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XX Centro Interamericano de Administraciones Tributarias

Concurso de

MONOGRAFÍAS

Agencia Estatal de Administración Tributaria

Instituto de Estudios Fiscales

Política, estructura e instrumentos para la asistencia al contribuyente Autora: Azucena Sarmiento de Montes

RESUMEN En el presente escrito, el autor efectúa un estudio de la asistencia al contribuyente en Colombia, partiendo de su conceptualización y las políticas implantadas sobre el tema hasta la descripción de la situación real. Esbozando problemas actuales y soluciones reales. El trabajo tiene un enfoque conceptual, pero esto no implica que no exista reflexiones sobre el tema propuesto; ya que se han planteado problemas y posibles soluciones, incluyendo experiencias concretas, tanto en materia nacional como local. Con el objeto de mostrar los avances de la administración de impuestos y aduanas de Colombia en materia de tecnologías de la información. Las Ramas ejecutiva y legislativa del Poder Público en términos de eficiencia expidieron diferente legislación desde 1998, para mejorar y modernizar el servicio de asistencia al contribuyente. La consecuencia que se derivó de esta serie de decisiones, es que por primera vez de manera concreta Colombia ha adoptado un régimen de organización administrativa, basado en una plataforma que busca la organización y reestructuración de la administración en materia tributaria. Este nuevo contexto tecnológico comienza a finales de la década de los años noventa, concretamente en 1998, cuando se crea en Colombia la agenda de conectividad que busca modernizar todo el Estado. La constante creación de políticas, estructuras y medios de asistencia al contribuyente, han conducido a la administración a generar ideas creativas, lo cual facilita el acceso y el conocimiento de los ciudadanos en materia fiscal y tributaria. Como se verá no existen fórmulas mágicas para sacar a las administraciones de impuestos de nuestros países adelante. Lo cierto es que los Estados modernos deben prescindir de mecanismos obsoletos que no consulten sus fines y debiliten su control, sino que se enfatice en una administración más ágil, fundamentada su operatividad en diferentes medios electrónicos. No obstante el auge que ha tenido la implementación de tecnología de punta en la prestación de asistencia al público en varios países, especialmente en los países llamados industrializados, se está realizando un regreso al concepto de comunidad y de trabajo comunal; en el cual se hace trabajo directo con los ciudadanos en términos de política local. El lector encontrará en las páginas que siguen un estudio sobre todos los mecanismos que existen en Colombia para dar pronta asistencia al contribuyente. El estudio comprende los mecanismos tecnológicos denominados “TICS”, tanto aquellos establecidos por la ley como asistencia directa. 2

El autor ha realizado un análisis más detallado sobre el programa MUISCA en relación con la asistencia, el cual es de origen Español. También analizó como ha influido directamente en el contribuyente, con cifras de un estudio realiza en el año 2005, para mostrar los avances y progresos en este tema, en Colombia. Este trabajo busca mostrar que políticas, estructuras e instrumentos existen para brindar asistencia al contribuyente, con el fin de mejorar la eficiencia de la administración pública en materia fiscal.

0.INTRODUCCIÓN Con la declaración de Bávaro los países de América latina decidieron incorporar el uso de tecnologías de la información, promulgando varios principios. Uno de estos fue que por medio de estas tecnologías se debía mejorar el desempeño del sector público; enfocado “en los servicios basados en la información electrónica para los ciudadanos y la provisión de servicios de interés público en línea, con el fortalecimiento de los elementos participativos (democracia electrónica). Es necesario buscar formas de integración y eslabonamiento de las distintas autoridades del sector público, que permitan establecer una ventanilla única para los usuarios, a fin de prestar servicios de gobierno electrónico concebidos para los ciudadanos.” 1 Uno de estos servicios es el relativo a la recaudación y fiscalización del Estado en materia tributaria. Para hablar de este tema debo decir que es muy importante mirar en que escenario se encuentra Colombia para dar asistencia al contribuyente, con respecto a las nuevas condiciones de tecnología; teniendo en cuenta 4 grandes variables: Internet, Telecomunicaciones, computadores personales y comercio electrónico. Debe tenerse en cuenta la política estatal denominada “Agenda de Conectividad”. Con ésta se busca la posibilidad de que el país entre a la sociedad del conocimiento, por medio del uso de tecnologías que tienen por

Declaración de Bávaro, literal n.

objeto aumentar la competitividad, modernizar las entidades estatales y socializar el acceso a la información. 2 Sin embargo, esta política se queda corta puesto que no trata temas de política pública, ni nuevos procesos de avances en tecnología, pero si se introdujo el tema del uso de las tecnologías de la información y comunicación (TIC), del cual se deriva el de “gobierno en línea” que se equipara al de “Gobierno Electrónico”, para desarrollar la eficiencia del Estado, mejorar los servicios a la población y lograr la transparencia dentro de las instituciones. Este cambio tiene varias finalidades, entre la que se destaca todo lo relacionado a los flujos de trabajo o work flow; la agenda de conectividad exige a las entidades del gobierno a redefinir sus procesos “ teniendo como eje central el ciudadano, pues tales procesos han sido una de las trabas más importantes en la reestructuración del Estado” 3 . Con relación al tema de procesos se ha dicho que las nuevas tecnologías 4 deben tender: a mejorar la eficiencia, gestionar procesos, articulaciones estratégicas dentro del Estado. Por todo lo anterior la secretaría de hacienda y la DIAN como parte activa de esta política deben tener un programa 5 y unas redes especializadas que permitan la interacción con los usuarios, pero que a su vez estén protegidas de ser modificadas, vulneradas por hackers que buscan información más allá de la permitida. Considero que la asistencia al contribuyente es derivada del derecho a recibir información veraz sobre sus actuaciones por parte del Estado, pues estamos en un proceso de modernización de las instituciones estatales que está en constante cambio. Como miembros participantes de la democracia, tenemos derecho a que el Estado sea eficiente y capacite a sus ciudadanos sobre los conocimientos que éste tiene para lograr una mayor eficacia en sus establecimientos, y a su vez crear estabilidad en el sistema; para incentivar la inversión.

Documento CONPES 3072 del 9 de febrero de 2000. Sánchez, Carlos Ariel, “ Municipio Digital y Gobierno electrónico”. En : Revista Univérsitas. No 107. Bogotá. Universidad Javeriana, año 2004, pág 818. 4 Según el documento Compes de 2005 (Borrador) para lograr la transferencia internacional de tecnologías se debe tener en cuenta el siguiente proceso: a. Identificación de necesidades tecnológicas, b. Comparación y selección de tecnologías, c. Evaluación de las condiciones de transferencia de las tecnologías, d. Suscripción de acuerdos o contratos, e. Implementación de las tecnologías adquiridas y f. Réplica de las tecnologías. 5 Este programa debe contener todo lo relativo al paquete tecnológico completo (propiedad industrial, intelectual y conocimientos especializados) y concesión de licencias y patentes incluyendo aquellos conocimientos que no estén patentados. 3

1.EL CONTRIBUYENTE 1.1.¿Qué es un contribuyente? El contribuyente es un sujeto pasivo (puede ser persona natural o jurídica), a quien la ley le impone la carga derivada de un hecho generador; de pagar impuestos para contribuir con la financiación y sostenimiento del Estado. 1.1.2.Clases Existen 2 clasificaciones: Una que recae según la naturaleza del contribuyentes; las personas naturales y las personas jurídicas. a. Personas naturales: Son aquellas que obtienen ganancias de su propio trabajo. b. Personas jurídicas: Son asociaciones de personas, las cuales crean un ente jurídico diferentes a ellas con capacidad para obligarse y derechos propios, el cual es reconocido por la ley . Se identifican a través de un número de identificación tributaria (NIT). Otra, según la residencia del contribuyente; residentes y no residentes. Para esta clasificación se tiene en cuenta la definición de residencia en Colombia, en materia tributaria; “Es la permanencia continua en Colombia por seis meses del año o período gravable o que se completen dentro de éste, así como la permanencia discontinua que sume más de seis meses en el año fiscal. Si una personase ausenta del país, manteniendo en Colombia su asiento principal de los negocios o su familia, se considera residente para efectos fiscales” 6 . 1.2. Derechos del Contribuyente Dado que no existe una norma expresa en Colombia como la que tienen países como México o España, voy a escribir los derechos que los contribuyentes tienen en España y que según a mi parecer son los más importantes: a. Derecho a ser informado y asistido por la Administración tributaria sobre el ejercicio de sus derechos y el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. b. Derecho a obtener, en los términos previstos en esta Ley, las devoluciones derivadas de la normativa de cada tributo y las devoluciones de ingresos indebidos que procedan, con abono del interés de demora, sin necesidad de efectuar requerimiento .

http://www.businesscol.com/productos/glosarios/economico/glosario_economia_r.html.

C. Derecho a ser reembolsado, en la forma fijada en esta Ley, del coste de los avales y otras garantías aportados para suspender la ejecución de un acto o para aplazar o fraccionar el pago de una deuda, si dicho acto o deuda es declarado total o parcialmente improcedente por sentencia o resolución administrativa firme, con abono del interés legal sin necesidad de efectuar requerimiento al efecto, así como a la reducción proporcional de la garantía aportada en los supuestos de estimación parcial del recurso o de la reclamación interpuesta. d. Derecho a utilizar las lenguas oficiales en el territorio de su Comunidad Autónoma, de acuerdo con lo previsto en el ordenamiento jurídico. e. Derecho a conocer el estado de tramitación de los procedimientos en los que sea parte f. Derecho a conocer la identidad de las autoridades y personal al servicio de la Administración tributaria bajo cuya responsabilidad se tramitan las actuaciones y procedimientos tributarios en los que tenga la condición de interesado. g. Derecho a solicitar certificación y copia de las declaraciones por él presentadas, así como derecho a obtener copia sellada de los documentos presentados ante la Administración, siempre que la aporten junto a los originales para su cotejo, y derecho a la devolución de los originales de dichos documentos, en el caso de que no deban obrar en el expediente. h. Derecho a no aportar aquellos documentos ya presentados por ellos mismos y que se encuentren en poder de la Administración actuante, siempre que el obligado tributario indique el día y procedimiento en el que los presentó. i. Derecho, en los términos legalmente previstos, al carácter reservado de los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria, que sólo podrán ser utilizados para la aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de sanciones, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo en los supuestos previstos en las Leyes. j. Derecho a ser tratado con el debido respeto y consideración por el personal al servicio de la Administración tributaria. k. Derecho a que las actuaciones de la Administración tributaria que requieran su intervención se lleven a cabo en la forma que le resulte menos gravosa, siempre que ello no perjudique el cumplimiento de sus obligaciones tributarias. l. Derecho a formular alegaciones y a aportar documentos que serán tenidos en cuenta por los órganos competentes al redactar la correspondiente propuesta de resolución. m. Derecho a ser oído en el trámite de audiencia, en los términos previstos en esta Ley. 6

n. Derecho a ser informado de los valores de los bienes inmuebles que vayan a ser objeto de adquisición o transmisión. ñ. Derecho a ser informado, al inicio de las actuaciones de comprobación o inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones y a que las mismas se desarrollen en los plazos previstos en esta Ley. o. Derecho al reconocimiento de los beneficios o regímenes fiscales que resulten aplicables. p. Derecho a formular quejas y sugerencias en relación con el funcionamiento de la Administración tributaria. q. Derecho a que las manifestaciones con relevancia tributaria de los obligados se recojan en las diligencias extendidas en los procedimientos tributarios. r. Derecho de los obligados a presentar ante la Administración tributaria la documentación que estimen conveniente y que pueda ser relevante para la resolución del procedimiento tributario que se esté desarrollando. s. Derecho a obtener copia a su costa de los documentos que integren el expediente administrativo en el trámite. Este derecho podrá ejercitarse en cualquier momento en el procedimiento de apremio 7 1.3. Del Habeas Data La Constitución de 1991 trajo aspectos detallados sobre el tratamiento de datos de carácter personal , al decir en su artículo 15: “Todas las personas tienen derecho a su intimidad personal y familiar y a su buen nombre, y el Estado debe respetarlos y hacerlos respetar. De igual modo, tienen derecho a conocer, actualizar y rectificar las informaciones que se hayan recogido sobre ellas en los bancos de datos y en archivos de entidades públicas y privadas. En la recolección, tratamiento y circulación de datos se respetarán la libertad y demás garantías consagradas en la Constitución.

El artículo 34 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre. Veases en: http://216.239.51.104/search?q=cache:1CiqKVUL5vEJ:www.bcn.es/hisenda/cas/seccio_dretscontri

buent.htm+derechos+del+contribuyente&hl=es&ct=clnk&cd=3&gl=co.

La correspondencia y demás formas de comunicación privada son inviolables. Sólo pueden ser interceptados o registrados mediante orden judicial, en los casos y con las formalidades que establezca la ley.” De esta forma, este derecho se convirtió en una garantía, que por medio de la acción de tutela protege los derechos fundamentales derivados de la vida privada y la intimidad, con respecto a los avances de la tecnología y la recopilación de datos personales en bancos de datos. Se busca con esto que en materia tributaria se guarde reserva de la información de los contribuyentes que afecten la integridad personal. Por ejemplo no se puede suministrar información de los estados de cuenta corriente a una persona diferente del contribuyente, a menos que lo solicite una autoridad administrativa, un juez, o el apoderado legal del contribuyente. Con el proyecto de Ley de Habeas Data 074/03 en Colombia, se ha traído un concepto de Operador de información que es el siguiente: “Se denomina operador de información a la persona, entidad u organización que recibe de la fuente datos personales sobre varios titulares de la información, los administra y los pone en conocimiento de los usuarios, bajo los parámetros de la presente ley. Por tanto, el operador, en cuanto tiene acceso a información personal de terceros, se sujeta al cumplimiento de los deberes y responsabilidades previstos para garantizar la protección de los derechos del titular de los datos. Salvo que el operador sea la misma fuente de la información, éste no tiene relación comercial o de servicio con el titular, y por ende, no es responsable por la calidad de los datos que le sean suministrados por la fuente” 8 En consecuencia, en materia tributaria se habla de un subtipo de habeas data de reserva, el cual tiende a garantizar que un dato legal y debidamente almacenado sea mantenido en reserva y sólo pueda comunicarse a quienes se encuentren legalmente autorizados. 9 Algo importante, que está por reglamentarse con el proyecto de ley, es la facultad de vigilancia otorgada a una superintendencia, porque se le otorgan competencias de vigilancia a un ente diferente a la DIAN, lo cual hace que el procedimiento y labores sean más transparentes.

http://:www.portafolio.com.co/porta_dono_online/proy_ley_porta/proyectos2002/. www.infobaeprofesional.com/adjuntos/documentos/08/0000887.pdf.

2.ASISTENCIA AL CONTRIBUYENTE 2.1. Definición de asistencia al contribuyente: Es una ayuda que otorga el Estado para capacitar a las personas que buscan pagar sus impuestos, con la finalidad de concientizar y dar a conocer plenamente al contribuyente toda la información relativa al cumplimiento efectivo y oportuno de sus obligaciones tributarias. Dicha ayuda se divide en información, asistencia y asesoría 2.1.1.Información: Es un conjunto de datos en materia tributaria, que son otorgados al contribuyente para lograr el cumplimiento óptimo de sus obligaciones fiscales. Ejemplos: fechas de presentación de solicitudes, lugares donde se puede llevar la declaración entre otros. 2.1.2.Asistencia: Es la ayuda Técnica presentada por especialistas en materia tributaria que busca evitar y solucionar impases de los contribuyentes en los trámites que realicen ente la administración. 2.1.3.Asesoría: Es orientar al contribuyente respecto a los trámites que el debe realizar frente a la administración. No sólo es darle información sino decirle como debe utilizarla y que procesos debe llevar a cabo para cumplir con sus obligaciones fiscales.

3. POLÍTICAS PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE Una política es el conjunto de lineamientos que adopta el gobierno de un país para favorecer el crecimiento económico, facilitar cumplimiento de las obligaciones tributarias y fortalecer la capacidad de fiscalización del Estado en materia Impuestos, fundamentada en la asistencia al contribuyente. Él es quien debe pagar los impuestos; de él depende el recaudo que el gobierno tenga en materia tributaria. En América latina, los diferentes gobiernos poco a poco han venido implementando políticas de modernización, con el fin de lograr la eficiencia de la administración y evitar la evasión fiscal. Todo esto para lograr que el contribuyente conozca cuales son sus derechos y obligaciones, y ofrecer al agente económico un panorama claro para planificar sus decisiones de consumo e inversión.

Con esta política se busca: Desde el punto de vista social, obtener una asignación de recursos eficiente, con el dinero recaudado cubrir, los gastos fiscales sin generar déficit, y buscar una mejor distribución del ingreso. Los gobiernos de los países se dieron cuenta que los servicios públicos que ellos prestan deben estar a la vanguardia en materia de comunicaciones para desarrollar un sistema estable de desarrollo en sus respectivos países por medio de la asistencia a los ciudadanos. Para mejorar las políticas de asistencia al contribuyente es menester acudir a la tecnología por medio de tres medios: “a. La tecnología de la información, información utiliza las computadoras, un componente indispensable en la sociedad moderna para procesar datos con ahorro de tiempo y esfuerzo. b. La tecnología de telecomunicaciones, comprende los teléfonos (con fax) y la transmisión de señales de radio y televisión, con frecuencia a través de los satélites. c. Las tecnologías de redes, con Internet como su forma más conocida, pero que también se ha extendido a la telefonía móvil, la tecnología de voz por redes IP (VOIP), las comunicaciones satelitales, y otras formas de comunicación que aún se encuentran en sus inicios. “ 10 3.1.Política en Colombia En Colombia desde el año 2000 se ha venido desarrollando una política de modernización del Estado y más exactamente desde el 2002 el Programa MUISCA, que busca gestionar de manera integral la organización, los procesos, las personas, los recursos y la tecnología alrededor de la información en materia tributaria. Con la creación de la Agenda de Conectividad en el gobierno del presidente Andrés Pastrana, se planteó el proyecto gobierno en línea , que a su vez con tiene 5 proyectos 11 que son: a. Intranet gubernamental: Trata de conservar una correspondencia interna con todas las entidades oficiales para cooperar s, intercambiar información, realizar procesos y actividades conjuntas, desarrollar trámites y servicios en línea, fomentar el comercio electrónico y facilitar el acceso de todos los ciudadanos .

http://lac.derechos.apc.org/es-what-is-ict-policy.shtml Para más información véase ¿En que va la agenda de conectividad? en: http:// www.micrositios.net/2/?idcategoria 11

b. Trámites electrónicos: Busca que los trámites públicos a través de Internet sean más expeditos. c. Sistema integral de contratación electrónica: Su objetivo es la transparencia en todos los contratos que realice la administración pública. d. El gobierno en línea territorial: su fin es dotar a las regiones en soluciones tecnológicas para que puedan utilizar esta red en trámites, información, quejas y reclamos. En las regiones funcionará a través de Compartel, con 32 gobernaciones e inicialmente con 68 alcaldías de categorías 1 y 2. También para 626 alcaldías de categoría 3, 4, 5 y 6. Adicionalmente tendrá programas del Ministerio de Hacienda, como el Sistema integrado de información financiera (SIIF), programas administrativos y atención. e. istema centralizado de consultas de información: Con este sistema se quiere intercambiar información que permita agilizar las investigaciones sobre lavado de activos.

3.2. Política de la DIAN Adicionalmente la DIAN, ha creado una política de procesos de apoyo que se compone en 2 lineamientos; el desarrollo corporativo y los recursos económicos y financieros.

3.2.1. Desarrollo corporativo 12 Cuenta con varios principios; a. Planeación: Regula el sistema operativo y hace el seguimiento al cumplimiento de las metas de gestión, para enviar a la dirección o nivel central la información relacionada con la gestión producida por las dependencias. Dirige el progreso, inserción y optimización del sistema de planeación, la organización, los procedimientos y los sistemas de información. b. Control interno: Ejecuta el rastreo y comprobación de los resultados obtenidos por los diferentes procesos desarrollados en la administración.

Procesos de apoyo de la DIAN, en : http://muisca.dian.gov.co/dian/12SobreD.nsf/pages/procesos%2520apoyo%.

Asiste a la Dirección en la continuidad del proceso administrativo, la evaluación de los planes establecidos y en la introducción de los correctivos necesarios para el cumplimiento de las metas u objetivos previstos. c. Estudios Económicos: Administra, regula y promueve investigaciones en el ámbito tributario, aduanero y de control cambiario, que admiten crear indicadores de comportamiento económico que sirven de soporte en la toma de decisiones y la orientación de programas de competencia de la Administración. Igualmente diseña y monitorea bases de datos con información económica y tributaria. Elabora y difunde estadísticas relacionadas con su dependencia. d. Asuntos internacionales: Patrocina con entidades internacionales o gobiernos extranjeros, el intercambio de expertos, estudios, información, cooperación financiera no reembolsable, donaciones, becas, pasantías, seminarios, cursos y talleres, en materias relacionadas con la DIAN. e. Servicios Informáticos: suple las faltas producidas en las diferentes dependencias de la Administración, relacionadas con sistemas de información, tecnología de computación y redes informáticas, mediante la gestión y aplicación de los recursos de software y hardware. f. Desarrollo Humano: organiza, desarrolla y patrocina planes que fomentan el desarrollo integral de los servidores de la contribución, en armonía con el desarrollo institucional. g. Investigaciones Disciplinarias: Despliega las actividades acordes con la ley de prevención y corrección de conductas disciplinarias (capacitación, divulgación, procesos disciplinarios, etc.), y administra el sistema de quejas, reclamaciones, recomendaciones y peticiones. 3.2.2. Recursos físicos y financieros. Se encarga de los servicios generales y los recursos que se necesitan para llevar a cabo las actividades de las distintas dependencias en la institución. Incluye el subproceso comercial, en donde se gestionan las tareas de resguardo, mercadeo, destrucción, asignación y donación de las mercancías aprehendidas, decomisadas o abandonadas a favor de la Nación.

3.3. Plan estratégico Se ha redimensionado la visión de las Dirección de de Impuestos y aduanas nacionales de Colombia (DIAN), al sostener que uno de sus objetivos es ser responsable de prestar un servicio de facilitación y control a los agentes

económicos, para el cumplimiento de las normas que integran el Sistema Tributario, Aduanero y Cambiario. Todo esto indica que se busca ahora dar relevancia al contribuyente por medio de la prestación de este servicio; al suministrar información confiable y oportuna. El ideal es que en el 2010 la DIAN se haya consolidado como: “la autoridad fiscal del Estado, la autonomía institucional, altos niveles de cumplimiento voluntario de las obligaciones que controla y facilita, la integralidad y aprovechamiento pleno de la información, de los procesos y de la normatividad. Para lograr este se deben aportar el suficiente número de elementos técnicos para la adecuación de la carga fiscal y la simplificación del sistema tributario, aduanero y cambiario. La entidad contará con un equipo de funcionarios públicos comprometido y formado para defender los intereses del Estado con un sentido de servicio, un soporte tecnológico integral y permanentemente actualizado, y un régimen administrativo especial propio de una entidad moderna que responde a las necesidades de la sociedad, funcionarios, contribuyentes y usuarios” 13 Además la DIAN se ha trazado las siguientes políticas; a. Acreditar la eficacia, eficiencia y efectividad de sus servicios. b. Mejorar continuamente su desempeño organizacional, a través de un enfoque basado en procesos y contando con mecanismos de control y evaluación. c. Ofrecer las condiciones laborales de salud, seguridad y desarrollo de competencias, necesarias para fomentar el crecimiento personal y profesional de los funcionarios, con miras al logro de los resultados esperados. d. Basar su gestión y decisiones en información confiable y apta, generada en sistemas desarrollados con tecnología avanzada. e. Asegurar el progreso idóneo en sus procesos de comunicación. “Lo anterior, con el fin de generar una cultura de servicio al cliente y confianza en la entidad, y de posicionar adecuadamente su imagen.”

Véase Plan estratégico en http://muisca.dian.gov.co /dian/ 12sobred.nsf /pages /Plan_ estrategico? Opendocument .

La Administración tributaria debe estar en el mismo nivel del ciudadano moderno, que exige más y mejores productos y servicios “a menor precio”. En el caso de la DIAN, esto se traduce en velar por el estricto cumplimiento de las normas vigentes, garantizando que cada contribuyente pague exactamente lo que le corresponde, y que paguen sus impuestos todos los contribuyentes. Para ello la estrategia debe ser integral, proveyendo servicios que faciliten la tarea para los que cumplen y contando con las herramientas adecuadas para reducir de manera significativa la evasión, el contrabando y las infracciones cambiarias 14 . Ello implica reorientar la organización, sus procesos y su gente hacia el servicio, optimizar las operaciones de control aduanero, administrar la red de recaudación, así como optimizar, agilizar y flexibilizar los procesos logísticos que soportan la gestión de la entidad. En el año 2005 se evaluó la gestión de estas políticas para ver si habían cumplido con la meta que se había planteado en el 2002, año en que se redefinieron las políticas y se implementó el MUISCA. En esta evaluación. 15 Se analizaron varias variables entre otras: a. El recaudo: A partir de este estudio se determinó que el Recaudo de la DIAN aumentó en un 58% durante el periodo 2002 -2005. b. Recuperación de cartera: Este es uno de los puntos más neurálgicos. En el 2005, por primera vez se redujo en un porcentaje de 15% con relación al año 2004 . c. Implementación del Registro único Tributario (RUT): En el 2005 se incrementó el número de personas naturales inscritas en este programa , en 1.745.000, aumentando la cifra de inscritos que existía en el año 2004 que era de 174.650 personas. De la misma forma sucedió con las personas jurídicas pasando de 84.591 inscritos en el 2004 a 398.157 en el 2005. d. Campañas institucionales: Esta es considerada como una de las herramientas más efectivas. Durante el año 2005 se hicieron 8 campañas orientadas a los diferentes medios como televisión, prensa y otros. e. Tecnología de la información: Desde el 2003, se dirigió hacia la disminución del gasto de rubros en mantenimiento, a la obtención de precios favorables y razonables en la adquisición de tecnología de información, por medio de

14 15

Ibídem. Informe de Gestión 2005. Codex Especial. Subsecretaria de Planeación y Dirección general.

procesos objetivos y competitivos y a la debida capacitación del personal informático. f. Lucha contra la corrupción: Se ha venido reforzando el área de recursos humanos, por medio de contratos realizados bajo la denominada figura de la meritocracia, para conseguir profesionales altamente capacitados y dispuestos para cada una de las vacantes. En el 2005 se abrieron 738 procesos de investigación disciplinaria. 3.4. Política local Todo lo anterior respecto al tema de política nacional, pero ¿y la local? Con relación a este argumento, comenzaré por explicar que no todos los municipios y departamentos de Colombia tienen los mismos ingresos y la misma cultura, por tanto se debe mirar cada municipio, y departamento de manera diferente, para que esto quede más claro traeré algunos casos de la vida real: a. Proyecto Tulúa Ciudad digital: Tulúa es una población ubicada en el pacífico colombiano en el departamento del Valle del Cauca, con un área de 910.55 Km 2 y con una población de 200.000 habitantes. En esta ciudad la alcaldía municipal está llevando a cabo el proyecto denominado “Tulúa Ciudad digital”, en el que se pretende “Establecer una plataforma tecnológica de vanguardia para la gestión de la información municipal con el objetivo fundamental de ofrecer un servicio de mayor calidad a los ciudadanos” 16 . Tienen en cuenta que su objetivo son los empleados la Administración Municipal, ciudadanos y Entidades que acceden a los servicios de la Alcaldía Municipal. Este proyecto comenzó en el 2004 y para el día de hoy han realizado la interconexión inalámbrica del municipio con sus entidades dependientes, implementación de diferentes sistemas para el manejo de la información municipal tales como: Sistema Hacendario y salud, lo que muestra que en esta parte del país se han desarrollado tecnologías de la información para garantizar la debida asistencia al contribuyente. b. Telecentros comunitarios para el fortalecimiento de la gestión comunitaria, el desarrollo Agro empresarial rural y la gestión ambienta 17 l: Este proyecto se ubica en la cuenca del río Ovejas zona centro norte del departamento del Cauca, sur de los andes Colombia. 16

http://www.colombiadigital.net/observatorio/regiones.php?id_depto=29&categoria=1&id_proyecto =218 17 http://www.colombiadigital.net/observatorio/regiones.php?id_proyecto=126&id_depto=10&categor ia=1

Con este plan se busca dar a conocer a las personas las nuevas tecnologías de la información, con el fin de crear una sociedad del conocimiento, por medio de capacitación y formación en computación básica y manejo de Internet a diferentes actores sociales den todas las edades, principalmente a niños escolares y jóvenes rurales, también a lideres, agricultores, mujeres y otras organizaciones comunitarias. Como se puede ver en esta parte del país falta aun de tecnología, para lograr desarrollar una política de asistencia al contribuyente, ya que no todos los municipios cuentan con programa en línea territorial del gobierno nacional, puesto que de 44 municipios sólo 22 lo tienen. c. Otros lugares de los cuales no se conocen proyectos: Existe departamentos como el Chocó y la Guajira de los cuales no se sabe mayor cosa respecto de los proyectos de tecnología de la información, debido a que tienen otros problemas más importantes por resolver como la desnutrición y la atención de salud. 3.4.1.Plan político de Bogotá El plan Político del actual alcalde de Bogotá, Luís Eduardo Garzón, denominado “ Bogotá sin Indiferencia”; moderniza en materia tecnológica esta institución de la siguiente manera: En la página web de la alcaldía hace una campaña de concientización al contribuyente , cuando afirma: “Los impuestos son de carácter obligatorio y no todas las personas deben pagar los mismos, por eso esta herramienta es de gran ayuda para tener claro cuales debe pagar, en dónde y cómo”. Adicionalmente desde esta página se explica como realizar estos trámites, diciendo que son, 18 para qué sirven y donde se pueden diligenciar. Dichos trámites son: a. Certificado de estado de cuenta b. Inscripción en el RUT c. Cancelación a otro predio d.

Certificación

Estado

Cuenta

Paz

Salvo

(Consultas)

e. Autoavalúo catastral

Alcaldía de Bogota, Tributando en Bogotá. Para saber más consulte: http://www.bogota.gov.co/portel/libreria/php/enlace_dinamico.php?url=http://www.idu.gov.co/valoriz acion/servicios_contribuyente.htm&l_id=874&l_t_i=2

f. Sustitución de contribuyentes g. Notificación y cobro de la liquidación de valorización h. Ejecuciones fiscales i. Solicitud categoría de predio para exención de impuestos j. Trámites ante la dirección de impuestos 3.4.2.Secretarias de Hacienda Son las encargadas de formular la política en materia fiscal, tributaria, presupuestal, contable, de tesorería y de crédito público a nivel departamental, municipal y distrital . El secretario de hacienda es quien dirige esta institución, él y su equipo directivo determinan el plan estratégico, con acciones concretas, para mejorar el servicio y la asistencia al contribuyente. A continuación traeré Hacienda en Colombia;

a colación varias experiencias de secretarías de

a. Secretaría de Hacienda de Bogotá: En esta secretaría se planteó un plan estratégico que fuera acorde al planteado por la alcaldía ( modernización tecnológica para convertir la administración en un ente eficaz). Se diseñó una política de presupuesto orientado a resultados. Es decir, que el presupuesto se asigna, según la valoración de los resultados que tenga esta entidad a final de año. También se implantó una política de fomentar la otrientación al contribuyente a través de los CADES y Ferias de Servicios al ciudadano que se explicaran más adelante. En la página web de esta secretaría se puede encontrar, la descripción de los diferentes impuestos a cargo de ésta, incluye el calendario tributario, los trámites ( incluyendo los documentos que son requeridos para cada uno de los impuestos), y los puntos de atención. Solamente se paga a través de medios electrónicos los impuestos de vehículos automotores y predial unificado. Estos cuentan con servicios de liquidación por internet y estado de cuenta. Los medios electrónicos que se utilizan para realizar los pagos son: cajeros automáticos, teléfonos e internet.

b. Secretaría de Hacienda de Cali: Mediante la oficina virtual de la página web de la oficina de esa ciudad, se definió una política de interacción de los ciudadanos y el gobierno en un plano virtual, mediante la realización de varios trámites en internet que a continuación se enumeran:

a. Reimpresión de facturas b. Solicitud de revisión a la cuenta de predial c. Solicitud de revisión a la cuenta de valorización d. Solicitud de revisión a la cuenta de Industria y comercio e. Solicitud de estados de cuenta e. Pagos en línea f. Declaraciones en línea g. Consulta de pagos y de paz y salvos Para poder acceder a estos trámites es necesario estar registrado en la página web de servicios de impuestos de Cali. c. Secretaría de hacienda de Quibdo: Por ser la capital de uno de los departamentos más pobres del país, no es mucho lo que se puede encontrar respecto de políticas de asistencia al contribuyente por medios virtuales. Sin embargo, su principal objetivo es sanear sus finanzas públicas y para eso en la página web de la alcaldía 19 han publicado documentos informativos, para que los contribuyentes tengan conocimiento de los trámites que se deben realizar para pagar el impuesto de industria y comercio. 3.5. Problemas Uno de los problemas con actualmente que cuenta Colombia es la inestabilidad de la política tributaria, pues cuando una empresa quiere invertir la certidumbre es una variable esencial y no hay reglas claras que le indiquen al contribuyente como debe proceder en el cumplimiento de sus obligaciones fiscales, ya que hay constantes reformas tributarias y los impuestos que colocan temporales (para suplir emergencias económicas; como el gravamen financiero) se convierten en permanentes.

http://quibdo-choco.gov.co

Derivado de esto, se ha cuestionado con respecto al artículo 571 del Estatuto Tributario de este país, si en relación a los deberes formales que debe cumplir el contribuyente son los que impone la ley, o si también los que imponen los reglamentos. Con respecto a esta situación debe decirse que éste regula aspectos de procedimiento, cuando afirma que los obligados deben cumplir los deberes formales que se encuentran en la Ley o en el reglamento. En primer lugar, todo procedimiento administrativo especial debe estar regulado por la ley, y aunque esta norma del Estatuto era acorde con la Constitución de 1886; con la expedición de “ la Constitución Política de 1991, necesariamente debe hacerse por el legislador y no a través de facultades extraordinarias, porque un conjunto normativo de esta naturaleza, necesariamente incorpora regulaciones especificas que constituyen excepciones en relación con el procedimiento general ordinario ” 20 . La Constitución de 1991 evidentemente le prohibió al Congreso dar facultades en materia tributaria, no solamente para crear impuestos sino para modificar los aumentos y disminuciones, la supresión y la sustitución de los mismos, ya que le reservó al legislador la atribución de adoptar decisiones al respecto. Esto no solamente deriva de los artículos 150 numeral 2 y 10, de la Carta Política, sino de lo expuesto en los artículos 338 y 345 de ésta. 21 Por otra parte, el Presidente cuando dice en el estatuto que “los deberes formales que se encuentren en la ley o en el reglamento “ Está desconociendo el artículo 32 del Código Contencioso administrativo, puesto que éste afirma que los “reglamentos no comprenderán los procedimientos especiales señalados por las leyes para el trámite de asuntos al cuidado de las entidades y organismos indicados”. Igualmente, al revisar los artículos 300, 313 y 322 de la Constitución; el constituyente tampoco le da ese tipo de función a todos organismos encargados de expedir reglamentos. Por tanto se puede concluir que el Presidente se excedió en sus funciones. Lo anterior atenta contra el principio de legalidad, pues si la administración expide un reglamento de estos está desbordando el límite que le impuso la ley y se podría interponer una acción de nulidad por desconocer el artículo 32 del C.C.A. . Otro problema continuo en materia de asistencia al contribuyente es que con las constantes reformas tributarias han vuelto complejo el sistema tributario. El 20 21

Corte Constitucional, sentencia C-252/94 M. P.: Vladimiro Naranjo y Antonio Barrera Carbonell. Corte Constitucional, sentencia C-246/9 M. P.: José Gregorio Hernández.

ejemplo más claro es el IVA, que en la década de los 90 fue reformado 8 veces, y tiene varias tasas y bases dependiendo del sector. Considero a manera de una conclusión previa que la primera política para mejorar la asistencia al contribuyente en nuestros países es simplificar el sistema tributario y buscar que los acuerdos internacionales, favorezcan al contribuyente. No como unos acuerdos de doble tributación que suscribió Colombia en materia de impuestos de remesas donde el contribuyente debe pagar doble vez. Existe otro inconveniente en materia de política de asistencia al contribuyente; al menos en Colombia, y es el hecho de que las controversias surgidas de la interpretación de una norma tributaria entre el gobierno y el contribuyente , las resuelva la misma administración de impuestos, ¿Porqué el gobierno deviene en juez y parte? ¿ No sería mas objetivo que quien resolviese el problema fuera un ente externo a las partes? Hay otro problema aun peor que surge de este que es el hecho de que las decisiones de la administración tributaria en materia de interpretación no generan precedente alguno; entonces, sobre un mismo punto pueden existir decisiones contrarias, lo que genera incertidumbre en el contribuyente y poca confiabilidad en la asistencia a éste. Otro aspecto en materia de política que repercute de forma indirecta en el contribuyente son los bajos salarios y los pocos incentivos que tienen los empleados de la administración de impuestos y aduanas nacionales. Ya que si al empleado público no se le dan incentivos él no va a hacer nada por prestar un mejor servicio al contribuyente.

4. ESTRUCTURA PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE 4.1. Definición : Se refiere a el esquema de distribución y orden de funciones que se le asigna a la administración, con el fin de lograr que el contribuyente cumpla con sus obligaciones tributarias para fortalecer a el Estado . Este tipo de estructura se ve reflejado en los organigramas de las respectivas entidades que se encargan de recaudar impuestos en cada uno de los países. Ejemplos de esto en Colombia, son la existencia de la oficina de atención al contribuyente; donde éste puede solicitar que se corrijan inconsistencias. Igualmente existe el defensor del contribuyente, quien es el encargado de defender los derechos y garantías de los contribuyentes frente a la administración de impuestos. 20

En Chile se creó el departamento de asistencia al contribuyente que tiene como fin “establecer acciones eficaces que fortalezcan la calidad en el servicio y brinden satisfacción al contribuyente en materias de asistencia y educación. Y proponer las estrategias comunicacionales del Servicio con el objeto de facilitar la atención, asistencia y educación de los contribuyentes” 22 . En Colombia existe un problema respecto de la estructura, que es la existencia de la falta de información sobre el contribuyente, la cual es muy grande. Me parece que es vital mejorar esto, porque la información es la base para tener una cartera eficiente.

4.2. La DIAN Es la Dirección de impuestos y aduanas nacionales . Está organizada bajo el esquema de unidad administrativa especial. Fue creada para gestionar y controlar que se cumpla con el pago de las obligaciones tributarias y aduaneras. Su objeto se establece en el artículo 4 del Decreto 1071de 1999 al decir: “Tiene como objeto coadyuvar a garantizar la seguridad fiscal del Estado colombiano y la protección del orden público económico nacional, mediante la administración y control al debido cumplimiento de las obligaciones tributarias, aduaneras y cambiarias, y la facilitación de las operaciones de comercio exterior en condiciones de equidad, transparencia y legalidad” Sus funciones están contenidas en el artículo 5 del Decreto 1071 de 1999, de la siguiente manera: La administración de los impuestos de renta y complementarios, de timbre nacional y sobre las ventas; los derechos de aduana y los demás impuestos internos del orden nacional cuya competencia no esté asignada a otras entidades del Estado, bien se trate de impuestos internos o al comercio exterior; así como la dirección y administración de la gestión aduanera, incluyendo la aprehensión, decomiso o declaración en abandono a favor de la Nación de mercancías y su administración y disposición. Igualmente, le corresponde el control y vigilancia sobre el cumplimiento del régimen cambiario en materia de importación y exportación de bienes y servicios, gastos asociados a las mismas, financiación en moneda extranjera de importaciones y exportaciones, y subfacturación y sobrefacturación de estas operaciones.

Véase Resolución exenta SII N 59 del 15 de Octubre de 2003.

La administración de los impuestos comprende su recaudación, fiscalización, liquidación, discusión, cobro, devolución, sanción y todos los demás aspectos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones tributarias. La administración de los derechos de aduana y demás impuestos al comercio exterior, comprende su recaudación, fiscalización, liquidación, discusión, cobro, sanción y todos los demás aspectos relacionados con el cumplimiento de las obligaciones. La dirección y administración de la gestión aduanera comprende el servicio y apoyo a las operaciones de comercio exterior, la aprehensión, decomiso o declaración en abandono de mercancías a favor de la Nación, su administración. Le compete igualmente actuar como autoridad doctrinaria y estadística en materia tributaria, aduanera, y de control de cambios. La Unidad Administrativa Especial Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales desarrollará todas las actuaciones administrativas necesarias para cumplir con las funciones de su competencia. 4.3. Del Defensor del Contribuyente y usuario aduanero Se creó en el año de 1998, pero sólo se materializó en el 2002. “Esta opera como un organismo consultor de la Administración Fiscal, adscrito a la División de Impuestos y Aduanas Nacionales (DIAN), cuyo fin primordial es garantizar que en sus diferentes actuaciones la DIAN respete los derechos de todas aquellas personas y empresas que, de alguna forma, interactúan con esta entidad del Estado” 23 . Es evidente que esta figura contribuye al fortalecimiento de las instituciones en Colombia, por ser un mecanismo que garantiza los derechos de los contribuyentes frente a la administración. El Defensor es designado por el Presidente de la República, para un período de un año, de terna que le proponga anualmente la Comisión Mixta de Gestión Tributaria y Aduanera nacional. Éste tiene jurisdicción a nivel nacional, y no podrá oponérsele reserva alguna y contará con delegados regionales.

Véase Decreto 1071 de 1999.

4.3.1. Funciones El Decreto 1071 de 1999, en su artículo 31 define las siguientes funciones: a. Formular recomendaciones al Director General de la DIAN para asegurar una adecuada, justa y oportuna prestación del servicio fiscal. b. Realizar seguimiento, a solicitud de los contribuyentes y usuarios aduaneros, a los procesos de fiscalización, a fin de asegurar el cumplimiento del debido proceso. c. Participar, si lo considera conveniente, como veedor en las reuniones donde se promuevan correcciones de declaraciones por parte de los contribuyentes y usuarios, y velar porque una vez producida la respectiva corrección, las mismas sean respetadas por los funcionarios de la Dian. d. Velar porque las actuaciones de las diferentes dependencias de la DIAN se cumplan dentro del marco de los principios constitucionales de equidad y transparencia que rigen el ejercicio de la función pública. e. Participar en las reuniones de la Comisión Mixta de Gestión Tributaria y Aduanera, y presentar a la misma un informe trimestral sobre sus actividades. f. Canalizar las inquietudes que tengan los contribuyentes y usuarios sobre deficiencias de la adecuada prestación del servicio por parte de la DIAN, realizar las verificaciones que sean del caso, formular las recomendaciones para superarlas y poner en conocimiento de las autoridades y dependencias pertinentes sus conclusiones, con el fin de que se apliquen los correctivos y/o sanciones que resulten procedentes.

4.3.2. Reclamaciones El objeto de las reclamaciones es referente a los temas que la DIAN tiene competencia. La respuesta que el defensor del contribuyente da no es de carácter obligatorio para la administración, pues las funciones de aquel son de tipo consultivo, ya que no reemplaza los recursos producto de un proceso administrativo. Desde su puesta en marcha, la Defensoría del Contribuyente y Usuario Aduanero ha resuelto 1.570 reclamaciones, de las cuales, las relacionadas con el tema tributario el 69 por ciento de las diligencias, las aduaneras el 25 por ciento y las cambiarias el 6 por ciento.

4.4.Centros de atención distrital especializados (CADES) y SUPERCADES Fueron creados en 1991, con la finalidad de facilitar los procesos de desconcentración y descentralización de loas servicios prestados por las entidades distritales. Dentro de estos servicios se incluye el tema tributario. En total son 28 CADES y SUPERCADES repartidos en 13 localidades de Bogotá. Los servicios que se prestan al contribuyente en los CADES son: a. Información y liquidación del impuesto predial unificado, para la vigencia y años anteriores. b. Información y liquidación del impuesto sobre vehículos automotores matriculados en Bogotá, para la vigencia y años anteriores. c. Inscripción y actualización en el RIT. d. Asesoría personalizada del impuesto de industria y comercio.

En los SUPERCADES: a. Información y liquidación del impuesto predial unificado, para la vigencia y años anteriores b. Información y liquidación del impuesto sobre vehículos automotores matriculados en Bogotá, para la vigencia y años anteriores c. Información del impuesto de industria, comercio, avisos y tableros ICA d. Saneamiento informático e. Devoluciones y/o compensaciones f. Boletín de deudores morosos del estado

4.5. Ferias de servicio al ciudadano Es una actividad que se lleva a cabo cada 15 días en aquellas localidades en las que se encuentra una alta afluencia de ciudadanos. Su periodo de duración es de tres días. En estas ferias el contribuyente tiene la posibilidad de :

a. Recibir información y liquidación del impuesto predial unificado, para la vigencia y años anteriores b. Obtener información y liquidación del impuesto sobre vehículos automotores matriculados en Bogotá, para la vigencia y años anteriores c. Inscripción y actualización en el RIT d. Asesoría personalizada del impuesto de industria y comercio

5. INSTRUMENTOS PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE 5.1. Definición Son mecanismos tangibles que son utilizados para llevar a cabo el procedimiento de asistencia y soporte al contribuyente, propuesto por la administración en materia tributaria. Se refiere a equipos de computación, software, telecomunicaciones, redes y bases de datos. Respecto a este punto, voy a hablar del programa que se está llevando a cabo en Colombia. Luego analizaré los problemas en Latinoamérica y por último daré soluciones.

5.2. Programa MUISCA Es reconocido como el modelo único de ingresos, servicios y control automatizado.

5.2.1. Definición: Es un programa informático electrónico que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales de Colombia (DIAN) ha puesto a disposición de clientes internos y externos para que mediante éste se realice la gestión de los objetivos de la administración en materia tributaria ( recaudación de impuestos, integrar conceptos y datos, entre otros).

5.2.2. Objetivos Alcanzar la excelencia en sus operaciones, Redireccionar la entidad hacia el servicio, Consolidar la legitimidad y la autonomía, Contribuir a la competitividad del país. 24 5.2.3. Principios Rectores Integralidad, Unicidad y Viabilidad y trascendencia. 5.2.3.1. Integralidad Busca que la administración tributaria sea fuerte, al comprender todos los aspectos institucionales (servicio, procesos, información, recaudo, control, tecnología y personas) para prestar un buen servicio a la comunidad.

5.2.3.2. Unicidad Este es considerado como un programa único que se divide en 4 aristas; a. Procesos de organización y métodos: Comprende la normalización y éstandares, circuitos y procedimientos, y calidad. b. Procesos de soporte Técnico que incorporan: arquitectura tecnológica, gestión de entradas y salidas, gestión de expedientes y gestión de estadísticas. c. Procesos de la visión: Dentro de la asistencia al cliente y la gestión masiva se encuentran la operación aduanera, la recaudación y la contabilidad, fiscalización y liquidación, la administración de cartera y la gestión jurídica. d. Procesos de pago: Incorpora la inteligencia corporativa, gestión humana, gestión de recursos, custodia y comercialización.

5.2.3.3. Viabilidad y trascendencia: A través de este programa, la DIAN se reconoce como un organismo que permanece en el tiempo y que va más allá de sus límites, al aliarse con otros organismos, para lograr los fines de la administración.

Estos organismos son: 24

Véase: http://muisca.dian.gov.co/descargas/manuales/portal2006/content/muisca/muisca.htm

a. Contraloría General De la República: Le corresponde vigilar la gestión fiscal de la administración, por medio de evaluaciones y auditorias. b. Contaduría General de la Nación: Su función es verificar y hacer inspección sobre los entes públicos obligados al plan general de contabilidad. c. Procuraduría General de la Nación: Su función es preventiva, pues supervisa el actuar de los servidores públicos e insinúa cualquier hecho que pueda ser violatorio de la ley, sin que ello involucre intromisión en la gestión de las entidades estatales. Otra función es la función disciplinaria que es aquella referida a la investigación por falta disciplinaria de los servidores públicos.

5.2.4. Productos El programa MUISCA cuenta con los siguientes productos: a. Implementación y consolidación de la imagen virtual b. Implantación y posicionamiento del RUT (Registro único Tributario) c. Desarrollo de procesos y emisión del certificado digital d. Diligenciamiento y presentación virtual de documentos e. Presentación de información por envío de archivos f. Conceptualización y conformación del área de gestión y asistencia al cliente g. Recursos para el mejoramiento h. Capacitación interna y externa i. Ampliación de cobertura tecnológica y de comunicaciones j. Desarrollo motor contable k. Estandarización de formatos y formularios

5.2.5. Buzones Son aquellos distribuidores electrónicos creados por el programa Muisca para ayudar al cliente con sus consultas e inquietudes. Se clasifican en: a. Buzón DIAN: Sirve para formular a la oficina jurídica, “las consultas que implican la interpretación y aplicación en forma general de las normas tributarias de carácter nacional, aduaneras y cambiarias” 25 . b. Asistencia al cliente: Resuelve inquietudes y comentarios sobre el registro único tributario (RUT), diligenciamiento de documentos, presentación virtual de documentos, presentación de información por envío de archivos y mecanismo digital. c. Buzón de Quejas: reclamos contra la DIAN. Igualmente existe una línea telefónica especial para hacerlo. d. Asuntos internacionales: Implica la solicitud de interpretación de tratados y convenios internacionales en materia tributaria, aduanera y cambiaria. e. Defensoría: Si el contribuyente piensa que han sido transgredidos sus derechos, puede solicitar su defensa. 5.2.6. Consulta Es un servicio de la página web de la DIAN, donde se relacionan las personas naturales y jurídicas que han sido notificadas por la DIAN a través de la publicación de un acto administrativo, en un periódico de circulación nacional o local ( según la última dirección del RUT). Las administraciones usuarias del sistema notificar, deben incluir la fecha de notificación del acto y el periódico donde se realizó su publicación, una vez sea recibida la información correspondiente, la cual es enviada por el área de comunicaciones. La información que se puede consultar es: administración y dependencia que profirió el acto, fecha del acto, código y nombre del acto, consecutivo, NIT, razón social, fecha de notificación y periódico en el cual se realizó la publicación.

5.2.7. Correo Electrónico Corporativo Este correo tiene un acceso a través de un navegador, el cual permite a los funcionarios usar el correo desde cualquier sitio, dentro o fuera de la DIAN , utilizando un navegador. Cada buzón tiene una capacidad de 40 megabytes. Tiene un control de virus y programas espías, control sobre mensajes masivos 25

http://muisca.dian.gov.co/descargas/otrosbuzones.htm

y control sobre el tamaño de los mensajes; su contenido no puede superar los 8 megabytes. 5.2.8. Certificado digital Para la DIAN es el mecanismo electrónico dispuesto por ella que facilita la presentación electrónica, con firma digital respaldada en un certificado digital, que sustituye para todos los efectos la firma autógrafa, en los documentos inherentes a los trámites realizados a través de tales mecanismos por personas naturales que actúen a nombre propio y/o que representen a otra persona natural o jurídica o actúen para la misma, quienes para este efecto se denominarán suscriptores del mecanismo, ofreciendo seguridad para las partes que intervienen. 26 5.2.8.1. Procedimiento a. Emisión: La DIAN diligencia el formato dispuesto para registrar la información del suscriptor proveniente del Registro Único Tributario, procediendo su posterior formalización, trámite por medio del cual la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales pone en conocimiento las condiciones para otorgar el mecanismo. Posteriormente, el suscriptor acepta las obligaciones y responsabilidades inherentes a éste, así como la disposición del servicio informático electrónico soporte de esta función para generar automáticamente los códigos de activación del mecanismo para su posterior uso. Para dicho trámite, la DIAN tiene en cuenta el proceso realizado para efectos de inscripción y/o actualización en el Registro Único Tributario incluida la documentación soporte, conforme al Decreto 2788 de 2004, la Resolución 8502 de 2004 y demás disposiciones reglamentarias. b. Activación: Se refiere a la autogestión que realiza el usuario suscriptor a través de los servicios informáticos electrónicos permitiéndole, a partir de los códigos de activación, concebir su mecanismo digital consistente en certificado digital y clave privada que le permitirán acceder y presentar con firma digital los documentos inherentes a sus trámites. 27 c. Revocación: La resolución 12717 de 2005 en su artículo 3 dice que el mecanismo de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales para firma digital respaldado por certificado digital perderá su validez en las siguientes circunstancias: a. Por pérdida de la clave privada.

Véase:www.dian.gov.co/DIAN/15Servicios.nsf Ibídem.

b. La clave privada ha sido expuesta o corre peligro de que se le dé un uso indebido. c. Por muerte del suscriptor. d. Por liquidación de las personas jurídicas, cuando la persona natural que la representa o que actúa para la misma como revisor fiscal o contador no tiene otros obligados a cargo, ni obligaciones a nombre propio. e. Cuando el suscriptor, una vez termine su vinculación como representante, contador o revisor fiscal en relación con un obligado, no tiene otros representados a cargo y tampoco es obligado a nombre propio. f. Por la confirmación de que alguna información o hecho contenido en el certificado digital es falso. g. Cuando la clave privada de la entidad o su sistema de seguridad ha sido comprometido de manera material que afecte la confiabilidad del certificado digital. h. Por orden judicial o de entidad administrativa competente. i. Por vencimiento del período de validez del mecanismo digital sin que se haya renovado. 5.2.8.2. Confidencialidad El artículo 7 de la Resolución Nº 12717 de 2005 afirma que La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales garantiza la protección, confidencialidad y debido uso de la información de los usuarios de los servicios informáticos electrónicos dando cumplimiento a la Ley 594 del 2000 Ley general de archivos y las Resoluciones 3448 de 1999 sobre Normas generales para la administración de los archivos en la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y 3630 de 1999 sobre Adopción del reglamento de archivos para la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. También como a las Ordenes Administrativas 04 de 1999 sobre Normas para la organización y manejo de archivos en la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales y 05 de 2000 sobre Normas generales para la administración y organización de los archivos centrales en la DIAN), y, garantizando de esta manera los espacios, las instalaciones y los controles de seguridad necesarios para el correcto funcionamiento de sus archivos.

5.2.8.3. Información de naturaleza confidencial El artículo 8 de la Resolución Nº 12717 de 2005, con base en la protección de la información confidencial suministrada por el contribuyente limita su acceso haciendo uso de métodos únicos definidos en el diseño de su arquitectura basados en: a. Repositorio único de usuarios y cuentas que cumplen estándares abiertos e internacionales basados en el protocolo LDAP. b. Calificación de datos en niveles de acceso. c. Protección de accesos a esquemas físicos de datos d. Perfiles y roles para acceso a servicios de información. e. Elementos de control de acceso lógico en todos los niveles; presentación, aplicación y datos. f.

Procedimientos de control de acceso físico a los servidores que minimizan el riesgo de pérdida de integridad de la información.

Procedimientos de control.

5.2.8.3.1. Planes y procedimientos Esta es una novedad destacable de la DIAN que refleja los planes que tiene reservados en el momento de existir contingencias. El artículo 9 de la Resolución en estudio sostiene: 1). Para garantizar la continuidad de las operaciones, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales implementará planes y procedimientos para la recuperación ante desastres, que cubren los siguientes aspectos: a) Acceso físico: Controles de acceso físico al edificio, al piso donde se encuentra el centro de cómputo y al centro de cómputo mismo. Estos controles son de tipo electrónico en unos casos y con personal de vigilancia en otros. b) Control de acceso a la PKI: La infraestructura que maneja los servicios de la PKI está aislada dentro del centro de cómputo, donde los únicos autorizados para acceder a esta zona son los funcionarios del Grupo Interno de Seguridad Informática. c) Enlaces de comunicaciones redundantes y con suficiente capacidad, servidores y equipos activos de comunicaciones redundantes en todas sus capas y redundancia con sitio alterno para el centro de cómputo.

d) Energía y condiciones ambientales: Fuentes de energía primaria y secundaria, así como sistemas de ventilación, aire acondicionado, calefacción, prevención y detección de fuegos, medidas preventivas para minimizar el impacto que puede causar el agua en el Centro de Cómputo. e) Almacenamiento de los medios: Todos los medios que contienen información de la PKI de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, se almacenan en un sitio seguro y se conservan copias en un sitio remoto de la Entidad, que cuentan con los procedimientos de control de acceso requeridos para minimizar el riesgo de daño. 2) Protección de la llave privada de la entidad de certificación. La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales tendrá implementado un control de doble intervención (control multi-persona de la llave privada) para la generación de llaves de la entidad de certificación, dos personas asociadas con los roles de usuario maestro (Master) u oficial de seguridad (First Officer) deben participar o estar presentes. Para mantener almacenadas las llaves de la entidad de certificación, la DIAN dispone de un módulo criptográfico certificado FIPS 140–1 nivel 3 que las encripta con 3DES, codificadas con encripción M de N. En caso de que las llaves de la entidad de certificación se vean comprometidas o el sistema de seguridad que las protege haya sido vulnerado, se realizará el siguiente procedimiento: a) Revocar todos los certificados emitidos hasta ese momento y que no hayan perdido su vigencia. b) Actualizar inmediatamente la lista de certificados revocados. c) Notificar inmediatamente a todos los suscriptores por cualquier medio electrónico de esta situación, incluyendo el procedimiento que deben seguir para acceder nuevamente a los servicios informáticos electrónicos. d) Revocar su propio certificado. e) Generar un nuevo par de llaves para si misma. f) Emitir nuevos certificados para los suscriptores. g) Notificar a todos los suscriptores del reestablecimiento de los servicios. 3) Cuando se presenten fallas en el sistema de la entidad de certificación que comprometan la prestación del servicio, se ejecutará el procedimiento de recuperación de desastres que para tal efecto ha implementado la DIAN. 4) La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales revisará continuamente el estado de la tecnología para verificar la vigencia de los algoritmos de cifrado y, en caso que los establecidos no mantengan el nivel de seguridad ofrecido a los suscriptores, realizará las acciones necesarias para garantizarlo.

5.2.8.4. Obligaciones Tanto la DIAN como los usuarios tienen obligaciones que se encuentran contenidas en los artículos 10 y 11 de la Resolución en mención de la siguiente manera; a. Obligaciones de la DIAN 1) Gestionar de manera eficiente y segura la emisión, revocación, renovación de los mecanismos digitales, así como mantener actualizadas las bases de datos de mecanismos digitales vigentes, revocados y renovados. 2) Identificar y autenticar al usuario de acuerdo con la información que reposa en Registro Único Tributario. 3) Implementar sistemas de seguridad para garantizar la emisión, renovación y revocación de los mecanismos digitales de los servicios informáticos electrónicos y los documentos que lo soportan. 4) Garantizar la protección, confidencialidad y debido uso de la información suministrada por el suscriptor. 5) Garantizar la prestación permanente del servicio. 6) Atender oportunamente las solicitudes y reclamaciones hechas por los suscriptores. 7) Suministrar la información que requieran las entidades administrativas competentes o judiciales. 8) Permitir y facilitar la realización de las auditorias por parte de la Superintendencia de Industria y Comercio. 9) Llevar el registro de los certificados. 10) Abstenerse de acceder o almacenar la clave privada del suscriptor. 11) Informar al usuario dentro de las 24 horas siguientes, la renovación o revocación de sus mecanismos digitales. 12) Capacitar y advertir a los usuarios de los servicios informáticos electrónicos sobre las medidas de seguridad que deben observar para la utilización de estos mecanismos. b. Obligaciones de los usuarios:

1) Recibir, conservar y utilizar correctamente los mecanismos digitales. 2) Custodiar los mecanismos digitales de forma diligente tomando las precauciones requeridas para evitar su pérdida, olvido, revelación, modificación, suplantación o uso no autorizado. 3) Solicitar oportunamente la revocación de los servicios informáticos electrónicos cuando se cumpla alguno de los supuestos consagrados en la presente resolución. 4) No revelar la clave privada ni la información de activación del mecanismo digital. 5) Asegurar que toda la información contenida en los mecanismos digitales sea correcta. 6) Informar inmediatamente a la DIAN acerca de cualquier situación que pueda afectar la validez de los mecanismos digitales. 7) Destruir el mecanismo digital cuando expire o sea revocado. 8) Mantener actualizado el Registro Único Tributario.

5.2.8.5. Responsabilidad del contribuyente y de la DIAN Debido a la gran importancia de la información los artículos 12 y 13 de la Resolución Nº 12717 de 2005, trae los eventos en que el contribuyente es responsable y los eventos en que exonera a la DIAN así: a. Responsabilidad del contribuyente: 1) Por la falsedad, error u omisión en la información suministrada a la DIAN y por el incumplimiento de sus deberes y obligaciones como usuario. 2) De solicitar la revocación del certificado en el evento de presentarse la pérdida de la clave privada o cuando ésta ha sido expuesta, corre peligro o se le de un uso indebido b. Exonera de Responsabilidad a la DIAN 1) Daños derivados y relacionados con la no ejecución o ejecución defectuosa de las obligaciones a cargo del suscriptor de los servicios electrónicos. 2) Incorrecta utilización de los mecanismos digitales y las claves, y de cualquier daño indirecto que pueda resultar de la utilización de éstos o de la información suministrada por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. 34

3) Eventuales inexactitudes que resulten de la información suministrada por el suscriptor. De lo anterior se desprende que en las demás eventualidades la DIAN será responsable. 5.2.8.6. Estándares Tecnológicos para la implementación del mecanismo de firma con certificado digital de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Esto es la innovación principal de la administración, puesto que describe los tipo de algoritmos, que incorporan funciones HASH. Según Giordano Castro; “… el problema está en usar una función “hash” 28 para firmas digitales que no permita que un “atacante” interfiera en la comprobación de la firma. Si el documento y la firma se enviaran descifrados, este individuo podría modificar el documento y generar una firma correspondiente sin que lo supiera el destinatario. Si sólo se cifrara el documento, un atacante podría manipular la firma y hacer que la comprobación de ésta fallara” 29 El artículo 14 de la Resolución lo describe: 1) Para algoritmos de firma: a) El algoritmo de firma digital que se utilizará es sha-1WithRSAEncryption, porque dado el tamaño del resumen de sha-1 (160 bits) la probabilidad que dos mensajes produzcan el mismo resumen es muy baja y es mucho más resistente a ataques de fuerza. b) Para garantizar la unicidad en la generación de la firma digital el tamaño del par de claves (Privada y Publica) será de 2048 bits (con capacidad de incremento superior a 6144 bits), lo cual asegura que la probabilidad de romper la seguridad de dichas claves es baja. 2) Para generación de par de claves: se utilizará un conjunto de herramientas Java, certificadas FIPS-140 nivel 2. La transmisión de la información desde la aplicación cliente hasta la PKI, estará doblemente cifrada.

En informática, función múltiple desde un gran conjunto de partida (dominio) a un conjunto imagen finito generalmente menor (un subconjunto de los números naturales por ejemplo). Varían en los conjunto de partida y de llegada y en cómo afectan a la salida similaridades y/o patrones de la entrada ( Tomado de Wikipedia) 29 Véase: http://gacv.wordpress.com/2006/09/26/dsa-algoritmo-de-firmadigital/+algoritmos+de+firma&hl=es&ct=clnk&cd

En primer lugar la sesión establecida siempre será segura usando protocolo SSL V3 y la aplicación cliente intercambia información con la solución de PKI utilizando encripción fuerte asegurando que la probabilidad de derivar la clave privada, a partir de la clave pública, es muy remota. Así mismo, esto se refuerza por el estándar seleccionado. 3) Para generación de firma digital: el sistema de generación de firma digital escogido, sha-1WithRSAEncryption, esta dentro de la lista de admitidos en el numeral a. 4) Procedimiento para el trámite de los mecanismos de acceso y certificación y firma digital para el uso en servicios informáticos de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales Para certificados en relación con firma digital: Los mecanismos generados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, cumplen el estándar X-509 V3 de la International Telecomunication Union (ITU - T) X – 509 versión 3. 5) Para listas de mecanismos revocados: cumplen con el estándar de International Telecomunication Union (ITU - T) X-509 versión 2. 6) Para identificación de la entidad y usuarios: Los mecanismos generados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contienen el DN X.500 completo del generador y el asunto del certificado en los campos issuerName y subject. Los DN son de la forma de un X.501 cadena de caracteres imprimible (RFC 2253). 5.2.8.7. Asistencia al Contribuyente La propia resolución trae definido en el artículo 15 este tema de la siguiente manera; Para atender las solicitudes relacionada con los mecanismos digitales la DIAN dispone de los canales de asistencia al cliente como son correo electrónico, CATACS (Centros de Atención Tributaria, Aduanera y Cambiaria), Call Center e Internet. Los procedimientos se efectuarán de acuerdo con la Resolución 711 de 2003 por medio de la cual se reglamenta el derecho de petición y la presentación y trámite de quejas y reclamos en la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. 5.2.8.8. Misión DIAN Es un programa de televisión, cuya duración es de 30 minutos, una vez por semana. En el cual, se explican temas relacionados con aduana e impuestos 36

que son de importancia para la comunidad. Dicho programa incluye subtítulos en el idioma inglés. 5.2.9. Firma Digital La Ley Colombiana sobre comercio electrónico (Ley 527 de 1999) la define: “Como un valor numérico que se adhiere a un mensaje de datos y que, utilizando un procedimiento matemático conocido, vinculado a la clave del iniciador y al texto del mensaje permite determinar que este valor se ha obtenido exclusivamente con la clave del iniciador y que el mensaje inicial no ha sido modificado después de efectuada la transformación”. Su principal efecto se encuentra en el artículo 28 de la Ley 527 de 1999; “Cuando una firma digital se fija en un mensaje de datos, se presume que el suscriptor tenía la intención de acreditar ese mensaje. El uso de la firma digital tiene la misma fuerza y efectos de una firma manuscrita si es la única persona que la usa, es susceptible de ser verificada y está bajo el control exclusivo de quien la usa”. Esta Firma garantiza: a. Autenticidad: esto es, que no exista duda sobre la identidad del remitente . b. Integridad: es decir, que el mensaje no se altera entre el momento del envío y recepción. c. No repudio de la información: lo que significa que, quien reciba o envíe un mensaje, firmado digitalmente y respaldado por un mecanismo digital, no puede negar el contenido de dicho mensaje. Igualmente la firma digital suple para todos los efectos la firma autógrafa, lo cual facilita la presentación electrónica de documentos. Para que se materialice deben seguirse las condiciones del parágrafo de la Ley 527 de 1999 que son: a. Es única a la persona que la usa. b. Es susceptible de ser verificada. c. Está bajo el control exclusivo de la persona que la usa. d. Está ligada a la información o mensaje, de tal manera que si éstos son cambiados, la firma digital es invalidada. e. Está conforme a las reglamentaciones adoptadas por el Gobierno Nacional.

5.3. Registro Único Tributario (RUT) Según la DIAN 30 es el mecanismo único para identificar, ubicar, y clasificar a los sujetos de obligaciones administradas y controladas por este departamento administrativo. Su función es permitirle a la DIAN contar con información veraz, actualizada, clasificada y confiable de todos los sujetos obligados a inscribirse en el mismo, para ser efectiva en materia de recaudo, control y servicio, facilitando el cumplimiento de las obligaciones tributarias y reduciendo costos y trámites. El artículo 6 del Decreto 2788 de 2004 dice que la inscripción al RUT es el proceso por el cual las personas naturales, jurídicas y demás sujetos de obligaciones administradas por la DIAN, se incorporan en el Registro Único Tributario, con el cumplimiento de las condiciones y requisitos establecidos en este Decreto. Este registro incorpora otros registros como: a. El Registro Tributario utilizado por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales; b. El Registro Nacional de Vendedores; c. El Registro Nacional de Exportadores de Bienes y Servicios, y d. El Registro de los usuarios aduaneros autorizados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales

5.3.1. Obligados El artículo 5 del Decreto 2788 de 2004 dice que son obligados a registrarse: a. Las personas y entidades que tengan la calidad de contribuyentes declarantes del impuesto sobre la renta, b. Las personas y entidades no contribuyentes, declarantes de ingresos y patrimonio, c. Los responsables del impuesto sobre las ventas pertenecientes a los regímenes común o simplificado,

Ibídem.

d. Los agentes retenedores, e. Los importadores y exportadores, f. Los profesionales en compra y venta de divisas, y g. Los agentes de carga internacional, los agentes marítimos, los depósitos habilitados públicos y privados, las comercializadoras internacionales (C.I.), los comerciantes de las zonas de régimen aduanero especial, los comerciantes del puerto libre de San Andrés, Providencia y Santa Catalina, los intermediarios de tráfico postal y envíos urgentes, los operadores de transporte multimodal, las sociedades de intermediación aduanera, los titulares de puertos y muelles de servicio público o privado, los transportadores en el régimen de importación o exportación, los transportistas nacionales para operaciones del régimen de tránsito aduanero, los usuarios operadores de zonas francas, los usuarios de zonas francas industriales de bienes y servicios, los usuarios aduaneros permanentes, los usuarios altamente exportadores, los usuarios de zonas económicas especiales de exportación y demás usuarios aduaneros. 5.3.2. Lugar de inscripción: La inscripción, actualización y cancelación en el Registro Único Tributario se realizará en las instalaciones de cada Administración de Impuestos, de Aduanas o de Impuestos y Aduanas Nacionales, así como en todas las Cámaras de Comercio, y en las sedes o establecimientos de otras entidades públicas o privadas, facultadas para el efecto a través de convenios suscritos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. (artículo 8 del Decreto 2788 de 2004). Esta inscripción se hace a través de un formulario oficial que otorga la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, a través de medios electrónicos, magnéticos o documentales. Sobre la dirección de quien se inscribe en el registro debe diligenciarse así: a. En el caso de las personas jurídicas, al domicilio social principal según la última escritura vigente y/o documento registrado. b. En el caso de las personas naturales que tengan la calidad de comerciantes, al lugar que corresponda al asiento principal de sus negocios. c. En el caso de sucesiones ilíquidas, comunidades organizadas, y bienes y asignaciones modales cuyos donatarios o asignatarios no los

usufructúen personalmente, al lugar que corresponda al domicilio de quien debe cumplir el deber formal de la inscripción. d. En el caso de los fondos sin personería jurídica o patrimonios autónomos contribuyentes, al lugar donde esté situada su administración. e. En el caso de patrimonios autónomos administrados por sociedades fiduciarias, al domicilio social de la sociedad que los administre. f. En el caso de las demás personas, al lugar donde ejerzan habitualmente su actividad, ocupación u oficio. g. La dirección que el obligado informe al momento de inscripción o actualización tendrá validez para todos los efectos, sin perjuicio de otras direcciones que para casos especiales consagre la Ley. (artículo 13 Dc 2278 de 2004)

5.3.3. Elementos del RUT El artículo 4 del Decreto 2788 de 2004 dice que los elementos son : a. LA IDENTIFICACIÓN: Corresponde al nombre de las personas naturales o a la razón social de las personas jurídicas y demás sujetos de obligaciones administradas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, adicionado a su vez por un código numérico denominado Número de Identificación Tributaria NIT. Así se va permitiendo su individualización en forma inequívoca para todos los efectos en materia tributaria, aduanera y cambiaria, y en especial para el cumplimiento de las obligaciones de dicha naturaleza. La conformación del código de identificación tributaria - NIT, es de competencia de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. b. LA UBICACIÓN: Corresponde al lugar donde la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales podrá contactar oficialmente y para todos los efectos, al respectivo inscrito, sin perjuicio de otros lugares autorizados por la Ley. c. LA CLASIFICACIÓN: Corresponde a la naturaleza, actividades, funciones, características, atributos, regímenes, obligaciones, autorizaciones y demás elementos propios de cada sujeto de las obligaciones administradas por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales.

5.3.4. Formalización Según el Decreto que se ha venido mencionando, en el artículo 9 afirma que todo lo relativo a la formalización del Registro Único Tributario se realizará en las instalaciones de cada Administración de Impuestos, de Aduanas o de Impuestos y Aduanas Nacionales, De igual forma se realizará en todas las Cámaras de Comercio, y en las sedes o establecimientos de otras entidades públicas o privadas, facultadas para el efecto a través de convenios suscritos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. 5.3.5. Prueba El documento expedido por la Administración de Impuestos, de Aduanas o de Impuestos y Aduanas Nacionales, así como las otras entidades públicas o privadas, facultadas para el efecto a través de convenios suscritos por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con la denominación de “certificado”. 5.3.6. Cancelación El artículo 11 del Decreto en mención asevera que procede en los siguientes casos: a. Tratándose de personas jurídicas o asimiladas: por liquidación, fusión o escisión, sobre el supuesto de la disolución de la sociedad fusionada o escindida. b. Por el fallecimiento de personas naturales: Al liquidarse la sucesión cuando a ello hubiere lugar. c. En los demás eventos que la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales establezca. d. El trámite de la cancelación estará sujeto a la verificación del cumplimiento de todas las obligaciones tributarias, aduaneras y cambiarias. 5.4. Registro de Información Tributaria Es un documento que registra la identificación, ubicación y clasificación de los contribuyentes del Impuesto de Industria y Comercio, Avisos y Tableros. Se manejas a nivel distrital.

5.5. Servicio de la obligación financiera: La Resolución 3992 de 2007, expedida por el Director general de las Unidad Administrativa Especial de Impuestos y aduanas nacionales; definió este servicio como aquel de tipo informático electrónico que refleja los movimientos y saldos de las obligaciones fiscales: tributarias, aduaneras, cambiarias, administrativas y judiciales a través de la información contenida en las liquidaciones privadas, actos administrativos definitivos debidamente ejecutoriados, pagos , mediante la clasificación cronológica, generación de documentos internos, con la aplicación de normas y procedimientos, así como su consulta mediante medios electrónicos y presenciales. 5.5.1. Características El artículo 3 de la Resolución 3992 de 2007 dice que son: a. Permite soportar la i plantación de normas relacionadas con los diferentes aspectos que afecten la obligación financiera. b. La administración y consulta de información sin límites de jurisdicción. c. El soporte de obligaciones de tipo financiero de los diferentes sujetos administrados por la DIAN. d. La capacidad de ser auditable, a través de los documentos internos que se generan. 5.5.2. Funciones El artículo 4 de la Resolución 3992 de 2007 dice que son: a. Recibir, registrar, evaluar y procesar integralmente los documentos que contienen los débitos y créditos que pertenecen a la obligación financiera. b. Colocar estados a los documentos de acuerdo con la situación integral de cada uno. c. Aplicar correctamente todos los pagos a una obligación y generar los documentos internos que soportan esta actuación. d. Vincular las obligaciones de los responsables solidarios y subsidiarios, con las de los responsables principales. De igual forma las obligaciones de las sociedades absorbentes con las absorbidas. e. Reflejar los saldos a pagar y a favor entre sociedades fusionadas, escindidas, transformadas e incorporadas.

f. Calcular lis intereses a una fecha de corte determinada, con tasas generales y / especiales, suministradas estas últimas por el área de cartera y general el documento interno que soporta esta actuación. g. Restaurar los saldos procesados en una obligación por la llegada extemporánea de documentos y aún no ingresados a la respectiva obligación. 5.5.3. Servicios El artículo 5 de la Resolución 3992 de 2007 dice que estos servicios se prestan a través del portal de la DIAN y son: a. -Suministrar a usuarios internos y externos, estados de cuenta de las obligaciones tributarias, aduaneras, cambiarias, administrativas y judiciales de responsables principales, solidarios y subsidiarios. ¿ Esto no afecta el derecho al Habeas data? b. Generar el formato de recibo oficial de pago a partir de la obligación consultada y a una fecha de corte establecida por el responsable. c. Simular liquidaciones a fechas diferentes a la del día de la consulta. d. Dejar a disposición de los usuarios un formato resumen por cada obligación que identifica: tipos de obligación, vigencias y saldos para cada uno de los documentos que la integran. e. Suministrar los reportes de los movimientos históricos f. Tener a disposición de las áreas de cobranzas y devoluciones, los saldos con deuda vencida o a favor, debidamente actualizada para el desarrollo de su gestión. 5.5.4. Documentos El artículo 6 de la Resolución 3992 de 2007 dice que todos los debitos y créditos que soportan las obligaciones fiscales a cargo de los contribuyentes, usuarios aduaneros y demás responsables de obligaciones administradas por la DIAN, que se reflejen en el servicio informático electrónico de la obligación financiera, deben encontrarse soportados en documentos. Dichos documentos se clasifican en : a. Documentos fuente: Son todas las declaraciones y recibos de pago que emanan de la actuación del contribuyente, usuarios aduaneros y demás responsables de obligaciones administradas por la DIAN, que contengan valores que deban ser registrados como débito o crédito. 43

También son documentos fuente; las liquidaciones oficiales, resoluciones sanción, resoluciones de devolución y de compensación, fallo de recursos, fallos de revocatoria directa, actuaciones contenciosas, resoluciones de prescripción, resoluciones de remisibilidad, resoluciones de dación en pago, resoluciones de cruce de cuentas proferidos por la DIAN y la jurisdicción contenciosa administrativa, que incidan en la determinación de las obligaciones a cargo de los contribuyentes, usuarios aduaneros y demás responsables de obligaciones administradas por la DIAN. b. Documentos generados: Son aquellos documentos soporte generados por la DIAN con el fin de hacer efectiva la correcta aplicación de los valores que deben ser registrados como débito y crédito conforme a la ley.

Los siguientes documentos se consideran generados; a. Formato de aplicación de pagos: Efectúa la imputación de pagos consagrada en el artículo 804 del Estatuto Tributario de Colombia, en forma proporcional a impuesto, sanción e intereses, tomando como base las declaraciones presentadas con pago y recibos oficiales de pago en bancos. b. Formato de intereses: liquida sobre las obligaciones insolutas, el valor de los intereses desde su exigibilidad conforme al Decreto 4240 de 2000. Los intereses se liquidan y se causan en forma diaria, a la tasa efectiva vigente a la mora, según los artículos 634 y 635 del Estatuto Tributario de Colombia. c. Formato de diferencias por corrección: determina los mayores y menores valores por pagar o saldos originados en correcciones a las declaraciones y en actos oficiales de determinación. d. Formato de reimputación por excedentes: Aplica los saldos excedentes de un impuesto y periodo particular concreto cuando aparecen en forma posterior valores a cargo del contribuyente. e. Formato generador de cuotas: Genera el valor y la fecha de exigibilidad de las obligaciones sometidas a plazo en virtud de la ley. f. Formato de ajuste por diferencia en tasa de cambio: Registra el valor de ajuste por diferencia en tasa de cambio que deben liquidarse y pagarse los tributos aduaneros. g. Formato saldos por obligación: refleja los saldos de la obligación a cargo del contribuyente, tanto en forma consolidada como detallada, permitiendo establecer saldos históricos y proyecciones futuras. 44

h. Formato de actualización sanción: Liquida el valor de la actualización de las sanciones tributarias, determinadas en las declaraciones privadas y en actos oficiales. 5.6. Jornadas de capacitación Son charlas dictadas por los funcionarios de la DIAN, para actualizar a los contribuyentes sobre los cambios en los impuestos y los beneficios tributarios, en el uso de los nuevos programas y mecanismos creados por la administración para hacer más eficiente el servicio. Me parece una herramienta muy importante, porque acerca al contribuyente al uso de nuevas tecnologías de la información y lo prepara para afrontar los nuevos desafíos que se presentan en materia tecnológica, e igualmente le hace perder el medio a la tecnología, pues parece mentira, pero no a todo el mundo le es fácil aprender a utilizar un programa, un software o inclusive un computador. 5.7. Chat para personas sordas Es un sistema novedoso, en el cual se presenta una comunicación simultanea de los contribuyentes con un centro de relevo, que presta un servicio telefónico para personas sordas y en el cual le aconsejan a la persona a que sitios web acudir para resolver sus dudas. Éste cuenta con un teléfono de texto, conexión a Internet para el manejo del portal de chat, correo electrónico, y un teléfono convencional para transmitir la información Está compuesto por 4 botones que son: a. Botón público: En el cual todas las personas que participan en el chat conocen los mensajes. b. Botón privado: se escoge una persona c. Botón público pensar: Antecede el mensaje con la palabra pensar d. Botón público acción: Mensaje público en color violeta

5.8. Problemas a. Se debe tener en cuenta que no todos los países de América latina tienen el mismo grado de tecnología, por tanto, no existe un solo modelo, ni un programa único de asistencia al contribuyente que se transplante a todos los países de forma general. Esto no se soluciona conectando más computadores a la red para la población pobre sino arreglando problemas de fondo que son relativos a la situación de cada país. Verbigracia los problemas sociales de los países andinos.

b. La asistencia al contribuyente y el acceso a la tecnología de la información no solamente es un problema del gobierno, es un problema de consenso y participación social, pues ¿De qué sirve que los gobiernos mejoren su servicio y su tecnología, si los contribuyentes no son concientes del pago de los impuestos? c. Antes aplican la tecnología para evadir sus obligaciones de forma fraudulenta. d. La modernización en las políticas, estructuras e instrumentos para la asistencia al contribuyente sólo se ven en las grandes ciudades. No hay que olvidar que la mayoría de los países de América latina tienen problemas de acceso a la comunicación (vías, líneas, puertos) por la gran variedad de climas y de suelos, en consecuencia la difusión de estos planes es más complejo que en otros países. e. Aunque los gobiernos deseen avanzar en este tipo de aplicación de nuevas tecnologías es muy difícil porque los programas de desarrollo tecnológico no se hacen a largo plazo y porque en las ciudades pequeñas los focos de corrupción son muy grandes, y no hay conciencia de la implementación de la tecnología para asistir a los contribuyentes. f. En la mayoría de los países latinoamericanos no se han desarrollado pautas básicas para implementar la ejecución de contratos de transferencia de tecnología. g. Respecto a la asistencia que debe dársele al contribuyente que realiza negocios mediante el comercio electrónico, hay demasiados vacíos en la regulación, puesto que este tema trasciende al contexto del mercado internacional, y al menos en Colombia no existen normas expresas que le den seguridad jurídica al contribuyente para que él sepa cuál es la naturaleza de los hechos imponibles, el lugar del hecho generador, la jurisdicción aplicable y los mecanismos de fiscalización. Entonces me surge la cuestión de ¿Cómo gravar adecuadamente los hechos generadores de renta que son consecuencia de transacciones en el mundo del comercio electrónico? 5.9. Posibles Soluciones a. Desarrollar y fomentar el Contrato de Transferencia de tecnología con sus principales cláusulas “Este es un contrato por virtud del cual una empresa cede a otra la utilización de patentes, procedimientos de fabricación, transformación conservación de

elementos o servicios, o simplemente cede la asistencia técnica o los conocimientos necesarios para el proceso de producción” 31 En este caso este contrato se ajusta, puesto que lo que se busca satisfacer la asistencia al contribuyente al modernizar toda el área de sistemas de la entidad por medio de nuevos programas, con procedimientos reservados, cambio de equipos y, con continua asistencia técnica y capacitación, se hace esencialmente por 2 sistemas; la patente y el Know How. Igualmente la administración lo puede celebrar con base en el principio del ejercicio de la autonomía de la voluntad del artículo 32 de la ley 80 de 1993. Adicionalmente debe ser registrado en el INCOMEX (Llevar copia auténtica del contrato, formulario y poder de un abogado). Este contrato tiene una estructura especial por incluir procedimientos que pueden contener reservas especiales, por lo que se recomienda crear cláusulas precisas que son: a. Relativa a los sujetos: Se debe determinar el propietario de los conocimientos técnicos y el adquirente. Se debe hacer énfasis en que la relación de los sujetos es intuito personae para no correr el riesgo que un tercero se lleve todo el desarrollo tecnológico y haga negocios con él. b. Objeto : -Referido a la explotación de patentes ( programas novedosos y de tecnología de punta), -diseños industriales ( procesos con indicación de tiempo, tolerancias y sistemas de producción), -Asistencia técnica ( cálculos para montaje, trabajos de programación y adiestramiento de personal). Con relación al cambio de los equipos se puede hacer un contrato paralelo de leasing (lease back) que fue determinado en el literal c del artículo 3 del Decreto 913 de 1993. c. Precio: En este tipo de contrato se denomina regalía (royality); es un porcentaje que determinan las partes de forma libre, Para precisar el precio se deben valorar todos los costos con anterioridad como costos previos, directos e indirectos. d. Package licensing: En esta cláusula el vendedor se debe comprometer a proveer toda la tecnología para cumplir con el fin del contrato (Todo aquello que esté relacionado con el uso de la licencia). El vendedor debe explicar cual es “el paquete de licencias

http://www.ediuoc.es/libroweb/1/llibre/09-06.ht

necesario para que una patente pueda ser debidamente explotada y no caer en nulidad del contrato por imposibilidad de su ejecución” 32 e. Absorción de tecnología: Se debe determinar quien asumirá los costos de la capacitación y si éste va incluido en la remuneración pactada, se incluye además la forma como se va concediendo la tecnología. f. Exclusividad: Como el contrato es para realizar funciones públicas, lo mejor es que la persona que va a transferir la tecnología se abstenga de realizar la contratación sobre la misma patente con empresas privadas. g. Cross Licensing: Esta cláusula precisa la provisión de tecnología conformada por más de un proceso. h. Grant Back: Si hay mejoras de la tecnología por parte del usuario, el propietario debe indemnizar. i.

Confidencialidad o secrecy agreement: Se debe dejar escrito que el objeto de este contrato no debe ser conocido por terceros y el usuario debe evitar que se divulgue la información ( salvo causa extraña).

j. Solución de controversias: Por medio de un tribunal de arbitramento. k. Obligaciones de los contratantes: son de libre acuerdo pero siempre debe mirarse que existan reservas de divulgar la información, comprometerse con lo pactado y entregar la tecnología que se especificó en el contrato. l.

Materia tributaria: Este contrato genera los siguientes impuestos; renta (contratista), remesas, timbre e IVA.

b.Es importante crear un software de relación de procesos en el cual el contribuyente pueda ver el seguimiento físico de su proceso, el estado en que está y las decisiones que se han tomado al respecto, para garantizarle su derecho a la información, y a un proceso sin dilaciones injustificadas. Este software debe contener los nombres de los contribuyentes, la fecha en que ingreso, el tipo de proceso (si es una consulta, interpretación, entre otros), en que división de la administración se encuentra, en que estado está

Sierralta, Anibal, “Contratación internacional de marcas, patentes y Know how”. En : Revista Univérsitas. No 107. Bogotá. Universidad Javeriana, año 2004, pág 437.

el proceso, un resumen breve de dicho proceso y la fecha en la que será notificada la decisión al contribuyente. Debe ser sencillo, mediante una programación clara que sea fácil de manejar tanto por el contribuyente como por los empleados. Es ideal que sea consultable por internet. Para que sea viable la correspondiente administración deberá hacer una numeración de todos los procesos que tiene por resolver con varios dígitos y rangos entre los que se podría colocar; departamento, ciudad, administración encargada, división, empleado. Igualmente cuando lleguen estos procesos a la administración deberán radicarse de inmediato por computador y darle una copia del número de la radicación del expediente al contribuyente. Lo anterior es una buena solución pues el contribuyente cuenta con un histórico de su proceso y le permite a la administración medir su nivel de eficiencia y tener mayor acceso a sus propios documentos. Existe una inquietud y es ¿ De que sirve este software si según datos del Banco Mundial hay 49 computadores por cada 1000 personas en Colombia y 119 en Chile 33 (a manera de ejemplo)? Para el gobierno debe ser una prioridad aumentar el número de computadores por número de contribuyentes. Una propuesta con la cual se podría comenzar sería establecer computadores a la entrada de las administraciones de impuestos ( puede ser 3 o 4, según el número de habitantes por ciudad) para que los contribuyentes que no tengan acceso a internet y a un computador puedan hacerlo. c. Otro problema del cual se quejan los contribuyentes es que no existe una organización para las citas, pues al menos en Colombia los contribuyentes van a las administraciones respectivas y toman un turno y hacen largas colas todo el día . La solución que propongo es crear un software en el cual la persona pida la cita por internet, y automáticamente el programa le asigne una hora y una fecha específica. d. Otra forma de mantener actualizados a los contribuyentes es por medio de los mensajes de texto de celulares , en los cuales se le recuerde al contribuyente las fechas y plazos para las declaraciones. e. Con relación al contribuyente que realiza negocios por medio electrónicos, se deben establecer algunos parámetros para determinar cual es la normatividad tributaria aplicable. 33

http://devdata.worldbank.org/wdipdfs/table5_11.pdf.

Primero es necesario sentar que “…nos encontramos ante una contratación entre ausentes, pues las partes están alejadas, no sólo físicamente , sino también alejados la mayoría de las veces geográficamente y aunque prácticamente se da por hecho que las telecomunicaciones son un medio de comunicación rápido, eso no significa que la comunicación no pueda encontrarse con obstáculos que impidan esa rapidez”. 34 Por tanto, en la era digital en la que estamos, no todas las veces se pueden aplicar las normas tradicionales para resolver los inconvenientes jurídicos de los contratos electrónicos. Pues hay eventos en los cuales es difícil se parar las actuaciones de las partes como cuando se contrata por ejemplo por videoconferencias o por cuartos de chat. De este tipo de contratación surgen los siguientes problemas; 1) Buscar que los ilícitos cometidos a través de las redes sean detectados. 2) Localizar y, según el caso, decodificar la información del registro de transacciones efectuadas. 3) identificar las partes intervenientes en las transacciones a través de redes y obtener prueba admisible en juicio. 4) Llevar a cabo lo mencionado anteriormente cuando el presunto autor del ilícito y la prueba del hecho están localizados fuera de los límites geográficos del país. 35 Se ha llegado a la conclusión que los contratos de compra- venta que se realizan por internet son muy similares a los contratos que se regulan por la Convención de Viena de mercaderías de 1980. El problema es que la Convención no dice nada sobre el lugar donde se perfecciona el contrato, pero el artículo 23 de la misma afirma que “el contrato se perfeccionará en el momento de surtir efecto la aceptación de la oferta conforme a lo dispuesto en la presente Convención”. ¿ Cuando se entiende que se acepta la oferta en un contrato de comercio electrónico? La ley modelo de la UNCITRAL prevé en forma genérica que las partes pueden realizar y aceptar la oferta por medio de un mensaje de datos, a menos que ellas dispongan lo contrario.

Birlonga, Sonia, La perfección del contrato en la contratación electrónica, en : http://www.cibertele.com/nuevo/banners/redir.asp.url 35 Loredo, Alejandro, Contratos Informáticos y Telemáticos, Comercio Electrónico, y su regulación en la Ley Mexicana. En: http://www.alfa-redi.org/rdi-articulo.shtml.

Con relación a lugar de celebración del contrato. Al analizar el contrato de comercio electrónico se ve que la mayoría de las veces las partes no fijan según el acuerdo de su voluntad muchos de los aspectos fundamentales a la hora de realizar dicho contrato, pues como se ve cuando realizamos una compra en internet, las cláusulas las impone la página web y el usuario las acepta. La ley tributaria que se utilice para regular el al comercio electrónico debe proveer seguridad a los contribuyentes, para que ellos conozcan de manera oportuna, los efectos fiscales que involucran contratos que ejecutan. Se tendrá que determinar qué transacciones se van a gravar cuándo y, dónde se va a exigir pagar el impuesto. Así, el comercio electrónico podrá desarrollarse en un ambiente legal propicio que de seguridad jurídica a los contratantes. Para lograr esto deben solucionarse las inquietudes relativas al establecimiento permanente, ya que me surge la duda de ¿ Qué sucede cuando un equipo automático fijo comercializado por una empresa sea compuesto por un servidor que no sea propiedad del dueño de la web? Ahí ¿Cómo debe interpretarse la norma tributaria? Es importante para determinar en que país se debe pagar el correspondiente impuesto, y la única idea que hasta ahora puedo determinar con claridad es que se puede constituir un establecimiento permanente, solamente si el dueño del prestador es el agente de la compañía titular de la web. Otro problema que surge es que no siempre el dueño del sitio tiene su domicilio real en el país en que se encuentra el servidor que lo hospeda, por eso es difícil establecer el domicilio material sólo con su dirección ip, de lo que se deriva que es más fácil determinar el domicilio del consumidor y en estos eventos ¿ Cómo se logra encontrar el real domicilio del vendedor para que pague impuestos como el IVA?. Considero que por eso es necesario que se expidan reglamentaciones de derecho internacional privado que establezcan que normas aplicar en esta serie de casos para fortalecer las instituciones tributarias y fiscales, y así lograr una plena asistencia al contribuyente. e. Una herramienta que podría ser utiliza en los lugares donde el gobierno no posea recursos para implementar oficinas virtuales sería el foro virtual; en el que por medio de la tecnología yahoo¡ group ( lo nombro porque es la única que conozco) se cree un sitio de encuentro en internet en donde se comuniquen los contribuyentes con la correspondiente secretaría de Hacienda. Estos foros podrían tener los siguientes servicios: 51

a. Una lista de correo en la cual el contribuyente envíe mensajes a la secretaría y al resto del grupo. b. Intercambio de archivos: donde se puedan compartir documentos con los contribuyentes, para lograr una mayor actualización y capacitación de estos. c. Chat de texto y voz, para que se hagan consultas a la secretaría sin tener que ir hasta su oficina. d. Agenda: un lugar donde se le recuerde al contribuyente todo el almanaque tributario de su ciudad. f. Es importante expedir una ley de protección de los derechos de los contribuyentes, para garantizar dichos derechos de forma expresa. Y, para que los usuarios sepan a que tipo de servicio se están enfrentando. g. Los conceptos de interpretación de normas tributarias emitidas por la DIAN, deben crear precedentes, para generar estabilidad tributaria y así, fomentar e incrementar la inversión. h. Una forma de acercar al contribuyente al tema tributario en ciudades pequeñas, es acudir a programas radiales, donde el contribuyente vía telefónica puede resolver sus dudas e inquietudes. 6. CONCLUSIONES a. Es un hecho absolutamente claro que se ha redimensionado el concepto de contribuyente. Ya no se mira como quien paga los impuestos, sino como aquel que recibe la prestación de un servicio público por parte del Estado, para que pueda cumplir con sus obligaciones tributarias. b. Hay que generar políticas, estructuras y asistencia al contribuyente, basados en situaciones reales, pues hay que tener en cuenta que no todos los países son iguales; y que no todas las regiones que componen los países están en las mismas condiciones. Para eso se debe tener en cuenta el nivel económico, de desarrollo y cultural de cada región. Porque no es lo mismo asistir en la red al contribuyente de una ciudad como Bogotá a asistir en la red a un grupo de indígenas del Amazonas. c. Los países de América latina han comenzado a desarrollar diferentes mecanismos para la modernización de las administraciones de impuestos correspondientes. Han traído tecnología de otros países y desarrollado programas. Ahora continúa una fase de concientización del 52

contribuyente y de reeducación. Pero esto no sirve de nada si la plata que paga el contribuyente no se ve reflejada en inversión social. d. Igualmente, es un hecho que la administración de impuestos y aduanas de Colombia, ha comenzado a modernizarse; pues pasó de tener una división de atención al contribuyente, a tener un abanico de opciones múltiples, para asistir al contribuyente. e. Deben fomentarse programas de difusión de todos los avances que se están realizando a nivel local como a nivel regional, para que todos conozcamos los deberes y derechos que tenemos como contribuyentes, y para que se sepa que es todo lo que se está realizando en el país. f. Es cierto, que se han modernizado los procesos de asistencia y atención al contribuyente en materia de tecnologías. Esta situación conlleva a que se creen nuevos derechos tanto a la obligación como a los contribuyentes. g. Es evidente que no se puede cambiar la situación tributaria y tecnológica de un país de un día para otro. Este es un proceso moderado pero constante. Así, que nosotros como países identificados con una economía emergente; tenemos que estar día a día actualizándonos de lo que sucede en materia tecnológica en otros países, pero no para copiarlo; sino para adecuarlo a nuestras realidades. h. Derivado de la conclusión anterior, la tecnología no sólo es invertir en programas de computación, es organización y división del trabajo para ser más eficientes. i. Es importante la labor de regulación que ha tenido Colombia para reglamentar el tema de tecnologías de la información. Pero me parece un gran inconveniente que no haya una ley que regule de forma explícita de los derechos del contribuyente.

7 BIBLIOGRAFÍA Alcaldía de Bogotá, www.alcaldiabogota.gov.co

Banco Mundial, “The information http://devdata.worldbank.org/wdipdfs/table5_11.pdf

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8. ÍNDICE RESUMEN 0. INTRODUCCIÓN 1.EL CONTRIBUYENTE 1.1.¿Qué es un contribuyente? 1.1.2.Clases 1.2. Derechos del Contribuyente 1.3. Del Habeas Data 2. ASISTENCIA AL CONTRIBUYENTE 2.1. Definición de asistencia al contribuyente: 2.1.1. Información: 2.1.2 .Asistencia: 2.1.3. Asesoría: 3. POLÍTICAS PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE 3.1. Política en Colombia 3.2. Política de la DIAN 3.2.1. Desarrollo corporativo 3.2.2. Recursos físicos y financieros. 3.3. Plan estratégico 3.4. Política local 3.4.1. Plan político de Bogotá 3.4.2. Secretarias de Hacienda 3.5. Problemas 4. ESTRUCTURA PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE 4.1. Definición 4.2. La DIAN 4.3. Del Defensor del Contribuyente y usuario aduanero 4.3.1. Funciones 4.3.2. Reclamaciones 4.4. Centros de atención distrital especializados (CADES) y SUPERCADES

4.5. Ferias de servicio al ciudadano 5. INSTRUMENTOS PARA LA ASISTENCIA DEL CONTRIBUYENTE 5.1. Definición 5.2. Programa MUISCA 5.2.1. Definición: 5.2.2. Objetivos 5.2.3. Principios Rectores 5.2.3.1. Integralidad 5.2.3.2. Unicidad 5.2.3.3 Viabilidad y trascendencia: 5.2.4. Productos 5.2.5. Buzones 5.2.6. Consulta 5.2.7. Correo Electrónico Corporativo 5.2.8. Certificado digital 5.2.8.1. Procedimiento 5.2.8.2. Confidencialidad 5.2.8.3. Información de naturaleza confidencial 5.2.8.3.1. Planes y procedimientos 5.2.8.4. Obligaciones 5.2.8.5. Responsabilidad del contribuyente y de la DIAN 5.2.8.6. Estándares Tecnológicos para la implementación del mecanismo de firma con certificado digital de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. 5.2.8.7. Asistencia al Contribuyente 5.2.8.8. Misión DIAN 5.2.9. Firma Digital 5.3. Registro Único Tributario (RUT) 5.3.1. Obligados 5.3.2. Lugar de inscripción: 5.3.3. Elementos del RUT 5.3.4. Formalización

5.3.5. Prueba 5.3.6. Cancelación 5.4. Registro de Información Tributaria 5.5. Servicio de la obligación financiera: 5.5.1. Características 5.5.2. Funciones 5.5.3. Servicios 5.5.4. Documentos 5.6. Jornadas de capacitación 5.7. Chat para personas sordas 5.8. Problemas 5.9. Posibles Soluciones 6. CONCLUSIONES 7. BIBLIOGRAFÍA

RESUMO

O pseudônimo adotado nesta monografia é uma alusão a Jano Bifronte, Deus tutelar romano, o Deus com dois rostos numa mesma cabeça, voltados para direções opostas, de modo que suas faces nunca se olhavam. É o símbolo mitológico de tudo que é duplamente orientado.Também, é considerado o guardião de todas as iniciativas humanas e criador da agricultura, do comércio, da navegação e das leis. Com certeza, simboliza bastante bem a dupla orientação do controle de valoração aduaneira e preços de transferência unificados a partir de um critério único, o “arm´s length”.Tal como as faces de Jano que nunca se olham, os controles aduaneiros e fiscais também são voltados para direções opostas. Um deles, o controle de valoração aduaneira pode conferir somente a minoração do valor para fuga dos tributos aduaneiros, conquanto o outro, referente às regras de preços de transferência, volta-se apenas para evitar a fuga do imposto de renda mediante a majoração do valor dos custos de importação. A efígie de Jano nas moedas romanas representa-o sempre como uma unidade bifronte, isto é, dois rostos em uma única cabeça e corpo. Nesta condição, Jano sustenta dois símbolos, a chave e o báculo, próprios de uma divindade protetora de todas as entradas e saídas de Roma.Também se encontra nos controles de preços de transferência e valoração aduaneira unidade de objetivo e ferramentas comuns para utilização em ambos os controles opostos. Nesta monografia, após a introdução, se da no primeiro capítulo uma breve visão da importância das transações intragrupo no comércio internacional. No segundo capítulo, tratamos do controle de preços de transferência aplicado aos bens importados no Brasil, ficando para o terceiro capítulo a exposição da visão oposta: o funcionamento do controle de valoração aduaneira. No quarto capítulo, trata-se da unidade de critério e semelhança nos métodos nos controles de preços de transferência e de valoração aduaneira. No quinto, capítulo estão elencadas as principais diferenças entre ambos institutos legais e está colocada a questão da necessidade de obtenção de ganhos de escala e sinergia no gerenciamento conjunto da base de dados e do pessoal. No sexto capítulo, é levantado o tema da criação da Delegacia Especial de Assuntos Internacionais-DEAIN em 1998, unidade descentralizada da receita federal voltada para a seleção e fiscalização destes controles na oitava região fiscal do Brasil.A atuação da DEAIN resultou num aumento dos ajustes espontâneos de preços de transferência, tributação em bases mundiais e valoração aduaneira. Finalmente, o sétimo capítulo discorre sobre a obtenção e uso das informações integradas de tributação internacional pela área aduaneira e de tributos internos no âmbito da DEAIN e termina apresentando casos práticos de preços de transferência e valoração aduaneira.

ÍNDICE

Introdução

Fluxo das transações internacionais

O controle dos Preços de Transferência

2.1 O Princípio Arm’s Length na legislação brasileira 2.2 Métodos de Precificação

12 13

O Controle da Valoração Aduaneira no Brasil

Semelhanças entre os controles Valoração Aduaneira na importação

Diferenças entre os controles de Valoração Aduaneira e Preços De Transferência na importação

A Delegacia Especial de Assuntos Internacionais (Deain) e o controle de Preços De Transferência e de Valoração Aduaneira

Integração das Informações para controle dos Preços de Transferência e Valoração Aduaneira

7.1

Experiências práticas de auditoria de Preço de Transferência e Valoração aduaneira

7.1.1

Exemplo de Auditoria de Preços de Transferência: mercadorias para revenda e matérias-primas

7.1.2 Exemplo de auditoria de Valoração Aduaneira – artigo 8.1 – royalties

de Preço de Transferência e

Conclusão e Recomendações

Referências

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transferência

Direito

Tributário

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INTEGRAÇÃO DAS INFORMAÇÕES DA TRIBUTAÇÃO INTERNACIONAL PARA O CONTROLE DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA E VALORAÇÃO ADUANEIRA

INTRODUÇÃO

A intensificação do fenômeno da internacionalização do capitalismo tornou tênues os limites das fronteiras nacionais em todos os campos, inclusive no da tributação, balançando a soberania tributária inerente ao estado-nação. Caiu, inclusive, a conhecida separação entre os países exportadores e importadores de capital. Todos os países passam a ser, em um mundo globalizado, importadores e exportadores de capital ao mesmo tempo. O fenômeno da globalização decorrente do desenvolvimento dos meios de comunicação, transporte e diminuição dos entraves para comercialização fez com que os países procurassem cada vez mais atrair investimentos para seus territórios. Estes fatores trazem conseqüências tributários para os governos, pois a existência de diversos sistemas fiscais e diferentes alíquotas de tributos abrem espaço para que as empresas e pessoas físicas tentem minimizar a carga tributária a elas impostas, assim, passam elaborar planejamento tributários de forma a aproveitar e localizar os lucros em locais com tributação mais favorecida. Estes locais, conhecidos como paraísos fiscais, têm nível de tributação próximo de zero, que aliado à extrema liberdade e mobilidade nos fluxos de capital financeiro, acaba por permitir que nacionais de um país como o Brasil concentrem suas poupanças em países estrangeiros. Boa parte dessa poupança, contando com uma regulamentação excessivamente branda, volta a ser aplicada no País, só que sob o tratamento privilegiado proporcionado pela legislação fiscal incidente sobre o capital estrangeiro. As disputas entre empresas multinacionais e governos a respeito da tributação dos lucros estão se acirrando ao longo dos anos. Os governos afetados em sua base fiscal procuram métodos para combater a evasão de suas divisas procurando encontrar um equilíbrio entre a defesa de sua base tributável e a não imposição de tributação excessiva de modo a afastar o capital. Uma das formas de tentar minimizar os prejuízos decorrentes da localização dos lucros em locais diferentes de onde são gerados ou ainda evitar a indevida redução da base de cálculo dos tributos devidos na importação, é através do controle de preços de transferência (transfer pricing) e da aplicação do Acordo de Valoração Aduaneira. Este trabalho tem por objetivo mostrar a experiência brasileira na integração das informações da tributação internacional para o controle de preços de transferência e valoração aduaneira, enfocando o trabalho da Delegacia de Assuntos Internacionais, da Secretaria da Receita Federal.

FLUXO DAS TRANSAÇÕES INTERNACIONAIS

Em um sentido amplo, a transação internacional é composta pela troca de bens, serviços e direitos entre pessoas físicas, pessoas jurídicas e governos de diferentes países.

O foco do controle fiscal sobre as transações internacionais reside nas transações efetuadas intragrupos (partes relacionadas), e nas operações realizadas com empresas ou pessoas físicas situadas em paraísos fiscais. No Brasil, os chamados paraísos fiscais estão identificados e relacionados na Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal nº 188, de 06 de agosto de 2002. A tabela 1, extraída de levantamento efetuado pelo Banco Central do Brasil, a partir de declarações prestadas por brasileiros detentores de capital no exterior, revela o total de recursos de nacionais, por rubrica, que estão localizados em outros países. Desse conjunto, as rubricas mais relevantes são, pela ordem, Investimento Direto a Partir de 10% (US$65,4 bilhões), Depósitos (US$17,1 bilhões) e Empréstimo Intercompanhia (US$13,8 bilhões). Quando a finalidade declarada é a de investimento direto, as Ilhas Cayman permanecem na liderança, com US$15,1 bilhões, seguidas pela Dinamarca (US$9,5 bilhões), Ilhas Bahamas (US$7,5 bilhões) e Ilhas Virgens Britânicas (US$7,3 bilhões). Os quatro países respondem por 60,2% do total daquela conta. Na modalidade de Empréstimo Intercompanhia, as Ilhas Cayman, com US$11,4 bilhões, ou 82,3% do total aparecem na liderança isolada na execução desse tipo de operação. Importante notar que os números atribuídos a investimentos e empréstimos intercompanhia concedidos a residentes em paraísos fiscais são substancialmente maior se consideradas outras jurisdições, identificadas pela legislação brasileira como paraísos fiscais e, ainda, aqueles países, que apesar de não constarem da lista brasileira, protegem localidades ou entidades da incidência tributária ou lhes atribuiu ônus fiscal extremamente favorecido, a exemplo das Sociedades Anônimas Financeiras (SAFIs) Uruguaias e das Limited Liability Companys (LLCs) dos Estados Unidos. Tabela 1: Capitais Brasileiros no Exterior - CBE Banco Central do Brasil Distribuição por Modalidade (em US$ milhões) TOTAL Investimento Direto Brasileiro no Exterior investimento direto (superior a 10%) empréstimos intercompanhia Investimento em Carteira portfólio – participação societária BDR portfólio - título da dívida – Longo Prazo (bônus/notas) portfólio - título da dívida - Curto Prazo (market instruments) Derivativos Financiamento Empréstimo Leasing/Arrendamento Financeiro Longo Prazo Depósitos Outros Investimentos Fonte: Página na Internet do Banco Central do Brasil

2001 68.598 49.689 42.584 7.104 5.163 2.517 483 577

2002 72.325 54.423 43.397 11.026 4.449 2.317 71 941

2003 82.692 54.892 44.769 10.123 5.946 2.502 94 1.491

2004 2005 93.243 111.741 69.196 79.259 54.027 65.418 15.169 13.842 8.224 9.586 2.258 2.725 94 84 2.899 3.602

1.585

1.120

1.859

2.973

3.176

42 155 696 1

105 313 537 3

81 186 687 0

109 68 631

119 98 726 1

10.418 4.597

17.077 4.875

9.441 3.411

7.890 4.605

16.412 4.488

Ainda com relação às transações intragrupos ao analisamos as transações entre pessoas consideradas vinculadas, a partir da totalização das informações prestadas pelos contribuintes nas Declarações de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (DIPJ), verificamos que, no que tange à movimentação de bens, para o ano de 2004, 55,39% de todas as aquisições e alienações provenientes do exterior ou dirigidas a outros países podem ser classificadas como transferências intragrupo. Tabela 2 Comércio de bens ( ano 2004) BENS (Empresas vinculadas) Exportações de Bens para Pessoas Vinculadas Exp. de bens p/ pessoas residentes em países com tributação Favorecida Importações de Bens de Pessoas Vinculadas Importação de bens de pessoas residentes em países com tributação Favorecida (Total da economia) Exportações Importações

Em R$ Milhões 71.949,22 46.396,02 98.650,49 16.821,78

255.725,00 166.420,00

MÉDIA

55,39%

Fonte: Páginas na internet do Secex – exportações e importações (total da economia) Página da Receita Federal na internet (empresas vinculadas)

Embora os dados precisos acerca das transações relativas às rubricas de serviços, direitos e operações financeiras, não estejam completamente disponíveis, no que concerne ao total da economia, semelhante comportamento, apesar de apresentarem valores mais modestos, deverá ser encontrado, quando considerados apenas os negócios efetuados pelas empresas multinacionais. De fato, é possível notar, observando os números dispostos nas tabelas de n.ºs 3 e 4 , que quando se trata de negócios envolvendo a prestação de serviços ou as transações cujo objeto são as alienações ou aquisições de direito, 76,91% e 57,92% das operações ocorrem entre empresas do mesmo grupo econômico. Tabela 3: Comércio de Serviços (ano 2004) SERVIÇOS (Empresas vinculadas) Exportações de Serviços para Pessoas Vinculadas Exp. de serviços p/ pessoas residentes em países com tributação Favorecida Demais Exportações de Serviços

VALOR R$ Milhões

Importações de Serviços de Pessoas Vinculadas Imp de serviços de pessoas residentes em países com tributação Favorecida Demais Importações de Serviços MÉDIA Fonte: Página da Receita Federal na Internet (empresas vinculadas) Página do Secex na internet – exportações e importações (total da economia)

3.911,87 169,64 743,03 1.764,40 399,34 1.132,06 76,91%

Tabela 4:

Comércio de Direitos (ano 2004) DIREITOS

(Empresas vinculadas) Exportações Exportações de Direitos para Pessoas Vinculadas Exp de direitos para pessoas residentes em países com tributação Favorecida Demais Exportações de Direitos Importações Importações de Direitos de Pessoas Vinculadas Impo de direitos de pessoas residentes em países com tributação Favorecida Demais Importações de Direitos MÉDIA

R$ Milhões

50,07 70,93 10,95 1.934,98 1.992,27 2.930,27 57,92%

Fonte: Página da Receita Federal na Internet

Apesar da crescente importância da movimentação de capitais, somente em face da situação-limite que se apresentava no limiar do terceiro milênio, a política tributária rendeu-se à evidência da imperiosa necessidade de uma regulamentação específica da multijurisdicionalidade. Ao fazê-lo o legislador adotou o princípio da universalidade na tributação da renda auferida no exterior (worldwide income), ao promulgar a Lei 9.249/95, baseando-se, por outro lado, ao editar a Lei 9.430/96, embora de modo não automático, nos métodos de cálculos e princípios estatuídos pela Organização para a Cooperação do Desenvolvimento Econômico (OCDE), no que tange à tentativa de controle dos preços de transferência. É nesse contexto de integração econômica que devemos analisar a inserção do Brasil nos órgãos internacionais e as alterações que ela provocou no ordenamento jurídico do País.

O CONTROLE DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA

Preço de transferência é o nome que se dá aos preços que as unidades de negócio cobram pelo produto ou serviço que será transferido a outra unidade de negócio. Segundo Wells (1968), citado por Mehafdi & Emmanuel (1994, prefácio) "talvez a mais completa definição de preço de transferência é a de que ele é a expressão monetária da movimentação de bens e serviços entre unidades organizacionais de uma mesma empresa". Pires (1999, p. 12) preço de transferência para fins fiscais é “a divergência entre o preço efetivamente pago ou a pagar pela mercadoria importada ou destina à importação ou à exportação, constante da documentação relativa à operação acordada por empresas interdependentes, com base na aplicação da cláusula conhecida como arm’s length...”. Para efeito fiscal, a autoridade tributária visa apurar o preço de transferência justo, e submete-lo à tributação, com isto procura prevenir ou punir a prática da remessa indireta de lucros para empresas vinculadas situadas no exterior, que tenham tributação mais favorável que a vigente no Brasil, assim, o termo “preço de transferência” tem sido utilizado para

identificar os controles a que estão sujeitas as operações comerciais ou financeiras realizadas entre partes relacionadas, sediadas em diferentes jurisdições tributárias, ou quando uma das partes está sediada em paraíso fiscal. Após a introdução da tributação universal também para as pessoas jurídicas em 1996, pela Lei nº 9.249/95, seguindo a tendência mundial, o Brasil em 27 de dezembro de 1996, introduziu as primeiras regras para coibir a transferência de preços (transfer pricing) através da Lei nº 9.430/96, originalmente regulamentada pela Instrução Normativa nº 38/97 e Portaria nº 05/97, substituída atualmente pela Instrução Normativa nº 243/02. Na Exposição de Motivos da Lei nº 9.430/96 está claro que tais regras inspiradas na OCDE visam inibir: a) a evasão de lucros tributáveis; b) a prática abusiva de planejamento tributário internacional.

2.1

O PRINCÍPIO ARM’S LENGTH NA LEGISLAÇÃO BRASILEIRA

Apesar de o Brasil não ser filiado à OCDE, utiliza como princípio norteador de sua legislação sobre preços de transferência, o princípio “arm’s length”. Este princípio impõe às empresas participantes de um grupo multinacional, que operem como se estivessem concorrendo em um livre mercado, ou seja, como se não fossem partes do mesmo negócio, mas sim, partes separadas, independentes. Assim, evita-se a vantagem tributária que poderia ocorrer decorrente da concentração econômica dos grupos multinacionais. Schoueri (1999, p. 27) A OCDE define o preço arm’s length como aquele “que teria sido acordado entre partes não relacionadas, envolvidas nas mesmas transações ou em transações similares, nas mesma condições ou em condições semelhantes, no mercado aberto”. O arm’s length previsto no art. 9º do modelo de convenção da OCDE foi recepcionado na rede de tratados internacionais de forma a evitar a bitributação. O Artigo 9º do Modelo de Convenção Fiscal da OCDE, que constitui a base das convenções fiscais bilaterais celebradas entre os países membros da OCDE e um número crescente de países não-membros, estipula o seguinte: “[Quando] ... as duas empresas [associadas], nas suas relações comerciais ou financeiras, estiverem ligadas por condições aceites ou impostas que difiram das que seriam estabelecidas entre empresas independentes, os lucros que, se não existissem essas condições, teriam sido obtidos por uma das empresas, mas não o foram por causa dessas condições, podem ser incluídos nos lucros dessa empresa e tributados em conformidade”. O princípio de plena concorrência, ao proceder ao ajustamento dos lucros remetendo para as condições prevalecentes entre empresas independentes relativamente a operações idênticas e em circunstâncias análogas, adota o critério que consiste em tratar os membros de um grupo multinacional como entidades separadas e não como subconjuntos indissociáveis de uma única empresa unificada. Diversos motivos levaram os países Membros da OCDE e outros países a adotarem o princípio de plena concorrência. Uma das razões primordiais reside no fato de este princípio trata as empresas multinacionais e as empresas independentes com paridade. Na sua

tentativa de harmonização do regime fiscal das empresas associadas e do regime fiscal das empresas independentes, o princípio de plena concorrência evita a criação de desvantagens fiscais para qualquer uma destas categorias de empresas, o que iria distorcer as posições concorrenciais.

2.2

MÉTODOS DE PRECIFICAÇÃO

Tendo em vista que os maiores usuários da chamada “concorrência fiscal nociva” são os paraísos fiscais, no Brasil, as regras de Preço de Transferência são aplicadas às transações realizadas entre pessoas vinculadas e também às transações com paraísos fiscais, mesmo com pessoas não vinculadas. O sistema contempla itens como o preço parâmetro que é o preço apurado por meio dos métodos de cálculo constantes da legislação brasileira que servirá de referência na comparação com o preço de transferência, ou seja, com o preço praticado efetivamente pela empresa. Trabalha-se com a média aritmética ponderada dos preços pelos quais a empresa efetivamente comprou ou vendeu um determinado produto, durante o ano-calendário. Deve ser calculado, obrigatoriamente, produto a produto. A fim de tornar os cálculos de controle objetivos e também juridicamente seguros, há um sistema geral para determinação dos preços parâmetro baseado em comparações diretas e em margens de lucro presumidas sempre que as transações não permitam comparações diretas (preço de revenda e custo de produção). Esse sistema limita a necessidade dos dispendiosos laudos técnicos de preços parâmetros, somente necessários em casos de discordância com as margens presumidas. Os métodos utilizados para precificação no Brasil e sua comparação com os métodos propostos pela OCDE constam no quadro 1.

Métodos transacionais

Utilizados na importação

Utilizados na exportação

Propostos pela OCDE

Preço independente comparável

PIC

PVEX 1

CUP

Preço de revenda menos margem de lucro presumida Custo de produção mais margem de lucro presumida

PRL 20% PRL 60%

PVA /PVV2

RPM but with presumption profit

CPL

CAP 3

CPM but with presumptions profit

Quadro 1: Comparação entre os métodos brasileiros e OCDE

Para fins deste trabalho, serão explicitados os métodos de precificação utilizados na importação, visto ser este o maior foco de controle de preços no Brasil, conforme descrito a seguir:

a) Método dos Preços Independentes Comparados (PIC) -é a média aritmética dos preços de bens, serviços e direitos, idênticos ou similares, apurado no mercado brasileiro, ou de outros países, em operações de compra e venda, em condições de pagamento semelhantes realizada entre empresas independentes. Este preço parâmetro é comparado com o preço praticado na operação de importação efetuada com empresa vinculada. b) Método do Preço de Revenda Menos Lucro (PRL Revenda), com margem de lucro de 20% (vinte por cento) - é a média aritmética dos preços de revenda dos bens, serviços ou direitos diminuídos dos descontos incondicionais concedidos; dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas; das comissões e corretagens pagas; margem de lucro de 20% calculada sobre o preço de revenda. c) Método do Preço de Revenda menos Lucro (PRL Produção), com margem de lucro de 60% (sessenta por cento); e d) Método do Custo de Produção Mais Lucro (CPL), com margem de 20% (vinte por cento) - o custo médio de produção de bens, serviços ou direitos, idênticos ou similares, no país onde tiverem sido originalmente produzidos, acrescidos dos impostos e taxas cobrados pelo referido país na exportação e de margem de lucro de 20% calculada sobre o preço apurado. No PIC, o arm’s length atua diretamente, mas nos métodos comparativos indiretos (PRL, CPL) o arm’s length atua moderando as margens pré-estabelecidas, evitando a arbitrariedade na fixação das margens por parte da autoridade fiscal, proporcionando ao contribuinte a segurança jurídica através da objetividade do parâmetro. As margens presumidas de lucro, presentes nos métodos de importação PRL 20%, PRL 60% e CPL, e nos métodos de exportação PVA (15%), PVV (30%) e CAP (15%) tornam possível o sistema de controle de Preços de transferência operar somente com métodos transacionais (tradicionais), prescindindo de métodos de último recurso (métodos de lucro).

O CONTROLE DA VALORAÇÃO ADUANEIRA NO BRASIL

O Brasil é membro da Organização Mundial de Comércio (OMC) e país signatário do Acordo Geral sobre Tarifas Aduaneiras e Comércio GATT . Nele, a implementação do artigo VII do Acordo Geral de Tarifas e Comércio - GATT 1994 (Código de Valoração Aduaneira) ocorreu por meio do Decreto Legislativo nº 30/94, bem como pela edição do Decreto nº 1.355, de 30.12.94.. A aplicação do Código de Valoração Aduaneira foi disposta no Decreto nº4. 543, de 26.12.02 e também na Instrução Normativa SRF nº 327, de 09.05.03. O Código de Valoração Aduaneira constitui simplesmente um conjunto de regras que visam à determinação de um valor “não manipulado”, neutro, que sirva de base tributária dos impostos aduaneiros das mercadorias importadas. Estabelece a legislação aduaneira que toda mercadoria submetida a despacho de importação está sujeita ao controle do correspondente valor aduaneiro. Tal controle, por sua vez, é realizado de forma seletiva, seja no momento do desembaraço da mercadoria - no despacho de importação – seja a posteriori, em revisão aduaneira, segundo critérios estabelecidos pelos Ministros de Estado da Fazenda e da Indústria, do Comércio e do Turismo. Sendo assim, as mercadorias objeto de investigação devem ser selecionadas para a comprovação do valor aduaneiro declarado. Tal comprovação ocorrerá a partir do procedimento

de verificação da conformidade do valor aduaneiro declarado pelo importador, segundo as regras estabelecidas pelo Código de Valoração Aduaneira . Para tanto, o Código de Valoração Aduaneira brasileiro estabelece, em seus artigos 1° a 7°, seis métodos de valoração, os quais deverão ser aplicados em uma ordem seqüencial, sempre que o método precedente se mostre inaplicável. Note-se que a aplicação dos métodos é em ordem seqüencial obrigatória, porém, está facultada no Acordo a possibilidade de inversão da ordem para os métodos quarto e quinto, a critério do contribuinte e com a aquiescência da autoridade aduaneira. O primeiro método a ser aplicado encontra-se previsto no art. 1° do Código, que estabelece a regra geral da valoração aduaneira: o valor aduaneiro será o valor de transação ajustado, por meio do qual se verifica o preço efetivamente pago, ou a pagar, pelas mercadorias, em uma venda para exportação para o país de importação, desde que não haja vinculação entre o comprador e o vendedor, ou se houver, que o valor seja aceitável para fins aduaneiros (artigo 1º, item 1, alínea "d"). Tal método é comumente denominado Método Primeiro. Pelas disposições do Código, a mera vinculação entre as partes não constitui motivo suficiente para se desconsiderar o valor de transação. Neste caso, as circunstâncias da venda serão examinadas e o valor da transação aceito, desde que a vinculação não tenha influenciado o preço (Artigo 1º, item 2, alínea "a"). Esta vinculação entre as partes na transação é presumida quando, em razão da legislação do pais do vendedor ou da prática de artifício tendente a ocultar informações, não for possível conhecer ou confirmar a composição societária do vendedor, de seus responsáveis ou dirigentes ou verificar a existência de fato do vendedor (Artigo 18 da IN 327/03). Por razões óbvias, na prática, é o Método Primeiro o adotado na quase totalidade das mercadorias importadas pelo país sujeitas à valoração, inclusive nas importações de pessoas vinculadas. Todavia, caso fique demonstrado que o valor da transação indicado pelo importador não é representativo de uma venda em condições de livre-concorrência, tendo sido influenciado ou afetado por relações de interdependência entre comprador ou vendedor, ou mesmo nos casos de cessão de mercadorias a título não oneroso (como o comodato), ou ainda no caso de aluguéis e leasing (arrendamento mercantil), deve-se buscar a determinação do Valor Aduaneiro por meio do Método Segundo, que prevê a comparação do valor transacionado em importações de mercadorias idênticas àquela sob exame (art. 2° do Código de Valoração Aduaneira). Em seguida, na ausência de mercadorias idênticas àquelas sob valoração, deve ser adotado o Método Terceiro, qual seja, o valor de transação de mercadorias similares à importada. Contudo, na impossibilidade de aplicação desse ultimo método comparativo direto, o Código prevê outros três métodos alternativos, para solucionar o problema da valoração aduaneira. Assim, poderá vir a ser utilizado o método dedutivo do valor de revenda, também chamado de Método Quarto, pelo qual se deduz o valor aduaneiro, a partir de uma decomposição do valor de revenda alcançado pela mercadoria, ou por mercadoria idêntica ou similar aquela da transação controlada. Caso não possa ser aplicado o método dedutivo, será utilizado o Método Quinto, ou método computado, que segue o caminho inverso do anterior, baseando-se, principalmente, na verificação do custo ou valor dos materiais e da fabricação ou processamento no país de origem, utilizados na produção das mercadorias, para reconstituir o valor da mercadoria importada adicionando ao custo à margem de lucro de mercado e despesas de frete, encargos e seguro até o local de descarga ou entrada no País (Artigo 6º).

Por sua vez, na impossibilidade de aplicação dos métodos acima referidos, o valor da mercadoria será determinado pelo Método Sexto, denominado método residual, usando-se critérios razoáveis condizentes com as definições inscritas nos artigos 1º a 6º do Código, e ainda, com base em dados disponíveis no país de importação (Artigo 7º). Na utilização deste ultimo método, serão consideradas as regras de valoração dos métodos precedentes, aplicadas com razoável flexibilidade e, na medida do possível, com base em valores já anteriormente determinados nas tentativas anteriores de determinação da base de calculo. Trata-se de métodos de escassa utilização devido principalmente às dificuldades na determinação de margens de plena concorrência necessárias para os métodos 4º e 5º e à precária análise de comparabilidade requerida pelo 6º método. Mas, não devemos nos esquecer que o controle de valoração aduaneira não é um fim em si mesmo, pois se insere no despacho aduaneiro, procedimento fiscal pelo qual se processa o desembaraço aduaneiro das mercadorias importadas, sujeitando-se à mesma necessidade de celeridade do desembaraço. Assim, quando, no controle de valoração, forem necessárias morosas análises de comparabilidade visando a eventual adoção de um dos métodos substitutivos ao primeiro na valoração de uma determinada mercadoria importada, o momento da revisão aduaneira, do reexame pós-despacho das informações prestadas, é o mais indicado. O mesmo ocorre no caso dos ajustes ao Primeiro Método previstos no artigo 8º do Código de Valoração Aduaneira que impliquem, por exemplo, o estudo de clausulas contratuais de “royalties” e direitos de licença, pois são ajustes mais bem executados em ato de revisão aduaneira devido à morosidade da análise. Cabe, nesse particular, observar que, como o Código privilegia o Primeiro Método, a questão do controle dos seus ajustes, dos seus acréscimos ou deduções não incluídos no preço efetivamente pago ou a pagar da mercadoria, torna-se mais importante para a administração aduaneira do que a questão da aplicação dos métodos substitutivos. O que, em resumo, acaba sendo a tônica do controle de valor aduaneiro é à busca do valor total da mercadoria adquirida, abrangendo tanto os pagamentos diretos quanto os indiretos. Onde, por pagamentos diretos entendemos aqueles estampados na fatura comercial ou em qualquer elemento de cobrança emitido pelo fornecedor; e por pagamentos indiretos, aqueles outros custos que se agregam ao valor total da mercadoria, mas não se espelham nas faturas dos fornecedores, tais como, “royalties”, pagamentos de matérias primas entregues ao fornecedor no estrangeiro por conta e ordem do comprador, comissões devidas a terceiros etc.

SEMELHANÇAS ENTRE OS CONTROLES DE PREÇO DE TRANSFERÊNCIA E VALORAÇÃO ADUANEIRA NA IMPORTAÇÃO

Como mostra este trabalho, maior parte das transações efetuadas no comércio internacional são operações intragrupo, ou seja, não se desenvolvem entre partes independentes nas condições normais de mercado, mas sim como operações internas de um grupo econômico. A partir da percepção de que estes preços intragrupo são passíveis de manipulação em detrimento da base tributária dos paises envolvidos, consistindo em uma das formas mais comuns de elisão fiscal, diversos Estados tomaram medidas contra esta prática tributária prejudicial.

Estas medidas legais de reação contra as manipulações de valor das transações vinculadas podem ser fundamentadas em dois princípios distintos e contrapostos: a) Princípio da proporcionalidade ou da unidade contábil (“unitary taxation” ou “formulary apportionment”), segundo o qual o grupo internacional é tratado como uma unidade e as informações contábeis autônomas das suas partes integrantes não independentes são consolidadas visando à determinação de uma base tributária global. Em seguida, esta base tributária única é imputada, rateada, entre as partes, mediante o uso de uma fórmula préestabelecida. É o princípio adotado tradicionalmente nas legislações dos estados norteamericanos e das províncias canadenses. b) princípio do operador independente ou da separação contabilística (“arm´s length” ou “separate accounting”), que se baseia na separação contabilística de cada uma das empresas vinculadas e na determinação do valor parâmetro, que seria aquele praticado por partes independentes em condições idênticas ou similares à transação controlada. É o princípio adotado tanto nas legislações aduaneiras baseadas no Código de Valoração Aduaneira da Organização Mundial de Comércio quanto pelas legislações de imposto sobre a renda com medidas de preços de transferência, segundo o modelo de convenção da Organização para a Cooperação do Desenvolvimento Econômico (OCDE) ou o modelo de convenção das Nações Unidas. Mas, independentemente da opção por qualquer dos dois princípios, cumpre salientar que o termo preços de transferência e valoração aduaneira são neutros, de tal modo que considerações sobre o seu controle para fins aduaneiros ou de imposto de renda não devem ser confundidas com a questão de super ou subfaturamento, isto é, preços declarados diversos dos efetivamente praticados na importação, ou, emissão fraudulenta de documentos com valor diverso do real da operação. Logo, o uso dos termos super ou subvaloração dos preços praticados é sempre mais adequado do que super ou subfaturamento, indicativos de fraude documental. Assim, por exemplo, se um pai doa para sua filha o seu carro, não há que se falar, inicialmente, em subfaturamento ou fraude na operação, ainda que uma eventual tributação da transferência seja obrigatoriamente baseada no valor venal do veículo. Trata-se apenas de observância de um critério de tributação. É, portanto, a adoção do princípio do operador independente, como fundamento das respectivas legislações de controle das manipulações das bases de cálculo, o ponto de conexão que cria objetivos em comum entre as administrações fiscais e aduaneiras. A aplicação deste critério comum ao controle de preços de transferência e à valoração aduaneira consiste numa análise de comparabilidade entre as condições praticadas numa transação controlada de importação de mercadoria entre pessoas vinculadas e uma transação parâmetro obtida a partir de análises de transações idênticas ou similares entre pessoas independentes. A determinação do preço parâmetro para controle da transação controlada é sempre e obrigatoriamente o resultado de uma análise ou laudo de comparabilidade elaborado pela autoridade fiscal, ou por técnicos do contribuinte, ou por terceiro especialista. Esta análise de comparabilidade baseada no princípio do operador independente, fundamentalmente, é: a) Realizada numa base transação a transação a fim de se aproximar o máximo possível do justo valor de mercado. Somente em casos excepcionais poderá assentar-se numa avaliação global devido ao fato de estarem as transações tão ligadas que não seja possível fazer uma avaliação individual; b) Fundamentada nas transações comerciais efetivamente ocorridas entre as partes e no modo como foram estruturadas entre as mesmas;

c) Dependente da análise de clausulas dos contratos e acordos comerciais. Fiscalmente, os contratos firmados entre partes vinculadas deveriam corresponder aos contratos que seriam celebrados entre partes independentes. Como se vê, meras informações de preços e margens transacionais, sem destacar as operações intragrupo das operações com pessoas independentes, não podem ser utilizadas. Outro ponto de semelhança no Brasil entre os dois controles é o uso exclusivo dos métodos tradicionais com base nas transações da OCDE, como se pode constatar no quadro 2, seguir. OCDE

Método comparativo direto: CUP

Métodos de PT do Brasil

Preços Independentes Comparados: PIC

Método comparativo indireto I: a- Preço de Revenda menos RPM Lucro com margem presumida de 20%: PRL 20% b- Preço de Revenda menos lucro com margem presumida de 60%: PRL60% Método comparativo indireto II: Custo de Produção mais Lucro: COM CPL

Quadro 2: Notas:

Métodos Substitutivos de VA a- Valor de Transação de Mercadoria Idêntica (Método Segundo) b- Valor de Transação de Mercadoria Similar (Método Terceiro) Valor deduzido (Método Quarto): valor de revenda menos margem bruta de mercado

Valor Computado (Método Quinto): valor reconstituído com margem bruta de mercado

Comparação entre os métodos brasileiros e OCDE CUP: RPM: CPM:

Comparable Uncontrolled Price Method Retail Price Method Cost Plus Method

Observe-se que, na importação de mercadorias, o método do PIC é análogo aos dois métodos de Valor de Transação, os dois métodos de PRL assemelham-se ao Valor Deduzido e o CPL ao Valor Computado da legislação aduaneira. Comente-se, por fim, que o Código de Valoração Aduaneira prevê o uso do método primeiro, Valor de Transação, que não é mais do que o valor praticado não afetado pela vinculação e do Método Residual (Método Sexto), aplicável apenas quando as sistemáticas anteriores não propiciaram a solução do problema valorativo, previsão esta inexistente na legislação do imposto de renda.

DIFERENÇAS ENTRE OS CONTROLES DE VALORAÇÃO ADUANEIRA E PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA NA IMPORTAÇÃO

Em que pese à unidade de critério e as fortes semelhanças entre métodos de valoração aduaneira e preços de transferência, os dois institutos legais são distintos, o que faz com que uma mesma transação de importação ajustada para fins de controle de valoração resulte freqüentemente em valor diverso do ajustado para fins de preços de transferência. São as funções distintas a que estão destinados a cumprir que geram as diferenças abaixo: a) controle de valoração aduaneira está concebido para estabelecer o valor não manipulado da transação como a base de calculo dos tributos aduaneiros importados enquanto a legislação de preços de transferência na importação destina-se a controlar o aumento abusivo dos custos com pessoas vinculadas para fins de coibir a transferência disfarçada de lucros tributáveis para o exterior; b) Portanto, o contribuinte possui motivações mutuamente excludentes quando fixa o valor de uma determinada importação para fins aduaneiros ou para fins de imposto de renda.Pois, a fuga da tributação aduaneira se dá pela minoração do valor da importação enquanto que a fuga da tributação do imposto de renda se dá pela sua majoração enquanto custo; c) Os tributos aduaneiros incidem logo na entrada da mercadoria estrangeira no território aduaneiro enquanto que a tributação do imposto de renda incide sobre o resultado do contribuinte, isto é, a diferença entre receitas e despesas dentro de um período de apuração, portanto, no controle de preços de transferência deve-se observar a existência de estoques iniciais e finais, de modo a assegurar que somente serão ajustados os custos e receitas da mercadoria importada que de fato afetaram o resultado do contribuinte no período; d) Os métodos comparativos indiretos da legislação brasileira de preços de transferência aceitam margens presumidas de lucro no lugar do pronto uso das margens de mercado o que não existe na sistemática de valoração aduaneira; e) A legislação brasileira de preços de transferência é mais amena ao permitir que o contribuinte escolha o método transacional que lhe for mais favorável, sendo que a legislação aduaneira, contrariamente, dispõe que deve ser adotada a ordem seqüencial com possibilidade de inversão dos métodos quarto e quinto.E, a mera divergência nos métodos empregados numa dada operação é suficiente para gerar valores distintos; f) Os métodos substitutivos de valoração aduaneira e os métodos correspondentes de determinação de preços parâmetro para fins de controle de preços de transferência são apenas semelhantes, não são idênticos.Assim, mesmo empregando-se os métodos correspondentes na mesma transação podem ocorrer divergências no valor ajustado; g) A legislação brasileira de preços de transferência prevê uma margem de divergência aceitável entre o preço controlado e o parâmetro. As regras de valoração não prevêem esta margem; h) processo efetivo de análise comparativa para controle do valor praticado na importação tanto para fins aduaneiros como para fins de imposto de renda, pela natureza dos métodos e pelo expressivo volume de informações envolvidas, apresenta normalmente grande complexidade e demanda muito tempo e esforços. Não é raro uma fiscalização de valor se estender por dois anos;

i) Assim, o fato gerador do imposto de renda, por depender de uma série de operações que se estendem no tempo, é claramente um momento muito mais favorável para o contribuinte elaborar estes cálculos do que o momento do desembaraço aduaneiro da mercadoria importada.Daí a relativa superficialidade da legislação de valoração aduaneira predisposta em aceitar de plano o valor da transação de importação controlada e o seu maior risco de incorrer no que se denomina de ineficácia semântica; j) Aliás, o controle pela administração aduaneira do valor declarado pelo importador com fundamento no Código de Valoração Aduaneira tem função extrafiscal, portanto, transcende a função arrecadatória e não pode ser executado sem se levar em conta a necessidade de celeridade do despacho aduaneiro. Porém, a mais importante diferença entre a valoração aduaneira e o preço de transferência emerge quando o contribuinte, atendendo aos requisitos básicos do código para a utilização do método primeiro de valoração aduaneira, realiza uma importação com pessoa vinculada no exterior, ou seja, uma transação comercial intragrupo. Nessa situação, ocorre uma inversão do ônus da prova, pois, enquanto o Código de Valoração Aduaneira admite o valor de transação com base nas informações prestadas pelo importador, salvo se ficar demonstrado, pela autoridade aduaneira, que a vinculação afetou o preço, contrariamente, perante as regras de preço de transferência, o tratamento é inverso: a operação intragrupo presume-se não necessariamente dentro dos valores de mercado, por conseqüência, o importador deve demonstrar que o preço da transação vinculada corresponde aos parâmetros de mercado. Esse cálculo, por sua vez, é obrigação acessória realizada na declaração de imposto de renda do importador, onde os ajustes para valor de mercado são realizados, sendo o caso, de acordo com métodos e procedimentos estabelecidos em lei. Assim, no tocante à valoração aduaneira e diante da complexidade e da incerteza do processo de determinação dos métodos substitutivos, a autoridade aduaneira tende a aceitar de plano a valoração pelo método primeiro nas importações de pessoas vinculadas; enquanto, no mesmo cenário, o controle de preços de transferência conduz ao uso dos métodos comparativos com margens presumidas. Portanto, no controle de valoração aduaneira o Método Primeiro (Valor da Transação), ou seja, o mero preço praticado, é o método utilizado na quase totalidade das operações de importação, mesmo diante da presença de vinculação. Simultaneamente, o PRL com margem presumida é o método de preços de transferência mais usado no Brasil e, no exterior, é o Método da Margem Líquida da Operação o mais comumente usado com esta finalidade. Não obstante tais diferenças, a unidade de critério apontada acima leva a necessidades comuns de pessoal tecnicamente preparado para a execução dos controles pretendidos, de geração de informações sobre transações relevantes entre pessoas vinculadas, de informações sobre transações entre pessoas independentes, de cruzamento das informações fornecidas pelo contribuinte para fins de valoração aduaneira, preços de transferência e controles do Banco Central e de obtenção de dados externos aos órgãos governamentais sobre os grupos multinacionais e suas vinculações. Diante do custo administrativo elevado inerente ao controle do valor nas transações intragrupo e da necessidade de se evitar gastos em duplicidade no setor público, é vantajoso constituir um órgão único especializado nas fiscalizações internacionais, com equipes específicas de preços de transferência e valoração aduaneira, uma vez que é imperativa a presença de auditores capacitados e a formação de banco de dados estatísticos com informações confiáveis e dispostas segundo as necessidades metodológicas específicas deste tipo de controle fiscal e aduaneiro.A criação de tal órgão também é útil para a concretização da

troca de informações internacionais previstas nos acordos e desenvolvimento de operações internacionais conjuntas

A DELEGACIA ESPECIAL DE ASSUNTOS INTERNACIONAIS (DEAIN) E O CONTROLE DE PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA E DE VALORAÇÃO ADUANEIRA

No bojo das alterações legislativas antes mencionadas, e em consonância com a tendência de criação de unidades especializadas para melhor enfrentar a crescente complexidade das transações econômicas, foi criada, em 1998, a Delegacia Especial de Assuntos Internacionais (Deain). Em razão, também, do elevado custo administrativo da implementação desses controles e da necessidade de se evitar a duplicidade de esforços e a dispersão de recursos humanos e materiais, a Receita Federal optou pela integração do controle de valoração aduaneira efetuado após do despacho de importação, bem assim a fiscalização de preços de transferência numa única delegacia visando à obtenção de ganhos de escala e sinergia entre ambas nesta tarefa de objetivos divergentes e de difícil resolução. A Deain é unidade descentralizada da Receita Federal, com jurisdição sobre todo o Estado São Paulo e atribuições regimentais que abrangem a seleção de contribuintes e a fiscalização de transações das quais resultem rendimentos no exterior ou que estejam sujeitas às regras de preços de transferência e valoração aduaneira. No âmbito jurisdicional da Deain encontram-se aproximadamente 50% por cento de todas as operações de comércio exterior do Pais. Desde o início de suas atividades, a Delegacia de Assuntos Internacionais vem empreendendo esforços para acompanhar e exigir o cumprimento das obrigações tributárias antes mencionadas, sobretudo mediante uma seleção eficiente de contribuintes a serem fiscalizados, facilitada pela intensa utilização de banco de dados. Com a centralização de atividades afins em um único departamento, a especialização das atividades de seleção e fiscalização das transações sujeitas às regras de preços de transferência, à tributação dos lucros e rendimentos auferidos e, ainda, a perfeita quantificação da base de cálculo dos tributos incidentes na importação vem proporcionando rendimentos crescentes. De fato, os indicadores dos trabalhos realizados demonstram que o percentual de êxito da fiscalização, levando em conta apenas a proporção das fiscalizações encerradas com resultado em relação ao total de auditorias realizadas, chegou a 79%, no caso das fiscalizações de preços de transferência, 91%, nos trabalhos relativos à Tributação em bases universais e, finalmente, 90% em valoração aduaneira, no ano de 2004. Pari passu, o crédito tributário constituído avançou consideravelmente, ano a ano, desde o início das atividades da Delegacia. No ano de 2001, o lançamentos alcançaram o montante de R$ 252.429.126,73 ( US$108.805.658,07), chegando a 2.048.885.498,11 (US$ 708.956.919,80). Talvez não seja por outra razão que se nota o importante cumprimento espontâneo das regras de preço de transferência e Tributação em Bases Universais desde o início das atividades de fiscalização.

Podemos notar a nítida evolução na quantidade de empresas que passaram não só a efetuar os cálculos de preços de transferência, mas, também a oferecer ajustes crescentes à base de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica. No caso dos lucros auferidos no exterior, mostra-se mais evidente o avanço na disponibilização e o conseqüente oferecimento de tais valores à tributação. Desde 1997, ano inicial da obrigatoriedade das regras de preços de transferência e período a partir do qual dispomos de dados consolidados para a apuração da disponibilização de lucros no exterior, até o ano de 2003, verificamos que a quantidade de empresas declarantes aumentou em 470%, no caso das obrigações relacionadas a preços de transferência e 218%, no que se refere a tributação em bases universais. Por seu turno, os valores oferecidos pelos contribuintes a título de ajuste aumentaram 567%, quando se trata dos preços de transferência praticados e de 3.534% no que se refere aos lucros disponibilizados no exterior pelas pessoas jurídicas em geral e pelas instituições financeiras. Tabela 5: Ajustes espontâneos – Preços de Transferência Ano Qtde Empresas (lucro Valor (R$) Milhões real) 2003 910 1.791,55 2002 790 1.379,61 2001 729 1.140,06 2000 623 1.004,65 1999 511 395,33 1998 360 269,06 1997 159 268,39 Total 6.248,65

Valor (US$) Milhões 620,26 390,58 491,48 518,50 221,07 222,75 240,60 2.705,20

Fonte: Página da Receita Federal na Internet Inclui apenas pessoas jurídicas em geral

Tabela 6: Ajustes espontâneos realizados – Tributação em bases universais Ajustes Espontâneos Qtde Empresas Valor (US$) Milhões Ano Valor (R$) Milhões 2003 315 6.453,95 2.234,43 2002 351 7.837,53 2.218,70 2001 194 3.334,02 1.437,02 2000 143 2.164,21 1.116,95 1999 164 4.193,96 2.345,35 1998 140 1.140,10 943,87 1997 68 177,58 159,18 Total 25.301,35 10.455,81 Fonte: Página da Receita Federal na Internet Inclui pessoas jurídicas em geral e instituições financeiras Inclui apenas os lucros disponibilizados no exterior

INTEGRAÇÃO DAS INFORMAÇÕES PARA CONTROLE DOS PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA E VALORAÇÃO ADUANEIRA

Este capítulo destina-se a demonstrar a utilização da integração do sistema SISCOMEX e o levantamento de informações transacionais para subsídios ao preparo e execução de procedimentos fiscais de revisão de valoração aduaneira e preços de transferência no âmbito da deain, sistema audin, siga pessoa jurídica e siga do comércio exterior Inicialmente, para que se possa avaliar se uma determinada operação deve ser selecionada com vistas à auditoria de preços de transferência ou de valoração aduaneira, necessário se faz conhecer o universo de contribuintes disponíveis à seleção. Todas as Delegacias da Receita Federal têm um setor, ou uma equipe responsável pela pesquisa e seleção das fiscalizações, que compreende, entre outras, as seguintes atividades: a) Efetuar estudos e coletar informações visando a caracterizar irregularidades fiscais, para elaboração de programas de fiscalização e estabelecimento de critérios para a seleção de contribuintes. b) Selecionar, dentro dos parâmetros técnicos específicos, contribuintes para a ação fiscal Na Delegacia Especial de Assuntos Internacionais, o Serviço de Programação e Avaliação da Ação Fiscal está diretamente ligado ao Delegado, como uma assessoria, promovendo estudos e seleção de contribuintes para as três divisões de fiscalização. Para a execução da atividade de seleção de contribuintes a fiscalização, a Receita Federal dispõe de uma série de sistemas de bancos de dados, alimentados por dezenas de fontes, internas e externas, significa dizer, advindas de obrigações acessórias prestadas pelas pessoas físicas e jurídicas, por coletas de dados efetuadas pela fiscalização e, ainda, por convênios com outros órgãos públicos. Um dos sistemas mais importantes, quando se trata do controle de transações sujeitas às normas de preços de transferência e valoração aduaneira é o Siscomex. A mercadoria objeto de importação ou de exportação é desembaraçada mediante o procedimento denominado despacho aduaneiro, que implica o pagamento de tributos e o cumprimento de formalidades previstas em legislação específica. Tem início com o registro da Declaração de Importação ou da Declaração de Exportação no Sistema Integrado de Comércio Exterior – Siscomex, que processa eletronicamente os dados de natureza administrativa, cambial e tributária, referentes à importação e à exportação, fazendo desnecessária a circulação de centenas de documentos utilizados no despacho aduaneiro de mercadorias. O Despacho aduaneiro tem por base a declaração formulada pelo importador ou exportador e consiste na prestação de informações referentes à mercadoria, ao transporte, como data e local de embarque e desembarque, ao regime tributário, ao regime tributário e cambial, à classificação tarifária, à valoração aduaneira, e outras, necessárias à perfeita identificação da mercadoria. O Siscomex opera em todo o território nacional, em milhares de terminais instalados em agências de bancos habilitados a atuar em operações de comércio exterior, corretoras de câmbio, despachantes aduaneiros, repartições públicas da Receita Federal, do Banco Central do Brasil e de outros órgãos intervenientes no procedimento de despacho, que por determinação legal, devem expedir autorização para a entrada ou saída de mercadorias do

país, a exemplo do Ministério do Exército, do Departamento de Comércio Exterior – Decex, do Ministério da Indústria e Comércio, da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa – etc. Em razão da exigida pormenorização das informações, o Siscomex, permite, para efeito de seleção de contribuintes, a busca por operações com bens idênticos ou similares, bem assim a identificação de possíveis parcelas que deveriam compor a base de cálculo dos tributos incidentes na importação, mas que foram omitidas ou eram desconhecidas no momento do despacho aduaneiro, a exemplo das rubricas previstas no artigo 8º do Acordo de Valoração Aduaneira. Para esse mister, a Receita Federal possui, ainda, um poderoso banco de dados, baseado no tecnologia Data Warehouse (DW) – o Sistema de Informações Geradoras da Ação Fiscal do Comércio Exterior (SIGADW) - capaz de varrer outros bancos de dados do comércio exterior, armazenar e cruzar informações, proporcionando a elaboração de pesquisas com grau de detalhamento variáveis, de acordo com o objetivo estabelecido. É possível, pois, identificar todos os importadores que não declararam, durante o despacho de importação, despesas com seguro internacional ou, ainda, relacionar outros importadores que tenham adquirido mercadorias idênticas ou similares, em tempo aproximado, do mesmo exportador estrangeiro. Neste passo, as informações prestadas pelo contribuinte no Despacho Aduaneiro podem ser cruzadas com outras fontes internas e externas, tais como a Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (DIPJ), Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF), transações realizadas por importadores com seguradoras, volume de transações financeiras, com base na incidência da Contribuição Sobre Movimentação Financeira (CPMF), montante de circulação de mercadorias, de acordo com o recolhimento do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias (ICMS) etc.. Esse conjunto de elementos compõem um outro gigantesco banco de dados, o SIGA pessoa jurídica. O Data Warehouse é uma base de dados econômico-fiscais dos contribuintes que disponibiliza informações para a tomada de decisões com total flexibilidade, segurança e agilidade. Seu objetivo é combater a fraude e a sonegação fiscal, aumentando a arrecadação, através um sistema de consultas inteligentes de alto desempenho, alinhando flexibilidade, volume e rapidez.

Fonte: Apresentação feita pelo Brasil no Foro Internacional de Tecnologia de la información para la selección fiscal, Notas: DIPJ: Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica-obrigação acessória brasileira DCTF:Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais-obrigação acessória brasileira

CPMF: Contribuição Provisória sobre Movimentação Financeira-tributo federal brasileiro

Do conjunto de empresas importadoras e exportadoras, apenas uma pequena parte delas, embora de grande significação econômica, posto que representam aproximadamente 70% da totalidade das importações, fazem parte do subconjunto comum de contribuintes que estariam, simultaneamente, sujeitos às regras de preços de transferência e valoração aduaneira, na medida que realizam operações intragrupo. O restante das importações estaria sujeita apenas à verificação do cumprimento do Acordo de Valoração. Para tanto, com vistas a delinear a totalidade das pessoas sujeitas à fiscalização de preços de transferência foram instituídas fichas informativas, partes integrantes da Declaração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, nas quais o contribuinte deve fornecer informações acerca de suas operações com pessoas consideradas vinculadas. A pessoa jurídica sujeita às normas de preços de transferência deve discriminar suas aquisições ou alienações de bens, serviços ou direitos de acordo com o grau de relevância, elencando, pormenorizadamente, até o máximo de quarenta e nove itens, ficando o 50º item para o restante das operações. As informações requisitadas referem-se à Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), ao valor total da operação, à discrição do bem, serviço ou direito, à quantidade transacionada, ao método de cálculo adotado, ao nome da pessoa vinculada, sediada no exterior, aos preços parâmetro e praticado e eventual ajuste às bases de cálculo do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido da pessoa jurídica. Essas informações, confrontadas com outros dados fornecidos na Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, tais como a margem de lucro bruta operacional da empresa e o grau de endividamento com pessoas vinculadas, indicam se o contribuinte deve ser selecionado para a auditoria de preços de transferência. Com a evolução da legislação de preços de transferência, no caso de operações de importação, o método do Preço de Revenda Menos Lucro (PRL), seja com margem de lucro de 20%, seja com o percentual de 60%, passou a ser o mais utilizado, tanto pelos contribuintes quanto pela fiscalização. Essa preferência é de fácil compreensão na medida que, embora exija uma gigantesca massa de dados, dependendo do porte da empresa, todas as informações podem ser extraídas mediante consulta ao sistema contábil da empresa brasileira, dispensando a busca em outros estabelecimentos do grupo empresarial, situados em outras partes do mundo, de documentos que possam subsidiar cálculos elaborados de acordo a metodologia do método dos Preços Independentes Comparados (PIC) e do método do Custo de Produção Mais Lucro (CPL). A escolha do CPL para se obter o preço parâmetro para comparação com o valor atribuído à mercadoria importada pode demandar trabalho de auditoria em tempo e complexidade superiores ao que seria despendido em procedimento de fiscalização de empresa produtora sediada no território nacional. Diante disso, a Receita Federal vem desenvolvendo programa informatizado com o objetivo de suportar o cálculo do preço de transferência, sobretudo quando o método adotado for o PRL, independentemente do porte e da complexidade do sistema produtivo do contribuinte fiscalizado. Esse sistema informatizado vai permitir a análise de todas as importações, vendas, ordens de produção, movimentação de estoque e, portanto, a apuração do preços parâmetros e praticado. Evoluindo a partir do mesmo conceito que envolve os demais sistemas informatizados da Receita Federal, que recepcionam dados fornecidos pelos contribuintes, a

coleta das informações é feita via internet, colocando-se um programa gerador à disposição do contribuinte, reduzindo a quantidade de inconsistências que, geralmente, são verificadas nessas ocasiões. A partir da recebimento dos dados, todos os cálculos serão efetuados em equipamento de grande porte, com acesso via intranet da Receita Federal. Por outro lado, a tônica do controle de valor aduaneiro é a busca do valor total da mercadoria adquirida, abrangendo tanto os pagamentos diretos quanto os indiretos. Onde, por pagamentos diretos entendemos aqueles estampados na fatura comercial ou em qualquer elemento de cobrança emitido pelo fornecedor; e por pagamentos indiretos, aqueles outros custos que se agregam ao valor total da mercadoria, mas não se espelham nas faturas dos fornecedores, tais como, “royalties”, pagamentos de matérias primas entregues ao fornecedor no estrangeiro por conta e ordem do comprador, comissões devidas a terceiros etc A Receita Federal instituiu, em 1996, a Nomenclatura de Valor Aduaneiro e Estatística (NVE), elegendo, previamente, algumas mercadorias sobre as quais deveriam ser prestadas informações adicionais no Siscomex e cuja finalidade é a identificação da mercadoria submetida a despacho aduaneiro de importação, para efeito de valoração aduaneira, bem assim o aprimoramento dos dados estatísticos de comércio exterior. A NVE tem por base a Nomenclatura Comum do Mercosul acrescida de atributos e suas especificações, identificados, respectivamente, por dois caracteres alfabéticos e quatro numéricos, entendendo-se por atributos, as características intrínsecas e extrínsecas da mercadoria, relevantes para a formação de seu preço e por especificações, o detalhamento de cada atributo, que individualiza a mercadoria importada. Os despachos de importação que firam o parâmetro estabelecido, são dirigidas ao canal cinza, destinados a melhor apuração do valor aduaneiro. Caso não seja possível concluirse pela regularidade do valor declarado, a mercadoria é liberada para o entrega ao importador, sob garantia fiduciária, e o despacho enviado para a fiscalização de zona secundária, no estabelecimento do contribuinte. Assim, quando no controle de valoração forem necessárias morosas análises de comparabilidade visando a eventual adoção de um dos métodos substitutivos ao primeiro na valoração de uma determinada mercadoria importada, o momento da revisão aduaneira, do reexame pós-despacho das informações prestadas, é o mais indicado. O mesmo ocorre no caso dos ajustes ao Primeiro Método previstos no artigo 8º do Código de Valoração Aduaneira que impliquem, por exemplo, no estudo de clausulas contratuais de “royalties” e direitos de licença, pois são ajustes mais bem executados em ato de revisão aduaneira de vido à morosidade da análise. Cabe, nesse particular, relembrar o que foi dito anteriormente: o Código de valoração aduaneira privilegia o Primeiro Método, a questão do controle dos seus ajustes, dos seus acréscimos ou deduções não incluídos no preço efetivamente pago ou a pagar da mercadoria, acaba sendo mais importante para a administração aduaneira do que a questão da aplicação dos métodos substitutivos. Nesse sentido, a seleção de contribuintes tende a privilegiar a busca pelas parcelas previstas no artigo 8º do Acordo, porém não levadas em consideração na Zona Primária, durante os procedimentos de despacho de importação. A ausência de algumas desses elementos pode ser identificada pelo cruzamento de informações constantes da Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e complementados mediantes pesquisas em banco de dados externos, como, por exemplo, na hipótese do pagamento de royalties e direitos de licença, pelo confronto de valores lançados a conta de despesa com tais rubricas, na apuração do lucro líquido e aqueles declarados no despacho e posteriores declarações complementares de importação.

Ainda, outro elemento que deve compor a base de cálculo dos tributos incidentes na importação e que, freqüentemente, não são declinados ou apenas parte do montante é levado em consideração na Declaração de Importação, refere-se aos valores do custo do seguro internacional, suportado pelo importador. Nesse caso, a coleta de informações sobre tais transações fornecidas pelas empresas seguradoras permite o cotejamento com os dados constantes dos despachos de importação e a adição, de ofício, dos valores não declarados. Abaixo, resumimos dois casos de auditorias realizadas pela Delegacia Especial de Assuntos Internacionais. A primeira refere-se a preços de transferência e a segunda, à valoração aduaneira.

7.1 EXPERIÊNCIAS PRÁTICAS DE AUDITORIA DE PREÇO DE TRANSFERÊNCIA E VALORAÇÃO ADUANEIRA

A fim de demonstrar a atuação da DEAIN no controle das regras atinentes à preços de transferência e valoração aduaneira, estamos reproduzindo alguns dados referentes a duas auditorias realizadas. Os nomes dos contribuintes foram substituídos em virtude do sigilo fiscal.

7.1.1

EXEMPLO DE AUDITORIA DE PREÇOS DE TRANFERÊNCIA: MERCADORIAS PARA REVENDA E MATÉRIAS-PRIMAS Os dados referentes a esta auditoria estão descritos a seguir: a) Contribuinte: Companhia Farmacêutica “A”

b) a auditoria foi realizada nos anos de 2003-2004 em uma empresa farmacêutica. A auditoria examinou os fatos ocorridos em 1999; c) a empresa adotava o método do Preço de Revenda menos Lucro (PRL) para todos os produtos importados no ano de 1999; d) a empresa importava remédios prontos para revenda e também princípios ativos como matéria-prima para a fabricação de remédios; e) a auditoria durou 14 meses; f)

valor exigido no final do trabalho totalizou aproximadamente US$ 17.800.000,00.

No curso da auditoria o auditor constatou as seguintes infrações: a) a empresa empregou o método Preço de Revenda Menos Lucro (PRL) para algumas importações sem permissão legal, pois há uma norma administrativa que proíbe a utilização desse método nas matérias-primas a serem empregadas na fabricação de produtos.(§1° do art.4° da IN. 38/97). Assim, a empresa foi intimada a realizar novos ajustes, podendo optar pelo Método dos Preços Independentes Comparados (PIC) ou pelo Método do Custo de Produção mais Lucro (CPL) nas importações dessas matérias-primas;

b) a empresa se recusou a realizar esses ajustes, porque entendeu que não eram matérias-primas a serem utilizadas na fabricação de outro bem, mas que se tratava de revenda de mercadorias de mesma natureza; c) em relação aos produtos importados prontos para a revenda, a empresa não comprovou adequadamente a aplicação do Preço de Revenda Menos Lucro (PRL). Isso porque não apresentou as planilhas com o cálculo das importações de uma das empresas vinculadas; e também porque os cálculos realizados pela empresa não seguiram a norma administrativa (art.12 da IN 38/97). Em vista das constatações descritas, o auditor tomou as seguintes providências recalculou o Preço de Revenda Menos Lucro (PRL) para a determinação do preço parâmetro das mercadorias importadas prontas para a revenda, utilizando a metodologia: (-) Descontos incondicionais concedidos; (=) Valor Total líquido das revendas; (-) Valor da margem de lucro de 20 %; (=) Valor Total Líquido das Revendas – Preço de transferência; (-) Impostos sobre vendas (IVAs federal e estadual); (=) Valor Total para fins de Preço de Transferência (Custo total de cada produto); (÷) Quantidade total de mercadorias revendidas ; (=) Preço Médio Ponderado parâmetro de cada produto O auditor utilizou o método dos Preços Independentes Comparados (PIC) nas importações das matérias-primas. Para apuração do preço parâmetro, foi realizada comparação externa: o auditor consultou bancos de dados públicos, a fim de obter informações sobre importações do mesmo princípio ativo, nas mesmas condições, realizadas entre empresas não vinculadas. Identificadas tais operações, o auditor obteve autorização das companhias importadoras não-vinculadas ao fornecedor, para que pudesse utilizar esses dados no processo instaurado a fim de determinar o preço parâmetro; Para estabelecer o preço médio ponderado, na hipótese de mais de uma empresa não vinculada, o auditor calculou a média ponderada dos custos de importação de todas as importações realizadas pelas empresas não vinculadas. Então, o auditor comparou o preço unitário do produto importado pela empresa Farmacêutica “A” com o preço médio ponderado calculado acima, estabelecendo a diferença apurada por unidade de produto.

7.1.2 EXEMPLO DE AUDITORIA DE VALORAÇÃO ADUANEIRA – ARTIGO 8.1 – ROYALTIES O objetivo da demonstração desta auditoria é demonstrar se pagamento de royalties é uma condição da venda para exportação e deve ser acrescido ao Valor Aduaneiro. Para iniciar a demonstração da auditoria, primeiramente será demonstrada como as operações da empresa estavam estruturadas.

Licenciador

Instruções e Especificações

Fabricante

L Vinculadas $ ROYALTY

Calçados Importador

I Subsidiária de L Onde: F: é um fabricante de calçados localizado na China e produz os calçados segundo instruções e especificações fornecidas pelo Licenciador L; L: é uma marca de calçados esportivos localizada nos EUA; I: é um Importador com sede no Brasil e empresa subsidiária da multinacional L (Licenciador). I adquire calçados esportivos de F (Fabricante). Não há pagamento de Royalties nesta aquisição; Identificadas as operações, constatou-se que: a) I afirma que o Licenciador e o Fabricante não são pessoas vinculadas nos termos do artigo 15.4 do AVA (Acordo de Valoração Aduaneira); b) I não paga royalties a F (Exportador), mas paga a L 1% das vendas gerais, de acordo com o Contrato de Licenciamento entre eles. Com base neste dados, questionou-se se de acordo com o Artigo 8.1 (c) do AVA, reproduzido a seguir, deve este pagamento de Royalty ser acrescido ao Valor Aduaneiro. Artigo 8.1 (C) [....] “ Royalties e direitos de licença relacionados com as mercadorias objeto de valoração, que o comprador deve pagar, direta ou indiretamente, como condição de venda dessas mercadorias, na medida em que tais royalties e direitos de licença não estejam incluídos no preço efetivamente pago ou pagar.” Verificou-se também que há situações em que o Licenciador negocia a Licença com o Importador e nem ao menos sabe quem será o responsável pela fabricação das mercadorias. Num caso como este os royalties não devem ser acrescidos ao Valor Aduaneiro, porque este seria um pagamento desvinculado da importação, no entanto, no caso analisado, o proprietário da marca é relacionado com a fábrica. O Royalty portanto está vinculado à importação. Constatou-se no curso da auditoria que as operações comerciais do Licenciador ao redor do mundo: a) não possui fábricas. Todos os produtos são feitos por terceiros, chamados de parceiros produtores e espalhados pelo mundo;

b) mais de 900 fábricas em mais de 50 países fazem parte da cadeia de fornecedores; c) objetivo é negociar com fábricas contratadas que obedeçam a padrões estabelecidos pelo Licenciador de acordo com um Código de Conduta; d) todo o desenvolvimento é feito pelo Licenciador que o repassa às fábricas contratadas. O Licenciador é responsável também pelo Controle de Qualidade, suporte de compras e gerenciamento de logística; e) Importador manda as ordens de compra para o Licenciador, que centraliza todos os pedidos vindos das subsidiárias de todo o mundo e os distribui às fábricas contratadas. Para determinação do Valor Aduaneiro, verificou-se que: a) de acordo com os fatos analisados, ocorre uma venda para exportação para o país de importação; b) Licenciador detém a propriedade intelectual incorporada nos produtos. Significa que o Licenciador investiu tempo, dinheiro e pesquisa em algo sobre o qual ele exerce direitos de propriedade. F (o Fabricante) tem a propriedade física. Eles são, de alguma maneira, coproprietários da mercadoria. F só pode vender a compradores licenciados; c) I não pode comprar os calçados se não for uma subsidiária de L, e o que o torna uma subsidiária de L é um contrato de licença com pagamento de Royalties; d) se I deixar de pagar os Royalties, L pode desfazer o contrato. Em vista dos fatos relatados, formulou-se a seguinte pergunta: quando o Royalty deve ser acrescido ao preço efetivamente pago ou a pagar? Para responder a esta pergunta, há duas exigências para que os Royalties sejam acrescidos ao Valor Aduaneiro: a) os royalties devem estar relacionados à mercadoria; b) os royalties devem ser pagos como uma condição de venda das mercadorias que estão sendo valoradas. No caso em questão, constatou-se que: a) o contrato determina o montante do pagamento de royalties em cima da venda dos sapatos, portanto os royalties se relacionam com as mercadorias; b) se um pagamento é feito ao vendedor baseado num contrato de venda, temos com certeza uma condição de venda da mercadoria; c) mas neste caso a obrigação de fazer o pagamento de royalties surge de um acordo em paralelo, celebrado antes da venda; d) nós precisamos examinar todas as circunstâncias financeiras e aspectos do arranjo comercial entre comprador e vendedor; e) se o vendedor não venderia as mercadorias sem o importador haver pago os royalties, esta obrigação deve constituir uma condição de venda; f) Quando o royalty é pago a um terceiro, este pagamento pode ser um resultado de uma obrigação oriunda do contrato de venda entre vendedor e comprador; g) Royalties que um comprador é obrigado a pagar a um licenciador são taxas relacionadas ao uso e venda exclusivos das mercadorias que incorporam a propriedade intelectual. O importador não pode comprar determinado calçado, contendo determinada propriedade intelectual, sem pagar ou concordar em pagar royalties ao licenciador (L).;

h) Se I não concordar em pagar os Royalties, o Licenciador denunciará o contrato e o vendedor não poderá vender as mercadorias a I; i) A propriedade intelectual incorporada nos calçados é o que lhes dá características especiais. A marca é parte das mercadorias e o pagamento pela marca e pelos calçados é inseparável. A marca não pode ser separada do produto final; Em resumo, quando um royalty é pago ao detentor da propriedade intelectual, e esta propriedade está incorporada às mercadorias importadas, o pagamento é uma condição de venda. Para corroborar o entendimento da auditoria, transcreve-se a seguir a Conclusão 24 do “Compendium of Customs Valuation” : “Os seguintes elementos mostram, provavelmente, que o Licenciador exerce controle direto ou indireto sobre o fabricante, e são suficientes para considerar o pagamento de royalties como uma condição de venda para exportação: a) elementos relacionados às mercadorias, i.e., as características da mercadoria e a tecnologia empregada são fornecidas pelo licenciador; b) elementos relacionados ao fabricante, i.e, o licenciador seleciona o produtor e o especifica ao comprador; há um contrato direto de fabricação entre o licenciador e o vendedor; c) elementos relacionados ao efetivo controle exercido pelo licenciador, i.e, o licenciador exerce efetivo controle direto ou indireto sobre o fabricante (relacionado a centros de produção e/ou métodos de produção” Em vista do exposto, com base nos elementos citados na auditoria em questão, concluiu-se que o pagamento de royalties é uma condição da venda para exportação e deve ser acrescido ao Valor Aduaneiro.

CONCLUSÃO E RECOMENDAÇÕES

Os controles de valoração aduaneira e de preços de transferência são institutos distintos fundamentados no mesmo princípio, o “arm´s length”. As diferenças existentes são muito significativas e impedem que um preço parâmetro constituído segundo um dos controles seja utilizado prontamente na outra base tributária. Ademais, note-se que estes controles, sempre que não existirem mercados com preços públicos, são fundamentados na determinação subjetiva de preços mediante análise comparativa fundamentada em critérios de natureza arbitral inspirados na livre concorrência.Assim, uma mesma operação de importação controlada pode ser valorada de maneira diversa para fins aduaneiros e de imposto de renda.Na verdade, a complexidade da matéria é de tal ordem que dois auditores, trabalhando independentemente e utilizando a mesma legislação, podem não raras vezes chegar a resultados diversos para a mesma operação a partir da suas análises distintas de comparabilidade! Com certeza, a determinação dos parâmetros de controle de operações intragrupos não é uma ciência exata. Os percentuais de margens presumidas adotados para alguns dos métodos da legislação brasileira de preços de transferência são uma tentativa de oferecer objetividade na determinação dos parâmetros de mercado. Nos métodos indiretos com margens presumidas, a análise de comparabilidade atua em segundo plano moderando eventuais abusos nestas margens prefixadas. Neste sistema a margem sempre está disponível para uma dada transação. A matéria está numa fase de intensos debates em todo o mundo. Mas, é importante notar que não basta a edição de leis no País recepcionando mecanicamente os critérios e métodos recomendados internacionalmente pela OMC e pela OCDE para o controle de operações de importação intragrupo. O sucesso na preservação da base tributária doméstica depende primeiramente da edição de leis internas capazes de permitir a determinação de parâmetros objetivos de controle destas transações, sem ao mesmo tempo, violar as recomendações dos organismos internacionais. Outro ponto importante é destacar que para se evitar que o controle mais elaborado seja prejudicado pelo menos desenvolvido, é fundamental nunca atrelar o parâmetro calculado segundo a legislação de preços de transferência aos métodos substitutivos de valoração aduaneira. Pois, a valoração aduaneira é um controle de valor mais precário em função da necessidade de celeridade do despacho aduaneiro, campo pouco favorável para a morosidade das análises comparativas.

Por outro lado, também é interessante destacar que a unidade de critério e semelhança nos métodos que o concretizam cria necessidades comuns de informações confiáveis de operações de comércio exterior, diferenciando as transações entre pessoas vinculadas das transações entre pessoas independentes, e a necessidade de auditores especializados nesta matéria. Diante do custo administrativo elevado inerente a implementação destes controles e da necessidade de se evitar a duplicidade de esforços e a dispersão de recursos humanos e materiais, a Receita Federal do Brasil optou pela integração do controle de valoração aduaneira em revisão e da fiscalização de preços de transferência numa única delegacia visando à obtenção de ganhos de escala e sinergia entre ambas nesta tarefa comum de difícil resolução. Este trabalho conjunto na Deain no âmbito da 8ª região tem dado resultados muito superiores ao que é obtido nas regiões onde se atua isoladamente. De fato, após a criação e efetiva atuação da Unidade, a observação espontânea por parte dos contribuintes é notada não apenas nos volumes crescentes dos valores oferecidos à tributação, mas, igualmente, na quantidade de pessoas que passaram a incorporar o cumprimento das regras relativas à tributação internacional como atividade rotineira Este sucesso deve-se a construção de uma sistema integrado capaz de analisar adequadamente, cruzando dados de todas as suas bases, direcionado para atender adequadamente as necessidades dos controles de valoração aduaneira e preços de transferência, sem, contudo, esquecer-se de mencionar o ganho de eficiência adquirido com a especialização do trabalho. A preservação da base tributária dos abusos nas operações intragrupo pela fiscalização depende da disponibilização de ferramentas que permitam acesso rápido às informações de transações efetivas intragrupos e entre partes independentes. Conforme se pode verificar as administrações aduaneira e tributária não estão exatamente desarmadas diante da manipulação de preços intragrupo. A integração das medidas de controle acima referidas permite, seguramente, superar os resultados obtidos isoladamente neste âmbito.