Momentos de la Ejecución presupuestaria Se consideran momentos contables el conjunto de etapas secuenciales relacionadas con la previsión y ejecución de gastos e ingresos, mostrando la relevancia de las transacciones, tanto en sus efectos jurídicos internos o externos del ente, como en su eventual o definitiva incidencia económico-financiera sobre el patrimonio estadual, en función de los créditos asignados y los recursos estimados presupuestariamente. La elección de los momentos de registración tiene importancia para mostrar las repercusiones presupuestarias sobre el patrimonio y resultados de la hacienda pública facilitando la elaboración de los estados financieros integrados de la contabilidad presupuestaría, contabilidad general, contabilidad de caja, cuentas nacionales y estadísticas de las finanzas públicas. En función de las normas de la Ley 24156 y requisitos técnicos del SIDIF, se definen diversos momentos en la registración de ingresos y gastos los cuales pueden distinguirse en dos grandes etapas según sean previos o posteriores al momento clave de ejecución presupuestaria: el devengado Cuando hablemos de los momentos se realizara dos clasificaciones: 1. Según sean anterior o posterior a la ejecución presupuestaria a. Momentos Previos b. Momentos Propios 2. Según estén legalmente establecidos (que figuren en la ley) como así también reglamentado a. Momentos incluidos en la ley y en el decreto b. Momentos incluidos en la ley pero no en el decreto Se comenzara a hablar de los momentos del ingreso La Ley 24156 enumera en el artículo 32 los momentos mínimos de registros de ingresos: siendo estos: liquidación, devengado, recaudación efectiva.
El Decreto 1344/07 reglamenta sólo los momentos del “devengado” y de la “recaudación efectiva”.
a) Momentos previos a la ejecución presupuestaria
1. Estimación presupuestaria: Correspondiente a las cifras previstas en el
cálculo de recursos del presupuesto anual, expresadas según el clasificador de recursos. 2. Liquidación: Comprende la determinación precisa de la cuantía de la
exacción tributaria, expresada en el caso de tributos base padrón por parte del sujeto activo el fisco a oblar por el sujeto pasivo el contribuyente inherente en toda relación tributaria. En caso de tributos base declaración jurada el monto de la exacción está a cargo en general por el contribuyente, salvo determinaciones de oficio por parte del organismo responsable de la administración tributaria.
b) Momentos propios de la ejecución presupuestaria
1. Devengamiento: Etapa por la que a partir de una relación jurídica, se
establece un derecho de cobro a favor de la administración con la consecuente obligación de pago por parte de personas físicas o jurídicas. Se genera un derecho a favor del Estado, constituyendo contablemente un activo y por tanto una modificación patrimonial.
2. Recaudación efectiva: Es la percepción definitiva del recurso al ingresar
valores líquidos de los pagos realizados por el contribuyente en el sistema bancario quedando los fondos a disposición directa o indirecta del sistema de tesorería.
A. Momentos previos a la ejecución presupuestaria
01. Apropiación presupuestaria. Es la etapa por la cual se dispone el uso de las
autorizaciones para gastar, según el artículo 30 de la LAFCO, mediante dictado de un decreto del PEN, una vez promulgada la ley de presupuesto
general. Es un acto de disposición en función de las facultades discrecionales del Presidente de la Nación (actualmente del Jefe de Gabinete por Decisión Administrativa) determinándose la distribución administrativa del presupuesto de gastos. A similitud de la estimación de recursos esta etapa se expresa en respectivos clasificadores presupuestarios mediante previsiones de asignaciones financieras incluidas en el presupuesto anual original.
02. Reserva interna o afectación preventiva. No contemplada en la Ley 24156,
ni contabilizada en el SIDIF de la Administración Central. Para un mejor ordenamiento administrativo el Decreto 2666/92 faculta a la Secretaría de Hacienda a dictar normas destinadas a registrar la tramitación previa a la formalización de los compromisos. Es un mero registro de carácter ordenativo y estadístico, sin consecuencias potenciales o reales irreversibles en relación con un proveedor o contratista. Permite saber cuál es el grado de interés en utilizar un crédito, las distintas prioridades definidas, quiénes son los funcionarios solicitantes, etc. En definitiva, una simple anotación, un mero previsionamiento del gasto con algún grado de voluntad de concretarlo en el futuro.
03. Compromiso. Según el artículo 31 de la LAFCO es el mecanismo para
afectar preventivamente la disponibilidad de los créditos presupuestarios estableciéndose por vía reglamentaria (DR 1344/07) sus principales características:
a. Relación jurídica de carácter eventual, por cuanto depende de que se
produzca una contraprestación con la provisión efectiva de un bien, que dará origen a una futura deuda y su posterior cancelación,
b. Funcionarios intervinientes debidamente facultados. Es decir, deben ser
“competentes” con capacidad jurídica para autorizar la imputación y/o realizar el trámite.
c. Existencia de un crédito presupuestario previo: mediante una afectación
presupuestaria hubiera o no mediado con anterioridad una reserva interna.
d. Identificación de contraparte y bienes a recibir: existencia de un agente
público, un proveedor o un contratista con descripción detallada del bien a entregar como ser un trabajo, cosa, servicio, u obra. El compromiso es una etapa del registro del gasto de carácter preventivo, en que se exteriorizan las características de una determinada erogación con principio de ejecución, pero condicionada su ejecución total o parcial, incluso su anulación, a la efectiva contraprestación del proveedor o contratista, circunstancia que es propio de la etapa del devengamiento.
B. Momentos propios de la ejecución presupuestaria
1. Devengado. Según el art. 31 de la LAFCO, el devengamiento se exterioriza
cuando se considera gastado un crédito y por lo tanto ejecutado definitivamente los créditos presupuestarios por dicho concepto. Según las Normas técnicas básicas el devengado acaece cuando nace una obligación de pago, inmediata o diferida, por la recepción de conformidad de bienes o servicios o por haberse cumplido los requisitos administrativos dispuestos para los casos de gastos sin contraprestación”. En tal sentido el Decreto Reglamentario 2 666/92 determinaba como efectos del devengado:
Jurídicamente expresado en una obligación de pago irreversible. Ocurre
cuando se ha satisfecho la contraprestación con la recepción de bienes y servicios; o se han cumplido los respectivos recaudos administrativos en el caso de gastos sin contraprestación como es el caso de un subsidio.
Económicamente expresado en una modificación patrimonial que puede ser
permutativa o modificativa. Como consecuencia de esta doble incidencia jurídico-económica según el Dec. 2666/92 “...se liquida el gasto y se emite la orden de pago respectiva...”, cuyos efectos a su vez, tienen una peculiar importancia al momento del cierre del ejercicio. El gasto devengado está a su vez sujeto a restricciones en cuanto al sistema de cuantificación para comprometer y pagar Antes de la reglamentación del Dcc 2666/92 derogado por DR 1344107 esta etapa se denominaba “Devengado Ordenado a Pagar”, resaltando la identidad entre la recepción efectiva de un bien y la generación de la deuda, sin que por ello estuviera aun instrumentada la Orden de Pago respectiva. En definitiva esta es un instrumento para el ordenamiento interno de la administración que por cierto facilitara el cobro al acreedor pero qué manera alguna esto o no confeccionado pueda hacer diluir sus derechos. Con la Ley 24156 dicha inmediatez se le dio un plazo perentorio: 3 días. En algunas legislaciones ambas etapas están separadas: Devengado por un lado y Ordenado a Pagar por otro, como en Córdoba y Mendoza. Esto no es necesario. Complica la administración. Simplificando en el SPN la denominación “Devengado Ordenado a Pagar” quedo como “Devengado” simplemente.
Insumido. Expresa el nivel de consumo o uso de los bienes adquiridos o de
autoproducción estatal al momento que se insumen en el proceso de producción ante la necesidad de determinar costos por categorías programáticas, o por institución. Se trata de una etapa contable interna. Hace uso de las técnicas de costeo analizando su carácter de fijos o variables, directos o indirectos. Dado las dificultades en todo proceso de asignación de costos, para el desarrollo de esta etapa se requiere contar con buenos registros de inventarios de bienes de consumo, normas de amortización de bienes de uso y criterios de imputación de bienes no “stockeables” como servicios no personales. La importancia de la etapa del insumido se relaciona con necesidades en la aplicación de técnicas de programación como el presupuesto por programas y la implementación del TBO o del costeo. Esta etapa no está reglamentada, aunque está establecida como propósito en el artículo 87 inciso C, en la Ley 24156. Su vinculación sistémica es fundamental en el marco de los objetivos del PRAFG, evitando la forma dada su parcialidad y subjetividad con que se dibujan habitualmente los costos de las acciones estatales. El Programa “Argentina en Crecimiento 1994-96” previo entre otras medidas la
necesidad del diseño y configuración de estados analíticos de costos de categorías programáticas del presupuesto y de las instituciones. Para la etapa del insumido la arquitectura del plan de cuentas aprobado permite registrar las diferencias de inventarios iniciales y finales de bienes de cambio como el tratamiento de las amortizaciones de bienes de uso. En la práctica se estima que ante la ausencia de stock importante de bienes de cambio su incidencia no es importante para contabilizarlos. Ello se justifica ante la implementación de políticas tendientes a evitar inventarios significativos con sus consecuentes “costos de aplicación” por almacenamiento, transportes internos, mantenimiento, vigilancia. Así, el DD 1023/O 1 en materia de contrataciones pretende lograr una adecuada relación Beneficios/Costos, con la incorporación de mecanismos tales como el contrato abierto consolidado funcional (una aplicación del justo a tiempo en la producción fabril) o el régimen de precios testigo. 3. Pagado Según el artículo 32 de la LAFCO refleja la definitiva cancelación
de las obligaciones asumidas. Y por el DR 1344/07 dicho momento se exterioriza con la cancelación de la correspondiente orden de pago, con “independencia del medio que se utilice”. La nueva reglamentación no señala explícitamente como lo hacía el DR 2666/92 al indicar que ocurría cuando el acreedor tiene a su disposición un valor líquido: cheque, efectivo, transferencia electrónica o valores cancelatorios similares. Esta etapa se relaciona fundamentalmente con el sistema de tesorería.