Tax guide schaffhausen 2016 attraktive steuern fuer juristische und private personen by BBF.CH

Tax Guide Moderate Steuern fĂźr juristische und private Personen

TAX GUIDE

Impressum © Wirtschaftsförderung Kanton Schaffhausen 12. Auflage, 2016 (Erstauflage 2004) Gedruckt in Schaffhausen Der «Tax Guide» ist auch in englischer Sprache erhältlich. Er befindet sich als PDF-Datei auf der Webseite www.economy.sh/publikationen

Willkommen in Schaffhausen Liebe Leserinnen, liebe Leser Ich heisse Sie herzlich willkommen im Kanton Schaffhausen – einer dynamischen Wirtschaftsregion im Herzen Europas. Zahlreiche international tätige, innovative Unternehmen haben sich für diesen anziehenden Standort entschieden. Schaffhausen bietet eine unvergleichbare Lebensqualität, ist verkehrstechnisch ausgezeichnet erschlossen und weist international eine der tiefsten Steuerbelastungen für juristische Personen auf. Der Kanton Schaffhausen ist besonders bestrebt, dieses sehr attraktive Steuerumfeld zu erhalten und zu optimieren. Unser erklärtes Ziel ist es, Ihnen und Ihrem Unternehmen nachhaltig und langfristig konkurrenzfähige Standortvorteile für die internationale Geschäftstätigkeit und die zukünftige Unternehmensentwicklung zu bieten. Die Schaffhauser Regierung hat im Zuge der Umsetzung der Unternehmenssteuerreform III ergänzende Schritte zur Steigerung der Attraktivität auf kantonaler Ebene festgelegt: Beabsichtigt ist als Hauptmassnahme eine Reduktion der Gesamtsteuerbelastung für alle juristischen Personen auf insgesamt 12 - 12.5 Prozent. Die Ausgabe 2016 des Tax Guide gibt Ihnen einen umfassenden Überblick zum Thema Steuern in der Schweiz, mit Fokus auf den Kanton Schaffhausen. Ausgewiesene Experten in internationalen Steuerfragen beleuchten die geplanten steuerlichen Massnahmen zur Stärkung der Wettbewerbsfähigkeit des Unternehmensstandortes Schweiz und vertiefen grenzüberschreitende Unternehmensstrukturen. Der Steuerrechner unter www.steuern.sh.ch ermöglicht es Ihnen, Ihre individuelle Steuerkalkulation für Ihr Unternehmen und sich persönlich in wenigen Schritten online vorzunehmen. Die Wirtschaftsförderung und die Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen freuen sich auf Ihre Kontaktaufnahme. Gerne beantworten wir Ihnen Ihre Fragen zum Steuer- und Unternehmensstandort Schaffhausen. Finanzdepartement Kanton Schaffhausen Rosmarie Widmer Gysel Regierungsrätin

VORWORT

TAX GUIDE

Inhalt

INHALT

1 Einführung

2 Grundzüge des Schweizer Steuersystems

2.1 Die Steuerbelastung im internationalen Vergleich 2.2 Doppelbesteuerungsabkommen

9 10

2.3 Massnahmen zur Stärkung der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit (Unternehmenssteuerreform III)

2.2.1 Das DBA-Netz der Schweiz 2.2.2 Jüngste Entwicklungen 2.2.3 Methoden zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung

2.3.1 2.3.2 2.3.3 2.3.4

Wichtige Konzernfunktionen in der Schweiz Jüngste Entwicklungen Kerninhalte der USR III Ausblick

3 Besteuerung der Unternehmen im Kanton Schaffhausen

10 11 11

12 12 12 13

3.1 Bedeutung der Rechtsform einer Unternehmung im Steuerrecht 3.2 Grundlagen zur Ermittlung des steuerbaren Gewinnes

14 14

3.3 Ordentliche Betriebsgesellschaft

3.4 Minimalsteuer und Mindeststeuer

3.2.1 Bewertung Wareninventar (Warendrittel) 3.2.2 Delkredererückstellung 3.2.3 Abschreibungen 3.2.4 Ersatzbeschaffungen 3.2.5 Rückstellungen für Grossreparaturen 3.2.6 Garantierückstellung 3.2.7 Rückstellung für Forschung und Entwicklung 3.2.8 Steuerneutrale Umstrukturierungen 3.2.9 Arbeitgeberbeitragsreserven 3.2.10 Verlustvortrag

3.3.1 Grundlagen zur Besteuerung der ordentlichen Betriebsgesellschaft 3.3.2 Steuerbeispiel ordentliche Betriebsgesellschaft 3.3.3 Beteiligungsabzug 3.4.1 Minimalsteuer 3.4.2 Mindeststeuer

15 15 15 15 16 16 16 16 16 16 16 17 17 18 18

4 Spezielle Steuerregime

4.1 Holdinggesellschaft

4.2 Domizilgesellschaft

4.3 Gemischte Gesellschaft

4.1.1 4.1.2 4.1.3 4.1.4

Qualitative Voraussetzungen Beteiligungen Rahmen der Geschäftstätigkeit in der Schweiz Steuerbeispiel Holdinggesellschaft

4.2.1 Voraussetzungen zur Besteuerung als Domizilgesellschaft 4.2.2 Ermittlung der Steuerfaktoren 4.2.3 Steuerbeispiel Domizilgesellschaft 4.3.1 4.3.2 4.3.3 4.3.4

Voraussetzungen zur Besteuerung als gemischte Gesellschaft Funktionsweise einer gemischten Gesellschaft Ermittlung der Steuerfaktoren Steuerbeispiel gemischte Gesellschaft

5 Besteuerung der natürlichen Personen im Kanton Schaffhausen 5.1 Grundlagen zur Besteuerung der natürlichen Personen 5.2 Einkommenssteuer 5.2.1 Vom Bruttoeinkommen zum steuerbaren Einkommen 5.2.2 Berechnung der Einkommenssteuern

19 19 19 20 21 21 22 23 23 24 24

26 26 26 26 27

INHALT

Inhalt 5.3 Vermögenssteuer

5.3.1 Vom Bruttovermögen zum steuerbaren Vermögen 5.3.2 Berechnung der Vermögenssteuer

5.4 5.5 5.6

Teilsatzbesteuerung bzw. Teilbesteuerungsverfahren von Dividenden aus massgeblichen Beteiligungen Kapitalauszahlung aus Vorsorgegeldern Zusatz-Spesenreglement für leitendes Personal (Pauschalspesen)

28 28 28

29 30 30

6 Quellensteuer, Expatriates und Grenzgänger

6.1 Merkmale und Erfassungsbereich der Quellensteuer 6.2 Ausländische natürliche Personen mit Wohnsitz / Aufenthalt in der Schweiz

6.2.1 Qualifikation für Expatriate-Status 6.2.2 Abzugsfähige Kosten für Expatriates

6.3 Natürliche und juristische Personen ohne Wohnsitz / Aufenthalt in der Schweiz 6.4 Tarife und Tarifarten 6.5 Grenzgänger 6.6 Ausländische Organe juristischer Personen

7 Spezialsteuern 7.1 Verrechnungssteuer 7.2 Grundstückgewinnsteuer

7.2.1 Merkmale der Grundstückgewinnsteuern 7.2.2 Steuermass

8 Verkehrssteuern, Besitz- und Gebrauchssteuern

31 31 32

32 33 33 33

34 34 34 34 34

8.1 Mehrwertsteuer 8.2 Ausland-Ausland-Geschäfte 8.3 Besondere Wirtschaftsverkehrssteuern 8.4 Eidgenössische Stempelabgaben 8.5 Erbschafts- und Schenkungssteuern 8.6 Handänderungssteuer 8.7 Besitzsteuern und Gebrauchssteuern

35 36 36 36 37 38 38

9 Verhältnis zu den Steuerbehörden

8.7.1 Motorfahrzeugsteuer 8.7.2 Weitere Besitzsteuern 8.7.3 Gebrauchssteuern

9.1 Einstellung der Steuerbehörden gegenüber den Steuerpflichtigen 9.2 Steuererleichterungen

10 Die Schweiz – ein steuereffizienter Standort für die Verwertung von Immaterialgüterrechten (IP)

38 39 39

40 40

10.1 Einleitung 10.2 Grundlagen des Schweizer Immaterialgüterrechts 10.3 Steuerrechtliche Definition von IP 10.4 Internationale Steuerplanung mit IP

41 41 42 42

10.5 Steueroptimierte Verwertung von IP im Konzern – weitere Überlegungen

10.4.1 Grundlagen 10.4.2 Für die IP-Planung zu berücksichtigende Aspekte

42 43

10.6 Steueroptimierte IP-Verwertung durch Implementierung einer schweizerischen IP-Gesellschaft

10.7 Unternehmenssteuerreform III 10.8 Zusammenfassung und Ausblick

47 48

10.6.1 Erwerb (Migration) von IP durch die Gesellschaft in der Schweiz 10.6.2 Steuereffiziente Besteuerungsmodelle

11 Cross-Border-Strukturen Deutschland-Schweiz

44 46

11.1 Einführende Bemerkungen 11.2 Klassisches Betriebsstättenmodell (Fall 1)

49 49

11.3 Alternativstrukturen ohne Schweizer AHV-Pflicht

11.2.1 Besteuerungsrecht in der Schweiz 11.2.2 Abkommensrechtliche Aktivitätsklausel 11.2.3 Anwendung des AStG 11.2.4 Gefahr: Verlagerung von Funktionen / Geschäftschancentheorie 11.2.5 Nachteil: Mögliche Schweizer AHV-Pflicht 11.3.1 Beteiligung an einer Schweizer Kapitalgesellschaft (Fall 2) 11.3.2 Schweizer Betriebsstätte einer deutschen Kapitalgesellschaft (Fall 3) 11.3.3 Zwischenschaltung einer deutschen Kapitalgesellschaft mit Schweizer Tochter-Kapitalgesellschaft (Fall 4) 11.3.4 Zwischenergebnis

49 49 50 50 50 51 52 52 52

11.4 Optimierte Cross-Border-Strukturen

11.5 Schlussfolgerung 11.6 Gestaltungsmöglichkeiten für natürliche Personen

54 54

11.4.1 Organschaftsmodell (Fall 5) 11.4.2 AG & atypisch stille Beteiligung (Fall 6)

11.6.1 Aufgabe des Wohnsitzes in Deutschland 11.6.2 Beteiligung an Kapitalgesellschaften 11.6.3 Zusammenfassung

53 54

55 56 58

12 Steuerfusstabelle Kanton Schaffhausen

13 Ihr Kontakt bei der Wirtschaftsförderung

14 Wichtige Verwaltungsadressen

15 Dienstleistungspartner

EINFÜHRUNG

1 Einführung Die Schweiz gilt als attraktiver Steuerstandort. Sie besteht aus 26 Kantonen mit weitgehend unabhängiger Steuergesetzgebung; der Kanton Schaffhausen ist einer davon. Da zahlreiche Steuerpflichtige aus Ländern mit massiv höherer Steuerbelastung ihren Wohnsitz oder den Sitz ihrer Unternehmen in die Schweiz verlegen, entsteht leicht der Eindruck einer willkürlichen Gesetzesanwendung, um wohlhabende Steuerzahler anzulocken. Das Problem der sogenannten Steuerflucht liegt aber nicht in der Steuerpolitik, wie sie in der Schweiz angewendet wird, sondern in den fiskalischen Rahmenbedingungen der betreffenden Länder. Es gibt gute Gründe – auch nicht fiskalischer Natur – Investitionen in der Schweiz zu tätigen oder von der Schweiz aus wirtschaftlich tätig zu werden, beispielsweise: –– Ausgezeichnetes Bildungsniveau –– Zentrale geografische Lage –– Kundenfreundlicher Finanzplatz –– Geringe Distanzen und gute –– Liberales Arbeitsrecht Verkehrsverbindungen –– Unkomplizierte Strukturen und Behörden –– Vorbildliche Infrastruktur –– Hohe Lebensqualität –– Erstklassiges Kommunikationswesen –– Internationale Ausrichtung –– Politische und monetäre Stabilität

WEF-Ranking 2014 – 2015 1 SCHWEIZ 2 Singapur 3 USA 4 Deutschland 5 Niederlande 6 Japan 7 Hongkong SAR 8 Finnland 9 Schweden 10 Vereinigtes Königreich 11 Norwegen 12 Dänemark 13 Kanada 14 Katar 15 Taiwan 16 Neuseeland 17 Vereinigte Arab. Emirate 18 Malaysia 19 Belgien 20 Luxemburg

Der aktuelle WEF Competitiveness Report belegt, dass es diese Faktoren sind, die im globalen Standortwettbewerb von internationalen Konzernen positiv beurteilt werden. Die Schweiz liegt zum wiederholten Mal weltweit auf dem 1. Platz. Gemäss einer Studie von Ernst & Young gelang es der Schweiz sogar in den Krisenjahren von 2007 bis 2012 als einem der wenigen Ländern, ein positives Wirtschaftswachstum auszuweisen. Die Staatsverschuldung liegt mit rund 40 Prozent weit unter der durchschnittlichen Verschuldungsrate in der Eurozone von über 90 Prozent. Schliesslich führt die Schweiz auch die Statistik zur Arbeitslosenrate aller OECD Länder mit dem tiefsten Wert. Dies zeigt, dass die Schweiz hervorragende gesamtwirtschaftliche Voraussetzungen bietet und insbesondere als innovativer Unternehmens- und Investitionsstandort gilt.

Quelle: The Global Competitiveness Report 2015-2016, World Economic Forum

Als nördlichster Schweizer Kanton und Haupteingangstor zu Deutschland, dem grössten Markt Europas, widerspiegelt der Kanton Schaffhausen die oben genannten Vorzüge des Wohnund Wirtschaftsstandortes Schweiz in vorzüglicher Weise. Schaffhausen entspricht in Bevölkerung und Fläche relativ genau einem Prozent der Schweiz. Die Kleinheit innerhalb d er an sich schon überschaubaren schweizerischen Verhältnisse ist im Kanton Schaffhausen noch zusätzlich akzentuiert. Schnelle Entscheide in Politik und Verwaltung in Kombination mit dem grössten Flughafen der Schweiz in unmittelbarer Nähe und einer ausgezeichneten Lebensqualität machen den Kanton Schaffhausen für viele internationale Unternehmen und deutsche Mittelständler, aber auch für Privatpersonen, zum attraktiven Standort. Der Kanton Schaffhausen verfügt im nationalen und internationalen Umfeld über diverse steuerliche Besonderheiten. Zusammenfassend handelt es sich dabei um folgende Elemente: –– Tiefe Unternehmensgewinnsteuern –– Teilsatzverfahren auf Einkommen massgeblicher Beteiligungen –– Kompetitive Einkommenssteuern –– Keine Erbschafts- und Schenkungssteuer für direkte Nachkommen und Ehegatten

Veränderung des BIP 2007 - 2012*

Staatsschulden, brutto**

Arbeitslosenquote 2012***

Schweiz

3.9 Schweiz

39.5

Schweiz

3.4

USA

3.2 Polen

64.1

Österreich

4.4

Deutschland

2.8 Niederlande

82.5

Japan

4.5

Österreich

1.8 Österreich

83.1

Niederlande

5.2

Frankreich

0.3 Deutschland

87.6

Deutschland

5.6

Japan

0.2 Spanien

93.8

Grossbritannien 8.1

Niederlande -1.5

Frankreich

USA

8.2

Grossbritannien -1.9

Grossbritannien 105.3

105.1

Polen

10.0

Irland -4.5

USA

109.8

Frankreich

10.5

Spanien -5.1

Irland

123.2

Italien

10.7

Italien -5.6

Portugal

125.6

Irland

14.9

Portugal -6.1

Italien

127.0

Portugal

15.6

Griechenland -18.3

Griechenland

181.3

Griechenland

24.2

EU27 -1.5

Japan

214.3

Spanien

25.0

Alle Angaben in Prozent. * zu konstanten Preisen ** im Verhältnis zum BIP, brutto *** Zahlen für 2012 sind Prognosen

Wirtschaftswachstum, Staatsverschuldung und Arbeitslosenquote im europäischen Vergleich Quelle: Ernst & Young Swiss Attractiveness Survey 2013

GRUNDZÜGE DES SCHWEIZER STEUERSYSTEMS

2 Grundzüge des Schweizer Steuersystems

Die hohe Tarifautonomie der Kantone und die verschiedenen Steuerkoeffizienten der Gemeinden führen innerhalb der Schweiz zu zahlreichen unterschiedlichen Belastungskurven, welche durch die gewährten Steuerfreibeträge noch zusätzlich differenziert werden. Aufgrund des in der Schweiz besonders stark ausgeprägten Steuerwettbewerbs, führt dieses System immer wieder zu eigentlichen Steuerinnovationen und – für den Steuerzahler von grosser Bedeutung – zu starken Steuergefällen unter Kantonen und Gemeinden. Der Unterschied zwischen eigentlichen Steuerparadiesen und weniger attraktiven Standorten kann in Extremfällen den Faktor drei oder mehr betragen.

4 (3)

2.1 Die Steuerbelastung im internationalen Vergleich

Gewichtung der Nachhaltigkeit

12 (8)

12 (4) Gewichtung der sozialen Verantwortung

Marktgrösse

Hohe Kaufkraft

Forschungs- und Entwicklungspotenzial

Neben den Bundes-, Kantons- und Gemeindesteuern haben auch die Landeskirchen das Recht, Steuern einzutreiben. In den meisten Fällen erfolgt die Steuererhebung der Kirchgemeinden über einen Zuschlag zum anwendbaren Steuerfuss und damit auf dieselbe Art und Weise wie die Erhebung der Gemeindesteuern.

15 (10)

18 (14)

19 (20) Qualität & Vielfältigkeit der Arbeitskräfte

Politische Stabilität

Stabiles Marktumfeld

Einkommenssteuer

Mit dem für sämtliche Kantone geltenden Steuerharmonisierungsgesetz aus dem Jahr 1990 besteht ein Regelwerk, welches die Rahmenbedingungen für die Erhebung der direkten Steuern formell harmonisiert. Eine materielle Harmonisierung und damit Vereinheitlichung der Steuerbelastung für juristische und private Personen existiert in der Schweiz nicht. Analog zu den drei Schweizer Verwaltungsebenen erfolgt die Zusammensetzung der Steuerrechnung; aufgeteilt in Bundessteuer, Kantonssteuer und Gemeindesteuer.

Die durch den Bund erhobene Direkte Bundessteuer wird auf dem Einkommen von natürlichen Personen (Privatpersonen) und dem Gewinn von juristischen Personen (Kapitalgesellschaften, Genossenschaften und Vereine) berechnet und gilt für sämtliche Kantonsgebiete gleichermassen. Sowohl das Vermögen von natürlichen Personen wie auch das Kapital juristischer Personen werden auf Bundesebene nicht besteuert.

30 (48)

33 (43)

34 (29)

«Der ausgeprägte Steuerwettbewerb führt zu attraktiver Besteuerung von Unternehmen und Privatpersonen.»

Anders als die meisten nach westlichen Massstäben organisierten Länder ist die Schweiz stark föderalistisch geprägt. Unter Föderalismus versteht man das Streben nach Selbständigkeit der einzelnen Gliedstaaten, also der Kantone. Einer der wesentlichsten Faktoren bildet die weitreichende finanzielle Unabhängigkeit der Kantone. Damit ist nicht nur die Flexibilität auf der Ausgabenseite gemeint, sondern vor allem auf der Einnahmeseite und damit den Steuererträgen.

In internationalen Steuervergleichen schneidet die Schweiz regelmässig sehr gut ab und nimmt einen Spitzenplatz unter den hoch entwickelten Industrienationen ein. Dabei werden entweder die Steuerbelastungen juristischer Personen oder natürlicher Personen verglichen. Interessanterweise sind es in der Schweiz nicht nur Unternehmen, sondern vor allem auch Privatpersonen, welche von einer verhältnismässig moderaten Besteuerung profitieren.

Schweiz als Unternehmensstandort: besondere Stärken Quelle: EY’s attractiveness survey setting standards: Switzerland as a business location 2014 (Zahlen sind Prozentangaben, Mehrfachnennungen möglich; n=200)

Trotz des guten Abschneidens der Schweiz in Analysen der OECD und anderer renommierter Organisationen widerspiegeln die publizierten Vergleiche lediglich einen Teil der effektiven Steuerwahrheit. In erster Linie sind es nicht die Durchschnittssteuerbelastungen, welche im Einzelfall den Standortentscheid beeinflussen, sondern die jeweils spezifische Situation. In offiziellen Steuerstatistiken liegen die Gewinnsteuern bei Unternehmen in der Schweiz bei 10-25 Prozent. Durch verschiedene Steuerplanungsmöglichkeiten lässt sich die Steuerbelastung am Beispiel des Kantons Schaffhausen auf unter 10 Prozent reduzieren, was im internationalen Umfeld als äusserst attraktiv zu werten ist. Für Unternehmen und Konzerne von entscheidender Bedeutung bei der Standortwahl ist auch die Attraktivität als Wohn- und Lebensstandort. Nicht nur das international hohe Lohnniveau – bei vergleichsweise tiefen Personalkosten für die Firma – sondern auch die moderate Besteuerung der Einkommen von Arbeitskräften und anderer Privatpersonen sprechen aus internationaler Perspektive für den Standort Schweiz.

41.2

10 GRUNDZÜGE DES SCHWEIZER STEUERSYSTEMS

34.9

24.8

Oslo

23.3

21.9

Luxemburg

21.4

Amsterdam

23.1

21.1

Genf

Peking

20.8

London

22.4

19.6

Basel-Stadt

18.8

Kopenhagen

18.6

Bratislava

18.9

18.3

Wallis

18.9

18.1

Waadt

Stockholm

17.9

Basel-Landschaft

Budapest

17.5

17.0

Helsinki

16.7

Warschau

17.2

16.2

Tessin

Zürich

15.6

14.4

Prag

13.8

St.Gallen

15.1

13.6

Dublin

Singapur

13.2

Glarus

Schaffhausen

13.0

12.0

Thurgau

11.9

Zug

Graubünden

11.7

10.3

Uri

10.3

Luzern

10.9

10.1

Appenzell (AR)

Schwyz

9.9

Hongkong

Nidwalden

Obwalden

Bern

Mailand

27.0

30.0

29.3

New York

Paris

Madrid

München

Brüssel

Wien

Ljubljana

HK NW AR LU OW SZ UR ZG GR TG GL SH IE SG SL SGP CZ TI PL BE ZH FI BL VD VS SK HU SE BS DK UK GE NL AT IT CN LUX NOBEL DE ES FR US

BAK Taxation Index 2015 für Unternehmen: Effektive Durchschnittsbesteuerung in % Quelle: BAK/ZEW, April 2016

Das Zentrum für Europäische Wirtschaftsforschung (ZEW) in Mannheim publiziert zusammen mit Basel Economics (BAK) jährlich einen Vergleich der Steuerbelastung juristischer Personen in unterschiedlichen Ländern. Daraus geht die Schweiz als ein Land mit äusserst attraktiven Steuern hervor – sowohl im interregionalen Vergleich innerhalb des erweiterten Alpenraums als auch im internationalen Vergleich mit anderen Industrieländern. Nur gerade der Wirtschaftsstandort Hongkong weist eine tiefere Steuerbelastung auf. Darauf folgt zusammen mit anderen Kantonen der Kanton Schaffhausen. Der Kanton Schaffhausen selbst findet sich vorne in der internationalen Spitzengruppe.

2.2 Doppelbesteuerungsabkommen 2.2.1

Das DBA-Netz der Schweiz1

Angesichts der weltweiten Verflechtung der Schweizer Wirtschaft wird das Netz der Schweizer Doppelbesteuerungsabkommen (DBA) kontinuierlich erweitert. Dadurch soll in erster Linie der Umfang des Besteuerungsrechts der Vertragsstaaten für die in ihrem Hoheitsgebiet erzielten Einkünfte definiert und eine Mehrfachbesteuerung desselben Steuersubstrates vermieden werden. Gleichzeitig sollen die Tätigkeit der Exportwirtschaft und Investitionen in der Schweiz erleichtert werden. Die internationale Zusammenarbeit im Steuerbereich hat als Folge der Globalisierung der Finanzmärkte und der Finanzkrise stark an Bedeutung gewonnen. Die Schweiz verfolgt deshalb das Ziel, die Amtshilfe in Steuerfragen auszubauen und bei der Aushandlung neuer DBA sowie bei der Revision bestehender DBA den Art. 26 des OECDMusterabkommens zu integrieren. Dieser beinhaltet folgende Eckwerte: –– Informationsaustausch nur auf konkrete und begründete Anfrage –– Wahrung des Verfahrensschutzes –– Klare Regelungen bei der Gewährung von Amtshilfe –– Faire Übergangslösungen –– Beschränkung der Steuern, die unter das Abkommen fallen –– Subsidiaritätsprinzip gemäss OECD-Abkommen –– und die Bereitschaft zur Beseitigung von Diskriminierungen Die Bestrebungen zielen darauf ab, das gesamte DBA-Netz qualitativ und quantitativ zu verbessern. Die Schweiz hat aktuell ein Netz von 91 in Kraft stehenden DBA, das folgende Staaten umfasst (siehe Folgeseite): 1 Quelle: EFD, April 2015

DBA-Netz Ägypten Albanien Algerien Argentinien Armenien Aserbaidschan Australien Bangladesch Belarus Bulgarien Chile China Chinesisch Taipei Dänemark* Deutschland Ecuador Elfenbeinküste Estland

Finnland Frankreich Georgien Ghana Griechenland Hongkong Indien Indonesien Iran Irland Island Israel Italien Jamaika Japan Kanada Kasachstan Katar

Kirgistan Kolumbien Korea (Süd) Kroatien Kuwait Lettland Liechtenstein Litauen Luxemburg Malaysia Malta Marokko Mazedonien Mexiko Moldova Mongolei Montenegro Neuseeland

Niederlande Norwegen Österreich Pakistan Peru Philippinen Polen Portugal Rumänien Russland Schweden Serbien Singapur Slowakei Slowenien Spanien Sri Lanka Südafrika

Tadschikistan Thailand Trinidad und Tobago Tschechien Tunesien Türkei Turkmenistan Ukraine Ungarn Uruguay USA Usbekistan Venezuela Vereinigte Arab. Emirate Vietnam Vereinigtes Königreich** Zypern

* Einschliesslich der Ausdehnung auf die Färöer-Inseln ** Vereinigtes Königreich: Grossbritannien, Antigua, Barbados, St. Christopher, Nevis und Anguilla, Dominica, Gambia, Jungfern-Inseln, St. Lucia, Malawi, Montserrat, Sambia und St. Vincent Quelle: www.sif.admin.ch, April 2016

Unterzeichnet, aber noch nicht in Kraft getreten sind neue Abkommen mit OECD-Standard mit Albanien, Belgien, Ghana, Italien und Oman. Neue Abkommen konnten ferner paraphiert werden mit Costa Rica, Kolumbien, Nordkorea, Pakistan, Ukraine sowie Zimbabwe. Die Schweiz hat weiter Steuerinformationsabkommen (SIA) unterschrieben, die nur den Informationsaustausch zum Gegenstand haben. Es sind dies folgende Länder: Andorra, Belize, Brasilien, Grenada, Grönland, Guernsey, Jersey, Insel Man, San Marino, Seychellen. Der aktuelle Stand der DBA ist auf der Internetseite des Staatssekretariat für internationale Finanzfragen unter www.sif.admin.ch abrufbar.

2.2.2

Jüngste Entwicklungen

Das Bundesgesetz über die internationale Amtshilfe in Steuersachen (Steueramtshilfegesetz, StAG) enthält die verfahrensrechtlichen Bestimmungen zum Vollzug der Amtshilfe nach den Doppelbesteuerungsabkommen und nach anderen internationalen Abkommen, die einen auf Steuersachen bezogenen Informationsaustausch vorsehen. Die Schweiz übernimmt damit bei der Amtshilfe in Steuersachen den Standard nach Artikel 26 des OECD Musterabkommens. Das Gesetz enthält den Grundsatz, dass die Amtshilfe ausschliesslich auf Ersuchen geleistet wird. Auf ein Gesuch wird unter anderem dann nicht eingetreten, wenn es auf Informationen beruht, die durch nach schweizerischem Recht strafbare Handlungen – z.B. durch illegale Beschaffung von Daten – erlangt wurden. So dürfen ins Ausland übermittelte Bankinformationen zur Durchsetzung des schweizerischen Steuerrechts nur verwendet werden, soweit sie nach schweizerischem Recht hätten beschafft werden können. Verschiedene DBA wurden in diesem Prozess bereits um den OECD-Standard ergänzt. Weitere Abkommen werden derzeit neu verhandelt, sind unterzeichnet oder paraphiert.

2.2.3

Methoden zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung

Zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung bestehen hauptsächlich zwei Methoden, nämlich die Befreiungsmethode und die Anrechnungsmethode. Bei der ersteren nimmt der Ansässigkeitsstaat diejenigen Einkommens- und/oder Vermögensbestandteile, die im Quellen- bzw. Belegenheitsstaat einer Besteuerung unterliegen, von der Besteuerung aus. Er behält sich aber vor, diese für die Ermittlung des anwendbaren Steuersatzes für die Besteuerung der in der Schweiz steuerbaren Einkommens- und Vermögensbestandteile zu berücksichtigen (Progressionsvorbehalt). Bei der zweiten Methode unterliegen die Einkommens- und/oder Vermögensbestandteile grundsätzlich einer Besteuerung in beiden Staaten. Dabei rechnet der Ansässigkeitsstaat in den Fällen, in denen dem Quellen- bzw. Belegenheitsstaat das primäre Besteuerungsrecht staatsvertraglich zukommt, dessen Steuer an seine eigene Steuer. Die aktuellen Quellensteuersätze zwischen den DBA-Vertragspartnern finden Sie unter www.estv.admin.ch.

12 GRUNDZÜGE DES SCHWEIZER STEUERSYSTEMS

2.3 Massnahmen zur Stärkung der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit (Unternehmenssteuerreform III) Im Zuge der digitalisierten Wirtschaft steigt die Mobilität der Unternehmen. Der internationale Steuerwettbewerb wird zunehmend aggressiver und dynamischer. Denn sucht eine Firma nach einem neuen Standort, steht eine tiefe Besteuerung ganz oben auf der Wunschliste. Wer in diesem Punkt nicht mithalten kann, fällt meist schon sehr früh aus dem Rennen. Zwar sind weitere Trümpfe wie Lebensqualität, Infrastruktur oder wirtschaftliches Umfeld ebenfalls wesentliche Entscheidungsfaktoren, sie stechen häufig aber nur, wenn das Steuerumfeld für das interessierte Unternehmen vorteilhaft ist.

2.3.1

Wichtige Konzernfunktionen in der Schweiz

Die Schweiz und der Kanton Schaffhausen spielen im internationalen Steuerwettbewerb vorne mit. Besonders attraktiv ist der Standort für Holding-, Domizil- und gemischte Gesellschaften, da diese sogenannten Statusgesellschaften hier attraktiven Besteuerungsregeln unterliegen. Hintergrund ist die Überlegung, dass Unternehmen, die ihren Umsatz grösstenteils im Ausland erzielen, die schweizerische Infrastruktur kaum belasten. Folglich müssen sie ihre erwirtschafteten Gewinne auch nicht voll in der Schweiz versteuern. Dies gilt allerdings ausschliesslich auf Gemeinde- und Kantonsebene; die Bundessteuer ist in jedem Fall vollumfänglich zu entrichten. Von einer Besteuerung als Statusgesellschaft können alle international tätigen Unternehmen profitieren, die ihren Umsatz grösstenteils im Ausland erzielen und mobile Konzernaktivitäten zentral in der Schweiz bündeln. Dazu zählen Dienstleistungsfunktionen wie internationaler Grosshandel, Konzernfinanzierung, Verwertung von Lizenzen, Verwaltung von Beteiligungen sowie Führung eines Headquarters. Umfassende Erläuterungen zu diesen Besteuerungsformen finden sich in Kapitel 4 «Spezielle Steuerregime». Durch die Kombination der tiefen Besteuerung, hochqualifizierter Mitarbeiter sowie der anderen Standortvorteile macht die Schweiz für mobile Firmenaktivitäten sehr attraktiv. Schaffhausen hat sich in den letzten Jahren zu einem Zentrum für solche Aktivitäten entwickelt. Verschiedene ausländische und Schweizer Unternehmen unterhalten hier regionale und internationale Headquarters mit zahlreichen Arbeitsplätzen. Oft steuern sie von Schaffhausen aus ihre Geschäftsaktivitäten in Regionen wie Europa, dem Mittleren Osten und Afrika.

2.3.2

Jüngste Entwicklungen

Die Höhe der Unternehmensbesteuerung stellt gegenwärtig einen Brennpunkt des internationalen politischen Interesses dar. Die entsprechenden Diskussionen werden sowohl in der OECD als auch in der EU und innerhalb der G20 intensiv geführt. Der von der G20 unterstützte Aktionsplan BEPS (Base Erosion and Profit Shifting) der OECD bestätigt diesen Trend. Im Kern wollen die Staaten die Ausreizung bestehender Schwachstellen im internationalen Steuerwesen durch multinationale Unternehmen einschränken. Im Vordergrund steht dabei die Verschiebung mobilen Kapitals zur Verringerung oder Vermeidung der Steuerlast. Diese Entwicklungen wirken sich auf die internationale Akzeptanz der historisch tiefen Unternehmensbesteuerung in der Schweiz aus. Im Rahmen der Unternehmenssteuerreform III (USR III) arbeiten Bund und Kantone deshalb gemeinsam an zukunftsgerichteten Massnahmen, die allgemein anerkannten internationalen Standards der OECD entsprechen. Die Schweiz signalisiert ihre Bereitschaft, international umstrittene Besteuerungsmodelle neu zu gestalten. Die «Massnahmen zur Stärkung der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit» verfolgen im Wesentlichen drei Zielsetzungen: –– Stärkung der Schweizer Wettbewerbsfähigkeit unter der Anwendung einer international akzeptierten Besteuerung –– Erhaltung der ansässigen Unternehmen in der Schweiz –– Wahrung der Rechts- und Planungssicherheit für in der Schweiz tätige Unternehmen und damit Stärkung der Schweiz als attraktiver Unternehmensstandort

2.3.3

Kerninhalte der USR III

Zwecks Stärkung der Standortattraktivität beinhaltet die USR III eine Vielzahl von steuerlichen Entlastungsmassnahmen. Der Kanton Schaffhausen unterstützt diese. Nachfolgend sind die zentralen Lösungsansätze beschrieben:

Patentbox auf kantonaler Ebene Eine Patenbox ist ein steuerliches Instrument, welches die Innovationsaktivitäten von Unternehmen unterstützen soll. Dabei werden Erträge aus Patenten und vergleichbaren Rechten privilegiert besteuert. Voraussichtlich wird auf kantonaler Ebene eine maximale Entlastung für Patentboxerträge von 90 Prozent gewährt. Die diskutierten Modelle orientieren sich an den international anerkannten Ansätzen der OECD. Optional soll die Einführung einer kantonalen Inputförderung von Forschung und Entwicklung in Form von erhöhten Abzügen für F&E-Aufwendungen möglich sein. Damit werden zusätzliche Anreize für inländische F&E-Tätigkeiten geschaffen. Zinsbereinigte Gewinnsteuer (Notional Interest Deduction – NID) Die klassische Gewinnsteuer erlaubt den Abzug der Fremdkapitalzinsen als geschäftsmässig begründeten Aufwand, der die Steuerbemessungsgrundlage reduziert. Bei einer zinsbereinigten Gewinnsteuer können über den Abzug der Schuldzinsen hinaus auch kalkulatorische Zinsen auf dem Eigenkapital von der Bemessungsgrundlage abgezogen werden. Damit würde die Gleichbehandlung von Eigen- und Fremdkapital auf Stufe des Unternehmens erreicht (d.h. ohne die Berücksichtigung der Steuerlast des Anteileigners). Die zinsbereinigte Gewinnsteuer lässt sich grundsätzlich sowohl bei Kapitalunternehmen einschliesslich der inländischen Betriebsstätten ausländischer Gesellschaften, als auch bei Personenunternehmen implementieren. Diese Regelung soll insbesondere dazu dienen, dass die Schweiz im Bereich der Konzernfinanzierungsaktivitäten eine kompetitive Alternative anbieten kann. Aufdeckung stiller Reserven (Step-up) Der Gesetzesentwurf beinhaltet eine umfassende Regelung für die Behandlung stiller Reserven und von selbst geschaffenem Goodwill. Es ist vorgesehen, die Aufdeckung stiller Reserven bei Beginn der Steuerpflicht, z.B. beim Zuzug sowie bei der Verlegung von Vermögenswerten oder Funktionen aus dem Ausland in die Schweiz, zu ermöglichen. Die so in der Steuerbilanz aufgedeckten stillen Reserven können in den Folgejahren steuerwirksam nach den allgemein gültigen steuerlichen Abschreibungssätzen abgeschrieben werden. Die Abschreibung ist voraussichtlich innert zehn Jahren vorzunehmen. Umgekehrt erfolgt am Ende der Steuerpflicht eine Abrechnung über die stillen Reserven und Mehrwerte. Anpassung kantonaler Gewinnsteuersätze Neben den gemeinsamen Massnahmen auf Bundes- und Kantonsebene steht es den Kantonen frei, die Höhe ihres Gewinnsteuersatzes jederzeit und unabhängig von der USR III zu senken. Der Regierungsrat des Kantons Schaffhausen hat sich zum Ziel gesetzt, die effektive Gesamtsteuerbelastung einheitlich für alle Unternehmen auf insgesamt 12 bis 12.5 Prozent zu senken. Diese Massnahme soll im Zuge der Umsetzung der Massnahmen der USR III erfolgen. Abschaffung der Emissionsabgabe Der Bund erhebt heute eine Emissionsabgabe von 1 Prozent auf der Ausgabe von Beteiligungsrechten wie beispielsweise auf der Ausgabe von Aktien. Es besteht eine Reihe von Ausnahmen von der Steuerpflicht, unter anderem in Umstrukturierungs- und Sanierungsfällen. Der Bundesrat und das Parlament haben wiederholt ihre Position für eine Abschaffung bekräftigt. Die Massnahme wird jedoch nicht als prioritär beurteilt.

2.3.4

Ausblick

Die Schweiz will auch in Zukunft eine konkurrenzfähige Unternehmensbesteuerung anbieten. Die Weiterentwicklung des Steuersystems soll im Einklang mit international anerkannten Standards erfolgen, um die notwendige Rechts- und Planungssicherheit für Unternehmen in der Schweiz langfristig zu gewährleisten. Die Schweiz befindet sich dank den sehr guten allgemeinen Rahmenbedingungen in einer guten Ausgangslage und kann die angestrebte Reform aus einer Position der Stärke angehen. Das Massnahmenpaket zur Stärkung der steuerlichen Wettbewerbsfähigkeit wird im Laufe des Jahres 2016 im eidgenössischen Parlament verabschiedet. Sofern vom Schweizer Volk kein Referendum ergriffen wird, können die neuen gesamtschweizerisch geltenden Bestimmungen voraussichtlich frühestens 2019 in Kraft treten. Der Kanton Schaffhausen ist gewillt, die notwendigen steuerlichen Reformschritte im Rahmen der nationalen Vorgaben zum frühstmöglichen Zeitpunkt flexibel vorzunehmen.

14 BESTEUERUNG DER UNTERNEHMEN IM KANTON SCHAFFHAUSEN

3 Besteuerung der Unternehmen im Kanton Schaffhausen 3.1 Bedeutung der Rechtsform einer Unternehmung im Steuerrecht2

«Dank einfachem Steuersystem mehr Zeit für Ihr Unternehmen.»

Vor allem bei kleinen und mittelgrossen Unternehmen (KMU), kann die Rechtsform zwischen juristischen Personen (AG, GmbH, Kommandit-AG, Genossenschaft) und Personenunternehmen (Einzelunternehmen, Kollektivgesellschaft, Kommanditgesellschaft, einfache Gesellschaft) gewählt werden. Der unterschiedlichen steuerrechtlichen Behandlung der verschiedenen Unternehmensformen kommt deshalb erhebliche praktische Bedeutung zu. Beim Vergleich der Besteuerungssysteme für Personenunternehmen und Kapitalgesellschaften ist bei den letzteren auch die Besteuerung der Anteilsinhaber zu berücksichtigen. Bei Personenunternehmen werden sämtliche Einkünfte aus dem Unternehmen wie Gewinne, Lohnzahlungen und Eigenkapitalzinsen bei den Inhabern zusammen mit dem übrigen Einkommen für die Berechnung der Einkommenssteuern herangezogen (siehe Kapitel 4.2 «Einkommenssteuern»). Das Geschäftskapital wird zusammen mit dem übrigen Vermögen durch die Vermögenssteuer des Inhabers erfasst (siehe Kapitel 4.3 «Vermögenssteuern»). Unternehmensgewinn und -vermögen unterliegen somit nur je einmal der Besteuerung. Beispiel: Der Einzelunternehmer T. Tax erzielt in seiner Einzelunternehmung einen Gewinn von CHF 100’000.– und übriges Einkommen von CHF 10’000.–. Das in der Unternehmung investierte Eigenkapital beträgt CHF 400’000.–. Daneben verfügt er über ein Privatvermögen von CHF 50’000.–. Nun wird der Gewinn und das übrige Einkommen addiert (CHF 110’000.–) und daraus die Einkommensteuer berechnet. Gleiches gilt für das Eigenkapital und Privatvermögen (CHF 450’000.–), welches zur Berechnung der Vermögensteuer herangezogen wird. Bei Kapitalgesellschaften entrichtet die Gesellschaft auf dem erzielten Gewinn die Gewinnsteuer und auf dem Kapital die Kapitalsteuer (letztere nur auf Ebene der Kantons- und Gemeindesteuern). Handelt es sich bei den Anteilsinhabern um natürliche Personen mit Wohnsitz in der Schweiz, haben diese die Anteile an der Gesellschaft als Vermögen zu versteuern und unterliegen für den daraus erzielten Vermögensertrag der Einkommenssteuer. Das in Kapitalgesellschaften investierte Kapital und die ausgeschütteten Gewinne werden somit zweimal belastet. Beispiel: Die Impot AG weist einen Gewinn von CHF 100’000.– und ein Kapital von CHF 400’000.– aus. Alle Aktien gehören ihrem Eigentümer T. Tax. Deren Verkehrswert entspricht dem Substanzwert. T. Tax erzielt neben der Dividende der Impot AG übriges Einkommen von CHF 10’000.– und verfügt neben den Aktien über weitere Vermögenswerte von CHF 50’000.–. Die Impot AG muss nun auf dem Gewinn die Gewinnsteuer und auf dem Kapital die Kapitalsteuer entrichten. Bei Ausschüttung des Gewinns an T. Tax wird dieser die CHF 100’000.– zusätzlich mit dem übrigen Einkommen von CHF 10’000.– nochmals der Einkommensteuer unterziehen müssen (Halbsteuerverfahren siehe weiter unten). Ähnlich ist es mit den Vermögenswerten, welche addiert (CHF 450’000.–) zur Ermittlung der Vermögensteuer herangezogen werden. Die wirtschaftliche Doppelbelastung wird dank dem Teilsatzverfahren (Kanton) bzw. Teilbesteuerungsverfahren (Bund) erheblich gemildert. Im Kanton Schaffhausen wird eine Reduktion um 50 Prozent und auf Bundesebene um 40 Prozent erreicht. Dies hat zur Folge, dass die Rechtsform der Kapitalgesellschaft gegenüber anderen Rechtsformen nicht in allen Fällen nachteilig ist. Das Erreichen steuerlicher Vorteile hängt vielmehr von den Verhältnissen des Einzelfalls und der Gestaltung der Beziehungen zwischen Gesellschaft und Anteilsinhaber ab. Bei der steuerlichen Betrachtung der nachfolgenden Unternehmensformen handelt es sich ausschliesslich um Kapitalgesellschaften. Personengesellschaften werden aufgrund ihrer geringen Bedeutung im Umfeld der Wirtschaftsförderungstätigkeit nicht weiter berücksichtigt.

3.2 Grundlagen zur Ermittlung des steuerbaren Gewinnes Gegenstand der Gewinnsteuer ist der auf Basis einer kaufmännischen Buchführung ermittelte Reingewinn der entsprechenden Steuerperiode. Als Steuerperiode gilt das Geschäftsjahr. Das steuerbare Kapital bemisst sich nach dem Stand am Ende der Steuerperiode.

2 Quelle: E. Höhn, R. Waldburger; Steuerrecht, Band 1; 9., überarbeitete und erweiterte Auflage; Paul Haupt; Bern, 2001; S. 402 ff.

Der steuerpflichtige Reingewinn setzt sich zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung sowie allfälliger steuerlicher Korrekturen. In der Schweiz ansässige Firmen ohne Betriebsstätte im Ausland werden auf der Basis des weltweit erzielten Gewinnes besteuert, mit Ausnahme desjenigen Gewinnes, der auf Grundbesitz im Ausland zurückzuführen ist. In der Schweiz ansässige Firmen mit Betriebsstätten im Ausland entrichten ihre Gewinnsteuer anteilig im Verhältnis des in der Schweiz anfallenden Gewinns zum weltweit erwirtschafteten Gewinn. In der Schweiz nicht ansässige Firmen (Betriebsstätten) werden steuerlich nur für den Gewinn belastet, den sie mit einer dauernden Tätigkeit in der Schweiz erzielen. Eine Firma gilt als in der Schweiz ansässig, wenn sie ihr gesetzliches Domizil in der Schweiz hat oder in der Schweiz eine Geschäftstätigkeit ausübt. Die folgenden Unterkapitel geben einen nicht abschliessenden Überblick über die steuerrechtlich vorgesehenen Massnahmen zur Ermittlung des steuerbaren Gewinns.

3.2.1

Bewertung Wareninventar (Warendrittel)

3.2.2

Delkredererückstellung

3.2.3

Abschreibungen

Das Inventar wird nach dem Niederstwertprinzip bewertet. Das heisst, es wird der tiefere der beiden Werte aus Einstandswert und Marktwert zugrunde gelegt. Steuerlich ist eine pauschale Wertkorrektur im Umfang eines Drittels des Inventarwertes (Warendrittel) zur Bildung einer Wertverminderungs-Reserve erlaubt.

Für ausstehende Forderungen im Inland kann eine pauschale Rückstellung von fünf Prozent gebildet werden; für ausländische Schuldner eine solche von zehn Prozent. Damit werden allfällige zum Zeitpunkt der Bewertung noch nicht absehbare Verlustrisiken im Zusammenhang mit der Einbringung von Forderungen pauschal berücksichtigt. Dem Währungsrisiko auf Forderungen in fremder Währung wird mit der um fünf Prozent erhöhten Rückstellung Rechnung getragen. Neben dieser pauschalen Wertkorrektur können zudem Einzelwertkorrekturen in begründeten Fällen vorgenommen werden.

Abschreibungssätze im Kanton Schaffhausen Geschäftsbauten ohne Land 4% inkl. Land 3% Industriebauten ohne Land 8% inkl. Land 7% Maschinen 30-40% Geschäftsmobiliar 25% Motorfahrzeuge 40% EDV-Geräte 40%

Für die gesetzlich vorgesehene Normalabschreibung (degressive Methode) sind nebenstehende Abschreibungssätze vorgesehen. Für Abschreibungen auf dem Anschaffungswert (lineare Methode) sind nebenstehende Sätze um die Hälfte zu reduzieren. Wird eine Anschaffung (Mobiliar, Maschine, Auto) direkt über die Erfolgsrechnung verbucht oder aktiviert und mit 100 Prozent abgeschrieben, kann das Einmalabschreibungsverfahren beantragt werden. Dabei wird die Abschreibung für Maschinen und Mobiliar mit 85 Prozent und für Fahrzeuge, EDV, Werkzeuge sowie Geräte mit 90 Prozent steuerwirksam anerkannt. Beim Ertrag werden somit für Maschinen und Mobiliar 15 Prozent und für Fahrzeuge, EDV, Werkzeuge sowie Geräte zehn Prozent des Anschaffungswertes als Ausgleichszuschläge aufgerechnet. Die massgebenden Gewinnsteuerwerte der mit der Einmalabschreibung erledigten Aktiven sind in der Folge CHF 1.–. Das Einmalabschreibungsverfahren kann nur bei Neuanschaffungen gewählt werden und spätere «Nachholabschreibungen» sind ausgeschlossen. Beispiel: Einmalabschreibungsverfahren Kauf Maschine CHF 100’000.– Direktabschreibung CHF 99’999.– Ausgleichszuschlag CHF 15’000.– Die effektive, den steuerbaren Gewinn tangierende Abschreibung beträgt somit CHF 84’999.– Das Einmalabschreibungsverfahren kann in Jahren ausserordentlich hoher Gewinne als Gewinnglättungsinstrument dienen.

3.2.4

Ersatzbeschaffungen

Beim Ersatz von Gegenständen des betrieblichen Anlagevermögens durch Vermögenswerte, die ebenfalls eine betriebliche Funktion im Anlagevermögen erfüllen, können die bestehenden stillen Reserven auf das Ersatzobjekt übertragen werden. Sofern die Ersatzbeschaffung nicht im gleichen Geschäftsjahr stattfindet, kann im Umfang der stillen Reserven eine Rückstellung gebildet werden, welche innerhalb von fünf Jahren zur Abschreibung auf dem Ersatzobjekt erfolgswirksam zu verwenden ist.

16 BESTEUERUNG DER UNTERNEHMEN IM KANTON SCHAFFHAUSEN

3.2.5

Rückstellungen für Grossreparaturen

3.2.6

Garantierückstellung

3.2.7

Rückstellung für Forschung und Entwicklung

3.2.8

Steuerneutrale Umstrukturierungen

3.2.9

Arbeitgeberbeitragsreserven

Unter bestimmten Voraussetzungen sind neben Abschreibungen auch objektbezogene Rückstellungen für Grossreparaturen zugelassen. Dabei ist zu beachten, dass in der Buchhaltung keine Unterhaltspauschale eingesetzt und die tatsächlichen Ausgaben für die Grossreparaturen dem Rückstellungskonto belastet werden. Als jährliche Rückstellung werden zwei Prozent des Steuerwertes anerkannt, wobei die Rückstellung insgesamt 20 Prozent des Steuerwertes nicht überschreiten darf.

Auf dem garantiepflichtigen Umsatz sind pauschal zwei Prozent des Jahresumsatzes als Rückstellung zulässig. Von der Pauschalisierung ausgenommen sind Umsätze aus dem Verkauf von Handelswaren, der Erbringung von Dienstleistungen und der Abwicklung von Aufträgen.

Unternehmen dürfen zu Lasten der Erfolgsrechnung Rücklagen für künftige wissenschaftliche oder technische Forschung und Entwicklung bilden, jedoch pro Jahr höchstens 10 Prozent des Reingewinns, insgesamt höchstens CHF 1 Mio.

Das schweizerische Steuerrecht bietet flexible und attraktive Rahmenbedingungen für zahlreiche Formen der Unternehmensumstrukturierung wie etwa Fusionen, Umwandlungen von einer AG in eine GmbH, Auf- und Abspaltungen in mehrere Betriebe oder Teilbetriebe, den Austausch von Beteiligungsrechten und die Übertragung von betrieblichem Vermögen innerhalb von Konzerngesellschaften. Als Grundsatz gilt, dass Umstrukturierungen steuerneutral sind, wenn die Übertragung von Aktiven und Passiven zu steuerlichen Buchwerten erfolgt und das Steuersubstrat in der Schweiz erhalten bleibt.

Bei Arbeitgeberbeitragsreserven handelt es sich um Vorauszahlungen des Arbeitgebers für von ihm künftig geschuldete ordentliche Beiträge für sein Personal. Die Reservenbildung ist bis zum Betrag von fünf Jahresprämien ohne nähere Begründung zulässig. Um eine zweckwidrige Verwendung der Reserve zu verhindern, müssen die entsprechenden Mittel tatsächlich an die Vorsorgeeinrichtung überwiesen werden. Es genügt folglich nicht, die Beiträge im Rahmen einer Rückstellung rein buchhalterisch zu verbuchen. In der Praxis wird die Rückstellung dann akzeptiert, wenn die Überweisung der Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung innert sechs Monaten nach Ablauf des massgebenden Geschäftsjahres vorgenommen wird.

3.2.10 Verlustvortrag

Vom Reingewinn der Steuerperiode können Verluste aus sieben vorangegangenen Geschäftsjahren abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Reingewinns dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten. In begründeten Einzelfällen können neben oben genannten allgemeinen Gestaltungsmöglichkeiten weitere Gewinnkorrekturen begründet sein. Hier empfiehlt es sich, vorgängig das Gespräch mit den Steuerbehörden zu suchen, um die individuelle Situation frühzeitig zu erläutern.

3.3 Ordentliche Betriebsgesellschaft 3.3.1

Grundlagen zur Besteuerung der ordentlichen Betriebsgesellschaft

Die üblichsten Gesellschaftsformen, welche unter der Rubrik «ordentliche Betriebsgesellschaft» besteuert werden, sind die juristischen Personen GmbH und AG. Ebenso wird auch die Genossenschaft als ordentliche Betriebsgesellschaft besteuert. Ausnahmen bilden die in den nächsten Kapiteln beschriebenen, steuerlich privilegierten Gesellschaftsformen. Die juristische Person bildet das Steuersubjekt. Zum Steuerobjekt zählen auf Bundesebene der Gewinn, auf Kantons- und Gemeindeebene der Gewinn und das Eigenkapital. Beim Bund beträgt der Gewinnsteuertarif 8.5 Prozent des Gewinns nach Steuern. Die kantonalen und kommunalen Gewinnsteuern werden basierend auf einem Einheitstarif von 5 Prozent berechnet und anschliessend mit dem Steuerfuss von Kanton und Gemeinde multipliziert.

Die Steuerbelastung des Eigenkapitals beträgt 0.1 Prozent, multipliziert mit dem Steuerfuss von Kanton und Gemeinde. Die Steuern gelten in der ganzen Schweiz als Geschäftsaufwand und sind deshalb abzugsfähig. Der steuerpflichtige Gewinn und das steuerpflichtige Kapital werden auf Basis des Gewinns bzw. Kapitals nach Steuern berechnet. Dies führt im Kanton Schaffhausen dazu, dass nicht der addierte Steuersatz von rund 19 Prozent (Bund 8.5 Prozent + Kanton und Gemeinde 10.5 Prozent) auf dem Gewinn vor Steuern zur Anwendung gelangt, sondern lediglich eine Gesamtsteuerbelastung von ca. 14.5-16.5 Prozent des Gewinns vor Steuern resultiert.

3.3.2

Steuerbeispiel ordentliche Betriebsgesellschaft

Das folgende Beispiel für das Jahr 2016 zeigt die Steuerberechnung für eine Firma mit Sitz in der Stadt Schaffhausen, die keinen speziellen Steuerstatus und keine massgeblichen Beteiligungen an anderen Unternehmen besitzt. Sie schüttet ihren Gewinn nach Steuern vollständig aus.

Modellrechnung ordentliche Betriebsgesellschaft Annahmen

In CHF

Reingewinn (vor Steuern) 500’000 Eigenkapital (vor Steuern) 500’000 Ausgeschütteter Gewinn 500’000 Berechnung direkte Bundessteuer Reingewinn (vor Steuern) 500’000 Steuerschuld direkte Bundessteuer 35’621 Berechnung der Kantons- und Gemeindesteuer Eigenkapital (nach Steuern und nach Gewinnverteilung) 419’070 Einfache Kapitalsteuer 419 Reingewinn (nach Steuern) 419’070 Einfache Gewinnsteuer 20’953 Total einfache Steuer 21’372 * Steuerfuss (Kanton SH 115%, Stadt SH 97%) 212% Steuerschuld Kantons- und Gemeindesteuer 45’309 Berechnung der Gesamtsteuerbelastung Direkte Bundessteuer 35’621 Kantons- und Gemeindesteuer 45’3091 Total Steuerschuld in %

80’930 16.19%

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Stadt Schaffhausen, 2016

Die aus der Berechnung resultierende Steuerbelastung beträgt je nach Gemeinde 14.5-16.5 Prozent inklusive Kapitalsteuern. Weitere, speziell auf Ihre Firma zugeschnittene Steuerberechnungen können Sie im Internet unter www.steuern.sh.ch selbstständig vornehmen.

3.3.3

Beteiligungsabzug

Vorausgesetzt, die ordentliche Betriebsgesellschaft hält neben dem ordentlichen Geschäftsbetrieb zusätzlich Unternehmensbeteiligungen (mind. 10 Prozent des Beteiligungskapitals oder CHF 1 Mio. des Verkehrswertes) an einer anderen Firma, kann der Beteiligungsabzug geltend gemacht werden. Beim Beteiligungskapital kommt auf dem bilanzierten Wert der Beteiligungen ein ermässigter Kapitalsteuersatz zur Anwendung. Bei Beteiligungserträgen (Dividenden) tritt eine Ermässigung ein, wenn die Dividenden empfangende Firma wenigstens 10 Prozent des Aktienkapitals der anderen Firma hält oder ihre Beteiligung einen Verkehrswert von CHF 1 Mio. oder mehr aufweist. Die Steuer auf dem Reingewinn ermässigt sich im Verhältnis des Nettogewinnes aus diesen Beteiligungen zum

18 BESTEUERUNG DER UNTERNEHMEN IM KANTON SCHAFFHAUSEN

gesamten Reingewinn. Für diese Berechnung wird der Beteiligungsgewinn um den darauf entfallenen Finanzierungsaufwand sowie um einen Verwaltungskostenanteil von pauschal 5 Prozent oder um die effektiven Verwaltungskosten gekürzt. Das der Beteiligung zugrunde gelegte Kapital wird nicht zum Normalsatz von 0.1 Prozent, sondern lediglich zum bevorzugten Satz von 0.05 Prozent besteuert. Der Beteiligungsabzug kann auch für Kapitalgewinne aus dem Verkauf massgeblicher Beteiligungen (grösser 10 Prozent) beansprucht werden, wenn die Mindesthaltedauer von einem Jahr erfüllt ist.

3.4 Minimalsteuer und Mindeststeuer 3.4.1

Minimalsteuer

Juristische Personen entrichten anstelle der Gewinn- und Kapitalsteuer eine Minimalsteuer auf den im Kanton gelegenen Grundstücken, wenn diese Steuer die Gewinn- und Kapitalsteuer übersteigt. Auf der Bemessungsgrundlage des Grundstücksteuerwerts beträgt die Minimalsteuer 0.075 Prozent (einfache Steuer). Von der Minimalsteuer befreit sind neu gegründete juristische Personen im Gründungsjahr und in den folgenden drei Steuerjahren, sofern sie nicht aus Umwandlungen hervorgegangen sind, sowie Grundstücke, auf denen sie zur Hauptsache ihren Betrieb haben.

3.4.2

Mindeststeuer

Liegt sowohl die ordentliche einfache Steuer wie auch die Minimalsteuer unter CHF 200.– (bei Genossenschaften unter CHF 100.–), dann ist die ordentliche Betriebsgesellschaft verpflichtet, die Mindeststeuer von CHF 200.– (resp. CHF 100.– bei Genossenschaften), multipliziert mit dem kantonalen und kommunalen Steuerfuss zu bezahlen (z.B. Stadt Schaffhausen: (115 Prozent + 97 Prozent)*CHF 200.– = CHF 424.–). Holdinggesellschaften, Domizil- und gemischte Gesellschaften unterliegen keiner Mindeststeuer. Sie schulden dem Staat jedoch in jedem Falle eine einfache Kapitalsteuer von CHF 100.–, multipliziert mit dem kantonalen und kommunalen Steuerfuss.

SPEZIELLE STEUERREGIME 19

4 Spezielle Steuerregime Steuern sind ein bedeutender Kostenfaktor. Das Schweizer Steuerrecht bietet zahlreiche Möglichkeiten, diese Kosten zu senken. Auf kantonaler Ebene führen insbesondere die folgenden Steuerregime zu einer im internationalen Vergleich sehr attraktiven Steuerbelastung: –– Holdinggesellschaften –– Gemischte Gesellschaften –– Domizilgesellschaften Diese Steuerregime behalten bis zur endgültigen Umsetzung der Unternehmenssteuerreform III ihre Gültigkeit.

4.1 Holdinggesellschaft 4.1.1

Qualitative Voraussetzungen

4.1.2

Beteiligungen

Die besonderen steuerrechtlichen Vorschriften für Holdinggesellschaften bezwecken die Vermeidung bzw. Milderung der wirtschaftlichen Mehrfachbelastung von Gewinnausschüttungen massgeblicher Beteiligungen. Ohne solche Massnahmen würde der Gewinn von verbundenen Gesellschaften mindestens dreifach belastet. Grundsätzlich handelt es sich bei einer Holdinggesellschaft um eine AG, GmbH oder Genossenschaft, die in erster Linie Beteiligungen verwaltet. Gesellschaften können das Holdingprivileg dann beanspruchen, wenn: –– ihr statutarischer Zweck zur Hauptsache in der dauernden Verwaltung von Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften besteht; –– mindestens 2/3 der Aktiven längerfristige Beteiligungen (auch Aktienstreubesitz) sind – die Bewertung der Beteiligung kann zu Gewinnsteuerwerten (steuerlich massgebliche Buchwerte) oder zu Verkehrswerten erfolgen; –– alternativ zu den Aktiven die Voraussetzungen bei den Erträgen erfüllt werden können, wenn mindestens 2/3 der Erträge Dividendenerträge sind.

Als Beteiligungen gelten Aktien, Partizipationsscheine, GmbH-Stammeinlagen, Genossenschaftsanteile und langfristige Darlehen an Tochtergesellschaften, die auf Stufe Tochtergesellschaft als verdecktes Eigenkapital qualifiziert werden. Die Beurteilung von ausländischen Beteiligungen erfolgt in sinngemässer Anwendung von Art. 20 Abs. 2 StHG. Anteilsrechte am Stammkapital einer US Limited Liability Company (LLC) mit je nach Bundesstaat eigener Rechtspersönlichkeit gelten ebenfalls als Beteiligung, da eine solche LLC aus schweizerischer Sicht einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung gleichzustellen ist. Nicht als Beteiligungen gelten dagegen Anteile an Personengesellschaften, Genussscheine, Obligationen, konzerninterne Darlehen und Vorschüsse, hybride Finanzierungsinstrumente sowie Anteile an schweizerischen und ausländischen Anlagefonds und diesen gleichzustellenden Körperschaften.

4.1.3

Rahmen der Geschäftstätigkeit in der Schweiz

Ein weiteres Kriterium für die privilegierte Besteuerung besteht darin, dass durch die Holding in der Schweiz keine Geschäftstätigkeit ausgeübt werden darf. Es ist nicht gestattet, mittels einer industriellen, gewerblichen oder kommerziellen Tätigkeit als Produzent oder Anbieter von Waren, Immaterialgütern oder Dienstleistungen gegen aussen am Wirtschaftsverkehr teilzunehmen mit dem Ziel, daraus über einen passiven Vermögensertrag hinaus durch eigene Wertschöpfung einen Ertrag zu erzielen. Erlaubte und dem Holdingprivileg nicht abträgliche Geschäftstätigkeiten sind: –– Verwalten der Beteiligungen mit allen damit verbundenen Tätigkeiten; –– Geschäftsführung des Konzerns –– Führung des eigenen Rechnungswesens –– Hilfstätigkeiten für den Konzern –– Strategieentwicklung für den Konzern Die Bewirtschaftung von Immaterialgüterrechten ist als Nebenzweck nur dann zulässig, wenn diese Tätigkeit im Vergleich zu den beteiligungsbezogenen Aktivitäten geringfügig ist und es sich um ein rein passives Halten der Immaterialgüterrechte handelt. Werden die Bedingungen für das Holdingprivileg vorübergehend nicht mehr erfüllt, so kann die kantonale Steuerverwaltung eine angemessene Frist zur Wiederherstellung des gesetzlich geforderten Zustandes gewähren. Während dieser Zeit bleibt das Holdingprivileg erhalten.

20 SPEZIELLE STEUERREGIME

Ausländisches Stammhaus Das ausländische Stammhaus gründet eine sog. Subholding in der Schweiz, welche verschiedene Beteiligungen verwaltet.

Holdinggesellschaft CH

Tochtergesellschaft 1 (100% Beteiligung)

Tochtergesellschaft 2 (80% Beteiligung)

Tochtergesellschaft 2 (50% Beteiligung)

Steuersitz

Beispiel einer möglichen Holdingstruktur Quelle: Wirtschaftsförderung Kanton Schaffhausen

4.1.4

Steuerbeispiel Holdinggesellschaft

Sofern das Holdingkriterium erfüllt ist, geniessen die Kapitalgesellschaften das Privileg der Steuerbefreiung von Erträgen bei der Kantons- und Gemeindesteuer. Die direkte Bundessteuer kennt das Holdingprivileg nicht. Holdinggesellschaften können jedoch wie die ordentlich besteuerten Gesellschaften den Beteiligungsabzug für Dividenden massgeblicher Beteiligungen beanspruchen. Das Kapital wird lediglich auf Ebene Kanton und Gemeinde mit einer stark reduzierten Kapitalsteuer belastet.

Modellrechnung Holdinggesellschaft Annahmen

In CHF

Reingewinn (vor Steuern) 5’000’000 Eigenkapital (vor Steuern und nach Gewinnverteilung) 100’000’000 Bruttoertrag aus Beteiligungen (Dividenden) 4’500’000 Berechnung direkte Bundessteuer Reingewinn (nach Steuern) 4’938’076 Steuerbetrag 419’736 ./. Beteiligungsabzug nach Art. 69 DBG 86.572% Steuerschuld direkte Bundessteuer 56’362 Berechnung der Kantons- und Gemeindesteuer Eigenkapital (nach Steuern und nach Gewinnverteilung) 104’938’076 Total einfache Steuer 2’624 Steuerfuss (Kanton SH 115%, Stadt SH 97%) 212% Steuerschuld Kantons- und Gemeindesteuer Berechnung der Gesamtsteuerbelastung Direkte Bundessteuer Kantons- und Gemeindesteuer

5’562 56’362 5’562

Total Steuerschuld

61’924

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Stadt Schaffhausen, 2016

Die Steuerbelastung des Berechnungsbeispiels einer Holdinggesellschaft in der Stadt Schaffhausen beträgt CHF 61’924.–. Wären 100 Prozent des Gewinns auf Erträge aus Beteiligungsgesellschaften zurückzuführen, würde sich die Bundessteuerlast dank des Beteiligungsabzugs weiter reduzieren. Die gesamte Steuerschuld würde somit inklusive Kapitalsteuer weniger als CHF 25’000.– betragen. Weitere, speziell auf Ihre Firma zugeschnittene, Steuerberechnungen können Sie im Internet unter www.steuern.sh.ch selbstständig vornehmen.

4.2 Domizilgesellschaft 4.2.1

Voraussetzungen zur Besteuerung als Domizilgesellschaft

Domizilgesellschaften im Sinne von Art. 79 StG sind Kapitalgesellschaften (AG, KommanditAG, GmbH), Genossenschaften und übrige juristische Personen, die in der Schweiz eine Verwaltungstätigkeit, aber keine Geschäftstätigkeit ausüben. Als Nebenzweck kann die Domizilgesellschaft auch Beteiligungen halten. Ausländische Kapitalgesellschaften können für ihre Betriebsstätten in der Schweiz ebenfalls die Besteuerung als Domizilgesellschaft beanspruchen, sofern die Voraussetzungen erfüllt sind. Reine Domizilgesellschaften dürfen in der Schweiz kein eigenes Personal beschäftigen und keine eigene Infrastruktur unterhalten. Als Verwaltungstätigkeit gilt zunächst die Verwaltung des eigenen Vermögens, das heisst des Vermögens, welches die Gesellschaft bereits besitzt und welches sie ohne aktive kommerzielle Tätigkeit dazu erwirbt. Hilfstätigkeiten wie die Verwertung immaterieller Rechte, die Vermittlung von Know-how sowie Fakturierung und Inkasso gelten ebenfalls als Verwaltungstätigkeit, sofern sie keinen Bürobetrieb und keinen Personaleinsatz in der Schweiz erfordern und die Domizilgesellschaft in der Schweiz nicht eigene Aktivitäten zur Wertschöpfung entfaltet. Auf eine Verwaltungstätigkeit in der Schweiz und somit auf eine Geschäftstätigkeit im Ausland ist auch dann zu schliessen, wenn im Rahmen von Anweisungen aus dem Ausland und ohne wesentlichen Bezug zum schweizerischen Markt gemäss dem Wirkungsortprinzip sog. Ausland-Ausland-Geschäfte getätigt werden (Handelstätigkeit mit Einkauf und Verkauf im Ausland). Dagegen gelten die Fabrikation, der Handel, das Erbringen von Dienstleistungen, die Ausübung von Treuhandfunktionen, die Akquisition, die Werbung und die Vermittlung von Geschäften in der Schweiz grundsätzlich als Geschäftstätigkeit.

4.2.2

Ermittlung der Steuerfaktoren

Der steuerbare Reingewinn wird bei Domizilgesellschaften mittels Spartenrechnung ermittelt. Auf Erträgen aus in- und ausländischen Beteiligungen sowie auf Kapital- und Aufwertungsgewinnen aus solchen Beteiligungen wird keine Gewinnsteuer erhoben. Als Beteiligungen gelten Anteilsrechte am Grund- oder Stammkapital anderer Gesellschaften von mindestens 10 Prozent. Für die Kapitalgewinne muss die veräusserte Beteiligung während mindestens einem Jahr im Besitze der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft gewesen sein. Von den Erträgen werden der damit zusammenhängende Verwaltungs- und Finanzierungsaufwand sowie die Kapitalverluste abgezogen. Der anteilige Finanzierungsaufwand wird im Verhältnis des Buchwertes der Beteiligungen zum Buchwert der gesamten Aktiven festgelegt. Ein Gesamtverlust aus Beteiligungen kann nicht mit Gewinnen aus schweizerischer oder aus ausländischer Quelle verrechnet werden. Übrige Einkünfte aus der Schweiz Als übrige Einkünfte aus der Schweiz gelten Erträge aus schweizerischer Verwaltungstätigkeit sowie Kapitalerträge und Kapitalgewinne von in der Schweiz ansässigen Schuldnern, soweit sie nicht auf Beteiligungen entfallen. Dazu zählen: –– Vermögenserträge (Zinsen aus Forderungen gegenüber Schweizer Schuldnern, Dividenden und Kapitalgewinne) aus der Schweiz –– Entschädigungen von Schweizer Gesellschaften für die Ausführung von Hilfsfunktionen –– Treuhandkommissionen –– Erträge aus immateriellen Rechten (Lizenz- und Markenrechte) aus der Schweiz –– DBA-begünstigte Erträge (Zinsen- und Lizenzgebühren), für die eine Besteuerung in der Schweiz vorausgesetzt wird –– Erträge aus Grundeigentum in der Schweiz Der geschäftsmässig begründete Aufwand, der mit diesen Erträgen in wirtschaftlichem Zusammenhang steht, wird von den steuerbaren Erträgen abgezogen. Diese Inlanderträge unterliegen der ordentlichen Besteuerung. Übrige Einkünfte aus dem Ausland Als übrige Einkünfte aus dem Ausland gelten Erträge aus ausländischer Geschäftstätigkeit und Erträge von im Ausland ansässigen Schuldnern. Der Reingewinn aus dem Ausland wird nach der Bedeutung der Verwaltungstätigkeit in der Schweiz besteuert. Für Domizilgesellschaften ohne Infrastruktur und Personal in der Schweiz sind die Einkünfte aus dem Ausland steuerfrei.

22 SPEZIELLE STEUERREGIME

4.2.3

Steuerbeispiel Domizilgesellschaft

Sind die Voraussetzungen für eine Besteuerung als Domizilgesellschaft erfüllt, dann bestehen in Schaffhausen attraktive Steuerkonditionen. Im folgenden Berechnungsbeispiel handelt es sich um eine reine Domizilgesellschaft ohne Infrastruktur und ohne Personal in der Schweiz, was die Gewinnbesteuerung auf Kantons- und Gemeindeebene lediglich auf die schweizerischen Einkünfte beschränkt. Insgesamt betrachtet, wird die Domizilgesellschaft mit einer effektiven Steuerbelastung von ca. 8 Prozent konfrontiert, was international einer äusserst attraktiven Steuerbelastung gleichkommt. Beim gewählten Beispiel wurde bewusst auf Praxisbeobachtungen Rücksicht genommen und Immobilienbesitz wie auch massgebliche Beteiligungen an weiteren Gesellschaften (Beteiligungsabzug) ausgeklammert.

Modellrechnung Domizilgesellschaft Annahmen

In CHF

Reingewinn (vor Steuern) 10’000’000 davon aus ausländischer Quelle 9’900’000 davon aus schweizerischer Quelle 100’000 Eigenkapital (vor Steuern und vor Gewinnverteilung) 1’000’000 Ausgeschütteter Gewinn 9’000’000 Berechnung direkte Bundessteuer Reingewinn (vor Steuern) 10’000’000 Steuerschuld direkte Bundessteuer Berechnung der Kantons- und Gemeindesteuer Eigenkapital (nach Steuern und nach Gewinnverteilung) Einfache Kapitalsteuer Reingewinn «satzbestimmend» davon CHF 9’900’000.– zu 0% davon CHF 100’000.– zu 100% Steuerbarer Gewinn (vor Steuern) Einfache Gewinnsteuer Total einfache Steuer Steuerfuss (Kanton SH 115%, Stadt SH 97%)

782’629 1’207’399 100 10’000’000 0 100’000 100’000 4’604 4’704 212%

Steuerschuld Kantons- und Gemeindesteuer Berechnung der Gesamtsteuerbelastung Direkte Bundessteuer Kantons- und Gemeindesteuer

9’972 782’629 9’972

Total Steuerschuld

792’601

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Stadt Schaffhausen, 2016

Durch die Abzugsfähigkeit der Steuern ist bei der Berechnung der effektiven Werte eine Iteration notwendig, welche zur Erhaltung der Übersichtlichkeit in der Tabelle nicht abgebildet wurde. Weitere, speziell auf Ihre Firma zugeschnittene Steuerberechnungen können Sie im Internet unter www.steuern.sh.ch selbstständig vornehmen.

4.3 Gemischte Gesellschaft 4.3.1

Voraussetzungen zur Besteuerung als gemischte Gesellschaft

Gemischte Gesellschaften im Sinne von Art. 79 StG sind Kapitalgesellschaften (AG, Kommandit-AG, GmbH) und Genossenschaften, deren Geschäftstätigkeit überwiegend auf das Ausland bezogen ist und die in der Schweiz nur eine untergeordnete Geschäftstätigkeit ausüben. Ausländische Kapitalgesellschaften können für ihre Betriebsstätten in der Schweiz ebenfalls die Besteuerung als gemischte Gesellschaft beanspruchen, sofern die Voraussetzungen dazu erfüllt sind. Im Gegensatz zu Domizilgesellschaften, welche in der Schweiz keine Geschäftstätigkeit ausüben, ist für gemischte Gesellschaften eine untergeordnete Geschäftstätigkeit in der Schweiz zulässig. Die Geschäftstätigkeit muss aber auf das Ausland bezogen sein. Eigene Produktionstätigkeiten in der Schweiz sind nicht gestattet.

4.3.2

Funktionsweise einer gemischten Gesellschaft

Die gemischte Gesellschaft ist vorwiegend für international tätige Unternehmen von steuerrechtlicher Relevanz. Voraussetzung, dass eine Gesellschaft den Steuerstatus der gemischten Gesellschaft erhält, ist eine überwiegend auslandbezogene Geschäftstätigkeit. Dies ist grundsätzlich dann der Fall, wenn mindestens 80 Prozent des Bruttoertrages aus ausländischen Quellen stammen und 80 Prozent des Aufwandes für die eigene oder durch Dritte erfolgte Leistungserstellung im Ausland anfällt. Sind diese Voraussetzungen erfüllt, dann werden die aus ausländischen Quellen stammenden Erträge nach Massgabe des Umfangs der Geschäftstätigkeit in der Schweiz in der Regel mit einer Quote von 10-20 Prozent auf Ebene Kanton und Gemeinde besteuert. Aus inländischer Geschäftstätigkeit stammende Erträge werden ordentlich besteuert. Erträge aus massgeblichen Beteiligungen wie Kapitalund Aufwertungsgewinne auf solchen Beteiligungen sind steuerfrei. Auf Bundesebene erfolgt grundsätzlich die ordentliche Besteuerung, wobei ein allfälliger Beteiligungsabzug geltend gemacht werden kann.

Deutschland

Frankreich

Absatzmarkt der Waren und Güter (Verkaufsorg.)

Produzent von Waren Produzent von Waren und und Gütern Gütern (Konzerngesellschaft) (Konzerngesellschaft)

Warenfluss

Teilweiser Kapitalfluss

Kapitalfluss

Warenfluss

Schweiz

Gemischte Gesellschaft (internationale Einkaufs undVerkaufsgesellschaft )

Absatzmarkt der Waren und Güter (Verkaufsorg.) Kapitalfluss

Beispiel eines Funktionsmodells einer gemischten Gesellschaft Quelle: Wirtschaftsförderung Kanton Schaffhausen

24 SPEZIELLE STEUERREGIME

4.3.3

Ermittlung der Steuerfaktoren

Der steuerbare Reingewinn wird bei gemischten Gesellschaften mittels Spartenrechnung ermittelt. In Anwendung der allgemeinen Grundsätze wird zunächst der steuerbare Reingewinn der Gesellschaft ermittelt. Davon wird der Nettoertrag aus Beteiligungen ausgeschieden, welcher steuerfrei ist. Nettoverluste auf Beteiligungen können mit Erträgen aus Beteiligungen verrechnet werden. Anschliessend werden die Erträge aus schweizerischem Grundeigentum, die übrigen Einkünfte aus der Schweiz und die kantonal steuerbaren DBA-Erträge ausgeschieden. Das verbleibende Ergebnis (operativer Gewinn) stellt den Gewinnanteil für den Umsatz in der Schweiz und den Gewinn aus ausländischer Quelle dar. Bei gemischten Gesellschaften wird auf Erträgen aus in- und ausländischen Beteiligungen sowie auf Kapital- und Aufwertungsgewinnen aus solchen Beteiligungen keine Gewinnsteuer erhoben. Als Beteiligungen gelten Anteilsrechte am Grund- oder Stammkapital anderer Gesellschaften von mindestens 10 Prozent oder CHF 1 Mio. Verkehrswert. Für die Kapitalgewinne muss die veräusserte Beteiligung mindestens ein Jahr im Besitze der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft gewesen sein. Von den Erträgen werden der damit zusammenhängende Verwaltungs- und Finanzierungsaufwand sowie die Kapitalverluste abgezogen. Der anteilige Finanzierungsaufwand wird im Verhältnis des Buchwertes der Beteiligungen zum Buchwert der gesamten Aktiven festgelegt. Ein Gesamtverlust aus Beteiligungen kann nicht mit Gewinnen aus schweizerischer oder aus ausländischer Quelle verrechnet werden. Übrige Einkünfte aus der Schweiz Als übrige Einkünfte aus der Schweiz gelten Erträge aus schweizerischer Verwaltungstätigkeit, Kapitalerträge und Kapitalgewinne von in der Schweiz ansässigen Schuldnern, soweit sie nicht auf Beteiligungen entfallen. Dazu zählen: –– Vermögenserträge (Zinsen aus Forderungen gegenüber Schweizer Schuldnern, Dividenden und Kapitalgewinne) aus der Schweiz –– Entschädigungen von Schweizer Gesellschaften für die Ausführung von Hilfsfunktionen –– Treuhandkommissionen –– Erträge aus immateriellen Rechten (Lizenz- und Markenrechte) aus der Schweiz –– DBA-begünstigte Erträge (Zinsen- und Lizenzgebühren), für die eine Besteuerung in der Schweiz vorausgesetzt wird –– Erträge aus Grundeigentum in der Schweiz Der geschäftsmässig begründete Aufwand, der mit diesen Erträgen in wirtschaftlichem Zusammenhang steht, wird von den steuerbaren Erträgen abgezogen. Der Finanzierungsaufwand kann dabei im Verhältnis des Buchwertes der entsprechenden Aktiven zu den gesamten Aktiven verteilt werden. Die Inlanderträge unterliegen der ordentlichen Besteuerung. Übrige Einkünfte aus dem Ausland Der in der Schweiz steuerbare Reingewinn wird aufgrund einer Spartenrechnung ermittelt. In Anwendung der allgemeinen Grundsätze wird zunächst der gesamte steuerbare Reingewinn der Gesellschaft festgelegt. Davon wird der Gewinn aus schweizerischen Quellen ausgeschieden, welcher der Besteuerung in der Schweiz unterliegt, sowie der Nettoertrag aus Beteiligungen, der steuerfrei ist. Nettoverluste auf Beteiligungen können nicht mit Gewinnen aus schweizerischen oder ausländischen Quellen verrechnet werden. Der gemäss Spartenrechnung verbleibende Gewinn aus ausländischen Quellen wird nach Massgabe des Umfangs der Geschäftstätigkeit in der Schweiz besteuert (steuerbare Quote Ausland). Dieser äussert sich einerseits in der Intensität der tatsächlichen Präsenz der Gesellschaft in der Schweiz und andererseits im Grad der wirtschaftlichen Affinität der ausländischen Einkünfte zur Schweiz. Die Besteuerungsquote für die Auslandserträge beträgt in der Regel 10-20 Prozent.

4.3.4

Steuerbeispiel gemischte Gesellschaft

Der Modellrechnung wurde das Beispiel einer Einkaufsgesellschaft eines internationalen Konzerns zugrunde gelegt, welche für den gesamten EMEA-Bereich (Europe, Middle East and Africa) den Einkauf von Rohmaterialen erledigt. Dadurch, dass der Einkauf in verschiedenen Ländern ausserhalb der Schweiz erfolgt und in der Folge an die Produktionsgesellschaften in ganz Europa geliefert wird, gelangt nur ein geringer Anteil der Ware physisch in die Schweiz, was die Gesellschaft als gemischte Gesellschaft qualifiziert. Die Besteuerung der gemischten Gesellschaft liegt somit real unter 10 Prozent, was international äusserst attraktiven Konditionen entspricht. Beim gewählten Beispiel wurde bewusst auf Praxisbeobachtungen Rücksicht genommen und Immobilienbesitz wie auch massgebliche Beteiligungen an weiteren Gesellschaften (Beteiligungsabzug) ausgeklammert.

Modellrechnung gemischte Gesellschaft Annahmen

In CHF

Reingewinn (vor Steuern) davon aus ausländischer Quelle davon aus schweizerischer Quelle Eigenkapital (vor Steuern und vor Gewinnverteilung) ausgeschütteter Gewinn

10’000’000 9’900’000 100’000 10’000’000 9’000’000

Berechnung direkte Bundessteuer Reingewinn (vor Steuern) 10’000’000 Steuerschuld direkte Bundessteuer 775’114 Berechnung der Kantons- und Gemeindesteuer Eigenkapital (nach Steuern und nach Gewinnverteilung) 10’118’989 Einfache Kapitalsteuer 253 Reingewinn (vor Steuern) «satzbestimmend» 10’000’000 davon CHF 9’900’000.– zu 10% 990’000 davon CHF 100’000.– zu 100% 100’000 Steuerbarer Gewinn (vor Steuern) 1’090’000 Einfache Gewinnsteuer 49’699 Total einfache Steuer 49’951 Steuerfuss (Kanton SH 115%, Stadt SH 97%) 212% Steuerschuld Kantons- und Gemeindesteuer Berechnung der Gesamtsteuerbelastung Direkte Bundessteuer Kantons- und Gemeindesteuer

105’897

Total Steuerschuld

881’011

775’114 105’897

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Stadt Schaffhausen, 2016

Weitere, speziell auf Ihre Firma zugeschnittene Steuerberechnungen können Sie im Internet unter www.steuern.sh.ch selbstständig vornehmen.

26 BESTEUERUNG DER NATÜRLICHEN PERSONEN IM KANTON SCAHFFHAUSEN

5 Besteuerung der natürlichen Personen im Kanton Schaffhausen 5.1 Grundlagen zur Besteuerung der natürlichen Personen

«Umfassende Abzugsmöglichkeiten lassen Spielraum für Ihre individuelle Lebenssituation.»

Natürliche Personen, die in der Schweiz wohnhaft sind oder sich vorübergehend in der Schweiz aufhalten, haben Bundes-, Kantons- und Gemeindesteuern zu bezahlen. Als Bemessungsgrundlage für die Einkommenssteuer gilt das weltweit erzielte Einkommen; die Einkünfte aus ausländischem Liegenschaftsbesitz und aus ausländischen festen Einrichtungen werden nur für das satzbestimmende Einkommen berücksichtigt. Die Vermögenssteuer wird nach dem gleichen Prinzip veranlagt. Eine natürliche Person ist in der Schweiz steuerpflichtig, wenn sie dort ihren rechtlichen Wohnsitz hat oder wenn sie sich während mindestens 30 Tagen in der Schweiz aufhält und eine Erwerbstätigkeit ausübt oder sich 90 Tage und mehr ohne Erwerbstätigkeit hier aufhält. Die Steuerpflicht beginnt mit dem Ankunftsdatum. Relevant für die Besteuerung innerhalb der Schweiz ist der steuerrechtliche Wohnsitz am 31.12. des entsprechenden Jahres. Bei den direkten Steuern für natürliche Personen handelt es sich um periodisch anfallende Steuern. Eine Steuerperiode entspricht einem Kalenderjahr. Mit der Einführung der Gegenwartsbesteuerung werden die Steuern für das laufende Jahr provisorisch während des Jahres fällig und definitiv in den Folgejahren abgerechnet.

5.2 Einkommenssteuer Die Einkommenssteuer wird für Bund, Kantone und Gemeinden fällig. Es wird das Gesamteinkommen ohne Unterscheidung der Einzelelemente besteuert. Die natürlichen Personen haben namentlich ihr Erwerbseinkommen aus selbständiger und unselbständiger Tätigkeit, ihr Ersatz- oder Nebeneinkommen sowie den Vermögensertrag aus beweglichem und unbeweglichem Vermögen zu versteuern. Bei der Besteuerung der Ehegatten stützt sich das Steuersystem des Kantons Schaffhausen auf das Prinzip der Familienbesteuerung. Das bedeutet, dass die Einkommen der Ehegatten im gemeinsamen Haushalt zusammengerechnet werden und auch das Einkommen aus Vermögensertrag minderjähriger Kinder dem Inhaber der elterlichen Sorge zugerechnet wird. Eine Ausnahme bildet allerdings das Erwerbseinkommen Minderjähriger, für welches eine selbständige Steuerpflicht besteht.

5.2.1

Vom Bruttoeinkommen zum steuerbaren Einkommen

Vom Bruttogesamteinkommen können sowohl bei der Bundessteuer als auch auf Ebene Kanton Aufwendungen, die im Zusammenhang mit der Einkommenserzielung stehen, in Abzug gebracht werden. Zu diesen Berufsauslagen oder Gewinnungskosten zählen: –– Fahrkosten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte –– Mehrkosten der auswärtigen Verpflegung –– Pauschaler Abzug für Kosten betreffend Berufsausübung –– Weiterbildungskosten –– Kosten für Wochenaufenthalt –– Auslagen bei Nebenerwerbstätigkeit

Zusätzliche Abzugsmöglichkeiten bilden effektiv geleistete Zahlungen für Schuldzinsen aus z.B. Hypotheken sowie ein Abzug bei Erwerbstätigkeit beider Ehegatten, Verwaltungskosten für Wertschriften und Kapitalanlagen, Spenden an gemeinnützige Organisationen und politische Institutionen, etc. Im Weiteren werden die Sozialversicherungsbeiträge für die AHV/IV/EO (Alters- und Hinterbliebenen-Versicherung/Invalidenversicherung/Erwerbsersatzordnung) sowie Beiträge für die berufliche und individuelle Vorsorge (Pensionskasse und Säule 3a-Sparen) als auch ein pauschaler Versicherungsabzug (Krankenkasse und andere obligatorische Versicherungsbeiträge) in Abzug gebracht. Zur letzten Kategorie zählen sämtliche Sozialabzüge, deren Ausgestaltung der nachstehenden Tabelle entnommen werden kann.

Sozialabzüge im Kanton Schaffhausen Sozialabzüge in CHF

Kanton Schaffhausen

Kinderabzug je Kind 8’400 Unterstützungsabzug 1’300 Verheiratetenabzug -- Zweitverdienerabzug 800 Entlastungsabzug Alleinstehende: max. 4’700 (Rentner) max. 2’350 (Übrige) Verheiratete: max. 9’400 (Rentner) max. 4’700 (Übrige) Kinderbetreuungsabzug eff. Kosten max. 9’400

Bund 6’500 6’500 2’600 50% des niedrigeren Erwerbs- einkommens, mind. 8’100 und max. 13’400 --

-10’100

Quelle: Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen, 2016

5.2.2

Berechnung der Einkommenssteuern

Das steuerbare Einkommen weist, trotz gleicher Ausgangsbasis auf Bundes- und Kantonsebene, unterschiedliche Beträge auf, verursacht durch die teilweise unterschiedlichen Ansätze bei den Abzügen. Sowohl auf Bundesebene als auch beim Kanton werden Verheiratete gegenüber allein stehenden Personen unterschiedlich veranlagt. Während auf Bundesebene zwei unterschiedliche Tariftabellen zur Anwendung kommen, besteht im Kanton Schaffhausen ein Teilsplittingtarif. Persönliche Kalkulationen können Sie im frei verfügbaren Steuerrechner im Internet unter www.steuern.sh.ch selbstständig vornehmen. Beim Bund handelt es sich um einen progressiven Tarif, welcher ab einer Höhe von CHF 896’000.– (verheiratet) bzw. CHF 755’300.– (alleinstehend) linear weitergeführt wird. Im Kanton Schaffhausen beginnt der Tarifverlauf ebenfalls progressiv bis zu einem steuerbaren Einkommen von CHF 210’100.–, geht dann jedoch über in einen linearen Tarif. Beispiel: S. Teuerzahler ist Angestellter einer Firma in Neuhausen am Rheinfall und verfügt über einen Bruttolohn von CHF 85’000.–, wovon 4 Prozent als Pensionskassenbeiträge abgezogen werden. Er wohnt in Neuhausen am Rheinfall, ist alleinstehend und reformiert. Daraus ergibt sich folgende Steuerkalkulation unter Berücksichtigung der Minimalabzüge:

Beispiel Berechnung Einkommenssteuer In CHF

Kanton Schaffhausen

Bund

Bruttoeinkommen 85’000 85’000 Abzüge 13’694 13’894 Steuerbares Einkommen 71’300 71’100 Steuersatz 6.785% 1.482% Einfache Steuer 4’838 Kantonssteuer 115% 5’564 Gemeindesteuer 98% 4’741 Kirchensteuer ref. 13% 629 Personalsteuer 60

1’054

Total Steuerschuld

12’048

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Neuhausen am Rheinfall, 2016

Das steuerbare Einkommen wird mit dem Steuertarif multipliziert. Anschliessend wird die einfache Kantonssteuer mit dem Steuerfuss des Kantons Schaffhausen, der jeweiligen Gemeinde und der Kirchgemeinde multipliziert und schlussendlich noch die Personalsteuer von CHF 60.– addiert. Im Gegensatz zur erfolgten Steuerberechnung einer alleinstehenden Person unterliegen Familien einerseits einem moderateren Steuertarif und andererseits zusätzlichen Abzugsmöglichkeiten, die in der Summe zu einer spürbaren Entlastung führen.

28 BESTEUERUNG DER NATÜRLICHEN PERSONEN IM KANTON SCAHFFHAUSEN

Steuerbelastung total in Schaffhauser Gemeinden (inkl. Direkte Bundessteuer) Wohnort

50’000 100’000 150’000 250’000 500’000 1’000’000

Schaffhausen Neunkirch Stein am Rhein Stetten

246 246 242 215

6’237 16’232 6’238 16’232 6’142 16’010 5’230 13’880

47’692 134’933 47’693 134’934 47’133 133’471 41’781 119’479

293’388 293’388 290’369 261’479

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen, 2016 Basis: Familie mit 2 Kindern, reformiert, PK-Abzug 5%, standardisierte Abzüge

Basierend auf den genannten Berechnungsbeispielen beträgt die Steuerbelastung auf dem Bruttoeinkommen bei Familien zwischen 0.4 Prozent und 29.2 Prozent. Zusätzlich können in praktisch jedem Fall weitere, in der Berechnung nicht berücksichtigte, Abzüge geltend gemacht werden, welche die Steuerbelastung um einen substanziellen Betrag reduzieren können.

5.3 Vermögenssteuer Im Gegensatz zum Bund erheben alle Kantone und Gemeinden eine Vermögenssteuer bei den natürlichen Personen. Mit der Tarifautonomie – die Ausgestaltung des Steuertarifs ist Sache der Kantone – besteht damit ein grosser Spielraum, welcher direkt zum Steuerwettbewerb und damit auch zu Steuerinnovationen führt. Gegenstand der Steuer bildet in der Regel das Gesamtvermögen. Dieses umfasst alle vermögenswerten Sachen und Rechte, die der Steuerpflichtige sein Eigentum nennt oder dessen Nutzniesser er ist. Zum steuerbaren Vermögen gehören insbesondere bewegliches Vermögen wie z.B. Wertschriften, Bankkonten, Motorfahrzeuge, aber auch unbewegliches Vermögen wie Immobilien, Lebens- und Rentenversicherungen und in den Geschäftsbetrieb investierte Vermögenswerte.

Vermögenssteuern in der Gemeinde Stetten

In CHF

Bruttovermögen 1’200’000 Hypothekarschuld 700’000 Reinvermögen 500’000 Sozial- und Kinderabzüge 190’000 Steuerb. Vermögen 310’000 Steuersatz 0.1354% Einf. Kantonssteuer 420 Kantonssteuer 115% 483 Gemeindesteuer 62% 260 Kirchensteuer 11% 46 Personalsteuer 60 Total Steuerschuld

849

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für Stetten, April 2016

5.3.1

Vom Bruttovermögen zum steuerbaren Vermögen

Zur Ermittlung der Vermögenssteuer gilt es zuerst, vom Bruttovermögen über das Reinvermögen zum steuerbaren Vermögen zu gelangen. Das Reinvermögen entspricht dem Bruttovermögen abzüglich der gesamten nachgewiesenen Schulden. Vom Reinvermögen können weiter verschiedene Sozialabzüge pauschal geltend gemacht werden. Abschliessend handelt es sich dabei um folgende Beträge: –– in ungetrennter Ehe lebende Steuerpflichtige CHF 100’000.– –– übrige Steuerpflichtige CHF 50’000.– –– zusätzlich, für jedes nicht selbstständig besteuerte Kind CHF 30’000.– Mit der Abzugsfähigkeit sämtlicher Schulden (schwergewichtig Hypothekarschulden auf dem Eigenheim) und den genannten Sozialabzügen reduziert sich das steuerbare Vermögen vielfach derart stark, dass schlussendlich keine Vermögenssteuern mehr anfallen oder diese massgeblich reduziert werden.

5.3.2

Berechnung der Vermögenssteuer

Die Erhebung der Vermögenssteuer basiert insgesamt auf drei relevanten Faktoren: –– Steuerbares Vermögen –– Vermögenssteuertarif –– Kantons- und Gemeindesteuerfuss Der Tarifverlauf im Kanton Schaffhausen ist bis zu einem Wert von CHF 1’000’000.– progressiv und anschliessend linear ausgestaltet. Beispiel: F. Röhlich hat eine Familie mit drei Kindern (reformiert) und wohnt in seinem Haus auf einer Anhöhe in der Gemeinde Stetten mit Blick auf die Alpen und in unmittelbarer Nähe zur Stadt Schaffhausen. Sein Einfamilienhaus und sämtliche weiteren steuerbaren Vermögenswerte haben einen Bruttowert von CHF 1.2 Mio. Das Haus finanziert F. Röhlich neben einem Anteil Eigenkapital über eine Bank-Hypothek in Höhe von CHF 700’000.–. Diese Konstellation führt zu nebenstehender Vermögenssteuerbelastung 2016.

5.4 Teilsatzbesteuerung bzw. Teilbesteuerungsverfahren von Dividenden aus massgeblichen Beteiligungen Der Gewinn einer juristischen Person wird in der Schweiz meist mehrfach besteuert, bis er beim Eigentümer des Unternehmens angelangt ist. Die Belastung einerseits des Gewinns und andererseits auch der Dividenden führt zu einer wirtschaftlichen Doppelbelastung, welche dazu führt, dass kleinere und mittlere Betriebe mit ihrer Dividendenpolitik sehr zurückhaltend umgehen. Der Kanton Schaffhausen ist einer der Vorreiter innerhalb der Schweiz, welcher Unternehmer und Privatpersonen mit massgeblichen Beteiligungen von dieser Doppelbelastung weitgehend entlastet. Insgesamt führt diese Massnahme bei den betroffenen Steuerzahlern zu spürbaren Reduktionen der Steuerbelastung. Das Steuerobjekt bilden einerseits die Dividendenzahlungen und andererseits der Steuerwert der zugrunde liegenden Beteiligungen. Die Voraussetzung für die Qualifizierung als massgebliche Beteiligung ist auf Kantons- und Gemeindeebene gegeben, falls die steuerpflichtige Person eine Beteiligungsquote von mindestens 10 Prozent hält am Kapital der Gesellschaft. Sind die Voraussetzungen einer massgeblichen Beteiligung gegeben, dann werden die ausgeschütteten Dividenden auf Kantons- und Gemeindeebene lediglich zum halben Satz des steuerbaren Einkommens berechnet. Auch die direkte Bundessteuer kennt das System der Teilbesteuerung. Dividenden und andere Erträge aus beweglichem Vermögen sind im Umfang von 60 Prozent (Privatvermögen) respektive 50 Prozent Geschäftsvermögen steuerbar, wenn die Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen. Beispiel: Der Unternehmer S. Tress ist alleiniger Eigentümer einer auf die Produktion von Beruhigungsmitteln spezialisierte Aktiengesellschaft. S. Tress hat sämtliche Vermögenswerte in seiner Firma, deren Steuerwert auf CHF 20 Mio. veranlagt wird. Zusätzlich bezieht der Unternehmer einen Lohn von CHF 500’000.–, wovon CHF 25’000.– als Pensionskassenbeitrag abgezogen werden, und zahlt sich eine Dividende im Wert von CHF 1 Mio. aus. S. Tress ist reformiert, verheiratet und hat zwei Kinder. Seine Steuerbelastung am Wohnsitz Schaffhausen sieht folgendermassen aus:

Beispiel Teilbesteuerung von Dividenden In CHF

Einkommen

Vermögen

Abzüge 78’094 160’000 Satzbestimmend 1’421’900 19’840’000 Steuerbar gesamt 1’421’900 19’840’000 Steuerbar nicht privilegiert 421’900 Steuersatz 9.900% 0.230% Einfache Steuer 41’768 Steuerbar privilegiert 1’000’000 Steuersatz 4.950% Einfache Steuer privilegiert 49’500 Einfache Steuer gesamt Total einfache Kantonssteuer Kantonssteuer Gemeindesteuer Kirchensteuer Personalsteuer Total Steuerschuld Kanton und Gemeinde

91’268 45’632 136’900 115% 157’435 97% 132’793 13% 17’797 60

Quelle: Steuerrechner Kanton Schaffhausen für die Stadt Schaffhausen (exkl. Bundessteuer von CHF 117’006.–), 2016

308’085

30 BESTEUERUNG DER NATÜRLICHEN PERSONEN IM KANTON SCAHFFHAUSEN

337’118

290’082

Mit der Teilsatzbesteuerung bzw. dem Teilbesteuerungsverfahren und dem tiefen Tarif für hohe Einkommen positioniert sich der Kanton Schaffhausen gegenüber den direkten Nachbarkantonen Zürich und Thurgau als steuerlich sehr attraktive Wohnregion.

Steuerbetrag in CHF

267’360

Einkommenssteuer 2016

Mit einer Gesamtsteuerbelastung von CHF 425’091.– (Bund = CHF 117’006.–, Kanton und Gemeinde CHF 308’085.–) für das Bruttoeinkommen und die Vermögenswerte belaufen sich die Fiskalabgaben im kalkulierten Beispiel für den Unternehmer mit Wohnsitz Schaffhausen auf 28 Prozent (inklusive Berücksichtigung der obligatorischen Sozialversicherungsbeiträge und 5 Prozent Pensionskassenbeiträgen von ca. CHF 25’000.–). Aufgrund weiterer im Kapitel «Vom Bruttoeinkommen zum steuerbaren Einkommen» erwähnten Abzüge würde die Steuerbelastung nochmals um einen fünfstelligen Betrag reduziert werden.

Zürich 2016

Thurgau 2016

Schaffhausen 2016

5.5 Kapitalauszahlung aus Vorsorgegeldern

Steuervergleich für Unternehmer (Kantons- und Gemeindesteuern) Basis: CHF 2 Mio. steuerbares Einkommen, wovon CHF 1.6 Mio. aus Dividenden; Kantonsund Gemeindesteuern zum Verheiratetentarif, reformiert (exkl. Bundessteuer von CHF 156’401.–).

Eine weitere, steuerlich äusserst attraktive, Gestaltungsvariante bilden die Pensionskassengelder und einbezahlten Mittel in die Selbstvorsorge (Säule 3a). Sowohl die Pensionskassenbeiträge als auch die über die Säule 3a gesparten Mittel werden nicht bei der Einzahlung, sondern erst bei deren Auszahlung steuerlich belastet. Sowohl die Säule 3a als auch die Pensionskassengelder sind aufgrund ihrer Zweckbestimmung als Altersvorsorge lediglich unter bestimmten Voraussetzungen auszahlbar. Entweder muss das gesetzliche Mindestalter 60 (Männer) bzw. 59 (Frauen) für deren Bezug erreicht sein, oder die Mittel werden für die Finanzierung des Eigenheims verwendet. Sind diese Voraussetzungen gegeben, dann unterliegen die vielfach sechs-, teilweise sogar siebenstelligen Beträge bei deren Auszahlung einer sehr moderaten Besteuerung im Kanton Schaffhausen. Die Steuer errechnet sich aus der Höhe des ausbezahlten Betrages sowie eines Abzuges von 80 Prozent des bei der ordentlichen Einkommenssteuer anfallenden Steuerbetrages. Beispiel: Im Zuge seiner Pensionierung lässt sich der verheiratete, reformierte R. Entner seine im Laufe seiner Arbeitstätigkeit ersparten Mittel aus der Pensionskasse vollumfänglich auszahlen. Es handelt sich um einen Betrag von CHF 850’000.–, welcher R. Entner im Rentenalter neben der AHV und weiteren selbst ersparten Mitteln zur Verfügung steht. Die aus den CHF 850’000.– anfallenden Steuern belaufen sich in der Stadt Schaffhausen auf CHF 57’280.–. Die vor allem in Kaderpositionen praktizierten Vorsorgelösungen führen zum Zeitpunkt der Auszahlung zu teilweise sehr hohen Beträgen, was je nach Wohnkanton zu massiven Steuerdifferenzen führen kann (siehe Tabelle links unten).

Kapitalleistungen aus Vorsorge 2016

5.6 Zusatz-Spesenreglement für leitendes Personal (Pauschalspesen)

Zürich 2016

52’600 Thurgau 2016

41’976 Schaffhausen 2016

Steuerbetrag in CHF

107’003

Quelle: Kantonale Steuerrechner im Internet, 2016

Steuervergleich (Kantons- und Gemeindesteuern) Basis: CHF 1 Mio. Kapitalbezug aus Vorsorgekonten; Kantons- und Gemeindesteuer zum Verheiratetentarif, konfessionslos, (exkl. Bundessteuer CHF 23’000.-). Quelle: Kantonale Steuerrechner im Internet, 2016

Leitenden Angestellten erwachsen im Rahmen ihrer geschäftlichen Tätigkeit Auslagen für Repräsentation sowie Akquisition und Pflege von Kundenbeziehungen. Die Belege für diese Repräsentations- und Kleinauslagen sind teilweise nicht oder nur unter schwierigen Bedingungen zu beschaffen. Aus Gründen einer rationellen Abwicklung wird den leitenden Angestellten (teilweise auch Angestellten in nicht leitender Position) daher eine jährliche Pauschalentschädigung ausgerichtet. Mit der Pauschalentschädigung sind sämtliche Kleinausgaben bis zur Höhe von CHF 50.– pro Ereignis abgegolten. Dabei gilt jede Ausgabe als einzelnes Ereignis. Empfänger von Pauschalspesen können demzufolge diese Kleinausgaben bis CHF 50.– nicht effektiv geltend machen. Als Kleinausgaben im Sinne eines Pauschalspesen-Reglements gelten insbesondere: –– Einladungen von Geschäftspartnern zu kleineren Verpflegungen im Restaurant oder Geschäftsessen zu Hause (exkl. Catering-Service) –– Geschenke, die bei Einladungen überbracht werden wie Blumen oder Alkoholika –– Zwischenverpflegungen (Mittag- und Abendessen auf Geschäftsreisen können jedoch abgerechnet werden) –– Trinkgelder –– Post- und Telefongebühren, Geschäftstelefone vom Privatapparat –– Einladungen und Geschenke an Mitarbeitende –– Beiträge an Institutionen, Vereine –– Nebenauslagen für und mit Kunden ohne Quittung –– Kleinauslagen bei Besprechungen und Sitzungen –– Tram, Bus, Taxi, Parkgebühren –– Geschäftsfahrten mit dem Privatwagen im Ortsrayon (Radius 30 km) –– Gepäckträger, Garderobengebühren, Kleiderreinigungen Die Höhe der effektiven Pauschalspesen steht in Abhängigkeit zur Funktion und zum Lohn des leitenden Angestellten und muss im Gespräch mit der Kantonalen Steuerverwaltung individuell festgesetzt werden.

QUELLENSTEUER, EXPATRIATES UND GRENZGÄNGER 31

6 Quellensteuer, Expatriates und Grenzgänger3 6.1 Merkmale und Erfassungsbereich der Quellensteuer

«Grenzgänger und Expatriates profitieren von Spezialregelungen.»

Die Quellenbesteuerung betrifft zwei grosse Kategorien von Steuerpflichtigen. Einerseits sind es natürliche Personen, die nicht im Besitze der fremdenpolizeilichen Niederlassungsbewilligung (Ausweis C) sind, sich jedoch im Kanton Schaffhausen aufhalten oder im Kanton wohnen und Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit beziehen. Andererseits Arbeitnehmende, die, ohne in der Schweiz steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt zu begründen, bei einem Arbeitgeber mit Sitz oder Betriebsstätte im Kanton für kurze Dauer, als Grenzgänger oder Wochenaufenthalter in unselbständiger Stellung erwerbstätig sind. Es können auch juristische Personen ohne steuerrechtlichen Sitz im Kanton Schaffhausen quellensteuerpflichtig sein. Der Quellensteuerabzug, der vom Arbeitgeber oder vom Schuldner der steuerbaren Leistung vorgenommen wird, tritt an die Stelle der im ordentlichen Verfahren zu veranlagenden direkten Bundessteuer sowie der Kantons-, Gemeinde- und gegebenenfalls Kirchen- und Feuerwehrsteuer. In der Regel wird die Steuer aufgrund der Bruttoeinkünfte berechnet und die Tarife sind nach der Art der steuerbaren Leistung ausgestaltet. Vorbehalten bleiben abweichende Regelungen gemäss den von der Schweiz mit anderen Staaten abgeschlossen Doppelbesteuerungsabkommen.

6.2 Ausländische natürliche Personen mit Wohnsitz / Aufenthalt in der Schweiz Der Quellensteuer unterliegen alle in der Schweiz domizilierten ausländischen Arbeitnehmenden ohne fremdenpolizeiliche Niederlassungsbewilligung. Die Quellensteuer wird auf den Bruttoeinkünften berechnet, einschliesslich der Nebeneinkünfte und Naturalleistungen sowie der Ersatzeinkünfte (Taggelder aus Kranken-, Unfall-, Arbeitslosenversicherung, usw.). Die Tarife berücksichtigen Pauschalen für Berufskosten, Versicherungsprämien und Familienlasten. Die Quellensteuer wird grundsätzlich endgültig erhoben. Steuerbare Leistungen, die einen bestimmten Betrag von CHF 120’000.– übersteigen, unterliegen einer ordentlichen Veranlagung. Die an der Quelle abgezogene Steuer wird dabei zinslos angerechnet. Eine Ausnahme bilden Ehegatten im gemeinsamen Haushalt, wenn ein Ehepartner Schweizer Bürger ist oder die Niederlassungsbewilligung besitzt. Diese werden nach dem ordentlichen Verfahren veranlagt.

6.2.1

Qualifikation für Expatriate-Status

Leitende Angestellte, die von ihrem ausländischen Arbeitgeber vorübergehend in die Schweiz entsandt werden sowie Spezialisten aller Art, die in der Schweiz eine zeitlich befristete Aufgabe erfüllen, können unter gewissen Voraussetzungen spezielle Kosten steuerlich in Abzug bringen. Konkret müssen folgende Punkte dabei kumulativ erfüllt werden: –– Auf maximal 5 Jahre befristeter Arbeitsvertrag –– Den beruflichen Qualifikationen, dem Alter und den Familienverhältnissen angemessene Lohnzahlungen –– Vorliegen einer Mietwohnung oder von Wohneigentum im Ursprungsland (Land, von welchem aus der Arbeitnehmer entsandt wurde) Der Anspruch auf eine steuerliche Behandlung als Expatriate endet in jedem Fall, wenn die befristete Erwerbstätigkeit in der Schweiz durch eine dauernde Tätigkeit abgelöst wird.

3 Quelle: SSK, Die Besteuerung an der Quelle, 2009, S. 1 – 48 (K. 1-3)

32 QUELLENSTEUER, EXPATRIATES UND GRENZGÄNGER

6.2.2

Abzugsfähige Kosten für Expatriates

Besondere Berufskosten von in der Schweiz wohnhaften Expatriates und damit abzugsfähig sind: –– Die Kosten für den Umzug in die Schweiz und zurück in den früheren ausländischen Wohnsitzstaat sowie die Hin- und Rückreisekosten des Expatriate und seiner Familie bei Beginn und Ende des Arbeitsverhältnisses –– Die angemessenen Wohnkosten in der Schweiz bei nachgewiesener Beibehaltung einer ständigen Wohnung im Ausland –– Die ordentlichen Aufwendungen für den Besuch einer fremdsprachigen Privatschule durch die minderjährigen Kinder, sofern die öffentlichen Schulen keinen adäquaten Unterricht anbieten Anstelle der effektiven Auslagen kann für den Umzug in die Schweiz und die angemessenen Wohnkosten pauschal ein Betrag von CHF 1’500.– pro Monat geltend gemacht werden. Hinzu kommen die ordentlichen Aufwendungen für den Besuch einer fremdsprachigen Privatschule durch die minderjährigen Kinder (bis zum 18. Lebensjahr und/oder bis zum Ende der Mittelschule), sofern die öffentlichen Schulen keinen adäquaten Unterricht anbieten: –– Schulgeld –– Transport und weitere anfallenden Gebühren für Kinder Diese Kosten müssen auf jeden Fall nachgewiesen werden. Der Abzug besonderer Berufskosten ist zulässig, wenn sie vom Expatriate selbst bezahlt und vom Arbeitgeber nicht, oder in Form einer Pauschale zurückerstattet werden, wobei diese Pauschale zum steuerbaren Bruttolohn hinzuzurechnen ist. Die Abgeltung besonderer Berufskosten ist im Lohnausweis zu bescheinigen.

6.3 Natürliche und juristische Personen ohne Wohnsitz / Aufenthalt in der Schweiz Diese Steuerpflichtigen haben ihren Wohnsitz im Ausland und unterliegen deshalb kraft wirtschaftlicher Zugehörigkeit nur einer beschränkten Steuerpflicht in der Schweiz. Durch die Steuer wird nicht das ganze Einkommen, sondern nur jenes aus Schweizer Quellen erfasst. Dieser Steuerabzug an der Quelle ist nicht nur auf ausländische Staatsangehörige beschränkt, sondern kann auch im Ausland wohnhafte Schweizer Bürger oder juristische Personen betreffen. Dieser Besteuerung unterliegen insbesondere: –– Im Ausland wohnhafte Arbeitnehmende (ungeachtet ihrer Staatsangehörigkeit), welche in der Schweiz einer unselbständigen Erwerbstätigkeit nachgehen –– im Ausland wohnhafte Arbeitnehmende bei internationalen Transporten, welche Arbeiten für einen Arbeitgeber mit Sitz oder Betriebsstätte in der Schweiz ausführen –– im Ausland wohnhafte Künstler, Sportler und Referenten für Einkünfte aus ihrer in der Schweiz ausgeübten persönlichen Tätigkeit –– im Ausland wohnhafte Empfänger von Vorsorgeleistungen, die Renten oder Kapitalleistungen von schweizerischen öffentlich-rechtlichen und privatrechtlichen Vorsorgeeinrichtungen erhalten –– im Ausland wohnhafte Mitglieder der Verwaltung oder Geschäftsführung, die Tantiemen, Sitzungsgelder, feste Entschädigungen und ähnliche Vergütungen von Schweizer Unternehmen erhalten oder von ausländischen Unternehmen mit Betriebsstätte in der Schweiz –– im Ausland wohnhafte Gläubiger oder Nutzniesser von Forderungen, die durch Grund- oder Faustpfand auf Grundstücken in der Schweiz gesichert sind

6.4 Tarife und Tarifarten In den Quellensteuern sind alle direkten Steuern wie Kantons-, Gemeinde-, Kirchen- und Personalsteuer sowie die direkte Bundessteuer eingeschlossen. Jegliche Gewinnungskosten und Sozialabzüge, insbesondere die Kinderabzüge, sind bei der Berechnung der Steuerbeträge berücksichtigt worden. Für die Bemessung der einzelnen Steuerbeträge kommen unterschiedliche Tarife und Tarifarten zur Anwendung, die jeweils mit und ohne Kirchensteuer ausgestaltet sind. Folgende Tarifarten gelten für ausländische Arbeitnehmende ohne Niederlassungsbewilligung, jedoch mit Wohnsitz in der Schweiz: Tarif A für Alleinstehende Tarif B für alleinverdienende Verheiratete Tarif C für Doppelverdienende mit Erwerbstätigkeit des Ehegatten im Ausland Tarif D für Nebenerwerb, aber nur sofern die steuerpflichtige Person selbst ein Haupterwerbseinkommen hat, sowie für gewisse Ersatzeinkünfte Tarif H für einen alleinerziehenden Elternteil (mit Kindern bzw. unterstützungsbedürftigen Personen zusammenlebend) Tarif L für Grenzgänger, die Voraussetzungen von Tarif A erfüllen Tarif M für Grenzgänger, die Voraussetzungen von Tarif B erfüllen Tarif N für Grenzgänger, die Voraussetzungen von Tarif C erfüllen Tarif O für Grenzgänger, die Voraussetzungen von Tarif D erfüllen Tarif P für Grenzgänger, die Voraussetzungen von Tarif H erfüllen

6.5 Grenzgänger Als Grenzgänger gilt jede im Ausland wohnhafte Person, die ihren Arbeitsort im Kanton Schaffhausen hat und von dort regelmässig an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Grenzgänger unterliegen dem Tarif G und damit pauschal im Maximum 4.5 Prozent Quellensteuern. Diese können bei der Einkommensbesteuerung im Ausland angerechnet werden. Der Grenzgängerstatus entfällt jedoch, wenn die Person bei einer Beschäftigung während des gesamten Kalenderjahres an mehr als 60 Arbeitstagen nicht an ihren Wohnsitz zurückkehrt. Für Teilzeitverhältnisse erfolgt eine entsprechende Kürzung.

6.6 Ausländische Organe juristischer Personen Vergütungen an im Ausland wohnhafte Mitglieder der Geschäftsleitung oder Verwaltungsräte werden mit 25 Prozent der Bruttoeinkünfte besteuert. Beispiel: Die X-AG mit Sitz in Schaffhausen bezahlt ihrem in England (GB) wohnhaften Verwaltungsratsmitglied eine Tantieme, welche der Quellensteuer im Kanton Schaffhausen unterliegt: Tantieme CHF 100’000.– Quellensteuer (Kt. Schaffhausen 20 Prozent und Bund 5 Prozent) CHF 25’000.– Einkommen VR-Mitglied GB CHF 75’000.–

34 SPEZIALSTEUERN

7 Spezialsteuern 7.1 Verrechnungssteuer4

«Einfache Abrechnungsprozesse erleichtern die Handhabung.»

Die Verrechnungssteuer ist eine Objektsteuer auf dem Bruttobetrag einzelner Einkommensbestandteile, nämlich auf Erträgen des beweglichen Vermögens (Dividenden, Sparzinsen, Obligationszinsen, Fondserträge, etc.), Lotteriegewinnen und Versicherungsleistungen. Sie ist als Quellensteuer ausgestaltet, wobei nicht wie üblich der Leistungsempfänger, sondern der Leistungserbringer zur Bezahlung verpflichtet ist. Die Verrechnungssteuer stellt eine Vorauszahlung der Einkommenssteuer dar, welche dem steuerehrlichen Inländer zurückerstattet wird. Der Steuersatz liegt pauschal bei 35 Prozent. Grundsätzlich werden mit der Verrechnungssteuer zwei Funktionen verfolgt: Primär handelt es sich um eine Sicherungssteuer für inländische Steuerpflichtige. Werden die Einkünfte nicht als Einkommen deklariert, ist das Rückerstattungsrecht verwirkt und die Steuer verfällt endgültig dem Staat. Sekundär stellt die Verrechnungssteuer eine endgültige schweizerische Belastung der im Ausland wohnhaften Bezüger von Kapitalerträgen und Lotteriegewinnen aus schweizerischen Quellen dar. Sofern allerdings zwischen der Schweiz und dem Wohnsitzstaat des Empfängers dieser Erträge ein DBA besteht, kann die Steuer auf Kapitalerträgen teilweise oder ganz zurückgefordert werden.

7.2 Grundstückgewinnsteuer 7.2.1

Merkmale der Grundstückgewinnsteuern

7.2.2

Steuermass

Die Grundstückgewinnsteuer ist eine Steuer auf dem Gewinn, d.h. dem realisierten Wertzuwachs, der auf Grundstücken des Privatvermögens erzielt wird. Die Besteuerung setzt somit einen Wertzuwachs und dessen Realisierung voraus. Die Realisierung des Wertzuwachses findet statt, wenn die Liegenschaft veräussert wird. Besteuert wird lediglich der aus dem Verkauf resultierende Gewinn abzüglich sämtlicher anfallenden Kosten für die Immobilientransaktion, wie z.B. die Grundbuchgebühren. Bei der Grundstückgewinnsteuer handelt es sich ausschliesslich um eine kantonale Steuer. Der Bund erhebt keine Grundstückgewinnsteuern.

Das Steuermass ist im Kanton Schaffhausen progressiv nach der Höhe des Gewinnes ausgestaltet. Je länger die Besitzdauer, desto geringer fällt die Steuerbelastung aus. Handelt es sich um sehr kurze Besitzdauern, dann erfolgt ein Zuschlag zum Normaltarif. Im Kanton Schaffhausen werden Grundstückgewinne von unter CHF 5’000.– nicht besteuert und die höchstens zulässige Grundstückgewinnsteuer ist bei total 50 Prozent festgesetzt. Beispiel 1: B. Ankrott, ledig und konfessionslos, verkauft sein Einfamilienhaus, welches während 20 Jahren in seinem Eigentum war und realisiert nach allen Unkosten einen steuerbaren Gewinn von CHF 100’000.–. Der Normaltarif in diesem Fall liegt bei 15 Prozent; multipliziert mit dem Steuerfuss (Kanton 115 Prozent, Gemeinde Neunkirch 99 Prozent) ergibt dies einen Steuerbetrag von CHF 32’100.–. Aufgrund der langjährigen Eigentümerschaft reduziert sich der Steuerbetrag um die maximal möglichen 60 Prozent, was schlussendlich zur effektiv zu bezahlenden Grundstückgewinnsteuer von CHF 12’840.– führt. Beispiel 2: S. Pekulant, ledig und konfessionslos, ersteigert sich auf der Gant 2’000 m2 Bauland in Neunkirch für lediglich CHF 400’000.–. Zwei Jahre später veräussert er das Bauland und realisiert einen steuerbaren Grundstückgewinn von CHF 200’000.–. Die einfache Steuer beträgt CHF 30’000.–; multipliziert mit dem Steuerfuss (115 Prozent + 99 Prozent) ergibt dies CHF 64’200.–. Die kurze Haltedauer verpflichtet S., zusätzlich zur normalen Steuer einen Aufschlag von 30 Prozent zu bezahlen, was im Endeffekt zu einer Grundstückgewinnsteuer von total CHF 83’460.– führt.

4 Quelle: E. Höhn/R. Waldburger, Steuerrecht, 9. Auflage, Paul Haupt Verlag, Bern 2001, S. 517 ff.

VERKEHRSSTEUERN, BESITZ- UND GEBRAUCHSSTEUERN 35

8 Verkehrssteuern, Besitz- und Gebrauchssteuern 8.1 Mehrwertsteuer5

«Schweiz mit europaweit tiefstem Mehrwertsteuersatz.»

Bei der Mehrwertsteuer handelt es sich um eine allgemeine Verbrauchs- und Konsumsteuer. Sie wird auf allen Phasen der Produktion und Verteilung sowie bei der Einfuhr von Gegenständen erhoben, ferner beim inländischen Dienstleistungsgewerbe und bei den Bezügern von Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland. Steuerpflichtig ist, wer eine selbständige berufliche oder gewerbliche Tätigkeit zwecks Erzielung von Einnahmen ausübt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich insgesamt CHF 100’000.– (exkl. Mehrwertsteuer) übersteigen. Ferner entrichtet eine Mehrwertsteuer, wer für mehr als CHF 10’000.– im Jahr steuerbare Dienstleistungen bei Unternehmen mit Sitz im Ausland bezieht sowie der Zollzahlungspflichtige bei der Einfuhr von Gegenständen. Als Inland versteht das Gesetz: –– Das Gebiet der Schweiz –– Die deutsche Gemeinde Büsingen und das Fürstentum Liechtenstein –– Campione d’Italia (mit gewissen Sonderregelungen) –– Die beiden Täler Samnaun und Sampuoir (nur für Dienstleistungen) Bemessungsgrundlage ist bei im Inland erbrachten Lieferungen und Dienstleistungen das vereinbarte bzw. vereinnahmte Bruttoentgelt. Durch den Vorsteuerabzug wird eine Steuerkumulation (steuerbarer Einkauf und Versteuerung des Umsatzes) vermieden: Jeder Steuerpflichtige kann von der durch seine Umsätze ausgelösten Bruttosteuer die Summe sämtlicher Vorsteuern abziehen (Netto-Allphasenprinzip). Da die Mehrwertsteuer vom Konsumenten getragen werden soll, wird sie in der Regel auf ihn überwälzt, indem sie in den Verkaufspreis eingerechnet oder als separate Position auf der Rechnung aufgeführt wird. Ein Hinweis auf die Steuer ist aber nur steuerpflichtigen Leistungserbringern gestattet. Es wird unterschieden zwischen von der Mehrwertsteuer befreiten und von ihr ausgenommenen Umsätzen. Auf beiden Umsatzkategorien muss keine Steuer entrichtet werden. Ein Unterschied besteht jedoch beim Anspruch auf Vorsteuerabzug. Dieser Anspruch besteht nur für den Bezug von Gegenständen und Dienstleistungen, welche zur Erzielung von Umsätzen verwendet werden, die von der Steuer befreit sind (echte Steuerbefreiung). Dienen die bezogenen Gegenstände und Dienstleistungen zur Bewirkung von Umsätzen, die von der Steuer ausgenommen sind, darf kein Vorsteuerabzug gemacht werden (unechte Steuerbefreiung). Von der Steuer befreit sind insbesondere: –– Exportlieferungen, sofern die Ausfuhr nachgewiesen ist –– Transportleistungen über die Grenze –– Dienstleistungen an Empfänger mit Geschäfts- oder Wohnsitz im Ausland Von der Steuer ausgenommen sind insbesondere: –– Leistungen im Bereich des Gesundheitswesen, der Sozialfürsorge und der sozialen Sicherheit –– Leistungen der Erziehung, des Unterrichts sowie der Kinder- und Jugendbetreuung –– Kulturelle Leistungen –– Versicherungsumsätze –– Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs (mit Ausnahme der Vermögensverwaltung und des Inkassogeschäfts) –– Übertragung und Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie deren Überlassung zum Gebrauch oder zur Nutzung –– Wetten, Lotterien und sonstige Glücksspiele –– Lieferungen von als solchen verwendeten inländischen amtlichen Wertzeichen Der Normalsatz der Mehrwertsteuer liegt bei 8 Prozent. Der Sondersatz für Beherbergungsleistungen liegt bei 3.8 Prozent und der reduzierte Satz für bestimmte Güterkategorien und Dienstleistungen beträgt 2.5 Prozent.

5 Quelle: SSK, Die Vorzüge des schweizerischen Steuersystems, Ausgabe 2002, S. 17 f.

36 VERKEHRSSTEUERN, BESITZ- UND GEBRAUCHSSTEUERN

Er gilt insbesondere für: –– Ess- und Trinkwaren, ausgenommen alkoholische Getränke und gastgewerbliche Leistungen –– Vieh, Geflügel und Fische –– Sämereien, lebende Pflanzen und Schnittblumen –– Getreide –– Futter- und Düngemittel –– Medikamente –– Zeitungen, Zeitschriften, Bücher und bestimmte andere Druckerzeugnisse –– Dienstleistungen der Radio- und Fernsehgesellschaften Die genannten Sätze sind zeitlich befristet vom 1. Januar 2011 bis zum 31. Dezember 2017 gültig.

8.2 Ausland-Ausland-Geschäfte Der Mehrwertsteuer in der Schweiz unterliegen folgende Vorgänge: –– Gegen Entgelt im Inland erbrachte Lieferung von Gegenständen –– Gegen Entgelt im Inland erbrachte Dienstleistungen –– Eigenverbrauch im Inland –– Bezug von Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland gegen Entgelt –– Import von Gegenständen ins Inland Nur jene Leistungen, welche ein Unternehmen in der Schweiz erbringt oder bezieht, unterliegen der Mehrwertsteuerpflicht in der Schweiz. Wenn der Sachverhalt eine Dienstleitung oder einen Güterstrom betrifft, bei dessen Wertschöpfung kein Prozess im schweizerischen Inland (gemäss obiger Definition) stattfindet, unterliegt er nicht dem schweizerischen Mehrwertsteuergesetz. Solche Geschäfte ohne wesentlichen Bezug zum schweizerischen Markt, sogenannte Ausland-Ausland-Geschäfte, betreffen insbesondere Handelstätigkeiten mit Einkauf und Verkauf im Ausland. Ist dies der Fall, unterliegt die erbrachte Leistung den Mehrwertsteuergesetzen der jeweiligen Länder. Damit sind beispielsweise Geschäftstätigkeiten wie Fabrikation, Handel, Erbringen von Dienstleistungen, Ausübung von Treuhandfunktionen, Akquisition, Werbung oder die Vermittlung von Geschäften in der Schweiz gemeint.

8.3 Besondere Wirtschaftsverkehrssteuern Besondere Wirtschaftsverkehrssteuern werden auf bestimmte wirtschaftliche Vorgänge wie Herstellung, Lieferung, Einfuhr etc. mit ausgewählten Gütern erhoben. Es handelt sich dabei um die Besteuerung von Genussmitteln und von Erdölerzeugnissen. Dabei kommen insbesondere folgende Steuern zum Tragen: –– Tabaksteuer –– Bier- und Alkoholsteuer –– Mineralölsteuer –– Automobilsteuer

8.4 Eidgenössische Stempelabgaben Die eidgenössischen Stempelabgaben sind Steuern auf dem Rechtsverkehr, insbesondere mit Wertpapieren und damit der Kapitalbeschaffung sowie des Kapitalverkehrs. Dabei wird unterschieden in Emissionsabgabe, Umsatzabgabe und Abgabe auf Versicherungsprämien. Für die Gründung und Führung einer Gesellschaft im Kanton Schaffhausen ist im Wesentlichen lediglich die Emissionsabgabe relevant, weshalb im Folgenden auch nur auf diese eingegangen wird. Die Emissonsabgabe ist Gegenstand des heutigen Rechts. Hinsichtlich der Unternehmenssteuerreform III wird diskutiert, diese zugunsten zusätzlicher Standortattraktivität aufzuheben. Der Emissionsabgabe unterliegt die Beschaffung von Eigenkapital durch in der Schweiz niedergelassene Kapitalgesellschaften und Genossenschaften. Der Emissionsabgabesatz beträgt 1 Prozent, wobei auf der Ausgabe von Beteiligungsrechten an Kapitalgesellschaften im Rahmen von Gründungen und Kapitalerhöhungen bis zu einem Gegenwert von CHF 1 Mio. keine Abgaben erhoben werden. Beispiel: Wird bei einer Sacheinlagegründung ein nominelles Kapital von CHF 100’000.– geschaffen und bestehen auf dem eingebrachten Nettovermögen keine stillen Reserven, entfällt die Abgabepflicht. Sind jedoch auf dem eingebrachten Nettovermögen CHF 1’300’000.– stille Reserven vorhanden, beträgt der Gegenwert der neu ausgegebenen Beteiligungspapiere CHF 300’000.–. Nach Abzug des Freibetrags von CHF 1 Mio. unterliegt der Emissionsabgabe somit ein Betrag von CHF 300’000.–, was in der Endabrechnung bei einem Satz von 1 Prozent zu einem Steuerbetrag von CHF 3’000.– führt.

8.5 Erbschafts- und Schenkungssteuern Erbschafts- und Schenkungssteuern sind Sache der Kantone. Der Bund erhebt weder eine Erbschafts- noch eine Schenkungssteuer. Gegenstand der Erbschaftssteuer ist der Vermögensübergang an die gesetzlichen und die eingesetzten Erben sowie an die Vermächtnisnehmer. Der Schenkungssteuer unterliegen Zuwendungen unter Lebenden. Zur Erhebung der Erbschaftssteuer auf dem beweglichen Vermögen ist der Kanton Schaffhausen berechtigt, wenn der Erblasser seinen letzten Wohnsitz auf Kantonsgebiet hatte. Lediglich ausserkantonale Grundstücke müssen im entsprechenden Standortkanton versteuert werden. Auch bei der Schenkungssteuer auf beweglichem Vermögen fällt die Steuer im Wohnsitzkanton des Schenkenden an, ausser es handelt sich um ein ausserkantonales Grundstück oder eine ausserkantonale Immobilie, die wiederum im Standortkanton besteuert wird. Steuerpflichtig sind grundsätzlich die Empfänger der Vermögensanfälle und Zuwendungen. Bei der Erbschaftssteuer sind es die Erben und Vermächtnisnehmer, bei der Schenkungssteuer die Beschenkten. Die Erbschafts- und Schenkungssteuer ist eine einmalige Steuer. Sie wird bei Erbschaften in der Regel auf dem Wert des Vermögensanfalls zum Zeitpunkt des Todes des Erblassers berechnet. Bei Schenkungen ist deren Wert zum Zeitpunkt des Vermögensübergangs massgebend. Grundsätzlich ist für die Steuerberechnung bei beiden Steuern der Verkehrswert ausschlaggebend. Von diesem Grundsatz abweichende Regelungen gelten namentlich für Wertpapiere, Grundstücke und Versicherungsleistungen. Im Kanton Schaffhausen sind Erbschaften und Schenkungen an direkte Nachkommen und Ehegatten steuerfrei. Alle anderen Empfänger von Erbschaften sind in Abhängigkeit vom Verwandtschaftsgrad verpflichtet, eine Erbschaftssteuer zu entrichten. Eltern und Stiefeltern können einen Freibetrag von CHF 30’000.–, alle übrigen Zuwendungsempfänger einen Frei betrag von CHF 10’000.– geltend machen. Bei mehrmaligen Zuwendungen an eine Person durch denselben Erblasser oder Schenker wird der Steuerfreibetrag nur einmal gewährt. Die einfache Steuer berechnet sich aus der Erbschaft multipliziert mit dem entsprechenden Steuersatz: –– 2 Prozent für die ersten CHF 10’000.– –– 3 Prozent für die weiteren CHF 10’000.– –– 4 Prozent für die weiteren CHF 20’000.– –– 5 Prozent für die weiteren CHF 40’000.– –– 6 Prozent für die weiteren CHF 60’000.– –– 7 Prozent für die weiteren CHF 90’000.– –– 8 Prozent für die weiteren CHF 130’000.– –– 9 Prozent für die weiteren CHF 160’000.– –– 10 Prozent für die weiteren CHF 180’000.– –– Für Beträge über CHF 700’000.– beträgt die Steuer einheitlich 8 Prozent. Die einfache Steuer wird anschliessend zusätzlich mit einem Faktor entsprechend des Verwandtschaftsgrads multipliziert: –– Eltern (inkl. Adoptiv- und Stiefeltern) Faktor 1 –– Geschwister (inkl. Halbgeschwister), Grosseltern Faktor 2 –– Verwandte des elterlichen Stamms Faktor 3 –– Verwandte des grosselterlichen Stamms Faktor 4 –– Alle Übrigen Faktor 5 Für die Veranlagung der Erbschaftssteuer wird mehrheitlich auf ein Nachlassinventar abgestellt, das beim Tod des Erblassers zu erstellen ist. Beispiel: Nach dem Tod von F. Taler, dessen letzter Wohnsitz in der Stadt Schaffhausen lag, geht es um die Verteilung seiner Erbschaft im Gesamtwert von CHF 10 Mio. Seine Frau und seine beiden Kinder erhalten insgesamt CHF 9 Mio. und müssen darauf keine Steuern bezahlen. Im Testament schriftlich festgehalten und beglaubigt, profitiert zusätzlich ein Neffe von F. Taler im Umfang von CHF 1 Mio. von der Erbschaft. Dieser wird jedoch aufgrund des entfernteren Verwandtschaftsgrades (Faktor 3) mit einer Erbschaftssteuer von CHF 240’000.– belastet. Die Schenkungssteuer wird aufgrund einer Steuererklärung veranlagt, die im Kanton Schaffhausen vom Beschenkten abzugeben ist.

38 VERKEHRSSTEUERN, BESITZ- UND GEBRAUCHSSTEUERN

8.6 Handänderungssteuer Die Handänderungssteuer ist eine Rechtsverkehrssteuer, die jeden Eigentumsübergang von Grundstücken (und den damit verbundenen Rechten), die im Kanton oder in der Gemeinde liegen, belastet. Gegenstand der Handänderungssteuer ist der Eigentumsübergang als solcher. Der Kanton Schaffhausen kennt, im Gegensatz zu den meisten anderen Kantonen, keine eigentliche Handänderungssteuer, sondern lediglich eine Grundbuchgebühr. Diese setzt sich aus einem Betrag von 0.7 Prozent des Verkaufspreises und zusätzlich einer Schreibgebühr von ca. CHF 300.– zusammen. Beispiel: M. Arketing baut sich ein neues Haus auf dem Geissberg in Schaffhausen und verkauft aus diesem Grund sein altes Haus zum Preis von CHF 850’000.– an eine Familie aus der Zürcher Nachbarschaft. Das Grundbuchamt stellt ihm für den bei der Handänderung entstandenen Aufwand eine Rechnung über CHF 6’250.–, zusammengesetzt aus der Schreibgebühr und 0.7 Prozent des Verkaufspreises.

8.7 Besitzsteuern und Gebrauchssteuern 8.7.1

Motorfahrzeugsteuer

Alle Motorfahrzeuge und Anhänger mit Standort im Kanton Schaffhausen müssen hier immatrikuliert sein. Die Zulassung der Fahrzeuge und die Aushändigung der Immatrikulationspapiere sowie der Kontrollschilder, die auf den Namen des Fahrzeughalters lauten, erfolgen durch das Strassenverkehrsamt. Diese Motorfahrzeuge und Anhänger unterliegen einer jährlichen Motorfahrzeugsteuer. Steuerpflichtig ist der Halter des Fahrzeugs, auf dessen Name Fahrzeugausweis und Kontrollschild ausgestellt sind. Die Steuerhöhe variiert nach Fahrzeugtyp. Bemessungskriterium im Kanton Schaffhausen ist der Hubraum. Beispiel: Jährliche Steuer für ausgewählte Personenfahrzeuge: 1’201 – 1’300 cm3 (1,3 l) CHF 180.– 1’901 – 2’000 cm3 (2 l) CHF 264.– 3’401 – 3’500 cm3 (3,5 l) CHF 444.– 4’801 – 4’900 cm3 (5 l) CHF 612.– Die Motorfahrzeugsteuern im Kanton Schaffhausen sind im Vergleich zur restlichen Schweiz sehr moderat. Die folgende Grafik liefert einen interkantonalen Vergleich der Motorfahrzeugsteuerbelastung.

600 500 400 300 200 100

Quelle: ESTV, 2015

Bern

Basel-Landschaft

Jura

Index Motorfahrzeugsteuern in CHF Die Schweizer Kantone im Vergleich 2013

Graubünden

Waadt

Freiburg

Appenzell A.Rh.

Tessin

Basel-Stadt

St. Gallen

Glarus

Appenzell I.Rh.

Luzern

Zürich

Neuenburg

Schwyz

Obwalden

Uri

Solothurn

Genf

Nidwalden

Zug

Aargau

Thurgau

Wallis

Schaffhausen

8.7.2

VERHÄLTNIS ZU DEN STEUERBEHÖRDEN 39

Weitere Besitzsteuern

Der Vollständigkeit halber werden an dieser Stelle die weiteren Besitzsteuerarten kurz aufgezählt: –– Wasserfahrzeugsteuer –– Hundesteuer –– Wasserwerksteuer Es handelt sich eher um unbedeutende oder lediglich in Ausnahmefällen anfallende Steuern, weshalb diese nicht weiter ausgeführt werden.

8.7.3

Gebrauchssteuern

Als letzte, noch nicht genannte Steuerart, werden die Gebrauchssteuern kurz zusammengefasst: –– Nationalstrassensteuer: Für jedes Fahrzeug, mit dem die schweizerischen Autobahnen benutzt werden soll, ist jährlich eine Autobahnvignette zum Betrag von CHF 40.– zu beziehen. Dies gilt für Fahrzeuge bis zu einem Gesamtgewicht von 3.5 Tonnen. Die Vignette ist an das Fahrzeug gebunden. –– Leistungsabhängige Schwerverkehrsabgabe (LSVA): Die Abgabe richtet sich an den Warentransport auf der Strasse und wird aufgrund des Gesamtgewichts und der gefahrenen Kilometer der Lastwagen erhoben. Mittels eines kostenlosen elektronischen Erfassungsgerätes werden die Daten von der Zolldirektion erfasst.

40 VERHÄLTNIS ZU DEN STEUERBEHÖRDEN

9 Verhältnis zu den Steuerbehörden 9.1 Einstellung der Steuerbehörden gegenüber den Steuerpflichtigen

«Die Schaffhauser Steuerbehörde: Ihr unkomplizierter und verläss licher Partner.»

Die Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen versteht sich nicht nur als Ausführungsorgan einer hoheitlichen Funktion, sondern vielmehr als Dienstleister gegenüber ihren «Steuerkunden». Die Abteilungen der natürlichen und juristischen Personen sind gerne bereit, im Bedarfsfall mit den Steuerpflichtigen in einem gemeinsamen Gespräch die Steuerveranlagung zu besprechen. Zusätzlich gewährt die kantonale Steuerverwaltung auch verbindliche Vorbescheide, sodass eine Privatperson oder ein Unternehmen bereits vor der definitiven Niederlassung auf eine verlässliche Steuerauskunft zählen kann.

9.2 Steuererleichterungen Das kantonale Steuergesetz sieht verschiedene Möglichkeiten vor, Investoren, die neue Arbeitsplätze schaffen oder spezifisches Fachwissen in die Region transferieren, steuerlich entgegenzukommen, sodass sich sehr interessante Steuerlösungen ergeben können. Allerdings muss jeder Fall unter Berücksichtigung aller steuerlich relevanter Aspekte individuell beurteilt werden. Der Kanton Schaffhausen hat die Möglichkeit, bei juristischen und natürlichen Personen unter bestimmten Voraussetzungen bis zu einer Dauer von maximal zehn Jahren Steuererleichterungen zu gewähren. Die notwendigen Voraussetzungen sind erfüllt, sofern –– das Vorhaben von volkswirtschaftlicher Bedeutung für den Kanton ist; –– dadurch bestehende Arbeitsplätze erhalten oder neue geschaffen werden; –– ein klares Konzept zugrunde liegt; –– die Unternehmenstätigkeit ganz oder überwiegend auf einen überregionalen Markt ausgerichtet ist; –– und die arbeitsrechtlichen Bestimmungen eingehalten werden. Steuererleichterungen bedingen eine Leistungsvereinbarung zwischen gefördertem Unternehmen und dem Kanton Schaffhausen. In der Leistungsvereinbarung werden Leistungen des Unternehmens und des Kantons sowie die Auswirkungen für den Fall einer Nichteinhaltung der zugesagten Leistungen definiert.

DIE SCHWEIZ – EIN STEUEREFFIZIENTER STANDORT FÜR DIE VERWERTUNG VON IMMATERIALGÜTERRECHTEN 41

10 Die Schweiz – ein steuereffizienter Standort für die Verwertung von Immaterialgüterrechten (IP)6 10.1 Einleitung Innovationskraft, Kreativität und die hohe Rechtssicherheit kombiniert mit Zugang zu qualifiziertem Personal, einem hohen Lebensstandard und niedrigen Steuern für Unternehmen und natürliche Personen, sind entscheidende Faktoren bei der internationalen Standortplanung mit Immaterialgüterrechten. Seit jeher zeichnet sich die Schweiz durch diese Faktoren aus und gilt als äusserst attraktiver Standort für die kaum ortsgebundene Ausübung von IP-Management-Funktionen. Im Rahmen der anhaltenden Diskussionen bezüglich den Anforderungen für eine ausreichende Substanz des Managements profitiert die Schweiz zusätzlich von ihrer zentralen Lage in Europa, einer hervorragenden Infrastruktur und der Verfügbarkeit internationaler Schulen und Universitäten. Daher ist die Schweiz für mögliche Ansiedlungen von internationalen F&E Mitarbeitern, welche die mit der IP-Nutzung in engem Zusammenhang stehenden Funktionen wirtschaftlich verantworten, überaus vorteilhaft. Darüber hinaus stellen betriebseigene immaterielle Güter in zunehmenden Mass die wertvollsten Anlagegüter dar und sind im globalen Wettbewerb häufig die entscheidenden Erfolgsfaktoren multinational tätiger Unternehmensgruppen. Eine steuereffiziente Strukturierung kann den Wert dieser immateriellen Güter deutlich steigern, sofern die international geltenden Standards der Zurechnung von Eigentum am IP sowie dem Management und der Verwertung von Immaterialgüterrechten entsprechend gewürdigt und im Rahmen der Planung einer IP-Struktur einbezogen werden. Im Folgenden wird zunächst in einem kurzen Exkurs auf die Grundlagen des schweizerischen Immaterialgüterrechts und die steuerrechtliche Definition von Immaterialgütern eingegangen. Der daran anschliessende Hauptteil befasst sich mit den Grundsätzen der internationalen Steuerplanung mit Immaterialgütern und möglichen vorteilhaften Besteuerungsmodellen in der Schweiz.

10.2 Grundlagen des Schweizer Immaterialgüterrechts Geistiges Eigentum (engl. intellectual property, kurz IP) steht für das Recht an einem immateriellen Wirtschaftsgut. Den wirtschaftlichen Eigentümern von derartigen Rechten kommt das Recht auf Verwertung ihres IP zu. Sie können anderen die wirtschaftliche Nutzung verbieten oder ihnen diese durch Erteilung einer Lizenz explizit erlauben. Insbesondere erteilt der Rechtsinhaber durch Einräumung einer Lizenz dem Lizenznehmer das uneingeschränkte oder eingeschränkte Recht, das entsprechende IP zu seinen Gunsten zu nutzen. Diese Form der Verwertung von IP findet sich in nahezu allen international agierenden Unternehmensgruppen und umfasst vor allem Markenrechte, Rechte an Patenten und Designs sowie auch Rechte in Bezug auf die Nutzung von Technologien, geheimen Formeln, Prozessen, Vertriebskanälen, Kundendaten, etc. Das Immaterialgüterrecht selbst umfasst die rechtlichen Grundlagen für den Schutz von immateriellen Gütern vor rechtswidrigen Eingriffen. Als absolutes Recht ist es gegenüber jedermann durchsetzbar. Im Schweizer Immaterialgüterrecht sind insbesondere das Design-, Marken-, Patent- sowie das Urheberrecht geregelt. Zuständige Bundesbehörde ist das Eidgenössische Institut für Geistiges Eigentum (IGE), dessen Auftrag darin besteht, in- und ausländischen Unternehmen im Interesse der schweizerischen Volkswirtschaft ein angemessenes, wirkungsvolles, berechenbares und einfach zu nutzendes Schutzrechtssystem des Geistigen Eigentums zur Verfügung zu stellen. In der Praxis ist das IGE primär eine Anlaufstelle für die gewerblichen Schutzrechte (Marken, Patente und Designs) in der Schweiz sowie zum Teil auch für die entsprechenden internationalen Anmeldungen. 6 Jacqueline Hess, Partner, Daniel Stutzmann Hausmann, Director und Markus Reese, Senior Manager bei Deloitte AG Zürich, sind Autoren des Kapitels 9. Sie sind ausgewiesene Spezialisten im Bereich der Planung und Implementierung steueroptimierter Immaterialgüterrechtsstrukturen für international tätige Unternehmensgruppen.

42 DIE SCHWEIZ – EIN STEUEREFFIZIENTER STANDORT FÜR DIE VERWERTUNG VON IMMATERIALGÜTERRECHTEN

Neben dem IGE ist auch die World Intellectual Property Organization (WIPO) in der Schweiz beheimatet. Letztere ist eine spezialisierte Organisation der Vereinten Nationen und kann als Forum verstanden werden, welches im Auftrag seiner gegenwärtig 184 Mitgliedstaaten eine Harmonisierung der Richtlinien und der Praxis zum Schutz von IP anstrebt und gleichzeitig ein internationales System zu deren Registrierung und zum Schutz vor rechtswidrigen Eingriffen anbietet.

10.3 Steuerrechtliche Definition von IP Das Schweizer Steuerrecht kennt keine eigene Definition von IP bzw. von deren Erträgen. Vielmehr stützt es sich auf die Definition des OECD-Musterabkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen («OECD-MA»). So umschreibt Art. 12 Abs. 2 des OECD-MA den Begriff des Immaterialgüterrechts als das Recht auf Benutzung von Urheberrechten an literarischen, künstlerischen oder wissenschaftlichen Werken, einschliesslich kinematographischer Filme, von Patenten, Marken, Mustern oder Modellen, Plänen, geheimen Formeln oder Verfahren oder für die Mitteilung gewerblicher, kaufmännischer oder wissenschaftlicher Erfahrungen. Eine breitere Definition von Immaterialgüterrechten analog Kapitel VI der OECD-Verrechnungspreisgrundsätze wurde auch von einer Arbeitsgruppe der OECD im Rahmen des Projekts „Base Erosion and Profit Shifting“ (BEPS) ausgearbeitet. Die OECD beschreibt den Begriff „immateriell“ im Bericht zu den Aktionspunkten 8 – 10 als etwas, was kein physisches Aktivum und keine Finanzanlage darstellt und in der Lage ist, für kommerzielle Tätigkeiten genutzt oder kontrolliert zu werden und dessen Gebrauch oder Übertragung in einer Transaktion zwischen unabhängigen Parteien unter vergleichbaren Umständen kompensiert würde. Darüber hinaus wird klar herausgestellt, dass IP unabhängig von geltenden handelsund steuerrechtlichen Prinzipien identifiziert werden können für Zwecke der TransferpreisBestimmung und damit auch Allokation von Gewinnpotenzial. Letztlich wurde auch die klassische Definition von IP um „soft intangibles“ erweitert (z.B. Know-how der Belegschaft, Prozesswissen, etc.). Von weitreichender Bedeutung sind jedoch die wesentlichen Änderungen für die Unterscheidung zwischen wirtschaftlichem und rechtlichem Eigentum am IP. Dabei wird für die Zurechnung von Eigentumsrechten insbesondere die Funktion des faktischen Managements und der Entwicklung von IP in die Betrachtung einbezogen, so dass vertragliche Vereinbarungen für die Zurechnung von Eigentumsrechten nur den Ausgangspunkt einer steuerlichen und wirtschaftlichen Betrachtung bilden. Folglich gewinnt die Planung der IP Managementstruktur im Zuge der steuerlich und operativ effizienten Ausgestaltung von IP Strukturen zunehmend an Bedeutung. Im Falle von mangelhaften IP Managementfunktionen / mangelhafter IP Substanz besteht ansonsten die Gefahr der steuerlichen Nichtanerkennung von Lizenzzahlungen im Ausland. Es ist wichtig zu beachten, dass das wirtschaftliche Eigentum des IP für steuerliche Zwecke von vertraglichen Vereinbarungen zwischen Parteien abweichen kann und laut den Empfehlungen der OED massgebend ist. Dies gilt insbesondere für Fälle, in welchen die „echte“ IP-Managementstruktur nicht mit den vertraglichen Vereinbarungen übereinstimmt (sog. Prinzip von „substance over form“). Falls Unternehmen ihr IP Management auch operativ am Sitz der IP-Gesellschaft konzentrieren, werden die nachfolgenden Konzepte zur Steuerplanung mit IP auch in Zukunft realisierbar sein.

10.4 Internationale Steuerplanung mit IP 10.4.1 Grundlagen

Grundsätzliches Ziel einer effizienten internationalen Steuerplanung mit IP ist die optimierte Nutzung der unterschiedlichen internationalen Steuersätze zur Generierung eines Mehrwertes für die Unternehmung. De facto sollen die Gesellschaften einer Unternehmensgruppe, welche in Hochsteuerländern ansässig sind, oftmals mittels Lizenzgebühren belastet und letztere durch eine, den steuerlichen und operativen Anforderungen entsprechende, IP-Verwertungsgesellschaft in einem Niedrigsteuerland vereinnahmt werden. Diesbezüglich sind für die Planung folgende Grundsätze zu berücksichtigen: –– Die Nutzung von IP kann entweder durch Lizenzgebühren abgegolten oder als Teil des Produktpreises festgelegt werden, wobei hiernach einzig auf die Verwertung von IP mittels Lizenzierung eingegangen wird. –– Die Kosten für die Entwicklung, die Werterhaltung, die Finanzierung und Verwertung von IP sind grundsätzlich durch die Gesellschaft zu steuern und zu tragen, welcher aufgrund des rechtlichen und/oder wirtschaftlichen Eigentums an den IP der Nutzen aus deren

Verwertung zufliesst. Darüber hinaus sind durch diese Gesellschaft tatsächliche IP-Managementfunktionen sowie zusätzliche Funktionen, die von der OECD im Rahmen des Aktionsplans zu BEPS definiert wurden7 („Substanzerfordernis“) lokal auszuüben. –– Die für die Entwicklung und Verwertung von IP gewählte steuereffiziente Strukturierung muss sich in die gesamte Steuerstrategie der Unternehmensgruppe einfügen, und die an der Struktur beteiligten Gesellschaften müssen über die notwendige funktionale Substanz verfügen, um deren wirtschaftliche Existenz zu rechtfertigen. Auf Ebene der OECD wird auch der sogenannte Nexusansatz diskutiert, nach dem die Einkünfte aus Patenten nur in dem Umfang geltend gemacht werden können, in welchem auch Forschungsausgaben im gleichen Land angefallen sind. Der Nexusansatz soll sicherstellen, dass die Gewinnallokation beim wirtschaftlichen Eigentümer des IP stattfindet. Das wirtschaftliche Eigentum unterscheidet sich vom zivilrechtlichen Eigentum in der Weise, dass für das wirtschaftliche Eigentum am IP wichtige Funktion von der Gesellschaft vor Ort wahrgenommen werden müssen. Das rein vertraglich zugesicherte zivilrechtliche Eigentum sowie lediglich Kontroll- und Managementfunktionen können in Zukunft eine Gewinnallokation an die zivilrechtliche Eigentümerin des IP’s nicht mehr mit Sicherheit gewährleisten. Die Schweiz, wie auch im Speziellen der Kanton Schaffhausen, bieten ideale Rahmenbedingungen für IP-Verwertungsgesellschaften. In der Schweiz besteht ein hervorragendes Regelwerk zum Schutz von IP, welches durch im Immaterialgüterrecht erfahrene Anwälte international durchgesetzt werden kann. Bereits ohne spezielle Steuererleichterungen oder privilegierte Besteuerungsmodelle bietet der Kanton Schaffhausen eine tiefe Besteuerung. Diese Gegebenheiten erlauben, die im internationalen Verhältnis geforderte Substanz mit qualifizierten Mitarbeitenden zu untermauern und letztlich auch betriebswirtschaftlich hinreichend zu begründen.

10.4.2 Für die IP-Planung zu berücksichtigende Aspekte

Nebst dem grundsätzlichen Ziel der effizienten Nutzung des Steuergefälles sind verschiedene weitere Aspekte in die internationale Steuerplanung einzubeziehen. In einem ersten Schritt sind die Übertragung bereits bestehender IP auf die neue IP-Gesellschaft oder den Standort und allfällige damit einhergehende gewinnsteuerliche Konsequenzen auf Ebene der übertragenden Gesellschaft(-en) steuerlich zu beurteilen und zu optimieren. Weitere zu beachtende Aspekte umfassen die im Ausland auf Lizenzzahlungen erhobene Quellensteuer bzw. die verbleibende Steuerlast aufgrund der residualen, in den diversen Doppelbesteuerungsabkommen geregelten, Sätze und deren Anrechenbarkeit auf die Steuern im Land der nutzungsberechtigten Empfängergesellschaft. Daneben ist eine mögliche Hinzurechnungsbesteuerung auf Ebene der die IP-Gesellschaften beherrschenden Gruppengesellschaften zu vermeiden, die Anerkennung der steuerlichen Abzugsfähigkeit der Lizenzzahlungen auf Ebene der die IP nutzenden Gruppengesellschaften zu gewährleisten, die notwendige Dokumentation aus Sicht der Verrechnungspreise zu erstellen sowie eine dieser vorausgehende Bewertung der IP und eine korrekte Bemessung der Lizenzgebühren (sog. „arm’s length testing“) vorzunehmen. Da sich dies auf die Dokumentation der Verrechnungspreise und die Verteidigung einer steueroptimierten IP-Struktur bezieht, sollte der Fokus auf der Schaffung einer ausreichenden Substanz des IP-Managements liegen. In dieser Hinsicht ist es nicht ausreichend, ein „virtuelles“ Management-Team vorzuweisen. Vielmehr sollte belegt werden, dass die IP-Gesellschaft über qualifiziertes Personal verfügt, dass Management- und Kontrollfunktionen im Zusammenhang mit F&E in Bezug auf Budget, strategische Entscheidungen, Forschung, Qualität, Marketing usw. wahrnimmt. Die OECD hat diese Substanzerfordernisse im Rahmen der BEPS Initiative weiter substantiiert und benennt dabei die sog. „DEMPE Funktionen“ (Development, Enhancement, Maintenance, Protection und Exploitation) im Bericht zu den Aktionspunkten 8 – 10 als massgebend. Darüber hinaus wird seitens der OECD klar herausgearbeitet, dass die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen für die Zuweisung von Unternehmensgewinnen, und damit gleichzeitig auch Steuersubstrat, gegenüber vertraglichen Vereinbarungen ausschlaggebend sind. Weitere Funktionen können zukünftig im Rahmen der Implementierung eines Nexusansatzes erforderlich sein. Schliesslich sollte auch der steuerlichen Effizienz bei einem möglicherweise in Zukunft anstehenden Verkauf bzw. einer anderweitigen (Rück-)Übertragung des IP ein besonderes Augenmerk geschenkt werden.

7 Sog. „DEMPE“ Funktionen: Development, Enhancement, Maintenance, Protection und Exploitation (BEPS –Aktionspunkte 8 -10)

44 DIE SCHWEIZ – EIN STEUEREFFIZIENTER STANDORT FÜR DIE VERWERTUNG VON IMMATERIALGÜTERRECHTEN

Unter all diesen Aspekten besticht die Schweiz aufgrund ihres dichten Netzes an Doppelbesteuerungsabkommen, den in aller Regel mit entwickelten Staaten geltenden fixierten residualen Quellensteuersätzen von zwischen 0 und maximal 10 Prozent und der grundsätzlich vollen oder teilweisen Anrechenbarkeit der residualen Quellensteuern im Rahmen der pauschalen Steueranrechnung. Durch die Schaffung von für die internationale Anerkennung der Struktur notwendige betriebswirtschaftliche Substanz kann das Risiko einer Hinzurechnungsbesteuerung in den meisten Ländern reduziert werden.

10.5 Steueroptimierte Verwertung von IP im Konzern – weitere Überlegungen Eine steuerlich optimale Verwertung von IP innerhalb einer Unternehmensgruppe zielt einerseits auf eine massgebliche Reduktion der Konzernsteuerquote und andererseits kann durch eine sorgfältig entworfene und ordnungsgemäss umgesetzte Implementierung der IP-Management-Funktion auch vielfach die Rechtssicherheit für das gesamt IP-Portfolio verbessert werden. Dabei sollte die einer Verwertung von IP zugrunde liegende Struktur nicht nur die Besteuerung der tatsächlichen (Netto-)Einkünfte berücksichtigen, sondern auch deren Repatriierung an die Konzernobergesellschaft im Rahmen von z.B. Dividenden, Zinsen, Lizenzen und dergleichen. Zusätzlich ist es empfehlenswert, die operativen Bedürfnisse im Hinblick auf effiziente «Innovation Management»-Prozesse und Strukturen hin zu betrachten und gegebenenfalls zu optimieren. Die auf der Folgeseite schematisch dargestellte Struktur zeigt ein mögliches Modell im internationalen Kontext.

Forschungs- und EntwicklungsGesellschaften

Übertragung bestehendes IP*

Konzernobergesellschaft

Produktions- und Vertriebsgesellschaften

Sub-Holding

IP Gesellschaft (CH) (Beschäftigung eines IP-Managementteams)

Management Auftragsforschungsfunktion

Übertragung bestehendes IP*

Einkauf / Verkauf am Markt

Lizenzverträge Lizenzgebühren

* Übertragung zu Verkehrswerten gemäss Bewertung (Entschädigung entweder in Form einer Wegzugbesteuerung oder durch ein Lizenzmodell)

Beispiel eines Modells für die Verwertung von IP im internationalen Kontext Quelle: Jacqueline Hess, Daniel Stutzmann Hausmann und Markus Reese, Deloitte AG

10.6 Steueroptimierte IP-Verwertung durch Implementierung einer schweizerischen IP-Gesellschaft 10.6.1 Erwerb (Migration) von IP durch die Gesellschaft in der Schweiz Die Übertragung bzw. der Erwerb von IP durch eine Gesellschaft in der Schweiz kann auf verschiedene Weise erfolgen. Dabei sollte die Übertragung grundsätzlich so ausgestaltet werden, dass die schweizerische IP-Gesellschaft das auf sie übertragene IP zum Verkehrswert in ihren Büchern erfassen kann.

Insbesondere erlaubt eine im Rahmen der Übertragung vorgenommene Aufwertung der IP auf deren Verkehrswert umfangreiche steuerlich abzugsfähige Abschreibungen (linear oder degressiv) auf Ebene der IP-Gesellschaft und damit eine deutliche Reduktion der tatsächlichen Steuerlast in der Schweiz. Bei konsolidierter Betrachtung erfolgt dadurch gleichzeitig eine zumindest teilweise Kompensation eventueller Exit-Besteuerungskosten. Darüber hinaus kann die steuerliche Bemessungsgrundlage auch über eine (anteilige) Fremdfinanzierung des IP-Erwerbs nochmals reduziert werden. Als dem Drittvergleich (sog. “arm’s length principle“) entsprechend werden für Zwecke der direkten Bundessteuern und der Schaffhauser Kantons- und Gemeindesteuern ein “safeharbour“ Abschreibungszeitraum von fünf Jahren und eine “safe-harbour“ Fremdfinanzierung von bis zu 70 Prozent des Verkehrswertes der IP zu den von der Eidgenössischen Steuerverwaltung jährlich publizierten Maximalzinssätzen oder höherer Zinssätze sofern diese einem Drittvergleich standhalten ermöglicht. Sowohl hinsichtlich der Abschreibungsdauer als auch der Höhe und Verzinsung der Fremdfinanzierung steht es dem Steuerpflichtigen jedoch frei, von den offiziellen Richtwerten abzuweichen und sich auf die tatsächliche Werthaltigkeit der IP bzw. ein entsprechendes Benchmarking abzustützen. Für die zivilrechtliche Übertragung der IP bieten sich grundsätzlich die beiden nachstehenden Varianten an: –– Kauf der IP zu deren Verkehrswert: Diese Variante ist zumeist mit hohen Exit-Kosten, d.h. der vollumfänglichen Besteuerung des erzielten Kapitalgewinns, auf Ebene der übertragenden Gesellschaft verbunden. –– Sacheinlage der IP zu Verkehrswerten: Je nach Steuergesetzgebung im Ansässigkeitsstaat der einlegenden Gesellschaft, kann diese Art der Übertragung möglicherweise steuerneutral erfolgen. Sollte die Sacheinlage zudem als Teil einer gruppeninternen Umstrukturierung ausgestaltet werden, besteht in der Regel die Möglichkeit, eine Ausnahme von der in der Schweiz auf Sacheinlagen üblicherweise geschuldeten Emissionsabgabe von 1 Prozent zu beantragen.

Wert des IP

Mit dem Ziel der Minimierung von Exit-Kosten sind darüber hinaus auch verschiedene steuerlich ausgefeiltere Übertragungsvarianten denkbar, welche zum Teil eine vorgängige Umstrukturierung und/oder diesbezügliche Rulings in der Schweiz als auch im Herkunftsstaat der IP erfordern. Da diese je nach Steuergesetzgebung im Ansässigkeitsstaat der übertragenden Gesellschaft mit unterschiedlichen Steuerkonsequenzen verbunden sein können, ist im Einzelfall unbedingt vorgängig eine detaillierte Prüfung durchzuführen.

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Zeit

Prozess des «Phasing Out» Quelle: Jacqueline Hess, Daniel Stutzmann Hausmann und Markus Reese, Deloitte AG

Nachstehende Übersicht enthält einige Beispiele für mehr oder weniger komplexe Übertragungsvarianten und deren nach dem ausländischen Steuerrecht möglicherweise erzielbaren Nutzen. Sie darf jedoch in keinem Fall als abschliessend verstanden werden: –– Übertragung der IP auf eine Schweizer Betriebsstätte: Es besteht gegebenenfalls die Möglichkeit einer steuerneutralen Ausgestaltung der Übertragung, wobei im Hinblick auf die tatsächliche Erzielung eines steuerlichen Vorteils sicherzustellen ist, dass der Ansässigkeitsstaat des Hauptsitzes die Betriebsstättengewinne von der Besteuerung ausnimmt. –– Nutzung EU-rechtlicher Regelungen in Bezug auf die Niederlassungsfreiheit bzw. grenzüberschreitende Fusionen: Hohe Exit-Kosten im Ursprungsstaat der IP können möglicherweise durch vorübergehende Verlagerung in einen Zwischenstaat reduziert werden. –– Evaluierung eventueller Arbitragemöglichkeiten zwischen dem jeweiligen Zivil- und Steuerrecht. Bei hohen Exit-Kosten kann schliesslich auch eine Übertragung mittels Auslaufenlassen von IP angestrebt werden. Dieser als «Phasing Out» bekannte Prozess eines bewusst hingenommen Wertzerfalls der «alten» IP bei gleichzeitigem Aufbau der «neuen» IP durch die Schweizer IP-Gesellschaft bietet sich vor allem für jene IP an, welche einem schnellen Wertzerfall unterliegen und ein aktives Management erfordern. Klassische Beispiele für derlei IP sind moderne Technologien und Designs sowie auch die sogenannten «marketing intangibles», die vor allem durch kontinuierliche Werbung und vergleichbare Massnahmen geschaffen und erhalten werden, aber auch der Kundenstamm und andere personenbezogene IP. Im Rahmen des „Phasing Out“ lizenziert die übertragende Gesellschaft das «alte» IP entsprechend dem abnehmenden Wert derselben zu einer sinkenden Lizenzgebühr an die neue IP-Gesellschaft, welche wiederum Sub-Lizenzen an die Gruppengesellschaften erteilt. Gleichzeitig baut die neue IP-Gesellschaft beispielsweise auf Basis einer Auftragsforschung neues IP auf, dessen rechtliche und wirtschaftliche Eigentümerin sie ist. Nebenstehende Grafik veranschaulicht den Prozess des «Phasing Out» schematisch.

46 DIE SCHWEIZ – EIN STEUEREFFIZIENTER STANDORT FÜR DIE VERWERTUNG VON IMMATERIALGÜTERRECHTEN

Rechtssicherheit in Bezug auf die steuerliche Anerkennung des Übertragungswertes und dessen spätere Abschreibung sowie die Höhe und Konditionen einer möglichen Fremdfinanzierung schafft ein vorgängig zur Implementierung der Struktur bei den zuständigen Steuerbehörden einzureichender Rulingantrag. In diesem Rahmen kann auch Rechtssicherheit zu weiteren Steuerfragen geschaffen werden (z.B. Befreiung von der Emissionsabgabe bei der Einlage).

10.6.2 Steuereffiziente Besteuerungsmodelle Steuerstatus einer Gemischten Gesellschaft Als Klassiker unter den privilegierten Besteuerungsmodellen für die Verwertung von IP in der Schweiz kann das Privileg der Gemischten Gesellschaft genannt werden. Um das IP-Modell zu stärken und vor möglichen zukünftigen Steuerprüfungen zu verteidigen (dies ist ein sehr wichtiges Element bei der Festlegung des jeweiligen Steuerstatus einer IP-ManagementFunktion), muss berücksichtigt werden, dass das IP nur an eine juristische Person, eine Zweigniederlassung oder eine Betriebsstätte übertragen wird, welche das Substanzerfordernis gemäss den Voraussetzungen der OECD erfüllt. Dieser Aspekt wird zunehmend wichtiger angesichts der anhaltenden Diskussionen um die BEPS Initiative und die damit verbundene Revision des Kapitels VI der OECD-Verrechnungspreis-Richtlinien. Diesbezüglich ist erforderlich, dass die Tätigkeit der Gesellschaft einen überwiegenden Auslandsbezug aufweist, was nach geltender Praxis in der Regel dann als gegeben gilt, wenn mindestens 80 Prozent des Bruttoertrages aus ausländischer Quelle stammen und 80 Prozent des Aufwandes für die eigene oder durch Dritte erfolgte Leistungserstellung im Ausland anfallen. Im Rahmen einer Ausnahme können die Aufwendungen auch in der Schweiz anfallen, sofern diese dem Drittvergleich standhalten bzw. direkt an einen Dritten geleistet werden. Nachstehende Graphik enthält eine schematische Darstellung dieses Besteuerungsmodells wie für schweizerische IP-Gesellschaften von ausländisch beherrschten Konzernen bereits seit etlichen Jahren bewährt hat. Im Rahmen der geplanten Revision des Kapitel VI der OECD

Konzernobergesellschaft

Forschungs- und EntwicklungsGesellschaften

Produktions- und Vertriebsgesellschaften

Sub-Holding

Ausland

IP-Gesellschaft (Schweiz) Vergütung für Auftragsforschung ≥ 80% des Beitrags zur Leistungserstellung

Lizenzgebühren ≥ 80% der Brutto-Erträge

Beispiel für eine IP-Gesellschaft mit Steuerstatus einer gemischten Gesellschaft Quelle: Jacqueline Hess, Daniel Stutzmann Hausmann und Markus Reese, Deloitte AG

Verrechnungspreisgrundsätze können sich die Funktionsanforderungen in Zukunft verändern. Sind die Bedingungen für die Annahme eines überwiegenden Auslandsbezugs erfüllt, so werden die Erträge aus ausländischer Quelle auf kantonaler/kommunaler Ebene nur mit einer Quote von in der Regel 10 bis 20 Prozent besteuert. Die Inlanderträge unterliegen hingegen der ordentlichen Besteuerung; ebenso eventuelle Immobilienerträge aus der Schweiz. Lässt man eine mögliche Lizenzierung konzerninterner IP an operative Gesellschaften in der Schweiz ausser Acht und unterstellt, dass Lizenzgebühren ausschliesslich von Gruppengesellschaften im Ausland vereinnahmt werden, resultiert in der Praxis ein effektiver Gesamtsteuersatz auf dem Netto-Ergebnis der IP-Gesellschaft von nur 8.72 Prozent. Werden die IP wie bereits vorgängig ausgeführt zu deren Verkehrswert in die schweizerische Gesellschaft eingebracht und anschliessend steuerwirksam abgeschrieben, lässt sich die tatsächliche Steuerlast in der Schweiz nochmals deutlich reduzieren. Gleiches gilt für die ebenfalls bereits erwähnte Möglichkeit einer (teilweisen) Fremdfinanzierung des IP-Erwerbs.

Holdinggesellschaft Eine Alternative zur Gemischten Gesellschaft besteht mit dem Holdingstatus, welcher die Verwertung von IP jedoch nur im Rahmen einer untergeordneten Tätigkeit erlaubt. Insbesondere muss der statutarische Zweck der Gesellschaft zur Hauptsache in der dauernden Verwaltung von Beteiligungen an anderen Kapitalgesellschaften und Genossenschaften bestehen und mindestens 2/3 der Aktiven sollten längerfristig Beteiligungen und Aktienstreubesitz sein. Die Bewertung der Aktiven kann dabei zu Gewinnsteuerwerten oder Verkehrswerten erfolgen. Alternativ zum Aktiventest gelten die Voraussetzungen für die Gewährung des Holdingprivilegs auch dann als erfüllt, wenn mindestens 2/3 der Erträge Beteiligungs- und Dividendenerträge aus Streubesitz sind. Sind diese Bedingungen erfüllt und werden mit der Tätigkeit der IP-Verwertung nicht die zulässigen Grenzen von 1/3 der Aktiven oder der Erträge überschritten, ist die Gesellschaft gänzlich von den kantonalen und kommunalen Ertragssteuern befreit. Der Gesamtsteuersatz auf dem Netto-Lizenzergebnis liegt damit bei 7.83 Prozent, wobei auch in diesem Fall mögliche Abschreibungen oder Zinszahlungen für eine Fremdfinanzierung die Steuerzahllast nochmals reduzieren können. Solchenfalls ist die effektive Gewinnsteuerbelastung bei typischerweise 1 – 2 Prozent. Im Vergleich zur Gemischten Gesellschaft ist die Besteuerung im Rahmen des Holdingregimes daher insbesondere dann vorteilhaft, wenn IP auch an schweizerische Gruppengesellschaften lizenziert werden soll. Der Verwendung einer steuerlichen Holdinggesellschaft sind jedoch enge Grenzen gesetzt, da zwischen dem Verbot der aktiven Geschäftstätigkeit für steuerliche Holdinggesellschaften und der IP Managementfunktion aus Verrechnungspreissicht ein Spannungsfeld besteht.

10.7 Unternehmenssteuerreform III Der Bundesrat kündigte im Jahr 2012 die Unternehmenssteuerreform III (UStR III) an. Am 22. September 2014 wurde die Vernehmlassung zur UStR III eröffnet, die bis am 31. Januar 2015 dauerte. Ziel der UStR III ist die Schaffung eines international akzeptierten Steuersystems, das die Wettbewerbsfähigkeit und Standortattraktivität der Schweiz stärkt. Zur Erreichung der internationalen Akzeptanz ist die Abschaffung der kantonalen Steuerprivilegien der Holding-, gemischten und Domizilgesellschaften sowie auf Bundesebene der Prinzipalgesellschaften und der Swiss Finance Branch geplant. Mit der UStR III ist die Einführung neuer, international akzeptierter steuerpolitischer Massnahmen geplant, um die Standortattraktivität der Schweiz zu stärken: dies sind die Einführung einer Lizenzbox, Anpassungen bei der Kapitalsteuer, die Aufdeckung der stillen Reserven beim Statuswechsel von der privilegierten zur ordentlichen Besteuerung, die Abschaffung der Emissionsabgabe auf Eigenkapital. Eine allgemeine Senkung des Gewinnsteuersatzes auf Ebene der Kantone ist ebenfalls vorgesehen. Die Einführung der UStR III ist frühestens ab 2019 zu erwarten. Eine vorgesehene Ersatzmassnahme für IP-Gesellschaften ist die oben genannte geplante Einführung einer sogenannten Patent-Box, welche eine reduzierte Besteuerung von qualifiziertem Patent-Einkommen vorsieht, vergleichbar mit in der EU bereits bestehenden Regelungen. Der Gesetzesentwurf zur Unternehmenssteuerreform III sieht eine enge Definition von qualifizierenden Immaterialgüterrechten vor. Juristische Personen, welche Eigentümer oder Nutzniesser eines Patents sind und massgeblich zur Entwicklung beigetragen haben, können die Erträge aus qualifizierenden IPs getrennt von den übrigen Erträgen reduziert versteuern. Zusätzlich zur Patent-Box ist die Einführung einer überproportionalen steuerlichen Abzugsfähigkeit von F&E-Kosten geplant. In jedem Fall wird erwartet, dass der Kanton Schaffhausen auch aus steuerlicher Sicht ein sehr attraktiver Standort bleiben wird und alle möglichen Lösungen innerhalb der Grenzen des Steuerharmonisierungsgesetzes anbieten wird.

48 DIE SCHWEIZ – EIN STEUEREFFIZIENTER STANDORT FÜR DIE VERWERTUNG VON IMMATERIALGÜTERRECHTEN

10.8 Zusammenfassung und Ausblick Aufgrund des hervorragenden rechtlichen Umfelds zum Schutz von IP und der tiefen Besteuerung von Erträgen aus der Verwertung derselben im Rahmen der Lizenzvergabe bietet die Schweiz wie auch im Speziellen der Kanton Schaffhausen ein ausgezeichnetes Umfeld für IP-Gesellschaften. Das bei geeigneter Strukturierung anwendbare Besteuerungsmodell der Gemischten Gesellschaft bzw. der Holdinggesellschaft eröffnet zusätzlich Raum für eine Optimierung der tatsächlichen Steuerbelastung im Konzern. Die erwähnten Überlegungen zur IP-Verwertung spielen auch bei der Etablierung einer sogenannten Prinzipalstruktur eine wichtige Rolle, womit sich grundsätzlich ebenfalls eine optimierte effektive Gewinnsteuerlast auf dem IP-Einkommen erzielen lässt. Einige Länder stehen diesen privilegierten Besteuerungsmodellen kritisch gegenüber und limitieren die steuerliche Abzugsfähigkeit von Lizenzzahlungen auf Ebene der Lizenznehmer (z.B. Italien und Österreich). Vorgängig zur Errichtung der neuen IP-Struktur sind daher die quantitativen Auswirkungen einer möglichen Beschränkung der Abzugsfähigkeit von Lizenzzahlungen in den Ansässigkeitsstaaten der mit Lizenzgebühren belasteten Gruppengesellschaften im Detail zu prüfen. Eine umfassende Prüfung sollte ferner in Bezug auf die möglicherweise im Ansässigkeitsstaat der beherrschenden Gesellschaft(en) geltenden Regelungen über die Hinzurechnungsbesteuerung und die unilateralen Bestimmungen der Schweiz zum Abkommensmissbrauch erfolgen. In Ergänzung ist der aktuelle Stand der Diskussionen zu den Anpassungen des Chapter VI der OECD-Verrechnungspreisgrundsätze im Rahmen von Planungsüberlegungen pro aktiv einzubeziehen. Darüber hinaus hat es sich bei der Implementierung von IP-Strukturen regelmässig als erfolgreich erwiesen, die steuerlichen Überlegungen nicht isoliert zu betrachten sondern mit dem gesamten «IP Team» zu besprechen. Dieser multidisziplinäre Ansatz erlaubt es, neben steuerlichen Vorteilen gleichzeitig auch effiziente operative Strukturen zu schaffen. In den allermeisten Fällen dürfte mit einer sorgfältigen steuerlichen Planung und Strukturierung des bestehenden sowie zukünftigen Businessmodels und hinreichender Substanz auf Ebene der IP-Verwertungsgesellschaft von multinational tätigen Unternehmensgruppen den geplanten Massnahmen im Rahmen des OECD BEPS Projekts sowie unilateralen, spezifischen Missbrauchsbestimmungen einzelner Länder begegnet werden können, so dass die offensichtlichen Vorteile des Standorts Schweiz für die steueroptimierte Verwertung von IP klar zum Tragen kommen. Durch die geplanten steuerpolitischen Massnahmen der UStR III wird die Schweiz auch in Zukunft ein attraktiver und wettbewerbsfähiger Standort bleiben.

CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ 49

11 Cross-Border-Strukturen Deutschland-Schweiz8 11.1 Einführende Bemerkungen Aufgrund der steuerlichen Rahmenbedingungen in Deutschland prüfen viele deutsche Unternehmen immer noch ein intensiveres Auslandsengagement. Insbesondere bei mittelständischen Unternehmen ist die Nachfrage nach attraktiveren Standorten gross. Aufgrund ihrer steuerlichen Vorzüge – etwa eines einfachen, verlässlichen Steuersystems kombiniert mit attraktiven Steuersätzen, weit reichenden Ansiedlungsanreizen und einem guten Umgang zwischen Steuerbehörden und Steuerpflichtigen – steht die Schweiz nach wie vor im Blick deutscher Investoren. Bei Auslandsinvestitionen sind nicht immer komplexe Modelle wie mehrstufige Holdingstrukturen gefragt. Mittelständische Unternehmen sind vielmehr an einfachen Cross-BorderStrukturen interessiert, die sich ohne grösseren Aufwand in die bestehenden deutschen Unternehmensstrukturen integrieren lassen, wie die nachfolgenden Beispiele zeigen.

11.2 Klassisches Betriebsstättenmodell (Fall 1)

Fall 1: Grenzüberschreitende Struktur D-CH mit einfacher Schweizer Betriebsstätte Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Die einfachste Form des Auslandsengagements ist der klassische Direktvertrieb ohne jeglichen ausländischen (bspw. schweizerischen) Anknüpfungspunkt. Letzteres hat zur Folge, dass die Gewinne auch weiterhin vollständig der deutschen Ertragsbesteuerung und somit dem höheren deutschen Steuerniveau unterliegen. Der Investor kann das vorhandene deutsch-schweizerische Steuergefälle nicht nutzen. Um dagegen einen ausländischen Anknüpfungspunkt zu erreichen, bietet sich eine Investition über eine einfach begründende Schweizer Betriebsstätte in Schaffhausen an (Fall 1). Diese kann beispielsweise an eine deutsche Personengesellschaft als Stammhaus integriert sein, wie die nebenstehende Grafik verdeutlicht.

11.2.1 Besteuerungsrecht in der Schweiz

Das Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland – Schweiz (hiernach DBA) weist der Schweiz u.a. dann das Besteuerungsrecht zu, wenn die Unternehmensgewinne durch eine «operativ tätige» Schweizer Betriebsstätte erzielt werden. Somit gelangt der deutsche Investor bereits in dieser einfachen Struktur in den steuerlichen Genuss des niedrigeren schweizerischen Steuerniveaus. Dieses variiert in der Schweiz je nach Kanton und Gemeinde: Im Kanton Schaffhausen etwa beträgt die Gewinnsteuer9 je nach Gemeinde rund 16 Prozent. Betriebsstätte oder Personengesellschaft? Das Schweizer Besteuerungsrecht gilt nicht nur für Betriebsstätten, sondern auch für Personengesellschaften. Allerdings resultieren aus der Gründung einer Schweizer Personengesellschaft regelmässig keine (haftungs)rechtlichen Vorteile, da das schweizerische Gesellschaftsrecht als unbeschränkt haftende Komplementäre – anders als in Deutschland – ausschliesslich natürliche Personen zulässt. Insofern sprechen zumindest keine (haftungs-)rechtlichen Gründe für den Einsatz einer im «Handling» und unter Kostenaspekten regelmässig aufwändigeren Personengesellschaft. In der Beratungspraxis wird daher regelmässig auf die einfachere Betriebsstätten-Struktur zurückgegriffen.

11.2.2 Abkommensrechtliche Aktivitätsklausel

In Deutschland werden die Betriebsstättengewinne unter Progressionsvorbehalt freigestellt, allerdings nur insoweit, als durch die Betriebsstätte eine aktive Tätigkeit (so genannte Aktivitätsklausel im Sinne des DBA) ausgeübt wird. Unter diese Aktivitätsklausel fallen alle Gewinne aus eigener Tätigkeit einer Betriebsstätte, die «nachweislich durch Herstellung, Bearbeitung, Verarbeitung oder Montage von Gegenständen, Aufsuchen und Gewinnung von Bodenschätzen, Bank- und Versicherungsgeschäfte, Handel oder Erbringung von

8 Heiko Kubaile, Leiter German Tax & Legal Center, Partner KPMG AG Zürich, ist Autor des Kapitels 11. Er ist ausgewiesener Experte im Bereich grenzüberschreitender Steuerlösungen D-CH, Autor diverser Fachpublikationen (u.a. Buchpublikationen «Der Steuer- und Investitionsstandort Schweiz» sowie «Praktikerkommentar Doppelbesteuerungsabkommen Deutschland – Schweiz») und ständiger Referent in Deutschland und der Schweiz. 9 Annahme in der vorliegenden Strukturierung: Schweizer Betriebsstätte einer deutschen Personengesellschaft.

50 CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ

Dienstleistungen unter Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr erzielt werden». Die Aktivitätsklausel des DBA ist somit von zentraler Bedeutung: Liegen keine der voranstehend skizzierten Tätigkeiten vor, wird die Doppelbesteuerung in Deutschland ausschliesslich durch die Anrechnungsmethode vermieden. Die Betriebsstättengewinne würden somit auf das höhere deutsche Steuerniveau «hochgeschleust». In der Praxis ist oftmals nicht auszuschliessen, dass aktive und passive Tätigkeiten vorliegen. In diesen Fällen wird die Doppelbesteuerung durch eine entsprechende Aufteilung der Betriebsstättengewinne in unter die Freistellungsmethode bzw. unter die Anrechnungsmethode fallende Einkünfte vermieden. Bei der Gewerbesteuer führt eine entsprechende Kürzungsvorschrift zum Ausschluss einer deutschen Besteuerung der Schweizer Betriebsstättengewinne.

11.2.3 Anwendung des AStG

Früher wurden Auslandsinvestitionen oftmals über Betriebsstätten strukturiert, um wesentliche Anwendungsbereiche der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7 ff. Aussensteuergesetz) zu vermeiden. Jedoch wurde bereits durch das Steuervergünstigungsabbaugesetz (StVergAbG) der Anwendungsbereich der steuerlich schädlichen Tatbestände des Aussensteuergesetzes auch verstärkt auf ausländische Betriebsstätten (und Personengesellschaften) ausgeweitet. Im Ergebnis ist es vereinfacht ausgedrückt seit 2003 bereits grundsätzlich unbeachtlich, in welcher Rechtsform die ausländische Gesellschaft gegründet wurde (Kapital- oder Personengesellschaft) bzw. ob eine unselbstständige Betriebsstätte vorliegt. Insofern ist grundsätzlich immer eine exakte Überprüfung vorzunehmen, da mit diesen Änderungen – neben den einschlägigen DBA-Voraussetzungen (vgl. u.a. 11.2.2) – eine weitere Zugriffsmöglichkeit seitens des deutschen Fiskus besteht. Die Anwendung dieser nachteiligen Vorschriften muss durch geeignete Steuerplanung gepaart mit eigener Substanz (personell und sachlich) in der ausländischen Unternehmenseinheit vermieden werden. Insofern gibt es seit wenigen Jahren eine für die Praxis sehr wichtige Entlastung, als dass bestimmte Dienstleistungen, die eine ausländische Betriebsstätte bzw. Personengesellschaft ausführt, nicht mehr unter den Anwendungsbereich der Hinzurechnungsbesteuerung fallen. Weitere Entlastung könnte durch den EuGH ausgelöst werden. Dieser prüft aktuell, ob die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung im Verhältnis zur Schweiz gegen die EU-Grundfreiheiten oder die Bilateralen Verträge mit der EU verstösst. Aber selbst dann, wenn die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung nicht vermeidbar ist, würde bei Schweizer Betriebsstättenstrukturen, deren Stammhaus eine deutsche Kapitalgesellschaft ist, der Schweizer Betriebsstättengewinn nicht der deutschen Gewerbesteuer unterworfen.

11.2.4 Gefahr: Verlagerung von Funktionen / Geschäftschancentheorie Allerdings darf ein grundsätzliches Problem des internationalen Engagements nicht vernachlässigt werden. Soweit bereits bestehende Funktionen oder Geschäftschancen von einer deutschen Unternehmenseinheit auf eine ausländische Betriebsstätte – oder auch Personensowie Kapitalgesellschaft – übertragen werden, könnte dies grundsätzlich einen Entstrickungstatbestand darstellen («Geschäftschancentheorie»). Die möglichen Folgen: Etwaige auf die ausländische Unternehmenseinheit übertragene stille Reserven und Gewinnpotentiale sind aufzudecken und zu besteuern. Diese Angriffsfläche wird seitens der deutschen Finanzverwaltung regelmässig detailliert überprüft und dürfte für einige geplante Investitionen bereits bei der Entscheidungsfindung ein «KO-Kriterium» darstellen. Soweit jedoch in Deutschland entsprechende laufende Verluste vorliegen (Vorsicht: «Mindestbesteuerung») oder in den übertragenen Wirtschaftsgütern nur geringe stille Reserven und Gewinnpotentiale vorhanden sind, könnte sich die Situation bereits wieder ändern. Investitionen in neue Märkte oder in Neuprodukte können zudem vorteilhaft sein, da in der Regel keine bestehenden Funktionen übertragen werden. In jedem Fall muss dieser Punkt aber vor einer entsprechenden Investition genaustens durch Verrechnungspreisexperten überprüft werden.

11.2.5 Nachteil: Mögliche Schweizer AHV-Pflicht

Werden ausschliesslich steuerliche Aspekte beachtet, so könnten bereits in der einfachen Betriebsstättenstruktur alle Vorteile erreicht werden: Die Betriebsstätteneinkünfte unterliegen bei Erfüllung der genannten Voraussetzungen dem niedrigeren Schweizer Steuerniveau, sie werden in Deutschland unter Progressionsvorbehalt freigestellt und somit keiner weiteren Besteuerung unterworfen. Allerdings kann es im Einzelfall auch einen grundlegenden Nachteil geben: Beispiel: Falls das Stammhaus der Schweizer Betriebsstätte eine natürliche Person oder eine Personengesellschaft ist, kann auf den Unternehmensgewinn regelmässig die rund 10-prozentige AHV (Alters- und Hinterlassenenversicherung) anfallen. Zwar mindert die AHV als Betriebsausgabe die steuerliche Bemessungsgrundlage. Ihre Bemessungsgrundlage ist aber – und das ist ihr ele-

mentarer Nachteil – nicht wie in Deutschland nach oben begrenzt. Sie wird somit zu einem echten Kostenfaktor. Um diese (de facto) «Sozialsteuer» zu vermeiden, muss eine Struktur gefunden werden, bei der keine AHV-Pflicht eingreift. Solche Strukturen werden beispielsweise nachfolgend (vgl. 11.3 und 11.4) aufgezeigt. Allerdings hat sich die eben diskutierte Frage infolge der Bilateralen Verträge I entscheidend entschärft. Seit 1.6.2002 liegt in diversen Fällen keine Schweizer AHV-Pflicht mehr vor. Diese neue Rechtslage birgt aber noch immer gewisse offene Anwendungsfragen, sodass im Einzelfall eine entsprechende Alternativstruktur, wie sie nachfolgend skizziert wird, weiterhin empfehlenswert sein kann. In jedem Fall sollten gerade bei klassischen Personengesellschaftsstrukturen – aber auch bei Einzelunternehmungen – von Beginn an auch die sozialversicherungsrechtlichen Folgen beachtet und verbindlich geklärt werden.

11.3 Alternativstrukturen ohne Schweizer AHV-Pflicht Eine AHV-Pflicht auf den eigenen Betriebsstättengewinn gilt – losgelöst von der voranstehenden Diskussion um die geringeren Anwendungsfälle seit den Änderungen durch die Bilateralen Verträge I – regelmässig dann nicht, wenn eine juristische Person zwischengeschaltet wird. Als weitere Grundstrukturen für Cross-Border-Gestaltungen kommen daher folgende Möglichkeiten in Betracht: –– Beteiligung an einer Schweizer Kapitalgesellschaft (Fall 2) –– Zwischenschaltung einer deutschen Kapitalgesellschaft als Stammhaus der Schweizer Betriebsstätte (Fall 3) –– Zwischenschaltung einer deutschen Kapitalgesellschaft mit Schweizer Tochter-AG oder -GmbH (Fall 4)

Fall 2: Schweizer Kapitalgesellschaft

Personengesellschaft

100%

Dividende

Kapitalgesellschaft

Fall 2: Grenzüberschreitende Struktur D-CH mit CHKapitalgesellschaft Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

11.3.1 Beteiligung an einer Schweizer Kapitalgesellschaft (Fall 2) Eine Schweizer Kapitalgesellschaft ist für ihren eigenen Gewinn nicht AHV-pflichtig (anders die dort beschäftigten Arbeitnehmenden). Bei einer Gewinnausschüttung der Schweizer Kapitalgesellschaft an ihren in Deutschland ansässigen Anteilseigner (natürliche Person) fällt schweizerische Verrechnungssteuer (Quellensteuer/Kapitalertragsteuer) an. Dank der Regelungen im DBA D-CH kann die Schweizer Verrechnungssteuer, die nach dem Schweizer Steuerrecht 35 Prozent beträgt, mittels Erstattungsantrag um 20 Prozent-Punkte auf 15 Prozent (Sockelsteuer) reduziert werden. Darüber hinaus unterliegt die Gewinnausschüttung beim Anteilseigner in Deutschland der zusätzlichen Besteuerung. Und zwar: –– Abgeltungssteuer: Die Abgeltungsteuer gilt für Anteile im Privatvermögen. Sie beträgt 25 Prozent zzgl. 5.5 Prozent Solidaritätszuschlag und ggf. 8 Prozent oder 9 Prozent Kirchensteuer, gesamthaft also je nach Kirchensteuersatz bis zu maximal rund 28 Prozent der steuerpflichtigen Dividende. Die Abgeltungssteuer wird bei Dividenden deutscher Kapitalgesellschaften grundsätzlich bereits bei der Auskehrung einbehalten. Dividenden Schweizer Kapitalgesellschaften sind hingegen in der deutschen Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen zu deklarieren (Pflichtveranlagung), da die Schweizer Kapitalgesellschaft keine deutsche Quellensteuer einbehalten darf. An der Steuerbelastung ändert sich hingegen nichts. Die 15 Prozent Schweizer Verrechnungssteuer (Sockelsteuer) werden grundsätzlich auf die deutsche Abgeltungsteuer angerechnet. –– Teileinkünfteverfahren: Das Teileinkünfteverfahren gilt generell für Anteile, die im Betriebsvermögen gehalten werden. Hiernach sind 40 Prozent der Dividende steuerfrei gestellt, 60 Prozent sind im Rahmen der Veranlagung zum regulären Steuersatz zu versteuern. Das Teileinkünfteverfahren kann für Steuerpflichtige dann von Vorteil sein, wenn etwa hohe Finanzierungsaufwendungen (Zinsen) oder andere Aufwendungen im Kontext mit der Beteiligung an der Schweizer Kapitalgesellschaft anfallen. Daher ist in den Regelungen zur Abgeltungsteuer eine Optionsmöglichkeit zum Teileinkünfteverfahren vorgesehen, falls unter anderem der Steuerpflichtige im Veranlagungszeitraum der Optierung unmittelbar oder mittelbar (i) zu mindestens 25 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist oder (ii) zu mindestens 1 Prozent an der Kapitalgesellschaft beteiligt und beruflich für diese tätig ist. Auf die resultierende deutsche Steuer werden wiederum die 15 Prozent Schweizer Verrechnungssteuer (Sockelsteuer) angerechnet. Durch die zusätzliche Besteuerung in Deutschland wird ein Teil des geringen Schweizer Steuerniveaus absorbiert. Sofern die Gewinne auf Ebene der Schweizer Kapitalgesellschaft reinvestiert werden, verbleibt dagegen die Steuerquote – sofern nicht die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung greift (§§ 7 ff. AStG; Rechtmässigkeit zur Anwendung im Verhältnis zur Schweiz wird aktuell durch den EuGH geprüft) – bis auf weiteres auf dem niedrigen Schweizer Steuerniveau.

52 CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ

11.3.2 Schweizer Betriebsstätte einer deutschen Kapitalgesellschaft (Fall 3)

Fall 3: Grenzüberschreitende Struktur D-CH mit CHBetriebsstätte Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Steuerfolgen Fall 4: Kapitalgesellschaftsstrukturen

Personengesellschaft 100%

Dividende

Kapitalgesellschaft D

100%

Aufgrund einer in Deutschland zwischengeschalteten Kapitalgesellschaft ist zivilrechtlicher Unternehmensträger eine juristische Person. Auf den eigenen Gewinn der Schweizer Betriebsstätte ist keine AHV abzuführen. Die Betriebsstättengewinne unterliegen der Schweizer Besteuerung unter Freistellung in Deutschland (vgl. auch 11.2.2). Die Gewinnentnahme durch das deutsche Stammhaus (Kapitalgesellschaft) aus der Schweizer Betriebsstätte (Personengesellschaft) unterliegt nicht der Schweizer Verrechnungssteuer. Werden die Betriebsstättengewinne auf Ebene der deutschen Kapitalgesellschaft thesauriert, bleibt es grundsätzlich bei der niedrigen Steuerbelastung im Kanton Schaffhausen (s. Abbildung nebenan). Sofern in Deutschland aufgrund § 20 Abs. 2 AStG die Anrechnungsmethode greifen sollte (vgl. wichtige Gesetzesänderung für «Dienstleistungs-Betriebsstätten»), fällt zumindest auf den angemessenen Schweizer Betriebsstättengewinn keine deutsche Gewerbesteuer an (vgl. 11.2.3). Bei einer Gewinnausschüttung der deutschen Kapitalgesellschaft erfolgt jedoch eine zusätzliche deutsche Besteuerung entweder nach der Abgeltungsteuer oder ggf. alternativ nach dem Teileinkünfteverfahren (vgl. 11.3.1).

11.3.3 Zwischenschaltung einer deutschen Kapitalgesellschaft mit Schweizer Tochter-Kapitalgesellschaft (Fall 4) Auch in dieser Struktur greift keine AHV-Pflicht auf den eigenen Gewinn der Kapitalgesellschaft. Zudem gilt bereits seit 2002 die Nullregelung auf Dividendenausschüttungen der schweizerischen an die deutsche Kapitalgesellschaft, d.h. es fällt keine Schweizer Quellensteuer (Verrechnungssteuer) an. Die Dividende der Schweizer Kapitalgesellschaft bleibt bei Ermittlung des Einkommens der deutschen Kapitalgesellschaft zunächst ausser Ansatz. Die steuerliche Fiktion, dass 5 Prozent dieser Auslandsdividende nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden dürfen, führt in Deutschland im Ergebnis bei einem angenommenen kommunalen Gewerbesteuer-Hebesatz von 400 Prozent zu einer effektiven Steuer in Höhe von knapp 1.5 Prozent auf den Dividendenertrag ([unterschiedliche] Mindestbeteiligungshöhe bei Körperschaft- und Gewerbesteuer sind zu beachten). Hinzu kommt mit der Abgeltungsteuer oder dem Teileinkünfteverfahren (vgl. ausführlich 11.3.1) eine weitere Besteuerung bei Ausschüttung an die in Deutschland ansässigen Anteilseigner (natürliche Personen).

Dividende

Kapitalgesellschaft

Fall 4: Grenzüberschreitende Struktur D-CH mit CHKapitalgesellschaft Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

11.3.4 Zwischenergebnis

Die voranstehenden Ausführungen stellen mit den skizzierten Fällen 2 bis 4 mögliche Cross-Border-Strukturen dar, die sich – im Unterschied zu bestimmten Gestaltungen bei einer Strukturierung im Fall 1 – insbesondere durch eine fehlende AHV-Pflicht auf den eigenen Gewinn auszeichnen. Gleichwohl kommt in diesen Alternativen auch ein elementarer Nachteil zum Tragen: Durch die Zwischenschaltung einer in- und/oder ausländischen Kapitalgesellschaft entsteht durch die Dividendenausschüttungen – mit der Dividendenbesteuerung auf Ebene des deutschen Anteilseigners – neben der Besteuerung der Kapitalgesellschaft(en) eine zusätzliche Besteuerungsebene. Dies ist ein Nachteil, der den Vorteil der fehlenden AHV-Pflicht überkompensieren kann.

11.4 Optimierte Cross-Border-Strukturen Eine steuerlich vorteilhafte Cross-Border-Struktur sollte angesichts der voranstehenden Diskussionen möglichst folgende Erfordernisse vereinen: 1. Niedrige Besteuerung im Kanton Schaffhausen 2. Fehlende Schweizer AHV-Pflicht auf den eigenen Gewinn. 3. Vermeidung einer zusätzlichen deutschen Besteuerung bzw. maximal Berücksichtigung i.R.d. Progressionsvorbehaltes 4. Einfache Integration in die bestehende Unternehmensstruktur. Diese Erfordernisse können bereits über Modelle erreicht werden, die auf einer einfach zu implementierenden Schweizer Betriebsstätte basieren, deren Stammhaus eine deutsche Kapitalgesellschaft ist. Durch letztere fehlt es in jedem Falle an der Schweizer AHV-Pflicht auf den eigenen Betriebsstättengewinn. Zur Vermeidung einer weiteren deutschen Besteuerungsebene – insbesondere im Falle von Gewinnausschüttungen durch eine Kapitalgesellschaft – müssen entsprechende steuerlich vorteilhafte Regelungen in den einschlägigen deutschen Steuernormen genutzt werden. Hierzu zählt insbesondere die Organschaft («Organschaftsmodell»/Fall 5) und ggf. die atypisch stille Beteiligung («AG & atypisch Still»/Fall 6). Beide Strukturierungen sind dabei einfach und schnell in bestehende inländische Unternehmensstrukturen zu integrieren. In der Praxis bietet sich beispielsweise das Organschaftsmodell gerade bei bestehenden mittelständischen GmbH & Co. KG-Strukturen an; die «AG & atypisch Still» lässt sich dagegen ggf. einfach in eine deutsche Kapitalgesellschaftsstruktur einbetten, insbesondere bei Start-up-Unternehmen.

11.4.1 Organschaftsmodell (Fall 5)

Zur Vermeidung einer weiteren deutschen Besteuerungsebene wird in diesem Organschaftsmodell das deutsche Stammhaus als Organgesellschaft in den Organkreis einer deutschen Mitunternehmerschaft integriert. Dies verdeutlicht die nebenstehende Abbildung.

Fall 5: Organschaftsmodell Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Steuersystematisch wird folgendes Ergebnis erzielt: Das abkommensrechtliche Besteuerungsrecht für die in der Schweiz im Kanton Schaffhausen erzielten Betriebsstättengewinne liegt ausschliesslich in der Schweiz (Kanton Schaffhausen). Wesentliche Voraussetzung ist eine aktiv tätige Betriebsstätte (DBA-Aktivitätsklausel vgl. 11.2.2 und zusätzlich nach den Aktivitätserfordernissen des AStG, vgl. 11.2.3). Deutschland stellt die Betriebsstättengewinne von der eigenen Besteuerung unter Progressionsvorbehalt (d.h. satzbestimmend) frei. In einem ersten Schritt wird der Betriebsstättengewinn somit ohne weitere deutsche Besteuerung oder Schweizer Quellensteuer auf Ebene der deutschen Kapitalgesellschaft (Organgesellschaft) vereinnahmt. Im zweiten Schritt wird per Ende des Geschäftsjahres der gesamte Gewinn der Organgesellschaft an die Organträgerin (hier KG) über den Ergebnisabführungsvertrag abgeführt und somit auch steuerlich zugewiesen. Das Einkommen der KG wird hierbei über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung den Gesellschaftern (Mitunternehmern) zugerechnet, wobei im Ausland erwirtschaftete Einkommen (auch die zunächst von der Organgesellschaft vereinnahmten Beträge) letztendlich so behandelt werden, als hätten die Mitunternehmer diese Einkommensteile unmittelbar erzielt. Bei der Gewerbesteuer führt eine entsprechende Kürzungsvorschrift zur Vermeidung einer entsprechenden Besteuerung bei der deutschen Gewerbesteuer. Ergebnis: Die Gewinne aus der schweizerischen Betriebsstätte werden somit ausschliesslich im Kanton Schaffhausen besteuert (durchschnittlich mit 16 Prozent) und in Deutschland unter Progressionsvorbehalt freigestellt. Sofern die Gesellschaft für ein besonderes Steuerregime qualifiziert ist, kann die Gesamtsteuerbelastung in der Schweiz noch tiefer sein – das gilt für alle vorliegend aufgezeigte Strukturen. AHV ist auf die eigenen Betriebsstättengewinne nicht abzuführen. Hieraus ergibt sich eine auch international beachtliche Steuerquote, die nochmals rund 8 Prozent-Punkte unter der «einfacheren» Investition wie in Fall 1 liegt (sofern im Fall 1 die Schweizer AHV-Pflicht nicht vermieden wird). Dies verdeutlicht der folgende Steuerbelastungsvergleich.10

Fälle 1 - 5: Berechnungsbeispiele

Fall 2

Fall 3

Fall 4

Fall 5

Fall 1

Unternehmensebene

Gesellschafterebene

verbleibender Betrag

75.60

62.54

61.85

60.92

84.00

Gesamtbelastung Je nach Strukturierung entfällt die AHV-Pflicht!

24.40

37.46

38.16

39.08

16.00

Fälle 1-5 Berechnungsbeispiele: Steuerfolgen mit optimierten Strukturen Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

10 Annahmen: Alle Gewinne werden den deutschen Anteilseignern, welche die jeweiligen Gesellschaftsanteile in ihrem Privatvermögen halten, voll ausgeschüttet oder entnommen. Natürliche Personen unterliegen in Deutschland dem Spitzensteuersatz (42 Prozent zzgl. 3 Prozent Reichensteuer), aber nicht der Kirchensteuer. Weitere persönliche Merkmale auf Anteilseignerebene (Sonderausgaben etc.) werden nicht berücksichtigt. Bei der Gewerbesteuer bleibt der Freibetrag für natürliche Personen und Personengesellschaften ausser Ansatz; der Hebesatz beträgt 400 Prozent. Es liegen keine zu berücksichtigenden Verluste vor. Die Kalkulationen beziehen sich ausschliesslich auf die Ergebnisse aus dem zusätzlichen Auslandsengagement; bei Freistellung der Einkünfte unter Progressionsvorbehalt in Deutschland greift diese auf die anderen in Deutschland steuerpflichtigen Einkünfte.

54 CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ

Fall 6: Atypisch stille Beteiligung

11.4.2 AG & atypisch stille Beteiligung (Fall 6)

Im Wesentlichen kann das gleiche vorteilhafte Ergebnis wie beim Organschaftsmodell auch durch eine einfach zu implementierende atypisch stille Beteiligung erzielt werden. atypisch stille Beteiligung Kapitalgesellschaft D CH

Betriebsstätte/ Personengesellschaft

Fall 6: Atypisch stille Beteiligung Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Bei diesem Fall beteiligen sich die Anteilseigner der Kapitalgesellschaft als atypisch stille Gesellschafter an dieser Gesellschaft. Die Kapitalgesellschaft selbst kann dabei in der Rechtsform einer GmbH oder ggf. zur besseren Aussenwirkung auf dem Schweizer Markt bspw. auch als «kleine AG» gegründet werden, um ein entsprechendes «Standing» zu erzielen. Die atypisch stille Gesellschaft ist dabei eine reine Innengesellschaft. Steuersystematisch wird der Betriebsstättengewinn der Schweizer Besteuerung unterworfen und in Deutschland u.a. auf Ebene der atypisch stillen Gesellschafter unter Progressionsvorbehalt, d.h. satzbestimmend, freigestellt. Der Gewinn wird hierbei zunächst auf Ebene der deutschen Kapitalgesellschaft vereinnahmt und dann entsprechend den Beteiligungsverhältnissen auf die Gesellschafter verteilt. Durch eine entsprechend grosse Kapitaleinlage würde der wesentliche Gewinnanteil den atypisch stillen Gesellschaftern zustehen. Dieses Modell ist über ein Ruling ggf. mittels einer verbindlichen Auskunft abzusichern. Soweit der Gewinnanteil der Kapitalgesellschaft zusteht, greift bei Ausschüttung an die Gesellschafter der Kapitalgesellschaft in Deutschland eine weitere deutsche Besteuerung im Rahmen der Abgeltungsteuer oder des Teileinkünfteverfahrens (vgl. 11.3.1).

11.5 Schlussfolgerung Mit dem Organschaftsmodell und der atypisch stillen Beteiligung sind Lösungsansätze aufgezeigt worden, um über eine einfach zu integrierende Betriebsstätte die ausschliessliche Schweizer Besteuerung von rund 16 Prozent (abhängig vom exakten Standort im Kanton Schaffhausen) sicherzustellen. Beide Modelle basieren auf einer aktiv tätigen Schweizer Betriebsstätte, deren Gewinn der Schweizer Besteuerung unterliegt und in Deutschland unter Progressionsvorbehalt freigestellt wird. Kombiniert man diese schon aus deutscher Sicht steuerlich vorteilhaften Modelle mit schweizerischen Steuerprivilegien wie beispielsweise für gemischte Gesellschaften oder mit Steuererleichterungen, wird eine im internationalen Vergleich äusserst niedrige Steuerbelastung erzielt. Gleichzeitig greift durch die Zwischenschaltung einer deutschen Kapitalgesellschaft keine AHV-Pflicht auf den eigenen Betriebsstättengewinn. Die Entwicklung durch die «Bilateralen Verträge I» ermöglicht im Einzelfall sogar noch einfachere Betriebsstättenstrukturen ohne AHV-Pflicht auf die Unternehmensgewinne. Die einfache Integration und Umsetzung in bestehende Unternehmensstrukturen ist ein grosser Vorteil der vorgestellten Modelle. Somit eröffnen sich im Kanton Schaffhausen gerade für den durch die Steuerpolitik «gebeutelten» deutschen Mittelstand ideale Bedingungen für ein verstärktes ausländisches Engagement.

11.6 Gestaltungsmöglichkeiten für natürliche Personen Neben Unternehmensinvestitionen ist die Schweiz auch immer noch ein attraktiver Standort für Privatpersonen und Unternehmer – bietet die Schweiz doch vielen Unternehmern international wettbewerbsfähige niedrige Steuersätze sowohl bei der Schweizer Einkommensteuer als auch bei den Schweizer Erbschaft- und Schenkungssteuern. Allerdings sind beim Wegzug in die Schweiz eine Reihe von steuerlichen Vorschriften zu beachten, wie exemplarisch anhand eines typischen Praxisbeispiels dargelegt werden soll.

Ausgangslage für Musterfall Grenzübertritt D-CH Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Im Ausgangsfall ist Herr Mustermann Alleingesellschafter der Muster GmbH mit Sitz in München, Deutschland. Die Muster GmbH produziert Konsumgüter und hält Anteile an weiteren europäischen Vertriebsgesellschaften in Deutschland, England, Frankreich, Österreich, Spanien und Ungarn. Herr Mustermann selbst wohnt mit seiner Ehefrau und seinem einjährigen Sohn in einem Haus in München. Die Familie Mustermann überlegt sich, den Wohnsitz in die Schweiz zu verlagern.

11.6.1 Aufgabe des Wohnsitzes in Deutschland

Die Familie Mustermann entscheidet sich für einen Komplettumzug in die Schweiz. Hierbei gilt zu berücksichtigen, dass sowohl das DBA als auch das deutsche Aussensteuergesetz (hiernach AStG) faktisch umfassende Regelungen beinhalten, die eine völlige Beendigung des deutschen Besteuerungszugriffs auf die Einkünfte des Auswanderers in der Regel nur dann zulassen, wenn keinerlei steuerliche Anknüpfungspunkte mehr zu bzw. in Deutschland bestehen. Von zentraler Bedeutung ist hierbei die unbeschränkte Steuerpflicht11, die sowohl bei der deutschen Einkommensteuer als auch bei der deutschen Erbschafts- und Schenkungsteuer an einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthalt anknüpft12. Die unbeschränkte deutsche Steuerpflicht kann somit durch Verlagerung des Wohnsitzes und gewöhnlichen Aufenthalts in die Schweiz grundsätzlich beendet werden. Hierzu ist es indes erforderlich, den Wohnsitz und den gewöhnlichen Aufenthalt auch tatsächlich aufzugeben. –– Der Wohnsitz besteht in Deutschland im Grundsatz dort, wo eine Person eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schliessen lassen, dass sie die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Die nationalen Vorschriften Deutschlands werden aber teilweise durch das DBA eingeschränkt (sog. «Schrankenrecht»). Insofern kennt das DBA D-CH jedoch einige Besonderheiten, sofern Personen bspw. sowohl in der Schweiz und in Deutschland ansässig sind. So kann in Fällen von Doppelwohnsitz und trotz unbestrittenem Schweizer Lebensmittelpunkt eine deutsche Besteuerung ausgelöst werden, wenn in Deutschland bspw. eine sog. ständige Wohnstätte vorliegt (Art. 4 Abs. 4 DBA D-CH, sog. konkurrierende Besteuerung). Die ständige Wohnstätte ist ein Begriff aus dem DBA. Sie hat einen engeren Anwendungsbereich als die deutsche Regelung des Wohnsitzes. Die ständige Wohnstätte stellt auf eine gewisse tatsächliche und regelmässige Verwendung nicht nur für private, sondern auch zu beruflichen Zwecken ab. Letzteres liegt etwa vor, wenn die Wohnung nach Art und Intensität ihrer Nutzung eine nicht nur hin und wieder aufgesuchte, sondern in den allgemeinen Lebensrhythmus des Steuerpflichtigen einbezogene Anlaufstelle darstellt und beispielsweise dazu verwendet wird, um den eigenen unternehmerischen Tätigkeiten nachzukommen oder von dort zur Arbeitsstätte oder dem eigenen Unternehmen zu kommen. Eine Nutzung an 50 Tagen pro Jahr sah die Rechtsprechung bereits als schädlich an. Aus diesem Urteil kann aber nicht abgeleitet werden, dass 49 Tage unschädlich sind. Unschädlich soll es dagegen sein, wenn die Räumlichkeit nach Charakter und Lage ausschliesslich Kur-, Studien- oder Sportzwecken dient. Auch wenn der abkommensrechtliche Anwendungsbereich der ständigen Wohnstätte weitaus kleiner ist als der des (deutschen) Wohnsitzes, ist aufgrund der bisherigen Praxiserfahrung mit der deutschen Finanzverwaltung (Gegenbeweispflicht etc.) die Aufgabe des deutschen Wohnsitzes oftmals zu empfehlen. Familie Mustermann sollte somit sicherstellen, dass sie in Deutschland nach ihrem Wegzug in die Schweiz keine Wohnungsmöglichkeit mehr hat bzw. zumindest belegbar darlegen können, dass keine ständige Wohnstätte besteht. –– Der gewöhnliche Aufenthalt stellt auf die physische Anwesenheit (tatsächlicher Aufenthalt) in Deutschland ab. Die deutsche Finanzverwaltung bejaht ihn grundsätzlich bei (zusammenhängender oder zusammen gehörender) Anwesenheit von mehr als sechs Monaten. Die Familie Mustermann sollte daher grundsätzlich sicherstellen, dass sie nach dem Umzug nicht mehr als sechs Monaten am Stück (Wochenendunterbrechungen führen dabei nicht zu einer Unterbrechung der sechs Monatefrist) in Deutschland (physisch) anwesend ist. Insbesondere Herr Mustermann steht hier schnell im Blickpunkt, falls er sich auch zukünftig um die Geschäfte der deutschen Gesellschaften kümmern möchte.

11 Des Weiteren sind auch die deutschen Vorschriften zu den sog. erweitert (un)beschränkten und beschränkten Steuerpflichten zu beachten, auf die in der vorliegenden vereinfachten Darstellung nicht weiter eingegangen wird. 12 Bei der Erbschafts- und Schenkungsteuer kann darüber hinaus auch noch bei deutschen Staatsbürgern nach dem persönlichen Wegzug für 5 Jahre die (nachgelagerte) unbeschränkte deutsche Steuerpflicht greifen.

56 CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ

11.6.2 Beteiligung an Kapitalgesellschaften

Die deutsche Finanzverwaltung versucht, durch verschiedene Regelungen den Wegzug in das niedrig besteuerte Ausland, etwa die Schweiz, unattraktiv zu gestalten. Hierzu zählt bspw. der Versuch, alle stillen Reserven in wesentlichen Beteiligungen an Kapitalgesellschaften zu besteuern, die ansonsten durch den Wegzug dem weiteren deutschen Besteuerungszugriff entzogen würden (Steuerentstrickung). Es ist zu beachten, dass die deutsche «Wegzugsbesteuerung» (§ 6 AStG) zwischenzeitlich auch bei wesentlichen Beteiligungen an ausländischen Kapitalgesellschaften Anwendung findet. Ferner sind im Hinblick auf die «Wegzugsbesteuerung» zahlreiche Sonderthemen zu beachten, etwa die möglichen Auswirkungen der «Bilateralen Verträge» im Verhältnis zur Schweiz (etwa durch das EuGH Urteil in der Rechtssache Ettwein). Im Folgenden kann daher nur ein kurzer Überblick über wesentliche Punkte geboten werden. Grundzüge der deutschen «Wegzugsbesteuerung»: Hält der Wegzüger eine wesentliche Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft, werden die stillen Reserven im Zeitpunkt des Umzuges13 in einen Nicht-EU-/EWR-Staat prinzipiell ohne Stundung14 einer deutschen Besteuerung unterworfen. Dies wäre in der derzeitigen Ausgangslage der Fall. Eine wesentliche Beteiligung liegt grundsätzlich ab einer Beteiligungshöhe von mindestens 1 Prozent vor. Die deutsche Steuer hinsichtlich der Anteile an der Muster GmbH ermittelt sich im Wegzugszeitpunkt, und zwar nach einem fiktiven Veräusserungsgewinn aus folgender Differenz: ./. =

Fiktiver «Veräusserungserlös» (d.h. gemeiner Wert der Anteile im Zeitpunkt des Wegzugs) Historische Anschaffungskosten Fiktiver Veräusserungsgewinn

Für den gemeinen Wert dienten bis 2006 die bei Verkäufen innerhalb eines Jahres vor dem Wegzug vereinbarten Verkaufspreise als Anhaltspunkt. Seit dem Inkrafttreten des SEStEG am 13.12.2006 sind generell folgende Grundsätze für die Wertermittlung des «fiktiven Veräusserungserlöses» zu beachten: –– Die Preise bei Verkäufen innerhalb eines Jahres vor dem Wegzug sollten grundsätzlich als Anhaltspunkte dienen, falls die Verkaufspreise auf Wertgutachten beruhen und sich die Situation zwischenzeitlich nicht geändert hat. –– Andernfalls ist Basis des fiktiven «Veräusserungserlöses» im Wegzugszeitpunkt derjenige Preis, welcher im gewöhnlichen Geschäftsverkehr zu erzielen wäre. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die den Preis beeinflussen, nicht aber ungewöhnliche oder persönliche Verhältnisse. –– Keine Anwendung mehr findet das (modifizierte) Stuttgarter Verfahren. –– Die Wegzugsbesteuerung gewährt in bestimmten Fällen für Wertminderungen und damit zugunsten des Steuerpflichtigen – eigentlich grundsätzlich aber nicht zulasten des Steuerpflichtigen bei späteren Zukäufen und Wertsteigerungen – eine nachträgliche Anpassungsmöglichkeit.

13 Weitere alternative Anwendungsfälle gesetzlich vorgesehen. 14 Ausnahme: Antrag, Sicherheitsleistung, erhebliche Härte oder bei nur vorübergehendem Wegzug.

Berechnungsbeispiel zur „Wegzugsbesteuerung“: Herr Mustermann hatte historische Anschaffungskosten für seine Beteiligung an der Herr Mustermann hatte historische für seine Beteiligungbeträgt: an der Muster GmbH in Höhe von 100‘000Anschaffungskosten Euro. Sein fiktiver Veräusserungserlös Muster GmbH von Euro 100’000 Euro. Sein fiktiver Veräusserungserlös beträgt: • Variante 1: in Höhe 100‘000 Variante 1: 2: 100’000 Euro • Variante 2‘500‘000 Euro Variante 2: 2’500’000 Euro Die Gesamtsteuerlast ermittelt sich dann wie folgt: Die Gesamtsteuerlast ermittelt sich dann wie folgt: Anschaffungskosten in Euro Fiktiver Veräusserungserlös Steuerpflichtiger fiktiver Veräusserungsgewinn in Euro Beteuerung von 60% des Gewinns (Teileinkünfteverfahren) Freibetrag gem. § 17 Abs. 3 EStG, § 6 AStG Einkommensteuer (Spitzensteuersatz 42% zzgl. 3% Reichensteuer) Solidaritätszuschlag Gesamtsteuerlast im Wegzugs-Veranlagungszeitraum

Variante 1 100'000.00 100'000.00 0.00

Variante 2 100'000.00 2'500'000.00 2'400'000.00

0.00 0.00 0.00 0.00 0.00

1'440'000.00 0.00 648'000.00 35'640.00 683'640.00

Annahmen: Es gibt weitere deutsche Einkünfte in Höhe von 250 TEUR; Kirchensteuer wird nicht berücksichtigt.

Strukturanpassung vor Umzug Berechnungsbeispiel zur Wegzugbesteuerung Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Strukturanpassung vor Umzug Quelle: Heiko Kubaile, KPMG AG Zürich

Alternativstrukturen zum Ausschluss der «Wegzugsbesteuerung» Durch die Zwischenschaltung einer geeigneten deutschen Personengesellschaft (Muster GmbH & Co. KG) kann eine sofortige Besteuerung der in den Anteilen der Muster GmbH verhafteten stillen Reserven vermieden werden. Die Einbringung der Anteile an der Muster GmbH in eine deutsche Personengesellschaft, die Muster GmbH & Co. KG, kann vor dem Wegzug grundsätzlich noch steuerneutral gestaltet werden (verdeckte Einlage). Zu beachten ist, dass sich die internationalen steuerlichen Anforderungen an geeignete Personengesellschaftsstrukturen im Wandel befinden; dies betrifft insbesondere Personengesellschaften, die im deutschen Steuerrecht bereits aufgrund ihrer formalen Ausgestaltung als gewerbliche Unternehmen qualifizieren. Heute muss eine solche GmbH & Co. KG durch eine originäre gewerbliche Tätigkeit als unter den Abkommensschutz fallende Betriebsstätte ausgestaltet werden. Hierzu könnte grundsätzlich auch ein steuerneutraler Formwechsel der Muster GmbH in eine Personengesellschaft zum gewünschten steuerlichen Ergebnis führen. Infolge der vielfachen Änderungen im Rahmen des sog. «SEStEG» entsteht bei dem Formwechsel aber ggf. eine Steuerpflicht auf einen Übernahmegewinn der Personengesellschaft. Die zukünftige Struktur (vor Wegzug) könnte daher wie nebenstehend abgebildet aussehen. Mit der Begründung des (ausschliesslichen) Wohnsitzes in der Schweiz unterliegt die Familie Mustermann der dortigen Steuerpflicht mit ihrem Welteinkommen (unbeschränkte Steuerpflicht). Aufgrund des DBA und der einschlägigen Regelungen im AStG/EStG sind aber auch zukünftig eine Reihe von Einschränkungen zu beachten: Die laufenden Erträge aus der (gewerblich tätigen) deutschen Personengesellschaft stellen Unternehmensgewinne dar, für die das abkommensrechtliche Besteuerungsrecht auch weiterhin dem Staat des Unternehmens – vorliegend also Deutschland – zusteht. Dies gilt für die aus Deutschland stammenden Einkünfte sowohl aufgrund der allgemeinen DBA-Grundsätze (Art. 7 Abs. 7 i.V.m. Art. 5 DBA D-CH). Weitere Investitionen sollten daher ggf. zukünftig über eine (neue) Schweizer (Parallel-) Struktur getätigt werden, um bei der Einkommens- und Erbschaftsteuer ausschliesslich unter die entsprechenden vorteilhaften Schweizer Vorschriften zu fallen. Der Wegzug ist somit aus steuerlichen Gesichtspunkten nur dann wirklich attraktiv, wenn die Einkünfte und die Vermögensstrukturen im Wesentlichen ausserhalb Deutschland liegen oder sehr stark in liquiden Mitteln bestehen, die entsprechend umgeschichtet werden können.

58 CROSS-BORDER STRUKTUREN DEUTSCHLAND-SCHWEIZ

11.6.3 Zusammenfassung

Die voranstehenden Ausführungen zeigen, dass beim Wegzug in die Schweiz eine Reihe von steuerlichen Vorschriften zu beachten ist. Es gibt weitere Sondernormen im DBA (bspw. Art. 4 Abs. 3, Abs. 4, Abs. 6, Abs. 9, Art. 13 Abs. 4 DBA), auf die vorliegend aus Gründen der Übersichtlichkeit nicht weiter eingegangen wird. Anhand verschiedener Alternativstrukturen lässt sich ihr Eingreifen aber mitunter vermeiden, sodass ein Wegzug zum steuerlich gewollten Erfolg führen kann. Allerdings muss sichergestellt werden, dass keine (steuerlichen) Anknüpfungspunkte mehr durch einen Wohnsitz, eine ständige Wohnstätte oder einen gewöhnlichen Aufenthalt in Deutschland bestehen bleiben. Vermögens- und Ertragsumschichtungen führen ggf. zu einer weiteren Optimierung der zukünftigen steuerlichen Ausgangslage.

STEUERFUSSTABELLE KANTON SCHAFFHAUSEN 59

12 Steuerfusstabelle Kanton Schaffhausen Steuerfüsse 2016 Alle Angaben in Prozenten

Gemeinde Kanton*

Gemeinde Gemeinde evang.-ref. nat. Pers. jur.Pers.

röm.-kath. christ.-kath.

Bargen 115 107 107 11 14.5 12.5 Beggingen 115 119 119 12 16 12.5 Beringen 115 93 93 Be12/G10 16 12.5 Buch 115 99 99 12 15 12.5 Buchberg 115 80 67 11 16 12.5 Büttenhardt 115 102 102 11 14 12.5 Dörflingen 115 73 73 12 14 12.5 Gächlingen 115 112 112 13 16 12.5 Hallau 115 112 112 10 16 12.5 Hemishofen 115 103 103 11.5 14 12.5 Löhningen 115 82 82 10 16 12.5 Lohn 115 99 99 11 14 12.5 Merishausen 115 112 102 11 14.5 12.5 Neuhausen 115 98 97 13 16 12.5 Neunkirch 115 99 89 11 16 12.5 Oberhallau 115 117 117 12 16 12.5 Ramsen 115 111 111 14 15 12.5 Rüdlingen 115 70 65 11 16 12.5 Schaffhausen 115 97 97 SH13/H13 14.5 12.5 Schleitheim 115 115 105 10 16 12.5 Siblingen 115 105 105 12 16 12.5 Stein am Rhein 115 95 95 St11.5/B12 14 12.5 Stetten 115 62 50 11 14.5 12.5 Thayngen 115 92 92 T10/UR12 14 12.5 Trasadingen 115 117 102 12 16 12.5 Wilchingen 115 112 112 W9/O11 16 12.5 B = Burg Be = Beringen G = Guntmadingen H = Hemmental O = Osterfingen

SH = Schaffhausen St = Stadt T = Thayngen UR = Unterer Reiat W = Wilchingen

Quelle: Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen

60 IHR KONTAKT BEI DER WIRTSCHAFTSFÖRDERUNG / WICHTIGE VERWALTUNGSADRESSEN

13 Ihr Kontakt bei der Wirtschaftsförderung Wirtschaftsförderung Kanton Schaffhausen Herrenacker 15 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 674 03 03

Delegierter für Wirtschaftsförderung des Kantons Schaffhausen Christoph Schärrer christoph.schaerrer@generis.ch

VP, International Affairs Marcus Cajacob marcus.cajacob@generis.ch

14 Wichtige Verwaltungsadressen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV: www.estv.admin.ch Steuerverwaltung des Kantons Schaffhausen: www.steuern.sh.ch Steuerrechner: www.steuern.sh.ch > Banner «Steuerrechner» Wirtschaftsförderung des Kantons Schaffhausen: www.economy.sh/ansiedeln

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Einkommens- und Vermögenssteuer Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen Abteilung Natürliche Personen Hermann Schlatter J.J. Wepfer-Strasse 6 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 72 46 hermann.schlatter@ktsh.ch

Motorfahrzeugsteuer Kanton Schaffhausen Strassenverkehrs- und Schifffahrtsamt Herbert Werner Rosengasse 8 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 76 03 herbert.werner@ktsh.ch

Ertrags- und Kapitalsteuer Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen Abteilung Juristische Personen Carolina Melly J.J. Wepfer-Strasse 6 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 72 27 carolina.melly@ktsh.ch

Erbschafts- und Schenkungssteuer Kanton Schaffhausen Amt für Justiz und Gemeinden Marisa Mastronardi Mühlentalstrasse 105 8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 74 19 marisa.mastronardi@ktsh.ch

Quellensteuer / Grundstückgewinnsteuer Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen Abteilung Grundstückgewinn- & Quellensteuer Thomas Tenger J.J. Wepfer-Strasse 6 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 75 43 thomas.tenger@ktsh.ch

Mehrwertsteuer Eidgenössische Steuerverwaltung Hauptabteilung Mehrwertsteuer Gabriel Rumo Schwarztorstrasse 50 CH-3003 Bern Tel. +41 31 325 76 68 rumo.gabriel@efv.admin.ch

Verrechnungssteuer Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen Abteilung Verrechnungssteuer Tommaso Aversa J.J. Wepfer-Strasse 6 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 75 46 tommaso.aversa@ktsh.ch

Grundbuchgebühren Kanton Schaffhausen Grundbuchamt Martin Alder Mühlentalstrasse 105 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 74 01 martin.alder@ktsh.ch

Direkte Bundessteuer Steuerverwaltung Kanton Schaffhausen Abteilung Steuerbezug nat. + jur. Personen/ Direkte Bundessteuer Urs Keller J.J. Wepfer-Strasse 6 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 72 36 urs.keller@ktsh.ch

Handelsregisteramt Dienststellenleiter Marcel Dubois Mühlentalstrasse 105 CH-8200 Schaffhausen Tel. +41 52 632 70 44 marcel.dubois@ktsh.ch

DIENSTLEISTUNGSPARTNER 61

15 Dienstleistungspartner Die folgenden Seiten geben Auskunft über Dienstleistungspartner, welche im Rahmen der Unternehmensgründung oder Wohnsitzverlegung steuerrelevante Fragen beantworten können. Zusätzlich bieten viele der genannten Unternehmen umfassende Dienstleistungen im Bereich Firmengründung, Buchhaltung, Büroräumlichkeiten in der Aufbauphase, eine umfassende Vermögens- und Finanzberatung, aber auch weltweit optimierte Steuerlösungen für gesamte Unternehmenskonglomerate. Steuerberater / Treuhänder Global operierende Berater

I – III IV

Es handelt sich dabei ausschliesslich um Unternehmen, mit denen die Wirtschaftsförderung des Kantons Schaffhausen bei der Begleitung von Unternehmensgründungen gute Erfahrungen gemacht hat.

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Unternehmens- und Steuerberatung Unternehmerberatung

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