◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
幸序 會計素有「企業的語言」之稱，但會計學術本身仍難擺脫「外語」濃厚之色彩。 本來學術文化之保存及傳承，語言文字為最主要之媒介途徑，就人腦中學習思考之 過程而言，語文亦是倚賴最深的工具。西方語文素以邏輯精確見長，頗利吾人正確 把握其要旨，但對大多數外文根基較弱未便以外文直接思考之初學者而言，則不見 其利反蒙其弊，轉而求助譯本，不免事倍功半矣！由於各國學者重研究而輕教學之 積習已久，對於教學書籍之著作，向來未獲充分之重視，目前雖歐美已對此一偏失 作重大檢討修正，但國內仍未聞見此一契機。國內藉重外語書籍及譯本之習已成， 但就初學者之學習效果而言，若能以習慣且能明確掌握其語辭意旨之本國語文作為 學習之助，必可加深、加速學習之效果。故學界賢達貢獻心力於教材著述，應是未 來極具意義之盛事。 文章乃經世之業，但以目前學者尚少潛心於此，故著作之風不盛。林君受業於 余，頗能深體斯旨，秉其問學之勤，有志於此，余亦深感嘉許，時予勉勵，並提示 教學經驗以助其成功。自前年「會計學新論」問世以來，深獲好評，並已籌思精益 求精之新編中。今年以來，更奮全力，針對高等會計學尚乏本國著作而優先發表， 以為初學者之助。余審閱其書，生動流暢、條理清晰、思路無礙，必有助於學者之 得心應手，免除語言之障而享學習之樂，大有益於學術之廣布，故樂為之序。
幸世間謹識於台大 1994 年 9 月
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◆ 序 ◆
序 自 2009 年我國金融監督管理委員會正式公布我國直接採用國際財務報導準則 (IFRSs)之時程以來，我國所有公開發行公司、信用合作社及信用卡公司至 2015 年已 全面依國際財務報導準則編製財務報表。而我國 IFRSs 版本升級之方式，自 2017 年 起參採歐盟作法，改採逐號公報認可制，亦即，不再限定使用版本，而係就發布之 增修公報逐號評估，經認可後開始適用。因此，本書此次改版，乃全面將最新之 IFRSs 規定融入課文之中，以配合教學、考試及實務上使用之需。 作者在此欲特別感謝臺灣大學王泰昌教授、輔仁大學姜家訓教授、臺北大學黃 桂松教授、實踐大學孫瑞霙教授、臺北商業大學江淑玲教授、霈昇聯合會計師事務 所執行長林育雅會計師，於本書歷次改版期間，不吝與作者就國際財務報導準則規 範不清之處進行諸多討論，作者銘記在心。此外，証業出版編輯團隊的緊密合作， 以及義工團隊的試讀與習題驗算，均為本版得以迅速付梓以饗讀者的最大助力。本 書雖成，難免仍有疏漏之處，尚祈各方賢達不吝指正。
作者謹識 2022 年 6 月
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
作者簡歷
林蕙真 台灣大學商學系會計組畢業（1976 年） 會計師高考及格（1976 年） 斐陶斐榮譽學會會員（1976 年迄今） 台灣大學商學系助教（1977 年至 1978 年） 美國賓州大學 Wharton 學院博士班肄業（1978 年至 1980 年） 美國賓州大學 Wharton 學院會計碩士（1980 年） 交通大學管理科學系講師（1980 年至 1982 年） 輔仁大學會計系講師、副教授（1982 年至 1984 年） 台灣大學會計學系講師（1984 年至 1993 年） 台灣大學會計學系副教授（1993 年至 2009 年退休） 台灣大學會計學系兼任副教授（2009 年至 2019 年） 現職：財團法人台灣會計教育基金會執行長（2012 年迄今） E - MAIL 帳號：hweyjane@ntu.edu.tw
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◆ 作者簡歷 ◆
劉嘉雯 台灣大學會計學系畢業（1992 年） 會計師高考及格（1992 年） 斐陶斐榮譽學會會員（1992 年迄今） 台灣大學會計學研究所博士班畢業（1997 年） 元智大學會計學系助理教授（1997 年至 2002 年） 台灣大學會計學系助理教授（2002 年至 2003 年） 台灣大學會計學系副教授（2003 年至 2010 年） 現職：台灣大學會計學系教授（2010 年迄今） E - MAIL 帳號：acliu@ntu.edu.tw
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
本版各章之主要變動 依最新國際會計準則、國際財務報導準則相關規定解析並修改相關用語。 本版共十八章，刪除原第十七章「高度通貨膨脹下之財務報導與換算」及第二十章 「非營利機構會計」 ，並將原第二章「企業合併特殊議題」移至第四章。 各章均已更新案例，並就各章之架構、圖、表及釋例作小幅修改，不再個別列示。 以下僅就修改幅度較大之章節予以說明。 章
主要變動
01 新增： IFRS3 不適用於投資個體收購其投資子公司之說明。 新增： 收購法五項步驟及被收購者之會計恆等式與收購法步驟的圖示說明。 刪除：反向收購之相關說明及案例解析，移至第四章一併論述之。 新增： 企業合併之商譽的圖示說明。 刪除：分批收購之會計處理及相關釋例。 新增：晶元光電取得燦圓光電時財務報表有關衡量期間調整之揭露。 刪除： 原 1.3 節財務報表的表達與揭露。 變更： 或有對價獨立一節說明，並將原動動腦時間移至課文內容。 變更： 將原附錄移至 1.4 節。 02 變更： 原 4.1 節母子公司關係之形成移至本章 2.1 節。 變更： 將權益法與合併報表之關係的相關說明移至 3.1 節。 變更：修改圖 2.1 差額分攤之說明。 新增： 圖 2.2 差額之歸屬及圖 2.3 投資帳戶餘額與股權淨值間之差異數的圖示 說明。 變更：將原附錄(二)單獨財務報表移至第三章附錄。
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◆ 本版各章之主要變動 ◆
章
主要變動
03 變更： 修改圖 3.3 母公司得選擇不編製合併報表之條件，並增列文字解說。 新增： 增列圖 3.4 投資個體母公司－合併報表之例外規定及圖 3.5 投資個體之 非投資個體母公司，說明編製合併報表例外規定之會計處理。 變更： 釋例一增列吸收合併情況下，編製合併資產負債表之會計處理，並分 別列示吸收合併及股權收購下之合併資產負債表。 刪除：原釋例八股權低於 100%，子公司有商譽釋例及解析。 刪除：原釋例十合併現金流量表之釋例及解析。 變更： 將原附錄反向收購下之合併財務報表移至第四章說明，並刪除法律上 收購者取得之股權低於 100%之說明及釋例解析。 04 變更：釋例一增列一般收購下，會計上收購者於收購日應有之分錄及合併後比 較資產負債表之解析，以與原反向收購之情況相互比較。 刪除： 「分批收購股權之反向收購」動動腦時間。 新增： 股權收購之反向收購的釋例及解析。 刪除：原 2.2 節無移轉對價合併之相關說明及釋例。 新增： 根據修正後 IFRS3，增列屬 IAS37 或 IFRIC21 範圍內負債及或有負債 之認列原則例外說明。 新增：表 4.4 比較 IFRS3 及 IAS37 對於被收購者或有負債認列之規定。 刪除：收購者以自身之股份基礎給付交易進行替換，及收購者為進行此替換時 之會計處理及釋例。 05 新增：編製合併工作底稿部分程序之調整及沖銷分錄說明。 06 新增：圖 6.1、圖 6.2 及圖 6.3 分別列示集團內銷貨本期尚未出售、已出售予第 三方及期初存貨本期出售予第三方之情況。 新增：圖 6.5 及圖 6.6 說明順流、逆流交易下期初存貨未實現利潤之沖銷。 新增：集團內銷貨之相關存貨至次期末尚未銷貨予集團外第三者之動動腦時間。 07 新增：圖 7.1 集團內之土地交易圖示說明。 新增：釋例說明增列投資帳戶變動表及非控制權益餘額變動表。 新增：圖 7.6 及圖 7.7 減損損失分攤及認列之圖示說明。
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
章
主要變動
08 新增： 圖 8.1 推定收回公司債經濟實質之圖示說明。 變更： 將原 8.2 節推定收回公司債損益之認列移至 8.1 節三說明。 新增： 釋例三情況一：母公司發行新公司債向子公司借入款，並收回流通在外 舊公司債，說明該情況下母、子公司帳上與公司債相關之分錄及損益。 變更： 將原釋例三有關子公司自公開市場購入母公司公司債交易相關之合併 工作底稿相關沖銷分錄移至釋例四說明。 變更： 將有關子公司自公開市場購入母公司公司債交易次年度相關之合併工作 底稿相關沖銷分錄移至釋例五說明。 新增： 釋例七情況一：子公司發行新公司債向母公司借入款，並收回流通在外 舊公司債，說明該情況下母、子公司帳上與公司債相關之分錄及損益。 變更： 將原釋例五有關母公司自公開市場購入子公司公司債交易相關之合併 工作底稿相關沖銷分錄移至釋例八說明。 變更： 將有關母公司自公開市場購入子公司公司債交易次年度相關之合併工作 底稿相關沖銷分錄移至釋例九說明。 新增：直接融資租賃與銷售型融資租賃下，母子公司帳上有關租賃紀錄之相關 分錄說明。 09 新增： 期中取得控制下，收購日可辨認淨資產帳面金額及收購當年度投資收益 之計算公式及說明。 新增：圖 9.3 說明分批收購下商譽之計算。 新增： 分批收購下，收購者帳上對於收購日前原已持有之股權投資衡量之會 計處理。 刪除：被投資公司向其他股東大量買回庫藏股之會計處理及相關釋例。 刪除： 原釋例六有關母公司係於期中購入子公司股權之釋例解析。 刪除： 子公司發行新股，母公司依原持股比例取得及母公司取得新股比例低於 原持股比例之相關釋例及解析。 新增： 母公司對子公司之所有權權益改變但未導致喪失控制時，應歸屬何種 活動現金流量之動動腦時間。 變更： 將原 9.4 節子公司進行股份分割或發放股票股利，移至本章附錄說明。
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◆ 本版各章之主要變動 ◆
章
主要變動
10 新增：圖 10.2 間接持股形成順序對合併報表金額影響之圖示及說明。 新增：父子關係先形成且有未攤銷差額之會計處理及相關釋例解析。 新增：表 10.5 庫藏股票法下母公司帳上分錄及合併工作底稿之沖銷分錄。 新增： 原表 10.5 增列第二部分，說明母公司對子公司投資帳上之分錄及合併 工作底稿之沖銷分錄。 變更： 將原釋例六拆成二釋例，釋例七為乙公司採庫藏股票法編製合併報表 之解析，釋例八為乙公司採傳統法編製合併報表之解析。 11 新增： 圖 11.2 潛在普通股是否具稀釋作用之圖示說明。 新增： 圖 11.3 母公司所發行可轉換為母公司普通股之工具對每股盈餘分子影 響之圖示說明。 12 新增： 取得聯合營運之權益的會計處理。 14 新增： 現金流量避險下，為何不直接依避險工具當期損益及被避險工具當期變 動二者絕對值較低者作為有效避險部分之金額的動動腦時間。 刪除： 「透過損益按公允價值衡量之權益工具投資」或「透過其他綜合損益 按公允價值衡量之權益工具投資」之預期購買，可否作為現金流量避 險之被避險項目之動動腦時間。 15 刪除： 15.1 節關於貨幣系統的演進、買進匯率、賣出匯率、自由匯率及官定 匯率之說明。 變更： 將原 15.2 功能性貨幣、外幣與表達貨幣移至 15.1 節。 刪除： 原釋例一有關外幣計價之銷貨交易，交易日與交割日在同一報導期間 之釋例解析。 新增： 釋例四增列將債券投資分類為按攤銷後成本衡量之情況，並將兩情況 下會計分錄之處理並列比較。 16 新增： 透過分別以外幣記帳及以功能性貨幣記帳之分錄及兩法下財務報表相關 科目金額之比較，說明外幣記帳報表如何換算得到如同企業交易發生 時即以功能性貨幣記帳結果。 刪除： 原釋例一關於不同功能性貨幣換算為新臺幣之換算程序。 刪除： 將功能性貨幣之財務報表換算為表達貨幣時，不就全部科目採收盤匯 率換算之動動腦時間。
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
章
主要變動
16 刪除： 原釋例三有關於有控制權益，依時點法換算之釋例及解析。 變更： 將原釋例四改為 100%擁有國外營運機構，計算合併資產負債表上專利 權之金額。 17 變更： 刪除原第十七章高度通貨膨脹下之財務報導與換算，將原第十八章營 運部門資訊與期中財務報導變更為第十七章。 18 變更： 原第十九章股份有限公司之重整與破產變更為第十八章。
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◆ 本書特點 ◆
本書特點 隨時針對最新發佈之國際財務報導準則，整理其精華要點，並作必要之舉例與解 析，使初學者及參加考試者均能及時獲得時事新知，並以最有效率之方式達到學 習效果。 各章開始均有一頁關於全章架構之分層說明，使讀者對各該章之內容及各節、段 落之關係有全盤之了解。 課文中提供台灣本土企業財務報表之實務表達，在講解會計理論之餘，增加應用 層面之實例，使讀者易於將理論與應用接軌。 課文中增加「動動腦時間」，將較具複雜之實例或是較具爭議之理論作法置於其 中，引發讀者應用所學深入探究，除增加知識廣度外，亦增加思考深度。 課文中之關鍵字或重要觀念，均以特殊字體顯示，以提醒讀者注意。 課文中較複雜之部分，儘量以圖表列示，以便釐清觀念並加強讀者之記憶。 將各章較艱深部分自正文中抽出，另以附錄方式至於該章之後，以便讀者依需要， 教師視授課對象及授課時數之不同，彈性決定是否研讀或講授。 合併工作底稿中之沖銷分錄，均再以普通分錄方式列示，並加說明。課文中所列 示之合併工作底稿沖銷分錄，一律覆以陰影，以有別於個別公司帳上之分錄。 各章之後均附「本章摘要」，摘錄該章重點及重要會計處理，並附有重要術語之 「漢英對照」，方便讀者與英文書對照閱讀。 習題素材豐富，練習題之目的在測試讀者是否對課文中之觀念均已透徹了解，綜 合題則希望從不同層面訓練讀者活用已學過之觀念的能力。 本書所附習題依照課文綱要設計，增列重要觀念群分類，以利讀者作為練習索引。 本書係包含習題解答在內二合一之學習利器，習題解答提供解題示範，詳細剖析 解題要領及步驟，使初學者能建立正確有效之思維習性，培養解題實力。 本書另有教師手冊作為輔助教學之用，教師手冊內含豐富題庫，可作為考試出題 之參考。另有講義及投影片等輔助教材，有助於提昇教學效果。
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
目錄 1 企業合併之會計處理 1.1 企業合併簡介
3
1.2 收購法之基本會計處理
8
1.3 或有對價
31
1.4 企業合併交易之一部分
35
習題
42
2 母公司之會計處理
57
2.1 母公司會計處理之基本觀念
58
2.2 母公司權益法之會計處理
63
附錄 廉價購買時之差額攤銷
78
習題
84
3 合併財務報表簡介
12
1
99
3.1 合併財務報表之基本觀念
100
3.2 收購日資產負債表之合併
109
3.3 收購日後資產負債表之合併
122
3.4 其他合併財務報表
129
附錄 單獨財務報表
136
習題
141
◆ 目錄 ◆
4 企業合併特殊議題
161
4.1 反向收購
162
4.2 認列原則與衡量原則之例外
181
習題
202
5 財務報表合併之技巧與程序
215
5.1 權益法下財務報表之合併
219
5.2 不完全權益法下財務報表之合併
228
5.3 成本法下財務報表之合併
232
5.4 未攤銷差額之分攤
237
附錄 子公司有其他綜合損益項目之合併
244
習題
251
6 集團內個體間交易－存貨
275
6.1 母、子公司間存貨交易之基本觀念
276
6.2 順流銷貨與逆流銷貨
286
6.3 綜合釋例
298
附錄(一) 存貨採成本與淨變現價值孰低衡量
309
附錄(二) 順流交易之未實現損益以「調整銷貨毛利」之方式處理
311
習題
318
7 集團內個體間交易－不動產、廠房及設備
339
7.1 土地交易之未實現利益
341
7.2 折舊性資產交易之未實現利益
349
7.3 綜合釋例
361
附錄(一) 公司間之存貨－不動產、廠房及設備交易
369
附錄(二) 順流交易之未實現損益以「調整處分損益」之方式處理
371
附錄(三) 投資子公司發生減損之會計處理
375
習題
392
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◆ 高等會計學新論上冊《第九版》◆
8 集團內個體間交易－債券
413
8.1 集團內個體間之借貸交易
414
8.2 順流交易－子公司購買母公司發行之公司債
417
8.3 逆流交易－母公司購買子公司發行之公司債
429
8.4 綜合釋例
440
附錄 集團內個體間融資租賃交易之處理
446
習題
455
9 股權比例變動之會計處理
479
9.1 取得控制
480
9.2 不影響控制
497
9.3 喪失控制
518
附錄 子公司進行股份分割或發放股票股利
525
習題
530
課本習題解答
553
14
