Бухгалтер Дока №1 2014 by Andrey Evdokimov

Бухгалтерские новости В НОМЕРЕ:

Бухгалтерские новости

......1

«Зарплатный» МРОТ вырос до 5965 рублей

Главная тема Расходы на создание логотипа в налоговом учете . . . . . . . . . . . . 6

Организация работы бухгалтерии Отчетная дата выпала на региональный праздник… . . . 14

Налоги и взносы Последнее слово в деле о «банкротном» НДС . . . . . . . . . 17 «Вмененные» свойства «нуля», или Расчет ЕНВД при нулевом физпоказателе . . . . . . . . . . . . . 31

Спецвыпуск по отчётности за IV квартал и 2014 год Декларация по НДС за IV квартал 2014 года . . . . . . 19 Декларация по ЕНВД за IV квартал 2014 года . . . . . . 24

Трудовые отношения Последствия отмены «зарплатного рабства» . . . . . . . 34

Новая арбитражная практика Вывеска или рекламная конструкция? . . . . . . . . . . . . . . 39

Экспертиза документов Бюджетная «премия» в целях налогообложения прибыли . . . . . . . . . . . . . . . . . . 42 Назвался ИП – «фиксируй» взносы . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 43

Вопрос – ответ на тему: Резервы в бухгалтерском учёте . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46

четность в форме электронного документа, на ее подготовку законодатели дали дополнительно 5 дней – перед ПФР можно отчитаться до 20-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом, а перед ФСС – до 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

В России вводятся в действие два новых МСФО

Проводка на каждый день Формирование «лого» в бухучете . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9 Вычет НДС по рекламным товарам . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 11

Минфин приказом от 30 октября 2014 г. № 127н ввел в действие на территории нашей страны два новых доМинимальный размер оплаты труда кумента МСФО. Первый – поправки к с 1 января 2015 года будет увеличен Международному стандарту финансовой на 7,4 процента и составит 5965 руб- отчетности (IFRS) 11 – «Учет приобретелей месяц. Такая «индексация» МРОТ ний долей участия в совместных операпредусмотрена Законом от 1 декабря циях». Второй – поправки к Междуна2014 г. № 408-ФЗ. Отметим, что данный родному стандарту финансовой отчетнопоказатель задействован, в частности, в сти (IAS) 16 и Международному стандаррасчетах отдельных социальных посо- ту финансовой отчетности (IAS) 38 – бий, фиксированных взносов ИП и т. д. «Разъяснение допустимых методов аморПлюс ко всему, согласно статье 133 Тру- тизации». Минюст не далее как 24 ноября 2014 дового кодекса месячная зарплата не года зарегистрировал данный приказ должна быть меньше МРОТ. СоответМинфина № 127н. Документом установственно, в связи с увеличением данного лено, что новые МСФО для добровольного минимума отдельным работодателям применения вступают в силу на территопридется пересмотреть и оклады работрии Российской Федерации: для доброников. вольного применения – со дня их официНапомним, что с 1 января 2014 года ального опубликования; для обязательМРОТ в соответствии с Законом от 2 декабря 2013 г. № 336-ФЗ был установлен ного применения – в сроки, определенв сумме 5554 рубля в месяц. В пресс- ные в этих документах. службе Минтруда сообщают, что продолжат работу по сближению «зарплатного» «Несчастные» тарифы МРОТ и прожиточного минимума. заморозили на трехлетку В 2015 году и в плановом периоде Скорректированы сроки 2016–2017 годов размеры и порядок уплаты страховых тарифов на обязапредставления отчетности тельное соцстрахование от несчастных по взносам случаев и профзаболеваний не измеС 1 января 2015 года сроки пред- нится. В соответствии с Законом от 1 деставления отчетности в ПФР и ФСС бу- кабря 2014 г. № 401-ФЗ сохраняются дут зависеть от того, как именно отчи- действующие ныне правила, установлентывается страхователь – на бумажном ные еще Законом от 22 декабря 2005 гоносителе или в электронной форме. да № 179-ФЗ, согласно которому размер Такая дифференциация установлена За- тарифа (от 0,2 до 8,5%) ставится в завиконом от 1 декабря 2014 г. № 406-ФЗ. В симости от класса профессионального принципе для тех, кто представляет рас- риска. четы на бумаге, в этой части ничего не В пресс-службе Кремля отмечают, что меняется. Как и прежде, крайним сро- также на ближайшую «трехлетку» сохраком для представления РСВ-1 ПФР будет няются установленные для индивидуаль15-е число второго календарного меся- ных предпринимателей льготы по уплате ца, следующего за отчетным периодом, страховых взносов на «несчастный» вид а для сдачи формы 4-ФСС – 20-е число социального страхования. Останется в месяца, следующего за истекшим квар- силе также и «инвалидная» льгота по талом. Для тех же, кто представляет от- уплате взносов.

ПЕРСОНАЛЬНЫЙ ЖУРНАЛ БУХГАЛТЕРА

Бухгалтер ДОКА

ВОПРОС – ОТВЕТ, ПРИМЕРЫ И КОММЕНТАРИИ

Учредитель и главный редактор А.И. ЖАРЫНСКИЙ.

Адрес редакции, издателя: 241035 г. Брянск, ул. Протасова, 1«А», оф. 413. Для писем: 241035 г. Брянск, а/я 88. журнал «Бухгалтер-Дока». Тел./факс: (4832) 599!165. E!mail: bdoka@mail.ru; www. b!doka.ru Журнал зарегистрирован Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия. Свидетельство ПИ № ФС77D24717 от 08.06.2006 г. В журнале использованы материалы, предоставленные ООО «ЦЭИНФ». Перепечатка материалов допускается только с письменного разрешения редакции. Редакция не несет ответственности за содержание рекламных объявлений. Отпечатано в ГУП «БОПО»: 241019, г. Брянск, прDт Ст. Димитрова, 40. Цена свободная. Объем 6 п.л. Заказ № 6566. Тираж 700 11478 – подписной индекс издания. Дата выхода в свет 17.12.2014 г.

Бухгалтерские новости

Регламентирован порядок трудоустройства в РФ иностранцев Каждый иностранный работник должен иметь полис добровольного медстрахования, «покрывающий» его период работы на территории РФ. Таково требование Закона от 1 декабря 2014 г. № 409-ФЗ. Документ вводит в Трудовой кодекс новую главу 50.1, в которой прописываются особенности регулирования труда работников, являющихся иностранными гражданами или лицами без гражданства. В данной главе уточняется перечень документов, предъявляемых названными работниками при приеме на работу, а также устанавливаются особенности заключения трудового договора, временного перевода, отстранения от работы, прекращения трудового договора, а также выплаты им выходного пособия. В частности, дополнительными основаниями прекращения трудового договора послужит приостановление действия, окончание срока действия, аннулирование разрешения на привлечение и использование труда иностранцев. Плюс ко всему, трудовые отношения придется расторгнуть и в случае, когда у самого иностранца истечет срок действия разрешения на работу или патента, либо закончится срок действия договора ДМС.

Расширен перечень застрахованных в ФСС лиц С 1 января 2015 года право на получение пособия по временной нетрудоспособности будут иметь временно пребывающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства, заключившие трудовой договор на неопределенный срок, либо на срок не менее чем 6 месяцев. Закон от 1 декабря 2014 г. № 407-ФЗ включил названных лиц в число застрахованных в системе обязательного соцстрахования. Правда, надо сказать, что имеет место условие, которое должно быть соблюдено для того, чтобы иностранцу был оплачен «больничный» – работодатель обязан уплатить за него взносы не менее чем за 6 месяцев до того месяца, в котором произошел страховой случай. На такие случаи тариф взносов установлен в размере 1,8 процента.

Скорректированы отчётные даты по НДС С 1 января 2014 года отчетные даты по налогу на добавленную стоимость будут перенесены. И если до сих пор налог следовало уплачивать за истекший нало-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

говый период равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующих за истекшим кварталом, то согласно Закону от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ НДС нужно будет их уплачивать также тремя траншами, но уже до 25-го числа. Также на пять дней сдвинулся и срок представления декларации по НДС. По новым правилам ее нужно будет направлять в налоговый орган не до 20-го числа, следующего за истекшим кварталом месяца, а до 25-го. Помимо всего прочего, Закон № 362-ФЗ содержит и куда менее радужные новости для налогоплательщиков. Во-первых, документ уточняет порядок уплаты НДФЛ с доходов от продажи недвижимости. В данном случае новшеством является то, что налог с подобных сделок не нужно будет платить только в том случае, если проданное имущество находилось в собственности налогоплательщика не 3 года, как сейчас, а все 5. Во-вторых, законодательно закреплено, что если доходы от продажи недвижимости меньше, чем кадастровая стоимость объекта, умноженная на понижающий коэффициент 0,7, то именно этот минимум нужно будет «вложить» в базу по НДФЛ. Указанные изменения вступят в силу с 1 января 2016 года. Плюс ко всему, Закон № 382-ФЗ узаконил и торговый сбор, которым дополняется перечень местных налогов и сборов. Торговый сбор может быть введен в городах федерального значения Москве, Санкт-Петербурге и Севастополе не ранее 1 июля 2015 года. В муниципальных образованиях, не входящих в состав городов федерального значения, торговый сбор может быть введен только после принятия специального федерального закона.

«Детские» пособия проиндексировали в 1,055 раза Законом от 1 декабря 2014 г. № 384-ФЗ утвержден федеральный бюджет нашей страны на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов. Как поясняет кремлевская пресс-служба, формирование бюджета происходило в условиях замедления темпов роста российской экономики, стремительного падения цен на нефть, негативных последствий введения санкций, а также с учетом дополнительных расходов, связанных с присоединением Крыма. В основу бюджета заложен базовый уровень цен на нефть около 96 долл. США за баррель и среднегодовой курс доллара 37,7 рубля. Предполагаемый уровень инфляции на 2015 год – 5,5 процента. Уже сейчас очевидно, что исходные данные, используемые при формировании бюджета, не соответствуют действительности – цены на нефть падают, рубль так-

же конкретно «обвалился». Что касается инфляции, то по оценкам различных экспертов, в 2015 году она составит 10–12 процентов. Как бы там ни было, законом о федеральном бюджете на следующий год предполагаемый уровень инфляции установлен в размере 5,5 процента. А это означает, что в соответствии со статьей 4.2 Закона от 19 мая 1995 г. № 81-ФЗ именно исходя из этого показателя необходимо «проиндексировать» детские пособия. В результате в 2015 году при рождении ребенка будет выплачиваться пособие в размере 14 497,80 руб., пособие при постановке на учет в ранние сроки беременности – 543,67 руб. и т. д.

Накопительную часть пенсии «заморозили» ещё на год Мораторий на формирование накопительной части пенсии, действующий в 2014 году, продлен и на следующий год. Законом от 1 декабря 2014 г. № 410-ФЗ предусмотрено, что, как и в текущем году, поступающие страховые взносы на финансирование накопительной пенсии зачисляются в «распределительную» составляющую системы ОПС Российской Федерации, отражаются на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица и направляются на финансирование страховой пенсии. «Передача сумм страховых взносов в 2015 году в полном объеме на финансирование страховых пенсий увеличит доходы бюджета Пенсионного фонда Российской Федерации, позволит направить указанные средства на текущие выплаты страховых пенсий и уменьшить трансферт из федерального бюджета на обязательное пенсионное страхование», поясняет пресс-служба Кремля.

Когда для командировки берётся билет в один конец… Сотрудник остался в месте командировки для проведения отпуска. Можно ли в такой ситуации расходы на его обратный билет отнести к «командировочным» в целях налогообложения прибыли? Представители Минфина в письме от 20 ноября 2014 г. № 03-0306/1/58868 посчитали, что никаких оснований для этого у организации нет. Чиновники напомнили, что в соответствии со статьей 167 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку ему гарантируются сохранение места работы (должности) и среднего заработка, а также возмещение расходов, связанных со служебной командировкой. В свою очередь, согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса к прочим

Бухгалтерские новости расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на командировки, включая, в том числе, затраты на проезд работника к месту командировки и обратно – к месту постоянной работы. Между тем в случае, когда сотрудник остается в месте командирования проводить отпуск, то днем окончания командировки следует считать последний день перед отпуском. Соответственно, в рассматриваемом случае организация-работодатель не должна оплачивать обратный билет сотрудника от места проведения отпуска. А потому и соответствующим расходам в составе командировочных не место.

Проверки таких предприятий, по словам Путина, должны проводиться только в экстренных случаях, когда возникает угроза здоровью и жизни людей.

Система госконтроля станет прозрачной

Установят мораторий на увеличение налоговой нагрузки

Контрольные, надзорные и правоохранительные органы должны сменить подход к своей работе. В Послании Вполне вероятно, что в ближайшие Президента Федеральному собранию глава четыре года налоговая система РФ бу- государства особо подчеркнул, что нужно дет избавлена от многочисленных но- максимально снять ограничения с бизнеса, вовведений, то есть станет на этот пе- «избавить его от навязчивого надзора и риод времени стабильной. Глава госу- контроля». По мнению главы государства, дарства Владимир Путин в Послании Пре- каждая проверка должна стать публичной. зидента Федеральному собранию признал, По его словам, для этих целей запускается что предприниматели справедливо гово- специальный реестр – с информацией о рят о необходимости стабильного законо- том, какой орган и с какой целью инициидательства и предсказуемых правил, ровал проверку, какие результаты получевключая налоги. «Полностью с этим согла- ны. «Это позволит отсечь немотивировансен. Предлагаю на ближайшие четыре го- ные и, что еще хуже, «заказные» визиты да зафиксировать действующие налого- контролеров», – приводит слова президенвые условия и к этому вопросу больше не та пресс-служба Кремля. При этом Путин возвращаться, не менять их», – приводит еще раз подчеркнул, что надо отказаться слова президента пресс-служба Кремля. от самого принципа тотального, бесконечПри этом Путин подчеркнул, что также не- ного контроля. «Отслеживать ситуацию обходимо реализовать уже принятые ре- нужно там, где действительно есть риски шения по облегчению налогового бреме- или признаки нарушений. Ведь, понимаени, прежде всего для тех, кто только начи- те, даже когда мы сейчас уже провели нает свою работу. Речь идет о двухлетних определенную работу по ограничениям, и налоговых каникулах для вновь зареги- эти ограничения работают вроде бы нестрированных ИП и начинающих с нуля плохо, но проверяющих органов так много, что если каждый из них хоть по одному производственных предприятиях. разу придет – и все, можно любую фирму закрывать», – пояснил президент. Малому бизнесу предоставят

надзорные каникулы Вполне возможно, что представители малого бизнеса получат возможность на определенное время оградить себя от визита всякого рода контролеров. В Послании Президента Федеральному собранию глава государства Владимир Путин предложил предоставить «малышам» так называемые надзорные каникулы. Правда их придется все же заработать. Как пояснил президент, если предприятие приобрело надежную репутацию, в течение трех лет не имело существенных нареканий, то следующие три года плановых проверок в рамках государственного и муниципального контроля вообще не будет.

«Патентный» спецрежим распространят на юрлиц Не исключено, что вскоре и у организаций наравне с индивидуальными предпринимателями появится право применять патентную систему налогообложения. Соответствующий законопроект поступил на рассмотрение в Госдуму. Целью документа является налоговое стимулирование развития малого предпринимательства. В пояснительной записке к документу отмечается, что в настоящее время организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие равные виды дея-

тельности по сфере, объему, использованию материальных и трудовых ресурсов, находятся в разных условиях налогообложения. Невозможность применения ПСН компаниями ограничивает развитие малых предприятий и ставит индивидуальных предпринимателей в преимущественное положение перед организациями. Принятие законопроекта позволит решить ряд проблем, сдерживающих развитие ПСН, исключит необходимость учредителей организаций перерегистрироваться в качестве индивидуальных предпринимателей и воспрепятствует возникновению в связи с этим возможных имущественных споров между ними.

Ограничения на продажу экспортной выручки вводиться не будут Правительство и Центробанк не будут вводить ограничения на продажу валютной выручки экспортерами для сглаживания колебаний курса рубля. Как сообщает пресс-служба Минфина, такое заявление сделал министр финансов Антон Силуанов. Отметим, что глава государства Владимир Путин в Послании Президента Федеральному собранию потребовал провести жесткие меры против спекулянтов на курсе рубля. «Я прошу Банк России и Правительство провести жесткие скоординированные действия, чтобы отбить охоту у так называемых спекулянтов играть на колебаниях курса российской валюты. И что хотел бы в этой связи сказать? Власти знают, кто эти спекулянты, и инструменты влияния на них есть, пришло время воспользоваться этими инструментами», – приводит слова Путина пресс-служба Кремля. Отметим, что на фоне этого заявления курс рубля… в очередной раз сдал свои позиции.

Факторинг откроет резидентам доступ к валютным операциям Правительство распоряжением от 27 ноября 2014 г. № 2366-р внесло в Госдуму законопроект, направленный на повышение эффективности экспортных операций. Документ содержит положения, разрешающие валютные операции между резидентами и финансовыми агентами (факторами) в рамках договоров финансирования под уступку денежного требования (факторинга), а также признающие обязанности резидента по репатриации экспортной выручки. В пояснительной записке к документу отмечается, что в настоящее время предоставление услуг по международному № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Бухгалтерские новости

факторингу российским потребителям российскими факторинговыми компаниями сталкивается с ограничениями, накладываемыми российским валютным законодательством. Так, статья 9 Закона «О валютном регулировании и валютном контроле» запрещает осуществление валютных операций между резидентами, за исключением отдельных операций. Причем валютные операции между российскими факторинговыми компаниями и резидентамиэкспортерами под это исключение не подпадают. В то же время присоединение России к Конвенции УНИДРУА по международным факторинговым операциям (Закон от 5 мая 2014 г. № 86-ФЗ) позволяет привести законодательство РФ в этой части в соответствие с международными стандартами в области факторинга. «Принятие законопроекта позволит ускорить оборачиваемость средств российских экспортеров, повысить эффективность экспортных операций, в том числе путем расширения участия российских факторинговых компаний в экспортном и предэкспортном финансировании резидентов-экспортеров, создаст условия для роста объема экспорта несырьевых товаров из России», – поясняет пресс-служба кабинета министров.

есть на срок от одного года до трех лет) отсрочки по уплате налогов нужно будет не в правительство, а в ФНС. Соответствующий законопроект одобрен правительством, и уже принято решение внести его в Госдуму. Об этом сообщил Минфин в письме от 29 октября 2014 г. № 03-02-07/1/54840. Чиновники также обратили внимание на то, что налоговому агенту по НДФЛ рассрочка по перечислению этого налога и соответствующих пеней не предоставляется. В принципе это объясняется довольно просто – налоговый агент удерживает налог из дохода налогоплательщика и перечисляет соответствующие суммы в бюджет. При невозможности удержать налог об этом факте и о сумме налога информируется налоговый орган и налогоплательщик. И на этом, собственно, обязанности налогового агента в подобных ситуациях исчерпываются. Причем уплата налоговым агентом налога за свой собственный счет категорически запрещена. А рассрочка по уплате «чужих» налогов Налоговым кодексом не предусмотрена.

Транспортный налог получит «экологическую» составляющую

«Образовательный» вычет минует «декларацию» Вполне вероятно, что в недалекой перспективе для того, чтобы получить вычет по НДФЛ по расходам на обучение, налогоплательщикам не придется заполнять и представлять в ИФНС по месту жительства декларацию по форме 3НДФЛ. Правительство внесло в Госдуму законопроект, который предусматривает, что «образовательные» вычеты налогоплательщик может получить и непосредственно у своего работодателя. Правда это будет возможно только в том случае, если налоговый орган подтвердит право на вычет. Напомним, что социальные вычеты по НДФЛ предусмотрены статьей 219 Налогового кодекса. И в настоящее время вычет по расходам на образование можно получить только по окончании налогового периода при представлении в налоговые органы налоговой декларации. С принятием законопроекта у налогоплательщиков будет выбор – самостоятельно «декларировать» вычет в налоговой или же привлечь к этой процедуре своего работодателя.

Порядок «налоговой» рассрочки усовершенствуют Не исключено, что вскоре обращаться за предоставлением длительной (то

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

В ближайшие три месяца должен решиться вопрос: быть или не быть экологическому налогу с ТС. Об этом по завершении совещания о мерах по поддержке российского рынка автомобильной техники сообщил глава Минпромторга Денис Матуров. По его словам, участники мероприятия поддержали идею о совершенствовании транспортного налога «в части перевода не только в лошадиные силы, как сегодня взимается налог с транспортных средств, но в первую очередь в привязке к экологическому классу». Чиновник признал, что, по сути, это экологический налог. То есть его нужно рассматривать как своего рода стимул для организаций и ИП регулярно обновлять автопарк. Старые автомобили будет просто невыгодно содержать за счет увеличения суммы, выплачиваемой в бюджет. В то же время министр отметил, что это еще не решенный вопрос. Дескать, его нужно еще

как следует проработать и дать конкретные предложения по внедрению этого нововведения в практику.

Учредителю доверили «порассматривать» материалы проверки Может ли учредитель общества участвовать в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки? Минфин в письме от 27 октября 2014 г. № 03-0208/54326 дает на этот вопрос утвердительный ответ, но… Тут же чиновники оговаривают, что в качестве допуска у учредителя на руках должна быть доверенность. Финансисты напомнили, что лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя (абз. 2 п. 2 ст. 101 НК). При этом полномочия представителя налогоплательщика должны быть документально подтверждены (п. 3 ст. 26 НК). В свою очередь согласно статье 40 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ правом на совершение действий без доверенности от имени общества, в том числе правом на представление интересов общества и на совершение сделок, обладает единоличный исполнительный орган ООО (генеральный директор, президент и др.). На этом основании в Минфине решили, что поскольку учредитель не является законным представителем общества, то и в рассмотрении материалов налоговой проверки он может участвовать только в качестве уполномоченного представителя при наличии соответствующей доверенности. Между тем необходимо отметить, что в пункте 1 статьи 27 Налогового кодекса сказано, что законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов. То есть если учредитель будет указан в учредительных документах общества как лицо, имеющее право представлять интересы ООО без доверенности, то таковая ему не потребуется и для допуска к рассмотрению материалов налоговой проверки. Но почему-то представители Минфина не стали рассматривать возможность такого поворота событий.

В ЕГРЮЛ обновят коды ОПФ автоматом С 1 января 2013 года взамен Общероссийского классификатора организационно-правовых форм (ОКОПФ) ОК 028-99 введен ОКОПФ ОК 028-2012. ФНС

Бухгалтерские новости в письме от 20 ноября 2014 г. № СА-414/23959@ сообщает, что конвертация кодов ОКОПФ в базе данных ЕГРЮЛ запланирована на I квартал 2015 года. При этом чиновники подчеркивают, что сделано это будет централизованно, в автоматическом режиме, и никаких заявлений от юрлиц для внесения изменений в ЕГРЮЛ не требуется. Специалисты ФНС также отметили, что в формах документов, представляемых при госрегистрации юрлица, не предусмотрено заполнение реквизита «код ОКОПФ». Заявитель просто указывает наименование организационно-правовой формы. Коды организационно-правовых форм в базе данных ЕГРЮЛ формируются с помощью программного обеспечения. Реквизит «код ОКОПФ» не входит в состав ЕГРЮЛ, не отображается в выписках, предоставляемых из ЕГРЮЛ, и используется только для целей формирования статистики и проведения анализа. Так что «конвертацию» кодов по факту хозяйствующие субъекты даже и не заметят.

Налоговую недоимку «достанут» и с залоговых счетов Налоговую недоимку, пени и штрафы налоговики вполне могут списать и с залоговых счетов налогоплательщиков (налоговых агентов) в банках. Такой вывод следует из письма Минфина от 6 ноября 2014 г. № 03-02-07/1/55904. Финансисты напомнили, что порядок взыскания налога, сбора, а также налогов, пеней и штрафов осуществляется в соответствии со статьей 46 Кодекса. В данной норме понятие «счета» используется в значении, определенном пунктом 2 статьи 11 Кодекса. То есть под счетами понимаются расчетные (текущие) и иные счета в банках, открытые на основании договора банковского счета. Никаких упоминаний о залоговых счетах тут нет, но… Согласно пункту 7 статьи 46 Кодекса в случае нехватки денег на погашение недоимки налоговый орган вправе взыскать «должок» за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента). Взыскание налога за счет имущества налогоплательщика производится последовательно, начиная с наличных денежных средств и денежных средств в банках, на которые не было обращено взыскание. Так что и залоговые счета вполне могут попасть, что называется, под раздачу.

Аудиторов «подсадили» на международные стандарты Вскоре аудиторская деятельность должна будет вестись в соответствии с международными стандартами аудита

(МСА), а также со стандартами аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов. Законом от 1 декабря 2014 г. № 403-ФЗ закреплено, что международные стандарты являются обязательными для аудиторских организаций, аудиторов, саморегулируемых организаций аудиторов и их работников. На территории нашей страны применяются МСА, принимаемые Международной федерацией бухгалтеров и признанные в порядке, установленном правительством РФ. Аудиторская деятельность ведется в соответствии с МСА, начиная с года, следующего за тем, в котором они признаны для применения в России. Не позднее 1 октября 2015 года правительство должно установить порядок такого признания. И в течение двух последующих лет они должны быть признаны. При этом до года, следующего за тем, в котором произойдет признание того или иного стандарта, обязательными будут являться федеральные правила (стандарты), утвержденные правительством РФ, и федеральные стандарты, принятые уполномоченным органом. Помимо всего прочего, Законом № 403-ФЗ уточнены случаи, когда аудит должна проводить аудиторская организация. Плюс ко всему определен перечень лиц, которые вправе обращаться в суд с заявлением о признании аудиторского заключения заведомо ложным. Расширен и сам предмет аудита. Как следствие, аудиторской услугой, т. е. услугой, которую могут оказывать только аудиторские организации и индивидуальные аудиторы, является не только проведение аудита бухгалтерской (финансовой) и аналогичной ей отчетности, но также проведение аудита любой иной финансовой информации. Официальным документом о достоверности такой информации является исключительно заключение аудиторской организации (индивидуального аудитора).

по НДС. При этом в ее состав уже будут включаться сведения из книг покупок и книг продаж. «Новая концепция налогового контроля позволит качественно улучшить налоговое администрирование. Совершенствование взаимодействия контрольного и правовых блоков, формирование единой системы построения доказательств в целом будут способствовать достижению конечного результата – обеспечению соблюдения налогоплательщиками налогового законодательства», – приводит слова замруководителя главного налогового ведомства страны Даниила Егорова пресс-служба ФНС.

Уточнен перечень уникального для НДС оборудования Правительство постановлением от 29 ноября 2014 г. № 1277 внесло изменения в перечень технологического оборудования (в т. ч. комплектующих и запчастей к нему), аналоги которого не производятся в РФ и ввоз которого на территорию РФ не подлежит обложению НДС. Согласно изменениям в указанном Перечне появились новые позиции, классифицируемые кодами ТН ВЭД ТС 8424 20 000 0 – «Оборудование для нанесения воска на кузов автомобиля» и ТН ВЭД ТС – «Оборудование для окраски кузовов автомобилей; оборудование для нанесения мастики на кузов автомобиля». Позиция, классифицируемая кодом ТН ВЭД ТС 8474 20 000 0, из названного перечня исключена. Хотя на самом деле она просто «переехала», то есть сменился код ТН ВЭД ТС на 8474 20 000 9. Некоторые позиции Перечня изложены в новой редакции.

Обновлен формат «косвенного» заявления

«Камералки» по НДС автоматизируют

Федеральная налоговая служба приказом от 19 ноября 2014 г. № ММВ-76/590@ утвердила новый формат заВ рамках развития риск-ориентиро- явления о ввозе товаров и уплате косванного подхода ФНС России проводит венных налогов, а также правила конторганизационную подготовку к исполь- роля при его приеме в налоговом оргазованию новой системы Big Data, кото- не. Пресс-служба ФНС обращает внимарая с 2015 года будет отслеживать все ние российских налогоплательщиков – транзакции по НДС. Об этом сообщает участников ВЭД в Евразийском экономипресс-служба ФНС. В первую очередь это ческом союзе и сторонних разработчиков сделано для того, чтобы контрольные меро- программного обеспечения на то, что ноприятия проводились более эффективно, то вые форма и формат применяются в операциях, в которых продавцом может выесть с последующими доначислениями. Напомним, что с 1 января 2015 года ступать физическое лицо, не являющееся вводится обязанность плательщиков НДС предпринимателем. Кроме того, из формы получать документы из налогового органа заявления и формата исключены следуюв электронной форме. Плюс ко всему, с от- щие реквизиты: КПП налогоплательщика, четности за первый квартал 2015 года бу- подпись главного бухгалтера, а также внедет применяться новая форма декларации сен ряд других изменений. № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Главная тема

РАСХОДЫ НА СОЗДАНИЕ ЛОГОТИПА в налоговом учёте Логотип – это, своего рода, лицо компании. К его разработке требуется особый подход – здесь важна каждая мелочь. Он должен быть прост для восприятия (образ, цветовая гамма) и одновременно оригинален по дизайну, иначе не отложится в памяти клиентов. Ну и, конечно же, логотип должен соответствовать общим задачам позиционирования фирмы на рынке. Как отражаются расходы на создание логотипа в налоговом учете? Не так давно Минфин, наконец, высказал свою позицию на сей счет. Автор: Ольга СОКОЛОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

Согласно определению Современного экономического словаря логотип (от греч. logos – «слово», и typos – «отпечаток») – оригинальное начертание, изображение полного или сокращенного наименования фирмы или товаров фирмы. Логотип является важнейшим элементом имиджа компании. В первую очередь он необходим для того, чтобы продукция компании была узнаваема на рынке. Иными словами, логотип задуман для того, чтобы даже в рамках одной отрасли покупателям (клиентам) было понятно, с кем они имеют дело. В целях налогообложения прибыли в составе расходов признаются затраты, которые отвечают требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса. То есть расходы должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены. Очевидно, что при надлежащем документальном подтверждении сомневаться в экономической обоснованности расходов на создание логотипа организации не приходится. Ведь в конце концов он специально разрабатывается с целью привлечения внимания к фирме, ее товарам и услугам.

ВАРИАНТЫ УЧЁТА

При этом статьей 1482 Гражданского кодекса установлено, что в качестве товарных знаков могут быть зарегистрированы словесные, изобразительные, объемные и другие обозначения или их комбинации. Таким образом, логотип может быть зарегистрирован как товарный знак. Здесь ключевым является «может быть», а не обязан. Отметим также, что логотип может быть рассмотрен и как коммерческое обозначение организации. Согласно статье 1538 Гражданского кодекса юрлица и ИП могут использовать таковое для индивидуализации принадлежащих им торговых, промышленных и других предприятий. При этом коммерческие обозначения не являются фирменными наименованиями и не подлежат обязательному включению в учредительные документы и ЕГРЮЛ. Причем в соответствии со статьей 1541 Гражданского кодекса коммерческое обозначение или отдельные элементы этого наименования опять же могут быть использованы правообладателем в принадлежащем ему товарном знаке. Таким образом, логотип может быть зарегистрирован в качестве товарного знака, но и без регистрации он вполне себе имеет право на существование. Соответственно, и в налоговом учете возможны несколько вариантов учета расходов на создание логотипа, которые предопределяются тем, зарегистрирован ли логотип как товарный знак или нет, и величиной расходов, связанных с его созданием.

Теперь осталось разобраться, в каком порядке должны учитываться названные расходы. А здесь как раз могут быть варианты. Начнем с того, что глава 76 Гражданского кодекса выделяет следующие средства индивидуализации: 1) фирменное наименование; ЛОГОТИП 2) товарный знак и знак обслуживания; КАК ТОВАРНЫЙ ЗНАК 3) наименование места происхождения Для целей налогообложения прибыли истовара; ключительное право на товарный знак при4) коммерческое обозначение.

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Главная тема знается нематериальным активом. Это прямо следует из положений подпункта 4 пункта 3 статьи 257 Налогового кодекса. Напомним, что согласно пункту 1 статьи 256 Налогового кодекса амортизируемыми признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено настоящей главой), используются им для извлечения дохода, и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. В данной норме также сказано, что амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей. По мнению контролирующих органов, лимит в 40 000 руб. распространяется в том числе и на нематериальные активы (см. письма Минфина от 31 октября 2011 г. № 03-03-06/1/704, от 29 сентября 2011 г. № 03-03-06/1/601 и т. д.). Поэтому если на товарный знак затрачено менее 40 тыс. руб., то соответствующие расходы на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 Кодекса могут быть учтены в составе материальных расходов единовременно на дату ввода НМА в эксплуатацию (см., напр., письмо Минфина от 9 сентября 2011 г. № 03-03-10/86). Предположим, что все условия для признания НМА (товарного знака) амортизируемым имуществом соблюдены. В этом случае его первоначальная стоимость определяется как сумма расходов на его приобретение (создание) и доведение их до состояния, в котором они пригодны для использования (за исключением НДС и акцизов). В свою очередь стоимость НМА, созданных самой организацией, складывается из фактически произведенных расходов на их создание, изготовление (в т. ч. материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в соответствии с Кодексом в составе расходов. Здесь нам предстоит разрешить еще один спорный вопрос. Он касается необходимости учета в составе первоначальной стоимости НМА госпошлины, уплаченной за госрегистрацию товарного знака. С одной стороны, расхо-

ды в виде налогов, сборов и т. п. учитываются на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. С другой – в соответствии со статьей 1477 на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юрлиц или ИП, признается исключительное право, которое удостоверяется соответствующим свидетельством. Таковое выдает Роспатент после регистрации товарного знака в Государственном реестре товарных знаков и знаков обслуживания РФ. Иными словами, исключительное право на НМА возникает у организации после регистрации товарного знака. Соответственно, расходы в виде госпошлины включаются в первоначальную стоимость актива. Надо сказать, что именно такой точки зрения придерживаются и контролирующие органы. К примеру, в письме от 12 августа 2011 г. № 03-03-06/1/481 представители Минфина указали, что только в случаях, если уплата государственных, патентных и иных пошлин не обусловлена созданием (приобретением) амортизируемого имущества (основных средств или нематериальных активов), такие расходы могут быть учтены в целях налогообложения прибыли единовременно на основании соответственно подпункта 1 и 49 пункта 1 статьи 264 Кодекса. В противном случае их придется списывать через механизм амортизации. Таким образом, в нашем случае первоначальная стоимость НМА состоит из затрат на разработку логотипа и его регистрацию. Далее, срок полезного использования НМА определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 258 Кодекса. Данной нормой установлено, что СПИ объекта нематериальных активов производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) из других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности в соответствии с законодательством РФ. По нематериальным активам, по которым невозможно определить СПИ, нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный десяти годам (но не более срока деятельности налогоплательщика). Начислять амортизацию организация начинает с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором товарный знак был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК). № 24 / 2014

Ïðèçíàê, ÷òî òû äîáèëñÿ ÷åãî-òî â æèçíè – ñ òîáîé çäîðîâàþòñÿ, à òû èõ íå çíàåøü.

БухгалтерДОКА

Главная тема

«НЕЗАРЕГИСТРИРОВАННЫЙ» УЧЁТ, ИЛИ «РЕКЛАМНЫЙ» ТРЮК Между тем на практике далеко не всегда компании регистрируют свой логотип как товарный знак. Однако это вовсе не означает, что соответствующие расходы нельзя учесть в целях налогообложения прибыли. Кстати говоря, в этом смысле интерес представляет постановление ФАС Московского округа от 22 июня 2009 г. № КА-А40/542609. В нем налоговики утверждали, что логотип и правила пользования им являются нематериальным активом. А потому, для того чтобы признать в налоговом учете соответствующие затраты, без регистрации в Роспатенте, которая подтверждает права организации на логотип, тут не обойтись. Однако судьи данный подход инспекции не одобрили. Они отметили, что логотип – это незарегистрированное в Патентном ведомстве РФ оригинальное начертание полного или сокращенного наименования фирмы (услуг или группы товаров данной фирмы), которое специально разрабатывается с целью привлечения внимания к фирме, ее товарам и услугам. При этом для обладания правами на логотип достаточно заключения договора на его создание. Следовательно, налогоплательщик вправе использовать его без соответствующей регистрации. Кроме того, деятельность налогоплательщика направлена на получение дохода, а значит, затраты, связанные с этой деятельностью, экономически оправданны. На основании изложенного суд признал, что расходы на оказание услуг по созданию логотипа были правомерно включены налогоплательщиком в состав расходов при исчислении налога на прибыль. Не так давно этот факт признал и Минфин в письме от 12 сентября 2014 г. № 03-03РЗ/45762. Отметим, что

ранее финансисты не высказывались по вопросу учета расходов по созданию логотипа для целей налога на прибыль. Поэтому позиция чиновников представляется более чем интересной. В первую очередь представители Минфина напомнили, что в соответствии с пунктом 1 статьи 3 Закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе» (далее – Закон № 38-ФЗ) под рекламой подразумевается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке. В свою очередь логотип – это оригинальное начертание, изображение полного или сокращенного наименования фирмы или товаров фирмы. Специально разрабатывается фирмой с целью привлечения внимания к ней и к ее товарам. То есть по факту логотип организации есть не что иное, как объект рекламирования. А потому соответствующие затраты, связанные с его созданием, списываются на основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 Кодекса как расходы на рекламу. Арбитражные суды в этом с представителями Минфина согласны (см. постановления ФАС Московского округа от 15 февраля 2010 г. № КА-А40/190-10 по делу № А40-95760/08-116-293, ФАС Московского округа от 22 июня 2009 г. № КА-А40/5426-09 по делу № А40-41784/08-98-123 и т. д.). Осталось только выяснить последний вопрос. Дело в том, что расходы на рекламу подразделяются на нормируемые и учитываемые в целях налогообложения в полном объеме. К каким из них относятся затраты на создание логотипа? По мнению представителей Минфина, данные расходы при расчете налога на прибыль не нормируются. Поскольку это разъяснение выгодно налогоплательщикам, оспаривать его мы не станем.

Читайте ежедневные бухгалтерские новости на сайте журнала:

www.b doka.ru БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Проводка на каждый день

ФОРМИРОВАНИЕ «ЛОГО» в бухучёте Создание логотипа организации является фактом хозяйственной жизни, который непременно должен быть отражен в бухучете. И, надо сказать, что, как и в налоговом учете, здесь могут быть варианты. Для принятия к бухгалтерскому учету объекта в качестве нематериального актива необходимо единовременное выполнение прописанных в пункте 3ПБУ 14/2007 (утв. приказом Минфина от 27 декабря 2007 г. № 153н) условий, а именно: – объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, причем это условие признается выполненным, если объект предназначен для использования в деятельности организации или для управленческих нужд; – организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем (для выполнения этого условия необходимо наличие охранных или иных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав организации на него); – возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов; – объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; – организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев; – фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена; – отсутствие у объекта материально-вещественной формы. При выполнении названных условий к нематериальным активам относятся, в частности, товарные знаки (п. 4 ПБУ 14/2007). НМА принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая определяется исходя из суммы всех расходов, связанных с приобретением (созданием) данного актива (п. 4, 6, 8 ПБУ 14/2007). Соответствующие затраты отражаются в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы на счете 08

«Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов» (п. 6, 8, 9 ПБУ 14/2007, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утв. приказом Минфина от 31 октября 2000 г. № 94н). В свою очередь уплата пошлин отражается по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 51 «Расчетные счета». Обратите внимание, что пошлины также формируют первоначальную стоимость НМА. Поэтому, как уже было сказано, данные суммы одновременно отражаются в качестве вложений во внеоборотные активы на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов». Сформированная на счете 08, субсчет 08-5 первоначальная стоимость НМА, готового к эксплуатации (использованию), переносится на счет 04 «Нематериальные активы». При принятии НМА к бухгалтерскому учету организация определяет срок его полезного использования (п. 25 ПБУ 14/2007). Начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия данного НМА к бухучету, его стоимость с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение СПИ (п. 23, 31 ПБУ 14/2007). При этом сроком полезного использования является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать НМА с целью получения экономической выгоды (абз. 2 п. 25 ПБУ 14/2007). В свою очередь согласно статье 1491 Гражданского кодекса исключительное право на товарный знак действует в течение 10 лет с даты подачи заявки на его госрегистрацию. При этом имейте в виду, что при определении СПИ необходимо учитывать месяцы, в течение которых товарный знак будет использоваться. То есть период, в течение которого Роспатент «думал», учитывать не нужно. № 24 / 2014

2. «БухгалтерLДока»

Автор: Галина ЕРМАКОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

БухгалтерДОКА

Проводка на каждый день результат работ, руководство компании решило зарегистрировать соответствующий товарный знак. С этой целью также были уплачены пошлины за регистрацию заявки на регистрацию товарного знака, за проведение экспертизы обозначения, заявленного в качестве торгового знака и, в связи с положительным решением Роспатента, собственно, за регистрацию товарного знака и выдачу свидетельства на него.

Сумма начисленной амортизации признается расходом по обычным видам деятельности и отражается в бухучете записью по дебету счета по учету расходов и кредиту счета 05 «Амортизация нематериальных активов» (абз. 6 п. 5 ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н, Инструкция по применению Плана счетов). ПРИМЕР 1 Организация заказала создание собственного логотипа сторонней компании. Приняв

В бухгалтерском учете производятся следующие записи:

Содержание операции

Дебет

Кредит

Первичный документ

Стоимость работ по созданию логотипа сторонней организацией отнесена к расходам на создание НМА

08-5

Акт приемки-сдачи выполненных работ

Отражена сумма «входного» НДС

Счет-фактура

Принят к вычету «входной» НДС

Счет-фактура

Оплачены работы по созданию логотипа

Выписка банка по расчетному счету

Уплачены пошлины: – за регистрацию заявки на регистрацию товарного знака; – за проведение экспертизы обозначения, заявленного в качестве торгового знака; – за регистрацию товарного знака и выдачу свидетельства на него

Выписка банка по расчетному счету

Сумма уплаченных пошлин отнесена к расходам на создание НМА

08-5

Бухгалтерская справка

На дату получения свидетельства о регистрации товарного знака актив принят в состав НМА

08-5

Карточка учета нематериальных активов

Ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем принятия товарного знака в состав НМА Начислена амортизация по НМА

20, 44, 46 и т. д.

ПРИМЕР 2 Воспользуемся условиями Примера 1. Однако предположим, что Роспатент вынес решение об отказе в регистрации товарного знака. Соответ-

Содержание операции

Бухгалтерская справка-расчет

ственно, пошлина за регистрацию товарного знака и выдачу свидетельства не уплачивается. Кроме того, при отсутствии свидетельства о регистрации объект не может быть признан НМА. Поэтому затраты на оплату услуг сторонней компании, а также уплаченные пошлины будут отнесены к прочим расходам. Тогда в бухучете будут произведены следующие записи:

Между тем Роспатент может вынести и решение об отказе в регистрации товарного знака.

Стоимость работ по созданию логотипа сторонней организацией отнесена к расходам на создание НМА

Дебет Кредит

Первичный документ

08-5

Акт приемки-сдачи выполненных работ

Отражена сумма «входного» НДС

Счет-фактура

Принят к вычету «входной» НДС

Счет-фактура

Оплачены работы по созданию логотипа

Выписка банка по расчетному счету

Уплачены пошлины: – за регистрацию заявки на регистрацию товарного знака; – за проведение экспертизы обозначения, заявленного в качестве торгового знака

Выписка банка по расчетному счету

Сумма уплаченных пошлин отнесена к расходам на создание НМА

08-5

Бухгалтерская справка

На дату получения уведомления об отказе в регистрации товарного знака сумма расходов на оплату услуг сторонней организации, а также суммы уплаченных пошлин включены в состав прочих расходов

91-2

08-5

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Бухгалтерская справка Уведомление об отказе в регистрации товарного знака

Проводка на каждый день

ВЫЧЕТ НДС по рекламным товарам Порядок вычета НДС по рекламным расходам сам по себе имеет свои особенности, поскольку увязан с порядком признания таких расходов в налоговом учете. Если же речь идет о расходах на приобретение или изготовление рекламных материалов, то прежде еще необходимо убедиться, будет ли облагаться НДС дальнейшая передача таких материалов. Ведь только в этом случае налогоплательщик получит право на вычет «входного» НДС по ним. Для принятия к вычету «входного» НДС по рекламным материалам, как и в общем случае, необходимо выполнение трех условий: – наличие счета-фактуры от поставщика; – приобретенные материалы должны быть приняты к учету; – приобретенные материалы должны быть предназначены для операций, облагаемых НДС (п. 1 ст. 172, подп. 1 п. 2 ст. 171 НК). Между тем вопрос о том, является ли объектом обложения НДС передача товаров в рекламных целях, достаточно неоднозначный.

КОГДА НАЧИСЛЯЕТСЯ НДС? Передача на возмездной основе прав собственности на товары в целях Налогового кодекса является реализацией (п. 1 ст. 39 НК) В целях главы 21 Кодекса реализацией товаров признается, в том числе, передача прав собственности на них на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). При этом реализация товаров на территории Российской Федерации является объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК). В свою очередь товаром в целях налогообложения признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации. На этом основании представители Минфина всегда указывали, что НДС облагается в том числе передача рекламных материалов, даже если это всего лишь каталог товаров, брошюра, буклет и пр. (письма Минфина от 4 июня 2013 г. № 03-03-06/2/20320, от 25 октября 2010 г. № 03-07-11/424, от 21 октября 2008 г. № 03-07-11/338). Такая позиция небесспорна. Во-первых, передача материалов в рекламных целях не так уж безвозмездна. Как мини-

мум налогоплательщик рассчитывает при этом привлечь внимание к себе и своим товарам (работам, услугам) и увеличить на них спрос (ст. 423, п. 1 ст. 572 НК). Во-вторых, стоимость безвозмездно переданного имущества не уменьшает базу по налогу на прибыль (п. 16 ст. 270 НК). Между тем стоимость материалов, переданных в рекламных целях, учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (п. 1, 2 ст. 3 Закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ, подп. 28 п. 1, п. 4 ст. 264 НК). И с этим представители Минфина согласны (письмо Минфина от 7 февраля 2005 г. № 0304-11/18). Но в пользу позиции финансистов в части НДС говорит подпункт 25 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса, введенный в Кодекс с начала 2006 года. Согласно данной норме освобождена от обложения НДС передача в рекламных целях товаров, расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей. Тем самым получается, что передача в рекламных целях товаров большей стоимостью облагается НДС в общем порядке. Подтвердил это и Пленум ВАС в пункте 12 постановления от 30 мая 2014 года № 33, но… Помимо прочего высшие судьи указали, что не может рассматриваться в качестве операции, формирующей самостоятельный объект налогообложения, распространение рекламных материалов в целях увеличения объема продаж, если сами по себе они не отвечают признакам товара, иными словами, если они не являются имуществом, предназначенным для реализации в собственном качестве. И в письме от 19 сентября 2014 г. № 03-0711/46938 Минфин с этим утверждением согласился. № 24 / 2014

Автор: Софья ЧЕРНЫХ, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

БухгалтерДОКА

Проводка на каждый день

КОГДА ЕСТЬ ПРАВО НА ВЫЧЕТ? Итак, не следует облагать НДС раздачу потенциальным клиентам рекламных каталогов, брошюр, буклетов и пр., даже если их стоимость (за единицу) превышает 100 рублей. В свою очередь при раздаче ручек, блокнотов, футболок и иных сувениров со своим логотипом, которые имеют собственную потребительскую ценность и без содержащейся на них рекламной информации, начислять НДС следует при передаче каждой единицы стоимостью более 100 рублей. Таким образом, и право на вычет «входного» налога по рекламным материалам налогоплательщик имеет, только если раздает рекламную продукцию, которая может быть реализована и в собственном качестве и стоимость которой (за единицу) превышает 100 рублей. «Входной» НДС по таким материалам меньшей стоимостью, как и НДС по расходам на приобретение (изготовление) рекламных каталогов, брошюр, буклетов и пр., к вычету не принимается, а учитывается в стоимости таковых (письмо Минфина от 19 сентября 2014 г. № 03-07-11/46938). Но здесь необходимо помнить, что от применения льготы, освобождающей от обложения НДС передачу в рекламных целях товаров стоимостью менее 100 рублей, налогоплательщик вправе отказаться (п. 5 ст. 149 НК). Тогда НДС подлежит начислению при передаче рекламной продукции, имеющей собственную потребительскую ценность, независимо от ее стоимости. Соответственно, и принять к вычету налогоплательщик вправе «входной» налог по всей такой продукции. Кроме того, отказ от льготы избавит от необходимости вести раздельный учет «входного» НДС, к чему обязывает ведение как облагаемых, так и не облагаемых этим налогом операций (п. 4 ст. 170 НК).

КАК ПРИНЯТЬ НДС К ВЫЧЕТУ? Порядок принятия к вычету НДС по рекламным расходам, по мнению представителей Минфина, привязан к порядку принятия таких расходов в налоговом учете. Так, если в целях налога на прибыль рекламные расходы не нор-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

мируются, то и НДС принимается к вычету в полном объеме. Но если в налоговом учете они признаются лишь в пределах установленного норматива, к вычету принимается лишь та часть НДС, которая относится к расходам, не превышающим лимит (абз. 2 п. 7 ст. 171 НК, письмо Минфина от 13 марта 2012 г. № 03-07-11/68). Счет-фактура при этом регистрируется в книге покупок на сумму, укладывающуюся в норматив. Но базой для расчета такого норматива является выручка от реализации за отчетный (налоговый) период. В налоговом учете нормируемые рекламные расходы могут быть признаны в размере, не превышающем 1 процент таковой (п. 4 ст. 264 НК). Поэтому с увеличением выручки, рассчитываемой нарастающим итогом, от одного отчетного периода к другому в течение года, будет расти и норматив на признание рекламных расходов, а вместе с ним и часть НДС, которая может быть принята к вычету. Таким образом, прежде сверхнормативная часть рекламных расходов в следующем отчетном (налоговом) периоде уже вполне может укладываться в лимит, и относящуюся к ней сумму НДС можно принять к вычету (письмо Минфина от 6 ноября 2009 г. № 03-07-11/285). В книге покупок при этом регистрируется тот же счет-фактура на сумму вычета. Перечень расходов, нормируемых и ненормируемых в целях налогообложения прибыли, приведен в пункте 4 статьи 264 Налогового кодекса. При этом, к примеру, расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о товарах (работах, услугах), товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, не нормируются (письмо Минфина от 12 октября 2012 г. № 03-03-06/1/544). А расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, учитываются лишь в пределах установленного лимита. ПРИМЕР В I квартале организация в рамках рекламной кампании раздала сувенирную продукцию со своим логотипом (футболки, ежедневники, рамки для фотографий, часы, зажигалки и т.п.) общей стоимостью 94 400 руб. (в т.ч. НДС – 14 400 руб.).

Проводка на каждый день Компания не отказывалась от освобождения от НДС в части передачи в рекламных целях товаров стоимостью менее 100 руб., но стоимость каждого сувенира составила более 100 рублей. Расходы на приобретение сувениров были признаны в налоговом учете с учетом норматива:

– за I квартал – в сумме 60 000 руб.; – за II квартал – в сумме 20 000 руб. Сумма НДС по расходам на приобретение сувениров, принятая к вычету, составила: – в I квартале – 10 800 руб. (60 000 руб. × 18%); – во II квартале – 3600 руб. (20 000 × 18%).

Содержание операции

Дебет

Кредит

Сумма (руб.)

Оприходована на склад сувенирная продукция, изготовленная поставщиком

10-ск

80 000 (94 400 – 14 400)

14 400

Сувенирная продукция передана для использования в рекламных целях

10-ис

10-ск

80 000

Фактическая себестоимость сувенирной продукции, розданной потенциальным клиентам, списана в составе расходов по обычным видам деятельности

10-ис

80 000

Начислен НДС на стоимость безвозмездно переданных сувениров

14 400

На последнее число I квартала принят к вычету НДС со стоимости сувениров, учтенной в налоговых расходах в I квартале

10 800

На последнее число II квартала принят к вычету НДС со стоимости сувениров, учтенной в налоговых расходах во II квартале

3600

Отражен НДС со стоимости изготовления сувениров

ВОПРОС – ОТВЕТ НА ТЕМУ:

РЕАЛИЗАЦИЯ И ПРИОБРЕТЕНИЕ НЕДВИЖИМОСТИ В УЧЕТЕ

В текущем месяце зарегистрированы права на недвижимость, приобретенную и переданную по акту еще в июне текущего года. Счет-фактура выставлен продавцом после госрегистрации прав собственности, но датирован июнем 2014 года, когда был составлен акт приема-передачи недвижимого имущества. Правомерно ли это?

В силу пункта 3 статьи 168 Налогового кодекса счет-фактура должен быть выставлен продавцом не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки товара. Согласно пункту 16 статьи 167 Кодекса при реализации недвижимого имущества датой отгрузки признается день передачи недвижимости покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче имущества. В действующей редакции данная норма вступила в силу с 1 октября 2014 года. До этого она предусматривала, что на день передачи недвижимости при ее реализации возникает момент определения базы по НДС. Но и в этом виде пункт 16 статьи 167

НК вступил в силу лишь с 1 июля текущего года. До 1 июля 2014 года дата отгрузки при реализации недвижимого имущества определялась в соответствии с пунктом 3 статьи 167 Налогового кодекса. Согласно данному положению в случаях, когда товар не отгружается и не транспортируется, к отгрузке приравнивается дата перехода права собственности на товар. При этом права собственности на недвижимость подлежат государственной регистрации и до такой регистрации переход права собственности не считается состоявшимся (п. 1, 2 ст. 8.1 ГК, ст. 131 ГК, п. 1 ст. 4 Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ). При этом обратной силы пункт 16 статьи 167 Налогового кодекса не имеет. Поэтому датировать счет-фактуру июнем текущего года в рассматриваемой ситуации оснований у продавца нет (п. 3, 4 ст. 5 НК). Счет-фактура может быть составлен им в течение пяти календарных дней с момента вступления в силу нового порядка определения базы

по НДС, то есть с 1 июля 2014 года. Этот вариант более безопасен. Либо счет-фактура может быть составлен в текущем месяце в течение пяти дней с момента госрегистрации прав на недвижимость. Такой вариант допустим, поскольку в силу пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Между тем переходных положений в части определения даты отгрузки недвижимости в случае, когда ее передача произведена до 1 июля, а права зарегистрированы уже после этой даты, законодательство не предусматривает. В любом случае, как настаивают представители Минфина, право на вычет «входного» НДС возникает у налогоплательщика не ранее налогового периода, в котором счет-фактура им фактически получен (письма Минфина от 9 июля 2013 г. № 03-0711/26592, от 4 апреля 2013 г. № 0307-09/11071). № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Организация работы бухгалтерии

ОТЧЕТНАЯ ДАТА ВЫПАЛА на региональный праздник… Положениями Налогового кодекса предусмотрено, что в случае, когда крайний срок на представление отчетности выпадает на выходной или нерабочий праздничный день, то он «отодвигается» на первый следующий за ним рабочий день. Распространяется ли это правило на ситуации, когда праздничный нерабочий день установлен не на федеральном уровне, а по решению субъекта РФ? Мнения контролирующих органов на сей счет разделились. Автор: Наталья БАРАЗНЕНОК, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

В пункте 7 статьи 6.1 Налогового кодекса содержится общее правило, посвященное переносу крайних отчетных дат. Его суть сводится к тому, что в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. В свою очередь перечень нерабочих праздничных дней установлен в статье 112 Трудового кодекса. Для наглядности представим его в виде следующей таблицы:

пользования работниками выходных и нерабочих праздничных дней выходные дни могут переноситься на другие дни федеральным законом или нормативным правовым актом правительства РФ. К примеру, постановлением правительства от 27 августа 2014 г. № 860 в 2015 году выходной с субботы 3 января перенесен на пятницу 9 января, а с воскресенья 4 января – на понедельник 4 мая. Указанные нерабочие праздничные дни устанавливаются на всей территории Российской Федерации. Соответственно, если по тому или иному налогу на один их этих праздников выпадает крайний срок на представление отчетноНерабочие праздничные дни сти, то этот крайний срок в силу положений по статье 112 ТК статьи 6.1 Налогового кодекса будет перенесен Дата Название праздника на следующий за ним первый рабочий день. В то же время в ряде субъектов РФ соответ1, 2, 3, 4, 5, Новогодние каникулы ствующим законом устанавливаются свои нера6 и 8 Января бочие праздничные дни. К примеру, в субъект7 Января Рождество Христово ах, где распространена мусульманская вера, не23 Февраля День защитника Отечества рабочими праздничными днями признаны дни празднования Ураза-байрам, Курбан-байрам 8 Марта Международный женский день (Башкортостан, Татарстан). Есть свои праздни1 Мая Праздник Весны и Труда ки и в других регионах. И в эти дни, очевидно, 9 Мая День Победы налоговые органы, как и все остальные жители 12 Июня День России региона, в общем случае не работают. В связи с этим и возникает вопрос: при совпадении край4 Ноября День народного единства него срока на представление отчетности с таПо общему правилу, которое также закреп- ким региональным праздником можно ли «пелено в статье 112 Трудового кодекса, при сов- ренести» исполнение отчетных обязанностей, падении выходного и нерабочего празднично- или все же нужно отчитаться заблаговременно? го дней выходной день переносится на следующий после праздничного рабочий день. Ис- РЕГИОНАЛЬНЫЕ ключение составляют выходные дни, совпадающие с новогодними каникулами и Рожде- ПРАЗДНИКИ ВНЕ ЗАКОНА? Надо сказать, что на сегодняшний день мнеством Христовым. Два таких выходных дня переносятся правительством РФ на другие дни в ния финансовых ведомств на сей счет разделились. Так, Минфин в письме от 27 января 2014 г. очередном календарном году. Плюс ко всему в целях рационального ис- № 03-02-07/1/2783 заявил, что Налоговым ко-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Организация работы бухгалтерии дексом не предусмотрен перенос определенного законодательством о налогах и сборах срока, если последний день этого срока приходится на нерабочий праздничный день, установленный уполномоченным органом государственной власти субъекта РФ. Дескать, выходные и нерабочие праздничные дни определены соответственно статьями 111 и 112 Трудового кодекса. При этом Трудовым кодексом не определены полномочия субъектов РФ по установлению нерабочих праздничных дней на своих территориях. А потому региональные праздники при определении последнего дня срока исполнения налоговой обязанности не учитываются. Между тем данная позиция чиновников Минфина представляется довольно спорной, что подтверждается, в том числе, и в судебной практике.

КОНТРАРГУМЕНТЫ Действительно, в статье 112 Трудового кодекса сказано о переносе праздничных выходных дней, который должен быть осуществлен в соответствующем порядке. И ни про какие региональные праздники в данном случае речь не идет. В то же время это вовсе не означает, что субъекты РФ, как считают в Минфине, не обладают полномочиями по введению на своих территориях дополнительных нерабочих праздничных дней. В частности, пунктом 7 статьи 4 Закона от 26 сентября 1997 г. № 125-ФЗ «О свободе совести и о религиозных объединениях» предусмотрено, что по просьбам религиозных организаций соответствующие органы государственной власти в РФ вправе объявлять религиозные праздники нерабочими (праздничными) днями на соответствующих территориях. И, к месту будет сказано, что данный закон вполне соответствует положениям Трудового кодекса. Ведь согласно статьей 5 ТК предусмотрено, что регулирование трудовых и непосредственно связанных с ними отношений производится, в том числе, региональными законами, содержащими нормы трудового права. А статья 6 ТК, положения которой разграничивают полномочия федеральной власти и властей субъектов РФ в сфере трудовых отношений, отнюдь не относит установление нерабочих праздничных дней к исключительному ведению «федералов».

На то, что к нерабочим праздничным дням относятся также религиозные праздники, объявленные в субъекте РФ, указал и Роструд в Рекомендациях, которые утверждены на заседании рабочей группы по информированию и консультированию работников и работодателей по вопросам соблюдения трудового законодательства и нормативных правовых актов, содержащих нормы трудового права (протокол № 1 от 2 июня 2014 г.). То есть чиновники допустили, что на отдельных территориях России (в частности, в субъектах Российской Федерации) могут вводиться собственные нерабочие праздничные дни при соблюдении следующих условий: – в случае религиозной направленности праздника; – при поступлении просьбы религиозной организации; – в случае принятия решения соответствующим органом государственной власти. Право субъектов РФ вводить в своем регионе дополнительные нерабочие праздничные дни подтверждается и в судебной практике. Показательным в данном случае является постановление Президиума Верховного Суда от 21 декабря 2011 г. № 20-ПВ11. Да и в арбитражной практике преобладает позиция арбитров, которая сводится к тому, что региональные праздники продлевает установленный налоговым законодательством срок, по крайней мере, на сдачу отчетности (см., напр., постановления ФАС Поволжского округа от 9 июня 2006 г. № А65-24021/2005-СА2-11, ВосточноСибирского округа от 27 июля 2006 г. № А588975/05-Ф02-3786/06-С1).

ОТВЕТ ОТ ФНС В своей работе налоговые органы обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах. Об этом прямо сказано в подпункте 5 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса. Позиция Минфина относительно региональных праздников нам известна. Она изложена в упомянутом нами письме от 27 января 2014 г. № 03-02-07/1/2783. Между тем представители Минфина в письме от 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 «О формировании единой правоприменительной практики» (направлено письмом ФНС от 26 ноября 2013 г. № ГД-4-3/21097) сами же пошли, что называет№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Организация работы бухгалтерии / Налоги и взносы ся, на попятную. Они указали, что в случае когда письменные разъяснения Минфина по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах не согласуются с решениями, постановлениями, информационными письмами ВАС РФ, а также с решениями, постановлениями, письмами Верховного Суда РФ, налоговые органы начиная со дня размещения в полном объеме указанных актов и писем судов на их официальных сайтах в сети Интернет либо со дня их официального опубликования в установленном порядке при реализации своих полномочий руководствуются указанными актами и письмами судов. Применительно к рассматриваемой ситуации есть постановление Президиума Верховного Суда от 21 декабря 2011 г. № 20-ПВ11, в котором вразрез с позицией финансистов подтверждается право субъектов РФ устанавливать на своих территориях нерабочие праздничные дни. Так чем же будут руководствоваться налоговые органы? По большому счету, в письме от 31 октября 2014 г. № СА-4-7/22585 представи-

тели ФНС уклонились от прямого ответа на этот вопрос. Однако они и постановление Президиума Верховного Суда от 21 декабря 2011 г. № 20-ПВ11 упомянули, и признали, что в подобных спорах арбитражные суды выносят решения в пользу налогоплательщиков. Таким образом, можно сделать вывод, что в ФНС признают правомерность переноса крайнего срока для исполнения отчетных и иных налоговых обязательств, если таковой выпадает на нерабочий праздничный день, установленный на территории отдельного региона. Подводя итог, отметим, что налогоплательщикам в любом случае не стоит откладывать исполнение своих отчетных обязанностей на последний день, особенно если он выпадает на региональный праздник. Ситуация, действительно, небесспорная. С другой стороны, шансы отбиться от санкций за опоздание в данном случае довольно велики. И, в принципе, учитывая письмо ФНС от 31 октября 2014 г. № СА4-7/22585, велика вероятность, что налоговые органы на это «правонарушение» закроют глаза. Но стоит ли рисковать?

ПОСЛЕДНЕЕ СЛОВО В ДЕЛЕ о «банкротном» НДС При приобретении имущества должников-банкротов организации или индивидуальные предприниматели вне зависимости от применяемого ими режима налогообложения должны взять на себя обязанности налогового агента по НДС. Это прямо закреплено в Налоговом кодексе. Другое дело, что до сих пор спорным оставался вопрос о том, кто же, собственно, должен перечислить налог в бюджет – покупатель или же сам банкрот? Неясно было и то, как быть в случае, если сам должник не является плательщиком НДС. Благо с 1 января 2015 года все эти вопросы утратят свою актуальность. Автор: Наталья ЯКОВЕНКО, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

В первую очередь разберемся, насколько соотносятся действующие нормы «банкротного» и налогового законодательства. Начнем с того, что согласно пункту 1 статьи 124 Закона от 26 октября 2002 г. № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» принятие арбитражным судом решения о признании должника банкротом влечет за собой открытие конкурсного производства. Под таковым понимается процедура, применяемая в деле о банкротстве к должнику, признанному банкротом, в целях

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

соразмерного удовлетворения требований кредиторов. То есть цель конкурсного производства – пропорциональное удовлетворение требований кредиторов за счет конкурсной массы должника. При этом требование об уплате иных текущих платежей, к коим относятся и налоги, согласно абзацу пятому пункта 2 статьи 134 Закона № 127-ФЗ относится к четвертой очереди. А теперь посмотрим на нормы главы 21 Налогового кодекса. Пунктом 4.1 статьи 161

Налоги и взносы Кодекса установлено, что при реализации на территории РФ имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами, база по НДС определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

ЗАМКНУТЫЙ КРУГ Таким образом, если следовать требованиям Налогового кодекса, то покупатель имущества банкрота должен в качестве налогового агента по НДС удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму налога. Иными словами, банкрот получит на свой счет доход от реализации имущества уже за минусом НДС. С другой стороны, как мы уже сказали, налоги относятся к четвертой очереди, соответственно, они должны быть уплачены только после того, как будут удовлетворены требования кредиторов первых трех очередей. Соответственно, очевидно, что установленный в Налоговом кодексе порядок явно не отвечает их интересам. На этот момент обратил внимание Пленум ВАС в постановлении от 25 января 2013 г. № 11. «Высшие» судьи, проанализировав нормы налогового и «банкротного» законодательства, решили попросту проигнорировать положения пункта 4.1 статьи 161 Налогового кодекса. Они отметили, что исходя из положений статьи 163 и пункта 4 статьи 166 Кодекса, НДС в отношении операций по реализации имущества (в том числе в отношении предмета залога) должника, признанного банкротом, исчисляется должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивается в сроки, установленные пунктом 1 статьи 174 Кодекса. При этом должно быть учтено, что требование об упла-

те названного налога согласно абзацу 5 пункта 2 статьи 134 Закона № 127-ФЗ о банкротстве относится к четвертой очереди текущих требований. Таким образом, Пленум ВАС предложил для таких ситуаций следующий порядок расчетов с бюджетом по НДС: цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежит перечислению полностью (без удержания НДС) покупателем имущества должнику. И уже затем эта сумма распределяется между кредиторами по правилам статей 134 и 138 Закона о банкротстве.

ПРАВОВОЙ НИГИЛИЗМ Надо сказать, что Минфин довольно продолжительный период времени (как до, так и после выхода постановления Пленума ВАС № 11) придерживался позиции, что при реализации имущества должника, в том числе при осуществлении им текущей деятельности, НДС уплачивает налоговый агент – покупатель такого имущества (см. письма Минфина от 11 февраля 2013 г. № 03-0711/3393, от 17 января 2012 г. № 03-07-14/04 и т. д.). Финансисты настаивали на том, что данный порядок ни в коей мере не противоречит нормам законодательства о несостоятельности (банкротстве). НДС уплачивается в бюджет за счет средств покупателей имущества (имущественных прав). И, дескать, это вовсе не нарушает прав налогоплательщиков-должников и их кредиторов. А впоследствии представители Минфина специально подчеркивали, что не намерены менять свою позицию, несмотря на постановление Пленума ВАС № 11. Аргумент чиновников прост – положения пункта 4.1 статьи 161 Налогового кодекса никто не отменял (см. письма Минфина от 31 октября 2013 г. № 03-07-11/46604, от 27 мая 2013 г. № 0307-11/19119, от 30 апреля 2013 г. № 03-0711/15320 и т. д.). Таким образом, заложниками этой ситуации стали покупатели имущества банкротов. Как ни крути, они все время остаются крайними – если удержат НДС, то на них в суд подадут обиженные кредиторы, не удержат налог – тем самым не исполнят обязанности налогового агента по НДС (со всеми, что называется, вытекающими). № 24 / 2014

3. «БухгалтерLДока»

БухгалтерДОКА

Налоги и взносы при реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством РФ банкротами, исчисление и уплата в бюджет НДС Между тем представители Минфина в письме производятся налогоплательщиками-должникаот 7 ноября 2013 г. № 03-01-13/01/47571 (на- ми. В свою очередь покупатель такого имущеправлено ФНС России для сведения и использо- ства соответствующую сумму «входного» НДС вания в работе письмом от 26 ноября 2013 г. принимает к вычету в общем порядке, то есть на № ГД-4-3/21097) с целью формирования еди- основании счетов-фактур, после принятия на ной правоприменительной практики дали на- учет приобретенного имущества и (или) имущелоговикам на местах очень дельный совет. Они ственных прав и при наличии соответствующих указали, что в случае, когда письменные разъ- первичных документов. яснения Минфина по вопросам применения законодательства Российской Федерации о нало- С 2015 ГОДА гах и сборах не согласуются, в частности, с по- ПРОДОЛЖЕНИЕ… становлениями ВАС, то налоговым органам не- НЕ СЛЕДУЕТ обходимо следовать именно позиции «высших» Очевидно, что тот вариант, на котором судей. В деле о «банкротном» НДС этот совет не остановились чиновники, является своего розаставил себя долго ждать. В письме ФНС от 29 да компромиссом. В действительности же поянваря 2014 г. № ГД-4-3/1430@ разъяснено, добный подход не соответствует Налоговому что покупатель имущества должника, признанкодексу, поскольку касательно «банкротного» ного банкротом, должен перечислить ему сумНДС в Кодексе имеется специальная норма, му, равную всей стоимости имущества, включая которая имеет приоритет над общими полоНДС. Отметим, что аналогичный вывод был сдежениями. С другой стороны, также очевидно, лан специалистами ФНС и в письме от 10 июля что в данном случае имеет место недоработка 2013 г. № ЕД-4-3/12413@, то есть до того мозаконодателей, которые в силу тех или иных мента, как Минфин официально отдал «первенпричин не смогли правильно соотнести норство» позиции высших судов. В принципе, та- мы налогового и «банкротного» законодателькую смелость налоговиков довольно легко объ- ства. Однако свою ошибку они все же признаяснить. Дело в том, что при рассмотрении ана- ли – Законом от 24 ноября 2014 г. № 366-ФЗ. логичных споров арбитражные суды должны руТак, с 1 января 2015 года в пункте 2 статьи 146 ководствоваться постановлением Пленума ВАС. Налогового кодекса будет прямо сказано, что опеСоответственно, если дело дойдет до суда, то на- рации по реализации имущества и (или) имущелоговый орган обречен на поражение. Стоит ли ственных прав должников, признанных в сооттратить время и силы на, мягко говоря, бес- ветствии с законодательством Российской Федесмысленное занятие? рации несостоятельными (банкротами), более не В общем и целом смирился с поражением являются объектом обложения НДС. При этом и Минфин. В письме от пункт 4.1 статьи 161 Кодекса 3 июня 2014 г. № 03-07попросту утратит силу. 15/26520 финансисты приПредставляется, что указнали, что постановления занное нововведение устраПленума и Президиума ВАС нило правовую коллизию. для налоговых органов явБолее того, оно соответствуляются сложившейся судебет основным началам законой практикой, которой нодательства о налогах и сбоим следует руководстворах. Напомним, что статьей ваться при рассмотрении 3 Налогового кодекса уставопроса о целесообразноновлено, что при установлести доначисления сумм нии налогов должна учиты«банкротного» НДС. В ваться фактическая способность налогоплательщика к итоге официальная уплате налога. версия теперь такова:

ЕДИНСТВО ПРОТИВОРЕЧИЙ

Ðîæäåííûå ïîëçàòü, î÷åíü ëþáÿò ó÷èòü ëåòàòü.

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

СПЕЦВЫПУСК

ПО ОТЧЁТНОСТИ ЗА IV КВАРТАЛ И 2014 ГОД

ДЕКЛАРАЦИЯ ПО НДС за IV квартал 2014 года Отчитываться по НДС за IV квартал 2014 года предстоит по форме декларации, которая утверждена приказом Минфина от 15 октября 2009 г. № 104н. Форма эта, можно сказать «старая» – она уже очень хорошо знакома бухгалтерам. В то же время в главу 21 Налогового кодекса на протяжении всего 2014 года регулярно вносились те или иные поправки. Большинство из них вступили в силу с 1 октября 2014 года. То есть в IV квартале 2014 года исчислять НДС и уплачивать налог нужно было с учетом новых правил. Плюс ко всему, под занавес 2014 года законодатели сделали налогоплательщикам еще несколько налоговых «подарков», касающихся НДС, которые отразятся на отчетности по этому налогу за истекший квартал.

Обратите внимание! С отчетности за I квартал 2015 года вводится в действие уже новая форма декларации по НДС. Она утверждена приказом ФНС от 29 октября 2014 г. № ММВ-7-3/558@. Так что «старую» форму мы заполняем последний раз. Хотя с учетом нововведений «взглянуть» на заполнение отдельных ее показателей придется все же по-новому.

«СРОЧНЫЙ» МОМЕНТ Порядок и сроки уплаты НДС в бюджет регламентирован положениями пунктов 1–4 статьи 174 Налогового кодекса. До сих пор данной нормой было закреплено, что в общем случае налогоплательщики НДС уплачивают налог равными долями не позднее 20-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом. Лица, выставившие счета-фактуры с выделенным НДС по собственной инициативе («упрощенцы», «вмененщики» и т. д.), налог уплачивать должны были единым платежом – не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Закон от 29 ноября 2014 г. № 382-ФЗ в этой части сделал организациям и ИП, которые обязаны отчитываться по НДС, небольшой подарок – крайний срок на уплату налога и в том и

другом случае передвинут на 5 дней. То есть налог можно будет перечислять в бюджет не позднее 25-го числа. Более того, Закон № 382-ФЗ «сместил» на те же пять дней и крайний срок на представление декларации по НДС. Иными словами, по новым правилам сдавать декларацию по НДС нужно не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом. Вопрос в том, можно ли эти правила использовать уже при сдаче отчетности за IV квартал 2014 года. С одной стороны, Закон № 382-ФЗ опубликован на официальном интернет-портале правовой информации 30 ноября 2014 года. Причем пунктом 1 статьи 4 Закона № 382-ФЗ предусмотрено, что он вступает в силу с 1 января 2015 года, но не ранее чем по истечении месяца с момента его официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Таким образом, в части, касающейся НДС, Закон № 382-ФЗ точно вступает в силу с 1 января 2015 года. При этом перенос крайнего срока представления декларации по НДС на более поздний срок явно не ухудшает положение налогоплательщиков. Вместе с тем представляется, что в отсутствие официальных разъяснений на сей счет более безопасным будет представить декларацию по НДС «по старинке», то есть в срок до 20 января 2015 года. Данный вывод основан на том, что Закон № 382-ФЗ не имеет обратной силы и, соответственно, не применяется к налоговым периодам, истекшим до 1 января 2015 года.

СПОСОБ ПРЕДСТАВЛЕНИЯ ДЕКЛАРАЦИИ Напомним, что с 1 января 2014 г. вне зависимости от значения показателя среднесписочной численности плательщики НДС, в том числе являющиеся налоговыми агентами, а также лица, которые, не будучи налогопла№ 24 / 2014

Автор: Галина ЕРМАКОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год тельщиками, выставляют счета-фактуры с выделенным НДС, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию по установленному формату в электронной форме по ТКС через оператора электронного документооборота. В письме от 26 февраля 2014 г. № ГД-3-3/780@ представители ФНС разъяснили, что в этой части послабление в 2014 году сделано только для налоговых агентов, которые не являются плательщиками НДС или являются таковыми, но при этом пользуются освобождением от исполнения обязанностей, связанных с исчислением и уплатой налога. То есть речь идет лишь о налоговых агентах «в чистом виде». При таких обстоятельствах указанные налоговые агенты вправе отчитываться по НДС на бумажных носителях.

Обратите внимание! С 1 января 2015 года даже указанная категория налоговых агентов должна отчитываться по «электронке» в случае выставления или получения счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе посреднических договоров (абз. 3 п. 5 ст. 174 НК).

Необходимо отметить, что на протяжении всего 2014 года при необходимости декларацию по НДС на бумаге можно было сдать в налоговый орган, что называется, с минимальными потерями. К примеру, специалисты ФНС в письме от 11 апреля 2014 г. № ЕД-4-15/6831 признали, что если налогоплательщик представил в установленный срок бумажный вариант декларации по НДС, а ее электронный аналог отправил позже этого срока, то такое нарушение следует квалифицировать как нарушение порядка представления налоговой декларации, которое предусматривает налоговую ответственность по статье 119.1 Кодекса и влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. Иными словами, в подобных ситуациях нарушителя нельзя оштрафовать за непредставление декларации как таковой по статье 119 Кодекса. Аналогичный вывод следует также из письма Минфина от 31 октября 2014 г. № 03-0207/1/55540, письма ФНС от 10 февраля 2014 г. № ГД-4-3/2149@, письма УФНС по г. Москве от 7 марта 2014 г. № 13-11/021345@ и т. д. В то же время ситуация кардинальным образом меняется с 1 января 2015 года. Законом от

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

4 ноября 2014 г. № 347-ФЗ в пункт 5 статьи 174 Кодекса внесена поправка, согласно которой при представлении декларации по НДС на бумажном носителе в случае, когда в соответствии с Кодексом она должна быть сдана в электронной форме, такая декларация не считается представленной. Проще говоря, бумажную версию декларации налоговики не примут. А стало быть, нарушитель будет привлекаться к ответственности уже по статье 119 Кодекса. В соответствии с данной нормой штраф может составлять от 1000 руб. до 30 процентов от не уплаченной в установленный срок суммы налога, которая определяется на дату истечения срока перечисления налога. Более того, поскольку в данном случае речь идет о непредставлении декларации, то при задержке отчетности более чем на 10 рабочих дней налоговые органы могут приостановить операции на счетах нарушителя в банке и переводы электронных денежных средств (п. 3 ст. 76 НК).

Это важно! Согласно пункту 7 статьи 5 Закона № 347-ФЗ указанная норма вступает в силу с 1 января 2015 года и применяется в отношении деклараций, в том числе «уточненок», представленных после этой даты.

Таким образом, декларацию по НДС за IV квартал 2014 года, поскольку она представляется уже в январе 2015 года, следует сдавать исключительно в электронной форме. На «бумаге» могут отчитаться только налоговые агенты «в чистом виде», которые не задействованы в посреднических операциях.

ФОРМЫ НДС-ДОКУМЕНТОВ Для начала отметим, что с 1 октября 2014 года применяются новые формы журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур; книги покупок (и ее дополнительного листа); книги продаж (и ее дополнительного листа), которые утверждены постановлением правительства от 30 июля 2014 г. № 735. Надо сказать, что с момента введения в действие новых форм существовала некоторая неопределенность. С одной стороны, постановление № 735 опубликовано на официальном интернет-портале правовой информации (http://www.pravo.gov.ru)

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год 6 августа 2014 года. А в соответствии с Указом Президента от 23 мая 1996 г. № 763 оно вступает в силу по истечении 7 дней после дня его официального опубликования, то есть с 14 августа 2014 г. С другой – в силу пункта 1 статьи 5 Налогового кодекса акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением ряда случаев. А учитывая, что налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК), то датой вступления в силу постановления № 735 будет являться 1 октября 2014 г. Именно с таким подходом согласился и Минфин России в письме от 18 сентября 2014 г. № 03-07-15/46850.

НЕСОСТАВЛЕНИЕ СЧЕТОВ-ФАКТУР Также на 1 октября 2014 года приходится вступление в силу изменений, привнесенных в главу 21 Налогового кодекса Законом от 21 июля 2014 г. № 238-ФЗ. Во-первых, с указанной даты плательщики НДС получили право не выставлять счета-фактуры при отгрузке товаров (работ, услуг) в адрес неплательщиков этого налога («упрощенцев», «вмененщиков» и т. п.) или освобожденных от исполнения обязанностей плательщика НДС по статье 145 Кодекса. Однако в новой редакции подпункта 1 пункта 3 статьи 169 Кодекса установлено, что для этих целей обязательно должно быть письменное согласие сторон сделки на несоставление счетов-фактур. Никаких дополнительных требований к названному соглашению Кодекс не устанавливает. Поэтому в этой части и у налогоплательщиков есть, что называется, простор для творчества. К примеру, подобное согласие можно включить в качестве одного из условий договора поставки или же оформить как дополнительное соглашение, являющееся неотъемлемой частью основного договора. А Минфин в письме от 21 октября 2014 г. № 03-0709/52963 уточнил, что письменное согласие можно оформить и в электронном виде с проставлением электронной подписи (или иного аналога собственноручной подписи). В любом случае целесообразно в соглашении указать,

на каком основании покупатель не платит НДС. Не лишним будет запросить у него и копии соответствующих подтверждающих данный факт документов. В данном случае также необходимо отметить, что в подобных ситуациях продавец – плательщик НДС должен зарегистрировать в книге продаж реквизиты первичного документа, подтверждающего реализацию товаров (работ, услуг), с выделенным НДС. А при получении аванса – регистрируются реквизиты соответствующей «платежки». В то же время представители Минфина в письме от 9 октября 2014 г. № 03-07-11/50894 предложили иной подход к решению проблемы. Чиновники посчитали, что в рассматриваемой ситуации продавец может в единственном экземпляре составлять счет-фактуру и именно его тогда и регистрировать в книге продаж. Во-вторых, уточнено понятие «место реализации» в целях исчисления НДС. Речь идет о ситуациях, когда в качестве покупателя выступает филиал или представительство организации. С 1 октября 2014 года в абзаце 2 подпункта 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса появилось уточнение, что в таких ситуациях место реализации определяется по тем же правилам, что и при отсутствии у организации госрегистрации на территории РФ. То есть в данном случае во внимание принимается местонахождение филиала или представительства, указанное в учредительных документах. Соответственно, если, к примеру, филиал «прописан» за границей, то объекта обложения НДС не возникает вне зависимости от того, что головной офис компании расположен на территории РФ.

АВАНСОВЫЙ «НДС» Помимо всего прочего, Закон № 238-ФЗ внес коррективы также в положения пункта 3 статьи 170 и пункта 6 статьи 172 Кодекса, затрагивающие порядок принятия к вычету и восстановления «авансового» НДС. Дело в том, что данные нормы ранее не регламентировали, собственно, размер вычета. Поэтому, к примеру, было неясно, в каком размере производится вычет, если отгрузка меньше той суммы, на которую была сделана предоплата. Аналогичный вопрос возникал в таких ситуациях и у покупателя, но уже в разрезе восстановления НДС. Собственно говоря, в этой ча№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год сти Закон № 238-ФЗ расставил все по своим местам. Так, согласно обновленным нормам «авансовый» вычет производится в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты. Аналогично и восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг). Надо сказать, что контролирующие органы и ранее в своих разъяснениях приводили именно такой алгоритм действий (письма Минфина России от 1 июля 2010 г. № 03-0711/279, от 15 июня 2010 г. № 03-07-11/251, от 28 января 2009 г. № 03-07-11/20 и т. д.). А с 1 октября 2014 года Законом № 238-ФЗ их позиция закрепилась непосредственно в Налоговом кодексе.

ПЕРЕНОС ВЫЧЕТОВ До недавнего времени контролирующие органы настаивали на том, что при обнаружении права на вычет по НДС за истекший период есть только один способ исправить такую «ошибку»: необходимо подать «уточненку» за период, в котором это право у налогоплательщика возникло (см., напр., письма Минфина от 12 марта 2013 г. № 03-07-10/7374, от 31 октября 2012 г. № 03-07-05/55, от 22 июня 2010 г. № 03-07-08/186 и т. д.). Правда чиновники в то же время признавали, что право на вычет можно применить в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором у налогоплательщика возникло право на него (см., напр., письмо Минфина от 1 октября 2009 г. № 03-07-11/244, письмо ФНС от 28 февраля 2012 г. № ЕД-3-3/631@). Но в своих разъяснениях они оставляли «за кадром» вопрос о необходимости в целях применения «старого» вычета представления «уточненок». В то же время анализ арбитражной практики свидетельствует о том, что суды практически единодушно в подобных спорах встают на сторону налогоплательщиков, позволяя им заявлять вычеты в более поздние периоды, нежели когда у них возникло на это право (см., напр., постановления Президиума ВАС от 22 ноября 2011 г. № 9282/11 по делу № А33-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

6232/2010, ФАС Уральского округа от 18 апреля 2013 г. № №Ф09-3460/13 по делу № А478212/2012 и т. д.). Точку в споре поставил Пленум ВАС в постановлении от 30 мая 2014 г. № 33. «Высшие» судьи указали, что в силу пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса положительная разница, образовавшаяся в результате превышения суммы налоговых вычетов над суммами налога, исчисленного по облагаемым операциям, подлежит возмещению налогоплательщику из бюджета при условии подачи им налоговой декларации до истечения установленного данным пунктом трехлетнего срока. А поскольку указанной нормой не предусмотрено иное, вычеты могут быть отражены в декларации за любой из входящих в соответствующий трехлетний срок налоговых периодов. При этом правило о трехлетнем сроке подачи декларации должно быть соблюдено налогоплательщиком и в случае включения им налоговых вычетов в подаваемую «уточненку». Также необходимо отметить следующее: несмотря на то, что в данном вопросе появилась определенность, эту самую определенность законодатели прописали непосредственно в Налоговом кодексе. Законом № 382-ФЗ в статью 172 Кодекса внесен пункт 1.1, в котором прямо сказано, что налоговые вычеты могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией. Плюс ко всему, благодаря Закону № 382-ФЗ у налогоплательщиков появилось право заявить вычеты в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги), имущественные права были приняты на учет, даже если соответствующий счет-фактура был получен уже в следующем налоговом периоде, но до срока представления декларации по НДС.

«НЕДВИЖИМЫЙ» НДС Следующее нововведение касается момента определения базы по НДС при продаже недвижимости. Причем «правили» этот момент законотворцы дважды только в течение 2014 года. Так, введенным Законом от 20 апреля

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год 2014 г. № 81-ФЗ пунктом 17 статьи 167 Кодекса устанавливалось, что при реализации недвижимого имущества моментом определения налоговой базы по НДС признается день передачи объекта покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче имущества. В то же время в пункте 1 статьи 167 Кодекса сказано, что моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7–11, 13–15 данной статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: – день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; – день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. Никаких упоминаний про пункт 16 статьи 167 Кодекса здесь не было. В связи с этим возникла неясность, нужно включать в базу по НДС аванс, полученный по договору куплипродажи недвижимости или нет. По идее, ответ должен быть отрицательным, ведь вроде как момент определения налоговой базы еще не наступил. Очевидно, что подобное толкование отнюдь не в интересах бюджета. И Законом № 238-ФЗ законодатель исправил свою ошибку, а именно: с 1 октября 2014 года в подпункте 16 статьи 167 Кодекса слова «моментом определения налоговой базы» заменены на «датой отгрузки в целях настоящей главы». Таким образом, с 1 октября 2014 г. больше нет никаких разночтений, связанных с моментом определения базы по НДС в отношении операций по реализации недвижимости. В данном случае действуют общие правила: налоговая база определяется на наиболее раннюю из следующих дат – день отгрузки или день оплаты (аванса). При этом под отгрузкой понимается день передачи объекта недвижимости покупателю по передаточному акту или иному документу о передаче имущества.

ВОССТАНОВЛЕНИЕ «НЕДВИЖИМОГО» НДС Особенностью отчетной кампании по НДС за IV квартал является также и то, что в состав отчетности включается приложение № 1 «Сумма НДС, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет за отчетный год и предыду-

щие отчетные годы» к разделу 3 декларации. В этом приложении показывают суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету при строительстве (приобретении) объектов недвижимости, которые подлежат восстановлению в связи с тем, что объект начал использоваться в не облагаемых НДС операциях. Плюс ко всему, здесь же показывают суммы подлежащего восстановлению НДС по строительно-монтажным работам, которые проводились при модернизации (реконструкции) объекта недвижимости, если таковой стал использоваться в не облагаемых НДС операциях.

Обратите внимание! Приложение № 1 к разделу 3 заполняется отдельно по каждому объекту недвижимости, в отношении которого восстанавливается НДС. Данное приложение не заполняется в случаях, когда объект недвижимости, который начал использоваться в не облагаемых НДС операциях, уже полностью самортизирован или если с момента ввода его в эксплуатацию по данным бухучета прошло не менее 15 лет.

Итак, приложение № 1 к разделу 3 декларации представляется в течение 10 лет, начиная с года, в котором объект начал амортизироваться для целей налога на прибыль. То есть если, к примеру, недвижимость амортизируется с 2014 года и в этом же году стала использоваться в не облагаемых НДС операциях, то представлять это приложение нужно будет в течение 10 лет. Если же недвижимый объект начал использоваться в операциях, не облагаемых НДС, с 2014 года, а в налоговом учете он амортизируется, например, с 2012 года, то срок на восстановление НДС, а также и для представления указанного приложения сокращается. В рассмотренном примере приложение № 1 к разделу 3 представляется, начиная с декларации за IV квартал 2014 года и заканчивая декларацией за последний налоговый период 2021 года. Условно приложение № 1 к разделу 3 можно поделить на две части. Первая – это строки 010– 070. Данные этих строк остаются неизменными за весь период восстановления НДС. Здесь указывается наименование объекта, адрес его местонахождения, код операции, дата ввода его в эксплуатацию для целей начисления амортизации в бухучете, дата начала начисления амор№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год тизации в налоговом учете, первоначальная стоимость ОС и сумма НДС, принятая к вычету по данным деклараций. Вторая часть приложения – это, собственно, одна строка – 080. Она имеет вид таблицы, состоящей из четырех граф. В первой строке графы 1 отражается календарный год, в котором начато начисление амортизации в налоговом учете (тот же год, который указан в строке 050). Далее в этой строке календарные годы указываются в порядке возрастания. Например, если объект недвижимости начал амортизироваться в налоговом учете в 2012 году, то в графе 1 строки 080 приложения, представляемого в составе декларации по НДС за IV квартал 2014 года, последовательно отражаются: «2012», «2013», «2014». В графе 2 указывается дата начала использования объекта недвижимости для осуществления не облагаемых НДС операций. В графе 3 – доля в процентах. Эта доля определяется как стоимость отгруженных товаров, реализация которых не облагается НДС, в общей стоимости товаров, отгруженных за календарный год (полученное значение округляется до одного знака после запятой). Ну и, наконец, в графе 4 отражается сумма налога, подлежащая восстановлению и уплате в бюджет по объекту недвижимости за

истекший календарный год. Для ее расчета используется следующая формула: 1/10 часть суммы (показателя), указанной по строке 070, умножается на показатель графы 3 строки 080 за тот календарный год, за который составляется приложение № 1, и делится на 100. Полученный результат «переносится» также в строку 090 раздела 3 декларации. Отметим, что если имела место модернизация (реконструкция) объекта недвижимости, то придется заполнить два приложения № 1. Одно (назовем его основным) – непосредственно по объекту недвижимости. Второе (дополнительное) – в отношении восстановления НДС по расходам на модернизацию или реконструкцию. Во втором случае важно, что 10-летний срок на восстановление налога необходимо отсчитывать с того года, в котором начинается начисление пересчитанной налоговой амортизации с измененной стоимости. То есть сроки, указанные в основном и дополнительном приложениях, совпадать не будут.

Обратите внимание! В том случае, если в течение 2014 года объект не использовался в не облагаемых НДС операциях, в графах 2–4 по строке 080 ставятся прочерки.

ДЕКЛАРАЦИЯ ПО ЕНВД за IV квартал 2014 года До 20 января 2015 года плательщики ЕНВД должны представить в налоговый орган декларацию по «вмененному» налогу за IV квартал 2014 года (п. 3 ст. 346.32 НК). Форма декларации утверждена приказом ФНС от 23 января 2012 г. № ММВ-7-3/13. Автор: Ольга СОКОЛОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

Надо сказать, что приказом ФНС от 4 июля 2014 г. № ММВ-7-3/353@ утверждены уже новые форма, формат и Порядок заполнения «вмененной» декларации. Однако пунктом 3 документа предусмотрено, что он применяется, начиная с представления налоговой декларации по ЕНВД за I квартал 2015 года. Таким образом, за IV квартал 2014 года «вмененщики» должны отчитаться по «старой» и уже давно знакомой им форме. Однако при этом не-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

обходимо учесть новые вводные, которые за этот период времени появились благодаря разъяснениям контролирующих органов и соответствующей судебной практике.

АДРЕСАТ ДЛЯ ОТЧЁТНОСТИ Первый вопрос – куда сдаем декларацию? Напомним, что по общему правилу в соответствии с пунктом 2 статьи 346.28 Налогового кодекса постановка на учет в качестве пла-

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год тельщика ЕНВД осуществляется по месту ведения «вмененной» деятельности. Исключением являются только такие виды деятельности, как развозная и разносная торговля, деятельность по оказанию автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов, а также размещение рекламы с использованием внешних и внутренних поверхностей транспортных средств. При осуществлении таких видов деятельности постановка на учет в качестве плательщика ЕНВД осуществляется по месту жительства ИП или по месту нахождения организации. Собственно говоря, в этом случае «вмененная» декларация будет одна, если, конечно налогоплательщик по совместительству не ведет иные виды «вмененной» деятельности. Иначе обстоят дела с представлением декларации (деклараций) по месту осуществления деятельности, переведенной на уплату ЕНВД. Здесь все зависит от того, каким образом ведется бизнес – в рамках одного муниципального образования или нет. В первом случае формируем одну декларацию, а во втором – в общем случае должны представить отчетность по каждому месту ведения «вмененной» деятельности. В то же время в пункте 2 статьи 346.28 Кодекса сказано, что постановка на учет в качестве плательщика ЕНВД налогоплательщиков, осуществляющих деятельность на территориях нескольких муниципальных образований, где действует несколько налоговых органов, осуществляется в налоговом органе, на подведомственной территории которого расположено место осуществления деятельности, указанное первым в заявлении о постановке на «вмененный» учет. Соответственно, в подобной ситуации не нужно регистрироваться в каждом налоговом органе, на территории которого ведется «вмененная» деятельность, а стало быть, и «множить» отчетность не придется (см., напр., письмо Минфина от 24 июля 2013 г. № 03-11-11/29241, от 12 октября 2010 г. № 03-11-11/264 и т. д.).

– Раздел 2 «Расчет суммы единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности»; – Раздел 3 «Расчет суммы единого налога на вмененный доход за налоговый период». Однако заполнять ее следует в иной последовательности: начинаем с раздела 2, затем переходим к разделу 3, и только затем сводим все полученные данные в разделе 1 и заполняем титульный лист. Проще говоря, в разделе 2 исчисляем сумму «вмененного» налога, в разделе 3 – уменьшаем ее на вычеты, а итоговое значение «оформляем» в разделе 1.

РАЗДЕЛ 2 – ПЕРВИЧНЫЙ РАСЧЁТ

Итак, начнем с заполнения раздела 2 декларации. Здесь необходимо учесть несколько моментов. Во-первых, этот раздел нужно оформить по каждому виду «вмененной» деятельности. Во-вторых, даже если вид деятельности один, то в случае, когда они ведутся в разных местах, то раздел 2 следует заполнить отдельно по каждому такому месту (каждому коду ОКТМО). Обратите внимание, здесь мы рассматриваем случай, когда в качестве плательщика ЕНВД налогоплательщик зарегистрирован в одном налоговом органе! В строке 010 указываем код вида предпринимательской деятельности, который берем в Приложении № 5 к Порядку заполнения декларации. Строку 015 заполняют только «вмененщики», которые оказывают те или иные услуги. Эти коды содержатся в Приложении № 7 к Порядку заполнения декларации и совпадают с соответствующими кодами ОКУН (утв. постановлением Госстандарта от 28 июня 1993 г. № 163). Как разъяснил Минфин в письме от 12 сентября 2014 г. № 03-11-11/45760, «вмененщикам» в отношении услуг населению до 1 января 2016 года следует применять именно ОКУН. Дело в том, что изначально предполагалось, что на смену ОКУН придут новые классификаторы – Общероссийский классификаСОСТАВ ДЕКЛАРАЦИИ тор продукции по видам экономической деяДекларация состоит из титульного листа и тельности (ОКПД2) и Общероссийский классификатор видов экономической деятельнотрех разделов: – Раздел 1 «Сумма единого налога на вме- сти (ОКВЭД2). Причем ОКУН должен был быть ненный доход, подлежащая уплате в бюджет»; полностью «устранен» уже с 1 января 2015 го№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год да. Однако впоследствии было принято решение продлить переходный период, а заодно и «срок годности» ОКУН еще на год, то есть до 1 января 2016 года. Далее по строке 020 указывается полный адрес места осуществления «вмененной» деятельности, а по строке 030 – соответствующий код ОКТМО. И вот теперь мы, собственно говоря, переходим непосредственно к расчетам. Для того чтобы исчислить «вмененный» налог, нам нужны следующие данные: 1) физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и соответствующая им базовая доходность в месяц; 2) значение коэффициента К1. Напомним, что на 2014 год данный коэффициент в целях применения ЕНВД установлен в размере 1,672 (приказ Минэкономразвития от 7 ноября 2013 г. № 652); 3) значение коэффициента К2. Значение этого коэффициента берется из регионального «вмененного» закона. Базовую доходность на единицу физического показателя в месяц в рублях мы отражаем по строке 040, а значения физического показателя за каждый месяц истекшего квартала расписываем по строкам 050–070. Что здесь нужно иметь в виду? В соответствии с пунктом 9 статьи 446.29 Налогового кодекса в случае, если в течение налогового периода у налогоплательщика произошло изменение величины физического показателя, то при исчислении «вмененного» налога это изменение учитывается с начала того месяца, в котором оно имело место быть. К примеру, вы занимаетесь «вмененными» грузовыми перевозками. Физическим показателем, характеризующим данный вид деятельности, является количество автотранспортных средств, используемых для перевозки грузов. Предположим, в октябре 2014 года у вас было три таких ТС, в середине ноября вы приобрели еще 2 грузовика, а в конце декабря один из них продали. В этом случае в строки 050–070 последовательно вносим следующие значения: 3, 5, 4. Значение коэффициента-дефлятора К1 вносим в строку 080, а значение корректирующего коэффициента К2 – в строку 090. Для определения налоговой базы нужно ба-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

зовую доходность на единицу физического показателя умножить на К1 и на К2, а также на суммарное значение физического показателя за весь истекший квартал (стр. 040 × стр. 080 × стр. 090 × (стр. 050 + стр. 060 + стр. 070)). Полученный результат вписываем в строку 100. А сумма исчисленного налога за квартал по указанному в разделе адресу вносится в строку 110. Значение этого показателя определяется просто: нужно показатель строки 100 умножить на 15 процентов (ставка по ЕНВД). Особым является случай, когда налогоплательщик переходит на уплату ЕНВД или, напротив, снимается с учета посреди одного из месяцев налогового периода. В таких случаях положения пункта 10 статьи 346.29 Кодекса позволяют размер вмененного дохода рассчитать исходя из фактического количества дней осуществления «вмененной» деятельности. С этой целью используется следующая формула: БВ × ФП ВД = _________ × КД1 , КД где: ВД – сумма вмененного дохода за месяц; БД – базовая доходность, скорректированная на коэффициенты К1 и К2; ФП – величина физического показателя; КД – количество календарных дней в месяце; КД1 – фактическое количество дней осуществления «вмененной» деятельности в месяце. Тот факт, что действующая в настоящее время форма декларации по ЕНВД не позволяет отразить применение названной формулы в случае постановки или снятия с учета не с первого числа месяца, признали и представители ФНС (см. письма ФНС от 24 июня 2013 г. № ЕД-4-3/11412@, от 22 мая 2013 г. № ЕД-33/1806@). По этой причине чиновники до внесения в форму декларации соответствующих изменений посчитали допустимым в месяце постановки или снятия с учета в соответствующей строке (050, 060 или 070) указывать величину физического показателя, скорректированную на коэффициент. Таковой определяется как отношение количества календарных дней осуществления соответствующего вида деятельности в месяце постановки на учет (снятия с учета) к количеству календарных дней в данном месяце налогового периода.

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год

РАЗДЕЛ 3, ИЛИ ПРАВИЛА «ВЫЧИТАНИЯ» В разделе 3 определяется общая сумма «вмененного» налога, подлежащего уплате по всем видам и местам деятельности (кодам ОКТМО). Так, этот раздел в любом случае в рамках одной декларации заполняется в единственном экземпляре. Надо сказать, что раздел 3 значительно «отстал» от действующих положений главы 26.3 Налогового кодекса. Тем не менее это не должно мешать налогоплательщикам реализовать возможности, который дает им Кодекс. Однако обо всем по порядку. Так, в строку 010 вписываем значение налоговой базы, исчисленное по всем кодам ОКАТО, а в строку 020 – общую сумму «вмененного» налога, исчисленную за истекший квартал. Для того чтобы найти значение показателя строки 010, складываем значения строк 100 всех заполненных разделов 2. А значение показателя строки 020 находится путем суммирования показателей строк 110 этих же разделов. Итак, мы нашли сумму исчисленного налога за квартал. Теперь ее следует уменьшить на предусмотренные главой 26.3 Кодекса вычеты. Напомним, что при определении размера налоговых обязательств перед бюджетом в соответствии с пунктом 2 статьи 346.32 Кодекса «вмененщик» вправе учесть: – суммы страховых взносов в ПФР, ФСС и ФФОМС. Причем в состав данного вычета включаются только взносы, уплаченные (в пределах исчисленных сумм) в данном налоговом периоде с выплат в пользу работников, занятых во всех видах «вмененной» деятельности; – расходы по оплате «больничных», выплаченных за счет средств работодателей (за исключением пособий, выплачиваемых в связи с несчастным случаем на производстве и профзаболеванием; – платежи (взносы) по договорам добровольного страхования своих работников на случай временной нетрудоспособности (за исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний) за дни нетрудоспособности, оплачиваемые за счет средств работодателя (3 дня). При этом сумма страховой выплаты по таким договорам не должна превышать определяемого в соответствии с законодательством РФ размера «боль-

ничного» за дни временной нетрудоспособности работника, которые оплачиваются за счет средств работодателя. В общем случае размер вычета ограничен – уменьшить «вмененный» налог можно не более чем на 50 процентов. И это касается как организаций, так и индивидуальных предпринимателей, которые производят выплаты в пользу физлиц. Вместе с тем индивидуальные предприниматели, помимо всего прочего, вне зависимости от того, как именно организована работа – в одиночку или с привлечением к деятельности наемных работников, уплачивают в бюджеты ПФР И ФОМС еще и фиксированные платежи «за себя». Можно ли их учесть при расчете «вмененного» налога? Ответ на этот вопрос зависит, прежде всего, от того, имеет ли ИП наемных работников. В соответствии с абзацем 3 пункта 2.1 статьи 346.32 Кодекса индивидуальные предприниматели, не производящие выплат и иных вознаграждений физлицам, уменьшают сумму единого налога на уплаченные страховые взносы в ПФР и ФФОМС в фиксированном размере без каких-либо ограничений. Ну а если у ИП работники все же имеются, то взносы, уплаченные с произведенных в их пользу выплат, а также «больничные» и взносы по договорам личного страхования ему придется «нормировать». При этом взносы «за себя» в таких ситуациях при расчете ЕНВД предприниматель учесть не вправе (см. письмо Минфина от 23 мая 2013 г. № 03-11-11/18505). Кстати говоря, в этой части необходимо отметить один момент. Долгое время контролирующие органы настаивали на том, что Кодекс не дает ИП права «вычесть» фиксированные платежи «за себя» даже в том случае, когда его единственный работник находится в отпуске по уходу за ребенком (см., напр., письма Минфина от 6 июня 2013 г. № 03-11-11/21020, от 25 апреля 2013 г. № 03-11-11/14473). Но в письме от 14 марта 2014 г. № 03-11-11/11041 представители Минфина признали, наконец, что по данному вопросу они заблуждались. Чиновники согласились с тем, что в период отпуска по уходу за ребенком единственного работника – ИП – самого предпринимателя вполне можно считать лицом, не производящим выплат в пользу физлиц. Для целей применения «индивидуального» вычета значение имеет № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год лишь фактическое отсутствие выплат физлицам в течение налогового периода. А тот факт, зарегистрирован ИП в качестве страхователя, производящего подобные выплаты или нет, значения не имеет (см., напр., письма Минфина от 23 сентября 2013 г. № 03-11-09/39228, ФНС от 17 октября 2013 г. № ЕД-4-3/18595). Отметим также, что в состав вычета по ЕНВД (с учетом ограничения) может быть включена переплата, зачтенная в счет предстоящих платежей по взносам. Данный вычет производится в том квартале, в котором произведен соответствующий зачет (см., напр., письма Минфина от 7 ноября 2014 г. № 03-11-06/3/56144 и от 5 мая 2014 г. № 03-11-РЗ/20973). Ну а теперь вернемся к заполнению раздела 3 декларации. В строке 030 показываем суммы обязательных страховых взносов во внебюджетные фонды, уплаченные за IV квартал в пределах исчисленных сумм. «Ипэшники», которые не производят выплаты в пользу физлиц, в этой строке показывают сумму страхового взноса в виде фиксированного платежа, уплаченного во внебюджетные фонды за себя. В строке 040 отражаем суммы выплаченных в этом квартале пособий по временной нетрудоспособности (за счет работодателя, то есть оплата трех первых дней болезни). Далее мы складываем показатели строк 030 и 040 и полученный результат сравниваем с «ополовиненным» значением показателя по строке 010. Если сумма строк 030 и 040 меньше полученного результата, в строку 050 следует вписать сумму строк 030 и 040. Если же сумма строк 030 и 040 больше полученного результата (или равна ему), то в строку 050 вносится половинное значение показателя строки 010. Завершает раздел строка 060. В ней показывается общая сумма «вмененного» налога, подлежащая уплате в бюджет за IV квартал 2014 года. Значение данного показателя равно разности значений строк 020 и 050.

Обратите внимание! Кодекс в состав «вмененного» вычета включает ТРИ вида расходов, а в действующей декларации предусмотрены строки только для двух видов затрат (взносов во внебюджетные фонды и «больничных». Представляется, что взносы по договорам добровольного личного страхования можно, к примеру, сложить со взносами во внебюджетные фонды.

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Плюс ко всему, действующий порядок заполнения декларации предусматривает обязательное сравнение значений суммы показателей строк 030 и 040 с «ополовиненным» значением показателя строки 010. Между тем индивидуальным предпринимателям, которые не производят выплат в пользу физлиц, Кодекс позволяет уменьшать «вмененный» налог на сумму уплаченных «за себя» взносов без каких-либо ограничений. Так что при определенных обстоятельствах ИП имеет полное право представить в налоговый орган «нулевку» (если сумма уплаченных за себя фиксированных платежей превысит величину налоговой базы).

РАЗДЕЛ 1 – ИТОГОВЫЙ В разделе 1 плательщик ЕНВД отражает сведения о сумме налога, подлежащей уплате в бюджет. Данный раздел состоит из одной строки 010 и восьми одинаковых блоков, в которых имеются две строки – 020 и 030. Связано это с тем, что ЕНВД уплачивается отдельно по каждому ОКТМО. В строке 010 указывается общий КБК для перечисления «вмененного» налога – 182 1 05 02010 02 1000 110. Далее заполняются строки 020 и 030 каждого из блоков. В первой из них указывается код ОКТМО. Значение же для строки 030 – сумма налога по соответствующему коду ОКТМО – определяется следующим образом. Показатель строки 060 раздела 3 нужно умножить на соотношение общей суммы значений строк 100 всех заполненных разделов 2 с указанным кодом ОКТМО к значению показателя по коду строки 010 раздела 3. Очевидно, что в случае, если «вмененная» деятельность ведется на территории одного муниципального образования, то в разделе 1 нужно заполнить только один блок строк – 020–030. Если же «вмененный» бизнес ведется на различных территориях, подотчетных одному налоговому органу, то указанных блоков нужно заполнить ровно столько, сколько имеется таких мест. Проблема нехватки места в данном случае решается просто – нужно заполнить еще один лист раздела 1. В принципе, теперь осталось только заполнить «титульник» – и отчетность готова. Прежде чем его оформить, следует пронумеровать страницы декларации (нумерация сквозная). Общее

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год количество листов зависит от того, сколько будет в итоге заполнено листов раздела 2 и потребуется ли дополнительный лист раздела 1.

ОТЧЁТНОСТЬ ПРИ ОТСУТСТВИИ ФИЗПОКАЗАТЕЛЯ При подготовке отчетности за IV квартал 2014 года помимо всего прочего необходимо учитывать новые разъяснения, которые давали контролирующие органы по тем или иным проблемным вопросам, с которыми плательщики ЕНВД сталкиваются на практике. И в первую очередь речь идет о ситуации, когда по тем или иным причинам в течение налогового периода «вмененная» деятельность не велась. Проблема в том, что «вмененный» налог исчисляется исходя из вмененного, а не фактически полученного налога. То есть тот факт, что за тот или иной квартал организация или ИП, находясь на ЕНВД, ничего не заработали, вовсе не дает им право корректировать свои налоговые обязательства перед бюджетом. «Забыть» об уплате единого налога и о представлении в налоговый орган соответствующей декларации можно только в случае, если своевременно подать в инспекцию заявление о снятии с «вмененного» учета в связи с прекращением осуществления определенного вида деятельности. На это отводится пять дней с момента закрытия «вмененного» бизнеса. И если уложиться в указанные сроки, то никаких «лишних» налогов не будет. Позиция контролирующих органов по данному вопросу на сегодняшний день однозначна – Налоговым кодексом не предусмотрено представление нулевой декларации по ЕНВД (см., напр., письма Минфина от письма Минфина от 15 апреля 2014 г. № 03-11-09/17087, от 3 июля 2012 г. № 03-11-06/3/43, от 2 июля 2012 г. № 03-11-11/196, от 10 февраля 2012 г. № 03-11-06/3/8 и т. д.). Так что если организация своевременно не снялась с «вмененного» учета, то за период «простоя» ей все равно придется уплатить налог и отчитаться перед ИФНС. На стороне чиновников в данном случае и суд. В частности, в пункте 7 Информационного письма Президиума ВАС от 5 марта 2013 г. № 157 также сказано, что неосуществление в течение определенного налогового периода предпринимательской деятельности соответствующего вида не является основанием

для освобождения плательщика ЕНВД от обязанностей представлять налоговую декларацию и уплачивать этот налог. Факт временного приостановления предпринимателем своей деятельности сам по себе не снимает с него статуса плательщика ЕНВД и не освобождает от выполнения возложенных на плательщика этого налога обязанностей. До недавнего времени было неясно, каким образом должны рассчитывать налог «вмененщики», которые в силу тех или иных обстоятельствах оказались без физического показателя (например, истек срок договора аренды помещения). Ведь получался замкнутый круг. С одной стороны, при нулевом физпоказателе налог к уплате также обнулится, и декларация будет нулевой. С другой, контролирующие органы настаивают на том, что «нулевка» по ЕНВД фактически находится вне закона. И только из письма Минфина от 24 октября 2014 г. № 03-11-09/53916 стало ясно, что, собственно говоря, чиновники имели в виду. На самом деле возможны две ситуации: а) простаивающий «вмененщик» не снялся с учета в качестве плательщика ЕНВД, но при этом у него сохранился физический показатель. В этом случае за время простоя он платит ЕНВД в общем порядке исходя из имеющихся значений физпоказателя; б) физический показатель отсутствует, то есть нулевой. При таком стечении обстоятельств в Минфине считают, что налог на период простоя следует рассчитывать, используя показатели, которые были отражены в последней представленной в ИФНС декларации по ЕНВД. По этому же алгоритму следует исчислять налог и в случае, если физпоказатель отсутствовал лишь в одном или двух месяцах квартала, но потом появился вновь (вновь был заключен договор аренды). Физический показатель за время его отсутствия берется также из предыдущей декларации, то есть никаких нулей тут быть не может. Надо сказать, что «арифметика» от Минфина достаточно спорна. Вспомним хотя бы положения пункта 3 статьи 3 Налогового кодекса. Данной нормой установлено, что налоги и сборы должны иметь экономическое обоснование и не могут быть произвольными. В нашем же случае чиновники как раз таки и допустили этот самый произвол: предложенный ими вариант расчета «вмененных» обязательств является более чем № 24 / 2014

Àáñîëþòíî áåñïîëåçíûõ âåùåé íå áûâàåò, äàæå ñàìàÿ áåñïîëåçíàÿ âåùü ìîæåò ïðèíåñòè ïîëüçó, åñëè å¸ ïîäàðèòü.

БухгалтерДОКА

СПЕЦВЫПУСК по отчётности за IV квартал и 2014 год

расширительным толкованием положений главы 26.3 Кодекса. Тем не менее это уже вопрос для судебного разбирательства. На практике же очевидно, что контролирующие органы вряд ли устроит иная «арифметика».

ПЛОЩАДЬ ТОРГОВОГО ЗАЛА В ЦЕЛЯХ ЕНВД Согласно статье 346.26 Кодекса на уплату ЕНВД, в частности, может быть переведена розничная торговля через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. метров. В то же время на практике компании и ИП могут арендовать сразу несколько помещений даже в рамках одного торгового центра. Как в целях применения ЕНВД в таких ситуациях считать их площадь – по каждому в отдельности или, что называется, «оптом»? Ответ на этот вопрос дал Минфин в письме от 5 сентября 2014 г. № 03-11-09/44779. И на самом деле здесь все достаточно однозначно. Как указали финансисты, площадь торгового зала в целях ЕНВД определяется на основании инвентаризационных и правоустанавливающих документов. К таковым относятся любые имеющиеся у организации или ИП документы на объект стационарной торговой сети. Главное, чтобы они содержали необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и о планировке помещений такого объекта, а так-

же информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор куплипродажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы). И если для осуществления розничной торговли оформлен один правоустанавливающий документ на все помещения, которые используются для розничных продаж, то для целей применения ЕНВД нужно суммировать их площади. И если результат превысит 150 «квадратов», то о применении ЕНВД можно забыть. Также чиновники рассмотрели вопрос об определении физического показателя «площадь торгового зала» в том случае, если в одном магазине ведется как «вмененная» деятельность, так и бизнес, с которого налоги уплачиваются в рамках иного режима налогообложения. В Минфине считают, что ЕНВД в этом случае все равно нужно уплачивать с общей площади торгового зала, указанной в инвентаризационных, правоустанавливающих документах. То есть «поделить» ее между режимами налогообложения нельзя. Объяснение тому простое – Кодексом не определен для таких случаев порядок распределения площади торгового зала (или его части).

ВОПРОС – ОТВЕТ НА ТЕМУ:

РЕАЛИЗАЦИЯ И ПРИОБРЕТЕНИЕ НЕДВИЖИМОСТИ В УЧЕТЕ

Компания применяет УСН. Как отразить реализацию недвижимости и доходы от ее продажи в бухгалтерском учете? При реализации недвижимости на дату ее передачи покупателю по акту в бухгалтерском учете отражается выбытие основного средства (п. 29 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина от 30 марта 2001 г. № 26н; п. 76 Методических указаний по учету ОС, утв. приказом Минфина от 13 октября 2003 г. № 91н). Для этого первоначальная стоимость недвижимости списывается с кредита счета 01 субсчет, например 01-1 «Основные средства в эксплуатации» в дебет счета 01 субсчет, например, 01-5 «Выбытие основных средств». В свою очередь начисленная по данному недвижимому имуществу амортизация списывается с

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

дебета счета 02 «Амортизация основных средств» в кредит счета 01 субсчет 01-5. Остаточная стоимость ОС при этом списывается с кредита счета 01 субсчет 01-5 в дебет счета 45 «Товары отгруженные». Доходы от продажи недвижимости признаются в бухгалтерском учете на дату перехода права собственности на нее к покупателю, то есть на дату госрегистрации таких прав, и включаются в состав прочих доходов (п. 7, 12, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н; п. 31 ПБУ 6/01). Величина дохода при этом определяется в размере договорной стоимости недвижимости (п. 10.1 ПБУ 9/99, п. 30 ПБУ 6/01). На сумму дохода производится запись по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» и кредиту счета 91 субсчет 91-1 «Прочие доходы».

Остаточная стоимость выбывающего ОС является для организации прочим расходом, но учитываться таковой должен не ранее даты признания дохода от продажи основного средства (п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утв. приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 33н. По существу, условия для признания такого расхода выполняются еще на дату передачи недвижимости покупателю (п. 16 ПБУ 10/99). Но в отчете о финансовых результатах расходы, в том числе прочие, должны признаваться с учетом соответствия доходов и расходов (п. 19 ПБУ 10/99). При признании расхода производится запись на сумму остаточной стоимости ОС по дебету счета 91 субсчет 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 45 «Товары отгруженные».

Налоги и взносы

«ВМЕНЕННЫЕ» СВОЙСТВА «НУЛЯ», или Расчёт ЕНВД при нулевом физпоказателе Налоговый кодекс не предусматривает возможность представления нулевой декларации по ЕНВД. На этом настаивают контролирующие органы. Причем чиновники до недавних пор свою мысль заканчивали выводом, что для расчета «вмененного» налога следует использовать имеющиеся физические показатели. Тем самым налогоплательщики были поставлены в тупик: как же быть, если этого самого физического показателя попросту нет (напр., когда закончился договор аренды и т. п.)? Как же при таких обстоятельствах может получиться ненулевая отчетность? Однако теперь в Минфине дали ответ и на этот вопрос. Причем правила математики, согласно которым при умножении на ноль произведение будет равно нулю, чиновники попросту проигнорировали. Объектом налогообложения для применения системы налогообложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика (п. 1 ст. 346.29 НК). Таковым является потенциально возможный, а не фактически полученный доход «вмененщика» (ст. 346.27 НК). При этом величина этого вмененного дохода и признается налоговой базой по «вмененному» налогу. А рассчитывается она как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего соответствующий вид деятельности (п. 2 ст. 346.29 НК). Анализ приведенных норм позволяет сделать вывод, что обязанность налогоплательщика по уплате «вмененного» налога возникает независимо от того, сколько он по факту «заработал». Налог он все равно исчисляет исходя из «вмененного» ему дохода. В принципе, к аналогичному выводу можно прийти и иным путем. Статьей 44 Налогового кодекса определено, что обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора. В свою очередь, обязанность по уплате налога прекращается с уплатой налога, а также в связи с возникновением иных обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает прекращение обязанности по уплате соответствующего налога или сбора.

Если вернуться к «вмененному» налогу, то можно констатировать, что положениями пункта 3 статьи 346.28 Кодекса установлены конкретные сроки подачи организацией или ИП в налоговый орган заявления о постановке и снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД со дня начала и дня прекращения предпринимательской деятельности (в течение пяти дней с момента начала деятельности и в течение пяти дней после ее прекращения сняться с учета). Соответственно, раз уж ты «назвался» «вмененщиком», то, будь добр, исполняй свои обязанности по уплате «вмененного» налога и представлению соответствующей отчетности. И таковая будет отменена только при снятии организации или ИП с «вмененного» учета. Такой вывод Минфин оглашает из года в год в своих разъяснениях (см., напр., письма Минфина от 14 сентября 2009 г. № 03-1106/3/233, от 17 сентября 2009 г. № 03-1109/317, от 28 мая 2009 г. № 03-11-09/188).

Автор: Дмитрий КОВАЛЕВ, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

ТАКОЙ НЕПРОСТОЙ… «ВМЕНЁННЫЙ» ПРОСТОЙ Стоит признать, что определенная логика в рассуждениях представителей Минфина имеет место быть. Действительно, нормы Налогового кодекса связывают обязанность по уплате «вмененного» налога с фактом постановки налогоплательщика на «вмененный» учет. А сколько фактически «вмененщик» заработает, да и будет ли он вести вообще бизнес, в данном случае роли не играет. Не идет бизнес – так подай заявление в налоговый орган о снятии с учета в качестве плательщи№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Налоги и взносы ка ЕНВД – и никаких вопросов к тебе более не возникнет. Другое дело, что «вмененный» налог рассчитывается по определенной формуле. И одним из множителей является физический показатель, характеризующий определенный вид деятельности. В качестве такового может выступать площадь торгового зала (в кв. м), количество сотрудников, включая ИП, и т. д. Соответственно, в силу тех или иных обстоятельств возможно возникновение ситуации, когда этот физический показатель будет отсутствовать, к примеру, в случае, когда договор аренды истек, а новый заключен не был. Но означает ли это, что «обнулятся» и налоговые обязательства «вмененщика»? В Минфине на этот вопрос отвечают категорически – «нет». В частности, в письме от 23 апреля 2012 г. № 03-11-11/135 представители Минфина констатировали, что если в течение налогового периода у плательщика ЕНВД изменилась величина физического показателя, при исчислении «вмененного» налога он вправе учесть это изменение с начала того месяца, в котором оно произошло (п. 9 ст. 346.29 НК). В то же время чиновники отметили, что отсутствие в налоговом периоде используемых для исчисления ЕНВД физических показателей означает прекращение деятельности, облагаемой данным налогом, и возникновение обязанности снятия с учета в качестве «вмененщика». А до этого момента уплачивать «вмененный» налог и представлять соответствующую отчетность необходимо в общем порядке. Причем чиновники особо подчеркивают, что представление «нулевых» деклараций по ЕНВД Налоговым кодексом не предусмотрено (см. также письма Минфина от 3 июля 2012 г. № 03-11-06/3/43, от 2 июля 2012 г. № 03-11-11/196, от 10 февраля 2012 г. № 03-11-06/3/8 и т. д.). В письме от 15 апреля 2014 г. № 03-1109/17087 представители Минфина подтвердили неизменность своей позиции, касающейся незаконности «нулевок» по ЕНВД. Чиновники сослались при этом также на пункт 7 Информационного письма Президиума ВАС от 5 марта 2013 г. № 157. В нем сказано, что неосуществление в течение определенного налогового периода предпринимательской деятельности соответствующего вида не яв-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

ляется основанием для освобождения плательщика ЕНВД от обязанностей представлять налоговую декларацию и уплачивать этот налог. Только лишь факт временного приостановления предпринимателем своей деятельности сам по себе не снимает с него статуса плательщика ЕНВД и не освобождает от выполнения возложенных на плательщика этого налога обязанностей. Ну а далее финансисты продолжили, что называется, от себя: отсутствие в налоговом периоде физических показателей, используемых для исчисления единого налога, означает прекращение предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и возникновение обязанности снятия с учета в качестве налогоплательщика в установленном пунктом 3 статьи 346.28 Кодекса порядке. До снятия с учета в качестве налогоплательщика сумма единого налога исчисляется по соответствующему виду предпринимательской деятельности исходя из имеющихся физических показателей и базовой доходности в месяц. А попутно представители Минфина отменили письмо ФНС от 27 августа 2009 г. № ШС-22-3/669@, в котором допускалось существование «нулевок» по ЕНВД.

АРИФМЕТИКА ОТ МИНФИНА По большому счету, бесспорен тот факт, что до того момента, как организация или ИП снимутся с учета в налоговом органе в качестве плательщика ЕНВД, за ними закреплены «вмененные» обязанности по уплате налога и своевременному представлению декларации по ЕНВД. Вопрос как раз в другом… Раз уж нулевые декларации по ЕНВД, по мнению чиновников, вне закона, то как определять размер налоговых обязательств «вмененщика» в случае отсутствия физических показателей? До недавнего времени представители Минфина только разъясняли, что до снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД сумма «вмененного» налога исчисляется по соответствующему виду предпринимательской деятельности исходя из имеющихся физических показателей и базовой доходности в месяц. Но, позвольте – проблема как раз в том, что в некоторых ситуациях физического показате-

Налоги и взносы ля нет, то есть он фактически равен нулю. Соответственно, если в формулу расчета «вмененного» показателя подставим вместо физпоказателя «ноль», то в результате опять-таки получим «ноль»… То есть, выходит, что нулевая декларация по ЕНВД все же имеет право на существование? На это Минфин в письме от 24 октября 2014 г. № 03-11-09/53916 опять-таки нашел свои контраргументы. Причем чиновники заодно предложили свой вариант расчета «вмененного» налога при отсутствии физпоказателя. Итак, финансисты в очередной раз подчеркивают, что приостановление хозяйствующим субъектом «вмененной» деятельности не освобождает его от выполнения возложенных на него обязанностей по уплате данного налога. Констатируют они и тот факт, что отсутствие в налоговом периоде физических показателей, используемых для исчисления «вмененного» налога, по факту означает прекращение предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, но… При этом в Минфине отмечают, что у налогоплательщика возникает обязанность сняться с учета в качестве «вмененщика» в установленном пунктом 3 статьи 346.28 Кодекса порядке. А до того момента он должен платить «вмененный» налог и отчитываться по нему в общем порядке. То есть если сам налогоплательщик не предпринял никаких действий, чтобы документально оформить прекращение своей «вмененной» деятельности, то, что называется, сам виноват. Что делать, если физический показатель отсутствует? По мнению представителей Минфина, все просто: рассчитывать «вмененный» налог следует исходя из тех показателей, которые были отражены в последней, естественно, ненулевой декларации по ЕНВД.

РЕЗЮМЕ Итак, на сегодняшний день мы имеем следующий расклад. Контролирующие органы настаивают на том, что нулевых деклараций по ЕНВД не может быть в принципе. При этом с подачи Минфина налоговые органы на местах фактически получили инструкцию, как «работать» с полученными «нулевками» – «вмененный» налог, а заодно пени и штрафные санкции будут доначислены, исходя из величины физического показате-

ля, который отражен в последней декларации по ЕНВД. Таким образом, самым оптимальным вариантом разрешения проблемы является своевременное представление в налоговый орган заявления о снятии с учета в качестве плательщика ЕНВД. В этом случае «лишних» вопросов со стороны налоговых органов последовать не должно. Напомним, что положениями пункта 10 статьи 346.29 Налогового кодекса предусмотрено право «вмененщика» скорректировать величину вмененного дохода в том числе за тот квартал, в течение которого он был снят с учета. В этих случаях данный показатель рассчитывается по специальной формуле: ВД = (БД × ФП) : КД × КД1, где: ВД – сумма вмененного дохода за месяц снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД; БД – базовая доходность, скорректированная на коэффициенты К1 и К2; ФП – величина физического показателя за месяц снятия с учета; КД – количество календарных дней в месяце; КД1 – фактическое количество дней осуществления предпринимательской деятельности в качестве налогоплательщика «вмененного» налога в месяце снятия с учета.

МОЛЧАНИЕ – «ЗОЛОТО»? По большому счету, если говорить о незаконности «нулевок» по ЕНВД, здесь напрашивается в некотором смысле аналогия и с порядком исчисления и уплаты транспортного налога. Ведь для того чтобы избавить себя от обязанности по его уплате, «железного коня» необходимо снять с учета в органах ГИБДД. А тот факт, что ТС фактически не используется (находится на ремонте или просто простаивает) в данном случае в целях налогообложения не имеет никакого значения (ст. 357, 358, п. 3 ст. 362 НК). Тем самым, видимо, законодатель хотел дать понять налогоплательщикам, что все в их руках: если не хочешь платить «лишние» налоги, то должным образом «заяви» об этом. А молчание в подобных ситуациях… наказуемо. № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Трудовые отношения

ПОСЛЕДСТВИЯ ОТМЕНЫ «зарплатного рабства» В настоящее время так называемые «зарплатные» проекты довольно распространены. Они позволяют работодателям упростить процесс выдачи зарплаты своим работникам. Да и последние в накладе не остаются – им, плюс ко всему, от банка достаются дополнительные бонусы (кредитные карты и т. п.). Между тем, видимо по той простой причине, что изо дня в день тот или иной банк «захлопывается», законодатель решил дать сотрудникам право самим выбирать банк, через который они хотят получать зарплату. «Зарплатное» рабство отменено Законом от 4 ноября 2014 г. № 333-ФЗ. Но что же по факту изменилось? Автор: Ольга МОРОЗОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

В настоящее время «в верхах», перенимая международный опыт, пытаются ввести существенные ограничения на объем наличных расчетов. Предполагается, что в перспективе покупки стоимостью свыше 300 тыс. рублей граждане смогут производить только по безналу. Более того, зарплаты и вовсе запретят выдавать наличными. Благо, пока соответствующие законопроекты еще не приняли форму законов. И на то есть масса причин – не так уж у нас безопасны «пластиковые» расчеты, да и людей к такому повороту событий нелишне будет подготовить, не говоря уж о том, что и в банковской сфере сейчас не все так гладко. Однако, как говорится, тенденции очевидны. Авторы названных инициатив (представители Минфина) поясняют, что подобного рода ограничения установлены во многих зарубежных странах (в США, во Франции и т. д.), а отдельные из них и вовсе планируют ввести полный запрет на наличные расчеты. Таким способом страны выводят на чистую воду «серые обороты», которые оказываются вне зоны доступа для налогов, а стало быть, и для госбюджета. Как бы там ни было, вполне понятно, что в этой части «прозрачность», может быть, и не помешает. Другое дело, что банки вряд ли будут проводить такие платежи безвозмездно. А если учесть, что нужно также оплачивать выпуск карты, ее годовое обслуживание и т. п., то подобная инициатива выльется гражданам, что называется, в копеечку. В этом свете, конечно же, можно было бы ограничиться одной «зарплатной» картой, на которую работодатель перечисляет зарплату. Но тут есть одно «но». Как правило, работодатель сам выбирает банк, с которым заклю-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

чает сотрудничество по выплате заработной платы сотрудникам (зарплатный проект). А он может по тем или иным причинам не устроить работника… Или здесь имеет место, как сегодня выражаются, «зарплатное рабство»?

ФОРМА ДЛЯ ЗАРПЛАТЫ Вопросы, связанные с порядком, местом и сроком выплаты зарплаты, регламентированы статьей 136 Трудового кодекса. Да недавних пор в данной норме говорилось о том, что зарплата выплачивается работнику, как правило, в месте выполнения им работы либо переводится в кредитную организацию, указанную в заявлении работника, на условиях, определенных коллективным договором или трудовым договором. Таким образом, вот что мы здесь имеем: Трудовым кодексом закреплено, что зарплата может выдаваться сотрудникам как в наличной форме, так и по безналу. При этом, что существенно, предполагается, что банк выбирает сам работник. Именно он должен в своем заявлении изъявить желание получать зарплату на «пластик» и указать соответствующие реквизиты.

ФОРМАЛЬНЫЙ ПОДХОД На практике же у сотрудников редко когда спрашивают: как бы вы хотели получать зарплату? Как правило, работник ставится перед фактом, дескать, у нас заключен договор с таким-то банком, поэтому в заявлении пиши тото и то-то. И даже образец дается, как это заявление должно быть написано. В результате каждому работнику открывается специальный

Трудовые отношения карточный счет, на который впоследствии и перечисляется зарплата. А зачем, собственно говоря, нужен этот самый «зарплатный» проект? На самом деле все достаточно очевидно. Разумеется, мы говорим о добросовестных работодателях-налогоплательщиках, ведь при выплате зарплат «в конвертах» такая «прозрачность» вовсе ни к чему. Итак, работодатели тем самым избавляются от таких «составляющих» процесса выдачи зарплаты, как пересчет наличных, их транспортировка, хранение и «ручная» передача зарплаты каждому сотруднику в отдельности. Вместо всех этих этапов достаточно просто единым платежом перечислить зарплату всех сотрудников и представить в банк реестр (список) сотрудников с детализированной информацией (кому и сколько). Остается добавить, что в итоге получают трудящиеся. Обычно в рамках «зарплатного» проекта банки предлагают своим клиентам дополнительные бонусы – льготные ставки по ипотечным, авто- и иным кредитам, на льготных условиях дополнительно выдаются кредитные карты и даже предоставляется кредит в форме овердрафта по «зарплатной» карте.

«ЗАРПЛАТНОЕ» РАБСТВО В общем и целом от «зарплатного проекта» выигрывают все его участники (и сотрудники, и работодатели, и, конечно же, банки). Здесь мы, правда, сделаем оговорку, что мы не имеем в виду случаи, когда ближайшие банкоматы расположены далеко не в шаговой доступности, магазины не принимают «пластик» к оплате и т. п. При таком раскладе, конечно же, все преимущества зарплатных карт, во всяком случае для работников, утрачиваются. Можно ли говорить о том, что имеет место «зарплатное» рабство? С одной стороны, как уже было отмечено, в статье 136 Трудового кодекса сказано, что зарплата по безналу перечисляется сотруднику только при наличии на то его волеизъявления, причем именно он сам должен указать соответствующие банковские реквизиты. То есть подразумевается, что работник сам выбирает банк, через который он хочет получать зарплату. При таких обстоятельствах говорить о каком-либо рабстве не приходится. Но это только в теории. На деле

же никакой инициативы от сотрудников не исходит.

ВЕТЕР ПЕРЕМЕН? Исправить ситуацию призван Закон от 4 ноября 2014 г. № 333-ФЗ. Он, в частности, дополнил упомянутую нами статью 136 Трудового кодекса следующим положением: «работник вправе заменить кредитную организацию, в которую должна быть переведена заработная плата, сообщив в письменной форме работодателю об изменении реквизитов для перевода заработной платы не позднее чем за пять рабочих дней до дня выплаты заработной платы». Тем самым на законодательном уровне закреплено право сотрудников самостоятельно выбирать банк, через который они хотят получать зарплату. При этом менять кредитные организации они имеют возможность хоть ежемесячно. А поскольку это право теперь жестко закреплено непосредственно в Трудовом кодексе, то организация, отказав работнику, автоматически попадает в число нарушителей трудового законодательства со всеми, что называется, вытекающими. Между тем представляется, что на практике для большинства компаний ничего не изменится. Как правило, для «зарплатных» целей выбираются надежные кредитные организации и учитываются при этом потребности работников (наличие достаточного количества банкоматов, размеры банковских комиссий и т. п.). Вместе с тем в ряде случаев работники действительно заинтересованы в том, чтобы сменить «зарплатный» банк. Подобные ситуации, к примеру, возникают, если у сотрудника заключен какой-либо договор, оплату по которому он производит через определенную кредитную организацию, а иные банки взимают за подобные переводы довольно весомое вознаграждение. Что тогда изменится для работодателя? Просто придется зарплату перечислять не единым платежом на всех сотрудников, а разбить платежи на части. При этом, естественно, придется формировать и несколько реестров. Однако если компания для этих целей использует соответствующие бухгалтерские программы, то уже на следующую зарплату платежки и реестры будут формироваться автоматически. Так что № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Трудовые отношения

особых сложностей даже в случае возникновения ситуации, когда сотрудник требует сменить «зарплатный» банк, у работодателя возникнуть не должно. Зато сотруднику самому придется оплачивать как выпуск карты, так и ее годовое обслуживание (обычно в рамках зарплатных проектов эти расходы работодатель берет на себя). В завершение еще раз подчеркнем, что о своем желании сменить банк сотрудник должен в письменной форме сообщить не позднее чем за 5 дней до выплаты зарплаты. При нару-

шении этого срока зарплата перечисляется по «старым» реквизитам. Форма указанного заявления свободная. Главное, чтобы из ее содержания было понятно, в какой банк с какого момента и по каким реквизитам следует перечислять зарплату. Закон от 4 ноября 2014 г. № 333-ФЗ официально опубликован на официальном интернет-портале правовой информации 5 ноября 2014 года. И именно с этой даты отменено «зарплатное» рабство (см. ст. 5 Закона № 333-ФЗ).

ВОПРОС – ОТВЕТ НА ТЕМУ:

РЕАЛИЗАЦИЯ И ПРИОБРЕТЕНИЕ НЕДВИЖИМОСТИ В УЧЕТЕ

Предприниматель не исчислял с доходов от продажи квартиры НДФЛ, поскольку таковая находилась в его собственности более трех лет. Соответственно, не включал их и в базу по единому налогу по УСН, поскольку не посчитал доходами от предпринимательской деятельности. Правомерно ли в такой ситуации доначисление налоговыми инспекторами единого налога?

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальным предпринимателем освобождает его от уплаты НДФЛ, но только в отношении доходов от предпринимательской деятельности (п. 3 ст. 346.11 НК). Иными словами, как физлицо ИП остается плательщиком НДФЛ в отношении доходов, не связанных с предпринимательской деятельностью (письмо ФНС от 25 января 2011 г. № КЕ-3-3/142). Таким образом, порядок налогообложения доходов от продажи имущества предпринимателя зависит от того, являются ли они доходами от предпринимательской деятельности или нет. Если нет, то на основании пункта 17.1 статьи 217 Налогового кодекса, если актив находился в собственности ИП три года и более, соответствующие доходы и вовсе не будут подлежать налогообложению. На это, в частности, указал Минфин в письме от 23 мая 2014 г. № 03-04-05/24808. Но в силу прямого указания в названной норме ее положения не распространяются на доходы, получаемые физлицами от продажи

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

имущества, непосредственно используемого в предпринимательской деятельности. То есть в таких условиях речь уже идет о доходах от бизнес-деятельности при применении УСН, облагаемых единым налогом. Таким образом, в рассматриваемом случае все сводится к тому, как именно ИП использовал квартиру. Учитывая то, что речь идет о жилом помещении, можно предположить, что приобреталась квартира и эксплуатировалась в личных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью. В таких обстоятельствах доначисление налоговыми инспекторами единого налога на УСН следует считать неправомерным. Доход от продажи квартиры в данном случае относится к доходам, облагаемым НДФЛ. При этом, поскольку таковая находилась в собственности ИП более трех лет, фактически от налогообложения он освобождается (п. 17.1 ст. 217 НК). Но важно также, чтобы при этом за предпринимателем не числился такой вид деятельности, как продажа недвижимости в ЕГРИП. Но если квартира использовалась ИП в бизнес-деятельности, особенно, если расходы на ее приобретение учитывались при налогообложении доходов от такой деятельности, то доходы от продажи квартиры также следует считать доходами от предпринимательской деятельности (письма Минфина от 28 марта 2014 г. № 03-11-11/13850, от 29 апреля 2013 г. № 03-11-11/15091, письма от 30 октября 2009 г. № 03-11-09/364, от 7

октября 2009 г. № 03-04-05-01/730). И в этом случае претензии налоговиков вполне обоснованы. При этом в свое время некоторые судьи не признавали доход от продажи недвижимости, связанным с предпринимательской деятельностью, если к моменту продажи она не использовалась в этой деятельности какое-то время. Аналогичный вывод можно сделать и из письма ФНС от 19 августа 2009 г. № 3-5-04/1290@. Но после выхода в свет постановления Президиума ВАС от 16 марта 2010 г. № 14009/09, рассчитывать на такой подход рискованно. В нем высшие судьи поддержали налоговиков, которые доначислили предпринимателю НДФЛ по доходу, полученному им от продажи нежилого помещения, использовавшегося в коммерческой деятельности. После этого сам факт использования недвижимости в бизнесе является для судей признаком того, что доход от ее продажи следует считать доходом от предпринимательской деятельности. При этом такие доводы, как невключение стоимости имущества в расходы, вывод недвижимости и состава ОС до продажи и неиспользование ее уже в течение какого-то времени потеряли свое значение (постановление ФАС Поволжского округа от 23 сентября 2010 г. по делу № А57-20330/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 23 декабря 2010 г. по делу № А81-1298/2010, ФАС СевероЗападного округа от 1 ноября 2010 г. по делу № А42-1336/2010).

Волшебная страничка: немного отдыха, пользы и веселья

ÑÎÁÅÐÈ ÑÂÎÞ «ÂÎËØÅÁÍÓÞ» ÏÎÄØÈÂÊÓ

Как поздравить с Новым годом в прозе Новый год – пожалуй, самый долгожданный праздник. За месяцы до этого события люди готовятся к нему, подбирают подарки, подписывают открытки, чтобы никто не был забыт и в каждом доме царила новогодняя атмосфера. В принципе, вручать подарки можно и с дежурной фразой «Поздравляю!». Но чтобы ваше внимание запомнилось надолго и многократно усилило радостное ощущение праздника, стоит позаботиться об искреннем и развернутом поздравлении с Новым годом, и желательно, чтобы оно было не в дежурных стихах-отписках, а в прозе, написанной своими словами и передающей только ваши мысли. сте: «Вспомнил нашу первую встречу, когда ты мельком взглянула на меня, и я моментально потерял голову…» или «В этот день я счастлив не меньше, чем в день нашего первого свидаУйдите от шаблонности и стан- ния…» Далее переходите к поздравдартности. Понятно, что не все лениям. Прислушайтесь к своим мысобладают писательским талан- лям, уже настроенным на нужный лад, том красиво выражать свои мысли на чтобы сформулировать самое заветбумаге, но почему бы не попытаться ное и приятное: «Закрой глаза и наэто сделать? Тем более, новогодняя рисуй в воображении мечту. Желаю, открытка – это всего лишь открытка, чтобы она сбылась в Новом году…» отнюдь не сочинение или повесть. или «Задумай в эту сказочную ночь Даже если на карточке уже написано несбыточное. Мы сбудем это вмеготовое стандартное стихотворение, сте!». Осталось подписаться, и позаклейте его листочком бумаги и по- здравление в прозе готово. пробуйте подобрать слова от себя. Подумайте о человеке, которому они Поздравлять коллегу намного будут адресованы: что он для вас знапроще. Обычно в коллективе чит, что ему приятно, чем он увлечен подарки преподносят услови что бы вы хотели ему сказать в этот ные или и вовсе ограничиваются отторжественный момент? крыткой. Но карточка в сочетании с теплыми словами порадует сослуВ поздравления с Новым го- живца не хуже подарка. Уходите от дом любимой или любимому избитых фраз. Для коллеги сердце в стоит вложить душу и всю подборе слов не пригодится, вклюнежность. Начните с самых теплых чайте разум и дружеский настрой. слов: «Дорогая моя», «Единствен- Начните с официально-приятельсконая», «Самая красивая и любимая», го обращения: «Уважаемый коллега «Снегурочка» и т.д. Можете вспом- (имя)…», «Дорогой (имя)…» и пр. нить вашу первую встречу, смешные Пожалуй, стоит упомянуть тот факт, моменты, интимные ситуации, забав- что вам приятно с ним работать, наные события, пережитые вами вме- пример: «Совместным трудом мы

Инструкция

приносим друг другу и нашей фирме немало полезных достижений». Далее переходите к самому поздравлению: «Пусть в Новом году ваши лучшие дела превзойдут победы предыдущего года, благодаря вашей любви к науке!» или «Желаю, чтобы ваши достижения, успехи и триумфы вызывали у коллег лишь искреннее восхищение и уважение!». Не забудьте подписаться.

В поздравление родителям и родственникам следует вложить побольше тепла и заботы. Они настолько часто получают открытки-отписки, что будут приятно удивлены и порадуются вашим тщательно подобранным словам. Напишите, насколько вы рады, что они у вас есть, как вы их любите и цените, пожелайте им здоровья, благополучия, долгих лет жизни. Проявите оригинальность, например, сравните ваши отношения с «весенней искрящейся капелью после колючей зимы» или посоветуйте «в минуты грусти и тоски поднимать глаза к небу и искать самую яркую звезду на небосклоне», которая будет напоминать о вас. В общем, в Новый год скажите своим близким то, что вы стеснялись или постоянно откладывали сказать.

№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Волшебная страничка: немного отдыха, пользы и веселья

НАКРЫВАЕМ НОВОГОДНИЙ СТОЛ

Салат Фиалки

крупной утки: утку весом порядка 3 кг запекать под крышкой или фольгой 1 час, 4 кг – полтора часа, а дальнейшее запекание точно так же, как и для 2-киллограммовой уточки.

Фиалки – из редиса, покрашенного соком синей капусты, листья – шпинат, по бокам выложить солёный крекер.

Утка с яблоками и мёдом

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Взбейте миксером масло, сливочный сыр и сахар до пышной массы. Вбейте яйцо и ваниль. Смешайте просеянную муку и соль. Понемногу добавляя муку в масляную смесь, перемешайте тесто до однородности. Накройте и поместите в холодильник на 1-2 часа. На посыпанной мукой поверхности раскатайте из теста пласт толщиной 0,3-0,4 мм. Вырезайте печенье специальными формочками (обмакивайте край формочки в муке). Выкладывайте печенье на противень (смазывать не нужно) на расстоянии 2-3 см (печенья получается много – больше 80 штук). Выпекайте сливочное печенье при температуре 190°С в течение 7-8 минут, чтобы края печенья слегка подрумянились. Оставьте на 1 минуту и затем выкладывайте печенье на решетку, чтобы полностью его остудить. Взбейте миксером ингредиенты глазури. Покройте глазурью остывшее сливочное печенье. Приятного новогоднего чаепития!

Если вы хотите приготовить самую вкусную в мире утку, такую, что облизать пальчики захочется в прямом смысле этого слова, начните с выбора самой утки. Самая вкусная утка – пекинской породы. Мясо пекинки разительно отличается по вкусу от обычной утки. И второе, не менее важное в приготовлении утки – это выбор рецепта.

Утятитна любит фрукты и мед! Поэтому выбор ингредиентов для запекания утки в духовке очевиден. И немаловажно, что утка по этому рецепту получается всегда удачной, хорошо пропекается, красиво поджаривается и не подгорает. Ингредиенты для утки: 1 утка (порядка 2 кг), 2-3 яблока, 1 луковица репчатого лука, 1 столовая ложка меда, 1 чайная ложка молотого кориандра, соль, перец по вкусу. Рецепт приготовления утки с яблоками. Разогреваем духовку до 180°С. Утка гораздо жирнее, чем курица или индейка. Чтобы этот лишний жир выходил во время приготовления утки в духовке и смазывал шкурку, сделаем несколько надрезов на грудке и во всех жировых карманах вилкой или ножиком. Прокалываем только жир, не затрагивая мясо, иначе и сок будет убегать вместе с жиром. Обрезаем все излишки кожи и жира. Промокаем утку бумажным полотенцем насухо. Натираем солью, перцем и молотым кориандром снаружи и внутри. Cмазываем утку медом также тщательно внутри и снаружи. Выкладываем дно жаровни, куда положим уточку, срезанным с утки жиром и шкурками. Помещаем утку в жаровню. Разрезаем яблоки и лук на четвертинки и помещаем их в полость утки. Заправляем кончики крыльев за спинку утки, чтобы не горели. Наливаем внутрь тушки 50 мл воды, связываем ножки. Накрываем жаровню алюминиевой фольгой или, если вам посчастливилось иметь толстостенную утятницу с крышкой, используйте ее. Жарим утку под крышкой в течение примерно 45 минут. Снимаем крышку, увеличиваем температуру в духовке до 220°С и жарим утку в течение еще 30 минут. Если за это время не получилась золотистая корочка, немного поднимите температуру и жарьте еще 10-15 минут, пока шкурка не станет золотистой и хрустящей. Пусть утка отдохнет в течение 10-15 минут до подачи на стол. И пара слов для обладателй очень

Процесс приготовления этого печенья подарит вам новогоднее настроение. Вы получите чудесное угощение к празднику, даже не украшая сливочное печенье. Рецепт теста такой, что вырезанные формочками снежинки и звездочки при выпекании не теряют свою форму. Продукты: масло сливочное, размягченное – 200 г, сливочный сыр, размягченный – 90 г, сахар – 1 стакан, яйцо – 1 шт., ванильный экстракт – 1 ч. л., мука – 2 1/2 стакана, соль – 1/4 ч. л. Глазурь: сахарная пудра – 3 стакана, масло сливочное, размягченное – 200 г, молоко – 2 ст. л., ванильный экстракт – 1 1/2 ч. л., пищевой краситель (по желанию), кондитерские украшения (по желанию).

ÑÎÁÅÐÈ ÑÂÎÞ «ÂÎËØÅÁÍÓÞ» ÏÎÄØÈÂÊÓ

Приготовление салата: Окорочки нарезаем соломкой без шкуры. Чернослив и огурцы также соломкой, шампиньоны обжариваем с солью и перцем. Все укладываем слоями и промазываем майонезом: мясо окорочка, чернослив, грибы, огурец, морковь.

Фигурное сливочное печенье

Ингредиенты: 300 гр. копченого окорочка, 200 гр. чернослива (лучше выбрать с кислинкой, если чернослив сладкий, то порцию уменьшить), 400 гр. свежих шампиньонов, 300 гр. свежего огурца, 200 гр. корейской моркови порезать, майонез. Свежий редис для фиалок, вареный желток 1 яйца и листья шпината.

Новая арбитражная практика

ВЫВЕСКА ИЛИ РЕКЛАМНАЯ КОНСТРУКЦИЯ? Как правило, разграничение понятий «вывеска» и «рекламная конструкция» происходит в контексте налогообложения прибыли. Иначе говоря, тем самым разрешается вопрос, нормировать соответствующие затраты при исчислении налога на прибыль или нет. Верховный Суд в определении от 18 ноября 2014 г. № 303ЭС14-395 взглянул на проблему под другим, не менее интересным, углом. На практике довольно часто компании размещают свои магазины, мастерские и т. п.) на первых этажах многоквартирных домов. Соответственно, в силу требований Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей» изготовитель (исполнитель, продавец) обязан довести до сведения потребителя фирменное наименование (наименование) своей организации, место ее нахождения (адрес) и режим ее работы. Продавец (исполнитель) размещает указанную информацию на вывеске. Нужно ли согласовывать размещение этой вывески с жильцами и, соответственно, платить, что называется, за занятое место на фасаде? Как следует из определения Верховного Суда от 18 ноября 2014 г. № 303-ЭС14-395, ответ на этот вопрос не так прост.

ИСТОРИЯ ВОПРОСА

требованием о взыскании с «шоколадного» магазина сумм неосновательного обогащения.

ПОЗИЦИЯ ИСТЦА

Автор: Дмитрий КОВАЛЕВ, эксперт ООО «ЦЭИНФ»

Управляющая компания ссылалась на положения пункта 5 статьи 19 Закона от 13 марта 2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе». Данной нормой установлено, что установка и эксплуатация рекламной конструкции осуществляются ее владельцем по договору с собственником земельного участка, здания или иного недвижимого имущества, к которому присоединяется рекламная конструкция, либо с лицом, управомоченным собственником такого имущества. В случае если для установки и эксплуатации рекламной конструкции предполагается использовать общее имущество собственников помещений в многоквартирном доме, заключение договора на установку и эксплуатацию рекламной конструкции возможно только при наличии согласия собственников помещений в многоквартирном доме, полученного в порядке, установленном жилищным законодательством. Подписание такого договора осуществляется лицом, уполномоченным на его заключение общим собранием собственников помещений в МКД. Управляющая компания (УК) решила, что в данном случае «шоколадные» вывески есть не что иное, как рекламные конструкции, на установку которых должен быть заключен соответствующий договор. При этом представители УК представили утвержденный собранием жильцов прайс-лист на размещение на стенах этого дома рекламных конструкций. Поэтому размер неосновательного обогащения «шоколадного» магазина подсчитать было не так сложно.

Итак, суть дела такова. В городе Хабаровске некая компания при входе в свой магазин разместила две вывески. Первую – в форме шоколадки площадью 2 кв. метра следующего содержания: «Шоколадный Департамент. Фирменный магазин кондитерских изделий. Режим работы с 09 до 21. Наименование, юридический адрес и идентификационный номер налогоплательщика (ИНН)». На второй, площадь которой составляла уже 7,56 кв. метра, просто красовалась надпись: «Шоколадный Департамент. Фирменный магазин кондитерских изделий». Проблема в том, что обе эти вывески были размещены на стенах многоквартирного дома, в котором, собственно говоря, и располагался сам магазин. При этом согласие на то у жильцов получено не было. Соответственно, и оплата за использование чужого имущества не производилась. В связи с этим управляющая ком- ПОЗИЦИЯ ОТВЕТЧИКА пания, наделенная соответствующими полноВ свою очередь ответчик настаивал на том, мочиями, на основании общего собрания что спорные вывески вовсе не являются рекламжильцов этого дома обратилась с иском в суд с ными конструкциями, ведь они содержат только № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Новая арбитражная практика непосредственного осуществления ответчиком своей деятельности коммерческого обозначения, применяемого для идентификации этого места. При этом арбитры подчеркнули, что отсутствие у спорных вывесок признаков рекламы не освобождает ответчика от обязанности оплатить пользование общим имуществом многоквартирного дома, необходимым для размещения спорных вывесок (учитывая их площадь и место размещения). Данный вывод был основан на положениях статьей 246 и 290 Гражданского кодекса и части 1 статьи 36, подпункта 3 пункта 2 статьи 44 Жилищного кодекса. При системном толковании названных норм судьи решили, что использование общего имущества многоПО ИНСТАНЦИЯМ… квартирного дома, в том числе стены дома, в Суды первой и апелляционной инстанций любом случае должно быть возмездным. установили, что изображение на спорных вывесках – «Шоколадный Департамент» является товарным знаком некой компании, который от- …ДО САМОГО «ВЕРХА» ветчик использовал на основании соответствуюМежду тем Верховный Суд занял иную пощего договора с правообладателем. А посему су- зицию, найдя основания для частичной отмедьи решили, что в данном случае размещенная ны вынесенных ранее судебных актов. Судьи на вывесках информация не относится к обяза- несколько удивились, когда всплыла следуютельной, размещение которой предусмотрено щая подробность: несмотря на то, что суд перЗаконом о защите прав потребителей. Причем вой инстанции признал спорные объекты рекарбитры сослались на пункт 2 постановления ламными конструкциями, а кассация – вывесПленума ВАС от 8 октября 2012 г. № 58. А в нем ками, последствия для ответчика оказались несказано, что размещение отдельных сведений, изменными – ему вменялось в обязанность очевидно вызывающих у потребителя ассоциа- внести соответствующую плату за использовацию с определенным товаром, имеющее своей ние общего имущества дома. целью привлечение внимания к объекту реклаПо мнению «тройки» ВС, нижестоящие суды мирования, должно рассматриваться как рекла- не учли следующее. Постановлением ВАС № 58 ма этого товара. На этом основании судьи при- прямо определено, что не может быть квалифишли к выводу, что в рассматриваемом случае вы- цирована в качестве рекламы информация, ковески в форме шоколадок и конфеток явно на- торая хотя и отвечает признакам рекламы, одправлены на привлечение и поддержание вни- нако обязательна к размещению в силу закона мания к реализуемому ответчиком товару, то или размещается в силу обычая делового обоесть фактически обладают признаками рекла- рота. К такой информации относится, в частномы. Как итог – требование управляющей компа- сти, информация, размещаемая в силу статей 9, нии о взыскании с ответчика неосновательного 10 Закона о защите прав потребителей. А пообогащения удовлетворено в полном объеме. скольку размещая именно такую информацию Кассационная инстанция заняла несколько в соответствии с требованиями этого закона, иную позицию… Хотя, в принципе, для ответ- продавец (исполнитель) выполняет публичную чика ничего не изменилось. Судьи, также со- обязанность в интересах неограниченного круславшись на постановление Пленума ВАС № 58, га лиц, взимание с него соответствующей плаа также на информписьмо Президиума ВАС от ты ни нормами указанного закона, ни нормами 25 декабря 1998 г. № 37 и соответствующие по- Жилищного кодекса не предусмотрено. Соотложения Гражданского кодекса, пришли к вы- ветственно такое лицо не может быть признано воду, что спорные вывески все же нельзя рас- обогатившимся за чужой счет, и оснований для сматривать как рекламу, поскольку они разме- применения главы 60 Гражданского кодекса, щены в силу обычаев делового оборота в месте посвященной исключительно неосновательсведения о режиме работы, наименовании юрлица, указание на вид его деятельности со словосочетанием «Шоколадный Департамент». Причем размещение этой информации является обязательным в силу требований статьи 9 Закона от 7 февраля 1992 г. № 2300-1 «О защите прав потребителей». А поскольку спорные вывески были размещены во исполнение требований закона, то и оснований для взыскания суммы неосновательного обогащения в данном случае нет. Дескать, размещение вывески над входом в магазин носит информационный характер и является общераспространенной практикой.

Õî÷åøü äîâåñòè ÷åëîâåêà äî ñêëåðîçà – äàé åìó â äîëã.

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Новая арбитражная практика ным обогащениям, в данном случае не имеется. Однако далее события стали развиваться довольно неожиданным образом. Судьи вновь вернулись к вопросу, что же представляют собой спорные объекты – вывески или рекламные конструкции. С этой целью они обратились не только к положениям Закона о рекламе, но и к решению Хабаровской думы «Об утверждении правил благоустройства городского округа «Город Хабаровск». Данными правилами, которые распространялись и на размещение спорных вывесок, определялись виды, способы, цели размещения вывесок и требования к ним. В частности, в них закреплялось, что площадь вывески, содержащей информацию, предусмотренную Законом о защите прав потребителей, не может превышать 2 кв. метра. Таким образом, судьи заключили, что в рассматриваемом деле одна вывеска, площадь которой 2 кв. метра, и по размеру и по содержанию отвечает понятию «вывеска», определенному Законом о защите прав потребителей. Вторую же вывеску, площадью 7,56 кв.метра, таковой признать нельзя, поскольку сведений она содержит маловато, а вот размерчик ее, мягко говоря, великоват. К тому же, как указали судьи, Закон о защите прав потребителей, да и местный нормативный акт органа местного самоуправления города Хабаровска, не предусматривают необходимость размещения в «потребительских» целях двух информационных табличек по одному адресу в непосред-

ственной близости друг от друга, в каковой находятся спорные вывески. На этом основании был скорректирован размер неосновательного обогащения кондитерского магазина.

УНИВЕРСАЛЬНЫЙ «РЕЦЕПТ» По большому счету, вывод Верховного Суда может несколько насторожить… особенно в части, устанавливающей, что две вывески – это уж слишком. Однако представляется, что тут необходимо принимать во внимание особенности данного конкретного дела. То есть подобного рода ограничение, например в отношении какого-нибудь крупного гипермаркета с десятками входов-выходов, действовать не будет. Второй важный момент, который хотелось бы отметить: в целях разграничения понятий «вывеска» и «рекламная конструкция» Верховный Суд заглянул в местный нормативный акт. Между тем, увы, далеко не везде можно найти акты, изданные органами местного самоуправления, которые регламентировали бы данную сферу хозяйственных отношений. Перед тем как поставить точку в этой истории, подчеркнем следующее: то обстоятельство, что информация, обязательная к размещению в силу закона или размещенная в силу обычаев делового оборота, приведена не в полном объеме, само по себе не влечет признания этой информации рекламой. На это прямо указано в пункте 1 постановления Пленума ВАС № 58.

ВОПРОС – ОТВЕТ НА ТЕМУ:

РЕАЛИЗАЦИЯ И ПРИОБРЕТЕНИЕ НЕДВИЖИМОСТИ В УЧЕТЕ

Следует ли определять базу по НДС на дату поступления предоплаты в счет реализации недвижимого имущества? По общему правилу база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат: дату отгрузки или оплаты (частичной оплаты) товара (п. 1 ст. 167 НК). Правда, на дату отгрузки налоговая база подлежит определению в любом случае, независимо от того, поступала предоплата или нет (п. 14 ст. 167 НК). С 1 июля текущего года был установлен специальный момент определения базы по НДС для случаев реализации недвижимости (п. 16 ст. 167 НК в ред., действ. до 1 октября 2014 г.). Таковым признавался день передачи недвижимого имущества покупателю по переда-

точному акту или иному документу. В связи с этим и стал возникать вопрос, следует ли определять базу по НДС на дату поступления предоплаты в счет реализации недвижимости. Иными словами, применим ли при этом общий порядок ее определения? Сразу скажем, что на сегодняшний день этот вопрос снят. Законом от 21 июля 2014 года № 238-ФЗ в пункт 16 статьи 167 Налогового кодекса были внесены изменения, согласно которым день передачи недвижимого имущества покупателю по акту или иному документу является не непосредственно моментом определения налоговой базы, а датой отгрузки недвижимости. Таким образом, момент возникновения базы по НДС при реализации недвижимого иму-

щества определяется в общем порядке. Специальные правила предусмотрены для определения даты отгрузки, на которую рассчитывается налоговая база. Поправки вступили в силу с 1 октября текущего года. При этом представляется, что именно такой подход законодатели подразумевали изначально. Просто формулировка пункта 16 статьи 167 Налогового кодекса, введенного с 1 июля текущего года, была не слишком удачной. В связи с этим можно предположить, что и контролирующие органы, и судьи будут руководствоваться таким подходом в том числе в отношении перечисления предоплаты в счет реализации недвижимости в период с 1 июля по 1 октября текущего года. № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Экспертиза документов

Бюджетная «премия» в целях налогообложения прибыли Возможно ли применение амортизационной премии в отношении имущества, приобретенного за счет бюджетных инвестиций? МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИ СЬМО от 6 октября 2014 года

№ 03-03-10/49945

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу налогообложения и сообщает следующее. В соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса Российской Федерации предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, – как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Согласно пункту 9 статьи 258 НК РФ в целях главы 25 НК РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК РФ, если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ. Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортиза-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

ционным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно), а также не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) расходов, которые понесены в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 НК РФ. Таким образом, поскольку предоставление бюджетных инвестиций организации влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставного (складочного) капитала указанной организации, то амортизационную премию по имуществу, приобретенному за счет таких бюджетных инвестиций, организация может учесть в составе расходов для целей налогообложения. Директор Департамента И. В. ТРУНИН

КОММЕНТАРИЙ Применение амортизационной премии – это право, а не обязанность налогоплательщика. Между тем, если имеется возможность единовременно списать существенную часть стоимости основного средства, то почему бы, собственно, ею не воспользоваться. Другое дело, что прежде всего необходимо выяснить, а имеет ли налогоплательщик право на такие «премиальные». Напомним, что в соответствии с пунктом 9 статьи 258 Налогового кодекса (далее – Кодекс) налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного или налогового периода расходы на капвложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов – в отношении основных средств, относящихся к третьей – седьмой амортизационным группам) от первоначальной стоимости основных средств (за исключением ОС, полученных безвозмездно). В таком же размере амортизационная премия применяется в отношении расходов, которые понесены в случае достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств и суммы которых определяются в соответствии со статьей 257 Кодекса. Представители Минфина в письме от 6 октября 2014 г. № 03-03-10/49945 разъяснили, можно ли применить амортизационную премию к имуществу, которое было приобретено за счет инвестиций из бюджета. И, надо сказать, что финансисты в этой части заняли выгодную для налогоплательщиков позицию. Они отметили, что в соответствии с пунктом 1 статьи 80 Бюджетного кодекса предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и ГУП или МУП, влечет возникновение права государственной или муниципальной

Экспертиза документов собственности на эквивалентную часть уставных капиталов указанных юрлиц, которое оформляется участием РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных капиталах таких юридических лиц в соответствии с Гражданским кодексом. На этом основании чиновники решили, что амортизационную премию по имуществу, приобретенному за счет таких бюджетных инвестиций, организация может учесть в составе расходов для целей налогообложения прибыли. Отметим, что Минфин еще в письме от 11 октября 2013 г. № 03-03-06/1/42548 указывал на то, что Налоговый кодекс не содержит положений, препятствующих учету в налоговых расходах амортизации по основным средствам, которые приобретены за счет инвестиций из бюджета. То есть «бюджетные» ОС амортизируются в обычном порядке. При этом чиновники отмечали, что в Кодексе нет норм, которые бы запрещали применение в отношении данных объектов и амортизационной премии. Вместе с тем письмо Минфина от 6 октября 2014 г. № 0303-10/49945 содержит ряд дополнений. Чиновники более не ссылаются на положения статьи 270 Кодекса, которыми установлен перечень не учитываемых в целях налогообложения прибыли затрат. Зато они упоминают положения пункта 1 статьи 257 Кодекса. Правда они ограничились лишь тем, что в соответствии с данной нормой первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если объект получен безвозмездно, либо выявлен в результате инвентаризации, – как сумма, в которую он оценен в соответствии с п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ. Между тем все в том же пункте 1 статьи 257 Кодекса помимо всего прочего сказано, что первоначальная стоимость ОС, созданного с использованием бюджетных средств целевого финансирования, определяется в особом порядке. В расчет также берется сумма расходов на приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение объекта до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением НДС и акцизов, уменьшенная на сумму расходов, осуществленных за счет бюджетных средств целевого финансирования. В связи с этим возникает вопрос: почему же в Минфине решили проигнорировать данное положение? Представляется, что связано это, прежде всего, с тем, что, как указывают финансисты, предоставление бюджетных инвестиций влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставного (складочного) капитала организации. А посему получается, что на приобретение основных средств компания тратит уже не бюджетные деньги, а свои собственные. Отметим, что аналогичной позиции по данному вопросу придерживаются и налоговые органы (см. письмо ФНС от 5 ноября 2014 г. № ГД-4-3/22631@.

Назвался ИП – «фиксируй» взносы Организации при отсутствии выплат в пользу физлиц расчеты с внебюджетными фондами, что называется, «обнуляют». А если у индивидуального предпринимателя отсутствуют доходы, то, может, и ему можно сэкономить на «фиксированных» платежах? МИНИСТЕРСТВО ТРУДА И СОЦИАЛЬНОЙ ЗАЩИТЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПИСЬМО от 18 сентября 2014 г.

№ 17-4/ООГ-787

Департамент развития социального страхования рассмотрел обращение по вопросу освобождения от уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды индивидуальных предпринимателей, не осуществляющих предпринимательскую деятельность, и сообщает следующее. Федеральный закон от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее – Федеральный закон № 212-ФЗ) регулирует отношения, связанные с исчислением и уплатой (перечислением) страховых взносов в государственные внебюджетные фонды. С 1 января 2013 года для плательщиков страховых взносов – индивидуальных предпринимателей, не являющихся работодателями, положениями части 6 статьи 14 Федерального закона № 212-ФЗ предусмотрено освобождение от уплаты страховых взносов в фиксированных размерах на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование только за периоды, указанные в подпунктах 1 (в части военной службы по призыву), 3, 6 – 8 пункта 1 статьи 11 Федерального закона от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации», в течение которых ими не осуществлялась соответствующая деятельность. Периодами, указанными в подпунктах 3, 6 – 8 пункта 1 упомянутой статьи, являются: – период ухода одного из родителей за каждым ребенком до достижения им возраста полутора лет, но не более четырех с половиной лет в общей сложности; – период ухода, осуществляемого трудоспособным лицом за инвалидом I группы, ребенком-инвалидом Ольга МОРОЗОВА, эксперт ООО «ЦЭИНФ» или за лицом, достигшим возраста 80 лет; № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Экспертиза документов

– период проживания супругов военнослужащих, проходящих военную службу по контракту, вместе с супругами в местностях, где они не могли трудиться в связи с отсутствием возможности трудоустройства, но не более пяти лет в общей сложности; – период проживания за границей супругов работников, направленных в дипломатические представительства и консульские учреждения Российской Федерации, постоянные представительства Российской Федерации при международных организациях, торговые представительства Российской Федерации в иностранных государствах, представительства федеральных органов исполнительной власти, государственных органов при федеральных органах исполнительной власти либо в качестве представителей этих органов за рубежом, а также в представительства государственных учреждений Российской Федерации (государственных органов и государственных учреждений СССР) за границей и международные организации, перечень которых утверждается Правительством Российской Федерации, но не более пяти лет в общей сложности. Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование – это индивидуально возмездные обязательные платежи (в отличие от налога – безвозмездного платежа, не имеющего адресной основы), которые уплачиваются в Пенсионный фонд Российской Федерации и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение обязательного страхового обеспечения по обязательному пенсионному страхованию. Размер выплат будущей пенсии напрямую зависит от суммы учтенных на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. В соответствии с пунктом 1 статьи 23 Гражданского кодекса Российской Федерации гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 22 марта 2012 г. № 621-О-О предусмотренная законом государственная регистрация гражданина в качестве индивидуального предпринимателя не только дает ему возможность пользоваться правами и гарантиями, связанными с указанным статусом, но и предполагает принятие им на себя соответствующих обязанностей и рисков, в том числе обязанностей по соблюдению правил ведения такой деятельности, налогообложению, уплате страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации и др.

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

Процедура государственной регистрации носит заявительный характер, то есть не регистрирующий орган, а сам гражданин решает вопросы о целесообразности выбора данного вида деятельности, готовности к ее осуществлению, наличии необходимого имущества, денежных средств, образования, навыков и тому подобного, равно как и о том, способен ли он нести обременения, вытекающие из правового статуса индивидуального предпринимателя. Таким образом, уплата страховых взносов в государственные внебюджетные фонды индивидуальным предпринимателем осуществляется начиная с момента государственной регистрации независимо от вида деятельности и получаемых от нее доходов и до момента исключения из ЕГРИП (Единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей) в связи с прекращением деятельности физического лица в качестве индивидуального предпринимателя. Запись в реестр производится на основании поданного в регистрирующий орган заявителем заявления о государственной регистрации прекращения деятельности. Заместитель директора Департамента Л. А. КОТОВА

КОММЕНТАРИЙ Бизнес – дело рискованное. Довольно много факторов влияет на полученный в итоге результат – от собственного желания, добросовестности контрагентов до… экономической ситуации в стране или даже в мире. Как бы там ни было, вполне возможно, что в результате своей деятельности (или временной бездеятельности) индивидуальный предприниматель получит нулевой, а то и отрицательный финансовый результат. Итак, можно сказать, год «прожит зря», так еще необходимо произвести расчеты с внебюджетными фондами «за себя». Напомним, что согласно пункту 1 статьи 5 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ (далее – Закон № 212-ФЗ) плательщиками страховых взносов признаются индивидуальные предприниматели как производящие выплаты в пользу физлиц, так и те ИП, которые никоим образом не привлекают к своей деятельности наемных работников, то есть выплат в пользу физлиц они не производят. Как указал Минтруд в письме от 1 апреля 2014 г. № 174/ООГ-224, в последнем случае обязанность по уплате взносов во внебюджетные фонды связана непосредственно со статусом индивидуального предпринимателя, то есть она возникает по факту регистрации физлица в качестве ИП. Соответственно, и заканчивается эта обязанность с момента внесения записи в ЕГРИП о прекращении физлицом предпринимательской деятельности.

Экспертиза документов Согласно пункту 1 статьи 14 Закона № 212-ФЗ индивидуальные предприниматели, не производящие выплат в пользу физлиц, уплачивают страховые взносы в фиксированном размере только в ПФР и ФФОМС. Размер «медицинских» взносов, подлежащих уплате за расчетный период, определяется исходя из произведения минимального размера оплаты труда и тарифа страховых взносов, увеличенного в 12 раз. При этом в расчет принимается МРОТ, установленный федеральным законом на начало финансового года, поскольку на 1 января 2014 года данная величина составляет 5554 руб. (ст. 1 Закона от 19 июня 2000 г. № 82-ФЗ, фиксированный размер страховых взносов на ОМС в 2014 г. составляет 3399,05 руб. (5554 руб. × 5,1% × 12 мес.). Перечислить его необходимо не позднее 31 декабря текущего календарного года (ч. 2 ст. 16 Закона № 212-ФЗ). В свою очередь порядок определения фиксированного размера пенсионных взносов дифференцирован в зависимости от величины доходов ИП за расчетный период. В любом случае в придачу к «медицинским» взносам ИП должен перечислить взносы в ПФР, которые рассчитываются исходя из произведения МРОТ и тарифа страховых взносов, увеличенного в 12 раз. В 2014 году этот «пенсионный» взнос равен 17 328,48 руб. (5554 руб. × 26% × 12 мес.). В том случае, если доходы ИП за расчетный период не превысят 300 тыс. руб., на этом его «фиксированные» расчеты с фондами будут завершены. Иначе не позднее 1 апреля 2015 года придется дополнительно перечислить 1 процент с суммы «излишка» и направить в бюджет ПФР (максимум – 138 627,84 руб. (8 × 5554 руб. × 26% × 12)). Как разъяснил Минтруд в письме от 18 сентября 2014 г. № 17-4/ООГ-787, отсутствие доходов от предпринимательской деятельности не отменяет обязанность ИП рассчитаться «за себя» с ПФР и ФФОМС. Чиновники отмечают, что временное приостановление предпринимательской деятельности не освобождает ИП от уплаты страховых взносов во внебюджетные фонды. Из этого правила есть исключения. Перечень таких «нестраховых» случаев, то есть периодов, которые не учитываются при определении «фиксированной» базы по взносам, определен в положениях подп. 1, 3, 6, 8 п. 1 ст. 11 Закона от 17 декабря 2001 г. № 173-ФЗ «О трудовых пенсиях в Российской Федерации» (п. 6 ст. 14 Закона № 212-ФЗ). К исключаемым периодам (с 2015 года благодаря Закону от 28 июня 2014 г. № 188-ФЗ таковые будут определяться с точностью до дня) отнесены: – время прохождения военной службы ИП по призыву; – отпуск по уходу ИП за каждым ребенком до достижения им возраста полутора лет, но не более 4,5 лет в общей сложности; – период ухода, осуществляемого ИП за инвалидом I группы, ребенком-инвалидом или за лицом, достигшим возраста 80 лет; – время проживания супругов военнослужащих, проходящих военную службу по контракту, вместе с супругами в

местностях, где они не могли трудиться в связи с отсутствием возможности трудоустройства, но не более 5 лет в общей сложности; – период проживания за границей с супругами, направленными в дипломатические представительства и консульские учреждения РФ, постоянные представительства РФ при международных организациях, торговые представительства РФ в иностранных государствах и т.п., но не более 5 лет в общей сложности. Вот, собственно, и все. Несколько «сэкономить» на взносах можно в том случае, если госрегистрация в качестве ИП состоялась посреди года. При таких обстоятельствах согласно части 3 статьи 14 Закона № 212-ФЗ фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев, начиная с календарного месяца начала деятельности. За неполный месяц осуществления деятельности фиксированный размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней данного месяца. Так с чем же связана обязанность индивидуального предпринимателя платить взносы «за себя» даже при отсутствии доходов от бизнеса, то есть, по сути, за свой личный счет? В письме Минтруда от 18 сентября 2014 г. № 17-4/ООГ-787 это объясняется тем, что в отличие от налогов страховые взносы на обязательное пенсионное страхование – это индивидуально возмездные обязательные платежи. Они уплачиваются в ПФР и их персональным целевым назначением является обеспечение права гражданина на получение пенсии. Размер выплат будущей пенсии напрямую зависит от суммы учтенных на индивидуальном лицевом счете застрахованного лица страховых взносов на обязательное пенсионное страхование. К тому же вступление в ряды ИП – это дело добровольное. Как указал Конституционный Суд в определении от 22 марта 2012 г. № 621-О-О, процедура госрегистрации носит заявительный характер, то есть не регистрирующий орган, а сам гражданин решает вопросы о целесообразности выбора данного вида деятельности, готовности к ее осуществлению, наличии необходимого имущества, денежных средств, образования, навыков и тому подобного, равно как и о том, способен ли он нести обременения, вытекающие из правового статуса индивидуального предпринимателя. При этом предусмотренная законом госрегистрация гражданина в качестве предпринимателя не только дает ему разные новые права и определенные гарантии, но и предполагает, что он берет на себя и многочисленные обязанности, в том числе по уплате страховых взносов в ПФР. Так что, как говорится, думайте сами, решайте сами, быть или не быть ИП. В крайнем случае следует подать в налоговую заявление о прекращении деятельности в качестве индивидуального предпринимателя. Дмитрий КОВАЛЕВ, эксперт ООО «ЦЭИНФ» № 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Вопрос – ответ

РЕЗЕРВЫ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЁТЕ ?

Подскажите, пожалуйста, создание каких резервов в бухгалтерском учете обязательно? Имеет ли значение при этом, что организации применяет УСН? Можно выделить два типа резервов, создаваемых в бухгалтерском учете. Во-первых, это резервы предстоящих расходов. Фактически они представляют собой оценочные обязательства организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. В бухгалтерском учете такие обязательства признаются при одновременном соблюдении следующих условий: – у организации в результате прошлых событий есть обязанность на отчетную дату, исполнения которой невозможно избежать. – уменьшение экономических выгод компании, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно, то есть высока вероятность, что она понесет расходы; – величина оценочного обязательства (требуемых расходов) может быть обоснованно оценена (п. 5 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н). Если все эти условия выполнены, организация обязана признать в бухгалтерском учете оценочное обязательство. Поэтому, в частности, обязательный характер носит создание таких резервов, как: – резерв на оплату отпусков; – резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание. При этом сам по себе режим налогообложения, который применяет компания, роли не играет. Но, учитывая ограничения на применение УСН по количеству работников и сумме доходов, организации-упрощенцы» являются представители малого предпринимательства. Между тем таковые, за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, а также социально ориентированных некоммерческих организаций, вправе не применять ПБУ 8/2010, а значит, и не создавать указанные резервы (п. 3 ПБУ 8/2010). При этом решение об отказе от применения данного ПБУ нужно отразить в учетной политике для целей бухучета. Во вторую группу входят оценочные резервы, которые связаны не с будущими расходами, а с уценкой активов. Всего бухгалтерское законодательство предусматривает создание трех подобных резервов: – резерв под снижение стоимости материалов; – резерв под обесценение финансовых вложений; – резерв по сомнительным долгам. И формирование каждого и них обязательно для всех организаций без исключения, если, конечно, имеют место соответствующие основания: снизилась рыночная цена МПЗ или они морально устарели, может произойти обесценение финвложений, имеется сомнительная «дебиторка» (п. 25 ПБУ 5/01, утв. приказом Минфина от 9 июня 2001 г. № 44н; ПБУ 19/02, п. 38 ПБУ 19/02, утв. приказом Минфина от 10 декабря 2002 г. № 126н; п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н).

А если не создавать резерв под снижение стоимости материалов, что может грозить организации? Статьей 120 Налогового кодекса предусмотрена ответственность предусматривает ответственность за грубое на-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

рушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Штраф в данном случае составляет от 10 000 до 30 000 рублей (п. 1, 2 ст. 120 НК). При этом под составом данного правонарушения является, в частности, систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений. То есть, по существу, сюда относится и ситуация, когда МПЗ числятся в балансе по завышенной оценке. А именно это происходит, если, несмотря на снижение их стоимости, резерв под такое снижение в бухгалтерском учете не сформирован. Но такое нарушение не является систематическим. В налоговые органы компания обязана представлять лишь годовую бухгалтерскую отчетность. Промежуточную отчетность она может и вовсе не составлять, если этого не требуют собственники или контрагенты в соответствии с заключенными договорами (п. 4 ст. 13 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Статьей 15.11 за грубое нарушение правил ведения бухучета может быть привлечен к ответственности в виде штрафа в размере от 2000 до 3000 рублей руководитель или главный бухгалтер компании. Это возможно, если из-за неначисления резерва статья (строка) отчетности должны быть искажена более чем на 10 процентов. Но поскольку оценка МПЗ в бухгалтерском учете никоим образом не влияет на налоговые обязательства организации, налоговики вряд ли в принципе станут рассчитывать сумму резерва. В данном случае, говорить нужно, скорее, о том, что если МПЗ, рыночная цена которых давно меньше цены их приобретения, числятся в учете по последней и по ней же отражаются в годовом балансе, то нарушается принцип достоверности отчетности. Иными словами, отчетность в этом случае лишь вводит ее пользователей в заблуждение. И ели ее будут проверять аудиторы, они точно заметят несоблюдение правил ПБУ 5/01 и могут отразить это в заключении.

Хорошо, тогда как и когда следует создавать резерв под снижение стоимости материальных ценностей? И где брать информацию о рыночной цене МПЗ? Проверке на обесценение подлежат МПЗ компании, в том числе товары и готовая продукция, которые: – морально устарели; – потеряли в цене на рынке в течение отчетного года; – полностью или частично потеряли свои первоначальные качества. Такие МПЗ указываются в балансе на конец отчетного года по текущей рыночной стоимости с учетом физического состояния запасов. Снижение их стоимости и отражается в бухгалтерском учете в виде начисления резерва (п. 20 Методических указаний по учету МПЗ, утв. приказ Минфина от 28 декабря 2001 г. № 119н). Для создания резерва прежде всего необходимо определить рыночную стоимость МПЗ, то есть цену их возможной реализации. В каком порядке это делать, законодательство не регулирует. Но в любом случае это работа не бухгалтера. Он лишь может инициировать процесс, поставив соответствующую задачу перед специальной комиссией, созданной

Вопрос – ответ в этих целях в организации. В ее состав, как правило, включают экспертов по качеству, специалистов отдела продаж и других сотрудников, которые смогут профессионально оценить реальное состояние имущества и установить возможную цену его реализации. Результаты работы такой комиссии оформляют актом об уценке МПЗ по форме № МХ15 или в произвольной форме. Если окажется, что реальная стоимость МПЗ ниже учетной, на разницу необходимо создать резерв. Он может быть создан по каждой единице МПЗ или по группам аналогичных или связанных запасов. Сумма, на которую уменьшилась «учетная» цена МПЗ необходимо отразить по дебету субсчета 91-2 «Прочие расходы» и кредиту счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей». При заполнении баланса кредитовое сальдо счета 14 уменьшит фактическую себестоимость МПЗ. При этом в случае еще большего снижения реальной стоимости МПЗ резерв нужно увеличить, а в обратной ситуации, напротив, уменьшить. В составе прочих расходов или доходов в данном случае учитываются возникшие разницы. При выбытии МПЗ, в отношении которых создан резерв (при отпуске в производство или продаже), резерв восстанавливается обратной проводкой по дебету счета 14 и кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы» на сумму, пропорциональную количеству списанного либо проданного.

Можно ли создавать в бухгалтерском учете резерв на ремонт основных средств? Пункт 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности (утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н), который в свое время позволял формировать резервы в целях равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода, утратил силу еще с 2011 года (приказ Минфина от 24 декабря 2010 г. № 186н). При этом, если расходы на ремонт основных средств представляют собой лишь планируемые затраты, от которых организация может отказаться, не являются для нее оценочным обязательством (п. 5 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н). Поэтому резерв на ремонт ОС в бухгалтерском учете не создается. Но компания должна признать в бухгалтерском учете оценочное обязательство по расходам на ремонт ОС, если такой ремонт является для нее обязанностью, избежать которой она не может. Например, если договором предусмотрена обязанность вернуть арендованное имущество арендодателю в отремонтированном виде.

В текущем году создали резерв на оплату отпусков, но исчерпали его еще в августе. При этом осенью еще немало сотрудников ушло в отпуск, да и зимой собираются. С чем это может быть связано? Может быть в смету нужно включать в том числе неотгуляные отпуска прошлого года, которые сотрудники имеют на начала года? Да, несомненно, на начало года, а вернее, на 31 декабря предыдущего года, сумму отчислений в резерв следовало оценивать исходя из обязательств организации перед сотрудниками в том числе по не использованным им отпускам прошлого года. Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете в величине, отражающей наиболее достоверную де-

нежную оценку расходов, необходимых для расчетов по нему (п. 15 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н). При этом под наиболее достоверной оценкой необходимо понимать величину, которая необходима непосредственно для исполнения обязательства или для его перевода на другое лицо по состоянию на отчетную дату. В рассматриваемой ситуации таковой следует признать сумму, которую работник имеет право истребовать у организации при выходе в отпуск либо увольнении по состоянию на отчетную дату. Таким образом, во внимание нужно принимать и неиспользованные им дни отпуска прошлого года.

А еще подскажите, пожалуйста, пересчитывается ли резерв на оплату отпусков в середине года? Например, если принято на работу много новых сотрудников, отпуска которых не учитывались при создании резерва? Нет, внутри года, резерв на оплату отпусков не пересчитывается. В случае когда суммы признанного оценочного обязательства недостаточно, затраты организации по его погашению отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке (п. 21 ПБУ 8/2010). Иными словами, если в отчетном периоде фактические расходы на выплату отпускных больше, чем размер признанного оценочного обязательства, сумма превышения отражается по дебету счета 20 (23, 25, 26, 29, 44...) в корреспонденции с кредитом счетов 69, 70.

А что делать, если резерв на оплату отпусков, напротив, был сформирован с излишком? Как быть с этим излишком по окончании года? Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности перед составлением годовой бухгалтерской отчетности резерв на оплату отпусков подлежит инвентаризации (ст. 12 Закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). Если в результате данной процедуры будет выявлен излишек, то есть начисленное оценочное обязательство превысит фактические расходы на оплату отпусков за год, сумма такого излишка на 31 декабря отчетного года в общем случае относится на прочие доходы. Исключение касается погашения однородных оценочных обязательств, возникающих от повторяющихся хозяйственных операций в обычной деятельности организации. Избыточно признанные суммы по таким обязательствам относятся на следующие по времени оценочные обязательства того же рода непосредственно при их признании. Это значит, что излишек начисленного резерва по оплате отпусков работников не списывается в состав прочих доходов, а относится на следующие периоды (п. 22 ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н).

Подскажите, пожалуйста, как правильно оформить создание резерва по сомнительным долгам. Обязательно ли нужен приказ на начало отчетного года, или решение о создании резерва может быть принято в течение года и тогда же издается приказ? Резерв по сомнительным долгам необходим для того, чтобы в бухгалтерской отчетности организации данные о ее дебиторской задолженности были достоверны. Но создать его возможно только при наличии сомнительного долга (п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н). При этом сомнительным долгом признается деби№ 24 / 2014

БухгалтерДОКА

Вопрос – ответ

торская задолженность, которая с высокой долей вероятности не будет погашена полностью или частично и не обеспечена соответствующими гарантиями (п. 70 Положения № 34н, письмо Минфина от 27 января 2012 г. № 07-0218/01). Об этом могут свидетельствовать, в частности, нарушение должником срока оплаты или наличие информации о его финансовых проблемах. Поэтому резерв по сомнительным долгам может быть создан и в течение года, если, к примеру, на начало года сомнительных долгов компания не имела, но инвентаризация по итогам первого квартала выявила таковые. При этом приказ о создании резерва не нужен. Его начисление производится на основании акта инвентаризации и оформляется бухгалтерской справкой-расчетом.

Подскажите, пожалуйста, а что делать с остатками резерва по сомнительным долгам на конец года? Величина резерва по сомнительным долгам определяется отдельно по каждому сомнительной задолженности в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения им долга полностью или частично. При этом пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности (утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н) предусматривает, что если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он в какой-либо части не использован, то неизрасходованные суммы при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года должны быть присоединены к финансовым результатам. Иными словами, сумму излишка необходимо включить в прочие доходы проводкой по дебету счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» и кредиту субсчета 91-1 «Прочие доходы». Одновременно, если задолженность продолжает оставаться сомнительной, создается новый резерв по сомнительным долгам. Однако если обратиться к профильному ПБУ 21/2008 «Изменение оценочных значений» (утв. приказом Минфина от 6 октября 2008 г. № 106н), то о восстановлении резерва на конец года в нем речи не идет. Согласно данному документу корректировка резерва обоснованна лишь в случае появления информации о вероятности погашения «дебиторки» (п. 2, 4 ПБУ 21/2008). Если же долги по-прежнему остаются сомнительными, то есть все основания для того, чтобы не восстанавливать старые резервы. В свою очередь, в силу пункта 32 Положения по бухучету № 34, данное положение применяется только при условии, если иное не установлено другими стандартами. Поэтому руководствоваться в рассматриваемой ситуации следует ПБУ 21/2008. Таким образом, восстановить остаток резерва по сомнительным долгам на конец года необходимо только в случае появления обстоятельств, из которых следует, что должник свою задолженность погасит. Например, если он сообщил об этом, указав сроки, в которые уплатит долг.

Можно ли учитывать при создании резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете суммы перечисленной предоплаты, отгрузка по которым не произведена в срок? В свое время специалисты Минфина указали, что обязательства поставщика по отгрузке продукции, в счет которой ему перечислена предоплата, не могут рассматриваться за-

БухгалтерДОКА

№ 24 / 2014

долженностью, по которой образуется резерв по сомнительным долгам (письмо Минфина от 15 октября 2003 г. № 1600-14/316). Создание резерва, по мнению чиновников, было возможно только в отношении не исполненных в срок обязательств по оплате за продукцию, товары, работы, услуги. Однако возможна и иная точка зрения. Дело в том, что пункт 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности (утв. приказом Минфина от 29 июля 1998 г. № 34н) не содержит таких ограничений, о которых говорит Минфин. Сомнительной, согласно данной норме, считается дебиторская задолженность, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями. То есть, это может быть в том числе дебиторская задолженность, образованная вследствие перечисления организацией аванса контрагенту.

На все виды работ, выполняемых вновь созданной организацией, предоставляется гарантия сроком на один год. Насколько я понимаю, в этом случае необходимо в бухгалтерском учете сформировать резерв предстоящих расходов по гарантийному ремонту и обслуживанию. Как это сделать? Гарантийные обязательства компании, возникающие из законодательных норм или из условий заключенных ею договоров, являются обязательствами с неопределенной величиной и неопределенным сроком исполнения. Следовательно, в целях бухгалтерского учета они являются оценочным обязательством (п. 4, ПБУ 8/2010, утв. приказом Минфина от 13 декабря 2010 г. № 167н). Условия для его признания в данном случае будут выполнены, если (п. 5 ПБУ 8/2010): – организация не может избежать исполнения гарантийных обязательств; – опыт организаций, имеющих аналогичные обязательства, свидетельствует, что вероятность наступления гарантийных случаев и несения компанией соответствующих расходов высока; – величина оценочного обязательства по гарантийному ремонту может быть обоснованно оценена (на основании опыта организаций, имеющих аналогичные гарантийные обязательства, мнений экспертов и пр.). Оценочное обязательство признается в бухгалтерском учете в сумме, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15 ПБУ 8/2010). В силу пункта 8 ПБУ 8/2010 оценочные обязательства отражаются на счете учета резервов предстоящих расходов – счет 96. При этом в зависимости от характера оценочного обязательства его величина относится на расходы по обычным видам деятельности или на прочие расходы либо включается в стоимость актива. Учитывая, что гарантийные обязательства в рассматриваемой ситуации связаны с выполнением работ, соответствующее обязательство необходимо отражать в расходах по обычным видам деятельности. То есть речь идет о проводке Дб 20 «Основное производство»(44 «Расходы на продажу») Кр 96. На дату осуществления ремонта в соответствии с выданной гарантией затраты на него следует отражать по дебету счета 96 и кредиту счетов 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и пр.