การตรวจสอบบัญชี การปรับโครงสร้างหนี้ : กรณี ศึกษา บริ ษทั ศรี ไทยอาหารสัตว์ จํากัด
โดย นางสาวบุษบา เรื องเจริ ญ
รายงานฉบับนี้เป็ นส่ วนหนึ่งของการศึกษาตามหลักสู ตรปริ ญญาบริ หารธุ รกิจบัณฑิต (การบัญชีบริ หาร) คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร์ วิทยาเขตศรี ราชา พ.ศ. 2555
วันที่ 30 กรกฎาคม 2555 เรื่ อง
ขอส่ งรายงานการฝึ กงาน
เรี ยน
อาจารย์ที่ปรึ กษา สาขาการบัญชีบริ หาร ผูช้ ่วยศาสตราจารย์พชั นิจ เนาวพันธ์ ตามที่ขา้ พเจ้า นางสาวบุษบา เรื องเจริ ญ นิสิตสาขาการบัญชีบริ หาร คณะวิทยาการจัดการ
มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร์ วิทยาเขตศรี ราชา ได้เข้ารับการฝึ กงาน ระหว่างวันที่ 19 มีนาคม 2555 ถึง 1 มิถุนายน 2555 ในตําแหน่ง ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี ณ บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด จังหวัด กรุ งเทพมหานคร และได้รั บมอบหมายให้ศึกษาและทํารายงานเรื่ อง การตรวจสอบ บัญชี เรื่ อง การปรับโครงสร้างหนี้ กรณี ศึกษา บริ ษทั ศรี ไทยอาหารสัตว์ จํากัด นั้น บัดนี้ การฝึ กงานดังกล่าวได้สิ้นสุ ดลง ข้าพเจ้าขอส่ งรายงานดังกล่าวมาพร้อมกันนี้ จํานวน 1 เล่ม เพื่อขอรับคําปรึ กษาต่อไป จึงเรี ยนมาเพื่อโปรดพิจารณา ขอแสดงความนับถือ
(ผูช้ ่วยศาสตราจารย์พชั นิจ เนาวพันธ์ )
บช. 1
ชื่อ.........น.ส.บุษบา..............นามสกุล.............เรืองเจริญ.......................ชื่อเล่น.......ปุ้ย...... E-mail....pui_reongcharuan@hotmail.co.th... โทรศัพท์ ...........090-0641480........ สถานทีป่ ระกอบการ.....บริษัท ทีป่ รึกษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จากัด .............. ตาแหน่ งงาน 1......ผู้ช่วยสอบบัญชี .................................................................................................... 2..................................................................................................................................... ข้ อคิดหรือข้ อแนะนาสาหรับน้ องๆ ในการฝึ กงานได้ รับความรู้ นอกเหนือจากทีเ่ รียน ได้ ฝึกประสบการณ์ การทางานจริง ได้ เรียนรู้ ถึงปัญหาและการแก้ปัญหาจากกการทางานจริง ได้ ฝึกความอดทนในการทางาน และฝึ กการทางาน ร่ วมกับผู้อนื่ อีกด้ วย เหมาะสมให้ น้องฝึ กงานต่ อ
ไม่ เหมาะสมให้ น้องฝึ กงานต่ อ
ก
กิตติกรรมประกาศ จากการฝึ กปฏิบตั ิงาน ณ บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด ตั้งแต่วนั ที่ 19 มีนาคม 2555 ถึง วันที่ 1 มิถุนายน 2555 ข้าพเจ้าได้รับหมอบหมายงานด้านการตรวจสอบบัญชี ในแต่ละหมวด อาทิ เงินฝากธนาคาร ลูกหนี้การค้า เจ้าหนี้การค้า รายได้จากการขาย ค่าใช้จ่ายต่ างๆ การปรับโครงสร้างหนี้เป็ นต้น ทําให้เข้าใจถึงขั้นตอนการตรวจสอบบัญชีและได้ประสบการณ์จาก การทํางานจริ งเพิ่มขึ้น รวมถึงได้เรี ยนรู้ปัญหา อุปสรรคต่างๆ ในการทํางาน และสามารถแก้ไข ปัญหาได้ นอกจากนี้จากการศึกษาฝึ กปฏิบตั ิงานจริ งในครั้งนี้ ยังเป็ นการเสริ มสร้างความรู ้ใ หม่ นอกเหนือจากตําราที่ได้เรี ยนรู ้ในห้องเรี ยน อีกทั้งยังช่วยฝึ กฝนให้ขา้ พเจ้ามีความรับผิดชอบต่อ หน้าที่ที่ได้รับมอบหมาย จึงถือได้วา่ ประโยชน์จากรายงานเล่มนี้คือเพื่อเรี ยนรู ้การตรวจสอบการปรับโครงสร้างหนี้ ทํา ให้ทราบ ถึงขั้นตอนตรวจสอบเอกสารที่เกี่ยวข้อง บัญชีเกี่ยวกับการปรับโครงสร้างหนี้ที่อาจจะเกิดขึ้น เช่น กําไร(ขาดทุน)จากการปรับโครงสร้างหนี้ ได้เพิ่มความรู ้นอกเหนือจากที่เรี ยนและเรี ยนรู้การ ปฏิบตั ิงานด้านสอบบัญชีที่เกิ ดขึ้นจริ ง รายงานเล่มนี้สาํ เร็ จขึ้นได้ก็ดว้ ยหลายปั จจัยด้วยกัน ต้องขอขอบคุณ คุณพ่อคุณแม่ที่ให้การ สนับสนุนทางด้านการศึกษา คุณครู อาจารย์ที่ประสิ ทธิประสาทวิชาให้ พี่ๆที่บริ ษทั ที่ปรึ กษา ตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด ขอขอบพระคุณทุกๆท่านที่ช่วยดูแลข้าพเจ้าในระหว่างการ ฝึ กงาน และที่สาํ คัญขอขอบคุณอาจารย์ประจําสาขาการบัญชีบริ หารทุกท่าน ผูใ้ ห้ความรู้และ คําปรึ กษาจนกระทัง่ รายงานเล่มนี้สาํ เร็ จ ทําให้ขา้ พเจ้าได้รับความรู ้และมีทกั ษะเพิม่ มากขึ้น พร้อมที่ จะก้าวไปประกอบวิชาชีพเมื่อสําเร็ จการศึกษาขอขอบพระคุณไว้ ณ ที่น้ ี ผูจ้ ดั ทํา นางสาวบุษบา เรื องเจริ ญ 30 กรกฎาคม 2555
ข
คานา รายงานการฝึ กงานเล่มนี้ เกิดจากการศึกษาและรวบรวมประสบการณ์การเรี ยนรู ้จากการฝึ ก ปฏิบตั ิงานเกี่ยวกับการตรวจสอบบัญชี รายงานเล่มนี้ใช้เพื่อประกอบการศึกษาเท่านั้น โดยในเนื้อหา ของรายงานฝึ กงานเล่มนี้จะกล่าวถึงความรู ้ความเข้าใจเกี่ยวกับการการปรับโครงสร้างหนี้ ขั้นตอน การตรวจสอบการปรับโครงสร้างหนี้ รวมทั้งการตรวจสอบรายการที่เกิดจากขึ้นพร้อมกับการปรับ โครงสร้างหนี้ อาทิเช่น ดอกเบี้ยจ่าย กําไรจาก (ขาดทุน)จากการปรับโครงสร้างหนี้ และตัวอย่าง เอกสารจริ งประกอบการตรวจสอบ ซึ่งมีวตั ถุประสงค์ เพื่อเพิ่มประสิ ทธิ ภาพในการเรี ยนรู ้เพิ่มเติมที่ นอกเหนือจากการเรี ยนรู้ในห้องเรี ยน และ ใช้เป็ นแนวทางสําหรับผูท้ ี่สนใจต้องการศึกษาเกี่ยวกับ การตรวจสอบบัญชี ทั้งนี้ผจู ้ ดั ทําหวังเป็ นอย่างยิง่ ว่า รายงานการฝึ กงานเล่มนี้จะเป็ นปร ะโยชน์ตอ่ ผูท้ ี่ตอ้ งการ ศึกษาและมีความสนใจทางด้านการตรวจสอบบัญชี อีกทั้งสามารถนําไปประยุกต์ใช้ในการฝึ กงาน หรื อปฏิบตั ิงานจริ งเพื่อให้เกิดประสิ ทธิ ภาพต่อไปไม่มากก็นอ้ ย หากรายงานเล่มนี้เกิดข้อบกพร่ อง ประการใด ผูจ้ ดั ทําต้องขออภัยไว้ ณ ที่น้ ีดว้ ย
ผูจ้ ดั ทํา น.ส.บุษบา เรื องเจริ ญ 30 กรกฎาคม 2555
ค
สารบัญ เรื่อง
หน้ า
กิตติกรรมประกาศ คํานํา สารบัญ
ก ข ค-ง
บทที่ 1 บทนา ความสําคัญของการฝึ กงาน วัตถุประสงค์หลักของการฝึ กงาน ประโยชน์ที่คาดว่าจะได้รับจากการฝึ กงาน
1 2 2
บทที่ 2 การฝึ กงาน ณ บริษัท ทีป่ รึกษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จากัด ข้อมูลทัว่ ไป ประวัติโดยสังเขป ผังการจัดการและการบริ หารจัดการ ผลิตภัณฑ์ของบริ ษทั งานที่ได้รับมอบหมาย ประโยชน์ที่ได้รับจากการฝึ กงาน ข้อเสนอแนะ ประเด็นสําคัญจากการฝึ กงานนําสู่ รายงานการฝึ กงาน
3 3 4-5 5-6 7-13 13 14 14
บทที่ 3 กรณีศึกษา : การตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ การปรับโครงสร้างหนี้ ข้อดีและข้อเสี ยของการปรับโครงสร้างหนี้
15-16 16-17
ง
สารบัญ(ต่ อ) เรื่อง
หน้ า
บทที่ 3 กรณีศึกษา : การตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ (ต่ อ) ผูท้ ี่มีบทบาทสําคัญในการปรับโครงสร้างหนี้ วิธีการปรับโครงสร้างหนี้โดยทัว่ ไป และหลักเกณฑ์ในการปรับโครงสร้างหนี้ของ สถาบันการเงินที่กาํ หนดโดยธนาคารแห่งประเทศไทย รู ปแบบของการปรับโครงสร้างหนี้ กรณี ศึกษา วัตถุประสงค์การตรวจสอบการปรับโครงสร้างหนี้ วิธีการตรวจสอบการปรับโครงสร้างหนี้
17-19 19-20 21-23 23 24 24-44
บทที่ 4 บทสรุ ป ปัญหาและข้ อเสนอแนะ บทสรุ ป ปัญหาและข้อเสนอแนะ เอกสารอ้ างอิง
45 45 46
1
บทที่ 1 บทนา ความสาคัญของการฝึ กงาน การปฏิบตั ิงานตรวจสอบบัญชี (External Auditing) เป็ นการตรวจสอบสมุดบัญชี เอกสาร ประกอบการลงบัญชีและหลักฐานอื่นๆ รวมทั้งใช้วธิ ี การตรวจสอบอื่นที่จาํ เป็ น โดยผูป้ ระกอบ วิชาชีพสอบบัญชี (CPA) ปฏิบตั ิตามแนวทางปฏิบตั ิงานที่วชิ าชีพได้กาํ หนดเป็ นมาตรฐานไว้ เพื่อที่ ผูส้ อบบัญชีจะได้วนิ ิจฉัยและแสดงความเห็นต่องบการเงินที่กิจการจัดทําขึ้นว่า แสดงให้เห็นถึง ฐานะทางการเงินและผลการดําเนินงานของกิจการ โดยถูกต้องตามที่ควรตามหลักการบัญชีที่ รับรองทัว่ ไปหรื อไม่เพียงใด และงบการเงินดังกล่าวได้เปิ ดเผยหรื อแสดงข้อมูลที่จาํ เป็ น เพื่อให้ ผูอ้ ่านงบการเงินได้ทราบอย่างเพียงพอหรื อไม่ นอกจากนี้ในการตรวจสอบของผูส้ อบบัญชีอาจพบ ข้อบกพร่ องเกี่ยวกับระบบบัญชี หรื อพบการทุจริ ตในกิจการ ผูส้ อบบัญชีก็จะสามารถเสนอข้อสัง เกต ต่อผูบ้ ริ หารของกิจการ เพื่อให้ผบู ้ ริ หารนําข้อมูลดังกล่าวไปใช้ในการวางแผนการบริ หารงานต่อไป ในปัจจุบนั ภาวะเศรษฐกิจมีการเปลี่ยนแปลงตลอดเวลา ซึ่ งมีผลกระทบกับธุ รกิจแต่ละประเภทมาก น้อยแตกต่างกันไป โดยที่ธุรกิจใดจะสามารถดําเนินธุ รกิจต่อไปได้จะต้องมีการวางแผนรับมือกับ ภาวะเศรษฐกิจที่เปลี่ยนแลงไป ซึ่งผูต้ รวจสอบบัญชีถือว่ามีส่วนสําคัญในการวางแผนช่วยให้ธุรกิจ ประสบความสําเร็ จได้ การฝึ กงานเป็ นการเพิ่มประสบการณ์ในการทํางานให้มากขึ้น ซึ่งจะเป็ นพื้นฐานในการ วางแผนให้การปฏิบตั ิงานจริ งบรรลุตามเป้ าหมาย จะเห็นว่าการเรี ยนในภาคทฤษฎีไม่สามารถรับรู ้ ได้ถึงการปฏิบตั ิงานจริ ง อาจมีความเสี่ ยงมากถ้านําความรู ้ที่ได้ไปใช้ในการดําเนินงาน โดยที่ยงั ไม่ ผ่านการทดลองนําความรู ้ไปใช้ก่อน และยังไม่ รู ้อย่างแน่ชดั ว่าควรนําไปใช้อย่างไร จึงจําเป็ นต้องมี การฝึ กงานขึ้นเพื่อให้เข้าใจในเนื้อหาที่เรี ยนมากขึ้น ในบางครั้งการทํางานก็ไม่ราบรื่ นไปได้ดว้ ยดี อาจเจอปั ญหาหรื ออุปสรรคต่างๆมากมาย ซึ่ งการฝึ กงานก็มีส่วนช่วยเป็ นแนวทางแก้ไขปั ญหาที่ เหมาะสมได้ การฝึ กงานนอกจากจะได้ความรู ้ที่แตกต่างออกไปแล้ว ยังเป็ นการฝึ กตนเองในหลายๆ ด้าน อาทิ การทํางานร่ วมกับผูอ้ ื่น ความรับผิดชอบในการทํางาน การตรงต่อเวลา คว ามอดทน โดยสิ่ งต่างๆเหล่านี้จะมีส่วนช่วยให้สามารถนําความรู้ที่มีไปใช้เกิดประโยชน์มากขึ้น
2 วัตถุประสงค์ หลักของการฝึ กงาน 1. เพื่อ ศึกษา ขั้นตอนการ ปฏิบตั ิ งานส อบบัญชี และระบบการทํางานของสํานัก งานสอบบัญชีที่เกิดขึ้นจริ ง 2. เพื่อศึกษาเอกสารประกอบการ บันทึกบัญชี และ สอบบัญชีที่ถูกต้อง ควรประกอบด้วย อะไรบ้าง 3. เพื่อนําความรู้ที่เรี ยนมาไ ปใช้ประโยชน์ในการทํางาน และเพิ่มป ระสบการณ์ ในการ ทํางานสอบบัญชี 4. เพื่อเรี ยนรู ้ถึงปั ญหาที่เกิดจากการทํางานและสามารถหาแนวทางแก้ไขได้อย่างเหมาะสม 5. เพื่อฝึ กความมีระเบียบ วินยั และความรับผิดชอบต่องานที่ได้รับมอบหมาย พร้อมทั้งฝึ ก การทํางานร่ วมกับผูอ้ ื่น ประโยชน์ ทคี่ าดว่าจะได้ รับจากการฝึ กงาน 1. ได้ประสบการณ์การทํางานที่แตกต่างจากเรื่ องที่เรี ยน และสามารถนําไปประยุกต์ใช้ใน อนาคตได้ 2. ทําให้มีความรับผิดชอบและเรี ยนรู ้เกี่ยวกับการใช้ชีวติ ร่ วมกับผูอ้ ื่นได้ดี 3. สามารถแก้ปัญหาหรื อตัดสิ นใจในเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นขณะปฏิบตั ิงานจริ ง 4. เข้าใจกระบวนการและระบบการทํางานด้านสอบบัญชีที่ถูกต้องมากยิง่ ขึ้น 5. ทําให้เข้าใจการตรวจสอบรายการที่ผดิ ปกติได้มากขึ้น
3
บทที่ 2 การฝึ กงาน ณ บริษทั ทีป่ รึกษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จากัด ข้ อมูลทัว่ ไป บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด จดทะเบียนเป็ นนิติบุคคลประเภท “บริ ษทั จํากัด ” เลขที่ทะเบี ยนนิติบุคคล 0105548005145 ซึ่งมีทุนจดทะเบียน 1,000,000 บาท มี กรรมการบริ ษทั อยู่ 1 คน คือ นาย พรชาตรี อรุ ณโชคถาวร ลักษณะงาน : รับตรวจสอบบัญชี วางระบบบัญชี และ ที่ปรึ กษาด้านภาษีอากร จัดตั้ง : วันที่ 1 มกราคม พ.ศ.2548 ทีต่ ้งั : เลขที่ 45/67 ซอยรามคําแหง 58/3 ถนนรามคําแหง แขวงหัวหมาก เขตบางกะปิ กรุ งเทพมหานคร 10240 โทรศัพท์ : 086-4451665 อีเมล์ : aandt2544@yahoo.com ประวัติโดยสั งเขป บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด เป็ นทีมงานตรวจสอบบัญชีที่มี ผู ้ ตรวจสอบบัญชีที่ผา่ นประสบการณ์ในการทํางานมาเป็ นระยะเวลาไม่ต่าํ กว่า 10 ปี ซึ่งได้เคย ตรวจสอบบริ ษทั ฯ ชั้นนํา ดังนี้ 1. บริ ษทั ฮิตาชิเซลส์ จํากัด 2. กลุ่มบริ ษทั ในเครื อ สหยูเนียน จํากัด (มหาชน) 3. กลุ่มบริ ษทั ในเครื อ บ้านปู จํากัด (มหาชน) 4. บริ ษทั มติชน จํากัด (มหาชน) และบริ ษทั ในเครื อ 5. บริ ษทั S C ASSETS จํากัด ในเครื อบริ ษทั ชินวัตร
4
ผังการจัดการและการบริหารจัดการ บริษัท ทีป่ รึกษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จากัด
นายพรชาตรี อรุ ณโชคถาวร ผูส้ อบบัญชี
น.ส.ภัทรผล เกื้อหนุน ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี
น.ส.จุฬาลักษณ์ ปิ ยภัณฑ์ ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี
น.ส.กณิ ศนันท์ มิทะลา ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี พนักงานธุรการ
น.ส.อิศราภรณ์ ลาภวุฒิรัตน์ ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี
5
คาอธิบายลักษณะงาน 1. ผูส้ อบบัญชีรับอนุญาต มีหน้าที่ในการตรวจสอบงบการเงินของบริ ษทั ต่างๆ ตรวจดูงาน ที่ได้รับจากพนักงานบัญชีอาวุโสและผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี วางระบบบัญชี และให้คาํ ปรึ กษา ด้านภาษี อากร 2. ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชี มีหน้าที่ในการช่วยตรวจดูเอกสารต่างๆ ให้ผสู้ อบบัญชี ออกตรวจ บริ ษทั ต่างๆที่ผสู ้ อบบัญชีตอ้ งการ ช่วยในการจัดทํากระดาษทําการและร่ างงบการเงิน 3. พนักงานธุ รการ มีหน้าที่ในการออกใบแจ้งหนี้ ใบเสร็ จรับเงินให้กบั ลูกค้า ควบคุมการ เบิกจ่ายอุปกรณ์ภายในสํานักงาน ควบคุมการจัดส่ งเอกสารทั้งภายในและภายนอกสํานักงานบัญชี ผลิตภัณฑ์ ของบริษัท บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด ได้ให้บริ การลูกค้าทั้งที่เป็ นบริ ษทั ห้างหุ น้ ส่ วนและบุคคลร้านค้าทัว่ ไป ในด้านการรับตรวจสอบบัญชี วางระบบบัญชี และให้ คําปรึ กษาทางภาษีอากร ได้มีการเปลี่ยนแปลงและปรับปรุ งการดําเนินงานเพื่อให้ทนั ต่อนโยบายของกรมสรรพากร ในการจัดเก็บภาษีและกฎหมายที่เกี่ยวข้องกับการทําบัญชี มาตรฐานในการจัดทําบัญชีและสอบ บัญชี โดยมุ่งมัน่ ที่จะพัฒนาศักยภาพในการดําเนินงานให้มีความทันสมัยตลอดเวลา ในปัจจุบนั บริ ษทั ฯ ได้รับความไว้วางใจให้เป็ นผูต้ รวจสอบบัญชีของบริ ษทั ฯ ชั้นนําต่างๆ ดังนี้ ลาดับ
ลักษณะของธุรกิจ
ชื่อบริษัท
1
กลุ่มสุ รา
บริ ษทั ชลรุ่ งเรื องสโตร์ (บางแสน) จํากัด
2
กลุ่มบริ ษทั รถยนต์
บริ ษทั โตโยต้า พัทยา (1998) จํากัด
3
กลุ่มธุ รกิจโรงแรม
บริ ษทั โกลเด้น บีช โฮเต็ล จํากัด
6 ลาดับ 4
ลักษณะของธุรกิจ กลุ่มบริ ษทั นํ้ามัน
ชื่อบริษัท บริ ษทั จันทร์ เพ็ญปิ โตรเลี่ยม จํากัด บริ ษทั พัชรพลปิ โตรเลี่ยม จํากัด บริ ษทั เลิศวรกมลปิ โตรเลี่ยม จํากัด
5
กลุ่มบริ ษทั ผลิตอาหารสัตว์
บริ ษทั ลินโก้ (ประเทศไทย) จํากัด
6
กลุ่มผลิตภัณฑ์อาหาร
บริ ษทั เฮสโก ฟู้ ด อินดัสทรี่ จํากัด
7
กลุ่มผลิตนํ้ามันปาล์ม
บริ ษทั สุ ขสมบรู ณ์น้ าํ มันปาล์ม จํากัด
8
กลุ่มผลิตเม็ดพลาสติก
บริ ษทั ไทยเอฟเวอร์ พลาสติก จํากัด บริ ษทั เอเวอร์ เวลธ์ พลาสติก (ประเทศไทย) จํากัด
9
กลุ่มอสังหาริ มทรัพย์
บริ ษทั อีสเทิร์นแลนด์ซิต้ ี มาบไผ่ จํากัด บริ ษทั แพล้นคอนกรี ตถาวร จํา กัด บริ ษทั อีส แลนด์ แอนด์ เฮ้าส์ จํากัด
10
กลุ่มขายยางรถยนต์
บริ ษทั เลิศยาง จํากัด
11
กลุ่มผลิตเครื่ องจักร
บริ ษทั นาคามูระ คากาคุ (ประเทศไทย) จํากัด
12
กลุ่มผลิตเครื่ องมือแพทย์
บริ ษทั ทูทา เฮลธ์แคร์ อินเตอร์ เนชัน่ แนล จํากัด
13
กลุ่มผลิตอุปกรณ์อิเลคโทรนิค
บริ ษทั ไทยแฟรงค์บรัช จํากัด
14
กลุ่มออกแบบตกแต่งภายใน
บริ ษทั แกรนด์เวิร์ค อินทีเรี ย จํากัด
15
กลุ่มบริ ษทั ต่างชาติ
บริ ษทั เลิศยาง จํากัด ประเทศสิ งคโปร์ บริ ษทั นาคามูระ คากาคุ
(ประเทศไทย)
จํากัด
ประเทศญี่ปุ่น บริ ษทั ไทยเอฟเวอร์ พลาสติก จํากัด ประเทศใต้หวัน บริ ษทั เอเวอร์ เวลธ์ พลาสติก (ประเทศไทย) จํากัด ประเทศมาเลเซีย บริ ษทั ไทยแฟรงค์บรัช จํากัด ประเทศใต้หวัน บริ ษทั โตโย คราฟส์แมน ประเทศใต้หวัน
(ประเทศไทย)
จํากัด
7 งานทีไ่ ด้ รับมอบหมาย ผูช้ ่วยผูส้ อบบัญชีมีหน้าที่ในการช่วยตรวจดูเอกสารต่างๆให้ผสู้ อบบัญชี ออกตรวจบริ ษทั ต่างๆที่ผสู ้ อบบัญชีตอ้ งการ ช่วยในการจัดทํากระดาษทําการและร่ างงบการเงิน ซึ่ง ทําการ ตรวจสอบตามหมวดที่บริ ษทั ได้กาํ หนดไว้ ดังนี้ ลาดับ 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19 20. 21
กระดาษทาการ งบทดลอง กระดาษทําการปรับปรุ ง กระดาษทําการจัดประเภทรายการบัญชี งบดุล งบกําไรขาดทุน เงินสดและรายเทียบเท่าเงินสด เงินลงทุนชัว่ คราว/ตัว๋ สัญญาใช้เงิน ลูกหนี้การค้า เงินให้กยู้ มื ระยะสั้นแก่บุคคลหรื อกิจการที่เกี่ยวข้องกัน สิ นค้าคงเหลือ สิ นทรัพย์หมุนเวียนอื่น เงินให้กยู้ มื ระยะยาวแก่บุคคลหรื อกิจการที่เกี่ยวข้องกัน เงินลงทุนระยะยาว เงินให้กยู้ มื ระยะยาวอื่น ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ สิ นทรัพย์ไม่มีตวั ตน สิ นทรัพย์ไม่หมุนเวียนอื่นๆ เงินเบิกเกินบัญชีและเงินกูย้ มื ระยะสั้นจากสถานบันการเงิน เจ้าหนี้ TR ทรัสต์รีซีท เจ้าหนี้การค้า/ตัว๋ เงินจ่าย เงินกูย้ มื ระยะยาวที่ถึงกําหนดชําระในหนึ่งปี
รหัส อ้างอิง TB ADJ REC WBS WPL A B C D E F G H H1 I J J AA AA2 CC DD
8 ลาดับ 22 23 24 25 27 28 29 30 31 32 33 34 35 36 37 38
กระดาษทาการ เงินกูย้ มื ระยะสั้นจากบุคคลหรื อกิจการที่เกี่ยวข้องกัน เงินกูย้ มื ระยะสั้นอื่น หนี้สินหมุนเวียนอื่น เงินกูย้ มื ระยะยาวจากบุคคลหรื อกิจการที่เกี่ยวข้องกัน ประมาณการหนี้สิน หนี้สินอื่น เจ้าหนี้เช่าซื้ อ ทุนเรื อนหุน้ ส่ วนเกิน(ส่ วนตํ่า)ทุน สํารอง รายได้ รายได้อื่นๆ ต้นทุนขาย ค่าใช้จ่ายในการขายและบริ การ ดอกเบี้ยจ่าย ภาษีเงินได้
รหัส อ้างอิง GG EE FF HH II JJ KK LL OO RS R1 R2 X1 X2 X3 X4
ตารางที่ 1 รายละเอียดการแบ่ งหมวดในการสอบบัญชีของบริษัท ทีป่ รึกษาตรวจสอบบัญชีและ ภาษีอากร จากัด 1. การตรวจสอบบัญชีเงินฝากธนาคาร (A) และเงินเบิกเกินบัญชี (AA) ต้องขอเอกสารประกอบการตรวจสอบบัญชี อย่างน้อย 2 ประเภท ดังนี้ 1.1 สําเนาสมุดบัญชีเงินฝาก(Book Bank) หรื อ Statement แล้วแต่ประเภทเงินฝาก ธนาคาร 1.2 หนังสื อยืนยันยอดเงินฝากธนาคาร (Confirm bank)
9 จากนั้นตรวจสอบยอดคงเหลือ ณ วันสิ้ นงวด ว่าความถูกต้องครบตรงกัน ซึ่ งบัญชีเงินฝาก ธนาคารจะมียอดเงินอยูฝ่ ั่งเดบิต และบัญชีเงินเบิกเกินบัญชีจะเป็ นยอดเงินติดลบอยูฝ่ ั่งเครดิตจะต้อง ขอสัญญาเงินเบิกเกินบัญชีเพื่อนํามาตรวจสอบคํ้ายันกันว่า กิจการสามารถกูเ้ งินจากธนาคารโดยการ เบิกเกินบัญชีได้จริ ง การตรวจสอบบัญชีเงินฝากธนาคาร และเงินเบิกเกินบัญชี จะทําการตรวจทุก สอบบัญชีที่มี 2. การตรวจสอบลูกหนีก้ ารค้ า (C) ต้องขอบัญชีแยกประเภทลูกหนี้การค้าแบบสรุ ปและแบบละเอียด หรื อรายละเอียดสรุ ป ลูกหนี้ที่กิจการสรุ ปมา โดยมีวธิ ี การตรวจสอบ 2 วิธีดงั นี้ 1. ขั้นแรกต้องพยายามตรวจสอบวิธี Subsequent ก่อน วิธีน้ ีเป็ นการตรวจกับเอกสา รการ รับชําระเงิน(ใบเสร็ จรับเงิน)ในรอบบัญชีปีถัดไปว่ากิจการได้รับชําระจากลูกหนี้จริ ง 2. ถ้าไม่สามารถตรวจการรับชําระในรอบบัญชีปีถัดไปได้ ให้ทาํ การตรวจสอบวิธี Vouching แทนคือการตรวจกับเอกสารการขายสิ นค้าหรื อให้บริ การ(ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้ ) แต่ จะทําการสุ่ มตรวจบางรายการโดยจะตรวจสอบให้ได้อย่างน้อย 80% จากนั้นสรุ ปผลการตรวจสอบ 3. การตรวจสอบสิ นค้ าคงเหลือ (E) ต้องขอรายการเคลื่อนไหว และยอดคงเหลือ (ที่สาํ นักงานบัญชีหรื อกิจการทําการตรวจ นับ) ของสิ นค้าแต่ละประเภท ทําการตรวจ ฝั่งซื้ อกับเอกสารใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้ /ใบเสร็ จรับเงิน (ในแฟ้ มภาษีซ้ื อ) ว่ามีความถูกต้องครบถ้วนและกิจการได้ซ้ื อสิ นค้านั้นจริ ง พร้อมกับตรวจว่ายอด คงเหลือตรงกับที่ได้บนั ทึกบัญชี 4. การตรวจสอบเงินให้ ก้ ยู มื กรรมการ (G) ทําการตรวจสอบว่ากิจการมียอดเงินให้กยู้ มื ระยะยาวแก่บุคคลหรื อกิจการที่เกี่ยวข้องกัน เท่าไหร่ เพื่อที่จะนําไปคํานวณดอกเบี้ยรับ ซึ่ งในทางภาษีถือเป็ นดอกเบี้ยที่ตอ้ งนําไปคํานวณภาษี ด้วย จากนั้นสรุ ปผลยอดคงเหลือ อัตราดอกเบี้ยในทางภาษี และยอดดอกเบี้ยรับทั้งหมดที่ควรได้
10 5. การตรวจสอบทีด่ ิน อาคาร และอุปกรณ์ (I) อ่านหมายเหตุประกอบงบการเงินว่ามีนโยบายเกี่ยวกับการบันทึกบัญชี การคํานวณค่า เสื่ อมราคาอย่างไร แล้วขอทะเบียนสิ นทรัพย์มาเพื่อ ทําการตรวจกับทะเบียนสิ นทรัพย์ปีก่อน ดังนี้ ยอดยกมาราคาทุน - มูลค่าตามบัญชี ถ้ามีการซื้ อสิ นทรัพย์ระหว่างปี ให้ทาํ การตรวจเอกสารการซื้ อ (ใบกํากับภาษี/ใบส่ งของ/ใบ แจ้งหนี้ /เสร็ จรับเงิน) ว่ามีความถูกต้องครบถ้วนและตรงกับในทะเบียน เพื่อแสดง ว่ามีการซื้ อ สิ นทรัพย์จริ ง จากนั้นทดสอบการคํานวณค่าเสื่ อมราคาด้วยมือแล้วทดสอบมูลค่าตามบัญชียกไป ด้วย ตรวจสอบยอดคงเหลือ ณ วันสิ้ นงวดว่าบันทึกบัญชีตรงกัน 6. การตรวจสอบเจ้ าหนีก้ ารค้ า (CC) ต้องขอบัญชีแยกประเภทเจ้าหนี้การค้าแบบสรุ ปและแบบละเอียด หรื อรายละเ อียดสรุ ป เจ้าหนี้ที่กิจการสรุ ปมา และขอหนังสื อยืนยันยอดเจ้าหนี้ (ถ้ามี) โดย มีวธิ ีการตรวจสอบ 2 วิธีดงั นี้ 6.1 ขั้นแรกต้องพยายามตรวจสอบวิธี Subsequent ก่อนวิธีน้ ีเป็ นการตรวจกับเอกสารการ จ่ายชําระเงิน(ใบเสร็ จรับเงิ น)ในรอบบัญชีปีถัดไปว่ากิจการได้จ่ายชําระหนี้เจ้าหนี้จริ ง 6.2 ถ้าไม่สามารถตรวจการจ่ายชําระในรอบบัญชีปีถัดไปได้ ให้ทาํ การตรวจสอบวิธี Vouching แทน คือการตรวจกับเอกสารการซื้ อสิ นค้าหรื อได้รับบริ การ (ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้ ) แต่จะทําการสุ่ มตรวจบางรายการโดยจะตรวจสอบให้ได้อย่างน้อย 80% จากนั้นสรุ ปผลการ ตรวจสอบ 7. การตรวจสอบค่ าใช้ จ่ายนายหน้ าค้ างจ่ าย (FF) ต้องสอบถามผูท้ าํ บัญชีวา่ มีการคิดค่านายหน้าอย่างไร และจ่ายให้ใครบ้าง หรื อตรวจกับ เอกสาร ภ.ง.ด.3. ในรอบบัญชีถดั ไปที่มีการจ่าชําระ
11 8. การตรวจสอบหนังสื อรับรองบริษัท (LL) ต้องขอหนังสื อรับรองและ บอจ .5 จากผูท้ าํ บัญชี หรื อเข้าเว็ป www.dbd.go.th.com หา ข้อมูลบริ ษทั ที่ตอ้ งการตรวจสอบ แล้วนํามาสรุ ปผล 9. การตรวจสอบรายได้ จากการขายสิ นค้ า (R1) ต้องขอบัญชีแยกประเภทรายได้มาทําการตรวจสอบด้วยวิธี Vouching โดยตรวจสอบกับ เอกสารการขายสิ นค้า (ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้/ใบเสร็ จรับเงิน) ซึ่ งสามารถตรวจพร้อมกับ บัญชีลูกหนี้ได้ ถ้ารายได้มียอดสู งและมีหลายรายการอาจทําการตรวจสอบในรู ปแบบที่ต่างกัน ดังนี้ 9.1 การสุ่ มเดือนที่จะตรวจสอบ อาจสุ่ มตรวจในแบบรายไตรมาส ห รื อสุ่ มเดือนที่มียอด คงเหลือสู งก็ได้ ถ้าเราสุ่ มเดือนแล้วรายการที่เกิดขึ้นในแต่ละเดือนจะต้องตรวจสอบทุกรายการ แต่ ทั้งนี้ท้ งั นั้น ยอดรวมที่สุ่มตรวจทั้งหมดรวมกันแล้วอย่างน้อยต้องไม่ต่าํ กว่า 80% ของรายได้ท้ งั หมด 9.2 การ Scope ยอดที่จะทําการตรวจสอบ คือการกําหนดขอบเ ขตว่าจะตรวจสอบยอดไหน บ้าง ขึ้นอยูก่ บั ดุลยพินิจของผูส้ อบบัญชี แต่ควรกําหนดอย่างสมเหตุสมผล 10. การตรวจสอบรายได้ จากการรับเหมาก่อสร้ าง (R1) ธุรกิจรับเหมาก่ อสร้ าง 10.1 ขั้นแรกทําการเก็บข้อมูลสัญญารับเหมาก่อสร้างทั้งหมดโดยข้อมูลอาจประกอบด้วย ชื่อโครงการ ผูว้ า่ จ้ าง วันที่ทาํ สัญญา วันที่เริ่ มดําเนินการและส่ งมอบงาน จํานวนเงินตามสัญญา เงื่อนไขการรับชําระเงิน เป็ นต้น 10.2 ขอบัญชีแยกประเภทรายได้จากการรับเหมาก่อสร้าง ทําการตรวจสอบกับเอกสาร การ ให้บริ การหรื อการรับชําระเงิน (ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้ /ใบเสร็ จรับเงิน) แต่ละรายการ จากนั้น ตรวจสอบแต่ละรายการว่าเกิดจากการทําสัญญาไว้หรื อไม่
12 10.3 เก็บข้อมูล ภาษีถูกหัก ณ ที่จ่าย คู่กบั รายได้ที่เกิดขึ้นจากการรับเหมา ฯ ตรวจสอบราย ระเอียดหนังสื อรับรองหัก ณ ที่จ่ายว่ามีความถูกต้องครบถ้วน ภาษีถูกหัก ณ ที่จ่ายต้องทําการ ตรวจสอบทุกรายการเพราะจะต้องนําไปใช้เครดิตภาษี 11. การตรวจสอบซื้อสิ นค้ า ซื้อวัตถุดิบ (X2) ขอเอกสารบัญชีแยกประเภทแล้วทําการตรวจสอบวิธี Vouching คือตรวจกับเอกสารการ ซื้ อสิ นค้า (ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้/ใบเสร็ จรับเงิน) ซึ่ งสามารถตรวจพร้อมกับบัญชีเจ้าหนี้ได้ 12. การตรวจสอบค่ าใช้ จ่ายต่ างๆ (X2) การเลือกบัญชีที่จะทําการตรวจสอบนั้น ต้อง ดูภาพรวมกิจการแล้วเลือกจากยอดสู งๆ หรื อ ผิดปกติจากปี ที่ผา่ นมา จากนั้นขอเอกสารบัญชีแยกประเภทบัญชีที่เลือกทําการตรวจสอบวิธี Vouching โดยตรวจกับเอกสาร (ใบกํากับภาษี/ใบแจ้งหนี้ /ใบเสร็ จรับเงิน) ตรวจความครบถ้วน ถูกต้องของเอกสาร และเช็คว่ากิจการบันทึกบัญชีตรงกับค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นจริ งหรื อไม่ ซึ่งถ้า ค่าใช้จ่ายมียอดสู งและมีหลายรายการอาจทําการตรวจสอบในรู ปแบบที่ต่างเหมือนกับกรณี รายได้ จากการขาย 13. การตรวจสอบ ภ.พ. 30 ต้องเก็บรายละเอียดการนําส่ ง และการจ่ายชําระตา มแบบ ภ .พ.30 ตัวอย่างรายละเอียดที่ ควรเก็บข้อมูล มีดงั นี้ เดือน
ม.ค. ยืน่ เพิ่มเติม
ยอดขาย
ภาษี ขาย
ยอดซื้อ
ภาษี ซื้อ
ภาษีทตี่ ้ อง เครดิตยก ต้ องชาระ วันทีจ่ ่ าย ชาระ มา (ชาระเกิน) ชาระ (ชาระเกิน) 15/02/55
13 กรณี มีการยืน่ แบบ ภ.พ.30 เพิ่มเติมก็ควรเก็บรายละเอียดมาด้วย ถ้ารายการบางเดือนมียอด ผิดปกติก็ควรตรวจสอบแบบรายงานภาษีซ้ื อ-ขาย กับใบกํากับภาษีดว้ ย ว่ามีความถูกต้องตรงกัน หรื อเปล่า ขั้นตอนการสรุ ปผลเราจะดูจากวันที่จ่ายชําระถ้าในแบบ ภ .พ.30ไม่มีใบเสร็ จรับเงินแนบ (อาจกรอกแบบไว้ แต่ยงั ไม่ได้ยนื่ ต่อกรมสรรพากร ) หรื อวันที่วนั ที่จ่ายชําระเป็ นวันที่ในรอบบัญชี ถัดไป กิจการจะมีการตั้งเป็ น เจ้าหนี้กรมสรรพากร(FF)/ลูกหนี้กรมสรรพากร(F) ขึ้นอยูก่ บั ว่าเป็ น ภาษีที่ตอ้ งชําระหรื อชําระเกิน ตามลําดับ 14. การตรวจสอบแบบ ภ.ง.ด. 51 ซึ่ งบริ ษทั ทุกบริ ษทั จะต้องมีการยืน่ แบบและจ่ายชําระต่อกรสรรพากร ทําการตรวจสอบว่า แบบ ภ.ง.ด. 51 มีความถูกต้องครบถ้วนและได้จ่ายชําระเรี ยบร้อยแล้วโดยดูจากใบเสร็ จรับเงิน 15. การตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ ขออธิบายรายละเอียดในบทที่ 3 กรณี ศึกษา : การปรับ โครงสร้างหนี้ ประโยชน์ ทไี่ ด้ รับจากการฝึ กงาน 1. ได้ประสบการณ์การทํางานที่แตกต่างจากเรื่ องที่เรี ยน และสามารถนําไปประยุกต์ใช้ใน อนาคตได้ 2. มีความรับผิดชอบและเรี ยนรู ้เกี่ยวกับการใช้ชีวติ ร่ วมกับผูอ้ ื่นได้ดี 3. สามารถแก้ปัญหาหรื อตัดสิ นใจในเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นขณะปฏิบตั ิงานจริ ง 4. เข้าใจกระบวนการและระบบการทํางานด้านสอบบัญชีที่ถูกต้องมากยิง่ ขึ้น 5. ทําให้เข้าใจการตรวจสอบรายการที่ผดิ ปกติได้มากขึ้น
14 ข้ อเสนอแนะ การฝึ กงานเป็ นการลงมือทําอย่างจริ งจังซึ่ งควรกระทําอย่างรอบคอบ ระมัดระวังทําให้เกิด ข้อผิดพลาดน้อยที่สุด ต้องแก้ปัญหาที่เกิดขึ้นให้ทนั เวลา จะเห็นว่ าแตกต่างจากการเรี ยนโดยสิ้ นเชิง เพราะการเรี ยนยังมีให้กลับมาแก้ไขใหม่ได้เสมอ ความรู ้ที่เรี ยนมาทุกอย่างสามารถใช้กบั การทํางาน ได้จริ งทุกวิชาขึ้นอยูก่ บั ว่าเรานําวิชาไหนมาประยุกต์ใช้ให้เหมาะสมต่างกัน แต่การเรี ยนในหลักสู ตร บริ หารธุ รกิจนี้ขา้ พเจ้าคิดว่าเรี ยนสาขาบัญชีบริ หารก็ควรเน้นด้านบัญ ชีให้มากกว่านี้ เพราะ ระยะเวลาสี่ ปีควรเรี ยนเนื้อหาให้ครอบคลุมมากที่สุด ในเนื้อหาวิชาที่เรี ยนควรมีกรณี ศึกษาเยอะๆ ควรตัดวิชาที่ไม่สาํ คัญออก แล้วบังคับเรี ยนในวิชาที่จาํ เป็ นให้ได้มากที่สุด เพื่อผูเ้ รี ยนจะได้มีพ้นื ฐาน ในการทํางานมากขึ้น ประเด็นสาคัญจากการฝึ กงานนาสู่ รายงานการฝึ กงาน จากการฝึ กงานในระยะเวลา 19 มีนาคม 2555 ถึง 1 มิถุนายน 2555 มีประเด็นสําคัญที่ จะต้องทําการศึกษาก่อนและเพิ่มเติมจากการปฏิบตั ิงานต่อ บริ ษทั ที่ปรึ กษาตรวจสอบบัญชีและภาษี อากร จํากัด ดังนี้ 1. ศึกษาขั้นตอนการสรุ ปผลของแต่ละหมวดบัญชี 2. ฝึ กการบันทึกบัญชีที่ถูตอ้ งตามหลักการบัญชีที่รับรองโดยทัง่ ไป 3. เก็บรวบรวมปั ญหา และแนวทางแก้ไขที่เกิดจากการฝึ กงาน แก้ปัญหาการทํางานในอนาคต
เพื่อเป็ นข้อมูลในการ
4. ศึกษาภาษาอังกฤษเพิ่มเติมเพราะในอนาคตตจะมีการเปิ ดประชาคมอาเซี ยน
15
บทที่ 3 กรณีศึกษา : การตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ การปรับโครงสร้ างหนี้ การปรับโครงสร้างหนี้ คือกระบวนการอย่างหนึ่งที่เกิดขึ้นเมื่อโครงสร้างหนี้ของลูกหนี้ไม่ เหมาะสมกับสภาพธุ รกิจของลูกหนี้ในขณะนั้น หรื อมีแนวโน้มว่าในอนาคตโครงสร้างหนี้ของ ลูกหนี้ซ่ ึ งทําไว้แต่เดิมอาจไม่เหมาะสมกับสภาพธุ รกิจของลูกหนี้ การที่โครงสร้างหนี้ของลูกหนี้ ไม่เหมาะสมกับสภาพธุ รกิจของลูกหนี้ อาจเกิดจากสาเหตุหลายประการ เช่ น 1. ประเภทของสิ นเชื่อ และวงเงินสิ นเชื่อที่ลูกหนี้ขอใช้จากสถาบันการเงินสําหรับธุ รกิจ ของลูกหนี้ ไม่เหมาะสมกับสภาพของธุ รกิจ เช่นลูกหนี้ใช้สินเชื่อร ะยะสั้น (Working Capital) ใน ประเภทของธุ รกิจซึ่ งควรจะใช้สินเชื่อระยะยาว (Long Term Financing) มากกว่า เป็ นต้น หรื อ วงเงินสิ นเชื่ออาจมากเกินไป หรื อน้อยเกินไป 2. ลูกหนี้มีการเปลี่ยนแปลงธุ รกิจที่ประกอบอยูท่ าํ ให้สภาพ และความจําเป็ นของสิ นเชื่อ และหนี้ที่มีอยูต่ ่อสถาบันการเงินต้องเปลี่ยนแปลงไป ในกรณี ดงั กล่าวข้างต้น การปรับโครงสร้างหนี้มกั จะทําได้โดยการที่ลูกหนี้ และเจ้าหนี้ (ซึ่ง โดยมากมักจะเป็ นสถาบันการเงิน) จะตกลงเปลี่ยนแปลงเงื่อนไข และข้อกําหนดในสัญญาสิ นเชื่อที่ เกี่ยวข้อง เพื่อให้มีสภาพของสิ นเชื่อ และหนี้ที่เหมาะสมกับสภาพของธุ รกิจของลูกหนี้ การปรับ โครงสร้างหนี้ในกรณี น้ ีอาจเรี ยกได้วา่ เป็ น "การปรับโครงสร้ างหนีซ้ ึ่งไม่ ใช่ กรณีทลี่ กู หนีม้ ีปัญหา สภาพคล่อง" นอกเหนือจากการปรับโครงสร้างหนี้ขา้ งต้นแล้ว การปรับโครงสร้างหนี้อาจเกิดขึ้นจาก การที่ลูกหนี้มีปัญหาสภาพคล่อง โดยเฉพาะอย่างยิง่ การมีปัญหาสภาพคล่องดังกล่าวอาจเกิดขึ้น เนื่องจากวิกฤติทางเศรษฐกิจ ซึ่ งการปรับโครงสร้างหนี้โดยทัว่ ไปในปั จจุบนั นี้ เป็ นการปรับ โครงสร้างหนี้ในแบบหลังนี้เป็ นส่ วนใหญ่ ซึ่ งเราอาจเรี ยกได้วา่ เป็ น "การปรับโครงสร้ างหนีซ้ ึ่ง
16 ลูกหนีม้ ีปัญหาสภาพคล่ อง" ซึ่งการปรับโครงสร้างนี้ในแบบนี้ มีความสลับซับซ้อน และเกี่ยวพัน กับสภาพเศรษฐกิจของประเทศไทยอย่างหลีกเลี่ยงไม่ได้ ข้ อดีและข้ อเสี ยของการปรับโครงสร้ างหนี้ ข้ อดี 1. ช่วย ให้ธุรกิจสามารถกําหนดเงื่อนไขการชําระหนี้ให้สอดคล้องกับความสามารถในการ ชําระ หนี้โดยไม่กระทบกระเทือนต่ อสภาพคล่องในการทําธุ รกิจ ส่ งผลให้ธุรกิจสามารถอยูร่ อดได้ โดยไม่ตอ้ งขึ้นศาลและอยูใ่ นสถานะล้มละลาย 2. สถาบัน การเงินที่เป็ นเจ้าหนี้มีโอกาสได้รับชําระหนี้คืนมากขึ้น และยังสามารถได้รับ ผลตอบแทนที่มกั จะอยูใ่ นรู ปของอัตราดอกเบี้ยที่คิดในอัตรา สู งขึ้นกว่าเดิม 3. ลด ภาระของสถาบันการเงินในการดําเนินการทางกฎหมาย และขั้นตอนของการ จําหน่ายหลักทรัพย์ค้ าํ ประกัน รวมทั้งลดภาระในการกันเงินสํารองเพิ่มขึ้นตามภาระหนี้สินที่คา้ ง จ่ายของ ลูกหนี้ 4. ในระดับประเทศ ช่วยให้เศรษฐกิจมีการไหลเวียนได้คล่องตัวขึ้นในระบบเศรษฐกิจ แท้จริ ง (Real sector) ข้ อเสี ย 1. การ ทําสัญญาปรับโครงสร้างหนี้ เจ้าหนี้จะนํายอดหนี้เดิมบวกกับดอกเบี้ยค้างจ่าย และ ค่าใช้จ่ายในรู ปของค่าปรับ และค่าทวงถามที่เกิดขึ้นในช่วงที่มีการหยุดชําระหนี้ แล้วนํามาเป็ นยอด หนี้ใหม่ โดยอาจคิดดอกเบี้ยในอัตราร้อยละ 12 ต่อปี ดังนั้น เท่ากั บเป็ นการเพิ่มหรื อต่อยอดหนี้ ให้กบั ลูกหนี้ออกไปอีก 2. ใน กรณี ที่ลูกหนี้ยงั คงไม่สามารถชําระหนี้ตามเงื่อนไขภายในสัญญาฉบับใหม่ที่ได้ มี การปรับโครงสร้างหนี้ เจ้าหนี้จะใช้สัญญาใหม่ดงั กล่าวในการฟ้ องร้อง ซึ่ งลูกหนี้ไม่สามารถมีขอ้
17 ต่อสู ้ใดๆ จะดําเนินการได้เพียงยื่ นคําให้การต่อสู ้เพื่อขอยืดระยะเวลา และไกล่เกลี่ย โดยยอดหนี้ไม่ สามารถลดลงได้ 3. หนี้ บัตรเครดิตและสิ นเชื่อบุคคล มีอายุความต่างกัน การคิดดอกเบี้ยก็อยูใ่ นอัตราที่ ต่างกัน การปรับโครงสร้างหนี้ควรจะเป็ นเฉพาะหนี้แต่ละตัวไป เพราะอาจเกิดการเสี ยเปรี ยบต่อ เจ้าหนี้ได้ในกรณี ของการรวมหนี้ท้ งั หลายเป็ น ยอดเดียว 4. หาก มีการฟ้ องร้องแล้วไปไกล่เกลี่ยที่ศาล มีการตกลงชําระหนี้ตามที่ตกลงกันที่ศาล และมีการบันทึก ก็ถือว่าคดีสิ้นสุ ดแล้ว หากไม่ชาํ ระหนี้จะมีผลถึงการอายัดทรัพย์ การอายัด เงินเดือนเร็ วขึ้น ดังนั้น ก่อนตกลงไกล่เกลี่ย จะต้ องดูยอดหนี้ หากยอดหนี้สูง ควรยืน่ คําให้การต่อสู ้ เพื่อจะได้ใช้ระยะเวลาในการเก็บเงิน และสุ ดท้ายหนี้ก็ได้รับการชําระเช่นกัน ผู้ทมี่ ีบทบาทสาคัญในการปรับโครงสร้ างหนี้ 1. ฝ่ ายลูกหนี้ ลูกหนี้ซ่ ึ งมีปัญหาในการชําระหนี้ควรจะทําการสํารวจสถานภาพของตนเอง ว่าสาเหตุสาํ คัญที่ทาํ ให้ลูกหนี้มีปัญหาและจะต้องมีการปรับโครงสร้างหนี้น้ นั เกิดจากอะไร และฝ่ าย ลูกหนี้เห็นว่า มีลู่ทางอย่างไรในการปรับโครงสร้างหนี้ได้บา้ ง และลูกหนี้จะต้องมีความจริ งใจ และ สุ จริ ตใจในการแก้ปัญหา และควรมีการเปิ ดเผยข้อมูลที่จาํ เป็ นในการปรับโครงสร้างหนี้ให้แก่ เจ้าหนี้ และที่ปรึ กษาทางการเงินตามความจําเป็ นและเหมาะสม ในการเตรี ยมตัวเพื่อเจรจากับฝ่ าย เจ้าหนี้ในการปรับโครงสร้างหนี้น้ นั ฝ่ ายลูกหนี้ควรมีที่ปรึ กษากฎหมาย เจ้าหน้าที่ทางการเงิน และ ในกรณี ที่เป็ นการปรับโครงสร้างหนี้ขนาดใหญ่ และมีความสลับซับซ้อนควรจะมีที่ปรึ กษาทางการ เงินเพื่อจัดทําข้อมูล และประมาณการทางการเงิน (Feasibility Study) เพื่อประกอบการพิจารณาหา ลู่ทางที่เหมาะสมในการปรับโครงสร้างหนี้ดว้ ย 2. ฝ่ ายเจ้ าหนี้ ฝ่ ายเจ้าหนี้เป็ นฝ่ ายที่จะต้องมีการเตรี ยมตัวในการปรับโครงสร้างหนี้ไม่นอ้ ย ไปกว่าลูกหนี้ โดยเฉพาะอย่างยิง่ ในกรณี ที่เป็ นโครงการหรื อธุ รกิจขนาดใหญ่ซ่ ึ งมีเจ้าหนี้หลายราย และมีหนี้หลายประเภท ซึ่ งเจ้าหนี้แต่ละรายจะพยายามคุม้ ครองผลประโยชน์ของตนเป็ นหลัก ทําให้ การเจรจาในการปรับโครงสร้างหนี้เกิดความล่าช้าหรื ออาจมีอุปสรรคได้ง่าย ธุ รกิจขนาดใหญ่และมี เจ้าหนี้จาํ นวนมากจึงมักจะต้องมีการแต่งตั้งตัวแทนของฝ่ ายเจ้าหนี้ เพื่อทําหน้าที่เป็ นตัวแทนของ
18 ฝ่ ายเจ้าหนี้หลายๆ รายในการเจรจาปรับโครงสร้างหนี้ ซึ่งอาจเป็ นตัวแทนรายเดียว หรื อกลุ่ม ตัวแทนเจ้าหนี้ทาํ หน้าที่เป็ นตัวแทนของเจ้าหนี้ในการเจรจากับลูกหนี้ในการปรับโครงสร้างหนี้ 3. ทีป่ รึกษาทางการเงิน ที่ปรึ กษาทางการเงินมีความจําเป็ นมากสําหรับการปรับโครงสร้าง หนี้สาํ หรับโครงการขนาดกลาง หรื อขนาดใหญ่ ซึ่ งมีหนี้จาํ นวนมาก หรื อเป็ นโครงการขนาดไม่ ใหญ่มากแต่มีความสลับซับซ้อนสู ง ที่ปรึ กษาทางการเงินมักจะเป็ นองค์กรอิสระซึ่ งฝ่ ายเจ้าหนี้ และ ฝ่ ายลูกหนี้ร่วมกันเลือกให้มาทําหน้าที่ตรวจสอบข้อมูล (ซึ่ งเรี ยกกันในวงการว่าเป็ นการทํา Due Diligence) และจัดเตรี ยมประมาณการต่างๆ รวมทั้งประมาณการกระแสเงินสด (Cashflow Projection) ซึ่ งจะใช้เป็ นฐานในการเจรจาระหว่างฝ่ ายลูกหนี้ และเจ้าหนี้ เพื่อจัดทําบันทึกข้อตกลง แผนการปรับโครงสร้างหนี้ หรื อสัญญาปรับโครงสร้างหนี้ให้เหมาะสมกับสภาพธุ รกิจของลูกหนี้ ต่อไป 4. ทีป่ รึกษากฎหมาย ที่ปรึ กษากฎหมายทั้งของฝ่ ายเจ้าหนี้ และฝ่ ายลูกหนี้มีบทบาทอย่าง สําคัญซึ่ งจะทําให้การปรับโครงสร้างหนี้เป็ นไปอย่างราบรื่ นไม่วา่ จะเป็ นการปรับโครงสร้างหนี้ นอกศาล หรื อการปรับโครงสร้างหนี้โดยอาศัยกระบวนการฟื้ นฟูกิจการในศาลล้มละลาย การปรับ โครงสร้างหนี้ที่ประสบความสําเร็ จนั้นที่ปรึ กษากฎหมายทั้งทางฝ่ ายเจ้าหนี้ และฝ่ ายลูกหนี้จะต้อง ไม่ทาํ การปกป้ องฝ่ ายของตนจนเกินสมควร 5. องค์ กรทีส่ นับสนุนและส่ งเสริมการปรับโครงสร้ างหนี้ สําหรับการปรับโครงสร้างหนี้ ขนาดใหญ่ มักจะเป็ นการปรับโครงสร้างหนี้ตามแนวทางของคณะกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการ ปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ ("คปน." หรื อ "CDRAC") คณะอนุกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการปรับปรุ ง โครงสร้างหนี้ และสํานักงานคณะกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ ("สปน.") ซึ่ง เป็ นองค์กรของรัฐบาลซึ่งทําหน้าที่เป็ นตัวกลางเพื่อประสานงาน และส่ งเสริ มการปรับโครงสร้าง หนี้ให้ประสบความสําเร็ จ การปรับโครงสร้างในแบบนี้เรี ยกกันโดยทัว่ ไปว่า การปรับโครงสร้าง หนี้ตามแนวทางของ CDRAC หรื อคปน. 6. ผู้ทาแผน ในการปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้กระบวนการฟื้ นฟูกิจการของศาลล้มละลาย จะต้องมีการแต่งตั้งผูท้ าํ แผน ซึ่ งมีหน้าที่หลักอยู่ 2 ประการคือ
19 6.1 ร่ างแผนฟื้ นฟูกิจการซึ่ งกําหนดขั้นตอนและรายละเอียดในการฟื้ นฟูกิจการของ ลูกหนี้ ซึ่ งรวมทั้งการปรับโครงสร้างหนี้ และการปรับโครงสร้างองค์กร หรื อโครงสร้างกิจการของ ลูกหนี้ เพื่อให้กิจการของลูกหนี้สามารถฟื้ นตัวได้ 6.2 เป็ นผูท้ าํ การแทนลูกหนี้ในระหว่างเวลาที่มีการร่ างแผนฟื้ นฟูกิจการเพื่อให้ที่ ประชุมเจ้าหนี้อนุมตั ิ ผูท้ าํ แผนจะต้องมีความเป็ นกลางให้มากที่สุด ยอมรับของทั้งฝ่ ายเจ้าหนี้ และฝ่ ายลูกหนี้
เพื่อให้แผนฟื้ นฟูกิจการเป็ นที่
7. ผู้บริหารแผน นอกจากผูท้ าํ แผนแล้ว ในการปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้กระบวนการฟื้ นฟู กิจการของศาลล้มละลายยังจะต้องมีผบู ้ ริ หารแผนซึ่ งมีหน้าที่หลักในการเป็ นผูก้ ระทําการแทน ลูกหนี้ให้เป็ นไปตามข้อกําหนด และเงื่อนไขในแผนฟื้ นฟูกิจการ ซึ่ งได้รับอนุมตั ิจากที่ประชุม เจ้าหนี้ และศาลล้มละลายแล้ว ผูบ้ ริ หารแผนอาจเป็ นบุคคลคนเดียวกันกับผูท้ าํ แผน หรื อเป็ นบุคคล อื่นก็ได้ 8. สานักฟื้ นฟูกจิ การ กระทรวงยุติธรรม การปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้กระบวนการฟื้ นฟู กิจการของศาลล้มละลาย รวมทั้งการปฏิบตั ิหน้าที่ของผูท้ าํ แผน และผูบ้ ริ หารแผน จะต้องอยูภ่ ายใต้ การควบคุมดูแลของเจ้าพนักงานพิทกั ษ์ทรัพย์ ซึ่ งสังกัดอยูก่ บั สํานักฟื้ นฟูกิจการ กระทรวงยุติธรรม ซึ่ งควบคุมดูแลโดยผูอ้ าํ นวยการสํานักฟื้ นฟูกิจการ กระทรวงยุติธรรม วิธีการปรับโครงสร้ างหนีโ้ ดยทัว่ ไป และหลักเกณฑ์ ในการปรับโครงสร้ างหนีข้ องสถาบันการเงินที่ กาหนดโดยธนาคารแห่ งประเทศไทย โดยทัว่ ไปแล้ววิธีการปรับโครงสร้างหนี้ สู ญเสี ยซึ่ งฝ่ ายเจ้าหนี้จะได้รับดังนี้
อาจแยกตามลักษณะของความเสี ยหาย
หรื อ
1. การปรับโครงสร้ างหนี้ โดยไม่ มีส่วนสู ญเสี ยเกิดขึน้ คือการปรับโครงสร้างหนี้ ซึ่งฝ่ าย เจ้าหนี้จะได้รับชําระหนี้เต็มจํานวน แม้วา่ หนี้ที่ได้รับชําระจะ ล่าช้าไปบ้าง หรื อวิธีการในการชําระ หนี้จะเปลี่ยนแปลงไปบ้าง แต่ที่สาํ คัญ คือเจ้าหนี้จะต้องได้รับหรื อถือว่าได้รับชําระหนี้เต็มจํานวน
20 ตัวอย่างของการปรับโครงสร้างหนี้ในลักษณะนี้คือ การขยายเวลาการชําระหนี้ การปรับ หนี้ระยะสั้นให้เป็ นหนี้ระยะยาว การรับโอนทรัพย์สินอย่างอื่นเพื่อชําระหนี้ท้ งั จํานวน (ไม่วา่ จะมี เงื่อนไขให้สิทธิ ลูกหนี้ซ้ื อทรัพย์สินดังกล่าวกลับคืนหรื อไม่ก็ตาม) การให้ระยะเวลาปลอด หรื อพัก การชําระต้นเงิน และ /หรื อดอกเบี้ย (เรี ยกว่าเป็ นการให้ Grace Period ในการชําระหนี้ ) การแปลง หนี้เป็ นทุนทั้งจํานวนเป็ นต้น 2. การปรับโครงสร้ างหนีโ้ ดยมีส่วนสู ญเสี ยเกิดขึน้ มีลกั ษณะตรงกันข้ามกับแบบแรก คือ เป็ นการปรับโครงสร้างหนี้ ซึ่ งฝ่ ายเจ้าหนี้ไม่ได้รับชําระหนี้เต็มจํานวน ซึ่ งหนี้ที่ไม่ได้รับคืนนั้น อาจจะเป็ นส่ วนของเงินต้น ดอกเบี้ย ค่าธรรมเนียม หรื อหนี้ประเภทอื่นๆ ก็ได้ โดยฝ่ ายเจ้าหนี้จะต้อ ง ปลดหนี้ส่วนที่ไม่ได้รับคืน (ส่ วนสู ญเสี ย) ให้แก่ฝ่ายลูกหนี้ ส่ วนสู ญเสี ยของเจ้าหนี้น้ ีในทางการเงิน การธนาคารมีสาํ นวนเรี ยกว่า Hair-cut คือเป็ นส่ วนสู ญเสี ย หรื อผลขาดทุนจากการไม่ได้รับชําระหนี้ เต็มจํานวน ตัวอย่างของการปรับโครงสร้างหนี้ในลักษณะนี้ คือ การลดอัตราดอกเ บี้ย หรื อ ค่าธรรมเนียมให้แก่ลูกหนี้ การลดต้นเงิน ดอกเบี้ย หรื อค่าธรรมเนียมค้างรับ การรับโอนทรัพย์สิน อื่นเพื่อชําระหนี้ท้ งั หมด หรื อบางส่ วน การแปลงนี้เป็ นทุนทั้งหมด หรื อบางส่ วน เป็ นต้น หลักเกณฑ์ การปรับปรุ งโครงสร้ างหนีข้ องสถาบันการเงินทีก่ าหนดโดยธนาคารแห่ งประเ ทศไทย เงื่อนไขสําคัญที่จะทําการปรับโครงสร้างหนี้ไม่วา่ จะเป็ นการปรับโครงสร้างหนี้ที่มีส่วน สู ญเสี ย หรื อไม่มีส่วนสู ญเสี ย ได้รับประโยชน์สูงสุ ด เช่นได้รับยกเว้นภาษี อากรแสตมป์ หรื อได้รับ ลดหย่อนค่าธรรมเนียมต่างๆ นั้น จะต้องดําเนินการตามหลักเกณฑ์การปรับปรุ งโครงสร้า งหนี้ของ สถาบันการเงินที่ธนาคารแห่งประเทศไทยประกาศกําหนดด้วย ซึ่ งแม้วา่ หลักเกณฑ์ดงั กล่าวเป็ น หลักเกณฑ์ที่ใช้กบั สถาบันการเงิน แต่ทางกรมสรรพกร และกรมที่ดินก็ยอมให้นาํ มาปรับใช้กบั การ ปรับโครงสร้างหนี้ของเจ้าหนี้อื่นๆ เช่น เจ้าหนี้ทางการค้า (Trade Creditors) เจ้าหนี้ค่า สาธารณูปโภค เป็ นต้น ที่ไม่ใช่สถาบันการเงินด้วยโดยอนุโลม แต่ตอ้ งเป็ นไปตามหลักเกณฑ์ที่ กําหนดไว้เป็ นการเฉพาะเท่านั้น ปั จจุบนั นั้นการปรับโครงสร้างหนี้ไม่วา่ จะมีส่วนสู ญเสี ยเกิดขึ้นหรื อไม่ ก็มีสิทธิ ได้รับสิ ทธิ ประโยชน์ซ่ ึ งทางการกําหนดให้เช่นเดียวกัน แต่ท้ งั นี้ จะต้องทําตามรู ปแบบ ข้อกําหนด และเงื่อนไข ที่กาํ หนดไว้ในกฎหมาย และกฎระเบียบที่เกี่ยวข้องโดยเคร่ งครัด
21 รู ปแบบของการปรับโครงสร้ างหนี้ 1. การปรับโครงสร้ างหนีโ้ ดยสมัครใจ เป็ นกระบวนการปรับโครงสร้างหนี้ที่ง่ายและสะดวกรวดเร็ ว รวมทั้งมีความสลับซับซ้อน น้อยที่สุด เนื่ องจากไม่มีระเบียบและกฎเกณฑ์ใดๆ มาควบคุม นอกจากใช้หลักของสัญญาทัว่ ไป (Freedom of Contract principle) เป็ นการตกลงกันโดยอิสระระหว่างฝ่ ายเจ้าหนี้ และฝ่ ายลูกหนี้ ซึ่ง อาจจะมีหรื อไม่มีที่ปรึ กษาทางการเงินก็ได้ แต่อย่างน้อยควรจะมีนกั กฎหมาย หรื อที่ปรึ กษา กฎหมายช่วยทําหน้าที่ในการเตรี ยมเอกสารสัญญา หรื อบันทึกข้อตกลง ในบางกรณี เพื่อเป็ นการ ประหยัดค่าใช้จ่าย การปรับโครงสร้างหนี้โดยสมัครใจเหมาะสมสําหรับกรณี ที่เป็ นเจ้าหนี้รายเดียว (Single Creditor) หรื อเป็ นเจ้าหนี้หลายราย (Multiple or Syndicated Creditors) แต่เป็ นหนี้ที่ไม่มีความ สลับซับซ้อนมากนัก และมักจะเป็ นหนี้ขนาดเล็ก หรื อขนาดกลางๆ แต่การปรับโครงสร้างหนี้โดย สมัครใจนี้อาจนําไปใช้กบั อุตสาหกรรมบางประเภท ตัวอย่างของอุตสาหกรรมที่ประสบความสําเร็ จ โดยอาศัยการปรับโครงสร้างหนี้โดยสมัครใจ คืออุตสาหกรรมนํ้าตาล ซึ่ งมีธนาคารเพื่อการส่ งออก และนําเข้าแห่งประเทศไทยเป็ นตัวกลางในการประสานงาน ซึ่ งสามารถปรับโครงสร้างนี้ของกลุ่ม โรงงานนํ้าตาลจํานวน 30 กว่าโรงงานซึ่ งคิดเป็ นมูลหนี้จาํ นวนหลายหมื่นล้านบาท 2. การปรับโครงสร้ างหนีภ้ ายใต้ กระบวนการของคณะกรรมการเพือ่ ส่ งเสริมการปรับปรุ งโครงสร้ าง หนี้ ("คปน.") หรือ The Corporate Debt Restructuring Advisory Committee ("CDRAC") เนื่องจากการปรับโครงสร้างหนี้เป็ นกระบวนการสําคัญอย่างยิง่ ที่จะทําให้ประเทศไทยมี ภาวะเศรษฐกิจฟื้ นตัวอย่างเร็ วขึ้น รัฐบาลจึงต้องเข้ามามีบทบาทโดยมอบหมายให้ธนาคารแห่ง ประเทศไทยเป็ นองค์กรที่ทาํ หน้าที่ในการประสานงานระหว่างฝ่ ายเจ้าหนี้และฝ่ ายลูกหนี้เพื่อให้การ ปรับโครงสร้างหนี้มีผลสําเร็ จอย่างเป็ นรู ปธรรมมากขึ้น เพื่อภาพพจน์ที่ดีข้ ึนของประเทศ และการ ฟื้ นตัวทางเศรษฐกิจ ในการนี้ รัฐบาลจึงได้มีการจัดตั้งองค์กรเพื่อดูแล และสนับสนุนกระบวนการ ปรับโครงสร้างหนี้ของลูกหนี้ รายใหญ่ ซึ่ งประกอบด้วย
22 2.1 คณะกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ ("คปน.") หรื อ The Corporate Debt Restructuring Advisory Committee ("CDRAC") 2.2 คณะอนุกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ และ 2.3 สํานักงานคณะกรรมการเพื่อส่ งเสริ มการปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ ("สปน.") ซึ่ งเป็ นส่ วน งานหนึ่งในธนาคารแห่งประเทศไทยขึ้นตรงต่อผูว้ า่ การธนาคารแห่งประเทศไทย องค์กรทั้ง 3 องค์กรจะเป็ นตัวกลางในการประสานงาน และสนับสนุนให้มีการปรับ โครงสร้างหนี้สาํ หรับลูกหนี้รายใหญ่ ซึ่ งได้รับเลือก หรื อสมัครใจเข้าสู่ กระบวนการปรั บโครงสร้าง หนี้ของคปน. หรื อ CDRAC โดยกําหนดให้สถาบันการเงินทั้งหลายซึ่ งมีภูมิลาํ เนาภายในประเทศ ไทย ไม่วา่ จะเป็ นสถาบันการเงินที่จดั ตั้งขึ้นในประเทศไทยหรื อในต่างประเทศก็ตาม รวมทั้งลูกหนี้ รายใหญ่ ซึ่ งทางสปน . จะกําหนดให้เข้าร่ วมลงนามในสั ญญาระหว่ างลูกหนีแ้ ละเจ้ าหนี้ (DebtorCreditor Agreement on Debt Restructuring Process หรื อเรี ยกกันสั้นๆ ว่า Debtor-Creditor Agreement) และได้กาํ หนดให้เจ้าหนี้ท้ งั หลายลงนามในสั ญญาระหว่างเจ้ าหนี้ (Inter-Creditor Agreement on Restructure Plan Votes and Executive Decision Panel Procedures หรื อที่เรี ยกกัน สั้นๆ ว่า Inter-Creditor Agreement) ซึ่ งสัญญาทั้งสองได้กาํ หนดกติกา ขั้นตอน และกําหนดเวลาใน การปรับปรุ งโครงสร้างหนี้ไว้อย่างเป็ นระบบ รวมทั้งกําหนดกระบวนการแก้ไขข้อขัดแย้งระหว่าง ฝ่ ายเจ้าหนี้ และฝ่ ายลูกหนี้โดยผ่านผูไ้ กล่เกลี่ย (Mediator) และได้กาํ หนดกระบวนการของคณะผูช้ ้ ี ขาด (Executive Decision Panel) เพื่อพิจารณาการรับ หรื อไม่รับแผนในกรณี ที่เจ้าหนี้มีมติเกินกว่า กึ่งหนึ่งของจํานวนหนี้ แต่ไม่ถึงสามในสี่ (75%) ตามที่สัญญากําหนด 3. การปรับโครงสร้ างหนีภ้ ายใต้ กระบวนการฟื้ นฟูกจิ การของศาลล้ มละลาย กระบวนการปรับโครงสร้างหนี้ในแบบนี้ ถือเป็ นกระบวนการปรับโครงสร้างหนี้ที่ สลับซับซ้อนมากที่สุด และมีบุคคลที่เกี่ยวข้องหลายฝ่ ายมากที่สุด แต่เป็ นกระบวนการที่มี ประสิ ทธิภาพที่สุด เนื่องจากสาเหตุที่กระบวนการปรับโครงสร้างหนี้ในศาลเป็ นกระบวนการปรับ โครงสร้างหนี้แบบเดียวที่มีลกั ษณะพิเศษ ดังต่อไปนี้ 3.1 มีหลักการการห้ามฟ้ องร้อง บังคับคดี ดําเนินกระบวนพิจารณา หรื อใช้วธิ ีการใดๆ เพื่อ บังคับชําระหนี้ หรื อบังคับหลักประกัน หรื อทรัพย์สินของลูกหนี้ในระหว่างที่ศาลรับคําร้องขอ
23 ฟื้ นฟูกิจการจนกว่าแผนฟื้ นฟูกิจการจะได้รับอนุมตั ิ หรื อจนกว่ากระบวนการฟื้ นฟูกิจการจะจบลง โดยประการอื่น ซึ่ งกระบวนการนี้เป็ นที่รู้จกั กันโดยทัว่ ไปในชื่อ "Automatic Stay" 3.2 กระบวนการบางอย่างที่เกี่ยวเนื่องกับการปรับโครงสร้างหนี้ ซึ่งต้องใช้ระยะเวลา ยาวนาน และมีกระบวนการที่ซบั ซ้อนตามกฎหมาย เช่น การลดทุนของลูกหนี้เพื่อกําจัดผลขาดทุน สะสม การเพิ่มทุนของลูกหนี้ รวมทั้งการแปลงหนี้เป็ นทุน สามารถกําหนดไว้ในแผน ฟื้ นฟูกิจการ ของลูกหนี้ และเมื่อศาลอนุมตั ิแผนฟื้ นฟูกิจการดังกล่าวแล้ว สามารถดําเนินการลดทุน เพิ่มทุน หรื อ แปลงหนี้เป็ นทุนได้ทนั ทีโดยไม่ตอ้ งดําเนินการตามกระบวนการที่สลับซับซ้อน และต้องใช้ระยะ เวลานานตามที่กฎหมายกําหนดไว้ดงั กล่าว 3.3 เจ้าหนี้สามารถปล่อยเงินสิ นเชื่อเพิ่มเติมในระหว่างดําเนินกระบวนการฟื้ นฟูกิจการใน ศาลเพื่อให้ธุรกิจของลูกหนี้สามารถดําเนินไปได้ และเจ้าหนี้ดงั กล่าวจะได้รับความคุม้ ครองโดยมี สิ ทธิ ได้รับชําระหนี้ก่อนเจ้าหนี้อื่นโดยกําหนดไว้ในแผนฟื้ นฟูกิจการของลูกหนี้ การปรับ โครงสร้างหนี้โดยผ่านกระบวนการฟื้ นฟูกิจการของลูกหนี้ทางศาลล้มละลาย เป็ นกระบวนการซึ่ง ฝ่ ายเจ้าหนี้ หรื อลูกหนี้จะยืน่ คําร้องขอฟื้ นฟูกิจการต่อศาล และขอให้มีการแต่งตั้งผู้ทาแผน ซึ่งถือ เป็ นคนกลางในการดําเนินการร่ างแผนฟื้ นฟูกิจการ และกระทําการแทนลูกหนี้ระหว่างการร่ างแผน ฟื้ นฟูกิจการนั้น เมื่อแผนฟื้ นฟูกิจการได้นาํ เสนอเพื่อรับอนุมตั ิจากกลุ่มเจ้าหนี้และศาลแล้ว ก็จะ ดําเนินการฟื้ นฟูกิจการตามรายละเอียดในแผนฟื้ นฟูดงั กล่าว โดยมีผ้ บู ริหารแผนเป็ นผูท้ าํ หน้าที่ แทนลูกหนี้เพื่อดําเนินการตามแผนฟื้ นฟูกิจการซึ่ งได้รับอนุมตั ิจากศาลจนจบกระบวนการตามที่ กําหนดไว้ในแผนฟื้ นฟูกิจการดังกล่าว ซึ่ งกระบวนการทั้งหมดอยูภ่ ายใต้การควบคุมดูแลของเจ้า พนักงานพิทกั ษ์ทรัพย์ ซึ่ งสังกัดอยูก่ บั สํานักฟื้ นฟูกิจการ กระทรวงยุติธรรม กรณีศึกษา : บริ ษทั ศรี ไทยอาหารสัตว์ จํากัด ไ ด้มีการการปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้กระบวนการฟื้ นฟู กิจการของศาลล้มละลาย เมื่อวันที่ 11 มีนาคม 2553 มีการเซ็นต์สัญญาให้บริ ษทั เทรเชอร์ สเป เชียลตี้ จํากัด เข้ามาเป็ นผูบ้ ริ หารแผนฟื้ นฟูรายใหม่ ดังนั้นจึงมีการจัดประเภทกลุ่มหนี้สินภายใต้ แผนฟื้ นฟูกิจการใหม่
24 วัตถุประสงค์ การตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ 1. ความมีอยูจ่ ริ งและมีการเกิดขึ้นจริ ง (Existence and Occurrence) ผูส้ อบบัญชีตอ้ ง ตรวจสอบให้ทราบว่าหนี้สินของกิจการมีอยูจ่ ริ งและแสดงยอด ณ วันที่ในงบแสดงฐานะทาง การเงินถูกต้อง 2. ความครบถ้วนถูกต้อง (Completeness) หนี้สินระยะยาวที่แสดงยอด ณ วันที่ในงบ แสดงฐานะการเงินแสดงยอดครบถ้วนและถูกต้องตามที่เกิดขึ้นระหว่างงวด มีการบันทึกรายการ ทั้งหมดโดยครบถ้วนที่เกิดขึ้นในระหว่างงวดในเรื่ องที่เกี่ยวกับหนี้สินระยะยาว 3. สิ ทธิ และภาระหนี้สิน (Right & Obligations) หนี้สินทั้งหมดตามยอด ณ วันที่ในงบ แสดงฐานะทางการเงินถือเป็ นภาระผูกพันของกิจการจริ ง และมีการบันทึกจ่ายชําระในรอบบัญชีปี ถัดไปจริ ง 4. การแสดงรายการและการเปิ ดเผยข้อมูล (Presentation and Disclosure) หนี้สินระยะ ยาวและรายการที่ขอ้ งในงบกําไรขาดทุนแสดงมีการจําแนกรายการและจัดประเภทในงบการเงิน ถูกต้องเหมาะสม การเปิ ดเผยข้อมูลเกี่ยวกับข้อตกลง ระยะเวลา การแปลงสภาพ การครบกําหนด หนี้สินระยะยาวครบถ้วนและเพียงพอ วิธีการตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ 1. ตรวจสอบยอดยกมาในงบทดลองของรอบระยะเวลาบัญชี ปีปัจจุบันกับงบการเงินปี ก่อน ผูส้ อบบัญชีตอ้ งทําการตรวจสอบยอดยกมา โดยการนํางบการเงินของรอบระยะเวลาบัญชีปี ก่อนนี้มาตรวจว่าตรงกับงบทดลองของรอบระยะเวลาบัญชีปีปั จจุบนั หรื อไม่และทําเครื่ องหมาย ว่ายอดในรอบระยะเวลาบัญชีปัจจุบนั ได้มีการตรวจสอบแล้ว เพื่อให้แน่ใจว่าหนี้สินที่ เกิดขึ้นถือเป็ น ภาระผูกพันของกิจการจริ ง และมีการบันทึกยอดยกมาต้นงวดถูกต้อง
25 2. ทาความเข้ าใจในสั ญญาปรับโครงสร้ างหนี้ อ่านสัญญาปรับโครงสร้างอย่างละเอียดและทําความเข้าใจว่า กิจการมีการจัดประเภท หนี้สินอย่างไร มีการคิดอัตราดอกเบี้ยอย่างไร ระยะเวลาการชําระหนี้ และที่สาํ คัญคือกิจการมีการ จ่ายชําระหนี้แต่ละประเภทแตกต่างกันอย่างไร จะจ่ายชําระด้วยอะไร ผูส้ อบบัญชีควรทําความเข้าใจ อย่างละเอียดเพื่อประกอบการตรวจสอบในเอกสารต่อไป 3. ขอรายละเอียดประกอบการตรวจสอบ เมื่ออ่านงบทดลองและสัญญาปรับโครงสร้างหนี้เรี ยบร้อยแล้ว เกี่ยวข้องกับการปรับโครงสร้างหนี้และควรขอเอกสารที่เกี่ยวข้องดังนี้
จะพบรายการบัญชีที่
- บัญชีเจ้าหนี้ต่างๆ ขอเอกสารรายละเอียดสรุ ปยอดเจ้าหนี้คงค้างแบบสรุ ป และแบบละเอียดมา หาก กิจการมีเจ้าหนี้จาํ นวนมาก เราจะสุ่ มตรวจบางรายการเท่านั้น และขอแยกประเภทเจ้าหนี้ รายตัวมาด้วย(ถ้าไม่มีรายละเอียดสรุ ปเจ้าหนี้ ) - บัญชีดอกเบี้ยค้างจ่าย ขอบัญชีแยกประเภทของดอกเบี้ยค้างจ่ายแยกเป็ นเจ้าหนี้แต่ละตัว - บัญชีดอกเบี้ยจ่าย ขอบัญชีแยกประเภทดอกเบี้ยจ่ายของเจ้าหนี้แต่ละตัว - บัญชีกาํ ไร(ขาดทุน)จากการปรับโครงสร้างหนี้ เนื่องจาก กรณี น้ ีมียอดกําไรจากการปรับโครงสร้างหนี้จาํ นวนสู งถึง 400 กว่าล้าน จะเห็นมีความผิดปกติจึงต้องขอบัญชีแยกประเภทเพื่อมาตรวจสอบ ตรวจดูเอกสารอย่างคร่ าวๆว่ามีการบันทึกบัญชีอย่างไร ผิดปกติตรงไหน มียอดไหนบ้างที่ สู งหรื อตํ่ากว่าปกติเมื่อมีขอ้ สงสัยควรสอบถามผูท้ าํ บัญชีทนั ที ว่าเกิดจากอะไร ทําไมจึงเกิดขึ้น
26 5. ตรวจสอบเอกสารการจ่ ายชาระหนีต้ ามแผนฟื้ นฟูกจิ การ ได้เอกสารรายละเอียดเจ้าหนี้แล้วให้นาํ ไปตรวจกับเอกสารการจ่ายเงิน ว่ามีการจ่ายชําระ จริ งตามแผนฟื้ นฟูกิจการหรื อไม่ เมื่อตรวจเจอเอกสารการจ่ายชําระก็ให้ทาํ เครื่ องหมายบอกและ อธิบายเครื่ องหมายด้วยตรวจกับเอกสารอะไร ตัวอย่างเช่น 5.1 การตรวจสอบการจ่ ายชาระหนีข้ องเจ้ าหนีก้ ลุ่ม 8 A/C20202 การตรวจสอบการจ่ายชําระหนี้มีวตั ถุประสงค์เพื่อต้องการทราบว่ามียอดหนี้ยก มาแล้วมีการจ่ายชําระในระหว่างปี จริ ง ส่ วนที่เหลือถือเป็ นภาระผูกพันของกิจการที่จะต้องจ่ายชําระ ในรอบปี ถัดไปจริ ง 5.1.1 ตรวจสอบการจ่ายชําระหนี้ แต่ละตัว ในกรณี น้ ีมี เจ้าหนี้ เยอะจึงทําการสุ่ ม ตรวจบางรายที่มียอดค้างชําระสู ง แต่ในแต่ละรายจะตรวจด้วยวิธี Vouching 100 % คือตรวจดูการ จ่ายชําระทุกรายการของเจ้าหนี้รายที่สุ่มตรวจ ว่าเอกสารสําคัญประกอบการจ่ายเงินเช่น ใบสําคัญ จ่าย Statement ใบนําฝากเงิน ใบเสร็ จรับเงิน /ใบรับเงิน มีความครบถ้วนถูกต้อง แล้วบันทึก บัญชีตามยอดที่เกิดขึ้นจริ งหรื อเปล่า 5.1.2 ถ้า ต รวจเอกสารแล้วพบว่าถูกต้องครบถ้วน กิจการ บันทึกบัญชีตามยอดที่ เกิดขึ้นจริ ง ยอดคงเหลือตามสรุ ปตรงกับงบทดลอง ให้เขียนเครื่ องหมาอ้างอิงเอกสารที่ตรวจพบใน รายงานสรุ ปประวัติแยกรายตัวเจ้าหนี้ ได้เลย (ภาพที่ 1.1 ส่ วนที่ 1 ) 5.1.3 ถ้าตรวจเอกสารแล้วพบว่าถูกต้องครบถ้วน กิจการบันทึกบัญชีตามยอดที่ เกิดขึ้นจริ งแต่ยอดคงเหลือตามใบสรุ ปไม่ตรงกับงบทดลอง ให้เขียนแสดงผลต่างที่เกิดขึ้นว่าเกิดจาก อะไรโดยเขียนว่า per book , per audit , diff (ภาพที่ 1.1 ส่ วนที่ 2 ) 5.1.4 นําตารางสรุ ปคําขอรับชําระหนี้คดีฟ้ื นฟูกิจการ (ภาพที่2.1 ส่ วนที่ 1 ) มา ตรวจแล้วต้องอ้างอิงจากรายงานประวัติเจ้าหนี้ รายตัวที่ทาํ การตรวจสอบเรี ยบร้อยแล้ว จากนั้นทํา การ link ยอดคงเหลือเจ้าหนี้ รายตัวในประวัติแยกรายตัวเจ้าหนี้ ไปยังหน้า ตารางสรุ ปยอดคงเหลือ เจ้าหนี้ท้ งั หมด ณ สิ้ นปี (ภาพที่ 1.2 ส่ วนที่ 3) นําตารางสรุ ปคําขอรับชําระหนี้คดีฟ้ื นฟูกิจการ และรายงานประวัติเจ้าหนี้รายตัว แนบประกอบการตรวจสอบการปรับโครงสร้างหนี้ดว้ ย
27
ภาพที่ 1.1 ส่ วนที่ 1
ภาพที่ 1.1 ส่ วนที่ 2
ภาพที่ 1. 1 รายงานประวัติเจ้ าหนีร้ ายตัวกลุ่ม 8 A/C20202 (1/2)
28
ภาพที่ 1.2 ส่ วนที่ 3
ภาพที่ 1.2 รายงานประวัติเจ้ าหนีร้ ายตัวกลุ่ม 8 A/C20202 ต่ อ (2/2)
29
ภาพที่ 2.1 ส่ วนที่ 1
ภาพที่ 2. 1 ตารางสรุ ปคาขอรับชาระหนีค้ ดีฟื้นฟูกจิ การ บริษัท ศรีไทยอาหารสั ตว์ จากัด (เจ้ าหนีก้ ลุ่ม 8 A/C20202) (1/3)
30
ภาพที่ 2.2 ตารางสรุ ปคาขอรับชาระหนีค้ ดีฟื้นฟูกจิ การ บริษัท ศรีไทยอาหารสั ตว์ จากัด (เจ้ าหนีก้ ลุ่ม 8 A/C20202) (2/3)
31
ภาพที่ 2.3 ตารางสรุ ปคาขอรับชาระหนีค้ ดีฟื้นฟูกจิ การ บริษัท ศรีไทยอาหารสั ตว์ จากัด (เจ้ าหนีก้ ลุ่ม 8 A/C20202) (3/3)
32
5.2 ตรวจสอบการจ่ ายชาระดอกเบีย้ จ่ ายและดอกเบีย้ ค้ างจ่ าย เงินกูย้ มื ระยะยาวจากสถาบันการเงินจะมีการคิดดอกเบี้ยเกิดขึ้น เมื่อจ่ายชําระเงิน ต้นจึงต้องมีการจ่ายดอกเบี้ยด้วย โดยในการปรับโครงสร้างหนี้จะทําให้กิจการไม่ได้จ่ายดอกเบี้ยเต็ม จํานวน ส่ วนที่เหลือจากการจ่ายชําระจะต้องตั้งเป็ นดอกเบี้ย ค้างจ่ายไว้ ซึ่ งถือเป็ นภาระผูกพันของ กิจการจริ ง ดังนั้นการตรวจสอบการจ่ายชําระดอกเบี้ยและดอกเบี้ยค้างจ่ายจึงสามารถตรวจสอบ พร้อมกับการจ่ายชําระเงินต้นได้ โดทําการตรวจสอบดังนี้ 5.2.1 นําบัญชีแยกประเภทดอกเบี้ยจ่าย ดอกเบี้ยค้า งจ่าย มาตรวจ พร้อมกับการ ตรวจการจ่ายชําระหนี้สถาบันการเงิน โดยตรวจดูวา่ ยอดที่บนั ทึกบัญชี กบั ยอดตามเอกสารประกอบ รายการจําพวก ตารางสรุ ปการจ่ายชําระหนี้ตามแผนฟื้ นฟูกิจการ ใบเสร็ จรับเงิน และ Statement มี ความครบถ้วน ถูกต้อง และบันทึกบัญชี ตรงกัน ในที่น้ ีขอยกตัวอย่างเอกสารประกอบรายการ บางอย่าง เช่น ตารางสรุ ปการจ่ายชําระหนี้ตามแผนฟื้ นฟูกิจการ ใบเสร็ จรับเงิน 5.2.2 ตรวจสอบว่ากิจการมีการจ่ายดอกเบี้ยให้กบั ธนาคารแล้วได้หกั จากบัญชีเงิน ฝากธนาคารหรื อเปล่าโดยดูจาก Statement ว่าตัดยอดเงินฝากธนาคารตรงกับที่ได้บนั ทึกบัญชี 5.2.3 จากนั้นให้ทาํ เครื่ องหมายตัวย่อชื่ อเอกสาร และคําอธิบาย ว่าได้ตรวจสอบกับ เอกสารอะไรในสมุดบัญชีแยกประเภท เช่น R : ตรวจกับใบเสร็ จรับเงิน ST : ตรวจกับ Statement 5.2.4 เมื่อตรวจดอกเบี้ยจ่ายและดอกเบี้ยค้างจ่ายทุกประเภทแล้ว ทําการสรุ ปผล การตรวจสอบ
33
ภาพที่ 3.1 ตารางสรุ ปการจ่ ายชาระหนีต้ ามแผนฟื้ นฟูกจิ การบริษัท ศรีไทยอาหารสั ตว์ จากัด (1/2)
34
ภาพที่ 3.1 ตารางสรุ ปการจ่ ายชาระหนีต้ ามแผนฟื้ นฟูกจิ การบริษัท ศรีไทยอาหารสั ตว์ จากัด ต่ อ (2/2)
35
ภาพที่ 4 ตัวอย่างใบเสร็จรับเงิน จากการจ่ ายชาระดอกเบีย้ สถาบันการเงิน
36
5.3 ตรวจสอบกาไร (ขาดทุน) จากการปรับโครงสร้ างหนี้ ตรวจสอบแต่ละรายการในบัญชีแยกประเภทหรื อสอบถามผูท้ าํ บัญชี เพื่อดูวา่ กําไร(ขาดทุน)จากการปรับโครงสร้างหนี้เกิดจากจากอะไร แล้วทําตารางสรุ ปการโอนชําระหนี้ ซึ่ ง ในกรณี น้ ีกาํ ไรจากการปรับโครงสร้างหนี้เกิดจาก - การปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้แผนฯ รอปลดหนี้ (ดังภาพที่ 5) กิจการมีการ ปรับปรุ งเจ้าหนี้ภายใต้แผนฯ รอปลดหนี้ ณ วันที่ศาลฯ มีคาํ สั่งเห็นชอบด้วยแผนฟื้ นฟูกิจการ ฉบับ แก้ไข โอนเป็ นกําไรจากการปรับโครงสร้างหนี้ท้ งั จํานวน การโอนที่ดินชําระหนี้ ภายใต้แผนฟื้ นฟูเศรษฐกิจ(ดังภาพที่ 6.1) ต้องประกอบไป ด้วย ใบเสร็ จรับเงิน (ดังภาพที่ 6.2) ใบบันทึกถ้อยคําโอนที่ดิน(ดังภาพที่ 6.3) จากการตรวจสอบ พบว่ากิจการกิจการมีการบันทึกค่าเสื่ อมราคา-ส่ วนปรับปรุ งที่ดินสู งไปทําให้กาํ ไรจาการปรับ โครงสร้างหนี้สูงไป จึงเสนอรายการปรับปรุ ง(ดังภาพที่ 7 )
37
ภาพที่ 5 การปรับโครงสร้างหนี้ภายใต้แผนฯ รอปลดหนี้
38
ภาพที่ 6.1 เอกสารส่ วนหนึ่งจากแผนฯ การโอนทีด่ ินชาระหนีภ้ ายใต้ แผนฟื้ นฟูเศรษฐกิจ
39
ภาพที่ 6.2 ใบเสร็จรับเงิน จากการโอนทีด่ ิน
40
ภาพที่ 6.3 ใบบันทึกถ้ อยคา ตกลงโอนทีด่ ินจานอง
41
ภาพที่ 7 การคานวณกาไรจาการปรับโครงสร้ างหนี้
42
6. การสรุ ปผลการตรวจสอบการปรับโครงสร้ างหนี้ การสรุ ปผลการตรวจสอบควรสรุ ปตามรายละเอียดที่เกี่ยวข้องดังนี้ 6.1 วันที่จดั ประเภทหนี้สินใหม่ตามแผนฟื้ นฟูเศรษฐกิจ พร้อมอธิบายเหตุผลในการจัด ประเภทหนี้สินใหม่ 6.2 ผูบ้ ริ หารแผนฟื้ นฟู 6.3 รายละเอียด ยอดคงเหลือของหนี้สินแต่ละประเภท ณ วันสิ้ นรอบระยะเวลาบัญชี 6.4 รายละเอียดการจ่ายชําระหนี้สิน 6.5 ทําเครื่ องหมายอ้างอิงว่าสรุ ปมาจากไหน และตรวจสอบกับเอกสารอะไร 6.6.ทําเครื่ องหมาย Linkยอดคงเหลือที่สรุ ปไว้ไปหน้างบทดลองโดยเขียนว่าG/L to
43
ภาพที่ 8.1 ตัวอย่ างการสรุ ปผลการตรวจสอบ
44
ภาพที่ 8.2 ตัวอย่ างการสรุ ปผลการตรวจสอบ(ต่ อ)
45
บทที่ 4 บทสรุป ปัญหาและข้ อเสนอแนะ บทสรุ ป จากการที่ได้ฝึกงานที่ บริ ษทั ที่ปรึ กษ าตรวจสอบบัญชีและภาษีอากร จํากัด แผนกผูช้ ่วย บัญชีพบว่า การตรวจสอบบัญชีให้ประสบความสําเร็ จนั้น ผูส้ อบบัญชีตอ้ งเข้าใจถึงกระบวนการ จัดทําบัญชีของธุ รกิจที่ตอ้ งการตรวจสอบ ต้องประเมินความเสี่ ยงทั้งภายนอกและภายในกิจการ เพื่อกําหนดระดับการตรวจสอบ โดยจะเห็นธุ รกิจแต่ละประเภทมีรูปแบบการจัดทําบัญชี และความ เสี่ ยงในธุ รกิจที่แตกต่างกัน จึงส่ งผลให้รูปแบบการตรวจสอบแตกต่างไปด้วย ไม่มีรูปแบบที่ แน่นอนหรื อตายตัวในการตรวจสอบ ทําให้ผสู้ อบบัญชี ตอ้ งปรับเปลี่ยนวิธีการตรวจสอบเพื่อให้ เหมาะสมกับแต่ละธุ รกิจ เพื่อความถูกต้องครบถ้วนเชื่อถือได้ ผูส้ อบบัญชีตอ้ งคํานึงถึงความเสี่ ยง ในการรับรองความเห็นในงบการเงินและผลที่จะเกิดขึ้นในภายหลัง แต่อย่างไรก็ตามการจัดทําบัญชีและการตรวจสอบบัญชี ต้องทําในรู ปแบบที่สรรพากร ยอมรับได้คือ ผูท้ าํ บัญชีตอ้ งจัดทําบัญชี ตามมาตรฐานการบัญชีที่รับรองโดยทัว่ ไป และผูส้ อบบัญชี ต้องปฏิบตั ิตามมาตรฐานวิชาชีพสอบบัญชี ซึ่ งผูท้ าํ บัญชีมีส่วนสําคัญที่ทาํ ให้งานตรวจสอบบัญชี สําเร็ จลุล่วงไปได้ดว้ ยดี ปัญหาและข้ อเสนอแนะ เมื่อเริ่ มฝึ กปฏิบตั ิงานจริ งอาจเกิดปั ญหาต่างๆ มากมาย เนื่องจากการเรี ยนกับการทํางานนั้น แตกต่างกัน การเรี ยนในห้องเรี ยนไม่สามารถรับรู ้ ได้ถึงปั ญหาที่เกิดจากการปฏิบตั ิงานจริ งได้ การ ฝึ กปฏิบตั ิงานจริ งบางครั้งอาจจะไม่ตรงกับที่เรี ยนทุกเรื่ อง อย่าคิดว่าเรี ยนมาแล้วต้องเป็ นตามนั้น เสมอไป เพราะทุกอย่างเปลี่ยนแปลงอยูต่ ลอดเวลา ดังนั้นจึงต้องมีการปรับเปลี่ยนอะไรบางอย่าง ให้เข้ากับสถานการณ์ที่เกิดขึ้น แต่ท้ งั นี้ ทั้งนั้นต้องปฏิบตั ิตามกฎระเบียบที่มีดว้ ยฝึ ก การ ปฏิบตั ิงานจริ งนอกจากจะได้ความรู ้เพิ่มเติมแล้ว ยังเป็ นการฝึ ก ความอดทน ความรับผิดชอบในการ ทํางาน อีกทั้งฝึ กการทํางานร่ วมกับผูอ้ ื่นด้วย การฝึ กงานช่วยเป็ นพื้นฐานการทํางานให้ประสบ ความสําเร็ จต่อไปได้ในอนาคต
46
เอกสารอ้างอิง สุ ชาย ยังประสิ ทธิ์ กุล. 2555. การสอบบัญชี . พิมพ์ครั้งที่ 7. กรุ งเทพมหานคร: ห้างหุ น้ ส่ วนจํากัด ทีพีเอ็น เพรส. สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์. ปรับปรุ ง 2545. มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 104 เรื่ อง การบัญชีสาํ หรับการปรับโครงสร้างหนี้ที่มีปัญหา.