Ciências Contábeis - IMESB - VC by Lucas Frutig

Revista Eletrônica de Ciências Contábeis IMESB - VC

A Importância das Cooperativas e Seu Papel na Sociedade <Carlos Alberto dos Santos> (Graduação em Ciências Contábeis – IMESB) <casantos@citrocoop.com.br> <Sergio Luis Brambilla Carizio> (Professor Especialista– IMESB) <sergio.carizio@terra.com.br>

Resumo: Desde que surgiu o cooperativismo, mais precisamente em 1844, o tema se tornou uma importante ferramenta de união e integração entre os povos do mundo inteiro e também para a conquista dos objetivos mútuos, independente do seguimento da busca. O presente artigo, tem por finalidade fazer um levantamento histórico do cooperativismo bem como as características de uma cooperativa e finalmente retratar a importância desta aos cooperados. As cooperativas têm grande significância nos tempos atuais, pois além de ser uma doutrina econômica, objetiva atingir o pleno desenvolvimento financeiro, econômico e social do homem, operando como o sistema reformista com a intenção de obter um justo preço através do trabalho e da ajuda mútua. Afinal, sabemos como consta em diversos estudos e apontamentos, que cooperar é um ato inerente ao ser humano, e que o homem é, por natureza, gregário e precisa vivem em sociedade. Para tais argumentos, foram utilizadas como ferramenta de pesquisa, artigos publicados, obras e sites informativos e regulamentadores das cooperativas, bem como a pesquisa da evolução das cooperativas no Brasil de 2007 e 2008, com uma análise e comparação de crescimento. Com base no levantamento efetivado e com a extensa lista de sites relacionados ao tema, foi possível de uma forma clara, objetiva e comparativa, tomando como base a doutrina, elaborar a conclusão do artigo de uma forma sintética e transparente. Palavras-chave: Cooperados, Cooperativismo. Sociedade. 1. Introdução Vejamos alguns conceitos antes de abordar o assunto principal. Segundo a Cartilha de Curso Básico de Cooperativismo, a cooperativa: É uma associação autônoma de pessoas que se unem, voluntariamente, para satisfazer aspirações e necessidades econômicas, sociais e culturais comuns a seus integrantes, e constitui-se numa empresa de propriedade coletiva, a ser democraticamente gerida.

Segundo Paulo Sérgio Alves da Cruz, autor da obra ―A Filosofia Cooperativista e o Cooperativismo no Brasil e no Mundo‖: Cooperativismo é um sistema econômico social autogerido em bases democráticas, operacionalizando através de ajuda mútua, que se destina a satisfação das necessidades econômicas e à promoção moral dos membros a ele integrados.

A Cartilha de Curso Básico de Cooperativismo nos alerta, salientando que trabalhar junto é sinônimo de Cooperar. É ajudar mutuamente, é tentar conseguir com a ajuda de outros, o que dificilmente se conseguiria sozinho. Não se trata de um ato irracional, produzido por instintos, mas sim de uma resposta intelectual e criativa do homem frente as suas necessidades e realidades. As cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídica própria e, independentemente de seu objeto, a lei as classifica como sociedade simples, não sujeita a

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falência, constituídas para prestar serviços aos associados, ou seja, é uma sociedade de pessoas com interesses e objetivos comuns, sendo uniformes os direitos e deveres de cada associado e é organizada economicamente de forma democrática, porém com os mesmos riscos de uma empresa mercantil. Portanto, para atingir seus objetivos, necessita estar devidamente estruturada e ser competitiva no mercado. 2. Legislação Antes de analisarmos alguns artigos da Lei 5.764/71 que estabelecem os que podem ou não associarem-se a uma cooperativa, é necessário observarmos a nossa Constituição Federal de 1988 que diz respeito à garantia de direito fundamental à liberdade de associação e a criação de cooperativas. Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindose aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: [...] XVII - é plena a liberdade de associação para fins lícitos, vedada a de caráter paramilitar; XVIII - a criação de associações e, na forma da lei, a de cooperativas independem de autorização, sendo vedada a interferência estatal em seu funcionamento; XIX - as associações só poderão ser compulsoriamente dissolvidas ou ter suas atividades suspensas por decisão judicial, exigindo-se, no primeiro caso, o trânsito em julgado; XX - ninguém poderá ser compelido a associar-se ou a permanecer associado; XXI - as entidades associativas, quando expressamente autorizadas, têm legitimidade para representar seus filiados judicial ou extrajudicialmente.

Com uma simples leitura do artigo 5º e seus dispositivos, podemos observar que a Constituição Federal de 1988 assegura uma ampla liberdade de criação de associações desde que preenchidos os requisitos prescritos em lei, sendo vedada qualquer interferência estatal em seu funcionamento. Esta vedação, contudo, não é absoluta, por que exige que a associação seja para fins lícitos, estando proibida, de qualquer forma, a que tenha caráter paramilitar. Assim, foi proporcionado o desenvolvimento dos mais variados ramos do cooperativismo, de forma independente e autônoma, através de uma ruptura com a histórica ligação do cooperativismo brasileiro aos órgãos estatais, indo ao encontro das concepções basilares do movimento, que incluem a emancipação e a libertação humanitária dos cooperados contra qualquer tipo de estrutura dominadora e exploradora. A lei 5.764/71 possui o seguinte assunto pertinente no que diz respeito a sua criação: Art. 105. A representação do sistema cooperativista nacional cabe à Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB, sociedade civil, com sede na Capital Federal, órgão técnico-consultivo do Governo estruturado nos termos desta Lei, sem finalidade lucrativa, competindo-lhe precipuamente: [...]c) manter registro de todas as sociedades cooperativas que, para todos os efeitos, integram a Organização das Cooperativas Brasileiras - OCB; Art. 107. As cooperativas são obrigadas, para seu funcionamento, a registrar-se na Organização das Cooperativas Brasileiras ou na entidade estadual, se houver, mediante apresentação dos estatutos sociais e suas alterações posteriores.

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A mesma lei possui a seguinte redação, que deixa claro quem pode associar-se a uma cooperativa, sendo: Art. 29. Dos associados: O ingresso na cooperativa é livre a todos que desejarem utilizar os serviços prestados pela sociedade, desde que adiram aos propósitos sociais e preencham as condições estabelecidas no estatuto, ressalvado o disposto no art. 4º, Item 1, desta lei.

Estabelece ainda, os que não podem associar-se a uma cooperativa, sendo: Art. 29. Dos associados: §4º - Não poderão ingressar no quadro social das cooperativas os agente de comércio e empresários que operem no mesmo campo econômico da sociedade.

A vedação contida no §4º do Art. 29 da Lei 5.764/71 se dá, pois exercendo idênticas atividades, estarão fazendo concorrência à cooperativa, não devendo, portanto, serem admitidos como cooperados (PORTAL DO COOPERATIVISMO). 3. Sociedades Cooperativas A Sociedade Cooperativa tem o cooperativismo como alicerce e seus princípios e regras como sistema econômico-social, surgindo contra as distorções do capitalismo. E esta Sociedade Cooperativa, de acordo com o Sebrae, são classificadas como: A) Singular ou de 1º grau: Tem como objetivo a prestação de serviços a seus associados. É constituída por no mínimo 20 (vinte) pessoas físicas, sendo permitida a admissão em caráter de exceção, de pessoas jurídicas, com as mesmas ou correlatas atividades econômicas das pessoas físicas. B) Central e Federação ou de 2º grau: Seu objetivo é organizar em comum e em maior escala os serviços das filiadas, facilitando a utilização recíproca dos serviços. Esta é constituída por no mínimo três cooperativas singulares, podendo excepcionalmente admitir pessoas físicas. C) Confederação ou de 3º grau: Tem por objetivo organizar em comum e em maior escala os serviços das filiadas. Também é constituída de no mínimo três cooperativas centrais e ou federações de qualquer ramo. Segundo a Lei 5.764/71 em seu artigo 6º, nas Sociedades Cooperativas, as admissões são assim previstas: É excepcionalmente permitida a admissão de pessoas jurídicas que tenha por objeto as mesmas ou correlatas atividades econômicas das pessoas físicas, ou ainda, aquelas sem fins lucrativos.

Com relação à Pessoa Jurídica, devem-se separar as que têm ou não fins lucrativos. As agropecuárias podem se associar desde que pratiquem as mesmas atividades econômicas dos associados. Existe uma grande diferença que impera sobre uma cooperativa e outras empresas, elas são abordadas no site e educação (http://www.sebrae.com.br) da seguinte maneira:

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Sociedade Cooperativa: é uma sociedade de pessoas que tem como um de seus objetivos gerar condições de produção e trabalho a seus cooperados, a participação é democrática e o quorum (número requerido de assistentes a uma sessão de qualquer corpo de deliberação ou parlamentar para que seja possível uma decisão válida) nas assembléias é com base no número de cooperados, estes que pode ter um número ilimitado de sócios. Além de não importar a quantidade de capital que um cooperado tem dentro de sua cooperativa, ele pode ser o maior ou menor cooperado dentro dela, que terá o mesmo direito de voto de qualquer outro, sendo sempre um voto por cooperado. Uma cooperativa não se sujeita à falência da mesma forma que não possui fins lucrativos. Quando se fala em cooperativa, falamos de sobras ou perdas. O Retorno proporcional das operações são realizadas pelos cooperados. As quotas-partes de uma cooperativa são intransferíveis a não-cooperados. O objetivo social é exercido pelos cooperados e tem-se uma relação civil entre eles e a cooperativa. Mesmo se diferenciando das demais empresas, uma cooperativa também exerce relações trabalhistas entre ela e seus empregados. Sociedade Mercantil: Já uma empresa mercantil é uma sociedade de capital, tendo como um de seus principais objetivos a geração de lucro aos seus acionistas / cotistas. Ela está sujeita à falência, ou seja, se o lucro não for o suficiente para crescer no mercado, ela corre sérios riscos de acabar. As decisões são tomadas pelo sócio majoritário e o quorum é feito com base no capital social. Uma empresa mercantil tem como regra um número limitado de cotistas e o voto é proporcional ao número de ações / cotas que o acionista / sócio possui dela. Os dividendos são proporcionais à participação no capital e as cotas podem ser transferidas aos sócios ou até mesmo a terceiros. Em regra, o trabalho é executado pelos empregados, no qual também há uma relação trabalhista entre a empresa e eles. Já no caso com seus acionista / sócios, a empresa tem uma relação civil. 4. A História do Cooperativismo No que diz respeito à história do cooperativismo no mundo, Ineida Kreutz, 2004, em sua obra ―Cooperativismo passo a passo‖ discorre que, há muito tempo atrás, na época das cavernas, os homens já tinham seus princípios cooperativistas. Descobriram que, se lutassem juntos, se unindo a outros homens, possuíam mais força e conseguiam consequentemente, vencer seus inimigos (podemos comparar com os tempos de hoje, onde nossos inimigos são nossos concorrentes), com isto, sem saber, partiram lançando as bases da vida em sociedade que perduram até a data de hoje além de descobriram o valor da união e da solidariedade entre as pessoas, os mesmos princípios que, como uma revelação, uma redescoberta da própria origem do homem social, são fundamentos do cooperativismo. Mas, segundo consta, devido a uma revolução industrial da época que ocasionou em um crescente número de problemas tais como o crescente índice de desemprego, exploração de jornadas de trabalho de mulheres e crianças (que trabalhavam até 16 horas), frente ao capitalismo ganancioso que submetiam a economia a preços abusivos, alguns tecelões de Rochdale buscavam uma alternativa econômica para atuarem no mercado. Naquele momento, mais precisamente em 21 de dezembro de 1844, surgiu no bairro de Rochdale, em Manchester na Inglaterra, foi criada a ―Sociedade dos Probos Pioneiros de Rochdale‖, que acabou por mudar os padrões econômicos da época, dando origem ao movimento Cooperativista. Tal iniciativa foi vista com certo receio pelos comerciantes locais, mas com um ano de funcionamento, partindo do resultado da economia mensal de uma libra de cada participante 4

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(em um total de 27 tecelões e uma tecelã), aumentaram seu capital para 180 libras, e dez anos mais tarde o ―Armazém de Rochdale‖ contava com 1.400 cooperantes. O sucesso gerou exemplo aos outros grupos, evoluiu e conquistou um espaço próprio, definido por uma nova forma de pensar do homem e o desenvolvimento social. Atualmente é visto como uma forma democrática para a solução de problemas sócio-econômicos e aceito por todos os governos. 5. Cooperativismo no Brasil Kreutz, 2004, salienta em sua obra ainda que, no Brasil, o cooperativismo surgiu oficialmente em 1847, introduzido por intermédio do médico francês Jean Maurice Faivre. Este médico fundou a colônia Santa Tereza Cristina no Sertão do Paraná que durou pouco tempo, mas foi importantíssimo para o florescimento do ideal cooperativista no Brasil. Esta colônia se traduzia em uma organização comunitária que se baseava nos ideais cooperativistas. Um exemplo de organização semelhante foi a Sociedades de Socorro Mútuo que surgiu em 1850. Não era uma cooperativa propriamente dita, mas deu um grande impulso ao movimento devido à parte dos seus estatutos terem como objetivo a formação de cooperativas. Com a vinda e experiência dos imigrantes alemães e italianos começaram a surgir organizações comunitárias em todo o território nacional em especial no Sul devido aos problemas de consumo, crédito e produção enfrentados pelos colonos que se instalaram no Brasil. Logo após, em 1889, surgiu a comunidade do Rio dos Cedros em Santa Catarina, e no mesmo ano em Ouro Preto, Minas Gerais. Dois anos depois, em 1891, foi fundada a primeira cooperativa do Brasil, na cidade de Limeira, São Paulo. Em 1895, no Estado de Pernambuco, nascia a Cooperativa de Consumo de Caramagibe. No ano de 1902, colonos de origem alemã incentivados pelo Jesuíta Theodor Ambstadt, fundaram uma Cooperativa de Crédito Rural, em Vila Império atualmente Nova Petrópolis, no Rio Grande do Sul. É a mais antiga Cooperativa em atividade no País. Houve um crescimento das cooperativas no Brasil nas décadas de 1950 e 1960, e em um levantamento realizado no final de 1997 existiam no país, 4.851 cooperativas registradas, e mais de quatro milhões de pessoas entre cooperados e funcionários, viviam seu dia a dia, do cooperativismo. Até o final de 1996, o volume de exportação totalizou 1,3 bilhões de reais. Esta é a prova que o cooperativismo é uma realidade cada vez mais presente em nossas vidas e em nossas comunidades. 6. A Legalização do Cooperativismo no Brasil Conforme é abordado no site institucional [http://www.coopercarga.com.br], o cooperativismo foi legalizado no Brasil em 1932 com a seguinte redação: São cooperativas de trabalho aquelas que, constituídas entre operários de uma determinada profissão ou ofício ou de ofícios vários de uma mesma classe, tem como finalidade primordial melhorar os salários e as condições de trabalho pessoal de seus associados e, dispensando a intervenção de um patrão ou empresário, se propõem contratar obras, tarefas, trabalhos ou serviços públicos ou particulares, coletivamente por todos ou por grupos de alguns.

Com o passar dos anos, o cooperativismo que já era visto como um braço forte da economia das organizações sociais, tomou frente como uma terceira via, ante as únicas opções sociais que eram o capitalismo e o socialismo, consagrando-se como alternativa independente 5

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de sobrevivência. Hoje, após a união de um grupo, com no mínimo 20 pessoas, faz-se a constituição da empresa, que, neste caso, cumpre papel especial, já que o sócio é titular, mas também participa como mão-de-obra. O fundamento marcante do cooperativismo está no seu caráter democrático, onde o voto é igualitário, as decisões são compartilhadas e o trabalho é realizado em cooperação. 7. Princípios do Cooperativismo Outro fundamento doutrinário são os sete princípios do cooperativismo, que estão assim descritos e classificados na obra de Rui Namorado, 2001: • Adesão voluntária e livre: As cooperativas são organizações voluntárias, abertas a todas as pessoas aptas a utilizarem os seus serviços e a assumirem responsabilidade como membros, sem quaisquer discriminações de nenhuma natureza; • Gestão democrática pelos sócios: por serem organizações democráticas, são controladas por seus membros, que participam ativamente na formulação das suas políticas e tomadas de decisões. Os cooperados, eleitos como representantes dos demais membros, são responsáveis perante estes; • Participação econômica dos membros: Os cooperados contribuem para o capital da sociedade controlando-o democraticamente, através de suas compras. Este patrimônio passa a fazer parte da sociedade e é destinado aos seus objetivos sociais; • Autonomia e Independência: As cooperativas são organizações autônomas, de ajuda mútua, controladas pelos seus membros. Em suas relações com terceiros deve atuar com total independência, sem qualquer interferência em sua autonomia e administração; • Educação, Formação e Informação: Através da educação e a formação dos seus membros, representantes eleitos e trabalhadores, estes contribuem cada vez mais eficazmente para o desenvolvimento da cooperativa; • Intercooperação: As cooperativas servem de forma mais eficaz os seus membros e dão mais força ao movimento cooperativo, trabalhando em conjunto, através das estruturas locais, regionais, nacionais e internacionais; • Interesse pela Comunidade: As cooperativas trabalham para o desenvolvimento sustentado das suas comunidades, através de políticas aprovadas pelos seus membros. Quem busca o cooperativismo está ciente dos inúmeros benefícios que terão, além de concordarem que o sistema é uma forma simplificada de fortalecimento de pequenos e médios empresários, onde sabem que, sozinhos, não poderiam competir com grandes empresas de mesma atividade. A Cartilha de Curso Básico de Cooperativismo salienta que, tomando isto como base pode dizer que por intermédio do cooperativismo, os cooperados têm facilidades em adquirir, no caso desse estudo, o transporte de cargas, equipamentos, insumos e implementos para a atividade, como os caminhões e carretas, adquiridos através de pacotes em grandes quantidades e financiados pelos próprios cooperados. A cooperativa entra na jogada, dando um aval para a compra, buscando parcerias diferenciadas com concessionária e também, facilitando a compra de insumos indispensáveis para desenvolver a atividade. Outro aspecto é a força para competir com empresas de excelência no mercado, uma vez que vários autônomos investem seus capitais num só, e operam igualitariamente na esfera mercadológica.

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8. Organização do Sistema Cooperativo Com busca no site (http://www.ocb.org.br), podemos observar que o cooperativismo, braço direito do associativismo, tem grandes organizações pelo mundo. Como o sistema nasceu na Europa e rapidamente se ramificou pelos quatro cantos do planeta, logo surgiu a preocupação e a pertinência em criar organismos para organizar o sistema. O primeiro organismo criado foi a Aliança Cooperativista Internacional (ACI). Datada de 1895 e criada em Londres, a ACI é formada pelos órgãos de representação do sistema cooperativista de cada país membro. Com sede em Genebra, na Suíça, atualmente são 75 países filiados. Em seguida, foram criadas outras organizações. Uma delas é a Organização das Cooperativas da América (OCA) que foi constituída em 1963, em Montevidéu, no Uruguai. Após, em 1969 fundou-se a Organização das Cooperativas Brasileiras (OCB), durante o VI Congresso Brasileiro de Cooperativismo, realizado em Belo Horizonte (MG). Logo após, e não menos importantes foram estruturadas as Organizações das Cooperativas dos Estados (OCEs). Muito embora não seja considerada uma obrigatoriedade, o registro na OCB como condição para que funcionamento das cooperativas seja aceito pela nova ordem constitucional, não se pode negar a importância que ela tem na defesa dos interesses do movimento cooperativista. Kreutz, 2004, faz uma observação importante sobre a criação da OCB: A criação da OCB foi concretizada durante o IV Congresso Brasileiro de Cooperativismo, realizado em Belo Horizonte — Minas Gerais, no ano de 1969. A primeira diretoria efetiva da OCB foi eleita em 1970. Nesse período, a sede da OCB funcionou em São Paulo. Somente dois anos após o encontro de Belo Horizonte, em dezembro de 1971, implantou-se o Sistema OCB juridicamente. Em meados de 1972, a sede definitiva da Organização foi instalada em Brasília - DF. A representação do sistema cooperativista nacional cabe à OCB, sociedade civil, órgão técnico-consultivo, estruturado nos termos da Lei. 5.764/71.

Com base na informação, podemos observar que a criação da OCB se deu bem antes da entrada em vigor da Lei 5.764/71, a partir da fusão de duas outras entidades de representação do cooperativismo que existiam no Brasil na década de 60, sendo que aquela passou a ser a representante única do cooperativismo em âmbito nacional. 9. Os Ramos de Atuação do Cooperativismo Na obra ―Cooperativismo passo a passo‖ de Ineida Kreutz, 2004, podemos observar que existem treze ramos de atuação que surgiram a partir da procura e da necessidade em atender a demandas específicas de cada negócio. São eles em sua ordem de criação: • Agropecuário: É constituído por cooperativas cujos associados desenvolvem qualquer cultivo ou criação rural. • Consumo: É constituído por cooperativas de abastecimento cujas atividades consistem em formar estoques de bens de consumo (alimentos, roupas, medicamentos e outros artigos) para distribuição ao seu quadro social, em condições mais vantajosas de preço.

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• Crédito: É formado por cooperativas que reúnem poupanças de seus cooperados para benefício destes, realizando empréstimos aos mesmos, a juros mais baixos que os praticados pelos bancos comerciais. • Educacional: Congrega empreendimentos cooperativos que tem como objetivo a educação nas escolas, a fundação de estabelecimentos de ensino ou sua manutenção. • Habitacional: É a reunião de cooperativas que visam proporcionar a seus cooperados a aquisição de moradia, abrangendo atividades de construção, manutenção e administração de conjuntos habitacionais. • Especial: Tem seu quadro social formado por pessoas relativamente incapazes, é necessitando de tutela (índios, menores, deficientes mentais, auditivos, dentre outros), visam o desenvolvimento e maior integração social de seus associais. • Mineração: É constituída por cooperativas que abrigam atividades de garimpo, específicas de mineração (extração, manufatura e comercialização), permitindo a seus associados uma alternativa de trabalho autônomo. • Produção: Tem cooperativas em que os meios de produção, explorados pelos associados, pertencem à própria cooperativa. Os cooperados são o seu quadro social, funcional, técnico e diretivo. • Serviço ou Infra-estrutura: É constituído por cooperativas que se limitam a prestar serviços direta ou exclusivamente ao seu quadro social (eletrificação rural, telefonia rural, dentre outros). O associado é o único usuário deste serviço. • Trabalho: Têm em seu quadro social diversos tipos de profissionais que prestam serviços a terceiros. • Saúde: É constituído por cooperativas de médicos, odontólogos, psicólogos e atividades afins, que prestam atendimento à população, a preços mais acessíveis que os oferecidos pela iniciativa privada, podendo também ser formadas por usuários desses serviços. • Turismo e Lazer: É constituído por cooperativas que atuam no setor de turismo e lazer. • Transporte de Cargas e Passageiros: É constituído por cooperativas de transporte, na qual se incluem coletivos, táxis, vans e cargas, atuantes em todo território nacional. 9.1 Os Ramos de Atuação do Cooperativismo no Brasil Com o passar dos anos, as cooperativas e cooperados foram crescendo no Brasil. Na tabela 01, podemos ver cada ramo de atividade, de acordo com o número de cooperativas, associados e empregados existentes. As informações referem-se ao ano de 2008.

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TABELA 1 – Ramo de atividades divididas por número de cooperativas, associados e empregados. Ramos de Atividade

Cooperativas

Associados

Empregados

1.611

968.767

134.579

138

2.316.036

8.813

1.113

3.215.866

38.796

Educacional

327

57.331

2.980

Especial

531

Habitacional

340

78.983

1.354

Infra-estrutura

148

623.431

5.664

Mineral

19.975

105

Produção

215

11.931

2.442

Saúde

894

215.755

47.132

Trabalho

1.746

287.241

4.997

Transporte

1.060

90.744

7.640

1.116

Agropecuário Consumo Crédito

Turismo e lazer

Fonte: http://www.brasilcooperativo.coop.br/Gerenciador/ba/arquivos/relatorio_de_gestao_2008.pdf (2008).

Cooperativas

Agropecuário Consumo Crédito Educacional Especial Habitacional Infraestrutura Mineral Produção Saúde Trabalho Transporte Turismo e lazer

FIGURA 1 – Gráfico demonstrativo das cooperativas em seus respectivos ramos de atividade. Fonte: Elaboração própria. (2009).

Assim como aconteceu no século XX, no início do cooperativismo, a essência da força reflete o entusiasmo que este grupo de transportadores fomenta, com base na união, qualificação e empreendedorismo, o fortalecimento dessa base se dá em todos os cantos do mundo e certamente, é a fonte de riqueza ainda em processo inicial de exploração.

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Apesar de se passar mais de um século de história, as diretrizes do cooperativismo se fortalecem com base no ser humano, buscando aliar renda e trabalho, sem deixar de pensar no futuro e bem estar dos filhos e filhas de nossa nação. Com base no banco de dados da OCB, podemos verificar que em seis milhões de cooperativas, tivemos 182 mil oportunidades de trabalho criadas em diversas áreas, dentre elas o Agro Negócios, Habitação, Turismo e Lazer, Educação e Saúde. Além do trabalho gerado, o principal ponto é a geração de renda compartilhada. 10. Funções da OCB x PROCON’s Por outro lado, se pudermos considerar as funções que competem à OCB que estão descritas no Art. 105 da Lei 5.764/71 onde é reproduzido os termos de seu estatuto de fundação, poderíamos aproximar o papel exercido por ela ao dos PROCON‘s. Parece estranho, mas ao compararmos as disposições do referido artigo com os objetivos institucionais dos PROCON‘s espalhados pelo país, chegaremos à conclusão de que a OCB está para a defesa do cooperativismo, assim como o PROCON está para a defesa das relações de consumo. A tabela abaixo pode comprovar esta afirmação: TABELA 2 – Tabela comparativa entre OCB x PROCON‘s. Funções institucionais da OCB descritas No Art. 105 Objetivos institucionais da Fundação Procon de São Da Lei 5.764/71. Paulo (Art. 3º da Lei Estadual nº 9.192/95) * Planejar, coordenar e executar à política estadual de * Fixar a política da organização com base nas proteção e defesa do consumidor, atendidas as proposições emanadas de seus órgãos técnicos (alínea diretrizes da Política Nacional das Relações de "h"). Consumo; (inciso I). * Recebimento e processamento de reclamações administrativas, individuais e coletivas, contra fornecedores de bens ou serviços; (inciso II). * Denunciar ao Conselho Nacional de Cooperativismo * Fiscalização do mercado consumidor para fazer práticas nocivas ao desenvolvimento cooperativista cumprir as determinações da legislação de defesa do (alínea "e"). consumidor; (inciso XI). * acompanhamento e propositura de ações judiciais coletivas; (inciso V). * Suporte técnico para a implantação de PROCONs Municipais Conveniados; (inciso XI) * Disponibilização de uma Ouvidoria para o recebimento, encaminhamento de críticas, sugestões ou elogios feitos pelos cidadão quanto aos serviços prestados pela Fundação Procon, com o objetivo de melhoria continua desses serviços; (inciso II).

* Manter serviços de assistência geral ao sistema cooperativista, seja quanto à estrutura social, seja quanto aos métodos operacionais e orientação jurídica, mediante pareceres e recomendações, sujeitas, quando for o caso, à aprovação do Conselho Nacional de Cooperativismo – CNC (alínea "d"). * Orientação aos consumidores e fornecedores acerca de seus direitos e obrigações nas relações de consumo; (inciso III). * Manter relações de integração com as entidades * Intercâmbio técnico com entidades oficiais, congêneres do exterior e suas cooperativas. (alínea organizações privadas, e outros órgãos envolvidos com

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"j").

a defesa do consumidor, inclusive internacionais; (incisos VI e VII).

Fonte: Artigo publicado no site: http://jus2.uol.com.br/doutrina/texto.asp?id=10495 por José Carlos Bastos da Silva Filho. (2009).

11. As Cooperativas nos Dias de Hoje Hoje em dia, as cooperativas são vistas como um caminho de organização, participação e solidariedade, pois contribuem para a difusão de valores de ética, voluntariado, honestidade, igualdade e justiça social. No mundo inteiro, conforme dados da própria OCB [http://www.ocb.org.br], contam mais de 100 milhões de postos de trabalho gerados pelo sistema cooperativo. Esta experiência demonstra que ações solidárias e a cultura do cooperativismo conseguiram fazer renascer uma economia de muitos países arrasados por guerras e conflitos internacionais. Devido à livre concorrência e o quadro econômico dos produtores rurais, as cooperativas têm desempenhado relevantes serviços a seus cooperados, orientando-os em relação a eventuais investimentos em seus negócios, bem como os intermediando em negociações, que propiciam melhores preços e condições de pagamento. Com base da OCB, outro aspecto importante é que, segundo dados oficiais, os trabalhadores cooperativos têm uma tendência a ganhar, quando associados às cooperativas, 30% a mais do que receberiam no mercado. Enfim, uma cooperativa contribui para melhorar a vida de todos. É preciso despertar as pessoas para as suas próprias potencialidades e para o interesse coletivo. Cooperação mútua é um ponto fundamental para melhorarmos a economia e a sociedade. Com relação às Cooperativas Rurais, os pequenos e médios produtores têm oportunidade de competir em igualdade de condições com os grandes produtores. Através da cooperação, eles têm acesso a recursos, tecnologia avançada, pesquisas e informações, o que ao contrário, individualmente, poderiam nem sobreviver em um mercado que a cada dia se torna mais competitivo, sendo este, um dos principais motivos para a crescente credibilidade do sistema cooperativo, que é associação de pessoas. O cooperativismo não está apenas ligado a cooperativas, ou na união dessas pessoas em prol de seus interesses perante governos e entidades. Cooperativismo em seu significado genérico é a união, a cooperação de pessoas de um determinado seguimento em busca de objetivos mútuos. Mas isso vai além da busca por direitos, porque une as pessoas através de laços de amizade, companheirismo e amor, além dos interesses em comum, cooperativismo também é vida, pois renova a esperança de famílias e crianças que necessitam de ajuda através de seus projetos sociais. É informação, pois contribui para que sua sociedade fique por dentro das mudanças sociais em diversas áreas, desde a agricultura até a educação. Nesse contexto não podemos esquecer da importante contribuição das cooperativas no processo de disseminação do cooperativismo, através de projetos sociais como: escola no campo, trabalhos escolares sobre o cooperativismo no Brasil, desta forma desenvolvendo nas crianças idéias sobre cooperar, trabalhar em equipe, ajudar uns aos outros e desenvolvendo habilidades do convívio em grupo. Por esses motivos é que o cooperativismo no Brasil é visto com bons olhos, por estar tão ligado nas questões sociais, trazendo desenvolvimento interpessoal e fortalecendo cada vez mais a cooperação entre as áreas que envolvem seu dinamismo. Pode-se ainda comentar que o cooperativismo está presente em 1.407 municípios brasileiros (cerca de 25% do total de 5.561, e expande-se continuamente). O crescimento do

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número de associados, em 2008, foi de aproximadamente 3%. O número de cooperativas permaneceu praticamente o mesmo: 7.682 em 2008 e 7.672 em 2007. Ainda alguns aspectos interessantes do sistema cooperativista, obtidos a partir da pesquisa realizada pela OCB, em 2008, estão apresentados na tabela a seguir, detalhados por estados: TABELA 3 – Demonstrativo de divisões das cooperativas no Brasil por Estado onde observa-se Cooperativas, Associados e Empregados. Estado

Cooperativas

Associados

Empregados

Acre

6.390

211

Alagoas

19.896

1.329

Amapá

4.622

450

Amazonas

146

14.378

1.549

Bahia

776

107.654

2.796

Ceará

199

75.041

5.852

Distrito Federal

223

102.410

1.928

Espírito Santo

141

131.483

4.955

Goiás

200

69.769

5.475

Maranhão

244

12.636

676

Mato Grosso

163

167.640

4.974

Mato Grosso do Sul

102

58.455

3.333

Minas Gerais

832

924.848

28.125

Pará

239

44.909

1.661

Paraíba

114

39.610

2.277

Paraná

238

496.109

51.621

Pernambuco

161

105.015

2.489

Piauí

14.269

692

Rio de Janeiro

910

266.281

9.838

Rio Grande do Norte

210

73.054

1.492

Rio Grande do Sul

968

1.601.337

44.763

Rondônia

124

23.900

1.201

Roraima

3.130

321

Santa Catarina

249

776.972

26.535

São Paulo

969

2.729.434

49.028

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Sergipe

6.573

149

Tocantins

11.892

836

Fonte: http://www.brasilcooperativo.coop.br/Gerenciador/ba/arquivos/relatorio_de_gestao_2008.pdf (2008).

Cooperativas

Roraima Sergipe Acre Tocantins Piauí Amapá Alagoas Mato Gr osso do Sul Paraíba Rondônia Espírito Santo Amazonas Pernambuco Mato Grosso Ceará Goiás Rio Grande do Norte Distrito Federal Paraná Pará Maranhão Santa Catarina Bahia Minas Gerais Rio de Janeiro Rio Grande do Sul São Paulo

FIGURA 2 – Demonstrativo de concentração de Cooperativas, divididas por Estados. Fonte: Elaboração Própria. (2009).

Pode-se observar que a grande concentração de cooperativas encontra-se nos estados de São Paulo, Rio Grande do Sul, Rio de Janeiro, Minas Gerais e Bahia. Assim também é possível concluir que o cooperativismo cresce cada vez mais no Brasil, por que mesmo havendo poucas cooperativas em alguns Estados, todos eles podem contar com seus produtos e serviços, criando desta forma, incentivos para outras nascerem. 12. Cooperativas em Bebedouro Em pesquisa própria, na cidade de Bebedouro/SP, observamos que possuímos algumas Cooperativas presentes, que são exemplos de trabalho econômico pelo que desenvolvem para os Cooperados. Existe um crescente crescimento delas e seguem alguns exemplos: • COEBE – Cooperativa Educacional de Bebedouro; • Coop. Econ. Créd. Mut. Médicos Demais Prof. Área Saúde de Bebedouro; • Cooperativa Central Agropecuária de Bebedouro; • COOPERCITRUS – Cooperativa dos Citricultores e Cafeicultores; Inicialmente foi uma fusão entre duas cooperativas, a CAPERZOBE (Cooperativa Agropecuária da Zona de Bebedouro – Fundada em 1964 em Bebedouro/SP) e a CAPDO (Cooperativa Agrária dos Cafeicultores D‘Oeste de São Paulo – Fundada em 1950 em Monte Azul Paulista). Atualmente conta com mais de 15.000 cooperados e vem ampliando sua área de atuação. Conta hoje com filiais em diversos estados como São Paulo, Minas Gerais, Paraná, Mato Grosso, Mato Grosso do Sul, Goiás e Tocantins. (Fonte: http://www.revistacoopercitrus.com.br). • CREDICITRUS – Cooperativa de Crédito Rural Coopercitrus;

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Concluiu o ano de 2008 com 41 filiais e 33.021 associados e contou com um crescimento de aproximadamente 85% comparado com o ano anterior e é considerada uma das maiores Cooperativas de Crédito do Brasil. (Fonte: http://www.credicitrus.com.br). • UNICRED Bebedouro; Concluiu o ano de 2008 com 181.000 associados e conta com 124 Cooperativas UNICRED mais 09 Cooperativas associadas, totalizando 397 pontos de atendimento cooperativo. (Fonte: http://www.unicredbebedouro.com.br). • UNIMED – Cooperativa de Trabalho Médico; É uma cooperativa de Assistência Médica formada por Médicos. Foi fundada em Santos/SP e conta com 60 filiais no país. (Fonte: http://www.unimeds.com.br). • UNIODONTO – Cooperativa de Trabalho Odontológico. É uma cooperativa Odontológica formada por cirurgiões dentistas que tem por finalidade a Assistência Odontológica. Foi fundada em 1972 e conta com mais de 22.000 cirurgiões dentistas cooperados em todo país filiados em mais de 170 cooperativas agrupadas em 09 federações regionais. (Fonte: http://www.uniodontobebedouro.com.br). Não precisamos ir longe para observarmos o crescimento que estas Cooperativas propiciam aos seus cooperados, basta olhar os exemplos supra citados. Foram uma iniciativa de alguns profissionais que acreditaram no trabalho mútuo, no desenvolvimento pessoal e no desenvolvimento econômico que poderiam alcançar a curto prazo, neste caso, unindo forças com mais e mais interessados. 13. Conclusão Com os dados relacionados no artigo, pode-se concluir o que é o cooperativismo em sua forma conceitual, de como surgiu o cooperativismo no mundo, suas vantagens, restrições, projetos, dificuldades, bem como sua evolução ao passar dos anos e os órgãos regulamentadores. Permitiu para que nos aprofundássemos no que diz respeito a esta ferramenta da economia que cresce cada dia mais e se solidifica com o passar dos anos. Os dados apresentados são fontes de pesquisas anuais elaboradas por órgãos competentes como a OCB (Organização das Cooperativas Brasileiras). Conhecemos a legislação que regulamenta as cooperativas brasileiras, bem como os sete princípios do cooperativismo que são necessários para uma adesão, bem como e os treze ramos de atuação que surgiram no decorrer dos anos e tem objetivo de atender as necessidades específicas de cada negócio. Observamos o crescimento das cooperativas e cooperados através de gráficos onde foram separados os ramos de atividades e os estados de atuação, além da divisão de Sociedades Cooperativas e Sociedades Mercantis. Foi possível constatar o crescimento constante do cooperativismo em Bebedouro/SP, bem como o importantíssimo papel que as Cooperativas da cidade apresentam para o desenvolvimento socioeconômico da população Bebedourense. E como conclusão, foi possível compreender que podemos ou não, conquistar alguns objetivos sozinhos de uma forma bem demorada, mas unindo forças com interesses comuns, 14

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podemos atingir nossos objetivos de uma forma bem mais rápida que a convencional. É possível, através do cooperativismo, crescer de uma forma mais intensa e eficaz.

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A eficácia do curso técnico em contabilidade na colocação de concluintes no mercado de trabalho: o caso Etec – unidade de Bebedouro

Flávio Luiz de Almeida (Graduação em Administração - IMESB) <almeida.s@superig.com.br> Luciana Magalhães de Resende Uzae (Graduação em Ciências Contábeis – UFU-MG) <lucianauzae@etecbebedouro.com.br> Nayara Carolina Ribeiro Tavares (Graduação em Administração - IMESB) <nayara@citrocoop.com.br> Ricardo Rodrigues (Graduação em Administração - IMESB) <ricardo.rodrigues@tracbel.com.br> Vanda Marques Burjaili Romeiro (Mestre em Engenharia de Produção – EESC-USP) <vandaromeiro@mdbrasil.com.br>

Resumo: A qualificação de mão de obra adequada e a retenção da mesma são um dos fatores chave para o sucesso das empresas. Os cursos técnicos são fundamentais para que se atinja esse objetivo, em especial os voltados para a área de gestão. Nesse sentido, o objetivo geral deste trabalho foi identificar no curso Técnico em Contabilidade da Etec - unidade de Bebedouro/SP a relação entre os alunos concluintes e sua atuação na área no mercado de trabalho. A pesquisa buscou resposta ao problema formulado através de sua aplicação a concluintes do curso. Constatou-se que há um contingente de técnicos em contabilidade que trabalham na área e conclui-se que o curso cumpre seus propósitos. Deixa-se como proposta aos planejadores da grade curricular atenção às mudanças que devem ser introduzidas, para que o curso se adapte às demandas de formação de técnicos contábeis cada vez mais eficientes e eficazes. Destaca-se a necessidade de espaço destinado unicamente aos laboratórios de prática contábil. Espera-se que as considerações contidas neste trabalho possam contribuir para as diretrizes dos cursos de Técnico em Contabilidade do Centro de Educação Tecnológica Paula Souza; que pesquisas futuras captem informações relevantes para o aprimoramento dos cursos Técnico em Contabilidade como um todo.

Palavras-chave: Contabilidade. Atuação. Técnico. 1 Introdução No mundo contemporâneo as empresas interagem em um ambiente repleto de variáveis ameaçadoras. Nesse contexto pode-se destacar a concorrência acirrada, legislação, consumidores ávidos por produtos e serviços inovadores, mercados globalizados, entre outras variáveis. Desta forma, desafios estão presentes no cotidiano das empresas e estas precisam buscar diferenciais competitivos para interagir e sobreviver nesse mercado ameaçador. A qualificação de mão de obra adequada e a retenção da mesma se constituem em um dos fatores chave para o sucesso do negócio. Os cursos técnicos são considerados fundamentais para que se atinja esse objetivo, especificamente aqueles voltados para a área de gestão de negócios. Objetivando atender as necessidades acima descritas, o Governo do Estado de São Paulo traçou políticas públicas de educação técnica e as tornou realidade através do trabalho desenvolvido pelas unidades ETEC distribuídas pelo Estado de São Paulo.

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Mais especificamente para atender a demanda de mão-de-obra das empresas, foram criados cursos na área de gestão e negócios, tais como: gestão de pequenas empresas, contabilidade, comércio entre outros. Para os objetivos deste trabalho optou-se por tomar como foco desta pesquisa o curso de Técnico em Contabilidade oferecido pela ETEC unidade de Bebedouro/SP. Sendo a contabilidade a linguagem universal entre empresas e setores e o técnico de contabilidade o profissional que deve ser preparado para auxiliar na tomada de decisões, o problema da pesquisa a que se destina este trabalho, se resume à seguinte indagação: ―Qual a eficácia do curso técnico em Contabilidade no ingresso de concluintes no mercado de trabalho?‖. O objetivo geral do trabalho é identificar no curso Técnico em Contabilidade da Etec unidade de Bebedouro/SP a relação entre os alunos concluintes e sua atuação na área específica no mercado de trabalho. Como objetivos específicos o trabalho buscou resposta ao problema formulado e, desta forma, poder contribuir para a busca de adequações necessárias ao curso pelo seu ó; elaborou proposta de aperfeiçoamento do curso, caso a hipótese não seja confirmada. A relevância do estudo está relacionada ao fato de que os cursos técnicos têm se expandido como oferta de qualificação, que deverá se constituir em um diferencial na busca dos profissionais por um espaço de trabalho. A pesquisa é de caráter quantitativo, o trabalho adotou a metodologia de entrevista pessoal com o uso de questionário estruturado aplicado pelos pesquisadores à amostra. O universo da pesquisa são os egressos do curso técnico em contabilidade da Etec – unidade de Bebedouro/SP. Esse universo é formado por um grupo heterogêneo, pois há especificidades que envolvem a formação, o meio econômico e social, a faixa etária, sexo, entre outros fatores. A amostra foi constituída de 20% do universo da pesquisa, sendo a escolha aleatória simples. 2 A importância dos cursos técnicos Na década que compreende o período do ano 2000 ao ano 2010, o tema das diferenças entre formação técnica e formação tecnológica foi objeto de intenso e extenso debate nas Instituições de Educação Tecnológica no País. A Reforma do Ensino Técnico, tal como definida pelo Decreto 2208/97 determinou a aproximação dos processos formativos escolares de educação profissional, vigentes nessas instituições, aos processos de treinamento do trabalhador no mero domínio das técnicas de execução de atividades e tarefas, no setor produtivo e de serviços, e, portanto, a uma formação meramente técnica. Consequentemente também uma formação tecnológica, que envolve, entre outros, o compromisso com o domínio, por parte do trabalhador, dos processos físicos e organizacionais ligados aos arranjos materiais e sociais, e do conhecimento aplicado e aplicável, pelo domínio dos princípios científicos e tecnológicos próprios a um determinado ramo de atividade humana (OLIVEIRA, 2000). Para Oliveira (2000) importa registrar que as mudanças nas escolas, em função da Reforma envolveram, entre outros aspectos: a suspensão da oferta do Ensino Médio integrado para novos alunos, a oferta de um novo Ensino Médio regular com uma porcentagem da carga horária total reservada para disciplinas de caráter profissionalizante e a oferta de cursos técnicos sob a forma de módulos. As novas grades curriculares e os novos conteúdos de

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ensino foram reformulados no espaço da Coordenação Central e enviados para as escolas. Quanto à avaliação discente, houve a substituição do sistema numérico (pontos de 0 a 10) em que se avaliava basicamente conhecimento, por um sistema de conceitos, reforçando-se a idéia de se avaliar o que é denominado de conhecimentos, atitudes e comportamento ou habilidades. Além disso, foi cancelada a exigência de o aluno cumprir pelo menos 75% da carga horária total de cada disciplina para efeito de aprovação, pois, pelo novo sistema, o aluno deverá cumprir esta porcentagem em relação à carga horária total do curso, com base na defesa de sua formação global. Complementa Oliveira (2000) que a educação profissional de nível médio (técnico) tem organização curricular própria e independente do Ensino Médio regular; o diploma de técnico de nível médio depende da conclusão do Ensino Médio regular; a educação profissional de nível básico é uma forma de educação não formal: há a possibilidade de a organização curricular da educação profissional de nível médio ser feita em módulos que podem ser cursados em diferentes instituições. Neste contexto se insere o Centro Paula Souza que como uma instituição pública estadual visa atender, através de seus cursos técnicos, as necessidades da população por formação técnica de qualidade em perfeita harmonia com as exigências da Reforma do Ensino Técnico. Esclarece Santana1 (2010) que, especificamente através do curso Técnico em Contabilidade, o Centro Paula Souza visa formar um profissional que realiza atividades inerentes à contabilidade em empresas, em órgãos governamentais ou em outras instituições públicas e privadas. Para tanto, constitui e regulariza a empresa, identifica documentos e informações, atende à fiscalização e procede à consultoria empresarial. Executa a contabilidade geral, operacionaliza a contabilidade de custos e efetua contabilidade gerencial. Administra o departamento pessoal e realiza controle patrimonial. 2.1 A contribuição dos cursos técnicos em contabilidade do Centro Paula Souza para o processo de profissionalização Para Peleias et al (2007), a evolução da Contabilidade está associada ao progresso da humanidade. Esse fato é identificado e analisado sob distintas perspectivas de alguns pensadores, tais como: Melis, Vlaemminck, Iudícibus, Sá e Schmidt. Os aspectos por eles identificados são, a seguir, apresentados no quadro 1. Quadro 1 – Perspectivas dos pensadores

Pensadores Melis (1950)

Perspectivas destacou que a Contabilidade e sua principal e mais característica manifestação – a conta – é tão antiga quanto a civilização construída pelos homens. Dessa forma, a história da Contabilidade é, em certo ponto, uma conseqüência da história da civilização, de suas vicissitudes às mais altas manifestações, sobretudo no campo econômico. Vlaemminck analisou a evolução histórica da Contabilidade e estabeleceu a correlação (1961) de sua evolução com a Economia. Apresentou a Contabilidade como técnica auxiliar da Economia, que aparece, se expande, se degenera ou se retrai ao compasso da evolução econômica das civilizações, nas diversas regiões e distintas épocas de sua história. Ressaltou, ainda, o paralelismo entre a evolução econômica geral e a evolução de um dos métodos 1

Geraldo José Santana é Diretor da ETEC unidade de Bebedouro/SP. Informação sem indicação de publicação.

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Sá (1997) Schmidt (2000)

Iudícibus (2006)

contábeis a serviço da economia das empresas: a técnica das contas. lembra que a Contabilidade nasceu com a civilização e jamais deixará de existir em decorrência dela; talvez, por isso, quase sempre seus progressos coincidiram com aqueles que caracterizam os da evolução do homem. assevera que a Contabilidade se manifestou antes do homem desenvolver a civilidade. Assim como o homem progrediu, também a Contabilidade, necessária ao progresso da humanidade, perseguiu essa evolução. Para o autor isso revela que, como outros ramos do conhecimento ligados à sociedade, a História do Pensamento Contábil é produto do meio social de seus usuários, em termos de espaço e de tempo. argumenta que em termos de compreensão da evolução histórica contábil, raramente o "estado da arte" ultrapassa o grau de evolução econômica, institucional e social das sociedades analisadas, em cada época. Para o autor, a produção das teorias contábeis e de suas práticas está associada, na maioria das vezes, ao grau de evolução comercial, social e institucional das sociedades, cidades ou nações.

Fonte: Peleias et al (2007) com adaptações.

Para Alcazar2 (2009, p.21 apud GIROTTO, 2009, p.21) o maior desafio que os jovens têm pela frente, para que possam aproveitar as oportunidades e desenvolverem uma carreira de sucesso é investir na educação continuada e se manterem atualizado fresta às mudanças que acontecem nos âmbitos fiscal, trabalhista, previdenciário e societário. Procuram-se jovens contabilistas que queiram defender os interesses da profissão de forma da contribuir para o aprimoramento da ciência da Contabilidade; participar de debates que visem à conscientização da sociedade sobre a relevância da Contabilidade para o desenvolvimento do país; e estejam dispostos a assumir compromisso com o fortalecimento da classe contábil brasileira (GIROTTO, 2009) Esclarece Girotto (2009) que em 2006 o Conselho federal de Contabilidade – CFC constituiu a Comissão Nacional Jovem Contabilista, através da Portaria CFC nº. 112/2006 – alterada pela nº. 33/2009 – e que começou a desenvolver atividades este ano. Por meio da integração com os grupos do Programa de Voluntariado da Classe Contábil (PVCC), da mulher contabilista e da Integração Estudantil, a Comissão Nacional Jovem Contabilista pretende: • proporcionar conteúdo adequado, com consciência crítica e ética, aos estudantes e recémformados, visando suprir necessidades imediatas, de acordo com o mercado de trabalho. • conscientizar os jovens da importância da Contabilidade para o país, contribuindo para que eles estejam bem informados sobre as potencialidades e as oportunidades que a profissão pode oferecer. • realizar ações para que a sociedade brasileira reconheça a importância do contabilista, valorizando-o em projetos sociais. • defender interesses acadêmicos da profissão e disseminar entre os jovens a importância da força política da classe contábil no Brasil. • incentivar formandos para que efetuem o registro nos Conselhos regionais e divulgar o curso para alunos do ensino médio e para a sociedade. Strassburg (1998) analisando a influencia da globalização sobre a contabilidade assim se manifesta: Com a Globalização da economia, a evolução tecnológica e o avanço 2

Membro da Comissão Nacional Jovem Contabilista

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nos conhecimentos, a vantagem de ser tradicionalista no ramo de atividade ou de deter uma fatia grande de mercado, vem sendo ameaçada pelo poder de competição entre os profissionais de cada área de atuação. A classe dos contabilistas também deverá acompanhar as mudanças impostas para a contabilidade, principalmente pela necessidade de informações que os gestores das empresas têm para gerir adequadamente seus negócios. Na contabilidade temos múltiplos usuários, com objetivos totalmente diferenciados a serem satisfeitos com os diversos tipos de informações. Informações estas que são desejáveis e deverão ser úteis para a tomada de decisões. Com isto nós contabilistas, não podemos jamais esquecer dos objetivos a serem alcançados ao fazermos a contabilidade. Podemos dizer que os pensamentos em termos dos objetivos da contabilidade, frequentemente estão separados em duas formas distintas: - Uma, visualizando, que a contabilidade tem como objetivo único, o registro dos fatos e atos de uma empresa, com a finalidade de fornecer a basicamente um único usuário (governo), um conjunto específico de informações, atendendo de igual modo a todos os tipos de usuários. - A outra, visualizando ao mesmo tempo o controle do patrimônio, apuração do resultado, proporcionando controle dos negócios, atendendo as determinações legais, evidenciando as situações patrimoniais e econômicas da empresa, e desta forma, fornecendo informações que sejam úteis para os diversos usuários, ou seja, para que os mesmos possam tomar decisões fundamentadas nas informações fornecidas por nós contabilistas, sendo estas com enfoques totalmente diferenciado para cada tipo de usuário. Devemos analisar no momento de prepararmos as informações a serem encaminhadas a determinado usuário, a sua situação financeira, econômica, social, política, emocional, formação, grau de instrução e principalmente a posição em que se encontra com relação a empresa, para que os demonstrativos apresentados não se tornem enganosos ao tentar interpretar os mesmos. A evidenciação deverá ser utilizada nesta hora na quantidade e medida, certa de acordo com o perfil de cada usuário. Após a exposição destas questões, cabe a nós avaliarmos, como objetivo principal da contabilidade, a necessidade de informações por parte do usuário para a tomada de decisões. Nesse contexto, o profissional oriundo dos Cursos Técnicos em Contabilidade tem as seguintes certificações: auxiliar de contabilidade e técnico em contabilidade. O Auxiliar de Contabilidade é preparado para exercer as seguintes atribuições nas organizações: • levantar, com base em registros contábeis e gerenciais, os atos e fatos administrativos, bem como suas conciliações. • escriturar livros auxiliares e fiscais; organizar as rotinas para levantamento de balancetes. • elaborar relatórios e informes para subsidiar, em instâncias superiores, alterações no planejamento da previsão das necessidades de materiais e serviços. • identificar o sistema de custos e seus componentes diretos. • identificar e organizar informações pertinentes ao departamento de pessoal. • identificar o significado do tributo e sua abrangência e os registros de movimentos tributários ICMS, ISS, IPI, IRPF, IRPJ, IPTU, IPVA e outros. • apurar, mediante encerramento das contas comerciais, os resultados de vendas e despesas de comercialização e imposto sobre vendas e resultado financeiro da organização.

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• preparar as demonstrações contábeis, gerando balanço patrimonial e demonstrações de resultados. • realiza atividades inerentes à contabilidade em empresas, em órgãos governamentais ou em outras instituições públicas e privadas. • constitui e regulariza a empresa, identifica documentos e informações, atende à fiscalização e procede à consultoria empresarial. • operacionalizar a contabilidade de custos e efetua contabilidade gerencial. • administrar o departamento de pessoal e realizar controle patrimonial. Para justificar a importância da profissão através da tabela 1 pode-se verificar o contingente de contabilista no território nacional, classificados por região, categoria e gênero.

Tabela 1 - Contabilistas ativos por gênero e região e categoria - março 2010 Regiões Contador Técnico Total % Contadora Técnica Total % Norte 7.515 5.401 12.916 53 7.750 3.655 11.405 47 Centro-oeste 12.036 10.235 22.271 63 8.378 4.786 13164 37 Nordeste 18.893 19.139 38.023 60 14.479 10.593 25.072 40 Sudeste 66.441 70.572 137.013 64 42.065 35.833 77.898 36 Sul 26.060 21.038 47.098 64 16.909 9.357 26.266 36 Totais 130.945 126.376 257.321 63 89.581 64.224 153.805 37 Fonte: Conselho Federal de Contabilidade Vice-Presidência de Registro Coordenadoria de Registro, março 2010.

2.2 O conteúdo do curso de Técnico em Contabilidade do Centro Paula Souza Visando atender as expectativas de formação educacional técnica e, consequentemente, as demandas do mercado de trabalho, o Centro de Educação Tecnológica Paula Souza formulou a matriz curricular do curso Técnico em Contabilidade que pode ser visualizada através da figura 1. Esta matriz é aplicada por todas as unidades ETEC que oferecem o referido curso (ARAÚJO et al, 2009). HABILITAÇÃO PROFISSIONAL TÉCNICA DE NÍVEL MÉDIO DE TÉCNICO EM CONTABILIDADE

MÓDULO I C.H I.1 – Ética e Cidadania Organizacional - 50

MÓDULO II

MÓDULO III

C.H

I.2 – Economia e Mercado - 50

II.1 – Processos Estatísticos de Pesquisa - 50

III.1- Contabilidade Industrial e Rural - 100

I.3 – Gestão de Documentos - 50

II.2 – Contabilidade Empresarial e Comercial - 100

III.2 – Estruturas e Análises das Demonstrações Financeiras - 150

II.3 – Contabilidade de Custos - 100

III.3 – Contabilidade Gerencial – 50

II.4 – Contabilidade Tributária I - 50

III.4 – Contabilidade Governamental - 50

II.5 – Planejamento do TCC em Contabilidade - 50

III.5– Contabilidade Internacional e de Organizações do Terceiro Setor 50

I.4 – Direito Empresarial - 50 I.5 – Matemática Financeira - 50 I.6 – Contabilidade Geral - 150 I.7 – Linguagem, Tecnologia e Trabalho – 50 Comunicação na Área de Contabilidade I.8 – Aplicativos Informatizados - 50

II.6 – Controle de Processos de Remuneração e Encargos de Pessoal - 50 II.7 – Aplicativos Informatizados em Contabilidade - 100

C.H. 500

MÓDULO I Sem Certificação

C.H. 500 MÓDULO I + II Qualificação Profissional Técnica de Nível Médio de AUXILIAR DE CONTABILIDADE

III.6 – Contabilidade Tributária II - 50 III.7 – Desenvolvimento do TCC de Contabilidade – 50

C.H. 500 MÓDULOS I + II + III Habilitação Profissional Técnica de Nível Médio de TÉCNICO EM CONTABILIDADE

Figura 1 – Grade Curricular do Curso Técnico em Contabilidade do Centro de Educação Tecnológica Paula Souza. Fonte: ETEC unidade de Bebedouro/SP, 2010.

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1.2.1 Módulos dI Para Araújo et al (2009) deve-se observar que no módulo I não há certificação, pois o aluno é ingressante e terá contato com temáticas importantes para que haja sustentação básica e adequada à sua formação técnica Desta forma, o Módulo I visa desenvolver no aluno as seguintes atribuições: identificar e organizar o registro e guarda de documentos; registrar informações contábeis; operacionalizar as informações por meio de sistemas informatizados; expressar-se de forma oral e escrita. Quanto às áreas de atividade objetiva: identificar documentos e informações; organizar documentos; registrar atos e fatos contábeis; demonstrar competências pessoais; comunicar-se. 1.2.2 Módulo II No módulo II a qualificação profissional técnica de nível médio é de Auxiliar de Contabilidade que é o profissional que organiza documentos e efetua sua classificação contábil; gera lançamentos contábeis, auxilia na apuração dos impostos, concilia contas e preenchimento de guias de recolhimento e de solicitações, unto a órgãos do governo. Emite notas de venda e de transferência entre outras e realiza o arquivo de documentos. Esse profissional exerce suas funções em atividades empresarias e trabalha com supervisão permanente. As áreas de atividade são: constituir empresa; executar a contabilidade geral; administrar o departamento pessoal; operacionalizar a contabilidade de custos; calcular impostos; executar rotinas de faturamento (ARAÚJO et al, 2009). 1.2.3 Módulo III Ao término do módulo III o aluno recebe a certificação de Técnico em Contabilidade é o profissional que efetua anotações das transações financeiras da organização e examina documentos fiscais e parafiscais. Analisa a documentação contábil e elabora planos de determinação de taxas de depreciação e exaustão dos bens materiais de amortização dos valores imateriais. Organiza, controla e arquiva documentos relativos à atividade contábil e controla as movimentações. Constitui e regulariza empresas, identifica documentos e informações, atende à fiscalização e procede a consultoria empresarial. Executa a contabilidade geral, operacionaliza a contabilidade de custos e efetua contabilidade gerencial. Administra o departamento de pessoal e realiza controle patrimonial (ARAÚJO et al, 2009). 1.2.4 Mercado de trabalho Consultado sobre o mercado de trabalho para o Técnico em Contabilidade Santana3 argumentou que o profissional é preparado para trabalhar em escritórios de contabilidade, em departamentos de contabilidade de empresas agrícolas, comerciais, industriais e de serviços e m órgãos governamentais. Ao concluir os módulos I, II e III deverá ter construído as competências que seguem. • identificar a organização e os processos próprios de uma empresa comercial, industrial ou prestação de serviços. • identificar e formular estratégias, de armazenamento e distribuição física dos produtos, de compra e venda, de pós-venda. • aplicar princípios e conceitos, tais como patrimônio, faturamento, lucro bruto e lucro líquido, custos e despesas, margem de contribuição e outros relacionados com produtividade e lucratividade. • identificar e interpretar a legislação que regula as atividades de comercialização, tais como as normas referentes aos direitos do consumidor, aos contratos comerciais, as normas de 3

Geraldo José Santana é Diretor da ETEC unidade de Bebedouro/SP. Informação sem indicação de publicação.

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higiene e segurança, ao comércio exterior, às questões tributárias e fiscais. controlar estoques utilizando técnicas e modelos adequados. aplicar conceitos de matemática financeira (juros, descontos, prestações) e calcular valores, utilizando-se de calculadoras financeiras ou de planilhas de cálculo. aplicar normas e leis pertinentes ou que regulamentem atividades da área, como as referentes à conduta ética e a direitos autorais, patentes e saúde e segurança do trabalho. utilizar de forma ética e adequada as possibilidades oferecidas por leis de incentivo fiscal à produção na área. comunicar-se com os profissionais das equipes, utilizado vocabulário técnico específico. negociar e documentar, nos formatos legais, usuais, contratos típicos da produção, da distribuição e da comercialização. identificar as estruturar orçamentárias e societárias das organizações e relacioná-las com os processos de gestão. utilizar os instrumentos de planejamento, bem como executar, controlar e avaliar os procedimentos dos ciclos: tributário; financeiro; contábil; do patrimônio; da produção; dos sistemas de informações.

3 Resultados e Discussão Depois de realizada a pesquisa de campo, vários dados foram coletados e trabalhados para se obter informações relevantes sobre a temática da pesquisa. A seguir são apresentados gráficos contendo tais informações que se constituem na fundamentação para a resposta ao problema da pesquisa e à hipótese formulada. Inicialmente buscou-se estabelecer o perfil da amostra. • Quanto ao perfil da amostra. Os gráficos numerados de um a seis ilustram os dados obtidos relacionados a: sexo, idade, estado civil, escolaridade, residência e renda familiar.Constatou-se que 60% da amostra é do sexo feminino; 80% tem idade superior a 20 anos e 100% da amostra é constituída de solteiros. Quanto ao nível de escolaridade constatou-se que 40% têm ensino médio completo, 40% graduação completa fora da área e 20% graduação incompleta em Ciências Contábeis. Residem em Bebedouro 80% dos entrevistados e 80% tem renda familiar acima de três salários mínimos.

Gráfico 1 - Quanto ao sexo Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

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Gráfico 2 - Quanto à faixa etária Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Gráfico 3 - Quanto ao estado civil Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Gráfico 4 – Quanto à escolaridade. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

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Gráfico 5- Quanto ao local de residência. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Gráfico 6 – Quanto a renda familiar. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

• Quanto à área de atuação profissional A amostra foi indagada sobre a categoria de ocupação profissional; se trabalha na área de formação técnica e qual a contribuição do curso para o atual posicionamento profissional. Constatou-se que 60% da amostra encontram-se empregada; 20% trabalham como profissionais autônomos e 20% como contratados temporários. Informam 60% dos entrevistados que trabalham na área de formação técnica e que o curso Técnico em Contabilidade contribuiu, pois trouxe conhecimento na área contábil; argumentam, ainda, que com a conclusão do curso conseguiram estabelecer os serviços contábeis em seus escritórios. O curso Técnico de Contabilidade abriu as portas para o mercado de trabalho, pois foi através dele que conseguiram a oportunidade de emprego. Os gráficos numerados de sete a nove ilustram as informações trabalhadas.

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Gráfico 7- Quanto a ocupação profissional Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Gráfico 8- Quanto ao trabalho ser na área contábil. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Gráfico 9 – Quanto à remuneração Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

• Quanto ao curso Técnico em Contabilidade Atentou-se para as opiniões da amostra relacionadas aos seguintes aspectos: currículo; corpo docente; estrutura oferecida para o funcionamento do curso. Os gráficos numerados de 10 a 14 ilustram as opiniões emitidas pela amostra. - Sobre o currículo do curso: Para 20% não atende as necessidades do mercado, pois a área exige experiência e a maioria dos escritórios não dá abertura para estagiários e aprendizes, querem um profissional pronto. Para 80% atende, embora parcialmente, é necessário um pouco mais de prática em laboratórios para mostrar a realidade do mercado de trabalho e desenvolver a habilidade contábil.

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Gráfico 10 – Quanto ao currículo do curso. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

- Sobre o corpo docente: Para 100% da amostra o corpo docente atende plenamente as expectativas dos entrevistados.

Gráfico 11 – Quanto ao corpo docente. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

- Com relação à estrutura: A amostra foi indagada quanto aos seguintes espaços: laboratórios, salas de aula e sala de leitura que a instituição de ensino oferece para o funcionamento do curso. Quanto aos laboratórios para 20% da amostra há deficiências, pois falta um laboratório que atenda exclusivamente os alunos de contabilidade para que os mesmos possam aplicar os conhecimentos teóricos na prática. A figura 12 demonstra tais opiniões.

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Gráfico 12 – Quanto à estrutura física – laboratórios. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

As salas de aula não atendem às expectativas para 20% da amostra e para 80% atendem, conforme a figura 13, mas não foram apresentados argumentos que justificassem cada uma das opções.

Gráfico 13 - Quanto à estrutura física – salas de aula. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

Para 40% da amostra a sala de leitura não atende as necessidades dos alunos e 60% consideram que atende, conforme figura 14. Os entrevistados não apresentaram argumentos para justificar seu posicionamento.

Gráfico 14 - Quanto à estrutura física – sala de leitura. Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

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Finalizando a pesquisa foi perguntado aos entrevistados sobre os principais pontos positivos e negativos do curso. Através da tabela 2 pode-se verificar que o principal ponto positivo é o fato de o curso gozar de credibilidade junto ao mercado de trabalho; como ponto negativo mais relevante é apontada a estrutura física deficitária ao funcionamento do curso. Tabela 2 - Pontos positivos e negativos do curso apontados na pesquisa de campo.

Pontos Positivos

Pontos Negativos

Curso reconhecido no mercado de trabalho

40%

Estrutura apertada

40%

Corpo docente

20%

Falta de mais professores com experiência contábil

20%

Possibilidade de trabalho autônomo e independente

20%

Carga horária e grade curricular restrita ao di-a-dia do contabilista

20%

Conhecimento e relacionamentos profissionais

20%

Falta oportunidade de estágios

20%

Total

100%

Fonte: pesquisa de campo realizada pelos autores em abril de 2010.

4 Considerações Finais As freqüentes mudanças introduzidas no mundo empresarial, em razão do desenvolvimento e dinamismo com que os mercados evoluem, tornam imperioso que os profissionais inseridos nas empresas procurem se moldar a essa realidade. As pressões sofridas pelas empresas são transferidas para seus funcionários e destes são requeridos conhecimentos, habilidades e atitudes condizentes com essa nossa ordem trazida pelo dinamismo do mundo empresarial contemporâneo. As freqüentes mudanças introduzidas no mundo empresarial, em razão do desenvolvimento e dinamismo com que os mercados evoluem, tornam imperioso que os profissionais inseridos nas empresas procurem se moldar a essa realidade. As pressões sofridas pelas empresas são transferidas para seus funcionários e destes são requeridos conhecimentos, habilidades e atitudes condizentes com essa nossa ordem trazida pelo dinamismo do mundo empresarial contemporâneo. Não se pode esquecer que o dinamismo acima citado impõe como condição fundamental aos profissionais a qualidade da busca de atualização, pois esta os colocará em condições apropriadas de auxiliar na tomada de decisões, de optar pelo uso de ferramentas adequadas de gestão e de buscar os diferenciais competitivos para as organizações a que estão vinculados e de manter sua empregabilidade. Constatou-se pela pesquisa que há um considerável contingente de técnicos em contabilidade que estão trabalhando na área e conclui-se que o curso cumpre seus propósitos em relação ao mercado de trabalho. Embora cumpra a sua eficácia é oportuno e prudente ressaltar que os planejadores da grade curricular devem ficar alerta quanto as possíveis mudanças que podem e devem nela ser introduzidas. Desta forma, o processo de adaptação do curso se dará em razão as demandas de atualização, consequentemente os resultados de formação de técnicos contábeis serão cada vez mais eficazes em seu conteúdo.

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Quanto à estrutura de funcionamento, física e tecnológica, destaca-se que se faz necessário em olhar mais acurado para o espaço destinado aos laboratórios e de sua utilização que visa preparar o aluno para um olhar mais prático de atuação profissional. Espera-se que as considerações e discussões contidas neste trabalho possam contribuir para as diretrizes dos cursos de Técnico em Contabilidade das unidades ETEC do Centro de Educação Tecnológica Paula Souza, que a mesma seja aprofundada em pesquisas futuras garantindo, desta forma, a captação de informações relevantes para o aprimoramento dos cursos Técnico em Contabilidade como um todo. Referências ARAÚJO, A. M. et al. Plano de curso para Habilitação profissional técnica de nível médio em técnico de contabilidade. Centro Estadual de Educação Tecnológica Paula Souza. São Paulo. 2009. (ARAÚJO et al, 2009). GIROTTO, M. Procuram-se jovens contabilistas... Revista brasileira de contabilidade. Conselho Federal de Contabilidade. Brasília, ano XXXVIII, nº. 178/179/180, p. 18-23, jul./dez. 2009. OLIVEIRA, M.R.N.S. Mudanças no mundo do trabalho: Acertos e desacertos na proposta curricular para o Ensino Médio (Resolução CNE 03/98). Diferenças entre formação técnica e formação tecnológica. Revista Educação e Sociedade. Universidade de Campinas – Unicamp. vol.21 n.70. Disponível em <http://www.scielo.br/scielo.php?pid=S0101-73302002008000019&script=sci_arttext.> Acesso em 06 maio 2010. PELEIAS, I. R. et al. Evolução do ensino da contabilidade no Brasil: uma análise histórica. Revista Contabilidade & Finanças. Universidade de São Paulo, Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade, Departamento de Contabilidade e Atuária. vol.18. Disponível em <http://www.scielo.br/scielo.php?pid=S151970772007000300003&script=sci_abstract&tlng=e>. Acesso em 06 maio 2010. STRASSBURG, U. Objetivos da contabilidade. Jornal do Sindicato dos Contabilistas de Cascavel. Paraná, mai/jun 1998. Disponível em http://www.udostrassburg.com.br/artigos/pastas/jornal%20sindicato.Acessoem07maio2010.

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O "custo" da produção da cana-de-açúcar na região de Bebedouro/SP Uma análise socioambiental sobre o aumento desta produção Francine de Almeida Martins (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) francinealmart@hotmail.com Luis Antônio Nogueira (Professor Orientador - IMESB) lnogueirasp@yahoo.com.br

Resumo: O presente artigo constitui-se em um estudo/avaliação sobre o aumento da produção da cana-de-açúcar nos últimos anos na região da cidade de Bebedouro - SP, outrora conhecida como "Capital Nacional da Laranja". Destaca a história da Agricultura de Bebedouro e como as crises no setor, principalmente a crise no setor da citricultura, modificaram sua história. Apresenta ainda os pontos positivos e negativos desta, agora principal, produção agrícola da cidade. Apresenta, de forma associada e comparativa o aumento da produção da cana-de-açúcar com possíveis impactos ambientais negativos e suas consequências em relação a saúde da população, não somente de Bebedouro, mas de todos os lugares onde predomina o cultivo da cana-de-açúcar. Além de analisar, baseado em dados oferecidos por profissionais da área agrícola e outros dados recolhidos junto à Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo, a modificação na economia da cidade, como por exemplo, na arrecadação de impostos que geram condições de investimentos. Palavras-chave: Laranja. Cana-de-açúcar. Produção Agrícola. 1 Introdução Bebedouro é uma cidade situada ao norte do Estado se São Paulo que ficou conhecida como "Capital Nacional da Laranja". E foi. Era a maior produtora de laranja do Brasil com participação no mercado mundial de suco de laranja. A Califórnia brasileira é como também ficou conhecida, fazendo referencia à cidade norte-americana também produtora de laranja. O plantio da laranja em Bebedouro começou após a crise de 1929/30, quando a produção de café do Brasil era equivalente à demanda mundial. A "safra de café chegava a espantosos 21 milhões de sacas para um consumo mundial de 22 milhões", afirma Fernandes (2006). O produtores bebedourenses de café, logicamente, setiram a crise e logo tiveram que abandonar essa produção. E os cafezais foram substituídos pelos laranjais. O último censo agropecuário (2007/08) do Estado de São Paulo, revelou que Bebedouro ainda se mantém como uma das principais cidades paulistas produtoras de laranja, mas aponta a cana-de-açúcar como a principal produção deste municipio. A cana-de-açúcar também surge em Bebedouro após uma crise, mas desta vez é a crise no setor da citricultura. "Com o baixo preço da laranja, os produtores viram na cana-de-açúcar uma saída honrosa para não 'quebrarem'", disse o Eng. Agr. Walkmar Brasil de Souza Pinto – chefe da Casa da Agricultura de Bebedouro. O objetivo deste trabalho é analisar e avaliar, através de dados coletados junto à orgãos do setor do agronegócio, prefeitura municipal e até de profissionais da saúde as mudanças ocorridas para a cidade de Bebedouro, para a sua população e para o meio ambiente com o aumento da produção da cana-de-açúcar.

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2 O histórico da agricultura de Bebedouro 2.1 O café Desde a sua fundação em 1884, Bebedouro já atraia agricultores interessados em estabelecer laços com esta terra, visivelmente, produtiva. Os pioneiros, que iam chegando, procuravam se instalar em casas de pau-apique e, aos poucos, formando suas fazendas que se transformariam mais tarde no celeiro do café do Brasil. Quem aqui chegava percebia o valor da terra-roxa-arenosa, a melhor do mundo para o cultivo do café. As matas seculares da região e suas espécies qualificadas que indicam a produtividade do solo. A presença do arbusto Figueira Branca e Pau D'Alho, por exemplo, sabiam os pioneiros-bandeirantes, eram indício e garantia de colheitas abundantes (COSTA, 1996, p. 25)

E os pioneiros não estavam errados. Os cafezais prenominaram nas terras de Bebedouro, assim como em todo o Estado de São Paulo, até o ano de 1929/30 quando houve a crise do café. Segundo Fernandes (2006), nesta época, jornais noticiavam as falências e tragédias familiares, como esta: "No interior o café é queimado, pois não há esperança de venda, nem há como arcar com o alto custo da estocagem e os grandes fazendeiros naufragam em dívidas vendendo as jóias de família para sobreviver". Em Bebedouro não foi diferente. Izidoro Filho (1991, p. 590) comentou uma notícia do Correio de Bebedouro no ano de 1938 que dizia: "Queimando café em Bebedouro". ...o governo brasileiro ficou sem saber como fazer com tanto café estocado nos armazéns. Foi daí que o Governo Federal, na época do sr. Getúlio Dorneles Vargas, se fez reunir com seus ministros de Estado, e resolveram o problema pelo mais fácil meio encontrado: queimar grandes partes dos estoques de café, para não fazer exportação por um determinado epaço de tempo e forçar os fazendeiros a não produzirem café enquanto durasse a crise e o estoque no mercado internacional

Queimar o café estocado foi a saída que o Governo Federal, na época de Getúlio Vargas, encontrou para acabar com o estoque dos armazéns gerais e do governo federal. Bebedouro era dona de uma grande lavoura, pois, segundo Izidoro Filho (1991, p.591) possuia mais de 8.000.000 de pés de café. Ainda existe em Bebedouro o enorme barracão onde era estocado o café da região. O armazém é utilizado nos tempos de hoje (2009) pela Coopercitrus. 2.2 A laranja A laranja apareceu como um sinal de esperança aos produtores de Bebedouro decepcionados com a crise e o consequente fim da produção do café. Começa a substituição dos cafezais pelos laranjais. Segundo Izidoro Filho (1991, p. 588) o sr. Antonio Alves de Toledo, prefeito municipal na época, criou um Departamento Municipal de Fomento à Fruticultura, para incentivar e impulsionar a expansão da citricultura. Através de um Edital, o sr. Prefeito Municipal anuncia: "O Departamento Municipal de Fomento à Fruticultura recebe, desta data em diante, encomenda para o fornecimento de 61.200 mudas de laranjeiras aos lavradores deste município, as quais serão entregues entre Setembro e Dezembro de 1938".

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Vale ressaltar que o sr. Antonio Alves de Toledo foi visionário e, com os incentivos, se antecipou ao pior que aconteceu com os produtores de café, que foi a queima dos estoques armazenados de café, já que o incentivo à citricultura deu-se, ainda segundo Izidoro Filho, em 1936. A produção da laranja foi crescendo ao longo dos anos, não apenas em Bebedouro, mas em toda a região central e norte do Estado de São Paulo. Em 1956, a região de Bebedouro já contava com um grande número de árvores: Na região de Bebedouro já se contavam com um número expressivo de 3 milhões de árvores. Os ótimos laranjais de Limeira, Bebedouro, Matão, Araraquara e outros menores centros do nosso Estado já contavam com um número expressivo de 8 milhões de pés de laranjeiras. O nosso solo, o clima, são dois fatores importantes para a vegetação, crescimento e produção de nossos pomares (IZIDORO FILHO, 1993, p. 96)

Este ano de 1956 foi de muita importância para a laranja de Bebedouro. Costa (1996, p. 116) cita que neste ano fundou-se a Cooperativa dos Citricultores de Bebedouro e em 01 de janeiro de 1956 iniciou aqui as atividades exportadoras da laranja do sr. José Cutrale Jr. De 03 a 07 de agosto de 1960, realiza-se, com o patrocínio da Prefeitura e colaboração da Casa da Lavoura (atual da Casa da Agricultura), a I Festa da Laranja de Bebedouro. (Costa, 1996) A Festa da Laranja, que depois passou a se chamar Feira Citrícola Comercial Industrial de Bebedouro (FECCIB) ficou conhecida como um grande evento da cidade e marcou época em Bebedouro. "A famosa festa, em que personalidades nacionais e internacionais se apresentaram é saudade". (www.ojornalbebedouro.com.br) O mercado internacional demorou a ser conquistado pelas laranjas bebedourenses. Isso só veio a acontecer quase três décadas após o início da produção em Bebedouro. Bebedouro começou a deslanchar na produção de citrus em 1964, quando exportou um total de 1.178.273 caixas de laranjas ou aproximadamente 40% da exportação nacional. Em 1965 já mantinha o primeiro lugar nas exportações com embarque de 2.180.102 caixas, equivalente a 46% das exportações brasileiras (COSTA, 1996, p. 58)

E assim foi cada vez mais ganhando seu espaço e participação no volume de vendas ao exterior. Bebedouro foi trilhando seu caminho que a levaria a conquistar seu orgulhoso título de "Capital Nacional da Laranja". Com o aumento da cotação da laranja e vendas ao exterior, Bebedouro passa ater um acréscimo de população devido a migração de todo o país. (Izidoro Filho, 1993) Por volta dos anos de 1984/85, a participação no volume de vendas ao exterior só tinha aumentado, conseguindo obter até mesmo um superávit nas exportações, como comenta Costa (1996, p. 58): "Bebedouro disparou na produção. Com um superávit nas exportações em 1984, com 300 milhões de caixas, os sucos cítricos brasileiros geraram recursos de US$ 1,0 bilhão para o país". Com isso pode-se confirmar o quanto Bebedouro conquistava sua importância para o crescimento, não apenas de sua região e Estado, mas de todo o País. 2.2.1 Levantamentos censitários da produção de laranja Os censos agronômicos do Estado de São Paulo são realizados pelo Instituto Brasileiro de Geografia e Estatística – o IBGE e também pela Secretaria da Agricultura e têm por

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objetivo levantar "todos os dados estatísticos e informações que possam ser úteis aos lavradores ou às indústrias e ao comercio mais relacionados com a agricultura" (www.cati.sp.gov.br/projetolupa). Abaixo segue alguns dados dos levantamentos censitários da produção da laranja de Bebedouro: TABELA 1 – Evolução da produção da laranja em Bebedouro

Ano Laranjeiras

1959 965.014

1970 4.731.865

1985 8.500.000

1991 9.000.000

1995 8.400.000

Fonte: Costa (1996) e Casa da Agricultura de Bebedouro.

Percebe-se o progresso da produção da laranja, de acordo com os dados disponíveis, até o ano de 1991. A informação que se segue, do ano de 1995, já demonstra uma queda, no número de laranjeiras, de mais de 6%. De acordo com o Eng. Agr. Walkmar Brasil de Souza Pinto, chefe da Casa da Agricultura de Bebedouro, até o ano de 1991 o município de Bebedouro tinha em média 45.000 hectares de plantação de laranja o que resulta em torno de 9.000.000 laranjeiras, se considerada a média plantada na época, que era de 160 a 200 pés de laranja por hectare. A plantação de cana-de-açúcar neste mesmo ano era em torno de 3.000 hectares. 2.3 A cana-de-açúcar Enquanto no ano de 1995 Bebedouro registrava queda na produção de laranja, registrava-se também um significativo aumento na produção da cana-de-açúcar numa área de 16.200 hectares (COSTA, 1996). Se comparado ao ano de 1991, quando a cana-de-açúcar ocupava uma área de 3.000 hectares, o aumento do plantio foi de mais de 400%. Segundo a Secretaria de Agricultura e Abastecimento do Estado de São Paulo, o censo agropecuário de produtores rurais chamado projeto Levantamento Censitário das Unidades de Produção Agropecuária - Projeto LUPA (www.cati.sp.gov.br/projetolupa), realizado nos anos de 1995/96, a cana-de-açúcar apresentava-se como a segunda cultura agrícola de Bebedouro com 15.452,40 hectares, ocupando 279 UPAS (Unidade de Produção Agrícola), perdendo apenas para a laranja que neste censo apareceu como o principal cultivo agrícola de Bebedouro com 33.211,50 hectares em 633 UPAS. O último Projeto LUPA, iniciado em julho de 2007 e concluído em setembro de 2008, mostrou que Bebedouro, tem agora a cana-de-açúcar como a principal cultura, apresentandose em 34.348 hectares, seguido pela laranja com 18.053 hectares. Vale ressaltar que, mesmo com o avanço da cana-de-açúcar e a conseqüente diminuição dos pomares de laranja, Bebedouro ainda se mantém nas primeiras posições das cidades produtoras da laranja no Estado de São Paulo, ocupando a terceira posição, representando 2,44% do total dos hectares do Estado com essa plantação. Bebedouro só perde para as cidades de Itápolis e Casa Branca, que apresentam uma produção de laranja que ocupa 4,27% e 2,67%, respectivamente, do total de hectares do Estado de São Paulo ocupados com essa produção. Porém, esses dados apresentados por esse projeto, que foi lançado em março/2009, já estão ultrapassados, segundo o chefe da Casa da Agricultura de Bebedouro. Walkmar Brasil de Souza Pinto disse que, nos últimos meses, mais áreas de plantação de laranja foram substituídos pela cana-de-açúcar e que, seguramente, no ano de 2010, Bebedouro terá aproximadamente 36.000 hectares de cana-de-açúcar contra 16.000 de laranja.

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Com esses números, Bebedouro segue as estatísticas do Estado de São Paulo: Hoje, a cultura mais frequente na agricultura paulista é a cana-de-açúcar (31% das unidades de produção agropecuária). Comparando-se os resultados atuais com os obtidos no censo agrícola de 1995/96, é notável o crescimento da cultura da cana-de-açúcar, que continua sendo a primeira em área cultivada, com 5,5 milhões de hectares, acréscimo de 90%. (SAMPAIO FILHO, 2009 – Projeto LUPA)

3 O cenário da Agricultura de Bebedouro após 1993 3.1 Crise no setor da citricultura Assim como a crise de 1929/30 foi o marco para a entrada da laranja em Bebedouro, a venda da Frutesp em 1993, foi o início da crise no setor da citricultura em Bebedouro. A Frutesp, era uma indústria de suco controlada por uma cooperativa de citricultores que dava transparência ao mercado e pagava aos citricultores o mesmo valor dos concorrentes mais uma participação nos lucros. Isso gerava certa competição entre as indústrias, e os preços variavam conforme a oferta e a procura. Com a sua venda, o que se seguiu foi o fortalecimento da indústria, que assinaram entre si, um contrato mediante o qual fixavam as participações de cada uma delas no mercado de suco de laranja, dividiam os citricultores, combinavam os preços pagos aos produtores e de venda do suco. (Flávio P.C Viegas - presidente da ASSOCITRUS, 2009, http://www.gtacc.com.br/noticias)

A crise no setor da citricultura abriu as portas para o plantio da cana-de-açúcar em Bebedouro. Nas palavras do Sr. Walkmar Brasil de Souza Pinto, Chefe da Casa da Agricultura de Bebedouro "com a venda da Frutesp, que era o 'termômetro' de preço da laranja do Estado de São Paulo, houve uma concentração das demais indústrias que baixaram o preço da laranja. A saída para o produtor era a cana-de-açúcar". 3.1.1 Produção da cana-de-açúcar x laranja Segue abaixo alguns dados referentes ao ano de 2008 dessas culturas: TABELA 2: Cana-de-açúcar e laranja em números

Exploração Cana-de-açúcar Citros

Área plantada em hectares

Àrea em %

34.348 18.053

52,5 28

Produção 3.071.420 ton 8.500.000 caixas (40,8 kg)

Valor da Produção 119.785.410,00 68.000.000,00

Fonte: Casa da Agricultura de Bebedouro

Apesar da plantação de citros, em área plantada, ser quase a metade da área da plantação de cana-de-açúcar, Bebedouro ainda alcança uma boa produção. Isso porque, segundo dados da Casa da Agricultura, Bebedouro tem 25% dos pomares de laranja irrigados. Em todo o Estado de São Paulo apenas 14% dos pomares são irrigados. Um pomar irrigado representa uma produção bem maior, que pode chegar a 1000 caixas por hectare. Além disso, nas renovações de pomares estão plantando de 400 a 600 pés por hectare. Antes o plantio era de 160 a 200 pés por hectare. 3.2 Aumento do plantio de cana-de-açúcar Com a crise no setor, muitos citricultores que deveriam renovar seus pomares, não o fizeram, plantando, nos pomares onde antes tinha laranja, a cana-de-açúcar.

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Os talhões improdutivos (com mais de 15 anos) foram substituídos por canade-açúcar que era, de imediato, uma saída com retorno de investimento rápido, já que a laranja demora, em média, 5 anos para começar render financeiramente ao produtor. Foi a saída honrosa para não "quebrar". (Walkmar Brasil de Souza Pinto, Chefe da Casa da Agricultura)

Mesmo com a cana-de-açúcar já avançando, as safras ainda apresentavam aumento da produção e segundo, dados da Casa da Agricultura, a safra da laranja de 1999 foi a maior da história de Bebedouro com 428 milhões de caixas de 40,8 Kg colhidas, porém com uma receita baixíssima sobre essa produção, pois a caixa foi vendida, em média, a US$ 1,00 (com o dólar cotado a R$ 1,80 na época). E nesse momento, a partir do ano 2000, a evolução cana-de-açúcar passou a ser acelerada. O produtor já não acreditava mais em contratos celebrados com as indústrias de laranja, já que estas firmaram contratos com os citricultores para pagamento da caixa de laranja à US$ 10,00 e esses contratos não foram honrados. Os produtores, para não perder a produção, "entregavam" sua laranja a U$ 1,00 a caixa. (Casa da Agricultura de Bebedouro) 4 Os principais impactos socioambientais do aumento da produção da cana-de-açúcar 4.1 Meio Ambiente Conforme comentado anteriormente, a cana-de-açúcar é a principal cultura de Bebedouro e região. Uma produção que divide opiniões por todo país, já que com a cana-deaçúcar fabrica-se o etanol, que "desde abril de 2003 até o final de outubro de 2009, a frota de veículos flex brasileira já evitou a emissão de mais de 75 milhões de toneladas de gás carbônico (CO2) na atmosfera" (www.unica.com.br), mas por outro lado fazem uso da queimadas para facilitar a colheita manual da cana-de-açúcar, sendo prejudicial ao meio ambiente. As queimadas da palha da cana-de-açúcar provocam vários impactos ambientais negativos que afetam a sustentabilidade da própria agricultura. No solo, o fogo altera as suas composições químicas, físicas e biológicas, prejudicando a ciclagem dos nutrientes. (Ferreira, 2007)

A produção da cana-de-açúcar esta sempre atrelada à sustentabilidade por ser uma energia natural, limpa, renovável e por poluir menos o ambiente do que os derivados do petróleo(www.etanolverde.com.br) À população, frequentemente se apresentam as contribuições da exportação do açúcar e álcool para a economia brasileira. Deixa-se de lado, porém, os gastos atuais e futuros com o adiamento de soluções para problemas como o das queimadas (www.sppt.org.br) Lopes e Ribeiro (2006), em um artigo publicado ne Revista Brasileira de Epidemiologia, citam alguns problemas causados à população durante o período de queimadas, e relatam os problemas segundo moradores das áreas afetadas: •

Sujeira em casas, comércio e locais públicos;

•

Aumento do consumo de água de abastecimento público para garantir a limpeza dos locais afetados com maior freqüência;

•

Aumento dos acidentes em rodovias devido à falta de visibilidade;

•

Problemas respiratórios, notadamente em crianças e idosos;

•

Interrupção de serviços de energia elétrica por problemas causados em linhas de transmissão próximas a área da queimada;

•

Desperdício de energia;

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•

Eliminação de animais silvestres, pássaros, etc.;

•

Emissão de gases prejudiciais ao meio ambiente;

•

Destruição da palha que não se incorpora ao solo.

O uso do fogo nas plantações de cana-de-açúcar acaba sendo um agravante em vários setores, por exemplo: Para o solo - altera sua composição química, física e biológica (Ferreira, 2007). Sendo assim, necessitará de uma maior concentração de herbicidas e agrotóxicos para combater pragas. Ao reduzir a diversidade de vegetais e animais e ao colocar juntas, a curta distância, plantas de uma mesma espécie, o homem favorece a sobrevivência de certos herbívoros. Livres dos inimigos naturais, tais herbívoros tornam-se uma população numerosa, passando a ser considerados pragas. Para combatê-los, a maioria dos agricultores recorre a produtos químicos, reduzindo ainda mais a estabilidade do agroecossistema, já que o veneno aniquila também os predadores das pragas (www.revistaescola.abril.com.br)

Para os animais – o uso do fogo também acontece para acabar com os animais peçonhentos do canavial para dar segurança ao cortador de cana. Mas com isso, atingem também outros animais que não fariam mal algum a nenhum cortador de cana e apenas estavam ali fazendo do canavial o seu refúgio. Muitos animais por não encontrarem mais as matas nativas que foram destruídas para implantação dos canaviais, tem como único abrigo o próprio canavial. Por este motivo, é muito comum o animais silvestres se multiplicarem no meio dos canaviais, onde muitas aves, como pombas, nhambus, codornas e perdizes fazem seus ninhos e colocam seus ovos, também atraídas pela farta oferta de insetos. Essa povoação atrai predadores como cobras, ratos e lagartos, que por sua vez atraem outros predadores de maior porte, como o cachorro-do-mato, o lobo-guará e a onça-parda. A esta população juntam-se outros animais, como a capivara e a paca. (Ferreira, 2006)

Geralmente, o fogo é colocado nos quatro lados de um talhão de cana-de-açúcar, para que não se espalhe para outros talhões ou para áreas de preservação. Dessa forma, o fogo parte das extremidades e vai em direção ao centro. Sendo assim, os animais que ocupam a área não tem como fugir do fogo que avança e acabam morrendo carbonizados. Para que isso não aconteça com freqüência, é necessário que a queimada de um talhão seja feita por dois, não por quatro lados e com um aceiro (uma área onde se retira a vegetação em excesso) para evitar a propagação do fogo. Segundo Ferreira (2006), no Estado de São Paulo as queimadas têm sido feitas geralmente a partir de dois lados dos canaviais, para reduzir os riscos de acidentes. Quanto à poluição atmosférica, apesar de muito se divulgar sobre os benefícios da cana-de-açúcar enquanto planta, que absorve naturalmente o CO2 enquanto cresce, sobre a bioeletricidade que é o uso do bagaço para geração de eletricidade evitando as emissões na atmosfera e ainda, as reduções de gases liberados na atmosfera pelo carro a álcool (www.etanolverde.com.br), pouco se fala dos prejuízos ambientais causados pelas queimadas. Mas as pesquisas focadas nesta área indicam que a fumaça lançada na atmosfera durante as queimadas da cana-de-açúcar afetam a saúde dos seres vivos, contribuem para a destruição da camada de ozônio e consequentemente causam o esfeito estufa.

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As queimadas causam a liberação para a atmosfera de ozônio, de grandes concentrações de monóxido de carbono (CO) e dióxido de carbono (CO2), que afetam a saúde dos seres vivos. As queimadas liberam grandes quantidades de gases que contribuem para a destruição da camada de ozônio na estratosfera e, assim, possibilitam que raios ultravioletas atinjam em maior quantidade a Terra e causem efeitos cancerígenos e mutagênicos. Por outro lado, os gases que ficam concentrados na atmosfera absorvem a energia térmica dos raios infravermelhos refletidos pela superfície da Terra, contribuindo com o efeito estufa que gera uma reação em cadeia negativa para o planeta (Ferreira, 2006)

Em Bebedouro, os números de focos de queimadas registrados pelo Inpe (Instituto Nacional de Pesquisas Espaciais) tiveram seu auge em 2005, com 51 focos de queimadas resgistradas por satélites do período noturno. A Secretaria Estadual do Meio Ambiente determina que as queimadas da cana-deaçúcar aconteçam durante a noite, sempre que a umidade relativa do ar esteja baixa (geralmente nos meses de julho à outubro). Quando a umidade relativa do ar se encontra abaixo de 20%, a queima da palha da cana fica suspensa em qualquer horário. (Resolução SMA - 34, de 2-7-2007, publicada no Diário Oficial em 03 de julho de 2007) Portanto, acreditando-se que, devido essa determinação da Secretaria Estadual do Meio Ambiente, esses focos registrados sejam os que retratem a realidade das queimadas da cultura canavieira em Bebedouro. O gráfico abaixo mosta os números dos focos de queimadas dos últimos 10 (dez) anos em Bebedouro: FIGURA 1: Focos de queimadas em Bebedouro Focos de Queimadas em Bebedouro

60 Nº. de focos de queimada

51 46 41

30 20

22 18 11

15 0

1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 Fonte: Inpe

Neste ano de 2009 foram registrados apenas 11 focos de queimadas noturnas em Bebedouro, o menor dos últimos 10 anos. Este número tão inferior, se comparado aos outros anos, é um reflexo da mecanização da cultura da cana-de-açúcar, que segundo informações do Sindicato Rural, já chega, em torno de, 60% (sessenta por cento) das áreas com plantio de cana em Bebedouro. 4.2 Social Dentre os impactos sociais podemos citar dois: A saúde e os empregos.

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4.2.1 Saúde As queimadas da cana-de-açúcar tem afetado não só os cortadores de cana-de-açúcar, mas também a população das cidades onde as plantações de cana estão presentes. Alguns estudos e pesquisas que tentam fazer uma ligação entre o aumento das queimadas e aumento de complicações no sistema respiratório, tem revelado conclusões positivas para esta ligação. O Dr. José Eduardo Delfini Cançado, presidente da Sociedade Paulista de Pneumologia e Tisiologia (SPPT), apresentou em 2003 uma tese de doutorado sobre o assunto, que apresentou à Faculdade de Medicina da USP. A tese foi adaptada em forma de artigo e publicada em 2006 na revista científica Environmental Health Perspectives. Baseado em uma pesquisa realizada pela Escola Superior de Agronomia Luiz de Queiroz (ESALQ-USP), Dr. Cançado coletou e analisou particulas suspensas em Piracicaba/SP e definiu quanto da poluição atmosférica da cidade advém da queima de combustíveis fósseis (automóveis, por exemplo), da indústria e da queima de biomassa (cana, principalmente). A análise dos dados confirmou que 75% das partículas finas provêm da queima da cana-de-açúcar. Diversos estudos, realizados por pneumologistas, biólogos e físicos, confirmam que as partículas suspensas na atmosfera, especialmente as finas e ultrafinas, penetram no sistema respiratório provocando reações alérgicas e inflamatórias. Além disso, não raro, os poluentes vão até a corrente sangüínea, causando complicações em diversos órgãos do organismo (www.sppt.org.br)

O Dr. Cançado explica, em matéria no site da Sociedade Paulista de Pneumologia e Tisiologia (SPPT), que também correlacionou as queimadas com o numero de internações no Sistema Unico de Saúde (SUS) e observou que há aumento de internações de crianças e idosos com complicações respiratórias durante a safra de cana-de-açúcar. Em Bebedouro foram consultados o Otorrinolaringologista Dr. José Pedro N. Buzatto e o Pneumologista Dr. Edgar Cheli Jr., que confirmam que há um aumento significativo de pacientes em seus consultórios que apresentam algum tipo de alergia e complicações respiratórias durante o período das queimadas em Bebedouro. Mas as queimadas no Estado de São Paulo estão com os dias contados. A Lei N. 11.241, de 19 de setembro de 2.002 dispõe sobre a eliminação gradativa da queima da palha da cana-de-açúcar da seguinte forma em seu artigo 2º: Artigo 2º - Os plantadores de cana-de-açúcar que utilizem como método de pré-colheita a queima da palha são obrigados a tomar as providências necessárias para reduzir a prática, observadas as seguintes tabelas: ANO 1º ano (2002) 5º ano (2006) 10º ano (2011) 15º ano (2016) 20º ano (2021)

PERCENTAGEM DE ELIMINAÇÃO 20% da queima eliminada 30% da queima eliminada 50% da queima eliminada 80% da queima eliminada Eliminação total da queima

A tabela acima aplica-se à áreas onde seja possível a mecanização, ou seja, áreas com mais de 150 ha (cento e cinquenta hectares) e declividade igual ou inferior 12% (doze por cento). Nas chamadas áreas não-mecanizáveis, com declividade superior a 12% (doze por

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cento), o início da eliminação gradativa da queima da palha da cana-de-açúcar, será a partir de 2011 com prazo para total eliminação da queima até 2031 (www.ambiente.sp.gov.br). Após a criação desta Lei, houve ainda a criação de um Protocolo Agroambiental do Setor Sucroalcooleiro que prevê a antecipação do fim da queima da palha da cana-de-açúcar. Assim, o setor paulista se comprometeu a antecipar, em até 14 anos, os referidos prazos, sendo antecipado o fim da queima da palha de cana-de-açúcar em áreas mecanizáveis para o ano de 2014 e em áreas não mecanizáveis para o ano de 2017. A adesão ao Protocolo Agroambiental não é obrigatória, mas as Usinas que cumprirem as normas do Protocolo irão receber um certificado de conformidade ambiental que deve facilitar, por exemplo, a exportação de açúcar e álcool para países que ameaçam impor barreiras técnicas aos produtos brasileiros (www.tribunaimpressa.com.br). 4.2.2 Empregos A eliminação das queimadas significará melhores condições de saúde à população das cidades onde predominam a cultura da cana-de-açúcar, porém com a mecanização da cana-deaçúcar faz surgir outro problema social: o desemprego dos cortadores de cana-de-açúcar. O Jornal Folha de São Paulo do dia 12 de novembro de 2009 traz em seu caderno Folha Ribeirão uma matéria onde diz que a mecanização do corte da cana já fechou 23 mil postos de trabalho em todo o Estado de São Paulo. Segundo Marcos Jank, Presidente da UNICA – União da Indústria de Cana-de-Açúcar, "a qualificação da mão-de-obra como complemento ao processo de mecanização da colheita de cana-de-açúcar é peça fundamental em um contexto de crescimento do setor sucroenergético brasileiro". Com o aumento das áreas com corte mecanizado haverá uma demanda por profissionais capacitados e as Usinas terão capacidade de absorver parte dos trabalhadores que poderão perder seus empregos no corte da cana-de-açúcar. No dia 25 de junho de 2009, no Palácio do Buriti, em Brasília, Marcos Sawaya Jank, Presidente da Unica fez o lançamento do ―Compromisso Nacional para Aperfeiçoar as Condições de Trabalho na Cana-de-Açúcar‖, que é um compromisso envolvendo Empresários, Trabalhadores e o Governo Federal para treinamento e requalificação de trabalhadores impactados com a mecanização da cana-de-açúcar. Serão 7 mil pessoas beneficiadas por ano, entre trabalhadores e integrantes das comunidades em seis regiões canavieiras do Estado de São Paulo. Serão oferecidos cursos de motoristas canavieiros, operadores de tratores e colhedoras, mecânicos, eletricistas e soldadores, além de programas voltados para outros setores da economia como reflorestamento, horticultura, artesanato, construção civil, computação, hotelaria e turismo.

4.2.2.1 Empregos em Bebedouro O Sr. José Osvaldo Junqueira Franco, Presidente do Sindicato Rural de Bebedouro, explicou que aqueles trabalhadores rurais das plantações e colheita de laranja não foram absorvidos pelo mercado da cana-de-açúcar, mesmo porque são funções completamente diferentes e que exigem habilidades diferentes. O trabalhador da laranja necessita não só de técnica, mas de desvelo no manuseio da laranja e a cana-de-açúcar exige força e resistência física. Completou ainda que os trabalhadores dos canaviais de Bebedouro são, em sua maioria, das cidades vizinhas, onde se localizam as Usinas de Açúcar e Álcool, pois toda a contratação de funcionários ocorrem na própria Usina.

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Desta forma, Bebedouro já vem carregando um crescente número de desempregados desde que os canaviais tomaram conta de quase toda a área da agricultura da cidade e a mecanização da colheita de cana-de-açúcar não afetará os empregos do município. A tabela abaixo traz, de forma comparativa, a situação de admissões e demissões do ano de 2000 e do último ano. TABELA 3: Empregos no agronegócio de Bebedouro

Ano de 2000 Período de janeiro a dezembro Admissões Demissões Saldo 4.015 2.029 1.986

Empregos no Agronegócio Ano de 2008 Período de janeiro a dezembro Admissões Demissões Saldo 14.839 12.563 2.276

Ano de 2009 Período de janeiro a setembro Admissões Demissões Saldo 13.387 10.924 2.463

Período de Janeiro/2000 a Dezembro/2008 Admissões 73.846

Demissões Saldo 74.724 -878

Fonte: Caged Pelos dados acima pode-se observar que no ano de 2000, quase 50% (cinquenta por cento) dos trabalhadores contratados mantiveram seus empregos. Já no ano de 2008 o número de admissões foi bem maior, porém o de demissões também foi relativamente alto chegando a quase 85% (oitenta e cinco por cento) do total das admissões. O ano de 2009, ainda sem fechamento, confirma também a instabilidade de empregos no setor. 4.3 Economia de Bebedouro A agricultura não gera apenas empregos, movimenta toda a economia de uma cidade. O Sr. José Osvaldo Junqueira Franco, Presidente do Sindicato Rural, explicou que a laranja é descentralizada, ao contrário da cana-de-açúcar que é toda centralizada nas Usinas. Serviços que poderiam ser feitos no município como os de técnicos agrícolas, mecânicos de máquinas e até mesmo borracheiros, que movimentariam outros setores da economia da cidade, são feitos por profissonais contratados exclusivamente pela Usina. Sendo assim, Bebedouro mais uma vez se vê sem os benefícios da cana-de-açúcar produzida aqui. Bebedouro não tem Usina de Açúcar e Álcool e, segundo informações da Casa da Agricultura de Bebedouro, a cana-de-açúcar cultivada aqui vai para 10 (dez) usinas da região. São elas: • • • • • • • • • •

Usina Bertolo - Santa Adélia/SP; Usina Nardini Agroindustrial Ltda. - Vista Alegre do Alto/SP; Cia. Energética São José - Colina/SP; Viralcool Açúcar e Álcool Ltda. – Pitangueiras/SP; Usina Andrade - Pitangueiras/SP; Usina MB - Morro Agudo/SP; Usina Ruette – Paraíso/SP; Usina Catanduva S/A Açúcar e Álcool – Catanduva/SP; Cia. Energética Santa Elisa – Sertãozinho/SP; Açúcar Guarani – Unidade de Severínia/SP.

Essas usinas exploram aqui em torno de 36 mil hectares e, sabendo que nenhuma se localiza na cidade de Bebedouro, conclui-se que os impostos, como o ICMS (Imposto sobre

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Circulação de Mercadorias e Serviços), de toda a produção de cana-de-açúcar não é repassado para Bebedouro, e sim para essas cidades descritas acima. O Deputado Estadual Baleia Rossi, que esteve em Bebedouro em Agosto/09, discutiu com o atual Prefeito Municipal, João Batista Bianchini, algumas formas para se buscar recursos junto ao Estado, principalmente no que diz respeito à cultura da cana-de-açúcar. O objetivo é buscar junto à Assembléia Legislativa uma política de melhor distribuição dos recursos advindos da cana-de-açúcar. "A luta é para que o Estado repasse recursos para os municípios cujas terras abrigam canaviais, mas não possuem usinas de açúcar e álcool, por isso, não recebem os benefícios do ICMS‖, disse o Deputado Baleia Rossi (www.bebedouro.sp.gov.br) 5 Considerações finais Alguns citricultores ainda tentam se manter com a produção da laranja e a maioria só conseguem graças a uma iniciativa criada através de um projeto, com o objetivo de incentivar o pequeno produtor a renovar seus pomares de laranja, já que um pomar, com uma média de 15 anos, não é mais produtivo. O pequeno produtor que está com seu pomar "velho" e também sem nenhuma reserva financeira, devido a baixa remuneração pela caixa da laranja, não tem condições de renovar sua plantação. Isso, fatalmente, o levaria a arrendar suas terras para uma Usina e abandonar a produção da laranja. O FEAP (Fundo de Expansão do Agronegócio Paulista) consiste em oferecer recursos ao pequeno produtor, ou seja, produtores com renda anual de, no máximo, R$ 400mil, visando o desenvolvimento do agronegócio no Estado. O produtor pode financiar até R$ 100 mil e com condições atrativas, sendo juros de 3% a.a (tres por cento ao ano) e prazo de 3 (tres) anos para começar a pagar, que é quando a laranja começa a dar os primeiros retornos financeiros ao produtor. Este programa do Estado, conta hoje com diversas linhas de financiamento. O que muitos não sabem é que este é um dos poucos programas de incentivo ao desenvolvimento que começou de "baixo para cima", ou seja, começou aqui em Bebedouro e chegou a abrangência do Estado. Como dito anteriormente, o Sindicato Rural, em parceria com a Casa da Agricultura de Bebedouro, elaboraram este projeto e o entregaram nas mãos do Deputado, e também Engenheiro Agrônomo, Duarte Nogueira, que o assinou e conseguiu levá-lo até o governo estadual que o aprovou. Em Bebedouro, vários produtores fizeram este financiamento e, graças a isso, se mantiveram na produção da laranja e já conseguem colher os primeiros frutos deste investimento. 6 Conclusão A agricultura em Bebedouro passou por duas grandes transformações e as duas, devido a uma crise no setor da cultura existente em cada época. Com a crise do café veio a laranja e com a crise da laranja veio a atual cultura de Bebedouro – a cana-de-açúcar. E as coincidências não param por aí. Em ambas modificações de culturas, os produtores não podem ser responsabilizados, pois não tiveram escolha. Na crise do café, os produtores foram literalmente obrigados pelo governo da época a suspender toda a produção e ainda queimar os estoques que lhes restavam. Com a crise no setor da laranja, os citricultores também foram praticamente "obrigados" a trocar sua escolha

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de produção, não pelo governo, mas pelos baixos preços pagos pelas indústrias por caixa de laranja. A diferença é que a produção da laranja trouxe a Bebedouro um reconhecimento mundial pela qualidade das suas produções e, ainda, prosperidade e desenvolvimento econômico, que proporcionava qualidade de vida a seus moradores. Da mesma forma que os resultados positivos da plantação da laranja, em Bebedouro, começaram a apararecer somente depois de 20 (vinte) anos após o início de seu plantio, esperamos também poder ver os resultados positivos para a cidade com a plantação da canade-açúcar, pois se comparada ao tempo da cultura da laranja, a cana-de-açúcar ainda deixa a desejar, falando em termos de qualidade de vida e progresso de Bebedouro. Referências CATI – Coordenadoria de Assistência Técnica Integral. Casa da Agricultura de Bebedouro "Dr. Paulo Ferreira da Rosa". COSTA, Syro Lima. Bebedouro ontem e hoje. História e recuperação da memória dos fundadores da cidade. Setembro, 1996. FERNANDES, Aníbal de Almeida. A crise do café. Maio, http://www.sfreinobreza.com/crisedocafe1929.htm . Acesso em: 16 nov. 2009.

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A importância da auditoria nas empresas Glaucia Gandini Statuti (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) glaucia_statuti@hotmail.com Luis Antonio Nogueira (Professor Orientador - IMESB) lnogueirasp@yahoo.com.br

Resumo: No Brasil, a auditoria surgiu na época colonial, quando o juíz era a pessoa de confiança do rei, designada pela Coroa Portuguesa para conferir o recolhimento dos tributos ao Tesouro, reprimindo e punindo fraudes. Com a expansão do mercado as empresas sentiram necessidade de ampliar seu desenvolvimento tecnológico aperfeiçoando os controles e procedimentos internos visando principalmente a redução de custos com a intenção de tornar seus produtos mais competitivos no mercado. Para que essa mudança acontecesse os investidores precisavam conhecer a posição patrimonial e financeira de sua empresa, e para obter essas informações era preciso analisar as demonstrações contábeis. Com isso as demonstrações contábeis passaram a ter uma grande importância fazendo com que os investidores exigissem que esses registros fossem examinados por um profissional com capacidade técnica, como medida de segurança. Esse profissional é o auditor, que analisa os lançamentos contábeis referente ao ano de exercício e emite sua opinião. A auditoria é uma análise cuidadosa das atividades desenvolvidas em determinada empresa ou setor, cujo objetivo é averiguar se as mesmas estão de acordo com as disposições planejadas e/ou estabelecidas previamente, se foram implantadas com eficácia e se estão adequadas à consecução dos objetivos. Portanto é necessário colher as evidências que comprovam as informações encontradas nos registros contábeis, para que consiga desenvolver um trabalho buscando o objetivo principal que é mostrar o erro para que ele seja reparado. Atualmente a auditoria constitui uma função de apoio à gestão, pois além de importante, tornou-se imprescindível no mundo empresarial. Palavras-chave: Auditoria. Análise. Registros. 1 Introdução Com a atual evolução do mundo, as organizações têm a necessidade de expandir cada dia mais suas atividades, investindo em tecnologias capazes de aprimorar os controles e procedimentos em geral visando sempre à redução de custos, e fazendo com que seus produtos não deixem de atender as necessidades do mercado. Para que essa mudança acontecesse os investidores precisavam conhecer a posição patrimonial e financeira de sua empresa, e para obter essas informações era preciso analisar as demonstrações contábeis. Com isso as demonstrações contábeis passaram a ter uma grande importância fazendo com que os investidores exigissem que esses registros fossem examinados por um profissional com capacidade técnica, como medida de segurança. Esse profissional é o auditor, que analisa e coloca nos papéis de trabalho sua avaliação dos lançamentos contábeis referente ao ano de exercício e emite sua opinião através do parecer. O auditor revisa tais afirmações de forma crítica e, quando completa essa revisão, emite relatório em separado, no qual dá seu próprio parecer quanto à fidelidade das demonstrações feitas pela administração (CREPALDI, 2000, p. 26).

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A auditoria interna e externa são os instrumentos mais eficazes para evitar irregularidades nos negócios, esse trabalho abrange fatores técnicos de uma função basicamente normativa e preventiva. A auditoria consiste em confrontar os registros contábeis com as atividades desenvolvidas na empresa, e verificar a exatidão, integridade e autenticidade de tais demontrações, registros e documentos. Atualmente a auditoria deixou de ser nas empresas uma simples ferramenta criada pela administração para aumentar seus controles, mas passou a ser um instrumento fundamental na confirmação da eficiência desses controles que é o fator de maior garantia para os investidores. Para que a auditoria seja bem sucedida existem normas e procedimentos que devem ser seguidas pelo auditor para controlar a qualidade do exame e do relatório. O Conselho Federal de Contabilidade editou a resolução nº 751 de 29 de dezembro de 1993, no qual estão as Normas Brasileiras de Contabilidade, que estabelecem a regra de conduta e procedimentos técnicos a serem observados na realização dos trabalhos de auditoria. Hoje em dia muitas pessoas vêem a auditoria como uma caçadora de erros sempre atrás de problemas e nunca de soluções. O que essas pessoas não sabem é que a auditoria está na empresa não somente para apontar erros, mas para encontrar caminhos que devem ser seguidos a fim de manter um bom controle e de evidenciar o funcionamento desta empresa para seus sócios, funcionários e sociedade como um todo. A auditoria é uma ferramenta para conseguir recursos para confrontar informações evidenciando problemas, gerando questionamentos e buscando soluções para a resolução desses problemas. O presente trabalho pretende mostrar as formas, finalidades e resultados da Auditoria, e como é importante seu uso em uma empresa, pois assim é possível verificar os procedimentos dos controles internos garantindo precisão e segurança na tomada de decisões. 2 Origem da auditoria Com a expanção dos negócios, as empresas sentiram a necessidade de dar maior ênfase em seus procedimentos internos. Com isso era dificil o aministrador, ou em alguns casos o proprietário da empresa supervisionar pessoalmente todas as atividades ocorridas, portanto, de nada valia a implantação desses procedimentos se não houvesse uma pessoa qualificada para acompanhar se estes estavam sendo devidamente seguidos. Provavelmente o primeiro Auditor foi um guarda livros, a serviço do mercador italiano no seculo XV ou XVI, que ficou conhecido por sua sabedoria técnica e passou a ser consultado por outros para saber sobre suas transações. A auditoria tornou-se uma profissão a partir do momento em que um especialista em escrituração deixou de praticá-la para atender os demais, transformando-se em consultor público. A auditoria surgiu primeiro na Inglaterra, que na época era dominadora e controladora do comércio mundial passando a possuir grandes companhias sendo a primeira a instituir a taxação dos impostos baseados no lucro da empresa. Com o tempo diversas empresas com associações internacionais instalaram-se no Brasil, e por esse motivo os investimentos no exterior precisavam ser auditados, assim trouxeram todo um conjunto de técnicas de auditoria que posteriormente foram aperfeiçoadas.

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3 Tipos e objetivos de auditoria Podemos ver no quadro a seguir alguns dos diversos tipos de auditoria Quadro 1 – Tipos e objetivos de auditoria Tipos de auditoria

Objetivos

Auditoria das demostrações contabeis

Emissão de parecer sobre as demonstrações contábeis da empresa ou entidade em determinada data.

Auditoria interna

Revisão sistemática das transações operacionais e do sistema de controles internos, visando: - à proteção dos bens e direitos da empresa contra fraudes, desvios e desfalques; - à constatação de possíveis irregularidades e usos indevidos dos bens e direitos da empresa.

Auditoria operacional

Avaliação sistemática da eficácia e eficiência das atividades operacionais e dos processos administrativos, visando: - ao aprimoramento contínuo da eficiência e eficácia operacional, contribuindo com soluções.

Auditoria do cumprimento normativo ou compliance audit

Auditoria para a verificação do cumprimento/observância das normas e procedimentos implantados pela empresa ou pelos orgãos reguladores de determinadas atividades. Por exemplo normas implantadas pelo Banco Central do Brasil a serem observadas pelas instituições financeiras para o combate do crime de ―lavagem de dinheiro‖

Auditoria de gestão

Trabalhos dirigidos a análise dos planos e diretrizes da empresa, objetivando mensurar a eficiência da gestão das operações e sua consistência com os planos e metas aprovados.

Auditoria de sitemas

Exames e avaliações de qualidade do sistema de computação e dados e dos controles existentes no ambiente de tecnologia de informações, visando otimizar a utilização dos recursos de computação de dados, minimizar os riscos envolvidos nos processos e garantir a geração de informações e dados confiáveis, em tempo, ao menor custo possível.

Auditoria fiscal e tributaria

Análise da eficiência e eficácia dos procedimentos adotados para a apuração, controle e pagamentos dos tributos que incidem nas atividades comerciais e operacionais da empresa. Avaliação do planejamento tributário.

Auditoria ambiental

Avaliação dos processos operacionais e produtivos das empresas visando (a) à identificação de danos ao meio ambiente e quantificação de contingências (b) preparação da empresa para receber o Certificado ISO 14000 – meio ambiente.

Auditoria nos processos de compras e vendas de - auditoria das demonstrações contábeis das empresas empresas e reestruturações societárias – envolvidas; incorporações, fusões, cisões e formação de joint - assessoria na avaliação das empresas objetos de ventures negociação societária;

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- avaliação dos ativos objetos de negociação; - identificação de contingências fiscais, trabalhistas, ambientais, cíveis etc. nas empresas. Fonte: Oliveira, Filho (2001. p. 19)

3 Conceitos 3.1 Auditoria interna A Auditoria Interna tem o objetivo de ajudar a administração da empresa, possibilitando-lhe conhecer todos os processos internos e políticas definido pela companhia, assim como sistemas contábeis e de controle interno, se estão sendo efetivamente seguidos e se as transações realizadas estão refletidas contabilmente em concordância com os critérios previamente definidos. E principalmente demonstrar quais são os tipos de ferramentas que a auditoria interna possui para ajudar os gestores para tomada de decisão. A Auditoria Interna compreende os exames, análises, avaliações, levantamentos e comprovações, metodologicamente estruturados para a avaliação da integridade, adequação, eficácia, eficiência e economicidade dos processos, dos sistemas de informações e de controles internos integrados ao ambiente e de gerenciamento de riscos, com vistas a assistir à administração da entidade no cumprimento de seus objetivos (ATTIE, 2007, p. 34).

A auditoria interna é realizada por um auditor contratado da empresa, e tem a função de examinar cada ramificação da empresa de maneira detalhada para observar se de fato as normas definidas estão sendo corretamente seguidas. 3.2 Auditoria externa A auditoria externa constitui um conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo emitir uma opinião sobre a adequação das atividades executadas que representam a posição patrimonial e financeira, o resultado das operações, as mutações do patrimônio líquido e as origens e aplicações de recursos da entidade auditada. Logo conclui-se que a auditoria externa não tem o objetivo de detectar fraudes e erros, ou para interferir na administração da empresa, ou ainda demitir pessoas ineficientes. Naturalmente, no decorrer do trabalho o auditor poderá encontrar erros ou até mesmo fraudes mais o seu objetivo está focado em emitir um parecer com sua opinião sobre a situação ocorrida. A Auditoria Externa é executada por profissional independente, sem ligação com o quadro da empresa. Sua intervenção é ajustada em contrato de serviços. Os testes e indignações se espalham por onde haja necessidade de levantar questões elucidativas para conclusão do trabalho ajustado (CREPALDI, 2000, p. 48).

O auditor externo é um profissional contratado pela organização para a realização do trabalho de forma independente, sem vínculo empregatício, mas é bom ressaltar que durante a execução do serviço de auditoria o auditor externo tem acesso a muitas informações confidenciais da empresa por isso deve manter sigilo dessas informações, mesmo dentro da própria empresa. Para que o auditor externo atinja seu objetivo é necessario que ele faça um planejamento adequado de seu trabalho para avaliar o sistema interno relacionado com a parte contábil da entidade auditada.

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3.3 Diferenças entre auditoria interna e auditoria externa Mesmo tendo o mesmo interesse no término do trabalho, devemos salientar que existem diferenças fundamentais entre auditoria interna e externa, sendo as principais: • Extensão dos trabalhos: o trabalho a se realizar na empresa pelo auditor interno, é determinado pela gerência; enquanto ao auditor externo deve seguir regularmente as normas usuais reconhecidas no país ou requeridas por legislação especifica. • Direção: a direção feita pelo auditor interno assegura à empresa de que seu sistema contábil e controles internos estão eficientemente funcionando, apresentando a gerência os fatos com exatidão; já o auditor externo tem o dever de demonstrar aos terceiros (acionistas, investidores, fornecedores, etc.) as demonstrações de forma que reflitam com propriedade a situação contábil da empresa de certa data e os resultados operacionais do período examinado. • Responsabilidade: a responsabilidade do auditor interno, sendo funcionário da empresa é para com a gerência; do auditor externo geralmente é mais ampla, pois ele possui total independência em seus trabalhos. • Métodos: embora existam essas diferenças apontadas, os trabalhos tanto do auditor interno como de auditor externo utilizam em geral os mesmos métodos. O auditor interno segue as normas de rotina interna observando se estão sendo cumpridas exatamente dentro da cultura da empresa. O auditor externo observa o cumprimento das normas associadas às Leis de forma que atenda o interesse coletivo. Segundo Crepaldi, podemos resumir as diferenças entre auditoria interna e externa, no seguinte quadro:

Quadro 2 Diferenças entre auditoria externa e auditoria interna Elementos

Auditoria Externa

Auditoria Interna

Sujeito

Profissional independente

Funcionário da empresa

Ação e Objetivo

Exame das financeiras

demonstrações

Exames dos controles operacionais

Finalidade

Opinar sobre as demonstrações financeiras

Promover melhorias nos controles operacionais

Relatório Principal

Parecer

Recomendações de controle interno e eficiência administrativa

Grau de Independencia

Mais amplo

Menos Amplo

Interessados no Trabalho

A empresa e o público em geral

A empresa

Responsabilidade

Profissional, civil e criminal

Trabalhista

Número de áreas cobertas pelo exame durante um período

Maior

Menor

Intensidade dos trabalhos em cada área

Menor

Maior

Continuidade do trabalho

Periódico

Contínuo

Fonte: Crepaldi.(2000. p. 51)

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4 Formas e finalidades da auditoria 4.1 Formas As formas mais conhecidas definem-se quanto à extensão, à profundidade, e a tempestividade. Quanto à extensão: • Geral – abrange todas as unidades operacionais, ou seja, a auditoria poderá variar sua profundidade segundo a confiança que o auditor tem em relação ao controle interno e o sistema contábil da organização. • Parcial – abrange especificamente algumas unidades operacionais, por se feita para atender usuários internos e externos. Essa auditoria vai avaliar o custeio, a capacidade da empresa de pagar seus compromissos, detectar desvios, erros, fraudes, etc. • Por amostragem – analisa o controle interno, identificando áreas de risco para se recorrer a determinados métodos ou modelos (estatísticos, tabelas, questionários), que possam ser realizados para essa área. Analisa-se também o custo beneficio para definir a profundidade dos exames (testes de aderência, substantivos ou detalhados) em ativos materiais, financeiros e passivos. Quanto à profundidade: • Integral – compreende no exame detalhado dos registros documentados no sistema controle interno e das informações finais geradas pelo sistema. • Revisão analítica – é um exame mais razoável para obter certeza quanto à fidedignidade das informações. Quanto à tempestividade: • Permanente – é feita habitualmente podendo ser constante ou sazonal, mas aplicada em todos os exercícios sociais. Esse processo pode ser empregado tanto na auditoria interna como na auditoria externa, pois vai oferecer vantagens em ambas as partes fazendo com que o auditor tenha mais facilidade para trabalhar. • Eventual – não tem caráter habitual, e exige do auditor um processo mais completo de ambientação e planejamento todas as vezes que vai ser feita. 4.2 Finalidades A auditoria tem por finalidade a certificação dos registros contábeis, quanto a sua veracidade expondo os resultados a que chegou emitindo um parecer de auditoria. As finalidades básicas em auditoria são: • Usuário externo - interesse dos acionistas preferenciais, dos financiadores e do estado; • Usuário interno – interesse dos acionistas ordinários, atendimento a estratégia de investimentos em determinados projetos. 5 Vantagens e benefícios da auditoria As vantagens e os benefícios da auditoria são inegáveis devido o seu caráter ser de prevenção contra possíveis atos lesivos ao patrimônio e imagem da empresa. Mesmo o seu custo sendo alto os investidores encaram a auditoria como um investimento para sua empresa. Essas vantagens e benefícios podem ser resumidos da seguinte maneira: 5.1 Para as empresas

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• Fiscaliza a eficiência dos controles internos; • Contribui para a obtenção de melhores informações sobre a real situação econômica, patrimonial e financeira da empresa; • Dificulta desvios de bens patrimoniais e pagamentos indevidos; • Assegura maior correção e confiança nos registros contábeis; • Apontam falhas na organização administrativa da empresa e nos controles internos; • Contribui para a solução dessas falhas. 5.2 Para os investidores • Contribui para maior proteção dos bens e direitos da empresa; • Aumenta a credibilidade das demonstrações contábeis e notas explicativas; • Contribuí para maior exatidão das demonstrações contábeis, • Assegura maior transparência nas informações sobre a empresa. 5.3 Para o fisco • Permite maior exatidão das demonstrações contábeis; • Assegura maior exatidão dos resultados apurados; • Contribui para maior observância das leis fiscais. 6 Reflexos e da auditoria sobre a riqueza patrimonial A auditoria reflete para a riqueza patrimonial uma proteção, dando maior segurança e garantia aos proprietários, administradores, sócios e fisco nos seguintes aspectos: • Aspecto administrativo – reduz os fatores disfuncionais, da ineficiência, da incapacidade; • Aspecto patrimonial – possibilita melhor controle dos bens, direitos e obrigações; • Aspecto fiscal – é de rigoroso cumprimento das obrigações fiscais, resguardando o patrimônio contra multas e penalidades decorrentes da Lei de sonegação fiscal; • Aspecto técnico – contribui para maior eficiência dos serviços contábeis observância dos princípios e normas na elaboração das DC‘s; • Aspecto financeiro – resguarda créditos de terceiros (fornecedores e financiadores) contra possíveis fraudes; • Aspecto econômico – assegura melhores resultados na defesa dos interesses dos investidores. 7 Normas e procedimentos de auditoria As normas e os procedimentos contábeis são regras ditadas pelos reguladores da profissão contábil e tem por objetivo estabelecerem diretrizes a serem seguidas pelos profissionais no desenvolver de seus trabalhos. Enquanto as normas de auditoria são normas para controlar a qualidade do exame e do relatório, os procedimentos de auditoria descrevem as tarefas realmente cumpridas pelo auditor, na realização do exame (CREPALDI, 2000, p. 111).

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De acordo com a norma NBC T 11 as informações que proporcionarem a abordagem da auditoria, quantos aos atos de gestão, fatos ou situações observados, devem reunir principalmente os seguintes atributos: concisão; objetividade; convicção; clareza; integridade; coerência; oportunidade; apresentação e conclusivo. Atualmente as normas que estão em vigor no Brasil são emitidas pelo CFC, IBRACON, BACEN, CVM e Superintendência de Seguros Privados. Conforme a resolução CFC nº. 700/91 de 24 de abril de 1991, as normas usuais e reconhecidas pelo IBRACON podem ser divididas em três grupos: • Normas relativas à pessoa do auditor – essa norma estabelece que a auditoria deverá ser feita por pessoas que possuem competência adequada, para realizar as tarefas a eles confiadas. • Normas relativas à execução do trabalho - essa norma compreende em mostrar ao auditor como ele deve se planejar para realizar seus trabalhos perante as Normas Brasileiras. • Normas relativas ao parecer - essa norma mostra os passos que o auditor deve seguir para apresentar um parecer adequado ao trabalho que esta realizando. Essas normas são requisitos a serem observados pelo auditor, pois determinam a estrutura a ser desenvolvida e ajuda a decidir o que será necessário para a elaboração de um exame das demonstrações financeiras, de um relatório ou até mesmo para medir a qualidade dos atos destinados a atingir seus objetivos. Os procedimentos são um conjunto de técnicas que permitem ao auditor obter evidências ou provas suficientes e adequadas para fundamentar sua opinião sobre as demonstrações contábeis auditadas. A aplicação dos procedimentos de auditoria deve ser realizada em razão da complexidade das operações, por meio de provas, testes e amostragens cabendo ao auditor determinar quais exames serão necessários para encontrar os elementos de convicção que sejam válidos. 8 Planejamento de auditoria Para que o um trabalho seja executado dentro do prazo estipulado, com eficiência e eficácia, deve ser planejado. O plano de auditoria é uma tarefa traçada pelo auditor para que se cumpram integralmente e no tempo certo todos os processos que devem ser executados no decorrer do trabalho. Os objetivos do planejamento de auditoria são atingidos a partir do momento em que se é feito por escrito todos os caminhos que o auditor deve seguir para chegar a seu objetivo. No entanto, existem alguns profissionais que dispensam a adoção do plano de auditoria e prefere ser guiados pela intuição, o que pode prejudicar o seu trabalho. Pode se dizer que os trabalhos de auditoria feitos sem um planejamento, tendem a ser improdutivos não atendendo as necessidades dos serviços. 8.1 Vantagens e desvantagens do planejamento de auditoria Um planejamento de auditoria bem preparado pode permitir a fixação da importância de cada trabalho, comenta o exame nas áreas prioritárias, antecipa a descoberta de problemas, facilita a administração do trabalho, e pode ser empregado com adaptação em mais de um trabalho.

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As desvantagens que possam existir em um plano de auditoria, estão quase sempre ligadas à má preparação do planejamento. Existe também o risco de que algum procedimento não seja aplicado por que foi omitido do programa. Portanto o planejamento de auditoria consiste numa série de notas que abrange o objetivo geral e a maneira de conduzir os trabalhos. 9 Papéis de trabalho Papéis de trabalho é um conjunto de formulários e documentos que contém informações colhidas pelo auditor por meio de observação, inspeção, investigações obtidas ao longo da execução do serviço. Seus papéis de trabalho devem incluir análise de contas, resumos de informações lançamentos ratificados, balancetes, conciliações, comentários, cálculos por escrito, copias de correspondência e quaisquer outros materiais escrito que o auditor julga necessário para o cumprimento do seu trabalho. A finalidade dos papéis de trabalho é transmitir as informações coletadas no decorrer do trabalho, além de apresentar as possíveis sugestões. Os papeis de trabalho constituem um registro permanente dos serviços executados pelo auditor, sobre os procedimentos que ele seguiu os testes que efetuou a informação que obteve e as conclusões relativas ao seu exame (JUND, 2001, p. 343).

Não existe um padrão para os papéis de trabalho, pois eles servem para anotações ou memórias da execução, ficando a critério do auditor escolher a forma de como serão feitos. Cada papel de trabalho deve conter uma perfeita identificação, compreendendo: 1. O titulo; 2. O item do programa; 3. A empresa na qual se fez o levantamento; 4. A data e o horário de inicio e conclusão; 5. O nome do funcionário ou profissional que efetivou o levantamento e seu visto; 6. O nome da empresa de auditoria ou do contador autônomo responsável. 9.1 Objetivos dos Papéis de trabalho • Acumular provas suficientes para evidenciar o trabalho feito com as conclusões alcançadas; • Fornecer informações importantes com relação ao planejamento contábil, financeiro e fiscal; • Facilitar o estudo e as avaliações dos controles internos; • Facilitar a revisão por parte do auditor responsável para saber se o serviço foi feito de forma adequada e eficaz. • Servir de meio de revisão para determinar se o serviço foi feito de forma adequada e eficaz, e julgar a solidez das conclusões enunciadas. 9.2 Pontos essenciais do papel de trabalho

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Quanto à elaboração dos papéis de trabalho, o auditor deve se alertar para as seguintes considerações: a) Concisão – os papéis de trabalho devem ser elaborados com clareza, de forma que todos entendam sem necessidade de explicações da pessoa que o elaborou. b) Objetividade – os papéis de trabalho devem ser objetivos, que mostre aonde o auditor quer chegar. c) Limpeza – os papéis de trabalho devem estar limpos para não prejudicar seu entendimento. d) Lógica – os papéis de trabalho devem ser elaborados com raciocínio, na seqüência natural do objetivo a ser atingido. e) Completos – nos papéis de trabalho devem conter todas as informações necessárias para fundamentar a opinião do auditor. 10 Parecer de auditoria O objetivo dos exames das demonstrações financeiras feitos pelo auditor é a emissão de um parecer que demonstrará a realidade dessas demonstrações financeiras, o resultado das operações e as modificações necessárias, de acordo com os princípios contábeis e as normas de auditoria. Esse parecer esta direcionado aos acionistas, cotistas ou sócios, ao conselho de administração ou a diretoria da entidade. A finalidade do parecer é transmitir as informações coletadas no decorrer do trabalho, além de apresentar as possíveis sugestões de melhorias em relação aos processos atuais. Para que o auditor possa emitir o seu parecer ele observar se: 1. As demonstrações contábeis foram preparadas de acordo com os critérios contábeis aceitáveis da empresa; 2. Existe o respeito e cumprimento da Lei com relação ao demonstrado, assim como as normas reconhecidas como aplicáveis para o caso que se examina; 3. O que foi demonstrado é imagem fiel dos fatos ocorridos e da situação da empresa; 4. Existem riscos ou incertezas que possam comprometer a sobrevivência da empresa. O parecer representa o produto final do trabalho do auditor, ele é o instrumento pelo qual o auditor dá conhecimento aos usuários da informação contábil, do resultado do seu trabalho expresso, por meio da opinião contida no parecer. (JUND, 2001, p. 365)

10.1 Tipos de parecer Segundo a Resolução nº. 820 do CFC, NBC T 11, existem 4 tipos de parecer sendo eles: • Parecer sem ressalva – esse parecer expressa que na opinião do auditor, as demonstrações contábeis apresentam corretamente a situação patrimonial e financeira da entidade examinada. • Parecer com ressalva – o auditor emite um parecer com ressalva, quando encontra algumas coisas que não correspondem à verdade. Nesse caso deve ser incluída a descrição clara de todas as razões que fundamentaram seu parecer.

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• Parecer adverso - o parecer adverso expressa que as demonstrações contábeis não estão de acordo com as normas. • Parecer com abstenção – o auditor emite esse parecer quando não encontra elementos para julgar a situação da entidade, ou seja, quando não são apresentados a ele os documentos necessários para a elaboração do trabalho. O parecer de auditoria deve proporcionar ao leitor uma interpretação ―cristalina‖ sobre como andam as operações, controles e registros da empresa, onde o auditor apresentará sua visão com possíveis sugestões para a área ou tipo de empresa auditada. 11 Conclusão Com base na pesquisa realizada conclui-se que a auditoria hoje em dia é uma ferramenta fundamental e indispensável dentro de uma organização. É através de um bom controle interno que se consegue diminuir riscos e erros operacionais, e para que se tenha um bom controle é preciso desenvolver um trabalho adequado e por um profissional capacitado, com condições de detectar esses possíveis riscos e erros que, por ventura estejam ocorrendo no ambiente da empresa. Esse trabalho referido à cima é a auditoria, que tem o papel importante de analisar as demonstrações contábeis da empresa, ajudando a perceber falhas que tenham ocorrido no controle interno. O profissional dessa área, o auditor deve estar sempre atualizado, através de estudos contínuos, adequando-se e adaptando-se as novas exigências do mercado. A auditoria garante a empresa uma grande valorização perante o mercado financeiro, pois um parecer favorável dos auditores atribui uma confiabilidade imensa atraindo novos investidores e fazendo com que o crescimento da empresa aumente a cada ano que se encerra. O presente trabalho veio agregar conhecimentos e informações importantes para demonstrar que a auditoria exerce uma função de prevenção as empresas e de conceder credibilidade às suas demonstrações contábeis. Referências ALMEIDA, Marcelo Cavalcante. Auditoria. São Paulo, 2003. ALMEIDA, Marcelo Cavalcanti. Auditoria: Um Curso Moderno e Completo. São Paulo: 5. ed. Atlas, 1996. ATTIE, William. Auditoria Interna. São Paulo, 1986. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. Princípios Fundamentais e Normas Brasileiras de Contabilidade de Auditoria e Perícia. Brasília: CFC, 2003. CREPALDI, Silvio Aparecido. Auditoria Contábil: teoria e prática. São Paulo: Atlas, 2000. JUND, Sergio. Auditoria: conceitos, normas, técnicas e procedimentos. Rio de Janeiro: Impetus: 2001. MAGALHÃES, Antonio de Deus F.; LUNKES, Irtes Cristina; MÜLLER, Aderbal Nicolas. Auditoria das Organizações: metodologias alternativas ao planejamento e à operacionalização dos métodos e das técnicas.São Paulo: Atlas, 2001. OLIVEIRA, Luis Martins de; FILHO, Andre Diniz. Curso Básico de Auditoria. São Paulo: Atlas, 2001. SÁ, A. Lopes de. Curso de Auditoria, 10. ed. São Paulo: Atlas, 2002.

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Métodos de Contabilização Gerência da Atividade Agrícola de Citros (A proteção do capital investido) João Daniel Modesto Bispo (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) joãodaniel_mb@hotmail.com.br Rinaldo Rodrigues Pereira (Professor Orientador - IMESB) rinaldo.rp@uol.com.br

Resumo: A citricultura é um caso de sucesso para o Brasil, que é o maior exportador de suco em todo o mundo, devido a competência incomparavel em produção. Contudo está havendo a extinção dos pequenos produtores que estão desaparecendo do mercado de citros, por não terem uma sustentabilidade economica e financeira. É comum ouvirmos alguém que tenha um sítio ou uma fazenda com a cultura de citros estar passando por dificuldades financeiras. A duvida que fica é por quê somos o maior exportador de citros no mundo e encontramos citricultores em situação financeira desconfortavel. A resposta é que a cultura de citros sofreu uma grande evolução que obriga o produtor deixar de ser um simples homem do campo e se tornar um empresário rural, e ainda encontramos produtores rurais que insiste em manter sua experiência que adquiriu com o passar do tempo prendendo-se ao regime de caixa, ou sejá subtraindo da sua receita o custo obtido na safra chegando assim no seu lucro. O citricultor tem que ficar atento com as mudanças, tais como estimativas de safras, custos de produção e indicadores de marcado além de saber quando está tendo custo ou está fazendo um investimento. É nesse ponto que a contabilidade lhe dará informaçãoes necessárias para desenvolver o seu trabalho, podendo ter uma visão gerêncial do mercado e assim tomar decisões mais concretas sobre a sua atividade. Palavras-chave: Citricultura. Citricultor. Contabilidade 1 Introdução A história da citricultura confude-se com a da nossa colonização iniciando com os portugueses no século XVI. Mas somente no século XX que começou o plantio em grandes proporções devido à crise do café em 1920. Os principais mercados e pólos produtores, no começo do século passado eram São Paulo e Rio de Janeiro. Nas terras paulistas a citricultura iniciou comercialmente nas mãos de descendentes italianos enquanto os portugueses se concentravam no Rio de Janeiro. Outros estados também desenvolveram estruturas de produção e comercialização nesse período em menor escala. Desde o inicio da sua faze comercial, a citricultura paulista e a carioca já eram planejadas para atender ao mercado externo, ainda que esse canal representasse apenas 15% da produção nacional da década de 1920. A partir de 1926 iniciaram-se as exportações para a Europa, antes concentradas na Argentina. Pelas estatísticas, o Brasil era o quinto maior produtor mundial na década de 1920, superado pelos Estados Unidos, Espanha, Japão e Itália. O crescimento de mercado foi interrompido com a Segunda Guerra que causou a primeira crise de preços no setor. A falta de mercado desanimou os produtores paulistas que reduziram seus tratos culturais, na década de 1940 surgiram às doenças caracterizando a fase de vírus da tristeza do citros aliado ao abandono da cultura em vista do baixo preço. A citricultura no Rio de Janeiro não conseguiu superar a crise causada pela Segunda Guerra Mundial, desapropriando a área agrícola e fazendo loteamento urbano.

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O ressurgimento da citricultura paulista acontece na década de 1960, que um período que é o divisor das águas o perfil da citricultura brasileira mudando o foco comercial de fruta fresca para a produção de matéria prima voltada para a indústria, consolidando São Paulo como o maior pólo citrícola nacional e mundial. Graças às condições naturais do Brasil aliadas à existência de empreendedores nacionais que souberam aproveitar essa oportunidade. O país em 1965, já exportava mais de 5000 toneladas de suco. Em 1966 as vendas estavam consolidadas e os embarques desde então não pararam de crescer. (JUNIOR; NEGRI; PIO; JUNIOR, 2005 p. 21) A citricultura é atividade rural de suma importância para a economia brasileira. O Brasil é o maior produtor mundial de citros e o maior exportador de suco de laranja concentrado congelado (SLCC). A citricultura brasileira é composta, em sua maioria (80%), por pequenos produtores, mas, em volume, a produção está concentrada nas grandes propriedades. Trata se de uma cultura com ótima distribuição de renda e utilização contínua de mão-de-obra. A indústria de SLCC absorve cerca de 80% da produção de citros e dos 20% restantes a maior proporção é consumida in natura no mercado interno, sendo pouco exportada a fruta fresca. A área total plantada é de quase um milhão de hectares, e as laranjas ocupam cerca de 84% dessa área. O volume de frutos cítricos produzido no Brasil é de, aproximadamente, 20 milhões de toneladas, e desse total, 17 milhões de toneladas são de laranjas. (GAIVA, GONSALES, PINTO, 2006, p. 7) TABELA 1 – Produção Nacional de Citrus Cultivar

Produção em Toneladas

Área em Hectare

Laranjas

16.917.558

836.689

Limões e lima ácida Tahiti

981.339

51.262

Tangerinas

1.304.743

65.115

Fonte: GAIVA, GONSALES, PINTO, 2006, p. 7

Os principais Estados produtores são mostrados na Tabela 2. A maior produção (80%) concentra-se no Estado de São Paulo, em razão da sua proximidade aos grandes centros consumidores e pela instalação de um parque industrial voltado para o mercado externo de suco concentrado. (GAIVA, GONSALES, PINTO, 2006, p. 8) TABELA 2 – Principais Estados produtores de citros Estado

Produção de Laranjas (%)

Produção de Limões e Limas ácidas Tahit (%)

Produção de Tangerinas (%)

São Paulo

79,6

80,0

67,0

Bahia

4,6

Sergipe

4,1

Minas Gerais

3,9

7,0

Paraná

2,1

28,0

Rio de Janeiro

3,0

4,7

3,0

13,0

2,0

1,0

Rio Grande do Sul Espírito Santo

Fonte: GAIVA, GONSALES, PINTO, 2006, p. 8 58

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―O sistema agroindustrial citrícola movimenta R$ 9 bilhões por ano e gera mais de 400 mil empregos diretos e indiretos. Inovações em pesquisas, tecnológicas estão na base da eficiência e liderança do Brasil‖ (SAMPAIO, 2007, p.3). O setor, tal como praticamente todo no agronegócio, tem ciclos de alta e de baixa rentabilidade. Em 2001 o Brasil colheu a menor safra de laranja dos últimos dez anos, em vista da descapitalização dos produtores associados aos efeitos da seca de 1999-2000 e problemas fitossanitáriio crescente, que contribuíram para que a erradicação (diminuição da área plantada em torno de 17% em relação a safra anterior) de árvore atingisse quantidade recorde (FNP, 2002). Essas diversidades, principalmente na segunda metade da década dos noventas, aceleram a concentração da produção tornando obrigatória a profissionalização dos citricultores. A transformação do antigo ―fazendeiro‖ em ―empresário rural‖ é questão de sobrevivência; dessa forma, é muito importante desenvolver e aplicar técnicas de gerenciamento agrícola. (INSTITUTO AGRONÔMICO CENTRO APTA CITROS ―SILVIO MOREIRA‖, 2004 p. 21) O Cenário para a próxima safra 09/10 reflete as mudanças do mercado. Há expectativa de redução da oferta de frutas nas Duas principais regiões produtoras do mundo. Mas isso não deverá ser suficiente para aumentar o preço da caixa da fruta e talvez nem as cotações do suco. O consumidor esta mudando a forma de consumir e não há valorização do suco, apesar do encarecimento da produção. O setor agrícola tem que estar preparado para enfrentar a evolução do mercado. Para tanto, precisará de informações muito mais abrangentes. Poucos anos sabia-se que quando Flórida e São Paulo produziam em conjuntos menos de 550 milhões de caixa o preço do suco seria bom. Esse tempo já passou. O mercado de sucos de tornou muito mais complexo. E o setor não desenvolveu ferramentas para interpretado. (Anuário da Agricultura Brasileira 2009; 2009 pg. 268)

A citricultura não passa por um bom momento no mercado atual, mas o citricultor teve estar preparado contra esta queda de mercado, por isso é necessário que se tenha um planejamento, controle e objetivo, e a contabilidade mostra todas essas operações para o produtor. A Contabilidade Rural é pouca utilizada, tanto pelos empresários quanto pelos contadores, isto acontece devido ao desconhecimento por parte desses empresários da importância das informações obtidas através da contabilidade. A tarefa de gerar informações que permitam a tomada de decisão com base em dados reais é uma dificuldade constante para os produtores rurais, que tem a necessidade de saber onde e de que forma estão aplicados seus recursos e qual esta sendo o seu retorno financeiro. É inegável a eficiência produtiva da agricultura brasileira. Nós somos campeões de produtividade em soja, algodão, cana-de-açúcar e na própria citricultura, setor no qual , ocupamos uma posição de liderança mundial na produção e comércio de suco. A dúvida que fica é por que, com tal eficiência produtiva, os produtores se encontram em sufoco financeiros de tempos em tempos. O produtor tem muita dificuldade para se manter no negócio e ser bem-sucedido no longo prazo. Na agenda atual do agronegócio, é imprescindível discutirmos formas de gestão do empreendimento rural para torná-lo sustentável economicamente. Nós estamos numa condição em que quanto mais eficientes, mais produtivos ficamos, o que permite uma redução no custo,por unidade total (BRASIL HORTIFRUTI, 2008, p. 28)

Nepomuceno (2004 p.50) afirma que ―os citricultores não estão preparados para momentos economicamente não viáveis, por que se prendem muito ao regime de caixa que é quando os registros são procedidos à medida que ocorrem os pagamentos, mesma forma adotada na contabilidade fiscal‖. 59

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Um exemplo bem prosaico da inconveniência do regime de caixa como método de avaliação esta consubstanciado na anedota do fazendeiro rico e despreparado. ―Certo dia, um outro fazendeiro interessado na sua experiência perguntou-lhe. - Compadre, como é que você apura o lucro a cada ano? Ele respondeu. - Olhe, eu abro este cofre no fim de cada ano e conto o dinheiro. ―A diferença entre o que encontro e o que tinha no ano passado é o lucro ou prejuízo do ano‖. (NEPOMUCENO, 2004, p.50)

O citricultor tem que passar a ter uma visão maior no controle de capital, pois é um ponto muito importante, e a contabilidade lhe dá maior segurança para que possa desenvolver o seu trabalho. Não basta apenas ter uma visão operacional, mas é necessário que se tenha uma visão financeira, que permita ao citricultor fazer uma análise se ele está tendo lucro ou prejuízo, controle de gastos por safra, montar orçamentos e até programar melhor os investimentos. Por isso que surgiu o interesse pelo tema, para mostrar como funciona a contabilidade em uma citricultura que é pouco conhecida, mas que pode ser muito útil para o desenvolvimento e perpetuidade de uma propriedade. O produtor tem que ter conhecimento das condições de mercado e recursos naturais que são elementos básicos para o desenvolvimento de sua atividade econômica. O planejamento deve receber atenção especial, uma vez que se trata de uma cultura, cujo retorno só se inicia três anos após o plantio. O objetivo de qualquer atividade agrícola é prosperar, um lucro liquido que possibilite um aumento do patrimônio do produtor. O citricultor deve ter essa perspectiva e sempre comparar o ganho de patrimônio extraído com a cultura de laranja com o ganho obtido caso ele vendesse os seus ativos e aplicasse em outros negócios comerciais ou industriais (custo de oportunidade). É um calculo que nenhum produtor faz, talvez por que ele não se de conta da variabilidade do seu patrimônio. A maioria dos citricultores persiste em manter controles baseados em sua experiência adquirida com o passar dos anos, e estão acostumados a trabalhar usando regime de caixa. Portanto, o grande objetivo deste trabalho é mostrar ao citricultor que a contabilidade pode trazer maiores benefícios para sua propriedade, através de análise de investimento e custeio, e também faz com que o citricultor tenha uma visão gerencial de mercado. 2 A Contabilidade na citricultura Para se obter um desenvolvimento de um sistema contábil, simples ou complexo é necessário, antes de tudo conhecer os elementos com quais devemos trabalhar. A concentração geográfica de um sistema agroindustrial pode ser explicada basicamente por quatro fatores. Primeiro, pela adaptação da cultura no local, face ás característica edafoclimáticas exigidas, tais como: temperaturas, ventos quantidade de chuva e sua distribuição, aspectos físicos e químicos do solo, topografia, uniformidade do terreno, existência de águas de boa qualidade. Em segundo lugar, pela proximidade de centros com mão de obra suficiente e especializada. Em terceiro, pela ausência de problemas fitossanitários restritivos ou limitantes. E, em quarto lugar, pela disponibilidade de insumos e infra estrutura naquela localidade (vias de acesso, infra estrutura portuária etc.) (SAMPAIO, 2007, p. 41)

A cultura de laranja é considerada como uma cultura permanente, que são aquelas que permanecem vinculadas ao solo após a colheita. No caso de cultura permanente, os custos necessários para a formação da cultura serão considerados Ativo Permanente – Imobilizado. Os principais 60

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custos são: adubação, formicida, fungicidas, herbicidas, mão de obra, encargos sociais, manutenção, arrendamentos de equipamentos e terras, seguro da cultura, preparo de solo, serviços de terceiros, sementes, mudas irrigação, produtos químicos e depreciação de equipamentos utilizados. (MARION, 1991,p.39) Uma perguntas constantes na atividade agrícola é quanto ao término do exercício social : deveria se encerrado normalmente em 31/12, como ocorre com a maioria das empresas comerciais, industriais e de serviços. Observe se que as empresa, de maneira geral, tem receita e despesa constantes durante os meses do ano, não havendo dificuldade quanto à fixação do mês de encerramento do exercício social para a apuração de resultado. Qualquer mês escolhido refletira o resultado distribuído de maneira quase eqüitativa ao longo dos 12 últimos meses. Daí a opção para o mês de dezembro, não só pelo fato de ser o ultimo mês do ano, mas também pela redução ou até interrupção da atividade operacional, propiciando férias coletivas, conseqüentemente, condições mais adequadas para o inventario das mercadorias. Na atividade agrícola, porem a receita concentra se, normalmente, durante ou logo após a colheita. Ao contrario de outras atividades cuja comercialização se distribui ao longo dos 12 meses, a produção agrícola, essencialmente sazonal, concentra se em determinado período que pode traduzir se em alguns dias de mês ou ano. (MARION 2002 p.26) Ao término da colheita e, quase sempre, da comercialização dessa colheita temos o encerramento do ano agrícola. Ano agrícola é o período em que se planta colhe e, normalmente, comercializa a safra agrícola. Evidentemente, a apuração do resultado, quando realizada logo após a colheita e a comercialização contribui de uma forma mais adequada na avaliação do desempenho da safra agrícola; não há mais por que esperar meses para a tomada de decisões, sobre tudo a respeito do que fazer no novo ano agrícola. Se o ano terminar em março, o exercício poderá ser encerrado em 31/3 ou 30/04, assim sucessivamente. Dessa forma, evita se a cultura em formação, por ocasião da apuração do resultado. Se o exercício social fosse encerrado antes da colheita, teríamos plantas em crescimento, que seria difícil de avaliar, e mesmo inadequado. (MARION 2002 p. 27)

A cultura de citros é dividida em duas fases, que é a cultura em formação período em a planta esta se desenvolvendo e cultura em produção que é quando ela começa a produzir. 2.1 Cultura de citros em formação O pomar de laranja quando tem de 0 à 3 anos é considerado como cultura em formação. Nesse período todos os custos são considerados como investimento, por que é a formação da sua unidade produtiva. A cultura em formação é lançada no balanço patrimonial como Ativo Permanente na conta Cultura de Citrus em Formação. O pomar de laranja já pode ser considerado uma cultura em formação desde o preparação de solo. Neste período de formação o pomar de laranja não sofrerá depreciação, porque estende-se que não existe capacidade de perda, portado a depreciação só começará a ocorrer quando o pomar tornar-se uma cultura em produção. O processo de cultura em formação é dividido em dois centros de custo que são os custos diretos e custos indiretos 2.1.1 Custos diretos cultura em formação 61

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Custos diretos são aqueles que podem ser diretamente (sem rateio) apropriados aos produtos agrícolas, bastando existir uma medida de consumo (quilos, horas homem ou horas de maquinas, quantidade de força consumida etc.) De modo geral identificam se aos produtos agrícolas e variam proporcionalmente a quantidade produzida. Podem ser apropriados diretamente aos produtos agrícolas porque há uma medida objetiva do seu consumo nesta produção Na cultura em formação as operações que são consideradas como custos diretos são: Insumos: (fertilizantes e defensivos) normalmente a empresa rural sabe qual a quantidade exata de insumos que esta sendo utilizada para a produção de uma unidade do produto agrícola. Sabendo se o preço do insumo, o custo daí resulta mente esta associado diretamente ao produto. Mão-de-obra: direta: trata se dos custos com os trabalhadores utilizados diretamente para a produção agrícola. Sabendo se que quanto tempo cada um trabalhou no produto e o preço da mão de obra, e possível apropriá-la diretamente ao produto. Depreciação de equipamento agrícola: quando é utilizado para produzir apenas um tipo de produto, ou seja, uma máquina usada só para talhões em formação. Energia elétrica das maquinas agrícolas: quando é possível saber quanto foi consumido na produção. (GREPALDI, 1998 p.91).

2.1.2 Custos indiretos cultura em formação Os custos indiretos são aqueles custos que não têm nenhuma relação com o produto Custos indiretos, para serem incorporados aos produtos agrícolas, necessitam da utilização de alguns critérios de rateio. Exemplos: aluguel, iluminação, depreciação, salário de administradores etc. Os custos indiretos são rateados entre as culturas em formação e produção, e o rateio pode feito conforme a área da quadra (hectare ou alqueire), produção, quantidade de plantas, horas homem e etc.. 2.2 Cultura de citros em produção Contabilmente falando um pomar de laranja tem vida útil de 20 anos sendo 3 anos de formação e 17 anos de produção. Diferente de custo de formação onde os gastos são considerados investimentos no custo de produção todos os gastos são considerados como custos. É nesse estagio que o produtor deve encara sua propriedade como uma empresa, por que como toda empresa ele visa obter o lucro, e lucro nada mais é do que o valor que supera o custo de produção. Assim como a cultura em formação a cultura em produção também é divida entre os custos diretos e indiretos 2.2.1 Custos diretos cultura em produção Os custos diretos da cultura em produção têm a mesma finalidade da cultura em formação, conforme vimos no item 2.1.1. São custos diretamente ligados ao produto, insumos, mão de obra, depreciação de equipamentos agrícolas usadas para a cultura em produção. 2.2.2 Custos indiretos cultura em produção Os custos indiretos de produção também têm a mesma finalidade da cultura em formação, conforme vimos no item 2.1.2. São despesas que não são diretamente ligadas ao

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produto. Exemplo: salários de empregados e administradores, despesas, materiais e produto de alimentação, higiene e limpeza etc. Depois de apurados os custos da cultura em produção estes mesmos são lançado para uma conta de estoque chamada de tratos culturais. 2.2.3 Depreciação da cultura em produção A natureza provoca desgastes pela ação do sol, da chuva, do frio, do calor, dos ventos, provocando oxidação, deformação, decomposição etc. exposto o bem a condições mais árduas, sob a ação das intempéries, da água salgada, do ataque dos animais, insetos, parasitas etc. o processo de desgaste torna se mais intenso. Propiciando melhores condições de manutenção, o bem poderá ter vida útil longa, e, inversamente, operando com intensidade ou sob condições desfavoráveis, seu desgaste tornado imprestável em menor espaço de tempo. No mercado, os bens em geral e os de produção em particular são freqüentemente aperfeiçoados com o fim de melhor servirem as funções para as quais se destinam independentemente da duração da sua vida física (estado de conservação), os bens perdem valor, cada vez que outros de característica superiores surgem no mercado. Essa renovação tecnológica contribuiu para que certos bens, em espaço de tempo mais ou menos curto ou longo, tornem-se obsoletos, ainda que estejam em bom estado de conservação. (NEPOMUCENO, 2004 p. 59)

Quando o pomar se torna uma cultura em produção ele começa a sofrer a depreciação. Contabilmente a cultura em produção tem a vida útil de 17 anos, mas para se calcular a vida útil de um pomar é muito difícil por que estamos falando de um ser vivo onde se bem tratado pode durar até mais de 30 anos. A combinação de porta enxerto influencia muito na vida útil do pomar. No caso se o pomar completar os 17 anos de produção, podendo produzir mais outras safras o ideal é consultar um especialista da área para que se possa estar fazendo uma reavaliação estimando quanto tempo o pomar ainda irá produzir. 2.3 Tratos culturais De acordo Gaiva, Gonsales e Pinto (2006, p.72) ―os tratos culturais são realizados para se manter as condições necessárias ao desenvolvimento do pomar, visando à alta produtividade e à qualidade dos frutos. Gaiva, Gonsales e Pinto (2006, p.72) explica que ―praticas culturais são as operações de limpeza do terreno, controle de pragas e doenças, adubação, desbastes e podas em geral.‖ Os Tratos Culturais são classificados em uma conta de estoque, onde todos os custos obtidos na cultura em produção são lançados depois de apurados. O saldo da conta de tratos culturais se dividido pela quantidade de caixas colhida se acha o CPV (custo do produto vendido). 2.3.1 Tratos culturais cultura em formação De acordo Gaiva, Gonsales e Pinto (2006, p.72) ―após o término da operação de plantio inicia se os tratos culturais de formação, que se destinam a favorecer o melhor desenvolvimento do pomar.” Lembrando que os tratos culturais da cultura em formação são considerados como investimentos e não custo. 2.3.2 Tratos culturais cultura em produção

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Segundo Gaiva, Gonsales e Pinto (2006, p.82) ―as praticas culturais desta fase é uma continuidade das que foram realizadas durante a formação do pomar ocorrendo algumas mudanças na forma de sua execução". 2.4 Colheita e frete A colheita dos frutos e considerada como uma das etapas mais criticas de todo o processo de produção. Após um longo período de investimento e custeio na formação e condução do pomar, nessa etapa que o citricultor caracteriza suas expectativas, acenadas todos os anos durante o florescimento e o pagamento dos frutos, tenha ele como destino da sua produção o consumo. A colheita caracteriza-se, portanto, como um Estoque em Andamento, uma produção em formação, destinada à venda. Daí sua classificação no Ativo Circulante. Como o ciclo de floração, formação e maturação do produto normalmente é longo, pode-se criar uma conta de Colheita em Andamento ou tratos culturais. Essa conta é composta de todos os custos necessários para a realização da colheita. Se durante a colheita ou a qualquer momento forem aplicados recursos para melhorar a produtividade ao longo dos anos ou aumentar a vida útil da cultura, evidentemente não se deve sobrecarregar a safra no ano, mas o imobilizado, e este ativo serão diluídos as safras por meio da depreciação (MARION, 2000, p. 43)

A manutenção dos pomares em produção é contabilizada como tratos culturais ou colheita em andamento. Quando ocorrer o faturamento, a emissão da nota fiscal para o cliente transfere-se a parte proporcional à aquela quantidade de frutas para conta CPV (custo do produto vendido) juntamente com o custo de colheita e frete, ou seja, não há estoque da fruta. 2.4.2 Fretes e carretos O transporte da laranja para uma casa de embalagem ou uma indústria é considerado como um custo direto, que na apuração do custo é alocado direto para o CPV ( custo do produto vendido). A operação de frete requer uma atenção para o produtor que é a parte de logística podendo diminuir custos durante a atividade. 2.5 Máquinas e equipamentos As maquinas e equipamentos estão classificados no balanço patrimonial na conta de imobilizados do ativo permanente. Em razão do capital investido em maquinas e implementos ser relevante em uma propriedade rural, os apontamentos de campos e oficina mecânica devem ser individuais, para permitir avaliar o desempenho da máquina, ou seja, medir o rendimento (horas trabalhadas sobre horas disponíveis), consumo de combustíveis (litros/hora horímetro) e os controles de manutenção preventiva ( trocas de óleo, pneus, baterias e outros). . (SANTOS, 2008, p.63) Para os implementos, os controles devem ser no nível de categoria, por exemplo; grades leves e pesadas, pulverizador de 2000 litros, carretas para duas toneladas, carreta para quatro toneladas etc. Portanto, as máquinas e os grupos de implementos terão seus respectivos Centros de Custos, onde serão identificados o histórico da máquina, no período. Por exemplo: onde trabalhou, quantas horas trabalhou, qual foi o seu consumo, o que executou, o seu custo médio. Este apontamento pode ser feito utilizando horímetro e horômetro do trator ou tacógrafo, aparelho este (relógio com disco) que funciona acoplado ao pára-lama do trator, onde

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estão registrados os dados através do disco, que é substituído a cada período do dia, para cada tratorista. (SANTOS, 2008, p.64)

Se a máquina opera em um talhão que esta em formação o custos de horas maquinas e são considerados com investimentos, ou seja, será considerado como custo direto, e se a mesma operar em um talhão em produção as horas máquinas serão consideradas como custo e também classificados como custos diretos. Quando ocorrer uma reforma na máquina os gastos obtidos nesta reforma será considerado com um investimento, por que estará prolongando a sua vida útil, fazendo que ela produza mais e traga mais beneficio ao produtor. 2.5.1 Depreciação de máquinas e equipamentos A depreciação é a apropriação ao resultado, da perda ou eficiência ou da capacidade de produção de máquinas e equipamentos usados na produção da propriedade agrícola. Toda depreciação tem uma taxa percentual no qual é determinada a partir da vida útil do bem depreciado. O inicio da depreciação de máquinas e equipamentos têm inicio quando o os mesmos estiverem prontos para começar a operarem no campo. E o término da depreciação ocorrerá se as máquinas e equipamento forem baixados (vendido), quando não estiverem mais operando ou se forem depreciados totalmente. Uma das dificuldades encontradas para calcular o custo das lavouras ou das safras é o cálculo exato do custo dos equipamentos agrícolas utilizados na cultura agrícola. Esse item ganhou bastante significativo nos últimos tempos em virtude do esforço que se faz para a implantação da mecanização agrícola com o objetivo de melhorar a produtividade na agricultura. Alguns desvios têm sido cometidos no cálculo de custo pelo uso desses equipamentos. Um deles é atribuir o custo de reposição de peças ou custo por dias parados, por defeito ou quebra, á cultura que na ocasião era beneficiada pelo equipamento. Certamente, a cultura não deveria ser sobrecarregada em virtude da improdutividade ou da reposição de peças e implementos agrícolas. O problema maior, todavia, está no cálculo da depreciação dos implementos agrícolas. Normalmente comete-se o equívoco de calcular a depreciação a uma taxa anual, com critérios fiscais, apropriando se a depreciação do ano entre as diversas culturas. Implementos agrícolas como tratores, aparelhos agrícolas etc. não são utilizados ininterruptamente durante o ano (como normalmente são os equipamentos industriais) em virtude de entressafras, chuvas, geadas, ociosidade etc. Dessa forma, recomenda se a apropriação da depreciação em decorrência do uso às respectivas cultura ou projetos. Daí a necessidade de se calcular a depreciação por hora, estimando se um numero de horas de trabalho por equipamento, em vez da quantidade de anos de vida útil (MARION, 2002, p. 67)

2.5.2 Depreciação acelerada A medida provisória n° 2159-70 de 24.082001 considera que todo produtor rural seja ela pessoa física ou jurídica poderá definir o prazo (tempo) de depreciação de qualquer ativo permanente imobilizado. Art. 6o Os bens do ativo permanente imobilizado, exceto a terra nua, adquiridos por pessoa jurídica que explore a atividade rural, para uso nessa 65

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atividade, poderão ser depreciados integralmente no próprio ano da aquisição.

A vantagem que o produtor tem é que consegue ter uma economia tributaria. Existe uma diferença entre o produtor pessoa física e o produtor pessoa jurídica. É que o produtor que for pessoa jurídica ele pode adquirir um ativo imobilizado e começar a depreciar sem telo pago totalmente (regime de competência). Já o produtor que for pessoa física poderá abater cem por cento da base tributaria quando estiver efetuado o pagamento da nota fiscal (regime de caixa). 2.6 Despesas, custos e investimentos. Um fator muito importante para o produtor é saber qual a diferença entre despesas, custos e investimentos. 2.6.1 Despesas As despesas são gastos que ocorre na área administrativa e comercial, ou seja, o escritório de uma propriedade, todos os gasto obtidos em relação ao escritório como aluguel, salários, telefone, energia elétrica e outros mais são considerados com despesa. O modo de contabilização é feito um centro de custos específicos para as contas de despesas no plano de contas. E a despesa não é contabilizada na data do pagamento, mais sim quando ocorre a operação (Regime de Competência). A característica do Ativo é trazer benefícios futuros ou ter potencial para gerar receitas e, conseqüentemente lucro para a empresa. Assim, uma máquina, quando adquirida tem potencial de trazer benefícios por muitos anos. Despesa é exatamente o contrario. Depois da sua ocorrência não traz mais benefícios para a empresa. Daí afirma se que despesa é ou serviço consumido para obtenção da receita. (SANTOS, 2008 p. 37)

2.6.2 Custos Os custos são todos os gastos relacionados à área de produção, ou seja, todos os gastos obtidos na propriedade como, por exemplo, aluguel de tratores e implementos, insumos, peças para maquinas e outros mais. Porém nem sempre estes gastos serão classificados como custo, quando ocorre uma reforma que aumente a vida útil do bem ou construção de alguma benfeitoria de uma propriedade os gastos durante a construção serão considerados como investimento. Da mesma forma acontece com as maquinas e equipamentos quando são reformados os gastos tem ser considerado como investimento e não como custo. 2.6.2 Investimentos O investimento é todo gasto obtido com a compra de maquinas, implementos, veículo, ferramentas etc. Quando o produtor faz um empréstimo de curto prazo (capital de giro) também pode ser considerado com um investimento. A maioria das empresas usa seu lucro para obter fazer a realização de investimentos, não sedo diferente da empresas que atuam na atividade rural. 2.6.2.1 Gastos que podem ser considerados como investimentos Segundo o (www.receita.fazenda.gov.br) se classifica investimento do seguinte modo: De forma geral, considera-se investimento a efetiva aplicação de recursos financeiros, durante o ano-calendário, que vise ao desenvolvimento da atividade rural para a expansão da produção e melhoria da produtividade e seja realizado com:

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1 - benfeitorias resultantes de construção, instalações, melhoramentos, culturas permanentes, essências florestais e pastagens artificiais; 2 - aquisição de tratores, implementos e equipamentos, máquinas, motores, veículos de carga ou utilitários usados diretamente na atividade rural, utensílios e bens de duração superior a um ano. 3 - serviços técnicos especializados, devidamente contratados, visando a elevar a eficiência do uso dos recursos da propriedade ou exploração rural; 4 - insumos que contribuam destacadamente para a elevação da produtividade, tais como: reprodutores, sementes e mudas selecionadas, corretivos do solo, fertilizantes. 5 - atividades que visem especificamente à elevação socioeconômica do trabalhador rural, tais como: casas de trabalhadores, prédios e galpões para atividades recreativas, educacionais e de saúde; 6 - estradas que facilitem o acesso ou a circulação na propriedade; 7 - instalação de aparelhagem de comunicação e de energia elétrica; 8 - bolsas de estudo para formação de técnicos em atividades rurais, inclusive gerentes de estabelecimentos e contabilistas. (Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 – Regulamento do Imposto sobre a Renda - RIR, art. 62; Instrução Normativa SRF nº 83, de 11 de outubro de 2001, art. 8º)

A laranja é uma cultura que necessita de tratos intensivos, e o produtor necessita fazer grandes investimentos em tecnologias e maquinário, para melhorar e preservar a sua produção. 3 Conclusão Na atualidade á citricultura passa por momentos difíceis tanto na questão financeira dos citricultores, quanto no preço da fruta no mercado. O citricultor está em uma fase onde sua receita obtida na venda da laranja não esta mais cobrindo os seus custos fazendo com que abandonem a cultura de citros. O que mantêm o Brasil no topo de mercado de suco de laranja são os grandes produtores, o motivo é a queda dos pequenos produtores, queda que ocorreu por falta de controle financeiro e econômico, não acompanhando á evolução do mercado citrícola. A contabilidade é uma ciência exata que traz informações concretas, por isso é a ferramenta ideal para o citricultor obter o seu controle e programar seus investimentos. O problema é que a contabilidade rural ainda é pouco conhecida tanto pelos contadores como para os produtores. O produtor rural tem que começar a informatizar o seu trabalho explorar informações que o mercado oferece (contabilidade), ou seja, começar a fazer parte deste mundo globalizado em que vivemos. Referências Anuário da Agricultura Brasileira 2009; São Paulo: AgraFNP, 2009 BRASIL HORTIFRUTI. Citros Sustentabilidade Econômica. São Paulo, Ano 7, n. 68, Maio 2008 GAIVA, Hilton Ney; GONSALES, Marco Aurélio; PINTO Walkmar Brasil de Souza. Cultivo do Citrus Brasília (DF): LK Editora e Comunicação, 2006. GREPALDI, Silvio Aparecido. Contabilidade Rural uma Abordagem Decisorial .2.ed São Paulo: Atlas,1998 INSTITUTO AGRONÔMICO CENTRO APTA CITROS ―SILVIO MOREIRA‖. Revista Técnica - Cientifica de Citricultura Laranja. São Paulo,V.25. n. 1, 2004. JUNIOR, Dirceu de Mattos; NEGRI, Jose Dagoberto de; PIO, Rose Mary; JUNIOR, Jorgino Pompeu. Citrus. Campinas: Instituto Agronômico e Fundag, 2005 MARION, José Carlos. Contabilidade Rural. 2. ed. São Paulo: Atlas,1991 MARION, José Carlos Contabilidade Rural. 6. ed. São Paulo: Atlas,2000 MARION, José Carlos Contabilidade Rural. 7. ed. São Paulo: Atlas,2002 67

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NEPOMUCENO, Fernando. Contabilidade rural e seus custos de produção. São Paulo: IOB Thomson,2004 RECEITA FEDERAL. Disponível em: http://www.receita.fazenda.gov.br SAMPAIO; Prefácio João. Caminhos para a Citricultura: uma agenda para manter a liderança mundial. São Paulo: Atlas, 2007. SANTOS, Gilberto José dos; MARION José Carlos; SEGATTI, Sonia. Administração de Custos na Agropecuária. 3 ed. São Paulo: Atlas, 2008

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Gestão de Compras: Estudo de caso da Concessionária de Rodovias Tebe S/A José Roberto da Silva Perri (Graduação em Ciências Contábeis – IMESB) jrsperri@yahoo.com.br Sonia Ap. Cândida Borges (Professora Orientadora- IMESB) sabsoaress@uol.com.br

Resumo: O presente trabalho tem como objetivo ressaltar a importância do Departamento de compras, como fator estratégico na redução de custos.Apresenta-se o estudo de caso realizado na Concessionária de Rodovias Tebe S/A, onde já atua no mercado há 11 anos, demonstrando todo o processo do Departamento de Compras e identificando os principais pontos estratégicos do setor.Detalham-se as principais funções do comprador, introduzindo a elas a gestão do sistema de custos, onde tem como finalidade a produção de informações para usuários internos, especificamente na coleta, mensuração, classificação e relatando informações que serão úteis aos gestores auxiliando no planejamento, controle e tomada de decisões.Aborda-se sobre as diferenças entre custos diretos e indiretos, identificando-se as diferenças e quais deles são diretamente e indiretamente ligados ao produto.Dá-se uma ênfase maior sobre o método de custeio ABC, onde suas informações são valiosas para controle dos custos, servindo de base sólida para o processo de decisão gerencial e proporcionando um custeio diferente e realista aos produtos e ou serviços da empresa, informações estas que o sistema de contabilidade moderno deve proporcionar.Esse sistema oferece vantagens como, por exemplo, à identificação de detalhes importantes que antes estavam obscuros, a permissão de melhoria continua das tarefas para a redução de custos indiretos, a determinação de custos que agrega ou não valor ao produto, etc. Assim como também o mesmo oferece as desvantagens como a geração de informações confiáveis somente em longo prazo, o sistema ABC é dispendioso e devido às inúmeras atividades em que as operações são subdivididas, as áreas de responsabilidade quase inexistem. Palavras-chave: Custo. Departamento de Compras. Tebe.

1 Introdução Há algum tempo, a área de compras e aquisição deixou de ser vista como um centro de despesas, burocrático e repetitivo, assumindo um papel estratégico no mundo dos negócios, face ao volume de recursos operados, principalmente materiais e financeiros. A função torna-se extremamente eficiente, quando envolve todos os departamentos da empresa. Adquirir o material certo, nas quantidades certas, com a entrega correta (tempo e lugar), da fonte correta e no preço certo, são todas as funções de compras, mas que depende de planejamento todos os departamentos. Conhecida por vários nomes como suprimentos, compras ou aquisição, este departamento busca cada vez mais profissionais bem informados e atualizados, com dinamismo e habilidades interpessoais. Competências essas, necessárias para desenvolver e manter o bom relacionamento com fornecedores.

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Localizar fontes adequadas de suprimentos e negociar preços são as principais responsabilidades do departamento de compras. As informações vindas de outros departamentos são necessárias para a busca e a avaliação das fontes de suprimento, auxiliando também o departamento de compras na negociação dos preços. Comprar, num sentido amplo, passa a ser responsabilidade de todos.

2 Função do Departamento de Compras Nos dias de hoje, a função do departamento de compras pode ser considerada como uma parte do processo de logística e da gestão de custos. O mesmo influi diretamente nos processos de produção de uma empresa. Como um dos fatores principais do departamento, os prazos são de suma importância. Caso não venham a ser cumpridos, podem gerar sérios problemas, principalmente nos departamentos de vendas e produção. Segundo a Classificação Brasileira de Ocupações (CBO) (www.mtecbo.gov.br), descrevem-se como compradores aqueles que ―recebem requisições de compras, executam processo de cotação e concretizam a compra de serviços, produtos, matérias-primas e equipamentos para o comércio atacadista e varejista, para indústrias, empresas, órgãos públicos e privados. Acompanham o fluxo de entregas, desenvolvem fornecedores de materiais e serviços; supervisionam equipe e processos de compra. Preparam relatórios e fazem o papel de interlocutor entre requisitantes e fornecedores‖. A função do departamento pode ser dividida em três categorias: 1) obter mercadorias e/ou serviços na quantidade certa, com a melhor qualidade e menor custo 2) garantir o melhor serviço e pronta entrega por parte do fornecedor 3) desenvolver e manter bom relacionamento com os fornecedores Para alcançar esses objetivos, o departamento deve desempenhar algumas funções, como tempo e lugar, fornecedores certos, negociações nas condições de compra e administração do pedido de compra. Como principal responsabilidade do departamento de compras, pode-se destacar a função de buscar fontes adequadas de suprimentos e de negociar preços. 3 Custos Com o objetivo de obter informações mais precisas referentes ao processo de compras e vendas de mercadorias, é necessária a implantação de um sistema de custos nas empresas comerciais. Baseado em uma estrutura funcional para alocação de custos indiretos, o ABC (Activity-Based Costing) é uma ferramenta que pode também ser utilizado também nas empresas comerciais. De acordo Martins (2000), a contabilidade de custos originou-se ainda na era mercantilista, antes da revolução industrial do século XVIII. A Contabilidade Financeira era sua principal fonte. O sistema de apuração dos custos consistia em levantar os estoques no inicio do período, somando as compras do mesmo período e tirando o que ainda sobrava do valor constante nas notas de compras, resultando o valor de despesa com as mercadorias vendidas, tendo como objetivo resolver problemas de mensuração monetária de estoques e de resultado, motivo pelo qual esta técnica ficou por muito tempo estacionado, pois não era feito dela um instrumento gerador de informações gerenciais. Lawrence define a contabilidade de custos como: ―processo ordenando de usar os princípios de contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negocio, de tal maneira que, os dados da venda, tornam possível a utilização das contas para estabelecer os

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custos, tanto por unidade como pelo total, para um ou para todos os produtos comercializados no negocio com a finalidade de obter operação eficiente, econômica e lucrativa‖. 3.1 Métodos de custeio tradicional De acordo com Pamplona (1993), ―o sistema de custos tradicional se direciona principalmente para a função de avaliação de estoques e para elaboração de descontrações financeiras, buscando suprir precariamente, a necessidade de informações de diversos agentes interessados na situação da empresa como, por exemplo, acionistas, fornecedores, clientes, governo e apropria administração da empresa‖. Segundo Martins (2000), o esquema básico completo de apropriação de custos no sistema tradicionais de contabilidade consiste em: - Separação de custos e despesas: -Apropriação dos custos diretos a mercadoria vendida; - Apropriação mediante rateio dos custos indiretos que pertencem, visivelmente, aos departamentos, agrupando, a parte, os comuns; - Rateio dos custos indiretos e comuns e dos da administração geral da produção aos diversos departamentos do processo de venda da mercadoria; - Atribuição dos custos indiretos que agora só estão nos departamentos de vendas, segundo critérios fixados. 3.2 Método contemporâneo Usado como uma nova ferramenta empresarial, o sistema de custeio baseado em atividades ABC (Activity-Based Costing) tem como objetivos principais, mensurar e aprimorar as atividades que compõem os processo de negócios e calcular precisamente os custos dos produtos das empresas comerciais. Segundo Cooper & Kaplan (1998), o ABC ―é uma abordagem que analisa o comportamento dos custos por atividades, estabelecendo relações entre as atividades e o consumo de recursos, independentemente de fronteiras departamentais, permitindo a identificação dos fatores que levam a instituição a incorrer em custos nos seus processos de ofertas de produtos em atender seus mercados em clientes‖. De acordo com Nakagawa (1993), o desenvolvimento do sistema de custeio ABC, foi enxergado pelas organizações, devido ao rápido desenvolvimento de tecnologia e metodologias de produção e comercialização, bem como, a globalização da economia. Com isso, o custeio baseado em atividades não pode ser restrito apenas a um sistema de contabilidade gerencial de custos, pois o mesmo tem grande serventia na definição em relação entre os custos e suas causas, fornecendo informações de forma a facilitar a atuação dos gerentes. 3.3 As razões que motivaram interesse pelo critério ABC no comercio A alteração da composição dos custos indiretos deu-se através da evolução da tecnologia, tornando-os tão significativos quanto aos custos diretos; Com a intensa competição global, foram determinadas mudanças nos processos de comercialização e nos modelos de administração; As informações precisam ser mais exatas quanto aos custos e as atividades que não agregam valor ao produto e a determinação dos custos; A grande quantidade de produtos diferentes e a diversidade de clientes; O aumento no uso de computadores eletrônicos. 3.4 Custeio de atividades no comercio

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Especificação das atividades; É extremamente importante entender como os custos são incorridos, a fim de que se possa ter um sistema de custos adequado. Desta maneira, é importante entender todo o processo de comercialização da empresa. O sistema de comercialização da empresa pode ser entendido através da Analise de Processo Empresarial (―Business Process Analysis – BPA‖). A análise de processo do negocio começa identificando os processos e posteriormente os divide em atividades, estabelecendo uma base para gerenciar os custos. Rastreamento dos custos; O custo de uma atividade compreende todos os sacrifícios de recursos necessários para desempenhá-lo. Nesta analise, devem-se incluir os custos não relacionados diretamente com mercadoria para revenda (despesas), o que não aceito pelo fisco, mas que é de grande valia para fins gerenciais e, conseqüentemente, para o sistema ABC. 3.5 Identificação e seleção dos direcionadores de recursos; O fator que determina a ocorrência de uma atividade é chamado de direcionador de recurso. Através dele, pode-se identificar a forma como as atividades consomem recursos, ou seja, demonstrar a relação entre os recursos gastos e as atividades. É obtido através de estudos e pesquisas que indicam a verdadeira relação entre o custo e a atividade. Procura identificar o que efetivamente gerou o custo de maneira racional e analítica de forma a se dirimirem as possíveis distorções. Pode-se dizer que o direcionador de custo de primeiro estagio é a base para o rastreamento dos custos as atividades. Atribuição dos custos às atividades; Um bom sistema de custos, dividido em linhas de produtos, torna-se um grande facilitador para o processo, principalmente se as linhas de produtos refletirem nas atividades. O custeio ABC procura custear cada atividade atribuindo a elas os recursos consumidos pela organização através dos direcionadores de recursos. Esta atribuição deve ser feita através de uma forma criteriosa, cuja ordem de prioridade é: a locação direta, rastreamento e rateio. 3.6 As vantagens do sistema ABC no comercio O sistema ABC apropria os custos indiretos às atividades e os custos das atividades aos produtos, apresentando assim resultados confiáveis e gerando informações valiosas para controle dos custos, servindo de base solida para o processo de decisão gerencial e proporcionando um custeio diferente e realista aos produtos e ou serviços da empresa, informações estas que o sistema de contabilidade moderno deve proporcionar. Conforme Pereira Filho & Amaral (1989), as vantagens apresentadas pelo método ABC são as seguintes: - como atributos revelados pela analise de atividades, permite identificação de detalhes importantes que antes estavam obscuros; - como elemento da contabilidade estratégica de custo / gerencial descortina uma visão de negocio, processos, atividades, que são de interesses diretos e imediatos para a competitividade da empresa; - permite uma melhoria nas decisões gerenciais, pois se deixam de ter produtos ―subcusteados‖ ou ―supercusteados‖; - permite ações de melhoria continua das tarefas para a redução de custos indiretos; - facilita a determinação de custos que agrega ou não valor ao produto; - é capaz de identificar e apresentar soluções aos possíveis gargalos;

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- inovam o critério de rateio, principalmente os custos indiretos, evitando as distorções encontradas nos métodos tradicionais. A própria estrutura baseada em atividades permite aos gerentes focalizar as atividades que causam maiores impactos nos custos e possibilita, através de esforços de melhoria, reduzir os efeitos dessas atividades no custo do produto. 3.7 As desvantagens do sistema ABC O sistema ABC fornece informações sobre o passado e a administração necessita de informações sobre o futuro para se tomar decisões, é a definição do nível adequado de detalhamento dos processos e atividades. Se este detalhamento não for definido de acordo com as necessidades da empresa, o sistema irá provocar mais duvidas do que respostas, e não ira atender o que era esperado. Conforme Pereira Filho & Amaral (1989),as desvantagens apresentadas pelo método ABC são as seguintes: - por ser o ABC decorrente por método de custeio por absorção, ele carrega algumas das limitações dos mesmos; - geração de informações confiáveis somente em longo prazo. O método ira precisar de constantes revisões; - controle dificultado com empresas que possuem grande número de atividades; - como ferramenta de terceirização, o ABC possui limitações, principalmente dentro de etapas da produção, pois fornecera o custo do produto, e não seus componentes. Para a apuração de tal custo, é necessário analisar o componente como um produto isoladamente; - o sistema ABC é dispendioso; - por causa das inúmeras atividades em que as operações são subdivididas, as áreas de responsabilidade quase inexistem; - o ABC na sua forma mais detalhada é de difícil aplicabilidade pratica. 3.8 Gestão de custos nas empresas comerciais Segundo Hansen & Mowen (2001), tem como finalidade a produção de informações para usuários internos, especificamente na coleta, mensuração, classificação e relatando informações que serão úteis aos gestores auxiliando no planejamento, controle e tomada de decisões. A Gestão de custos engloba tanto a Contabilidade de Custos como a Contabilidade Gerencial, sendo que a primeira tenta satisfazer objetivos de custeio para a contabilidade financeira e gerencial, utilizada em propósitos internos fornece informações de custos sobre produtos, clientes, serviços, projetos, atividades. Enquanto a segunda preocupa-se com a forma que as informações de custo, financeiras e não financeiras serão transformadas em planejamentos e tomadas de decisão. Com o passar do tempo as empresas comerciais, em seus diversos seguimentos vem crescendo mais e mais, passando a ocupar mais espaços num moderno ambiente de negócios. Devido à evolução econômica e o aumento da competitividade, passaram a buscar novos conceitos em informações gerenciais para que pudessem acompanhar este mercado cada vez mais exigente. O ABC utilizado nas empresas comerciais pode ser uma ferramenta para controle de gestão e para a tomada de decisões pelos gestores, bastando apenas, a implantação de um sistema de informações adequado referente aos custos. O problema reside nos custos indiretos, que muitas vezes a base de rateio pode ser questionada. São significativos para a apuração dos custos unitários totais e conseqüentes decisões de imagem de lucratividade por produto, visando à estratégia de preços mais 73

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competitiva, tornando dessa formas a Contabilidade de Custos uma importante ferramenta de Gestão Empresaria, onde todas as empresas comerciais, que se utilizam dessas informações no intuito de aperfeiçoarem suas rotinas de trabalho, ter suporte nas tomadas de decisões e acompanharem a evolução dos resultados operacionais da empresa, mantém a lucratividade competitiva e bem posicionada frente à concorrência.

3.9 Centro de custos Um centro de custo pode ser um departamento, uma sessão deste departamento, ou a combinação de diversos departamentos. Alem dos custos gerais de fabricação, existem também outros dois componentes do custo industrial, ou seja, mão-de-obra direta e material. A decisão em separar os custos por cento de custos está diretamente relacionada com a estrutura e o porte da empresa. Segundo Passarelli e Bomfim (2003), na determinação dos centros de custo, ou centros de despesas, os seguintes aspectos devem ser lembrados: 1- A estrutura organizacional da empresa, ou seja, a função de cada área e a responsabilidade de cada diretor, gerente, supervisor ou líder; 2 – Métodos de fabricação, tipos e disposição dos equipamentos de produção; 3 – serviços executados em cada setor da fabrica, identificando-se claramente os centros de custo diretos (departamentos produtivos) e os indiretos (de apoio, não produtivos, ou de serviços). Nesse ponto é importante definir e obter dos responsáveis, aprovação dos critérios de rateio a serem utilizadas; 4 – determinação dos pontos em que o volume de produção e a separação da Mao de obra direta serão quantificados; 5 – é importante verificar o grau de utilização e a natureza dos equipamentos utilizados no processo de produção, pois uma maquina pode ser considerada, pelo seu desempenho, como um centro de custo; 6 – grau de aproximação que seja requerido na aplicação dos custos gerais de fabricação na sua transferência aos diversos centros de custos, processos e produtos; 7 – segregação básica dos diferentes processos de fabricação; 8 assegurar-se que o fluxo de produção é identificado claramente, e 9 – estabelecimento das linhas de responsabilidade para um controle físico da produção;

3.10 Custos diretos Segundo Hansen & Mowen (2001), não há alocação em relação as despesas e custos que são facilmente identificado com os objetos que usam os recursos. É muito difícil imaginar que possam existir alocações nos casos das despesas e custos diretos, exatamente porque eles, por natureza, já estão identificados, sem esforço algum, aos objetos do custeio. Identificado e diretamente apropriado a cada tipo de obra a ser custeado. Pode ser atribuído, ou identificado direto a um produto, linha de produto, centro de custo ou departamento. São incluídos diretamente no calculo dos produtos e perfeitamente mensuráveis de maneira clara e objetiva. Identificam-se imediatamente com a produção dos mesmos. Exemplos de custos diretos: - matérias-primas usadas na fabricação do produto - mão-de-obra direta - serviços subcontratados e aplicados diretamente nos produtos ou serviços

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3.11 Custos indiretos Segundo Hansen & Mowen (2001), a alocação de custos faz parte do conhecido critério de custos por absorção. O trabalho tem, também, a finalidade de apresentar os motivos pelos quais todos preferem usar o critério dos custos por absorção apesar de estarem cientes e conscientes de suas vantagens. São apropriados aos portadores finais mediante o emprego de critérios prédeterminados e vinculados a causas correlatas, como mão-de-obra indireta, rateada por horas/homem da mão de obra direta, gastos com energia, com base em horas/máquinas utilizadas, etc. Pode ser entendido, como aquele custo que não pode ser atribuído (ou identificado) diretamente a um produto, linha de produto, centro de custo ou departamento. Necessita de taxas/critérios de rateio ou parâmetros para atribuição ao objeto custeado. Exemplos de custos indiretos: 1. Mão-de-obra indireta: representada pelo trabalho e não são mensuráveis em nenhum produto ou serviço executado, como a mão de obra de supervisores, controle de qualidade, etc. 2. Materiais indiretos: auxiliam na produção, cujo relacionamento com o produto é irrelevante. São eles: graxas e lubrificantes, lixas, etc. 3. Outros custos indiretos: depreciação, seguros, manutenção de equipamentos, etc. 4 Estudo de caso : a concessionária de rodovias Tebe S/A 4.1 Histórico Em 02 de março de 1.998, a Concessionária de Rodovias TEBE S/A obteve por meio do Edital de Licitação nº 013/CIC/97 a Concessão do Estado de São Paulo, onde foram cedidas à sua administração, pelo período de 20 anos, as rodovias: a) SP 326 – Rodovia Brigadeiro Faria Lima (entre os municípios de Bebedouro e Barretos); b) SP 351 – Rodovia Comendador Pedro Monteleone (entre os municípios de Bebedouro e Catanduva); c) SP 323 – Rodovia José Della Vechia / Orlando Chesini Ometto (entre Pirangi e Taquaritinga). A região em que está localizada o Lote 03, administrado por esta Concessionária, é representada pelos pólos industriais, predominantemente agroindustriais e agrícolas e, num raio de 100 km conta com uma população de aproximadamente 2,7 milhões de habitantes. Economicamente, a região tem maior influência dos municípios de Bebedouro, Barretos, Catanduva e Taquaritinga que abrangem o Lote 03, apresenta grandes culturas de laranja e cana-de-açúcar cujos ciclos produtivos ocorrem durante o período de maio a dezembro, representando um aumento do fluxo de veículos comerciais nas vias pedagiadas. Além do agronegócio, destacam-se também os setores de comércio e serviços dos municípios que circundam o Lote 03, cuja integração fomenta maior movimentação econômica dos produtos e serviços oferecidos. Ainda, dentro deste quadrilátero, existem 4

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indústrias de suco de laranja, 4 usinas de açúcar e álcool, 1 indústria de óleo de soja e 03 armazéns frigoríficos de porte, além de inúmeras indústrias manufatureiras, de bens de capital e alimentícia. Este complexo agroindustrial contribui para o fluxo de tráfego da TEBE devido ao escoamento da produção. Outros aspectos relevantes na região correspondem aos grandes eventos anuais, de porte internacional, como a Festa do Peão de Barretos com um público de aproximadamente 700.000 visitantes realizadas em agosto e a Agrishow - Feira Internacional de Tecnologia Agrícola realizada em maio, que contribuem significativamente para o aumento do fluxo de veículos nas rodovias pedagiadas da região. O Lote 03 está inserido no corredor de tráfego de longo percurso de veículos de carga ligando a parte Central do País, através das grandes estradas, às cidades de São Paulo, Brasília e Belém, possuindo um trecho de escoamento das regiões Centro Oeste e Sudeste (Sul de Minas), para São Paulo, ida e volta com representativa economia de tempo e de custos ao sistema logístico do País, onde parte do fluxo da BR 153, divisas de São Paulo e Minas Gerais e entre Minas Gerais e Goiás, passando pela SP-326 - Rodovia Brigadeiro Faria Lima, onde é localizada a Praça de Pedágio de Colina, que representa 70% do fluxo total da TEBE. A Concessionária TEBE preocupada em melhor servir investiu fortemente no treinamento de seus colaboradores e obteve a certificação ―NBR ISO 9002/94‖, com a participação de todos os funcionários no processo. Destaca-se a conquista da recertificação da ISO 9001, em 17/12/2002, já na versão 2000 da norma, mantendo-se presente à melhoria contínua de seus serviços prestados. 4.2 – A gestão de compras na concessionária TEBE A função compras passa a ser um segmento importante no departamento de aquisição de materiais, também chamado de suprimentos e compras, parte do processo da logística. Ela tem como finalidade suprir as necessidades de materiais e serviços, pois, planeja a quantidade correta que vai trazer a satisfação no momento certo. Deixou de ser algo cheio de burocracia e buscou suprir o necessário, analisando se recebeu aquilo que foi comprado e procurando armazenar em ótimas condições. Os procedimentos para manutenção dos veículos da frota são para todos os usuários de veículos da Tebe, eles recebem um termo de compromisso que orienta sobre as formas de uso e de verificações básicas, bem como devidas providencias em casos de problemas com o veículo. As manutenções são realizadas dentro do período de garantia do veiculo, quando de sua aquisição, seguindo as orientações constantes no manual do fabricante para cada tipo de veiculo, envolvendo as manutenções dentro dos prazos e quilometragens definidas. Procedimentos de trabalho do processo de aquisição são as solicitações de compra de materiais e serviços que é emitido pelos solicitantes com as informações necessárias, ou contendo a especificação técnica ou desenho e com a autorização de gerente, superintendente e/ou diretor responsável, mediante liberação da Solicitação de Compras no sistema Microsiga, após analise de necessidade. Procedimento para homologação e avaliação de fornecedores é de responsabilidade das gerencias que utilizam fornecedores de produtos e serviços, homologar e avaliar as empresas contratadas, visando formar o quadro de possíveis fornecedores. O fornecedor homologado que deixar de fornecer por um período superior de 12 meses será considerado desomologado. Caso seja indicado para aquisições futuras será necessária nova homologação. A verificação do fornecimento será realizada anualmente pela área de compras da Tebe através da lista de fornecedores qualificados e cadastro de fornecedores.

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A empresa adota procedimentos de manutenção preventiva e corretiva sempre que o usuário que tiver dificuldade e/ou problema na operação de sistema e ou equipamento e que necessite de apoio da tecnologia da informação (T.I), deve solicitar o auxilio incluindo um chamado técnico no Sistema de Gerenciamento de Manutenção Técnica (SGMT) através do link HTTP://intranet.tebe.com.br/tebe - portal. Para o caso urgente e/ou fora do horário comercial, a dificuldade que comprometer a atividade deve ser registrada no SGMT e informada ao técnico através do telefone de plantão.

FIGURA 1 - Ciclo do processo do depto de compras da Concessionária de Rodovias Tebe S/A.

5. Conclusão Com esses procedimentos, podemos concluir que a Concessionária de Rodovias Tebe, visa à busca de melhoria contínua na aquisição de mercadorias de qualidade, de forma a contribuir estrategicamente com processos de gestão de custos da empresa. Em princípio, um departamento de compras é inerte como atividade de linha, observando, sempre, ser acionado pelas várias unidades da organização que solicitem a aquisição de produtos e a contratação de serviços. Assim, quando o departamento de compras é acionado para a missão de adquirir um determinado produto, o setor solicitante que é o responsável pelas especificações necessárias, no que se refere ao material solicitado e, conseqüentemente, para definir a qualidade que ele deseja para o produto pedido. Pode se afirmar que, a gestão de compras é uma ferramenta fundamental para o desempenho de toda a empresa, tendo que ser analisada, estudada estrategicamente e readequada, conforme a necessidade mercadológica e a proposta de custos estabelecida pelo

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planejamento da empresa. Diante disso, a união com empresas de interesses comuns, pode trazer ganhos significativos na aquisição de materiais. A empresa busca em seus fornecedores uma relação de parceria baseada no processo de agilidade, qualidade e rapidez. Preços e prazos de pagamento são importantes, porém não representam todo o desejo que tem em relação a um fornecedor. Isto se explica pela existência de fornecedores que não cumprem com o acordo de compra e acabam prejudicando a empresa com a falta do produto. Para analisar uma boa decisão, o gestor de compras, necessita de experiência, e de ferramentas capazes de, em meio a um volume muito grande de informações e especificações auxiliar no processo de tomada de decisão na aquisição de materiais , mercadorias e serviços que dão suporte as atividades operacionais da empresa. 6. Referências CALDERELLI, A. Enciclopédia Contábil e Comercial Brasileira, São Paulo: Cetec, 1997. GONÇALVES, E. C., BAPTISTA, A. E. Contabilidade Geral, 2. Ed. São Paulo: Atlas, 1994. HANSEN, D. R., MOWEN, M. A. M. Gestão de Custos – Cont. e Controle, 1. Ed. São Paulo: Pioneira, 2001. KAPLAN, R. S., COOPER, R. Custo & Desempenho, São Paulo, Futura, 1998. MARTINS, E. Contabilidade de Custos, São Paulo: Atlas, 2000. NAKAGAWA, M. Gestão Estratégica de Custos, São Paulo, 1993 PASSARELLI, J. E BOMFIM, E. A. Custos – Analises e Controle, 2. Ed. São Paulo: IOB – Thomson, 2003. Eco.unne.edu.ar/contabilidad/costos/VIIIcongresso/180: Acesso em outubro de 2009. Intranet.tebe.com.br/tebe: Acesso em: outubro de 2009. www.mtecbo.gov.br/cbosite/pages/pesquisas/BuscaPorTituloResultado.jsf : Acesso em: novembro de 2009. www.portaldecontabilidade.com.br/guia/custos_direitos.htm: Acesso em: outubro de 2009.

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As mudanças na legislação societária face às necessidades das organizações em uma economia globalizada Juliana Simões Alves (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) ju.s.a@hotmail.com Sônia Aparecida Cândida Borges (Professora Orientadora - IMESB) sabsoaress@uol.com

Resumo: Este estudo têm por objetivo mostrar as principais alterações na lei das sociedades anônimas,introduzidas pela Lei 11.638 de 2007.O papel da contabilidade como fornecedora de informações para tomada de decisão e promotora da eficácia em finanças está em discussão devido ás implicações junto ao mercado de capitais. As demonstrações contábeis são fundamentais para que os usuários façam uma análise da situação econômica financeira das empresa.. A lei 11.638/07, abriu definitivamente as portas para a convergência às normas internacionais de contabilidade, criou novas subdivisões no balanço patrimonial, criou o conceito de grandes empresas, para efeito de confecção e publicação das demonstrações financeiras. Um das principais conquistas para o cenário contábil foi a criação de um órgão contábil com mais poder e autonomia, que será representado pelo CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis),trazendo como resultado um esforço pela convergência entre os padrões contábeis locais e internacionais. Conclui-se que os impactos ocorridos no Balanço Patrimonial em razão das atualizações nas normas contábeis brasileiras é essencial, por conta da adequação do Brasil ao cenário contábil internacional. Palavras Chaves: Sociedades Anônimas. Normas Internacionais. Legislação Societária. 1 Introdução Com a promulgação da Lei nº. 11.638/07, em 28 de dezembro de 2007, que altera, revoga e introduz novos dispositivos à Lei das Sociedades por Ações (Lei nº. 6.404/76), especificamente em relação ao capítulo XV, que trata de assuntos de natureza contábil, assim sendo manifestamos algumas considerações preliminares quanto à aplicação dessa nova Lei. O principal objetivo da nova Lei, que entrou em vigor em 1º de janeiro de 2008, que teve sua origem com o projeto de Lei nº. 3.741/2000, é a atualização das regras contábeis brasileiras e aprofundar a harmonização dessas regras com os pronunciamentos internacionais, em especial os emitidos pelo International Accouting Standards Board (IASB), por meio dos International Financial Reporting Standards (IFRS). Segundo FERRARI (2005; 2) a Contabilidade "é a ciência que tem por objeto o patrimônio das entidades e por objetivo o controle desse patrimônio, com a finalidade de fornecer informações a seus usuários". Visando uma informação de forma fidedigna, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM), autarquia federal cujo objetivo principal é fiscalizar o mercado de capitais no Brasil, no ano de 1999 protocolou no Ministério da Fazenda o anteprojeto de reformulação da Lei das Sociedades por Ações (Lei nº. 6.404/1976), com algumas alterações no diploma legal mencionado. Após anos tramitando na Câmara de Deputados, no Senado Federal e na Presidência da República somente no dia 28 de dezembro de 2007, anteprojeto foi convertido na Lei nº. 11.638. Além disto, em 27 de maio de 2009 foi publicada no Diário Oficial da União a Lei nº. 11.941.

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A Lei nº. 11.638/2007 trouxe profundas mudanças na Lei das Sociedades por ações (Lei nº. 6.404/76), este fato dar-se-á pela harmonização das normas contábeis com os padrões internacionais. Mais de 100 países já adotaram as regras estabelecidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). Esta organização surgiu voltada totalmente para a contabilidade praticada nos países anglo-saxônicos que tem como principal objetivo fornecer informações que garantissem credibilidade junto aos seus investidores permitindo uma visão mais realista da situação da empresa. Por isto, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) tem como inspiração os padrões internacionais contábeis. As mudanças ocorridas na literatura vislumbrando os padrões internacionais de contabilidade trouxeram alguns quesitos que serão comentados neste artigo 1 O surgimento da Contabilidade Para Iudícibus e Marion (2008) e Iudícibus (2000), a contabilidade existe desde o início da civilização. Naquela época já havia a necessidade de mensurar, controlar, medir e preservar o patrimônio familiar, até mesmo em função da troca de bens e mercadorias, processo que ficou conhecido como escambo. Ainda segundo os autores, a contabilidade teve uma evolução significativa após o surgimento da moeda, e por esse motivo, o homem teve que aperfeiçoar os métodos de avaliação patrimonial à medida que as atividades foram se desenvolvendo. Simultaneamente ao desenvolvimento da civilização, houve evolução nas teorias e práticas contábeis, o grau de desenvolvimento das teorias e práticas contábeis está diretamente relacionado ao grau de desenvolvimento das civilizações, comércio, sociedades, cidades e países. Por esse motivo, as teorias contábeis foram elaboradas na Europa, especialmente na Itália, pois essas regiões apresentavam o que mais de avançado poderia existir na época, se tratando de empreendimentos comerciais e industriais. Iniciando-se um período chamado de Escola Européia. ...ainda que a contabilidade existisse desde o princípio da civilização, nota-se um desenvolvimento muito lento ao longo dos séculos. Somente em torno do século XV, é que a contabilidade atinge um nível de desenvolvimento notório. (IUDÍCIBUS e MARION, 2008, p.33 e 34) ...o homem primitivo, ao inventariar o número de instrumentos de caça e pesca disponível, ao contar seus rebanhos, ao contar suas ânforas de bebidas, já estava praticando uma forma rudimentar de contabilidade. (IUDÍCIBUS, 2000, p. 30)

2 O surgimento da lei das Sociedades Anônimas(S.A.) ―Sociedade Anônima, define-se como a sociedade comercial formada por, no mínimo, sete sócios, sendo o capital de cada representado pelo número proporcional de ações e sua responsabilidade limitada ao capital investido.‖ (SANDRONI, 2004, p.570). De acordo com Martins, não é possível identificar ao certo a origem da sociedade anônima, mas é possível encontrar suas características desde a idade média. [...] é de notar que traços característicos das sociedades anônimas já eram encontrados nas associações navais da Idade Média, ou seja, nas associações formadas por pessoas que desejavam construir um navio, para que este fosse dividido em partes iguais, livremente cessíveis pelos seus proprietários, estes tinham a sua responsabilidade limitada ao valor do navio. (MARTINS, 2003, p.231).

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Segundo Coelho, no renascimento, cidades italianas desenvolveram complexos mecanismos de financiamento da atividade estatal, que se concretizavam pela emissão de títulos, cujo pagamento era garantido pela arrecadação futura de tributos. Nos séculos XVII e XVIII, existiram as companhias de colonização, que são também consideradas precursoras das sociedades anônimas. Elas tinham por objetivo organizar o empreendimento de conquista e manutenção das colônias, bem como o desenvolvimento do comércio ultramarino. Além disso, algumas companhias como a Companhia das Índias Ocidentais, de origem holandesa, foram constituídas simplesmente para a conquista do território brasileiro sendo responsável pelas invasões de Salvador, Recife e Olinda no século XVII. Pode-se notar que essas sociedades desde os seus primórdios já eram destinadas a grandes empreendimentos. Os reis permitiam o empreendimento comercial concedendo privilégios aos investidores, do qual derivaram a limitação da responsabilidade e a exclusividade do negócio, conhecido como monopólio, em determinadas regiões ou até colônias inteiras. O conceito de sociedade como pessoa jurídica, com obrigações e direitos distintos dos de seus sócios, começou a se formular nesse período, exclusivamente para explicar a nova forma societária. A outorga estatal como condição para a formação de sociedades anônimas, com a evolução do capitalismo, deixou de representar a garantia de monopólio e tornou-se instrumento de controle da captação pública de recursos. Toma-se como exemplo, o caso da Companhia dos Mares do Sul, na Inglaterra em 1920, que em razão da sua falência, foi editado o Bubble Act, que condicionava à personalização jurídica das sociedades anônimas, bem como a captação de recursos da poupança popular, a prévia concessão estatal. Nos Estados Unidos, no Século de XIX, com a explosão industrial, conhecido como surto industrial, originou-se uma grande disputa entre vários Estados da Federação para a instalação de novas companhias. Como uma forma de garantir mais atratividade aos investimentos, alguns Estados começaram a dispensar a necessidade de autorização legislativa para a instalação das companhias. Finalmente em 1862, iniciou-se o terceiro período da história das sociedades anônimas, com o surgimento do sistema de regulamentação, que dispensava a autorização estatal para a instalação de qualquer companhia. No Brasil, no período colonial e no início do Império, as sociedades anônimas se constituíam por ato de outorga do poder real ou imperial. Em 1849, a partir de um decreto imperial foi introduzido o sistema de autorização, que foi abolida em 1882, e o direito brasileiro, acompanhando a tendência dos países capitalistas, incorporou o sistema de regulamentação, passando o ato autorizatório a ser necessário em casos excepcionais, como sociedades estrangeiras, seguradoras e bancos. Em 1965, devido à reforma do mercado de capitais, a lei determinou que somente, poderiam ser negociados na Bolsa de Valores os papéis de sociedade comercial registradas no Banco Central. Em 1976, foi criado a CVM – Comissão de Valores Mobiliários, que tinha por objetivo reformular por completo a lei do anonimato, a constituição de sociedade anônima passou a depender de autorização do governo. O estado tomou tais medidas devido às especulações nas bolsas paulista e carioca, conhecido como o boom de 1971, que originaram em enormes prejuízos a investidores e a camadas médias da população. Atualmente, para a constituição de qualquer companhia depende de regulamentação, para as companhias fechadas e, de autorização do Estado para as companhias abertas. 2.1 Elementos conceituais e mudanças na Lei das Sociedades Anônimas

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Com apenas três dias de vacatio legis, em 28 de dezembro de 2007, foi promulgada a Lei nº. 11.638, entrando em vigor no dia 1º de janeiro de 2008. Justamente denominada de Lei Reformadora das Sociedades por Ações, pois determinou que, a partir de agora, toda matéria contábil será regida pelas normas internacionais de contabilidade IFRS International Financial Reporting Standard , autorizando a criação de novos procedimentos técnicos pela CVM - Comissão de Valores Mobiliários. A nova Lei das S/A´s é aplicável a companhias constituídas na forma de sociedades anônimas de capital aberto e, também, às sociedades de grande porte (ativo maior que R$240 milhões ou receita bruta anual superior a R$300 milhões). Há cerca de uma década, a Comissão de Valores Mobiliários, vêm propondo alterações significantes na escrituração e na forma de apresentação das demonstrações financeiras. São alterações contábeis que causam impactos em todo o sistema do ambiente empresarial e do ensino contábil. As alterações buscam resolver divergências, aproximando da contabilidade, fazendo com que algumas alterações fossem adotadas no sentido de eliminar algumas regras que impedem o Brasil de adotar o modelo proposto pelo IASB (International Accounying Standards Boards). A princípio, a mudança permitirá que investidores internacionais analisem mais facilmente os balanços das empresas brasileiras, como também facilitará o conhecimento dos balanços de empresas estrangeiras por investidores brasileiros. (COSTA, 2008 www.cfc.org.br). Mais que mudanças às normas, são a mudança de filosofia, postura e pensamento quanto a, pelo menos, três tópicos: primazia da essência sobre a forma, primazia da análise de riscos e benefícios sobre a propriedade jurídica e normas orientadas por princípios e não por regras excessivamente detalhadas e formalizadas. Essa deve ser de fato, a grande mudança na Contabilidade brasileira que se inicia com essa nova lei. (IUDÍCIBUS, MARTINS, GELBECKE, 2008). Essa nova alteração na lei 6.404/76, embora possa parecer, aos olhares de um leigo como sendo de pouca significância, trouxe na opinião dos especialistas, profundas mudanças na escrituração contábil, na elaboração das demonstrações financeiras.Uma das mudanças observadas é que a lei estendeu essa obrigatoriedade as demais formas societárias, atingindo em cheio, todas as entidades de grande porte e talvez o mais importante, abriu definitivamente as portas para a penetração das normas internacionais de contabilidade no mercado brasileiro. Outras mudanças observadas são: a. Foi instituído o conceito de sociedade de grande porte; b. Todas essas empresas terão que escriturar sua contabilidade de acordo com o definido na lei das sociedades anônimas; c. Estas sociedades terão que elaborar suas demonstrações financeiras nos formatos e procedimentos instituídos para as S/As; d. Todas essas sociedades deverão submeter ás demonstrações ao exame de uma auditoria independente. Na área contábil um dos maiores avanços foi a criação do CPC, Comitê de Pronunciamentos Contábeis, através da resolução CFC 1055/05, composto pelo ABRASCA (Associação Brasileira das Companhias Abertas), APIMEC (Associação dos Analistas e Profissionais de Investimento do Mercado de Capitais), BOVESPA (Bolsa de Valores de São

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Paulo), CFC (Conselho Federal de Contabilidade), e IBRACON (Instituto dos Auditores Independentes do Brasil), contando com representantes do BACEN (Banco Central), da CVM (Comissão de Valores Mobiliários), da RFB (Receita Federal do Brasil) e da SUSEP (Superintendência de Seguros Privados), além de outras entidades convidadas, o CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis) tem como objetivo conforme disposto no art. 3º da resolução supracitada: O estudo, o preparo e a emissão de pronunciamentos técnicos sobre procedimentos da contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora brasileira, visando á centralização e uniformização do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da contabilidade brasileira aos padrões internacionais.

A nova lei deixou a critério das companhias fechadas, optarem ou não por observar as normas sobre demonstrações financeiras expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas. Essa opção é relativa, pois as empresas de auditoria, possivelmente vão adotar um procedimento único de auditagem tanto para as Cias abertas, quanto para as fechadas e ainda extensivo as ―grandes sociedades‖. Além disso, quando o Conselho Federal de Contabilidade aprovar as normas internacionais harmonizadas pelo CPC, as regras serão obrigatórias para todas das às entidades, a menos que o próprio Comitê estabeleça exceções. Para uma boa prática contábil, serão necessárias pelo menos duas escriturações, uma contábil e outra fiscal, principalmente pela grande quantidade de diferenças e controles que serão imputados. A nova lei aboliu a necessidade de elaboração da Demonstração das Origens e Aplicação dos Recursos (DOAR), substituindo-a pela Demonstração do Fluxo de Caixa (DFC) e incluindo também a Demonstração de Valor Adicionado (DVA). Entretanto não há novidade para o ―mundo contábil‖, que desde 2005, havia acolhido a NPC 27 do Ibracom, aprovada pela deliberação CVM 488/05, onde foi definido o conjunto de demonstrações contábeis de uso geral no item 8, como sendo os mesmos definidos na lei 6.404/76 alterada pela lei 11.638/07, exceto pela substituição da Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA), pela demonstração das mutações do patrimônio liquido (DMPL). Esta última instituída pela instrução CVM 59 de 22/12/1986. Por meio dos dados analisados, visa-se responder a seguinte questão: Quais as principais mudanças, propostas pela lei das S/A com a publicação da lei 11.638/07? Considerando que as demonstrações contábeis são as maiores fontes de informações para os usuários da contabilidade, no processo de tomada de decisão, são indispensável que sejam elaboradas com a maior precisão e autenticidade possível. Desta maneira o estudo sobre as alterações na Lei 11.638/07 se justifica ao entender que as alterações introduzidas causam impactos em todo sistema do ambiente empresarial e, principalmente, dos profissionais envolvidos na elaboração e análise das demonstrações contábeis. Assim a pesquisa será útil aos profissionais, alunos e atuantes na área da contabilidade, considerando que a Lei 11.638/07 é uma lei atual, que entrou em vigor em 2009, e existem poucos trabalhos acadêmicos e artigos sobre o tema. De acordo com o comunicado ao mercado que a CVM emitiu, a nova lei altera, revoga e introduz novos dispositivos à Lei nº 6.404/76. A intenção da nova lei é de tornar as contas mais transparentes e aproximar o Brasil de uma linguagem mais adequada aos tempos da globalização.

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Segundo Iudícibus, Martins e Gelbcke (2008, p. 05), a nova lei inseriu em sua maioria disposições de natureza contábil, mas, ressaltam que alguns ajustes relativos à tributação e de outra natureza também foram feitos. Os autores ainda destacam que muitas normatizações precisam ser emitidas pelos órgãos próprios e reguladores para que se tenha um conjunto de regras homogêneas nos diversos setores. 3 As Demonstrações Financeiras segundo a Lei nº 11.638/07 Segundo IUDÍCIBUS (1998, p. 19), ―a necessidade de analisar demonstrações contábeis é tão antiga quanto à própria origem de tais peças‖. A utilização deste meio financeiro e contábil possibilita avaliar quantitativa e qualitativamente o desempenho estático e evolutivo, ou não, de uma entidade. Seguindo uma tendência internacional e, também, em função das necessidades dos usuários, principalmente por parte dos analistas de mercado e investidores institucionais, a Lei nº. 11.638/07 contempla a substituição da Demonstração das Origens e Aplicação de Recursos (DOAR) pela Demonstração de Fluxo de Caixa (DFC). O objetivo da DFC é fornecer informações relevantes sobre recebimento e pagamentos de caixa de uma companhia durante certo período. A partir dessa alteração na lei das sociedades anônimas, houve algumas mudanças e adequações nas demonstrações financeiras como: a extinção da conta de reserva de reavaliação, Marion (2009) diz que: A nova lei deu a opção ás companhias de manterem os saldos existentes dessa reserva, que deverão ser realizados de acordo com as regras atuais, ou de estornarem esses saldos até o final do exercício social em que a lei entrou em vigor, ou seja, até o final do exercício de 2008.

Segundo Marion (2009), também houve a criação da conta de Ajustes de Avaliação Patrimonial, conforme abaixo: Esta conta foi criada exclusivamente para abrigar a contrapartida de determinadas avaliações de ativos e passivos a preço de mercado, especialmente a avaliação dos instrumentos financeiros e os ajustes de conversão em função da variação cambial de investimentos societários no exterior.

O conjunto completo de demonstrações financeiras passou a ser: o Balanço Patrimonial (BP), a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE), a Demonstração dos Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA), a Demonstração dos Fluxos de Caixa (DFC) e a Demonstração do Valor Adicionado (DVA), seguidas das Notas Explicativas às essas demonstrações financeiras. A nova lei aboliu a necessidade de elaboração de a DOAR, substituindo-a pelo DFC e incluindo também o DVA. Entretanto não há novidade para o ―mundo contábil‖, que desde 2005, havia acolhido a NPC 27 do Ibracom, aprovada pela deliberação CVM 488/05, onde foi definido o conjunto de demonstrações contábeis de uso geral no item 8, como sendo os mesmos definidos na lei 6.404/76 alterada pela lei 11.638/07, exceto pela substituição do DLPA, pela demonstração das mutações do patrimônio liquido. Esta última instituída pela instrução CVM 59 de 22/12/1986. § 6º A companhia fechada com patrimônio líquido, na data do balanço, inferior a R$ 2.000.000,00 (dois milhões de reais) não será obrigada à elaboração e publicação da demonstração dos fluxos de caixa. (Redação dada pela Lei nº. 11.638 de 2007)

3.1 Balanço Patrimonial - Lei 6.404/76 e 11.638/07

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A lei 11.638, de 2007, trouxe alterações na composição das contas contábeis do ativo e do patrimônio líquido, de bastante relevância para fins societários. § 1º No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas registrados, nos seguintes grupos: a) ativo circulante; b) ativo realizável a longo prazo; c) ativo permanente dividido em investimentos, imobilizado, intangível e diferido. (Redação dada pela Lei nº. 11.638/07, de 2007). § 2º No passivo, as contas serão classificadas nos seguintes grupos: a) passivo circulante; b) passivo exigível a longo prazo; c) resultados de exercícios futuros; d) patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (Redação dada pela Lei 11.638, de 2007). TABELA 1: Como era e como ficou LEI 6.404/76

LEI 11.638/07

ATIVO CIRCULANTE

REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

ATIVO NÃO CIRCULANTE

ATIVO PERMANENTE

·REALIZÁVEL A LONGO PRAZO

·INVESTIMENTO

·IMOBILIZADO

·DIFERIDO

·INTANGÍVEL ·DIFERIDO

PASSIVO CIRCULANTE

PASSIVO EXIGÍVEL A LONGO PRAZO

PASSIVO NÃO CIRCULANTE

RESERVA DE EXERCÍCIOS FUTUROS

·EXIGÍVEL A LONGO PRAZO ·RESULTADO DE EXERCÍCIOS FUTUROS

PATRIMÔNIO LÍQUIDO

·CAPITAL SOCIAL

·RESERVA DE CAPITAL

·RESERVA DE REAVALIAÇÃO

·AJUSTE DE AVALIAÇÃO PATRIMONIAL

·RESERVAS DE LUCROS

·LUCROS OU PREJUIZOS ACUMULADOS

·AÇÕES EM TESOURARIA ·PREJUIZOS ACUMULADOS

Fonte: Marion, José Carlos

4 As mudanças na lei societária e seu impacto na carga tributária Uma das características típicas da evolução da contabilidade no Brasil foi a progressiva preponderância do foco de um usuário específico, o fisco, na determinação da política contábil. Em outras palavras, a contabilidade brasileira sofre forte influência de critérios fiscais. Isso se constitui em um problema à medida que o fisco é apenas um dos usuários das demonstrações contábeis e freqüentemente nos defrontaremos com a situação que seus objetivos são distintos de outros usuários. Portanto, a utilidade da contabilidade quando se concentra em atender um único usuário, bastante específico como é o fisco, tende a decair em relação aos demais usuários. Marion (2009) diz que: 85

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O fisco é um usuário da contabilidade cujo propósito está fundamentalmente ligado aos recursos do estado oriundos da tributação da renda das empresas. A nova lei busca nesse sentido isolar de alguma forma essa contabilidade de propósitos bastante específicos da chamada contabilidade societária. Entre essas duas contabilidades existem, portanto ajustes de harmonização, que, ressalte-se, não estão sujeitos á tributação segundo a nova lei, segundo o que já comentamos do espírito que norteou os trabalhos durante a aprovação do projeto de lei.

Foi criado o Regime Tributário de Transição (RTT), que tem por objetivo, neutralizar os impactos da adoção dos novos critérios contábeis instituídos pela Lei 11.638/07 e das normas editadas pela CVM, com a característica de alinhar o ordenamento normativo brasileiro sobre contabilidade aos princípios e regras adotadas em outros países. O Poder Executivo vem demonstrando o alcance das modificações introduzidas pela Lei 11.638/07, teve o cuidado de dar nova redação ao § 2º do art. 177 da Lei 6.404/76, além de nele também inserir, em reforço à idéia veiculada naquele parágrafo, o § 7º, vazados nos seguintes termos: "Art.177 (...) § 2º As disposições da lei tributária ou de legislação especial sobre atividade que constitui o objeto da companhia que conduzam à utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou à elaboração de outras demonstrações não elidem a obrigação de elaborar, para todos os fins desta lei, demonstrações financeiras em consonância com o disposto no caput (...) (...) § 7º Os lançamentos de ajuste efetuados contábeis, nos termos do § 2º deste artigo, e as demonstrações e apurações com eles elaboradas não poderão ser base de incidência de impostos e contribuições nem ter quaisquer outros efeitos tributários

A Comissão de Valores Mobiliários, no comunicado que fez ao mercado a propósito da consulta pública sobre o ato normativo a ser emitido relativo à regulamentação da Lei 11.638/07, também deu a dimensão de sua aplicação: A referida Lei nº. 11.638/07 teve origem no Projeto de Lei nº. 3.741/2000, de iniciativa desta CVM junto ao Executivo, cuja finalidade maior era possibilitar a eliminação de algumas barreiras regulatórias que impediam a inserção total das companhias abertas no processo de convergência contábil internacional, além de aumentar o grau de transparência das demonstrações financeiras em geral, inclusive em relação às chamadas sociedades de grande porte não constituídas sob a forma de sociedade por ações."

Nesse contexto, sem embargo do fato de que eventuais mudanças na aplicação dos princípios de contabilidade geralmente aceitos que venham a influir na determinação do lucro líquido das sociedades empresariais talvez possam afetar a determinação do imposto sobre a renda e a contribuição social sobre o lucro. Diante do exposto pode se concluir que as alterações promovidas pela Lei 11.638/07, não teve em seu arcabouço o condão de revogar disposições expressas da legislação tributária que prescrevam métodos ou critérios diversos, como suscitados em discussões em forma de artigos expressando a preocupação da classe empresarial e de alguns tributaristas, como pode ser verificado com o ágio registrado na subscrição de ações ou pago na aquisição de investimentos, inclusive quanto às regras de sua amortização nos eventos de incorporação,

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cisão e fusão, bem como aos valores recebidos a título de subvenções ou doações promovidas pelo Poder Público. 5 Normas Internacionais de Contabilidade O crescimento e a globalização da economia mundial, principalmente através da influência financeira das empresas multinacionais em outros países, têm contribuído para um avanço tecnológico e informacional livre das barreiras do tempo e da distância. Isso tem forçado a adaptação das informações contábeis, usualmente preparadas de acordo com padrões e práticas locais, aos padrões internacionais, para que assim atinjam igualmente as perspectivas dos usuários locais e dos externos, e assim possam ser interpretadas de forma unilateralmente correta e utilizadas como bases de medidas ou comparação. As Normas Internacionais de Contabilidade (International Accounting Standard IAS), atualmente conhecidas como normas IFRS (International Financial Reporting Standard) são um conjunto de pronunciamentos de contabilidade internacionais publicados e revisados pelo IASB (International Accounting standards Board).As normas IFRS foram adotadas pelos países da União Européia a partir do 31 de dezembro de 2005 com o objetivo de harmonizar as demonstrações financeiras consolidadas publicadas pelas empresas abertas européias. A iniciativa foi internacionalmente acolhida pela comunidade financeira. Atualmente numerosos países tem projetos oficiais de convergência das normas contábeis locais para as normas IFRS, inclusive o Brasil. As normas visa o processo de globalização dos mercados, bem como a revolução em âmbito mundial dos princípios fundamentais de contabilidade. A harmonização facilita a análise por parte de investidores estrangeiros. 5.1 A harmonização das normas contábeis e o interesse dos investidores internacionais A harmonização das normas contábeis pelas Empresas que buscam investidores internacionais é de extrema inportância, pois sendo assim não sofrerá pressão por parte dos usuários internacionais das informações contábeis. Segundo Leite (2006), "a divulgação de informações sobre o desempenho econômicofinanceiro de uma empresa deve ter o respaldo de normas contábeis de alta qualidade que garantam a comparabilidade com outras empresas e a compreensibilidade de seus usuários" Abaixo alguns fatores que auxiliam na decisão de investimentos. Fatore s de te rm i n an te s da de ci s ão de i n ve s ti m e n tos

71%

Cont abilidade t ransparent e 47%

Igualdade dos acionist as

46 %

Direit o de propriedade Regulament ação do mercado

43% 42%

P adrão de cont abilidade int ernacional 37 %

Liquidez de mercado P ressão so bre corrupção

32 %

Regulament ação de falência e con cordat a

32 %

Ambient e Fiscal Sist ema bancário

31 % 30%

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FIGURA 1 – Fatores determinantes da decisão de investimentos. Fonte: Boletim CRCSP (2006).

Percebe-se que dentre os fatores considerados na hora de investimento, o mais citado é a "contabilidade transparente", com 71% (setenta e um por cento). O "padrão de contabilidade internacional" aparece com 42% (quarenta e dois por cento) da preferência dos investidores. Em resumo, os investidores são atraídos por Empresas que conhecem e confiam. as empresas que ado tam normas contábeis reconhecidas internacionalmente terão significativa vantagem sobre as demais no merca do de capitais, pois a divulgação de informações de acordo com normas de elevada qualidade proporciona transparência e comparabilidade, melhora a comunicação financeira e a compreensibilidade e reduz o risco do investimento e o custo do capital (LEITE, 2006)

6 Conclusão O processo de globalização impôs um novo paradigma sobre a circulação de recursos no cenário empresarial mundial. A modernização tecnológica se mostrou como condição necessária para atender as demandas por informações, sobre a situação patrimonial das organizações que transitam no mercado interno e ou externo, a fim de atender os usuários da contabilidade. O aumento do consumo, assim como o acesso por parte da sociedade a um mercado cada vez mais globalizado,vem transformando os meios pelos quais se adquire bens e serviços, proporcionando um incremento de negócios, a busca por novos mercados, fazendo surgir através de processos de fusões e ou cisões grandes empresas no cenário brasileiro. E a Contabilidade como linguagem dos negócios se viu diante da necessidade de mudar para atender este cenário econômico cada vez mais complexo.Assim as mudanças introduzidas pela nova legislação societária brasileira mudou a estrutura da Contabilidade, onde as informações produzidas pela contabilidade visa fornecer uma informação fidedigna aos usuários externos e internos. A Ciência Contábil passou a ser tratada com o padrão e entendimento mundial, esta nova linguagem universal impactou a interpretação e análise dos dados contábeis, onde os balanços serão mais voláteis e exige postura de agilidade e adaptação a essa nova realidade. Estas mudanças proporcionam também uma valorização do profissional contábil que se adequar às novas exigências. Espera-se que estas alterações promovidas pela Lei das Sociedades por Ações, junto com o poder regulatório e interpretativo que a CVM possui, e agora apoiada nos estudos e normas emanadas do CPC, levarão o Brasil, aos poucos e com serenidade aos patamares mais altos de regulação contábil internacional. Assim é possível que o Brasil possa até colaborar para que as normas emanadas do IASB sejam ainda mais aperfeiçoadas. Referências BRASIL. LEI Nº. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. BRASIL. LEI Nº. 11.638, de 28 de dezembro de 2007. COSTA, Celso. As Lacunas Fiscais abertas pela Lei nº. 11.638/07. Revista Razão Contábil. Disponível em: http://www.revistarazaocontabil.com.br/index.php?option=com_content&task=view&id=718&Itemid=42. Acesso em: 12/10/2009 FERNANDES, Edison Carlos. Impacto da Lei nº. 11.638/07 sobre os tributos e a contabilidade. São Paulo: Atlas, 2009.26p. FERRARI, Ed. Luiz. Contabilidade Geral: teoria e 950 questões. 5ª ed. Rio de Janeiro: Elsevier, 2005

IUDÍCUBUS, Sérgio de. Análise de Balanço. 5.ed. São Paulo: Atlas

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LEITE, Joubert da Silva Jerônimo. O interesse dos investidores internacionais pela harmonização das normas contábeis. Boletim CRCSP, São Paulo, nº 159, p. 8-9, abril/maio/junho. 2006. MARTINS, Eliseu. A nova Lei das S/A e a Internacionalização da Contabilidade. Disponível em: http://www.cfc.fipecafi.org/#. Acesso em: 01/11/2009. PEREIRA, Milton da Silva. A reforma da Lei das S/A‘s e seus impactos na escrituração contábil e nas demonstrações financeiras. Revista Razão Contábil. Disponível em: http://www.revistarazaocontabil.com.br/index.php?option=com_content&task=view&id=666&Itemid=42. Acesso em: 28/10/2009.

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A importância da controladoria no processo de gestão nas cooperativas de crédito Leticia Helena Costa Marques de Mello (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) lmello2008@hotmail.com Rinaldo Rodrigues Pereira (Professor Orientador - IMESB) rinaldo.rp@uol.com.br

Resumo: A controladoria é uma importante ferramenta que veio auxiliar os gestores no processo de tomada de decisão. No atual momento econômico em que vivemos, muitas empresas tem usado deste departamento para otimizar seus resultados e, entre elas, encontram-se as cooperativas de crédito, que têm se destacado e conquistado seu espaço no mercado. As cooperativas conceituadas como uma sociedade de pessoas busca através do trabalho em conjunto melhores condições para seus associados e, conseqüentemente, para a sociedade. As cooperativas apresentam características próprias, não podendo ser comparadas a uma empresa mercantil. Uma das diferenças entre elas é que as cooperativas não visam o lucro; as sobras, como são chamadas, são devolvidas aos cooperados proporcionalmente à movimentação realizada pelos mesmos. Outra característica das cooperativas é apresentarem uma forma democrática de governar, onde as decisões são tomadas pela maioria, não fazendo diferença o capital investido e todos têm o mesmo direito. Uma semelhança entre as cooperativas de crédito e as empresas mercantis é serem subordinadas pelo Banco Central, as duas prestam o mesmo tipo de serviço, mas diferem em relação às taxas. As cooperativas de crédito por não visarem o lucro podem conceder taxas mais atrativas aos seus associados. A presente pesquisa nos mostra as características e o modelo de gestão utilizado pelas cooperativas e como muitas vezes se torna difícil administrá-la, pois por mais necessário que seja estarem se atualizando, não devem perder a essência do cooperativismo. Neste ponto, a área da controladoria é de grande valia aos gestores, podendo auxiliá-los a proceder de tal forma que venham trazer o equilíbrio entre elas.O controller tem a função de auxiliar os gestores das diversas áreas nos processos de tomada de decisão, bem como elaborar relatórios de desempenho e resultado das respectivas áreas. O profissional deve ter amplo conhecimento sobre o modelo de gestão elaborado pela cooperativa para que possa atingir os objetivos propostos. Por fim, apresenta-se como a área da controladoria pode trabalhar em conjunto com as cooperativas, apontando as melhores formas de gestão. Palavras-chave: Controladoria. Cooperativas. Gestão. 1 Introdução No atual cenário político, econômico e social onde as empresas estão inseridas ocorreu muitas mudanças tanto no contexto interno como externo, houve um aumento na complexidade na organização das empresas, maior controle por meio de políticas fiscais, a necessidade de consideração dos padrões éticos na conduta dos negócios e principalmente a demanda por melhores praticas de gestão faz com que as empresas inclusive as Cooperativas de Credito venham buscando se adaptar a estas mudanças. As pessoas de um modo geral também precisam procurar mecanismos que minimizem o sofrimento, o desemprego, a miséria em que vivem, foi o que fizeram os tecelões da primeira cooperativa.

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As Cooperativas surgiram no século XIX em resposta ao desemprego e a miséria em que a população estava vivendo devido à industrialização. Surgiram como um instrumento de reorganização social, estimulando o trabalho em conjunto e voltados a um objetivo em comum, melhores condições de vida a toda a comunidade. A partir de então foram criadas inúmeras cooperativas em todo o mundo sendo uma realidade também no Brasil.A cooperação é uma das alternativas em que a população encontrou para garantir a sua sobrevivência. Diante desta realidade, administrar uma cooperativa se torna mais difícil do que administrar uma empresa mercantil, devido às pessoas serem a parte mais importante que a compõe. Muitas cooperativas carecem de um processo de gestão mais otimizado devido a fatores como a estrutura organizacional e muitas vezes a falta de preparo de seus dirigentes e colaboradores, fatores estes que serão mais bem evidenciados no decorrer do trabalho. As empresas e as Cooperativas necessitam de um sistema contábil mais adequado e um planejamento mais cuidadoso de suas ações para obterem um controle gerencial mais efetivo. Diante disso surgiu uma nova área chamada Controladoria, responsável em auxiliar os gestores no processo de tomada de decisão. O objetivo desta obra acadêmica é apresentar aos gestores em especial aos das Cooperativas de Credito a relevância do departamento de Controladoria no processo de gestão nas organizações e como a presença de um Controller pode auxiliar na otimização dos resultados, garantindo a sobrevivência e o crescimento das mesmas, sem perder a essência do cooperativismo.Serão sugeridas algumas ferramentas que podem auxiliar o controller a desempenhar as suas funções, trabalhando em conjunto com os demais departamentos que a compõe. A escolha da temática deu-se pelo interesse do pesquisador em aprofundar seus conhecimentos na área de Controladoria. Área pela qual tem vasto campo de abrangência, tendo, pois o profissional possuir amplos conhecimentos na área Contábil, Administrativa, Econômica, Estatística entre outras, como descreve FIGUEIREDO e CAGGIANO (2004). A área da Controladoria está em grande ascensão no mercado, devido às empresas necessitarem de profissionais que tenham esta visão e que possam auxiliar seus dirigentes a alcançarem a eficácia organizacional. O foco em cooperativas de crédito ocorre em virtude do crescimento em que as mesmas se encontram, sendo responsáveis em garantir a sobrevivência de muitas famílias, tendo um papel importante na sociedade. Como metodologia foi realizado o levantamento bibliográfico procurando apresentar as argumentações dos autores acerca do assunto e provocar novas indagações sobre o tema, sugerindo melhores formas de gestão às Cooperativas de Credito. 2 Cooperativismo 2.1 Origem do Cooperativismo O cooperativismo surgiu em 1844 na cidade de Rochdale, Inglaterra como uma resposta à crise econômica e social que os habitantes estavam atravessando. Com a Revolução Industrial muitos operários foram substituídos por máquinas causando muita miséria na cidade, foi quando 28 tecelões criaram a associação denominada Sociedade dos Probos

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Pioneiros de Rochdale, que só se passou a ser chamada Cooperativa de Rochdale após a promulgação da Lei de 1852, como relata THENÓRIO FILHO (2002). A prática da cooperação e um objetivo comum fez com que estes tecelões se juntassem e criassem um armazém que fornecia alimentos, vestuários além de construção de casas para a comunidade. Estes tecelões além de criarem uma cooperativa de consumo foram os responsáveis em elaborar o modelo de organização que até os dias de hoje são usados pelas cooperativas. O princípio (normas) Rochdalianos após algumas modificações propostas deu origem aos Princípios do Cooperativismo, que segundo OLIVEIRA (2002) são sete: 1. Adesão livre e voluntária: é livre o ingresso de qualquer pessoa na cooperativa, bem como a sua permanência, desde que obedecidos os preceitos do estatuto; 2. Controle democrático pelos sócios: as decisões devem representar sempre à vontade da maioria, em uma posição eminentemente democrática; 3. Participação econômica dos sócios: os sócios contribuem eqüitativamente e controlam o capital da cooperativa, sendo parte do capital destinada ao desenvolvimento da mesma e as sobras retornam aos associados de acordo com as transações efetuadas; 4. Autonomia e independência: As cooperativas são organizações autônomas controladas pelos sócios devendo preservar seu controle democrático; 5. Educação, treinamento e informação: oferecem educação e treinamento aos cooperados, funcionários, administradores e ao publico em geral para que possam contribuir com o desenvolvimento das cooperativas; 6. Cooperação entre as cooperativas: trabalham em conjunto com as demais cooperativas locais, regionais, nacionais e internacionais; 7. Preocupação com a comunidade: trabalham pelo desenvolvimento sustentável de suas comunidades. Podem -se notar variações de nomenclatura entre alguns autores, porém a essência que move o cooperativismo é a mesma. Segundo Benato (1994, p.21), ―Cooperativismo é uma doutrina econômica que se baseia na cooperação e que opera como um sistema reformista da sociedade que quer obter o justo preço, através do trabalho e ajuda mútua‖. Pode-se denominar também como uma doutrina social, pois o homem é a parte mais importante neste processo, através da cooperação entre seus associados atinjam melhores condições para todos. 2.2 Conceito e classificação das Cooperativas Segundo Pinheiro (2006, p. 07), ―Sociedades cooperativas são sociedades de pessoas, com forma e natureza jurídicas próprias, constituídas para prestar serviços aos associados, cujo regime jurídico, atualmente, é instituído pela Lei 5.764, de 16 de dezembro de 1971‖. Como se pode observar o termo cooperativa vem da palavra cooperação, cooperar é unir-se a outros em busca de um objetivo em comum. As cooperativas possuem caráter democrático, na qual buscam diminuir as injustiças sociais em que os paises vivem, promovendo uma sociedade mais justa e humana.

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Podem ser classificadas como: cooperativas singulares, ou de 1° grau, quando prestam serviço diretamente aos seus associados; cooperativas centrais e federações de cooperativas, ou de 2° grau, aquelas constituídas por cooperativas singulares com o objetivo de organizar em maior escala as necessidades das filiadas; e confederações de cooperativas, ou de 3° grau, as constituídas por centrais e federações de cooperativas com o objetivo de coordenar as atividades das filiadas. 2.3 Surgimento das Cooperativas de Crédito no Brasil Segundo Thenório Filho (2002), na legislação atual o movimento cooperativista foi dividido em alguns ramos, são eles: Ramo Agropecuário; Ramo de Consumo; Ramo de Crédito; Ramo Educacional, Ramo Habitacional; Ramo de Saúde; Ramo de Serviços; Ramo de Trabalho e Ramo Especial/ Mineral/ Produção. O trabalho em questão busca enfatizar as cooperativas de crédito, desta forma será feito uma breve explanação sobre o surgimento das mesmas. No Brasil as primeiras cooperativas surgiram no estado de São Paulo e do Rio Grande do Sul, sendo a primeira na cidade de Nova Petrópolis (RS), batizada de Caixa Rural de Nova Petrópolis em 28 de dezembro de 1902, em atividade até hoje, segundo relata PINHEIRO (2006). As cooperativas de crédito são instituições financeiras que pertencem ao Sistema Financeiras Nacional e controladas pelo Banco Central, assim como os Bancos. Para Pinheiro (2006, p.07): As cooperativas de crédito são instituições financeiras constituídas sob a forma de sociedade cooperativa, tendo por objeto a prestação de serviços financeiros aos associados, como concessão de crédito, captação de depósitos a vista e a prazo, cheques, prestação de serviços de cobrança, custodia, de recebimentos e pagamentos por conta de terceiros sob convenio com instituições financeiras públicas e privadas e de correspondente no País, além de outras operações especificas e atribuições estabelecidas na legislação em vigor.

Apesar de prestarem o mesmo tipo de serviço aos seus clientes, há muitas diferenças entre elas, conforme citam alguns autores: Para Senra (2005) as cooperativas de crédito são regidas pela Lei 5.764/71 na qual se distinguem devido à forma societária, sendo denominada como uma sociedade limitada de pessoas e de natureza civil, enquanto os Bancos são regidos pela Lei 4.595/64 que se caracterizam como uma sociedade anônima, de capital, na qual visam o lucro e a prestação de serviços a terceiros. Acrescenta Meinen (2002) as cooperativas são classificadas como uma sociedade de pessoas enquanto os bancos são uma sociedade de capital na qual o poder é exercido pela quantidade de ações adquiridas, enquanto as cooperativas consideram a pessoa a parte mais importante. As decisões a serem tomadas dependem da aprovação da maioria de seus associados, cada cooperado tem direito a um voto, independente do valor que o mesmo integralizou na cooperativa. Segundo a Coopec (2006) uma das grandes diferenças entre elas é a questão do lucro, enquanto para os bancos o lucro é a parte mais importante do trabalho, as cooperativas não visam lucro, havendo uma diferença entre sobras e lucro. As sobras como são chamadas correspondem à diferença a mais que a cooperativa arrecadou com a taxa de administração cobrada aos cooperados em virtude dos serviços prestados e o valor gasto com despesas

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referentes a estes serviços. Sendo que estas sobras retornam aos cooperados após votação na Assembléia Geral, visto que a distribuição das sobras são um dos Princípios Cooperativistas. Como pode ser visto um dos diferenciais entre Bancos e Cooperativas são as leis que a norteiam, tendo as cooperativas os princípios bem claros e definidos. Os princípios cooperativistas pouco mudaram desde a sua criação, este é um dos motivos na qual se torna tão difícil administrar uma cooperativa, visto que estes princípios devem ser mantidos, as cooperativas necessitam de ―pessoas‖ com uma visão ampla, que estejam atentos às mudanças econômicas, políticas e sociais e também que possuam um bom conhecimento sobre as sociedades cooperativistas e sobre a sua forma de gestão e é neste ponto que a presença de um departamento de controladoria pode auxiliar os gestores a promover a otimização nos seus resultados e garantir a sua sobrevivência. 3 Controladoria 3.1 Conceito de Controladoria Durante muito tempo a Contabilidade era vista como uma área responsável em mencionar dados passados e em atender as necessidades fiscais das empresas.Com a evolução da Contabilidade viu-se que para o sustento e crescimento da empresa era necessário simular fatos futuros, pois resultado futuro será reflexo de atitudes tomadas no presente, como afirma CATELLI (2001). Diante desta realidade as organizações notaram à necessidade de uma área que tivesse uma visão do todo, na qual pudesse auxiliar os gestores a alcançar a otimização do resultado global, a está área foi dado o nome de controladoria. Segundo Mendes (2002, p. 51), ―a controladoria preencheu o vácuo deixado pela contabilidade, qual seja, atender às expectativas por informações que subsidiassem o gestor em sua tomada de decisão.‖ A área da controladoria pode ser conceituada de várias formas, divergindo em diferentes denominações e campos de atuação, dependendo do autor e da época. Tal divergência se dá por se tratar de uma área multidisciplinar, tendo amplo campo de atuação, atuando desde as áreas operacionais até as decisões estratégicas. Segundo Oliveira, Perez Jr. e Silva (2004, p. 13) pode-se entender: Controladoria como o departamento responsável pelo projeto, elaboração, implementação e manutenção do sistema integrado de informações operacionais, financeiras e contábeis de determinada entidade, com ou sem finalidade lucrativas, sendo considerado por muitos autores como estagio evolutivo da contabilidade.

Para vários autores a controladoria pode ser vista de duas maneiras: como um ramo do conhecimento e como uma unidade administrativa. Segundo Peleias (2002) a controladoria como uma unidade administrativa é uma área a qual é dado poder para tomar decisões sobre eventos, transações, sendo responsável em definir procedimentos, prever, registrar e explicar fatos que venham a colaborar com os gestores para a eficácia gerencial. Segundo Peleias (2002) a atuação da Controladoria abrange todas às áreas que compõem o resultado da organização, considerando os aspectos tecnológicos, operacionais, estruturais, sociais e outros que sejam necessários de acordo com o tipo de organização.

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Para Catelli (2001) a Controladoria como um ramo do conhecimento é responsável em estabelecer as bases teóricas e conceituais necessárias para se estabelecer o modelo de gestão de cada organização. No caso das Cooperativas o modelo de gestão a ser utilizado pode mudar de uma para outra, pois podem-se encontrar muitos ramos, com diversos tipos de prestação de serviços, sendo necessário o profissional da Controladoria avaliar cada tipo de organização. As crenças e valores, bem como a missão deve estar definida, pois são eles que movem o resultado da organização, devendo também estar bem claros para que todos os colaboradores a reconheçam e compreendam sua importância. De acordo com Perez Jr, Pestana, Franco (1997, p. 15) ―a missão é a razão da existência da empresa. Definir a missão é determinar o que ela se propõe fazer, em função da filosofia existente e naturalmente sem que haja conflitos de propósitos‖. Para Figueiredo e Caggiano (2004, p.28), ―a missão da Controladoria é zelar pela continuidade da empresa, assegurando a otimização do resultado global‖. Para que a missão seja alcançada é necessária que todas as áreas tenham bem definidos os seus objetivos bem como suas responsabilidades. 3.2 Funções da Controladoria O papel da controladoria difere de uma empresa para outra, dependendo do porte e estrutura organizacional o profissional pode atuar em diferentes funções dentro da organização. Suas funções evoluiram muito em relação ao campo de atuação, até pouco tempo se restringiam às áreas contábil e financeira, a partir da década de 1960 o profissional da controladoria começou a conquistar seu espaço, sendo reconhecido pela sua capacidade de entender os anseios dos gestores disponibilizando informações adequadas e passando a exercer diferentes tarefas, como mostra a figura abaixo. FIGURA 1: Síntese dos principais marcos históricos da controladoria.

Fonte: Revista Brasileira de Contabilidade (2009).

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Segundo Catelli (2001) as funções da controladoria estão ligadas ao conjunto de objetivos propostos pela empresa e, quando desempenhados, viabilizam o processo de gestão econômica. As funções desempenhadas são: - Subsidiar o processo de gestão: estará auxiliando os gestores das diversas áreas fornecendo informações sobre desempenho e resultados econômicos adequando às realidades da organização, como também pelo modelo de gestão adotado por ela. Deve subsidiar as etapas de planejamento, execução e controle que compõem o processo de gestão. - Apoiar a avaliação de desempenho: na avaliação do desempenho a Controladoria estará elaborando analises de desempenho econômico das áreas, dos gestores, desempenho econômico da empresa e avaliando o desempenho da própria área. - Apoiar a avaliação do resultado: estará elaborando a analise de resultado econômico dos produtos e serviços prestados pela organização, como também monitorar e orientar para o estabelecimento de padrões que deverão ser utilizados em eventos e transações. - Gerir os sistemas de informações: definir a base de dados necessária à gestão, elaborar modelos de decisão para os diversos eventos econômicos, padronização e harmonização do conjunto de informações econômicas.No momento atual, com o avanço da tecnologia o sistema de informação pode trabalhar em sintonia com o departamento de controladoria, zelando pela base de dados e maximizando a disposição das informações aos diversos públicos especialmente aos gestores da organização. - Atender aos agentes do mercado: sendo a empresa um sistema aberto, está em constante interação com o ambiente que está inserido, devendo a área de Controladoria acompanhar e analisar os impactos que as legislações causam à atividade da empresa. Deverá atender aos diversos agentes de mercado sendo o representante ou acompanhando os gestores. A Controladoria deve atuar conjuntamente com as demais áreas que compõem a organização, informando os gestores os resultados das analises realizadas, não sendo de responsabilidade da Controladoria a avaliação final. 3.3 Profissional da Controladoria O profissional da área de Controladoria deve possuir um conhecimento amplo de todos os departamentos que compõem a organização, não somente da área contábil ou financeira. Em muitas organizações o diretor dessas áreas exerce essa função, por possuir um maior conhecimento sobre as atividades realizadas pela empresa e principalmente sobre a área financeira. Mendes (2002) salienta que houve uma época em que o controller vinha naturalmente da área contábil, hoje a escolha do profissional é feita considerando atributos, como: mente analítica, versatilidade, boa fundamentação econômica e visão dos processos da empresa, não se restringindo a esta área. Segundo Figueiredo e Caggiano (2004 p. 28): O Controller é o gestor encarregado do departamento de Controladoria; seu papel é, por meio do gerenciamento de um eficiente sistema de informação, zelar pela continuidade da empresa, viabilizando as sinergias existentes, fazendo com que as atividades desenvolvidas conjuntamente alcancem os resultados superiores aos que alcançariam se trabalhassem independentemente.

Segundo Heckert e Wilson (1963) o controller é o principal responsável pela contabilidade. É um executivo que deve freqüentemente orientar no controle e na proteção do

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negócio.Entendem que o controller não é o comandante do navio, mas pode ser comparado ao navegador, tendo como responsabilidade orientar, manter o rumo das decisões informar sobre resistências e variações encontradas, além de alcançar o próximo ―porto‖ em segurança. O controller deve auxiliar os gestores das diversas áreas a planejarem, executarem e controlarem as atividades da organização sejam elas de suporte ou operacionais, utilizando com eficiência e eficácia os recursos colocados à disposição. ( NAKAGAWA, 1993). Dentre os requisitos mencionados para execução de suas atividades Figueiredo e Caggiano (2004), destacam: - Conhecer o ramo de atividade da empresa assim como as vantagens e desvantagens que afetam o setor. - Conhecer a historia, a missão, as metas que a empresa pretende alcançar. - habilidade para analisar dados contábeis e estatísticos e conhecimento de informática. - habilidade de se expressar oralmente e por escrito. 4 Atuação da Controladoria nas Cooperativas de Crédito O artigo em questão sugere como a Controladoria pode atuar nas cooperativas de crédito e qual o papel exercido pelo controller. Como foi relatada uma das funções do departamento de Controladoria é interagir com todos os departamentos que compõe a organização. Em uma cooperativa a cooperação é um dos princípios que a norteiam, podendo ser uma vantagem no trabalho executado pelo controller, pois é de extrema relevância que os departamentos estejam interligados. Como já foi dito anteriormente um dos problemas encontrados em uma cooperativa é o fato de muitos dirigentes e colaboradores não possuir uma experiência profissional, ou seja, não tem uma visão sobre o mercado, desconhecem as tendências, ficam voltados a um sistema conservador. Outro ponto desfavorável é o fato de todos serem donos, podendo ocorrer algumas divergências entre os associados; as decisões devem ser tomadas pela maioria. Deve ser de conhecimento do profissional de controladoria todas as vantagens e desvantagem encontradas em uma sociedade de pessoas, para que possam instruir da melhor forma seus dirigentes. Antes de iniciar suas atividades o profissional também deve conhecer o modelo de gestão utilizado pela cooperativa, bem como a estrutura organizacional. As cooperativas por possuírem características próprias, organizacional e modelo de gestão diferente das empresas mercantis.

possuem estrutura

Para Peleias ( 2002 p. 19): Modelo de gestão é um conjunto de princípios que define a forma de gestão da empresa. É formado pelas crenças e valores dos acionistas/ proprietários e principais gestores, que orientam e influenciam as diversas atividades empresariais, em especial o processo de tomada de decisões; estabelece os parâmetros e regras básicas que norteiam a busca de objetivos e resultados; explicita princípios direcionadores e uniformizadores para o cumprimento da missão da empresa.

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Segundo Oliveira (2001, p. 230) ―as cooperativas devem ter sua estrutura organizacional como sustentação para alcançar os objetivos estabelecidos em seu plano estratégico‖. 4.1 Processo de Gestão Uma das tarefas a ser executada pelo controller é auxiliar os gestores das diversas áreas de atuação, devendo assim auxiliar no processo de gestão. Segundo Catelli (2001) o processo de gestão é um grande processo de controle que tem por objetivo atingir eficácia organizacional, atividades que tem sido caracterizada por um continuo processo de tomada de decisão. Para Catelli (2001) o processo de gestão deve assegurar que a dinâmica das decisões tomadas conduzam ao cumprimento da missão estabelecida pela organização, sendo estruturado nas fases de planejamento estratégico, planejamento operacional, execução e controle. ―Planejamento estratégico é um processo de formulação de estratégias organizacionais no qual se busca a inserção da organização e de sua missão no ambiente em que ela está atuando‖.( CHIAVENATO, SAPIRO, 2003, p. 39). Corresponde a fase em que são elaborados os planos e ações a serem executados, alinhados a missão, cultura e valores da cooperativa. Planejamento Operacional, segundo Maximiano (1991, p.155), ―consiste na previsão dos meios/ atividades e recursos que deverão ser acionados para possibilitar a realização de um objetivo.‖. Segundo Peleias (2002) nesta fase deve ocorrer o pré-planejamento operacional, onde será feitas a identificação e escolha das alternativas. Já na fase de planejamento operacional (níveis orçados) acontecerá o detalhamento das alternativas propostas na fase anterior, relacionadas a recursos, produtos, volumes, preços e outras variáveis, compreendendo um horizonte de tempo ( curto, médio e longo prazo). Execução é a etapa onde as tarefas são desempenhadas, ou seja, é onde ocorre o desempenho real do período. Para Peleias (2002) a execução decorre de uma direção, é onde envolve o processo de tomada de decisão, transmissão de ordens e coordenação das atividades individuais. Controle, segundo Welsch, (1990, p. 41), ―é simplesmente a ação necessária para verificar se os objetivos, planos, políticas e padrões estão sendo atendidos.‖. Esta fase não se baseia somente em acompanhar se os procedimentos estão sendo efetuados, devendo o controller estabelecer um feedback com os gestores das diversas áreas e verificar se as ações estão atingindo o resultado esperado, se o resultado for negativo deve-se rapidamente estabelecer novos procedimentos. Deve-se analisar os objetivos planejados com os desempenhados. Para Peleias (2002, p. 26): O controle é a etapa do processo de gestão, continua e recorrente, que avalia o grau de aderência entre os planos e sua execução; analisa os desvios ocorridos, procurando identificar suas causas, sejam elas internas ou externas; direciona as ações corretivas, observando a ocorrência de variáveis no cenário futuro, visando alcançar os objetivos propostos.

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A avaliação de desempenho dos gestores e áreas de responsabilidade, bem como do seu próprio departamento deve ser realizado pelo controller. Nesta fase devem ser consideradas receitas, custos variáveis e fixos, é quando ocorre a avaliação do desempenho dos ciclos econômicos.Em uma cooperativa de crédito serão analisados receitas, despesas, captação de recursos, sobras de caixa, entre outros. Serão comparados os níveis orçados com o realizado. Segundo Oliveira (2001), no caso das cooperativas deve ser realizado um trabalho de acompanhamento, controle, avaliação e aprimoramento do processo de gestão. Devem ser analisados os desempenhos das diversas áreas, por meio de comparação entre as situações alcançadas e as prevista, bem como avaliar as estratégias e políticas adotadas. Entre as tarefas a serem desempenhados pelo controller, os mesmo autores apresenta alguns procedimentos que podem auxiliar na aplicação de suas funções: -Estabelecer padrões de medida e avaliação: baseado nos objetivos, metas, estratégias e estrutura organizacional, não se esquecendo da cultura organizacional da cooperativa. Os padrões de medida e avaliação devem considerar critérios e parâmetros. -Medir e avaliar os desempenhos apresentados: mediante critérios de quantidade, qualidade e tempo. - Comparação do realizado com o esperado: se o resultado apresentado estiver dentro dos padrões determinado à cooperativa não deve se preocupar; se o resultado exceder um pouco deverá ser realizados alguns ajustes para que retorne a situação adequada; e se resultado exceder muito ao resultado esperado a cooperativa deverá interromper suas estratégias até que as causas sejam identificadas, analisadas e eliminadas. -Ação corretiva: corresponde às medidas ou providências que deverão ser adotadas para eliminar os desvios que foram detectados. Segundo Oliveira (2001) os processos de avaliação de desempenho e resultado devem estar focados em: pontos críticos para evitar perda de tempo e aumento de custos; estar bem explícitos para facilitar o entendimento pelos vários públicos da cooperativa; deve produzir informações rápidas e corretas para o processo decisório; basear-se em padrões de avaliações claros, definidos e precisos e ter objetividade de forma que desencadeie uma ação corretiva ou de reforço ao processo decisório. A avaliação do desempenho e resultado é de extrema importância, sendo considerada parte essencial para se atingirem os resultados esperados. Existe diferença entre avaliação de desempenho e avaliação de resultado, os mesmos são ligados à eficiência e a eficácia. A eficiência diz respeito ao método, a forma de realização. É a comparação entre o padrão e o executado, ou seja, eficiência = produtos obtidos X recursos consumidos. A eficácia está ligada ao alcance de metas, é necessário definir um plano ou objetivo a atingir, sendo representado por eficácia = resultado obtido X resultado pretendido. ( PELEIAS, 2002). De acordo com Valadares (2003) para se realizar um adequado processo de avaliação de resultados deve-se estabelecer uma interação com o sistema de informações; identificar os momentos de realização da avaliação e estabelecer nível de comprometimento, participação e conhecimento dos colaboradores. Uma outra ferramenta que pode ser utilizada pelo controller em suas atividades está no estabelecimento de indicadores, devendo ser adotado de acordo com o modelo de gestão.O estabelecimento dos indicadores de desempenho e resultado sendo bem planejados e

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estruturados pode trazer melhor aceitação pelos colaboradores e funcionários da cooperativa, devendo contar com a participação de todos. Após pesquisa sobre formas de avaliar o desempenho da cooperativa tendo como ferramenta os indicadores será sugerida o balanced scarecard ( BSC) de Kaplan e Norton (1996), que definem como um conjunto de indicadores que abrangem quatro perspectivas, sendo elas: financeira, cliente, processos dos negócios, aprendizagem e crescimento. Segundo os autores não se devem avaliar somente indicadores financeiros, como é feito pela maioria das organizações, deve - se considerar o trabalho realizado por todas as áreas, pois é com otimização de cada departamento que se alcança o resultado proposto. As medidas de desempenho financeiro devem manter a sobrevivência da cooperativa, utilizando como métodos o retorno sobre capital, receita operacional, margem bruta e valor econômico agregado. Sobre a perspectiva dos clientes inclui cooperados ou não, devem-se agregar valores aos clientes; as medidas de desempenho devem avaliar a quantidade de novos clientes bem como os clientes potenciais e a satisfação dos mesmos. Os clientes são de extrema importância para cooperativa, sendo ela uma sociedade de pessoas deve manter a satisfação de seus cooperados. Como medida de desempenho no processo dos negócios devem ser focados nos esforços dos processos críticos, ou seja, nos processos que tem maior impacto sobre a satisfação dos clientes, bem como os objetivos financeiros da cooperativa. Os autores dão ênfase no processo de inovação e de atendimento aos clientes. As medidas de aprendizagem e crescimento identificam a infra-estrutura necessária para o crescimento da cooperativa há longo prazo. Como medida de desempenho podem ser utilizados a receitas por empregado, o aumento das habilidades individuais, o nível de produtividade e o acesso à tecnologia da informação. Enfim, pode-se encontrar inúmeras ferramentas que podem auxiliar o trabalho dos controllers, devendo a escolha estar de acordo com o tipo de gestão adotado. Os controllers devem estar em constante atualização ao que diz respeito a novas técnicas de gestão, não encontrando mais espaço aqueles profissionais que não se reciclam. 5 Considerações Finais Após pesquisa realizada por meio de coleta de dados por diferentes autores, pode-se concluir que se trata de uma área que se encontra em desenvolvimento e que ainda causa algumas divergências ao que diz respeito às suas funções. Desde o antigo Egito pode-se encontrar funções desempenhadas pelo departamento de controladoria, passando por inúmeras transformações até hoje, fator este que traz diferentes formas de interpretação.Além do que a execução de suas funções depende do modelo de gestão adotado pela organização. Pode-se notar que mesmo com estas divergências existem alguns pontos em comum entre os autores pesquisados, como a finalidade da controladoria. Todos se referem como uma área voltada ao crescimento e a eficácia dos resultados pela organização, desempenhando importante tarefa junto à diretoria. O controller deve ter como objetivo maior zelar pela continuidade da empresa, fazendo com que os diversos setores estejam trabalhando interligados, maximizando o resultado global.

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Grande parte das empresas não possui um departamento de controladoria, sendo o trabalho executado geralmente pelo diretor da contabilidade ou diretor financeiro, nota-se um desconhecimento em relação ao assunto, bem como às aptidões necessárias para a execução correta de suas tarefas. O controller é um profissional de extrema relevância para o sustento e crescimento da organização, subsidiando importantes tarefas de planejamento, execução e controle, além da elaboração de relatórios de desempenho e resultado.O profissional estando bem capacitado e a organização dispondo de recursos adequados, poderá contribuir efetivamente pelo resultado global. Nas cooperativas em geral podem-se encontrar as mesmas dificuldades, dependendo do porte e da estrutura organizacional estabelecida, além de se deparar com obstáculos, como: conservadorismo e resistência por parte da diretoria. As cooperativas de crédito por mais que desempenhem os mesmos tipos de serviços que as empresas mercantis deve preservar os valores infundidos desde a sua criação. Pode-se concluir que as cooperativas de crédito terão maior êxito em seus resultados propostos se contarem com a atuação de um departamento de controladoria. Referências BENATO, J. V. A. ABC do cooperativismo. São Paulo: ICA, 1994. BRASIL. Lei n° 4.595 de 31 de dezembro de 1964. Dispõe sobre a Política e as Instituições Monetárias, Bancarias e Creditícias, cria o Conselho Monetário Nacional e dão outras providencias. Presidência da Republica. Casa Civil. Subchefia para assuntos Jurídicos. Brasília, DF, 31 dez. 1964. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4595.htm >. Acesso em: 20 nov. 2009. BRASIL. Lei n° 5.764 de 16 de dezembro de 1971. Define a Política Nacional de Cooperativismo, institui o regime jurídico das sociedades cooperativas, e dão outras providencias. Presidência da Republica. Casa Civil. Subchefia para assuntos Jurídicos. Brasília, DF, 16 dez. 1971. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4595.htm >. Acesso em: 20 nov. 2009. CATELLI, A. Controladoria: uma abordagem da gestão econômica-GECON. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001. CHIAVENATO, I; SAPIRO, A. Planejamento estratégico: fundamentos e aplicações. Rio de Janeiro: Campus, 2003. COOPEC. Lucro. Uma das diferenças entre bancos e cooperativas. 2006. Disponível em: http:// www.coopec.org.br/ index. Php. Acesso em: 23/ Ago/2009. FIGUREIREDO, S; CAGGIANO, P. C. Controladoria: teoria e pratica. 3. ed. Sao Paulo: Atlas, 2004. HECKERT, J.B.; WILLSON, J. D. Controllership. New York: Ronald Press Co, 1963. LUNKES, R. J.; BRINCKMANN, R.; SCHNORRENBERGER, D.;GASPARETTO, V. Controladoria: um estudo bibliométrico no congresso Brasileiro de Contabilidade de 2000, 2004 e 2008. In Revista Brasileira de Contabilidade, Brasília, ano XXXVIII, n° 175 p. 25- 37, jan. / fev. 2009. MAXIMIANO, A. C. A. Introdução à administração. 3. ed. São Paulo: Atlas, 1991. MENDES, I G. Controladoria estratégica. Revista Fae Business. Disponível em: http: // www.fae.edu/publicações/pdf/revista_faebusiness/n.4_dezembro_2002/entrevista_controladoria_estrategica_da. pdf >Acesso em 18/11/2009. NAKAGAWA, M. Introdução a controladoria: conceitos, sistemas, implementação. 1. ed. São Paulo: Atlas, 1993. OLIVEIRA, D.P. R. Manual de Gestão das Cooperativas. Uma abordagem prática. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2001. OLIVEIRA, L; PEREZ JUNIOR, J; SILVA, C. Controladoria estratégica. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2004. PELEIAS I. R. Controladoria: gestão eficaz utilizando padrões. São Paulo: Saraiva, 2002.

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Jornada de trabalho e utilização do banco de horas Luciana Pereira Santos Cirilo (Bacharel em Direito) lucianapereirasantoscirilo@gmail.com Patrícia Helena de Avila Jacyntho (Professora Orientadora - IMESB) patriciajacyntho@mdbrasil.com.br

Resumo: A flexibilização dos direitos laboras, quando devidamente aplicada, não oferece riscos aos direitos dos trabalhadores, direitos estes tutelado pelo Estado, pelo fato de que os trabalhadores, serem o lado mais fraco da relação trabalhista, direitos que foram conquistados através de longas e incansáveis lutas da classe operária, por séculos a fio, em período histórico que remonta à Revolução Industrial, época de longas e incansáveis jornadas de trabalho, pouquíssima dignidade humana, serviços prestados em condições insalubres, baixíssima remuneração, escravidão etc. Intenta-se, de forma objetiva, demonstrar que certas modalidades de flexibilização, que ao invés de oferecerem riscos, protegem os trabalhadores das oscilações de ordem econômicas e estruturais. Primeiramente, é realizada uma introdução ao Direito do Trabalho, demonstrando suas definições e objetivos. Depois demonstra-se as conquistas adquiridas pela classe operária ao longo dos séculos, no mundo e no Brasil. Em seguida foi exposta a jornada atual de trabalho, e por fim, algumas das possíveis flexibilizações conhecida por Banco de Horas. Buscou-se fazer uma pesquisa qualitativa, tendo por base o método indutivo. A relacionada à flexibilização do Direito do Trabalho não foi esgotada, devido à extensão e dimensão que rodeiam os tópicos relacionados ao tema. Palavras-chave: Jornada. Horas Extras. Flexibilização. Banco de Horas. Compensação. Introdução Com base nos traçados históricos sobre o trabalho e o surgimento do Direito do Trabalho, no Brasil e no mundo, com o intuído de demonstrar as condições subumanas às quais os trabalhadores do século XVIII e XIX eram submetidos, com jornadas de trabalho extensas, regime de escravidão, do mesmo modo citando também as corporações de ofício, o surgimento das máquinas, e do proletariado, e as principais conquistas da classe operária ao longo dos séculos, ressaltando que nesse período que teve como um dos principais marco histórico denominado Revolução Industrial. O Direito do Trabalho surgiu para solucionar conflitos de interesses entre empregado e empregador. As principais legislações brasileiras referentes às normas laborais, que visavam uma maior proteção ao trabalhador, também são mencionadas. Do mesmo modo, aborda-se também as modificações geradas pelo fenômeno da globalização, as adaptações das regras trabalhistas à realidade dos dias atuais, denominada também como flexibilização dos direitos trabalhistas, e a utilização do Banco de Horas, que devidamente utilizado protege o trabalhador, evitando demissões e contratações em períodos de oscilações financeiras e mercadológicas, e como forma de permitir um melhor ajuste da empresa com produção sazonal à demanda por seus produtos. Através de uma ampla pesquisa bibliográfica e jurisprudencial, baseando-se em obras pertinentes e objetivas, o método que será utilizado no transcorrer desse trabalho é o indutivo. Objetiva-se demonstrar que o Banco de Horas, uma das formas de flexibilização, quando utilizado corretamente contribui positivamente para ambas as partes da relação trabalhista

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1 Flexibilização na jornada de trabalho 1.1 Flexibilização A flexibilização surgiu para adequar as normas laborais ao dinamismo do direito do trabalho. 1.1.2 Origem da flexibilização no direito do trabalho A flexibilização de Direito do Trabalho originou-se com a crise do petróleo, no ano de 1973, fenômeno que teve como resultado muito desemprego, fato que levou à revisão de algumas leis trabalhistas, por Luft (2007). A globalização e seus efeitos colaterais, bem como o avanço da tecnologia, provocaram uma onda de desemprego em diversos países do mundo, dentre eles, Brasil, o que afetou o Direito do Trabalho, levando o Estado a elaborar leis destinadas a atenuar os efeitos negativos que advieram. A finalidade da globalização é acelerar e ampliar o processo de troca entre as nações de mesmo e de outros continentes. O objetivo principal é extinguir qualquer tipo de barreiras que limitaria a prática e o desenvolvimento de livre comércio. Dessa forma podemos citar o seguinte conceito: Por globalização entende-se um processo irrefreável de integração ou intercâmbio internacional envolvendo as pessoas, as empresas e as nações como um todo, contemplando vários aspectos, entre os quais o político, o cultural e o econômico, com conseqüências mais dramáticas e inquietantes relativas a este último. (SOARES.JR, 2007).

A Constituição Federal de 1988 foi o instrumento que permitiu o início da flexibilização do Direto do Trabalho: Com a promulgação da Constituição de 1988, ao mesmo tempo que são mantidas as garantias para os trabalhadores, ganham corpo às discussões a respeito da ineficácia do Estado intervencionista, do paternalismo estatal e têm início as reformas legislativas, tendentes à implantação de um modelo de Estado neoliberal. Nesse quadro de mudanças, tem crescido o atual movimento de idéias tendente à flexibilização do Direito do Trabalho, como proposta de solução dos problemas mais emergentes no campo trabalhista, tais como o crescimento do desemprego, a mudança do valor atribuído ao trabalho humano, voltado agora para a obtenção de conhecimento, e o crescimento do setor de serviços. (NASCIMENTO, 2001 p. 74).

O mencionado autor preceitua ainda que: A competitividade entre empresas de diferentes países intensificou-se com as maiores facilidades proporcionalidades proporcionadas pela velocidade da agilidade das comunicações e comércio, provocando uma concorrência maior, que as levou a iniciativas com a finalidade de reduzir custos da produção, dentre os quais o número de empregados , os salários, as formas de contratação e a jornada de trabalho, o que se refletiu sobre o direito do trabalho. (NASCIMENTO, 2001 p. 74).

Portanto podemos afirmar que desenvolvimento do trabalho, originou, por conseqüência a flexibilização no Direito do Trabalho. 1.1.3 A flexibilização da jornada de trabalho Conforme mencionado anteriormente a flexibilização da jornada de trabalho foi uma necessidade decorrente da evolução do direito do trabalho, tanto nos aspectos positivos como nos aspectos negativos.

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Entende-se a utilização dos instrumentos jurídicos que permitam o ajustamento da produção, emprego e condições de trabalho elementos que requerem rápida adequação, como as inovações tecnológicas, a celeridade e permanência das flutuações econômicas, entre outros. (Hoyos, (apud PAIVA, 2001, p.2).

A medida vem sendo, há tempos, profundamente adotada nos países europeus, berço da Revolução Industrial e do Direito do Trabalho. No entender do jurista francês Javillier (apud PAIVA, 2001, p. 2), ―[...] a flexibilização visa a uma combinação de normas de proteção em sentido favorável aos trabalhadores‖. A flexibilização confere também um caráter de adaptação como estratégia sindical em face das dificuldades ou da crise econômica, buscando sempre preservar os interesses dos trabalhadores. Ressalta-se a flexibilização está vinculada a necessidade de conceder às leis trabalhistas, maior plasticidade, maior maleabilidade, destituindo-as da rigidez tradicional. 1.2 Previsão legal e aplicabilidade da flexibilização A Constituição Federal de 1988 prevê em alguns casos, a possibilidades de flexibilidade do Direito do Trabalho. O artigo 7º, VI, menciona que, salvo disposição contrária prevista em convenção ou acordo coletivo, o salário é irredutível. O inciso XIII do mesmo artigo, legaliza que mediante acordo ou convenção coletiva de trabalho, pode-se alterar a jornada do trabalho normal, que em regra, não pode ser superior a 8 horas diárias e 44 horas semanais. O inciso XIV, também do 7º da CF/88, possibilita que a jornada de 6 horas para o trabalho realizado em turnos ininterruptos de revezamento seja alterada, por meio da negociação coletiva. Segundo o ministro Azevedo (apud ERDELY, 2006), ―[...] existe três linhas de interpretação sobre as hipóteses e limites da flexibilização‖. Dessa forma podemos citar que a primeira delas reconhece a negociação de itens essenciais como o salário e jornada de trabalho. A segunda restringe a flexibilização na duração da jornada de trabalho normal de oito horas diárias e na de seis horas para turnos interruptos de revezamento. A terceira linha defende a possibilidade de acordos e convenções sobre direitos estabelecidos apenas em lei e não na Constituição. Nos períodos conturbados economicamente, sindicatos e empresários resolveram se unir, para tentar conter a avassaladora onda de demissões na indústria paulista, em especial na automobilística, conforme observa Sanches (1996). A idéia era a redução da jornada de trabalho, ou a redução salarial, aplicada a todos os funcionários, como saída para a diminuição do número de desempregados, segundo Araújo (apud Sanches, 1996), diretor do Sindicato dos Metalúrgicos do ABC Ambas as estratégias são largamente utilizadas nos países europeus, sob o prisma de que, para evitar a demissão de parte dos funcionários de uma empresa, que o seria um mal maior, todos os funcionários dessa empresa teriam o valor de seu salário reduzido por um determinado período, o que seria um mal menor, fazendo valer o último dos três ideais que foram lema da Revolução Francesa: Liberdade, Igualdade e Fraternidade. Fraternidade, na rigorosa acepção da palavra, resume todos os deveres dos homens relativamente uns aos outros, significando devotamento, abnegação, tolerância, benevolência, indulgência. Sendo assim, todos se privariam de parte de seu salário, evitando que uma parte perdesse o seu emprego, do qual depende, na maioria dos casos, não somente uma pessoa, mas uma família inteira. A Volkswagen em 22-10-2001 anunciou, um plano de reestruturação no sistema de produção da fábrica Anchieta, localizada, no ABC paulista, conforme anunciado por Futema (2001). 105

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O referido plano previa a flexibilização em 20% da jornada de trabalho com equivalente corte de salário para os 16 mil trabalhadores da unidade, corte de 20% do salário dos funcionários e a adoção da jornada semanal de quatro dias de trabalho com folgas às sextas-feiras. Para os trabalhadores cujos salários eram de até 3 mil por mês, a remuneração seria mantida e o corte de 20% seria diluído no pagamento do 13º salário, participação nos lucros e resultados e reajuste da data-base. Para salários superiores a R$ 3mil, o corte seria feito no próprio holerite do mês. Segundo o presidente da Volkswagen esta seria a única maneira de garantir o emprego de todos os funcionários diante da crise no setor automotivo. É importante salienta que desde o final de 1995, algumas empresas como a Scania, a Ford e a Volkswagen adotaram a jornada de trabalho flexível como um mecanismo para solucionar os problemas de oscilação de produção, que ora se mantém aquecido, ora permanece em recesso, conforme informa Sanches (1996). Quando a demanda do mercado está em alta, o funcionário pode trabalhar até 44 horas, e que quando está em baixa, até 36 horas. Segundo o departamento de relações trabalhistas da Ford, empresa pioneira no acordo de flexibilização junto ao Sindicato dos Metalúrgicos, a inovação e as possibilidades abertas por esse acordo permitiram que um grande número de empresas seguisse na mesma direção. O sistema é bom e oferece garantia aos dois lados, empregado e empregador, pois caso haja retração na produção, é uma chance do trabalhador não perder o emprego, enquanto a empresa pode ter o suplemento de horas em períodos de pico sem ter a necessidade de ter custos adicionais relativos ao pagamento de horas extras. Para a flexibilização dar certo e bons frutos, tem que ser respeitada em sua plenitude por ambos os lados, para Gazzetta (apud Sanches, 1996), executivo de RH e relações institucionais da Toyota. Outra empresa que está trabalhando com esquema de jornada flexível, mais especificamente como modalidade conhecida por banco de horas é a Mercedes-Benz do Brasil, onde o sistema de crédito de horas, qual a pessoa trabalha mais nos períodos de pico, acumulando horas extras, faz com que, em um ano, ela tenha aproximadamente 14 dias de folga. Para o diretor de relações trabalhistas da Fiat Automóveis e presidente do Conselho de Relações do Trabalho da Federação das Indústrias de Minas Gerais, Abreu (apud Sanches, 1996), a flexibilização produz efeitos positivos para a empresa e para o empregado, pois quanto mais flexibilização, respeitando os limites legais, maior a possibilidade de concorrer no mercado e evitar demissões. Como visto, cada organização procura, da sua maneira e de diferentes modos, desenvolver métodos alternativos para evitar demissões nos meses em que a produção é baixa. Constata Soares Jr. (2007, p. 3), ―[...] que de certa forma, a flexibilização contempla inúmeras formas de modificação no Direito do Trabalho‖. 1.2.1 Limites e cautelas para aplicação da flexibilização Em um sábio e sensato parecer, o ministro do Tribunal Superior no Trabalho Martins Filho, defende que uma das exigências atuais do Direito do Trabalho é a de encontrar um equilíbrio justo no que tange à flexibilização das normas trabalhistas, de forma que, numa economia globalizada, não inviabilize o processo produtivo, porém, não comprometa os pilares do Direto do Trabalho, principalmente na atual fase da evolução histórica que se encontra o trabalhador, necessitado da segurança oferecida pelo ordenamento jurídico estatal de defesa de seus direitos. Historicamente, o Direito do Trabalho sempre teve natureza protecionista ao empregado, sendo que o Estado, na visão de Soares Jr. (2007, p. 1), ―[...] a pretexto de proporcionar ou mesmo garantir certo equilíbrio nas relações trabalhistas, interveio de forma

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ampla e bastante intensa‖. Um exemplo dessa intervenção é a própria legislação trabalhista brasileira, tendo em vista que o artigo 468 da CLT, prevê a nulidade da alteração nas condições de trabalho, caso causem prejuízo ao empregado, direta ou indiretamente. É de extrema importância que essas flexibilizações não coloquem a perder os benefícios e garantias conquistados pela classe operária desde a Revolução Industrial, que promoveu profundas mudanças nas relações de trabalho. Os movimentos da classe trabalhadora por um conhecimento mais amplo de seus direitos individuais e sociais foram, e ainda são, uma realidade. A história do sindicalismo tem demonstrado, nos seus vários períodos, as lutas e reivindicações dos trabalhadores para assegurar melhores condições de vida, tentando através do reconhecimento de direitos fundamentais, diminuir a exploração do homem pelo homem. (DINIZ, 2003, p.1)

Nas palavras do referido autor o princípio protetor constitui a própria essência do Direito do Trabalho. Não deve ficar no esquecimento as experiências históricas da exploração do homem trabalhador, quando se busca o lucro exacerbado por parte dos empregadores. O Direito do Trabalho deve passar por uma revisão, adequando-se a realidade para demonstrar-se que não constitui um compartimento indiferente a outras questões, para Nascimento (2001). Dessa forma podemos afirmar que ao contrário, o Direito do Trabalho é parte de um sistema de relações de trabalho, e este sistema, por sua vez, é parte de um todo maior, que é o sistema econômico do país. As normas flexibilizadoras existentes são incipientes, esparsas e assistemáticas, Paiva (2001). Referidas normas foram inseridas na Constituição de 1988, porém não se instruíram sob a inspiração dos motivos e dos fundamentos que passou a nortear o Direito do Trabalho nos países estrangeiros, que ensejam adequar-se às profundas transformações econômicas, tecnológicas, sociais e políticas do mundo contemporâneo, que já se fazem em nosso país, A Constituição de 1988 já admitiu algumas formas de flexibilização dos direitos trabalhistas com relação ao salário e jornada de trabalho, porém, sob o encalço da negociação coletiva, no entender de Martins Filho (2003). Sendo assim, se os dois principais direitos trabalhistas, que são salário e jornada de trabalho, são passíveis de flexibilização, os demais que deles decorrem também podem ser flexibilizados, ancorados por acordos ou convenções coletivas. O ministro Azevedo (apud ERDELYI, 2006), do Tribunal Superior do Trabalho, defende que os direitos de natureza não-patrimoniais, como os que envolvem a segurança e a saúde física, são inegociáveis, porém, os direitos trabalhistas de natureza patrimonial podem ser transacionados e estão dentro das hipóteses de flexibilização, estas, passíveis de uma ampliação na Justiça do Trabalho no âmbito da negociação coletiva. Para o ministro, não depende de lei a possibilidade de ampliação das hipóteses de flexibilização dos direitos do trabalho, pois a Constituição já estabelece os parâmetros necessários. O ministro criticou a interpretação restritiva à negociação do salário e jornada de trabalho, à flexibilização na duração da jornada de trabalho é a possibilidade de acordos e convenções sobre direitos estabelecidos apenas em lei e não na Constituição, pois causaria uma limitação das hipóteses de flexibilização, e salientou que, o principio da irrenunciabilidade dos direitos laborais não deve ser confundido com a inviabilidade de negociação ou intransacionalidade de direitos. 2 Jornada de trabalho e a utilização do banco de horas 2.1 Banco de horas como forma de flexibilização da jornada de trabalho

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Após estudarmos a flexibilização na jornada de trabalho, e compreendermos a sua aplicação, estudaremos a utilização do Banco de Horas como forma de flexibilizar a jornada de trabalho. 2.1.2 O que é banco de horas? Como visto, o chamado banco de horas trata-se de um sistema de compensação de horas extras mais flexível, que passou a vigorar a partir da Lei 9.601/1998, tendo o prazo máximo estabelecido para a compensação alterado pela MP 2.164-41/2001, para isto exigindo autorização por convenção ou acordo coletivo. A compensação da jornada de trabalho ocorre quando o empregado trabalha mais horas em um dia para prestar serviços em um número menor de horas que outro, por Segadas (2000). O banco de horas é um sistema flexível de compensação de horas extras, que tem a finalidade de [...] oferecer possibilidade à empresa de adequar a jornada de trabalho de seus funcionários às suas necessidades de produção e demanda de serviços, evitando demissões ou pagamento de hora-extra em dinheiro. (RUIZ, 2005, p.2).

Essas compensações podem ser efetuadas de diferentes modos, como por exemplo, folga semanal, horas a menos por dia, dias a mais nas férias etc. Os parágrafos 2º e 3º, artigo 59 da CLT, prevêem a compensação de horas. Esta compensação, que antes era semanal, passou a ser anual. Estes parágrafos instituem o popularmente conhecido Banco de Horas. Estes dispositivos abrem a possibilidade de que a jornada realizada em um dia, desde que não ultrapasse 10 horas diárias, seja compensada em outro, no período máximo de um ano. Neste caso não haverá a remuneração do trabalho extraordinário, mas sim a correspondente diminuição de horas em outro dia. Este sistema de compensação de horas somente é possível por meio do estabelecimento de acordo ou convenção coletiva de trabalho. (CONCEIÇÃO, 2005).

Do mesmo modo podemos citar o segundo posicionamento doutrinário, que assim ensina: Poderá ser dispensado o acréscimo de salário se, por força de acordo ou convenção coletiva de trabalho, o excesso de horas em um dia for compensado pela correspondente diminuição em outro dia, de maneira que não exceda, no período máximo de cento e vinte dias, à soma das jornadas semanais de trabalho previstas, nem seja ultrapassado o limite máximo de dez horas diárias. (MARTINS, 2002, p. 495).

Segundo ainda o referido autor, na prática, são encontradas as denominações Banco de Horas, Banco de Dias, porém, a denominação mais correta é Acordo de Compensação de Horas. 2.1.3 A origem do banco de horas No ordenamento jurídico brasileiro a terminologia Banco de Hora encontra-se mencionado Acordo de Compensação de Horas. Houve uma grande retração na economia do ano de 1998, e em decorrência dessa retraça, as empresas automobilísticas se encontravam com dificuldade de vender seus estoques de automóveis, segundo a Associação dos Revendedores de Veículos Automotores no Estado de São Paulo (Assovesp, 2007). 108

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Referida situação provocou uma retração na necessidade de produção na linha de montagem dos veículos, e para evitar o desemprego, as empresas automobilísticas passaram a conceder férias coletivas aos seus funcionários, o que criou um certo receio nos sindicatos dos empregados, levando-se a negociar o que denominaram como Banco de Horas, surgindo então a terminologia. Nesse contexto, o governo encaminhou uma medida de trabalho, alterando-a de semanal para anual, atendendo assim a reivindicação social. Dessa maneira, foi introduzido nos parágrafos 2º e 3º do artigo 59 da CLT, a ampliação do acordo de compensação de horas, dando permissão para que as horas extraordinárias na jornada de trabalho pudessem ser compensadas pela diminuição correspondente em outro dia, dento de um período que não ultrapasse um ano. Nas palavras de Nascimento (2001, p.870) ―[...] as tendências de modernização dos critérios legais sobre jornada de trabalho levaram o legislador a alterar o artigo 59 da CLT ‖. O referido artigo estabelece que: [...] Art. 59 - A duração normal do trabalho poderá ser acrescida de horas suplementares, em número não excedente de 2, mediante acordo escrito entre empregador e empregado, ou mediante contrato coletivo de trabalho.

A Lei nº 9.601, de 1998, em seu artigo 6º, criou uma modalidade especial de compensação de horas, também conhecido pela denominação banco de horas. O artigo 6º da referida Lei assim estabelecia: [...] Art. 6º, § 2º - Poderá ser dispensado o acréscimo de salário se por força de acordo ou convenção coletiva de trabalho, o excesso de horas em um dia for compensado pela correspondente diminuição em outro dia, de maneira que não exceda, no período máximo de cento e vinte dias, à soma das jornadas semanais de trabalho previstas, nem seja ultrapassado o limite máximo de dez horas diárias.

Posteriormente, a Medida Provisória (MP) nº 2.164-41, de 2001 alterou o § 2º do artigo 59 da CLT, estendo o período máximo para compensação, anteriormente limitado em 120, para o limite máximo de um ano. O artigo compensação, anteriormente limitado em 120, para o limite máximo de um ano. O artigo 59, § 2º da CLT ficou então com seguinte texto; [...] Art. 59, § 2 – Poderá ser dispensado o acréscimo de salário se, por força de acordo ou convenção coletiva de trabalho, o excesso de horas em um dia for compensado pela correspondente diminuição em outro dia, de maneira que não exceda, no período máximo de um ano, à soma das jornadas semanais de trabalho previstas, nem seja ultrapassado o limite máximo de dez horas diárias.

2.2 Acordo de compensação de horas e banco de horas Bem observado por Martins (2006, p. 496), ―[...] a Lei nº 9.601 acabou instituindo o que na prática já se chama de Banco de Horas, que nada mais é do que a compensação da jornada‖. 2.2.1 Acordo de Compensação de Horas Acordo de compensação de horas consiste no ajuste feito entre empregado e empregador, cuja finalidade é a de que o empregado presta seus serviços com maior numero de horas em determinado dia, para trabalhar em número de horas inferior ao normal de sua jornada em outro dia. 2.2.2 Banco de horas O Banco de horas consiste na possibilidade de o trabalhador cumprir jornada inferior à normal, no período em que há uma menor demanda por produção na empresa em que 109

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trabalha, sem haver redução do seu salário ou ser dispensado. No momento em que a quantidade de produção necessitar ser acrescida, o trabalhador cumpre jornada superior à normal, havendo então a compensação, na proporção de uma hora trabalhada por uma não trabalhada. Pode ocorrer também o inverso, ou seja, o trabalhador presta serviços mais horas por dia no período em que há uma maior demanda de produção, compensando essas horas, na medida de uma hora trabalhada por uma hora não trabalhada, compensando essas horas na baixa produção. Ressalta-se ainda que para ser valido o banco de horas tem que ser pactuado através de acordo coletivo ou convenção coletiva de trabalho. 2.2.3 Finalidade do banco de horas O banco de horas é uma solução para movimento de contínuas contratações e demissões, que tem efeito social muito negativo, com inúmeros efeitos colaterais, tanto para a economia como para o trabalhador, sendo certo que este último, como a parte mais fraca, e também a mais afetada tem seus direitos amparados pelo Estado. Em relação aos seus objetivos podemos citar: A compensação, inicialmente semanal, foi estendida a quais quer períodos, desde que não supere um ano; é o chamado banco de horas, onde as extras trabalhadas em um dia poderão ser compensadas com a correspondente diminuição em outro dia. O instituto já era anseio dos trabalhadores, principalmente do ABC paulista, e objetiva proporcionar às empresas maior possibilidade de adequar a atividade dos trabalhadores as necessidades de produção, impedindo possíveis cortes no número de empregados. Sua implantação depende de acordo ou convenção coletiva de trabalho. (CARRION, 2006, p. 106).

As finalidades do banco de horas segundo Martins (2002, p. 496) são ―[...] evitar dispensa de trabalhadores em épocas de crise; adequar a produção; evitar ociosidade do trabalhador; reduzir horas extras e seu custo,compensar o sábado, compensar dias no final do ano etc‖. O regime pode ser utilizado pelas empresas que tem acréscimo de produção sazonal ou ciclos conjunturais, que se beneficiam mantendo estável seu quadro de funcionários, uma vez que não será necessário dispensar trabalhadores pro motivos de diminuição de produção, após ter investido em treinamento de mão-de-obra, ou então, arcar com os encargos da dispensa, que também é onerosa. Por sua vez, o trabalhador também se beneficia tendo em vista que pode trabalhar de uma hora a mais por dia, de segunda a quinta, e não trabalhar no sábado. Ressalta-se que na hipótese acima, não é excedido o limite máximo de 44 horas, e o trabalhador se beneficia não necessitando de se locomover até a empresa e permanecer mais tempo com a família. O banco de horas tem a finalidade de flexibilizar a jornada de trabalho, para que esta se emoldure à necessidade de maior ou menor produção de uma empresa, Santino (2007). São constantes os picos e as quedas de produção, conseqüentes das oscilações de ordem econômica e mercadológica. Uma forma eficiente de evitar que com essas variações ocorram perdas significativas de lucro e de força de trabalho, é utilizar-se do banco de horas. 2.2.4 Previsão legal da compensação de horas A Constituição Federal de 1988, em seu artigo 7º, inciso XIII, estabelece aos trabalhadores urbanos, rurais e outros, que a duração de trabalho normal, não pode ser maior

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do que 8 horas diárias e 44 horas semanais, porém, é facultada a compensação de horários e também a redução da jornada, mediante acordo ou convenção coletiva de trabalho. A CLT em seu artigo 59 estipula que ―[...] a duração normal do trabalho poderá ser acrescida de horas suplementares, em número não excedente de 2,mediante acordo escrito entre empregador e empregado,ou mediante contrato coletivo de trabalho[...]‖. Os parágrafos 2º e 3º, do referido artigo da CLT, acrescentam que: [...] § 2º - Poderá ser dispensado o acréscimo de salário se, por força de acordo ou convenção coletiva de trabalho,o excesso de horas em um dia for compensado pela correspondente diminuição em outro dia, de maneira que não exceda, no período máximo de um ano, à soma das jornadas semanais de trabalho previstas, nem seja ultrapassado o limite máximo de dez horas diárias. § 3º - Na hipótese de rescisão do contrato de trabalho sem que tenha havido a compensação integral da jornada extraordinária, na forma do parágrafo anterior, fará o trabalhador jus ao pagamento das horas extras não compensadas, calculadas sobre o valor da remuneração na data da rescisão.

A compensação das horas extras deverá ser feita durante a vigência do contrato. O § 3º do artigo 59 da CLT, estabelece que, na hipóteses de rescisão de contrato, sem que tenha havido a compensação das horas extras trabalhadas, o empregado tem direito ao recebimento destas horas, com o acréscimo previsto na convenção ou acordo coletivo, que não poderá ser inferior a 50% da hora normal. No artigo 60 da CLT encontra-se descrito com a seguinte redação: [...] Art. 60 – Nas atividades insalubres, assim consideradas as constantes dos quadros mencionados no capítulo Da Segurança e da Medicina do Trabalho, ou que neles venham a ser incluídas por ato do Ministro do Trabalho, Industria e Comércio, quaisquer prorrogações só poderão ser acordadas mediante licença prévia das autoridades competentes em matéria de higiene do trabalho, as quais, para esse efeito, procederão aos necessários exames locais e à verificação dos métodos e processos de trabalho, quer diretamente, quer por intermédio de autoridades sanitárias federais, estaduais e municipais, com quem entrarão em entendimento para tal fim.

2.2.5 Acordo ou convenção coletiva para compensação de jornada extraordinária – banco de horas Apesar da Constituição Federal, em seu artigo 7º, inciso XIII, prever como duração normal do trabalho para os empregados de qualquer atividade privada, a jornada de oito horas diárias e quarenta e quatro horas semanais, conforme já mencionado anteriormente, a jornada pode ser elastecida em até duas horas suplementares diárias, caracterizando-se a denominada hora extraordinária de serviço, que deve ser remunerada com um adicional de, no mínimo, 50% do valor da hora normal. No entanto o excesso de horas de um dia pode ser compensado pela correspondente diminuição em outro dia, dispensando dessa forma o acréscimo de salário. É importante ressaltar que antes da alteração do artigo 59 da CLT, a compensação da jornada suplementar, deveria ocorrer no mesmo período semanal em que ocorreu a sobrejornada, sendo certo que a compensação em períodos mais extensos somente era permitida mediante acordo expresso do empregado, e acompanhamento expresso do sindicato. Contudo com a Lei 9.601/9, que acrescentou ao artigo 59 da CLT, os parágrafos 2º e 3º, a compensação poderia ser feita inicialmente em até 120 dias, e posteriormente em um ano, com a publicação e reedição da MP nº 1.709/98.

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O artigo 59 da CLT em seu parágrafo 2º, dá a entender que a validade da compensação de jornada está condicionada à sua instituição por meio de acordo ou convenção coletiva, ou seja, com a participação de entidade sindical. No entanto, podemos afirmar que já ocorre a aceitação do Banco de Horas, firmado por acordo individual entre empregado e empregador, desde que inexistente norma coletiva proibitiva. Assim, podemos citar a Súmula nº 85 do Tribunal Superior do Trabalho que preceitua o seguinte: [...] A compensação de jornada de trabalho deve ser ajustada por acordo individual escrito, acordo coletivo ou convenção coletiva; II – O acordo individual para compensação de horas é válido, salvo se houver norma coletiva em sentido contrário; III – O mero não atendimento das exigências legais para a compensação de jornada, inclusive quando encetada mediante acordo tácito, não implica a repetição do pagamento das horas excedentes à jornada normal diária, se não dilatada a jornada máxima semanal, sendo devido apenas o respectivo adicional; IV – a prestação de horas extras habituais descaracteriza o acordo de compensação de jornada. Nesta hipótese, as horas que ultrapassarem a jornada semanal normal deverão ser pagas como horas extraordinárias e, quando àquelas destinadas à compensação, deverá ser pago a mais apenas o adicional por trabalho extraordinário. (TST – Súmula 85, conversão das Orientações Jurisprudência SDI-1 182, 220 e 223)

Do mesmo modo, podemos citar os seguintes posicionamentos dos nossos Tribunais em relação ao referido tema: ACORDO DE COMPENSAÇÃO DE HORAS – VALIDADE – O acordo de compensação de horas não carece de assistência sindical, posto que a Carta Magna/88 apenas elevou a nível constitucional a regra inserida no art. 59, § 2º, da CLT. Não se buscou inovar a matéria. A compensação de horas, na atualidade, é uma realidade usual no campo das relações trabalhistas. (BRASIL. TRT 15ª R. – Proc. 36447/97 – 5ª T. – Rel. Juiz Luiz Antonio Lazarim – DOESP 22.03.1999 – p.117). HORAS EXTRAS – ACORDO INDIVIDUAL DE COMPENSAÇÃO – CHANCELA SINDICAL – A intenção do legislador constituinte de mil novecentos e oitenta e oito foi clara ao dispor que a compensação de horários e a redução da jornada devem ocorrer mediante acordo ou convenção coletiva de trabalho; nada mais fez do que erigir, a nível constitucional, a norma inserta no artigo cinqüenta e nove da CLT, não bastando a validade do acordo individual para tanto. Frise-se que o acordo individual de compensação, ainda que com a chancela sindical, não surte efeito no mundo jurídico, a teor do que dispõe o artigo sétimo, inciso treze da Constituição Federal, que faculta a compensação de horários apenas mediante acordo ou convenção coletiva de trabalho. Recurso de revista empresarial não provido.(TST – RR 197870/1995 – 5ª T. – Rel. Min. Antônio Maria Thaumaturgo Cortizo – DJU 06.02.1998- p.00420). ACORDO-COMPENSAÇÃO DE JORNADA –AUSÊNCIA DE NEGOCIAÇÃO COLETIVA – INVALIDADE – Para a compensação de horas de trabalho, na forma prevista no art. 59, § 2º da CLT, é imprescindível a prova da existência de acordo ou convenção coletiva firmado pelas partes envolvidas. O pacto celebrado diretamente como o empregado, sem a interveniência do sindicato é inválido, devendo ser para como extra a jornada que ultrapassar o limite diário. (TRT 14ª R. – RO 675/00 – (135/01) – Rel. Juiz Vulmar de Araújo Coelho Junior – DJERO 27.03.2001).

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Sendo assim podemos observar que há divergência em relação a exigência de participação ou não da Entidade Sindical para validar o acordo de compensação. No entanto, evidencia-se que é unânime a exigência da forma escrita do acordo. 2.2.6 Descumprimento de acordo Em relação ao descumprimento de acordo de compensação de horas, podemos afirmar que quando o mesmo ocorre, o empregador está desrespeitando as condições ajustadas no acordo coletivo ou do acordo individual firmado entre o mesmo e o empregado, dessa forma sujeito à penalidades. Em relação ao referido assunto, podemos citar como exemplo a decisão da Quarta Turma do TST, ao examinar o recurso de revista RR 22287/02, interposto pela Philip Morris do Brasil S/A, reconheceu o OJ nº 220, do Tribunal Superior do Trabalho, ao julgar que o regime de compensação de jornada de trabalho, estabelecido por meio de negociação coletiva, dica descaracterizado quando o empregador descumpre, de forma reiterada, os limites estabelecidos para a prestação dos serviços. O TST através do Ministro França (2002) deu o seguinte parecer [...] quando há expresso descumprimento das condições ajustadas em acordo coletivo, não subsiste o entendimento de que as horas prestadas além do regime compensatório devem ser pagas sem o respectivo adicional.

Dessa forma o referido caso foi finalizado com tratamento correspondente ao previsto pela OJ nº 220, nas hipóteses de ressarcimento do trabalhador prejudicado pelo descumprimento do regime de compensação de jornada, que prevê que ―[...] nesta hipótese, as horas que ultrapassarem à jornada semanal normal deve ser pagas como horas extras e, quanto àquelas destinadas à compensação, deve ser pago a mais apenas o adicional por trabalho extraordinário.‖ 2.2.7 Requisitos de validade do banco horas Para que a implantação do banco horas seja válida, é necessário o preenchimento de alguns requisitos. No tocante aos referidos requisitos, cabe analisar alguns dos aspectos de validade: [...] a) Previsão em Convenção ou Acordo Coletivo de trabalho; b) Aprovação dos empregados devidamente representados pelo Sindicato da Categoria; c) Jornada máxima diária de 10 horas; d) Jornada máxima semanal de 44 horas previstas durante o ano do acordo; e) Compensação das horas dentro do período máximo de 1 ano; f) Deve ser mantido pela empresa o controle individual do saldo de banco de horas; g) Pagamento do saldo das horas excedentes não compensadas no prazo máximo de 1 ano ou quando da rescisão de contrato de trabalho; h) Em trabalhos insalubres e perigosos, a instituição do banco de horas depende de autorização expressa de autoridade competente em matéria de segurança e higiene do trabalho do Ministério do Trabalho. (PANTALEÃO, 2007, p.2)

É importante salientar que esses são os requisitos básicos necessários para que o banco de horas seja válido, porém, conforme demonstrado em exemplos anteriores, o contrato pode ser provido de outros direitos e obrigações. Considerações finais

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Após uma breve análise da evolução histórica, foi verificado que, através de incansáveis lutas dos trabalhadores ao longo dos séculos, , foram conquistados vários direitos laborais, que se estenderam da Europa para diversos outros países, dentre os quais, o Brasil. Porém, o fenômeno da globalização e o avanço técnico, combinados com outros fatos, dentre os quais, a instabilidade financeira natural do mercado, gerou uma alta taxa de desemprego, o que ocasionou a adoção de medidas de flexibilização de alguns direitos trabalhistas adquiridos, dentre os quais, a jornada de trabalho, a diminuição temporária e préestabelecida do salário, a utilização do Banco de Horas, entre outros, com a finalidade de ajustar a produção sazonal das empresas, evitando assim as possíveis demissões, freqüentes em períodos de recesso econômico. Apurou-se que é dever do Estado tutelar os direitos trabalhistas e defender o enfraquecimentos dos mesmos, porém, o princípio da irrenunciabilidade dos direitos laborais não deve ser confundido com a inviabilidade de negociação ou intransacionalidade de direitos, de modo que, uma das exigências atuais do Direito do trabalho, é encontrar um equilíbrio justo no que tange à flexibilização das normas trabalhistas, de forma que, numa economia globalizada, não inviabilize o processo produtivo, porém, não comprometa os pilares do Direito do Trabalho. Referências bibliográficas ABDALA, V. TST Moderniza Sua Jurisprudência e se Aproxima da Sociedade. Notícias do Tribunal Superior do Trabalho. Brasília, 22 dez. 2003. Disponível em:http://ext02.tst.gov.br/pls/no01/no_noticias.Exibe_Noticia?p_cod_noticia=3468&p_cod_area_noticia=ASCS &P_txt_pesquisa=%22banco%20de%20horas%22. Acesso em: 28 jul. 2009. ASSOCIAÇÃO DOS REVENDEDORES DE VEÍCULOS AUTOMOTORES NO ESTADO DE SÃO PAULO – ASSOVESP. Banco de Horas. São Paulo, 2007.Disponível em: http://www.assovesp.org.br/sistema/bin/pg_dinamica.php?id_pag=137. Acesso em: 20 set. 2009. BOBBIO, N. O Futuro da democracia: uma defesa das regras do jogo. Tradução por Marco Aurélio Nogueira. 4. ed. Rio de Janeiro: Paz e Terra, 1986. BRASIL. Consolidação das leis do trabalho. Franca: Lemos & Cruz, 2007. . Constituição da Republica Federativa do Brasil. 40 ed. São Paulo: Saraiva, 2006. . Constituição da Republica Federativa do Brasil. Disponível <http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Constituicao/Constituiçao24.htm> Acesso em: 23 set.2009.

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A Contabilidade e o planejamento tributário: em discussão a carga tributária como estratégia de gestão na competitividade das empresas Luis Carlos Lopes (Graduação em Ciências Contábeis – IMESB) luiscl_lopes@hotmail.com Sônia Aparecida Cândida Borges (Professora Orientadora- IMESB) sabsoaress@uol.com.br

Resumo: A contabilidade tributária é o estudo da teoria e da aplicação prática dos princípios e normas da legislação tributária, sendo considerada responsável pelo gerenciamento dos tributos incidentes nas atividades de uma empresa, de forma a não expor a empresa a possíveis sansões fiscais e utilizando de formas lícitas para uma economia tributária, obtendo assim melhores resultados. O estudo da contabilidade tributária tem atraído, de forma significativa, os que desejam desenvolver um planejamento tributário, como forma de minimizar o ônus tributário a que estão submetidos. A redução de custos é uma das estratégias mais utilizadas atualmente, em todo o mundo, quando se busca aumentar a competitividade. Para que se tenha minimização dos custos tributários é necessário o planejamento e gerenciamento em todas as fases do processo produtivo e comercial. Pretende-se neste estudo chamar a atenção para o aumento da carga tributária no Brasil, subsidiando a construção de um contexto para discussão do tema. Palavras- chave: Contabilidade. Planejamento tributário. Gestão de tributos.

1 Introdução Partes das fontes de receitas do Estado provem da arrecadação de tributo pagos pelos contribuintes. Esses recursos são destinados ao custeio de despesas de responsabilidade do poder público como segurança, justiça, saneamento, saúde, educação, entre outras. O planejamento tributário sempre foi utilizado pelo contribuinte nessa guerra contra o Estado na busca de redução do ônus tributário. O presente artigo busca abrir uma discussão justificada pela necessidade de pesquisa para reduzir a carga tributária antes da ocorrência do fato gerador, utilizando-se dos conceitos e da aplicabilidade da contabilidade tributária e do planejamento tributário como uma estratégia de redução de custos e aumento na competitividade para a empresa. O planejamento é o estudo das alternativas legais existentes a menos onerosa disponível na legislação tributária, buscando lacunas na lei, a economia obtida nesse processo denomina-se elisão fiscal. Na implantação é necessário um estudo á partir de diversos tipos de informações disponibilizadas pelo administrador, porém deve ser feito antes de ocorridos os fatos geradores dos tributos que incidirão ou não sobre os atos a serem realizados. Não se pode confundir a elisão fiscal ou planejamento tributário com evasão fiscal, uma vez que na evasão os meios utilizados são ilícitos e ocorrem depois da ocorrência do fato gerador ou no momento da ocorrência do fato caracterizando assim a fraude ou sonegação fiscal. Na gestão tributária, o profissional e administrador devem observar além das normas dos princípios fundamentais de contabilidade, a legislação tributária. O planejamento fixo não é suficiente, uma reciclagem constante se faz necessária para que a empresa lance no mercado mercadorias e serviços com preços competitivos,

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promovendo diretamente a geração de emprego e renda e para que não se percam as oportunidades de mudanças na legislação, permitindo á empresa um benefício fiscal. O contador tem um importante papel no planejamento tributário assessorando a administração das empresas a decidir e conduzir com eficiência as atividades, encontrando alternativas para melhorar e diminuir a tributação, dando suporte para a solução de possíveis problemas que influenciam a gestão dos negócios. 2 Fundamentos conceituais e princípios constitucionais do tributo O Brasil apresenta uma das maiores cargas tributárias do mundo. O art. 3º do Código Tributário Nacional afirma que: Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constituída sansão de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade plenamente vinculada

O sistema tributário é disciplinado pela constituição, estruturando e regulamentando a formação do tributo. O tributo que está direta ou pessoalmente ao fato gerador é classificado como diretos, recaem sobre o patrimônio e a renda e não são repassados para o preço ou para outra pessoa; os tributos indiretos fazem parte de um processo produtivo, durante uma cadeia de fabricação e repassado no preço final e, pago pelo consumidor. A constituição delega a competência de estabelecer tributos da seguinte forma: Compete à União instituir impostos sobre: • importação de produtos estrangeiros; • exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; • rendas e proventos de qualquer natureza; • produtos industrializados; • operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a tributos ou valores imobiliários; • propriedade territorial rural; • grandes fortunas. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: • transmissão causa mortis e doação de quaisquer bens e direitos; • operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviço de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; • propriedades de veículos automotores. Compete aos municípios instituir impostos sobre: • propriedade predial e territorial urbana; • transmissão inter vivos, por ato oneroso, de bens imóveis e de direitos reais sobre imóveis, ressalvadas as exceções legais; • serviços de qualquer natureza. A obrigação tributária apresenta como elementos básicos a lei, o objeto e o fato gerador. A lei é o principal elemento da obrigação, ao criar os tributos, e determina as condições para a cobrança. O objeto representa as obrigações que o contribuinte deve 118

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desempenhar, segundo as orientações legais. O fato gerador é o fato que gera a obrigação de pagar tributo. O uso de um planejamento tributário, também conhecida como elisão fiscal é uma forma lícita do contribuinte ordenar suas atividades para fugir da excessiva tributação. Oliveira et al. (2007, p. 41) explica que: Num planejamento tributário estratégico, a empresa passa a desenvolver suas atividades de forma estritamente preventiva. Também procura planejar de forma clara os fatos administrativos, de modo a deixar transparentes para todos os envolvidos as informações sobre o ônus tributário em cada uma das opções legais disponíveis.

1.1 Princípios constitucionais do tributo Segundo Velloso (2008), no Sistema Constitucional Tributário Brasileiro busca-se a idéia de eficiência dentro de cada órgão estatal, respeitando as suas competências. O estabelecimento deste sistema tributário trouxe os princípios gerais dispondo a respeito das competências, das limitações e discriminações das rendas, imunidades, isenções e outras questões de grande importância relacionada à tributação brasileira. Os princípios constitucionais prevalecem sobre todas as demais normas jurídicas, para alcançar validade exige a edição das normas em total harmonia com os princípios. Segundo a Constituição Federal: É vedado á União, aos Estado, ao Distrito Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça (Princípio da legalidade); II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida a qualquer distinção e razão de ocupação profissional ou função por ele exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos (Princípio da isonomia tributária); III – cobrar tributos: a) Em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído, ou aumentados. (Princípio da irretroatividade tributária); b) No mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei os instituiu ou aumentou (princípio da anterioridade).

• Princípio da competência – Previsto no art. 150, § 6º, e no art. 151 inciso III, da Constituição Federal o exercício da competência tributária é dado à União ou ao Município, que por meio de sua legislativa, exercitarão as competências tributárias, não sendo permitida qualquer delegação ou prorrogação desta competência para outro ente que não seja aquele expressamente previsto na Constituição. • Princípio da uniformidade geográfica – nos termos do art. 151, inciso I, a tributação da União deverá ser conforme em todo o território nacional, não podendo criar distinções entre os Estados, os Municípios e ao Distrito Federal. • Princípio da não-discriminação tributária – O art. 152, visando à procedência e ao destino dos bens, proíbe a manipulação de alíquotas, bases de cálculos ou qualquer outra fórmula tributária em benefício ou prejuízo da economia da União, dos Estados ou dos Municípios. • Princípio da capacidade contributiva – o art. 145, § 1º, estabelece o princípio da capacidade do contribuinte, a possibilidade econômica de pagar tributos. 119

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• Princípio da autoridade tributária – no art. 145, §1º, são justificadas as prerrogativas da administração tributária. • Princípio da tipologia tributária – as taxas e os impostos não podem ter a mesma base de cálculo; portanto as espécies tributárias são definidas pela distinção de dois fatores: hipótese de incidência e base de cálculo, conforme depreende o art. 145, § 2º. 2 Evolução da carga tributária no Brasil A carga tributária brasileira vem evoluindo constantemente desde que começou a ser medida. Vale à pena ressaltar que quase metade da carga tributária brasileira incide sobre os impostos indiretos, impostos esses que o consumidor final, na maioria dos casos, paga sem ter conhecimento. TABELA 1: Arrecadação Tributária Geral: Em US$ milhões (1986 a 1991)/ R$ milhões (1992 em diante)

Ano

Tributos PIB

Federais

% Sobre Tributos o PIB

Crescimento % Estaduais

Sobre Tributos % Sobre O PIB municipais o PIB

Total

% s/

arrecadação

PIB

C.Tribut. ano ant. ( pontos percentuais)

1986

337.832

56.386

16,69%

17.160

5,08%

2.095

0,62%

75.641

22,39%

1987

360.810

55.048

15,26%

16.015

4,44%

2.093

0,58%

73.156

20,28%

- 2,11

1988

371.999

55.542

14,93%

16.656

4,48%

2.232

0,60%

74.430

20,01%

-0,27

1989

399.647

58.544

14,65%

27.613

6,91%

2.398

0,60%

88.555

22,16%

2,15

1990

398.747

79.352

19,90%

36.219

9,08%

3.684

0,92%

119.255

29,91%

7,75

1991

405.679

65.386

16,12%

29.686

7,32%

4.781

1,18%

99.853

24,61%

-5,3

1992

355.453

60.437

17,00%

26.297

7,40%

3.480

0,98%

90.214

25,38%

0,77

1993

429.968

79.510

18,49%

25.398

5,91%

2.971

0,69%

107.879

25,09%

-0,29

1994

477.920

98.199

20,55%

34.334

7,18%

4.200

0,88%

136.733

28,61%

3,52

1995

646.192 124.695

19,30%

53.139

8,22%

9.024

1,40%

186.858

28,92%

0,31

1996

843.966 139.484

16,53%

62.980

7,46%

10.116

1,20%

212.581

25,19%

-3,73

1997

939.147 158.566

16,88%

69.320

7,38%

11.305

1,20%

239.191

25,47%

0,28

1998

979.276 181.828

18,57%

72.070

7,36%

14.219

1,45%

268.117

27,38%

1,91

1999

1.065.000 210.691

19,78%

79.154

7,43%

15.096

1,42%

304.941

28,63%

1,25

2000

1.179.482 250.302

21,22%

95.383

8,09%

16.011

1,36%

361.696

30,67%

2,03

2001

1.302.136 278.599

21,40%

108.262

8,31%

16.884

1,30%

403.745

31,01%

0,34

2002

1.477.822 341.510

23,11%

122.234

8,27%

18.742

1,27%

482.486

32,65%

1,64

2003

1.699.948 391.052

23,00%

139.137

8,18%

22.990

1,35%

553.179

32,54%

-0,11

2004

1.941.498 454.313

23,40%

166.117

8,56%

29.705

1,53%

650.135

33,49%

0,95

2005

2.147.239 514.417

23,95%

187.873

8,74%

30.574

1,42%

732.864

34,13%

0,64

2006

2.369.797 570.789

24,08%

211.956

8,94%

35.193

1,48%

817.938

34,52%

0,39

2007

2.597.611 650.997

25,06%

233.416

8,99%

38.832

1,49%

923.924

35,54%

1,02

2008** 2.889.719 739.682

25,60%

269.973

9,34%

46.840

1,62%

1.056.495 36,56%

1,02

Fonte: IBPT (2009) – Governo Sarney: 1985 - 1990 – Governo Collor : 1990 - 1992 – Governo Itamar: 1992 - 1994 120

Revista Eletrônica de Ciências Contábeis IMESB - VC – Governo FHC 1: 1995 - 1998 – Governo FHC 2: 1999 - 2002 – Governo Lula: 2003 - 2008 *Diferenças nas somatórias se devem a arredondamentos ** Valores do PIB de 1996 a 2006 revistos pelo IBGE em 09/12/2008 *** Valor do PIB de 2008 divulgado pelo IBGE em 10/03/2009

Apesar da crise, arrecadação nominal de tributos cresceu no primeiro semestre de 2009; houve queda da carga tributária em relação ao PIB de quase um ponto percentual, de acordo com levantamento do Instituto brasileiro de Planejamento Tributário – o IBPT. (www.ibpt.com.br) afirma que: A carga tributária atinge 36,04% do PIB do primeiro semestre de 2009, ante 36,99% do primeiro semestre do ano anterior, com queda de 0,95 pontos percentual. É a primeira queda de carga tributária do primeiro semestre desde 2003.No primeiro semestre de 2009 foram arrecadados R$ 519,24 bilhões (no mesmo período de 2008 o total foi de R$ 516,13);Houve aumento nominal de arrecadação de R$ 3,12 bilhões em relação ao mesmo semestre de 2008 (0,60%). Diminuição real (excluindo a inflação pelo IPCA) da arrecadação foi de R$ 21,66 bilhões (4%). Total da Arrecadação Federal teve recuo nominal de R$ 3,71 bilhões (1,05%) e variação real negativa de R$ 20,69 bilhões (5,58%).Os tributos federais que tiveram crescimento nominal foram o INSS (R$ 9,59 bi), FGTS (R$ 2,68 bi), Imposto de Importação (R$ 0,32 bi), Imposto de Renda (R$ 0,15 bi) e FUNDAF (R$ 0,03 bi). Nominalmente, o tributo federal que apresentou maior queda foi a COFINS (R$ 5,28 bilhões). A arrecadação diária de impostos taxas e contribuições foi de R$ 2,87 bilhões. A arrecadação tributária por segundo foi de R$ 33.203,16. A carga tributária semestral per capita teve recuo nominal de 0,40% (R$ 10,79) e recuo real (IPCA) de 5%.Cada brasileiro pagou R$ 2.711,22 de tributos no primeiro semestre de 2009.No ano, cada brasileiro pagará aproximadamente R$ 5.553,00.

3 Contabilidade tributária: uma abordagem conceitual Contabilidade tributária é o ramo da contabilidade que estuda e controla as obrigações tributárias da empresa de acordo com a legislação tributária de forma que torne possível ao empresário examinar a carga de tributos recolhidos pela empresa, permitindo a execução de um planejamento tributário e eliminando possíveis sanções fiscais. Considerando que a contabilidade é a ciência que possui por objeto a mensuração do Patrimônio das Entidades, que consiste em um conjunto de bens e de obrigações com terceiros, é obvio que deve ser entendida como uma importante ferramenta informacional das conseqüências das práticas e políticas tributárias praticadas pelo governo.(OLIVEIRA ET AL.2009, p.3)

A contabilidade tributária tem com principais objetivos: Apurar com exatidão o resultado tributável – ou do lucro real – de determinado exercício fiscal, com base na legislação pertinente, para cálculo e formação das provisões contábeis destinadas ao pagamento dos tributos incidentes sobre o lucro da entidade; O registro contábil das provisões relativas aos tributos a recolher, em obediência aos Princípios Fundamentais de Contabilidade, pois como parte integrante do sistema de informações da empresa, a contabilidade tributária tem a responsabilidade de informar,

121

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correta e oportunamente, o valor das diversas provisões para recolhimento dos tributos, de acordo com o princípio contábil da competência de exercícios. Escrituração dos documentos fiscais em livros fiscais próprios ou registros auxiliares, para apurar e determinar o montante do tributo a ser recolhido dentro do prazo após encerramento do período de apuração. Preenchimento de guias de recolhimento, informando ao setor financeiro e de contas a pagar da entidade sobre o valor e os prazos de recolhimento, além de emitir e providenciar a entrega aos respectivos órgãos competentes dos formulários estabelecidos pela legislação pertinente. Orientação fiscal para todas as unidades da empresa (filiais, fábricas, departamentos) ou das sociedades coligadas e controladas. A correta orientação fiscal e tributária para as demais unidades ou empresas pode representar relevantes economias com os impostos. Ex: o local da instalação da fábrica, ou mesmo o local de origem de determinadas matérias-primas, pode significar menor carga tributária, orientação, treinamento e constante supervisão dos funcionários do setor de impostos. Em artigo publicado O COSIFE Eletrônico (2008) busca evidenciara a relação entre tributação e contabilidade dizendo que escrituração contábil tem incentivo fiscal. Mesmo que a maioria do empresariado não considere a importância da contabilidade para administrar suas respectivas empresas, uma vez que é difícil convencê-los da necessidade de utilização das informações contidas nos demonstrativos contábeis. Buscando sensibilizar os empresários sobre a necessidade da contabilidade, em 2004 através da medida provisória 232/2004 enviado pelo presidente da republica ao congresso nacional aconteceu a primeira manifestação do governo federal no sentido de estimular a escrituração contábil nas pequenas e médias empresas que optaram pela tributação com base no Lucro Presumido. Entre outras finalidades, o objetivo era aumentar a tributação das empresas prestadoras de serviços que não possuíssem escrituração contábil mediante a utilização de Livro Diário e Livro Razão. 3.1 Planejamento tributário O estudo da contabilidade tributária tem atraído os que desejam desenvolver um planejamento tributário, como forma de reduzir o ônus tributário a que estão submetidos. O planejamento tributário nasceu no momento em que o Estado passou a ser mais agressivo com as empresas na exigência dos tributos e foi a solução encontrada pelo contribuinte para manifestar-se contra as investidas mais energéticas. Ao não implantar o planejamento tributário, o administrador procura meios para negligenciar o fato gerador, evitando a realização do ato ou incidência do tributo procedimento esse ilícito caracterizando evasão ou sonegação fiscal, deixando de cumprir com as suas obrigações enquanto cidadão gerador de empregos e renda. O planejamento tributário é o estudo de alternativas legais possíveis e menos onerosas juridicamente, disponíveis na legislação tributária; e tem por finalidade evitar a incidência de tributos antes da ocorrência do fato gerador, procurando meios para deduzir o pagamento da soma do tributo ou sua alíquota, a exemplo da alíquota do ICMS (imposto sobre circulação de mercadorias e serviços) que pode variar entre 12% e 18%. Através de medidas gerenciais há meios legais para reduzir a carga tributária, para isso deve-se buscar na lei medidas que garantam a minimização do ônus, fazendo uso de um sistema de economia fiscal, desde que a empresa esteja com boa saúde financeira e em dia com os tributos. 122

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A maior finalidade do planejamento tributário é verificar todos os tributos incidentes durante uma operação financeira, unindo administradores e contadores para que juntos analisem como implantar um sistema que diminua a carga tributária, tomando decisões em conjunto para alcançarem os objetivos inicialmente almejados. Sendo assim, o planejamento tributário incide nos custos das empresas, refletindo diretamente o custo das mercadorias, aumentando ou diminuindo os lucros. Uma administração que acompanha as tendências do mercado gera produtos com preços mais acessíveis e competitivos. As empresas procuram meios de se adaptarem, adotando projetos governamentais ou particulares para profissionalizar os funcionários e estabelecer a eliminação de desperdícios que prejudicam o bom funcionamento da empresa e produz ônus ao contribuinte A economia, com a globalização tornou-se uma questão de sobrevivência empresarial, e é através do planejamento tributário que se evita, reduz ou retarda o pagamento de tributos antes da ocorrência do fato gerador do tributo. Christovão e Watanabe (2002, p. 11) afirmam: ―O tributo é custo variável e não pode ser desprezado nem ignorado...‖, e é, portanto determinante no preço final ao consumidos.Os tributos representam nas organizações como um limitador de crescimento e consomem uma considerável fatia do lucro. Os custos tributários têm efeito negativo para as empresas no ingresso de novos investimentos e indiretamente na economia da polução ao no momento do repasse desses encargos no preço final. As empresas devem buscar uma gestão tributária apropriada, com capacidade e competência para suprir as obrigações fiscais e os prazos, evitando multas e juros, buscando alternativas legais que contribuam para a diminuição dos impostos, obtendo como resultado a redução nos custos tributários da empresa, contribuindo no preço final das mercadorias ou serviços. Oliveira et al. (2007, p. 38) afirma inda: Redução de custos é a estratégia que mais se ouve ser empregada nos dias atuais, em todo o mundo globalizado. Sem dúvida, para obter o melhor resultado numa economia tão instável como a brasileira, um dos mais significativos instrumentos de que dispõem as empresas, para que possam racionalizar seus custos tributários, sem afrontar as diversas legislações quer regem os mais diversificados tributos, é o planejamento tributário, em todas as fases da cadeia de valores do ciclo produtivo e comercial. Entende-se por planejamento tributário uma forma lícita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e bom-senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no ambiente corporativo.

Estudo realizado pelo IBGE sobre a carga tributária brasileira mostra que em média 33% do faturamento da empresa, são reservados para o pagamento de tributos. Do lucro, 47% vai para o governo. Do somatório dos custos e despesas, mais da metade do valor é representado pelos tributos. Com esse sistema tributário elevado o Brasil é considerado como um dos maiores taxadores de impostos do mundo, com seus inúmeros tributos que chegam a inviabilizar a abertura de pequenas empresas, deixando o empreendedor de fora do mercado competitivo, pois chega a viver na ilegalidade; o contribuinte encontra no planejamento a forma para estruturar a empresa, minimizando os custos de forma legal. Como forma de utilização (www.direitonet.com.br) diz que:

planejamento

tributário

direitonet

123

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Com efeito, o planejamento tributário comporta uma infinidade de formas para se alcançar à economia de impostos, como por exemplo: o emprego de meios administrativos próprios, a reorganização contábil e reestruturação societária, a utilização de mecanismos fazendários de elisão induzida ou permitida, o aproveitamento de incentivos fiscais, o pagamento de juros sobre o capital ou sobre o lançamento de debêntures no lugar de dividendos ou lucros distribuídos e o arrendamento mercantil substituindo a compra de bens para o Ativo Imobilizado, dentre outros.

O planejamento fixo não é suficiente, é importante uma constante reciclagem para que as oportunidades que decorrem das constantes mudanças na legislação não se percam, proporcionando à empresa um benefício fiscal. Portando é importante o envolvimento de profissionais que se utilizem de bons conhecimentos referentes a jurisprudência e tendências do judiciário para as causas fiscais. Uma ou duas ações de planejamento tributário embora possam trazer uma economia de tributos não basta, é importante que a redução tributária seja incorporada à cultura da empresa. O conceito de fraude fiscal é dado como toda ação ou omissão destinada a evitar ou a retardar a obrigação fiscal. São exemplos, a omissão na escrita de lançamentos obrigatórios, a duplicidade de escritas fiscais e contábeis, a criação de firmas destinadas ao fornecimento de notas frias, a falsificação de guias de recolhimento, o desvio de mercadorias de fábricas, que saem do estabelecimento do produtor sem o documento fiscal acompanhá-la, as simulações de operações financeiras como, por exemplo, empréstimos, para caracterizar o lucro que gera a obrigação de pagamento de imposto sobre a renda (BUSNARDO, 2004, p.47).

Para Oliveira et al. (2003, p. 36) e Fabretti (2003, p.32) planejamento tributário é : Uma forma lícita de reduzir a carga fiscal, o que exige alta dose de conhecimento técnico e bom senso dos responsáveis pelas decisões estratégicas no ambiente coorporativo. Trata-se do estudo prévio à concretização dos fatos administrativos, dos efeitos jurídicos, fiscais e econômicos de determinada decisão gerencial, com o objetivo de encontrar a alternativa legal menos onerosa para o contribuinte.

Latorraca (1993, p.58), afirma que: Planejamento Tributário a atividade empresarial que, desenvolve-se de forma estritamente preventiva, projeta os atos e fatos administrativos com o objetivo de informar quais os ônus tributários em cada uma das opções legais disponíveis. O objetivo do planejamento tributário é, em última análise, a economia tributária. Cotejando as várias opções legais, o administrador obviamente procura orientar os seus passos de forma a evitar, sempre que possível, o procedimento mais oneroso do ponto de vista fiscal.

De acordo com Borges (2004, p. 34) para ocorrer o Planejamento Tributário na planificação global da empresa, não bastam apenas idéias criativas, é preciso observar regras básicas já aplicadas pelas organizações empresariais à frente do processo de elaboração de planos voltados à legítima economia de impostos. Não podemos confundir a elisão fiscal ou planejamento tributário com evasão fiscal, uma vez que na evasão os meios utilizados pelo contribuinte são ilícitos e ocorrem depois da ocorrência do fato gerador ou no momento da ocorrência do fato caracterizando assim a fraude ou sonegação fiscal. TABELA 2: Arrecadação tributária do primeiro semestre Valores nominais em R$ bilhões 124

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Crescimento Tributos

Jan-Jun 2007

Jan-Jun2008

Jan-Jun2009

nominal R$ -

%Crescimento

nominal – 2009/2008

real –

2009/2008

IPCA

Imposto sobre importação

5,55

7,45

7,77

0,32

4,32%

-0,46%

IPI

15,01

18,30

13,80

(4,50)

-24,57%

-28,03%

Imposto sobre a venda

77,54

95,36

95,51

0,15

0,16%

-4,43%

IOF – imposto sobre operações financeiras

3,66

9,67

8,64

(1,03)

-10,66%

-14,76%

ITR – imposto territorial rural

0,05

0,06

0,05

(0,01)

-19,07%

-22,78%

CPMF - contribuição provisória sobre movimentação financeira

17,33

1,08

0,10

(0,98)

-90,99%

-91,41%

COFINS - contribuição social para o financiamento da seguridade social

48,03

57,77

52,49

(5,28)

-9,14%

-13,30%

PIS / PASEP

12,70

15,15

14,46

(0,69)

-4,55%

-8,92%

CSSL - contribuição social sobre o lucro líquido

16,56

22,60

22,45

(0,14)

-0,64%

-5,19%

CIDE - Combustíveis

3,89

3,58

1,20

(2,39)

-66,63%

-68,16%

FUNDAF – fundo especial de desenvolvimento e aperfeiçoamento das atividades de fiscalização

0,17

0,12

0,15

0,03

22,95%

17,32%

Outras receitas

15,08

17,40

15,93

(1,47)

-8,44%

-12,63%

Total da receita federal

215,58

248,53

232,55

(15,99)

-6,43%

-10,72%

INSS – Previdência Social

69,34

82,40

92,00

9,59

11,64%

6,53%

Total da receita federal – INSS

284,92

330,94

324,54

(6,39)

-1,93%

-6,42%

125

Revista Eletrônica de Ciências Contábeis IMESB - VC FGTS – Fundo de garantia por tempo de serviço

20,61

22,88

25,56

2,68

11,72%

6,61%

Total Tributos Federais

305,54

353,82

350,11

(3,71)

-1,05%

-5,58%

ICMS – Imposto sobre circulação de mercadorias

88,88

105,48

107,59

2,11

2,00%

-2,67%

Previdências estaduais

8,94

9,32

9,84

0,52

5,57%

0,73%

Outros tributos estaduais (IPVA, ITCD, Taxas, IRF dos (Estados)

17,98

19,53

23,15

3,62

18,55%

13,12%

Total tributos estaduais

115,81

134,33

140,59

6,25

4,66%

-0,14%

Tributos municipais

21,75

25,92

26,44

0,51

1,97%

-2,70%

Previdências municipais

1,58

2,06

2,12

0,06

3,00%

-1,72%

Total tributos municipais

23,32

27,98

28,55

0,57

2,05%

-2,63%

Total

444,66

516,13

519,24

3,12

0,60%

-4,00%

PIB

1.255,58

1.395,23

1.440,81

45,58

ARRECADAÇÃO / PIB

35,42%

36,99%

36,04%

-0,95%

Fonte: IBPT (2009)

4 Conclusão

O Estado necessita cobrar tributos dos contribuintes para compor os recursos da receita orçamentária necessários para a manutenção das atividades publicas e dos serviços por ele prestados para a população. O sistema de arrecadação envolve arcabouço do sistema de tributação brasileira, alcançando itens que abrangem desde ao sistema constitucional tributário com os seus princípios, as suas fontes, a sua vigência, a sua aplicação, a sua interpretação, o seu fato gerador, a sua obrigação principal e acessória, a sua sujeição ativa e passiva, o seu lançamento, a sua suspensão e extinção do credito tributário. A carga tributária do Brasil é muito elevada e a qualificação do Brasil como país que apresenta uma tributação das mais altas do mundo é absolutamente aceitável. O total de tributos cobrados no Brasil influencia de forma negativa o crescimento da economia. Essas medidas contribuirão para sua redução e a inversão dos seus efeitos. É importante salientar que a sociedade brasileira não consegue mais suportar essas opressões fiscais. Por isso recorre à evasão fiscal para minimizar os recolhimentos ao

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governo. Os tributos consomem da economia recursos que seriam empregados para aquecer o consumo, desencadeando o crescimento econômico do país. O presente estudo objetivou abordar a carga tributária, como um indicador que onera a atividade empresarial em um mercado de extrema concorrência. Por mais que a gestão empresarial encontre no planejamento tributário um meio de reduzir custos, esse processo apresenta limitações pela própria legislação. Economizar em tributos de maneira lícita pode representar uma saída rumo ao sucesso ou ao fracasso, buscando a competitividade. Referências BOLETIM CRC SP. São Paulo: Órgão informativo do Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo, n. 165, dez./2007/ jan./ fev./2008. BORGES, Humberto Bonavides. Planejamento tributário – IPI, ICMS, ISS e IR. 8. ed. São Paulo: Atlas, 2004. BRUNO NETO, Joaquim Inácio. Planejamento tributário diminui impacto da crise. Disponível em: http://www.conjur.com.br/2009-jan-31/planejamento-tributario-ajuda-diminuir-impacto-crise-financeira. Acesso em 10 maio 2009. BUSNARDO, Rodrigo Gallego. Carga tributária brasileira. 2004 63 f. Trabalho de Conclusão de Curso (Monografia) – Curso de Ciências Contábeis, Instituto Municipal de Ensino Superior de Bebedouro – Victório Cardassi, Bebedouro, 2004. CAMOLEZZI, Érica. A importância do planejamento tributário para as empresas. Disponível em: http://www.direitonet.com.br/artigos/exibir/5063/A-importancia-do-planejamento-tributario-para-a-empresa. Acesso em 15 maio 2009. CHRISTOVÃO, Daniela e WATANABE, Marta. Guia valor econômico de tributos. São Paulo: Editora Globo, 2002. FABRETTI, Laudio Cardoso. Contabilidade tributária. 8 ed. São Paulo: Atlas, 2003. IBPT . Carga tributária recua 0,95% ponto percentual em relação ao PIB no primeiro semestre de 2009.Disponível em: http://www.ibpt.com.br/img/_publicacao/13737/185.pdf. Acesso em 15 novembro 2009. LATORRACA, Nilton. Direito tributário: Imposto de Renda das empresas. 13 ed. São Paulo: Atlas, 1993. OLIVEIRA, Luiz Martins et. al. Manual de contabilidade tributária. São Paulo: Atlas, 2003. . 2. ed OLIVEIRA, Luiz Martins et. al. Manual de contabilidade tributária. São Paulo: Atlas, 2009. . 7. ed VELOSSO, R Renato. Sistema Constitucional Tributário. Boletim Jurídico, Minas Gerais, 19 mar.2008. Disponível em: http://www.boletimjuridico.com.br. ZANLUCA, Júlio Cesar. Planejamento Tributário: Pague Menos Dentro da Lei. Disponível em: http://www.portaltributario.com.br/planejamento.htm. Acesso em 08 maio 2009.

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A Função do controller nas empresas Maíra Franco de Souza (Graduação em Ciências Contábeis – IMESB) ma_franco@hotmail.com Rinaldo Rodrigues Pereira (Professor Orientador - IMESB) rinaldo.rp@uol.com.br

Resumo: O presente artigo apresenta a relevância da figura do controller nas instituições. Enumera suas principais funções e suas características marcantes que são pré-requisitos para desempenhar tal papel. Destaca principalmente a contabilidade gerencial, ferramenta essencial no trabalho deste profissional, e a controladoria. O controller não é necessariamente uma pessoa graduada em ciências contábeis, pode ser também um administrador de empresas, um economista ou um engenheiro. O artigo contribui para que seja reconhecido o controller e que conceitos de contabilidade gerencial e controladoria sejam melhor interpretados. Trás uma visão dos aspectos relacionados ao desempenho do cargo, como funções desempenhadas, habilidades necessárias e formação acadêmica. Espera-se com este trabalho, a valorização deste profissional, essencial na gestão das empresas, bem como, o destaque e reconhecimento da contabilidade gerencial e da controladoria. Palavras-chave: Controller. Contabilidade gerencial. Profissional. 1 Introdução Com o passar do tempo, a contabilidade se torna cada vez mais uma ferramenta essencial na tomada de decisão. Gerenciar uma empresa torna-se mais fácil quando temos conhecimento da contabilidade, ou seja, quando conhecemos e entendemos as demonstrações contábeis podemos dar melhores rumos às instituições e tomar decisões mais adequadas para a empresa. O conhecimento financeiro auxilia no planejamento, na solução de problemas e nas tomadas de decisões. As finanças fornecem um mapa com números e análises que o ajudam a desempenhar bem suas funções. Além disso, é preciso conhecer contabilidade e finanças para entender os relatórios financeiros preparados por outros segmentos da organização. É preciso saber o que significam os números, ainda que não tenha como gerá-los. (CREPALDI, 2004, p.23)

Uma ferramenta importante para gerenciar uma empresa é ter conhecimento da contabilidade gerencial. Contabilidade Gerencial é o ramo da Contabilidade que tem por objetivo fornecer instrumentos aos administradores de empresas que auxiliem em suas funções gerenciais. É voltada para a melhor utilização dos recursos econômicos da empresa, através de um adequado controle dos insumos efetuado por um sistema de informação gerencial. (CREPALDI, 2004, p. 20)

A pessoa encarregada em fazer a gestão da empresa é o controller, que é a pessoa que melhor conhece a empresa, figura de grande importância na gestão empresarial, tem a capacidade de prever problemas baseado no histórico da empresa. O controller é o executivo de normas, controles, metas, objetivos, orçamentos, contabilidade, finanças e informática. Sua função principal é obter, gerar e interpretar as informações que possam ser usadas na

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formulação da política empresarial e principalmente na execução dessa política. Na maioria das organizações, a pessoa responsável pela contabilidade é denominada de Controller – nome que soa como se ela controlasse. Na realidade, o Controller envolve-se em planejamento, tomada de decisão, desenho de sistemas de informações e de sistemas de incentivos e em varias outras tarefas, além de ajudar gerentes operacionais. O Controller ocupa uma posição na equipe que administra a companhia. (CREPALDI, 2004, p. 41)

O controller não é necessariamente uma pessoa graduada em ciências contábeis, pode ser também um administrador de empresas, um economista ou um engenheiro. Sua presença na instituição é de grande importância para o sucesso da mesma. O papel do controller está diretamente ligado à controladoria, sendo ele, o profissional responsável por esta área dentro da empresa. A controladoria tem visão ampla da empresa e possui instrumentos que podem otimizar os resultados da organização. Além de ser um segmento da contabilidade, a controladoria, também pode ser considerada um ramo da administração. Utiliza, primordialmente, o controle e o processo de planejamento e orçamento como metodologias no desempenho de suas funções. A controladoria se apóia num sistema de informações e numa visão multidisciplinar, sendo responsável pela modelagem, construção e manutenção de sistemas de informações e modelos de gestão das organizações, a fim de suprir de forma adequada as necessidades de informação dos gestores conduzindo-os durante o processo de gestão a tomarem melhores decisões. Por isso é que se exige dos profissionais da controladoria uma formação sólida e abrangente a cerca do processo de gestão organizacional. (http://pt.wikipedia.org/wiki/Controladoria)

2 Contabilidade As atividades contábeis estão presentes na sociedade há muito tempo. Antigas civilizações as praticavam, porém de forma simples, a fim de, provavelmente, calcular seus bens. Frei Lucca Pacioli publicou sua primeira obra em 1494, onde apresentou um método conhecido e praticado até os dias atuais, o método das partidas dobradas. Nos séculos seguintes ao livro de Pacioli, a contabilidade expandiu sua utilização para instituições como a igreja e o Estado. No entanto, as técnicas e as informações ficavam restritas ao dono do empreendimento, pois os livros contábeis eram considerados sigilosos. Isto possibilitou consideravelmente o desenvolvimento da ciência, uma vez que não existia troca de idéias entre os profissionais. (CREPALDI, 2004, p. 19)

Do ponto de vista empresarial, a contabilidade tornou-se instrumento necessário ao empresário para a análise da situação financeira e desempenho de sua empresa. O empresário, dessa forma, aparece como o primeiro interessado nas demonstrações contábeis. Mas não somente os empresários têm interesse nessa análise. A contabilidade, de forma geral, tem por objetivo relatar a movimentação e a situação financeira de uma empresa. Porém, felizmente, os profissionais dessa área têm atuado muito além da avaliação do patrimônio da empresa. São chamados a opinar, a fazer projetos para o futuro, a participar de planejamentos de redução de custos para melhores lucros, entre outras funções. De acordo com Crepaldi (2004, p. 20) ―o papel da contabilidade torna-se ainda mais importante nas complexas economias modernas. Uma vez que os recursos são

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escassos, temos de escolher entre as melhores alternativas, e para identificá-las são necessários os dados contábeis‖. O objetivo básico da informação contábil é ajudar alguém a tomar decisões. Esse alguém pode ser o presidente de uma empresa, o gestor de produção, o administrador de um hospital ou de uma escola, ou um investidor – a lista poderia estender-se bastante. Independentemente de quem está tomando a decisão, o entendimento da informação contábil propicia a tomada de decisão melhor e mais bem fundamentada. (HORNGREN, SUNDEM, STRATTON, 2004, p.4)

2.1 Contabilidade Gerencial A contabilidade gerencial é uma ferramenta importante na gestão de negócios, no planejamento e controle das empresas. Há muito tempo, os profissionais que estão a frente das grandes instituições puderam notar que a amplitude das informações contábeis ultrapassa o simples cálculo de impostos e o cumprimento da apresentação das demonstrações financeiras. O perfil do profissional contábil tem se alterado com o tempo, as organizações, principalmente as empresas privadas, não querem mais um simples guarda-livros (denominação que antigamente se dava ao profissional de Contabilidade), uma pessoa que se atém somente a registrar os atos e fatos administrativos que afetam o patrimônio da entidade (DIAS, 2006)

Pode ser considerado desperdício a utilização da contabilidade apenas para atender o fisco, já que ela pode contribuir com informações de grande importância para o sucesso da empresa. E mesmo com uma sobrecarga de informações, estas devem ser aproveitadas ao máximo para planejar situações estratégicas para que a tomada de decisão seja apoiada em fatos reais e estar preparado para ser um Contador Gerencial. Tanto usuários internos (gestores) como os externos utilizam a informação contábil, mas a maneira como o fazem difere. Os tipos de informação contábil que eles demandam também podem diferir. A contabilidade gerencial refere-se à informação contábil desenvolvida para gestores dentro de uma organização. Em outras palavras, a contabilidade gerencial é o processo de identificar, mensurar, acumular, analisar, preparar, interpretar e comunicar informações que auxiliem os gestores a atingir objetivos organizacionais. (HORNGREN, SUNDEM, STRATTON, 2004, p.4 )

Contabilidade gerencial, em resumo, é o uso das demonstrações contábeis com o objetivo de gerir uma instituição. Em resumo, a contabilidade gerencial pode ser mais bem entendida como um equilíbrio entre os custos e os benefícios da informação contábil, acoplado a um conhecimento da importância dos efeitos comportamentais. Mais do que a contabilidade financeira, a contabilidade gerencial vincula-se a disciplinas relacionadas, como a economia, as ciências de decisão e as ciências comportamentais. (HORNGREN, SUNDEM, STRATTON, 2004, p.8 )

De acordo com Dias (2006), "o termo 'Contador gerencial' não é novo. A Contabilidade gerencial surgiu após a Revolução Industrial, que ocorreu no século XVIII, devido à necessidade de levantar os custos do valor do processo de conversão de mão-de-obra e materiais em novos produtos.

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Muitas são as vantagens de utilizar-se da contabilidade para o processo de tomada de decisão, entre elas estão: minimização de custos, controles orçamentários, determinação de preços de venda etc. A contabilidade gerencial é um dos melhores instrumentos para subsidiar a administração de uma entidade. O uso de suas informações causa grande influência no planejamento estratégico empresarial e no orçamento. Os principais usuários da contabilidade gerencial são os gestores da organização, ou seja, o público interno. É orientada para o futuro, portanto faz uso de comparações entre as demonstrações financeiras de cada ano. Seus relatórios são detalhados o que confere mais credibilidade, não é obrigatório e nem se utiliza de exatidão. Tão importante quanto saber como se comportou a empresa no passado, com base nas informações da Contabilidade financeira, também interessa ao empresário saber o que fazer no futuro, traçar estratégias para situações de dificuldades a serem enfrentadas, fazer um planejamento das atividades, elaborar seu fluxo de caixa, executar um orçamento de vendas, enfim, utilizar se da Contabilidade como ferramenta de gestão empresarial. O profissional contábil que for bem mais além que registrar os atos e fatos administrativos certamente poderá atender essa demanda, tornando-se um Contador gerencial (DIAS, 2006)

O controller, cargo de staff entre gerentes e diretores, possuí a missão de trabalhar todas essas informações geradas pelo setor contábil, e só é possível para o controller ter sucesso nesse apoio a gestão empresarial, se a Contabilidade gerar as informações corretas, no tempo exato para que elas possam acontecer. 2.1.1 Controladoria O controller é considerado responsável pela controladoria e pelos departamentos ligados a ela. A controladoria tem por objetivo proporcionar a otimização dos resultados econômicos nas instituições. A controladoria pode ser conceituada como o conjunto de princípios, procedimentos e métodos oriundos das ciências de Administração, Economia, Psicologia, Estatística e principalmente da Contabilidade, que se ocupam da gestão Econômica das empresas, com o fim de orientá-las para eficácia. (MOSSIMANN, 1993, p. 96).

Com o passar dos anos muitas mudanças surgiram no meio empresarial, como por exemplo, maior interferência do governo através de políticas fiscais, novos estabelecimento de padrões éticos para condução dos negócios, novas tecnologias. Tudo isso fez com que aumentasse a complexidade na organização das empresas, assim, surgiu a necessidade de um sistema contábil mais adequado para um controle gerencial mais efetivo. As funções, contábil e financeira, tiveram então, que ser separadas, daí surgiu a controladoria. O órgão administrativo Controladoria tem por finalidade garantir informações adequadas ao processo decisório, colaborando com gestores na busca da eficácia gerencial. Embora o delineamento da função, do órgão e da posição do executivo possa variar de uma empresa para outra, existe um conceito que é comumente observado quanto ao executivo: o controller é o chefe da contabilidade, aquele que supervisiona e mantém os arquivos financeiros formais da empresa, embora suas funções não tenham que se restringir apenas às funções contábeis e o que mais se espera é que ele amplie sua atuação ao

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desenvolvimento da contabilidade em (FIGUEIREDO, CAGGIANO, 2004, p.27)

aplicações

gerenciais.

Na controladoria existem algumas atividades básicas a serem seguidas, entre elas, estão: • Planejamento - é estabelecido um plano com os objetivos e metas da instituição e ele deve ser revisado constantemente para que não se torne inapropriado para a empresa, toda a instituição deve ter conhecimento deste plano; • Controle - deve ser analisado os resultados da empresa e verificado se o desempenho está de acordo com o esperado; • Informação - todos os resultados financeiros devem ser preparados e analisados para serem utilizados para a tomada de decisão, todas as informações exigidas pelo governo devem ser entregues e publicadas conforme estabelecido; • Contabilidade - todo o sistema de contabilidade geral e de custos em toda a empresa, registrar todas as transações financeiras nos livros contábeis e preparo de todas as demonstrações financeiras exigidas pelo fisco. A controladoria surgiu nas grandes empresas dos Estados Unidos, para fazer o controle centralizado de todos os negócios da instituição, envolvendo todos seus departamentos, além de suas filiais. Enquanto não existia a figura do controller, esta função era desempenhada por profissionais da área financeira ou da contabilidade, devido suas atribuições e experiência, que estavam relacionadas com a controladoria. Segue abaixo um modelo de organização do departamento de controladoria em uma empresa: TABELA 1 – Organograma do departamento de controladoria

Fonte: Horngren, Sundem e Stratton (2004).

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A controladoria não deixa de ser um modelo de gestão, isto é, gestão de sistemas integrados em toda a instituição, que serão de responsabilidade do controller. Ele será responsável por organizar e atribuir informações relevantes para a tomada de decisões. Um modelo de gestão poderia ser definido como um conjunto de princípios e definições que decorrem de crenças específicas e traduzem o conjunto de idéias, crenças e valores dos princípios executivos, impactando assim todos os demais subsistemas empresariais; é, em síntese, um grande modelo de controle, pois nele são definidas as diretrizes de como os gestores vão ser avaliados, e os princípios de como a empresa vai ser administrada. (FIGUEIREDO, CAGGIANO, 2004, p.30)

A controladoria é uma ferramenta que trás ao tomador de decisões as informações que possibilitam o melhor controle e conhecimento dos negócios, e demonstra o efeito de cada componente de custo ou receita na análise dos resultados financeiros. O departamento de controladoria é essencial dentro de uma empresa, apoia os gestores no planejamento e controle, por meio da manutenção de um sistema de informação que permita as funções e especialidades. A controladoria ainda não é realidade em todas as empresas, ela aparece frequentemente nas grandes e médias corporações em função da necessidade cada vez maior de transparência e qualidade nas informações apresentadas ao fisco e principalmente a seus acionistas e mercado. 3 Administração x Contabilidade A administração abrange as atividades voltadas à gestão de uma instituição e utiliza técnicas para atingir seus objetivos com eficiência e eficácia, e obter retorno financeiro de forma sustentável e com responsabilidade social. A tarefa da Administração é interpretar os objetivos propostos pela empresa e transformá-los em ação empresarial por meio de planejamento, organização, direção e controle de todos os esforços realizados em todas as áreas e em todos os níveis da empresa, a fim de atingir tais objetivos. Assim, a Administração é o processo de planejar, organizar, dirigir e controlar o uso dos recursos organizacionais para alcançar determinados objetivos de maneira eficiente e eficaz. (CHIAVENATO, 2000, p.3)

A contabilidade é a ciência que estuda tudo relacionado ao patrimônio das entidades. Ela registra e analisa todos os fatos relacionados com a situação financeira da entidade para assegurar o seu controle e fornecer informações aos seus gestores, proprietários e demais usuários. A Contabilidade é o instrumento que fornece o máximo de informações úteis para a tomada de decisões dentro e fora da empresa. Ela é muito antiga e sempre existiu para auxiliar as pessoas a tomarem decisões. Com o passar do tempo o governo começa a utilizar-se dela para arrecadar impostos e a torna obrigatória para a maioria das empresas. (MARION, 1998, p.24)

A administração cuida da gestão dos recursos e do processo decisório. A contabilidade proporciona o conhecimento dos aspectos financeiros da empresa, além de registrar essas informações. O administrador tem como função principal tomar decisões e gerir a instituição, o contador cuida das informações contábeis e fornece os subsídios para que as decisões sejam tomadas mais adequadamente, sua figura, portanto, é imprescindível dentro da gestão empresarial.

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Para o sucesso de uma empresa, administradores e contabilistas devem trabalhar em conjunto, são estes profissionais que ocupam, na maioria dos casos, a função de controller nas instituições. A contabilidade moderna tem-se caracterizado como uma das ferramentas mais úteis aos administradores na otimização do processo de tomada de decisão. Como um sistema de informação e mensuração de eventos que afetam a tomada de decisão, possibilita que, partindo do conhecimento de fatos passados, procedimentos futuros sejam delineados de forma que esta otimização seja, senão alcançada totalmente, buscada com maior segurança. (FIGUEIREDO, CAGGIANO, 2004, P.24)

4 O Controller Desde o início do século XX o papel do controller é de grande relevância na gestão empresarial. As empresas já não podem apenas se preocupar com as demonstrações financeiras isoladamente, devem levar em consideração o que elas representam na realidade, e é para dar esse auxílio que surge a figura do controller, já que este profissional além do conhecimento da contabilidade tem a visão econômica, financeira e estratégica da empresa. Não podemos mais ver o controller simplesmente como gerente da controladoria, mas sim como o profissional mais completo em termos de gestão da empresa. Ele faz parte da cúpula administrativa e participa de todos os processos de planejamento e controle da empresa. A função do ―Controller‖ é considerada como parte do corpo gerencial, participando em maior ou menor grau na tomada de decisões. É esperado que o ―Controller‖ participe nas decisões operacionais e estratégicas, assim como apresente informações e análises, desenvolva planos de ação para enfrentar as dificuldades, questione e negocie as decisões operacionais e estratágicas propostas pelos executivos operacionais. Quanto a estes últimos aspectos, a dificuldade para o ―Controller‖ é bastante acentuada uma vez que não se pode basear em regras definidas e onde respostas corretas não existem. (YOSHITAKE, 1940, p. 35)

O controller não é, necessariamente, um profissional da contabilidade, mas usa os recursos da contabilidade para administrar a empresa. Crepaldi (2004, p. 39) afirma que ―as atribuições básicas são semelhantes a de um ‗contador geral‘ ou ‗gerente de contabilidade‘. Ele envolve-se com o planejamento, tomada de decisão, desenho de sistema de informações e em várias outras funções, ajuda também em decisões operacionais. Entre as suas principais funções está gerar e interpretar informações que possam ser utilizadas na formulação da política empresarial e na sua execução. Ele deve ser capaz de prever problemas em todos os setores da empresa, e de buscar soluções para possíveis contratempos. Embora os controllers (ou comptrollers) exerçam um papel de assessoria, geralmente o presidente lhes atribui autonomia para aprovar, instalar e supervisionar o sistema de contabilidade da organização, a fim de assegurar métodos uniformes de contabilidade e de relatórios. Em teoria, o controller propõe esses sistemas e métodos ao presidente, que aprova e solicita seu cumprimento por parte do pessoal de linha (preservando, assim, o papel de ‗assessoria‘ consultiva da contabilidade). Na prática, entretanto, os controllers, em geral, especificam diretamente como os registros da produção devem ser mantidos ou como os registros de tempo devem ser contemplados. O controller mantém a autoridade delegada da alta gestão de

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linha sobre tais matérias. (HORNGREN, SUNDEM, STRATTON, 2004, p.14 )

Um controller deve ter facilidade para confecção de gráficos, deve pensar sempre no futuro, ser um estudioso, deve ser líder e aconselhar os demais gerentes. É importante que o controller seja ético e imparcial. Existem alguns conhecimentos específicos necessários para execução do papel de controller nas instituições. São eles: contábil, financeiro, administrativo, economia, informática, estatística, legislação tributária, legislação trabalhista, outros idiomas. O papel do controller deixa de ser o de um simples contador voltado para atribuições simples e rotineiras, ele é um profissional voltado para o gerenciamento com habilidades pessoais que o faz relacionar-se com os demais departamentos e colaboradores da instituição. Entre as características importantes para se destacar na função de controller estão: •

saber utilizar os princípios, técnicas e ferramentas administrativas e contábeis;

•

saber decidir e solucionar problemas;

•

capacidade de trabalhar em equipe;

•

boa comunicação oral;

•

boa comunicação escrita;

•

ter uma visão de futuro e global da empresa;

•

proatividade;

•

iniciativa;

•

criatividade;

•

ousadia;

•

liderança;

•

responsabilidade;

•

profissionalismo;

•

ética;

•

persuasão;

•

persistência;

•

detalhismo;

•

ter facilidade de relacionamento;

•

carisma;

•

imparcialidade.

A função de controller requer amplo conhecimento em administração e contabilidade, pois estas duas áreas juntas darão direcionamento para o sucesso da empresa. 4.1 Pontos de vista do controller nas atividades da empresa O controller tem como tarefa planejar, coordenar e manter um sistema de informações capaz de suprir as necessidades da empresa no que diz respeito a planejamento e controle. Ele

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tem o papel de exercer influência e dar suporte a todos os departamentos da empresa, onde são geradas informações relevantes e colocadas a disposição dos tomadores de decisão. A função básica de um controller na empresa é buscar alternativas para agregar valor, reduzindo custos, aumentando lucro e tornando, na medida do possível, real o que foi planejado. Entre as áreas que devem ser observadas, e tratadas pelo controller com cuidado para que os objetivos da instituição sejam alcançados com maior eficiência, estão: • Fiscal: O controller deve estar atento para as questões fiscais e tributárias como mudanças nas leis, o que requer uma adaptação nos conhecimentos por parte da empresa para que siga corretamente as obrigações junto ao fisco e que não cause problemas futuros. Muitas vezes ele tem que propor modificações na estrutura da empresa para atingir melhorias tributárias. Portanto deve se atentar para as vantagens fiscais conforme legislação. • Financeiro: O controller deve fazer análises de investimentos, ou seja, deve alertar a diretoria para possíveis projetos inviáveis economicamente através de análises de investimento, como: TIR (Taxa Interna de Retorno), VPL (Valor Presente Líquido) e Pay Back, entre outros indicadores de viabilidade. Além disso, ele deve ter conhecimento das taxas de juros de mercado, tanto para captação como para aplicação, deve observar se as operações realizadas pela empresa nos bancos estão de acordo com as práticas de mercado atual, portanto deve preocupar-se com as mudanças ocorridas no setor financeiro mundial e interno, além de estar em constante atualização. • Estrutura Organizacional: O controller deve ter completo conhecimento da estrutura organizacional da empresa, bem como de todas as atividades atuais e aquelas em análise pela direção da empresa, sempre com o foco de buscar um planejamento que traga ou aumente o retorno dessas atividades, por exemplo, criando novas empresas ou incorporando uma empresa à outra do grupo, aproveitando vantagens tributárias e operacionais dessas atividades. • Operacional: O controller deve trabalhar ao lado de todos os gerentes (operacional, fábrica, transporte, etc) avaliando e sugerindo mudanças ou ajustes nos processos de execução de cada departamento, sempre com o foco de evitar a sobreposição de tarefas, duplicidade de atividades entre departamentos ou até mesmo dentro de certo departamento. Deve ter conhecimento no controle de estoque, na logística de distribuição dos produtos da empresa, na cadeia de produção, entre outros, sempre corroborando com o crescimento da instituição. 5 Considerações Finais A ampliação do papel do controller nas empresas tem feito com que se torne a opção natural para assumir as funções de diretor financeiro e em um segundo momento diretor presidente da empresa. Isto demonstra a confiança que o conselho e os acionistas das empresas têm depositado nestes profissionais. A controladoria tem o papel de garantir o sucesso da empresa através da figura do controller e das ferramentas disponibilizadas por ela. Ela irá fazer com que problemas sejam minimizados e a eficácia e a eficiência organizacional seja atingida, ela funciona como um órgão facilitador que fornece informações aos demais departamentos da empresa e os influencia.

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O controller tem o objetivo de reduzir os custos, tanto operacionais quanto administrativos, e aumentar o retorno financeiro da empresa, o lucro. A controladoria é ferramenta essencial para a obtenção de sucesso no seu trabalho. Através deste estudo, pode-se perceber que atualmente a figura do controller, juntamente com a controladoria, é essencial dentro das corporações. A controladoria facilita a gestão, e o controller possibilita aos tomadores de decisão a escolha do caminho correto para o sucesso e o constante crescimento. Entre as diversas características de um controller há de se destacar em especial a persuasão que este deve fazer uso nas suas atividades, principalmente na resolução de conflitos dentro de uma empresa e no subsídio de informações aos gestores para a tomada de decisão. Referências CHIAVENATO, I. Administração: Teoria, Processo e Prática. 3. Ed. São Paulo: Makron Books, 2000. COMFRIO SOLUÇÕES LOGÍSTICAS S/A CREPALDI, S.A. Contabilidade Gerencial. 3. Ed. São Paulo: Atlas, 2004. DIAS, E. A. O contador gerencial. Boletim CRCSP, São Paulo, nº 159, p. 12-13, abril/maio/junho. 2006. FIGUEIREDO, S., CAGGIANO, P. C. Controladoria: Teoria e Prática. 3. Ed. São Paulo: Atlas, 2004. HORNGREN, C. T., SUNDEM, G. L., STRATTON, W. O. Contabilidade Gerencial. 12. Ed. São Paulo: Prentice Hall, 2004. MARION, J. C. Contabilidade Básica. 6. Ed. São Paulo: Atlas, 1998. MEGGISON, L. C., MOSLEY, D. C., PIETRI JR, P. H. Administração: Conceitos e Aplicações. 4. Ed. São Paulo: Harbra, 1998. MOSSIMANN, C. P., ALVES, J. O. C., FISCH, S. Controladoria: Seu papel na administração das empresas. 1. Ed. Florianópolis: Editoria da UFSC, Fundação Epag. NAKAGAWA, M. Introdução à Controladoria: Conceitos, Sistemas, Implementação. 1. Ed. São Paulo: Atlas, 1993. PELEIAS, I. R. Controladoria: Gestão eficaz utilizando padrões. 1. Ed. São Paulo: Saraiva, 2002. PEREZ JR, J. H., PESTANA, A. O., FRANCO, S. P. C. Controladoria de Gestão: Teoria e Prática. 2. Ed. São Paulo: Atlas, 1997. SENA, T. F. A Controladoria como ferramenta de auxílio na gestão das micro e pequenas empresas. 2005. 52 f. Trabalho de Conclusão de Curso (monografia) – Instituto Municipal de Ensino Superior de Bebedouro "Victório Cardassi", Bebedouro, 2005. WIKIPÉDIA

–

enciclopédia

livre.

Controladoria.

Disponível

em:

http://pt.wikipedia.org/wiki/Controladoria . Acesso em 20 abr 2009. YOSHITAKE, M. Manual de Controladoria Financeira. 1. Ed. São Paulo: Informações Objetivas, 1984.

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A importância da perícia contábil para o poder judiciário Mirian Paula da Silva (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) mirianpsilva@hotmail.com Sergio Luis Brambilla Carizio (Professor Orientador - IMESB) sergio.carizio@terra.com.br

Resumo: O objetivo deste artigo é apresentar a importância do trabalho pericial para o meio jurídico e o papel do profissional perito na execução de seu trabalho. A perícia contábil é necessária quando a prova de um fato depender de conhecimentos técnicos ou científicos. Os trabalhos realizados pelo perito, como os estudos, pesquisas, diligências e conclusões deverão ser registrados em laudo pericial que será entregue ao juiz, de forma clara e precisa, e ser acessível aos julgadores e às partes, no que se refere à interpretação e ao conhecimento dos resultados do trabalho realizado. O trabalho pericial busca provas ou opinião para orientar o juiz ou desfazer conflito de interesses de pessoas. Estas provas devem ser tratadas com ética e respeito, e ainda, baseadas em elementos verdadeiros e competentes. A perícia contábil é de competência exclusiva do contador registrado no Conselho Regional de Contabilidade – CRC. Este profissional deve revisar o seu nível de competência profissional, atuando com profundo conhecimento em Contabilidade, em técnicas contábeis, e principalmente, naquelas aplicáveis à perícia. O perito deve cumprir prazos estabelecidos no processo e zelar por suas prerrogativas profissionais, respeitar e agir com seriedade e discrição. Palavras-chave: Perícia Judicial. Perito. Ética. 1 Introdução Esta pesquisa apresenta a importância da pericia contábil para o meio jurídico. A perícia contábil é instrumento de constatação, prova ou demonstração, científica ou técnica, que busca a veridicidade de situações, coisas ou fatos. O que se busca é uma opinião válida para atestar sobre a regularidade, irregularidade ou situação da riqueza individualizada. Não se trata de um informe, mas de uma opinião. O informe serve à perícia, e esta deve gerar um parecer ou ponto de vista tecnológico. Trata-se de uma análise para produzir uma conclusão.(SÁ, 2005, p. 15)

O trabalho pericial esclarece as dúvidas do poder judiciário, respondendo aos quesitos propostos e emitindo o laudo. O objetivo da pesquisa é compreender o trabalho pericial e a sua necessidade para o meio jurídico. Conhecer o perito contábil e suas funções dentro de um processo que seja necessário a realização do seu trabalho e apresentar as principais fases operacionais da pericia desde a nomeação do perito pelo juiz até a elaboração do laudo com as suas conclusões. Este trabalho originou-se da curiosidade de obter conhecimentos de perícia contábil, que é uma área de grande crescimento e oportunidades para o profissional contábil.

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A perícia contábil é uma área de atuação que exige profissional habilitado e que tenha experiência e conhecimento aprofundado capaz de atender as solicitações feitas pelo juiz através dos quesitos formulados. Espera-se que este trabalho possa contribuir para o desenvolvimento da área pericial propiciando informações relevantes para aumentar o grau de conhecimento dos pesquisadores. 2 O Perito Contábil Antes de adentrar ao conceito especificamente, é necessário esclarecer que o Conselho Federal de Contabilidade CFC objetivando disciplinar a profissão pericial, editou as Normas Brasileiras de Contabilidade, sendo que a vigente é a NBC P2-Normas Profissionais do Perito, as quais foram regulamentadas pela resolução nº 857/99 e parcialmente alteradas pelas resoluções de nº 1050, 1051, 1056 e 1057, todas do ano de 2005. Quanto a atuação no judiciário, basicamente o embasamento encontra-se disciplinado no Código de Processo Civil-CPC, Código Civil, Consolidação das Leis do Trabalho-CLT dentre outros. 2.1 Conceito Segundo o CFC, através da Resolução nº 857/99, ―Perito é o Contador regularmente registrado em Conselho Regional de Contabilidade, que exerce a atividade pericial de pessoal, devendo ser profundo conhecedor, por suas qualidades e experiência, da matéria periciada‖. Quanto ao contador, este tem sua profissão regulamentada através do Decreto-lei nº 9.295/46, e suas atribuições foram definidas pela resolução nº 560/83, do Conselho Federal de Contabilidade. Sá (2009) afirma que na constituição brasileira, cada profissão tem determinados direitos garantidos para seu exercício, assim como as restrições pertinentes. Ser registrado como Contador, outorga direitos de exercer as funções estabelecidas na lei que regulamenta essa profissão e, embora aquela esteja desajustada, em face do progresso, em verdade é ela que serve de parâmetro, um perito não está autorizado a opinar sobre matéria fora do que para ele estabelece-se expressamente como competência legal. Os requisitos que capacitam o profissional consoante as normas e a lei são: Ser contador, estar registrado e em dia com suas obrigações perante o Conselho Regional de Contabilidade Segundo o art 145 do CPC ― Quando a prova do fato depender de conhecimento tecnico ou científico, o juiz será assistido por perito, segundo o disposto no artigo 421‖. A Resolução n° 1.050/05, do Conselho Federal de Contabilidade diz que ―perito contador nomeado é o designado pelo juiz em perícia contábil judicial; contratado é o que atua em perícia contábil extrajudicial; e escolhido é o que exerce sua função em perícia arbitral‖. Como afirma Magalhães, Souza, Favero, Lonardoni (2008), é chamado de perito aquele que é nomeado por iniciativa do juiz. Depois da nomeação, podem as partes ou uma delas indicar o perito assistente técnico, que é o perito da parte. 2.2 Independência e Sigilo Segundo o CFC, Resolução nº 857/99 no item independência:

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O perito-contador e o perito-contador assistente devem evitar e denunciar qualquer interferência que possa constrangê-los em seu trabalho, não admitindo, em nenhuma hipótese, subordinar sua apreciação a qualquer fato, pessoa, situação ou efeito que possam comprometer seu independência.

Alberto (2007) diz que, embora com um único item relativo a independência, a norma é clara, objetiva e atende, ao interesse maior de que o trabalho seja isento e independente, pois conduz o profissional a não aceitar sugestionamentos sobre a matéria, manter equilíbrio emocional sobre as argumentações das partes, tratar com equidade, dando a cada um a mesma medida de importância, independentemente da condição socioeconômica, doutrina ou filosofia que se professe, ou acessoria técnica que for capaz de contratar, não aceitar interferência, principalmente daqueles que têm interesse no resultado do trabalho, e não condicionar nada a nada, despreconceitualizando o trabalho e a vivência. Segundo o CFC, Resolução nº 857/99 no item que diz sobre Sigilo: O perito-contador e o perito-contador assistente, em obediência ao Código de Ética Profissional do Contabilista, devem respeitar e assegurar o sigilo do que apurarem durante a execução de seu trabalho, proibida a sua divulgação, salvo quando houver obrigação legal de fazê-lo. Este dever perdura depois de entregue o laudo pericial contábil ou o parecer pericial contábil.

Alberto (2007) afirma que sigilo é decorrência necessária da postura ética do profissional, pois tem contatos com documentos e fatos potencialmente ruinosos ao interesse ou à reputação das partes, e que, por vezes, nem interessam ao objetivo pericial, mas, eventualmente, no decorrer dos exames, se evidenciam. Estes fatos devem ser expostos somente no laudo, mesmo os que interessam à lide, não devendo servir de mote às conversas posteriores. Este dever de sigilo é necessário para a preservação dos interesses das partes e garantia aos membros da sociedade de que não serão nem terão expostos publicamente seus problemas e segredos. O processo judicial é público quando não corre em segredo de justiça, mas à parte, ao juiz e aos terceiros que nele atuam não é dado dar publicamente sobre fatos ou questões que possam redundar em prejuízo financeiro ou moral á parte exposta. O dever de sigilo profissional só existe quando ostensiva é a restrição à difusão de fatos. Quando há um pedido direto da parte interessada em preservar segredo, quando se procura defender a ocultação de algo que não convém e nem pode ser de conhecimento geral e indiscriminado, pode-se dizer que ocorre algo que está sob sigilo.(SÁ, 2009, p. 209)

2.3 Competência Conforme especifica a Resolução n° 1.056/05, do Conselho Federal de Contabilidade : Competência profissional pressupõe ao perito contador e ao perito contador assistente demonstrar capacidade para pesquisar, analisar, sintetizar e fundamentar a prova no laudo pericial e no parecer contábil. Para tanto, devem manter adequado nivel de competência profissional, pelo conhecimento atualizado da contabilidade, das Normas Brasileiras de Contabilidade, das técnicas contábeis, da legislação relativa à profissão contábil e das normas jurídicas, especialmente as aplicáveis à perícia, atualizando-se, permanentemente, mediante programas de capacitação, treinamento, educação continuada e especialização, e realizando seus trabalhos com observância da equidade.

Segundo o CFC, através da Resolução nº 857/99, ‖O perito-contador e o peritocontador assistente podem valer-se de especialistas de outras áreas para a realização do trabalho, desde que parte da matéria objeto da perícia assim o requeira‖.

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Sá (2009) explica que qualidade do profissional perito quer dizer a qualidade do trabalho que executa. Para que a perícia seja considerada de qualidade, existem alguns requisitos. Um bom trabalho pericial deve apresentar objetividade, precisão, clareza, fidelidade, concisão, confiabilidade inequívoca baseada em materialidades e plena satisfação da finalidade. Objetividade é não desviar-se da matéria que motivou a questão e só subsidiariamente apelar para exames colaterais. Precisão é oferecer respostas pertinentes e adequadas às questões formuladas ou finalidades propostas. Clareza é usar uma linguagem acessível a quem vai utilizar-se de seu trabalho, embora possa conservar a terminologia tecnológica e científica em seus relatos. Fidelidade é deixar se influenciar por terceiros e informes que não tenham materialidade e consistencia competentes. Concisão é emitir uma opinião que possa facilitar as decisões e evitar o prolixo. Confiabilidade é apoiar a pericia em elementos inequívocos e válidos legal e tecnológicamente. Plena satisfação da finalidade é, o resultado do trabalho estar coerente com os motivos que o ensejaram. 2.4 Responsabilidade e Zelo Através da Resolução 1051/05 do CFC podemos afirmar que o perito contábil deve possuir responsabilidade profissional na realização dos trabalhos realizados, cumprindo os prazos fixados pelo juiz em perícia judicial, e nos termos contratados em perícia extrajudicial e arbitral, ser responsavel por todas as informações fornecidas, quesitos respondidos, procedimentos adotados, diligências realizadas, valores apurados e conclusões apresentadas, prestar os esclarecimentos determinados pelo juiz, respeitados os prazos legais e prestar todos os esclarecimentos necessários de forma oportuna. Zelo é o cuidado que o perito deve dispensar na execução de suas tarefas, em sua conduta, documentos, prazos, tratamento dispensado às autoridades, aos integrantes da lide e aos demais profissionais, para que ele possa ser respeitado e o seu trabalho levado a bom termo e, conseqüentemente, seu laudo digno de fé pública no caso do perito contador e no caso do perito contador assistente para que seu parecer tenha credibilidade. O profissional tem a obrigação de respeitar os princípios da moral, da ética e do direito, atuando com lealdade, idoneidade e honestidade no desempenho de suas atividades, sob pena de responder por seus atos civil, criminal, ética e profissionalmente. No momento em que o perito aceita o encargo para executar o seu trabalho pericial, ele deve ter conhecimento das responsabilidades sociais, éticas, profissionais e legais que estará sujeito. Quando for necessário a contratação de especialista para a realização de parte da perícia que exija conhecimento específico em outras áreas do conhecimento, o perito contador e o perito contador assistente serão os responsáveis pelos trabalhos realizados, esta obrigação que o perito assume perante o julgador ou contratante não exime o especialista da responsabilidade do seu trabalho executado. Eles são responsáveis também pelos trabalhos da sua equipe técnica, que são os

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auxiliares para execução do trabalho complementar do laudo pericial contábil e/ou parecer pericial contábil, tais como: digitação, pesquisas e análises contábeis, cálculos matemáticos e trabalhistas e pesquisas de legislações pertinentes. Para contratar serviços de profissionais de outras profissões regulamentadas, devem certificar-se de que os mesmos se encontram em situação regular no seu conselho profissional. O prazo que o juiz estabelece para a conclusão dos trabalhos, na perícia judicial, deve ser cumprido pelo perito contador como forma de não obstar a celeridade processual. E o perito-contador assistente deve cumprir o prazo fixado em lei, para as manifestações sobre o laudo pericial, de forma a não prejudicar a parte que o indicou. Quando não for possível a conclusão do laudo pericial no prazo que o juiz determinou, o perito-contador deve requerer a sua dilação antes de vencido aquele, apresentando os motivos da sua solicitação. 2.5 Impedimento e Suspeição Através da resolução 1050/05 do CFC, podemos afirmar que impedimento são as situações que impossibilitam o perito de exercer, regularmente, suas funções ou realizar atividade pericial em processo judicial, extrajudicial e arbitral. Nos casos em que o perito não puder exercer suas atividades com imparcialidade e sem interferência de terceitos ele deve se declarar impedido. O impedimento pode ser legal ou técnico. No impedimento legal as, situações que podem ocorrer impedindo que o perito realize seu trabalho será quando ele for parte do processo, tiver atuado como perito-contador assistente ou prestado depoimento como testemunha no processo, tiver cônjuge ou parente seu postulando no processo, tiver interesse no resultado do trabalho pericial, exercer cargo ou função incompatível com a atividade de perito-contador, em função de impedimentos legais ou estatutários, receber dádivas de interessados no processo, subministrar meios para atender às despesas do litígio ou receber quaisquer valores e benefícios, bens ou coisas sem autorização ou conhecimento do juízo. Nos casos em que o perito não puder exercer suas atividades com imparcialidade e sem interferência de terceitos ele deve se declarar impedido. E no impedimento técnico os motivos de impedimento são quando a matéria em litígio não for de sua especialidade, constatar que os recursos de sua estrutura profissional não permitem assumir o encargo; não conseguir cumprir os prazos estabelecidos, ou o peritocontador assistente ter atuado para a outra parte litigante como consultor técnico ou contador responsável, direto ou indireto em atividade contábil ou em processo no qual o objeto de perícia seja semelhante àquele da discussão. Para que o perito tenha condições de desenvolver seu trabalho de forma isenta ele deve possuir autonomia e independência para não ser impedido por motivos técnicos. Nos casos em que o perito-contador for nomeado em juízo, deve justificar a sua escusa e o motivo do seu impedimento através de petição, dentro do prazo legal. Quando o perito-contador assistente for indicado pela parte contratante, não aceitando o encargo que lhe foi dado, este deve se comunicar por escrito, ao juízo e á parte, a recusa devidamente justificada.

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Quando o perito verificar situações que venha a suscitar suspeição em função da sua imparcialidade ou independência comprometendo o resultado de seu trabalho em relação à decisão, ele pode declarar-se suspeito. Os casos em que o perito-contador esta sujeito de suspeição são: ser amigo íntimo ou inimigo das partes; ser devedor ou credor das partes, dos seus cônjuges, de parentes destes em linha reta ou em linha colateral até o terceiro grau; ser herdeiro das partes ou dos seus cônjuges; ser empregador de alguma das partes; aconselhar, de alguma forma, parte envolvida no litígio acerca do objeto da discussão; houver qualquer interesse no julgamento da causa em favor de alguma das partes; e declarar-se suspeito por motivo de foro íntimo, ficando isento, neste caso, de declinar os motivos. Alberto (2007) afirma que as situações de relacionamento que condicionam e afetam a capacidade do perito atuar com isenção são de interesse da sociedade, pois preserva a condição principal de que o trabalho seja isento e probo. Mais importante que elencar as situações de impedimento é o fato de que a norma impõe o dever de declarar-se suspeito aqueles que estiverem enquadrados nas situações. São os próprios profissionais que devem declarar seu comprometimento de animus, sem esperar que outra regra, legal ou de outra ordem, venha a concitá-los a isto. É importante lembrar que o dever de se declarar impedido quando se encontrar nas situações que a norma prevê atinge a todos os peritos contábeis, inclusive os assistentes técnicos. 2.6 Nomeação do Perito Conforme o art. 145 do CPC ―Os peritos serão escolhidos entre profissionais de nível universitário, devidamente inscritos no órgão de classe competente, respeitado o disposto no Capítulo Vl, seção Vll, deste Código. (Incluído pela Lei nº 7.270, de 1984).‖ Diz a lei nº 8.455 de 24 de agosto de 1992 em seus artigos citados abaixo: Art. 421. O juiz nomeará o perito, fixando de imediato o prazo para a entrega do laudo. Art.423. O perito pode escusar-se (art.146) ou ser recusado por impedimento ou suspenção (art. 138, III); ao aceitar a escusa ou julgar procedente a impugnação, o juiz nomeará novo perito. Art. 424. O perito pode ser substituído quando: I – Carecer de conhecimentos tecnico ou científicos; II – Sem motivo legítimo, deixar de cumprir o encargo no prazo que lhe foi assinado. Art. 424. Parágrafo ùnico. No caso previsto no inciso II, o juiz comunicará a ocorrência à corporação profissional respectiva, podendo, ainda, impor multa ao perito, fixada tendo em vista o valor da causa e o possível prejuízo decorrente do atraso no processo.

2.7 Honorários Conforme a Resolução 1057/05 do CFC, devem ser considerados os seguintes critérios quando o perito for elaborar a sua proposta de honorários: • A relevância que é a importância da perícia no contexto social e sua essencialidade para dirimir as dúvidas de caráter técnico contábil. • O vulto que está relacionado com o valor da causa no que se refere ao objeto da perícia.

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• O risco é a possibilidade dos honorários periciais não serem integralmente recebidos, o tempo necessário ao recebimento, bem como a antecipação das despesas necessárias à execução do trabalho entre outros. • A complexidade é a dificuldade técnica para a realizar o trabalho pericial em decorrência do grau de especialização exigido, à dificuldade em obter os elementos para a fundamentação do laudo pericial contábil e ao tempo transcorrido entre o fato a ser periciado e a realização da perícia. Deve ser considerado também o ineditismo da matéria periciada. • As horas estimadas para cada fase do trabalho é o tempo para a realização da perícia, mensurado em horas trabalhadas pelo perito-contador, quando aplicável. • O pessoal técnico são auxiliares que integram a equipe de trabalho, estando sob orientação direta e inteira responsabilidade do perito-contador. • O prazo determinado deve ser levado em conta nos orçamentos de honorários, considerando o tempo que requeira dedicação exclusiva do perito-contador e da sua equipe para a realização do trabalho. • O prazo médio de liquidação que é o tempo necessário para recebimento dos honorários. • A forma de reajuste e parcelamento de honorários, quando houver. No orçamento do perito ele deve ressaltar que não comtempla honorários de quesitos suplementares, poderá haver incidência de honorários complementares, se estes quesitos forem formulados pelo juiz ou pelas partes. Não ensejará novos honorários, quando o juiz ou as partes necessitarem de respostas aos quesitos de esclarecimento que se refere à obtenção de detalhes do trabalho realizado, mas somente quando necessitar realizar novo trabalho para responder aos quesitos. Os quesitos de esclarecimentos devem ser analisados com zelo pelo perito, uma vez que as partes podem formulá-los com essa denominação, mas serem quesitos suplementares, nesta situação o seu trabalho deverá ser remunerado. O seu orçamento será apresentado ao juízo da vara onde tramita o feito, mediante petição fundamentada, podendo conter o orçamento ou este constituir-se em um documento anexo da petição. Quando for necessário o desembolso de despesas de viagens e estadas, para a realização de outras diligências, que não estiver na proposta inicial de honorários, o perito deve requerer ao juízo o pagamento das despesas, apresentando o orçamento. Os honorários do perito-contador assistente devem ser estabelecidos em Contrato Particular de Prestação de Serviços Profissionais de Perícia Contábil, que obrigatóriamente celebrará com seu cliente, observando as normas estabelecidas pelo Conselho Federal de Contabilidade, no que couber. Na perícia em arbitragem, o orçamento do perito-contador escolhido, deve ser estabelecido no contrato que celebrará com a Câmara de Mediação e Arbitragem ou com o Tribunal Arbitral que o contratou. Sá (2009) afirma que o preço de um serviço deve ser proporcional à quantidade dele exigída, ao tempo que vai requerer, à responsabilidade, ao risco, e ao benefício que vai dele decorrer: Custo, responsabilidade, qualidade do conhecimento, riscos, efeitos ou benefícios são elementos importantes na formação do valor dos honorários.

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A ética exige que, após um levantamento, o orçamento seja demonstrado com clareza. Na perícia existem tarefas que exigem apenas trabalhos menos qualificados, outras altíssimas especializações e algumas é limitada a oferta de mão-de-obra para cumpri-las. Fixar um padrão de remuneração, seria injusto, prejudicaria tanto o profissional quanto a parte que requer a opinião. Ao menos que os custos aumentem por exigências ou quesitos complementares, seria melhor evitar os reajustes futuros, por isto um orçamento deve se aproximar ao máximo da realidade. No particular dos honorários, o que não parece muito fácil, é a equivalência ou a proximidade entre as remunerações dos assistentes e a do perito do juiz. Nem sempre é fato, mas seria ideal que existisse um acordo respeitoso quanto à dignidade da remuneração Em muitos casos tem convencionado que a remuneração do assistente seja um valor equivalente a de 60 a 80% daquela que se estabeleceu para o perito do juiz, observadas as peculiaridades de cada caso. 3 A Perícia Contábil 3.1 Conceito A perícia é uma ferramenta usada para comprovar a verdade das situações, coisas ou fatos que necessitem de especialistas da área para esclarecer as dúvidas do juiz. A expressão perícia advém do latim peritia, que em seu sentido próprio significa conhecimento, habilidade, saber: Perícia é uma diligência realizada ou executada por peritos, a fim de esclarecer ou evidenciar certos fatos objeto do litígio judicial ou de interesse extrajudicial. (Cabral, 2000, p.50)

A Resolução 858/99, do Conselho Federal de Contabilidade, em seu item 13.1.1 afirma que: A perícia contábil constitui o conjunto de procedimentos técnicos e científicos destinados a levar à instância decisória elementos de prova necessários a subsidiar à justa solução do litígio, mediante laudo pericial contábil e/ou parecer pericial contábil, em conformidade com as normas jurídicas e profissionais, e a legislação específica no que for pertinente.

Alberto (2007) diz que perícia é sempre perícia, seja qual for sua espécie ou natureza, de modo que sua adjetivação busca identificar, na expressão composta, qual a natureza da matéria sobre a qual recairá, combinada com a profissão que detém a prerrogativa de atuar na área em que a matéria se insere. A conceituação de perícia contábil também indica seus objetivos. O seu maior objetivo é a verdade sobre o objeto examinado, ou a transferência da verdade contábil para o ordenamento. Genericamente, mas num segundo plano mental, podemos também concluir que a perícia tem por objetivo a constatação, prova ou demonstração, segundo os princípios e instrumentos da Ciência Contábil, do ou sobre o objeto. Complementarmente podemos dizer que a perícia contábil tem por objetivo geral a contatação, prova ou demonstração contábil da verdade real sobre seu objeto, transferindo-o, através de sua materialização o laudo, para o ordenamento da instância decisória, judicial ou extrajudicial.

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3.2 A Evolução Histórica da Perícia Contábil no Brasil De acordo com Alberto (2007) a perícia existe desde os mais remotos tempos da humanidade, o seu processo civilizatório se iniciou quando reuniu-se em sociedade. Ainda não existia a perícia nos tempos em que quem comandava a sociedade primitiva era, a bem dizer, perito, juiz, legislador e executor ao mesmo tempo, já que examinava, julgava, fazia e executava as leis. Depois surgiu a figura do arbitro, que era perito e juiz ao mesmo tempo, ele era eleito pelas partes, e era ele quem realizava a verificação direta dos fatos, o exame do estado das coisas e lugares, e também a decisão judicial a ser homologada pelo que detinha o poder real, feudal, no sistema de castas e privilégios indianos. No primitivo direito romano vamos encontrar situação com definições mais claras e objetivas, pois ali já se estabelece a figura do perito quando a decisão de uma questão dependia da apreciação técnica de um fato. Era o magistrado quem tinha a faculdade de deferir o juízo da causa a homens que, melhor pudessem, pronunciar sobre os fatos, por seus conhecimentos técnicos, e essa pessoa – arbiter – se constituía em verdadeiro juiz, de modo que era juiz e perito ao mesmo tempo. Neste sistema, o laudo do perito se constituía na própria sentença, já que o magistrado a ele estava adstrito. Depois de tantos barbarismos com tribunais de inquisição, Juizos de Deus, entre outros na idade média, estruturou-se novamente com o novo surto de desenvolvimento ocidental que se seguiu. A estruturação, permitiu a especialização e o fortalecimento do valor real do trabalho pericial como organismo auxiliar na promoção da justiça. O Código de Processo Civil (CPC) de 1939 ja estabelecia vagas regras sobre perícia. Foi, contudo, em 1946, com o advento do decreto-lei nº 9,295/46 (que criou o Conselho Federal de Contabilidade e definiu as atribuições do contador), que se pode dizer institucionalizada a Perícia Contábil, no Brasil. Com o Decreto-lei nº 8.579, de 8-1-1946, significativas alterações foram introduzidas nas normas periciais. Também a Legislação Falimentar – Decreto-lei nº 7.661/45, com as alterações da Lei nº 4.983/66, em seus arts. 63, inciso VI;93, parágrafo único; 169, inciso VI; 211 e 212, incisos I e II – estabebeleceu regras da Perícia Contábil, que são claras ao definirem esta atribuição ao contador. Foi, no entanto, com o ―segundo‖ Código de Processo Civil – Lei nº 5.869/73, com as modificações que lhe foram dadas pelas Leis Complementares ao CPC, que as perícias judiciais foram premiadas com uma legislação ampla, clara e aplicável. A Legislação Trabalhista e o Direito Comercial, hoje o CC/2002, também estão incluídos no contexto da atividade pericial, da mesma forma que as jurisprudências de natureza processual civil. No que diz respeito às normas de natureza técnica-contábil, chama-se a atenção para as Normas emanadas do Conselho Federal de Contabilidade, pelo seu conteúdo elucidativo e esclarecedor. É neste conjunto de normas que estão inseridas as que disciplinam a Perícia Contábil. (Magalhães, Souza, Fávero, Lonardoni, 2008, p. 3)

3.3 Da Inspeção Judicial È o esclarecimento técnico prestado ao juiz pelo perito para seu convencimento em relação a qualquer fato no processo, ou até mesmo para atender a dúvidas que qualquer uma

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das partes venha a ter, que são formuladas através de quisitos, e que o perito tem por obrigação responder. Conforme a lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, em seus artigos citados abaixo: Art. 440: O juiz, de ofício ou a requerimento da parte, pode, em qualquer fase do processo, inspecionar pessoas ou coisas, afim de esclarecer sobre fato, que interesse à decisão da causa. Art. 441: Ao realizar a inspeção direta, o juiz poderá ser assistido de um ou mais peritos. Art. 442: O juiz irá ao local, onde se encontre a pessoa ou coisa, quando: I – julgar necessário para a melhor verificação ou interpretação dos fatos que deva observar; II - a coisa nao puder ser apresentada em juízo, sem consideráveis despesas ou graves dificuldades; III – Determinar a reconstituição de fatos. Parágrafo único. As partes têm sempre direito de assistir á inspeção, prestando esclarecimentos e fazendo observações que reputem de interesse para a causa. Art. 443. CPC: ―Concluída a diligência, o juiz mandará lavrar auto circunstanciado, mencionando nele tudo quanto for útil ao julgamento da causa. (Redação dada pela Lei nº 5.925, de 1º.10.1973)

3.4 Os Planos de Trabalho em Perícia Contábil Antes de iniciar seu trabalho o perito deve realizar um plano de trabalho de todas as tarefas a serem realizadas, como serão realizados, quais os recursos disponíveis, qual o tempo para se realizar o trabalho entre outros, que servirá como guia para a execução do seu trabalho. Sá (2005, p. 31) afirma que ―Plano de trabalho em perícia contábil é a previsão, racionalmente organizada, para a execução das tarefas, no sentido de garantir a qualidade dos serviços, pela redução dos riscos sobre a opinião ou resposta.‖ Segundo Sá (2009) Um plano de trabalho depende de pleno conhecimento do processo e de todos os fatos que motivam a tarefa, levantamento prévios dos recursos disponíveis para exame, prazo ou tempo para execução das tarefas e entrega do laudo ou parecer, acessibilidade aos dados, pleno conhecimento dos sistemas contábeis adotados, confiabilidade de documentação e natureza de apoios, se necessários. Na perícia judicial, são fixados prazos conforme a (Lei nº 8.455) para a realização do trabalho, por isso é necessário que depois de conhecer os fatos , razões e recursos, mensurálos diante do tempo que se dispõe. Para isto será necessário a realização de um cronograma, que são peças simples, onde se coloca as tarefas de um lado e o tempo previsto do outro. As margens do cronograma devem ser calculadas com segurança, ou seja, sempre além, para cobrir os imprevistos, que são naturais. Este cronograma acusa se é possível, dentro das previsões realizar a tarefa no prazo fixado, se não for possível o perito pode pedir mais prazo ou desistir de realizar o serviço, para não fazê-lo mal.

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Através da Resolução 1021/05 do CFC, o planejamento deve ser mantido por qualquer meio de registro para servir de orientação á execução do trabalho e facilitar o entendimento dos procedimentos. Sempre que surgirem novos fatos no decorrer da perícia, o planejamento deverá ser revisado e atualizado. Mesmo que o trabalho seja realizado de forma conjunta com o perito-contador assistente, é o perito-contador que realizará o planejamento. Quando o perito completar as análises preliminares, dando origem à proposta de honorários, aos termos de diligências e aos programas de trabalho, conclui-se o seu planejamento. 3.5 Espécies de Perícia Alberto (2007) explica que as espécies de perícia são identificáveis e definíveis segundo os ambientes de atuação. Estes ambientes que trarão as características e as determinantes tecnológicas para atender perfeitamente ao objeto e aos objetivos que deve se voltar. Existem quatro tipos de perícia, a judicial, a semijudicial, a extrajudicial e a arbitral. A perícia judicial é realizada dentro dos procedimentos processuais do poder judiciário por determinação, requerimento ou necessidade de seus agentes ativos e se processa segundo regras legais específicas. Esta espécie subdivide-se em meio de prova ou de arbitramento, segundo suas finalidades precípuas no processo judicial. A semijudicial é realizada dentro do aparato institucional do Estado, porém fora do Poder Judiciário, sua finalidade principal é ser meio de prova nos ordenamentos institucionais usuários. Esta subdivide-se em policial, parlamentar e administrativo-tributária, segundo o aparato estatal atuante. A extrajudicial é realizada fora do Estado, pela necessidade e escolha de entes físicos e jurídicos particulares. Esta subdivide-se em demonstrativas, discriminativas e comprobatórias, segundo as finalidades insítricas para quais foram designadas. A arbitral é realizada no juízo arbitral, instância decisória criada pela vontade das partes, não se enquadra em nenhuma das anteriores por suas características especialíssimas de atuar parcialmente como se judicial e extrajudicial.Esta subdivide-se em probante e decisória, segundo se destine a funcionar como meio de prova do juízo arbitral. 3.6 Prova Pericial A prova pericial deve ser procurada com ética e respeito, pois é através destas provas que será feito todo o trabalho e suas conclusões. Vários são os fins para os quais se podem requerer uma perícia, mas, como prova que ela vai ser, é preciso que se baseie em elementos verdadeiros e competentes. (SÁ, 2005, p. 18)

Magalhães, Souza, Fávero, Lonardoni (2008) descreve que prova pericial consiste em exame, vistoria e avaliação. Exame é a análise de livros e os registros das transações e documentos. A vistoria tem como objetivo a verificação e a constatação de situação, coisa ou fato, de forma circunstancial. A avaliação estabelece o valor de bens, direitos, obrigações, despesas e receitas.

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3.7 Laudos Periciais O laudo pericial é o registro dos resultados do trabalho pericial, que será usado como ferramenta, para esclarecer as dúvidas do juiz, sobre a matéria que não é de seu conhecimento. Laudo pericial contábil é uma peça tecnológica que contém opiniões do perito contador, como pronunciamento, sobre questões que lhe são formuladas e que requerem seu pronunciamento. (Sá, 2005, p. 45)

Conforme o Conselho Federal de Contabilidade na resolução 1.041/05: O Laudo Pericial Contábil deverá ser escrito de forma direta, devendo atender às necessidades dos julgadores e ao objeto da discussão, sempre com conteúdo claro e dirigido ao assunto da demanda, de forma que possibilite os julgadores a proferirem justa decisão. O Laudo Pericial Contábil não deve conter elementos e/ou informações que conduzam a dúbia interpretação, para que não induza os julgadores a erro.

Magalhães, Souza, Fávero, Lonardoni (2008) explica que é muito importante que o laudo pericial seja apresentado de forma adequada, por isto é recomendável que seja feita uma revisão antes da sua entrega para evitar erros, ou omissões de informações. Após a revisão, o perito deve rubricar todas as folhas e assinar na ultima sobre sua identificação. A entrega deverá ser feita no prazo legal, acompanhada de petição endereçada ao juiz e com identificação dos autos, no cartório ou secretaria que serve ao juízo. 4 Conclusão Considerando que a profissão de Contador é regulamentada, e são atribuições privativas deste profissional, as perícias contábeis judiciais e extrajudiciais, conforme estabelecidas na resolução 560/83 do CFC. A função do perito contábil exige responsabilidade, ética e conhecimentos aprofundados em contabilidade, e seu trabalho deve ser baseado em elementos verdadeiros, para não prejudicar as partes envolvidas no processo. No judiciário, o juiz nomeia os peritos primeiramente quando os assuntos objetos da lide versarem sobre temas específicos e de competência de determinadas profissões. No caso de perícia contábil, o perito será nomeado quando o objeto da perícia estiver relacionado ao patrimônio das entidades. Ainda por ser a perícia contábil um conjunto de procedimentos técnicos e científicos este profissional, de acordo com as normas contábeis, legislações específicas, além das análises de documentos, fundamenta seu trabalho através do laudo pericial contábil. De posse do laudo pericial, o juiz abre vistas as partes sendo que é permitido a estes, a indicação do perito contábil assistente para o acompanhamento dos trabalhos do perito do juízo. Todas as informações obtidas pelo perito em seu trabalho pericial, devem ser registrados no laudo, respondendo aos quesitos e esclarecendo as dúvidas do juiz e das partes. Sendo assim é de grande relevância o trabalho desenvolvido por este profissional, porque será usado como prova, quando o objeto de um processo, necessitar de conhecimentos especializados e envolver o patrimônio de uma entidade.

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Referências ALBERTO, Valder Luiz Palombo. Perícia Contábil. 3. Ed, São Paulo: Atlas, 2002. ALBERTO, Valder Luiz Palombo. Perícia Contábil. 4. Ed, São Paulo: Atlas, 2007. CABRAL, Alberto Franqueira. Curso de Perícia Contábil Judicial e Extrajudicial. Rio de Janeiro: Unigranrio Editora, 2000. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL, ART 145. Disponível no site: http://www.dji.com.br/codigos/1973_lei_005869_cpc/cpc0145a0147.htm CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 857/99. Normas profissionais do perito. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 858/99. Da Perícia Contábil. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 1.041/05. Laudo Pericial Contábil. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 1.050/05. Conceituação e disposições gerais. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 1.051/05. Responsabilidade e Zelo. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 1.056/05. Competência Profissional. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE. RESOLUÇÃO 1.057/05. Honorários. Disponível no site:http://www.cfc.org.br/conteudo.aspx?codMenu=6. MAGALHÃES, Antonio de Deus Farias; SOUZA, Clóvis de; FAVERO, Hamilton Luiz; LONARDONI, Mário. Uma Abordagem Teórica, Ética, Legal, Processual e Operacional. 6. Ed, São Paulo: Atlas, 2008. SÁ, Antonio Lopes. Perícia Contábil. 7. Ed, São Paulo: Atlas, 2005. SÁ, Antonio Lopes. Perícia Contábil. 9. Ed, São Paulo: Atlas, 2009.

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A Atuação da Auditoria na Contabilidade Pública Paulo Eduardo Martins (Graduação em Ciencias Contábeis - IMESB) eduardo@bebedouro.sp.gov.br Luis Antônio Nogueira (Professor Orientador- IMESB) lnogueirasp@yahoo.com.br

Resumo: A Contabilidade Pública exerce uma função essencial nas Administrações Públicas, como as autarquias, empresas públicas e prefeituras, registrando, controlando e acompanhando todos os fatos contábeis e suas variações, nela se registram todos os atos e fatos a fim de se apurar os resultados e analisar as finanças da administração, dentro das normas do direito financeiro, regidos pela Lei nº. 4.320 de 17 de março de 1964, que estatui Normas Gerais de Direito Financeiros, para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, assim, a fiscalização nas Contas Públicas é exercida por meio de auditoria, conhecida como Auditoria Governamental ou Pública, e essa auditoria é exercida por entidades superiores de fiscalização, nomeadas de Tribunal de Contas, órgão este que abrange todas as esferas do governo, através deste artigo, busca-se demonstrar como é a atuação do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, nos municípios sob sua jurisdição, verificando os critérios, a imparcialidade e sua responsabilidade, aprofundando-se num assunto conhecido no meio acadêmico, porém com carência de literaturas que abordem a importância do Tribunal de Contas, órgão que executa auditoria na área pública, pois é através da atuação deste órgão, que se demonstra como estão sendo geridas as Contas Públicas, além disso, mostrar a sua evolução histórica e sua política de promover sempre o conhecimento e a melhoria do trabalho, na procura de sempre analisar a eficiência, celeridade e aplicação dos recursos pelas entidades públicas. Contudo, este artigo vem mostrar a importância da Auditoria Pública, sua história e seus conceitos, para se buscar um entendimento em todos os níveis da classe contábil, para que todos possam entendê-la, para exercitarem sua cidadania, pois o patrimônio público não é das autoridades que o administram, mas sim de uso e propriedade coletiva, por isso deve ser vigiado e ter um entendimento dominável por todos, para se poder fiscalizar e analisar a administração pública. Palavras-chave: Contabilidade Pública. Tribunal de Contas. Auditoria. 1 Introdução A Contabilidade Pública exerce uma função essencial nas Administrações Públicas, pois ela registra, controla e acompanha todos os fatos contábeis e suas variações, é através dela que se registra a previsão da receita e a fixação das despesas, além disso, se controla todas as operações de crédito e a dívida ativa. Com tantas responsabilidades, a Contabilidade Pública tem uma auditoria anual, onde os municípios são fiscalizados para que os mesmos tenham suas contas aprovadas. O campo de aplicação da contabilidade pública é restrito à administração pública nos três níveis de governo: federal, estadual/distrital e municipal. Em seu Título X, a Lei nº 4.320/64 trata das autarquias e outras entidades, que compreendem as com autonomias financeiras e administrativas, cujo capital pertença, integralmente, ao poder público. (PEREIRA et al., 2005, p. 144)

A fiscalização nas Contas Públicas é exercida por meio de auditoria, conhecida como Auditoria Governamental ou Pública, que se encontra diretamente ligada ao setor público,

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acompanhando e fiscalizando todos os órgãos e entidades públicas. Essa auditoria é exercida por entidades superiores de fiscalização, nomeadas de Tribunal de Contas, órgão este que abrange todas as esferas do governo. Ao tradicional hábito de fiscalizar as contas públicas sob a ótica financeira e orçamentária foram exigidas as contábil, patrimonial e operacional. Novos campos para que se dediquem os auditores e uma maior segurança quanto à economicidade, à eficiência e à eficácia desde então são os desafios que a classe contábil, dedicada ao setor público, vem enfrentando. (CRUZ, 2002,

p. 19) Através deste artigo, busca-se demonstrar como é a atuação do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, nos municípios sob sua jurisdição, verificando os critérios, a imparcialidade e sua responsabilidade, pois é através da Auditoria Pública exercida por este órgão, que os administradores públicos prestam contas, cumprindo seus deveres com seus munícipes, de aplicar corretamente suas arrecadações, tendo em vista que, suas ações estarão sendo fiscalizadas continuamente por este órgão. Além disso, aprofundar se num assunto conhecido no meio acadêmico, porém com carência de literaturas que abordem a importância do Tribunal de Contas, órgão que executa auditoria na área pública, pois é através da atuação dele, que se demonstra como estão sendo geridas as Contas Públicas. Buscando conscientizar e alertar às entidades públicas e demais interessados, sobre a relevância desta instituição fiscalizadora, que visa através de seus serviços coibir irregularidades, fraudes e demais ilegalidades, zelando para que as Contas Públicas tenham mais transparência. Assim, este artigo tem como objetivo, conhecer o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, enquanto órgão fiscalizador, no cumprimento do seu papel de auditar, analisar e conferir todos os atos e fatos contábeis da Administração Pública Municipal, buscando demonstrar além de sua finalidade, as práticas e o desenvolvimento do trabalho na correta auditoria das Contas Públicas, para que o Estado e os próprios munícipes tenham a correta prestação de contas de como foram utilizados os recursos disponíveis, em cumprimento da legislação e em benefício do bem comum. 2 Fundamentos da Contabilidade Pública A contabilidade seja pública ou privada, tem como objetivo fornecer princípios e técnicas para mensurar o aumento ou diminuição do patrimônio de uma pessoa, seja ela física ou jurídica, pois a partir das informações e situações realizadas, que podemos mensurar o patrimônio. Lima e Castro (2007, p. 1) afirmam que, ―Segundo o Conselho de Contabilidade (CFC), o objetivo científico da Contabilidade manifesta-se na correta apresentação do patrimônio e na apreensão e análise das causas de suas mutações‖. No caso da Contabilidade Pública é preciso um acompanhamento diário e intenso, pois é através dos registros e controles que os administradores avaliam seus objetivos, para que se possa verificar se os recursos públicos estão sendo diligentemente aplicados. A Contabilidade voltada para Administração de Pública, tem por objetivos: registrar a previsão das receitas e a fixação das despesas constantes dos orçamentos públicos anuais; registrar todos os Ativos (bens e direitos), como os critérios, as aquisições de para revenda, os empréstimos concedidos, os financiamentos, os títulos e valores, os estoques, entre outros; e todos os Passivos (obrigações), como os precatórios, as provisões passivas, o imposto de renda, as contribuições a pagar e outros passivos pertencentes ao ente público; escriturar e efetuar o acompanhamento da execução orçamentária e financeira das receitas e despesas; controlar a operações de créditos, a dívida

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ativa e as obrigações do ente público; apresentar as variações patrimoniais, ressaltando o valor do patrimônio; fornecer informações aos gerentes públicos e à sociedade em geral sobre o desempenho fiscal dos entes públicos, em particular no que tange ao respeito aos preceitos versando sobre disciplina fiscal agregada; fornecer dados sobre os entes públicos à Contabilidade nacional (estatísticas econômicas do país); disponibilizar informações que auxiliem a medir o desempenho de estruturas e programas de governo. (LIMA e CASTRO, 2007, p. 3)

A Contabilidade Pública se aplica diretamente as Administrações Públicas em geral, como as autarquias, empresas públicas e prefeituras, nela se registram todos os atos e fatos contábeis a fim de se apurar os resultados e analisar as finanças da administração, dentro das normas do direito financeiro, regidos pela Lei nº. 4.320 de 17 de março de 1964, que estatui Normas Gerais de Direito Financeiros, para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal, pelos princípios gerais de finanças públicas e pelos Princípios Fundamentais de Contabilidade. A Contabilidade Pública estuda, registra, acompanha, controla e demonstra o orçamento aprovado e acompanha sua execução. Também acompanha os atos e fatos administrativos da Fazenda Pública, o patrimônio e suas variações. Ela registra a previsão da receita e a fixação da despesa estabelecida no orçamento público aprovado para o exercício, bem como escritura a execução orçamentária, compara a previsão e a realização das receitas e despesas, controla as operações de crédito, da dívida ativa, os valores, os créditos e as obrigações, revela as variações patrimoniais e demonstra o valor do patrimônio. (PEREIRA et al., 2005, p. 141)

A Contabilidade sempre será organizada conforme o art. 85 da Lei nº 4.320/64, que estabelece: Art. 85. Os serviços de contabilidade serão organizados de forma a permitirem o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e interpretação dos resultados econômicos e financeiros.

A Contabilidade Pública tem seu exercício financeiro iniciado em 1º de janeiro e encerrado em 31 de dezembro do mesmo ano, isso quer dizer que, deve coincidir com o ano civil, obrigatoriamente conforme disposto no artigo 34 da Lei nº 4.320/64, além disso, o regime contábil para sua apuração, no que diz respeito à arrecadação de receitas e a realização de despesas, é aplicado o regime misto, utilizando-se o regime de caixa e o de competência ao mesmo tempo, ou seja, para as receitas arrecadadas é adotado o regime de caixa e para as despesas empenhadas é adotado o regime de competência. Além disso, o bem público é classificado em bens de uso comum do povo (praças, avenidas, entre outros), bens de uso administrativo (são os nes utilizados pela Administração Pública para um fim, como as escolas e outras repartições públicas) e bens dominicais (são os bens do Estado, que não possuem uma destinação específica, como terras desabitadas). 3 Auditoria Pública e seus Conceitos As antigas práticas de autoria no Brasil aconteciam em níveis rudimentares e pouco convencionais, pois eram realizados no seio das civilizações indígenas, porém a auditoria convencional chegou com as expedições marítimas.

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Cruz (2002) descreve que no presente momento, enquanto não se investigam as evidências supra, o surgimento da auditoria convencional é tida como oriunda da terceira década do século XIX. Nesse período histórico, as empresas instaladas estrangeiras no Brasil, tinham como critério um controle interno, para organizar suas operações, sendo através desses exemplos estrangeiros que os dirigentes nacionais passaram a adotar o mesmo critério. Estabeleceu-se no Brasil em julho de 1965, a lei nº 4.728, que obrigava a prática da auditoria governamental no Brasil, com isso outros segmentos foram levados a adotar a auditoria. A auditoria pública no Brasil, é definida pelo Tribunal de Contas da União, através do seu Regimento Interno no artigo 239, da seguinte forma: Art. 239. Auditoria é o instrumento de fiscalização utilizado pelo Tribunal para (I) examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gestão dos responsáveis sujeitos a sua jurisdição, quanto ao aspecto contábil, financeiro, orçamentário e patrimonial; (II) avaliar o desempenho dos órgãos e entidades jurisdicionados, assim como dos sistemas, programas, projetos e atividades governamentais, quanto aos aspectos de economicidade, eficiência e eficácia dos atos praticados; (III) subsidiar a apreciação dos atos sujeitos a registro.

A auditoria no Setor Público fez com que, as análises das contas públicas deixassem de ser restritas apenas a ótica financeira e orçamentária e passou-se a ser exigido também a contábil, a patrimonial e a operacional, para que os auditores tivessem uma visão mais ampla e segura pra avaliar a economicidade, a eficiência e eficácia, do aproveitamento dos recursos públicos e apontar possíveis irregularidades. Contudo, a Auditoria Governamental ou Pública, deve-se buscar um entendimento em todos os níveis da classe contábil, para que todos possam entendê-la, para exercitarem sua cidadania, pois o patrimônio público não é das autoridades que o administram, mas sim de uso e propriedade coletiva, por isso deve ser vigiado e ter um entendimento dominável por todos, para se poder fiscalizar e analisar a administração pública. 4 Tribunal de Contas do Estado de São Paulo e sua história A história do Tribunal de Contas de São Paulo se iniciou depois de diversas tentativas para incluir um projeto criando essa instituição, pois na Constituição do Estado de São Paulo de 1891, não previa a criação do Tribunal de Contas, após intermináveis discussões foi colocado o fim aos esforços do deputado estadual Antonio Martins Fontes Júnior, que desde 1908, havia colocado em discussão a criação do Tribunal de Contas, através de um projeto de lei, mas a promissora tentativa a favor do Tribunal de Contas do Estado, foi do Sr. Washington Luís Presidente do Estado, simpático a idéia da existência de um Tribunal de Contas, iniciou uma nova revisão constitucional em 1921, inserindo no artigo 71 da Constituição, uma emenda onde foi instituído um Tribunal de Contas para liqüidar as contas da receita e despesa e verificar a sua legalidade antes de serem prestadas ao Congresso, porém, somente em 1923, que o projeto elaborado por Gama Rodrigues e Júlio Prestes e amparado nos planos originais de Fontes Júnior foi aprovado, indo a sua promulgação e convertendo-se na Lei 1961 de 29 de dezembro de 1923, a partir de então foram apresentados projetos modificando essa lei e reorganizando o Tribunal de Contas. Após ser baixado o regulamento do Tribunal de Contas em 1924, pelo Presidente do Estado, o recém empossado Carlos Campos, foi aclamado o 1º presidente da Corte do

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Tribunal de Contas do Estado, Jorge Tibiriça, realizando sua primeira sessão em 6 de maio de 1924.

FIGURA 1 – ―Fac-símile‖ da Ata da 1ª Sessão do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, realizada em 06de maio de 1924. Fonte: http//:www.tce.sp.gov.br/histórico (2009).

Em 1924, o deputado Azevedo Júnior, apresentou um projeto modificando e reorganizando o Tribunal de Contas , além disso, reestruturou a Secretaria da Fazenda e Contas. A Constituição de 34 restabeleceu o Tribunal de Contas da União, durante este período político os órgãos da administração dos Estados eram formados pelo interventor ou governador que aprovavam projetos de orçamento e fiscalizavam a execução orçamentária do Estado, informando ao Ministro da Justiça ou ao Interventor, conforme o caso, as irregularidades havidas. A intervenção no estado de São Paulo cai junto com o Chefe da Nação em outubro de 1945, e em 7 de janeiro de 1947, com o decreto-Lei 16690, institui-se o primeiro Tribunal de Contas do Estado propriamente dito, constituído por três corpos, o Deliberativo, o Instrutivo e a Representação da Fazenda. O Tribunal era responsável por valores e bens de qualquer natureza pertencentes ao Estado, além dos órgãos da administração direta, as autarquias e entidades paraestatais e suas

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funções compreendia em acompanhar a execução do orçamento, o julgamento das contas e sua revisão anual, além disso, o tribunal podia impor multas, ordenar a prisão dos responsáveis em sentença definitiva, ordenar e levantar seqüestros de bens, dentre outras. No dia 12 de março de 1947, aprovou-se o Decreto 17115, onde regulamentava o Tribunal de Contas e com a Constituição de 9 de julho do mesmo ano, foi inserido em no capitúlo intitulado ―Da Fiscalização‖ o Tribunal de Contas, pertencente ao título ―Da Organização Financeira‖. O Tribunal de Contas foi reorganizado em 1952, com a Lei 1666, mantendo sua composição e declarando que a Procuradoria da Fazenda do Estado funcionasse junto a ele como serviço autônomo, tendo a Secretaria uma parte integrante da mesma organização, com isso o Tribunal de Contas passou a ter funções de Tribunal de Justiça, pois suas decisões tinham força de sentença judicial. Contudo, em 1960, com a Lei 6816 de 22 de junho, as atribuições e a competência de modo geral continuaram as mesmas no Tribunal de Contas, assim como sua composição e administração, mas somente em 1967 com a nova Constiuição Estadual, que o Tribunal teve uma seção específica, onde foi dividido em Seção Estadual, Seção Municipal e Seções Conjuntas. No mesmo ano seguinte, houve através de Ato Institucional e Emenda Constitucional, onde determinou que nos municípios que não possuam Tribunal de Contas, a fiscalizaçao das contas públicas seria exercida pelo seu respectivo Estado, isto em detrimento de recessos nas Câmaras Municipais. Porém com a Emenda Constitucuinal de 1969, o Tribunal de Contas deixou de ter uma seção específica, sendo integrado na Fiscalização Financeira e Orçamentária, depois de 17 anos, que foi reduzindo o mandato de Presidente e Vice-Presidente, que era de 2 anos, passando a ser de apenas 1 ano, criando no ano seguinte (1988), o cargo de Corregedor com a Constituição Federal de 5 de outubro de 1988, que foi estabecido as regras para nomeção de Conselheiros e uma seção especial e adaptada aos moldes do Tribunal de Contas da União. Atualmente o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo é regido pela Lei Complementar nº 709, de 14 de janeiro de 1993, onde é estabelecida sua competência, conforme descrito no artigo 1º caput, estabelecendo que: Artigo 1. O Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, órgão destinado à fiscalização contábil, financeira, orçamentária, operacional e patrimonial do estado e de seus municípios, auxiliar do Poder Legislativo no controle externo, tem sua sede na cidade de São Paulo e jurisdição em todo o território estadual.

Inclui-se na citada Lei Complementar, as atribuições do Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, sua composição, sua organização, sua jurisdição, dentre outras normas, além das funções da auditoria, conforme citado no artigo 25, que estabelece: Artigo 25. No exercício das funções de auditoria contábil, financeira, orçamentária e patrimonial do Poderes Públicos estaduais e municipais, o Tribunal de Contas, através de inspeções e verificações, acompanhará a execução orçamentária e patrimonial dos órgãos da administração direta e autarquias, empresas públicas, sociedades de economia mista e fundações instituídas ou mantidas direta ou indiretamente pelos Poderes supracitados, inclusive a aplicação de subvenções e renúncia de receitas quanto à legalidade, legitimidade e economicidade,...

O Tribunal de Contas tem como política a promoção do conhecimento e a melhoria do trabalho, para que suas ações internas ou externas sejam sempre desenvolvidas com respeito, procurando sempre analisar a eficiência, celeridade e aplicação dos recursos pelas entidades públicas, verificando se as mesmas cumprem seu papel junto à sociedade.

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Compete ao Tribunal de Contas fiscalizar as operações financeiras, contábeis e patrimoniais de todos as entidades públicas do Estado de São Paulo, inclusive o Governo do Estado, apreciando as contas públicas e julgando-as, no intuito de coibir qualquer irregularidade, informando se hover ao Legislativo. De acordo com Speck (2002, p.232 apud COSTA, ESPEJO e VOESE, 2009, p.87) as atribuições do Tribunal de Contas, órgão responsável pelo controle das arrecadações, gestão e aplicação de todos os recursos públicos, são enumeradas da seguinte forma: a) atribuições investigativas, acompanhando, inspecionando e fiscalizando os atos de administração e as despesas deles decorrentes; b) atribuições corretivas e cautelares, decorrentes da atuação na correção dos atos e ações que apresentem irregularidades ou ilegalidades; c) atribuições jurisdicionais, relacionadas com sua competência exclusiva para ―julgar‖ as contas públicas; d) atribuições punitivas, quando aplicam multas e outras sanções previstas em lei aos responsáveis por ilegalidades e irregularidades praticadas; e) atribuições opinativa, consultiva e informativa, quando emite pareceres, responde a consultas e fornece dados e estudos realizados; e f) atribuições declaratórias, ao se pronunciar sobre legalidade ou a inconstitucionalidade em matéria de sua competência.

O Tribunal de Contas do Estado de São Paulo fiscaliza 3.243 órgãos, por isso sua atuação é realizada através das suas Unidades Regionais, onde se divide o Estado em 17 centros responsáveis por diversas instituições, para que sua fiscalização seja mais eficiente e eficaz.

Figura 2: Mapa das Unidades Regionais, 29/08/2008. Fonte: http//:www.tce.sp.gov.br

Atualmente o Tribunal de Contas possui apenas 16 Unidades Regionais, pois a cidade de São Joaquim da Barra, não abriga mais uma unidade de fiscalização, passando os órgãos públicos existentes nesta cidade serem auditados pela UR-6 Unidade Regional de Ribeirão 157

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Preto, as Unidades Regionais do Tribunal de Contas de São Paulo são responsáveis pela auditoria e fiscalização de diversos municípios, autarquias, procuradorias, programas do governo, presídios e instituições, dessa maneira cada UR é composta atualmente pela seguinte quantidade de órgãos: TABELA 1 – Unidades Regionais e Quantidade de Órgãos Fiscalizados Diretoria

Âmbito

Órgãos

UR-1 Unidade Regional de Araçatuba

Estadual ou Municipal

139

UR-2 Unidade Regional de Bauru

Estadual ou Municipal

197

UR-3 Unidade Regional de Campinas

Estadual ou Municipal

220

UR-4 Unidade Regional de Marília

Estadual ou Municipal

159

UR-5 Unidade Regional de Presidente Prudente

Estadual ou Municipal

155

UR-6 Unidade Regional de Ribeirão Preto

Estadual ou Municipal

218

UR-7 Unidade Regional de São Jose dos Campos

Estadual ou Municipal

111

UR-8 Unidade Regional de São Jose do Rio Preto

Estadual ou Municipal

188

UR-9 Unidade Regional de Sorocaba

Estadual ou Municipal

152

UR-10 Unidade Regional de Araras

Estadual ou Municipal

190

UR-11 Unidade Regional de Fernandópolis

Estadual ou Municipal

172

UR-12 Unidade Regional de Registro

Estadual ou Municipal

UR-13 Unidade Regional de Araraquara

Estadual ou Municipal

137

UR-14 Unidade Regional de Guaratinguetá

Estadual ou Municipal

109

UR-15 Unidade Regional de Andradina

Estadual ou Municipal

UR-16 Unidade Regional de Itapeva

Estadual ou Municipal

Fonte: http//: http://www2.tce.sp.gov.br/orgaos/orgfiscformulario.jsp (2009)

O Tribunal de Contas do Estado de São Paulo apresenta um relatório trimestralmente, onde identifica suas principais atividades desenvolvidas, de modo sucinto, no exercício corrente, em cumprimento ao disposto no artigo 33, parágrafo 3º da Constituição Estadual, combinado com o artigo 3º, inciso IX da Lei Complementar nº 709, de 14 de janeiro de 1993 e artigo 25, inciso XXXVI do seu Regimento Interno, consta deste relatório um resumo dos principais fatos e eventos ocorridos no período, referentes às providências de ordem administrativa e aos dados da execução orçamentária do próprio Tribunal. Para tanto, a execução de suas atividades são dividas em: atividades-fim (fiscalização) e atividades-meio (suporte administrativo que permite a realização da missão constitucional e legal de fiscalização), o Tribunal de Contas do Estado é estruturado basicamente da seguinte forma: 1 – Estrutura de Fiscalização: Secretaria-Diretoria Geral, tendo como subordinados, os dois Departamentos de Supervisão da Fiscalização, aos quais se vinculam às Diretorias de Fiscalização e às Unidades Regionais, que são equivalentes às Diretorias; e a Assessoria Técnica e Seção de Apoio Administrativo. 2 – Estrutura Administrativa: Departamento Geral de Administração, tendo como subordinadas as Diretorias: de Pessoal; de Expediente; de Material; de Serviços; de Despesa de Pessoal; de Contabilidade; de Transportes. No item XV – FISCALIZAÇÕES REALIZADAS, do Relatório elaborado pelo Tribunal de Contas no primeiro trimetre do ano de 2008, são demonstrados os trabalhos de 158

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fiscalização realizados pela Diretorias do Tribunal que fucionam em sua sede, na Capital, e pelas suas Unidades Regionais instaladas no interior de São Paulo, as quais são subordinas por dois Departamentos de Supervisão da Fiscalização, conforme apresentam-se quantificadas na planilha a seguir: TABELA 2 – Fiscalizações Realizadas ÁREA ESTADUAL ATIVIDADES

D.S.F. - I

D.S.F. - II

TOTAL

Unidades Gestoras Executoras

Almoxarifados

Autarquias

Entidade de Previdência

Organizações Sociais

Economia Mista

Fundações de Apoio

Fundações Conveniadas

Fundações Típicas

Unidade Gestora Executora

Fundações de Apoio

Economia Mista

Fundações Típicas

Fundações Conveniadas

Autarquias

Almoxarifados

Secretarias

Organizações Sociais

Entidade de Previdência

Unidade Gestora Executora

471

473

944

Autarquias

Economia Mista

Almoxarifado/Campus-UNESP

Fundações de Apoio

Fundações Conveniadas

Fundações Típicas

Contratos/Convênios

384

1058

1442

Aposentadoria/Reforma/Pensão

231

250

Admissão de Pessoal

398

460

AUDITORIAS REALIZADAS

RELATÓRIOS REALIZADOS

PROCESSOS INSTRUÍDOS

159

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Prestação de Contas Adiantamento

139

Preferencial

112

Acessório 3 – L.R.F.

TC-A

Auxílio/Subvenção/CEAS

105

150

Entidades Gerenciadas

Entidades de Previdência

933

Denúncia

Exame Prévio Editais

Instruções nº 2/96 – Contratos

Outros

1085

1105

D.S.F. - I

D.S.F. - II

TOTAL

Câmaras Municipais

Prefeituras Municipais

Consórcios

Associação Civil Municipal

Economia Mista

Entidade Gerenciada

Empresas Públicas

Fundações de Apoio

Fundações Típicas

Entidades de Previdência/Fundos de Previdência

Organizações Sociais

Autarquias

Associação Civil Municipal

Autarquia

Prefeitura

151

168

319

Câmaras

121

145

266

Entidades de Previdência/Fundos de Previdência

Entidade Gerenciada

Economia Mista

Empresas Públicas

Fundações de Apoio

Acessório 1 – Ordem Cronológica

Expedientes Diversos

ÁREA MUNICIPAL ATIVIDADES AUDITORIAS REALIZADAS

RELATÓRIOS REALIZADOS

160

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Organização Social

Fundações Típicas

Consórcios

Prefeitura Municipal

385

290

675

Câmara Municipal

698

313

1011

Entidade de Previdência/Fundos de Previdência

128

208

Autarquia

116

Economia Mista

Empresa Pública

Fundações de Apoio

Fundações Conveniadas

Fundações Típicas

Consórcios

120

Contratos/Convênios

219

915

1134

Aposentadoria/Pensão

108

164

Admissão de Pessoal

750

836

1586

Auxílios/Subvenção Municipal

Acessório 1 – Ordem Cronológica

125

Acessório 2 – Aplicação no Ensino

111

Acessório 3 – L.R.F.

205

Apartados

Denúncias

Esporádicos

Outros

4666

4716

Entidades Gerenciadas/Organizações Sociais

Exame Prévio Edital

Expedientes Diversos

1460

PROCESSOS INSTRUÍDOS

Fonte: http://www.tce.sp.gov.br/instituicao/relatorio/arquivos/rel4t08.pdf (2008)

5 Conclusão Considerando que a Contabilidade é um instrumento de grande importância para a Administração pública, bem como para seus gestores, e que a Auditoria tem como papel principal, não só de fiscalizar, mas de buscar a qualidade nas gestões públicas buscando sempre a eficiência e a eficácia da mesma, procurou-se através desse artigo demonstrar a atuação do Tribunal de Contas, contando sua história desde a sua fundação até as leis que o orientam atualmente, mostrando também seu campo de atuação, através de suas unidades regionais e a quantidade de órgãos que são fiscalizados por elas. Desta forma, através dos dados reunidos neste artigo, demonstra-se como o Tribunal de Contas do Estado de São Paulo, enquanto órgão fiscalizador, aplica suas atividades em diversas regiões do Estado, realizando suas auditorias, dando pareceres e instruindo vários processos, com intuito de resguardar as entidades públicas, pois desenvolve seus trabalhos 161

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não apenas em Prefeituras, mas também em Câmaras Municipais, em Empresas Públicas, em Autarquias, enfim, tudo que envolva o repasse de dinheiro público, sempre acompanhando, fiscalizando, examinando e principalmente avaliando se os recursos repassados e arrecadados pelo Poder Público, foram aplicados corretamente, observando e aplicando os princípios da legalidade, da economicidade, da legitimidade e principalmente da transparência. Destaca-se, ainda, nesta conclusão, o volume de auditorias de relatórios realizados e principalmente de processos instruídos pelo Tribunal de Contas, tanto na esfera Estadual quanto na Municipal, reforçando a seriedade do trabalho desenvolvido por este órgão, uma vez que, cada processo instruído deve, posteriormente, ser devidamente justificado pelos gestores públicos e quando não, apresentar seus devidos recursos, para evitar penalidades que são aplicadas aos mesmos, trazendo credibilidade e transparência ao trabalho da Administração Pública, amparada em pareceres emitidos pelo Tribunal de Contas. Neste sentido, verifica-se que a auditoria na contabilidade pública, realizada pelo Tribunal de Contas, além de importante para os gestores públicos, na organização e na transparência de suas contas perante a sociedade, é um instrumento de controle social, assim, qualquer cidadão pode exercitar sua cidadania através de denúncias de irregularidades e ilegalidades junto o Tribunal de Contas, na certeza de que, a apuração de todos os fatos será realizada com toda competência, transparência e organização, pois o patrimônio público não é de seus administradores, mas sim de todos, por isso os recursos públicos devem ser aplicados corretamente, sempre com intuito de beneficiar toda a sociedade. Referência s ARAÚJO, Inaldo da Paixão Santos; ARRUDA, Daniel Gomes; BARRETTO, Pedro Humberto Teixeira. Auditoria Contábil: enfoque teórico, normativo e prático. São Paulo: Saraiva, 2008. BRASIL, Lei nº. 4.320 de 17 de março de 1964, que estatui Normas Gerais de Direito Financeiros, para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito Federal. BRASIL, Lei Complementar nº 709, de 14 de janeiro de 1993. COSTA, Mayla Cristina; ESPEJO, Márcia Maria dos Santos Bortolocci; VOESE, Simone Bernardes. Controladoria Pública e Controle Social: análise sobre os mecanismos de combate à corrupção no Brasil, Revista Brasileira de Contabilidade, Brasília, ano XXXVIII, nº 175, p. 83-97, janeiro/fevereiro. 2009. CRUZ, Flávio da. Auditoria Governamental. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2002. LIMA, Diana Vaz de; CASTRO, Róbison Gonçalves de. Contabilidade Pública: integrando União, Estados e Municípios (Siafi e Siafem). 3. ed. São Paulo: Atlas, 2007. PEREIRA, Elias et al. Fundamentos da Contabilidade. São Paulo: Pearson Prentice Hall, 2005. TRIBUNAL

DE CONTAS DO ESTADO DE em: http//:www.tce.sp.gov.br/instituição/. Acesso em: 15 abril 2009.

SÃO

PAULO.

Disponível

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Aspectos da Contabilidade Pública voltada para a área de educação Vanessa Roberta de Maria (Graduação em Ciências Contábeis - IMESB) va_nessademaria@hotmail.com Luis Antônio Nogueira (Professor Orientador - IMESB) lnogueirasp@yahoo.com.br

Resumo: O presente trabalho tem como proposta destacar os principais tópicos relacionados com a Contabilidade Pública e o seu relacionamento com a Contabilidade Comercial, focando, dentre os gastos públicos, aqueles direcionados à educação básica. Neste quesito, abordaremos os temas e a legislação aplicada ao Fundeb (Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica), fundo este que custeia os gastos com a educação, desde a creche até o ensino médio, em substituição ao Fundef. A distribuição dos recursos é feita com base no número de alunos das escolas públicas, conforme informações do último senso escolar. Por sua vez, a Contabilidade Pública, ou governamental, constitui-se em instrumento de suma importância para a gestão das entidades de direito público, pois seus objetivos estão sempre ligados ao bem comum, controlando e dando suporte ao registro dos fatos que afetam o patrimônio público, fornecendo informações aos usuários interessados, que são os cidadãos, contribuintes ou não, enquanto que a Contabilidade Comercial, exerce o controle das operações praticadas na atividade comercial. Além do estudo propriamente dito, este trabalho visa fornecer dados sobre a arrecadação e as aplicações dos recursos na área da educação, pela Prefeitura Municipal de Bebedouro, nos últimos quatro anos, com o objetivo de avaliar a política educacional adotada pelo município e o papel da Contabilidade no controle destes valores, bem como, a devida prestação de contas à toda sociedade. Palavras-chave: Contabilidade. Pública Contabilidade Comercial. Educação Básica. 1 Introdução A Contabilidade Pública difere-se, em muitos aspectos, da contabilidade comercial. Estas diferenças vão desde o tipo de demonstração utilizada até o processo contábil que gera as inforamações. A contabilidade no setor público, atua, basicamente, em áreas da administração, da economia e da sociedade, como: segurança, educação, saúde, entre outros, segundo autores, Vaz de Lima e Gonçalves de Castro (2003, p. 1), é o ramo da contabilidade que tem por objetivo aplicar os conceitos, princípios e normas contábeis na gestão orçamentária, financeira e patrimonial dos órgãos públicos. Geralmente, as atribuições públicas estão divididas em três grandes grupos: função distributiva, alocativa e estabilizadora. Na função distributiva, o governo pode utilizar de programas sociais para permitir melhores condições de vida para população mais pobre (fundos sociais), na função alocativa, a atribuição do governo é colocar a disposição da população serviços como saúde e educação. Finalmente, a função estabilizadora mantém a sociedade funcionando através da segurança pública e de um banco central. Todas as funções acima remetem a uma única função, o bem estar da comunidade, já que todos os serviços públicos são atividades conjuntas e bens que são exercidos e colocados à disposição da coletividade. KOHAMA, (2009, p.1) Com este trabalho pretende-se conhecer detalhes do ambiente da contabilidade pública, e, especificamente o direcionamento dos gastos em educação, principalmente a educação infantil e ao ensino fundamental.

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2 Contabilidade Pública A contabilidade pública como diz Petri (1981 apud VALMOR SLOMSK, 2003), ―é um dos ramos da Contabilidade Geral, aplicada às entidades de direito público interno‖, ou seja, nada mais é, do que uma forma de organização do poder político da comunidade com a finalidade de atingir o objetivo e promover o bem comum, registrando e controlando os atos e fatos que afetam o patrimônio público, tais como setor de natureza orçamentária: ruas, praças, estradas, entre outras; e setor da área econômica e social: segurança, educação, saúde e etc. Ainda, segundo SLOMSK, (2003, p.29): Os serviços de contabilidade são organizados de forma a permitir o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros.

Pela contabilidade pública, são também registradas, as receitas estabelecidas pelo orçamento público aprovado para ser realizado, é escriturada a execução orçamentária das receitas e despesas, fazendo a comparação da previsão e a realização dos projetos, controlando assim, a operação de créditos, a dívida ativa e as obrigações, mostrando o valor do patrimônio. Ela atua também, nos atos praticados pelo administrador, seja de natureza administrativa ou orçamentária, que possam afetar o patrimônio no futuro. De acordo como art. 83 da lei nº4.320/64. a contabilidade evidenciará perante a fazenda pública a situação de todos aqueles que, de algum modo, arrecadem receita, efetuem despesas, administrem ou guardem bens pertencentes ou confiados a administração pública.(Vaz de Lima e Gonçalves de Castro, 2003, p.14)

O controle dos recursos financeiros, que é executado pelo poder legislativo e pelos órgãos de controle do executivo, também faz parte da contabilidade pública, que pode ser dividida em três grandes grupos: função distributiva, alocativa.e estabilizadora. A função distributiva, destina-se ao uso de programas sociais, para permitir melhores condições de vida para as populações mais pobres. Já a função alocativa, coloca a disposição da população, serviços como saúde e educação. Por fim, a função estabilizadora, tem por obrigação manter os serviços à população funcionando, através da segurança pública e de um banco central. Os mais interessados pela contabilidade pública são os cidadãos, sejam eles contribuintes ou não, e justamente por essa razão, deveria existir uma preocupação maior com o acesso e a compreensão, destes usuários, às informações que são produzidas. O mais relevante de tudo porém, é o Balanço dos resultados e a forma como o dinheiro é arrecadado e aplicado, sendo que o seu real objetivo é de fornecer, aos gestores, informações atualizadas para a tomada de decisões e a prestação de contas, junto aos órgãos de controle interno e externos, para o cumprimento da legislação. 3 Contabilidade Comercial Os conceitos e aplicações da Contabilidade Pública diferem-se da Contabilidade Comercial e várias são as razões que contribuem para que estes se diferenciem. Dentre elas podemos destacar as caracteristicas de gestão das particularidades dos serviços prestados e o processo administrativo do governo.

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Dentre essas caracteristicas, encontram-se: o volume significativo de investimentos e ações que não possuem receitas; a naturaza do processo decisório; o uso das informações contábeis; os usuarios da informações; e a ênfase na teoria do fundo, em detrimento da teoria da entidade e do proprietário. A atividade comercial é das mais importantes, pois permite colocar à disposição dos consumidores, física ou economicamente delimitado, grande variedade de bens e serviços, necessários à satisfação das necessidades humanas. Neste sentido, diz-se, também, que o comerciante é a pessoa física ou jurídica que aproxima vendedores e compradores, levando-os a completar uma operação comercial, ou seja, a troca de mercadorias por dinheiro ou por outras mercadorias.(Iudicibus de Sérgio e Marion José Carlos, 2009.p.3)

A Contabilidade Comercial é responsável pelo controle de todas as operações realizadas em um comércio e exerce um papel de extrema importância. O comerciante é toda pessoa, física ou juridica, que aproxima vendedores e consumidores, levando-os a completar uma operação comercial, que seria a troca de mercadorias por dinheiro. Os dados por ela fornecidos servirão de base para análises de futuras decisões. Ela também é exercida pelas pessoas que exploram atividades que objetivam o lucro e divide-se em: Contabilidade Mercantil: usada por entidades com objetivo social de compra e venda direta de mercadorias. Ex: Atacadistas: destinados a venderem grandes quantidades de bens de consumo indiretos a preços menores. Varejistas: destinados a venderem bens unitários (preço geralmente mais caro), por exemplo: Supermercados, sapatarias e açougues; Contabilidade Industrial: exercida por entidades que têm como objetivo social a produção de bens de capitais ou de consumo, através do beneficiamento ou da transformação de matérias-primas, do plantio, da criação ou extração de riquezas. Ex: Indústria de móveis, pecuária e agricultura, e Contabilidade de Serviços: é usada pelas entidades que têm como objetivo social a prestação de serviços. Ex: Estabelecimentos de ensino, telecomunicações e clínicas médicas. A Contabilidade Comercial, possui finalidades fundamentais, que fazem os registros metódicos e ordenados, dos negócios realizados e a verificação sistemática dos resultados obtidos dentro do estabelecimento comercial, identificando, classificando e anotando, as operações do estabelecimento e de todos os fatos que de alguma forma afetam a sua situação econômica, financeira e patrimonial. A Contabilidade Comercial procura, ainda, apresentar de forma ordenada, o histórico das atividades da empresa, a interpretação dos resultados e, através de seus relatórios, produzir as informações que se fizer necessárias, para o atendimento de suas diferentes finalidades. 4 As Receitas e Despesas públicas As Receitas Públicas se dividem em orçamentária e extra- orçamentária. A primeira, se entende como a que pertence à entidade e é classificada em receitas correntes e de capital. A segunda, consiste em recursos que transitam pelos cofres públicos, decorrente de terceiros. As receitas correntes são assim denominadas, por se derivarem dos impostos pagos ou da venda de produtos e serviços, suas características são restritas, pois contribuem, diretamente, para as finalidades operacionais ou não operacionais, dentro do órgão ou

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entidade pública. Como exemplo delas, temos: a receita tributaria, a receita agropecuária e a receita de contribuições. As receitas de capital, visam a estimulação de atividades operacionais dentro da entidade publica, ou seja, são recursos financeiros que se derivam de pagamentos de dívidas de empréstimos ou de financiamentos. Como por exemplo: operações de créditos, alienações de bens e transferências de capital. De acordo com Vaz de Lima e Gonçalves de Castro (2007, p. 56), na administração publica registra-se que qualquer que seja a receita (efetiva ou não efetiva) devera ser contabilizada para fiz de evidenciação e controle.Com tudo, para caracterizar-se como receita publica, é necessário que a soma de dinheiro arrecadado esteja efetivamente disponível, isto é que possa em qualquer momento ser objeto de despesas publicas, dentro das regras políticas e jurídicas da gestão financeira.

Dentro dos estágios da receita orçamentária encontramos: a previsão, que é fundamental, pois projeta e determina o pagamento das despesas; o lançamento, que é um procedimento administrativo onde se calcula o tributo devido e as penalidades cabíveis; a arrecadação e os pagamentos realizados pelos contribuintes ou devedores, dinheiro que é captado por bancos autorizados pela entidade; e o recolhimento, que é o controle da arrecadação, onde é feita a transferência do que foi arrecadado para uma conta especifica. As Despesas Públicas é o conjunto de gastos da entidade governamental, para o funcionamento e custeio dos serviços públicos, ou seja, consiste na distribuição e no emprego das receitas em diferentes setores da entidade governamental. Dentro da classificação das Despesas Públicas, temos a modalidade de aplicação, que indica se os recursos foram aplicados por uma entidade de esfera governamental ou por outro ente da federação. Elas se dividem em dois grupos de despesas: orçamentaria e extra-orçamentaria. A despesa orçamentárias para ser realizada, depende de autorização legislativa, pois assim é descriminada e fixada no orçamento público. Segundo o disposto na lei federal 4.320/64, despesa orçamentária devera ser observada a discriminação por elemento, em cada unidade administrativa ou órgão do governo. Constitui Unidade Orçamentária o agrupamento de serviço subordinados ao mesmo órgãos ou repartição a que será consignadas dotações próprias. Em casos excepcionais, serão consiguinadas dotações a unidades administrativa subornadas ao mesmo órgão. (kohama Heilio, 2001, p. 110)

A despesa extra-orçamentaria é aquela que não depende de autorização legislativa pois é constituída por saída do passivo financeiro, oriunda de receitas extra-orçamentaria, entre outras. Ela não depende de autorização por ser relativa a restituições ou pagamentos de valores recebidos em depósitos ou consignações. A classificação econômica é feita em duas categorias: as despesas correntes e as despesas de capital. As despesas correntes são de natureza operacional, são gastos para a manutenção e funcionamento dos órgãos públicos, como vigilância, água, luz, telefone e de pessoal. As despesas de capital são gastos que visam criar ou adquirir novos bens de capital, como a compra de bens de uso duráveis ou a realização de obras.

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5 Fundeb O Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e de Valorização dos Profissionais da Educação (Fundeb), atende toda a educação básica, que vai da creche ao ensino médio. Substituto do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento do Ensino Fundamental e de Valorização do Magistério (Fundef), que vigorou de 1.997 a 2.006, o Fundeb está em vigor desde janeiro de 2.007 e se estenderá até o ano de 2.020. Desde a promulgação da Constituição de 1.988, 25% das receitas dos impostos e mudanças dos estados, dos Distrito Federal e municípios, se encontram ligados à Educação. Com a Emenda Constitucional nº 14/96, 60% desses recursos da educação tornaram a ser ligados ao ensino fundamental (60% de 25% = 15% dos impostos e transferências), sendo 15% passava pelo Fundef, cuja divisão dos recursos tinha como base o número de alunos do ensino fundamental atendido em cada rede de ensino. Os recursos do Fundeb é destinado a educação básica (creche, pré-escola, ensino fundamental, ensino médio e educação de jovens e adultos). Seu funcionamento vai até 2.020, atendendo, a partir do terceiro ano de funcionamento, 47 milhões de alunos. Para que isso acontecesse, o governo federal repassou R$ 2 bilhões em 2.007, aumentando para R$ 3 bilhões em 2.008, R$ 5 bilhões em 2.009 e 10% do restante da contribuição de estados e municípios a partir de 2.010. Pode-se utilizar a verba relativa a 60% do fundeb nos seguintes casos: Profissionais do magistério aqueles que exercem atividades de docência e os que oferecem suporte pedagógico direto ao exercício, Orientação educacional e coordenação pedagógica, pagamento de abono, afastamentos temporários previstos na legislação, férias, licença gestante ou paternidade, licença para tratamento de saúde e licença prêmio. E os outros 40% do fundeb podem ser utilizados para remuneração e aperfeiçoamento de profissionais da Educação, auxiliares de serviços gerais, secretárias de escolas, bibliotecários, serventes, merendeiras, nutricionistas, vigilantes, lotados e em exercício nas escolas ou órgão/unidades administrativas da educação básica. Para a aquisição, manutenção, construção e conservação de instalações e equipamentos necessários ao ensino, compra de equipamentos diversos, carteiras escolares, mesas, armários, mimeógrafos, retroprojetores, computadores etc. Manutenção dos equipamentos existentes (máquinas, móveis, equipamentos eletro-eletrônicos etc.). Ainda, a aquisição de produtos/serviços necessários ao funcionamento desses equipamentos (tintas, graxas, óleos, energia elétrica etc.), realização de consertos diversos (reparos, recuperações, reformas, reposição de peças, revisões etc.); Fonoaudiólogos e Psicopedagogos quando a efetiva atuação desses profissionais for indispensável ao processo do ensino-aprendizagem dos alunos. Com a Emenda Constitucional nº 53/2006, a subvinculação das receitas dos impostos e transferências dos estados, Distrito Federal e municípios passaram para 20% e sua utilização foi ampliada para toda a educação básica por meio do Fundeb. Os municípios recebem os recursos do Fundeb com base no número de alunos da educação infantil e do ensino fundamental, e os estados, com base nos alunos do ensino fundamental e médio. O objetivo é distribuir os recursos pelo país, levando em consideração, o desenvolvimento social e econômico das regiões. A complementação do dinheiro aplicado pela União é direcionada às regiões nas quais o investimento por aluno seja inferior ao valor

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mínimo fixado para cada ano. Ou seja, o Fundeb tem como principal objetivo, promover a redistribuição dos recursos ligados à educação. Em cada estado, o Fundo de Desenvolvimento da Educação Básica (Fundeb) é composto por percentuais das seguintes receitas: Fundo de Participação dos Estados (FPE), Fundo de Participação dos Municípios (FPM), Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), Imposto sobre Produtos Industrializados, proporcional às exportações (IPIexp), Desoneração das Exportações (LC nº 87/96), Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doações (ITCMD), Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores (IPVA), Cota parte de 50% do Imposto Territorial Rural-ITR devida aos municípios. Também compõem o fundo as receitas da dívida ativa e de juros e multas incidentes sobre as fontes acima relacionadas. (www.educacao.gov.br)

A distribuição é realizada com base no número de alunos da educação básica pública, de acordo com dados do último censo escolar, sendo relativo a cada aluno matriculado em cada campo de atuação, conforme art. 211 da Constituição Federal. Leva em conta, também, os resultados, que variam de acordo com os desenvolvimentos da educação básica. O funcionamento segue da seguinte maneira: Em cada estado, o Fundo é composto por percentuais das seguintes receitas: Fundo de Participação dos Estados – FPE. Fundo de Participação dos Municípios – FPM. Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS. mposto sobre Produtos Industrializados, proporcional às exportações– IPIexp. Desoneração das Exportações (LC nº 87/96). imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doações – ITCMD. Imposto sobre Propriedade de Veículos Automotores – IPVA. Cota parte de 50% do Imposto Territorial Rural-ITR devida aos municípios.Também compõem o fundo as receitas da dívida ativa e de juros e multas incidentes sobre as fontes acima relacionadas. (www.educacao.gov.br)

Em de cada estado, onde a arrecadação não for suficiente para obter o valor mínimo nacional por aluno/ano, haverá o encaminhamento de recursos federais, para haver complementação pela União. Como a arrecadação dos recursos que compõem o Fundo é realizada pela União e pelos Governos Estaduais, a disponibilização dos recursos gerados é realizada periodicamente, pelo Tesouro Nacional e pelos Órgãos Fazendários dos Governos Estaduais, ao Banco do Brasil, que procede a distribuição dos recursos em favor dos Estados e Municípios beneficiários. O Conselho de Acompanhamento e Controle Social do Fundeb é organizado e tem como função principal, acompanhar e controlar a distribuição, a transferência e a aplicação dos recursos do Fundo, no campo das esferas municipal, estadual e federal. O conselho não é uma unidade administrativa do governo. Assim, sua ação deve ser independente e, ao mesmo tempo, harmônica, com os órgãos da administração pública local. Em face da natureza das transferências dos recursos do FUNDEB (repasses constitucionais) e da automaticidade dos créditos (sem necessidade de autorizações ou convênios), a regularidade é uma importante característica dos créditos realizados nas contas específicas do Fundo no Banco do Brasil. Isso faz com que os créditos ocorram, fielmente e sem atrasos, com a mesma periodicidade em que são creditados os valores das fontes ―mães‖ (FPM, FPE, ICMS, Ipiexp,

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LC 87/96, ITCMD, IPVA e ITR) alimentadoras do FUNDEB, facilitando a programação e a utilização dos recursos, por parte dos Estados. Os recursos, enquanto não utilizados em favor da educação, podem ser aplicados em operações financeiras de curto prazo ou de mercado aberto, devendo as receitas financeiras decorrentes dessas aplicações, serem direcionadas à educação básica pública, da mesma forma que o valor da transferência originalmente creditada na conta, em observância das condições estabelecidas no art. 20, da Lei nº 11.494, de 20 de junho de 2007. O Poder Executivo deve oferecer ao conselho o necessário apoio material coerente disponibilizando, se necessário, local para reuniões, meio de transporte, materiais, equipamentos, entre outros. O controle exercido pelos conselhos do Fundeb, representa a atuação da sociedade, que pode apontar situações irregulares provocadas, para que as autoridades constituídas, no uso de suas prerrogativas legais, adotem as medidas que cada caso venha a requerer. Estas são as atribuições dos conselhos do Fundeb, então: Acompanhar e controlar a distribuição, a transferência e a aplicação dos recursos do Fundeb; supervisionar a elaboração da proposta orçamentária anual, no âmbito de suas respectivas esferas governamentais de atuação; supervisionar a realização do censo escolar anual; instruir, com parecer, as prestações de contas a serem apresentadas ao respectivo Tribunal de Contas. O parecer deve ser apresentado ao Poder Executivo respectivo em até 30 dias antes do vencimento do prazo para apresentação da prestação de contas ao Tribunal; e acompanhar e controlar a execução dos recursos federais transferidos à conta do Programa Nacional de Apoio ao Transporte do Escolar e do Programa de Apoio aos Sistemas de Ensino para Atendimento à Educação de Jovens e Adultos, verificando os registros contábeis e os demonstrativos gerenciais relativos aos recursos repassados, responsabilizando-se pelo recebimento e análise da prestação de contas desses programas, encaminhando ao FNDE o demonstrativo sintético anual da execução físico-financeira, acompanhado de parecer conclusivo, e notificar o órgão executor dos programas e o FNDE quando houver ocorrência de eventuais irregularidades na utilização dos recursos. (www.educacao.gov.br)

O Conselho do Controle Social do Fundeb no município deverá ser composto por, no mínimo, nove membros, sendo: 2 (dois) representantes do Poder Executivo Municipal, dos quais pelo menos 1 (um) da Secretaria Municipal de Educação ou órgão educacional equivalente; 1 (um) representante dos professores da educação básica pública; 1 (um) representante dos diretores das escolas básicas públicas; 1 (um) representante dos servidores técnico-administrativos das escolas básicas públicas; 2 (dois) representantes dos pais de alunos da educação básica pública; 2 (dois) representantes dos estudantes da educação básica pública, sendo um deles indicado pela entidade de estudantes secundaristas. (www.educacao.gov.br)

Se no município tiver um Conselho Municipal de Educação e/ou Conselho Tutelar, um de seus membros também deverá fazer parte do Conselho do Fundeb. Sempre que um

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conselheiro deixar de fazer parte, deverá ser substituído pelo seu suplente ou por um novo representante indicado e eleito por seu grupo. Os repasses realizados à conta do FUNDEB estão disponíveis, por Unidade Federativa (Estado ou Município), na Internet, na página do MEC, no endereço: www.mec.gov.br/seb. A partir do acesso à página, deve-se clicar no item ―FUNDEB‖, depois em ―Consultas‖, na seqüência em ―Repasses de Recursos‖ e, finalmente, optando-se por uma das conexões: Secretaria do Tesouro Nacional (para obtenção de dados por origem dos recursos e por mês); ou Banco do Brasil (para obtenção de dados por origem dos recursos e data do crédito na conta). Ainda, nas agências do Banco do Brasil podem ser obtidos extratos da conta do Fundo (disponível para Conselheiros do FUNDEB, Vereadores, membros do Tribunal de Contas e do Ministério Público). 5.1 A Realidade do Fundeb na Cidade de Bebedouro/SP Foi realizado uma entrevista com Adriano Del Santo (Cargo: Suprevisor de Divisão Financeiro de compras) do Departamento Municipal de Educação, na qual o assunto abordado foi a implantação do fundeb, especificamente, no Município de Bebedouro/SP. O fundeb foi implantado no Município de Bebedouro/SP, no ano de 2008, uma melhoria que veio para estruturar a nossa rede de ensino, atendendo não só as creches, mas também as escolas de 1° a 4° ano de ensino fundamental. O valor estimado de recebimentos do Fundeb para este ano de 2009 são R$16.700.000,00, valor estipulado de acordo com a quantidade de alunos contemplados pelo fundeb (creche/ série e quantidade de alunos), quantidade essa que hoje representam 14 escolas municipais de educação básica, 13 postos de creches, mais nove postos de educação infantil para escolas e somadas mais umas cinco instituições conveniadas. Em 2006 o Fundef repassou R$ 5.541.558,14 para o município de Bebedouro/SP. Em comparação ao ano de 2008, houve um amento de cerca de 177,89% nesse repasse. TABELA 1: Repasses do Fundef ao Município de Bebedouro

Anos

2006 R$ 5.541.598,14

2007 R$ 9.117.941,13

2008 R$ 15.399.443,36

2009 R$ 13.739.985,29

Fonte:www.fazenda.gov.br

As informações relativas ao ano de 2009 ainda não foram concluídas, mas até o mês de outubro, (do último repasse) o montante já chega a R$ 13.739.985,29, faltando, apenas, R$ 1.659.458,17 para se atingir o valor do repasse do último ano (2.008). A seguir, os valores recebidos por aluno, no ano, conforme as modalidades de ensino: TABELA 2: Valores por aluno/ano

Nível e modalidade de ensino

Valor aluno/ano em R$

Educação Infantil Creche Tempo Integral

2.489,35

Creche Tempo Parcial

1.810,44

Pré-Escola Tempo Integral

2.715,66

Pré-Escola Tempo Parcial

2.263,05

Ensino Fundamental

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Séries Iniciais no Urbano

2.263,05

Séries Iniciais no Campo

2.376,20

Séries Finais no Urbano

2489,35

Séries Finais no Campo

2.602,51

Tempo Integral

2.828,81

Ensino Médio no Urbano

2.715,66

no Campo

2.828,81

Tempo Integral e Educação Profissional

2.941,96

Educação Especial

2.15,66

E.J.A (Educação de Jovens e Adultos)

1.810,44

Indígena e Quilombola

2.715,66

Entidades Conveniadas Creche Integral

2.149,90

Creche Parcial

1.810,44

Pré-Escola Integral

2.715,66

Pré-Escola Parcial

2.263,05

Educação Especial

2.715,66

Fonte: Fundeb Paulista 2009 (3° ano) Estimativo MEC/Fazenda.

Nas escolas gasta-se no mínimo 60% nos salários dos professores, exclusivamente. É diferente de prefeitura ou demais órgãos publicos estaduais ou municipais,l que podem gastar até no máximo 60% com a folha de pagamento. O fundeb é o contrário, nesse quesito, deve-se gastar no mínimo 60% em folha de pagamento e os outros 40% do fundeb, são gastos em materiais, compra de equipamentos, reformas e outros gastos relacionados as atividades escolares, com exceção de alimentação escolar. A prestação de contas é feita quadrimestralmente, através dos recursos que são executados pela prefeitura, existe um Conselho gestor de fiscalização dessas contas, e as mesmas são submetidas à avaliação deste. São avaliadas conta por conta, 100% dessas contas. È elaborado um parecer conclusivo depois dsa avaliação da prestação de contas e, esse parecer, é remetido ao Tribunal de Contas do Estado, sendo que a nossa regional é na cidade de Ribeirão Preto. Comparando-se a educação antes e depois da implantação do Fundeb, constata-se que são fases completamente distintas, ou seja, antes tinha escassez de recursos, agora temos profissionais muito bem remunerados, psicopedagogos, acompanhamento de Fonoaudiólogos e fisioterapeutas, que antes não existiam, além de programas de saúde escolar, tanto de audiometria, acuidade visual e outros recursos. O recurso do fundeb dotou as escolas públicas de uma qualidade comparada às escolas particulares.

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Segundo o Supervisor, ―comparando com antigamente, digamos que a melhoria foi de 90%, mas temos muitas coisas para serem feitas ainda, mas, felizmente, comparando com a situação de 11 anos, quando foi instituído o Fundef no município de Bebedouro, em uma escola de 300 alunos, hoje temos, entre educação infantil e educação básica, cerca de 8.000 mil alunos‖. Esse aumento de oferta de vagas foi possível pelo simples fato da qualidade que começou a ser vista por conta do Fundef, agora pelo fundeb. Por isso, justifica-se esse aumento de demanda, conseqüentemente, houve a necessidade de municipalizar mais escolas, reformar salas e ampliar redes, o que foi benéfico para toda população. Há uma lei, que a prefeitura deve cumprir, para obter os recursos do fundeb, onde se verifica a grande diferença na forma como se administra a educação nas iniciativas privada e em um órgão publica: Segundo o supervisor, ―a iniciativa privada pode fazer tudo, tem um leque amplo de possibilidades, já a administração pública, independente da esfera estadual ou municipal, só pode fazer o que é previsto em lei. No caso do Fundef, existe portaria de nomeação e decreto de nomeação de Conselhos de Gestores ligados aos Cconselhos do fundeb, de educação básica e de alimentação‖. Existem decretos e leis, principalmente que regulam os repasses de recursos da união para os estados, dos estados para os municípios, daí são várias leis especificas para o fundeb, salário educação, recursos de ICMS, recursos de IPVA, todos repasses de tributos de encargos que o estado recebe. Leis que norteiam a prefeitura de como será gasto aquele determinado recurso. Por isso que existe toda uma prestação de conta, uma avaliação das contas, para verificar se a prefeitura gastou aquele recurso da maneira correta, como tem que ser gasto. Finalizou, o supervisor, sobre a aplicação dos recuros no municipio ―Desvio não é simplesmente pegar um dinheiro e enfiar no bolso, é você, por exemplo, gastar um dinheiro que veio de um convênio para alimentação escolar para construir uma estrada. Um dinheiro que vem pra saúde e você tampar um buraco que foi feito na estrada, é um desvio também, você esta fazendo algo nobre para ajudar a população, mas esta fazendo um desvio financeiro. O dinheiro já vem para um determinado local, você não pode tirar de uma coisa para pagar outra‖. Referencias CASTRO, Róbison Gonçalves; LIMA, Diana Vaz.Contabilidade Pública.2.ed.., São Paulo: Atlas, 2003 ftp://ftp.fnde.gov.br/web/fundeb/definicao_comp_caract_vigencia.pdf acesso em 17/07/209 http://www.jomar.pro.br/portal/modules/smartsection/item.php?itemid=70 acesso em 16/07/2009 IUDÍCIBUS, Segio; MARION, José Carlos. Contabilidade Comercial.7.Ed.,São Paulo: Atlas,2009 KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública.8.ed., São Paulo: Atlas, 2001 KOHAMA, Heilio. Contabilidade Pública. 10.ed., São Paulo: Atlas, 2009

ROCHA, Carmen Lúcia Antunes. Princípios Constitucionais da Administração Pública. Belo Horizonte: Del Rey, 1994. SLOMSKI, Valmor. Manual de Contabilidade Pública.2.ed., São Paulo: Atlas, 2003 www.educacao.gov.br acesso em 20/07/2009

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