ВСЕ про МСФО

Вестник Агентства по МСФО

все МСФО про

№ 4 (16), Апрель 2015

2

электронный журнал «ВСЕ про МСФО» Выходит при поддержке ООО «АФ «Агентство по МСФО» Адрес редакции: г.Харьков-1, а/я 12022 Контакты редакции +38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98 +38 (057) 763-61-63 Вся информация, размещенная в электронном журнале, охраняется в соответствии с законодательством Украины и не подлежит использованию кем-либо в какой бы то ни было форме, в том числе воспроизведению, распространению, переработке без письменного разрешения редакции.Все материалы публикуются с согласия авторов.

Над выпуском работали: Харламова Елена Резникова Екатерина Свистун Наталия

От редактора Уважаемые читатели, дорогие коллеги! Мы рады представить Вам очередной 16-й выпуск электронного журнала «ВСЕ про МСФО»! В актуальном выпуске Вы найдёте: • в фокусе - МСБУ 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» • резервирование расходов на аудит и другие начисления в финансовой отчетности по МСФО • новое в переоценке основных средств в МСФОучете • различия П(С)БУ и МСФО – акцент рубрики: аренда • применение МСФО негосударственными пенсионными фондами • особенности трансформации счетов капитала • международный опыт – Швейцария и МСФО • изменения в МСБУ (IAS) 1 в рамках инициативы по раскрытиям • актуальные новости об отсрочке вступления в силу МСФО 15, дискуссиях о классификации обязательств, обсуждениях нового стандарта по лизингу, третьем руководстве от IPSASB по предоставленным услугам, нестандартных раскрытиях в отчётности, конвергенции US GAAP и IFRS, пересмотре планов Совета по МСФО, руководстве по учёту финансовых инструментов • ответы на вопросы, в том числе о том, когда у предприятия может не быть в отчётности ОНА (ОНО), и какими МСФО предусмотрена необходимость привлечения профессиональных оценщиков для оценки активов. Читайте на страницах журнала – Международная интернет-конференция «МСФО: исследования, наука, практика, имплементация», календарь учебных программ, новые учебные программы Агентства по МСФО Традиционно мы размещаем ответы на вопросы, глоссарий по государственным грантам, официальные документы и разъяснения, интересные факты, полезную информацию и статистические данные по МСФО, а также ТОП-новости в мире МСФО. Ждем от Вас интересные статьи и материалы, а также вопросы в редакцию! Будем рады сотрудничеству!

С уважением, Елена Харламова

3

Содержание 4

06 08 10 16 20 26 32

Международный стандарт бухгалтерского учета 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие иннформации о государственной помощи» Глоссарий терминов Изменения в МСБУ (IAS) 1 в рамках инициативы по раскрытиям Особенности трансформации счетов капитала Новое в переоценке основных средств в МСФО-учете

Аренда Применение МСФО негосударственными пенсионными фондами (продолжение)

38 42 52 54 56 58 60

Резервирование расходов на аудит и другие начисления в финансовой отчетности по МСФО – когда это действительно необходимо? (продолжение) Новости МСФО

Швейцария и МСФО

Вопросы и ответы

МСФО в цифрах Постоянно действующие программы Агентства по МСФО Календарь

5

Международный стандарт бухгалтерского учета 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи»

6

Стандарт делает четкое различие между государственными субсидиями и государственной помощью в целом. Примерами государственной помощи, стоимость которой не поддается обоснованной оценке, являются бесплатные технические или маркетинговые консультации, предоставление гарантий, закупочная политика правительства, которая распространяется на часть продаж предприятия и т.п. Государственные субсидии являются одним из видов государственной помощи, которые отличает: • •

возможность их обоснованно оценить которые могут быть отделены от обычной деятельности компании.

Государственные субсидии иногда обозначаются другими словами, например дотации, субвенции или премии. Государственные субсидии включают в себя также кредиты от государства, не подлежащие обязательному возвращению. При этом должна иметься уверенность в том, что предприятие выполнит условия прощения кредита. Данный стандарт не применяется к следующим видам государственной помощи: •

•

• •

государственной помощи, предоставленной в виде льгот при определении налогооблагаемой прибыли (регулируется МСФО 12); специальные проблемы, возникающие при учете государственных субсидий в условиях изменяющихся цен; участие государства в акционерном капитале компании; государственные субсидии, регулируемые МСФО 41 «Сельское хозяйство».

Государственные субсидии признаются только когда есть достаточная уверенность в том, что: •

•

компания будет соответствовать всем условиям, связанным с ними, и что субсидии будут получены.

в фокусе

Д

анный стандарт применяется к учету государственных субсидий (government grants) и раскрытию прочей государственной помощи (government assistance).

Основной принцип: Государственные субсидии признаются как доходы того же периода, что и расходы, которые они должны компенсировать (принцип начисления). Способ получения субсидии не влияет на выбор метода ее учета. Таким образом, субсидия учитывается одинаково, независимо от того, получена ли она в форме денежных средств или в форме уменьшения обязательств перед государством. С 17 июня 2013 года МСБУ 20 дополнен пунктом 10А, согласно которому преимущество, получаемое от государственной субсидии по ставке процента ниже рыночной учитывается как государственная субсидия. Ссуда должна быть признана и оценена в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». Преимущество от использования ставки процента ниже рыночной должно оцениваться как разница между первоначальной балансовой стоимостью ссуды, определенной в соответствии с МСФО (IFRS) 9, и полученной прибылью. Преимущество учитывается в соответствии с МСБУ 20. Государственные субсидии следует систематически признавать в составе прибыли или убытка на протяжении периодов, в которых предприятие признает в качестве расходов соответствующие затраты, которые данные гранты должны компенсировать.

Существует два основных подхода к порядку учета государственных субсидий: подход с позиции капитала, в соответствии с которым субсидия признается не в составе прибыли и убытка, и подход с позиции доходов, в соответствии с которым субсидия относится на доходы/расходы на протяжении одного или нескольких отчетных периодов. Государственные субсидии не могут кредитоваться на счета капитала. Государственные субсидии, полученные как компенсация расходов, уже понесенных или для немедленной финансовой поддержки без будущих затрат, должны быть признаны как доход того периода, в котором они была получены. Представление информации о субсидиях, относящихся к доходам Предыдущая редакция

Актуальная редакция (с 27.08.2012 г.)

29. Субсидии, относящиеся к доходам, 29. Субсидии, представляются относящиеся к доходам, как часть прибыли иногда представляются или убытка либо как кредитовые суммы отдельно, либо в отчете о совокупном в составе общей доходе либо отдельно, статьи, например, либо в составе общей статьи, например, «Другие «Другие доходы»; альтернативно доходы»; альтернативно возможен вычет субсидий возможен вычет субсидий из из соответствующих соответствующих расходов при отражении расходов их в отчете о прибылях при отражении и убытках. их в отчете о прибылях и убытках.

29А. Если предприятие представляет компоненты прибыли или убытка в отдельном отчете о прибылях и убытках, как описано в пункте 81 МСФО (IAS) 1 (в редакции 2007 года), оно представляет субсидии, относящиеся к доходам, в данном отдельном отчете в соответствии с пунктом 29.

но МСБУ 20 разрешен и альтернативный подход – по номинальной стоимости. Субсидии, относящиеся к активам, могут быть представлены: • •

как доходы будущих периодов; путем вычитания для получения балансовой стоимости.

Если субсидия становится возвратной это должно расцениваться как изменение в оценке. Возврат первоначальной субсидии, относящейся к доходу, сначала должен быть произведен за счет соответствующей неамортизируемой величины отсроченного поступления и, в случае превышения, должен признаваться расходом. Возврат субсидии, полученной в виде актива, должен быть учтен за счет увеличения балансовой стоимости актива или уменьшения доходов будущих периодов. Накопленная амортизация должна быть признана как расход. Следующая информация должна быть раскрыта: •

• •

учетная политика, принятая для государственных субсидий, включая способ представления в балансе; характер и величина субсидий, признанных в финансовой отчетности; невыполненные условия и обязательства, связанные с признанной субсидией.

В отчетности требуется раскрытие информации о значительной прочей государственной помощи, которая не попадает в определение государственной субсидии. ВНИМАНИЕ В мае 2008 года в рамках «Улучшений в МСФО (IFRS)» Совет по МСФО внес поправки в терминологию, используемую в настоящем стандарте, в целях соответствия другим МСФО:

29А. Пункт исключён

Государственные субсидии в виде активов, таких как земля и прочие ресурсы, обычно учитываются как по справедливой стоимости,

•

•

•

•

термин «налогооблагаемый доход» был изменен на «налогооблагаемую прибыль или налоговый убыток» термин «признанные доходы/расходы» был изменен на «признанный в составе прибыли или убытка» термин «относимый на кредит доли акционеров/ капитала» был изменен на «признанный не в составе прибыли или убытка» термин «пересмотр бухгалтерской оценки» был изменен на «изменение в бухгалтерской оценке»

7

Государство

собственно правительство, правительственные ведомства и аналогичные органы, независимо от того, являются ли они местными, национальными или международными.

действия правительства, направленные на предоставление какой-то экономической выгоды определённому предприятию или ряду предприятий, отвечающих определенным критериям. Государственная помощь в контексте настоящего стандарта не включает косвенные выгоды, предоставляемые опосредствованно через действия, влияющие на общие условия коммерческой деятельности, например в результате создания инфраструктуры в районах освоения или наложения ограничений на коммерческую деятельность конкурентов.

Государственная помощь

Государственные субсидии

помощь, оказываемая государством в форме передачи предприятию ресурсов в обмен на соблюдение в прошлом или в будущем определенных условий, связанных с операционной деятельностью предприятия. К государственным субсидиям не относятся те формы государственной помощи, стоимость которых не поддается обоснованной оценке, а также такие операции с правительством, которые нельзя отличить от обычных коммерческих операций предприятия.

8

государственные субсидии, основное условие предоставления которых состоит в том, что предприятие, которое имеет право на их получение, должно купить, построить или иным образом приобрести долгосрочные активы. Могут существовать также дополнительные условия, ограничивающие вид активов или их местонахождение, либо период, в течение которого их следует приобрести или временные рамки владения ими.

Субсидии, относящиеся к доходам

займы, в отношении которых кредитор принимает на себя обязательство отказаться от истребования предоставленных сумм при выполнении определенных задаваемых условий.

Субсидии, относящиеся к активам

государственные субсидии, отличные от относящихся к активам.

Условно-безвозвратные займы

МСФО и карьера бесплатно Вебинар – 14.05.2015 с 1900 до 2000 • МСФО в украинских реалиях • Кто применяет и где востребован специалист по МСФО • Статистика рынка труда МСФО-специалистов • Статус МСФО-специалиста • Чего хочет работодатель от специалиста по МСФО • Какие должностные обязанности возлагаются на МСФО-специалистов • Что делать, чтоб стать востребованным на рынке МСФО-специалистов • Карьерная лестница и перспективы Делайте сегодня то, чего не делают другие и завтра Вы сможете позволить себе то, что другие не смогут! Регистрация обязательна. Количество мест ограничено.

Контакты +38 (057) 763-61-63 +38 (095) 243-01-31

9

Э 10

ффективной датой рассматриваемых в данном материале изменений является 1 января 2016 года, т.е. их необходимо применять при подготовке отчетности за годовые периоды, начинающиеся с указанной эффективной даты или позже. Традиционно досрочное применение разрешено. При досрочном применении раскрывать данный факт не нужно, в связи с тем, что рассматриваемые изменения

носят разъяснительный характер. Также не требуются раскрытия, оговорённые в пп. 28–30 МСБУ (IAS) 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки» в отношении данных поправок. Тем не менее, если компания примет решение изменить учетную политику в связи с данными поправками, информацию об изменении учетной политики необходимо будет раскрывать на общих основаниях.

актуально

Изменения в МСБУ (IAS) 1 в рамках инициативы по раскрытиям*

Предыдущая редакция

Принятые поправки

54. Отчет о финансовом положении должен, по меньшей мере, включать статьи, представляющие следующие суммы: …

54. Отчет о финансовом положении должен включать статьи, представляющие следующие суммы: ….

30А. Применяя данный стандарт и иные МСФО, компании следует решить, принимая во внимание все релевантные факты и обстоятельства, как объединять информацию в финансовых отчетах, включая примечания. Компания не должна ухудшать понимание ее финансовой отчетности, скрывая существенную информацию за несущественной или объединяя существенные статьи, различные по своему характеру и функциям.

31. Выполнение предприятием конкретного требования какого-либо МСФО по раскрытию информации не требуется, если соответствующая информация не является существенной.

31. Некоторые МСФО определяют информацию, которую требуется представлять в финансовой отчетности, включая примечания. Предприятию не нужно раскрывать какую-либо информацию, требуемую МСФО, если соответствующая информация, которая могла бы раскрываться в результате выполнения такого требования, не является существенной. Это правило применяется и в том случае, если МСФО содержит перечень конкретных требований или определяет какие-либо требования по раскрытию информации, как минимальные. Предприятию также следует рассмотреть необходимость раскрытия дополнительной информации, если выполнения конкретных требований МСФО недостаточно для того, чтобы пользователи финансовой отчетности смогли оценить влияние отдельных операций, а также иных событий или условий на финансовое положение и финансовый результат компании.

55. Предприятие должно представить дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете о финансовом положении, если такое представление необходимо для понимания финансового положения предприятия.

55. Компании следует представлять дополнительные статьи (включая разбивку на составляющие показателей, перечисленных в пункте 54), заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете о финансовом положении, если такое представление необходимо для понимания финансового состояния компании.

55А. В случаях, когда компания представляет промежуточные итоговые суммы, такие суммы: •

•

• •

должны состоять из статей, включающих суммы, признанные и оцененные в соответствии с МСФО; должны быть представлены и названы так, чтобы статьи, составляющие промежуточную итоговую сумму, были четкими и понятными; должны быть последовательными от периода к периоду в соответствии с пунктом 45; не должны выделяться более четко по сравнению с промежуточными итоговыми суммами и итоговыми суммами, которые требуется раскрывать в отчете о финансовом положении в соответствии с МСФО.

82А. Раздел прочего совокупного дохода должен представлять статьи, отражающие суммы за период:

82А. Раздел прочего совокупного дохода должен представлять статьи, отражающие суммы прочего совокупного дохода за период, классифицированные по своему характеру (включая долю в прочем совокупном доходе ассоциированного и совместного предприятий, учитываемую с использованием метода долевого участия) и сгруппированные в такие статьи прочего совокупного дохода, которые в соответствии с другими МСФО (IFRSs): (a) не будут впоследствии реклассифицированы в состав прибыли или убытка; а (b) впоследствии будут реклассифицированы в состав прибыли или убытка, когда будут выполняться определенные условия.

(a) статей прочего совокупного дохода (исключая суммы, упомянутые в пункте б) классифицированные по характеру и объединённые в группы статей, которые в соответствии с МСФО: a) не будут реклассифицированы в прибыль или убыток в дальнейшем; b) будут реклассифицированы в прибыль или убыток в дальнейшем, когда будут соблюдены определенные условия; (b) доли прочего совокупного дохода ассоциированных компаний и совместных предприятий, учитываемых по методу долевого участия, с отдельным представлением доли статей, которые в соответствии с МСФО: a) не будут реклассифицированы в прибыль или убыток в дальнейшем; b) будут реклассифицированы в прибыль или убыток в дальнейшем, когда будут соблюдены определенные условия.

11

85. Предприятие должно представлять дополнительные статьи, заголовки и промежуточные итоги в отчете(ах), представляющем(их) прибыль или убыток и прочий совокупный доход, когда такое представление уместно для понимания финансовых результатов предприятия.

85. Компании следует представлять дополнительные статьи (включая разделение статей, перечисленных в пункте 82), заголовки и промежуточные итоговые суммы в отчете (отчетах), представляющем (представляющих) прибыль или убыток и прочий совокупный доход, если такое представление является необходимым для понимания финансового результата компании.

85А. Когда компания представляет промежуточные итоговые суммы в соответствии с пунктом 85, такие суммы:

12

•

должны состоять из статей, включающих суммы, признанные и оцененные в соответствии с МСФО;

•

должны быть представлены и названы так, чтобы статьи, составляющие промежуточную итоговую сумму, были четкими и понятными;

•

должны быть последовательными от периода к периоду в соответствии с пунктом 45;

•

не должны выделяться более четко по сравнению с промежуточными итоговыми суммами и итоговыми суммами, которые требуется раскрывать в отчете (отчетах), представляющем (представляющих) прибыль или убыток и прочий совокупный доход, в соответствии с МСФО.

85В. Компании следует включать статьи, позволяющие увидеть связь между промежуточными итоговыми суммами, представленными в соответствии с пунктом 85, и промежуточными итоговыми и итоговыми суммами, подлежащими представлению в соответствии с МСФО.

В завершении обратим внимание, что поправками затронуты и п.113 и 114 МСБО 1. Смысл данных поправок состоит в том, что приведённая последовательность примечаний в п. 114 отнюдь не является строгой последовательностью и компании самостоятельно принимают решение о последовательности раскрытия информации в Примечаниях к финансовой отчётности, а также уточняется, что при определении порядка представления примечаний необходимо принять во внимание

влияние такого порядка как на понимание финансовой отчётности, так и на сопоставимость (с финансовыми отчетами других компаний, а также финансовыми отчетами компании за другие периоды).

* Официального перевода на дату публикации нет, поэтому формулировки могут в некоторой степени отличаться от оригинала в связи с субъективностью перевода, поэтому приведённые правки служат лишь для ознакомления.

26 мая 2015 – Харьков

28 мая 2015 – Полтава

Семинар «Актуальные вопросы применения МСФО в 2015 году» В программе семинара:

Подготовка МСФО-отчетности украинскими компаниями: соотношение требований МСФО и украинского законодательства, возможности применения МСФО для МСП, состав отчетности по МСФО, национальные формы отчетности по МСФО, невозможность выполнения отдельных требований украинского законодательства в «национальных» МСФО-формах и рекомендации по соблюдению МСФО…

Организационнометодические вопросы применения МСФО: не только отчетность, но и учет по МСФО, профессиональное суждение и лица, его принимающие, документальное обеспечение учета по МСФО, инвентаризация, особенности учетной политики по МСФО, формат отчетности и примечания к ней…

Новые и обновленные стандарты МСФО: изменения, поправки и тренды, как поправки влияют на МСФО-отчетность, сфера действия поправок…

Влияние кризиса на составление МСФО-отчетности: экономическая среда, риски, события после отчетной даты, суждения и допущения, справедливая стоимость, резервы, прекращаемая деятельность, сокращение сотрудников, обесценение активов, пересмотр бюджетов, будущие экономические выгоды, запасы и необоротные активы для продажи, валютные курсы, условия продаж, убыточность консервация основных средств, операционные сегменты…

Вопросы и ответы Лектор: Елена Харламова – генеральный директор Агентства по МСФО, вице-президент ФПБАУ, ACCA DipIFR, ICFM, CAP, сертифицированный аудитор. Продолжительность: 8 ак.часов. Стоимость: от 580 грн. до 780 грн. Место проведения: г. Харьков, пр. Московский, 86а, офис 307. http://amsfo.com.ua/obuchenie/kalendar/?cid=all&mc_id=6142

Контакты +38 (057) 763-61-63 +38 (095) 243-01-31 +38 (063) 996-03-99

13

Особенности трансформации счетов капитала трансформация финансовой отчетности

14

С

чёта зарегистрированного и паевого капитала, а также эмиссионного дохода, как правило, трансформации не подлежат, поскольку данные суммы либо установлены учредительными документами, либо образовались в результате свободной продажи акций. Существует практика пересчета величины зарегистрированного капитала, если создание предприятия приходилось на годы, официально признанные в Украине гиперинфляционными (1992-1996 годы) и внесение зарегистрированного капитала осуществлялось денежными средствами. Однако, при трансформации величина зарегистрированного капитала не изменяется (поскольку это связано и с уставными документами, и со стоимостью долевых инструментов и т.п.). В результате трансформации с точки зрения гиперинфлящионной составляющей может возникнуть дополнительный элемент капитала в корреспонденции с нераспределенной прибылью. Детального анализа требует состав прочего вложенного капитала. Основной вопрос при трансформации данной статьи – вероятная дата возврата вкладчику и вероятность оттока экономических выгод.

Если существует вероятность возврата (оттока экономических выгод) вкладчику до окончания срока действия (т.е. до ликвидации) предприятия, то, вероятнее всего, такой прочий вложенный капитал должен быть реклассифицирован в обязательства (долгосрочные, а при необходимости с выделением текущей составляющей). Если вкладчик не может претендовать на возврат дополнительно внесенных сумм до момента ликвидации предприятия, то такой прочий вложенный капитал может считаться отдельным элементом капитала и после трансформации отражается по статье «прочий капитал». Порядок трансформации капитала в дооценках зависит от процедур трансформации необоротных активов. Если же основные средства, к которым относится капитал в дооценках, при трансформации подвергались переоценке, то такая переоценка должна была осуществляться по счету «капитал в дооценках». Если основные средства, к которым относится капитал в дооценках, при трансформации были списаны по причинам несоответствия критериям признания или они были признаны

по условной справедливой стоимости, как это допускает МСФО 1, то капитал в дооценках, относящийся к этим основным средствам должен быть списан в счет нераспределенной прибыли. Предприятиям, избравшим при переходе на МСФО модель учета основных средств по первоначальной стоимости, рекомендуется реклассифицировать ранее накопленный капитал в дооценках в состав нераспределенной прибыли, поскольку такие предприятия не будут иметь возможности впоследствии оперировать этой статьей капитала, поскольку при указанной модели учета основные средства согласно требованиям МСБУ 16 не дооцениваются. Национальная система учета предполагала отражение отдельной статьей капитала бесплатно полученных необоротных активов. Определение капитала, приведенное в МСФО, исключает такую возможность.

Теперь индивидуальную учетную политику по

МСФО Вы

amsfo.com.ua

Бесплатно полученные активы по экономической сути – это отложенный доход предприятия, поэтому суммы, который числились по статье «бесплатно полученные активы» должны быть реклассифицированы в доходы будущих периодов (отложенный доход).

Трансформационные корректировки должны обеспечить разделение отложенного дохода на текущую и долгосрочную компоненты: текущая компонента представляет собой годовую сумму амортизации этих активов, а оставшаяся часть будет являться долгосрочной компонентой отложенного дохода. Трансформируя данную статью, не следует упускать из внимания те действия, которым были подвергнуты при трансформации основные средства или другие необоротные активы, исторически связанные с данной статьей. В соответствии с положениями МСБУ 1 компании могут создавать резервный капитал, поэтому, как правило, трансформации данная статья не подлежит. Следует обратить внимание на то, что перечень создаваемых резервов, в т.ч. и капитальных, должен быть установлен учетной политикой, а их расходование осуществляться по целевому назначению. Изъятый и неоплаченный капитал в практике международного учёта называются «казначейским акциями» и могут быть представлены единой строкой с аналогичным названием.

Зачем платить за шаблоны, содержащие то, чего нет на Ваших предприятиях?! Создайте свою

индивидуальную учетную политику.

Для этого Вы можете

воспользоваться калькулятором.

можете получить,

Вам лишь необходимо выбрать

заказав ее через

соответствующие альтернативные

наш сайт!

учетные решения из предложенных

— стоимость будет рассчитана автоматически. в калькуляторе

15

Международный диплом DipPFM

16

Международный диплом – это реально уже сегодня!

Весенняя сессия 2015

Агентство по МСФО, являясь аккредитованным учебным центром ICFM, объявляет весеннюю сессию 2015 года. Все модули 1-го уровня доступны в Харькове! После обучения и успешной сдачи каждого модуля Вы получаете соответствующий диплом. Если Вы сдали все три модуля – Вы автоматически получаете диплом Профессионального финансового менеджера – DipPFM!

Email: proxy@amsfo.com manag1@amsfo.com Skype: Agency_for_IFRS Сайт: http://agencymsfo.wix.com/dippfm

+38 +38 +38 +38

Телефоны: (057) 758-48-20 (057) 781-73-98 (067) 904-66-46 (057) 763-61-63

17

Новое в переоценке основных средств в МСФО-учете учет по мсфо

18

М

СБУ 16 «Основные средства» является достаточно стабильным стандартом и нечасто подвергался изменениям и поправкам, чего не скажешь про последние несколько лет. Поправки в МСБУ 16 коснулись справедливой стоимости (в связи с принятием МСФО 13 «Оценки по справедливой стоимости»), классификации запасных частей, резервного и вспомогательного оборудования, допустимых методов амортизации, классификации в качестве основных средств некоторых растений, переоценок основных средств. Среди всех поправок изменения в учете и отражении в отчетности переоценок основных средств занимают достаточно существенное

положение и являются актуальными для широкого круга составителей МСФОотчетности. Прежде, чем рассматривать новшества переоценок, следует отметить, что переоценка (дооценка) основных средств предусмотрена исключительно (!) для модели учета по переоцененной стоимости, которая регламентирована п. 31 МСБУ 16, в соответствии с которым после признания в качестве актива объект основных средств, справедливая стоимость которого может быть надежно оценена, подлежит учету по переоцененной стоимости, представляющей собой справедливую стоимость этого объекта на дату переоценки за вычетом накопленной впоследствии амортизации и убытков от обесценения.

Указанный п.31 МСБУ 16 требует достаточной регулярности переоценок, что должно исключать существенные отличия балансовой стоимости от той, которая была бы определена с использованием справедливой стоимости на конец отчетного периода. Важно отметить, что с принятием МСФО 13 «Оценки по справедливой стоимости» из МСБУ 16 исключены положения, в соответствии с которыми справедливая стоимость земельных участков и зданий должна была определяться, как правило, на основе рыночных данных путем оценки, которая обычно выполнялась профессиональными оценщиками (отмененный п.32). Кроме того, в настоящее время из актуальной редакции МСБУ 16 исключен п.33, в соответствии с которым при отсутствии рыночных данных о справедливой стоимости, обусловленном специфическим характером объекта основных средств и тем, что подобные объекты, являясь частью имущественного комплекса предприятия, редко продаются отдельно, предприятию, возможно, требовалось выполнять расчетную оценку справедливой стоимости на основе метода доходности или метода учета на основе стоимости замещения с учетом накопленной амортизации. Итак, переоценка (дооценка) основных средств, учитываемых по переоцененной стоимости, возможна и основной проблемный вопрос при такой переоценке – как поступать с накопленной амортизацией. МСБУ 16 (п.35) для этой цели предлагает два варианта (метода отражения у учете): индексирование и аннулирование. Метод индексирования предполагал пересчет накопленной на дату переоценки амортизации пропорционально изменению балансовой стоимости актива в брутто-оценке таким образом, чтобы балансовая стоимость актива после переоценки была равна его переоцененной стоимости. Метод аннулирования предполагал вычет накопленной на дату переоценки амортизации из валовой балансовой стоимости актива, и пересчет нетто-величины до переоцененной стоимости актива. Пример 1 Компания согласно учетной политике применяет метод учета основных средств по переоцененной стоимости.

На 31.12.2014 компания имеет основное средство первоначальной стоимостью 1000 тыс.грн., накопленной амортизацией 600 тыс.грн. По данным независимой экспертной оценки справедливая стоимость здания составляет 700 тыс. Метод индексирования К

переоценки

Метод аннулирования

= 700/400=1,75

Индексированная первоначальная стоимость 1000 х 1,75 = 1750 тыс.грн. Индексированная накопленная амортизация 600 х 1,75 = 1050 тыс. грн. Дт Основное средство 750 Кт Накопленная амортизация

450

Перерасчет не осуществляется, разница балансовой стоимости до переоценки и после – 300 тыс.грн.

Дт Накопленная амортизация

300

Кт Прочий совокупный доход 300 Кт Прочий совокупный доход 300

За кажущейся простотой приведенных расчётов и бухгалтерских проводок кроется серьезная проблема – насколько правомерным является именно пропорциональный пересчет при методе индексирования. Ведь на практике накопленная амортизация – это контрактивный резерв, который зачастую не отражает физический износ, а его величина формируется не только и даже не столько за счет физического износа, сколько вследствие бухгалтерских оценок относительно конфигурации экономических выгод, срока использования, ликвидационной стоимости и других оценок, которые базируются на профессиональном суждении, имеющем немалую долю субъективизма. Совет по МСФО пришел к выводу, что требования пункта 35а МСБУ (IAS) 16, которым предусмотрен метод индексирования, могут быть восприняты как вступающие в противоречие с определением балансовой стоимости (поскольку балансовая стоимость определяется в том числе и за вычетом убытков от обесценения), а определение

19

величины накопленной амортизации не должно зависеть от используемого метода переоценки основного средства. Дискуссии по данному вопросу привели к принятию поправок в п.35а МСБУ 16, суть которых представлена ниже: Предыдущая редакция

20

35 (a) сумму накопленной амортизации пересчитывают пропорционально изменению валовой балансовой стоимости актива, так что балансовая стоимость актива после переоценки равна переоцененной сумме. Этот метод часто применяют, когда актив переоценивается с помощью индекса, чтобы определить амортизируемую восстановительную себестоимость (см. МСФО 13);

Действующая редакция 35 (a) Валовая балансовая стоимость корректируется в соответствии с результатом переоценки балансовой стоимости актива. Например, валовая балансовая стоимость может быть пересчитана на основе наблюдаемых рыночных данных либо она может быть пересчитана пропорционально изменению балансовой стоимости. Накопленная амортизация на дату переоценки корректируется таким образом, чтобы она была равна разнице между валовой балансовой стоимостью и балансовой стоимостью актива после учета накопленных убытков от обесценения;

Пример 2 Компания согласно учетной политике применяет метод учета основных средств по переоцененной стоимости. На 31.12.2014 компания имеет основное средство первоначальной стоимостью 1000 тыс.грн., накопленной амортизацией 600 тыс.грн. По данным независимой экспертной оценки справедливая стоимость здания составляет 700 тыс.грн. Балансовая стоимость в брутто-оценке

в соответствии с наблюдаемыми данными рынка недвижимости составляет 850 тыс.грн. Следовательно, амортизация составляет 150 тыс. грн. (850 – 700), т.е. на 450 тыс.грн. меньше, нежели до переоценки. Метод индексирования Дт Накопленная амортизация

450

Метод аннулирования Дт Накопленная амортизация

300

Кт Основное Кт Прочий совокупный средство 150 доход 300 Кт Прочий совокупный доход 300 По сути, первый метод теперь неправомерно называть «методом индексирования», поскольку индекс переоценки не рассчитывается, если имеется надежная информация о стоимости в брутто-оценке в соответствии с наблюдаемыми данными рынка. Целесообразно данный метод называть «метод непропорциональной переоценки». При этом метод пропорциональной переоценки новой редакцией п.35а МСБУ 16 также не запрещен. В заключение отметим, что эффективной датой рассмотренных поправок является 1 июля 2014 года, т.е. они обязательны к применению в финансовой отчетности за отчетные периоды, которые начались на указанную эффективную дату или позднее. Соответственно в 2015 году для соблюдения действующих МСФО при переоценке должен применяться новый метод. При этом нельзя не отметить, что официально опубликованная на сайте Министерства финансов Украины редакция МСБУ 16 пока ещё не содержит данных изменений. Так что решение принимать составителям финансовой отчётности, и такое решение должно быть закреплено в Примечаниях к финансовой отчётности в части ссылки на Концептуальную основу, которой являются МСФО, действующие на конкретную дату и принятые за базис для составления МСФО-отчетности. Важно, что данные поправки должны применяться и в отношении всех переоценок основных средств, признанных как минимум в одном годовом периоде, непосредственно предшествующем периоду первоначального применения (разрешено представлять пересчитанную сравнительную информацию и за более ранние периоды).

Авторские семинары от Агентства по МСФО: корпоративный формат Сегодня интерес к Международным стандартам финансовой отчетности неуклонно растет в связи с внесением изменений в Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», евроинтеграционными процессами, пересмотром концепции налоговой системы, которая базируется на бухгалтерском учете. Изменение законодательства выдвигает новые требования к образованию, навыкам и опыту сотрудников компании. Обучение отдельных специалистов очень полезно, но недостаточно для масштабного развития и внедрения МСФО.

• У Вас возникают сложности в применении Международных стандартов финансовой отчетности?

• Вы хотите держать под контролем процесс составления МСФО-отчетности? Корпоративный формат обучения позволит Вам подготовить специалистов в оптимальные сроки с учетом специфики работы Вашей компании. Корпоративный формат обучения – это: • • • • • • •

Возможность обучить большее число Ваших сотрудников с меньшими затратами; Удобное время обучения; Индивидуальные программы; Учет специфики Вашей деятельности; Конфиденциальность Ваших вопросов; Снижение рисков концентрации знаний у ограниченного круга лиц; Командная работа Вашего коллектива.

Тематика, продолжительность и наполнение программ обучения – исключительно по-Вашему выбору. Каталог программ по МСФО поможет Вам определить оптимальный круг вопросов для рассмотрения в корпоративном формате. Корпоративные программы обучения помогут Вам создать собственную команду МСФОспециалистов, способных принимать эффективные управленческие решения, грамотно ориентироваться в применении Международных стандартов финансовой отчетности, получить квалифицированные ответы на актуальные вопросы от практиков, работающих с МСФО. Доверяйте профессионалам!

Контакты +38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98 +38 (097) 481-15-50 vylex@mail.ru

21

Відкрита Міжнародна інтернет-конференція «МСФЗ: дослідження, наука, практика, імплементація» 22

Мета інтернет-конференції – створення загальнодоступної єдиної науково-практичної платформи впровадження МСФЗ в Україні. Ефективність конференції вбачається у наданні можливості широкому колу зацікавлених осіб знайомитися з результатами науково-практичних досліджень, обмінюватися досвідом, ділитися досягненнями і проблемами, виносити на обговорення дискусійні питання пов’язані з впровадженням і застосуванням МСФЗ.

Секція 1 “Практика впровадження МСФЗ в країнах світу: уроки для України” Секція 2 “Впровадження МСФЗ в корпоративному секторі України” Секція 3 “Впровадження МСФЗ в сфері фінансових послуг” Секція 4 “МСФЗ для малого та середнього бізнесу: міжнародний досвід, впровадження в Україні” Секція 5 “МСФЗ-звітність: особливості аудиту і аналізу” Секція 6 “МСФЗ-звітність: обліково-аналітичне та методичне забезпечення”

Координатор конференції: +38 (057) 763-61-63 +38 (050) 481-15-50 e-mail: proxy@amsfo.com Подробиці на сайті http://konf.amsfo.com.ua/

23

24

различия П(С)БУ и МСФО

Аренда

П(С)БУ как система стандартов изначально предполагалась как не противоречащая МСФО. В большинстве случаев поставленная цель достигнута. Тем не менее, определенные отличия сохраняются. В данной рубрике мы будем раскрывать основные отличия двух систем стандартов.

П(С)БУ 14

МСБУ 17

Ограничения сферы применения

Не распространяется на соглашения по аренде целостных имущественных комплексов.

Понятие целостных имущественных комплексов отсутствует.

Право собственности

Чёткие указания отсутствуют, хотя в определении финансовой аренды идёт речь о праве владения активом.

Право собственности при финансовой аренде в конечном итоге может как передаваться, так и не передаваться.

Финансовая аренда

Аренда, предусматривающая передачу практически всех рисков и выгод, связанных с владением активом.

Аренда, которая предусматривает передачу арендатору всех рисков и выгод, связанных с правом пользования и владения активом.

Классификация аренды как финансовой

Приведён перечень из 8 условий, соблюдение одного из которых обязывает классифицировать аренду как финансовую.

Представлены примеры обстоятельств, которые по отдельности или в совокупности обычно приводят к классификации аренды как финансовой.

Не регламентирован

На дату начала арендных отношений либо при изменениях в условиях договора аренды иначе, нежели путём заключения нового договора аренды, таким образом, что новые условия привели бы к иной классификации аренды.

Определение типа аренды

Аренда, досрочное прекращение которой возможно только в определённых случаях

Аренда без права досрочного прекращения.

Безотказное арендное соглашение

Начало срока аренды

Дата, наступающая раньше: дата подписания арендного соглашения или дата принятия сторонами обязательств по основным положениям соглашения об аренде.

Дата, начиная с которой арендатор получает возможность реализовать своё право на использование актива, являющегося предметом аренды. Это дата первоначального признания аренды.

Дата начала арендных отношений

Не определена

Более ранняя из двух дат: даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды.

Более ранняя из двух дат: даты заключения договора аренды и даты принятия сторонами обязательств в отношении основных условий аренды.

Начало срока аренды

Дата начала арендных отношений

Период действия безотказного арендного соглашения, а также период продления этого соглашения, оговорённый в начале срока аренды.

Не подлежащий досрочному прекращению период, на который арендатор заключил договор об аренде актива, а также дополнительные периоды, на которые арендатор имеет право продлить аренду актива с дополнительной оплатой или без неё в соответствии с договором аренды, если на начальную дату аренды можно обоснованно считать, что арендатор реализует такое право.

Не определены

Дополнительные затраты, непосредственно связанные с подготовкой и заключением договора аренды, за исключением таких затрат, понесенных арендодателями, являющимися производителями или дилерами.

Не определены

Совокупность (a) минимальных арендных платежей, причитающихся к получению арендодателем по договору финансовой аренды и (b) негарантированной остаточной стоимости, начисляемой арендодателю.

Срок аренды

Первоначальные прямые затраты

Валовые инвестиции в аренду

Продолжение следует...

25

Отчет Экзаменатора (DipIFR RUS) Информация для Руководства Декабрь 2014 26

Опубликовано на сайте http://www.accaglobal.com/

Общий комментарий Экзамен состоял из четырех вопросов: один вопрос в 40 баллов и три вопроса по 20 баллов каждый.

•

Все являлись обязательными и должны были выполняться кандидатами.

•

Подавляющее большинство кандидатов пытались ответить на все четыре вопроса, и серьёзное влияние фактора времени было неочевидным. В тех случаях, когда вопрос оставлен кандидатом неотвеченным, по всей видимости, это можно отнести к нехватке знаний, а не к влиянию фактора времени. Как и в предыдущих сессиях, почти все кандидаты вначале отвечали на первый вопрос, и к нему относилось более половины набранных баллов, поскольку большинство отдавало ему приоритет. Стоит отметить, что управление распределением времени между вопросами улучшилось. Некоторые кандидаты оказались хорошо подготовленными к тому, чтобы различать “легкие” и “трудные” вопросы, и это позволило им выиграть дополнительное время, чтобы сконцентрироваться на выбранных ими вопросах. Вот некоторые из общих замечаний, относящихся к ответам кандидатов: •

Некоторое число кандидатов не сумели внимательно прочитать требования вопроса

•

•

и потому давали нерелевантные ответы, а в результате либо заработали недостаточно баллов, либо вообще не получили их. Неразборчивый почерк и плохое изложение материала ответов остаются большой проблемой. Некоторые кандидаты традиционно давали пространные ответы не по существу, безотносительно к тому, что содержится в вопросе экзаменационной работы, или же приводили большее, чем требовалось, число подтверждений. Это, главным образом, относится к вопросу 4. Ответы не всегда содержали ссылки на соответствующие положения Международных стандартов финансовой отчетности. Недостаточно проработанные уроки, приведенные в предыдущих отчетах экзаменатора, и отсюда повторение прежних ошибок, что в особенности характерно для вопросов, связанных с процессом консолидации.

В целом, выполнение этого экзамена было вполне удовлетворительным. Вычислительная часть вопросов, как правило, излагалась лучше, нежели вопросы, требующиепрезентации выдержек из финансовой отчетности. “Теоретическая” часть (та, которую описывают текстом) 3-го вопроса, была, в основном, более удовлетворительно отвечена кандидатами, чем 4-й вопрос, что отчасти можно объяснить тем, что 4-й вопрос традиционно

выполнялся в условиях острой нехватки времени. Кандидаты наиболее успешно справились с вопросами 1a, 3aii, 3b и 4c. Наиболее трудными для кандидатов оказались вопросы 1b, 2a, 3ai, 4a и 4b. Главным образом, это произошло оттого, что ряд кандидатов не освоили в достаточной степени ключевые разделы программы и не приобрели полного технического знания новых редакций МСФО. Вопрос 3a тестировал знание понятия «контроль» в соответствии с МСФО (IFRS) 10 и содержание сегментной отчетности в соответствии с МСФО (IFRS) 8 – Операционные сегменты. Похоже, что это оказалось неожиданным для части кандидатов, которые пытались применить положения, изложенные в предыдущих редакциях МСФО. В качестве новых тем эти концепции должны быть в фокусе приоритетного внимания кандидатов.

Корректировки к справедливой стоимости не вызвали каких-либо особенных проблем и, в среднем, хорошо подготовленные кандидаты сумели заработать максимальное число баллов за корректировки к справедливой стоимости, а также за исключение внутригрупповых дивидендов. Лишь малая часть кандидатов указали на то, что дивиденды Гаммы не должны корректироваться.

1 вопрос

Также вызывает недоумение, что инвестиционный доход Гаммы был либо проигнорирован некоторыми, либо не подвергся пропорциональному сокращению (не умножен на 8/12). Многие кандидаты испытывали трудности с вычислением правильной суммы финансовых расходов по конвертируемому займу (почти все предприняли попытку рассчитать).

В части (а) этого вопроса, за которую давалось 32 балла, требовалось подготовить консолидированный отчет о прибыли и убытках и прочем совокупном доходе группы, состоящей из материнской компании и двух дочерних, одна из которых могла рассматриваться как зависимая компания. Часть (b) тестировала знание консолидированного отчета об изменениях в капитале. Инвестиции в одну из дочерних компаний имели место задолго до начала отчетного периода, а инвестиции во вторую – в течение отчетного периода. Кроме того, производились взносы как в пенсионный план с установленными выплатами, так и в пенсионный план с установленными взносами, а также в течение года и некоторые затраты по реорганизации и сокращению персонала. Помимо этого, материнская компания заключила форвардный валютный контракт с целью захеджировать валютный риск, связанный с поставками большой партии комплектующих иностранному покупателю. Вопрос 1a) В целом, основы составления консолидированной отчетности были продемонстрированы удовлетворительно. Кандидаты, пытавшиеся это сделать, заработали, в среднем, хорошие баллы на 1-м вопросе. Многие получили баллы за принципы консолидации, несмотря на некоторые ошибки вычислений. Некоторые кандидаты, по всей видимости, забыли об умножении на 8/12 или рассматривали Гамму как зависимую компанию. В общем, значительное большинство кандидатов правильно отразили две дочерние компании, хотя были и такие, кто пытался применить пропорциональный метод, умножая показатели прибыли на долю участия.

Тем не менее, этот аспект все еще составляет сложность для части кандидатов. Удивительно, что только некоторые кандидаты сумели рассчитать нереализованную прибыль в запасах. Многие умножали нереализованную прибыль Гаммы на 8/12, что можно расценить как невнимание к деталям при чтении.

Сторнирование процентов, уплаченных по конвертируемому займу и некорректно признанных в качестве финансовых расходов, удалось сделать только меньшей части кандидатов. Некоторые некорректно поставили долевой компонент конвертируемых облигаций в Отчет о прибыли и убытках либо в Прочий совокупный доход. В целом, примерно ¾ кандидатов сделали попытку рассчитать актуарную разницу, но лишь примерно половина справилась с вычислениями. Некоторые некорректно отнесли результирующий актуарный убыток на прибыли и убытки, вместо прочего совокупного дохода. Удивительно, что многие кандидаты испытывали затруднения с расчетом величины прочего совокупного дохода Гаммы, пытаясь умножить его на 8/12. Многие кандидаты не испытывали проблем с вычислением обесценения гудвила Беты при консолидации. Большинство правильно вычислили сумму обесценения, но были и типичные ошибки, заключавшиеся в трактовке обесценения, как превышения возмещаемой суммы над балансовой стоимостью. Некоторые ошиблись, проигнорировав прибыль по инструменту хеджирования: она должна быть отражена в отчетности как прочий совокупный доход. Такие аспекты как внутригрупповые операции, не вызывали особенных проблем, хотя ошибки вычислений все еще имеют место. Затраты по реорганизации и сокращению персонала были рассчитаны, в основном, правильно.

27

Вопрос 1b) В среднем, только половина кандидатов (3/4 успешно сдавших) пыталась выполнить эту часть вопроса 1. Наиболее общими ошибками были игнорирование или неправильное вычисление элемента капитала займа и некорректно рассчитанное увеличение в связи с приобретением Гаммы. Многие кандидаты не пытались рассчитать неконтролируемую долю участия и недобрали ценных баллов. Неконтролируемую долю участия Беты кандидаты рассчитывали лучше, чем неконтролируемую долю участия в совокупном доходе. Экзаменующиеся должны знать все изложенные выше аспекты, поскольку они являются предметом регулярного тестирования. Презентация финансовой отчетности также остается камнем преткновения для большинства кандидатов.

28

2 вопрос В данном вопросе, содержащем 20 баллов, требовалось пояснить и показать, каким образом три события будут отражены в финансовой отчетности компании Дельта. Вопрос включал такие темы как выручка, относящаяся к продаже товаров и к оказанию услуг, основные средства и резерв в отношении необходимых затрат по урегулированию обязательства. a) Выручка от продажи машины Удивительно, что кандидаты не продемонстрировали хорошее знание принципов МСФО (IAS) 18 – Выручка. Они справедливо отметили, что МСФО (IAS) 18 рассматривает подобные операции, как состоящие из двух компонентов: поставка товаров и оказание услуг, и что надлежащие критерии признания должны применяться к каждой компоненте. Но что касается справедливой стоимости, то кандидаты, как правило, приходили в замешательство при расчете экономии, получаемой покупателем в результате покупки оборудования и договора сервисного обслуживания. Отсюда, в большинстве случаев, вытекал неправильный расчет пропорции, которую необходимо применить к полученной выручке. Только небольшая часть кандидатов преуспела в расчете выручки, относящейся к оказанию услуг. Очень мало кандидатов сделали правильное разделение доходов будущих периодов на краткосрочные и долгосрочные. b) Строительство завода В среднем, эта часть вопроса 2, относящаяся к расходам по строительству объекта основных средств и размерам требуемого резерва на последующий снос, сопровождалась неплохими

ответами. Данная тема часто служит предметом экзаменования. Многие кандидаты справедливо утверждали, что не следует признавать никакого актива в отношении участка земли, поскольку он арендуется на условиях операционной аренды, и что расходы по аренде участка должны относиться на прибыли и убытки отчетного года, а расходы по строительству должны быть отражены в составе основных средств с начала периода. Мало проблем возникло и с начисленным износом. Ошибки случались, главным образом, с расчетом балансовой стоимости основных средств, которую надо отразить в составе долгосрочных активов, и с раскручиванием дисконта, показываемым как финансовый расход. Те, кто правильно вычислил финансовые расходы за год и добавил результирующую сумму к входящему сальдо резерва, успешно получили в итоге исходящее сальдо резерва, отражаемое как долгосрочное обязательство, и тем самым заработали хорошие баллы за ответ. c) Потенциальные выплаты в возмещение ущерба Многие из кандидатов проигнорировали эту часть вопроса, возможно, расценив как незначительное количество баллов, получаемых за правильный ответ – только 3 балла полагалось за часть (с). Большинство из тех, кто ответил, правильно сослались на принципы МСФО (IAS) 10 – События после окончания отчетного периода – и отметили, что очевидность суммы, подлежащей урегулированию, является корректирующим событием. Кроме того, обязательство, возникшее из прошлого события, которое может быть надежно оценено, требует в соответствии с МСФО (IAS) 37 – Резервы, условные обязательства и условные активы – создания резерва. Хотя лишь очень небольшое число кандидатов применили эту логику и упомянули о том, что резерв должен быть в размере наилучшей оценки затрат, требуемых для урегулирования обязательства, и что резерв должен быть признан в качестве краткосрочного обязательства. Широко распространенной ошибкой было игнорирование события после отчетной даты и признание резерва в два этапа. Вызывает удивление, что были кандидаты, которые умножали оцениваемую сумму ущерба на вероятность исхода в его признании. Прямая ссылка на отчет http://www.accaglobal.com/content/dam/ACCA_ National/russia/qualifications/reports/examiner-reportDipIFR-rus-december-2014.pdf Продолжение следует…

А как Вы готовитесь к сдаче DipIFR? Не секрет, что сдаваемость экзамена DipIFR находится на уровне 35-45%. И это не потому, что кандидаты не готовятся к экзамену, а потому, что DipIFR можно сдать, только соблюдая стратегию поведения на экзамене. А как Вы готовитесь к сдаче DipIFR?

29 мая 2015 г. Мастер-класс «Как сдать экзамен DipIFR?» • поможет Вам выстроить стратегию поведения на экзамене; • расскажет об особенностях тестируемых тем; • подскажет эффективные инструменты подготовки; • представит методологические рекомендации по выполнению заданий; • рассмотрит типичные ошибки кандидатов; • даст ответы на Ваши вопросы. Мастер-класс от преподавателя, прошедшего специализированную подготовку по методологии

DipIFR (сертификат ATC, Москва), поможет Вам преподавания

выстроить стратегию поведения

на экзамене, значительно повысив шансы на долгожданный успех.

Встречаемся 29 мая 2015 г. в 16-00 г. Харьков, пр.Московский, 86а офис 307 (Миракс-плаза) Контакты +38 (097) 481-15-50 +38 (057) 763-61-63

29

Применение МСФО негосударственными пенсионными фондами (продолжение)

30 Основные требования к финансовой отчетности Финансовая отчетность общего назначения («финансовая отчетность») – это такая финансовая отчетность, целью которой является удовлетворение потребностей пользователей, которые не могут требовать от НПФ составлять отчетность в соответствии с их информационными потребностями. Целью финансовой отчетности является предоставление информации о финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движение денежных потоков НПФ, которая является полезной для широкого круга пользователей при принятии ими экономических решений. Полный комплект финансовой отчетности включает:

отчет о финансовом положении на конец периода

отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе за период

отчет об изменениях в собственном капитале за период

отчет о движении денежных средств за период

примечания, содержащие краткое изложение основных принципов учетной политики и другие объяснения

сравнительную информацию по отношению к предыдущему периоду

отчет о финансовом положении на начало самого раннего сравнительного предыдущего периода, когда субъект хозяйствования применяет учетную политику ретроспективно или осуществляет ретроспективный пересчет статей своей финансовой отчетности, или когда он переклассифицирует статьи своей финансовой отчетности

НПФ, финансовая отчетность которого соответствует МСФО, должен четко и без каких-либо ограничений указывать такое соответствие в Примечаниях. НПФ не должен характеризовать финансовую отчетность

как отвечающую МСФО, если она не соответствует всем требованиям МСФО. Формы финансовой отчетности, которые готовит и подает НПФ, должны соответствовать формам, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 07.02.2013 г. № 73 «Об утверждении Национального положения (стандарта) бухгалтерского учета 1». В соответствии с требованиями п.13 МСФО 26 финансовая отчетность НПФ должна содержать отчет об имеющихся чистых активах, предназначенных для выплат, и описание политики финансирования. Целью составления и представления отчетности по пенсионным планам с установленными взносами состоит в периодическом предоставлении информации о программе и результатах ее инвестиций. Эта цель, как правило, достигается путем предоставления финансовой отчетности, которая содержит следующие положения: описание значительных видов деятельности за определенный период и влияния любых изменений, касающихся программы, а также состав участников, сроки и условия программы

отчеты, содержащие информацию об операциях и результатах инвестиций за определенный период и финансовое состояние программы на конец периода

описание инвестиционной политики

краткий отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе

краткий отчет об изменениях в собственном капитале

краткий отчет о движении денежных средств

31 некоторые примечания

В случаях обязательного представления промежуточной финансовой отчетности государственным и регуляторным органам или по их требованию НПФ имеет право подавать только отчет о финансовом состоянии и отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе, поскольку их составление предусмотрено п.1 ст. 13 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». В соответствии с требованиями п.17. МСБУ 10 «События после отчетного периода» НПФ следует раскрывать информацию о дате утверждения финансовой отчетности к выпуску и о том, кто дал разрешение на такое утверждение.

Промежуточная (квартальная) отчетность НПФ составляется на даты, установленные Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине».

Процесс утверждения финансовой отчетности должен соответствовать требованиям абз.8 п.1 ст.14 Закона Украины «О негосударственном пенсионном обеспечении». Утверждение финансовой отчетности к выпуску входит в полномочия Совета пенсионного фонда.

В соответствии с требованиями п.8. МСБУ 34 «Промежуточная финансовая отчетность» промежуточный финансовый отчет НПФ должен включать, как минимум, следующие компоненты:

Совет НПФ должен вынести решение об утверждении финансовой отчетности по МСФО к выпуску до передачи его на обязательную аудиторскую проверку.

краткий отчет о финансовом состоянии

Дата утверждения финансовой отчетности к выпуску отмечается в начале финансовой отчетности в соответствующей графе «Дата (год, месяц, число)», а также приводится в примечаниях к финансовой отчетности.

Примечания к финансовой отчетности Примечания к финансовой отчетности являются ее неотъемлемой частью. Исчерпывающие требования к раскрытию информации в финансовых отчетах (финансовой отчетности) описаны в МСФО. В Рекомендациях содержатся обобщенные требования к раскрытию информации о деятельности НПФ и приведены примеры таблиц, которые могут использоваться для раскрытия необходимой информации.

32

Примечания должны содержать информацию об основе составления финансовой отчетности и о примененных конкретных учетных политиках, раскрывать информацию, требуемую МСФО и которая не представлена в финансовой отчетности, предоставлять информацию, которая не представляется в финансовой отчетности, но которая является уместной для ее понимания. Примечания следует подавать в упорядоченном виде, соблюдая последовательности в каждом отчетном периоде. Примечания предоставляют описание, пояснения, детальный анализ статей, представленных в финансовых отчетах, а также информацию о статьях, которые не соответствуют требованиям признания в этих отчетах. Примечания должны содержать краткое изложение существенных учетных политик и другие объяснения. В примечаниях обязательно приводится сравнительная информация за предыдущие периоды, если конкретными МСФО не разрешено или не требуется другое. Примечания следует четко идентифицировать от другой информации. С целью обеспечения надлежащего понимания представленной в примечаниях информации на каждой странице следует повторять: •

• •

полное название (наименование) НПФ, который отчитывается, или другие способы его идентификации; указание на то, что отчетность является отдельной; дату конца отчетного периода или периода, охваченного комплектом финансовой отчетности.

С целью обеспечения соответствия финансовой отчетности требованиям МСФО, которые

невозможно выполнить, используя установленный общегосударственный формат финансовой отчетности, в Примечания может добавляться финансовая отчетность, которая по содержанию соответствует требованиям МСФО, в составе:

отчет о финансовом положении на конец отчетного периода (со сравнительной информацией)

отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе за период (со сравнительной информацией)

отчет об изменениях в капитале за период (со сравнительной информацией)

отчет о движении денежных средств (со сравнительной информацией)

Данные, приведенные в: • Отчете о финансовом положении на конец отчетного периода • Отчете о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе за период • Отчете об изменениях в капитале за период • Отчете о движении денежных средств за период должны содержать перекрестные ссылки на любую связанную с ними информацию в Примечаниях. Рекомендации содержат ориентировочную структуру примечаний и предлагают включать следующую информацию:

раскрытие информации по МСБУ 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»

основы подготовки, утверждения и представления финансовой отчетности

существенные положения Учетной политики

существенные учетные суждения, оценочные значения и предположения

раскрытие информации по использованию справедливой стоимости

новые МСФО и их влияние на финансовую отчетность

реклассификации в финансовой отчетности за отчетный год по сравнению с финансовой отчетностью предыдущего года и исправление ошибок

раскрытие информации, подтверждающей статьи, представленные в финансовой отчетности

раскрытие другой информации

НПФ может изменить вышеприведенный порядок (последовательность) раскрытия и дополнить перечень информации в Примечаниях к финансовой отчетности, придерживаясь полноты представления информации, требуемой МСФО к раскрытию. Особое внимание в рекомендациях уделено требованиям к раскрытию информации по МСБУ 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам».

В соответствии с указанным МСБУ 26 Примечания к финансовой отчетности НПФ дополнительно к вышеуказанным требованиям должны содержать также:

отчет о чистых активах, имеющихся в наличии для выплат

отчет об изменениях в чистых активах, имеющихся в наличии для выплат

описание плана и влияние любых изменений в программе в течение отчетного периода

формы, предусмотренные абзацем «в)» п.3.1 Положения о порядке составления, формирования и представления администратором негосударственного пенсионного фонда отчетности по негосударственному пенсионному обеспечению, утвержденного распоряжением Госфинуслуг от 27.10.2011 г. № 674, не включенные в другие разделы Примечаний.

Все вопросы, не нашедшие отражения в Рекомендациях, решаются в соответствии с действующей редакцией МСФО. Соблюдение действующей редакции МСФО и выполнения их требований обеспечивает представление достоверной финансовой отчетности. Принятые новые МСФО и обновленные их действующие редакции должны применяться НПФ в соответствии с переходными положениями, сопровождающими издание новых МСФО и внесения в них изменений. В Рекомендациях отмечается, что в случае возникновения противоречий между ними и МСФО приоритет в обязательном порядке следует отдавать именно МСФО.

33

п п ра М ри кт С м и Ф е к О не а н и я

Резервирование расходов на аудит и другие начисления в финансовой отчетности по МСФО — когда это действительно необходимо? (продолжение)

34

Н

ачисление расходов на аудит отчетности.

Если организация получает услуги от третьей стороны, то у нее возникает обязанность оплатить стоимость услуг либо по мере их оказания, либо, когда они полностью оказаны (в зависимости от специфики услуг и условий соглашения). В любых других случаях у стороны, оказывающей услуги, не возникает права требования оплаты за ее услуги. Даже если заключенный договор предусматривает предоплату, то у организациизаказчика не возникает существующей обязанности по оплате при условии, что договор является расторгаемым без дополнительных обременений для заказчика (в этом случае у заказчика при перечислении денег возникает только актив в виде выданного аванса). Это утверждение справедливо и для аудиторских услуг. Обязанность по их оплате возникает либо когда они полностью оказаны, либо по мере завершения определенных этапов (если такое предусмотрено договором). То есть, на отчетную дату у организации-заказчика аудиторских услуг максимум, что может быть признано, – это обязательства по оплате

© Прокопович Данил Александрович ACCA, CGA, CIPA, к.э.н., аудитор

уже оказанных услуг и соответствующие расходы на сумму, которая по условиям договора или в соответствии со сложившейся практикой должна быть заплачена аудитору при расторжении с ним договора. Как правило, по состоянию на отчетную дату услуги по аудиту отчетности не бывают оказаны полностью. Поэтому признание обязательств (или резервов) и расходов в размере полной стоимости таких услуг не является оправданным, исходя из изложенного выше раскрытия понятия обязательства, предусмотренного в МСФО. Представляется, что в свете такого объяснения, всякие аргументы в пользу начисления или резервирования расходов на аудит теряют смысл. Если для организации-заказчика договор не является обременительным (в понимании МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы»), то обязательства по оплате еще неполученных услуг в отчетности по МСФО признавать нельзя. События после отчетной даты. Некоторые комментаторы могут воспользоваться понятием событий после отчетной даты, чтобы оправдать практику начисления расходов

на аудит отчетности, апеллируя к тому, что на дату подписания отчетности аудиторские услуги, как правило, уже бывают оказанными. На это следует возразить, что предусмотренный в МСФО учет событий после отчетной даты полностью советует методу начисления и реализует его логику, внося разграничения между корректирующими и не корректирующими событиями с тем, чтобы более точно распределить результаты произошедших событий между отчетными периодами, в которых они произошли. Согласно МСФО (IAS) 10 «События после окончания отчетного периода», события после отчетной даты, свидетельствующие о возникновении новых условий, являются некорректирующими и не должны влиять на отражение в отчетности активов и обязательств, существующих на отчетную дату [2]. Очевидно, что факт оказания услуги после отчетной даты является новым (некорректирующим) событием и создает новые условия, в которых у организации-заказчика возникает обязательство по оплате полученных услуг (или их части). Соответственно, результаты такого события должны отражаться уже в следующем периоде. Это относится не только к аудиторским, но и любым другим услугам, равно как и к поставкам товаров. Расходы на аудит как обязательный платеж. Не секрет, что некоторые масштабно мыслящие бизнесмены и менеджеры (особенно в странах с развитой практикой обязательного аудита) воспринимают аудит как неизбежную формальную процедуру по итогам каждого года, требуемую законодательством для продолжения деятельности, а расходы на аудит – как некий обязательный ежегодный платеж, сродни налогу или сбору. В этом контексте может показаться оправданной практика начисления в конце года определенной суммы предстоящей обязательной выплаты, относящейся к данному отчетному периоду. Но даже рассмотрение по аналогии с ежегодными сборами или налогами не позволяет в отчетности по МСФО признавать обязательство до наступления обязывающего события. Так, в Разъяснении КРМФО (IFRIC) 21 «Обязательные платежи» специально разбирается подход к учету обязательных платежей, установленных государством, даются пояснения и примеры, что можно считать обязывающими событиями [4]. В частности устанавливается,

что обязательство по уплате обязательных платежей должно признаваться: (а) либо в фиксированный момент времени, когда организация становится обязанной заплатить, (б) либо в течение периода времени по мере того, как достигаются параметры деятельности, на основе которых определяется величина обязательного платежа. То есть, если организация становиться обязанной заплатить какой-либо налог или сбор только при наступлении определенной даты (независимо от других условий), то она не должна признавать обязательство и соответствующие затраты до наступления этой даты. Таким образом, в контексте предлагаемой аналогии, обязательство по оплате стоимости аудиторских услуг не должно признаваться до момента возникновения соответствующей обязанности. Соображения экономической необходимости и непрерывности деятельности. Другие комментаторы обращают внимание на предопределенность осуществления предстоящих расходов на аудит, чтобы обосновать практику их резервирования. Суть таких доводов сводится к тому, что аудит отчетности за отчетный год необходим и зачастую фактически является условием продолжения деятельности организации (например, для пролонгации жизненноважных кредитов, для выполнения требований по размещению ценных бумаг или по различным другим причинам). И поскольку отчетность составляется на основе допущения о непрерывности деятельности, то следует считать такие расходы неизбежными. Но такой аргумент также не соответствует принципам, предусмотренным в МСФО. В том же Разъяснении КРМФО (IFRIC) 21 «Обязательные платежи» устанавливается, что: •

•

экономическая необходимость в продолжении деятельности организации в будущем не приводит к возникновению обязательства, подлежащего исполнению вследствие осуществления деятельности в будущем; составление финансовой отчетности на основе допущения о непрерывности деятельности не подразумевает наличия у организации существующего обязательства в отношении уплаты обязательного платежа, подлежащего исполнению вследствие осуществления деятельности в будущем периоде [4].

35

Данная позиция о том, что экономическая необходимость сама по себе не создает обязательства, получает развитие и в Дискуссионном документе по изменениям Концептуальных основ финансовой отчетности (опубликованном в июле 2013 года), в котором предлагается снабдить ее дополнительными пояснениями [5].

рассчитать и начислить обязательство (например, пропорционально дням), даже если страховая компания не выставила советующих счетов.

•

Отчитывающаяся организация своими действиями наносит ущерб окружающей среде. Существует законодательное требование и правоприменительная практика, которая обязывает организацию нанесенный ущерб устранять. Сам факт нанесения ущерба (в условиях наличия соответствующего законодательства) является обязывающим событием, которое обуславливает возникновение обязательства по устранению ущерба. В данном случае, согласно МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы», следует начислить обязательство (или оценочное обязательство) в наименьшей сумме, необходимой для погашения этого обязательства [3].

•

По имеющимся соглашениям, отчитывающаяся организация предоставляет покупателям бонусы (в виде денежных выплат) за каждую единицу приобретенной продукции. Приобретение покупателями каждой единицы продукции является обязывающим событием, которое создает у покупателей право требования, а у отчитывающейся организации обязательство по выплате соответствующей суммы бонусов.

•

Применимое законодательство требует, чтобы отчитывающаяся организация отчислила по итогам года определенный процент фонд по утилизации отходов) независимо от того, будет ли она продолжать свою деятельность. В этом случае получение каждого рубля выручки является обязывающим событием, которое создает у организации обязательства по выплате установленных отчислений.

Примеры других начислений. Чтобы проиллюстрировать предлагаемую схему рассуждений, приведем примеры ситуаций, когда начисление обязательства является оправданным в связи с наступлением обязывающего события.

•

36

•

•

Отчитывающаяся организация в последнем месяце отчетного года (в декабре) получила услуги юриста, причем услуги, действительно, были полностью оказаны, но юрист в этом месяце счет к оплате не предъявил (прислал его в январе следующего года). В данном случае будет оправданно признать обязательство в корреспонденции с затратами, поскольку обязывающее событие – оказание услуги – произошло, и независимо от даты предъявления счета к оплате, организация уже имеет текущее обязательство. Отчитывающаяся организация, заключила договор с телевизионной компанией, по которому получает рекламные услуги в объеме 60 минут рекламного времени по согласованному графику. Определенная в договоре стоимость услуг подлежит оплате после оказания всего объема услуг. На отчетную дату рекламные услуги были оказаны в объеме 20 минут. В данном случае можно констатировать, что у отчитывающейся организации на отчетную дату возникла обязанность оплатить полученные услуги в объеме 20 минут. Соответственно, на отчетную дату необходимо признать обязательства и затраты в размере 20/60 стоимости услуг по договору. В соответствии с имеющимся договором со страховой компанией, отчитывающаяся организация в течение отчетного года получала услуги по страховой защите от определенного рода рисков. Если такие услуги не были оплачены авансом, то на отчетную дату у организации возникает обязательство по оплате услуг, полученных к этой дате. Так как оказание услуг по страхованию, как правило, происходит с течением времени, то отчитывающая организация должна самостоятельно

Продолжение следует … Используемые источники.

1. Концептуальные основы финансовой отчетности.

URL: http://eifrs.iasb.org/eifrs/bnstandards/ru/2013/ conceptual_framework.pdf 2. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 10 «События после окончания отчетного периода». URL: http://www.minfin.ru/common/img/ uploaded/library/no_date/2012/IAS_10.pdf

3. Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы». URL: http://www.minfin.ru/ common/img/uploaded/library/no_date/2012/IAS_ 37.pdf

7. Прокопович Д.А. Основополагающие допущения при составлении финансовой отчетности // Вестник профессиональных бухгалтеров. 2012. № 2.

URL: http://www.ipbr.org/assets/documents/issues/ vestnik/vestnik_2012_02.pdf

4. Разъяснение КРМФО (IFRIC) 21 «Обязательные платежи».

8. Прокопович Д.А. Элементы финансовой отчетности. // Вестник профессиональных бухгалтеров. 2012. № 2.

URL: http://www.minfin.ru/common/upload/ library/2014/02/main/IFRIC_21.pdf

URL: http://www.ipbr.org/assets/documents/issues/ vestnik/vestnik_2012_02.pdf

5. Дискуссионный документ «Внесение изменений в Концептуальные основы финансовой отчетности».

9. Illustrative examples to IFRIC Interpretation 21 Levies.

URL: http://www.ifrs.org/Current-Projects/IASBProjects/Conceptual-Framework/Discussion-PaperJuly-2013/Documents/Discussion-Paper-ConceptualFramework-July-2013.pdf

URL: http://eifrs.ifrs.org/eifrs/stdcontent/2014_Blue_ Book/IFRIC21o_en-6.html#Contents 10. Basis for Conclusions on IFRIC Interpretation 21 Levies.

6. Прокопович Д.А. Обзор планируемых изменений в Концептуальные основы составления финансовой отчетности по МСФО. // Вестник профессиональных бухгалтеров. 2013. № 5.

URL: http://eifrs.ifrs.org/eifrs/stdcontent/2014_Blue_ Book/IFRIC21o_en-5.html#Contents

URL: http://www.ipbr.org/assets/documents/issues/ vestnik/vestnik_2013_05.pdf

http://prokopovich.org/2014/02/20/provisions_for_ audit_costs_and_other_accruals/

Источник

на заметку В новой редакции Концептуальной основы финансовой отчетности по заверению Ханса Хугерворста будут предприняты все возможные попытки сохранить заповедь бухгалтера – «не завысь активы, не занизь пассивы», а также сократить излишние шаблонные раскрытия.

37

Новости МСФо Еще один шаг к провалу конвергенции US GAAP и IFRS

38 Классификация обязательств: дискуссии продолжаются Совет по МСФО не первый месяц работает над классификацией обязательств. Предполагается, что результатом данной работы будет уточнение классификации обязательств в качестве краткосрочных или долгосрочных на основе прав на конец отчетного периода, обеспечение устойчивой связи между удовлетворением обязательств и оттоком денежных средств, изменённый порядок учёта обязательств в зависимости от классификации его в качестве краткосрочных или долгосрочных, а также конкретизация термина “удовлетворение обязательства” (т.е. передача контрагенту денежных средств, инструментов капитала, активов или оказания услуг). Европейская консультативная группа по финансовой отчетности (EFRAG) традиционно не остаётся в стороне от дискуссий, в том числе и по данному вопросу. В целом EFRAG поддерживает инициативы Совета по МСФО, тем не менее советует обратить внимание разработчиков на ситуации, когда право на отсрочку выполнения обязательства зависит от обстоятельств уже после окончания отчетного периода, а также на случаи, когда удовлетворение обязательства осуществляется путем выпуска акций.

Радужные ожидания Global GAAP видимо скоро вообще «канут в лету». Период 2005-2009 годов дал повод надеяться, что Global GAAP все-таки возможны. Но принимаемые решения и факты последних лет говорят об обратном. Причём позволим себе заметить, что Совет по МСФО приложил немало усилий для прогресса в процессе конвергенции. Но американские разработчики находят все новые и новые поводы свести идею конвергенции US GAAP и IFRS «на нет». Сначала сомнения в принципе относительно эффективности МСФО для американских компаний, потом разногласия по лизингу, выручке, обесценению финансовых инструментов и это неполный список. И вот новый «удар» по конвергенции. Комиссар Комиссии по ценным бумагам и биржам Кара Штейн (Kara Stein) на мероприятии Бруклинской юридической школы в Нью-Йорке не двузначно заявила, что «Я не считаю, что мы должны оставить US GAAP ради МСФО. Это не значит, что US GAAP идеальны – но и МСФО не идеальны». Кроме того, Кара Штейн высказалась за полезность существования двух разных систем стандартов отчетности для инвесторов и представила собственное понимание «конвергенции», в основе которой лежит минимизация отличий и максимизация глобальных инвестиций и доступа к капиталу.

Обсуждение нового стандарта по лизингу На повестке дня три вопроса: особенности перехода на новый стандарт, аренда несущественных активов и ставки дисконтирования при субаренде. По первому вопросу предлагается разрешить применение нового стандарта с использованием полного или модифицированного ретроспективного подхода. Полный ретроспективный подход предполагает пересчёт сравнительных данных, а модифицированный – позволяет избежать пересчёта сравнительных данных, а совокупный эффект от применения нового стандарта отразить через корректировку капитала на дату первого применения. По второму вопросу предлагается в основе для выводов к новому стандарту установить (что в принципе не свойственно МСФО) количественный порог для признания активов в аренде несущественными в сумме 5 000 долларов США (приблизительная стоимость до начала использования) и тогда учётный подход сохранится как и сейчас, т.е. как при операционной аренде, с некоторыми исключениями. По третьему вопросу предполагается разрешить промежуточному арендатору использовать такую же процентную ставку к субаренде, что и при прямой аренде, но только лишь при условии, что субаренда представляет собой финансовую аренду и подразумеваемая в договоре ставка не может быть надёжно определена.

39 Третье руководство от IPSASB по предоставленным услугам IPSASB (Совет по международным стандартам финансовой отчётности для организаций общественного сектора) представил третье рекомендуемое руководство, касающееся дополнительных раскрытий для организаций общественного сектора относительно отражения в отчётности информации о предоставленных услугах. По словам председателя Совета Андреаса Бергманна (Andreas Bergmann) – «Информация об оказанных услугах очень важна для пользователей в плане оценки качества услуг и эффективности использования для их оказания ресурсов общественными организациями». Представленное руководство содержит основные принципы представления информации, определения отчитывающейся организации и отчётного периода, методику выбора индикаторов, свидетельствующих о достижении отчитывающейся организацией поставленных целей в части оказания услуг. При этом информацию об оказанных услугах разрешается представлять либо в основном финансовом отчете, либо в отдельном. Практическую ценность в руководстве имеют факторы, которые следует принимать во внимание при выборе варианта предоставления информации.

Пересмотр планов Совета по МСФО

40

Ханс Хугерворст о нестандартных раскрытиях в отчётности Глава Совета по МСФО Ханс Хугерворст в своём выступлении в Сеуле коснулся вопроса нестандартных раскрытий. Под нестандартными раскрытиями понимаются дополнительные раскрытия, которые представляются по инициативе составителей финансовой отчётности, дабы донести до пользователя на их взгляд полезную информацию. Известно, что МСФО предоставляют такую возможность с целью повышения гибкости финансовой отчётности. По мнению Ханса Хугерворста это не способствует сравнимости финансовой отчётности отдельных компаний, повышает риск субъективности, отвлекает пользователя финансовой отчётности от обязательных раскрытий. Поэтому следует соблюдать баланс между необходимостью раскрытия нестандартной информации (т.е. не требуемой МСФО) и выгодами от её использования. Вероятно, такая позиция главы Совета по МСФО может отразиться на результатах работы над Инициативами по раскрытию.

К сожалению, Совет по МСФО не вкладывается в календарные графики выполнения принятых планов. В конце марта по указанной причине рабочий план Совета по МСФО был пересмотрен. Перенос сроков на второй квартал в обновлённом плане коснулся страховых контрактов и тарифного регулирования. На второй квартал также перенесены вопросы по Концептуальным основам МСФО. Также на второй квартал планируется публикация промежуточного варианта изменений к стандарту IAS 7 «Отчет о движении денежных средств» по теме обязательств, возникающих по финансовой деятельности. Такие изменения потребовали «освободить место» во втором квартале, что повлекло за собой перенос сроков по Принципам раскрытия информации в рамках Инициативы по раскрытиям не много ни мало на четвёртый квартал. Кроме того, в план был добавлен новый проект «Уточнение МСФО (IFRS) 15: проблемы, выявленные Группой TRG».

Отсрочка МСФО 15 для американских составителей отчётности Предположения о том, что эффективная дата МСФО 15 «Выручка по контрактам с клиентами» будет перенесена оправдались, правда пока только для американских составителей финансовой отчётности. Такое решение было принято Американским Советом по стандартам финансовой отчётности 1 апреля 2015 года. Национальные особенности регулирования в Америке предполагают, что решение Совета по стандартам финансовой отчётности не может быть окончательным без одобрения рынком. Но, вероятнее всего, рынок не будет спешить с внедрением МСФО 15 и эффективная дата будет перенесена. Предварительно ожидается, что МСФО 15 для публичных компаний станет обязательным в отношении годовых периодов, начинающихся после 15 декабря 2017 года, а для непубличных – на год позднее.

Руководство по учёту финансовых инструментов Фонд МСФО планирует в скором времени опубликовать руководство по учету финансовых инструментов. Данное Руководство будет состоять из 2-х томов. В 1-й том войдут поправки, которые уже вступили в силу, в частности это поправки к IAS 39 “Финансовые инструменты: признание и измерение”, IAS 32 “Финансовые инструменты: представление информации” и IFRS 7 “Финансовые инструменты: раскрытия”, а также Интерпретации к вышеуказанным стандартам, а именно IFRIC 2 “Доли участников в кооперативных предприятиях и аналогичные инструменты”, IFRIC 9 “Повторная оценка встроенных производных инструментов”, IFRIC 10 “Промежуточная финансовая отчётность и обесценение”, IFRIC 16 “Хеджирование чистой инвестиции в иностранную операцию” и IFRIC 19 “Погашение финансовых обязательств долевыми инструментами”. Во 2-й том войдут выпущенные к 1 января 2015 года поправки (с разрешённым досрочным применением) к стандартам IAS 32, IAS 39, IFRS 7 и IFRS 9, а также Интерпретации к этим стандартам, а именно IFRIC 2 IFRIC 16 и IFRIC 19. Руководство обещают снабдить перекрёстными ссылками и аннотациями. Фонд МСФО считает, что предполагаемое к публикации Руководство станет уникальным единым ориентиром для всех тех, кому необходимо иметь детальное представление об учете и отчетности по финансовым инструментам в соответствии с МСФО.

И снова о лизинге Совет по МСФО заставляет ждать все заинтересованные (да и незаинтересованные) стороны выхода нового стандарта по лизингу, который поставит всю аренду в отчётность, точнее в отчёт о финансовом положении. Как известно, IASB и FASB, во многом достигнув единого мнения (определение лизинга, его оценка и отражение на балансе), всё-таки имеют некоторые разногласия в вопросах классификации (моделях) аренды. Совет по МСФО, в ответ на запросы участников рынка, решил осветить ожидаемый эффект от принятия нового стандарта по лизингу, а также различия действующих и новых требований по лизинговой отчётности. По словам главы Совета по МСФО Ханса Хугерворста – «Основным изменением, которое принесёт с собой новый стандарт по лизингу, станет увеличение величины активов и обязательств для компаний, у которых сегодня значительные объёмы лизинга находятся все баланса. В результате будет улучшена прозрачность информации о финансовом рычаге компании и базе активов». Совет по МСФО также ожидает в отчёте о совокупном доходе увеличение операционной прибыли в результате применения нового стандарта по сравнению с действующей моделью, а также перераспределение денежных потоков в отчёте о движении денежных средств, которое проявится в сокращении денежных потоков от финансовой деятельности и увеличении операционных денежных потоков.

41

НАЦІОНАЛЬНИЙ БАНК УКРАЇНИ ЛИСТ 25.03.2015 № 60-08012/19917

42

Департамент бухгалтерського обліку Незалежній асоціації банків України Про перевірку фінансової звітності банків Національний банк України розглянув лист Незалежної асоціації банків України від 25.02.2015 № 2447-25/02 стосовно функцій контролюючих органів здійснювати перевірку правильності ведення банком бухгалтерського обліку відповідно до міжнародних стандартів фінансової звітності (далі – МСФЗ) та правильності і повноти визначення доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до МСФЗ і повідомляє. Національний банк України неодноразово наголошував на недоцільності запровадження зазначених функцій органів Державної фіскальної служби України стосовно перевірки відповідності даних фінансової звітності банків вимогам МСФЗ зважаючи на їх перевірку Національним банком України та законодавчо встановлену обов’язковість аудиту річної фінансової звітності банків. Внаслідок дублювання контрольних функцій різними органами можуть виникати ситуації надання протилежних висновків у частині відповідності вимогам МСФЗ оціночних суджень банку та його фінансової звітності (її окремих показників). Свої пропозиції стосовно виключення цих прав контролюючих органів Національний банк України надавав у тому числі під час розгляду законопроекту про податкову реформу. Що стосується редакції підпунктів 20.1.43, 20.1.44 та 20.1.46 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України (далі – Кодекс), запропонованої Незалежною асоціацією банків України, на наш погляд, слід врахувати таке. Перевірками, проведеними Національним банком України може бути охоплений не весь період, що перевіряється контролюючими органами, а також не всі види операцій. Тому відповідність фінансової звітності банку вимогам МСФЗ, насамперед, має підтверджуватися в аудиторському висновку. Разом із цим, необхідно врахувати, що аудиторський висновок може надаватися у вигляді:

– немодифікованої думки, якщо аудитор дійшов висновку про те, що фінансова звітність складена в усіх суттєвих аспектах відповідно до МСФЗ, або – модифікованої думки (умовно-позитивної, негативної або відмова від висловлення думки), коли аудитор на основі отриманих аудиторських доказів доходить висновку, що фінансова звітність містить суттєві викривлення, або не має можливості отримати достатні і прийнятні аудиторські докази, щоб дійти висновку, що фінансова звітність у цілому не містить суттєвих викривлень. Тому вважаємо, що змінена редакція підпунктів 20.1.43, 20.1.44 та 20.1.46 пункту 20.1 статті 20 Кодексу має чітко визначати права контролюючих органів стосовно можливості коригувати об’єкт оподаткування, визначений банком, на підставі даних фінансової звітності, до якої аудитором висловлено модифіковану думку. Крім того, для випадків, якщо у контролюючих органів виникають підозри щодо невідповідності думки аудитора міжнародним стандартам аудита, пропонуємо передбачити право контролюючих органів звернутися до уповноваженого органу (Аудиторської палати або Національного банку України), чий експертний висновок буде підставою для прийняття рішення контролюючим органом. Також вважаємо за необхідне відмітити, що підставою для ініціювання змін до Кодексу у частині порушеного Незалежною асоціацією банків України питання, має бути принципова підтримка цих змін Міністерством фінансів України. Тому рекомендуємо звернутися за підтримкою відпрацьованої редакції змін саме до цього міністерства. Зі свого боку, Національний банк України підтримує ініціативу банківської спільноти з питання внесення змін до Кодексу для виключення дублювання контрольних функцій щодо перевірки фінансової звітності банків різними органами.

В. о. Голови Національного банку України В. Л. Рашкован

43

Плохой

44

учет порождает плохую политику (из

Ханс Хугерворст выступления

12.03.2015

на инвести ционной конференци и в

NAPF

Эдинбурге, Шотландия )

45

Вам есть, что рассказать про МСФО? Присылайте свои статьи!

+38 (057) 758-48-20 +38 (057) 781-73-98

Основы МСФО на английском языке

Что даст этот курс?

46

возможность получить конкурентные преимущества

шанс найти работу

при поиске работы

в международной аудиторской

в международной компании на должности специалиста

компании (так называемой

«Большой четверке»)

по составлению отчетности по

МСФО

навыки чтения

МСФО-

отчетности на языке оригинала совершенствование профессионального финансового английского языка

старт для последующего профессионального обучения

(например, АССА)

Контакты +38 (097) 481-15-50 +38 (057) 781-73-98 +38 (057) 758-48-20 http://amsfo.com.ua/novyj-kurs-osnovy-msfo-na-anglijskom-yazyke/

МСФО S ta r t - U p Киев 47

МСФО-Start-up — это базовый курс по МСФО для активных

и целеустремленных.

Если Вы никогда не сталкивались с МСФО, но понимаете, что большинство солидных компаний уже не имеют других стандартов и осознаете необходимость усовершенствовать свои профессиональные знания, то этот курс для Вас.

Актуальный

Компактный

Эффективный

Контакты +38 (097) 481-15-50 +38 (057) 758-48-20

Швейцария и МСФО

Ш международный опыт и практика

48

вейцария была одной из первых стран, разрешившая использование международных стандартов бухгалтерского учета. Швейцарские компании имеют возможность выбора между МСФО, американским GAAP и швейцарским GAAP, и почти все компании выбирают в качестве концептуальной основы МСФО. Это не удивительно, если учесть, что международные инвесторы владеют около 60 % акций в швейцарских компаниях. Международные инвесторы полностью знакомы с МСФО, в меньшей степени – со швейцарским GAAP.

Тем не менее, есть некоторые недавние примеры швейцарских компаний, переходящих от МСФО и США GAAP к швейцарской GAAP. Большинство из этих компаний были малыми и средними предприятиями, котирующимися на внутреннем сегменте фондовых рынков. Основная мотивация - опасения по поводу сложности и перегрузки раскрытия информации. На самом деле, некоторые компании, переключившиеся с МСФО на швейцарские GAAP смогли значительно сократить свои раскрытия. Не может быть никаких сомнений в том, что швейцарский GAAP проще и, что он дает отчитывающейся организации больше свободы в методах, которые она использует для измерения определенных активов или обязательств. Вот несколько примеров. Во-первых, в соответствии со швейцарским GAAP, гудвилл в результате приобретений может быть непосредственно списан с капитала, либо он может быть амортизирован.

Это освобождает субъектов от бремени ежегодного проведения тестов на обесценение, требующихся в соответствии с отчетностью по МСФО. Совет по МСФО признает, что проверка на предмет обесценения является дорогостоящей. Именно по этой причине в МСФО для МСП Совет по МСФО позволяет компаниям списывать гудвилл в течение долгого времени. Но при этом, как следует из научных исследований, обесценение гудвилла содержит очень важную информацию для инвесторов. Поэтому Ханс Хугерворст считает, что МСФО дает инвестору больше соответствующей информации в этом отношении, чем швейцарские GAAP, но признает, что это зависит от затрат. Второе существенное отличие между швейцарскими GAAP и МСФО – это пенсионный учет. Согласно швейцарским GAAP, компания имеет больше свободы в оценке своих пенсионных обязательств. Ханс Хугерворст не сомневается, что это может быть более привлекательным для отчитывающейся компании, но этому есть цена, которая должна быть заплачена, что проявляется в потере сравнимости. Кроме того, швейцарские GAAP дают больше вариантов для сглаживания изменений в пенсионных обязательствах. В результате, по мнению Ханса Хугерворста, комфорт, который обеспечивается швейцарскими GAAP составителю, становится ценой для инвестора. Вполне возможно, ожидаемый стандарт по аренде станет еще одним стимулом для швейцарских компаний для перехода от МСФО к швейцарским GAAP. Опять же, Ханс Хугерворст признает, что ожидаемый стандарт по аренде увеличит расходы составителей отчетности, но он не склонен эти затраты преувеличивать. Ханс Хугерворст убежден, что эти расходы более чем компенсируются преимуществами нового стандарта по аренде для инвесторов и кредиторов. Текущий учет аренды просто не дает правдивого и достоверного отображения экономической реальности. По материалам речи председателя СМСФО (IASB) Ханса Хугерворста «Швейцария и МСФО», февраль 2015 г., Цюрих, Швейцария

Срочная оценка недвижимости в Харькове и Харьковской области • О ц е н к а д л я ц е л е й н а л о г о о б л о ж е н и я (оценка для нотариуса) • О ц е н к а д л я ц е л е й к р е д и т о в а н и я ( о п р е д е л е н и е ст о и м о ст и к р е д и т н о г о обеспечения) • О ц е н к а

49

МС Ф О ( о ц е н к а бухгалтерского учета)

для целей

для целей

К онтакты

• Б а з и р у е тс я

+ 3 8 ( 0 5 0 ) 6 6 9 - 7 6 -3 8 + 3 8 ( 0 6 8 ) 9 6 3 - 0 0 -8 4 + 3 8 ( 0 6 3 ) 7 5 8 - 5 0 -3 3

н а г о с у д а р ст в е н н ы х и международных ст а н д а р т а х

pu n s h 1 @u kr. ne t

• П р о ф е сс и о н а л ь н ы й

bohda n.re zni k ov @ ra m b le r. ru

подход к каждому клиенту

Необходимые

документы:

• К о п и я

технического паспорта

БТ И

• К о п и я

п р а в о у ст о н а в л и в а ю щ е г о д о к у м е н т а

• К о п и я

паспорта и идентификационного кода

с о б ст в е н н и к а

• Ф о т о г р а ф и и

Сертификат Сертификат

объекта

оценщика

МФ № 5 9 6 3

от

1 9 .0 4 .2 0 0 8 г ., № 9 0 / 1 5 ( Ф ОП Л и т в и н е н к о ) .

с у б ъ е к т а о ц е н о ч н о й д е я т е л ь н о ст и

Вопросы и ответы 50

Когда у предприятия может не быть в отчетности отложенных налогов?

Отложенные налоги в финансовой отчётности, как правило, свидетельствуют о том, что при её составлении выполнены требования МСБУ 12 «Налоги на прибыль». Но действительно существуют ситуации, когда в МСФО-отчетности отложенные налоги не отражаются. Прежде всего, это характерно для предприятий, не являющихся плательщиками налога на прибыль, но при этом входящих в круг обязательного применения МСФО. Отсутствие признанных отложенных налоговых активов может быть характерным для предприятий, которые на протяжении нескольких отчётных периодов являются убыточными, поскольку МСБУ 12 не разрешает признавать ОНА при отсутствии вероятности получения налогооблагаемой прибыли, против которой можно будет зачесть вычитаемую временную разницу. И ещё одним случаем отсутствия отложенных налогов для украинских предприятий является их выбор не рассчитывать налоговые разницы, если их годовой доход менее 20 млн. грн.

Дабы не быть голословными и учитывая «щепетильность» вопроса ответим исключительно цитатами из самих МСФО. МСБУ 16 п. 32 «Справедливую стоимость земли и зданий, как правило, определяется на основе рыночных данных путём экспертной оценки, которую обычно осуществляют профессиональные оценщики. Справедливой стоимостью машин и оборудования является, как правило, их рыночная стоимость, определённая с помощью экспертной оценки.» Кстати в актуальной редакции МСБУ 16 данный пункт вообще исключён, хотя версия на сайте Министерства финансов пока не самая последняя. И МСБУ 40 п.32. «Этот стандарт требует от всех субъектов хозяйствования определять справедливую стоимость инвестиционной недвижимости с целью оценки (если предприятие использует модель справедливой стоимости) или раскрытия информации (если предприятие использует модель себестоимости). Поощряется (но не требуется), чтобы предприятие определяло справедливую стоимость инвестиционной недвижимости на основе оценки независимого оценщика, который является признанным специалистом соответствующей квалификации и имеет недавний опыт оценки инвестиционной недвижимости, расположенной в подобной местности и относится к подобной категории.»

51

Какими МСФО предусмотрена необходимость привлечения профессиональных оценщиков для оценки активов?

52

Лишь в 2 юрисдикциях из 138 – Саудовская Аравия и Узбекистан – МСФО обязательны только для банков.

Две крупнейшие экономики на планете – Китай и Соединенные Штаты – взяли на себя обязательство в пользу МСФО, как и все страны G20, но пока не претворили его в жизнь.

Юрисдикции, которые взяли на себя обязательство в пользу применения МСФО представляют 96 % мирового ВВП, однако, если учитывать ситуацию в Китае и США с применением МСФО, оценка снижается до 58%.

В Соединенных Штатах существует около 500 публично торгуемых компаний, которые применяют МСФО.

Общий запас богатства стран, уже использующих МСФО, превышает 50% мирового богатства.

В «Агентстве по МСФО» прошли обучение 1368 человек.

Большинство китайских компаний, которые котируются на бирже в Hong Kong, (84 % по объему и 95 % по капитализации) в настоящее время используют МСФО. МСФО – единые стандарты бухгалтерского учета для более чем 52 % крупнейших компаний в мире в соответствии с Fortune 500.

МСФО

в формате вебинаров!

Международные стандарты финансовой отчетности продолжают приобретать актуальность для всё более широкого круга компаний. Обучение МСФО – это: личная эффективность, получение конкурентных преимуществ на рынке труда, расширение перспектив карьерного роста, возможность претендовать на соответствующую заработную плату, статус в компании. Мы ценим время и деньги наших клиентов — поэтому предлагаем наиболее удобный способ обучения – МСФо в формате вебинаров!

Принимая участия в вебинарах у Вас нет необходимости покидать рабочее место, тратить время и деньги на проезд и проживание, получая при этом необходимые знания.

Детальная информация по телефонам: +38 (057) 758-48-20 +38 (067) 904-66-46 +38 (095) 243-01-31 или на сайте http://amsfo.com.ua

53

вебинары • • • • • • • • • • •

Трансформация отчетности в МСФО-формат: вопросы и ответы МСФО-отчетность: национальные особенности представления Суждения, оценки и допущения в МСФО-отчетности Существенность в МСФО Дисконтирование: основы и случаи применения Обзор МСБУ и МСФО: ключевые аспекты и отличия от П(С)БУ Краткий курс трансформации финансовой отчетности в МСФО-формат Учетная политика по МСФО Справедливая стоимость в МСФО МСФО для руководителей: управленческий аспект Обзорный курс МСФО

54

Постоянно действующие программы Агентства по МСФО семинары • • • • • • • • •

МСФО и МСБУ: основные требования и положения Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО Основы финансовой отчетности по МСФО Примечания к финансовой отчетности: структура и содержание МСФО-отчетность: практика подготовки, предоставления и подтверждения МСФО для ломбардов Актуальные вопросы составления годовой МСФО-отчётности МСФО для руководителей и топ-менеджмента: жизнь в бизнесе по новым правилам Справедливая стоимость в МСФО

Повышение квалификации для руководителей, ТОП-менеджеров и бухгалтеров • ТОП-новости для бухгалтера: налоговое законодательство и бухгалтерский учет • Финансы для нефинансовых менеджеров: управленческий аспект • Внутренний аудит: от основ к практическому применению • Учет и отчетность для частных предпринимателей • Антикризисное управление • Налоговый менеджмент

Тренинги • Трансформация финансовой отчетности по П(С)БУ в МСФО • Учетная политика по МСФО • Интерактивный практикум «Трансформация Вашей отчетности» • Бухгалтерский учет по МСФО • Дисконтирование в МСФО • Финансовые расчеты в МСФО

Курсы • МСФО Start-Up • Компакт-курс по МСФО • Экспресс-курс «МСФО-отчетность» • Фирменный курс «Все про МСФО»

О текущих семинарах, вебинарах, курсах и тренингах следите в нашем Календаре по адресу http://amsfo.com.ua/obuchenie/kalendar/

Контакты: +38 (057) 763-61-62 +38 (057) 763-61-63 +38 (063) 99-60-399 +38 (067) 904-66-46 vylex@mail.ru

55

ВСЕ международные сертификационные программы – в Агентстве по МСФО!

56

МСФО-Start-up — это курс по МСФО для начинающих, активных и целеустремленных. Если Вы никогда не сталкивались с МСФО, но понимаете, что большинство солидных компаний уже не имеют других стандартов, желаете получить конкурентные преимущества на рынке труда, повысить лояльность и доверие работодателей, претендовать на более высокую заработную плату, осознаете необходимость усовершенствовать свои профессиональные знания, то этот курс для Вас.

я– с й у рир т с ай Реги ч у л сов и по у н о ве б т с е ч в ка чку о р с рас ты! а л оп

ICFM-DipFM — международный диплом по программе «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» Учебная программа курса «Финансовый менеджмент и финансовый анализ» направлена на освоение методов финансового управления, с помощью которых можно эффективно управлять денежными потоками компании для достижения роста стоимости акционерного капитала. В программу курса включены 11 тем.

ICFM-DipCFC — международный диплом по программе «Учет затрат и себестоимости продукции» Программа данного курса направлена на освоение методики расчета себестоимости, контроля затрат и построения эффективной системы управления затратами в организации. В программу курса включены 12 тем.

мм а р г о

-

пр т р Ста ер е м п. о п п у р яг и н а ров и м фор

ICFM-DipPIA — международный диплом по программе «Внутренний аудит-1″ Одним из наиболее важных компонентов корпоративного управления является внутренний аудит, как функция, обеспечивающая оценку надежности, качества управления, состояния внутреннего контроля в организации. Как следствие, перед органами управления возникает и задача обеспечения высокого качества работы самой функции внутреннего аудита, привлечения в это подразделение квалифицированных специалистов, имеющих подтвержденные знания по программе ICFM DipPIA.

ICFM-DipIAS — международный диплом по программе «МСФО и финансовый учет» Сегодня МСФО – наиболее актуальная сфера повышения квалификации в финансово-бухгалтерской сфере. Интенсивная русскоязычная программа курса направлена на изучение основных положений международных стандартов финансовой отчетности (МСФО) освоение их практического применения и подготовки отчетности по МСФО. В программу курса включены 17 тем.

АССА DipIFR (Rus.) — международный диплом по МСФО в Харькове (Diploma in the International Financial Reporting). Самая престижная сертификационная программа на русском языке. Квалификация ДипИФР была разработана для повышения уровня знаний в области МСФО и помогает понять основные концепции и принципы, лежащие в основе международных стандартов, а также дает навыки применения МСФО на практике...

57

и и ц

–

ак ФО ид о С к р М йс п дь по ча у б а у а в л з о е ст п Н нт й и е г ву А Контакты: т с +38 (057) 758-48-20 а +38 (057) 781-73-98 уч +38 (063) 996-03-99

! и к

+38 (067) 904-66-46 vylex@mail.ru

№ 4 (16), Апрель 2015