L'Auditor 67 by COL·LEGI DE CENSORS JURATS DE COMPTES DE CATALUNYA

Núm. 67 Juliol 2013

l’67) (l’Auditor)

- Què aporten de nou les NIA adaptades a l’avaluació dels riscos i a la resposta als riscos valorats? - Les subvencions i la seva inclusió en la base imposable de l’IVA - Models comparats d’auditoria de les entitats del sector públic local a nivell internacional - La figura de la persona jurídica administrador concursal - Espanya avança cap al reporting integrat - La responsabilitat social dels col·legis professionals - Impacte de les noves normes tècniques en l’auditoria de comptes en entorns informatitzats - Contra vent i marea, seguirem endavant - L’Entrevista: Hble. Sr. Felip Puig i Godes

C O L· L E G I D E C E N S O R S J U R A T S D E C O M P T E S D E C A T A L U N Y A

ESCOLA D’AUDITORIA Avanç programa d’activitats formatives Setembre-Desembre 2013

Hores

Setembre Seminaris – Cursos – Conferències programades

Seminaris – Cursos – Conferències programades

Auditoria i Comptabilitat

Edita Col·legi de Censors Jurats de Comptes de Catalunya Director Xavier Cardona Ajudant de redacció Silvia Richarte Disseny Petit Comitè Impressió 1967 Centro Gráfico S.L.

Col·laboradors Llorenç Maristany, Joan Camps, Juan Lloret, Ma Luz Castilla, Margarita de Rosselló, Josep Maria Canyelles, Joaquim Altafaja, José Mª Gay de Liébana y Saludas, Departament tècnic del CCJCC Quaderns Tècnics Departament tècnic del CCJCC

l’índex)

l’67)

TPAI – Curs auditoria informàtica TPNT – NIA (I) virtual Habilitats directives Curs Concursal (I) Cicle d’Economia

Auditoria i Comptabilitat 8 20 12 4 10

Altres matèries Conferència

Introducció a l’auditoria I – Nivell I

Les subvencions i la seva inclusió en la base imposable de l’IVA. Llorenç Maristany

Auditoria de Comptes avançada – Nivell III Auditoria Superior – Nivell IV

Models comparats d’auditoria de les entitats del sector públic local a nivell internacional Joan Camps

La figura de la persona jurídica administrador concursal Juan Lloret

Espanya avança cap al reporting integrat Ma Luz Castilla / Margarita de Rosselló

La responsabilitat social dels col·legis professionals 40 Josep Maria Canyelles

Sor Eulàlia d’Anzizu, 41 08034 Barcelona Tel. 93 280 31 00 Fax 93 252 15 01 col.legi@auditors-censors.com www.auditors-censors.com

Cursos especials i adaptats (consolidació, fiscal, legislació mercantil i d’altres) Sessions especials de preparació per a la prova

(l’Auditor) No s’identifica específicament amb les idees i opinions exposades en els articles publicats, que són responsabilitat exclusiva de l’autor Dipòsit Legal. B-42968-91 ISSN 2014-3907

Cursos d’accés al ROAC

Contra vent i marea, seguirem endavant José Mª Gay de Liébana y Saludas

Preparació de la prova d’accés al ROAC

El Col·legi en premsa

Notícies 54 Biblioteca 60

Auditoria i Comptabilitat 4 3 8 16 12 4 8 4 8 8

Auditoria fiscal (II) Blanqueig de Capitals (II) Tancament comptable i fiscal

Introducció a l’auditoria II – Nivell II

Curs 2a. Fase accés ROAC – A Curs 2a. Fase accés ROAC – B Curs 2a. Fase accés ROAC – C

4 8 2

Altres Matèries Conferència Tancament comptable i fiscal

2 2

Preparació de la prova d’accés al ROAC Sessions extres Sessions recopilatòries

Altres Matèries Curs Responsabilitat Social Empresarial Curs Dret

Seminaris – Cursos – Conferències programades

Auditoria i Comptabilitat Existències Conferència inaugural Ed’A Combinacions de Negoci – Avançat (pràctic) Comptes anuals consolidats (I) Due Diligence Financera Curs Concursal (II) Operacions vinculades Quadre de comandament integral – CMI (Balanced Scorecard) Pèrdues i guanys Aspectes fonamentals en el context de les actuacions pericials (Girona)

Desembre

Seminaris – Cursos – Conferències programades

Impacte de les noves normes tècniques en l’auditoria de comptes en entorns informatitzats 42 Joaquim Altafaja 48

45 45

Preparació de la prova d’accés al ROAC

Octubre

8 2 4

Cursos d’accés al ROAC

4 4 12 8 4 4 8 4 8

Altres matèries Curs Dret Conferència Privacitat i protecció de dades

Enquesta 7 Què aporten de nou les NIA adaptades a l’avaluació dels riscos i a la resposta als riscos valorats? Departament tècnic del CCJCC

Instruments financers Comptes anuals consolidats (II) Casos pràctics en un procés d’adquisició i escissió Transparència i retiment de comptes. Auditoria d’ENL Curs Concursal (III) Auditoria de l’àrea de personal Blanqueig de Capitals (I) Auditoria fiscal (I) Introducció a les Normes Internacionals d’Auditoria (Girona)

Cursos d’accés al ROAC

Editorial 1 Daniel Faura Entrevista Hble. Sr. Felip Puig i Godes

Hores

Novembre

8 8

40 40 40

Nota: Aquest avanç té dades que hauran d’ésser confirmades a la nostra web i/o mitjançant la tramesa de fulletó, tarja o circular, per a les diferents sessions.

6 6

EDITORIAL Daniel Faura President

Anys de neus, anys de déus!!! La nostra responsabilitat, i també la nostra manera d’entendre la vida, conflueixen a considerar que l’únic camí possible de progrés passa per una actitud clarament marcada per l’optimisme. És ben cert que la realitat econòmica, social, institucional i corporativa que ens envolta persisteix i s’entossudeix a donar-nos motius pel contrari, per caure en la frustració, en el descoratjament, en la negació, en l’ensopiment, però està clar que aquests estats d’ànim i actituds negatives i pessimistes no ens aporten res de bo, ans al contrari només ens condueixen al més profund i inútil abisme. Per això, en aquesta ocasió ens hem allunyat de la realitat i hem recorregut a la saviesa dels proverbis, adagis o sentències populars, que al llarg dels temps, inspirats en fonaments religiosos i morals, recullen de manera aguda l’experiència acumulada dels pobles, basades en observacions comuns. “Anys de neus, anys de déus!!!”, efectivament, quan gairebé estem a punt de festejar el solstici d’estiu observem com els cims més emblemàtics del nostre Pirineu apareixen encara coberts i farcits de neu que es resisteix a fondre’s. Confiem en la saviesa popular, quedem-nos amb la part positiva de la realitat i esperem alhora que s’acompleixin els bons designis. La creixent i esfereïdora xifra d’aturats és, lamentablement, cada cop més crítica i desesperada, i socialment insostenible, amb tot, sembla que les darreres dades del mes de maig en relació amb l’ocupació poden significar un canvi de tendència. Que la balança comercial espanyola hagi assolit superàvit per primera vegada a la història recent és una molt bona notícia. Que la reconeguda catedràtica de Harvard, Carmen Reinhart, experta en deute i font inicial d’inspiració de les polítiques d’austeritat, manifestés recentment que essent aquesta necessària no és suficient i que el que cal és afrontar també una reestructuració del deute, conjuntament amb el reconeixement del Fons Monetari Internacional que va cometre errors en la gestió del rescat de Grècia, suggereixen possibles canvis que alleugerin la cruesa social de les polítiques aplicades fins ara. El conseller d’Empresa i Ocupació, Felip Puig, que ha tingut l’amabilitat de respondre’ns a l’entrevista d’aquesta edició, també ens confirma com a dades estimulants de cara al futur: «[...] el creixement del nombre d’empreses que habitualment exporten, la capacitat d’atreure noves inversions estrangeres, el bon comportament del turisme i els esforços en sectors industrials tradicionals de flexibilització i guany de competitivitat com ara el sector de l’automòbil». Tant pel seu contingut, claredat i to, recomanem la lectura profunda de l’entrevista. I també, com a bona notícia a nivell corporatiu, destacar que ens trobem novament en plena celebració del 23è Fòrum de l’Auditor que estic segur comptarà amb l’habitual i nombrosa participació, i que tant les sessions plenàries, centrades aquest any en el debat sobre l’actualitat econòmica i social, com el contingut de les taules tècniques i la vitalitat de les tertúlies entre companys, serviran d’estímul i coratge necessaris per encarar millor l’esdevenir. Molt bon estiu!

Daniel Faura Llimós President

l’!)

(l’entrevista)

“Catalunya, de llarg, ha estat la comunitat autònoma que més esforços ha fet d’ajust de la despesa corrent...” HBLE. SR. FELIP PUIG I GODES Conseller d’empresa i ocupació

1. La primera qüestió que volem plantejar al conseller d’Empresa i Ocupació és quina és la seva visió de l’economia catalana dins l’actual situació econòmica?

2. És sostenible una economia amb una taxa d’atur que s’acosta perillosament al 30%?

Estem vivint una greu crisi econòmica, portem cinc anys des de l’esclat de la bombolla immobiliària, la crisi del sistema financer i els problemes de dèficit i deute sobirà especialment en els països del sud d’Europa. Això s’ha traduït en caiguda de la demanda interna, restricció del crèdit i atur. En contraposició a aquesta realitat tenim alguns indicadors que ens permeten veure el futur amb confiança, la internacionalització de la nostra economia amb un increment sostingut de les exportacions i del nombre d’empreses que habitualment exporten, la capacitat d’atreure noves inversions estrangeres, el bon comportament del turisme i els esforços en sectors industrials tradicionals de flexibilització i guany de competitivitat com ara el sector de l’automòbil.

En el cas de Catalunya ens movem al voltant del 25%, una xifra que és molt preocupant. Al darrera d’aquesta xifra hi ha persones i famílies senceres que en pateixen les conseqüències. Les polítiques socials i de protecció, tot i les restriccions pressupostàries, estan donant cobertura a moltes famílies, però també hem de destacar el paper de les famílies com a xarxa de protecció i de les entitats caritatives i assistencials que estan fent una extraordinària feina.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

Ens cal crear les condicions òptimes per a la generació de nova ocupació i això només serà possible si creem noves empreses i reactivem la nostra economia.

Hem fet de la política industrial la base de la reactivació econòmica, necessitem produir més i millor.

l’!)

(l’entrevista)

3. Quins són els punts forts de l’economia catalana? Tenim un important sector industrial, som referents en sectors com l’automòbil, el químic, l’energètic, el tèxtil i l’agroalimentari, per citar alguns sectors competitius de la nostra economia. En turisme, Catalunya s’ha convertit en una destinació referent d’Europa. El turisme estranger creix i també ho fa en termes qualitatius amb més despesa per turista. Des de l’inici del segle XXI, Catalunya s’ha dotat d’una bona estructura de recerca en l’àmbit del coneixement, hem atret talent i hem generat coneixement, el 40% de les patents de l’estat espanyol són catalanes. En nous sectors emergents com són les tecnologies de la informació i la biotecnologia tenim una bona posició competitiva. Aquests sectors són exemple d’una realitat econòmica competitiva i eficient, de fet tinc el convenciment que el país té suficients actius com per tenir confiança que ens en sortirem.

4. Quins són els eixos bàsics de la política econòmica del Govern? L’objectiu principal del Govern és la lluita contra l’atur i la creació de nova ocupació, que passa per la creació de noves empreses i el manteniment i creixement de les actuals. La creació de nova ocupació descansarà en el dinamisme del sector privat. Des del Govern actuem en diferents fronts per afavorir l’activitat econòmica. Hem fet de la política industrial la base de la reactivació econòmica, necessitem produir més i millor. El sector industrial exerceix de motor de la resta de subsectors (recerca, innovació, serveis de qualitat, cohesió territorial). Sense oblidar altres sectors de la nostra economia com el turisme on hem de

continuar apostant pels mercats tradicionals i els emergents adaptant la nostra oferta cap a un turisme més exigent i de major qualitat. La defensa del sector comercial i del model comercial català on al llarg dels anys hem aconseguit un model propi que equilibra els diferents formats i genera una competència real entre els diferents operadors.

clau del país, ni en la seva gestió ni en la seva execució, cosa que dificulta posar-les al servei del país i de la seva economia. No podem decidir sobre el nostre model energètic, una decisió que va des de la definició del mix energètic, les primes a les renovables o les inversions en la nostra xarxa per garantir un subministrament de qualitat.

En l’àmbit laboral hem de crear un marc català de relacions laborals que permeti el consens entre empresaris i treballadors, un diàleg social que faci del manteniment del treball i de la creació de nous llocs de treball el seu eix fonamental i poder definir les polítiques actives d’ocupació que facilitin el trànsit de la situació d’atur a la d’ocupabilitat en el mínim temps possible.

No tenim capacitat de decisió sobre el nostre marc laboral. I no podem decidir sobre les mesures de suport a l’emprenedoria i l’autònom entre d’altres. I en aquests casos, moltes vegades, les decisions que pren l’Estat o arriben tard o van en contra dels interessos del teixit empresarial de Catalunya.

En l’àmbit laboral hem de crear un marc català de relacions laborals que permeti el consens entre empresaris i treballadors...

5. El Govern s’ha proposat anar construint estructures d’estat al llarg d’aquesta legislatura, una de les quals és el model català d’estat del benestar. A nivell pràctic, com s’instrumenta aquest objectiu? Catalunya no té capacitat de decidir en molts aspectes clau de la nostra economia, de fet, crec que és aquesta manca de poder de decisió una de les causes profundes de l’actual crisi econòmica. No podem decidir en la gestió de les infraestructures 4

En l’àmbit de l’ocupació necessitem tenir les competències plenes tant en les polítiques actives d’ocupació, com les passives, és a dir, la possibilitat de dissenyar les polítiques de formació per afavorir l’ocupabilitat dels treballadors en atur, com també definir les prestacions que es reben i poder adaptar-nos a la realitat del teixit econòmic del país i a la seva diversitat territorial. Durant els darrers trenta anys entre tots hem construït un model de l’estat del benestar que ha fet de la cohesió social i la igualtat d’oportunitats els seus trets definitoris, el nostre objectiu sempre ha estat el mateix, que ningú quedi al marge del progrés del conjunt del país. En aquest sentit voldria destacar l’acció que es fa des de la societat civil, amb la promoció de Centres Especials de Treball adreçats a les persones discapacitades, centres d’inserció laboral que amb la reducció de les aportacions de l’estat poden veure compromès el seu futur i als quals intentarem donar el suport dintre del nostre marge de maniobra limitat. Tota aquesta estructura de cohesió social és dels béns més preuats que entre tots hem anat definint i que cal defensar.

l’!)

(l’entrevista)

7. Una de les sessions programades per al proper Fòrum de l’Auditor tractarà d’un debat en relació amb el model econòmic, polític, valors i transparència. Creu que els partits politics estan fent una lectura adient de tot el que esta passant?

...hem d’avançar cap a models de més participació, de més proximitat i de més transparència.

6. El Govern té la voluntat de fer uns nous pressupostos però no a qualsevol preu. Quines són les premisses necessàries per elaborar i presentar uns pressupostos raonables amb un màxim consens? Primer de tot, uns bons pressupostos són aquells que són creïbles i que, per tant, els objectius que es fixen són assolibles. No té sentit presentar uns pressupostos que sabem que no es podran complir. Segon, en les actuals circumstàncies hem de preservar el model d’estat de benestar que els catalans hem construït els darrers trenta anys de forma conjunta i que són la garantia de cohesió social.

Vivim uns moments de canvis radicals que no només afecten al model econòmic, afecten a la política i al conjunt de la societat, hem d’avançar cap a models de més participació, de més proximitat i de més transparència. Hem de poder deixar de banda la tàctica de curta volada i començar a parlar de l’estratègia de país, hem de ser capaços de posar-nos d’acord en aquells aspectes bàsics que afecten a la nostra societat i fomentar allò que ens uneix i no allò que ens separa. Estem davant d’un nou paradigma com a país i com a societat i per afrontar-lo ens cal unitat en l’àmbit polític però també en l’àmbit social i econòmic, una unitat que s’ha de fonamentar en un diàleg permanent entre tots els membres que en formen part: partits, institucions, representants de la societat civil, agents econòmics i socials.

Tercer, Catalunya, de llarg, ha estat la comunitat autònoma que més esforços ha fet d’ajust de la despesa corrent de tot l’Estat, en dos anys hem reduït el dèficit en 4.139 milions d’euros. I en darrer terme, no hem d’oblidar la persistència d’un dèficit fiscal del 8,5% del PIB i els incompliments del Govern de l’Estat amb Catalunya. Amb totes aquestes dades crec que la posició del govern i la voluntat de negociació d’un objectiu de dèficit públic que s’adapti a la situació de Catalunya és la correcta i donarà els fruïts esperats i ens permetrà presentar uns pressupostos ajustats a la realitat econòmica de Catalunya i orientats en la preservació del nostre sistema de benestar social. (l’Auditor) · núm 67 · Juliol

8. Des del Col·legi reflexionem en relació amb si el nostre treball és el que espera la societat de nosaltres. En què pensa que hem de millorar els auditors? Els auditors sou una peça clau en la confiança del país en les seves empreses i organismes. La vostra funció és cabdal a l’hora d’acreditar que la informació econòmica i corporativa de les nostres societats i organismes es correspon amb la realitat. Crec que els auditors i el conjunt de les institucions de la nostra societat hem de millorar la nostra imatge davant una societat que ha perdut en part la confiança en les seves institucions. Hem de fer un esforç tots plegats d’autocrítica, de reconèixer que no sempre hem estat a l’alçada de les expectatives que s’esperava de nosaltres i introduir mecanismes que reforcin la qualitat del treball i la confiança dels destinataris dels vostres serveis.

l’!)

(l’entrevista)

Sense capacitat de decidir sobre aspectes clau de la nostra economia no aconseguirem la desitjada reactivació econòmica... 9. Com valora la participació dels auditors independents en les tasques de control intern i extern de les entitats públiques? Creu que es pot incrementar com ja es dóna en altres entorns? La participació d’auditors independents en les tasques de control intern i extern de les entitats públiques reforça la pròpia feina dels mecanismes de control de l’administració pública i van dirigides a aconseguir la confiança de la gent en la fiabilitat dels mecanismes de control de la gestió pública.

Crec que la col·laboració publicoprivada en l’activitat de control i de supervisió és important en la línia d’incrementar la transparència en la gestió dels recursos públics i en la seva optimització.

10. Vostè ens honorarà amb la seva presència al Fòrum de l’Auditor Professional. Quin missatge podria transmetre al nostre col·lectiu? Retornant a l’inici de l’entrevista, estem vivim moments molt complicats en l’àmbit de l’economia però també estem en un moment en què el conjunt del país afronta grans reptes sobre el seu futur i la seva capacitat de decisió, ambdues realitats, crisi econòmica i dret a decidir estan estretament lligats. Sense capacitat de decidir sobre aspectes clau de la nostra economia no aconseguirem la desitjada reactivació econòmica, a més, Catalunya compta amb una estructura econòmica sòlida i genera prou recursos i activitat per afrontar l’actual situació de crisi sense posar en perill

l’estat del benestar. El dret a decidir és, en essència, tenir la mateixa capacitat que qualsevol altre país d’Europa i decidir sobre aspectes clau de l’economia. Després d’anys d’intent d’encaix de Catalunya a Espanya hem vist com contínuament és diu no a les expectatives de Catalunya. L’estatut i el pacte fiscal han estat oferiments per fer un camí conjunt, i la resposta ha estat un no rotund. Davant aquesta situació que afecta a la identitat del país però també a la seva capacitat de creixement i desenvolupament creiem que ha arribat el moment de posar en mans dels catalans la decisió del seu futur.

Felip Puig i Godes Nascut a Barcelona l’any 1958. Enginyer de Camins, Canals i Ports per la UPC i Diplomat en Administració d’Empreses per la Universitat Politècnica de Madrid.

d’Administració d’ADIGSA i secretari general del Departament de Benestar Social.

Membre del Secretariat Permanent i del Comitè Executiu Nacional de CDC, començà la seva dedicació a la política a Parets del Vallès. Ha estat secretari d’organització d’aquesta formació i secretari general adjunt. Actualment també és membre de la Comissió Executiva Nacional de la Federació de CiU. En l’àmbit institucional ha estat director general de Serveis Comunitaris del Departament de Benestar Social de la Generalitat de Catalunya, fou conseller delegat i president del Consell

L’any 1999 entra a formar part del Consell Executiu com a conseller de Medi Ambient primer i després de Política Territorial i Obres Públiques i portaveu del Govern fins el desembre de 2003. L’any 2013 és nomenat conseller d’Interior i actualment ocupa la cartera d’Empresa i Ocupació. Des de desembre de 2003 fins desembre de 2007 va ser portaveu del grup parlamentari de Convergència i Unió .

l’?) (l’enquesta)

Utilitzeu les xarxes socials com a eina de treball? Creieu que en el cas dels serveis professionals el seu ús com a eina de comunicació és necessari i que no estar-hi us pot fer perdre oportunitats? Coneixeu la presència del Col·legi a Linkedin i Twitter? En cas afirmatiu, us són d’utilitat per tenir informació al moment sobre novetats tant normatives com de les activitats col·legials? Què en milloraríeu? David Cano En la feina dels auditors, les xarxes socials tenen una doble funció. Per un costat, són una eina de comunicació molt important, per tal de donar a conèixer la firma i de realitzar una funció de promoció indirecta. En el cas específic de l’auditoria, la tasca de publicitat directa no ens és permesa, però Twitter ens permet mostrar la nostra capacitat professional i això ho considerem important i, de fet, ho estem potenciant. Per un altre costat, la seva utilitat com a eines d’ajuda a la selecció de personal i de captació de talent és indubtable i cada dia és més present als mitjans de comunicació. Ara mateix, no ser-hi és senzillament un error. De fet, estem potenciant aquesta funció per tal de millorar la nostra presència i que sigui més útil tant a clients com a nosaltres mateixos. Ens consta la presència del Col·legi a Linkedin i Twitter i creiem que la tria de les xarxes on el Col·legi és present és prou adequada, ja que cobreix la doble funció professional i comunicativa. La part més comunicativa –que és la que correspon a Twitter– és d’utilitat, perquè va més enllà dels mailings habituals i parla de qüestions específiques d’interès tant per al col·lectiu d’auditors com per al públic interessat en empresa en general. La part de Linkedin permet el debat d’aquestes qüestions i ens sembla un fòrum molt adient.

Juan José Giró Avui en dia les xarxes socials constitueixen un gran trampolí per donar-se a conèixer en el món dels serveis professionals, el límit no existeix i depèn d’on un vulgui estar. Els objectius a aconseguir són diversos, estant entre els principals establir els contactes professionals, crear grups d’interès, difondre i compartir les experiències viscudes, realitzar publicacions, comunicar esdeveniments, etc., si bé tots amb una mateixa finalitat: donar-se a conèixer. D’aquí que, avui en dia, tingui especial importància estar present en les dites xarxes. I què passa si no hi sóc?, doncs que el teu ventall de contactes queda limitat i et pot excloure de tenir accés a determinades oportunitats, que en cas de ser-hi no et perdries. Ara bé, les xarxes socials també plantegen problemes i inconvenients, que fan referència a la privacitat o al control de dades, ja que aquestes, en estar a les xarxes, pràcticament són d’ús universal i, en segons quins casos, la discreció d’un professional és necessària per al desenvolupament de la seva professió.

José Antonio del Castillo Habitualment utilitzo determinades xarxes socials, com Linkedin, en el context de la meva vida professional. Em faciliten informació sobre la posició, formació i experiència de les persones amb les quals em relaciono en el meu àmbit professional. Crec que tant les persones físiques com les jurídiques hem de construir, a través d’aquestes xarxes socials, la nostra “marca personal” i gestionar amb qui ens volem relacionar i com han de ser els missatges a difondre. Conec la presència del Col·legi a Linkedin. El seu contingut se centra principalment en aspectes tècnics relacionats amb la comptabilitat, la fiscalitat i l’auditoria. Crec que també s’haurien de tractar altres temes relacionats amb el món de l’empresa que ens proporcionessin una visió més global de les seves operacions i així poder millorar tant les nostres auditories com el nostre assessorament integral. (l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’a) (l’auditoria)

Què aporten de nou les NIA adaptades a l’avaluació dels riscos i a la resposta als riscos valorats? Departament tècnic del CCJCC

En la darrera revista i sota el títol Arriben les NIA per quedar-se informàvem que, amb la publicació de la Resolució de 31 de gener de 2013 de l’ICAC, se sotmetia a un període d’informació pública de 6 mesos les noves Normes Tècniques d’Auditoria o Normes Internacionals d’Auditoria adaptades (en endavant NIA adaptades), explicant el seu encaix dins la normativa reguladora de l’activitat d’auditoria de comptes, el procés d’adaptació, l’estructura que segueixen, les sèries normatives que eren objecte d’adaptació i destacant alguns dels aspectes d’aquestes que, segons el nostre parer, eren rellevants. Indicàvem que no era l’objecte de l’article aprofundir en el contingut de les noves normes i apuntàvem que s’hi aprofundiria en propers números de l’Auditor. Complint amb el que vam dir, continuem en aquesta revista amb la publicació d’un altre article sobre les NIA adaptades. L’objectiu d’aquest article és aprofundir en la sèrie 300 i 400 d’avaluació del risc i resposta als riscos valorats, saltantnos la sèrie 200 de principis generals i responsabilitats, no perquè no la considerem rellevant, sinó perquè entenem que la base de qualsevol treball d’auditoria se centra en avaluar els riscos d’incorrecció material i en donar-los una resposta. Recordar només, a efectes de ressaltar la importància de la sèrie 200 de principis 8

generals i responsabilitats, que s’hi detallen, entre d’altres, aspectes tan rellevants com: la premissa bàsica per poder fer una auditoria sota NIA adaptades, els objectius globals de l’auditor en la realització d’una auditoria d’estats financers i els requeriments generals per a complir-los, les responsabilitats de l’auditor en l’auditoria d’estats financers pel que fa al frau, la comunicació amb els responsables del govern de l’entitat, etc. És important també recordar que per realitzar l’auditoria de conformitat amb les NIA adaptades s’ha de complir amb totes les que siguin aplicables a l’encàrrec, i que complir amb una NIA adaptada suposa complir amb cadascun dels seus requeriments, tret que en les circumstàncies de l’auditoria no sigui aplicable la totalitat de la NIA o que el requeriment no sigui aplicable perquè inclou una condició i aquesta no es compleix en el treball d’auditoria en concret. Per tant, per poder realitzar una auditoria de conformitat amb les NIA adaptades cal conèixer-les totes. Si porteu temps auditant sota el marc de les normes tècniques actuals i llegiu o heu llegit ja les NIA adaptades, segurament arribareu o heu arribat a la conclusió que el canvi no és tan rellevant. Per contra, si intenteu realitzar una anàlisi comparativa entre ambdues normatives, veureu que en molts casos la comparació és pràcticament

impossible. Llavors, com pot ser aquesta sensació que no hi ha canvis rellevants? D’una banda perquè les NIA adaptades expliciten aspectes de l’auditoria que, sense estar escrits en la normativa actual, per sentit comú ja s’estan realitzant, de l’altra perquè desenvolupen molt més determinats aspectes i, finalment, perquè posen al dia un cos normatiu que, en alguns apartats, segurament, s’havia quedat una mica obsolet.

Centrant ja l’article en la sèrie 300, la NIA 300 adaptada de Planificació de l’auditoria d’estats financers, enfocada a auditories recurrents, fixa com a objectiu de l’auditor el de «planificar l’auditoria amb la finalitat que sigui realitzada de manera eficaç», establint els següents requeriments per poder complir-ho:

Important destacar que les NIA, a diferència de les normes tècniques actuals, estan estructurades en uns objectius a complir i uns requeriments –procediments o actuacions a realitzar– per aconseguir-los, que serveixen de marc d’actuació general, reforçant més el judici professional de l’auditor quant a tipus de proves, contingut, etc. que l’actual marc normatiu d’auditoria, així com l’establiment d’una clara interrelació entre totes les normes.

• Activitats preliminars de l’encàrrec: avaluació de la continuïtat de les relacions amb el client i l’encàrrec específic d’auditoria (apartats 12 i 13 de la NIA 220 adaptada), avaluació del compliment dels requeriments d’ètica (apartats 9 a 11 de la NIA 220 adaptada) i establiment d’un acord dels termes de l’encàrrec (apartats 9 a 13 de la NIA 210 adaptada).

Benvingut, per tant, el canvi i confiem, tal com apunta la Resolució, que a partir d’ara la normativa es mantingui degudament actualitzada i, permeteu-nos un petit suggeriment, encara que d’una primera lectura tingueu la impressió que els canvis no són rellevants, no deixeu per al final el seu estudi i l’adaptació de les vostres polítiques i procediments a aquest nou marc, perquè en realitat suposa més dedicació de la que en un principi pugui semblar.

• Participació en la planificació de membres clau de l’equip de l’encàrrec.

• Activitats de planificació: establiment de l’estratègia global d’auditoria i del pla d’auditoria. • Documentació: de les activitats de planificació i de qualsevol canvi que es produeixi, amb una explicació dels seus motius. Addicionalment, atès que, com hem indicat abans, la NIA adaptada està enfocada per encàrrecs recurrents, matisa que en el supòsit d’encàrrecs d’auditoria inicials cal

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

fer l’avaluació del client i de l’encàrrec, que pot ser diferent de la que es fa quan és per la continuïtat, i en cas de canvi d’auditors, la comunicació amb l’auditor predecessor. Si ens centrem en l’apartat de les activitats de planificació, la NIA 300 adaptada assenyala que per a establir l’estratègia global de l’auditoria, l’auditor: (a)

«identificarà les característiques de l’encàrrec que defineixen el seu abast;

(b) determinarà els objectius de l’encàrrec en relació amb informes a emetre amb la finalitat de planificar el moment de realització de l’auditoria i la naturalesa de les comunicacions requerides; (c)

considerarà els factors que, segons el judici professional de l’auditor, siguin significatius per a la direcció de les tasques de l’equip de l’encàrrec;

(d) considerarà els resultats de les activitats preliminars de l’encàrrec i, si escau, si és rellevant el coneixement obtingut en altres encàrrecs realitzats per a l’entitat pel soci de l’encàrrec; i

l’a)

(l’auditoria)

(e)

determinarà la naturalesa, el moment que s’utilitzaran i l’extensió dels recursos necessaris per realitzar l’encàrrec.»

A més dels aclariments i ampliacions que es poden trobar en l’apartat de guia d’aplicació, la NIA 300 adaptada inclou un annex amb consideracions relatives a les característiques de l’encàrrec, objectius d‘informació, moment de realització de l’auditoria, etc. Pel que fa al pla d’auditoria, amb el qual s’implementa l’estratègia global, s’indica que s’inclourà una descripció: (a)

«de la naturalesa, el moment de realització i extensió dels procediments planificats per a la valoració del risc, com determina la NIA adaptada 315.

(b) de la naturalesa, el moment de realització i l’extensió de procediments d’auditoria posteriors planificats relatius a les afirmacions, tal com estableix la NIA adaptada 330. (c)

d’altres procediments d’auditoria planificats, que cal realitzar perquè l’encàrrec es desenvolupi de conformitat amb les NIA.»

Si intentem comparar-ho amb l’apartat 2.3 Planificació de les actuals normes tècniques sobre execució del treball, ens trobem que aquesta comença per l’afirmació que «el treball es planificarà apropiadament», explicant, a continuació, que cal conèixer el negoci, sector i naturalesa de les transaccions de l’entitat, els procediments i principis comptables que aquesta aplica així com el grau de fiabilitat inicialment esperat del control intern. La norma detalla una sèrie d’aspectes a considerar sobre el negoci i el sector –consideracions que la NIA 300 adaptada recull en altres termes en l’annex– i un índex de contingut del pla d’auditoria (que en el context de les NIA adaptades cal

assimilar-ho a l’estratègia). És en l’apartat de preparació del programa d’auditoria d’aquestes normes (que seria l’equivalent al pla d’auditoria a la NIA 300 adaptada) on es parla de proves a realitzar i extensió, però cap menció explícita a l’avaluació de riscos que en el cas de les NIA adaptades mereixen una norma específica. En línea amb el que ja s’ha indicat, sota la NIA 300 adaptada es concreta molt més el marc general d’actuació a seguir en la planificació que en l’actual norma tècnica, relacionant-ho amb altres aspectes de l’auditoria com pot ser l’avaluació del client, etc. i recollint els aspectes concrets de possibles continguts en la guia d’aplicació i en l’annex. Ambdues normatives recorden que la planificació no és estàtica i, si s’escau, cal actualitzar-la i canviar-la, havent de deixar constància dels canvis i dels motius que ho justifiquen. Abans d’entrar en la valoració dels riscos, analitzem breument la NIA 320 adaptada d’importància relativa o materialitat en la planificació i execució de l’auditoria. Tant la NIA com les normes tècniques actuals assumeixen que la determinació d’aquesta magnitud es veu afectada, entre d’altres, per la percepció de les necessitats d’informació financera dels usuaris dels estats financers. Mentre les normes tècniques actuals defineixen els usuaris amb el terme genèric de “persona raonable”, la NIA 320 adaptada ho precisa molt més indicant que «és raonable que l’auditor assumeixi que els usuaris: (a)

tenen un coneixement raonable de l’activitat econòmica i empresarial, així com de la comptabilitat i estan disposats a analitzar la informació dels estats financers amb una diligència raonable;

(b) comprenen que els estats financers es preparen, presenten i auditen tenint en compte nivells d’importància relativa; 10

(c)

són conscients de les incerteses inherents a la determinació de quantitats basades en la utilització d’estimacions i judicis, i en la consideració de fets futurs; i

(d) prenen decisions econòmiques raonables basant-se en la informació continguda en els estats financers.» I, per tant, deixa molt més clar a quin tipus d’usuari va dirigit l’informe d’auditoria. Pel que fa als paràmetres d’importància relativa a considerar (IR), cada una de les normes estableix els següents: NIA 320 adaptada

Norma tècnica actual

IR per als estats financers

IR en l’emissió de l’informe

IR a tipus concrets de transaccions, saldos comptables o informació a revelar ¹ IR en la planificació IR en l’execució del IR en l’execució del treball treball ¹ L’auditor ha de fixar l’IR per a tipus concrets de transaccions, saldos comptables o informació a revelar, quan es raonablement previsible que incorreccions en aquestes inferiors a l’IR fixada per als estats financers en el seu conjunt, influirien en les decisions econòmiques que els usuaris prenen basant-se en els estats financers.

Si bé la forma en què es defineixen els conceptes anteriors difereix, segurament la diferència més rellevant entre ambdues normatives és el fet que la NIA 320 adaptada no inclou cap annex amb paràmetres orientatius per calcular la importància relativa per als estats financers. Annex que en l’actual marc normatiu, a pesar de tenir caràcter orientatiu, s’utilitzava moltes vegades com si fos obligatori. Com ja hem indicant anteriorment, les NIA adaptades dediquen una norma, la

l’a)

(l’auditoria)

NIA 315, a la identificació i valoració dels riscos d’incorrecció material mitjançant el coneixement de l’entitat i del seu entorn, fet que permet centrar molt més aquest aspecte, que és la base de tot treball d’auditoria dels estats financers. L’objectiu que estableix la NIA 315 adaptada és que l’auditor «identifiqui i valori els riscos d’incorrecció material, deguts a frau o error, tant en els estats financers com en les afirmacions, [...]» com a pas previ per poder donar-hi respostes. Com es fa aquesta identificació i valoració? Mitjançant el coneixement de l’entitat i el seu entorn, inclòs el control intern, i aplicant els següents procediments: • «Indagacions davant la direcció i davant altres persones de l’entitat que, segons el parer de l’auditor, puguin disposar d’informació que pugui facilitar la identificació dels riscos d’incorrecció material, deguda a frau o error. • Procediments analítics. • Observació i inspecció.» • Informació obtinguda durant el procés d’acceptació i continuïtat del client. • Informació obtinguda d’experiència d’altres encàrrecs i procediments d’auditoria aplicats a l’entitat sempre que siguin rellevants per identificar riscos. Els passos a seguir en la valoració dels riscos, sota la NIA 315 adaptada, és el següent: 1. CONEIXEMENT DE L’ENTITAT I EL SEU ENTORN, INCLOENT EL CONTROL INTERN En relació amb el coneixement requerit de l’entitat i el seu entorn, la NIA 315 adaptada contempla els següents aspectes:

financera aplicable– i d’altres externs com les condicions econòmiques generals, tipus d’interès, etc. • Naturalesa de l’entitat: operacions, estructura de govern i propietat, relació entre propietaris, etc. • Selecció i aplicació de polítiques comptables, inclòs els motius dels canvis, si n’hi ha. • Objectius i estratègies de l’entitat i els riscos de negoci relacionats que puguin donar lloc a incorreccions materials. Quant al control intern la norma estableix que «l’auditor obtindrà coneixement del control intern rellevant per a l’auditoria», indicant que si bé segurament la majoria de controls rellevants per a l’auditoria estan relacionats amb la informació financera, no tots els controls relacionats amb la informació financera són rellevants per a l’auditoria, essent una qüestió de judici professional decidir si un control, per ell tot sol o en combinació amb d’altres, ho és o no.

2. IDENTIFICACIÓ I VALORACIÓ DELS RISCOS D’INCORRECCIÓ MATERIAL L’auditor identifica i valora el risc d’incorrecció material en els estats financers i en les afirmacions sobre transaccions, saldos comptables i informació a revelar, determinant si, sobre la base del seu judici, i sense considerar el possible efecte dels controls identificats relacionats amb el risc, algun dels riscos identificats són significatius. La NIA 315 adaptada indica que per a jutjar si aquests són significatius, l’auditor considerarà com a mínim el següent: (a)

«si es tracta d’un risc de frau;

(b) si el risc està relacionat amb significatius i recents esdeveniments econòmics, comptables o d’una altra naturalesa i, en conseqüència, requereix una atenció especial; (c)

la complexitat de les transaccions;

En la norma es detallen els següents 5 components de control intern:

(d) si el risc afecta a transaccions significatives amb parts vinculades;

• Entorn de control • Procés de valoració del risc per l’entitat • Sistema d’informació • Activitats de control • Seguiment dels controls

(e)

el grau de subjectivitat del mesurament de la informació financera relacionada amb el risc, especialment aquells mesuraments que comporten un elevat grau d’incertesa; i

Per cada un dels components es descriuen els coneixements que ha d’obtenir l’auditor, aspecte en el qual no ens estendrem en aquest article, perquè per si sol en mereixerien un.

(f)

si el risc afecta a transaccions significatives alienes al curs normal dels negocis de l’entitat, o que, per altres raons, semblen inusuals.»

Si comparem els requeriments amb l’actual norma tècnica, és evident que en la NIA 315 adaptada tant les descripcions com l’enfocament, en general, de la feina a fer són més àmplies i estan més d’acord amb el que són actualment els sistemes d’informació de les empreses.

Els riscos d’incorrecció material en els estats financers no són riscos que es puguin identificar amb afirmacions específiques sobre transaccions, saldos comptables o informació a revelar, més aviat representen circumstàncies que poden incrementar els riscos d’incorrecció material en aquests i que, potencialment poden afectar a vàries afirmacions.

• Factors rellevants a nivell sectorial, normatiu –inclòs el marc d’informació

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’a)

(l’auditoria)

Esquema dels passos a seguir en la identificació dels riscos mitjançant el coneixement de l’entitat i el seu entorn Components del control intern

Identificació i valoració dels riscos d’incorrecció material

Components del control intern

Risc d’incorrecció material en:

• Entorn de control • Procés de valoració del risc per l’entitat • Sistema d’informació • Activitats de control • Seguiment dels controls

• els estats financers i • en les afirmacions sobre transaccions, saldos comptables i informació a revelar

Els riscos d’incorrecció material en les afirmacions sobre transaccions, saldos comptables i informació a revelar, porta a la determinació de la naturalesa, extensió i moment dels procediments d’auditoria. Les afirmacions es defineixen com «manifestacions de la direcció, explícites o no, incloses en els estats financers i tingudes en compte per l’auditor en considerar els diferents tipus d’incorreccions que poden existir». La NIA 315 adaptada matisa la definició, en el sentit que aquestes

Documentació

manifestacions de la direcció «s’entendran sense perjudici de les que realitzin els òrgans d’administració o òrgans equivalents de l’entitat auditada que tinguin atribuïdes les competències per a la formulació, subscripció o emissió d’aquests estats financers». En l’apartat de guia d’aplicació i altres anotacions explicatives es detallen les afirmacions que l’auditor utilitza per considerar les potencials incorreccions que es poden donar, segons el següent detall:

Per a transaccions i fets ocorreguts en el període objecte d’auditoria

Per a saldos comptables al tancament de l’exercici

Per a la presentació i informació a revelar

Ocurrència

Existència

Ocurrència i drets i obligacions

Drets i obligacions Integritat

Integritat

Exactitud

Valoració i imputació

Exactitud i valoració

Tall d’operacions Classificació

Classificació i comprensibilitat

En la pròpia guia d’aplicació s’inclou una definició d’aquestes afirmacions i s’indica que l’auditor les pot utilitzar seguint aquestes descripcions o d’una altra forma (per exemple, combinant les referides a transaccions amb les de saldos) amb la condició, però, que quedin coberts tots els aspectes descrits. Un cop identificats els riscos, a través del coneixement de l’entitat i el seu entorn, cal relacionar-los amb possibles incorreccions en les afirmacions, considerant els controls rellevants que es vulguin provar. Si un risc s’ha determinat com a significatiu, s’ha d’obtenir coneixement de tots els components de control intern. Per altra banda, si hi ha riscos per als quals els procediments substantius per si sols no proporcionen evidència d’auditoria suficient i adequada, l’auditor haurà d’obtenir coneixement dels corresponents controls de l’entitat i avaluar la seva eficàcia, ja que són rellevants per a l’auditoria. Per descomptat que si hi ha incoherències entre la valoració inicial i el resultat de les proves d’auditoria, caldrà revisar aquesta valoració i modificar les proves per tal de donar-li la resposta adequada. En la normativa actual trobem l’equivalent a aquestes afirmacions en l’apartat 2.5.22 de proves per obtenir evidència, en la qual s’assenyala que «l’auditor haurà d’obtenir evidència mitjançant proves substantives en relació amb les següents afirmacions de la Direcció contingudes en els comptes»: existència, drets i obligacions, esdeveniment, integritat, valoració, medició i presentació i desglossament. Per tant, només es contempla utilitzar-les pel disseny de proves substantives, no en l’avaluació prèvia dels riscos d’incorreccions. Encara que en les normes tècniques actuals no estigui escrit cap objectiu, aquest també és l’avaluació dels riscos per donar-los

l’a)

(l’auditoria)

resposta. Però, entre d’altres aspectes, el fet de no tenir norma tècnica específica per les etapes d’avaluació del risc i disseny de procediments per donar-li resposta, fa que aquests quedin més difuminats en la norma, que es perd en definicions més generals i és menys concreta en els requeriments o procediments a portar a terme. 3. Documentació La NIA 315 adaptada requereix que s’inclogui com a documentació d’auditoria: • Els resultats de la discussió entre l’equip de l’encàrrec i les decisions significatives que s’hi acordin. • Els aspectes claus del coneixement de l’entitat i el seu entorn, inclòs els components del control intern, que s’han detallat en l’apartat 1 anterior, indicant les fonts d’informació. • Els procediments de valoració de risc aplicats.

• Els riscos d’incorrecció material en els estats financers i en les afirmacions, identificats i valorats segons el que s’ha descrit en el punt 2 anterior. • Els riscos significatius que requereixen una consideració especial d’auditoria i aquells riscos pels quals els procediments substantius per si sols no proporcionen evidència d’auditoria suficient i adequada. • La revisió de la valoració del risc. Un cop identificats i valorats els riscos d’incorrecció material, l’auditor ha de donar-hi resposta segons el que estableix la NIA 330 adaptada Resposta dels auditors als riscos valorats. Per respondre als riscos valorats d’incorrecció material en els estats financers, caldrà dissenyar i implementar respostes globals que, tal com es detalla en la guia d’aplicació i altres anotacions explicatives, poden consistir en insistir a l’equip sobre la necessitat de mantenir l’escepticisme professional, augmentar el grau de supervisió, incorporar elements

addicionals d’imprevisibilitat en la selecció de procediments d’auditoria, etc. Per respondre als riscos valorats d’incorrecció material en les afirmacions caldrà dissenyar la naturalesa, moment i extensió de procediments d’auditoria posteriors, de forma que tinguin una correspondència clara amb aquesta avaluació. En dissenyar aquests procediments, l’auditor ha de considerar per cada tipus de transacció, saldo comptable i informació a revelar els motius de la valoració de risc assignada, considerant: • Risc inherent o probabilitat que el tipus de transacció, saldo comptable o informació a revelar tingui una incorrecció material deguda a les seves característiques específiques. • Risc de control. Si en la valoració del risc s’han tingut en compte els controls rellevants, llavors caldrà evidència d’auditoria per comprovar que han operat eficaçment. Per altra banda, per donar resposta a un major risc caldrà evidència d’auditoria més convincent (més quantitat d’evidència o evidència més rellevant o fiable). Quan es parla de naturalesa d’una prova d’auditoria s’està tractant de l’objecte i el tipus de la prova segons el següent detall:

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

Objecte

Tipus de prova

Prova de controls Prova substantiva

• Inspecció • Observació • Indagació • Confirmació • Recàlcul • Reexecució • Procediment analític

l’a)

(l’auditoria)

Els procediments d’auditoria o la combinació de procediments que s’apliquen es veuen afectats per l’avaluació de risc (per exemple, si el risc s’ha valorat en baix a causa del control intern i en el disseny de les proves substantives s’utilitza la seva valoració caldrà fer proves sobre controls, etc.). El moment de realització és el moment en què s’aplica la prova o el període o data a què correspon l’evidència d’auditoria, que pot ser a una data intermèdia o al tancament del període. A més risc d’incorrecció material més probable és que les proves substantives es facin a una data propera al tancament o que s’introdueixi imprevisibilitat en el moment de realitzar les proves. Hi ha factors com l’entorn de control, la data de disponibilitat de la informació, etc. que condicionen el moment en què s’ha de fer una prova i també hi ha determinats procediments que només es poden fer a la data de tancament o després d’aquest. L’extensió està relacionada amb la quantitat com ara número d’observacions d’un control o dimensió d’una mostra i és condicionada per la importància relativa, el risc valorat i el grau de seguretat que es vol obtenir. En general a més risc d’incorrecció material, més extensió de les proves. Important recordar que quan per aconseguir un objectiu es combinen una sèrie de procediments, l’extensió de cadascun d’aquests s’ha de considerar per separat. Recordar en aquest punt que la utilització de tècniques d’auditoria assistides per ordenador permeten realitzar proves més extenses sobre transaccions electròniques i fitxers comptables, que poden ser útils en determinades circumstàncies (per exemple, quan per donar resposta a un risc d’incorrecció material per frau es vol ampliar l’extensió d’una mostra). Pel que fa a les proves de controls i procediments substantius la NIA 330 adaptada i les normes tècniques actuals van bastant en línia, tot i que, com ja s’ha dit

en aquest article, les NIA són més clares i explícites en els plantejaments. Destacar dels diferents aspectes tractats per la NIA 330 adaptada, els següents: • En relació amb les proves de control, l’apartat de guia d’aplicació recorda aspectes com que només es realitzen proves sobre aquells controls que «l’auditor hagi considerat correctament dissenyats per a prevenir, o per a detectar i corregir, una incorrecció material en una afirmació» i que, tot i que es facin servir els mateixos tipus de procediments d’auditoria, no és el mateix fer proves «sobre l’eficàcia operativa dels controls que l’obtenció de coneixement i l’avaluació del seu disseny i implementació». Destacar, com a novetat, que en el cas de controls sobre riscos no considerats significatius, la norma permet en determinades circumstàncies i supòsits utilitzar l’evidència d’auditoria procedent d’una auditoria anterior. • Pel que fa als procediments substantius, deixa clar que s’han d’aplicar per a cada tipus de transacció, saldo comptable i informació a revelar que siguin materials, amb independència del risc avaluat d’incorrecció material. L’apartat de guia d’aplicació indica que en funció de les circumstàncies, les proves substantives que permeten reduir el risc d’auditoria poden ser: l’aplicació exclusiva de procediments analítics o de proves de detall o una combinació d’ambdues. La norma explicita que l’auditor ha d’aplicar els següents procediments d’auditoria relacionats amb el procés de tancament dels estats financers: (a)

«Comprovació de la concordança o conciliació dels estats financers amb els registres comptables dels que s’obtenen, i

(b) Examen dels assentaments del llibre diari i d’altres assentaments materials realitzats durant el procés de preparació dels estats financers.» En relació amb l’aplicació de procediments substantius en resposta a riscos significatius assenyala que cal que responguin de forma específica al risc en concret i que si està previst enfocar o respondre a aquest risc només mitjançant proves substantives, han d’incloure proves de detall. La NIA 330 adaptada inclou un requeriment específic per avaluar l’adequació de la presentació i de la informació revelada i un altre per avaluar la suficiència i adequació de l’evidència d’auditoria abans de la seva finalització. Pel que fa a la documentació s’especifica que l’auditor inclourà: (a)

«les respostes globals enfront dels riscos valorats d’incorrecció material en els estats financers, i la naturalesa, moment de realització i extensió dels procediments d’auditoria posteriors aplicats;

(b) la connexió d’aquests procediments amb els riscos valorats en les afirmacions; i (c)

els resultats de procediments auditoria, incloses les conclusions quan aquestes no resultin clares»

Acabem l’article fent una breu menció a la NIA 450 adaptada d’avaluació de les incorreccions identificades durant la realització de l’auditoria, perquè inclosa dins la sèrie d’avaluació de riscos, aquesta norma estableix els procediments necessaris per poder avaluar l’efecte en l’auditoria de les incorreccions identificades i en el seu cas, l’efecte de les incorreccions no corregides en els estats financers. Aquesta normativa inclou aspectes com:

l’a)

(l’auditoria)

• Que a mesura que l’auditoria avança s’haurà de determinar, en funció del tipus d’incorreccions identificades i les circumstàncies en què es produeixen o quan s’aproximin a la xifra d’importància relativa, si cal o no revisar l’estratègia global i el pla d’auditoria.

Esquema resum de les etapes d’una auditoria En l’esquema adjunt només s’han inclòs les NIA adaptades directament relacionades

• El fet d’obtenir coneixement de les raons per les quals la direcció no ha passat determinades correccions, informació que s’haurà de tenir en compte a l’hora d’avaluar si els estats financers en el seu conjunt estan lliures d’errors. • L’avaluació dels efectes de les incorreccions no corregides. • Les obligacions de comunicació a la direcció i als responsables del govern de l’entitat, en relació amb les incorreccions. • L’obtenció de manifestacions escrites, de la direcció i si correspon dels òrgans responsables del govern, sobre si consideren que els efectes de les incorreccions no corregides són immaterials, de forma individual o agregada, per als estats financers en el seu conjunt, inclòs un resum de les dites partides.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

amb cada una de les etapes i, per tant, no s’han detallat totes (per exemple la NIA 230 adaptada Documentació d’auditoria, no figura perquè té impacte en vàries etapes).

l’f) (fiscal)

Les subvencions i la seva inclusió en la base imposable de l’IVA. Llorenç Maristany Membre de la Comissió Fiscal del CCJCC Assessor Fiscal. Censor Jurat de Comptes

1.- Introducció L’article 78 de la Llei 37/1992 de l’impost sobre el valor afegit (en endavant LIVA) estableix que la base imposable d’aquest impost estarà constituïda per l’import total de la contraprestació de les operacions subjectes a aquest, procedent del destinatari o de terceres persones. El mateix article, en el seu apartat 3r inclou en el concepte de contraprestació les subvencions vinculades al preu de les operacions subjectes a l’impost i enuncia un supòsit concret en què una subvenció es considerarà vinculada directament al preu de les operacions subjectes a l’impost, que és el d’aquella subvenció que s’estableixi en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats quan aquests es determinin amb anterioritat a la realització de l’operació. Qui dubta que una subvenció, sigui de la naturalesa que sigui, influeix en el cost dels béns entregats o dels serveis prestats de manera que, aquell que les rep, a partir d’aquell moment pot vendre el seu producte o servei a uns preus impensables si en el seu preu final hagués de repercutir la totalitat dels seus costos i a la vegada obtenir beneficis? Sota aquest raonament doncs, qualsevol subvenció que rebés una entitat

podria formar part de la base imposable de l’IVA amb totes les conseqüències que d’això se’n derivaria. A la pràctica però, sabem que això no és així. El present article aprofundeix en aquesta qüestió a partir d’una revisió de les sentències més rellevants del Tribunal de Justícia de la Unió Europea (en endavant TJUE) així com del Tribunal Suprem de l’Estat espanyol i intenta compilar quins haurien de ser els criteris perquè una subvenció s’hagués d’incloure a la base imposable de l’IVA.

2.- Marc jurídic La inclusió o no de les subvencions a la base imposable de l’IVA és determinada en primer lloc per l’article 73 de la Directiva 2006/112/CE de 28 de novembre de refosa de la sisena directiva de l’IVA d’acord amb el qual la base imposable de l’IVA «estarà constituïda per la totalitat de la contraprestació que aquell que realitzi l’entrega o presti el servei obtingui o hagi d’obtenir, amb càrrec a aquestes operacions, de l’adquirent dels béns, del destinatari de la prestació o d’un tercer, incloses les subvencions directament vinculades

al preu d’aquestes operacions». Aquesta redacció, tal com pot comprovar el lector, és traducció literal de l’article 11.A.1.a) de la derogada Sisena Directiva de manera que, en no haver-hi canvis, podrem establir el tractament fiscal a seguir sobre aquesta qüestió indistintament sobre les sentències que es fonamentin en una o altra Directiva.

Les qüestions sobre les quals volem fer incidència doncs, són:

La normativa europea en qüestió queda transposada a la normativa de l’Estat espanyol mitjançant l’article 78 de la LIVA al qual ens hem referit en la introducció del present article.

• Tota subvenció que s’estableixi en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats quan aquests es determinin amb anterioritat a la realització de l’operació ha d’esdevenir automàticament subvenció vinculada al preu i formar part, per tant, de la base imposable de l’IVA?

Centrat, doncs, el marc jurídic en què ens mourem, procedim a plantejar-nos diferents qüestions relatives a l’objecte del present escrit i la seva possible resposta.

• A què es refereix la norma quan utilitza el terme “preu” i estableix que formaran part de la base imposable del béns o serveis subjectes aquelles subvencions que hi estiguin vinculades?

• La subvenció com a contraprestació. Relació entre percepció de la subvenció i prestació material del servei. ··Sobre si la prestació material del servei l’ha de fer aquell que rep la subvenció.

3.- QÜESTIONS A PLANTEJAR Amb la finalitat d’estructurar de la forma més clara possible les idees que volem exposar en aquest article, tractarem els elements més significatius de la inclusió o no de les subvencions a la base imposable de l’IVA en format preguntes.

··Sobre l’obligació que, perquè la subvenció tingui la consideració de contraprestació, el seu atorgament sigui associat amb la prestació d’un determinat servei (amb independència que el seu beneficiari no sigui aquell que concedeix la subvenció).

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

··Sobre subvencions generals que tenen per finalitat cobrir dèficits de prestació de serveis públics (sobre el caràcter d’onerositat perquè l’operació pugui tenir la consideració de subjecta a aquest impost i a partir d’aquí, pugui tenir oportunitat d’entrar dintre dels supòsits de contraprestació establerts en l’article 78 de la LIVA). Les veiem a continuació: 4.- SOBRE LES QÜESTIONS PLANTEJADES: a) A què es refereix la norma quan utilitza el terme “preu” i estableix que formaran part de la base imposable del béns o serveis subjectes aquelles subvencions que hi estiguin vinculades? Des del punt de vista econòmic, la relació entre el preu i la demanda és de tipus invers. Com més elevat és el preu més baixa és la demanda i viceversa, i a partir d’aquesta relació inversa trobem un punt en què es creuen oferta i demanda. Aquell punt, segons la teoria clàssica, seria el preu de mercat, és a dir, la quantitat d’unitats

l’f) (fiscal)

monetàries que un consumidor estaria disposat a pagar per un bé o un servei en un mercat eficient, equilibrat, i sota unes expectatives racionals.

Font: Viquipèdia

Sota les condicions anteriors podem veure que el preu de mercat no necessàriament depèn del valor que el bé o el servei pugui tenir per part de l’adquirent (que seria la utilitat que el bé o servei en qüestió aportaria al consumidor i, per tant, un element més aviat subjectiu des del punt de vista d’aquest agent), ni tampoc depèn dels costos que el bé pugui tenir pel productor d’aquests béns o serveis (informació de la qual, generalment, tan sols en disposa el productor o venedor). A diferència, doncs, de la valoració o del cost del producte, que poden ser diferents per cadascun dels agents, el preu, en cas que existeixi, és únic, i és fruit de l’acord que, precisament, pugui tancar-se entre aquests agents. Així doncs, sota les condicions de mercat a les quals ens hem referit anteriorment, no hi haurà cap agent que estigui disposat a pagar més per un producte que pugui adquirir per menys al seu veí, ni tampoc cap agent es permetrà vendre el seu producte a un preu inferior al qual el pugui estar venent el seu veí. Aquest interès propi és el que ens farà arribar a aquest punt d’equilibri.

On ens porta tot això? Doncs ens porta a concloure que, el “preu” al qual es refereix la norma s’ha d’entendre en el sentit de “punt d’equilibri” entre oferta i demanda i que, per tant, s’hauran de considerar com a “vinculades al preu” aquelles subvencions i només aquelles, que alterin aquest “punt d’equilibri” o, a aquests efectes, “preu”. Trobaríem, doncs, casos en els quals una subvenció rebaixés els costos de fabricació del producte però no alterés aquest “punt d’equilibri” o “preu”? Pensem què succeiria si un país considerés estratègica la producció d’un determinat tipus de producte per la producció del qual, avui, aquest no fos eficient, és a dir, que els seus costos de producció fossin superiors al “preu de mercat” o “punt d’equilibri” entre oferta i demanda al qual ens hem referit anteriorment. El fet que el país subvencionés part de la producció d’aquest bé per tal de rebaixar els costos de producció fins a un nivell acceptable per al productor, si bé podria distorsionar la competència, a nivell internacional, en cap cas modificaria el “preu de mercat” o “punt d’equilibri”, de manera que, el preu final al qual aquest producte seria venut als mercats internacionals continuaria essent el mateix d’abans. En aquest context doncs, la subvenció no estaria vinculada al preu. Així ho va considerar també el TJUE en l’assumpte C-381/01 de la Comissió contra Itàlia. En aquest cas, l’Estat italià atorgava subvencions als pagesos italians per tal que aquests produïssin farratge dessecat a un preu tal, que permetés que tercers s’abastissin dintre de la UE de farratge produït allí a un preu comparable al preu del mercat mundial. La subvenció, doncs, no s’atorgava amb la intenció d’incentivar la compra per part de tercers (en definitiva, de desplaçar la corba de l’oferta cap a la dreta) sinó de fer competitiu un producte que, a data d’avui, pels seus elevats costos de fabricació no ho era, en comparació amb el mercat internacional.

En aquesta ocasió, el Tribunal va resoldre a favor de l’Estat italià considerant que el preu final al qual els pagesos estaven venent el seu producte incloïa la totalitat del valor del bé en el mercat, la totalitat del preu de mercat i, per tant, que la subvenció atorgada no havia de considerar-se com a contraprestació addicional i, per tant, no havia de formar part de la base imposable de l’IVA.

b) Tota subvenció que s’estableixi en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats quan aquests es determinin amb anterioritat a la realització de l’operació ha d’esdevenir automàticament subvenció vinculada al preu i formar part, per tant, de la base imposable de l’IVA? Recordem, pel que hem vist en els apartats anteriors, que tant la Directiva 2006/112/ CE com la LIVA tindran la consideració de contraprestació (i per tant, de més base imposable de l’IVA) aquelles subvencions directament vinculades al preu de les entregues de béns i prestacions de serveis subjectes i no exemptes realitzades pel transmetent del bé o el prestador del servei. La diferència entre una norma i l’altra rau en la precisió que trobem a la LIVA segons la qual, la norma concreta un dels supòsits en els quals cal considerar que estem davant d’una subvenció vinculada al preu, que és en aquells supòsits en què aquesta «s’estableixi en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats quan es determinin amb anterioritat a la realització de l’operació». Si tots aquells supòsits en els quals una subvenció per productes subjectes i no exempts s’estableix en funció del nombre d’unitats entregades o del nombre de serveis prestats i acaben tenint la consideració de contraprestacions, d’acord amb la Directiva 2006/112/CE, l’existència o no d’aquest

l’f) (fiscal)

afegitó no tindrà més importància. Si trobéssim supòsits en els quals, tot i que els càlculs de la subvenció es fessin en els termes assenyalats, aquesta no tingués vinculació o impacte en el “preu de mercat” entès com a “equilibri de mercat”, segons hem assenyalat en l’apartat anterior, llavors estaríem davant d’un supòsit d’incorrecta transposició per part de l’Estat espanyol de la normativa europea. En aquest supòsit, el contribuent podria invocar directament la normativa europea prescindint del contingut de la normativa de l’Estat espanyol que vagi més enllà dels límits establerts per la normativa europea. En aquesta ocasió el Tribunal Suprem, en sentència de 12 de novembre del 2009 Rec 10362/2003 relativa al Consorci Regional de Transports Públics Regulars de Madrid, aborda aquesta qüestió. En aquesta sentència el Tribunal Suprem no tracta només la qüestió del preu (més endavant ens referirem a algun dels altres punts a què fa referència), però quan toca aquesta qüestió –és a dir, el supòsit d’una subjecció que s’estableix en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats– estableix que aquest no ha de ser un criteri automàtic (un criteri únic) per tal que la subvenció en qüestió pugui considerar-se que forma part de la base imposable de l’IVA. Diu, doncs, el Tribunal que «pel sol fet que la subvenció es calculi en funció del nombre d’usuaris, el seu destí no ha de ser necessàriament

que el subvencionar el preu de les targetes d’abonament de transport; doncs una cosa és la subvenció del preu, i una altra diferent que el número d’usuaris serveixi per calcular la subvenció».

c) La subvenció com a contraprestació. Relació entre percepció de la subvenció i prestació material del servei. D’acord amb la Directiva 2006/112/CE a la qual hem fet referència anteriorment i en relació amb la base imposable de l’Impost, perquè la subvenció formi part de la base imposable de l’impost cal que aquesta formi part de la contraprestació que rebi aquell que presta el servei. Aprofundirem a continuació en qüestions com qui ha de prestar el servei, qui l’ha de rebre o bé qui ha de pagar la subvenció per tal que aquesta tingui la consideració de contraprestació d’un servei prestat, i per tant, que, si s’escau, pugui formar part de la base imposable de l’IVA. - Sobre si la prestació material del servei l’ha de fer aquell que rep la subvenció. En relació amb aquesta qüestió, tenim pronunciaments tant del TJUE com del Tribunal Suprem.

Així, en sentència de 22 de novembre de 2001, assumpte C-184/00 relativa a l’Office des Produits Wallons, associació privada sense ànim de lucre que es dedica a la promoció i venda de productes agrícoles, hortícoles i agroalimentaris valons (i és subjecte passiu per aquesta activitat) que rep una subvenció de la regió valona per tal de cobrir una part de les seves despeses d’explotació (ajudes a la inversió, participació a les despeses generals o les despeses corrents, despeses de personal) incorregudes en l’edició d’un catàleg, la d’una revista anomenada “Wallonie nouvelle”, la coordinació de les seves delegacions descentralitzades i la participació en esdeveniments locals, el TJUE estableix la necessitat que, perquè la subvenció en qüestió tingui la condició de contraprestació, cal que «s’aboni a l’organisme subvencionat amb la finalitat que realitzi específicament una entrega de béns o una prestació de serveis determinada». És a dir, que, tant se val que aquestes quantitats siguin pagades per l’adquirent o per un tercer. La qüestió és que el seu beneficiari sigui aquell que fa l’entrega de béns o la prestació del servei. Abunda en aquest sentit la ja citada sentència de 15 de juliol del 2004, cas C-381/01, quan el Tribunal afirma que: «En qualsevol cas, perquè la subvenció estigui subjecta a l’impost, l’article 11, part A, apartat 1, lletra a), de la Sisena Directiva exigeix que sigui abonada en benefici de qui entrega el bé o presta el servei, de manera que aquest en pugui disposar». Finalment, anant a jurisdiccions més properes, el Tribunal Suprem, en la també citada Sentència de 12 de novembre de 2009 Rec. 10362/2003, arriba a una idèntica conclusió. En aquesta sentència, el Consorci de Transports de Madrid, que és qui rep la subvenció que origina el litigi, té la consideració d’ens merament instrumental en tant que no presta de forma directa els serveis de transport. Per aquest motiu, el Tribunal Suprem aprecia que «no existeix vinculació entre la subvenció rebuda i la concreta realització de l’activitat

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’f) (fiscal)

de transport; a la vista d’aquests, no cal establir relació alguna entre subvenció i reducció del preu dels viatges». I per tant, en no tenir la subvenció cap mena d’efecte sobre el preu, és a dir, en no existir vinculació entre subvenció i preu, el Tribunal Suprem conclou que la citada subvenció no constitueix contraprestació i no s’ha d’incloure la base imposable de l’impost. - Sobre l’obligació que, perquè la subvenció tingui la consideració de contraprestació, el seu atorgament sigui associat amb la prestació d’un determinat servei (amb independència que el seu beneficiari no sigui aquell que concedeix la subvenció). El diccionari de l’Institut d’Estudis Catalans defineix contraprestació com «per a cada part contractant, prestació amb què l’altra part correspon a la seva». Per tant doncs, per tal que una subvenció tingui la consideració de contraprestació cal que aquesta sigui associada a una prestació. O dit d’una altra manera, que la subvenció es concedeixi pel fet de la realització d’aquesta prestació. Recordem que perquè tingui lloc el fet imposable de l’IVA cal que estiguem davant d’entregues de béns o prestacions «realitzades en l’àmbit espaial de l’impost per empresaris o professionals a títol onerós [...]», de manera que, si no hi ha identitat entre subvenció i prestació de serveis o entrega de béns, ja sigui per exemple, perquè la prestació de serveis o l’entrega de béns es realitzi amb caràcter gratuït, ja sigui perquè la subvenció percebuda no estigui associada a l’obligació d’entregar un bé o realitzar una prestació de serveis, o bé no estarem davant del fet imposable per ser una operació gratuïta o bé tampoc ho estarem per no estar davant d’una entrega de béns o una prestació de serveis. Així, la Sentència del TJUE relativa a l’Office des Produits Wallons, que ja hem citat anteriorment, estableix que no n’hi

ha prou amb el fet que la subvenció pugui influir en el preu sinó que, perquè puguem dir que està directament vinculada al preu de les operacions subjectes «és necessari a més, com va observar encertadament la Comissió, que s’aboni a l’organisme subvencionat a fi que realitzi específicament una entrega de béns o una prestació de serveis determinada. Només en aquest cas es pot considerar que la subvenció és la contraprestació d’una entrega de béns o prestació de serveis i està, per tant, subjecta a l’impost». Va més enllà fins i tot la Sentència del Tribunal Suprem de 15 de juny de 2006 Rec. 5218/2001 on s’apunta, fins i tot, que aquella subvenció que comporti contraprestació no hauria de considerarse com a tal sinó com a transferència pressupostària. (Les subvencions, des de l’òptica de la Hisendística, es qualifiquen com a despeses de transferència, que no comporten contraprestació, havent d’entendre’s que no ho són les que es concedeixen com a canvi d’una prestació exigible».) I no són nous aquests arguments, sinó que tenen origen ja en les sentències del TJUE 20

assumptes C-102/86 i C-16/93, Apple and Pear i Tolsma, respectivament, en els quals el Tribunal conclou que les subvencions (en el primer cas) i donatius (en el segon) rebuts no formen part de la base imposable de l’IVA donada, en aquests supòsits, aquesta manca de relació entre la subvenció o l’ajuda percebuda i la prestació del servei o l’entrega del bé. Per tant doncs, si la subvenció no incideix en l’activitat d’aquell que entrega els béns o presta els serveis en tant que tingui la consideració de contraprestació d’aquesta pel fet d’estar davant d’una relació directa entre subvenció i prestació de serveis o entrega de béns, no tindrà la condició de contraprestació i, per tant, no podrà formar part de la base imposable de l’IVA. - Sobre subvencions generals que tenen per finalitat cobrir dèficits de prestació de serveis públics (sobre el caràcter d’onerositat perquè l’operació pugui tenir la consideració de subjecta a aquest impost i a partir d’aquí, pugui tenir oportunitat d’entrar dintre dels supòsits de contraprestació establerts en l’article 78 de la LIVA):

l’f) (fiscal)

Ha estat el Tribunal Suprem el que ha abordat amb claredat de termes, subvencions que tenen per finalitat cobrir dèficits de prestació de serveis públics les quals representen alguns dels supòsits més polèmics a l’hora de determinar si han de formar o no part de la base imposable de l’IVA. L’alt tribunal, en sentència de 21 de juny del 2003, Rec. 8065/1998, planteja que els diners que rep aquesta entitat (Agència EFE) són per a cobrir les obligacions que li imposa l’estat, no pas tant en prestar-li un servei determinat (servei d’informació), sinó, sobretot, que porti a terme una cobertura informativa amb unes característiques determinades. Diguem doncs que, els diners no els paga com a contraprestació de la informació que està rebent (que potser podria rebre-la igualment sense incidir en aquest cas en com vol que estiguin organitzats els mitjans) sinó que els paga perquè d’aquesta manera, l’Agència EFE cobreixi el dèficit generat per la imposició d’un format d’organització determinat. En no haver-hi, doncs, contraprestació (sinó que el que es fa és cobrir aquests dèficits), llavors voldrà dir que la prestació de serveis es porta a terme amb caràcter gratuït i, per tant, no té lloc el fet imposable en els termes establerts en l’article 4 de la LIVA. Clarifica molt aquesta qüestió la sentència del Tribunal Suprem de 15 de juny de 2006, Rec. 5218/2001, relativa als Ferrocarrils Bascos, a la qual hem fet referència anteriorment, en què el Tribunal compara aquestes subvencions per cobrir dèficits amb les aportacions de socis per compensar pèrdues d’una societat mercantil. Ho expressa en aquesta ocasió el Tribunal dient que «sent això així, és obligat entendre que, igual que una aportació en metàl·lic per reposar pèrdues no es considera subjecte a l’IVA, malgrat constituir un ingrés o recurs de la societat, tampoc una subvenció d’explotació rebuda per una societat pública es pot considerar sotmesa a l’IVA, en quant

que no té la naturalesa de contraprestació d’operació subjecta a l’impost».

determinant a l’hora d’incloure o no la subvenció a la base imposable de l’impost.

Per tant doncs, subvencions que tinguin les característiques mencionades i que es paguin amb la finalitat de cobrir dèficits de prestació de serveis públics, és a dir, el que el Tribunal en la citada sentència de 15 de juny del 2006 defineix com a “subvencions a la compra” (no pas a la venda), no formarien part de la base imposable de l’IVA.

I hem vist també que, perquè una subvenció es pugui incloure a la base imposable de l’impost cal que tingui la consideració de contraprestació que ha de rebre (o ha de poder beneficiar) aquell que entrega el bé o presta el servei, per l’entrega efectiva d’un bé o la prestació efectiva d’un servei. Per aquest motiu doncs, quedaran excloses de la base imposable de l’IVA, entre d’altres, aquelles subvencions que tinguin per finalitat el cobrir dèficits de prestació de serveis públics.

5.- CONCLUSIONS Per acabar creiem interessant reproduir un altre cop l’article 73 de la Directiva 2006/112/CE que citàvem al principi d’aquest article a fi de poder veure les respostes que, sobre la qüestió de la inclusió o no de les subvencions a la base imposable de l’IVA hem mirat de donar al llarg del present escrit. Així, d’acord amb la mencionada Directiva, la base imposable «estarà constituïda per la totalitat de la contraprestació que aquell que realitzi l’entrega o presti el servei obtingui o hagi d’obtenir, amb càrrec a aquestes operacions, de l’adquirent dels béns, del destinatari de la prestació o d’un tercer, incloses les subvencions directament vinculades al preu d’aquestes operacions.» Hem vist que, el concepte “preu” d’aquest precepte l’hem d’interpretar com a punt d’equilibri de manera que aquelles subvencions que ens permetin rebaixar els nostres costos, però que malgrat tot no determinin una alteració del preu al qual aquests béns o serveis s’ofereixen en general al mercat no s’hauran d’incloure a la base imposable de l’impost. Hem vist també que, contradient el contingut de la normativa de l’Estat espanyol, el fet que l’import d’una subvenció es calculi en funció del nombre d’unitats entregades o del volum dels serveis prestats no ha de ser necessàriament

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’cc) (comissions)

Joan Camps Membre de la Comissió del Sector Públic del CCJCC Soci d’UniauditOliverCamps

Models comparats d’auditoria de les entitats del sector públic local a nivell internacional COMISSIÓ D’AUDITORIA DEL SECTOR PÚBLIC En seu del Col·legi de Censors Jurats de Comptes de Catalunya ha estat recentment constituïda la Comissió d’Auditoria del Sector Públic, integrada tant per auditors de comptes col·legiats que treballen de manera habitual en aquest sector, com per funcionaris de les pròpies administracions amb responsabilitats en matèria de fiscalització. La missió fonamental de la Comissió és contribuir a la formació dels professionals integrats al Col·legi en l’àmbit dels serveis que es presten al sector públic, així com a la normalització i divulgació de les tasques de control extern que els auditors duem a terme, ja sigui en exercici de les nostres competències, com en règim de col·laboració amb els òrgans de l’administració que tenen formalment atribuïdes les competències de control intern i extern de les entitats de dret públic. Per portar a terme els seus objectius, la Comissió se centra en activitats encaminades a promoure la formació en el sector públic, col·laborar amb aquells organismes o professionals que participen en el desenvolupament de les actuacions dels censors en aquest àmbit, estudiar la problemàtica dels censors en aquestes actuacions i, en la mesura del possible, proposar solucions.

1.- INTRODUCCIÓ L’anàlisi comparativa de les diferents formes mitjançant les quals es regulen, s’organitzen i es porten a terme les tasques relatives al control extern dels comptes anuals de les entitats del sector públic local en els països que compten amb una major tradició en aquesta matèria, constitueix un punt de partida i de referència del tot imprescindible abans d’afrontar qualsevol intent de diagnòstic sobre la situació d‘aquest al nostre país. A aquest efecte, cal també tenir present quins són els elements que determinen que a arreu l’auditoria del sector públic i la del sector privat s’instrumentin sobre la base de les normes i institucions diferenciades.

2.- EN QUÈ ÉS DIFERENT L’AUDITORIA DEL SECTOR PÚBLIC EN RELACIÓ AMB LA DEL SECTOR PRIVAT? L’existència de models marcadament diferenciats de retiment i control extern dels comptes en els àmbits públic i privat és comú en tots els països. L’especificitat del sector públic respon i es justifica, en primer lloc, en raó dels seus destinataris: així com els auditors privats són nomenats i

adrecen el seu treball als accionistes, socis i altres tercers legitimats a aquest efecte; els auditors públics, en canvi, són nomenats i adrecen els seu treball als òrgans que en cada cas ostenten la representació dels ciutadans. En segon lloc, la diferenciació es justifica en el fet que l’abast del treball que demanen els destinataris de l’auditoria pública és significativament més ampli que el de l’auditoria privada, afectant, a més, a l’avaluació del grau de compliment del marc normatiu que és d’aplicació a les operacions realitzades per l’entitat pública, així com també a l’eficàcia de la gestió realitzada, entesa aquesta com a nivell d’assoliment dels objectius previstos en la programació realitzada per cada entitat. En darrer terme, cal considerar que l’auditoria pública es desenvolupa en un entorn caracteritzat per l’existència d’un règim jurídic comptable-pressupostari i de gestió amb atribució de competències i de procediments administratius altament formalitzats, regulats per normes de dret administratiu, l’estricte compliment de les quals pot determinar, segons els cassos, la validesa o bé la declaració de nul·litat o d’anul·labilitat de les operacions realitzades, amb les conseqüències de naturalesa financera que se’n poden derivar. És per això, que l’exhaustiu coneixement del

marc normatiu esdevé imprescindible per a l’adequat exercici de les tasques de control.

3.- CARACTERÍSTIQUES BÀSIQUES DELS MODELS MÉS REPRESENTATIUS Les diferències assenyalades han determinat l’establiment de models diferenciats de control extern dels comptes públics, que en els països més avançats es troben fortament consolidats i arrelats. Els trets bàsics dels models de major representativitat es descriuen tot seguit.

1. Nomenar els auditors de les corporacions locals. 2. Determinar les normes, procediments tècnics i guies d’actuació aplicables, que es troben compilades en l’anomenat Codi de Bones Pràctiques d’Auditoria, document que ha de ser aprovat per les dues cambres del Parlament cada cinc anys. 3. Establir les escales d’honoraris dels treballs d’auditoria, que són a càrrec de les pròpies entitats auditades.

3.1.- Anglaterra Al Regne Unit, tant Anglaterra com País de Gales, Escòcia i Irlanda del Nord, tenen els seus propis òrgans públics de control extern, cadascun d’ells a l’empara del seu marc legal específic. En el cas d’Anglaterra, la National Audit Office (NAO) és l’auditor del govern central. L’auditoria dels comptes i de la gestió dels ens locals, en canvi, és competència de l’Audit Commission for

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

Local Authorities and National Health Service, òrgan creat l’any 1983, en virtut de la Llei de finançament local (abans era competència d’un ministeri del govern central). L’Audit Commission Act de 1988 estableix les seves funcions bàsiques, que són les següents:

Els auditors nomenats poden ser tant auditors de districte, que són funcionaris de la Comissió, o bé empreses privades d’auditoria. En ambdós casos tenen l’obligació de dur a terme l’auditoria dels comptes anuals de les corporacions assignades, així com d’informar de les seves conclusions en relació amb els programes d’actuació executats per l’entitat auditada i amb l’ús òptim dels recursos gestionats (l’anomenada Value for Money (VFM)). La Comissió ha desplegat normes, criteris

l’cc) (l’comissions)

tècnics i indicadors sobre la base dels quals s’obtenen les conclusions VFM.

desplegament tècnic detallat resta en mans de cada tribunal.

L’any 2010, l’Audit Commission va acordar transferir tots els treballs d’auditoria del sector públic local a les firmes d’auditoria mitjançant l’externalització d’aquests per a un període de cinc anys. Així, la tasca de la Comissió es limita ara a la supervisió dels treballs, a la resta de les seves funcions estatutàries i a l’emissió d’informes anuals on es fa resum de les actuacions realitzades i les conclusions obtingudes, que es trameten al Govern i al Parlament.

El president de cada tribunal és nomenat pel president de l’executiu per a un període de 12 anys, sense reelecció, i el personal auditor té l’estatus de funcionari de cos superior de l’administració. De totes maneres, l’auditoria de les empreses públiques s’adjudica a auditors externs.

3.2.- Alemanya A Alemanya, tant l’estat federal com els estats federats (länder) han constituït cadascun el seu propi tribunal de comptes independent, d’acord amb les respectives constitucions. El Tribunal de Comptes Federal no ostenta cap posició de primacia ni facultat de tutela sobre els tribunals regionals; això sense perjudici dels convenis de cooperació i col·laboració que formalitzen entre ells per a dur a terme el control del les entitats participades per més d’una administració de diferent nivell. En relació amb el control dels ens locals, existeixen diferents models: • En alguns estats federats la competència és del tribunal regional. • En altres, és a càrrec d’institucions jurídiques específiques. • També hi ha estats en què la competència és exercida pel propi executiu regional, en concret, pel ministeri que té assignada la funció de tutela financera. El procés de fiscalització es troba regulat, pel que fa als criteris bàsics, per la Llei federal sobre principis pressupostaris i pels reglaments pressupostaris regionals, però el

3.3.- Països Baixos A Holanda, cada nivell administratiu – Estat, províncies i municipis– s’ha dotat del seu propi mecanisme de control extern. En l’àmbit local no es van crear òrgans de fiscalització específics fins l’any 1997, però els comptes anuals ja eren auditats des de feia anys per firmes privades d’auditoria nomenades pel consell plenari de cada ens; excepte les quatre grans ciutats (Amsterdam, Rotterdam, La Haia i Utrecht) en què l’auditor extern és el propi director de l’auditoria interna municipal, és a dir, el mateix interventor. Des de l’any 2002, coincidint amb la reforma de la Llei municipal, cada municipi està obligat a optar per crear un comitè d’auditoria (integrat per membres del ple), o un òrgan de control independent (sense membres del ple) o bé a integrar-se en un òrgan de control d’abast supramunicipal. En aplicació d’aquest model d’àmplia flexibilitat, l’any 2007 hi havia constituïts: • Cinc òrgans interprovincials de fiscalització. • 190 municipis havien creat el seu propi comitè d’auditoria. • 30 cambres de comptes independents que integraven la resta de municipis. Aquests òrgans tenen la facultat de nomenament dels auditors i de la supervisió

dels treballs, però la seva creació no ha afectat al model d’execució de l’auditoria dels comptes anuals que continua assignat de firmes privades igual que abans de la reforma.

3.4.- França El Tribunal de Comptes va ser creat l’any 1807 com a controlador dels comptes estatals i territorials, llevat de les corporacions locals que eren fiscalitzades pel Ministeri d’Hisenda. L’any 1982 es creen 26 Cambres Regionals de Comptes, suprimint la tutela de l’Estat sobre municipis i regions, que resta limitada a controls genèrics de legalitat i estabilitat pressupostària. Cada cambra regional ostenta la facultat de control dels comptes dels ens públics no estatals amb seu a l’àmbit territorial de la seva competència (regions, departaments, municipis, establiments sanitaris, socials i educatius amb participació pública). Es tracta d’institucions descentralitzades i independents, integrades per magistrats (president, delegat del govern, consellers) i personal tècnic amb estatus de funcionari i, eventualment, per tècnics externs.

3.5.- Estats Units d’Amèrica Als Estats Units d’Amèrica, l’auditoria de l’estat federal és a càrrec de la Goverment Audit Office (GAO), una agència independent fundada l’any 1921, que treballa pel Congrés. El seu responsable, anomenat General Controller, és designat pel president del Govern per a un termini de 15 anys, a partir d’una llista de candidats que el Congrés li proposa. La GAO compta amb recursos humans propis per a la realització dels seus treballs, que solen ser d’ampli abast tècnic.

l’cc) (l’comissions)

Els principis d’auditoria emesos per la GAO es troben documentats en l’anomenat yellow book. Pel que fa a les administracions descentralitzades, els estats federats gaudeixen d’autonomia, però en general cada territori ha constituït una oficina pública d’auditoria, els membres de la qual són elegits bé directament pels ciutadans o alternativament per les respectives cambres legislatives.

3.6.-Nova Zelanda La Public Audit Act de 2001 fa responsable de l’auditoria de totes les entitats públiques a l’Auditor General, al mateix temps que li permet nomenar els auditors que portaran a terme els treballs en nom seu. Els auditors designats poden ser tant de la seva pròpia oficina (The Office of the Auditor General) com firmes d’auditoria privades que hagin estat qualificades com a proveïdors de serveis d’auditoria pública. L’Oficina de l’Auditor General programa els treballs, estableix les normes tècniques, supervisa l’actuació dels auditors designats, executa directament els treballs d’auditoria de la gestió i altres estudis especials que se li encarreguen i redacta els seus informes anuals a nivell global i recomanacions adreçats al Parlament. Les entitats públiques auditades paguen directament les taxes corresponents al servei rebut de forma que el model s’autofinança sense aportacions a càrrec dels pressupostos generals. Fins l’any 2002, la selecció de les firmes privades es realitzava sobre la base de procediments oberts de contractació (concursos), però aquest sistema ha estat abandonat passant al d’adjudicació directa, fonamentat en les següents consideracions:

• La pressió dels preus a la baixa davant l’augment dels requeriments tècnics exigits dispersa el mercat i impedeix la creació d’una massa crítica de firmes amb la profunda especialització requerida per als treballs de naturalesa pública. • Desincentiva les iniciatives de col·laboració entre auditors. • Els costos formals i temps de gestió dels processos d’adjudicació són massa significatius. Actualment, les licitacions es redueixen a supòsits excepcionals, i quan es fan es deleguen en òrgans externs que actuen com a mediadors. Els auditors nomenats ho són normalment per tres anys, prorrogables altres tres si la seva actuació es valora com a satisfactòria.

4.- L’ACTUAL MODEL DE CONTROL EXTERN DEL SECTOR PÚBLIC A ESPANYA La Constitució espanyola proclama el Tribunal de Cuentas com a suprem òrgan fiscalitzador de l’Estat i de tot el sector públic. El Tribunal de Cuentas coexisteix amb els òrgans autonòmics de control extern que han constituït 12 de les 17 comunitats autònomes en virtut de les competències que els hi atorguen els respectius Estatuts d’autonomia, amb responsabilitats de fiscalització sobre tots els òrgans que integren l’administració autonòmica, el sector públic local, les universitats, consorcis, partits polítics, fundacions i associacions finançades amb fons públics, tots ells del seu àmbit territorial. Es configura, per tant, un model de competències concurrents atribuïdes als diferents òrgans que en formen part. No obstant això, una diferència important rau en el fet que el Tribunal de Cuentas

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

es reserva en exclusiva la potestat jurisdiccional específica en matèria d’enjudiciament comptable, en virtut del qual entén dels procediments relatius a la responsabilitat dels gestors públics pels danys i perjudicis causats a la hisenda pública. La composició dels tribunals autonòmics és diversa, però en general es tracta d’òrgans col·legiats, els membres dels quals són nomenats pels parlaments sobre la base de majories reforçades per un període de sis anys. El personal tècnic auditor es dota sobre la base de la normativa reguladora de la funció pública. Quant a la participació de firmes d’auditoria en els treballs realitzats pels òrgans de fiscalització és poc significativa. L’eficàcia de les actuacions realitzades pels diferents òrgans de control extern pel que fa al nombre d’entitats de dret públic del sector local que són objecte directe d’aquest és reduïda, atès que es limita a: • L’emissió d’informes globals de naturalesa analítica i estadística. • Actuacions concretes però, en general, d’abast limitat a aspectes puntuals de la gestió, com el romanent de tresoreria, la contractació, urbanisme, subvencions ingressos, etc. en un nombre de municipis poc significatiu. Una valoració crítica sobre l’eficàcia del model espanyol es troba en l’article del Secretari General de la Cámara de Comptos de Navarra a la revista Auditoria Pública núm. 57 de juliol de 2012. L’autor assenyala que l’actual situació de crisi i d’inestabilitat ha posat de manifest que les institucions de control, i altres instàncies supervisores, no responen de manera efectiva a allò que constitueix la seva finalitat, i n’efectua el diagnòstic que es resumeix tot seguit: 1. Les institucions són poc independents: Els seus membres es designen pels parlaments basant-se en

l’cc) (l’comissions)

criteris de repartiment de quotes, i no tenen gaire en compte el perfil tècnic i l’experiència professional suficient en matèria de control i auditoria dels comptes de les entitats públiques. 2. Les institucions estan massa burocratitzades i són poc eficients: Han desenvolupat estructures complexes amb massa òrgans que les fan poc àgils i eficients per a l’assoliment dels seus objectius. 3. Emissió de pocs informes i desfasats en el temps: Es constata l’escàs nombre d’informes de fiscalització emesos en relació amb el d’entitats públiques existents, tot i la juxtaposició de competències entre els diferents tribunals, així com desfasaments temporals de 3, 4 o més anys, la qual cosa determina que perdin bona part de la seva utilitat. 4. Informes poc intel·ligibles: Els informes són excessivament llargs i no inclouen opinions tècniques clares que en poques paraules donin una visió concreta de la situació de l’entitat fiscalitzada. L’autor, tanmateix, apunta les línies mestres de la reforma que proposa, en els següents sentits: 1. S’inclina per models amb òrgans de govern unipersonals, en lloc dels models col·legiats que resten agilitat i eficiència. 2. Reforçar la independència, tot potenciant el perfil tècnic i la carrera professional dels candidats en matèria d’auditoria pública. 3. Millorar la qualitat dels treballs de control i augmentar el nombre d’entitats que s’hi sotmeten. 4. Ampliar la col·laboració amb els professionals del sector privat, tot dirigint i supervisant la seva actuació.

5.-CONCLUSIONS Es diu que el grau de maduresa de les societats democràtiques es posa en evidència, entre d’altres indicadors, a través de la consistència i eficàcia dels procediments de control extern dels comptes públics, així com de la facilitat d’accés a aquests per part dels ciutadans i de la forma en què els gestors públics assumeixen i responen dels resultats de la seva gestió. L’aproximació comparativa realitzada als models de control extern dels comptes públics en el països amb major tradició posa clarament de manifest l’escassa eficàcia del model espanyol pel que fa al sector local, que es caracteritza per l’existència de competències concurrents (diferents tribunals són competents per a la mateixa funció), amb una normativa reguladora de caire fonamentalment dogmàtic i orgànic, però sense l’imprescindible desplegament tècnic (guies d’actuació, procediments de treball, models d’informes, etc.), i també sense la dotació dels recursos humans i pressupostaris que es requereixen per a dur a terme la seva important funció amb el grau d’eficàcia que els ciutadans demanen. Els models dels països amb major tradició i eficàcia es caracteritzen en general i a grans trets per: 1. Estats i comptes anuals amb informació detallada, a part de la situació financera i patrimonial, sobre value for money (indicadors de gestió i anàlisi cost-benefici per a cada servei prestat), retribucions dels gestors, procediments de control intern, etc. 2. Òrgans de control especialitzats per a cada nivell d’administració pública amb relacions de coordinació però sense dependències jeràrquiques entre ells; moltes vegades amb òrgans de govern unipersonals, estructures flexibles i necessàriament amb dotació de recursos financers adequats.

3. Auditoria financera anual de totes les entitats que integren el sector públic, graduant l’abast de les actuacions de revisió en funció de la dimensió de les entitats. 4. Alt grau de normalització tècnica dels principis, guies i procediments de control, així com dels informes d’auditoria. 5. Important grau de participació de les firmes privades, fonamentalment en el sector local (no limitada a l’auditoria dels comptes anuals de les entitats participades), sota nomenament i supervisió directa dels òrgans de control extern i amb honoraris preestablerts que poden ser a càrrec de les pròpies entitats auditades. Les reformes relatives al control dels comptes del sector local són avui inajornables i seguint les pautes internacionals, a Catalunya toca desplegarles per iniciativa i a nivell autonòmic, atès que l’actual Estatut n’atorga competències suficients. Cal començar per la definició del model de control que es vol assolir amb tots els elements que l’integren: àmbit d’aplicació, abast dels treballs, òrgans responsables, procediments tècnics i guies d’actuació, participació dels auditors privats, finançament i accés dels ciutadans al resultat dels treballs.

l’cc) (l’comissions)

QUADRE RESUM CARACTERÍSTIQUES DELS MODELS DE CONTROL EXTERN

Control Govern central Anglaterra

Ens locals

Col·laboració auditors externa en les auditories dels ens locals

Enllaços d’interès

National Audit Office

Audit Commission for Local Authorities and the National Health Service.

L’any 2010 l’Audit Comission acorda externalitzar tots els treballs d’auditoria del sector públic local per un període de cinc anys.

http://www.nao.org.uk/

Alemanya

Bundesrechnungshof

Tribunals regionals, Institucions jurídiques específiques o el propi executiu regional.

Limitada a empreses participades.

http://www.bundesrechnungshof.de/

Països Baixos

Algemene Rekenkamer

Òrgans interprovincials de fiscalització, comitès d’auditoria o cambres de comptes independents.

Adjudicat als auditors externs excepte en les quatre grans ciutats, on la responsabilitat recau sobre el director d’auditoria interna municipal.

http://www.rekenkamer.nl/

França

La Cour des Comptes

Cambres Regionals de Comptes.

Participació puntual.

http://www.ccomptes.fr/

Estats Units

Government Accountability Office

Oficines públiques d’auditoria dels diferents estats federats.

Depèn de cada estat.

http://www.gao.gov/

Nova Zelanda

The Office of the Auditor-General

The Office of the Auditor-General.

Els treballs són realitzats per personal de la pròpia Oficina de l’Auditor General o bé per firmes d’auditoria.

http://www.oag.govt.nz/

Espanya

Tribunal de Cuentas

Òrgans Autonòmics de Control Extern i Tribunal de Cuentas.

La col·laboració auditors externa en les auditories dels ens locals és poc significativa.

http://www.tcu.es/

http://www.auditcommission.gov.uk/

Òrgan fiscalitzador extern de Catalunya: http://www.sindicatura.org/es/

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’co) (concursal)

La figura de la persona jurídica administrador concursal en el seu primer any d’existència Juan Lloret Economista i administrador concursal, soci d’INSOLNET, S.L.P.

Comparativa Barcelona – Madrid INTRODUCCIÓ: La introducció en la reforma concursal, efectiva des de 2012, de la figura de l’administrador concursal persona jurídica integrada almenys, per un advocat en exercici i un economista, titulat mercantil o auditor de comptes, ha ofert als Jutjats Mercantil un nou tipus de designació. L’objectiu d’aquest estudi és analitzar la presència efectiva de la figura de l’Administració Concursal Persona Jurídica en els nomenaments de l’administració concursal durant l’any 2012 a les dues principals places concursals, Madrid i Barcelona.

1. MARC DE L’ ESTUDI I ORIGEN DE DADES Les dades utilitzades com a base d’aquest estudi són les següents: • Procediments concursals de Societats Mercantils, descartant els procediments concursals de Persones Físiques. • Informació publicada en el Butlletí Oficial de l’Estat, des de gener de 2012 fins a gener de 2013, relativa als concursos declarats durant l’any 2012. 28

• Classificació de l’activitat de les empreses concursades segons la Classificació Nacional d’Activitats Econòmiques 2009 (CNAE-2009) de l’Institut Nacional d’Estadística. • Dades econòmiques –bàsicament xifra total d’actiu– de les empreses concursades segons els últims comptes anuals dipositats en el Registre Mercantil abans de la declaració del concurs. Es tracta, per tant, de l’actiu segons l’últim balanç dipositat (l’anomenarem en aquest article actiu teòric) i no de l’actiu existent en el moment de la declaració del concurs.

2. LES FIRMES D’ADMINISTRACIÓ CONCURSAL. COMPOSICIÓ Des de l’entrada en vigor de la Llei 22/2003, de 9 de juliol, concursal (en endavant, Llei 22/2003 o Llei concursal), fins a l’actualitat, l’administració concursal ha sofert canvis profunds. La Llei 22/2003, pel que fa a l’administració concursal, va introduir canvis molt significatius, es va optar per un òrgan col·legiat, on dintre de la seva composició es combinava la professionalitat en matèries rellevants en tot concurs, la jurídica i l’econòmica, amb la presència

representativa d’un creditor amb un crèdit ordinari o amb privilegi general no garantit (encara que aquesta composició tenia excepcions segons el tipus de concursat). La pròpia llei encomanava a l’administració concursal una sèrie de funcions vitals per al bon funcionament del procediment, com eren la intervenció dels actes realitzats pel deutor (o la seva pròpia substitució), o la redacció de l’informe de l’administració concursal. En definitiva, aquesta Llei 22/2003 sobre dret concursal va instaurar un sistema concursal modern i unitari; un sistema que es regeix pels principis d’unitat legal, disciplina i de procediment. L’any 2012, amb l’entrada en vigor de reforma operada per la Llei 38/2011, de 10 d’octubre, de reforma de la Llei 22/2003, de 9 de juliol, concursal (en endavant, Llei 38/2011), el legislador va voler adaptar la Llei concursal als nous aspectes econòmics pels quals travessava el territori, ja que el deteriorament de la situació econòmica havia posat de manifest aspectes insuficientment regulats i l’incompliment d’un dels propòsits principals del procediment concursal, com era la conservació de l’activitat professional o empresarial del concursat. Pel que fa a l’administració concursal, la reforma introduïda per la Llei 38/2011 és conscient de l’important paper que aquesta figura exerceix en el procediment,

alhora que vol realçar les seves funcions i responsabilitats. La Llei 38/2011 potencia les funcions de l’administració concursal i reforça els requisits per a ser nomenat administrador concursal, permetent alhora una major valoració del jutge del concurs de l’experiència i formació específica per al desenvolupament del càrrec. En aquesta línia, la Llei 38/2011 inclou dues mesures fonamentals com són, per una banda, l’extensió dels supòsits on l’administració concursal està integrada per un sol membre (no sols els procediments abreujats, com succeïa abans de la reforma) i, per l’altra, el reconeixement com a administrador concursal de la persona jurídica integrada almenys, per un advocat en exercici i un economista, titulat mercantil o auditor de comptes (en endavant PJ), sent la societat professional (en endavant SP), una forma societària que afavoreix l’exercici d’aquesta tasca per una pluralitat de professionals.

Composició de les firmes A conseqüència de la reforma de la Llei concursal, les estructures de professionals han sofert canvis en la seva composició i en l’actualitat, la majoria de les persones jurídiques constituïdes estan integrades

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

per, almenys, un administrador concursal que també és designat a títol individual com a persona física (administrador “experimentat” podríem dir-ne), que actuava abans de la reforma i que ara s’ha integrat en una estructura societària, reforçant el seu equip amb un professional de l’altra disciplina (vessant jurídica vs. vessant econòmica). De la resta, la majoria tenen només un professional “experimentat» que fan funcions d’administració concursal, sent molt poques les que en tenen un nombre superior. A la província de Barcelona i Madrid, podem dir que en tenen dos o més les quaranta primeres persones jurídiques a Barcelona i les vint primeres a Madrid, per actiu teòric de les concursades (és a dir, per volum total d’actiu teòric de les societats declarades en concurs on han estat designades com a administració concursal). Així, de les vint primeres firmes a Barcelona per actiu teòric de les concursades, tan sols una està formada per només un administrador concursal “experimentat”; la resta estan integrades per almenys dos, fins un nombre màxim de 8 en algun cas. Pel que fa a la província de Madrid, més de la meitat de les vint firmes més designades durant el 2012, segons el total d’actiu teòric, estan formades per un únic administrador concursal, recolzat per un equip especialitzat.

l’co) (l’concursal)

És important també assenyalar que un mateix professional pot ser designat, a títol individual, administrador concursal i actuar en representació de la persona jurídica designada administrador concursal, circumstància que té implicacions a la pràctica, com el fet d’haver de contractar una assegurança per a la pràctica individual i una altra per al desenvolupament del càrrec en representació de la persona jurídica.

3.1.2. Per concursos més importants:

3. BENCHMARKING BARCELONA/MADRID

Analitzem la designació d’administradors concursals en aquestes empreses, veiem com a Madrid només dues de les deu empreses (AROCASA SA i EMPRESA MUNICIPAL DE GESTION INMOBILIARIA DE ALCORCÓN (EMGIA SA)) els hi van designar una persona jurídica (PJ) com a administrador concursal; en canvi, a Barcelona ens trobem en la situació contrària, on només a una de les empreses (ELABORADOS FERRICOS SA) se li va designar una persona física (PF) com a administrador concursal.

En el següent gràfic agrupem les deu empreses concursades més rellevant en cada plaça per actiu teòric, on el grup d’empreses de la part superior correspon a Madrid, i el de sota a Barcelona. En el grup de les empreses concursades de Madrid, observem un major volum d’actiu i una forta presència de constructores i concessionàries d’autopistes mentre que a Barcelona hi ha companyies del sector de la construcció i de sectors més diversos.

3.1. LA TIPOLOGIA DE L’EMPRESA CONCURSADA 3.1.1. Per grandària i nombre En la taula annexa, d’anàlisi interquartil, en la qual comparem la grandària de les empreses de la província de Barcelona i de Madrid concursades durant l’any 2012, segons el seu actiu teòric, observem com l’empresa concursada a Madrid té una grandària considerablement superior a l’empresa concursada de Barcelona. Podem veure com el 75% de les empreses concursades a Barcelona tenen un actiu teòric que no supera els 3.554,33 milers d’euros, mentre que a Madrid el 75% tenen un actiu teòric Inferior a 5.787,70 milers d’euros. MADRID

527,58 25%

1.690,38 50%

5.787,70 75%

860.558,72 100%

(mils €)

BARCELONA

435,81 25%

1.270,24 50%

3.554,33 75%

261.934,00 100%

(mils €)

Les dades també indiquen que a Barcelona es van declarar 379 concursos de societats mercantils més que a Madrid i que l’actiu total que es va posar en concurs a Madrid gairebé duplica el de Barcelona, cosa que fa que l’actiu mitjà concursat (actiu teòric) durant l’any 2012 a Madrid sigui més del doble que el de Barcelona. BARCELONA TOTAL NÚM. DE CONCURSOS ACTIU TOTAL EN CONCURS (MIL €) ACTIU MITJÀ (MIL €)

MADRID

1.321

942

5.411.598,74

10.098.219,30

4.096,59

10.719,98

Analitzant aquestes dades podem veure com a Madrid, la implantació de la nova Llei concursal i el seu propòsit de professionalitzar les administracions concursals amb la introducció de les persones jurídiques com a administradors ha estat menys significativa que a Barcelona, on el 90% de les designacions en les deu empreses més grans concursades durant el 2012 van tenir com a administrador concursal a una persona jurídica.

l’co) (l’concursal)

3.1.3. Per sector d’activitat: Si fins ara ens hem fixat en l’actiu teòric de les empreses concursades durant el 2012, en aquest gràfic, veiem els sectors d’activitat amb més empreses concursades a les dues places concursals. Pel que es refereix a les activitats de les empreses concursades a la província catalana, tenim en primer lloc el sector de la construcció (32%) i seguidament les activitats immobiliàries. Cal destacar el sector aeri, representat per l’actiu de l’empresa SPANAIR SA. Si ens fixem en les empreses concursades de Madrid, podem veure com, igual que a Barcelona, el sector de la construcció està en primer lloc, aquesta vegada seguit per les activitats annexes al transport, on s’engloben les empreses concessionàries d’autopistes. Veiem com cinc sectors d’activitat dels analitzats coincideixen a les dues províncies, amb un total d’actiu molt semblant, a excepció del sector de la construcció, on a Madrid té un volum d’actiu que s’aproxima als 3,5 milions d’euros. Si agrupem a les dues places concursals els grups CNAE relacionats amb la construcció (grup 41, 43 i 68) veiem com aquest sector suposa un 47% del total d’actiu teòric concursat a Barcelona (2.557.913,56€), un percentatge molt semblant al que hi ha a Madrid, un 45% (4.567.169,47€). Així doncs, el sector de la construcció i els sectors que s’hi relacionen amb aquest representen aproximadament la meitat de l’actiu teòric concursat tant a Madrid com a Barcelona.

4. La figura de l’Administrador Concursal Persona Jurídica Anteriorment ja hem assenyalat que durant l’any 2012, a la província de Barcelona, es van declarar un total de 1.321 procediments concursals de societats mercantils en els 10 jutjats mercantils existents. Pel que es refereix a Madrid, en els 12 jutjats mercantils de la plaça, es van declarar un total de 942 procediments concursals. BARCELONA

MADRID

2.712.950,23 €

50,1%

1.966.722,16 €

19,5%

DESIGNACIONS PJ

396

30%

103

11%

DESIGNACIONS PF

841

64%

756

80%

CONCURSOS AMB AC NO DISPONIBLE O NO NOMENAT

2.407.638,80 €

44%

5.549.373,03 €

55%

228

17%

ACTIU GESTIONAT PER PJ

PF/PJ TOP 10 (TOTAL ACTIU) PF/PJ TOP 10 (NÚM. CONCURSOS)

Del total de procediments concursals declarats durant l’any a la província de Barcelona, 396 van tenir com a administrador concursal una persona jurídica (PJ), representant un 30%, aproximadament, del total. A Madrid, els procediments concursals amb una PJ com a administrador concursal va ser només d’un 11% del total. L’actiu teòric gestionat per les PJ designades a Barcelona és un 50,1% del total d’actiu concursat en aquesta plaça, mentre que a Madrid, aquest percentatge es redueix fins al 19,5%, Tots dos indicadors (nombre de concursos i actiu) corroboren la conclusió ja exposada en relació amb les deu empreses concursades més grans per actiu teòric a cada plaça: la designació de PJ a Madrid és substancialment inferior a la designació de PJ a Barcelona. BARCELONA SECTOR IMMOBILIARI (ACTIUS) (CNAE 41, 43, 68)

2.557.913,56 €

MADRID

47%

4.567.169,47 €

45%

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

Si ens fixem en els administradors concursals (ja siguin PF o PJ) més designats a Madrid i Barcelona, podem veure com a Barcelona van gestionar durant l’any 2012 un percentatge aproximat del 44% de l’actiu teòric total concursat, mentre que a Madrid van gestionar un 55%. Aquest percentatge és superior a la plaça de Madrid, tot i que s’ha de tenir en compte que els administradors concursals

l’co) (l’concursal)

persona física, en la seva gran majoria, estan integrats en una estructura societària o firma, on col·laboren altres professionals. Mirant els deu administradors concursals (PF o PJ) que van gestionar un major actiu, veiem que a Barcelona van gestionar un actiu teòric total menor a Madrid.

les designacions de PJ eren al voltant d’un 10% i al desembre el percentatge va ser similar, encara que cal destacar que al mes d’octubre, el percentatge va arribar al 20%.

Si deixem de banda l’actiu teòric i ens fixem en el nombre de concursos, els deu administradors concursals (PF o PJ) més designats a Barcelona van gestionar un total de 228 concursos, un 17% del total de concursos presentats durant el 2012; mentre que pels deu més designats a Madrid, el total de concursos baixa fins a 79, un 8% del total a la plaça.

En analitzar el següent gràfic amb el total d’actiu designat mensualment, tant a Barcelona com a Madrid, segons si ha estat designat a una persona física o una persona jurídica, podem veure que en la majoria de mesos de l’any 2012, el total d’actiu teòric de les concursades del mes on l’administració concursal designada

En el gràfic següent podem veure com a Barcelona, d’aquests deu més designats, els primers cinc són PJ i en aquest top ten només hi ha dues persones físiques que ocupen el sisè i setè lloc, respectivament. Pel que fa a Madrid, dintre del top ten de designacions trobem tan sols una PJ; la resta són persones físiques, encara que de nou és important assenyalar que la majoria d’aquestes persones físiques s’integren dins d’una estructura societària o firma i que poden actuar també en nom de la societat quan aquesta és designada, sense perjudici de les implicacions pràctiques d’aquesta dualitat, ja comentades.

era una persona física ha estat superior al de les concursades del mateix període on és designada una persona jurídica, destacant la designació de persones físiques a Madrid durant l’octubre i desembre de 2012, períodes que corresponen, entre d’altres, als concursos d‘empreses concessionàries d’autopistes, ja referit anteriorment.

Seguim analitzant els administradors concursals, persones jurídiques o persones físiques, més designats a les dues places, veiem com cadascun dels deu primers a Barcelona són designats més vegades que el que ocupa la mateixa posició a Madrid. Si mirem aquests deu administradors concursals més designats, cal destacar que a Madrid han gestionat un actiu teòric total superior que la més designada a Barcelona, tant conjuntament com en cadascuna de les posicions d’aquest top ten. Respecte a l’evolució dels nomenaments, el gener de 2012, a la província de Barcelona, el 5% de les designacions d’administradors concursals eren de PJ i al desembre el percentatge es va incrementar fins al 41%, fet que reflecteix una clara tendència cap a les designacions de PJ. Pel que es refereix a Madrid, al mes de gener,

Havent analitzat ja les diferents designacions PF/PJ fetes a Madrid i Barcelona, només ens resta referir-nos als percentatges de designacions fetes com a administrador concursal, segons es designi

l’co) (l’concursal)

a una persona jurídica, a una persona física integrada en una persona jurídica o una persona física individual. A Barcelona, veiem com el 50% dels nomenaments d’administradors concursals són a persones jurídiques; el 43% a persones físiques integrades dins de despatxos professionals o firmes; i només un 7% són designacions a professionals o persones físiques no integrades en firmes. Pel que es refereix a Madrid, el percentatge de nomenaments de persones jurídiques baixa fins a un 20%, sent els nomenaments de persones físiques integrades en firmes d’un 71% i el de professionals o persones físiques no integrades en firmes d’un 9%.

persones físiques o firmes han estat designades. A Madrid amb menys concursos i amb menys grau d’integració de firmes, la xifra supera els 330. 8.Aquest número tan important de professionals oferents de serveis d’administració concursal i molt d’ells no integrats en estructures multidisciplinaris pot fer molt difícil l’especialització per bona part d’aquests. La falta d’especialització (impossible amb un concurs a l’any) conjuminada amb el fet d’haver desenvolupat l’administració concursal en solitari, pot dificultar la marxa dels concursos on són designats (habitualment els concursos amb actiu més baix), quan la reforma introduïda per la Llei 38/2011 ha dotat a l’administració concursal de més responsabilitat amb l’objectiu d’agilitzar el procediment.

5. CONCLUSIONS 1.Les societats d’administració concursal s’han consolidat a Barcelona i Madrid durant l’any 2012. 2.Hi ha al voltant d’un nombre aproximat de 40 societats a Barcelona i 15 a Madrid que s’han format per unió de dos o més administradors concursals que ja exercien abans de la reforma introduïda per la Llei 38/2011 en el règim de l’administració concursal, responent a una estratègia de suma i consolidació d’experiència i coneixement concursal per afrontar en equip la gestió dels concursos. 3.La resta d’estructures o són nominals (sols un administrador concursal sense equip) o sent societats estan formades per un administrador concursal, que abans de la reforma ja exercia, i un equip de suport que no ho feia, sense que llavors hi hagi hagut una concentració i una suma de coneixement concursal. 4.La grandària mitjana de la companyia en concurs a Madrid és a grans trets el doble que la dels de Barcelona fins i tot eliminant les poblacions més extremes de la mostra (bàsicament concessionàries d’autopistes a Madrid). 5.Gairebé el 50% de l’actiu en concurs correspon al sector construcció i immobiliari. 6.Les societats d’administració concursal s’han consolidat a Barcelona com a destinatari de les designacions als concursos més importants, mentre que el procés de canvi de professional individual a societat és més lent a Madrid. 7.Encara amb la consolidació que s’ha experimentat en les firmes oferents de serveis d’administració concursal, a Barcelona casi 300

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’rsc)

(responsabilitat social corporativa)

Ma Luz Castilla Directora de PwC

Margarita de Rosselló Senior Manager de PwC

Evolució del reporting corporatiu: Espanya avança cap al reporting integrat 1. Què entenem per Reporting Integrat? Avui en dia els negocis es troben en un entorn molt més complex que fa dècades, com a conseqüència de la globalització i de la sofisticació dels mercats. Aquest context exigeix un canvi profund en el model d’informació empresarial i cap companyia ha de ser aliena a aquest canvi si vol respondre a les expectatives dels seus grups d’interès. La crisi econòmica és a més un moment formidable per a diferenciarse i reflexionar sobre la informació que necessiten les empreses per tal de generar confiança i promoure l’estabilitat i el creixement sostenible als mercats. No obstant això, els mecanismes d’informació financera actuals se centren a aportar dades històriques que es posen a disposició dels grups d’interès de manera desfasada, en termini i forma i, en ocasions, disten molt de ser un element estratègic per a l’organització. Així mateix, la informació sobre dades no financeres s’ofereix

disgregada en informes específics d’RSC i/o sostenibilitat, o bé s’incorpora breument en l’informe anual. Això dificulta identificar o posar en context les dades rellevants i oferir una imatge més completa dels riscos i oportunitats als quals s’enfronta una companyia. La nova generació de reporting ha de fer un pas més: necessita centrar-se en el futur sense oblidar el passat i orientarse a constatar que l’autèntic valor de la informació empresarial es produeix quan permet demostrar el valor que s’aporta al conjunt de la societat. Això s’aconsegueix quan, de forma transparent, es comunica informació integrada, relacionant l’estratègia i els riscos i oportunitats amb la gestió i l’acompliment financer i amb els aspectes socials, mediambientals, econòmics, de consum de recursos i de govern. I això condueix al Reporting Integrat.

En què és diferent el Model actual Reporting Integrat?

Reporting Integrat

Orientació

Passat; financer

Futur; connexió amb l’estratègia

Marc temporal

Curt termini

Curt, mitjà i llarg termini

Nivell de detall

Elevat i complex

Concís i material

Nivell de confiança

Reporting restringit

Major nivell de transparència

Enfocament

Per àrees

Integrat

Abast

Control de gestió/entitats legals Cadena de valor

Gestió

Financera

Tot tipus de capitals

Indicadors

Financers i no financers

No financers traduïts a valor econòmic

Les empreses espanyoles estan donant passos importants, intentant integrar informació econòmica, social i mediambiental en un context que connecti els riscos, l’estratègia, el model de negoci i els indicadors d’acompliment. És el moment de liderar un canvi innovador en el model d’informació financera i no financera de les companyies, apostant pel Reporting Integrat.

2. Impulsors del canvi Enfront de les limitacions dels models de reporting tradicional, l’International

Integrated Reporting Council (IIRC) està generant una plataforma de canvi i de consens cap a un model integrat d’informació corporativa. Creat el 2009, l’IIRC agrupa reguladors, inversors, empreses, auditors, organitzacions no governamentals, etc., amb l’objectiu de consensuar un model homogeni de Reporting Integrat, potenciant el poder explicatiu del reporting corporatiu i la transparència de totes les àrees de l’empresa. El setembre de 2011, l’IIRC va publicar un primer discussion paper i el 2013 s’espera que l’IIRC publiqui el primer marc global pel Reporting Integrat v1.0.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

A més dels desenvolupaments de l’IIRC, estem veient el progrés de diverses iniciatives procedents del món financer, tant a nivell nacional com internacional, en línia amb els conceptes del Reporting Integrat. A nivell europeu, el Regne Unit ha creat diversos fòrums per repensar el reporting, en línia amb els principis del Reporting Integrat, i s’han establert nous marcs regulatoris entorn del model de negoci i els KPI. D’altra banda, a Alemanya actualment està en vigor el German Accounting Standard No. 15 (GAS 15) que inclou continguts similars als de l’IIRC (context de negoci, KPI, riscos i oportunitats, informació a futur, govern corporatiu). Es preveu que el 2013 entri en vigor el German Accounting Standard No. 20 (GAS 20), que emfatitza la informació a futur i la importància dels objectius estratègics i la informació no financera. Així mateix, la Comissió Europea ha presentat una proposta de modificació de les Directives 78/660/EEC i 83/349/EEC sobre els comptes anuals i consolidats en relació amb el reporting d’informació no financera i de diversitat per a les empreses europees amb més de 500 empleats i amb una facturació superior als 20 milions d’euros o que tinguin uns ingressos nets per sobre dels 40 milions d’euros i, en el cas que no ho facin, hauran d’explicar les raons per les quals no ho reporten.

l’rsc)

(responsabilitat social corporativa)

A Espanya, s’ha creat el Grup de Treball de la Comissió Nacional del Mercat de Valors (CNMV) per a l’elaboració d’una Guia de recomanacions per a la preparació de l’Informe de Gestió. Aquest grup està treballant en la concreció d’uns continguts recomanats, alineats amb l’Informe Integrat, a incloure en l’actual Informe de Gestió de les empreses, com a document que acompanya els Comptes Anuals. Una altra de les iniciatives espanyoles és el document sobre “Informació Integrada – Quadre Integrat d’Indicadors i la seva Taxonomia XBRL”, en el qual PwC ha participat, elaborat en el marc de l’Associació Espanyola de Comptabilitat i Administració d’empreses (AECA), on es proposa un quadre integrat d’indicadors financers, ambientals, socials i de govern corporatiu, amb la seva corresponent taxonomia XBRL.

• Drivers externs: la crisi creditícia i la recessió econòmica posterior han posat de manifest la necessitat de les empreses de comprendre, controlar, gestionar i explicar els riscos i oportunitats emergents. Els processos de reporting han de contemplar els factors macro, competitius, regulatoris i polítics que actuen al mercat on opera l’empresa i oportunitats.

3. Reporting integrat a les empreses de l’IBEX 35

• Recursos i grups d’interès: la importància relativa dels recursos (capital financer, humà, físic, etc.) i les relacions (clients, empleats, proveïdors, etc.) ha de ser flexible, en funció de la dinàmica

Des de PwC hem realitzat, per segon any consecutiu, una anàlisi sobre les pràctiques de Reporting Integrat a les empreses de l’IBEX 35 el 20111, aplicant el nostre Model de Reporting Integrat i Benchmarking de PwC. Aquesta anàlisi mostra aquelles àrees del reporting en les quals les empreses han avançat respecte a l’any anterior i aquelles en les quals encara necessiten realitzar canvis substancials, així com les claus que contribuiran a aconseguir una major eficàcia en el reporting corporatiu i que, en definitiva, ajudaran a crear la ruta cap a una informació més integrada.

• Estratègia i riscos: les estratègies eficaces es desenvolupen tenint en compte els factors externs de mercat. La comprensió dels riscos, les pràctiques de govern i les polítiques de remuneració (triangle del comportament) són cada vegada més importants en la determinació de com l’estratègia s’insereix en l’organització. La comunicació de l’estratègia corporativa ha d’anar acompanyada d’una explicació dels riscos assumits i la forma en què es mitiguen.

canviant del mercat i les estratègies. És fonamental aportar informació sobre el model de negoci de l’empresa i com s’utilitzen, desenvolupen i protegeixen els recursos per tal d’aportar valor. Aquesta informació ha d’anar més enllà de declaracions qualitatives, definint un conjunt d’indicadors clau de rendiment o KPI –financers i no financers– que ajudin al control de la gestió i al procés de reporting. • Acompliment: les tres categories anteriors recullen les dinàmiques de l’activitat empresarial que necessita majors nivells de transparència a nivell intern i extern. Per a completar aquest enfocament, s’han d’afegir els resultats de l’activitat empresarial. En l’actualitat, aquests outputs estan dominats pels resultats financers. Si bé l’acompliment financer seguirà sent decisiu, el canvi d’expectatives de la societat comportarà una major avaluació de la contribució del negoci, incloent aspectes com el consum de recursos o la creació/distribució de riquesa, que pot proporcionar una visió real de sostenibilitat a llarg termini.

Els elements al voltant dels quals s’estructura el Reporting Integrat i que constitueixen les àrees d’anàlisi del nostre model són:

1 PwC ESPANYA (2013): Momento para la diferenciación. Las empresas del IBEX 35 avanzan hacia el reporting integrado. Disponible a internet: http://kc3.pwc.es/local/ es/kc3/publicaciones.nsf/V1/5C35FAA71B44C594C125 7AF3002DD8A1/$FILE/reporting-integrado-ibex-35.pdf (febrer 2013).

Modelo elaborado por PwC

l’rsc)

(responsabilitat social corporativa)

Després de l’anàlisi realitzada, s’extreuen les següents conclusions: • Procés de reporting costós i complex: el reporting corporatiu a Espanya és extens, complex, costós i pot mostrar duplicitats i fins i tot inconsistències. Totes les empreses cotitzades a Espanya emeten els corresponents informes regulats obligatoris: l’Informe de comptes anuals consolidats, l’Informe de gestió i l’Informe de govern corporatiu. Addicionalment als informes obligatoris, les empreses publiquen també informes voluntaris, com la Memòria d’activitats o l’Informe d’RSC. I en ocasions, fins i tot existeixen, a més, altres informes corporatius més específics. • Les empreses de l’IBEX 35 han avançat el 2011 cap al Reporting Integrat: en la corba del nivell d’integració, fruit de la nostra anàlisi i que mostra la proporció d’empreses en cada etapa de la integració dels elements clau del reporting, s’observa que el 2011 s’ha incrementat el nombre d’empreses en una etapa d’integració més avançada (més a la dreta en el gràfic) respecte l’any passat, tot i que encara existeix molt camí per recórrer. Malgrat el positiu avanç assolit, cap empresa espanyola ha aconseguit encara un nivell alt d’efectivitat en la seva integració, com es pot observar en un 20% de les empreses de l’FTSE 100 o fins i tot en un 10% d’empreses a nivell europeu, que ja comencen a despuntar amb una integració efectiva.

*Europe 2011 = La mitjana de l’IBEX 35, FTSE 100, CAC 40, Dax 30, Bel 20, AEX 40 i OMX Nordic Large Cap.

• La major efectivitat del Reporting Integrat a l’IBEX 35 s’aconsegueix en l’explicació dels riscos: els àmbits del reporting corporatiu en els quals s’observa una major integració i on la puntuació sobre comunicació efectiva és major, es refereixen a la descripció dels riscos de negoci i la seva gestió (43%) i a l’acompliment de l’organització (29%). Les àrees que es troben menys desenvolupades en relació amb la integració de la informació són govern i retribucions (4%), quant a la vinculació

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

de les polítiques retributives amb els indicadors clau definits o KPI (6%), i quant a la identificació i comunicació dels principals indicadors d’acompliment i com aquests es vinculen a les decisions estratègiques. Com s’observa en el gràfic, existeix, en general, un potencial significatiu de millora en tots els àmbits del model d’anàlisi, en els quals la gran majoria de les empreses de l’IBEX 35 poden avançar cap al Reporting Integrat. S’aporta molta informació però poc integrada.

l’rsc)

(responsabilitat social corporativa)

4. Beneficis de l’avanç cap al Reporting Integrat Avançant cap al Reporting Integrat, les companyies poden progressar a alinear la informació reportada a la demanda actual dels grups d’interès, així com disposar d’un model de reporting més àgil i eficient. Els beneficis per a les empreses de la millora i efectivitat del seu reporting corporatiu, alineant-ho amb els principis del Reporting Integrat, són nombrosos: • D’obligació a oportunitat: els líders es beneficien d’un avantatge competitiu i es preparen per als canvis en reporting corporatiu que s’apropen. • Eina de millora de la gestió: el Reporting Integrat crea uns processos interns de reporting més àgils i eficient, integrant sitges i creant sinergies entre departaments i permetent una millora de la qualitat i freqüència de la informació de gestió. • Més capacitat de resposta: el Reporting Integrat facilita una major implicació dels grups d’interès, generant una més gran alineació de la informació reportada enfront d’aquests.

• Transversalitat i pensament integrat: el Reporting Integrat evidencia que l’estratègia, el govern corporatiu i la sostenibilitat de la companyia estan plenament integrats. • Mostra de bon govern corporatiu: el Reporting Integrat impulsa el fer primer i explicar després.

5. Conclusions

Encara que el Reporting Integrat no és encara un requeriment legal, sí s’observa una clara tendència normativa dels nous desenvolupaments cap al Reporting Integrat. A Espanya, les empreses cotitzades comencen a ser conscients d’aquesta tendència i, entre les empreses de l’IBEX 35, ja s’aprecia una millora respecte a l’any anterior en la informació aportada, tant relativa als principals factors que poden afectar al negoci, com en la identificació de riscos específics. No obstant això, encara queda molt camí per recórrer. L’avanç cap al

Reporting Integrat presenta alguns reptes que les companyies hauran d’abordar i pels quals serà necessari trobar solucions particularitzades a cada cas i a la cultura empresarial en qüestió. La nostra anàlisi de la informació corporativa del 2011 de les empreses de l’IBEX 35 ens mostra un entramat de reporting extens, complex, costós, amb nombrosos interlocutors i que presenta duplicitats i escasses sinergies. No es tracta d’escassetat d’informació, sinó d’excés d’una informació bastant inconnexa, que evidencia també alguna desconnexió en la seva preparació. En aquest context, el camí cap al Reporting Integrat s’ha d’entendre com un full de ruta en un procés de millora contínua que, en l’absència de normativa obligatòria, permet avançar i experimentar amb el reporting corporatiu i preparar-se per al futur, aportant beneficis tangibles, internament i externa. Els beneficis de la transparència, en l’actual context espanyol, poden ser més importants que mai per a les empreses per tal de generar confiança i mostrar major credibilitat, comunicant d’una manera clara la seva aportació de valor diferencial.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’rsc)

(responsabilitat social corporativa)

La responsabilitat social dels col·legis professionals Josep Maria Canyelles Director de Responsabilitat Global i soci-consultor de Vector 5

El cinc d’abril passat vaig fer una conferència sobre el sentit de la Responsabilitat Social davant els gerents dels col·legis oficials catalans, agrupats a l’Associació Intercol·legial dels Col·legis Professionals de Catalunya. Aporto aquesta reflexió sobre el paper importantíssim que poden exercir els col·legis avui dia. Els col·legis professionals estan integrats per les persones que exerceixen una determinada professió, amb la finalitat de gestionar els interessos dels diferents grups d’interès que s’hi relacionen. Per una banda, aquests organismes defensen els interessos de la professió, i per això ordenen, representen i defensen la professió i els interessos professionals de les persones col·legiades. Però si es tracta de corporacions de dret públic, dotades de personalitat jurídica pròpia, no és merament per a fer advocacia i defensa d’interessos, sinó que també tenen altres funcions d’alt interès social com ara vetllar perquè l’actuació dels seus col·legiats respongui als interessos i a les necessitats de la societat en relació amb l’exercici professional. Tant per ordenar la professió en un sentit d’autoregulació com per assegurar el seu bon impacte social, els col·legis també tenen per funció garantir el compliment de la bona pràctica i de les obligacions deontològiques de la professió.

Algunes d’aquestes professions agrupades en col·legis tenen un paper fonamental en la societat, per al seu funcionament harmònic, per a l’activitat econòmica i la convivència, per a garantir la confiança en les institucions socials. Són un element fonamental en la creació de capital social. Per aquesta mateixa rellevància que tenen aquestes professions i els professionals que les exerceixen, avui els col·legis encara poden assumir un altre rol: fomentar el sentit de responsabilitat social dels professionals i dels despatxos, agències i empreses on desenvolupen l’activitat. No nego que el sentit de responsabilitat davant la societat i davant els diferents grups d’interès afectats és implícita al propi sentit dels col·legis. Ni voldria menystenir tot el compromís que ja desenvolupen en aquest sentit. Però avui, la responsabilitat social corporativa, empresarial o de les organitzacions (digueu-ne com preferiu) ha esdevingut un enfocament de gestió sistematitzat i amb un reconeixement internacional per part de tots els agents. Això implica que no és suficient amb tenir uns valors corporatius, personals o professionals, o uns compromisos envers la comunitat. I que tampoc n’hi ha prou amb disposar d’un seguit de bones pràctiques que millorin l’impacte. L’RSC és un sistema de gestió orientat a la millora permanent, que pretén assegurar

l’acompliment i la capacitat de desenvolupar una organització que observa, que dialoga, que aprèn, que millora, que troba les millors pràctiques, que innova, que crea confiança, que genera sostenibilitat... Els col·legis poden introduir-la en el seu funcionament, operatiu i estratègic. I el seu desenvolupament es pot concretar en codis ètics –que són eines diferents dels codis deontològics–, en gestió dels valors interns, en introducció de criteris de compra, en criteris de bon govern i transparència, en retiment de comptes... La tangibilització de l’RSC és coneguda i se’n poden mostrar exemples, però el més important de l’RSC sovint no es percep pels sentits materials perquè forma part del regne dels intangibles. En gran mesura és un estil, una cultura organitzativa, un lideratge, una alineació estratègica. Un model d’empresa o d’organització. Un model de col·legi, també. Però, a més del desenvolupament de l’RS col·legial, aquests organismes poden exercir una funció d’enorme valor social, com és el foment d’aquest enfocament de gestió entre els seus col·legiats i les empreses on s’enquadren. Els col·legis poden així fer una contribució enorme a la conformació d’un model empresarial apte per als reptes que el segle XXI ens planteja.

Cal tenir en compte que la gran dificultat amb què sovint ens trobem és la incomprensió de l’RSC. Encara una part molt gran de la ciutadania i de les empreses tendeixen a confondre aquest enfocament netament empresarial amb meres pràctiques filantròpiques o amb bones pràctiques d’ecoefiència o de contractació de persones discapacitades. Sovint alguna bona pràctica o una suma d’algunes es pren pel tot i es confon amb l’RSC, perdent així tot el sentit estratègic i empresarial, i associant-ho més a bonisme o a cosmètica. Totes aquestes confusions també comporten sovint que hi hagi qui cregui que l’RSC sols correspon a grans empreses, i es perd de vista que, de fet, hi ha més pimes gestionant l’RSC que no grans empreses. De fet, de vegades podem trobar fins i tot qui considera que a un emprenedor no cal parlar-n’hi: que primer faci l’empresa i creixi, i quan guanyi molts diners serà el moment per anar a parlar-li de l’RSC. Això ja seria el súmmum de la incomprensió sobre què és i quin sentit té l’RSC. Si l’RSC té un sentit estratègic i una vinculació al model d’empresa, és en la fase inicial quan aquestes orientacions poden ajudar més en la conformació del model de negoci. Per tot això, els col·legis poden tenir un paper molt rellevant en el foment i desenvolupament de l’RSC a Catalunya. Per la seva pròpia legitimitat i capacitat de

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

creació de confiança, per una banda, i per ajudar a desenvolupar activitats professionals que integrin la responsabilitat social com un atribut central, per l’altra. Des de Responsabilitat Global i ara també des de Vector 5, durant molts anys he col·laborat en iniciatives diverses de col·legis professionals, ja sigui formant part de comissions, fent-hi conferències, fent cursos de formació, o coordinant la comissió d’RS de l’ACCID... I també ajudant a pimes i microempreses a desenvolupar la seva RSE. En el context en què ens trobem ara com a societat, com a planeta, com a país, com a economia, crec que cal fer un salt endavant en la responsabilitat social de les empreses i organitzacions i que aquest salt sols serà possible si les petites i mitjanes empreses i molt especialment els i les professionals aposten de manera nítida i compromesa per uns models organitzatius, un sistema productiu i unes relacions econòmiques més ètiques i sostenibles. M’encantarà poder-hi ajudar!

l’a) (l’auditoria)

Joaquim Altafaja President d’ISACA Barcelona Chapter

Impacte de les noves normes tècniques en l’auditoria de comptes en entorns informatitzats L’aplicació de les noves normes tècniques (NIA adaptades) per als treballs d’auditoria dels comptes anuals o estats financers corresponents a exercicis econòmics que s’iniciïn a partir de l’1 de gener de 2014 – fet que significa que s’hauran de considerar en la seva planificació o en els seus treballs preliminars–, suposa un nou repte i esforç, un més en la llarga llista dels darrers anys, per als auditors de comptes i societats d’auditoria, quant al seu coneixement, metodologia i aplicació. Encara que com a professionals experts en auditoria de sistemes d’informació – entre altres temes– no som experts en l’auditoria de comptes, comparant de forma ràpida les normes d’auditoria actuals amb les NIA adaptades, és fàcil observar que el format i forma de redacció d’aquestes últimes és diferent, en el sentit que estan més enfocades a regular un marc general, cosa que implica, segurament, una major aplicació del judici professional de l’auditor de comptes en la seva interpretació. Com a experts en auditories de sistemes d’informació pretenem, amb aquest article, explicar com les NIA adaptades impacten en l’anàlisi que han de realitzar els auditors de comptes del control intern en entorns informatitzats. Per a això ens hem basat en la lectura i anàlisi de les següents

quatre normes, de les quals destaquem a continuació aquells aspectes que, en la nostra opinió, són d’interès en relació amb els sistemes d’informació i el seu impacte en les auditories de comptes: • NIA 200 adaptada Objectius globals de l’auditor independent i realització de l’auditoria de conformitat amb les normes internacionals d’auditoria; • NIA 265 adaptada Comunicació de les deficiències en el control intern als responsables del govern i a la direcció de l’entitat; • NIA 315 adaptada Identificació i valoració dels riscos d’incorrecció material mitjançant el coneixement de l’entitat i del seu entorn, i finalment, • NIA 330 adaptada Respostes de l’auditor als riscos valorats. NIA 200 adaptada Objectius globals de l’auditor independent i realització de l’auditoria de conformitat amb les normes internacionals d’auditoria. Com el seu nom indica en aquesta NIA adaptada es marquen els objectius globals de l’auditor en la realització de l’auditoria d’estats financers que són:

(a) «L’obtenció d’una seguretat raonable que els estats financers en el seu conjunt estan lliures d’incorrecció material, deguda a frau o error, que permeti a l’auditor expressar una opinió sobre si els estats financers estan preparats, en tots els aspectes materials, de conformitat amb un marc d’informació financera aplicable; i (b) L’emissió d’un informe sobre els estats financers i el compliment dels requeriments de comunicació continguts en les NIA, a la llum de les troballes de l’auditor.» Dins de la introducció, en què s’explica l’abast d’aquesta NIA adaptada i altres aspectes necessaris per a emmarcar-la, s’assenyala en el seu apartat 7 que les «NIA requereixen que l’auditor apliqui el seu judici professional i mantingui un escepticisme professional durant la planificació i execució de l’auditoria i, entre altres coses: • Identifiqui i valori els riscos d’incorrecció material, deguda a frau o error, basantse en el coneixement de l’entitat i del seu entorn, inclòs el control intern de l’entitat. • Obtingui evidència d’auditoria suficient i adequada sobre si existeixen incorreccions

materials, mitjançant el disseny i la implementació de respostes adequades als riscos valorats. […]» NIA 265 adaptada Comunicació de les deficiències en el control intern als responsables del govern i a la direcció de l’entitat En aquesta NIA adaptada es tracten les responsabilitats que té «l’auditor de comunicar adequadament, als responsables del govern de l’entitat i a la direcció, les deficiències de control intern que hagi identificat durant la realització de l’auditoria dels estats financers». Es repeteix, com no pot ser d’altra manera, la necessitat d’obtenir coneixement del control intern rellevant per a l’auditoria de comptes en realitzar la identificació i valoració del risc d’incorrecció material, recordant que la finalitat no és expressar una opinió sobre l’eficàcia del control intern sinó dissenyar procediments d’auditoria adequats a les circumstàncies. La norma cobreix un aspecte rellevant en l’actuació de l’auditor en detallar aquells procediments o requeriments a seguir per a determinar, sobre la base del treball d’auditoria realitzat, si una o més deficiències en el control intern constitueixen de forma individual o agregada deficiències significatives i, en cas

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

afirmatiu, els aspectes bàsics a considerar en la seva comunicació al nivell adequat del client. NIA 315 adaptada Identificació i valoració dels riscos d’incorrecció material mitjançant el coneixement de l’entitat i del seu entorn Tal com s’indica en la pròpia NIA 315 adaptada «l’objectiu de l’auditor és identificar i valorar els riscos d’incorrecció material, deguts a frau o error, tant en els estats financers com en les afirmacions, mitjançant el coneixement de l’entitat i del seu entorn, inclòs el seu control intern, amb la finalitat de proporcionar una base per al disseny i la implementació de respostes als riscos valorats d’incorrecció material». Per enfocar el treball a realitzar, és important considerar la definició de control intern que s’inclou en el glossari i en la norma, que és la següent: «El procés dissenyat, implementat i mantingut pels responsables del govern de l’entitat, la direcció i demés personal, amb la finalitat de proporcionar una seguretat raonable sobre la consecució dels objectius de l’entitat relatius a la fiabilitat de la informació financera, l’eficàcia i eficiència de les operacions, així com

l’a)

(l’auditoria)

sobre el compliment de les disposicions legals i reglamentàries aplicables. El terme “controls” es refereix a qualsevol aspecte relatiu a un o més components del control intern.»

··iniciar, registrar i processar les transaccions de l’entitat (així com els fets i condicions) i informar-ne, així com per retre comptes sobre els actius, passius i patrimoni net corresponents;

En el requeriment relacionat amb el coneixement de l’entitat i el seu entorn, en el qual s’inclou, com ja hem comentat, el control intern, la norma el divideix en cinc components, fet que proporciona un marc útil perquè l’auditor consideri, entre d’altres, la manera en què el sistema d’informació, inclosos els processos de negoci relacionats rellevants per a la informació financera, poden afectar a l’auditoria.

··resoldre el processament incorrecte de transaccions, per exemple, fitxers d’espera automatitzats i procediments aplicats per a reclassificar oportunament les partides pendents d’aplicació;

Reproduïm, a continuació, les definicions d’aquests components que s’inclouen en la Guia d’aplicació i altres anotacions explicatives de la NIA 315 adaptada: 1. L’entorn de control inclou les «funcions de govern i direcció, així com les actituds, grau de percepció i accions dels responsables del govern de l’entitat i de la direcció en relació amb el control intern de l’entitat i la seva importància. L’entorn de control estableix el to d’una organització, influint en la consciència de control dels seus membres». 2. El procés de valoració del risc per l’entitat «constitueix la base amb la qual la direcció determina la manera en què els riscos s’han de gestionar. Si aquest procés és adequat a les circumstàncies, inclosa la naturalesa, dimensió i complexitat de l’entitat, facilita a l’auditor la identificació dels riscos d’incorrecció material. La consideració que el procés de valoració del risc per l’entitat sigui adequat a les circumstàncies és una qüestió de judici». 3. El sistema d’informació financera rellevant per als objectius de la informació financera, «que inclou el sistema comptable, comprèn els procediments i registres dissenyats i establerts per a:

··processar i donar comptes d’elusions del sistema o evitació dels controls; ··transferir informació des dels sistemes de processament de les transaccions al llibre major; ··capturar informació rellevant per a la informació financera sobre els fets i les condicions diferents de les transaccions, com la depreciació i l’amortització d’actius, així com els canvis en la recuperabilitat dels comptes a cobrar, i ··assegurar que es recull, registra, processa, resumeix i inclou adequadament en els estats financers la informació que el marc d’informació financera aplicable requereix que es reveli.» La comunicació per l’entitat de les funcions i responsabilitats i de les qüestions significatives relacionades amb la informació financera implica proporcionar coneixement de les funcions i responsabilitats individuals del control intern sobre la informació financera. 4. Les activitats de control «són les polítiques i procediments que ajuden a assegurar que se segueixen les directrius de la direcció. Les activitats de control, tant en els sistemes de tecnologies de la informació (TI) com manuals, tenen varis objectius i s’apliquen a diferents nivells organitzatius i funcionals».

L’annex I a la norma facilita explicacions més detallades sobre aquests components del control intern. Per altra part, tant en els requeriments com en la guia, s’ofereix detall dels aspectes que ha d’avaluar l’auditor de comptes en obtenir coneixement d’aquests components en la mesura que tenen relació amb una auditoria d’estats financers. Assenyalar que la Guia d’aplicació i altres anotacions inclou apartats específics analitzant les característiques dels elements manuals i automatitzats del control intern que siguin rellevants per a la seva valoració del risc per l’auditor així com explicacions dels riscos derivats de les TI, ja que la seva utilització afecta a la manera en què s’implementen les activitats de control. En aquest sentit s’assenyala que «des del punt de vista de l’auditor, els controls sobre els sistemes de les TI són eficaços quan mantenen la integritat de la informació i la seguretat de les dades que processen aquests sistemes, i inclouen controls generals de les TI i controls d’aplicacions eficaços.» Continua la guia assenyalant en aquest apartat que: «Els controls generals de les TI són polítiques i procediments vinculats a moltes aplicacions i afavoreixen un funcionament eficaç dels controls de les aplicacions. Són aplicables en entorns amb unitats centrals, xarxes de treball i d’usuaris finals. Els controls generals de les TI que mantenen la integritat de la informació i la seguretat de les dades generalment inclouen controls sobre el següent: ··Centres de dades i operacions de xarxes. ··Adquisició, reposició i manteniment de software de sistemes. ··Canvis en els programes. ··Seguretat d’accessos. ··Adquisició, desenvolupament i manteniment d’aplicacions. [...]»

l’a)

(l’auditoria)

NIA 330 adaptada Respostes de l’auditor als riscos valorats

significatiu sempre haurà de realitzar proves sobre aquests controls en el període actual.

L’objectiu de la NIA 330 adaptada «és obtenir evidència d’auditoria suficient i adequada respecte als riscos valorats d’incorrecció material mitjançant el disseny i implementació de respostes adequades a aquests riscos», evidència que es pot basar en proves de controls, substantives o una combinació d’ambdues. La norma requereix a l’auditor que dissenyi i implementi respostes globals com a resposta als riscos valorats d’incorrecció material en els estats financers així com procediments d’auditoria, la «naturalesa, moment de realització i extensió dels quals estiguin basats en els riscos valorats d’incorrecció material en les afirmacions i responguin a aquests riscos.»

Encara que existeixen més referències al control intern i la seva importància en la valoració del risc d’incorrecció material, considerem que els paràgrafs assenyalats són suficientment il·lustratius per a demostrar que les NIA adaptades, atenent a la realitat actual, en la qual la immensa majoria d’entitats auditades utilitzen sistemes d’informació per a l’emissió dels seus estats financers, incorporen en la seva normativa les principals característiques i com impacten les TI en les auditories de comptes.

La norma ofereix pautes per fixar la naturalesa, moment de realització i extensió de les proves de controls i de les substantives, preveient determinats supòsits en els quals es pugui utilitzar l’evidència d’auditoria sobre controls obtinguda en auditories anteriors. Sense ànim d’estendre’ns en aquests supòsits, assenyalar únicament que si l’auditor decideix confiar en els controls sobre un risc que consideri

En aquest sentit, l’auditor, per obtenir coneixement dels riscos de negoci potencial de l’entitat que puguin donar lloc a un risc d’incorrecció material en els estats financers, hauria de veure, entre altres aspectes, el grau de comptabilitat (alienació) entre els sistemes i els processos de TI. Addicionalment, en la nostra opinió, les NIA adaptades reforcen o expliciten més que les normes tècniques actuals la necessitat de conèixer el control intern, entès en un sentit ampli, per poder avaluar els riscos d’incorrecció material i després

dissenyar unes respostes adequades a aquests i, per tant, resulta fonamental que l’auditor obtingui una seguretat raonable sobre la fiabilitat de la informació financera, la seva eficàcia i l’eficiència de les operacions. Per això, obtenir coneixement de com operen els controls automatitzats rellevants es torna imprescindible i adquireix un nivell d’importància, si ens permeten, superior al dels controls manuals. Cal matisar, com indiquen les pròpies NIA, l’existència de dues categories de controls automatitzats, els de caràcter general i els d’aplicació. Els primers, se circumscriuen en la manera en què l’entitat ha donat resposta als riscos derivats de TI i afecten directament a la fiabilitat de la informació financera, mentre que els d’aplicació se cenyeixen, en major mesura, en l’eficàcia i eficiència de les operacions. Resulta substancial destacar que els controls generals no operen de forma inconnexa als controls d’aplicació, essent essencials per dotar de fiabilitat a aquests últims, i proporcionen a l’entorn de control una base adequada per als controls d’aplicació i per a la resta de components de control intern. És a dir, no té sentit confiar en controls d’aplicació si no és té la seguretat del correcte funcionament dels generals. Ve a col·lació destacar, també, com la complexitat de TI de l’entitat incideix directament en els riscos d’incorrecció material dels estats financers i, en aquest sentit, l’auditor no ha d’ometre aquest component de risc de l’entitat. La complexitat de TI relaciona els controls generals automatitzats amb l’entorn de control i proporciona una base adequada per a la resta de components del control intern. Això suposa, com també apunten les NIA adaptades, que l’auditor hauria de contemplar el disseny de proves sobre un conjunt de controls generals de sistemes d’informació en tres àrees essencials; seguretat, desenvolupament i explotació, que periòdicament provarà. El número

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’a)

(l’auditoria)

i la tipologia del conjunt de controls generals de TI a aplicar sobre cadascuna de les àrees essencials variarà en funció de la complexitat tecnològica de l’entitat, observant un major nivell de detall com més gran sigui la complexitat tecnològica. Com a resum, assenyalar que si bé les normes tècniques actuals contemplen com una norma específica l’auditoria de comptes en entorns informatitzats –publicada el juny de 2003 en el Butlletí Oficial de l’Institut de Comptabilitat i Auditoria de Comptes– en la qual es recullen alguns dels aspectes de les NIA adaptades, en la nostra opinió, aquestes últimes estan molt més alineades amb la realitat actual dels sistemes d’informació i els termes i conceptes utilitzats són idèntics als que utilitzen altres professionals, com per exemple els auditors informàtics. Conclusió A aquests efectes, la posada en pràctica de les NIA en una entitat que utilitzi sistemes d’informació per a proporcionar informació financera –és a dir, en pràcticament la totalitat dels encàrrecs d’auditoria– requereixen que, per obtenir un coneixement complet i adequat del

control intern de l’entitat, l’auditor en primer lloc avaluï el grau de complexitat de TI. Conscients que els auditors de comptes no sempre estan familiaritzats amb l’entorn i llenguatge dels TI, el capítol de Barcelona d’ISACA ha desenvolupat una guia de lliure ús per ajudar en la dita avaluació.1 La Guia d’Ajuda i Referència, proporciona mitjançant la resposta tabulada a 24 preguntes d’un qüestionari, el grau de complexitat tecnològica d’una entitat que utilitzi sistemes d’informació per a l’obtenció o emissió d’informació financera, establint tres nivells de complexitat: bàsic, mitjà i alt. El qüestionari Selecció de Grau està pensat per a ser una eina objectiva que aporti a l’auditor una base adequada per obtenir coneixement general sobre el TI de cada client, permetent, alhora, valorar si és necessari disposar de coneixements de TI especialitzats i en quina mesura. La segona part d’aquesta guia permet a l’auditor que es trobi en sistema de TI amb un grau de complexitat baix comprovar si els controls generals de TI són efectius i en cas que ho estimi oportú realitzar les

1 Pot descarregar-se des de http://www.isacabcn.org

corresponents proves de controls. Per a això, el capítol de Barcelona d’ISACA inclou una relació de 24 controls dividits en tres dominis: ··Seguretat lògica i física ··Processos de desenvolupament d’aplicacions, adquisicions i nous desenvolupaments ··Explotació de sistemes Aquests dominis incorporen controls alineats amb les NIA i tracten la forma en què impacten els sistemes d’informació en el control intern de l’entitat. Cadascun dels controls ha estat desenvolupat per obtenir evidència d’auditoria suficient i adequada i inclouen el risc de control, la prova de disseny, la seva efectivitat operativa i una guia d’aplicació dels controls. Per finalitzar, manifestar que esperem que aquesta guia sigui d’utilitat als auditors de comptes en el seu repte d’adaptació a les NIA adaptades.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’e) (economia)

Contra vent i marea, seguirem endavant José Mª Gay de Liébana y Saludas Professor Titular del Departament de Comptabilitat, Universitat de Barcelona Censor Jurat de Comptes Doctor en Economia Doctor en Dret

Deutors dels nostres creditors. Súbdits i vassalls dels senyors del nord. Excessos comesos i penitències que complir. Avui, aquest és el si d’Espanya i, per descomptat, dels espanyols: penes que redimir. Perquè aquella dita que Espanya és com una societat anònima sona a un d’aquests típics eufemismes tan donats en economia; la realitat és que Espanya és una autèntica societat regular col·lectiva on els seus socis, nosaltres, nosaltres som els qui costegem els desmanes de l’òrgan d’administració –els nostres governs–, carreguen amb les pèrdues i liquiden, o liquidaran pels segles dels segles amén, l’allau de deute contret. Estem transitant per un túnel més semblant a una perillosa cornisa amb caiguda al precipici, que no a una d’aquestes modernes infraestructures de brillant lluminositat i amb sortides d’emergència per tot arreu,

de construcció recent. Possiblement, el pitjor d’aquesta etapa dolorosa, d’uns anys summament complicats, ho estiguem passant ara. I el futur, més falaguer i impregnat de virtuts, estigui allà, encara que no sapiguem divisar l’esperançadora línia de l’horitzó. Erràtic dèficit públic Risc amenaçant sobre l’economia espanyola el 2013, cosa que constitueix el dèficit públic que continua galopant i que el 2012 ha trencat tots els registres haguts i per haver en termes negatius, assolint els 111.616 milions d’euros. Amb independència de la part de culpa atribuïble al rescat bancari, al voltant dels 33.500 milions d’euros comptabilitzats, el cert és que les pèrdues en els comptes de l’Estat són monumentals.

És evident que Espanya ha d’escometre un esforç de consolidació fiscal o, si es prefereix, un esforç pressupostari estructural. Europa, la Comissió Europea (CE), ens exigeix una aplicació creïble de reformes estructurals a fi d’assolir objectius de dèficit i a canvi suavitza els inicialment previstos, de manera que 2013 s’hauria de tancar amb un dèficit públic del 6,5% del nostre PIB, cosa que en termes monetaris aniria al voltant dels 70.000 milions d’euros. Per al 2014, la CE apunta cap a un dèficit del 5,8% sobre el PIB, que més o menys es podria quantificar en uns 60.000 milions o una mica menys; per al 2015 l’objectiu és del 4,2%, amb la qual cosa se situaria en una mica més dels 40.000 milions d’euros, i el 2016 Espanya hauria d’encaixar un dèficit públic del 2,8%, sobre uns 30.000 milions d’euros, per finalment el 2018 tancar els comptes amb un dèficit del 0%, o sigui, equilibrar els ingressos amb les despeses. Els nostres comptes públics han de sanar.

en marxa d’una llei de desindexació de manera que es doni una reducció del preu en la despesa pública per inèrcia i els ingressos públics –estaríem davant un toc filosòfic en clau de “pressupost base zero”– i, per l’altra, que el 2013 culmini la regulació del factor de sostenibilitat per garantir l’estabilitat financera a llarg termini del sistema de pensions considerant que l’edat de jubilació ha d’anar augmentant en funció de l’augment de l’esperança de vida. El factor de sostenibilitat de les pensions, jugant amb la denominada equitat intergeneracional, constitueix un element clau per intentar fer sostenible el nostre sistema de pensions que avui afecta a 8,1 milions de pensionistes, amb més de 9 milions de pensions, i amb un cost total que el 2007 s’elevava a 88.408 milions d’euros, el 2012 va ascendir a 112.919 milions i el 2013 serà de 121.697 milions.

Aquest full de ruta en matèria de dèficit connecta amb els ingressos i despeses públics, o recursos i ocupació. Europa imposa una millora de l’eficiència i una adequada qualitat de la despesa pública en tots els nivells de l’Administració a través d’un examen sistemàtic de les majors partides de despesa, augmentant la relació cost-eficàcia del sector sanitari (amb accés dels grups vulnerables i reducció de la despesa farmacèutica dels hospitals, per a la qual cosa proposa un procés de centralització de les compres), reduir els alarmants retards pendents de les nostres administracions públiques amb proveïdors i evitar noves acumulacions de les quantitats pendents de pagament exigint publicitat sobre les dades.

Ingressos i despeses públics Dues qüestions addicionals sobre les quals la CE crida l’atenció en matèria de despesa pública fan referència, per una banda, a la posada

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’e)

(l’economia)

En el gràfic anterior, queda palès el desfasament hagut en els comptes públics espanyols, des de 2008 fins a 2012, entre la despesa i l’ingrés. La urgència per quadrar aquests guarismes es fa inajornable. El 2012, any de dur ajustament en matèria impositiva amb un impost sobre la renda a l’alça i cargolant les nostres autoritats fiscals en la imposició indirecta amb l’IVA en pla estel·lar, no s’aconseguia quadrar els comptes. Lleugers repunts en allò concernent a ingressos tributaris, sí, encara que contracció en les cotitzacions socials, i per més austeritat imposada en les partides de despesa, les prestacions socials, amb pensions i subsidis, s’incrementaven respecte al 2011.

Els esforços per contenir la despesa pública el 2012, plasmats en el capítol de personal i en els consums, resten en part contrarestats per la diferència a l’alça de les prestacions socials, la factura dels interessos del deute i, sobretot, el fatídic rescat bancari.

Un monstre denominat deute públic

Si comparem els perfils dels ingressos i despeses públiques entre 2011 i 2012, ens adonarem que les cotitzacions a la Seguretat Social han disminuït –conseqüència del deplorable estat del nostre mercat de treball–, en la imposició directa hi ha hagut un augment i en la imposició indirecta també, encara que de forma tímida. Convé ressaltar que aquesta major pressió fiscal incideix directament sobre la ciutadania. En un escenari en què el mercat de treball no ofereix la seva millor cara sinó la d’una expulsió incessant de les seves forces cap a les files de la desocupació, la pujada de l’IRPF que s’enceba en les rendes del treball i els augments de l’IVA que encareixen els preus dels productes, sota el signe de la incertesa i el pessimisme, fa que la renda disponible dels treballadors baixi, que el seu poder adquisitiu se’n ressenti i, en conseqüència, que el consum caigui i l’estalvi es minori. A això s’ha d’afegir l’elevat volum de deute de famílies i llars com a conseqüència de l’adquisició d’habitatge en els anys de la bombolla immobiliària i els intents, de vegades desesperats, per desapalancar-se, és a dir, en termes més planers, desendeutar-se.

Més riscos que s’aboquen sobre l’economia espanyola el 2013. El deute públic i privat –1.120.180 milions d’euros de les societats no financeres a 31 de març de 2013 i 820.183 milions corresponents a famílies i llars–, amb un deute extern global d’Espanya d’1.751.810 milions d’euros al tancament de 2012; un crèdit bancari que no flueix –tot i que s’hagi injectat de l’ordre de 78.000 milions d’euros per a sanejar el sector–; un consum en caiguda lliure que marca un PIB descendent, el tebi encara que esperançador creixement de les nostres exportacions, el fantasma d’una recapitalització bancària que obligarà novament a una petició de rescat activant més condicionalitats o si més no la necessitat de reestructurar el nostre voluminós deute públic que assoleix cotes excessivament perilloses; l’abominable desocupació amb més de 6,2 milions de persones i lamentablement amb tendència a l’alça; les contundents polítiques de retallades que, juntament amb la desocupació, provoquen tensions socials, encara més agitades amb la trampa de les participacions preferents; els dubtes que seriosament es plantegen des de diferents bandes sobre l’euro i seguir o no seguir en el marc de la moneda única; la manca d’estímuls a l’empresariat; l’excessiva regulació que es dóna a Espanya posant tot tipus de barreres i obstacles a la

l’e)

(l’economia)

iniciativa privada, i com a nefast rebló, aquesta Espanya imputada per casos de corrupció. Hi ha aquí un mosaic que per si mateix dóna per a reflexionar detingudament sobre l’actual conjuntura econòmica espanyola. En les nostres finances públiques, vam cometre dos errors. El primer, inherent a l’engruixat dèficit generat al llarg d’aquests últims anys, i el segon, conseqüència en gran mesura de l’anterior, la maleïda escalada del deute públic espanyol que si s’hagués xifrat el 2007, just a l’inici de la crisi, negada per activa i passiva, en 382.307 milions d’euros, salta a 923.311 milions el març de 2013. Per tant, un increment de deute en poc més de cinc anys de 541.004 milions d’euros i des del tancament de 2011 fins avui, lliscant els 187.000 milions d’euros.

En aquest context un tant complicat en el qual ens movem, la part final de la història, per avui, lliga el nostre PIB de 2012, xifrat en 1.051.204 milions d’euros –encara que posteriors revisions han retallat una mica aquesta suma–, el total de deute contret per les nostres administracions públiques, representatiu del 112% del PIB, i el tremend dèficit públic vomitat el 2012, equivalent al 10,6% del PIB.

Si aquest deute públic s’ha de pagar i la pregunta és com, quelcom més torçat encara és el panorama que ofereixen els passius en circulació de les nostres administracions públiques que en concloure 2012 sumaven 1.177.908 milions d’euros, experimentant un creixement des de 2007 simplement espectacular, proper als 674.000 milions d’euros.

Els interrogants, doncs, s’obren a mesura que aquests desquadraments de les nostres magnituds financeres mostren certa cruesa. S’han fet coses malament i toca esmenar aquests errors. Sense acritud, podrem pagar l’elevat deute públic tal com marca la debilitada economia espanyola? (l’Auditor) · núm 67 · Juliol

l’e)

(l’economia)

Panorama embolicat Quin futur ens espera? Una bona pregunta las respostes a la qual es troben en el quadern de bitàcola que escriu la CE. El sistema tributari espanyol, autèntic disbarat de sargits, nyaps, incrustacions, canvis, inestabilitats, denota una absoluta manca de seguretat jurídica i fa d’Espanya el regne per antonomàsia de la inseguretat jurídica. Poca inversió estrangera pot recalar per aquests pagaments a la vista de les modificacions perennes i constants canvis de criteri en matèria fiscal. Més de 200.000 normes jurídiques vigents a Espanya, amb unes 67.000 lleis autonòmiques, són prova irrefutable d’un caos en matèria jurídica que fa bones aquelles paraules pronunciades fa segles per Tàcit: “Com més corrompuda està una nació, més es multipliquen les seves lleis”. D’aquí que la CE exigeixi que, com a molt tard, el març de 2014 es dugui a terme una reforma del sistema tributari espanyol que malauradament s’aprofitarà per fer uns quants retocs que comportaran un augment de pressió fiscal: limitacions en la despesa fiscal de la imposició directa, això és, eliminació de deduccions i bonificacions en el pla de l’IRPF; limitacions en l’aplicació dels tipus d’IVA reduïts, susceptibles d’afectar a productes alimentaris i sanitaris, habitatges, garatges, hostaleria i restauració, collar en impostos mediambientals, amb els carburants en el punt de mira i la conseqüent cadena inflacionista; reducció de l’endeutament en l’impost sobre societats per la via de retallar compensacions de bases imposables negatives, incentius com la llibertat d’amortització o despeses fiscalment deduïbles com les financeres, supressió

de deduccions... I en la diana, una assignatura pendent sobre la qual convé conjecturar amb les cauteles degudes: la lluita contra l’economia informal i el treball no declarat. Concloem apuntant altres línies sobre les quals la CE marca els passos d’Espanya: la reforma del mercat de treball, que ha d’estar llesta el juliol de 2013, incidint en mesures de lluita contra la desocupació juvenil i el risc de pobresa o marginació social on Espanya se situa ja per sota de la mitja europea; la unitat de mercat que ha d’anar de la mà amb efectius impulsos empresarials; l’etern problema del dèficit de la tarifa elèctrica que constitueix un passiu contingent en tota regla per als comptes de l’Estat; la reducció de passius contingents en les nostres finances públiques que brollen com a conseqüència d’infraestructures de transports no rentables –rescats de concessions d’autopistes de peatge inviables, als quals s’ha d’afegir els costos derivats del preu just de les expropiacions–, i l’efectiva reforma de les nostres administracions públiques. Finalment, tot això constitueix un vibrant assortiment d’assumptes que, sense més dilacions, han de ser abordats per part de la nostra classe política i governamental. El transfons de tot això és molt simple: o estem en línia i consonància amb aquesta Europa robusta que s’anhela construir que ha de cristal·litzar en referència en el pla mundial, o ens quedem despenjats, fora de l’Europa econòmica, en terra de ningú i ens encaparrem en reescriure una nova pàgina de la geografia en la qual Europa, llavors sí, acabaria justament als Pirineus. El que s’ha dit: contra vent i marea, seguirem endavant...

El Col·legi en premsa

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

notícies

PRESENTACIÓ DEL LLIBRE

Descubra la auditoría. La vida en una Big Four El passat 18 d’abril, en l’acte de presentació de Descubra la auditoría. La vida en una Big Four, celebrat al Col·legi de Censors Jurats de Comptes de Catalunya, obra de l’expresident i actual president d’honor del Col·legi de Censors Jurats de Comptes de Catalunya, Frederic Borràs, aquest va manifestar que «els auditors tenen la delicada responsabilitat de fixar la posició real de les entitats financeres com a factor necessari per sortir de l’actual crisi econòmica». El Sr. Borràs també va posar èmfasi en la idea que la «fiabilitat i la transparència de la informació economicofinancera té una importància fonamental per a conèixer i retre els comptes davant d’accionistes i ciutadans de les institucions i empreses dels àmbits públic i privat».

Per la seva part, el president del Col·legi, Daniel Faura, en la seva intervenció va destacar que el llibre de Borràs «s’adreça fonamentalment a futurs professionals i a potencials emprenedors, als quals pot resultar de gran orientació i utilitat». Per a Faura, el llibre no s’acaba amb la seva lectura sinó que la transcendeix i obre una sèrie de temes d’enorme interès. En la seva evocació d’un dels capítols del llibre, dedicat al Col·legi, Faura va destacar «el paper fonamental desenvolupat per aquest com a corporació integradora dels professionals que ens dediquem a l’auditoria en benefici del conjunt de la societat».

En el seu discurs final, el Sr. Borràs, professional vinculat durant 36 anys a una de les anomenades Big Four, va tenir un gest en favor de les pimes del sector. Concretament va dir que «les Big Four han de fer un esforç de generositat envers les petites i mitjanes firmes d’auditoria de tipus local».

L’acte de presentació del llibre va comptar amb l’assistència de 150 professionals, amics i companys d’en Frederic Borràs, que van omplir el saló d’actes del Col·legi. En la presentació del llibre, a més del propi autor i del president del Col·legi, també van intervenir el president d’Intermón Oxfam i CEO del Grup Simon, Xavier Torra; el president del Grupo Banca Privada de Andorra-Banco Madrid, Ramon Cierc; el president del Consell del Registre d’Economistes Auditors (REA), Carles Puig de Travy, i el director general de La Vanguardia, Pere Guardiola.

IV jornada d’auditoria del sector públic El 25 d’abril va tenir lloc a la seu de l’Il·lustre Col·legi d’Advocats de Barcelona la Jornada d’Auditoria del Sector Públic, sota el lema «Auditoria del sector Públic Local: nous reptes», jornada que, en la seva 4a edició, va reunir a 150 professionals i representants del sector auditor del país.

d’informació permanent, accessible i confiable», un procés en el qual hi ha de jugar un paper primordial. I en aquest sentit, s’ha de posar l’èmfasi en la «necessitat de reforçar la independència de l’auditor com a professional garant de la fiabilitat de la informació financera».

En la presentació de la jornada, Daniel Faura, president del Col·legi de Censors Jurats de Comptes de Catalunya (CCJCC), va urgir l’aprovació de la Llei de transparència, «per lluitar contra la impunitat existent davant actuacions reprovables» i «els reiterats incompliments en el retiment de comptes» que es produeixen en l’actualitat. Aquesta transparència, creu, només s’aconseguirà mitjançant l’establiment de «fluxos

A continuació va intervenir el degà de l’Il·lustre Col·legi d’Advocats de Barcelona, Pedro L. Yúfera, i per tancar la sessió inaugural va intervenir la segona tinent d’alcalde d’Economia, Empresa i Ocupació de l’Ajuntament de Barcelona, Sònia Recasens, que va destacar que «la confiança financera en les institucions públiques és la principal condició indispensable i possiblement la primera política de promoció econòmica que s’ha de complir». En les sessions van participar Antonio López, Pilar Cobos, Miguel Miaja, Maria Petra Saiz, Mariano D’Amore, JeanMichel Moreau, María Eugenia Zugaza, Adolfo Dodero, Joan Pàmies, Joaquim Solé, Antonio Muñoz Enrique Egea i Enric Porgimon. En la clausura de l’acte, el síndic major de la Sindicatura de Comptes de Catalunya,

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

Jaume Amat, va afirmar que «l’actual situació de crisi ofereix una oportunitat per a fer un replantejament global dels sistemes tradicionals de gestió i de control del sector públic» i va defensar que «la pressió per la transparència, derivada d’aquesta crisi, ha de portar a una més gran delimitació de les competències per a cada nivell de responsabilitat per tal d’identificar les deficiències en la gestió o les possibles irregularitats». A continuació, va participar la interventora general de la Generalitat de Catalunya, Mireia Vidal, i el vicepresident del CCJCC, Miguel Antonio Pérez, va clausurar la jornada.

l’n) (noticies)

Auditor per un dia Per sisè any consecutiu, el passat 16 de maig es va celebrar la jornada “Auditor per un dia”, on una vuitantena d’estudiants universitaris dels últims cursos de carreres econòmiques han compartit una jornada de treball en una firma o despatx d’auditoria, experimentant, de primera mà, com és el treball de camp, la programació, els recursos necessaris, etc., i així obtenir més coneixement de la professió d’auditoria. Els universitaris acullen aquesta jornada amb molt interès, atès que és una oportunitat molt bona de conèixer, a la pràctica, una de les perspectives professionals que els seus estudis els ofereixen. Prova de l’interès i la consolidació de la jornada és que el número de sol·licituds ha superat en més d’un 160% les 80 places disponibles. Tant les firmes i despatxos professionals com les universitats col·laboradores que han pres part en aquesta iniciativa coincideixen en destacar que aquesta jornada és una immillorable oportunitat per donar a conèixer la professió.

Consell Arc Mediterrani d’Auditors (AMA) El passat 17 de maig es va celebrar a la seu de l’Agrupació Territorial de l’ICJCE de Màlaga la reunió del Consell i l’assemblea de l’Arc Mediterrani d’Auditors. Entre els punts de l’ordre del dia tractats, es va aprovar la incorporació com a membres de l’associació de l’Agrupació Territorial 7a de l’ICJCE, que comprèn les províncies

d’Almeria, Granada, Jaén, Màlaga i Melilla, així com de la Compagnie Régional des Commissaires aux Comptes d’Aixen-Provence-Bastia, que comprèn els departaments d’Alpes-de-Haute-Provence, Alpes-Maritimes, Bouches-du-Rhône, Var, Corse-du-Sud i Haute-Corse.

Aprofitem aquest espai per agrair l’hospitalitat i col·laboració rebuda per part dels companys de l’Agrupació Territorial de l’ICJCE de Màlaga, representats pel seu president Sr. Eduardo Molina.

l’n) (noticies)

Creu de Sant Jordi a l’Il·lustre Col·legi de Titulats Mercantils de Barcelona Volem deixar constància de la nostra felicitació a l’Il·lustre Col·legi de Titulats Mercantils de Barcelona per l’atorgament,

per part de la Generalitat de Catalunya, de la Creu de Sant Jordi com a reconeixement a la labor d’aquesta corporació professional

Conferències Comptabilitat simultània. Valoració i control dels intangibles en la gestió integral El passat 21 de març el nostre Col·legi, juntament amb l’ACCID, va desenvolupar aquesta conferència on es proposava un mètode senzill per controlar la realitat intangible autogeneradora de l’empresa per poder-ne fer gestió, un mètode que va més enllà de la lògica aristotèlica, amb una lògica aproximada com és la lògica difusa, la qual no es preocupa tant de l’exactitud com de l’aproximació, que en molts casos ja és suficient.

La conferència va estar a càrrec del Sr. Salvador Guasch, president honorífic de la Comissió d’Intangibles de l’ACCID i expert en economia dels intangibles, amb la presentació del Sr. Xavier Cardona, director general del Col·legi.

L’ètica empresarial El 10 d’abril, com a clausura del Cicle sobre Responsabilitat Social Empresarial impartit al Col·legi, es va desenvolupar una conferència impartida pel Sr. Joan Fontrodona, doctor en FilosofIa per la Universitat de Navarra i MBA per l’IESE, professor i director del Departament d’Ètica Empresarial de l’IESE, president d’EBEN-España i membre de la Comissió de responsabilitat social del CCJCC. La conferència va ser presentada pel Sr. Daniel Faura, president del Col·legi.

L’ètica empresarial dintre del context en què ens trobem té múltiples implicacions sobre situacions que podem veure al nostre entorn, però també sobre el nostre futur empresarial, econòmic i social. Tots aquests aspectes van ser considerats des d’un punt de vista directe o tangencial, tenint en compte les interrelacions entre tots aquests mons.

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

durant més de 100 anys.

l’n) (noticies)

Conferències El desequilibri patrimonial com a causa dissolutiva de les societats de capital: Situació actual, alternatives per a l’establiment de l’equilibri patrimonial i criteris per adoptar decisions. L’objecte d’aquesta sessió celebrada el 7 de maig passat, va consistir, en primer lloc, en aprofundir des d’una perspectiva pràctica en aquest paràmetre, els aspectes que hi incideixen, les seves deficiències i les exigències legals vinculades a la conservació de l’anomenada proporció. En la segona part de la sessió, i a partir d’uns senzills exemples numèrics, es van explicar els principals mecanismes per reposar les situacions de desequilibri patrimonial i les

seves conseqüències i efectes. D’aquesta segona part es van poder obtenir paràmetres clars per optar en la pràctica entre les diferents alternatives. A la tercera part de

la sessió es van abordar les conseqüències principals de no reaccionar davant la situació de desequilibri i, en particular, la naturalesa i extensió de la responsabilitat d’administradors. La conferència va anar a càrrec del Sr. José María Rojí Buqueras, advocat, soci i director del despatx CMS Albiñana Suárez de Lezo i professor de la UAB, ESADE, ISDE i ICAB.

Noves tendències en finances corporatives: Selecció d’inversions El passat 14 de maig, el Col·legi i l’ACCID van fer la presentació d’aquesta obra, que considerem és molt interessant, ja que aborda temes relacionats amb la valoració d’empreses, la política de dividends, la reestructuració empresarial o el govern

corporatiu, tot això des d’una perspectiva pràctica i professional.

Miguel Antonio Pérez, vicepresident 1r del CCJCC.

La sessió va anar a càrrec del Sr. Jordi Fabregat, director de l’Executive Màster en Finances a ESADE, presentat pel Sr.

La viabilitat econòmica de Catalunya El dia 23 de maig a la seu del nostre Col·legi, es va desenvolupar aquesta conferència sobre un tema d’actualitat que va ser tractat des d’una perspectiva particular, rigorosa i documentada. Pel tractament d’aquest tema, vàrem escollir una ponent de qualitat i reconegut prestigi dintre del món acadèmic com és la Sra. Elisenda Paluzie, degana d’Economia i Empresa de la UB, professora titular de Teoria Econòmica i directora executiva del Centre d’Anàlisi Econòmica i de les Polítiques Socials (CAEPS). L’acte va estar presentat pel Sr. Daniel Faura, president del CCJCC. 58

Novetats de les Normes Internacionals d’Informació Financera (NIIF) El passat 12 de juny es va desenvolupar, amb l’Associació Catalana de Comptabilitat i Direcció (ACCID), aquesta conferència sobre: Novetats de les Normes Internacionals d’Informació Financera. Aquestes normes es troben en constant evolució i revisió i, per tant, és important anar veient quines són les novetats que l’organisme emissor formula en relació amb aquestes. La conferència ens va permetre veure d’una forma ràpida, clara i sintètica quines són les darreres novetats sobre les normes internacionals de comptabilitat que ens poden afectar en el desenvolupament de la nostra activitat com a auditors. La sessió va anar a càrrec de la Sra. Ester Oliveras, doctora en Comptabilitat i vicedegana de la Facultat de Ciències Econòmiques i Empresarials de la UPF, presentada pel senyor Antoni Delgado, secretari del Col·legi

(l’Auditor) · núm 67 · Juliol

biblioteca

NOVES TENDÈNCIES EN FINANCES CORPORATIVES Bases conceptuals i aplicacions pràctiques Les finances corporatives tenen com a principal objectiu elevar el valor de l’empresa i, per tant, el de les accions que integren el capital social. Per això, han de trobar un equilibri adequat entre els subobjectius de rendibilitat, risc i liquiditat. La rendabilitat persegueix aconseguir el màxim rendiment de les inversions efectuades; el risc, al seu torn, està íntimament relacionat amb la rendabilitat, ja que a més rendibilitat més risc i viceversa. Pel que fa al nivell de liquiditat, mantenir un nivell adequat permet poder afrontar els diferents compromisos de pagament, la qual cosa és imprescindible perquè l’empresa pugui funcionar amb normalitat. Amb aquest conjunt de treballs es pretén oferir una visió detallada dels aspectes conceptuals i pràctics de les noves tendències en finances corporatives, tant des d’una perspectiva professional com des de la perspectiva de la recerca.

CLAVES PARA LA GESTIÓN DE FIRMAS Y DESPACHOS PROFESIONALES Gestión, organización y estrategia de las firmas de servicios profesionales Tras más de treinta años de trabajo en el mundo de los Servicios Profesionales, el autor se ha planteado el reto de dar a conocer su experiencia a través de este libro. ¿El aspecto més valioso?: No habla desde la barrera; las cuestiones que describe son fruto de toda una vida dedicada a la profesión, de numerosos errores y aciertos, de cientos de experiencias con socios, colegas, competidores, reguladores y equipos de profesionales. El resultado es un manual, preclaro y lúcido, dirigido tanto a aquellos que se incian en la profesión, como a los despachos y firmas ya consolidados, que podrán confrontar estrategias y planteamientos de gestión.

COMO PASAR LA PRIMERA AUDITORÍA Muchas empresas se encuentran ante la tesitura de tener que auditarse por primera vez y no saben a qué se van a enfrentar. Este libro les ayudará a entender qué es una auditoría y a prepararse para abordarla por primera vez. Escrito en un lenguaje asequible que evita los tecnicismos, está llamado a convertirse en lectura obligatoria para todos aquellos que quieran saber qué es una audioria de cuentas. Aclara cuál es el papel del auditor, qué se le debe pedir y qué no. Y describe de forma muy práctica qué hay que hacer para ser auditado. Este es, por tanto, un libro dirigido más a auditados (o futuros auditados) que a auditores, aunque también sirve para iniciar a futuros auditores en los conceptos básicos de la auditoría. En definitiva, una obra que pretende ayudar a que la auditoría sea mejor entendida y mejor asumida.