Das wรถchentliche Steuer-Update
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KW
2012
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Das wöchentliche Steuer-Update
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Inhalt KW122012 Beiträge
Steuerrecht – Einkommensteuer Die neue Ertragsteuer auf private Immobilien aus der RV zum 1. StabG 2012 (StExp 2012/82) ............................................ Die neue Ertragsteuer auf betriebliche Immobilien nach der RV zum 1. StabG 2012 (StExp 2012/83) ..................................
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Steuerrecht – Körperschaftsteuer/Konzern- und Gruppenbesteuerung Einschränkungen bei der Auslandsverlustverwertung (StExp 2012/84) ................................................................................
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Steuerrecht – Lohnabgaben/Sozialversicherung/Arbeitsrecht Auslandsmontage – Dauerregelung und Übergangsbestimmungen (StExp 2012/81) ........................................................... Eckpunkte zur geplanten Auflösungsabgabe (StExp 2012/85) ...............................................................................................
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Bilanzierung – UGB Bilanzierung variabler Kaufpreisbestandteile in der UGB-Bilanzierung beim Erwerber (StExp 2012/80) ...........................
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Entscheidungen kompakt
Steuerrecht – Internationales Steuerrecht/Verrechnungspreise Neue Entscheidung zur Betriebsstättenbegründung (StExp 2012/86) ...................................................................................
Impressum Medieninhaber & Herausgeber: MANZ’sche Verlags- und Universitätsbuchhandlung GmbH. Firmensitz und Buchhandlung: Kohlmarkt 16, 1014 Wien. Verlagsbüro: Johannesgasse 23, 1015 Wien, Tel: +43 1 531 61-0, Fax: +43 1 531 61-181, E-Mail: verlag@manz.at. Handelsgericht Wien FN124181w, UID: ATU 37181900. Unternehmensgegenstand: Verlag von Büchern und Zeitschriften. Gesellschafter, deren Anteil 25% übersteigt: Manz Gesellschaft m.b.H., Wien, Beteiligung an Unternehmen und Gesellschaften aller Art, und Wolters Kluwer International Holding B.V. Amsterdam, Beteiligung an Unternehmen. Grundlegende Richtung: Veröffentlichung von Artikeln zu aktuellen Themen aus den Bereichen Steuerrecht, Bilanzierung und Förderungen. Verlags- und Herstellungsort: Wien. Geschäftsleitung: Mag. Susanne Stein (Geschäftsführende Gesellschafterin); Dr. Wolfgang Pichler, Prokurist (Verlagsleitung); Peter Guggenberger, Prokurist (Vertriebsleitung). Verlagsrechte: Die in diesem E-Paper veröffentlichten Beiträge sind urheberrechtlich geschützt. Alle Rechte bleiben vorbehalten. Kein Teil dieses Angebotes darf ohne schriftliche Genehmigung des Verlags in irgendeiner Form vervielfältigt oder verbreitet werden. Haftungsausschluss: Sämtliche Angaben in diesem E-Paper erfolgen ohne Gewähr. Eine Haftung der Autoren, der Redakteure sowie des Verlags ist ausgeschlossen. Grafisches Konzept: Michael Fürnsinn für buero8, 1070 Wien. Fotos: Fotolia, iStockphoto LP. Zitiervorschlag: StExp 2012/Artikelnummer.
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KW Steuerrecht – Einkommensteuer
2012
Die neue Ertragsteuer auf private Immobilien aus der RV zum 1. StabG 2012 StExp 2012/82. Nach dem Entwurf zum 1. Stabilitätsgesetz 2012 sollen künftig Gewinne aus der Veräußerung von privaten Grundstücken – unabhängig von ihrer Behaltedauer – ertragsteuerlich erfasst werden.
Linda Fong Aktuelle Rechtslage Die Veräußerung von privaten Grundstücken ist nur dann steuerpflichtig, wenn sie innerhalb von zehn Jahren ab der Anschaffung erfolgt.
Neuregelung
• Private
Grundstücksveräußerungen sind solche, die zu keinem Betriebsvermögen gehören. Als Grundstück gelten auch Gebäude und Rechte nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke. Von der Besteuerung ausgenommen sind insbesondere Einkünfte aus der Veräußerung von – Eigenheimen/Eigentumswohnungen inkl Grund und Boden, wenn sie dem Veräußerer entweder ab der Anschaffung bis zur Veräußerung für mindestens zwei Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz gedient haben und der Hauptwohnsitz aufgegeben wird oder dem Veräußerer innerhalb der letzten zehn Jahre vor der Veräußerung mindestens fünf Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz gedient haben. – selbst hergestellten Gebäuden, wenn sie innerhalb der letzten zehn Jahre nicht zur Erzielung von Einkünften gedient haben. – Grundstücken, die infolge eines behördlichen Eingriffs oder zur Vermeidung eines solchen nachweisbar unmittelbar drohenden Eingriffs veräußert werden. • Veräußerungsgewinn bei Neuvermögen: War das veräußerte Grundstück/grundstücksgleiche Recht am 31. 3. 2012 nach der derzeitigen Rechtslage steuerverfangen (Spekulationsgeschäft gem § 30 EStG) oder wird es nach dem 31. 3. 2012 angeschafft, so ist auch der Veräußerungsgewinn – mit Abweichungen – entsprechend der bisherigen Rechtslage (§ 30 Abs 3 EStG) zu ermitteln. Der Veräußerungsgewinn unterliegt dem besonderen Steuersatz iHv 25%. Zusätzlich zum besonderen Steuersatz, der bereits implizit eine Inflationsabgeltung berücksichtigt, ist der Veräußerungsgewinn nach Ablauf des zehnten Jahres seit der Anschaffung jährlich um 2%, max um 50% zu reduzieren (Inflationsabschlag). Bei einem max Inflationsabschlag beträgt der effektive Steuersatz 12,5%. • Veräußerungsgewinn bei Altvermögen: Wurde das veräußerte Grundstück/grundstücksgleiche Recht vor dem 1. 4. 2012 angeschafft und war es am 31. 3. 2012 nach der aktuellen Rechtslage nicht steuerverfangen, so
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wird für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns die Höhe der Anschaffungskosten mit einem festen Wert angenommen, der davon abhängt, ob bzw wann eine Umwidmung stattgefunden hat. Daraus ergeben sich folgende Varianten: – Hat nach dem 31. 12. 1987 eine Umwidmung (insb von Grünland in Bauland) stattgefunden, so werden die Anschaffungskosten pauschal mit 40% des Veräußerungserlöses angesetzt. Der Saldo von 60% ist mit dem besonderen Steuersatz von 25% zu erfassen. Der effektive Steuersatz beträgt 15% des Veräußerungserlöses. Als Umwidmung gilt eine Änderung der Widmung, die nach dem letzten entgeltlichen Erwerb stattgefunden hat und die erstmals eine Bebauung ermöglicht. Dies gilt auch für eine spätere Änderung der Widmung, die in engem zeitlichem und wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Veräußerung erfolgt. – In allen übrigen Fällen werden die Anschaffungskosten pauschal mit 86% des Veräußerungserlöses angesetzt. Der Saldo von 14% ist wiederum mit dem besonderen Steuersatz von 25% zu erfassen. Der effektive Steuersatz beträgt daher 3,5% des Veräußerungserlöses. • Der besondere Steuersatz für Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen: Einkünfte, die mit dem besonderen Steuersatz iHv 25% erfasst werden, sind bei der Berechnung der ESt weder beim Gesamtbetrag der Einkünfte noch beim Einkommen zu berücksichtigen (keine Progressionserhöhung). Wird auf die Regelbesteuerung optiert, können Verluste aus privaten Grundstücksveräußerungen nicht mit anderen Einkünften ausgeglichen werden. Das Werbungskostenabzugsverbot nach § 20 Abs 2 EStG gilt künftig auch für Einkünfte, auf die der besondere Steuersatz von 25% grundsätzlich anzuwenden ist. Dies gilt auch für die Optierung in die Regelbesteuerung.
Entrichtung der Immobilienertragsteuer Die ESt wird grundsätzlich im Wege der Immobilienertragsteuer (Steuersatz iHv 25%) erhoben und ist am 15. Tag des auf den Kalendermonat des Zuflusses zweitfolgenden Kalendermonats zu leisten. Die Abgabenerklärung ist zwingend von einem Notar oder Rechtsanwalt vorzulegen. Bei korrekter Berechnung und Entrichtung sind die Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen grundsätzlich abgegolten (Option zur Veranlagung möglich).
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• Arbeitshilfe Graphische Übersicht zu privaten Immobilienverkäufen nach der RV zum 1. StabG 2012
• § 30 EStG; § 30a EStG; § 30b EStG; § 30c EStG; § 31 EStG
• 1. StabG 2012; Immobilienertragsteuer; Umwidmung
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KW Steuerrecht – Einkommensteuer
2012
Die neue Ertragsteuer auf betriebliche Immobilien nach der RV zum 1. StabG 2012 StExp 2012/83. Der Gesetzesentwurf zum 1. StabG 2012 sieht vor, dass nunmehr sämtliche Gewinne aus der Veräußerung von betrieblichen Grundstücken ertragsteuerlich erfasst werden.
Linda Fong Aktuelle Rechtslage Im betrieblichen Bereich werden Wertveränderungen von Grundstücken nur bei Gewinnermittlung gem § 5 Abs 1 EStG erfasst. Bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 und § 4 Abs 3 EStG bleiben Wertveränderungen des Grund und Bodens außer Ansatz.
Neuerungen Künftig soll die Veräußerung von Grund und Boden des Betriebsvermögens in jedem Fall steuerlich erfasst werden. Die Unterscheidung zwischen der Gewinnermittlung nach § 5 Abs 1 EStG oder § 4 Abs 1 EStG bzw § 4 Abs 3 EStG hinsichtlich des Grund und Bodens wird entfallen. • Gewinnermittlung gem § 4 Abs 1 oder § 4 Abs 3 EStG: Bei der Veräußerung von bebauten Betriebsgrundstücken des Altvermögens ist der Veräußerungsgewinn auf Grund und Boden und Gebäude aufzuteilen. Bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns, der auf Grund und Boden entfällt, kann die Einkünftepauschalierung gem § 30 Abs 4 EStG angewendet werden. Die Ermittlung des Veräußerungsgewinns, der auf das Gebäude entfällt, hat nach betrieblichen Gewinnermittlungsgrundsätzen zu erfolgen. • Gewinnermittlung gem § 5 EStG: Die Methode der Veräußerungsgewinnermittlung bleibt unverändert. Eine pauschale Einkünfteermittlung nach § 30 Abs 4 EStG ist ausgeschlossen. Auf die Veräußerung von Grund und Boden ab dem 1. 4. 2012 ist der besondere Steuersatz iHv 25% anzuwenden. Ein Inflationsabschlag ist zu berücksichtigen, sodass eine Aufteilung des Veräußerungsgewinns auf Grund und Boden und Gebäude erforderlich sein kann. • Verlustausgleich: Wird bei Grundstücken eine Abschreibung auf deren niedrigeren Teilwert vorgenommen oder führt eine Grundstücksveräußerung zu einem Verlust, sind diese Wertminderungen oder Verluste vorrangig mit positiven Einkünften aus Grundstücksveräußerungen zu verrechnen. Nur ein allfälliger Überhang ist innerbetrieblich mit dem Restgewinn zu verrechnen oder im Verlustfall horizontal oder vertikal mit anderen Einkünften auszugleichen. • Entnahme aus dem Betrieb: Abweichend von der bisherigen Rechtslage soll die Entnahme von Grund und Boden aus dem Betrieb und Überführung ins Privatvermögen keine unmit-
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telbaren steuerlichen Folgen mehr auslösen. Die betrieblich zugewachsenen stillen Reserven werden im Veräußerungsfall als Einkünfte gem § 30 EStG erfasst. Im Unterschied zu Grund und Boden stellt die Entnahme von Gebäuden auch weiterhin grundsätzlich einen Realisierungsvorgang dar. • Einlage in den Betrieb: Ab 1. 4. 2012 ist der Teilwert nur dann anzusetzen, wenn dieser niedriger ist als die Anschaffungs- oder Herstellungskosten. Bei einer nachfolgenden Veräußerung des Grund und Bodens stellen Wertverluste vor der Einlage (negative) Einkünfte aus privaten Grundstücksveräußerungen dar, die (nur) mit positiven Einkünften nach § 30 EStG ausgeglichen werden können, nicht aber mit betrieblichen oder anderen Einkünften. • Übertragung stiller Reserven: Die Einschränkung der Übertragung stiller Reserven bei Grund und Boden auf StPfl, die den Gewinn nach § 5 Abs 1 EStG ermitteln, entfällt. Außerdem soll die Übertragung stiller Reserven von Grund und Boden auf die Anschaffungskosten von Gebäuden zulässig sein. Die Übertragung stiller Reserven von sonstigen körperlichen Wirtschaftsgütern auf die Anschaffungskosten von Gebäuden ist hingegen nicht möglich. • Wechsel der Gewinnermittlungsart: Da Grund und Boden im Betriebsvermögen künftig grundsätzlich gleich behandelt wird, entfällt auch die Regelung über die Auswirkungen des Wechsels zwischen den Gewinnermittlungsarten auf den Grund und Boden im aktuellen § 4 Abs 10 Z 3 EStG. Bestehende Rücklagen und steuerfreie Beträge sind fortzuführen und im Zeitpunkt des Ausscheidens des Grund und Bodens aus dem Betriebsvermögen aufzulösen; die Besteuerung erfolgt mit dem besonderen Steuersatz von 25%. Die Möglichkeit zur Bildung gewillkürten Betriebsvermögens bleibt unverändert und soll weiterhin im Rahmen der Gewinnermittlung nach § 5 Abs 1 EStG zulässig sein. Der Wechsel der Gewinnermittlungsart wird immer zu einer Entnahme des gewillkürten Betriebsvermögens führen.
Entrichtung der Immobilienertragsteuer Die Entrichtung der Immobilienertragsteuer durch den Parteienvertreter entfaltet analog zum KESt-Abzug für Substanzgewinne und Derivate keine Abgeltungswirkung. Die Grundstücksveräußerung ist daher jedenfalls in die Steuererklärung aufzunehmen und in der Veranlagung zu berücksichtigen (Anrechnung der Immobilienertragsteuer auf die ESt).
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• Arbeitshilfe Graphische Übersicht zu betrieblichen Immobilienverkäufen nach der RV zum 1. StabG 2012
• § 30 EStG; § 30a EStG; § 30b EStG; § 30c EStG; § 31 EStG
• 1. StabG 2012; Immobilienertragsteuer; Umwidmung
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KW Steuerrecht – Körperschaftsteuer/Konzern- und Gruppenbesteuerung
2012
Einschränkungen bei der Auslandsverlustverwertung StExp 2012/84. Die RV zum 1.StabG 2012 enthält die steuerlichen Änderungen im Rahmen des kürzlich von der Regierung angekündigten Sparpakets. Dabei kommt es auch zu Einschränkungen bei der Auslandsverlustverwertung im Konzern. Markus Vaishor Derzeitige Rechtslage Nach derzeit geltendem Recht sind Verluste aus ausländischen Betriebsstätten einer österreichischen Gesellschaft in Österreich anzusetzen. Darüber hinaus können im Rahmen der Gruppenbesteuerung auch ausländische Gesellschaften in die Gruppe iSd § 9 KStG aufgenommen werden. Erzielt ein ausländisches Gruppenmitglied einen Verlust, so ist dieser in Österreich entsprechend dem Beteiligungsausmaß zu berücksichtigen. In beiden Fällen (Betriebsstätte und Gruppenmitglied) sind die ausländischen Einkünfte für die Berücksichtigung in Österreich nach österreichischem Steuerrecht zu ermitteln bzw umzurechnen. Kommt es in Folgejahren im Ausland zu einer Verlustverwertung bzw zum Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds, so unterliegen die in Österreich angesetzten ausländischen Verluste einer Nachversteuerungsregelung.
Problematik aus Sicht des Gesetzgebers In der Vergangenheit waren die nach österreichischem Steuerrecht ermittelten Verluste in Einzelfällen höher als die nicht umgerechneten ausländischen Verluste bzw wurden diese „Überhänge“ im Ergebnis auch nicht nachversteuert, da die Nachversteuerung an die ausländische Verlustverwertung anknüpft. In bestimmten Fällen kam es auch, abgesehen vom Ausscheiden des ausländischen Gruppenmitglieds, zu gar keiner Nachversteuerung, zB wenn nach ausländischem Recht kein Verlust entstanden ist.
Geplante Änderung Ab der Veranlagung 2012 sollen daher die ausländischen Verluste max nur noch in Höhe des nach ausländischem Steuerrecht ermittelten Verlusts zu berücksichtigen sein. Im Ergebnis sind die zu berücksichtigenden Verluste daher weiterhin in einem ersten Schritt nach inländischem Steuerrecht zu ermitteln, sind allerdings mit der Höhe des Verlusts nach ausländischem Steuerrecht gedeckelt. Die Gesetzwerdung bleibt noch abzuwarten.
inländischen und der ausländischen Gewinnermittlung erreicht werden. Liegen jedoch große Unterschiede vor (dh insbesondere der nach ausländischem Recht ermittelte Verlust ist geringer als der nach inländischem Recht ermittelte Verlust) und werden für die Zukunft Gewinne erwartet, führt die Aufnahme der betreffenden Gesellschaft in die Steuergruppe bzw die Berücksichtigung des Auslandsverlusts aus der Betriebsstätte weiterhin zu einem (im Vergleich zur alten Regelung aber kleineren) Liquiditätsvorteil. Zu einer Doppelverlustverwertung wie nach alter Regelung kann es jedoch nunmehr nicht mehr kommen, was vom Gesetzgeber wohl auch so beabsichtigt war. Ist hingegen der nach ausländischem Recht ermittelte Verlust geringer und ist auch fortgesetzt mit Verlusten zu rechnen, könnte es gegebenenfalls vorteilhafter sein, das betreffende Projekt in einer ausländischen Kapitalgesellschaft abzuwickeln und diese Gesellschaft nicht in die Gruppe aufzunehmen. In weiterer Folge könnte in diesem Fall die Option zur Steuerwirksamkeit der Beteiligung gem § 10 Abs 3 KStG ausgeübt werden, womit es durch Vornahme von Teilwertabschreibungen zu einer entsprechenden Verwertung der Verluste kommen könnte. Ob im Einzelfall eine unmittelbare Verlustzurechnung (durch Berücksichtigung eines ausländischen Betriebsstättenverlusts bzw Aufnahme der Gesellschaft in die Unternehmensgruppe) oder eine steuerwirksame Teilwertabschreibung aus steuerlicher Sicht vorteilhafter ist, hängt von der Höhe der steuerlichen Anschaffungskosten der (allfälligen) Beteiligung bzw der erzielten Verluste und der weiteren Wertentwicklung ab.
Anmerkungen und Praxishinweise Insoweit keine wesentlichen Unterschiede zwischen der Gewinnermittlung nach inländischem bzw ausländischem Steuerrecht bestehen, führt die Neuregelung zu keinen erheblichen Auswirkungen. Gegebenenfalls könnte auch durch Ausübung von allfälligen Bilanzierungswahlrechten eine gewisse Angleichung zwischen der
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• Arbeitshilfe Berechnungsbeispiele zur Einschränkung bei der Auslandsverlustverwertung nach der RV zum 1. StabG 2012
• § 9 Abs 6 Z 6 KStG; § 2 Abs 8 EStG
• 1. StabG 2012; Auslandsverlust; Gruppenbesteuerung
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KW Steuerrecht – Lohnabgaben/Sozialversicherung/Arbeitsrecht
2012
Auslandsmontage – Dauerregelung und Übergangsbestimmungen StExp 2012/81. Ende 2010 hat der VfGH die bisherige Regelung zur Auslandsmontage aufgehoben. Die Neuregelung gilt ab 1. 1. 2012 und die auf Grund der „Zwischenlösung“ notwendige Übergangsregelung gilt nun vom 1. 1. 2011 bis 31. 12. 2012. Diverse Klarstellungen wurden im 2. LStR-Wartungserlass getroffen.
Durch das AbgÄG 2011 wurde die Auslandsmontage neu geregelt. Gem § 3 Abs 1 Z 10 EStG sind 60% der stpfl Einkünfte auf Grund einer vorübergehenden Auslandstätigkeit („Auslandsmontage“) steuerfrei zu behandeln. Klargestellt wurde, dass diese Befreiung nur die laufenden Bezüge betrifft, nicht steuerbare Ersätze sind nicht in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen. Sonstige Bezüge sind mit 6% zu versteuern und von der Steuerbegünstigung nicht erfasst. Die Steuerfreiheit wird nur max bis zur monatlichen Höchstbeitragsgrenze des § 108 ASVG gewährt (2012: € 4.230,–/Monat). Erfolgt die Entsendung nicht durchgehend während eines einzigen Lohnzahlungszeitraums, so ist diese zu aliquotieren. Übernimmt der Arbeitgeber (AG) während der Auslandsentsendung die Kosten für mehr als eine Familienheimfahrt pro Kalendermonat und/ oder werden Zulagen und Zuschläge gem § 68 EStG steuerfrei ausbezahlt, so steht die Steuerfreiheit nicht zu. Die steuerfreien Bezugsteile unterliegen nicht dem Progressionsvorbehalt. 60% der Bruttobezüge, die im Rahmen der Auslandsmontage erzielt werden, sind KommStfrei.
usw) gelten als dauerhafte Tätigkeit und verhindern eine steuerfreie Auszahlung des Arbeitsentgelts. • Die Entsendung muss mindestens über einen durchgehenden Zeitraum von einem Monat erfolgen (zB Beginn 5. April, Ende der Monatsfrist 5. Mai). Beispielsweise sind Unterbrechungen an Wochenenden, an gesetzlichen Feiertagen, bei Krankenständen (wenn der Arbeitnehmer nicht ins Inland zurückkehrt) und bei betriebsbedingten Einstellungen der Arbeit für die Steuerbefreiung unschädlich: • Die Auslandstätigkeit muss unter erschwerenden Umständen erfolgen. Erschwernis bedeutet gemäß den LStR 2002 Folgendes: – Erschwernis auf Grund entsprechender Bedingungen bei der Tätigkeit (vgl Voraussetzungen für die SEG-Zulage) oder – Erschwernis auf Grund außerordentlicher erschwerter Aufenthaltsbedingungen (zB extreme klimatische Bedingungen) oder – Erschwernis auf Grund regionaler Gefahrensituationen (zB Kriegs- oder Terrorgefahr). Es handelt sich dabei um eine länderspezifische Erschwernis, wobei vorwiegend Entwicklungsländer und Länder mit Reisewarnung betroffen sind (siehe dazu die Liste in den LStR 2002 Rz 1409).
Voraussetzungen für die Anwendbarkeit der Neuregelung
Übergangsregelung für Auslandsentsendungen, die vor dem 1. 1. 2012 begonnen haben
Martina Schrittwieser Neuregelung ab dem 1. 1. 2012
Im 2. LStR-Wartungserlass 2011 wurden für begünstigte Auslandsmontage folgende Voraussetzungen genannt: • Die Entsendung muss von einer in der EU, EWR oder Schweiz gelegenen Betriebsstätte aus erfolgen. • Der Einsatzort muss mehr als 400 km Luftlinie vom nächstgelegenen Punkt der österreichischen Staatsgrenze entfernt sein. • Keine Entsendung an eine Betriebsstätte oder an den Sitz der Geschäftsleitung des AG oder des Beschäftigers (ausgenommen Baustellen). • Die Tätigkeit des entsendeten Arbeitnehmers (AN) im Ausland darf nicht auf Dauer angelegt sein: Es wird ein Werk oder eine spezielle zu beendende Leistung geschuldet. Ein unbefristetes Dienstverhältnis ist für die Beurteilung unschädlich. Auf Dauer sind zB Tätigkeiten eines Gf oder Controllers ausgelegt. Ob der Gf oder Controller einen bestimmten Erfolg schuldet, ist für die Beurteilung der Dauerhaftigkeit nicht wesentlich. Auch Beratungsaufträge (zB von Rechtsanwälten, Steuerberatern
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Die steuerliche Beurteilung erfolgt grundsätzlich nach dem Zuflussprinzip. Jene Bezugsteile, deren Anspruch durch eine vor dem 1. 1. 2012 liegende begünstigte Auslandstätigkeit begründet wurde, deren Auszahlung aber erst 2012 erfolgt, sind nach der für 2012 geltenden Rechtslage zu beurteilen. Nur jene bis 15. 2. 2012 ausbezahlten Bezüge sind davon ausgenommen und steuerlich dem Jahr 2011 zuzuordnen. Ein Progressionsvorbehalt ist durch den Arbeitgeber automatisch zu berücksichtigen. Sonderbestimmung für 2012: Wird ein AN innerhalb der Monatsfrist an einem weiteren ausländischen Einsatzort tätig, der jedoch weniger als 400 km von der österr Staatsgrenze entfernt liegt, so wird die Monatsfrist grundsätzlich unterbrochen. Allerdings kann bei Vorliegen aller anderen Voraussetzungen des § 3 Abs 1 Z 10 EStG (idF BBG 2011) die Übergangsregelung in Anspruch genommen werden. Dh es sind im Jahr 2012 34% der Einkünfte aus der begünstigten Auslandstätigkeit steuerfrei. 2011 sind 66% der Auslandsbezüge (brutto) KommSt-frei und 2012 sind 34% der Auslandseinkünfte KommSt-frei.
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• Arbeitshilfe Checkliste Auslandsmontage zur Neuregelung ab 1. 1. 2012
• BMF 14.12.2011, BMF-010222/0229-VI/7/2011
• § 3 Abs 1 Z 10 EStG • Auslandsmontage; steuerfreie Auslandsentsendung; LStR 2002 – Wartungserlass 2011
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KW Steuerrecht – Lohnabgaben/Sozialversicherung/Arbeitsrecht
2012
Eckpunkte zur geplanten Auflösungsabgabe StExp 2012/85. In der Regierungsvorlage zum 2. StabG 2012 finden sich auch Neuerungen für Arbeitgeber, welche sich von Mitarbeitern trennen. Unter bestimmten Voraussetzungen müssen diese hinkünftig für Mitarbeiterfreisetzungen eine sog Auflösungsabgabe iHv € 110,– leisten.
Bernhard Geiger Inhalt der Neuregelung Hinkünftig hat der Dienstgeber gem § 2b Arbeitsmarktpolitik-Finanzierungsgesetz (AMPFG) zum Ende jedes arbeitslosenversicherungspflichtigen Dienstverhältnisses oder arbeitslosenversicherungspflichtigen freien Dienstverhältnisses eine Abgabe (sog „Auflösungsabgabe“) iHv € 110,– zu leisten. Diese ist im Monat der Auflösung mit den Sozialversicherungsbeiträgen fällig und vom Dienstgeber unaufgefordert zu entrichten. Die Einhebung und die Prüfung der korrekten Einhaltung der Abgabepflicht obliegen dem zuständigen Krankenversicherungsträger. Dies bedeutet, dass es im Fall der Nichtabfuhr der Auflösungsabgabe im Rahmen einer etwaig statt findenden GPLA zu diesbezüglichen Feststellungen kommen kann. Die Auflösungsabgabe ist jedoch in folgenden Fällen nicht zu entrichten: • bei einer Beendigung durch Zeitablauf, wenn das Dienstverhältnis bzw das freie Dienstverhältnis auf längstens sechs Monate befristet war; • bei einer Auflösung während des Probemonats; • bei Kündigung durch den Dienstnehmer bzw freien Dienstnehmer; • bei ungerechtfertigtem vorzeitigen Austritt; • bei einem Austritt aus gesundheitlichen Gründen; • bei einer gerechtfertigten Entlassung; • bei Anspruch auf eine Invaliditäts- oder Berufsunfähigkeitspension zum Zeitpunkt der Auflösung; • bei einvernehmlicher Auflösung, wenn die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme einer Alterspension (Regelalterspension) erfüllt sind; • bei Auflösung eines Lehrverhältnisses; • bei Beendigung eines verpflichtenden Ferialoder Berufspraktikums; • bei Lösung des Dienstverhältnisses bzw freien Dienstverhältnisses gem § 25 IO; • wenn innerhalb eines Konzerns im unmittelbaren Anschluss an das beendete Dienstverhältnis ein neues Dienstverhältnis begründet wird; • bei Beendigung des Dienstverhältnisses bzw freien Dienstverhältnisses durch Tod des Dienstnehmers bzw freien Dienstnehmers; In Kraft treten soll die Regelung des § 2b AMPFG mit 1. 1. 2013. Eine tatbestandsmäßige Beendigung des Dienstverhältnisses bzw freien Dienstverhältnisses nach dem 31. 12. 2012 löst daher eine Verpflichtung zur Zahlung einer Auflösungsabgabe iHv € 110,– aus.
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Hintergrund der Neuregelung Im Jahr 2011 waren gemäß den Daten des Hauptverbands der Österreichischen Sozialversicherungsträger 474.000 Übergänge von unselbständiger Beschäftigung in vorgemerkte Arbeitslosigkeit zu verzeichnen. Darüber hinaus wechselten rund 280.000 Personen auf direktem Weg in ein neues unselbständiges Dienstverhältnis. Die überwiegende Mehrzahl der Beendigung von Dienstverhältnissen – nämlich 90% – erfolgten auf Initiative des Dienstgebers bzw auf Grund von einvernehmlichen Auflösungen. Nach Ausscheiden diverser Ausnahmen von der Auflösungsabgabe, würden rund 413.000 Beendigungen einer Auflösungsabgabe iHv € 110,– unterliegen. Auf Basis dieser Zahlen würde dies zu Mehreinnahmen iHv 45,4 Mio Euro pro Jahr führen. Bei der Auflösungsabgabe handelt es sich um eine Bundesabgabe, welche für die Gebarung der Arbeitsmarktpolitik zweckgebunden ist. Die Hälfte der Einnahmen sollen für die Beihilfe an Unternehmen zur Förderung der Beschäftigung älterer Personen verwendet werden. Nicht unerwähnt sollen an dieser Stelle mE auch die Regelungen des Bonus-Malus-Systems bleiben, welche im Zuge des Arbeitsmarktpakets 2009 mit 31. 8. 2009 aufgehoben wurde. Bis dahin normierte § 5b AMPFG, dass Dienstgeber unter bestimmten Voraussetzungen einen Beitrag zu leisten hatten, wenn das Dienstverhältnis einer über 50-jährigen Person aufgelöst wurde (sog Malus). Interessant ist mE, dass die Aufhebung des Malus damit begründet wurde, dass dieser keinen arbeitsmarktpolitischen Steuerungseffekt habe und zudem einen erheblichen Verwaltungsaufwand verursache. Nicht zuletzt deswegen hat der Gesetzgeber im Zuge der Einführung des § 2b AMPFG wohl explizit normiert, dass die Auswirkungen der Auflösungsabgabe im Jahr 2014 zu evaluieren sind.
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• Arbeitshilfe Graphische Darstellung zur Auflösungsabgabe nach der RV zum 2. StabG 2012
• § 2b AMPFG • 2. StabG 2012; Auflösungsabgabe
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KW Bilanzierung – UGB
2012
Bilanzierung variabler Kaufpreisbestandteile in der UGB-Bilanzierung beim Erwerber StExp 2012/80. Variable Kaufpreisbestandteile in Form von „Earn-out-Klauseln“ sind im Wirtschaftsleben insbesondere beim Erwerb von Unternehmensanteilen gängige Praxis. Sie werden gemeinhin als Anschaffungskostenbestandteile gesehen. Der Zeitpunkt der Erfassung dieser Bestandteile ist in der Literatur jedoch umstritten. Josef Arminger
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n der Literatur wird darüber diskutiert, ob variable Kaufpreisbestandteile entweder zum Zeitpunkt des Erwerbs oder erst bei tatsächlichem Eintritt der Zahlungsverpflichtung zu erfassen sind. Einigkeit besteht hingegen darüber, dass Änderungen der Zahlungsverpflichtung zwischen erstmaliger Erfassung und der tatsächlichen Zahlung als erfolgsneutrale Anpassung der Anschaffungskosten berücksichtigt werden müssen.
Definition Anschaffungskosten Die Definition der Anschaffungs- und Herstellungskosten umfasst gem § 203 Abs 2 UGB neben dem Anschaffungspreis auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen. Weitgehend unbestritten ist, dass sowohl fixe als auch variable Kaufpreisbestandteile Teile der Anschaffungskosten sind. Beim zeitlichen Aspekt der Aktivierung variabler Bestandteile gibt es jedoch unterschiedliche Meinungen.
Zeitpunkt der Erfassung variabler Kaufpreisanteile Als Alternativen für die Aktivierung wird in der Literatur vertreten: • Variante 1: Die Bilanzierung des variablen Kaufpreisbestandteils erfolgt erst zum Zeitpunkt des tatsächlichen Eintritts der Zahlungsverpflichtung. Diese Alternative der zeitlichen Erfassung lehnt sich an EStR 2000 Rz 2189 an. Dabei zählen zu den nachträglichen Anschaffungskosten auch aufschiebend bedingte Verbindlichkeiten ab dem Zeitpunkt ihres Feststehens. Darunter werden auch sogenannte „Earnout Vereinbarungen“ subsumiert. Diese Variante entspricht der VwGH-Judikatur (VwGH 29. 4. 2010, 2006/15/0269). Damit werden Ermessensspielräume bei der Aktivierung der Anschaffungskosten beseitigt, da erst bei Konkretisierung des variablen Bestandteils eine Anpassung der Anschaffungskosten erfolgt. Andererseits sind in der Bilanz zum Zeitpunkt des Erwerbs des Vermögensgegenstands unter Umständen damit verbundene künftige Zahlungsverpflichtungen nicht ersichtlich. • Variante 2: Im Zeitpunkt der Erfassung des fixen Kaufpreises erfolgt auch die Aktivierung des variablen Kaufpreisanteils in Höhe des erwarteten Verpflichtungsbetrags. Diese dem Grunde und der Höhe nach ungewisse Verpflichtung ist als Rückstellung auszuweisen.
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Die Variante wird vor dem Hintergrund eines getreuen Einblicks in die Vermögenslage – Schätzung von Teilen der Anschaffungskosten – und der vor Eintritt des konkreten Ereignisses passivierten Schuld kritisiert. Diese Variante entspricht den Regelungen für Unternehmenszusammenschlüsse nach IFRS 3 (vgl Marecek, Steuerrechtliche Behandlung von variablen Kaufpreisanteilen, ÖStZ 2009/581, 282; UFS Linz 4. 7. 2006, RV/1105-L/02; Galla, Earnout-Vereinbarung bei M&A-Transaktionen, taxlex 2010, 384). Die Aktivierung variabler Kaufpreisanteile im Erwerbszeitpunkt kann nur auf Basis prognostizierter Daten erfolgen, insofern resultiert daraus ein möglicherweise nicht zu vernachlässigender Ermessensspielraum. Andererseits erfolgt in der Bilanz bereits eine Darstellung potenzieller künftiger Zahlungsverpflichtungen.
Bilanzierung von Änderungen der Rückstellung Sofern auf die Aktivierung variabler Kaufpreisbestandteile im Erwerbszeitpunkt verzichtet wird (Variante 1), entfällt in der Folge auch die Frage der Bilanzierung von Änderungen der Rückstellung. Erfolgt die Erfassung zum Erwerbszeitpunkt (Variante 2), wird in der Literatur mehrheitlich die Ansicht vertreten, dass Änderungen des Passivpostens zu einer erfolgsneutralen Anpassung der Anschaffungskosten führen. Eine ergebniswirksame Erfassung der Veränderungen nach einem Bewertungszeitraum von maximal einem Jahr ab der Aktivierung, wie sie in IFRS 3.58 (2008) vorgesehen ist, wird dagegen abgelehnt (vgl Bertl/Hirschler, Bilanzierung variabler Kaufpreise bei Käufer und Verkäufer, RWZ 2010/44; Galla, taxlex 2010, 384; Fritz-Schmied, Bilanzielle Behandlung – Variable Kaufpreisvereinbarungen, SWK 2011, W 18).
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• Arbeitshilfe Anwendungsbeispiele zur Bilanzierung variabler Kaufpreisbestandteile beim Erwerber
• § 203 Abs 2 UGB • Anschaffungskosten; Beteiligungen; Earn-out-Klauseln; variable Kaufpreisanteile
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KW Steuerrecht – Internationales Steuerrecht/Verrechnungspreise
2012
Neue Entscheidung zur Betriebsstättenbegründung StExp 2012/86. Das spanische Höchstgericht entschied am 12. 1. 2012 in der Rechtsache Roche gegen den Berufungswerber und auch entgegen der zuvor ergangenen Entscheidungen Zimmer und Dell zur Betriebsstättenbegründung. Doris Bramo-Hackel/Bettina Dorfer
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ie spanische Niederlassung eines Schweizer Prinzipals agierte bis 1999 als Eigenhändler, der Vertriebs- und Produktionsfunktionen wahrnahm. Im Zuge einer Restrukturierung wurden zwei Verträge abgeschlossen, wodurch die spanische Gesellschaft vom Auftragsfertiger und Agenten zur Verkaufsförderung herabgestuft wurde. Nach einer Steuerprüfung der Jahre 1999 und 2000, vertrat die Behörde die Ansicht, dass die spanische Gesellschaft eine Betriebsstätte für den Schweizer Prinzipal begründe. Diese Beurteilung wurde auch vom Finanzgericht und der zweiten Instanz geteilt. Dessen Argumentation ist besonders interessant, da das Gericht aufgrund der fehlenden festen Geschäftseinrichtung die Existenz einer Betriebsstätte verneinte.
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Zudem hielt es fest, dass auch der Vertrag, die Verkaufsförderung betreffend, alleine auch nicht ausreichend ist, um zu einer Vertreterbetriebsstätte zu führen. Das Gericht betrachtete diesen Vertrag jedoch in Verbindung mit dem Vertrag zur Auftragsfertigung und bestätigte ua aufgrund der Tatsache, dass die spanische Gesellschaft nur Produkte für den Prinzipal herstellte und dabei dessen Anordnungen befolgte, die Existenz einer Betriebsstätte in Spanien. Auch das Höchstgericht verwies auf das Urteil zweiter Instanz und betonte, dass die Betrachtung beider Verträge zeigt, dass eigentlich der Schweizer Prinzipal in Spanien tätig wird.
31. 3. 2010, Nr 304715 und 308525), in welchen die Höchstgerichte die rechtliche Bindungswirkung als zentral werteten, fokussierte das spanische Höchstgericht die wirtschaftliche Betrachtungsweise. Auf internationaler Ebene wird offensichtlich hinsichtlich von Kommissionärsstrukturen keineswegs ein einheitlicher Ansatz verfolgt. StPfl sind daher gut beraten, gewählte Strukturen – besonders im Falle von Restrukturierungen – ausreichend auf lokaler Ebene zu evaluieren und Verträge eindeutig auszugestalten.
Folgerungen
• Betriebsstätte;
• Tribunal Supremo 12.1.2012, 1626/2008 • Art 5 Abs 1 DBA Spanien – Schweiz; Art 5 Abs 4 DBA Spanien – Schweiz
Im Gegensatz zu den Fällen Dell (Noregs Høgsterett, 2. 12. 2011, HR-2011–2245-A) und Zimmer Ltd (Conseil d`État
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