Nif´s y contabilidad electrónica 2016 by México Fiscal

NÚMERO DE IDENTIFICACIÓN FISCAL

Autores : C.P.C. Juan Carlos Bojorges Pérez C.P.C. Manuel Baltazar Mancilla

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TEMARIO I.

Principales Disposiciones Fiscales:

CFF.

Reglamento.

Reglas Misceláneas.

Anexo 24.

II.

Normas de Información Financiera:

Marco Conceptual:

NIF A-1 Estructura de las NIF´s.

ii.

NIF A-2 Postulados Básicos.

iii.

NIF A-3 Necesidades de los Usuarios y Objetivos de los Estados Financieros.

iv.

NIF A-4 Características Cualitativas de los Estados Financieros.

NIF A-6 y A-7 Reconocimiento, Valuación, Presentación y Revelación.

vi.

NIF A-8 Supletoriedad.

Normas aplicables a los Estados Financieros en Conjunto:

NIF B-6 Estado de Situación Financiera.

ii.

NIF B-2 Estado de Flujos de Efectivo.

iii.

NIF B-3 Estado de Resultado Integral.

iv.

NIF B-4 Estado de Cambios en el Capital Contable.

Normas de Valuación Presentación y Revelación:

NIF C-3 Cuentas por Cobrar.

ii.

NIF C-4 Inventarios.

iii.

NIF C-6 Propiedades, planta y equipo.

iv.

C-9 Pasivo, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes y Compromisos.

NIF C-13 Partes Relacionadas.

Problemas Especíﬁcos:

NIF D-3 Beneﬁcios a empleados.

ii.

NIF D-4 Impuestos a la Utilidad.

III.

INIIF 20 Efectos Contables de la Reforma 2014.

IV.

Casos Prácticos y Ejemplos Numéricos

Acotación: Estos se encuentran al ﬁnal de cada boletín.

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I. Principales Disposiciones Fiscales: a.

CFF.

Reglamento.

Reglas Misceláneas.

Acotación: Textos tomados íntegros de disposiciones ﬁscales vigentes en 2016.

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Código Fiscal de la Federación Artículo 28. Las personas que de acuerdo con las disposiciones fiscales estén obligadas a llevar contabilidad, estarán a lo siguiente: I. La contabilidad, para efectos fiscales, se integra por los libros, sistemas y registros contables, papeles de trabajo, estados de cuenta, cuentas especiales, libros y registros sociales, control de inventarios y método de valuación, discos y cintas o cualquier otro medio procesable de almacenamiento de datos, los equipos o sistemas electrónicos de registro fiscal y sus respectivos registros, además de la documentación comprobatoria de los asientos respectivos, así como toda la documentación e información relacionada con el cumplimiento de las disposiciones fiscales, la que acredite sus ingresos y deducciones, y la que obliguen otras leyes; en el Reglamento de este Código se establecerá la documentación e información con la que se deberá dar cumplimiento a esta fracción, y los elementos adicionales que integran la contabilidad. Tratándose de personas que enajenen gasolina, diesel, gas natural para combustión automotriz o gas licuado de petróleo para combustión automotriz, en establecimientos abiertos al público en general, deberán contar con los equipos y programas informáticos para llevar los controles volumétricos. Se entiende por controles volumétricos, los registros de volumen que se utilizan para determinar la existencia, adquisición y venta de combustible, mismos que formarán parte de la contabilidad del contribuyente. Los equipos y programas informáticos para llevar los controles volumétricos serán aquellos que autorice para tal efecto el Servicio de Administración Tributaria, los cuales deberán mantenerse en operación en todo momento. II. Los registros o asientos contables a que se refiere la fracción anterior deberán cumplir con los requisitos que establezca el Reglamento de este Código y las disposiciones de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria. III. Los registros o asientos que integran la contabilidad se llevarán en medios electrónicos conforme lo establezcan el Reglamento de este Código y las disposiciones de carácter general que emita el Servicio de Administración Tributaria. La documentación comprobatoria de dichos registros o asientos deberá estar disponible en el domicilio fiscal del contribuyente. IV. Ingresarán de forma mensual su información contable a través de la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria, de conformidad con reglas de carácter general que se emitan para tal efecto.

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Reglamento del Código Fiscal de la Federación CAPÍTULO IV De la Contabilidad Artículo 33.- Para los efectos del artículo 28, fracciones I y II del Código, se estará a lo siguiente: A. Los documentos e información que integran la contabilidad son: I. Los registros o asientos contables auxiliares, incluyendo el catálogo de cuentas que se utilice para tal efecto, así como las pólizas de dichos registros y asientos; II. Los avisos o solicitudes de inscripción al registro federal de contribuyentes, así como su documentación soporte; III. Las declaraciones anuales, informativas y de pagos provisionales, mensuales, bimestrales, trimestrales o deﬁnitivos; IV. Los estados de cuenta bancarios y las conciliaciones de los depósitos y retiros respecto de los registros contables, incluyendo los estados de cuenta correspondientes a inversiones y tarjetas de crédito, débito o de servicios del contribuyente, así como de los monederos electrónicos utilizados para el pago de combustible y para el otorgamiento de vales de despensa que, en su caso, se otorguen a los trabajadores del contribuyente; V. Las acciones, partes sociales y títulos de crédito en los que sea parte el contribuyente; VI. La documentación relacionada con la contratación de personas físicas que presten servicios personales subordinados, así como la relativa a su inscripción y registro o avisos realizados en materia de seguridad social y sus aportaciones;

VII. La documentación relativa a importaciones y exportaciones en materia aduanera o comercio exterior; VIII. La documentación e información de los registros de todas las operaciones, actos o actividades, los cuales deberán asentarse conforme a los sistemas de control y verificación internos necesarios, y IX. Las demás declaraciones a que estén obligados en términos de las disposiciones fiscales aplicables. B. Los registros o asientos contables deberán: I. Ser analíticos y efectuarse en el mes en que se realicen las operaciones, actos o actividades a que se refieran, a más tardar dentro de los cinco días siguientes a la realización de la operación, acto o actividad; II. Integrarse en el libro diario, en forma descriptiva, todas las operaciones, actos o actividades siguiendo el orden cronológico en que éstos se efectúen, indicando el movimiento de cargo o abono que a cada una corresponda, así como integrarse los nombres de las cuentas de la contabilidad, su saldo al final del periodo de registro inmediato anterior, el total del movimiento de cargo o abono a cada cuenta en el periodo y su saldo final. Podrán llevarse libros diario y mayor por establecimientos o dependencias, por tipos de actividad o por cualquier otra clasificación, pero en todos los casos deberán existir los libros diario y mayor general en los que se concentren todas las operaciones del contribuyente; III. Permitir la identificación de cada operación, acto o actividad y sus características, relacionándolas con los folios asignados a los comprobantes fiscales o con la documentación comprobatoria, de tal forma que pueda identificarse la forma de pago, las distintas contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo aquellas operaciones, actos o actividades por las que no se deban pagar contribuciones, de acuerdo a la operación, acto o actividad de que se trate; IV. Permitir la identificación de las inversiones realizadas relacionándolas con la documentación comprobatoria o con los comprobantes fiscales, de tal forma que pueda precisarse la fecha de adquisición del bien o de efectuada la inversión, su descripción, el monto original de la inversión, el porcentaje e importe de su deducción anual, en su caso, así como la fecha de inicio de su deducción; V. Relacionar cada operación, acto o actividad con los saldos que den como resultado las cifras finales de las cuentas; VI. Formular los estados de posición financiera, de resultados, de variaciones en el capital contable, de origen y aplicación de recursos, así como las balanzas de comprobación, incluyendo

las cuentas de orden y las notas a dichos estados; VII. Relacionar los estados de posición financiera con las cuentas de cada operación; VIII. Identificar las contribuciones que se deban cancelar o devolver, en virtud de devoluciones que se reciban y descuentos o bonificaciones que se otorguen conforme a las disposiciones fiscales; IX. Comprobar el cumplimiento de los requisitos relativos al otorgamiento de estímulos fiscales y de subsidios; X. Identificar los bienes distinguiendo, entre los adquiridos o producidos, los correspondientes a materias primas y productos terminados o semiterminados, los enajenados, así como los destinados a donación o, en su caso, destrucción; XI. Plasmarse en idioma español y consignar los valores en moneda nacional. Cuando la información de los comprobantes fiscales o de los datos y documentación que integran la contabilidad estén en idioma distinto al español, o los valores se consignen en moneda extranjera, deberán acompañarse de la traducción correspondiente y señalar el tipo de cambio utilizado por cada operación; XII. Establecer por centro de costos, identificando las operaciones, actos o actividades de cada sucursal o establecimiento, incluyendo aquéllos que se localicen en el extranjero XIII. Señalar la fecha de realización de la operación, acto o actividad, su descripción o concepto, la cantidad o unidad de medida en su caso, la forma de pago de la operación, acto o actividad, especificando si fue de contado, a crédito, a plazos o en parcialidades, y el medio de pago o de extinción de dicha obligación, según corresponda. Tratándose de operaciones a crédito, a plazos o en parcialidades, por cada pago o abono que se reciba o se realice, incluyendo el anticipo o enganche según corresponda. Además de lo señalado en el párrafo anterior, deberán registrar el monto del pago, precisando si se efectúa en efectivo, transferencia interbancaria de fondos, cheque nominativo para abono en cuenta, tarjeta de débito, crédito o de servicios, monedero electrónico o por cualquier otro medio. Cuando el pago se realice en especie o permuta, deberá indicarse el tipo de bien o servicio otorgado como contraprestación y su valor;

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XIV. Permitir la identificación de los depósitos y retiros en las cuentas bancarias abiertas a nombre del contribuyente y conciliarse contra las operaciones realizadas y su documentación soporte, como son los estados de cuenta emitidos por las entidades financieras; XV. Los registros de inventarios de mercancías, materias primas, productos en proceso y terminados, en los que se llevará el control sobre los mismos, que permitan identificar cada unidad, tipo de mercancía o producto en proceso y fecha de adquisición o enajenación según se trate, así como el aumento o la disminución en dichos inventarios y las existencias al inicio y al final de cada mes y al cierre del ejercicio fiscal, precisando su fecha de entrega o recepción, así como si se trata de una devolución, donación o destrucción, cuando se den estos supuestos. Para efectos del párrafo anterior, en el control de inventarios deberá identificarse el método de valuación utilizado y la fecha a partir de la cual se usa, ya sea que se trate del método de primeras entradas primeras salidas, últimas entradas primeras salidas, costo identificado, costo promedio o detallista según corresponda; XVI. Los registros relativos a la opción de diferimiento de la causación de contribuciones conforme a las disposiciones fiscales, en el caso que se celebren contratos de arrendamiento financiero. Dichos registros deberán permitir identificar la parte correspondiente de las operaciones en cada ejercicio fiscal, inclusive mediante cuentas de orden; XVII. El control de los donativos de los bienes recibidos por las donatarias autorizadas en términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, el cual deberá permitir identificar a los donantes, los bienes recibidos, los bienes entregados a sus beneficiarios, las cuotas de recuperación que obtengan por los bienes recibidos en donación y el registro de la destrucción o donación de las mercancías o bienes en el ejercicio en el que se efectúen, y XVIII. Contener el impuesto al valor agregado que le haya sido trasladado al contribuyente y el que haya pagado en la importación, correspondiente a la parte de sus gastos e inversiones, conforme a los supuestos siguientes: a) La adquisición de bienes, de servicios y el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar sus actividades por las que deban pagar el impuesto; b) La adquisición de bienes, de servicios y el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen exclusivamente para realizar sus actividades por las que no deban pagar el impuesto, y Cuando el destino de los bienes o servicios varíe y se deba efectuar el ajuste del acreditamiento previsto en el artículo 5o.-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se deberá registrar su efecto en la contabilidad.

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c) La adquisición de bienes, de servicios y el uso o goce temporal de bienes, que se utilicen indistintamente para realizar tanto actividades por las que se deba pagar el impuesto, como aquéllas por las que no se está obligado al pago del mismo. Cuando el destino de los bienes o servicios varíe y se deba efectuar el ajuste del acreditamiento previsto en el artículo 5o.-A de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, se deberá registrar su efecto en la contabilidad. Artículo 34.- Para los efectos del artículo 28, fracción III del Código, el contribuyente deberá conservar y almacenar como parte integrante de su contabilidad toda la documentación relativa al diseño del sistema electrónico donde almacena y procesa sus datos contables y los diagramas del mismo, poniendo a disposición de las Autoridades Fiscales el equipo y sus operadores para que las auxilien cuando éstas ejerzan sus facultades de comprobación y, en su caso, deberá cumplir con las normas oﬁciales mexicanas correspondientes vinculadas con la generación y conservación de documentos electrónicos. El contribuyente que se encuentre en suspensión de actividades deberá conservar su contabilidad en el último domicilio que tenga manifestado en el registro federal de contribuyentes y, si con posterioridad desocupa el domicilio consignado ante el referido registro, deberá presentar el aviso de cambio de domicilio ﬁscal, en el cual deberá conservar su contabilidad durante el plazo que establece el artículo 30 del Código. Los contribuyentes podrán optar por respaldar y conservar su información contable en discos ópticos o en cualquier otro medio electrónico que mediante reglas de carácter general autorice el Servicio de Administración Tributaria.

Reglas Misceláneas Capítulo 2.8. Contabilidad, declaraciones y avisos Sección 2.8.1. Disposiciones generales Sujetos no obligados a llevar contabilidad en los términos del CFF 2.8.1.1. Para los efectos de los artículos 28 del CFF, 86, fracción I de la Ley del ISR, 32, fracción I de la Ley del IVA, 19, fracción I de la Ley del IEPS y 14 de la LIF, no estarán obligados a llevar los sistemas contables de conformidad con el CFF, su Reglamento y el Reglamento de la Ley del ISR, la Federación, las entidades federativas, los municipios, los sindicatos obreros y los organismos que los agrupen, ni las entidades de la Administración Pública paraestatal, ya sean federales, estatales o municipales y los órganos autónomos federales y estatales, que estén sujetos a la Ley General de Contabilidad Gubernamental, así como las instituciones que por ley estén obligadas a entregar al Gobierno Federal el importe íntegro de su remanente de operación y el FMP. Los sujetos a que se reﬁere el párrafo anterior únicamente llevaran dichos sistemas contables respecto de: a) Actividades señaladas en el artículo 16 del CFF; b) Actos que no den lugar al pago de derechos o aprovechamientos; o bien, c) Actividades relacionadas con su autorización para recibir donativos deducibles en los términos de la Ley del ISR. CFF 16, 28, LISR 86, LIVA 32, LIEPS 19, LIF 14

Contabilidad electrónica para donatarias autorizadas 2.8.1.2. Para los efectos de los artículos 28 del CFF, 86, fracción I de la Ley del ISR, 32, fracción I de la Ley del IVA y 19, fracción I de la Ley del IEPS, las sociedades y asociaciones civiles y ﬁdeicomisos autorizados para recibir donativos deducibles a que se reﬁere el Título III de la Ley del ISR, que hubieren percibido ingresos en una cantidad igual o menor a $2’000,000.00 (Dos millones de pesos 00/100 M.N.), y que estos ingresos no provengan de actividades por las que deban determinar el impuesto que corresponda en los términos del artículo 80, último párrafo de la misma Ley, deberán ingresar a la aplicación electrónica “Mis cuentas”, disponible a través del Portal del SAT, para lo cual deberán utilizar su clave en el RFC y Contraseña.

en la misma aplicación. Los ingresos y gastos amparados por un CFDI, se registrarán de forma automática en la citada aplicación. En dicha aplicación podrán consultarse tanto la relación de ingresos y gastos capturados, como los comprobantes ﬁscales emitidos por éste. Los contribuyentes que presenten sus registros de ingresos y gastos bajo este esquema, podrán utilizar dicha información a efecto de realizar la integración y presentación de su declaración. CFF 28, LISR 80, 86, LIVA 32, LIEPS 19

Contabilidad en idioma distinto al español 2.8.1.3. Para los efectos de los artículos 28 del CFF y 33, Apartado B, fracción XI de su Reglamento, los contribuyentes podrán llevar la documentación que integra su contabilidad, incluida la documentación comprobatoria que ampare operaciones realizadas, en idioma distinto al español. En este caso, las autoridades ﬁscales, podrán solicitar su traducción por perito traductor autorizado por autoridad competente para tal efecto. Tratándose de solicitudes de devolución y avisos de compensación, la documentación comprobatoria en idioma distinto al español, que ampare las operaciones de los contribuyentes deberá acompañarse de su correspondiente traducción al idioma español por perito traductor autorizado por autoridad competente para tal efecto. CFF 28, RCFF 33

Una vez que se haya ingresado a la aplicación, las organizaciones civiles y ﬁdeicomisos autorizados para recibir donativos deducibles capturarán los datos correspondientes a sus ingresos y gastos, debiendo emitir los comprobantes ﬁscales respectivos

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Uso de discos ópticos compactos o cintas magnéticas 2.8.1.4. Para los efectos de los artículos 28 del CFF y 34, último párrafo de su Reglamento, los contribuyentes que opten por microfilmar o grabar parte de su contabilidad, podrán utilizar discos ópticos, compactos o cintas magnéticas, siempre que cumplan con los requisitos siguientes: I. Usar en la grabación de la información discos ópticos de 5.25" o 12", discos compactos o cintas magnéticas, cuyas características de grabación impidan borrar la información. Los discos ópticos, compactos o cintas magnéticas, deberán tener una etiqueta externa que contenga el nombre, la clave en el RFC, el número consecutivo de dichos medios, el total de los documentos grabados, el periodo de operación y la fecha de grabación. Los documentos deberán ser grabados sin edición alguna y en forma íntegra, mediante un digitalizador de imágenes que cubra las dimensiones del documento más grande, con una resolución mínima de 100 puntos por pulgada. II. Tener y poner a disposición de las autoridades fiscales, un sistema ágil de consulta que permita a las mismas localizar la documentación de una manera sencilla y sistemática. La consulta de documentos grabados en los dispositivos mencionados, deberá ser tanto por los expedidos como por los recibidos. El último documento grabado en el dispositivo, deberá contener el valor total de los asientos de diario, identificando el total de créditos y cargos del mes. III. Tratándose de documentos que contengan anverso y reverso, grabarlos consecutivamente, haciendo referencia o anotando en el anverso que la información se complementa con la contenida en el reverso del mismo documento y haciendo referencia o anotando en el reverso de cada uno de ellos, los datos que permitan identificar el anverso. Cuando se trate de documentos que contengan varias fojas, las mismas se grabarán consecutivamente y en la primera de ellas deberá señalarse el número de fojas de las que consta. CFF 28, RCFF 34

“Mis cuentas” 2.8.1.5. Para los efectos del artículo 28, fracción III del CFF, los contribuyentes del RIF deberán ingresar a la aplicación electrónica “Mis cuentas”, disponible a través del Portal del SAT, para lo cual deberán utilizar su clave en el RFC y Contraseña. Los demás contribuyentes personas físicas y las Asociaciones Religiosas del Título III de la Ley del ISR podrán optar por utilizar la aplicación de referencia. Una vez que se haya ingresado a la aplicación, los contribuyentes capturarán los datos correspondientes a sus ingresos y gastos, teniendo la opción de emitir los comprobantes ﬁscales respectivos en la misma aplicación. Los ingresos y gastos amparados por un CFDI, se registrarán de forma automática en la citada aplicación, por lo que únicamente deberán capturarse aquéllos que no se encuentren sustentados en dichos comprobantes. En dicha aplicación podrán consultarse tanto la relación de ingresos y gastos capturados, así como los comprobantes ﬁscales emitidos por este y otros medios. Los contribuyentes que presenten sus registros de ingresos y gastos bajo este esquema, podrán utilizar dicha información a efecto de realizar la presentación de su declaración. CFF 28

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Contabilidad en medios electrónicos 2.8.1.6. Para los efectos de los artículos 28, fracción III del CFF y 33, apartado B, fracciones I, III, IV y V y 34 de su Reglamento, los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad y a ingresar de forma mensual su información contable a través del Portal del SAT, excepto los contribuyentes que tributen en el RIF, las personas físicas que tributen conforme al artículo 100, fracción II de la Ley del ISR, siempre que sus ingresos del ejercicio de que se trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos millones de pesos 00/100 M.N.), las sociedades, asociaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles, a que se refiere la regla 2.8.1.2., así como las demás personas físicas y las Asociaciones Religiosas que hayan optado por utilizar la herramienta electrónica “Mis cuentas” de conformidad con lo previsto en la regla 2.8.1.5., deberán llevarla en sistemas electrónicos con la capacidad de generar archivos en formato XML que contenga lo siguiente: I. Catálogo de cuentas utilizado en el periodo, conforme a la estructura señalada en el Anexo 24, apartado A; a éste se le agregará un campo con el código agrupador de cuentas del SAT contenido en el apartado B, del mismo anexo. Los contribuyentes deberán asociar en su catálogo de cuentas los valores de la subcuenta de primer nivel del código agrupador del SAT, asociando para estos efectos, el código que sea más apropiado de acuerdo con la naturaleza y preponderancia de la cuenta o subcuenta del catálogo del contribuyente. El catálogo de cuentas será el archivo que se tomará como base para asociar el número de la cuenta de nivel mayor o subcuenta de primer nivel y obtener la descripción en la balanza de comprobación, por lo que los contribuyentes deberán cerciorarse de que el número de cuenta asignado, corresponda tanto en el catálogo de cuentas como en la balanza de comprobación en un período determinado. Los conceptos del estado de posición financiera, tales como: activo, activo a corto plazo, activo a largo plazo, pasivo, pasivo a corto plazo, pasivo a largo plazo, capital; los conceptos del estado de resultados tales como: ingresos, costos, gastos y resultado integral de financiamiento, así como el rubro cuentas de orden, no se consideran cuentas de nivel mayor ni subcuentas de primer nivel. El catálogo de cuentas de los contribuyentes, para los efectos de esta fracción, se enviará al menos a nivel de cuenta de mayor y subcuenta a primer nivel con excepción de los contribuyentes que en su catálogo de cuentas generen únicamente cuentas de nivel mayor, en cuyo caso

deberá asociarse a nivel de subcuenta de primer nivel del código agrupador publicado en el Anexo 24, Apartado B. Las entidades financieras previstas en el artículo 15-C del CFF, así como la sociedad controladora y las entidades que sean consideradas integrantes de un grupo financiero en los términos del artículo 12 de la Ley para Regular las Agrupaciones Financieras y las sociedades a que se refiere el artículo 88 de la Ley de Instituciones de Crédito, que estén obligadas a cumplir las disposiciones de carácter general en materia de contabilidad emitidas por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, la Comisión Nacional del Sistema de Ahorro para el Retiro o la Comisión Nacional de Seguros y Fianzas, según corresponda, utilizarán el valor único para uso exclusivo de las entidades financieras antes referidas del código agrupador contenido en el apartado B del Anexo 24 y el catálogo de cuentas que estén obligadas a utilizar de conformidad con las disposiciones de carácter general que les sean aplicables. II. Balanza de comprobación que incluya saldos iniciales, movimientos del periodo y saldos finales de todas y cada una de las cuentas de activo, pasivo, capital, resultados (ingresos, costos, gastos y resultado integral de financiamiento) y cuentas de orden, conforme al Anexo 24, apartado C. La balanza de comprobación deberá reflejar los saldos de las cuentas que permitan identificar los impuestos por cobrar y por pagar, así como los impuestos trasladados efectivamente cobrados y los impuestos acreditables efectivamente pagados; las cuentas de ingresos deberán distinguir las distintas tasas, cuotas y las actividades por las que no se deba pagar el impuesto, conforme a lo establecido en el artículo 33, apartado B, fracción III del Reglamento del CFF. En el caso de la balanza de cierre del ejercicio se deberá incluir la información de los ajustes que para efectos fiscales se registren. La balanza de comprobación para los efectos de esta fracción, se enviará al menos a nivel de cuenta de mayor y subcuenta a primer nivel con excepción de los contribuyentes que en su catálogo de cuentas generen únicamente cuentas de nivel mayor.

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III. Las pólizas y los auxiliares de cuenta de nivel mayor o subcuenta de primer nivel que incluyan el nivel de detalle con el que los contribuyentes realicen sus registros contables. En cada póliza se deben distinguir los folios fiscales de los comprobantes fiscales que soporten la operación, permitiendo identificar la forma de pago, las distintas contribuciones, tasas y cuotas, incluyendo aquellas operaciones, actos o actividades por las que no se deban pagar contribuciones, de acuerdo a la operación, acto o actividad de que se trate, de conformidad con el artículo 33, apartado B, fracción III del Reglamento del CFF. En las operaciones relacionadas con un tercero deberá incluirse la clave en el RFC de éste, conforme al Anexo 24, apartado D. Cuando no se logre identificar el folio fiscal asignado a los comprobantes fiscales dentro de las pólizas contables, el contribuyente podrá, a través de un reporte auxiliar relacionar todos los folios fiscales, la clave en el RFC y el monto contenido en los comprobantes que amparen dicha póliza, conforme al Anexo 24, apartado E. Los auxiliares de la cuenta de nivel mayor y/o de la subcuenta de primer nivel deberán permitir la identificación de cada operación, acto o actividad, conforme al Anexo 24, apartado F. Para los efectos de esta regla se entenderá que la información contable será aquella que se produce de acuerdo con el marco contable que aplique ordinariamente el contribuyente en la preparación de su información financiera, o bien, el marco que esté obligado aplicar por alguna disposición legal o normativa, entre otras, las Normas de Información Financiera (NIF), los principios estadounidenses de contabilidad “United States Generally Accepted Accounting Principles” (USGAAP) o las Normas Internacionales de Información Financiera (IFRS por sus siglas en inglés) y en general cualquier otro marco contable que aplique el contribuyente. El marco contable aplicable deberá ser emitido por el organismo profesional competente en esta materia y encontrarse vigente en el momento en que se deba cumplir con la obligación de llevar la contabilidad. CFF 28, RCFF 33, 34, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5.,2.8.1.7., 2.8.1.11.

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Cumplimiento de la disposición de entregar contabilidad en medios electrónicos de manera mensual 2.8.1.7. Para los efectos del artículo 28, fracción IV del CFF, los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad y a ingresar de forma mensual su información contable a través del Portal del SAT, excepto los contribuyentes que tributen en el RIF, las personas físicas que tributen conforme al artículo 100, fracción II de la Ley del ISR, siempre que sus ingresos del ejercicio en que se trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos millones de pesos 00/100 M.N.), las sociedades, asociaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles, a que se refiere la regla 2.8.1.2., así como las demás personas físicas y las Asociaciones Religiosas que hayan optado por utilizar la herramienta electrónica “Mis cuentas” de conformidad con lo previsto en la regla 2.8.1.5., deberán enviar a través del buzón tributario o a través del portal “Trámites y Servicios” del Portal del SAT, dentro de la opción denominada “Trámites”, conforme a la periodicidad y los plazos que se indican, lo siguiente: I. El catálogo de cuentas como se establece en la regla 2.8.1.6., fracción I, se enviará por primera vez cuando se entregue la primera balanza de comprobación en los plazos establecidos en la fracción II de esta regla. En caso de que se modifique el catálogo de cuentas al nivel de las cuentas que fueron reportadas, éste deberá enviarse a más tardar al vencimiento de la obligación del envío de la balanza de comprobación del mes en el que se realizó la modificación. II. Los archivos relativos a la regla 2.8.1.6., fracción II conforme a los siguientes plazos: a) Las personas morales, excepto aquéllas que se encuentren en el supuesto previsto en el inciso c) de esta fracción, enviarán de forma mensual su información contable a más tardar en los primeros tres días del segundo mes posterior, al mes que corresponde la información a enviar, por cada uno de los meses del ejercicio fiscal de que se trate. b) Las personas físicas, enviarán de forma mensual su información contable a más tardar en los primeros cinco días del segundo mes posterior al mes que corresponde la información contable a enviar, por cada uno de los meses del ejercicio fiscal de que se trate.

c) Tratándose de contribuyentes emisores de valores que coticen en las bolsas de valores concesionadas en los términos de la Ley del Mercado de Valores o en las bolsas de valores ubicadas en los mercados reconocidos, a que se reﬁere el artículo 16-C, fracción II del CFF y 104, fracción II de la Ley de Mercado de Valores, así como sus subsidiarias, enviarán la información en archivos mensuales por cada trimestre, a más tardar en la fecha señalada en el cuadro anexo:

Meses Enero, febrero y marzo Abril, mayo y junio Julio, agosto y septiembre. Octubre, noviembre y diciembre.

Plazo 3 de mayo. 3 de agosto. 3 de noviembre. 3 de marzo.

d) Tratándose de personas morales y físicas dedicadas a las actividades agrícolas, silvícolas, ganaderas o de pesca que cumplan con sus obligaciones ﬁscales en los términos del Título II, Capítulo VIII de la Ley del ISR, que hayan optado por realizar pagos provisionales del ISR en forma semestral por virtud de lo que establece una Resolución de Facilidades Administrativas, podrán enviar su información contable de forma semestral, a más tardar dentro de los primeros tres y cinco días, respectivamente, del segundo mes posterior al último mes reportado en el semestre, mediante seis archivos que correspondan a cada uno de los meses que reporten. e) Tratándose de personas morales el archivo correspondiente a la balanza de comprobación ajustada al cierre del ejercicio, se enviará a más tardar el día 20 de abril del año siguiente al ejercicio que corresponda; en el caso de las personas físicas, a más tardar el día 22 de mayo del año siguiente al ejercicio que corresponda. Cuando como consecuencia de la validación por parte de la autoridad esta determine que los archivos contienen errores informáticos, se enviará nuevamente el archivo conforme a lo siguiente: I. Los archivos podrán ser enviados nuevamente por la misma vía, tantas veces como sea necesario hasta que estos sean aceptados, a más tardar el último día del vencimiento de la obligación que corresponda. II. Los archivos que hubieran sido enviados y rechazados por alguna causa informática, dentro de los dos últimos días previos al vencimiento de la obligación que le corresponda, podrán ser enviados nuevamente por la misma vía, dentro de los cinco días hábiles siguientes a la fecha en que se comunique a través del buzón tributario, la no aceptación para que una vez

aceptados se consideren presentados en tiempo. Los contribuyentes que modifiquen posteriormente la información de los archivos ya enviados para subsanar errores u omisiones, efectuarán la sustitución de éstos, a través del envío de los nuevos archivos, dentro de los cinco días hábiles posteriores a aquél en que tenga lugar la modificación de la información por parte del contribuyente. Cuando los contribuyentes no puedan enviar su información por no contar con acceso a Internet, podrán acudir a cualquier ADSC donde serán atendidos por un asesor fiscal que los apoyará en el envío de la información desde las salas de Internet. CFF 28, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5., 2.8.1.6.

Opción para enviar documentos digitales a través del proveedor de certificación de recepción de documentos digitales 2.8.1.8. Para los efectos de los artículos 28, fracción IV y 31 del CFF, los contribuyentes podrán optar por enviar documentos digitales al SAT, a través de los proveedores de certificación de recepción de documentos digitales que autorice dicho órgano desconcentrado, a que hace referencia la regla 2.8.2.1. Los contribuyentes podrán utilizar de uno o más proveedores de certificación de recepción de documentos digitales autorizados por el SAT, para los diferentes tipos de documentos digitales que se habiliten. Los documentos digitales que los contribuyentes podrán enviar al SAT a través de los proveedores de certificación de recepción de documentos digitales, serán aquellos que se den a conocer en el Portal del SAT y que se detallan en los Anexos 21 y 24. CFF, 28, 31, RMF 2016 2.8.2.1. Excepción de conservar la contabilidad a los contribuyentes del RIF 2.8.1.9. Los contribuyentes que registren sus operaciones a través de la aplicación electrónica “Mis Cuentas” del Portal del SAT, quedarán exceptuados de las obligaciones establecidas en los artículos 30 y 30-A del CFF. CFF 30, 30-A

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Información relacionada con la clave en el RFC de sus usuarios 2.8.1.10. Para los efectos del artículo 30-A, tercer párrafo del CFF, las personas obligadas a proporcionar la información relacionada con la clave en el RFC de sus usuarios, son las siguientes: I. Prestadores de servicios telefónicos. II. Prestadores del servicio de suministro de energía eléctrica. III. Casas de bolsa. Cuando los usuarios sean personas físicas, en lugar de proporcionar la información relacionada con la clave en el RFC, podrán optar por presentar la información correspondiente a la CURP. CFF 30-A

Cumplimiento de la disposición de entregar contabilidad en medios electrónicos a requerimiento de la autoridad 2.8.1.11. Para los efectos del artículo 30-A del CFF, los contribuyentes que estén obligados a llevar contabilidad, excepto los contribuyentes que tributen en el RIF, las personas físicas que tributen conforme al artículo 100, fracción II de la Ley del ISR, siempre que sus ingresos del ejercicio en que se trate no excedan de $2´000,000.00 (Dos millones de pesos 00/100 M.N.), las sociedades, asociaciones civiles y fideicomisos autorizados para recibir donativos deducibles, a que se refiere la regla 2.8.1.2., así como las demás personas físicas y las Asociaciones Religiosas que hayan optado por utilizar la herramienta electrónica “Mis cuentas” de conformidad con lo previsto en la regla 2.8.1.5., cuando les sea requerida la información contable sobre sus pólizas dentro del ejercicio de facultades de comprobación a que se refieren los artículos 22, noveno párrafo y 42, fracciones II, III, IV o IX del CFF, o cuando ésta se solicite como requisito en la presentación de solicitudes de devolución o compensación, a que se refieren los artículos 22 o 23 del CFF respectivamente, o se requiera en términos del artículo 22, sexto párrafo del CFF, el contribuyente estará obligado a entregar a la autoridad fiscal el archivo electrónico conforme a lo establecido en la regla 2.8.1.6., fracción III, así como el acuse o acuses de recepción correspondientes a la entrega de la información establecida en las fracciones I y II de la misma regla, según corresponda, referentes al mismo periodo. Cuando se compensen saldos a favor de periodos anteriores, además del archivo de las pólizas del periodo que se

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compensa, se entregará por única vez, el que corresponda al periodo en que se haya originado el saldo a favor a compensar, siempre que se trate de compensaciones de saldos a favor generados a partir de enero de 2015 o a meses subsecuentes y hasta que se termine de compensar el saldo remanente correspondiente a dicho periodo o éste se solicite en devolución. Cuando los contribuyentes no cuenten con el acuse o acuses de aceptación de información de la regla 2.8.1.6., fracciones I y II, deberán entregarla por medio del buzón tributario. CFF 17-K, 22, 23, 30-A, 42, RMF 2016 2.8.1.2., 2.8.1.5.,

II.Normas de Información Financiera: a.Marco Conceptual: Ÿ

i. NIF A-1 Estructura de las NIF´s.

ii. NIF A-2 Postulados Básicos.

iii. NIF A-3 Necesidades de los Usuarios y Objetivos de los Estados Financieros.

iv. NIF A-4 Características Cualitativas de los Estados Financieros.

v. NIF A-6 y A-7 Reconocimiento, Valuación, Presentación y Revelación.

vi. NIF A-8 Supletoriedad.

b. Normas aplicables a los Estados Financieros en Conjunto: Ÿ

i. NIF B-6 Estado de Situación Financiera.

ii. NIF B-2 Estado de Flujos de Efectivo.

iii. NIF B-3 Estado de Resultado Integral.

iv. NIF B-4 Estado de Cambios en el Capital Contable.

c. Normas de Valuación Presentación y Revelación: Ÿ

i. NIF C-3 Cuentas por Cobrar.

ii. NIF C-4 Inventarios.

iii. NIF C-6 Propiedades, planta y equipo.

iv. C-9 Pasivo, Provisiones, Activos y Pasivos Contingentes y Compromisos.

v. NIF C-13 Partes Relacionadas.

d. Problemas Especíﬁcos: Ÿ

i. NIF D-3 Beneﬁcios a empleados.

ii. NIF D-4 Impuestos a la Utilidad.

Acotación: Textos tomados íntegros de disposiciones normativas del CINIF vigentes en 2016.

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Marco Conceptual Las NIF (Normas de Información Financiera) comprenden un conjunto de conceptos generales y normas particulares que regulan la elaboración y presentación de la información contenida en los estados financieros y que son aceptadas de manera generalizada en un lugar y a una fecha determinada. Su aceptación surge de un proceso formal de auscultación realizado por el CINIF, abierto a la observación y participación activa de todos los interesados en la información financiera. La importancia de las NIF (Normas de Información Financiera) radica en que estructuran la teoría contable, estableciendo los límites y condiciones de operación del sistema de información contable. Sirven de marco regulador para la emisión de los estados financieros, haciendo más eficiente el proceso de elaboración y presentación de la información financiera sobre las entidades económicas, evitando o reduciendo con ello, en lo posible, las discrepancias de criterio que pueden resultar en diferencias sustanciales en los datos que muestran los estados financieros. Las NIF (Normas de Información Financiera) evolucionan continuamente por cambios en el entorno y surgen como respuesta a las necesidades de los usuarios de la información financiera contenida en los estados financieros y a las condiciones existentes. La globalización en el mundo de los negocios y de los mercados de capital está propiciando que la normatividad contable alrededor del mundo se armonice, teniendo como principal objetivo la generación de información financiera comparable, transparente y de alta calidad, sobre el desempeño de las entidades económicas, que sirva a los objetivos de los usuarios generales de dicha información. Las Normas de Información Financiera ( NIF) se conforman de: a) las NIF, sus Mejoras, las Interpretaciones a las NIF (INIF) y las orientaciones a las NIF (ONIF), aprobadas por el Consejo Emisor del CINIF y emitidas por el CINIF; b) los Boletines emitidos por la Comisión de Principios de Contabilidad (CPC) del Instituto Mexicano de Contadores Públicos (IMCP) y transferidos al CINIF el 31 de mayo de 2004, que no hayan sido modificados, sustituidos o derogados por nuevas NIF; y c) las Normas Internacionales de Información Financiera aplicables de manera supletoria. Cuando se haga referencia genérica a las Normas de Información Financiera, debe entenderse que éstas abarcan las normas emitidas por el CINIF, así como la totalidad de los

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Boletines transferidos al CINIF por el IMCP el 31 de mayo de 2004. En los casos en los que se haga referencia específica a alguno de los documentos que integran las NIF, éstos se identificarán por su nombre original; esto es, “Norma de Información Financiera”, “Interpretación a las NIF”, Orientación a las NIF” o “Boletín”, según sea el caso. Las NIF (Normas de Información Financiera) se conforman de cuatro grandes apartados: a) Normas de Información Financiera conceptuales o “Marco Conceptual”; b) Normas de Información Financiera particulares o “NIF particulares”; c) Interpretaciones a las NIF o “INIF”; y d) Orientaciones a las NIF o “ONIF”. El MC establece conceptos fundamentales que sirven de sustento para la elaboración de NIF particulares. Las NIF particulares establecen las bases específicas de valuación, presentación y revelación de las transacciones, transformaciones internas y otros eventos, que afectan económicamente a la entidad, que son sujetos de reconocimiento contable en la información financiera. Las Interpretaciones a las NIF (Normas de Información Financiera) tienen por objeto: a) aclarar o ampliar temas ya contemplados dentro de alguna NIF (Normas de Información Financiera); o b) proporcionar oportunamente guías sobre nuevos problemas detectados en la información financiera que no estén tratados específicamente en las NIF (Normas de Información Financiera), o bien sobre aquellos problemas sobre los que se hayan desarrollado, o que se desarrollen, tratamientos poco satisfactorios o contradictorios. Las Interpretaciones a que se hace referencia en el inciso a) anterior, no son auscultadas, dado que no contravienen el contenido de la NIF (Normas de Información Financiera) de la que se derivan, en virtud de que esta última ya fue sometida a ese proceso. Las Interpretaciones a que se hace referencia en el inciso b) anterior, están sujetas a auscultación.

Eventualmente, el CINIF puede emitir orientaciones sobre asuntos emergentes que vayan surgiendo y que requieran de atención rápida, las cuales no son sometidas a auscultación, por lo que no son obligatorias.

Periodo contable los costos y gastos deben identiﬁcarse con el ingreso que originaron, independientemente de la fecha en que se paguen.

Las Circulares transferidas al CINIF por el IMCP el 31 de mayo de 2004, se mantendrán vigentes como orientaciones al usuario general hasta en tanto no se deroguen por una NIF (Normas de Información Financiera) o INIF emitida por el CINIF.

NIF A-3 Características cualitativas de la información ﬁnanciera

NIF A-1 Estructura de las Normad de Información Financiera

CONTABILIDAD FINANCIERA La teoría de la contabilidad financiera es la aplicación del pensamiento reflexivo sobre lo que ocurre en la práctica, con el fin de obtener proposiciones que sirvan como marco de referencia en la emisión de información financiera. Utiliza para producir sistemática y estructuradamente información cuantitativa, expresada en unidades monetarias, de ciertos eventos económicos identificables y cuantificables. Objetivos de la información financiera El objetivo general de la información financiera es proporcionar información útil que permita la toma de decisiones. La globalización es un fenómeno evidente en el mundo de los mercados de capital. Ya no reconocen fronteras nacionales y con los avances tecnológicos se ha alcanzado una gran facilidad para mover los capitales de un país a otro. La información financiera en estos mercados se ha tornado más importante. NIF A-2 Postulados básicos de la contabilidad financiera Los postulados básicos constituyen las proposiciones o hipótesis fundamentales que rigen el ambiente bajo el cual opera la contabilidad financiera. La Entidad económica. Esta se constituye por combinaciones de recursos humanos, recursos naturales y capital, coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los fines de la entidad. Los postulados que establecen la base para reconocer las operaciones del ente económico y su presentación en los estados financieros, son los de: realización, periodo contable, valuación, dualidad económica e integridad. El reconocimiento incluye la valuación, presentación y revelación de dichas operaciones. Realización (a) cuando ha efectuado transacciones, (b) cuando han tenido lugar transformaciones internas (c) cuando ha ocurrido efecto puede cuantificarse razonablemente en términos monetarios. Hechos consumados, gastos realizados, no se registra lo que no se ha vendido.

Características primarias y secundarias Debe cumplir con una serie de características cualitativas, también llamadas “requisitos de calidad”. La información financiera debe ser confiable, relevante y comprensible. a) Confiable es la característica de la información por la que el usuario la acepta y utiliza para tomar decisiones. b) Relevante Cuando ejerce influencia sobre las decisiones económicas de quienes la utilizan c) Comprensible que sea fácilmente entendible para los usuarios. Restricciones a la información confiable, relevante y comprensible Las características cualitativas de la información financiera, confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, encuentran en ocasiones algunas restricciones que dificultan su plena aplicación. Surgen así las características de: importancia relativa, costo-beneficio y provisionalidad, más que cualidades deseables de la información, actúan como restricciones de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad. Elementos de los estados financieros Los estados financieros son documentos que presentan su situación financiera, el resultado de sus operaciones y sus cambios, de acuerdo a las NIF. La entidad económica se compone de e s t a d o s fi n a n c i e r o s q u e m u e s t ra n información: a) a los recursos y sus fuentes a una fecha determinada, balance general o estado de situación financiera;

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b) resultado de sus operaciones en un periodo dado, c) cambios en sus recursos y sus fuentes, que muestre las actividades de operación, financiamiento e inversión. d) presentada en el estado de variaciones en el capital contable Conceptos generales de reconocimiento y valuación de los elementos de los estados financieros El reconocimiento contable es el proceso que consiste en valuar, presentar y revelar, es decir, incorporar de manera formal en la información financiera, los efectos de las operaciones que realiza una entidad una partida de activo, pasivo, capital, ingreso, costo, gasto y utilidad neta. Se da en dos etapas: a) Reconocimiento inicial proceso de valuar, presentar y revelar una partida en los estados financieros. b) Reconocimiento posterior la modificación de las partidas reconocidas inicialmente en los estados financieros, originada.

a) Probable el suceso futuro ocurrirá, esto con base en información, pruebas, evidencias o datos disponibles. b) Posible es más que remota y menos que probable. c) Remota no existen indicios o evidencias razonables que permitan aﬁrmar que ocurrirá el suceso futuro. NIF A-3 Necesidades de los usuarios y objetivos de la información ﬁnanciera La contabilidad se estableció para proporcionar información indispensable para la administración y el desarrollo de las entidades, es procesada y agrupada para el uso de la administración y de las personas que trabajan en la entidad. Un resumen de los aspectos relevantes y primordiales a la propia administración.

Conceptos generales de presentación y revelación de los estados ﬁnancieros

Es real que la información ﬁnanciera y se han mantenido en constante evolución en los últimos años.

La información ﬁnanciera es el modo de mostrar los efectos derivados de las transacciones y eventos económicos que afectan a una entidad en un periodo determinado.

La información ﬁnanciera que genera una entidad es de muy diversa índole y vasta, pues una gran parte de ella está diseñada como herramienta administrativa.

La revelación es la acción de divulgar en estados ﬁnancieros y sus notas toda aquella información que amplíe el origen y signiﬁcación de los datos y cifras que se presentan en dichos estados.

Esta Norma tiene como objetivo identificar las necesidades de los usuarios y establecer los objetivos de la información financiera, las características y limitaciones de los estados financieros de las entidades.

Normas Particulares Las Normas Particulares establecen las reglas concretas que deben observarse para reconocer los elementos que integran los estados financieros a un momento determinado. Se dividen en valuación, presentación y revelación. Las reglas de valuación es atribuir un valor a los conceptos de los estados financieros. Las reglas de presentación la forma de mostrar adecuadamente cada concepto en los estados financieros. Las reglas de revelación sirven de base para ampliar el contenido y significación de los elementos de los estados financieros.

Identiﬁcar grados de incertidumbre de sucesos futuros

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Entidad con propósitos lucrativos realiza actividades económicas, constituida por recursos humanos, recursos materiales y de capital. a) las actividades económicas incluidas en el conjunto integrado de recursos son autosuﬁcientes o potencialmente autosuﬁcientes b) los valores implícitos del conjunto integrado de recursos, está basado en la combinación de tales actividades económicas y los recursos como un todo integrado; y

c) formando parte del conjunto integrado de recursos, se encuentran: i. los contratos, ii. los empleados, iii. una base de clientes, iv. el capital intelectual, los procesos y el conocimiento de causa (know-how), v. los activos tangibles e intangibles o, en su caso, los derechos para el uso de los mismos, y vi. los pasivos asociados con la proveeduría de productos y servicios para la consecución de sus operaciones. Entidad con propósitos no lucrativos recursos humanos, recursos materiales y de aportación, fines principalmente sociales tienen como características adicionales las siguientes: a) recepción de recursos, reciben pagos o beneficios económicos por los recursos aportados, b) persiguen cubrir fines de beneficio social; y c) ausencia de participación definida de propietario que pueda ser vendida, transferida o redimida. La entidad no es lucrativa cuando los patrocinadores no reciben retribución económica alguna derivada de sus aportaciones. Eficiencia (actividad) operativa grado de actividad con que la entidad mantiene niveles de operación adecuados. Sirve al usuario general para evaluar los niveles de producción o rendimiento de recursos a ser generados por los empleados por la entidad. Incluye razones financieras, tales como: a) razones de actividad operativa a corto plazo: b) razones de actividad de inversión en el largo plazo Estados financieros la representación estructurada de la situación y desarrollo financiero de una entidad. El objetivo de los estados financieros es proveer información de una entidad acerca de la posición financiera, que son útiles al ùsuario general'. Para satisfacer este objetivo, los estados financieros proveen información sobre la evolución de: a) los activos, b) los pasivos, c) el capital o patrimonio, d) los ingresos y egresos, incluyendo los ordinarios y no ordinarios,

e) los cambios en el capital o patrimonio, y f) los cambios en la situación financiera o en los flujos de efectivo. Información financiera - Es cualquier tipo de información que exprese de una entidad su posición y desempeño financiero, proporcionar elementos de juicio para valorar el comportamiento futuro de los flujos de efectivo de la misma entidad. Liquidez la disponibilidad de fondos suficientes, la facilidad con que un activo es convertible en efectivo para una entidad, para satisfacer sus compromisos de efectivo en el corto plazo. Incluye razones financieras, tales como: razones de capital de trabajo Rentabilidad (productividad la capacidad para generar utilidades o incremento en sus activos netos. Incluye razones financieras, tales como: razones de retorno sobre ingresos b) razones de retorno sobre la inversión Riesgo financiero posibilidad de que ocurra algún evento o acontecimiento en el futuro que cambie las circunstancias actuales o esperadas o a cambios en los flujos de efectivo futuros. Los riesgos financieros, están representados por uno o más de los siguientes: a) riesgo de mercado, que a su vez incluye tres tipos de riesgo: i. cambiario movimientos en los tipos de cambio de monedas extranjeras, ii. de tasas de interés a cambios en el mercado del costo de financiamiento, y iii. en precios es el riesgo de que el valor de un activo o pasivo fluctuará como resultado de cambios en los precios de mercado, si dichos cambios son causados por factores específicos atribuibles al activo o pasivo individual o a la contraparte b) riesgo de crédito una de las partes involucradas en una transacción con un activo o un pasivo deje de cumplir con su obligación y provoque que la contraparte incurra en una pérdida financiera;

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c) riesgo de liquidez dificultades para reunir los recursos necesarios incapacidad para vender o liquidar un activo o pasivo prontamente a un valor cercano a su valor razonable; y d) riesgo en el flujo de efectivo es el riesgo en el cual los flujos futuros de efectivo asociados con un activo o pasivo fluctuarán en sus montos debido a cambios en la tasa de interés del mercado. Solvencia (estabilidad) suficiencia del capital de las entidades para satisfacer sus compromisos a largo plazo y sus obligaciones de inversión. Incluye razones financieras, tales como: a) razones de apalancamiento b) razones de cobertura Los usuarios generales de la información financiera de las entidades, pueden ser miembros o integrantes de la entidad, órganos gubernamentales, contribuyentes, concesionarios, prestamistas, proveedores, deudores, empleados, administradores, directores y fiduciarios; beneficiarios de servicios, analistas financieros y consultores; agentes de valores, suscriptores, abogados, economistas, autoridades fiscales, autoridades reguladoras, legisladores, prensa financiera, sindicatos, investigadores, profesores y estudiantes, entre otros. El usuario general de la información financiera puede clasificarse en los siguientes grupos: a) accionistas o dueños b) patrocinadores donantes, asociados y miembros c) gobierno corporativo y órganos de supervisión internos o externos d) administradores e) acreedores proveedores, instituciones financieras f) beneficiarios reciben beneficios de las entidades; g) gobierno responsable de establecer políticas económicas, monetarias, fiscales y asignar presupuesto gubernamental; h) contribuyentes de impuestos interesados en la actuación y rendición de cuentas del gobierno; i) organismos reguladores encargados de regular, promover y vigilar los mercados de capitales; y j) otros usuarios incluye a otros interesados no mencionado anteriormente. Los usuarios generales de la información financiera de una entidad, comparten entre sí. Por ende, la información

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financiera debe ser útil a una gama amplia de usuarios para la toma de decisiones económicas. La información transmitida, puede asumir diversos modos y referirse a varios asuntos. Los informes anuales corporativos e informes trimestrales o anuales registrados en bolsas de valores. Otros ejemplos de información financiera diferente a los estados financieros no provista por la entidad pueden ser: los informes de analistas sobre la competencia en precios, productos o backlog y su discusión; estadísticas económicas del sector y macroeconómicas; publicaciones financieras sobre la entidad; entre otros. La administración de la entidad se obliga a informar al usuario general de la información financiera por medio de informes distintos a los estados financieros básicos, ya sea porque dicha información: a) se exige sea revelada b) la revela voluntariamente c) la revela, simplemente, por la costumbre. Se derivan principalmente de las necesidades del usuario general. Por consiguiente, la información financiera no es un fin en sí misma, dado que no persigue el tratar de convencer al lector de un cierto punto de vista o de la validez de una posición, más bien, es un medio de comunicar información que sea útil para la toma de decisiones económicas sobre la base de realizar elecciones razonables. El objetivo básico de la información financiera es el suministro de información que permita a sus usuarios evaluar: a) el comportamiento económico-financiero de la entidad, su estabilidad, vulnerabilidad, efectividad y eficiencia b) la capacidad para mantener y optimizar sus recursos, financiarlos adecuadamente. La información financiera satisface al usuario general, si ésta provee elementos de juicio, entre otros aspectos, respecto a: a) la solvencia (estabilidad) financiera, b) la liquidez, c) la eficiencia (actividad) operativa,

d) el riesgo financiero, e) el nivel de rentabilidad (productividad), f) la capacidad financiera de crecimiento, g) la generación y aplicación del flujo de efectivo, h) los cambios en sus recursos y en sus obligaciones, i) el desempeño de la administración, j) la capacidad para mantener el patrimonio, k) el potencial para continuar operando en condiciones normales, o l) la facultad para cumplir su responsabilidad social a un nivel satisfactorio. En síntesis, la información financiera debe proporcionar información de una entidad sobre: a) su situación financiera, que se conforma por: i. los recursos económicos que controla y ii. la estructura de sus fuentes de financiamiento, b) su actividad operativa, c) sus cambios en la situación financiera o flujos de efectivo, y d) sus revelaciones sobre políticas contables, entorno y viabilidad como negocio en marcha. Le permite al usuario general evaluar la posibilidad que tiene la entidad para obtener rendimientos. NIF A-4 CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estados financieros básicos deben reunir ciertas características cualitativas para ser útiles en la toma de decisiones al usuario general de la información financiera. a) Confiabilidad representación fiel de lo que pretende representar, además de ser veraz, objetiva, verificable y estable. b) Relevancia ejerce influencia sobre las decisiones económicas de quienes la utilizan debe proporcionarse de manera oportuna, antes de que pierda su eficacia para influir en las decisiones de los usuarios. c) Comprensibilidad usuarios.

sea fácilmente entendible para los

ENTIDADES NO LUCRATIVAS Los estados financieros de las entidades con propósitos no lucrativos deben ser capaces de transmitir información que satisfaga al usuario general; deben ser adaptados a las características particulares de las entidades con propósitos no lucrativos. Las características cualitativas son los requisitos de calidad que debe contener la información financiera para ser útil en la toma de decisiones económicas por parte de los usuarios de dicha información y con ello, asegurar el cumplimiento de los objetivos asentados en la NIF A-2. Principales cambios en relación a pronunciamientos anteriores La NIF A-4 no sólo retoma varios de los conceptos contenidos en el Boletín A-1 también los amplía, dándoles una nueva jerarquía y estructura. En la NIF A-4, la confiabilidad prevalece como una característica fundamental que el usuario le otorga a la información financiera, pero se le asocian nuevas características. Además de las características de estabilidad, objetividad y verificabilidad, se incorporan las de veracidad, preeminencia de la sustancia económica.

OBJETIVO Esta Norma tiene por objeto establecer las características cualitativas o requisitos de calidad que debe reunir la información ﬁnanciera para maximizar su utilidad.

CARACTERÍSTICAS CUALITATIVAS La NIF A-1 Estructura de los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados, en su párrafo 38, establece que la conﬁabilidad, la relevancia, y la comprensibilidad, son las características cualitativas primarias que debe reunir la información ﬁnanciera.

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Confiable La confiabilidad es la característica de la información por la que el usuario la acepta y utiliza para tomar decisiones. Debe ser una representación fiel de las transacciones, transformaciones internas y eventos económicos que afectan a la entidad, además de ser veraz, objetiva, verificable y estable. Representación fiel La concordancia entre el contenido de la información financiera y el fenómeno económico que se quiere representar, no es sinónimo de exactitud, pues un gran número de los sucesos económicos. Veraz Se requiere que refleje eventos económicos realmente sucedidos. Objetiva Debe presentarse de manera imparcial, que no esté equivocada, manipulada o distorsionada para beneficio de grupos o sectores que puedan perseguir intereses particulares. Verificable La información financiera es verificable si puede ser comprobada y validada por terceros independientes a la entidad. Estable implica que su operación no cambia en el tiempo y que la información que ha sido obtenida aplicando las mismas reglas para la captación y procesamiento de los datos. Relevante cuando ejerce influencia en las decisiones económicas de quienes la utilizan. Posibilidad de predicción y confirmación La información financiera debe ayudar a los usuarios a hacer predicciones para permitirles realizar estimaciones o servirles para confirmar o modificar las expectativas de dicha información. Oportuna recibida por el usuario a tiempo. La información presentada con demora pierde total o parcialmente su relevancia. Comprensible fácilmente entendible para los usuarios. Revelación suficiente información financiera que ejerce influencia en la toma de decisiones Los estados financieros y sus notas deben contener información: a) adecuadamente presentada b) congruente, c) clara y accesible al usuario general de la información financiera. Comparable permite a los usuarios identificar y explicar las diferencias y similitudes con la información. Para que la información sea comparable, es necesaria la aplicación de Normas Particulares de manera uniforme y consistente en el tiempo, es decir, se deberán utilizar los mismos criterios de valuación, presentación y revelación para cuantificar y representar hechos económicos o transacciones similares, ya que si la comparación se realiza en términos heterogéneos, pierde su validez.

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Restricciones a la información confiable, relevante y comprensible Conforme a lo que establecen los párrafos 39 y 40 de la NIF A-1, las características cualitativas primarias de la información financiera, confiabilidad, relevancia y comprensibilidad, así como las derivadas de ellas, encuentran en ocasiones algunas restricciones que dificultan su plena aplicación. Surgen así las características de: i m p o r t a n c i a r e l a t i va , c o s t o - b e n e fi c i o y provisionalidad, que más que cualidades deseables de la información, actúan como restricciones o limitaciones a los niveles máximos de confiabilidad, relevancia y comprensibilidad. Debe lograrse un equilibrio entre las características primarias ya citadas, con la finalidad de proporcionar información financiera que: a) sea significativa b) su elaboración justifique el costo incurrido c) contenga estimaciones correspondientes a cada periodo contable sobre transacciones, transformaciones internas y eventos económicos que no están totalmente acabados (provisionalidad)

Importancia relativa La importancia relativa se aplica en circunstancias en las que las reglas de reconocimiento pueden aplicarse con menor rigor, por tratarse de sucesos triviales. Equilibrio entre las características cualitativas En ocasiones no resulta posible conseguir en forma simultánea grados máximos de las características cualitativas. Ello implica que su cumplimiento se mueva en términos de la búsqueda de una presentación razonable de la información ﬁnanciera, como punto de equilibrio óptimo, más que la consecución de niveles máximos de todas

ellas. El juicio profesional debe emplearse para lograr este equilibrio, a fin de maximizar la utilidad de la información financiera para la toma de decisiones NIF A-5 ELEMENTOS BÁSICOS DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Razones para emitir la NIF A-5 La presente NIF se emite para redefinir algunos conceptos establecidos en el anterior Boletín A-11. La mayoría de los elementos que conforman los estados financieros de las entidades lucrativas, son semejantes a los de las entidades con propósitos no lucrativos, se emite esta norma conjugando estos dos enfoques. Asimismo se detectó la necesidad consideran básicos en los estados financieros, como son la entrada y salida de recursos en el estado que muestra los cambios de la empresa. Principales cambios en relación a pronunciamientos anteriores Los cambios importantes que surgen con la emisión de la NIF A5, son: a) el enfoque de las entidades lucrativas como el de las entidades con propósitos no lucrativos;

ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA O BALANCE GENERAL Activo Definición Conjunto cuantificable, de las que se esperan, beneficios económicos futuros; el activo está representado por efectivo, derechos, bienes o servicios, que se derivan de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados. Elementos de la definición Conjunto o segmento cuantificable Es un activo individual un conjunto de activos, expresados en términos monetarios. Identificable Un activo es identificable, cuando se pueden distinguir los beneficios económicos que generará a la entidad, lo cual se logra cuando se puede separar para venderlo, rentarlo, intercambiarlo, licenciarlo, transferirlo o, distribuir su beneficio económico futuro.

b) se deﬁnen los siguientes conceptos, como elementos básicos de los estados ﬁnancieros:

Controlados por la entidad Todo activo es de una entidad determinada, no puede ser simultáneamente de otra entidad.

i. patrimonio y cambio neto en el patrimonio, como parte de los estados ﬁnancieros básicos de las entidades no lucrativas,

Derivan de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados

ii. entrada de recursos y salida de recursos, como parte del estado de cambios en la situación ﬁnanciera;

Todo activo es consecuencia de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos que han ocurrido en el pasado y que han afectado a la entidad.

c) se redefinen los siguientes conceptos: i. capital contable, para darle un enfoque más bien financiero, pues ahora se identifica como una fuente de financiamiento de los activos de la entidad; anteriormente el enfoque era desde el punto de vista legal, ii. ingreso, para hacerlo más genérico y no asociarlo solamente a los que se obtienen al realizar las actividades propias de la entidad, tal como lo manejó el anterior Boletín A-11; d) se establecen las características esenciales, que deben tener cada uno de los elementos básicos de los estados financieros para su reconocimiento contable; y e) se establece la clasificación de los elementos básicos de los estados financieros, misma que marca la pauta para la presentación de los mismos. Para el estado de resultados se propone un nuevo enfoque para identificar los ingresos, costos y gastos: ordinarios y no ordinarios. IN6

Características esenciales Un activo debe reunir todas las siguientes características: a) ser posible que los beneficios económicos futuros que generará, fluyan a la entidad, b) ser valuado confiablemente, c) la entidad debe tener control sobre los beneficios económicos que el activo generará en el futuro, y d) derivarse de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados.

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No todos los activos se adquieren generando un costo; existen las donaciones o adquisiciones a título gratuito que, al cumplir con las características esenciales de un activo, se reconocen como tales. No es esencial que esté asociado a derechos de propiedad o que tenga la característica de tangibildad. La vida de un activo está limitada a su capacidad de producir beneﬁcios económicos; por tanto, cuando ésta capacidad disminuya o se pierda, el activo dejará de serlo parcial o totalmente y se convertirá en un gasto. Tipos de activos De acuerdo a su naturaleza, los activos de una entidad pueden ser de diferentes tipos: a) efectivo, b) derechos a recibir efectivo, c) derechos a recibir bienes o servicios, d) bienes disponibles para la venta o para su transformación, e) bienes destinados al uso, f) costos acumulados sujetos de diferirse al estado de resultados, para poder relacionarlos con sus ingresos relativos, y

Pasivo Definición Es un conjunto o segmento cuantificable de obligaciones, presentes y virtualmente ineludibles de una entidad. Elementos de la definición Conjunto o segmento cuantificable Se pueden identificar y separar del resto de las obligaciones y así, cuantificarse en términos monetarios de manera razonable. Obligación presente y virtualmente ineludible Una obligación es una exigencia de carácter legal, social o moral de cumplir con un contrato, promesa o responsabilidad por parte de la entidad. Derivan de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados Todo pasivo es consecuencia de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos que han ocurrido en el pasado y que han afectado a la entidad.

g) los que representan una participación patrimonial. Características esenciales Debido a su grado de disponibilidad, los activos se clasiﬁcan en: a) a corto plazo o circulantes, cuya disposición se dará dentro del próximo año natural a partir de la fecha del balance general. b) a largo plazo o no circulantes, cuya disposición se dará después del próximo año natural

Debe reunir todas las siguientes características: a) representar una obligación presente, de transferir activos o instrumentos ﬁnancieros de capital, o proporcionar servicios en el futuro a otras entidades o personas; b) ser valuado conﬁablemente; y c) derivarse de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados.

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Para reconocer un pasivo, se debe atender a la sustancia económica y no a la forma legal de la transacción. Tipos de pasivos De acuerdo a su naturaleza, los pasivos de una entidad pueden ser de diferentes tipos: a) obligaciones de transferir activos, b) obligaciones de transferir instrumentos ﬁnancieros de capital emitidos por la propia entidad, y c) obligaciones de proporcionar servicios. Con base a su grado de exigibilidad, los pasivos se clasiﬁcan en:

a) patrimonio restringido permanentemente, cuyo uso está limitado por disposiciones de los patrocinadores

a) a corto plazo o circulantes, cuya exigencia se dará dentro del próximo año natural

b) patrimonio restringido temporalmente, uso limitado por disposiciones de los patrocinadores, que expiran con el paso del tiempo o porque se han cumplido los propósitos establecidos por dichos patrocinadores; y

b) a largo plazo o no circulantes, cuya exigencia se dará después del próximo año natural Capital contable o patrimonio El concepto capital contable es utilizado para las entidades lucrativas, y patrimonio, para las no lucrativas. El capital contable o patrimonio, representa la porción del activo total que es ﬁnanciada por los propietarios o en su caso, los patrocinadores de la entidad. Por tanto, mientras los pasivos se consideran fuentes externas de ﬁnanciamiento, el capital es una fuente interna. El reembolso o distribución del capital contable implica una disminución de los activos netos de la entidad, resultante de transferir activos o incurrir en pasivos a favor de los dueños. Se llama reembolso a la disposición del capital contribuido y distribución o dividendo, a la disposición del capital ganado.

Tipos de capital El capital contable de las entidades lucrativas se clasifica de acuerdo a su origen, en: a) capital contribuido, se conforma por las aportaciones y donaciones de los propietarios de la entidad, actualizadas con base a la inflación b) capital ganado, que corresponde al resultado de las transacciones así como a las transformaciones internas y los eventos económicos que la afectan El patrimonio de las entidades no lucrativas se clasifica de acuerdo a su grado de disponibilidad, en:

c) patrimonio sin restricciones, no tiene ningún tipo de restricción por parte de los patrocinadores, para que este sea usado por parte de la entidad.

ESTADO DE RESULTADOS O ESTADO DE ACTIVIDADES El nombre de estado de resultados es utilizado por las entidades lucrativas, y el de estado de actividades, por las no lucrativas. Sin embargo, ambos tipos de entidades, preparan estos estados financieros con un enfoque similar. Para reconocer un ingreso en los estados financieros, este debe reunir todas las siguientes características: a) considerarse realizado, b) ser probable que los beneficios económicos fluyan a la entidad, c) ser valuado confiablemente, y d) derivarse de transacciones, transformaciones internas o eventos económicos pasados.

Tipos de ingresos Puede haber varios tipos de ingresos: a) ordinarios, actividades propias del giro de la entidad b) no ordinarios, se derivan de transacciones incidentales o como consecuencia del entorno económico, social, político, físico o ambiental.

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Costo y Gasto (Egresos) Un costo, es un egreso que representa el valor de los recursos que se entregan o en la realización de actividades que generan ingreso; el costo se identifica como generador directo de ingreso y por tanto, teóricamente recuperable a través de éste. Un gasto es un egreso que no se identifica directamente con un ingreso, aunque contribuye a la generación del mismo. El costo y el gasto corresponden a una disminución acumulada de los beneficios económicos esperados durante el período contable, provocando un impacto desfavorable en su utilidad neta; el costo y el gasto representan una disminución de activos o un incremento bruto de pasivos y consecuentemente, una disminución al capital contable o patrimonio. Características esenciales Para reconocer un costo o un gasto en los estados financieros, éstos deben reunir todas las siguientes características: a) considerarse realizados, b) ser valuados confiablemente, y c) derivarse de transacciones, transformaciones internas, o eventos económicos pasados. Tipos de costo y gasto La entidad puede tener varios tipos de costo y gasto; sin embargo, estos se pueden clasificar esencialmente en: a) ordinarios, que se identifican con la realización de las actividades propias del giro de la entidad b) no ordinarios, que se derivan de transacciones incidentales o son consecuencia del entorno económico, social, político, físico o ambiental.

Utilidad neta

Entrada de recursos Incremento del efectivo, provocado por la disminución de cualquier otro activo distinto al efectivo, el incremento de pasivos, o por incrementos al capital contribuido por parte de los propietarios o en su caso, patrocinadores de la entidad. Para que una entrada pueda considerarse como tal, debe identificarse con un incremento de efectivo. Se pueden distinguir esencialmente los siguientes tipos de entradas de recursos: a) de operación, las que se obtienen como consecuencia de realizar actividades que representan la principal fuente de ingresos para la entidad b) de financiamiento, recursos obtenidos de los acreedores financieros o, de los propietarios o patrocinadores de la entidad, para favorecer las actividades de operación e inversión c) de inversión son los recursos que se obtienen por la disposición de activos de larga duración y representan la recuperación del valor económico de los mismos.

Salida de recursos Es la disminución del efectivo, provocada por el incremento de cualquier otro activo distinto al efectivo, la disminución de pasivos, o por la disposición del capital contribuido o ganado, por parte de los propietarios de una entidad lucrativa. Para que una salida de recursos pueda ser considerada como tal, debe identiﬁcarse necesariamente con una disminución de efectivo.

Es el valor residual de los ingresos de la entidad, después de haber disminuido sus costos y gastos. Tipos de salidas de recursos ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO Por la importancia que tiene el efectivo en cualquier entidad, este estado constituye una referencia para la identiﬁcación de las entradas y salidas de recursos en la entidad; por tanto, independientemente de la estructura y la forma de su determinación, dicho estado ﬁnanciero siempre se enfocará a medir el impacto en los fondos de efectivo.

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a) de operación se aplican como consecuencia de realizar las actividades que representan la principal fuente de ingresos para la entidad, b) de ﬁnanciamiento se aplican para restablecer a los acreedores ﬁnancieros y a los propietarios c) de inversión se aplican a la adquisición de activos de larga duración.

NIF A-8 SUPLETORIEDAD

c) debe aplicarse de manera integral

Una norma supletoria debe cumplir con todos los siguientes requisitos:

d) se aplicará supletoriedad únicamente sobre temas que no estén contemplados en los objetivos y alcances de las normas particulares dentro de los PCGA.

a) estar vigente, b) no estar contrapuesta al marco conceptual de los PCGA, c) haber sido sometida a un proceso de auscultación d) ser parte de un conjunto de normas formalmente establecido, e) presentar la imagen ﬁel de la transacción o evento económico cubierto por la supletoriedad. Es necesario que las normas supletorias sean parte de un esquema normativo formalmente establecido y de aceptación generalizada.

REGLAS DE APLICACIÓN DE UNA NORMA SUPLETORIA Cuando se aplique una norma supletoria, deberá sujetarse a las siguientes reglas: a) se aplicará cuando no exista norma particular dentro de los PCGA y en las NIF de la serie “A”, no establezca las bases para derivar el tratamiento contable b) se usara la normatividad emitida ya sea por el Internacional Accounting Standards Board (IASB) o la emitida por el Financial Accounting Standards Board (FASB) de manera indistinta, siempre que cumpla con los requisitos señalados en el párrafo 5 y considerando que se optará por la que mejor.

La supletoriedad debe dejar de aplicarse cuando el CID emita la NIF que cubra el tema respecto del cual se había aplicado la supletoriedad. Mientras se utilice una norma supletoria, debe revelarse este hecho en notas a los estados ﬁnancieros, considerando la siguiente información: a) nombre de la norma supletoria, organismo que la emite, país de origen y fecha de vigencia, b) fecha en que inició la supletoriedad, c) breve comentario del objetivo, alcance y reglas de reconocimiento contable contenidos en la norma supletoria, así como las razones que sustenten su utilización. d) en los casos en los que la norma utilizada originalmente como supletoria haya sido sustituida por una nueva norma, por parte del organismo emisor, y al seguir aplicando supletoriedad, ahora con ésta última, deben revelarse las diferencias importantes entre la norma supletoria original y la nueva norma supletoria.

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Normas aplicables a Estados Financieros Norma de Información Financiera B-2 ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas generales para la presentación, estructura y elaboración del estado de ﬂujos de efectivo, así como para las revelaciones que complementan a dicho estado ﬁnanciero básico. La NIF B-2 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2007 para su publicación y entrada en vigor a partir del 1º de enero de 2008.

Objetivo Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas generales para la presentación, estructura y elaboración del estado de ﬂujos de efectivo, así como para las revelaciones que complementan a dicho estado ﬁnanciero básico. 1

Alcance Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades que emiten estados de flujos de efectivo en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 2 Aspectos generales Con base en la NIF A-3, el estado de flujos de efectivo es un estado financiero básico que muestra las fuentes y aplicaciones del efectivo de la entidad en el periodo, las cuales son clasificados actividades de operación, de inversión y de financiamiento. 3 El usuario general de los estados financieros está interesado en conocer cómo la entidad genera y utiliza el efectivo y los equivalentes de efectivo, independientemente de la naturaleza de sus actividades. Básicamente, las entidades necesitan efectivo para realizar sus operaciones, pagar sus obligaciones y, en caso de entidades lucrativas, pagar rendimientos a sus propietarios. 4 La importancia del estado de flujos de efectivo radica no sólo en el hecho de dar a conocer el impacto de las operaciones de

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la entidad en su efectivo; su importancia también radica en dar a conocer el origen de los flujos de efectivo generados y el destino de los flujos de efectivo aplicados. Por ejemplo, una entidad pudo haber incrementado de manera importante en el periodo su saldo de efectivo y equivalentes de efectivo; sin embargo, no es lo mismo que dichos flujos favorables provengan de las actividades de operación, a que provengan de un financiamiento con costo. Para cubrir la necesidad respecto de esta información, el estado de flujos de efectivo está clasificado en actividades de operación, de inversión y de financiamiento.5 El estado de flujos de efectivo, junto con los demás estados financieros básicos, proporciona información que permite a los usuarios evaluar los cambios en los activos y pasivos de la entidad y en su estructura financiera (incluyendo su liquidez y solvencia); asimismo, permite evaluar la capacidad de la entidad para modificar los importes y periodos de cobros y pagos con el fin de adaptarse a las circunstancias y a las oportunidades de generación y aplicación de fondos, mismas que suelen cambiar constantemente. 6 La información histórica sobre flujos de efectivo se usa como indicador del importe, del momento de la generación y de la probabilidad de los flujos de efectivo futuros; la información sobre flujos de efectivo históricos también es útil para confirmar en el momento actual, las predicciones hechas en el pasado respecto de los flujos de efectivo futuros. 7 Finalmente, es importante mencionar que con base en la NIF A-2, Postulados básicos, 8 mientras el estado de resultados muestra las operaciones de la entidad que se devengaron en el periodo, el estado de flujos de efectivo presenta las operaciones que se realizaron2 en el mismo periodo.

Definición de términos Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que se especifican: 9

primer caso, por el costo de adquisición; en el segundo caso por el recurso histórico;

a. efectivo3 - es la moneda de curso legal en caja y en depósitos bancarios disponibles para la operación de la entidad; tales como, las disponibilidades en cuentas de cheques, giros bancarios, telegráﬁcos o postales y remesas en tránsito;

j. moneda de informe - es la moneda elegida y utilizada por la entidad para presentar sus estados ﬁnancieros;

b. equivalentes de efectivo - son valores a corto plazo, de gran liquidez, fácilmente convertibles en efectivo y que están sujetos a riesgos poco importantes de cambios en su valor; tales como: monedas extranjeras, metales preciosos amonedados e inversiones disponibles a la vista; c. flujos de efectivo - son entradas y salidas de efectivo y equivalentes de efectivo; d. entradas de efectivo - son operaciones que provocan aumentos del saldo de efectivo y equivalentes de efectivo; e. salidas de efectivo - son operaciones que provocan disminuciones del saldo de efectivo y equivalentes de efectivo; f. actividades de operación - son las que constituyen la principal fuente de ingresos para la entidad; también incluyen otras actividades que no pueden ser calificadas como de inversión o de financiamiento; g. actividades de inversión - son las relacionadas con la adquisición y la disposición de: i) propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos destinados al uso, a la producción de bienes o a la prestación de servicios; ii) instrumentos financieros disponibles para la venta, así como los conservados a vencimiento; iii) inversiones permanentes en instrumentos financieros de capital; y, iv) actividades relacionadas con el otorgamiento y recuperación de préstamos que no están relacionados con las actividades de operación; h. actividades de financiamiento- son las relacionadas con la obtención, así como con la retribución y resarcimiento de fondos provenientes de: i) los propietarios de la entidad; ii) acreedores otorgantes de financiamientos que no están relacionados con las operaciones habituales de suministro de bienes y servicios; y, iii) la emisión, por parte de la entidad, de instrumentos de deuda e instrumentos de capital diferentes a las acciones; i. valor nominal - con base en la NIF A-6, Reconocimiento y valuación, es el monto de efectivo o equivalentes, pagado o cobrado en una operación y el cual está representado, en el

k. operación extranjera - con base en la NIF B-15, Conversión de monedas extranjeras, es una entidad cuyas actividades están basadas o se llevan a cabo en un país o moneda distintos a los de la entidad informante. Para estos propósitos puede ser una subsidiaria, asociada, sucursal, un negocio conjunto o cualquier otra entidad que utiliza una moneda de informe distinta a su moneda funcional, o en su caso, a su moneda de registro; l. tipo de cambio histórico - es el tipo de cambio de contado referido a la fecha en la que se llevó a cabo una transacción determinada.

Normas de presentación Normas generales Con base en la NIF B-10, Efectos de la inflación, cuando su entorno económico es calificado como entorno no inflacionario, la entidad debe presentar su estado de flujos de efectivo expresado en valores nominales. Cuando dicho entorno económico es calificado como inflacionario, la entidad debe presentar su estado de flujos de efectivo expresado en unidades monetarias de poder adquisitivo a la fecha de cierre del periodo actual. 10 La entidad debe excluir del estado de flujos de efectivo, todas las operaciones que no afectaron los flujos de efectivo. Algunos ejemplos de estas operaciones son: 11 a. adquisición a crédito de propiedades, planta y equipo; por ejemplo, adquisición a través de esquemas de arrendamiento capitalizable y otro tipo de financiamiento-tos similares; b. fluctuaciones cambiarias devengadas no realizadas; c. efectos por reconocimiento del valor razonable; d. conversión de deuda a capital y distribución de dividendos en acciones; e. adquisición de un negocio con pago en acciones;

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Dentro de cada grupo de actividades, como norma general, la entidad debe presentar los flujos de efectivo en términos brutos mostrando los principales conceptos de los distintos cobros y pagos; no obstante, dichos flujos pueden presentarse en términos netos cuando se refieran a: 16 f. pagos en acciones a los empleados; o g. donaciones o aportaciones de capital en especie; h. operaciones negociadas con intercambio de activos; i. creación de reservas y cualquier otro traspaso entre cuentas de capital contable4. En los casos en los que el entorno económico de la entidad es un entorno inflacionario, como parte de las operaciones que no afectaron los flujos de efectivo, deben excluirse los efectos de la inflación reconocidos en el periodo dentro de los estados financieros; esto con objeto de determinar un estado de flujos de efectivo a valores nominales. Finalmente, dichos flujos de efectivo deben presentarse expresados en unidades monetarias de poder adquisitivo a la fecha de cierre del periodo actual (ver Apéndice "B" de esta NIF). 12 Estructura básica La entidad debe clasificar y presentar los flujos de efectivo, según la naturaleza de los mismos, en actividades de operación, de inversión y de financiamiento. 13 Para clasificar un flujo de efectivo en alguna de las categorías antes mencionadas, debe atenderse a su sustancia económica y no a la forma que se utilizó para llevarla a cabo. 14 La estructura del estado de flujos de efectivo debe incluir los rubros siguientes: 15 j. actividades de operación, k. actividades de inversión, l. Derogado,5 m. actividades de financiamiento, n. incremento o disminución neta de efectivo y equivalentes de efectivo, o. efectos por cambios en el valor del efectivo; p. efectivo y equivalentes de efectivo al principio del periodo, y q. efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo6.

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r. cobros y pagos procedentes de partidas en las que su rotación es rápida, su vencimiento es a corto plazo y son tal cantidad de operaciones en el periodo, que sería impráctico presentarlas por separado; y s. cobros y pagos en efectivo por cuenta de clientes, siempre y cuando los flujos de efectivo reflejen la actividad con el cliente como tal, sin incluir otras actividades de éste con la entidad. Es decir, la entidad debe presentar los flujos de efectivo derivados de la cobranza a clientes, netos de los descuentos o rebajas efectuaPage 267 dos. Sin embargo, si dicho cliente es también su proveedor, debe presentar, por una parte, los flujos de efectivo relativos a sus operaciones como cliente y, en forma separada, debe mostrar los flujos de efectivo asociados con la proveeduría de bienes o servicios; t. pagos y cobros en efectivo por cuenta de proveedores, siempre y cuando los flujos de efectivo reflejen la actividad con el proveedor como tal, sin incluir otro tipo de actividades de éste con la entidad. Actividades de operación Los flujos de efectivo procedentes de las actividades de operación son un indicador de la medida en la que estas actividades han generado fondos líquidos suficientes para mantener la capacidad de operación de la entidad, para efectuar nuevas inversiones sin recurrir a fuentes externas de financiamiento y, en su caso, para pagar financiamientos y dividendos. 17 Debido a que los flujos de las actividades de operación son los que se derivan de las operaciones que constituyen la principal fuente de ingresos de la entidad, en esta sección se incluyen actividades que intervienen en la determinación de la utilidad o pérdida neta de la entidad o, en su caso, en el cambio neto en el patrimonio contable, exceptuando aquéllas que están asociadas ya sea con las actividades de inversión o con las de financiamiento. Ejemplo de estas últimas, es el caso de la utilidad o pérdida en la venta de activo fijo, la cual debe presentarse en actividades de inversión para integrar la

totalidad de los flujos generados por dicha venta. 18 Algunos ejemplos de flujos de efectivo por actividades de operación son los siguientes: 19 u. cobros en efectivo procedentes de la venta de bienes y de la prestación de servicios; v. cobros en efectivo derivados de regalías, cuotas, comisiones y otros ingresos; w. pagos en efectivo a proveedores por el suministro de bienes y servicios; x. pagos en efectivo por beneficios a los empleados, así como pagos en efectivo efectuados en su nombre; y. pagos o devoluciones en efectivo, de impuestos a la utilidad; z. pagos o devoluciones de otros impuestos derivados de la operación de la entidad, diferentes al impuesto a la utilidad; aa. cobros o pagos en efectivo derivados de contratos que se tienen para negociación; tales como, los flujos de efectivo que se derivan de operaciones con instrumentos financieros de deuda, de capital o derivados (en este último caso: o contratos de precio adelantado, futuros, opciones y swaps), utilizados con fines de negociación; o los relacionados con contratos de factoraje; bb. cobros o pagos en efectivo relacionados con instrumentos financieros con fines de cobertura de posiciones primarias cuyos flujos de efectivo se clasifican como de operación, de acuerdo con lo establecido en el párrafo 20; cc. cobros o pagos en efectivo de las entidades de seguros por concepto de primas y prestaciones, anualidades y otras obligaciones derivadas de las pólizas suscritas; y dd. cualquier cobro o pago que no pueda ser asociado con las actividades de inversión o con las de financiamiento. Para efectos del inciso h) del párrafo anterior, cuando un contrato se trata contablemente como una operación de cobertura, los flujos de efectivo de dicho contrato deben clasificarse de la misma forma que los flujos de efectivo procedentes de la posición primaria cubierta. Por ejemplo, si los flujos de efectivo de la partida cubierta son actividades de operación, los flujos de efectivo derivados del instrumento de cobertura, también lo son. 20 Impuestos a la utilidad Los flujos de efectivo relacionados con los impuestos a la

utilidad deben presentarse en un rubro por separado dentro de la clasificación de actividades de operación, a menos que, con base en alguna NIF particular, deban presentarse específicamente asociados con actividades de inversión o de financiamiento, como en el caso del impuesto derivado de las operaciones discontinuadas, el cual debe presentarse como parte de las actividades de inversión. 21 Actividades de inversión Los flujos de efectivo relacionados con actividades de inversión representan la medida en que la entidad ha canalizado recursos, esencialmente, hacia partidas que generarán ingresos y flujos de efectivo en el mediano y largo plazo. 22 Algunos ejemplos de flujos de efectivo relacionados con actividades de inversión son los siguientes: 23 ee. pagos en efectivo para la adquisición, instalación y, en su caso, para el desarrollo de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo; ff. cobros en efectivo por ventas de propiedades, planta y equipo, activos intangibles y otros activos a largo plazo; gg. pagos o cobros en efectivo por la adquisición, disposición o rendimientos de instrumentos financieros de deuda emitidos por otras entidades, distintos de los instrumentos clasificados como de negociación; ejemplos: compra o venta de instrumentos financieros disponibles para la venta y de los conservados a vencimiento; así como, el cobro de intereses derivado de dichos instrumentos; hh. pagos o cobros en efectivo por la adquisición, disposición o rendimientos de instrumentos financieros de capital emitidos por otras entidades, distintos de los instrumentos clasificados como de negociación; ejemplos: compra o venta de acciones en entidades asociadas o en negocios conjuntos; así como, el cobro de dividendos derivados de dichos instrumentos; ii. préstamos en efectivo a terceros no relacionados con la operación; jj. cobros en efectivo derivados del reembolso de préstamos a terceros; y kk. cobros o pagos en efectivo relacionados con instrumentos financieros derivados con fines de cobertura, cuya posición primaria cubierta sea considerada como parte de las actividades de inversión; esto de acuerdo con lo establecido en el párrafo 20.

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Inversiones en subsidiarias no consolidadas, asociadas y negocios conjuntos La entidad tenedora de subsidiarias no consolidadas, de asociadas o de negocios conjuntos, debe presentar en el estado de flujos de efectivo, los flujos de efectivo habidos entre ella y tales entidades; es decir, no deben eliminarse los flujos de efectivo ocurridos entre dichas entidades; por ejemplo, los flujos de efectivo relacionados con operaciones intercompañías o con el cobro de dividendos. 24 Adquisiciones y disposiciones de subsidiarias y otros negocios Los flujos de efectivo derivados de adquisiciones o disposiciones de subsidiarias y otros negocios deben clasificarse en actividades de inversión; asimismo, deben presentarse en un único renglón por separado que involucre toda la operación de adquisición o, en su caso, de disposición, en lugar de presentar la adquisición o disposición individual de los activos y pasivos de dichos negocios, a la fecha de adquisición o disposición. Los flujos de efectivo derivados de las adquisiciones no deben compensarse con los de las disposiciones. 25 Los flujos de efectivo pagados por la adquisición de subsidiarias y otros negocios deben presentarse netos del saldo de efectivo y equivalentes de efectivo adquirido en dicha operación. 26 Los flujos de efectivo cobrados por la disposición de subsidiarias y otros negocios (operaciones discontinuadas) deben presentarse netos del saldo de efectivo y equivalentes de efectivo dispuesto en dicha operación. Asimismo, este importe debe estar neto del impuesto a la utilidad atribuible a tal disposición. En el caso de subsidiarias extranjeras, debe mostrarse este importe neto del ajuste acumulado por conversión atribuible a dichas subsidiarias. 27 Efectivo excedente para aplicar en actividades de financiamiento o efectivo a obtener de actividades de financiamiento Antes de mostrar las actividades de financiamiento, se recomienda determinar y presentar la suma algebraica de los flujos de efectivo de los rubros de actividades de operación y actividades de inversión. Cuando este resultado es positivo, se le denomina efectivo excedente para aplicar en actividades de financiamiento; cuando es negativo, se le denomina efectivo a obtener de actividades de financiamiento. El presentar dicho rubro ayuda a identificar las posibilidades que se tienen de aplicar recursos a las actividades de financiamiento o las necesidades que tiene la entidad de obtener financiamiento, en su caso.7 28

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Actividades de financiamiento En esta sección se muestran los flujos de efectivo destinados a cubrir las necesidades de efectivo de la entidad como consecuencia de compromisos derivados de sus actividades de operación e inversión. Asimismo, también se muestra la capacidad de la entidad para restituir a sus acreedores financieros y a sus propietarios, los recursos que canalizaron en su momento a la entidad y, en su caso, para pagarles rendimientos. 29 Algunos ejemplos de flujos de efectivo por actividades de financiamiento son los siguientes: 30 ll. cobros en efectivo procedentes de la emisión de acciones y otros instrumentos de capital de la propia entidad, netos de los gastos de emisión relativos; mm. pagos en efectivo a los propietarios por reembolsos de capital, pago de dividendos o recompra de acciones; nn. cobros en efectivo procedentes de la emisión, por parte de la entidad, de instrumentos de deuda, en su caso, netos de los gastos de emisión; así como cobros en efectivo por la obtención de préstamos, ya sea a corto o a largo plazo; oo. reembolsos en efectivo de los recursos tomados en préstamo descritos en el inciso anterior; y pp. pagos en efectivo realizados por la entidad como arrendataria para reducir la deuda pendiente de un arrendamiento capitalizable u otros financiamientos similares. compra o venta de acciones de una subsidiaria a la participación no controladora En los casos en los que una entidad controladora compra o vende acciones de una subsidiaria a la participación no controladora, los flujos de efectivo asociados con dicha operación deben presentarse como actividades de financiamiento, dentro del estado de flujos de efectivo consolidado; lo anterior debido a que se considera que esta operación es una transacción entre accionistas o propietarios8. 31

Efectivo al ﬁnal del periodo

Incremento o disminución neta de efectivo Después de clasificar los flujos de efectivo en actividades de operación, actividades de inversión y de financiamiento, deben presentarse los flujos de efectivo netos de estas tres secciones; este importe neto se denomina incremento o disminución neta de efectivo y equivalentes de efectivo. Cuando este importe es positivo, se denomina incremento neto de efectivo y equivalentes de efectivo; cuando es negativo, se denomina disminución neta de efectivo y equivalentes de efectivo. 32 Efectos por cambios en el valor del efectivo En un renglón por separado, denominado efectos por cambios en el valor del efectivo, la entidad debe presentar, según proceda, lo siguiente: 33 qq. los efectos por conversión a los que hace alusión el párrafo 53 relativo a la conversión de los saldos y flujos de efectivo de sus operaciones extranjeras, a la moneda de informe; rr. los efectos por inflación asociados con los saldos y flujos de efectivo de cualquiera de las entidades que conforman la entidad económica consolidada y que se encuentre en un entorno económico inflacionario: y ss. los efectos en los saldos de efectivo y equivalentes de efectivo por cambios en su valor resultantes de fluctuaciones en el tipo de cambio en su valor razonable9. Los efectos a los que hace alusión el párrafo anterior deben presentarse en el estado de flujos de efectivo en forma segregada para permitir una adecuada conciliación entre el saldo de efectivo al principio y al final del periodo10. 34 Efectivo al principio del periodo El rubro denominado efectivo y equivalentes de efectivo al principio del periodo corresponde al saldo de efectivo y equivalentes de efectivo presentado en el balance general 35 del final del periodo anterior, el cual debe incluir el efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos; el efectivo y equivalentes de efectivo al principio del periodo deben presentarse en un renglón específico dentro del estado de flujos de efectivo para permitir la conciliación con el saldo de efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo actual.

El rubro denominado efectivo y equivalentes de efectivo al final del periodo, dentro del estado de flujos de efectivo, debe determinarse por la suma algebraica de los rubros: a) incremento o disminución neta de efectivo y equivalentes de efectivo; b) efectos por cambios en el valor del efectivo; y c) efectivo y equivalentes de efectivo al principio del periodo; dicha suma debe corresponder al saldo del efectivo y equivalentes de efectivo presentado en el estado de posición financiera al final del periodo incluyendo el saldo del efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos11. 36 Consideraciones adicionales Intereses Los flujos de efectivo derivados de intereses cobrados deben presentarse en un rubro específico dentro del mismo grupo de actividades en el que se presentan los flujos de efectivo de la partida con la que están asociados. Por ejemplo, las entradas de flujos de efectivo por intereses de instrumentos financieros de negociación deben presentarse, al igual que dichos instrumentos, en actividades de operación; si los intereses se derivan de un instrumento clasificado como disponible para la venta, el flujo de efectivo relativo debe presentarse en actividades de inversión. 37 Los intereses pagados, siempre que se trate de entidades no financieras, deben presentarse dentro de actividades de financiamiento debido a que representan los costos de haber obtenido recursos por parte de los acreedores financieros de la entidad; dichos intereses pagados deben incluir los intereses capitalizados en activos. 38 Dividendos Los flujos de efectivo derivados de dividendos cobrados deben presentarse en un rubro específico dentro del mismo grupo de actividades en el que se presentan los flujos de efectivo de la partida con la que están asociados. Por ejemplo: las entradas de flujos de efectivo por dividendos cobrados de instrumentos financieros de negociación deben presentarse, al igual que dichos instrumentos, en actividades de operación; si los dividendos cobrados se derivan de una inversión permanente en una entidad asociada, dichos flujos de efectivo deben presentarse en actividades de inversión. 39

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Las salidas de efectivo por dividendos pagados deben presentarse en actividades de financiamiento debido a que representan la retribución a los propietarios de una entidad por los recursos obtenidos de su parte. 40 Partidas no ordinarias Las partidas no ordinarias deben clasificarse como actividades de operación, de inversión o de financiamiento dependiendo de su sustancia económica; por ejemplo, el caso de la ganancia no ordinaria derivada de una adquisición de negocios debe presentarse en actividades de inversión como parte de los flujos de efectivo netos asociados a tal adquisición. 41 En los casos en los que dichas partidas no ordinarias no puedan identificarse claramente con alguna de las tres secciones mencionadas en el párrafo anterior, con base en el párrafo 9 f), deben clasificarse como actividades de operación. 42 Procedimiento para elaborar el estado de flujos de efectivo Actividades de operación La entidad debe determinar y presentar los flujos de efectivo de las actividades de operación usando uno de los dos métodos siguientes: 43 a. método directo - según el cual deben presentarse por separado las principales categorías de cobros y pagos en términos brutos; b. método indirecto - según el cual, preferentemente, se presenta en primer lugar la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad o, en su caso, el cambio neto en el patrimonio contable; dicho importe se ajusta por los efectos de operaciones de periodos anteriores cobradas o pagadas en el periodo actual y, por operaciones del periodo actual de cobro o pago diferido hacia el futuro; asimismo, se ajusta por operaciones y que están asociadas con las actividades de inversión o de financiamiento. Método directo En este método, la determinación de los flujos de efectivo de actividades de operación debe hacerse con cualquiera de los procedimientos siguientes: 44 c. utilizando directamente los registros contables de la entidad respecto de las partidas que se afectaron por entradas o por salidas de efectivo; o d. modificando cada uno de los rubros del estado de resultados o del estado de actividades por:

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e. los cambios habidos durante el periodo en las cuentas por cobrar, en las cuentas por pagar y en los inventarios, derivados de las actividades de operación; ii) otras partidas sin reflejo en el efectivo y equivalentes de efectivo; y iii) otras partidas que se eliminan por considerarse flujos de efectivo de inversión o de financiamiento; El siguiente es un ejemplo del inciso b) del párrafo anterior: se ajustan las ventas netas por cargos adicionales al cliente12, por los importes no cobrados en el periodo, así como por los importes cobrados en el periodo relacionados con ventas de periodos pasados y, consecuentemente, se determina el rubro de cobros a clientes; asimismo, se ajusta el costo de ventas por los movimientos de inventarios, de sus proveedores y cargos adicionales de estos a la entidad, para así, determinar el rubro de pagos a proveedores en el periodo. 45 En la aplicación del método directo, deben presentarse por separado y como mínimo, las actividades de operación siguientes: 46 f. cobros en efectivo a clientes, g. pagos en efectivo a proveedores de bienes y servicios, h. pagos en efectivo a los empleados, i. pagos o cobros en efectivo por impuestos a la utilidad. Los pagos a los que se hace referencia en los incisos b) y c) del párrafo anterior, pueden presentarse sumados en un solo rubro denominado pagos en efectivo a empleados y proveedores de bienes y servicios. Asimismo, los flujos de efectivo que no se presentan en forma segregada pueden presentarse dentro de los conceptos: otros cobros en efectivo por actividades de operación u otros pagos en efectivo por actividades de operación. 47

Método indirecto

Flujos de efectivo de operaciones extranjeras

En el método indirecto, los ﬂujos de efectivo de las actividades de operación deben determinarse partiendo, preferentemente, de la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad o, en su caso, del cambio neto en el patrimonio contable; dicho importe se aumenta o disminuye por los efectos de: 48

En la conversión del estado de ﬂujos de efectivo de la moneda funcional a la moneda de informe, de una operación extranjera que se encuentre en un entorno económico no inﬂacionario, debe atenderse a lo siguiente: 51

j. partidas que se consideran asociadas con: k. actividades de inversión; por ejemplo, la depreciación y la utilidad o pérdida en la venta de propiedades, planta y equipo; la amortización de activos intangibles; la pérdida por deterioro de activos de larga duración; así como la participación en asociadas y en negocios conjuntos; ii) actividades de financiamiento; por ejemplo, los intereses a cargo sobre un préstamo bancario y las ganancias o pérdidas en extinción de pasivos; l. cambios habidos durante el periodo en los rubros, de corto o largo plazo, que forman parte del capital de trabajo de la entidad; tales como: inventarios, cuentas por cobrar y cuentas por pagar. La presentación de los flujos de efectivo de operación parte, preferentemente, de la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad, o en su caso, del cambio neto en el patrimonio contable y, mostrando enseguida y en rubros por separado, los flujos de efectivo con base en el orden en el que fueron determinados, según el párrafo anterior. No obstante, la entidad puede partir solo de cualquiera de los otros dos niveles básicos de utilidad o pérdida que establece la NIF B-3, Estado de resultados (utilidad o pérdida neta o, utilidad o pérdida antes de las operaciones discontinuadas). Partir de un renglón distinto al de utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad representa mostrar más partidas conciliatorias, como pueden ser impuestos a la utilidad o, en su caso, operaciones discontinuadas. 49 Actividades de inversión y de financiamiento La entidad debe determinar y presentar por separado, después de actividades de operación, los flujos de efectivo derivados de las principales categorías de cobros y pagos brutos relacionados con las actividades de inversión y financiamiento, salvo en los casos previstos en el párrafo 16, por los cuales se permite presentar el movimiento neto. 50

m. los flujos de efectivo del periodo deben convertirse al tipo de cambio histórico, es decir, el referido a la fecha en la que se generó cada flujo en cuestión; n. el saldo inicial de efectivo debe convertirse al tipo de cambio de la fecha de cierre del periodo anterior; o. el saldo final de efectivo debe convertirse al tipo de cambio de la fecha de cierre del periodo actual. En la conversión del estado de flujos de efectivo de la moneda funcional a la moneda de 51A informe de una operación extranjera que se encuentra en un entorno económico inflacionario, debe atenderse a lo siguiente: p. los flujos de efectivo del periodo deben convertirse al tipo de cambio de cierre del periodo actual; q. el saldo inicial de efectivo debe convertirse al tipo de cambio de la fecha de cierre del periodo actual; r. el saldo final de efectivo debe convertirse al tipo de cambio de la fecha de cierre del periodo actual.13 Para la conversión de los flujos de efectivo del periodo, por razones prácticas, puede utilizarse un tipo de cambio representativo de las condiciones existentes en las fechas en las que se generaron los flujos de efectivo, como puede ser el tipo de cambio promedio ponderado del periodo; no obstante, cuando los tipos de cambio hayan variado de forma significativa durante el periodo, no debe utilizarse dicho tipo de cambio. 52 El efecto por conversión que surge por haber utilizado distintos tipos de cambio para la conversión del saldo inicial, del saldo final y de los flujos de efectivo debe presentarse en el rubro denominado efectos por cambios en el valor del efectivo a que hace referencia el párrafo 33. Este efecto debe corresponder al que se obtendría de haber convertido tanto el saldo inicial de efectivo como los flujos de efectivo del periodo, al tipo de cambio de cierre con el que se convirtió el saldo final de efectivo14. 53

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Estado de flujos de efectivo consolidado En la elaboración del estado de flujos de efectivo consolidado, deben eliminarse los flujos de efectivo que ocurrieron en el periodo entre las entidades legales que forman parte de la entidad económica que se consolida. Ejemplos de de lo anterior, son los flujos de efectivo derivados de operaciones intercompañías, de aportaciones de capital y de dividendos pagados. 54 Estados de flujos de efectivo comparativos En los casos en los que el entorno económico de la entidad es no inflacionario, los estados de flujos de efectivo comparativos de periodos anteriores deben presentarse expresados en valores nominales. 55 Si el entorno económico de la entidad es inflacionario, los estados de flujos de efectivo comparativos de periodos anteriores deben presentarse expresados en unidades monetarias de poder adquisitivo de la fecha de cierre del periodo actual. 56 Cuando el entorno económico de la entidad haya cambiado de no inflacionario a inflacionario, los estados de flujos de efectivo de periodos anteriores deben presentarse expresados en unidades monetarias de poder adquisitivo de la fecha de cierre del periodo actual. 57 En los casos en los que el entorno económico de la entidad haya cambiado de inflacionario a no inflacionario, los estados de flujos de efectivo de periodos anteriores deben presentarse expresados en las unidades monetarias de poder adquisitivo del último estado de flujos de efectivo presentado dentro de un entorno inflacionario e incluido en dicha presentación comparativa. 58 Normas de revelación En la revelación exigida por la NIF relativa a efectivo y equivalentes de efectivo que se hace en notas al balance general respecto de la integración del saldo de efectivo15 y equivalentes de efectivo, la entidad debe incluir los rubros e importes de inversiones a la vista que forman parte de dicho efectivo y equivalentes de efectivo. 59 Respecto a las adquisiciones y disposiciones de subsidiarias y otros negocios, debe revelarse: 60 a. la contraprestación total derivada de dichas adquisiciones o disposiciones desglosando: b. la porción de la contraprestación pagada o cobrada en efectivo; ii) el importe de efectivo recibido con que contaba la subsidiaria o el negocio adquirido o dispuesto a la fecha de adquisición o disposición;

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c. el importe de los activos y pasivos distintos del efectivo de la subsidiaria o negocio adquirido o dispuesto a la fecha de adquisición o disposición. Estos importes deben agruparse por rubros importantes; d. el importe de impuesto a la utilidad pagado atribuible a dichas disposiciones de subsidiarias y otros negocios. Asimismo, respecto a la entidad, debe revelarse información que ayude a comprender su situación financiera y liquidez. Por lo tanto, en notas a los estados financieros debe revelarse lo siguiente: 61 e. cuando los flujos de efectivo relacionados con los impuestos a la utilidad hayan quedado segregados en los distintos grupos de actividades dentro del estado de flujos de efectivo, deben revelarse los flujos totales por dichos impuestos; f. el importe de los préstamos no utilizados que puedan estar disponibles para actividades de operación o para el pago de operaciones de inversión o de finan-ciamiento, indicando las restricciones sobre el uso de los fondos provenientes de dichos préstamos; g. las operaciones relevantes, de inversión y de financiamiento, que no hayan requerido el uso de efectivo o equivalentes de efectivo. Por ejemplo, la adquisición de propiedades, planta y equipo a través de arrendamiento capitalizable o de cualquier otro medio de financiamiento similar; h. los importes totales de flujos de efectivo de actividades de operación, de inversión y de financiamiento de cada uno de los segmentos de negocio considerados para elaborar los estados financieros; esta revelación es exigida para la entidades que deben presentar información financiera por segmentos con base en la NIF particular relativa a información por segmentos; y i. el importe total de flujos de efectivo que representan excedentes para futuras inversiones o para pagos de financiamientos o rendimientos a los accionistas; así como, aquéllos que representan incrementos en la capacidad de operación, separado de los flujos de efectivo que esencialmente se requieren para mantener la capacidad de operación de la entidad. Esta información permite a los usuarios juzgar si la entidad está invirtiendo adecuadamente, ya que de no ser así, se puede asumir que la entidad puede estar perjudicando su rendimiento futuro a cambio de mejorar, en el presente, su liquidez y las distribuciones de ganancias a los propietarios.

Norma de Información Financiera B-3 ESTADO DE RESULTADO INTEGRAL El objetivo de la NIF B-3, Estado de resultado Integral, es establecer las normas generales para la presentación y estructura del estado de resultado integral, los requerimientos mínimos de su contenido y las normas generales de revelación. La NIF B-3 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2011 para su publicación en diciembre de 2011, estableciendo su entrada en vigor para entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de enero de 2013. 10 Objetivo 10.1 El objetivo de esta Norma de Información Financiera (NIF) es establecer las normas generales para la presentación y estructura del estado de resultado integral, los requerimientos mínimos de su contenido y las normas generales de revelación. 10.2 Esta NIF establece lineamientos para la elaboración del estado de resultado integral con el propósito de lograr una mejor representatividad de las operaciones de una entidad, así como para promover la comparabilidad de la información financiera, tanto de la propia entidad a través del tiempo, como entre otras entidades. 20 Alcance 20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a las entidades lucrativas que emiten estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 20.2 Las entidades con propósitos no lucrativos no se encuentran comprendidas dentro del alcance de esta NIF. Dichas entidades no emiten estado de resultado integral y, en su lugar, emiten estado de actividades, el cual se rige por lo dispuesto en la NIF particular relativa a estados financieros para dichas entidades.

20.3 Esta NIF no trata normas particulares de reconocimiento inicial y posterior ni la valuación de las operaciones que se reconocen como ingresos, costos y gastos, dado que dichas disposiciones corresponden a otras NIF particulares; asimismo, estas últimas son las que establecen los criterios específicos de presentación y revelación de dichas operaciones. 50 Normas de presentación 51 Aspectos generales 51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7, Presentación y revelación, para cumplir con las NIF, una entidad lucrativa debe presentar los estados financieros básicos establecidos en la NIF A-3: estado de situación financiera, estado de resultado integral (presentado en uno o en dos estados), estado de cambios en el capital contable y estado de flujos de efectivo, dado que este paquete de información responde a las necesidades comunes del usuario general. 51.2 La información contenida en el estado de resultado integral, junto con la de los otros estados financieros básicos, es útil al usuario general para contar con elementos de juicio respecto, entre otras cuestiones, al nivel de eficiencia operativa, rentabilidad, riesgo financiero, grado de solvencia (estabilidad financiera) y liquidez de la entidad, conforme a lo establecido en la NIF A-3. 51.3 Con base en la NIF A-5, Elementos básicos de los estados financieros, el estado de resultado integral debe mostrar la información relativa a las operaciones de una entidad durante un periodo contable, mediante un adecuado enfrentamiento de sus ingresos con los costos y gastos relativos, para determinar la utilidad o pérdida neta, así como el resultado integral del periodo.

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51.4 La entidad debe presentar todas las partidas de ingreso, costo y gasto devengadas en un periodo dentro del estado de resultado integral, a menos que una NIF requiera o permita otra cosa. Por ejemplo, la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores, establece que los efectos de la corrección de errores y de cambios contables determinados mediante el método retrospectivo deben presentarse directamente en los resultados acumulados. Asimismo, otras NIF, por ejemplo, requieren que ciertos costos o gastos se capitalicen en el valor de los activos, como en el caso del resultado integral de financiamiento asociado con la adquisición de determinados inventarios, activos fijos o activos intangibles. 51.5 En términos generales, las partidas de ingresos, costos y gastos deben presentarse en forma segregada, a menos que ésta u otra NIF particular permitan su presentación en forma neta. 52 Estructura del estado de resultado integral 52.1 General 52.1.1 El estado de resultado integral debe incluir como mínimo, cuando proceda, los siguientes rubros y niveles de utilidad o resultados: a. ventas o ingresos, netos; b. costos y gastos (atendiendo a la clasificación empleada) ; c. resultado integral de financiamiento; d. participación en la utilidad o pérdida neta de otras entidades; e. utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad; f. impuestos a la utilidad; Page 305 g. utilidad o pérdida de operaciones continuas; h. operaciones discontinuadas; i. utilidad o pérdida neta; j. otros resultados integrales (excluyendo los importes a los que se hace referencia en el inciso k); k. participación en los otros resultados integrales de otras entidades; y l) resultado integral. 52.2 ventas o ingresos, netos 52.2.1 Este rubro se integra principalmente por los ingresos que genera una entidad por la venta de inventarios, la prestación de servicios o por cualquier otro concepto que se derive de sus actividades de operación y que representan la principal fuente de ingresos para la entidad.

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52.2.2 Los descuentos y bonificaciones comerciales otorgados a los clientes identificados con los ingresos o ventas del periodo, así como las devoluciones efectuadas, deben disminuirse de las ventas o ingresos para así obtener el importe de las ventas o ingresos netos; esta NIF permite la presentación de esos rubros en forma separada. 52.3 Costos y gastos 52.3.1 En este rubro deben incluirse los costos y gastos relativos a las actividades de operación de una entidad y que se identifican con las ventas o ingresos, netos. Como se menciona en la NIF A-2, Postulados básicos, los costos y gastos deben asociarse con las ventas o ingresos relativos. 52.3.2 Existen algunos gastos que, aun cuando no son frecuentes, son inherentes a las actividades operativas de la entidad, por lo que deben presentarse en este apartado; es el caso de los costos de una huelga o las reparaciones por daños de un fenómeno natural. 52.3.3 Ciertos gastos pueden presentarse netos de un ingreso que represente la recuperación directa del propio gasto. Por ejemplo, el valor neto en libros de una partida de propiedades, planta y equipo al momento que se da de baja, se compara con el ingreso derivado de su venta, el cual corresponde al valor residual estimado del activo; tanto el costo como el ingreso representan el ajuste a la estimación sobre la cual se basó la depreciación correspondiente, por lo cual debe afectarse el mismo rubro en resultados en que se reconoció la depreciación. 52.4 Resultado integral de financiamiento 52.4.1 El resultado integral de financiamiento (RIF) se conforma por ingresos y gastos relacionados con actividades de tipo financiero, siempre que éstas sean accesorias para la entidad; es decir, cuando el RIF no constituye una actividad principal en la operación de la entidad. 52.4.2 Dentro del RIF deben presentarse partidas tales como: a) gastos por intereses; l. ingresos por intereses; m. fluctuaciones cambiarias;

n. cambios en el valor razonable de activos y pasivos ﬁnancieros;

52.6 Utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad

o. ganancias o pérdidas, a la fecha de la reclasiﬁcación o baja, por la valuación a valor razonable de un activo ﬁnanciero que estaba valuado a costo amortizado;

52.6.1 Este nivel representa el importe que resulta de enfrentar los ingresos, costos y gastos incluidos en el estado de resultado integral, sin considerar los impuestos a la utilidad, las operaciones discontinuadas y los otros resultados integrales.

p. resultado por posición monetaria.

52.7 Impuestos a la utilidad

52.4.3 El RIF debe desglosarse en cada uno de sus componentes mencionados en el párrafo anterior, ya sea en el cuerpo del estado de resultado integral o en notas a los estados ﬁnancieros.

52.7.1 En este rubro se informa el importe de los impuestos a la utilidad del periodo determinado conforme a la NIF D-4, Impuestos a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a operaciones discontinuadas y otros resultados integrales.

52.4.4 Si una entidad tiene como actividades principales las de tipo ﬁnanciero, las mismas deben considerarse como una actividad de operación y deben presentarse en la primera parte del estado de resultado integral; es decir, como parte de los rubros mencionados en los incisos a) y b) del párrafo 52.1.1.

52.8 Utilidad o pérdida de operaciones continuas

52.5 Participación en la utilidad o pérdida neta de otras entidades 52.5.1 En este rubro debe presentarse, siempre que se considere una actividad accesoria, la participación en la utilidad o pérdida neta de los negocios conjuntos y las asociadas; cuando se presentan estados ﬁnancieros no consolidados, también debe incluirse la participación en la utilidad o pérdida neta de subsidiarias. Dicho importe resulta de la aplicación del método de participación en la valuación de las inversiones permanentes en otras entidades, en los términos deﬁnidos por la NIF C-7, Inversiones en asociadas y otras inversiones permanentes. 52.5.2 Si una entidad tiene como actividad principal invertir en otras entidades, la participación en la utilidad o pérdida neta en ellas debe considerarse como una actividad de operación y debe presentarse en la primera parte del estado de resultado integral; es decir, como parte de los rubros mencionados en los incisos a) y b) del párrafo 52.1.1.

52.8.1 Es la suma algebraica de la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad y el rubro de impuestos a la utilidad. En caso de no existir operaciones discontinuadas, este nivel debe considerarse como la utilidad o pérdida neta. 52.9 operaciones discontinuadas 52.9.1 En este rubro deben presentarse los ingresos, costos y gastos derivados de las operaciones discontinuadas; deben incluirse los resultados del periodo, netos de impuestos a la utilidad y participación de los trabajadores en la utilidad de las empresas (PTU), relativos a: q. la operación del negocio que está en proceso de discontinuación, pero que mientras tanto, sigue operando, o bien, del negocio que dejó de operar durante el propio periodo; r. la valuación a su valor razonable menos costos por vender de los activos netos del segmento en proceso de discontinuación; y s. la venta de los activos netos de la operación discontinuada. 52.9.2 Con base en la NIF relativa a operaciones discontinuadas, debe entenderse como operación discontinuada, el proceso de interrupción definitiva de una actividad de negocios significativa de la entidad. Una actividad de negocios significativa comprende operaciones y flujos de efectivo que pueden ser claramente distinguidos del resto de la entidad operacionalmente y para propósitos de un informe financiero; puede ser un segmento del negocio o segmento geográfico, una subsidiaria o una unidad generadora de efectivo.

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52.10 utilidad o pérdida neta 52.10.1 Se determina mediante la suma algebraica de la utilidad o pérdida de operaciones continuas y, en su caso, el rubro de operaciones discontinuadas.1 52.11 otros resultados integrales 52.11.1 En este rubro, la entidad debe presentar los movimientos del periodo relativos a cada uno de los otros resultados integrales (ORI) clasificados por naturaleza, su impuesto a la utilidad y su PTU, relativos; para ello, puede presentar dichos resultados, ya sea: t. antes de los efectos fiscales y mostrando en renglones por separado los importes del impuesto a la utilidad así como de la PTU relativos a dichos ORI, o u. netos de los efectos de impuestos a la utilidad y PTU relacionados y desglosando estas partidas en notas a los estados financieros. 52.11.2 En el estado de situación financiera, el saldo acumulado de los ORI debe presentarse dentro del capital contable en forma separada de las utilidades o pérdidas netas acumuladas. 52.11.3 Con base en la NIF A-5, párrafo 66A, los ORI "son ingresos, costos y gastos que si bien ya están devengados, están pendientes de realización, pero además: a) su realización se prevé a mediano o largo plazo; y b) es probable que su importe varíe debido a cambios en el valor razonable de los activos o pasivos que les dieron origen, motivo por el cual, podrían incluso no realizarse en una parte o en su totalidad." 52.11.4 También la NIF A-5 establece, en su párrafo 66B, que "debido al riesgo que tienen de no realizarse, se considera cuestionable la distribución de los ORI por parte de los propietarios de la entidad. Por lo tanto, los ORI deben presentarse: a) en el estado de resultado integral, inmediatamente después de la utilidad o pérdida neta; es decir, deben presentarse en forma separada de la utilidad o pérdida neta; b) en el estado de situación financiera, dentro del capital contable, en forma separada de las utilidades o pérdidas netas acumuladas." 52.11.5 El párrafo 66C de la NIF A-5 requiere que: "Al momento de realizarse, los ORI deben reciclarse. Es

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decir, deben dejar de reconocerse como un elemento separado dentro del capital contable y reconocerse en la utilidad o pérdida neta del periodo en el que se realicen los activos o pasivos que les dieron origen. Por lo tanto, reciclar implica mostrar en la utilidad o pérdida neta del periodo, y después en utilidades o pérdidas netas acumuladas, conceptos que en un periodo anterior fueron reconocidos como ORI ". 52.11.6 Otras NIF especiﬁcan cuándo deben reconocerse los ORI; así como, cuándo y cómo reciclar a la utilidad o pérdida neta los importes previamente reconocidos como ORI. Por lo tanto, cuando así sea requerido por otras NIF, la entidad debe presentar en el estado de resultado integral, el reciclaje de los ORI hacia la utilidad o pérdida neta.

52.11.7 Un ejemplo de lo anterior es el siguiente: la NIF B-15, Conversión de monedas extranjeras, establece que el efecto de convertir los estados financieros de la moneda funcional a la moneda de informe de una operación extranjera debe presentarse como ORI dentro del estado de resultado integral. Al disponerse de la operación extranjera, por ejemplo, al venderla, dicho efecto por conversión debe reclasificarse en la utilidad o pérdida neta. 52.11.8 La entidad puede presentar el reciclaje en forma segregada dentro del estado de resultado integral o en las notas a los estados financieros. La entidad que revele el reciclaje en las notas, debe presentar en el cuerpo del estado los ORI netos de cualquier ajuste por reciclaje.

52.12 Participación en los otros resultados integrales de otras entidades 52.12.1 En este rubro debe presentarse la participación en los ORI del periodo de otras entidades, derivada de la aplicación del método de participación en la valuación de las inversiones permanentes. Este importe debe incluir el impuesto a la utilidad, así como la PTU, relativos. 52.12.2 Debido a que la participación en los ORI de otras entidades es en sí misma un ORI, deben observarse para su tratamiento contable los párrafos 52.11.1 al 52.11.8 anteriores, en todo lo que sea aplicable a los ORI. 52.13 resultado integral 52.13.1 Se determina mediante la suma algebraica de la utilidad o pérdida neta, los ORI y la participación en los ORI de otras entidades.2 52.14 Consideraciones adicionales 52.14.1 La entidad debe segregar partidas con base en la importancia relativa de los ingresos y gastos. No obstante, no deben presentarse partidas en forma segregada bajo la denominación de extraordinarias o no ordinarias, ya sea en el cuerpo del estado de resultado integral o en notas a los estados financieros. 52.14.2 En atención a las prácticas del sector o industria al que pertenece la entidad, pueden incluirse en el estado de resultado integral o en notas a los estados financieros, rubros, agrupaciones o niveles de utilidad adicionales o modificar las denominaciones de las partidas cuando ello contribuya a generar información más útil a los usuarios. 52.14.3 Por ejemplo, una institución financiera puede modificar los nombres de las partidas para proporcionar información que sea relevante para los usuarios, utilizando nombres como ingresos por intereses o margen financiero, para sus ingresos principales. 52.14.4 Esta NIF no requiere la presentación de los rubros de otros ingresos y otros gastos; no obstante, cuando la entidad lo juzgue conveniente los puede utilizar y debe presentarlos como parte de los resultados de operación.3 52.14.5 Asimismo, esta NIF no requiere la presentación del rubro utilidad o pérdida de operación; pero, una entidad puede presentarlo si considera que es un dato relevante para los usuarios de su información financiera. La utilidad o pérdida de operación se determina partiendo de la utilidad o pérdida antes de impuestos a la utilidad y eliminando los conceptos RIF y participación en los

resultados de otras entidades.4 53 Clasificación de costos y gastos 53.1 General 53.1.1 En atención a las prácticas del sector o industria al que pertenece, la entidad debe utilizar alguno de los dos criterios siguientes, o una combinación de ambos, para clasificar sus costos y gastos: v. el que se basa en la función de los costos y gastos; y w. el que se basa en la naturaleza de los costos y gastos. 53.1.2 Ciertos sectores o industrias suelen presentar sus costos y gastos utilizando una combinación de criterios, por lo cual, esta NIF permite la clasificación y presentación de una parte de sus costos y gastos por función y la otra parte, por naturaleza. 53.1.3 La clasificación adoptada por la entidad para la presentación de sus costos y gastos debe utilizarse en forma consistente. Cuando la entidad cambie de opción, la nueva presentación debe reconocerse, con base en la NIF B-1, en forma retrospectiva para todos los estados financieros de periodos anteriores que se presenten en forma comparativa con los del periodo actual. 53.2 Clasificación por función 53.2.1 Una clasificación con base en la función muestra en rubros genéricos los tipos de costos y gastos atendiendo a su contribución a los diferentes niveles de utilidad o pérdida dentro del estado de resultado integral. Esta clasificación tiene como característica fundamental el que presenta el costo de ventas o de servicios en forma separada de los demás costos y gastos generales. Comúnmente, los sectores comercial e industrial utilizan esta clasificación. 53.2.2 Costo de ventas o de servicios 53.2.2.1 Este rubro muestra el costo de adquisición de los artículos vendidos o el costo de los servicios prestados relativos a las ventas o ingresos y debe presentarse en una clasificación por función. 53.2.2.2 La entidad puede elegir si presenta o no la utilidad bruta, la cual corresponde a la diferencia entre las ventas o ingresos, netos y el costo de ventas o de servicios relativo. En una clasificación basada en la naturaleza de los costos y gastos no se presenta este nivel. 53.2.3 Gastos generales

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53.4 Clasificación combinada, por función y por naturaleza 53.4.1 Esta NIF permite hacer una presentación que incluya ciertos gastos clasificados por función y algunos otros, clasificados por naturaleza. Por ejemplo, en el sector de ho-telería, los gastos departamentales: rentas de habitaciones, restaurantes, bar, etc., se clasifican normalmente por función; mientras que los gastos generales suelen presentarse por naturaleza. 53.2.3 Gastos generales

54 Opción para la presentación del resultado integral

53.2.3.1 En este rubro deben presentarse agrupados en rubros genéricos, los costos y gastos relativos a las operaciones de la entidad. Los rubros que comúnmente se presentan son:

54.1 La entidad puede elegir presentar el resultado integral en uno o en dos estados, como sigue:

x. gastos de venta y distribución - son los que se derivan de los esfuerzos de la entidad para comercializar sus bienes o servicios; y. gastos de administración - son aquéllos en los que incurre la entidad para controlar sus operaciones; z. gastos de investigación - son los que se desprenden de la búsqueda de nuevas alternativas de productos y servicios. 53.3 Clasificación por naturaleza 53.3.1 La clasificación con base en la naturaleza desglosa los rubros de costos y gastos, atendiendo a la esencia específica del tipo de costo o gasto de la entidad; es decir, no se agrupan en rubros genéricos. Usualmente el sector servicios utiliza esta clasificación. 53.3.2 En una clasificación basada en la naturaleza, los costos y gastos deben desglosarse en sus componentes principales. Un ejemplo de este desglose es el siguiente: aa. consumo de inventarios; bb. sueldos, prestaciones y demás beneficios a los empleados; cc. depreciación, pérdidas por deterioro y resultado neto por baja de propiedades planta y equipo; dd. comisiones; ee. mantenimiento; ff. gastos por rentas; y gg. publicidad; hh. otros.

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ii. En un estado - deben presentarse en un único documento, todos los rubros señalados en los incisos a) al l) del párrafo 52.1.1, los cuales comprenden desde las ventas o ingresos, netos hasta el resultado integral. Este documento debe denominarse estado de resultado integral. jj. En dos estados kk. primer estado - debe incluir los rubros señalados en los incisos a) al i) del párrafo 52.1.1, que comprenden desde las ventas o ingresos hasta la utilidad o pérdida neta. Este debe denominarse estado de resultados; y ii. segundo estado - debe partir de la utilidad o pérdida neta con la que concluyó el primer estado y, enseguida, deben presentarse los rubros mencionados en los incisos i) al l) del párrafo 52.1.1, que incluyen los ORI, la participación en los ORI de otras entidades y el resultado integral. Debe denominarse estado de otros resultados integrales. 54.2 Si en un determinado periodo contable, una entidad no generó ORI, debe atender a la presentación mencionada en el inciso b) i. del párrafo anterior, a menos que en los estados que se presenten comparativos sí se hubieran generado ORI y la entidad hubiese optado, para esos estados, por la presentación mencionada en el inciso a) del párrafo anterior. 54.3 La presentación adoptada por la entidad, según el párrafo anterior, debe utilizarse en forma consistente. Cuando la entidad cambie de opción, la nueva presentación debe aplicarse, con base en la NIF B-1, en forma retrospectiva para todos los estados ﬁnancieros de periodos anteriores que se presenten en forma comparativa con los del periodo actual.

55 Periodos por los que debe presentarse el estado de resultado integral 55.1 Con base en la NIF A-7, el estado de resultado integral debe emitirse por lo menos una vez al año, abarcando un periodo anual, a menos que se trate del primer periodo de operaciones de una entidad, en cuyo caso, dicho periodo puede ser menor a un año. 55.2 También con base en la NIF A-7, los estados financieros, incluyendo el estado de resultado i n t e g ra l , d e b e n p re s e n t a r s e e n fo r m a comparativa por lo menos con el periodo anterior. 55.3 Para la emisión de estados de resultado integral a fechas intermedias, es decir, por periodos menores a un año completo, la entidad debe atender a lo establecido en la NIF B-9, Información financiera a fechas intermedias. 60 Normas de revelación 61 Información a revelar dentro de los estados financieros 61.1 Segregación de la utilidad o pérdida neta 61.1.1 Cuando se trate de estados financieros consolidados, dentro del estado de resultado integral la entidad debe revelar la segregación de la utilidad o pérdida neta consolidada en los importes que corresponden a la: a. participación no controladora - es la porción del capital contable de una entidad subsidiaria que pertenece a otros dueños distintos a la controladora; y

61.2 Segregación del resultado integral 61.2.1 Cuando se trate de estados financieros consolidados, dentro del estado de resultado integral o, en su caso, dentro del estado de otros resultados integrales, si es que éste se presenta, de acuerdo con la opción tomada por la entidad, ésta debe revelar la segregación del resultado integral en los importes que corresponden a la participación no controladora y a la participación controladora. 61.3 Utilidad por acción 61.3.1 La utilidad por acción determinada sobre la utilidad o pérdida neta conforme a lo dispuesto por la NIF particular relativa debe revelarse al calce del estado de resultado integral o, en su caso, al calce del estado de resultados, si éste se presenta. 62 Revelaciones en notas a los estados financieros 62.1 La entidad debe revelar en notas a los estados financieros el importe y la naturaleza de las partidas de ingreso, costo y gasto, así como el rubro en que se reconocieron, que tienen importancia relativa, tales como: c. las pérdidas por deterioro derivadas de los castigos a los inventarios hasta su valor neto de realización; o de las partidas de propiedades, planta y equipo hasta su importe recuperable; asimismo, en su caso, debe revelarse el importe de la reversión de tales pérdidas; d. la reestructuración de las actividades de una entidad y la reversión de cualquier provisión para hacer frente a los costos relativos; e. la disposición de partidas de propiedades, planta y equipo; f. las disposiciones de inversiones permanentes; g. reversiones de provisiones por litigios; y h. otras reversiones de provisiones.

b. participación controladora - es la porción del capital contable de una subsidiaria que pertenece a la controladora.

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62.2 La entidad también debe revelar en notas a los estados financieros: i. el periodo que abarca su ciclo de operaciones y, en su caso, si el cierre de éste no coincide con el cierre de su ejercicio fiscal, y si su duración es diferente a un año; j. la justificación de la clasificación empleada, por función, por naturaleza o combinada, para la presentación de los rubros de costos y gastos; k. información adicional sobre la naturaleza de ciertas partidas que se consideren relevantes, en aquellos casos en que se haya utilizado una clasificación por función; l. la justificación para incluir rubros o niveles adicionales; y m. el desglose de los resultados condensados de las operaciones discontinuadas, mostrando, cuando menos, los montos respectivos de los ingresos, los costos y gastos, la utilidad antes de efectos fiscales, los impuestos a la utilidad y la PTU. Norma de Información Financiera B-4 ESTADO DE CAMBIOS EN EL CAPITAL CONTABLE El objetivo de la NIF B-4, Estado de cambios en el capital contable es establecer las normas generales para la presentación y estructura del estado de cambios en el capital contable, los requerimientos mínimos de su contenido y las normas generales de revelación, con el propósito de promover la comparabilidad de la información financiera entre distintas entidades. La NIF B-4 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2011 para su publicación en diciembre de 2011, estableciendo su entrada en vigor para entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de enero de 2013. 10 Objetivo 10.1 El objetivo de esta Norma de Información Financiera (NIF) es establecer las normas generales para la presentación y estructura del estado de cambios en el capital contable, los requerimientos mínimos de su contenido y las normas generales de revelación, con el propósito de promover la comparabilidad de la información financiera entre distintas entidades.

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20 Alcance 20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a las entidades lucrativas que emiten estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 20.2 Las entidades con propósitos no lucrativos no se encuentran comprendidas dentro del alcance de esta NIF. Dichas entidades no emiten estado de cambios en el capital contable, dado que el cambio neto en su patrimonio contable y la afectación al saldo Inicial de éste se muestran en el estado de actividades que dichas entidades emiten. 20.3 Esta NIF no trata normas particulares de reconocimiento inicial y posterior ni la valuación de las partidas que se reconocen dentro del capital contable, dado que dichas disposiciones corresponden a otras NIF particulares. 50 Normas de presentación 51 Aspectos generales 51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7, Presentación y revelación, para cumplir con las NIF, una entidad lucrativa debe presentar los estados financieros básicos establecidos en la NIF A-3: estado de situación financiera, estado de resultado integral (ya sea en uno o en dos estados), estado de cambios en el capital contable y estado de flujos de efectivo, dado que este paquete de información responde a las necesidades comunes del usuario de la información financiera. 51.2 La información contenida en el estado de cambios en el capital contable, junto con la de los otros estados financieros básicos, es útil al usuario de la información financiera para comprender los movimientos que afectaron el capital contable de una entidad en el periodo. Con dicha información, los usuarios podrán evaluar, entre otras cuestiones, los índices de rentabilidad de la entidad, tanto de un periodo contable específico, como en forma acumulada a la fecha de los estados financieros. 51.3 Desde un punto de vista legal, el capital contable representa para los propietarios de una entidad lucrativa, su derecho sobre los activos netos de ésta, mismo que ejercen mediante su reembolso o el decreto de dividendos. Por lo anterior, el estado de cambios en el capital contable, además de permitir a terceros tomar decisiones en relación con la entidad, también sirve a sus propietarios para tomar decisiones en relación con su inversión en dicha entidad.

51.4 El estado de cambios en el capital contable debe mostrar una conciliación entre los saldos iniciales y finales del periodo, de cada uno de los rubros que forman parte del capital contable. En términos generales y no limitativos, los principales rubros que integran el capital contable son: a. del capital contribuido, que se conforma por las aportaciones de los propietarios de la entidad: capital social, aportaciones para futuros aumentos de capital, prima pagada en colocación de acciones; y b. del capital ganado, que se conforma por las utilidades y pérdidas generadas por la operación de la entidad: resultados integrales acumulados y reservas. 51.5 Por lo anterior, los elementos básicos del estado de cambios en el capital contable son: movimientos de propietarios, movimientos de reservas y resultado integral, los cuales están definidos en la NIF A-5, Elementos básicos de los estados financieros. Por lo tanto, esa NIF sirve de base conceptual para el desarrollo de esta NIF B-4.

52.3 Ajustes por aplicación retrospectiva por cambios contables y correcciones de errores 52.3.1 El importe que debe mostrarse en este renglón es el que corresponde a los ajustes derivados de la aplicación retrospectiva establecida en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 52.3.2 La NIF B-1 requiere ajustar en forma retrospectiva los saldos del estado de situación ﬁnanciera cuando la entidad lleva a cabo un cambio contable, a menos que alguna NIF particular establezca algo diferente. Asimismo, también requiere hacer ajustes retrospectivos cuando se corrigen errores de los estados ﬁnancieros de años anteriores. 52.3.3 Cuando la entidad haya determinado ajustes retrospectivos que consecuentemente afecten los saldos iniciales del periodo, los importes correspondientes deben: l. presentarse inmediatamente después de los saldos iniciales, dado que son ajustes a los mismos; y m. presentarse en forma segregada por los importes que afectan a cada rubro.

51.6 Cuando se trate de estados ﬁnancieros consolidados, los movimientos presentados en el estado de cambios en el capital contable deben presentarse segregados en los importes que correspondan a la: c. participación controladora - es la porción del capital contable de una subsidiaria que pertenece a la controladora; y d. participación no controladora - es la porción del capital contable de una subsidiaria que pertenece a otros dueños distintos a la controladora.

52.3.4 En los casos en los que en un mismo periodo contable, la entidad haya determinado ajustes retrospectivos tanto por cambios contables como por correcciones de errores, ambos importes deben presentarse en forma segregada dentro del cuerpo del estado.

52 Estructura del estado de cambios en el capital contable

52.4 Saldos iniciales ajustados

52.1 General

52.4.1 Los saldos iniciales ajustados resultan de la suma algebraica de los saldos iniciales del capital contable y los ajustes por aplicación retrospectiva a cada rubro en lo individual.

52.1.1 El estado de cambios en el capital contable debe presentar en forma segregada, por cada periodo por los que se presente, los importes relativos, en su caso, a: e. saldos iniciales del capital contable; f. ajustes por aplicación retrospectiva por cambios contables y correcciones de errores; g. saldos iniciales ajustados; h. movimientos de propietarios; i. movimientos de reservas; j. resultado integral; y k. saldos ﬁnales del capital contable. 52.2 Saldos iniciales del capital contable 52.2.1 En este renglón, la entidad debe mostrar los valores en libros de cada uno de los rubros del capital contable con los que la entidad inició cada periodo por el que se presenta el estado de cambios en el capital contable. 52.2.2 La segregación de rubros debe hacerse en función a la naturaleza y la importancia relativa de cada uno de ellos.

52.5 Movimientos de propietarios 52.5.1 En estos renglones deben mostrarse los movimientos que llevan a cabo los propietarios de una entidad en relación con su inversión en dicha entidad. 52.5.2 El capital contable representa para los propietarios de una entidad lucrativa, su derecho sobre los activos netos de dicha entidad. Por lo tanto, las afectaciones al capital contable por parte de sus propietarios representan el ejercicio de dicho derecho. 52.5.3 Los movimientos de propietarios más comunes son: n. aportaciones de capital, que son recursos entregados a una entidad por sus propietarios, los cuales r e p r e s e n t a n a u m e n t o s d e s u i n v e r s i ó n y, consecuentemente, del capital contable;

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o. reembolsos de capital, que son recursos entregados por la entidad a los propietarios, producto de la devolución de sus aportaciones, por lo que representan disminuciones de su inversión y del capital contable; p. decretos de dividendos, que son distribuciones de las utilidades netas a los propietarios de la entidad; éstos disminuyen el capital contable; q. capitalizaciones, las cuales son asignaciones al capital social provenientes de otros conceptos de capital contable, tales como la prima pagada en colocación de acciones o utilidades netas acumuladas (que se conocen como dividendos en acciones); estos movimientos son traspasos entre rubros del capital contable, por lo que no modifican el valor total de éste; y r. cambios en la participación controladora que no implican pérdida de control, los cuales representan modificaciones en la participación de las subsidiarias consolidadas. 52.5.4 La entidad debe mostrar en forma separada los movimientos que corresponden a contribuciones de propietarios a la entidad de los que son distribuciones de la entidad a los propietarios; es decir, no deben mostrarse en forma neta. 52.6 Movimientos de reservas 52.6.1 La entidad debe mostrar en este renglón, los importes que representan aumentos o disminuciones a las reservas de capital. 52.6.2 Las reservas de capital son importes de resultados acumulados segregados por disposiciones legales o por los propietarios para cumplir con fines específicos. 52.7 Resultado integral

u. la participación en los ORI de otras entidades, (tales como asociadas o inversiones conjuntas) 52.7.2 Con base en el detalle requerido en el párrafo anterior, la entidad debe presentar el movimiento neto del periodo de los componentes del resultado integral. Como movimiento neto debe entenderse, los ORI netos de los impuestos a la utilidad, la PTU y el reciclaje. 52.7.3 Con base en la NIF B-3, dentro del estado de resultado integral, pueden presentarse los ORI netos del impuesto a la utilidad y de la participación de los trabajadores en la utilidad (PTU) o, en forma segregada, estos tres conceptos. No obstante, en el estado de cambios en el capital contable, los ORI siempre deben presentarse en forma neta. Asimismo, deben presentarse netos del reciclaje requerido en la NIF B-3. 52.8 Saldos finales del capital contable 52.8.1 Los saldos finales del capital contable se determinan por la suma algebraica de los saldos iniciales ajustados de cada uno de los rubros del capital contable más los movimientos de propietarios, los movimientos de reservas y el resultado integral. 53 Periodos por los que debe presentarse el estado de cambios en el capital contable 53.1 Con base en la NIF A-7, el estado de cambios en el capital contable debe emitirse, en congruencia con el estado de resultado integral, por lo menos una vez al año, abarcando un periodo anual, a menos que se trate del primer periodo de operaciones de una entidad, en cuyo caso, dicho periodo puede ser menor a un año. 53.2 También con base en la NIF A-7, los estados financieros, incluyendo el estado de cambios en el capital contable, deben presentarse en forma comparativa por lo menos con el periodo anterior. 53.3 Para la emisión de estados de cambios en el capital contable a fechas intermedias, es decir, por periodos menores a un año, la entidad debe atender a lo establecido en la NIF B-9, Información financiera a fechas intermedias. 60 Normas de revelación 60.1 Independientemente de lo requerido por otras NIF particulares en relación con el capital contable, la entidad debe revelar en notas a los estados financieros:

52.7.1 En un único renglón, la entidad debe presentar el resultado integral desglosado en los siguientes componentes:

a. el importe de dividendos distribuidos en el periodo, la forma en la que fueron pagados, así como el dato del dividendo por acción;

s. utilidad o pérdida neta;

b. el motivo de los reembolsos de capital efectuados en el periodo; y

t. otros resultados integrales (ORI) (agrupados o segregados, según se opte); y

c. una descripción de cómo se efectuaron las aportaciones de capital del periodo.1

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60.2 Si dentro del estado de cambios en el capital contable, la entidad presentó en forma agrupada los ORI, deben revelarse los movimientos y saldos finales de cada uno de los componentes de los ORI; por ejemplo, si una entidad generó resultados por conversión de operaciones extranjeras y además, resultados por valuación de instrumentos financieros utilizados como coberturas de flujos de efectivo, y en el cuerpo del estado presentó la suma de ambos como un movimiento neto de ORI en el periodo, en las notas debe segregar los saldos iniciales y finales, así como los movimientos correspondientes; en los casos en que los propietarios se hayan distribuido parte o la totalidad de los ORI, éste hecho debe revelarse, indicando el importe correspondiente. Norma de Información Financiera B-6 ESTADO DE SITUACIÓN FINANCIERA El objetivo de la NIF B-6, Estado de situación financiera, es establecer las normas para la presentación y estructura del estado de situación financiera de propósito general (también denominado balance general o estado de posición financiera) para que los estados de situación financiera que se emitan sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma entidad relativos a periodos anteriores, como con los de otras entidades. Asimismo, esta NIF B-6 establece requerimientos mínimos del contenido y presentación del estado de situación financiera y normas generales de revelación. La NIF B-6 fue aprobada por unanimidad por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2012 y entra en vigor para ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2013. 10 Objetivo 10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) establece las normas para la presen- tación y estructura del estado de situación financiera de propósito general (también puede denominarse balance general o estado de posición financiera), para que los estados de situación financiera que se emitan sean comparables, tanto con los estados financieros de la misma entidad relativos a periodos anteriores y el mismo periodo, como con los de otras entidades. Asimismo, esta NIF B-6 establece requerimientos mínimos del contenido y presentación del estado de situación financiera y normas generales de revelación.

20.2 Algunas entidades presentan, fuera de sus estados financieros, informes o análisis financieros elaborados por la administración, que describen y explican las características principales del desempeño financiero y de la situación financiera de la e ntida d, a s í co m o la s pr incipa le s incertidumbres a las que ésta se enfrenta. Tales informes, que están fuera del alcance de esta NIF, pueden incluir comentarios sobre: los principales factores e influencias que han afectado el desempeño financiero, incluyendo cambios en el entorno en que opera la entidad, su respuesta a esos cambios y su efecto, así como la política de inversiones que sigue para mantener y mejorar su desempeño financiero, incluyendo su política de dividendos; las fuentes de financiamiento de la entidad, así como su cumplimiento o no con determinadas razones financieras de deuda a capital contable; y los recursos, compromisos y contingencias de la entidad que de acuerdo con lo establecido en las NIF no se reconocen en el estado de situación financiera. 20.3 Algunas entidades también presentan fuera de sus estados financieros informes tales como informes relativos al medioambiente, a la responsabilidad social y desarrollo sustentables, particularmente en sectores industriales en los que los factores relativos al medioambiente son significativos y/o cuando los trabajadores se consideran un grupo de usuarios importante. Los informes presentados fuera de los estados financieros están fuera del alcance de las NIF.

20 Alcance

20.4 Esta NIF no trata el reconocimiento inicial ni posterior de las operaciones que se reconocen como activos, pasivos y capital contable. En otras NIF particulares se establecen los requerimientos especíﬁcos de valuación, presentación y revelación.

20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades lucrativas que emiten estados ﬁnancieros de propósito general en los términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados ﬁnancieros.

20.5 Esta NIF no es aplicable a la estructura y contenido de los estados de situación ﬁnanciera intermedios condensados que se elaboren de acuerdo con la NIF B-9, Información ﬁnanciera a fechas intermedias.

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51.4 La información contenida en el estado de situación financiera, junto con la presentada en los otros estados financieros básicos, es útil al usuario de la información financiera, ya que le proporciona elementos de juicio respecto al nivel de riesgo financiero, grado de solvencia, estabilidad financiera y liquidez de la entidad, conforme a lo establecido en la NIF A-3. 20.6 Esta NIF debe aplicarse de la misma forma a todas las entidades, incluyendo las que presentan estados financieros consolidados o combinados, como se definen en la NIF B-8, Estados financieros consolidados o combinados, y las que presentan estados financieros individuales; es decir, los de la entidad controladora y los de cada una de las subsidiarias en forma separada, están fuera del alcance de esta NIF. 20.7 Las entidades con propósitos no lucrativos deben aplicar la NIF B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos. 50 Normas de presentación 51 Aspectos generales 51.1 Con base en el párrafo 10 de la NIF A-7, Presentación y revelación, para cumplir con las NIF, una entidad lucrativa debe presentar los siguientes estados financieros básicos establecidos en la NIF A-3: estado de situación financiera, estado de resultado integral (ya sea en uno o en dos estados), estado de cambios en el capital contable y estado de flujos de efectivo, los cuales se acompañan con revelaciones en notas, pues este paquete de información responde a las necesidades comunes del usuario de la información financiera.

51.5 Todos los rubros de activo, pasivo y capital contable deben presentarse en el estado de situación financiera sin compensarlos entre sí, a menos que la NIF B-12, Compensación de activos financieros y pasivos financieros lo requiera o permita. 52 Estructura del estado de situación financiera 52.1 El estado de situación financiera muestra la posición financiera de una entidad a un momento determinado y para ese fin se presentan en él los activos (lo que posee la entidad), los pasivos (las deudas de la entidad, es decir, lo que debe la entidad) y la diferencia entre ellos (activos menos pasivos) que es el capital contable de la entidad. 52.2 Conforme a la NIF A-5, Elementos básicos de los estados financieros, y al párrafo anterior, los elementos básicos del estado de situación financiera son: los activos, los pasivos y el capital contable y se definen como sigue: Un activo es un recurso controlado por una entidad, identificado, cuantificado en términos monetarios, del que se esperan fundadamente beneficios económicos futuros, derivado de operaciones ocurridas en el pasado, que han afectado económicamente a dicha entidad.

51.2 Los estados financieros deben presentar razonablemente la situación financiera y el rendimiento financiero, así como los flujos de efectivo de una entidad. Lo anterior requiere la presentación fidedigna de los efectos de las transacciones, transformaciones internas y de otros eventos, que afectan económicamente a una entidad de acuerdo con las definiciones y los criterios de reconocimiento de activos, pasivos, capital contable, ingresos y gastos establecidos en el Marco Conceptual. Debe considerarse que la aplicación de las NIF, acompañada de información adicional cuando sea preciso, dará lugar a estados financieros que proporcionen un mejor entendimiento de los mismos.

Un pasivo es una obligación presente de la entidad, virtualmente ineludible, identiﬁcada, cuantiﬁcada en términos monetarios y que representa una disminución futura de recursos económicos, derivada de operaciones ocurridas en el pasado, que han afectado económicamente a dicha entidad.

51.3 El estado de situación ﬁnanciera muestra información relativa a los recursos y obligaciones ﬁnancieros de la entidad a una fecha determinada.

Capital contable es el valor residual de los activos de la entidad, una vez deducidos todos sus pasivos.

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52.3 El estado de situación financiera se presenta usualmente en cualesquiera de los dos formatos siguientes: En forma de cuenta. Esta es la presentación más utilizada; tradicionalmente en ella se muestran, horizontalmente, del lado izquierdo el activo y del lado derecho el pasivo y el capital contable o se muestran en este orden en forma vertical. En este formato el activo es igual a la suma del pasivo y del capital contable. En forma de reporte. Este formato se presenta verticalmente: en primer lugar se presenta el activo, en segundo lugar se incluye el pasivo y en el tercero o último lugar se presenta el capital contable. En este formato el capital contable es igual a la diferencia entre el activo menos el pasivo. 52.4 El estado de situación financiera está conformado por renglones, los cuales se identifican como rubros, también llamados categorías, y niveles (totales y subto-tales), los rubros, a su vez, se integran por: clases. Las cuales definen los distintos tipos de activos, pasivos o elementos de capital contable que integran cada uno de sus rubros, cuya clasificación depende del tipo o giro de la entidad. Por ejemplo, en muchos casos, el rubro de "propiedades, planta y equipo" se integra por las clases siguientes: edificios, terrenos, equipos de transporte, maquinaria, mobiliario y equipos de oficina, etc.; estas clases, a su vez, se segregan en: partidas. Que son las unidades individuales de cada clase de activos, pasivos o elementos de capital contable; por ejemplo, una maquinaria individual dentro de la clase "maquinaria" dentro del rubro "propiedades, planta y equipo". Estas partidas, en algunos casos son segregadas en:

componentes. Que son las partes con características distintas del resto de las otras partes que componen una partida; por ejemplo, una partida de maquinaria se segrega en componentes cuya vida útil es claramente distinta del resto. 52.5 El estado de situación ﬁnanciera debe incluir, según proceda, los siguientes niveles: Total (suma) de activos a corto plazo (circulantes) Total (suma) de activos Total (suma) de pasivos a corto plazo (circulantes) Total (suma) de pasivos Total (suma) de capital contable, incluyendo la porción de la participación no controladora y la participación controladora Total (suma) de pasivos y capital contable, excepto cuando se utilice el formato de reporte a que se reﬁere el párrafo 52.3, inciso b) 52.6 Adicionalmente, se recomienda incluir los siguientes niveles (sumatorias), según proceda: Total (suma) de activos a largo plazo (no circulantes) Total (suma) de pasivos a largo plazo (no circulantes)

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52.7 El estado de situación ﬁnanciera incluye en los activos a corto plazo (circulantes), según proceda, entre otros los siguientes rubros:

(NIF D-3). j) Activos por instrumentos derivados y de cobertura (Boletín C-10).

Efectivo y equivalentes de efectivo (NIF C-1).

Efectivo y equivalentes de efectivo restringidos (NIF C-1).

Pagos anticipados y otros activos (NIF C-5).

Inversiones a corto plazo (Boletín C-2).

Partes relacionadas (NIF C-13).

Cuentas y documentos por cobrar a clientes y otros, neto (Boletín C-3).

Activo por impuesto a la utilidad diferido (NIF D-4).

Inventarios, neto (NIF C-4).

Activo por participación de los trabajadores en la utilidad diferida (NIF D-3).

Activos biológicos (Boletín E-1).

Crédito mercantil (NIF B-7).

Pagos anticipados y otros activos (NIF C-5). Activos de larga duración disponibles para su venta (Boletín C15). Activos relacionados con operaciones discontinuadas (Boletín C-15). Activos por instrumentos ﬁnancieros derivados y de cobertura (Boletín C-10). Obra ejecutada por aprobar (Boletín D-7). Impuestos a la utilidad a favor o por recuperar (NIF D-4). m) Partes relacionadas (NIF C-13). Inversión neta para el arrendador en arrendamientos capitalizables (Boletín D-5).

52.9 El estado de situación ﬁnanciera incluye en los pasivos a corto plazo (circulantes), según proceda, entre otros los siguientes rubros: Proveedores, pasivos acumulados y otras cuentas por pagar (Boletín C-9). Préstamos (de instituciones ﬁnancieras y de otros acreedores) (Boletín C-9). Pasivo por emisión de obligaciones y de otros instrumentos de deuda y porción circulante de la deuda a largo plazo (Boletín C-9). Pasivo por retención de efectivo y cobros por cuenta de terceros (Boletín C-9). Anticipos de clientes (Boletín C-9).

52.8 El estado de situación ﬁnanciera incluye en los activos a largo plazo (no circulantes), según proceda, entre otros los siguientes rubros: Inventarios, neto (NIF C-4). Inversiones (Boletín C-2). Cuentas y documentos por cobrar a clientes y otros, neto (Boletín C-3). Inversiones reconocidas bajo el método de participación (NIF C-7). Propiedades, planta y equipo (NIF C-6). Propiedades de inversión (Circular 55). Activos biológicos (Boletín E-1).

Pasivo por impuesto a la utilidad causado (NIF D-4). Obra cobrada por ejecutar (Boletín D-7). Pasivos por instrumentos ﬁnancieros derivados y de cobertura (Boletín C-10). Provisiones (Boletín C-9). Provisión de pérdidas sobre contratos de construcción (Boletín D-7). Partes relacionadas (NIF C-13). Pasivos relacionados con activos disponibles para su venta (Boletín C-15). Pasivos relacionados con operaciones discontinuadas (Boletín C-15).

Activos intangibles, excluyendo el crédito mercantil (NIF C-8). Otros pasivos a corto plazo (Boletín C-9). Activo neto proyectado de planes de beneﬁcios a empleados

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52.10 El estado de situación ﬁnanciera incluye en los pasivos a largo plazo (no circulantes), según proceda, entre otros los siguientes rubros: Deuda a largo plazo (Boletín C-9).

adicionales. Cada clase signiﬁcativa de partidas similares debe presentarse por separado y también las partidas de naturaleza o función distinta, a menos que no tengan importancia relativa. 52.13 Esta NIF no prescribe el orden ni el formato en que deben presentarse los rubros. Los párrafos 52.5 a

Provisión de beneﬁcios posteriores al empleo (NIF D-3). Obligaciones asociadas con el retiro de componentes de propiedades, planta y equipo (NIF C-18). Provisión por impuesto a la utilidad diferido (NIF D-4). Provisión por participación de los trabajadores en la utilidad diferida (NIF D-3). Pasivos por instrumentos derivados y de cobertura a largo plazo (Boletín C-10). Partes relacionadas (NIF C-13). Porción del pasivo convertible en capital (NIF C-12). Otros pasivos a largo plazo (Boletín C-9). 52.11 El estado de situación ﬁnanciera incluye en el capital contable la porción de participación controladora, y según proceda, entre otros los siguientes rubros: Capital social (Boletín C-11). Acciones en tesorería. Prima de emisión o de venta de acciones o capital adicional pagado (Boletín C-11). Capital aportado por planes de participación a empleados (NIF D-8). Aportaciones para futuros aumentos de capital (Boletín C11). Otros resultados integrales, netos de impuestos (NIF B-3 y B4). Reservas de capital (Boletín C-11). Page 377

52.14 simplemente enumeran rubros que son lo suficientemente diferentes, en su naturaleza o función, para justificar su presentación por separado en el estado de situación financiera conforme a los párrafos 52.14 y 52.15. Además: deben añadirse otros rubros cuando la magnitud, naturaleza o función de un rubro o grupo de rubros sea tal, que su presentación por separado resulte relevante para entender la situación financiera de la entidad; y las denominaciones utilizadas y el orden de los rubros o agrupaciones de rubros similares, pueden modificarse de acuerdo con la naturaleza de la entidad y de sus transacciones, para proporcionar información que sea relevante para la comprensión de la situación financiera de la entidad. Por ejemplo, una institución financiera o una institución de seguros y fianzas puede modificar las denominaciones listadas en los párrafos 52.5 a 52.11 para proporcionar información que sea relevante para sus usuarios. 52.14 Debe decidirse si se presentan rubros adicionales de forma separada en función de una evaluación de: la naturaleza y la liquidez de los activos; la función de los activos dentro de la entidad; los importes, la naturaleza y el plazo de los pasivos; y la importancia de los rubros del capital contable. 52.15 La utilización de diferentes bases de valuación para distintos rubros de activos sugiere que su naturaleza o su función difieren y, en consecuencia, deben presentarse como rubros por separado.

Utilidades (o pérdidas) retenidas o acumuladas (Boletín C11). Participación no controladora (NIF B-8). 52.12 Cuando sea relevante para entender la situación ﬁnanciera de la entidad, en el estado de situación ﬁnanciera deben presentarse rubros, encabezados, subtotales y niveles

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53 Clasificación de activos y pasivos a corto plazo (circulantes) y a largo plazo (no circulantes) 53.1 El estado de situación financiera, con base en los párrafos 53.2 al 53.6 siguientes, puede presentarse clasificando los activos y pasivos a corto y largo plazo o presentando los activos y pasivos en orden ascendente o decreciente de disponibilidad y exigibilidad, respectivamente (grado de liquidez), sin clasificarlos a corto y largo plazo. 53.2 Los activos y pasivos a corto plazo (circulantes) y a largo plazo (no circulantes) pueden presentarse por separado como categorías separadas en el estado de situación financiera, de acuerdo con los párrafos 53.3 a 53.5, excepto cuando una presentación basada en el grado de liquidez proporcione una información confiable que sea más relevante. Cuando se aplique esa excepción, todos los activos y pasivos deben presentarse ordenados atendiendo a su liquidez y plazo. 53.3 Cuando una entidad vende bienes o servicios dentro de un ciclo de operación claramente identificable, la clasificación por separado de los activos y pasivos en corto y en largo plazo, en el estado de situación financiera, proporciona información útil al distinguir los activos netos que están circulando continuamente como capital de trabajo, de los utilizados en las operaciones a largo plazo de la entidad. Esta distinción también es útil para destacar, tanto los activos que se espera realizar en el transcurso del ciclo normal de la operación como los pasivos que se deben liquidar en ese mismo periodo. 53.4 Para algunas entidades, tales como las instituciones financieras o las instituciones de seguros y fianzas, una presentación de activos y pasivos en orden ascendente o descendente de disponibilidad y exigibilidad, respectivamente, o una presentación separada de sus inversiones que cubran sus reservas técnicas, en su caso, proporciona información que es confiable y más relevante que una presentación de corto y largo plazo, ya que esas entidades no proporcionan bienes ni prestan servicios dentro de un ciclo normal de operaciones claramente identificable. 53.5 Al aplicar el párrafo 53.4, pueden presentarse algunos de los activos y pasivos empleando la clasificación de corto y largo plazo, otros considerando su orden de liquidez y, en su caso, en las aseguradoras y afianzadoras su correlación entre sus inversiones y sus reservas técnicas, siempre que esto proporcione información que sea

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confiable y más relevante. Cuando una entidad realiza diversas actividades puede ser necesario combinar las bases de presentación. La necesidad de adoptar una base de presentación mixta se presenta cuando una entidad tiene operaciones de diverso tipo. 53.6 Cuando se presenten en el estado de situación financiera los activos y los pasivos clasificados en circulantes o no circulantes, no deben clasificarse los activos y los pasivos por impuestos diferidos como activos o pasivos circulantes. La NIF D-4, Impuestos a la utilidad, requiere que los activos y pasivos por impuesto diferido, en su caso, netos de las estimaciones para activo por impuesto diferido no recuperable, se presenten en el largo plazo. 54 Activos a corto plazo (circulantes) 54.1 Una entidad debe clasificar un activo a corto plazo cuando cumpla con cualesquiera de las siguientes consideraciones: espera realizar el activo, consumirlo o tiene la intención de venderlo en su ciclo normal de operación; espera realizar el activo dentro de los doce meses posteriores a la fecha del estado de situación financiera; mantiene el activo principalmente con fines de negociación; o el activo es efectivo o equivalentes de efectivo (como se define en la NIF C-1, Efectivo y equivalentes de efectivo), a menos que éste se encuentre restringido y no pueda ser intercambiado ni utilizado para cancelar un pasivo dentro de los doce meses posteriores al cierre del periodo sobre el que se informa.

Todos los demás activos deben clasificarse a largo plazo (no circulantes). 54.2 El ciclo normal de la operación de una entidad es el periodo comprendido entre la adquisición de los activos que entran en el proceso productivo, y su realización en efectivo o equivalentes de efectivo. Cuando el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable o sea menor de doce meses, se debe considerar que el corto plazo es de doce meses. Los activos a corto plazo incluyen activos como inventarios y cuentas por cobrar a clientes, que se venden, consumen o realizan dentro del ciclo normal de operación, incluso cuando no se espere su realización dentro del periodo de doce meses posteriores a la fecha del estado de situación financiera. Los activos a corto plazo también incluyen activos que se mantienen fundamentalmente para negociar (por ejemplo, algunos activos financieros clasificados como mantenidos para negociación de acuerdo con la NIF particular relativa) y la parte a corto plazo de los activos financieros a largo plazo. 55 Activos a largo plazo (no circulantes) 55.1 En esta NIF, el término a largo plazo (no circulante) incluye activos tangibles, intangibles y financieros que, por su naturaleza, son recuperables a largo plazo; es decir, no son recuperables en el ciclo normal de operaciones. No está prohibido el uso de descripciones alternativas siempre que su significado sea claro. 56 Pasivos a corto plazo (circulantes) 56.1 Un pasivo debe clasificarse a corto plazo cuando se cumpla con cualesquiera de las siguientes consideraciones: se espera liquidar el pasivo en el ciclo normal de operación de la entidad; la entidad mantiene el pasivo principalmente con el propósito de negociarlo; el pasivo se liquidará dentro de los doce meses posteriores a la fecha del cierre del periodo sobre el que se informa; o la entidad no tiene un derecho incondicional para posponer la liquidación del pasivo durante, al menos, los doce meses posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa. Todos los demás pasivos deben clasificarse como a largo plazo (no circulantes). 56.2 Algunos pasivos a corto plazo, tales como las cuentas por pagar comerciales y otros pasivos acumulados (devengados), ya sea por costos de personal o por otros costos de operación,

son parte del capital de trabajo utilizado en el ciclo normal de operación de la entidad. Estos pasivos de operación deben clasificarse como pasivos a corto plazo, aunque se vayan a liquidar después de los doce meses posteriores a la fecha del estado de situación financiera, si se liquidan dentro del ciclo normal de operaciones. Para la clasificación de los activos y pasivos debe aplicarse el mismo criterio en cuanto al ciclo normal de operación de la entidad. Cuando el ciclo normal de la operación no sea claramente identificable, debe asumirse que su duración es de doce meses. 56.3 Otros tipos de pasivos a corto plazo no se liquidan como parte del ciclo normal de la operación, pero deben liquidarse dentro de los doce meses siguientes a la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa o se mantienen fundamentalmente con propósitos de negociación. Ejemplos de este tipo de pasivos son algunos pasivos financieros clasificados como mantenidos para negociación de acuerdo con la NIF particular relativa, los sobregiros bancarios y la parte a corto plazo de los pasivos financieros a largo plazo, los dividendos por pagar, los impuestos sobre las utilidades por pagar y otras cuentas por pagar no comerciales. 56.4 Los pasivos financieros deben clasificarse como corto plazo cuando deban liquidarse dentro de los doce meses posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa, aun cuando: el plazo original del pasivo sea un periodo superior a doce meses; y después de la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa y antes de que los estados financieros sean autorizados para su publicación, se haya concluido con los acreedores un acuerdo de refinanciamiento o de reestructuración de los pagos a largo plazo. 57 Pasivos a largo plazo (no circulantes) 57.1 Los pasivos financieros que proporcionan financiamiento a largo plazo (es decir, no forman parte del capital de trabajo utilizado en el ciclo normal de operación de la entidad) y que no deben liquidarse dentro de los doce meses posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa, son pasivos a largo plazo, sujetos a las condiciones de los párrafos 57.2 al 57.4.

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57.2 Si una entidad tiene la expectativa y además la facultad para renovar o refinanciar con el mismo acreedor una obligación al menos durante los doce meses posteriores a la fecha de cierre del periodo sobre el que se i n fo r m a , d e a c u e r d o c o n l a s c o n d i c i o n e s d e financiamiento existentes, la obligación debe clasificarse a largo plazo, aun cuando de otro modo venza en un periodo más corto. No obstante, cuando el refinanciamiento o extensión del plazo no es una facultad de la entidad (por ejemplo, si no existe un acuerdo de refinanciamiento con los acreedores), no debe tomarse en cuenta el refinanciamiento potencial y la obligación debe clasificarse como a corto plazo. 57.3 Cuando una entidad infrinja una disposición contenida en un contrato de préstamo a largo plazo al final del periodo sobre el que se informa, provocando que el pasivo se convierta en exigible a voluntad del acreedor, tal pasivo debe clasificarse a corto plazo, incluso si el acreedor hubiera acordado no exigir el pago como consecuencia de la infracción después de la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa y antes de que los estados financieros sean autorizados para su emisión. El pasivo debe clasificarse a corto plazo porque, al final del periodo sobre el que se informa, no se tiene el derecho incondicional de aplazar la liquidación del pasivo durante, al menos, doce meses posteriores a esa fecha. 57.4 El pasivo debe clasificarse a largo plazo si el acreedor acuerda, antes del final del periodo sobre el que se informa, la concesión de un periodo de gracia que finalice al menos doce meses posteriores a esa fecha, dentro de cuyo plazo la entidad puede rectificar la infracción y durante el cual el acreedor no puede exigir de inmediato el pago.

58 Capital contable 58.1 Los rubros integrantes del capital contable deben presentar claramente las caracte- rísticas y restricciones de ellos. La estructura del capital contable y la clasiﬁcación de los rubros que la integran se tratan en el Boletín C-11, Capital contable, y en el párrafo 52.11 de esta NIF se listan los rubros que deben incluirse en el capital contable. Page 381 59 Información a presentar en el estado de situación ﬁnanciera o en las notas 59.1 Deben presentarse, ya sea en el estado de situación

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financiera o en las notas a los estados financieros, subclasificaciones adicionales de los rubros presentados (clases, partidas y componentes), clasificados de manera que sea apropiada para las operaciones de la entidad. 59.2 El detalle en las subclasificaciones por partidas y los componentes, depende de los requerimientos de las NIF particulares, así como de la naturaleza y la función de los importes afectados. Para decidir los criterios de subclasificación, deben utilizarse también los factores descritos en el párrafo 52.14. El nivel de información proporcionada variará para cada rubro, por ejemplo: el rubro de propiedades, planta y equipo se integra por clases, de acuerdo con la NIF C-6, Propiedades, planta y equipo; tales como edificios, terrenos, maquinaria, equipo de producción, equipo de transporte, equipo de cómputo, moldes y troqueles, las cuentas por cobrar deben integrarse en clases por cobrar, tales como a clientes, a partes relacionadas y otras; los inventarios deben integrarse, de acuerdo con la NIF C-4, Inventarios, en clases tales como mercancías, materias primas, materiales, producción en proceso y productos terminados, artículos entregados y/o recibidos en consignación y/o en demostración e inventarios (mercancías) en tránsito; los distintos tipos de pasivos y provisiones deben desglosarse por los rubros más representativos; y el capital y las reservas deben integrarse en varias clases, tales como capital pagado, primas de emisión y reservas. 59.3 Debe presentarse, al menos anualmente, un juego completo de estados financieros básicos, incluyendo información comparativa. Cuando se cambie el cierre del periodo sobre el que se informa y se presenten los estados financieros por un periodo contable superior o inferior a un año, debe revelarse este hecho, además del periodo cubierto por los estados financieros indicando: la razón para utilizar un periodo de duración inferior o superior a un año; y el hecho de que los importes presentados en los estados financieros no son totalmente comparables.

60 Normas de revelación 60.1 Independientemente del método de presentación adoptado conforme al párrafo 53.1, debe revelarse el importe que se espera recuperar o liquidar, de cada rubro de activo o pasivo: dentro de los doce meses posteriores al cierre del periodo sobre el que se informa; y después de doce meses posteriores a esa fecha. 60.2 La información sobre las fechas esperadas de realización y liquidación de los activos y pasivos, respectivamente, es útil para evaluar la liquidez y la solvencia de una entidad. Los activos financieros, incluyen, entre otras, las cuentas por cobrar a clientes (cuentas por cobrar comerciales), préstamos e instrumentos financieros por cobrar y otras cuentas por cobrar, y los pasivos financieros, las cuentas por pagar a proveedores, préstamos, pasivos emitidos y otras cuentas por pagar. 60.3 También es de utilidad la información acerca de la fecha esperada de recuperación de los activos no monetarios, como los inventarios, y la fecha esperada de liquidación de pasivos como las provisiones, independientemente de que se clasifiquen a corto y largo plazo. 60.4 Deben revelarse como hechos ocurridos después de la fecha del estado de situación financiera y hasta la fecha autorizada para su emisión que no implican ajustes, de acuerdo con la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros, los eventos siguientes, que ocurren entre la fecha de cierre del periodo sobre el que se informa y la fecha en que se autoriza la publicación de los estados financieros: refinanciamiento a largo plazo; rectificación de infracciones de contratos de préstamo a largo plazo; y concesión, por parte del acreedor, de un periodo de gracia para rectificar la infracción relativa a contratos de préstamo a largo plazo, por un periodo que cubra al menos doce meses posteriores al cierre del periodo sobre el que se informa.

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Ejemplo de estado de situación ﬁnanciera. Empresa X, S.A. Estados de situación ﬁnanciera al 31 de diciembre de 20X2 y 20X1

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31 de diciembre

(Cifras en miles de pesos)

20x2

20x1

NIF B-6

Activos

NIF NIF NIF NIF NIF NIF NIF NIF NIF NIF

Activo a corto plazo Efectivo y equivalentes de efectivo Instrumentos ﬁnancieros de negociación Cuentas por cobrar a clientes Cuentas por cobrar a partes relacionadas Impuestos por recuperar Inventarios Pagos anticipados Otros activos a corto plazo Activos disponibles para venta

$176,472 109,920 101,995 31,275 32,500 162,276 32,638 30,780 -

$221,129 94,760 64,436 22,320 38,200 159,000 21,395 15,048 58,200

NIF B-6

Total de activo a corto plazo

677,856

694,488

NIF NIF NIF NIF NIF

Activo a largo plazo Propiedades, planta y equipo, neto Crédito mercantil Otros activos intangibles Inversiones en asociadas

591,840 96,960 212,180 120,180

619,224 109,440 212,964 132,924

60,000

1,081,944

1,134,552

$1,759,800

$1,829,040

B-6 C-1 C-2, C-10 C-3 C-13 C-3 C-4 C-5 C-3 y/o C-5 C-6 Y C-15

B-6 C-6 B-7 C-8 C-7

NIF C-2,C-10

Instrumentos ﬁnancieros por cobrar a largo plazo

NIF B-6

Total de activo a largo plazo

NIF B-6

Total de activo

NIF B-6

Pasivo y capital contable

NIF NIF NIF NIF NIF NIF

Pasivo a corto plazo Préstamos bancarios Porción a corto plazo de deuda ﬁnanciera Cuentas por pagar a proveedores Impuestos a la utilidad por pagar Provisiones

$180,000 12,000 138,120 42,000 6,000

$240,000 24,000 225,144 50,400 5,760

NIF B-6

Total de pasivo a corto plazo

378,120

545,304

NIF NIF NIF NIF NIF NIF

Pasivo a largo plazo Deuda ﬁnanciera Porción de pasivo convertible en capital Impuesto a la utilidad diferido por pagar Beneﬁcio a empleados Provisiones a largo plazo

144,000 12,000 23,788 10,000 24,620

192,000 9,000 24,739 8,000 54,688

B-6 C-9 C-9 C-9 D-4 C-9

B-6 C-9 C-12 D-4 D-3 C-9

NIF B-6

Total de pasivo a largo plazo

214,408

288,427

NIF B-6

Total de pasivo

592,528

833,731

Botelín C-11

Capital contable

Boletín C-11 Boletín C-11 NIF B-3 NIF B-6 NIF B-6

Capital social Utilidades acumuladas Otros resultados integrales Participación controladora Participación no controladora

780,000 291,480 11,978 1,083,458 83,814

720,000 193,080 24,407 937,487 57,822

Boletín C-11

Total de capital contable

1,167,272

995,309

NIF-B-6

Total de pasivo y capital contable

$1,759,800

$1,829,040

Normas Aplicables a concepto específicos Norma de Información Financiera C-1 EFECTIVO Y EQUIVALENTES DE EFECTIVO Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación de las partidas que integran el rubro de Efectivo y equivalentes de efectivo en el estado de posición financiera de una entidad. La NIF C-1 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2009 para su publicación y entrada en vigor para ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2010. Objetivo Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación de las partidas que integran el rubro de efectivo y equivalentes de efectivo en el estado de posición financiera de una entidad. 1 Alcance Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todo tipo de entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 2 Esta NIF trata las normas de valuación, presentación y revelación del efectivo dentro del estado de posición financiera; las normas relacionadas con la determinación y presentación de los flujos de efectivo se tratan en la NIF B-2, Estado de flujos de efectivo. 3

efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos - son el efectivo y los equivalentes de efectivo que tienen ciertas limitaciones para su disponibilidad, las cuales normalmente son de tipo contractual o legal; inversiones disponibles a la vista - son valores cuya disposición por parte de la entidad se prevé de forma inmediata, generan rendimientos y tienen riesgos poco importantes de cambios en su valor; tales como, inversiones de muy corto plazo, por ejemplo, con vencimiento hasta de 3 meses a partir de su fecha de adquisición; valor neto de realización - es el monto que se recibe en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un activo; valor nominal - es la cantidad en unidades monetarias expresada en billetes, monedas, títulos e instrumentos; y

Definición de términos Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que se especifican: 4 costo de adquisición - es el monto pagado de efectivo o equivalentes por un activo o servicio al momento de su adquisición; efectivo - es la moneda de curso legal en caja y en depósitos bancarios disponibles para la operación de la entidad; tales como, las disponibilidades en cuentas de cheques, giros bancarios, telegráficos o postales y remesas en tránsito;

valor razonable - representa el monto de efectivo o equivalentes que participantes en el mercado estarían dispuestos a intercambiar para la compra o venta de un activo, o para asumir o liquidar un pasivo, en una operación entre partes interesadas, dispuestas e informadas, en un mercado de libre competencia. Cuando no se tenga un valor de intercambio accesible de la operación debe realizarse una estimación del mismo mediante técnicas de valuación. Normas de valuación

equivalentes de efectivo - son valores de corto plazo, de gran liquidez, fácilmente convertibles en efectivo y que están sujetos a riesgos poco importantes de cambios en su valor; tales como: monedas extranjeras, metales preciosos amonedados e inversiones disponibles a la vista;

El efectivo debe valuarse a su valor nominal. 5 Todos los equivalentes de efectivo en su reconocimiento inicial deben reconocerse a su costo de adquisición. 6

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Reconocimiento posterior de los equivalentes de efectivo Los equivalentes de efectivo representados por metales preciosos amonedados deben valuarse a su valor razonable; para tal efecto, debe utilizarse su valor neto de realización a la fecha de cierre de los estados financieros. Los efectos por cambios en su valor deben reconocerse en el estado de resultados conforme se devenguen. 7 Los equivalentes de efectivo denominados en monedas extranjeras deben convertirse o reexpresarse a la moneda de informe utilizando el tipo de cambio con el que pudieron haberse realizado a la fecha de cierre de los estados financieros. Los efectos de tales conversiones deben reconocerse en el estado de resultados conforme se devenguen. 8 Los equivalentes de efectivo denominados en otra medida de intercambio, como es el caso de las Universidades de Inversión (UDI), deben convertirse o reexpresarse a la medida de intercambio correspondiente a la fecha de cierre de los estados financieros. Los efectos por cambios en su reexpresión deben reconocerse en el estado de resultados conforme se devenguen. 9 Las inversiones disponibles a la vista deben valuarse a su valor razonable; para tal efecto, debe utilizarse su valor neto de realización a la fecha de cierre de los estados financieros; los efectos por cambios en su valor deben reconocerse en resultados conforme se devenguen. Asimismo, los rendimientos generados por dichas inversiones deben reconocerse en resultados conforme se devenguen. 10

Normas de presentación En el estado de situación financiera, el efectivo y equivalentes de efectivo deben presentarse en un solo renglón como el primer rubro del activo a corto plazo, incluyendo el efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos, siempre que dicha restricción expire dentro de los doce meses siguientes a la fecha del estado de situación financiera o en el transcurso del ciclo normal de operaciones de la entidad; el rubro debe denominarse Efectivo y equivalentes de efectivo. Si la restricción expira en fecha posterior a las referencias anteriores, dicho concepto debe presentarse en el activo a largo plazo y debe denominarse Efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos.1 11 El monto de los cheques emitidos con anterioridad a la fecha de los estados financieros que estén pendientes de

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entrega a los beneficiarios debe reincorporarse al rubro de efectivo reconociendo el pasivo correspondiente.12 Cuando no se tengan convenios de compensación con la institución financiera correspondiente, los sobregiros deben mostrarse como un pasivo a corto plazo, aun cuando se mantengan otras cuentas de cheques con saldo deudor en la misma institución. 13 Con base en la NIF B-3, Estado de resultados, deben presentarse en el resultado integral de financiamiento:14 los intereses generados por el efectivo y equivalentes de efectivo; las fluctuaciones cambiarias de los equivalentes de efectivo denominados en moneda extranjera o en alguna otra medida de intercambio; y los ajustes a valor razonable de los equivalentes de efectivo.

Normas de revelación En las notas a los estados financieros debe revelarse información acerca de lo siguiente: 15 la integración del efectivo y equivalentes de efectivo indicando, en su caso, la política de valuación y la moneda o medida de intercambio de su denominación; en caso de que exista efectivo y equivalentes de efectivo, restringidos, debe revelarse su importe y las razones de su restricción y la fecha probable en que ésta expirará; los importes de efectivo y equivalentes de efectivo que estén destinados a un fin específico por parte de la administración; y el efecto de los hechos posteriores que, por su importancia, hayan modificado sustancialmente la valuación del efectivo en moneda extranjera, en metales preciosos amonedados y en inversiones disponibles a la vista, entre la fecha de los estados financieros y la fecha en que éstos son autorizados para su emisión; esto con base en lo establecido en la NIF B-13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros.

Boletín C-3 CUENTAS POR COBRAR Este Boletín establece las reglas particulares de aplicación de los principios de contabilidad, relativos a las cuentas por cobrar de empresas industriales y comerciales. No se tratarán aspectos realcionados específicamente con instituciones de crédito, organizaciones auxiliares y de seguros. Este Boletín C-3 no señala su vigencia; por tanto, se considera la fecha de promulgación como su entrada en vigor, o sea, julio de 1974. Alcance del boletín Este boletín establece las reglas particulares de aplicación de los principios de contabilidad, relativos a las cuentas por cobrar de empresas industriales y comerciales. No se tratarán aspectos relacionados específicamente con instituciones de crédito, organizaciones auxiliares y de seguros. 1 Concepto Las cuentas por cobrar representan derechos exigibles originados por ventas, servicios prestados, otorgamiento de préstamos o cualquier otro concepto análogo. 2 Valuación Considerando el párrafo 60 de la NIF A-6, Reconocimiento y valuación, las cuentas por cobrar deben reconocerse a su valor de realización que es el monto que se recibe, en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un activo; por ende, las cuentas por cobrar deben cuantificarse al valor pactado originalmente del derecho exigible. Atendiendo al postulado básico de devengación contable, el valor pactado debe modificarse para reflejar lo que en forma razonable se espera obtener en efectivo, especie, crédito o servicios, de cada una de las partidas que lo integran; esto requiere que se le dé efecto a descuentos y bonificaciones pactadas, así como a las estimaciones por irrecuperabilidad o difícil cobro. Cuando las cuentas por cobrar sean a largo plazo, el valor de realización debe cuantificarse considerando su valor presente en términos de lo dispuesto en los párrafos 67 a 85 de la NIF A-6 que definen a dicho valor presente como "... el valor actual de flujos netos de efectivo futuros, descontados a una tasa apropiada de descuento, que se espera genere una partida durante el curso normal de operación de una entidad. El valor presente representa el costo del dinero a través del tiempo, el cual se basa en la proyección de flujos de efectivo derivados de la realización de un activo o de la liquidación de un pasivo.1" 3

Para cuantificar el importe de las partidas que habrán de considerarse irrecuperables o de difícil cobro, debe efectuarse un estudio que sirva de base para determinar el valor de aquellas que serán deducidas o canceladas y estar en posibilidad de establecer o incrementar las estimaciones necesarias, en previsión de los diferentes eventos futuros cuantificables que pudieren afectar el importe de esas cuentas por cobrar, mostrando de esa manera, el valor de recuperación estimado de los derechos exigibles. 4 Los incrementos o reducciones que se tengan que hacer a las estimaciones, con base en los estudios de valuación, deberán cargarse o acreditarse a los resultados del ejercicio en que se efectúen. 5 Los intereses derivados de las cuentas por cobrar deben reconocerse como ingresos en 5A el periodo en que se devenguen, siempre que: sea probable que la entidad reciba los beneficios económicos asociados con la transacción; y el importe de tales intereses pueda ser valuado confiablemente. Los intereses devengados derivados de cuentas de difícil recuperación no deben reconocerse debido a que no es probable que los beneficios derivados de la transacción fluyan a la entidad. La entidad debe revelar en notas a los estados financieros, el importe acumulado de tales intereses aún no reconocidos a la fecha de los estados financieros. Las cuentas por cobrar, en moneda extranjera deberán valuarse al tipo de cambio bancario que esté en vigor a la fecha de los estados financieros. 6 Reglas de presentación Considerando su disponibilidad, las cuentas por cobrar pueden ser clasificadas como de exigencia inmediata o a corto plazo, y a largo plazo. Se consideran como cuentas por cobrar a corto plazo, aquellas cuya disponibilidad es inmediata dentro de un plazo no mayor de un año posterior a la fecha del balance, con excepción de aquellos casos en que el ciclo normal de operaciones exceda de este periodo, debiendo, en este caso, hacerse la revelación correspondiente en el cuerpo del balance general o en una nota a los estados financieros. 7

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Las cuentas por cobrar a corto plazo, deben presentarse en el balance general como activo circulante inmediatamente después del efectivo y de las inversiones en valores negociables. La cantidad a vencer a más de un año o del ciclo normal de las operaciones, deberán presentarse fuera del activo circulante. 8 Atendiendo a su origen, se pueden formar dos grupos de cuentas por cobrar: 9 A cargo de clientes A cargo de otros deudores Dentro del primer grupo se deben presentar los documentos y cuentas a cargo de clientes de la entidad, derivados de la venta de mercancías o prestación de servicios, que representen la actividad normal de la misma. En el caso de servicios, los derechos devengados deben presentarse como cuentas por cobrar aun cuando no estuvieren facturados a la fecha de cierre de operaciones de la entidad. 10 En el segundo grupo, deberán mostrarse las cuentas y documentos por cobrar a cargo de otros deudores, agrupándolas por concepto y de acuerdo con su importancia. 11 Estas cuentas se originan por transacciones distintas a aquellas para las cuales fue constituida la entidad, tales como: Préstamos a accionistas y a funcionarios y empleados, reclamaciones, ventas de activo fijo, impuestos pagados en exceso, etc. Si los montos involucrados no son de importancia, pueden mostrarse como otras cuentas por cobrar. Las cuentas a cargo de compañías tenedoras, subsidiarias, afiliadas y asociadas deben presentarse en renglón por separado dentro del grupo cuentas por cobrar, debido a que frecuentemente tienen características especiales en cuanto a su exigibilidad. Si se considera que estas cuentas no son exigibles de inmediato y que sus saldos más bien tienen el carácter de inversiones por parte de la entidad, deberán clasificarse en capítulo especial del activo no circulante. 12 Los saldos acreedores en las cuentas por cobrar, deben reclasificarse como cuentas por pagar, si su importancia relativa lo amerita. 13 Los intereses devengados, así como los costos y gastos incurridos, reembolsables, que se deriven de las operaciones que dieron origen a las cuentas por cobrar, deben considerarse como parte de las mismas. 14

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Los intereses por cobrar no devengados que hayan sido incluidos formando parte de las cuentas por cobrar, deben presentarse deduciéndose del saldo de la cuenta en la que fueron cargados. 15 Cuando el saldo en cuentas por cobrar de una entidad, incluya partidas importantes a cargo de una sola persona física o moral, su importe deberá mostrarse por separado dentro del rubro genérico cuentas por cobrar o, en su defecto, revelarse a través de una nota a los estados financieros. 16 Cuando existan cuentas por cobrar y por pagar a la misma persona física o moral, deberán, cuando sea a p l i c a b l e , c o m p e n s a r s e p a ra e fe c t o s d e presentación en el balance general, mostrando el saldo resultante como activo o pasivo según corresponda. 17 Las estimaciones para cuentas incobrables, descuentos, bonificaciones, etc., deben ser mostradas en el balance general como deducciones a las cuentas por cobrar. En caso de que se presente el saldo neto, debe mencionarse en nota a los estados financieros el importe de la estimación efectuada. 18 Debe quedar claramente establecido en el balance general o en las notas a los estados financieros, la situación de las cuentas por cobrar con respecto a gravámenes de cualquier tipo que recaigan sobre ellas, restricciones que tengan por estar condicionada su recuperabilidad a terminación de obras, prestación de servicios, etcétera. 19 Cuando existan cuentas y documentos por cobrar en moneda extranjera deberá revelarse este hecho en el cuerpo del balance general o en una nota a los estados financieros. 20 Tratándose de cuentas por cobrar a largo plazo deberán indicarse los vencimientos y tasas de interés, en su caso. 21 Deberá revelarse el monto del pasivo contingente para la entidad, por documentos y cuentas por cobrar vendidos o descontados con responsabilidad para la entidad. 22 Los saldos a cargo de propietarios, accionistas o socios de una entidad, que representen capital suscrito no exhibido, no deberán incluirse dentro del rubro de cuentas por cobrar. 23

Norma de Información Financiera C-4 INVENTARIOS Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los inventarios en el estado de posición financiera de una entidad económica. La NIF C-4 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2010 para su publicación y entrada en vigor para ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2011. 10 Objetivo 10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los inventarios en el estado de posición financiera1 de una entidad económica. 10.2 Otro asunto importante que se trata en esta NIF en el reconocimiento contable de los inventarios es el importe de costo que debe reconocerse como un activo y diferirse como tal hasta el momento en que se vendan. Por lo tanto, esta NIF también establece las normas relativas para la valuación de los inventarios y su subsecuente reconocimiento en resultados. 20 Alcance 20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 20.2 Esta norma debe aplicarse a todos los inventarios, excepto a aquéllos conformados por: a. desde el punto de vista del constructor, las obras en proceso, resultantes de contratos de construcción, incluyendo los contratos de servicios directamente relacionados con ellos (véanse las normas relativas a contratos de construcción y de fabricación de ciertos bienes de capital);

b. los instrumentos financieros (véase la norma relativa a instrumentos financieros derivados y operaciones de cobertura); y c. los activos biológicos relativos a actividades agrícolas y los productos agrícolas hasta el punto (momento) de su cosecha (véase la norma relativa a agricultura [Actividades agropecuarias]). 20.3 La NIF C-4 no es aplicable a la valuación de inventarios mantenidos por: d. productores de productos agrícolas y forestales, productos agrícolas después de su cosecha y minerales y productos minerales, siempre que esos inventarios sean valuados a su valor neto de realización, de acuerdo con las prácticas establecidas en esas industrias. Cuando esos inventarios se valúan a su valor neto de realización, los cambios en ese valor deben reconocerse en los resultados del periodo en el que ocurren, y e. intermediarios que comercializan bienes genéricos (commodities) que valúen sus inventarios a valor razonable deducido de los costos a incurrir para venderlos, de acuerdo con las prácticas establecidas en su sector. Los cambios en el valor razonable deducidos de los costos para venderlos deben reconocerse en resultados en el periodo en que ocurren. 20.4 Los inventarios a que se refiere el inciso a) del párrafo 20.3 se valúan a su valor neto de realización en ciertas etapas de su producción. Esto ocurre, por ejemplo, cuando los productos agrícolas han sido cosechados o cuando los minerales han sido extraídos y su venta está garantizada mediante un contrato de futuro, una garantía gubernamental o cuando existe un mercado activo y existe un riesgo mínimo de que la venta no se realice. Estos inventarios se excluyen únicamente de los requerimientos de valuación establecidos en esta NIF pero deben cumplir con las otras normas contenidas en ella.

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20.5 Los intermediarios que comercializan bienes genéricos son aquéllos que compran y/o venden esos artículos por cuenta propia o por cuenta de terceros. Los inventarios que se mencionan en el inciso b) del párrafo 20.3 se adquieren principalmente con el propósito de venderlos en el corto plazo y generar una utilidad por las fluctuaciones en el precio o margen del intermediario. Cuando esos inventarios se valúan a su valor razonable menos los costos para venderlos, se excluyen únicamente de las normas de valuación de esta NIF pero deben cumplir con las otras normas contenidas en ella. Dicha valuación está contemplada en la norma relativa a instrumentos financieros derivados y operaciones de cobertura. 30 Definición de términos 30.1 Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que para cada caso se indican: a. adquisición - incluye la compra, construcción, producción, fabricación, desarrollo, instalación o maduración de un activo; b. bienes genéricos (commodities) - son activos no financieros del tipo agrícola, pecuario, metalúrgico o energético, cuyos precios se cotizan en mercados reconocidos o se derivan de índices de los mismos; c. costo de adquisición - es el importe pagado de efectivo o equivalentes por un activo o servicio al momento de su adquisición; d. costos de disposición - son aquellos costos directos que se derivan de la venta o intercambio de un activo o de un grupo de activos, sin considerar los costos de financiamiento e impuestos, tales como comisiones, almacenaje, surtido, traslado, fletes, acarreos, seguros, etcétera; e. costo de terminación - es aquel costo que en ocasiones, es necesario incurrir para terminar un producto o servicio; f. costo de ventas - es la aplicación a resultados del costo correspondiente a los artículos o servicios vendidos; g. fórmulas de asignación del costo - son aquellas fórmulas que se utilizan para asignar el costo unitario de los inventarios y son: costos identificados, costos promedios y primeras entradas primeras salidas; h. inventarios - son activos no monetarios sobre los cuales la entidad ya tiene los riesgos y beneficios: i. adquiridos y mantenidos para su venta en el curso normal de las operaciones de una entidad; ii. en proceso de producción o fabricación2 para su venta como productos

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terminados; iii. en forma de materiales a ser consumidos en el proceso productivo o en la prestación de los servicios. j. métodos de valuación de inventarios - son un conjunto de procedimientos que se utilizan para valuar los inventarios y son: costo de adquisición, costo estándar y detallistas. k. pérdida por deterioro - es el monto en que los beneﬁcios económicos futuros esperados de un inventario son menores que su valor neto en libros. La pérdida por deterioro puede deberse a obsolescencia, daños a los artículos y bajas en el valor de mercado de éstos; l. valor neto de realización - es el precio de venta estimado en el curso normal del negocio menos los costos de disposición y, en su caso, los costos de terminación estimados. El valor neto de realización es el monto que se recibe en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un activo. Al valor neto de realización también se le denomina precio neto de venta y valor neto realizable. m. valor neto en libros - es el costo de adquisición por el que se reconoce un inventario, una vez deducidas las pérdidas por deterioro, en su caso: n. valor razonable - representa el monto de efectivo o equivalentes que participantes en el mercado estarían dispuestos a intercambiar para la compra o venta de un activo, o para asumir o liquidar un pasivo, en una operación entre partes interesadas, dispuestas e informadas, en un mercado de libre competencia. Cuando no se tenga un valor de intercambio accesible de la operación debe realizarse una estimación del mismo mediante técnicas de valuación. 30.2 Los inventarios comprenden artículos adquiridos y que se mantienen para ser vendidos incluyendo, por ejemplo, mercancía adquirida por un detallista para su venta, o terrenos y otras propiedades destinadas a su venta. Los inventarios también incluyen artículos producidos y en proceso de fabricación por la entidad así como materias primas y otros materiales en espera de ser utilizados en ese proceso. En el caso de un prestador de servicios, sus inventarios incluyen los costos de los servicios, como se describe en el párrafo 44.5.1, sobre los cuales la entidad aún no ha reconocido el correspondiente ingreso.

30.3 El valor neto de realización es un valor específico para la entidad; el valor razonable no lo es. Por lo tanto, el valor neto de realización de los inventarios puede ser diferente a su valor razonable menos los costos para hacer la venta. Por esta razón, el valor neto de realización es el que debe utilizarse de acuerdo a esta NIF para reconocer, en su caso, la pérdida por deterioro del inventario. Normas de valuación 42 Reconocimiento - norma general 42.1 Los inventarios deben valuarse a su costo o a su valor neto de realización, el menor. 44 Reconocimiento inicial 44.1 General 44.1.1 El costo de los inventarios debe comprender todos los costos de compra y producción en que se haya incurrido para darles su ubicación y condición actuales. 44.2 Costo de compra 44.2.1 El costo de compra de los artículos en inventarios debe incluir el precio de compra erogado en la adquisición, los derechos de importación y otros impuestos (diferentes a aquéllos que posteriormente la entidad recupera de las autoridades impositivas), los costos de transporte, almacenaje, manejo, seguros y todos los otros costos y gastos directamente atribuibles a la adquisición de artículos terminados, materiales y servicios. Los descuentos, bonificaciones y rebajas sobre compras y cualesquiera otras partidas similares deben restarse al determinar el costo de compra. 44.3 Costo de producción 44.3.1 El costo de producción (de fabricación o de transformación) representa el importe de los distintos elementos del costo que se originan para dejar un artículo disponible para su venta o para ser usado en un posterior proceso de fabricación. El costo de producción incluye los costos relacionados directamente con las unidades producidas, tales como materia prima y/o materiales directos y mano de obra directa. También comprende los gastos indirectos de producción, fijos y variables, que se incurren para producir los artículos terminados.

44.3.2 Los elementos que integran el costo de producción de los artículos son: materia prima y/o materiales directos, mano de obra directa y gastos indirectos de producción. a. materia prima y/o materiales directos - se refieren a los costos de compras de la materia prima y/o materiales más todos los gastos adicionales incurridos en colocarlos en el sitio para ser usados en el proceso de fabricación, tales como: fletes, gastos aduanales, impuestos de importación, seguros, acarreos, etcétera. Por lo que se refiere a materiales directos, éstos incluyen artículos tales como: refacciones para mantenimiento y empaques o envases de mercancías; b. mano de obra directa - también denominada trabajo directo. En este elemento del costo de producción debe reconocerse el importe incurrido por el trabajo utilizado directamente en la producción; c. gastos indirectos de producción - también se denominan gastos de producción y deben reconocerse en este elemento del costo todos los costos y gastos que se incurren en la producción pero que por su naturaleza no son aplicables directamente a ésta. Los gastos indirectos de producción normalmente se clasifican en material indirecto, mano de obra indirecta y gastos indirectos y todos ellos a su vez en fijos y variables. 44.3.3 Los gastos indirectos fijos de producción son aquéllos que permanecen relativamente constantes, independientemente del volumen de producción, tales como la depreciación o arrendamiento, el mantenimiento de los edificios en los que se ubican la maquinaria y el equipo de producción y los costos de administración de la planta. 44.3.4 Los gastos indirectos variables de producción son aquéllos que varían en proporción con el volumen de producción tales como los materiales indirectos y la mano de obra indirecta. 44.3.5 La asignación de los gastos indirectos fijos a los costos de producción debe hacerse con base en la capacidad normal de producción de las instalaciones. Esa capacidad normal es la producción promedio que se espera lograr en condiciones normales durante un número de periodos o temporadas, considerando la pérdida de capacidad resultante del mantenimiento planeado. Puede utilizarse el nivel real de producción si éste se aproxima a la capacidad normal. 44.3.6 El importe de gastos indirectos fijos asignado a cada unidad de producción no debe incrementarse como consecuencia de una baja producción, o de una planta

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inactiva o infrautilizada. Los gastos indirectos fijos no asignados al costo de los artículos producidos deben reconocerse como costo de ventas en el periodo en que se incurren. En periodos con producción anormalmente alta, el importe de los gastos indirectos fijos asignado inicialmente a cada unidad producida debe disminuirse para evitar que los inventarios se valúen por arriba del costo normal de producción. Los gastos indirectos variables de producción deben asignarse a cada unidad producida con base en la utilización real de las instalaciones productivas. 44.3.7 En un proceso de producción se pueden fabricar simultáneamente dos o más artículos diferentes. Éste es el caso, por ejemplo, cuando se fabrican productos conjuntos o cuando se fabrica un producto principal y un subproducto. Cuando los costos de producción de cada producto no se identifican por separado, deben aplicarse a los productos sobre una base racional y consistente. Esta aplicación puede hacerse, por ejemplo, aplicando proporcionalmente el costo total de producción incurrido, con base en el precio de venta de cada producto, ya sea en la etapa de su proceso productivo cuando los productos pueden identificarse por separado o al término de su producción. 44.3.8 Los subproductos se valúan a su valor neto de realización y ese valor se resta del costo total de producción, que incluye el costo del producto principal. Como resultado, el valor contable del producto principal no difiere importantemente de su costo ya que, la mayoría de los subproductos generalmente no son significativos. 44.3.9 En los costos de los inventarios deben incluirse otros costos únicamente si ellos se incurren para darles su condición de uso o venta. Por ejemplo, puede ser adecuado incluir en los inventarios gastos indirectos diferentes a los de producción, tales como pruebas de funcionamiento, y los costos incurridos en el diseño de productos para clientes específicos. 44.3.10 Para determinar el costo de producción no es factible definir una metodología única que sea aplicable en todos los casos, por lo que cada entidad, de acuerdo con su estructura y características, debe efectuar esa determinación. En todos los casos, es necesario cuantificar el efecto de circunstancias especiales que no deben afectar el costo de producción, sino que deben reconocerse directamente en resultados, tales como:

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d. importes anormales de desperdicio de materia prima, materiales, mano de obra y otros costos de producción. Es frecuente que en las entidades industriales, durante el periodo inicial de operaciones o cuando se inicia la fabricación de un nuevo producto, el consumo de materia prima se vea afectado desfavorablemente por diversas causas, tales como falta de ajuste de la maquinaria e inexperiencia en el manejo de la producción; e. costos de almacenaje, a menos que éstos sean necesarios en el proceso productivo; f. gastos de administración que no contribuyen a poner los inventarios en su condición actual; y g. gastos de venta. 44.4 Costo financiero relativo a inventarios 44.4.1 La NIF D-6, Capitalización del resultado integral de financiamiento, establece las limitadas circunstancias en las que el resultado integral de financiamiento (RIF) debe incluirse en el costo de los inventarios y también que el RIF: h. debe capitalizarse en los inventarios que requieren de un periodo de adquisición o de producción sustancial (prolongado) para ponerlos en condiciones de venta; y i. no debe capitalizarse en los inventarios que se fabrican o producen rutinariamente durante un periodo corto. 44.4.2 Una entidad puede adquirir inventarios mediante pagos a plazo. Cuando las condiciones para el pago efectivamente contienen un elemento financiero, por ejemplo, cuando exista una diferencia entre el precio de compra para operaciones bajo condiciones de crédito

normales y el importe pagado, esa diferencia debe reconocerse como gasto ﬁnanciero excepto por lo establecido en el párrafo anterior. 44.5 Costo de los inventarios de prestadores de servicios 44.5.1 Los inventarios de prestadores de servicios deben valuarse a sus costos de producción, los cuales consisten principalmente en mano de obra y otros costos del personal directamente involucrado con la prestación del servicio, incluyendo personal de supervisión y gastos indirectos relacionados con el servicio. La mano de obra y otros costos correspondientes al personal de ventas y de administración no deben incluirse en los inventarios de prestadores de servicios y deben reconocerse como gastos en el periodo en que se incurren. Los costos de estos inventarios no deben incluir márgenes de utilidad ni gastos indirectos no atribuibles a los servicios que normalmente los prestadores de éstos consideran en los precios que cobran a sus clientes. 44.6 Costo de productos agrícolas cosechados

aún no estén terminados constituyen el inventario de producción en proceso y deben valuarse en proporción a los diferentes grados de avance que se tenga en cada uno de los elementos que forman su costo. 44.7.3 Artículos terminados 44.7.3.1 Este rubro comprende aquellos artículos destinados a su venta dentro del curso normal de las operaciones de la entidad y el importe reconocido debe ser el costo de producción tratándose de industrias y el costo de compra si se trata de comercios. 44.7.4 Artículos entregados y/o recibidos en consignación y/o en demostración 44.7.4.1 Las materias primas, materiales, artículos terminados y en proceso entregados a terceros en consignación y/o en demostración o a vistas para su proceso y/o venta deben formar parte de los inventarios al costo que les corresponda, pues su venta aún no se ha efectuado, ya que los riesgos y beneﬁcios aún no se han transferido. Los artículos recibidos en consignación y/o en demostración no deben reconocerse en el estado de posición ﬁnanciera. 44.7.5 Inventarios (mercancías) en tránsito

44.6.1 La norma relativa a agricultura (Actividades agropecuarias) establece que "El producto agrícola cosechado de los activos biológicos de una entidad debe ser valuado a su valor razonable menos los costos estimados de punto de venta en el momento de la cosecha." Esta valuación debe constituir el costo inicial del producto agrícola a esa fecha. En posteriores valuaciones de ese inventario debe aplicarse esta NIF, por ejemplo, cuando los productos agrícolas cosechados se sujetan posteriormente a un proceso industrial.

44.7.5.1 Los artículos que se adquieren y se trasladan por cualquier medio de las instalaciones del proveedor a las de la entidad adquirente, a partir del momento en que se transﬁeren a ésta los beneﬁcios y riesgos inherentes a ellos deben reconocerse en el rubro de inventarios en tránsito, como parte de los inventarios. Los inventarios en tránsito pueden ser artículos terminados y/o en proceso, materias primas, materiales, etcétera. Los gastos de compra y traslado, incluyendo en su caso, gastos aduanales deben acumularse a los costos aquí reconocidos.

44.7 Rubros de inventarios

44.7.6 Anticipos a proveedores

44.7.1 Materias primas y materiales

44.7.6.1 Los anticipos a proveedores deben tratarse conforme a la NIF C-5, Pagos anticipados. Sólo deben reconocerse como inventarios los activos que cumplan con la definición de éstos que se incluye en el inciso h) del párrafo 30.1 de esta NIF. Cuando los proveedores transfieren a la entidad adquirente los riesgos y beneficios de los artículos que se adquieren debe reconocerse la adquisición del activo (inventario) en su totalidad como parte del rubro de inventarios.

44.7.1.1 Las materias primas y los materiales son artículos que se transforman para elaborar bienes de consumo u otros artículos que se convertirán en productos terminados o en componentes de productos de una entidad manufacturera. 44.7.2 Producción en proceso 44.7.2.1 Por la naturaleza continua del proceso de fabricación y la necesidad de preparar información a ciertas fechas, contablemente debe efectuarse un corte de operaciones y, por tanto, los artículos que

44.7.7 Refacciones, suministros y herramentales

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44.8.3.1 El costo estándar se determina anticipadamente y en esta determinación se toman en consideración los niveles normales de utilización de materia prima, materiales, mano de obra y gastos de fabricación y la eﬁciencia y la utilización de la capacidad de producción instalada. Las cuotas de costo estándar se revisan periódicamente, y deben ajustarse a la luz de las circunstancias actuales. 44.8.4 Detallistas

44.7.7.1 Sólo las existencias de refacciones, suministros y herramentales que cumplan con la deﬁnición de inventarios deben incluirse en este rubro. Aquéllas que están destinadas a la producción pero no cumplen con la deﬁnición de inventarios deben tratarse conforme a la NIF C-6, Propiedades, planta y equipo, y según proceda, se incorporarán al costo de producción a través de su depreciación o amortización. 44.8 Métodos de valuación de inventarios 44.8.1 Aspectos generales 44.8.1.1 La determinación del costo de los inventarios debe hacerse sobre la base de alguno de los siguientes métodos de valuación: costo de adquisición, costo estándar o método de detallistas; en el caso del método de costo estándar, siempre y cuando los resultados de su aplicación se aproximen al costo real. 44.8.2 Costo de adquisición 44.8.2.1 Es el importe pagado de efectivo o equivalentes por un activo o servicio al momento de su adquisición. 44.8.3 Costo estándar

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44.8.4.1 Con el método de detallistas, los inventarios se valúan a los precios de venta de los artículos que los integran deducidos del correspondiente margen de utilidad bruta. Para efectos del método de detallistas, por margen de utilidad bruta debe entenderse el importe del precio de venta asignado a un artículo disminuido de su costo de adquisición. El porcentaje de margen de utilidad bruta se determina dividiendo la utilidad bruta entre el precio de venta. 44.8.4.2 El método de detallistas se utiliza en entidades que tienen grandes cantidades de artículos con márgenes de utilidad bruta semejantes y con una alta rotación, que hacen impráctico utilizar otro método. El importe de los inventarios y el costo de ventas se determinan valuando los artículos en inventario a su precio de venta menos un porcentaje apropiado de utilidad bruta. El porcentaje utilizado de margen de utilidad bruta debe considerar, cuando es el caso, que el precio de venta del inventario ha sido reducido mediante rebajas, boniﬁcaciones y descuentos. Es frecuente que para cada departamento de una tienda se utilice un porcentaje promedio. 44.8.4.3 Para el reconocimiento adecuado de los inventarios con base en el método de detallistas se establecen grupos de artículos con margen de utilidad homogéneo, a los cuales se les asigna su precio de venta tomando en consideración el costo de compra y el margen de utilidad bruta deseado y aprobado por la entidad. 46 Reconocimiento posterior 46.1 Fórmulas de asignación del costo 46.1.1 Aspectos generales 46.1.1.1 El costo unitario de los inventarios debe asignarse utilizando alguna de las siguientes fórmulas: costos identiﬁcados, costos promedios y primeras entradas primeras salidas (PEPS).

46.1.2 Costos identificados 46.1.2.1 El costo de los inventarios de partidas que normalmente no son intercambiables entre sí y de artículos o servicios producidos y segregados para proyectos específicos debe asignarse utilizando la identificación específica de sus costos individuales. 46.1.2.2 La identificación específica significa asignar los costos a partidas individuales del inventario. Este es el tratamiento apropiado para partidas que se segregan para un proyecto específico, sin tomar en cuenta si esas partidas fueron compradas o producidas por la entidad. Sin embargo, la identificación específica de los costos es inapropiada cuando en el inventario hay grandes n ú m e ro s d e p a r t i d a s q u e n o r m a l m e n t e s o n intercambiables entre sí, ya que en estas circunstancias, el procedimiento de seleccionar partidas que permanecerán en los inventarios puede utilizarse para lograr efectos predeterminados en la utilidad o pérdida. 46.1.3 Costos promedios 46.1.3.1 De acuerdo con la fórmula de costos promedios, el costo de cada artículo debe determinarse mediante el promedio del costo de artículos similares al inicio de un periodo adicionando el costo de artículos similares comprados o producidos durante éste. El promedio puede calcularse periódicamente o a medida en que entren nuevos artículos al inventario, ya sea adquiridos o producidos. 46.1.4 Primeras entradas primeras salidas (PEPS) 46.1.4.1 La fórmula "PEPS" se basa en la suposición de que los primeros artículos en entrar al almacén o a la producción son los primeros en salir; por lo que las existencias al finalizar cada ejercicio quedan reconocidas a los últimos precios de adquisición o de producción, mientras que en resultados los costos de venta son los que corresponden al inventario inicial y a las primeras compras o costos de producción del ejercicio. 46.1.4.2 El manejo físico de los artículos no necesariamente tiene que coincidir con la forma en que se asigna su costo y para lograr una correcta asignación bajo la fórmula PEPS deben establecerse y controlarse capas del inventario según las fechas de adquisición o producción de éste.

46.2.1 El cambio de un método de valuación de inventarios, sin que cambie la fórmula de asignación del costo, debe tratarse prospectivamente, ya que el efecto del cambio no genera efectos importantes, pues si se utiliza el método del costo estándar, su resultado siempre debe aproximarse al costo real. 46.2.2 El cambio de una fórmula de asignación del costo de inventarios debe tratarse retrospectivamente como un cambio en una norma particular conforme a la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 46.3 Inventarios incorporados a otros activos 46.3.1 Algunos inventarios pueden incorporarse en otras cuentas de activo; por ejemplo, los inventarios utilizados como un componente de propiedades, planta y equipo construidos por la propia entidad. Los inventarios incorporados de esta manera en otros rubros del activo deben reconocerse como costo de ventas o gasto durante la vida útil de esos activos a través de su depreciación o amortización, de acuerdo con la NIF particular correspondiente. 46.4 Pérdidas por deterioro 46.4.1 Aspectos generales 46.4.1.1 Tomando en cuenta que los inventarios pueden sufrir variaciones importantes por obsolescencia, por baja en los precios de mercado y por daño, es indispensable, para cumplir con el postulado de devengación contable, que se modiﬁque la valuación de los artículos que forman parte de ellos sobre la base de su costo o a su valor neto de realización, el menor. 46.4.1.2 Como antes se señaló, el costo de adquisición de los inventarios puede no ser recuperable total o parcialmente si se han convertido en obsoletos debido al lento movimiento, se han dañado o si su precio de venta ha disminuido. También, el costo de adquisición de los inventarios puede no ser recuperable si los costos estimados para terminarlos o los costos estimados para poder realizar la venta se han incrementado. 46.4.1.3 La práctica de reconocer los inventarios por debajo de su costo de adquisición, a su valor neto de realización, es consistente con el punto de vista de que los inventarios no deben reconocerse en exceso a los importes que se espera realizar en su venta o uso.

46.2 Cambio de fórmula de asignación del costo y de método de valuación de inventarios

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46.4.1.4 Las estimaciones del valor neto de realización de los inventarios deben basarse en el buen juicio profesional y en la evidencia más confiable disponible al momento en que se hacen las estimaciones del importe en que se espera realizarlos. En estas estimaciones deben tomarse en consideración las fluctuaciones del precio o costo directamente relacionadas con eventos que ocurren después del cierre del periodo, es decir en el periodo posterior, en tanto que esos eventos confirmen situaciones que ya existían al finalizar el periodo. 46.4.1.5 Las estimaciones que se hacen del valor neto de realización también deben tomar en consideración el propósito para el que se mantienen los inventarios. Por ejemplo, el valor neto de realización de los inventarios que se mantienen para satisfacer ventas en firme o servicios contratados se basa en los precios pactados en los contratos. Si los compromisos de venta en firme son por una cantidad menor a la mantenida en los inventarios, el valor neto de realización del exceso debe determinarse con base en los precios generales de venta. 46.4.1.6 Por otra parte, el reconocimiento de provisiones por pérdidas por deterioro puede ser necesario como resultado de pérdidas derivadas de compromisos de venta en firme en exceso a las cantidades de inventario que se mantienen o de compromisos de compra en firme. Esas provisiones deben reconocerse en el periodo en que se determine que se ha incurrido en una pérdida y se tratan en la norma relativa a pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos. 46.4.1.7 No deben reconocerse pérdidas por deterioro por debajo del costo de adquisición de materias primas y/o materiales que se mantienen para ser utilizados en la producción de inventarios, si se espera que los productos terminados a los cuales ellos se van a incorporar se venderán al costo o por arriba de éste. Sin embargo, cuando el precio de las materias primas y/o materiales indica que el costo de los productos terminados excederá a su valor neto de realización, esos materiales deben valuarse a su valor neto de realización reconociendo una pérdida por deterioro. En estas circunstancias, el costo de reposición3 de las materias primas y/o materiales puede ser la mejor medida disponible de su valor neto de realización. 46.4.1.8 El reconocimiento de una pérdida por deterioro de los inventarios para valuarlos a su valor neto de realización debe hacerse partida por partida; sin embargo, puede ser apropiado, con base en su importancia relativa,

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agrupar partidas similares o relacionadas. Este puede ser el caso de partidas de inventario relativas a la misma línea de productos que tienen propósitos o fines similares, se producen y comercializan en la misma área geográfica y prácticamente no pueden evaluarse por separado de otras partidas de esa línea de productos. 46.4.1.9 Cuando los elementos que integran el inventario se emplean para producir varios productos con diferentes volúmenes de venta, a menos que exista algún método práctico para clasificar las diversas categorías, las normas relativas a pérdidas por deterioro deben aplicarse individualmente a cada rubro del inventario. 46.4.1.10 Los inventarios no deben sujetarse a pruebas de deterioro sobre la base de una clasificación genérica de éstos; por ejemplo, productos terminados o todos los inventarios en un segmento operativo particular. Los proveedores de servicios generalmente acumulan los costos relativos a cada servicio por el cual se carga un precio de venta diferente. Por lo tanto, cada uno de esos servicios debe tratarse como una partida por separado. 46.4.1.11 Las pérdidas por deterioro motivadas por modificaciones en el valor neto de realización que afectan a pedidos que se hayan aceptado en firme por mercancía o materiales que se encuentren en consignación o en tránsito deben reconocerse en el costo de ventas del periodo en que se originan las pérdidas. 46.4.1.12 La pérdida por deterioro es indicativa de que el aprovechamiento o realización de los artículos que forman parte del inventario resultará inferior al valor neto en libros de éstos; esa pérdida debe reconocerse en el costo de ventas del periodo en que esa diferencia se produzca. 46.4.2 Evaluación periódica de pérdidas por deterioro 46.4.2.1 En cada periodo contable debe hacerse una nueva evaluación del valor neto de realización. Cuando han dejado de existir las circunstancias que previamente dieron origen a una pérdida por deterioro de inventarios o cuando debido a cambios en las circunstancias económicas exista una clara evidencia de un incremento en el valor neto de realización de los inventarios castigados y que todavía se tienen en existencia, el importe de la pérdida por deterioro

reconocido debe revertirse afectando los resultados del periodo en el que se origina la reversión considerando el siguiente párrafo. En ningún caso deben reconocerse las reversiones afectando retrospectivamente los estados financieros de periodos anteriores. 46.4.2.2 La reversión a que se refiere el párrafo anterior debe limitarse al importe de la pérdida por deterioro original que sea proporcionalmente aplicable al saldo de los inventarios castigados que aún se tienen en existencia, de manera tal que el nuevo valor contable asignado a ellos sea su costo o su valor neto de realización revisado, el menor. Por ejemplo, esto puede ocurrir cuando un artículo del inventario que está reconocido a su valor neto de realización debido a una disminución en su precio de venta, todavía se tiene en existencia en el inventario en un periodo posterior y su precio de venta se ha incrementado en éste. 46.5 Reconocimiento en resultados 46.5.1 Cuando se venden los inventarios, su valor contable (valor en libros) debe reconocerse como costo de ventas en el periodo en el que se reconocen los ingresos relativos. El importe de cualquier castigo por pérdidas por deterioro a los inventarios, para valuarlos a su valor de neto de realización y todas las pérdidas en inventarios deben reconocerse como costo de ventas en el periodo en que ocurren las pérdidas. El importe de cualquier reversión de pérdidas por deterioro como resultado de incrementos en el valor neto de realización debe reconocerse como una disminución en el costo de ventas en el periodo en que ocurre la reversión. 50 Normas de presentación 50.1 La presentación en el estado de posición financiera de los inventarios neto de las estimaciones creadas sobre ellos debe hacerse clasificándolos como integrantes de los activos a corto plazo (circulantes) a menos que, debido a la naturaleza de las operaciones de la entidad, ésta tenga en existencia inventarios que serán vendidos o utilizados después de doce meses posteriores a la fecha del estado de posición financiera o en un plazo que exceda al ciclo normal de operaciones de la entidad, según sea el caso. 50.2 En el cuerpo del estado de posición financiera o

en las notas a los estados financieros deben presentarse los diferentes rubros que integran los inventarios y sus correspondientes estimaciones con el suficiente detalle para mostrar cada rubro de acuerdo con la naturaleza de sus integrantes. Esos rubros, por ejemplo, pueden ser inventarios de: materias primas y/o materiales, de producción en proceso, de artículos terminados, en consignación y de mercancías en tránsito. El inventario de las entidades prestadoras de servicios debe presentarse como inventario de servicios en proceso. 50.3 El importe de inventarios reconocido como gasto durante el periodo, denominado generalmente costo de ventas, comprende los costos previamente incluidos en la valuación de los artículos que se han vendido, los gastos indirectos de producción no asignados a los inventarios y los costos anormales de producción. Las circunstancias particulares de cada entidad pueden hacer necesaria la inclusión en el costo de ventas de otras partidas, tales como los gastos de distribución. 50.4 Algunas entidades adoptan un formato por naturaleza para la presentación de su estado de resultados del periodo. En este caso, no se presenta el rubro de costo de ventas, y en lugar de éste la entidad presenta un análisis de los gastos utilizando una clasificación con base en la naturaleza de ellos y muestra los costos reconocidos como gastos por materias primas, gastos de mano de obra y otros gastos junto con el importe del cambio neto en inventarios en el periodo. 60 Normas de revelación 60.1 En los estados financieros o en sus notas debe revelarse la siguiente información: a. Las políticas contables adoptadas para la valuación de los inventarios, así como los métodos de valuación de inventarios y fórmulas de asignación del costo utilizados; b. la composición, al cierre del periodo, de los inventarios, neto de sus estimaciones, mostrando el importe de cada uno de los diferentes rubros que los integran tales como: materias primas, producción en proceso, productos terminados, mercancías en tránsito, inventarios entregados en consignación y/o en demostración, etcétera; c. el importe de los inventarios recibidos en consignación y/o en administración; d. el importe contable de los inventarios que no cumplan con la regla general de valuación establecida en el párrafo 42.1 por encontrarse exceptuados de acuerdo al párrafo 20.3 y que, están reconocidos a su valor neto de realización (inciso

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a) o a su valor razonable deducido de los costos a incurrir para venderlos (inciso b). e. el importe de los inventarios reconocido en resultados durante el periodo, cuando: f. en el costo de ventas se incluyen otros elementos; ii. una parte del costo de ventas se incluye como parte de las operaciones discontinuadas; y iii. el estado de resultados se presenta clasificado conforme a la naturaleza de los rubros que lo integran y no se presenta un rubro de costo de ventas sino que los elementos que integran a éste se presentan en diferentes rubros. g. el importe reconocido en resultados, de acuerdo con esta NIF, correspondiente a bajas significativas en el costo de operación de la planta, como consecuencia de la no utilización, total o parcial, de las instalaciones productivas; h. el importe de estimaciones por pérdidas por deterioro de inventarios reconocidas en el periodo; i. el importe de cualquier reversión reconocida en el periodo de estimaciones por pérdidas por deterioro de inventarios reconocidas en periodos anteriores; j. las circunstancias o eventos que originaron la reversión de pérdidas por deterioro de inventarios, de acuerdo con el párrafo 46.4.2.1; k. una descripción de cualquier cambio del método de valuación de inventarios o fórmula de asignación de costo de inventarios, las bases que justifican el cambio y los efectos de éste conforme a la NIF B-1; y l. los gravámenes existentes sobre los inventarios y/o si éstos han sido cedidos en garantía, haciendo referencia al pasivo correspondiente. 60.2 Se recomienda la explicación de las variaciones significativas en el periodo, en los diferentes rubros de inventarios, ya que esa información puede ser de utilidad para los usuarios de los estados financieros. Norma de Información Financiera C-5 PAGOS ANTICIPADOS Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación relativas al rubro de pagos anticipados en los estados de posición financiera de las entidades. La NIF C-5 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2010 para su publicación y entrada en vigor a partir del 1º de enero de 2011.

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10 Objetivo 10.1 El objetivo de esta Norma de Información Financiera (NIF) es establecer las normas de valuación, presentación y revelación relativas al rubro de pagos anticipados en el estado de posición financiera de las entidades. 20 Alcance 20.1 Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades que emitan estados financieros de acuerdo con lo establecido en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 20.2 Esta NIF no establece el tratamiento contable, por existir normas específicas para ello, de: a) los anticipos de impuestos a la utilidad, ya que este tema se encuentra normado en la NIF D-4, Impuestos a la utilidad; b) el activo neto proyectado derivado de los planes de beneficios a los empleados cuyo tratamiento se encuentra en la NIF D-3, Beneficios a los empleados; y c) los intereses pagados por anticipado, ya que su reconocimiento contable se establece en las normas relativas a arrendamientos, pasivos e instrumentos financieros. 30 Definición de términos 30.1 Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que para cada caso se indican: a) costo de adquisición - es el monto pagado en efectivo o equivalentes por un activo o servicio al momento de su adquisición1; b) pérdida por deterioro - es el monto en que los beneficios económicos futuros esperados de un activo, en este caso, de un pago anticipado, son menores que su valor neto en libros; y c) pagos anticipados - son activos derivados de pagos efectuados en efectivo o equivalentes con la finalidad de asegurar el abastecimiento de bienes, servicios u otros beneficios que se van a recibir en el desarrollo normal de las operaciones futuras de la entidad.

30.2 Los pagos anticipados pueden hacerse por: a) bienes que se van a adquirir en periodos posteriores al pago anticipado; por ejemplo, pagos de la entidad a cuenta de futuras adquisiciones de: i. papelería y artículos de escritorio; ii. material de apoyo de ventas, como literatura, folletos y muestras; iii. material publicitario; iv. inventarios, propiedades, planta y equipo o activos intangibles; v. instrumentos financieros de capital destinados a ser inversiones permanentes; o b) servicios u otros beneficios que se van a recibir en periodos posteriores al pago; tales servicios pueden ser, por ejemplo, por: i. publicidad; ii. rentas de propiedades, instalaciones o equipos; iii. derechos y contribuciones, como es el impuesto predial; iv. primas de seguros y fianzas; v. regalías; y vi. cuotas, membresías y suscripciones.2 30.3 Una característica básica de los pagos que componen el rubro de pagos anticipados es la expectativa de la entidad de recibir en el futuro bienes, servicios u otros beneficios; por lo tanto, se entiende que al hacer el pago, no se le transfieren a la entidad los beneficios y riesgos inherentes a las partidas que está por adquirir o recibir. 30.4 Cuando la entidad lleva a cabo pagos parciales para la adquisición de bienes o servicios y se le transfieren los beneficios y riesgos inherentes al bien o servicio por el que hizo los pagos, éstos no deben reconocerse como parte del

rubro de pagos anticipados, sino como parte del rubro que corresponda al bien o servicio que ya se considera adquirido. Por ejemplo, si la entidad hizo algún pago parcial para la compra e instalación de una maquinaria y a cambio ésta recibe los beneficios y riesgos del bien adquirido, ese pago cumple con la definición de maquinaria que establece la NIF C-6 y, por tanto, la entidad debe reconocerlo como tal, atendiendo a lo establecido en dicha NIF. 40 Normas de valuación 42 Reconocimiento - norma general 42.1 Los pagos anticipados deben reconocerse como un activo por el monto pagado, siempre que sea probable que los beneficios económicos futuros que estén asociados con tales pagos fluyan hacia la entidad. 42.2 Los montos pagados en moneda extranjera deben reconocerse al tipo de cambio de la fecha de la transacción; es decir, al tipo de cambio histórico, según se define en la NIF B-15, Conversión de monedas extranjeras. Dichos montos no deben modificarse por posteriores fluctuaciones cambiarias entre la moneda funcional y la moneda extranjera en la que están denominados los precios de los bienes y servicios relacionados con tales pagos anticipados.3 44 Reconocimiento inicial 44.1 Los pagos anticipados deben valuarse al monto de efectivo o equivalentes pagados y reconocerse como activo a partir de la fecha en que se hace el pago.

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46 Reconocimiento posterior

consecuentemente, no cumple con su compromiso.

46.1 Pagos anticipados por bienes

46.3.3 En los casos en que surjan nuevas expectativas de recuperación de los pagos anticipados previamente castigados por la pérdida por deterioro y siempre que estas expectativas se visualicen como permanentes o deﬁnitivas, la entidad debe revertir el castigo por deterioro efectuado en periodos anteriores y reconocerlo en el estado de resultados del periodo actual.

46.1.1 Al momento de recibir los bienes, la entidad debe reconocer el importe relativo a los pagos anticipados efectuados para su adquisición: a) como gasto en resultados del periodo, cuando la entidad no tenga certeza de que el bien adquirido le generará beneficios económicos futuros, tal como suele ser el caso de los bienes que se listan en el párrafo 30.2, inciso a), subincisos i a iii; o b) como parte del rubro de activo que corresponda al bien adquirido, cuando la entidad tenga certeza de que el bien adquirido le generará beneficios económicos futuros. Tal es el caso de los anticipos de inventarios, propiedades, planta y equipo y de activos intangibles así como los anticipos para la adquisición de instrumentos financieros de capital destinados a ser inversiones permanentes. 46.2 Pagos anticipados por servicios 46.2.1 Al momento de recibir los servicios, la entidad debe reconocer como un gasto en resultados el importe relativo a los pagos anticipados efectuados para reconocer dicho servicio. Por ejemplo: en el caso de los seguros, éstos se pagan por anticipado ya que el propósito del seguro es comprar protección proactiva en caso de que algún percance ocurra en el futuro; por lo tanto, conforme transcurra el periodo de cobertura, debe aplicarse a resultados el importe del pago anticipado que corresponda. 46.3 Pérdida por deterioro 46.3.1 Cuando los pagos anticipados pierdan su capacidad para generar beneficios económicos futuros, el importe que se considere no recuperable debe tratarse como una pérdida por deterioro y reconocerse en los resultados del periodo en que esto suceda. 46.3.2 Cuando la entidad hace un pago anticipado, para ella surge un derecho de recibir en el futuro bienes, servicios u otros beneficios. No obstante, puede llegar a ocurrir que por alguna razón, el proveedor no cumpla su compromiso con la entidad ni entregando a ésta el bien y/o el servicio, ni devolviendo el importe relativo al pago anticipado. Al considerar la entidad que el pago anticipado no será recuperable parcial o totalmente, debe reconocer una pérdida por deterioro. Ejemplo de lo anterior es cuando el proveedor al que la entidad le dio el pago anticipado se declara en concurso mercantil y,

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50 Normas de presentación 50.1 Como norma general, los pagos anticipados deben presentarse como el último rubro del activo circulante cuando el periodo en el cual se espere obtener sus beneficios económicos futuros es igual o menor a un año o al ciclo normal de operaciones de la entidad. 50.2 Aquellos pagos anticipados por los cuales se espere obtener beneficios económicos futuros en periodos superiores a un año o al ciclo normal de operaciones de la entidad deben presentarse como parte del activo no circulante. 50.3 Particularmente, los pagos anticipados por bienes deben presentarse dentro del rubro de pagos anticipados, en el corto o en el largo plazo en atención a la clasificación de la partida de destino. Por ejemplo, los anticipos para compras futuras de propiedades, planta y equipo deben presentarse como parte del activo no circulante; los anticipos a proveedores para la adquisición de inventarios en el activo circulante. 50.4 Con base en lo establecido en la NIF A-7, Presentación y revelación, se permite una presentación sin atender a una clasificación en corto y largo plazo cuando ésta sea la práctica del sector y proporcione información que sea más útil para el usuario general. 50.5 Atendiendo a su importancia relativa, la entidad puede presentar el rubro de pagos anticipados en forma segregada. 50.6 Las pérdidas por deterioro en el valor de los pagos anticipados, así como, en su caso, las reversiones de dichas pérdidas, deben presentarse formando parte de la utilidad o pérdida neta del periodo en el rubro que la entidad considere conveniente de acuerdo con su juicio profesional. 4 60 Normas de revelación 60.1 Atendiendo a su importancia relativa, la entidad debe revelar en notas a los estados financieros la siguiente información sobre pagos anticipados:

a) su desglose; b) las políticas que utiliza para su reconocimiento contable; y c) las pérdidas por deterioro y las reversiones de pérdidas por deterioro. Norma de Información Financiera C-6 PROPIEDADES, PLANTA Y EQUIPO Esta Norma tiene por objeto establecer las normas particulares de valuación, presentación y revelación relativas a las propiedades, planta y equipo. La NIF C-6 fue aprobada por unanimidad para su emisión y publicación por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2010, estableciendo su entrada en vigor para entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de enero de 2011, excepto por los cambios provenientes de la segregación en sus partes componentes de partidas de propiedades, planta y equipo que tengan una vida útil claramente distinta; para las entidades que no hayan efectuado dicha segregación las disposiciones aplicables entran en vigor para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2012. 10 Objetivo 10.1 Esta Norma de Información Financiera C-6 (NIF C-6) tiene como objetivo establecer las normas particulares de valuación, presentación y revelación relativas a las propiedades, planta y equipo, también conocidas como activo fijo, de tal forma que los usuarios de los estados financieros puedan conocer la información acerca de la inversión que la entidad tiene en propiedades, planta y equipo, así como los cambios que se hayan producido en dichas inversiones. 20 Alcance 20.1 Las disposiciones contenidas en esta NIF deben aplicarse a todas las entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 20.2 La NIF C-6 debe aplicarse en el reconocimiento contable de una partida de propiedades, planta y equipo o de un componente de la misma partida, salvo cuando otra NIF requiera o permita un tratamiento contable diferente, tal como se indica en los párrafos 20.3 a 20.5. 20.3 Otras NIF pueden obligar a reconocer inicialmente una determinada partida o componente de propiedades,

planta y equipo de acuerdo con un tratamiento diferente al requerido en esta NIF C-6. Por ejemplo, el Boletín D-5, Arrendamientos (Boletín D-5), requiere que la entidad evalúe si tiene que reconocer un activo sobre la base de la transmisión de los riesgos y beneficios. Sin embargo, el resto de los aspectos atribui-bles al tratamiento contable de tales activos debe sujetarse a los requerimientos de esta NIF; por ejemplo, su depreciación. 20.4 Otro ejemplo es la NIF D-8, Pagos basados en acciones (NIF D-8), la cual señala que una entidad que adquiere una partida o un componente de propiedades, planta y equipo a través de un pago basado en un instrumento financiero de capital debe reconocer el activo recibido a valor razonable en términos de dicha NIF. De cualquier forma, el resto de los aspectos sobre el tratamiento contable de los citados activos debe basarse en los requerimientos prescritos en la presente NIF. 20.5 La entidad debe aplicar esta NIF a las propiedades que estén siendo construidas o desarrolladas para su uso futuro como propiedades de inversión, pero que no satisfacen todavía la definición de "propiedad de inversión" establecida en la Circular 55, Aplicación supletoria de la NIC 40 (Circular 55). Una vez que se haya completado la construcción o el desarrollo, el activo pasará a ser una propiedad de inversión y la entidad debe aplicar la Circular 55. La Circular 55 también debe aplicarse a las propiedades de inversión que estén siendo objeto de nuevos desarrollos, con el fin de ser utilizadas en el futuro como propiedades de inversión. 20.6 Esta NIF no debe aplicarse a: propiedades, planta y equipo clasificados como destinados a ser vendidos o que formen parte de la discontinuación de una operación de acuerdo con el Boletín C-15, Deterioro del valor de los activos de larga duración y su disposición (Boletín C-15); activos biológicos relacionados con la actividad agrícola (véase Boletín E-1, Agricultura); activos para exploración y evaluación de recursos minerales (véase la norma internacional supletoria NIIF 6, Exploración y evaluación de recursos minerales); o inversiones en los fundos mineros, derechos y reservas sobre la exploración y extracción de minerales, petróleo, gas natural y otros recursos no renovables similares.

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No obstante, la NIF C-6 debe aplicarse a las propiedades, planta y equipo utilizadas para desarrollar, explotar o mantener los activos o inversiones descritas en los incisos b) a d). 30 Definición de términos 30.1 Los siguientes términos se usan en esta NIF con los significados que a continuación se especifican: costo de adquisición1 - es el monto pagado de efectivo o equivalentes, o bien, el valor razonable de la contraprestación entregada por un activo al momento de su adquisición2. En algunas situaciones, cuando sea aplicable, el costo de adquisición es el monto atribuido a ese activo cuando sea inicialmente reconocido de acuerdo con los requerimientos específicos de otras NIF, como se indica en los párrafos 20.3 a 20.5; costo de reemplazo - es el costo más bajo que sería incurrido para restituir el servicio potencial de un activo similar, en el curso normal de la operación de la entidad; componente - es una porción representativa 3 de una partida de propiedades, planta y equipo que usualmente tiene una vida útil claramente distinta del resto de dicha partida (por ejemplo, una porción representativa podría ser la estructura y los motores de un avión), En adelante se utilizará el término "componente" para designar tanto a una partida como a un componente de una partida de propiedades, planta y equipo; una partida puede estar integrada por uno o varios componentes; depreciación - es la distribución sistemática y razonable en resultados del monto depreciable de un componente a lo largo de su vida útil; propiedades, planta y equipo - son los activos tangibles (bienes físicos) que: posee una entidad (sobre los cuales ya tiene los riesgos y beneficios) para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios, para arrendarlos a terceros o para propósitos administrativos, sin un propósito inmediato de venderlos; ii) se espera usar generalmente durante más de un año o de un ciclo normal de operaciones; iii) su costo se recuperará precisamente a través de la o b t e n c i ó n d e b e n e fi c i o s e c o n ó m i c o s fu t u ro s , normalmente, por la realización de los artículos o productos manufacturados u obtenidos o de los servicios prestados; y iv) salvo algunas excepciones, están sujetos a depreciación;

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monto depreciable - es el costo de adquisición o costo de reemplazo de un componente menos su valor residual y, en su caso, menos las pérdidas por deterioro acumuladas; monto recuperable - es el máximo beneficio económico que podría obtenerse de un activo; para el caso de activos de larga duración que se encuentren mantenidos para su uso, dicho monto recuperable está dado por el monto mayor entre el valor de uso y su precio neto de venta; pérdida por deterioro - es la cantidad en exceso del "valor neto en libros" de un componente sobre su "monto recuperable"; precio neto de venta - es el monto que se recibiría, en efectivo, equivalentes de efectivo o en especie, por la venta o intercambio de un activo; también se le denomina valor neto de realización. valor residual (rescate, salvamento, desecho) - es el monto neto en efectivo o equivalentes, que la entidad podría obtener actualmente por la disposición de un componente, como si el activo ya hubiera alcanzado la antigüedad y demás condiciones esperadas al término de su vida útil, después de haber deducido los costos derivados de su enajenación o de su intercambio; valor específico de un activo para una entidad o valor de uso - es el valor presente de los flujos de efectivo futuros que una entidad espera obtener por el uso continuo de un activo y por su disposición al término de su vida útil; valor neto en libros - es el costo de adquisición por el que se reconoce un componente, una vez deducidas la depreciación acumulada y las pérdidas por deterioro acumuladas;

valor razonable - representa el monto de efectivo o equivalentes que participantes en el mercado estarían dispuestos a intercambiar para la compra o venta de un activo en una operación entre partes interesadas, dispuestas e informadas, en un mercado de libre competencia; y vida útil - es: el periodo durante el cual se espera que un activo esté disponible para su uso y pueda generar ingresos para la entidad; o ii) el periodo en el que se espera obtener del activo por su funcionamiento cierto número de unidades de producción o similares para la entidad. 40 Normas de valuación 42 Reconocimiento - generales 42.1 Un componente que cumple con la definición de propiedades, planta y equipo debe reconocerse inicial y posteriormente como activo si: es probable que los beneficios económicos futuros atribuibles al activo fluirán hacia la entidad, usando supuestos razonables y sustentables que representen la mejor estimación efectuada por la administración del conjunto de condiciones económicas que existirán durante la vida útil del mismo; y el costo de adquisición del componente puede valuarse confiablemente para cumplir con el postulado de valuación. 42.2 Esta NIF no establece en qué consiste una porción representativa de una partida de propiedades, planta y equipo para propósitos de identificar un componente. Para ello, se requiere que la administración de la entidad ejerza el juicio para aplicar los criterios de reconocimiento a las circunstancias específicas de la propia entidad. En algunos casos, puede ser apropiado agregar partidas que individualmente son poco importantes, tales como moldes, herramientas y troqueles; así como, aplicar ciertos criterios pertinentes para determinar los valores totales de los componentes. 42.3 La entidad debe valuar, de acuerdo con la norma de reconocimiento señalada en el párrafo 42.1, todos los costos de un componente en el momento en que se incurre en ellos. Estos costos comprenden tanto los que se han incurrido inicialmente para adquirir o construir un componente (párrafos 44.1.1 a 44.2.4.1), como los incurridos posteriormente para reemplazar el componente correspondiente o incrementar su servicio potencial (párrafos 44.3.1 a 44.3.5.1).

42.4 Algunos componentes pueden ser adquiridos por razones de seguridad o de índole medioambiental. Aunque la adquisición de este tipo de componentes no incremente los beneficios económicos que proporcionan los componentes existentes, puede ser necesaria para que la entidad logre obtener los beneficios económicos derivados del resto de los componentes y éstos puedan operar de la forma prevista por la administración. Dichos componentes cumplen las condiciones para su reconocimiento como activos porque permiten a la entidad obtener beneficios económicos adicionales del resto de sus componentes, respecto a los que hubiera obtenido si no los hubiera adquirido. 42.5 Por ejemplo, una industria química puede requerir la instalación de nuevos procesos de fabricación para cumplir con la normativa medioambiental relativa a la producción y almacenamiento de productos químicos, reconociendo entonces un componente por las mejoras efectuadas en la planta como parte de propiedades, planta y equipo, puesto que sin ellas, la entidad quedaría inhabilitada para producir y vender esos productos químicos. 44 Reconocimiento inicial 44.1 Norma general 44.1.1 Un componente que cumpla las condiciones para ser reconocido como un activo señaladas en el párrafo 42.1 debe valuarse en su reconocimiento inicial a su costo de adquisición. 44.2 Elementos del costo de adquisición 44.2.1 Integración 44.2.1.1 El costo de adquisición de un componente debe comprender: su precio de adquisición, incluidos los derechos, impuestos y gastos de importación e impuestos indirectos no recuperables; así como honorarios profesionales, seguros, almacenaje y demás costos y gastos que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier descuento o rebaja del precio; todos los costos directamente atribuibles necesarios para la ubicación del componente en el lugar y en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la administración; y

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la estimación inicial de los costos relacionados con una obligación asociada con el retiro del componente, cuando exista una obligación por parte de la entidad al adquirir el componente o como consecuencia de haber utilizado dicho componente durante un determinado periodo (véase párrafo 44.2.3.1 posterior). 44.2.2 Costos directamente atribuibles para que un componente pueda operar de la forma prevista por la administración 44.2.2.1 Son ejemplos de costos directamente atribuibles señalados en el inciso b) del párrafo anterior, los siguientes: costos de preparación del emplazamiento físico; costos iniciales de entrega y de manejo, fletes o transporte; costos de instalación y montaje; costos de comprobación de que el componente funciona adecuadamente, después de deducir los importes netos de la venta de cualesquiera partidas producidas durante el proceso de instalación y puesta a punto del activo para su uso (tales como muestras producidas en el periodo de prueba del equipo); costos de beneficios a los empleados (según se definen en la NIF D-3, Beneficios a los empleados) que procedan directamente de la construcción o adquisición del componente; o honorarios profesionales. 44.2.2.2 El costo de adquisición de un componente construido por la propia entidad debe determinarse utilizando los mismos criterios como si fuera un componente adquirido. Si la entidad fabrica activos similares para su venta en el curso normal de su operación, el costo de adquisición del componente debe ser, normalmente, el mismo que tenga uno similar de los producidos para la venta, valuado de acuerdo con la NIF C-4, Inventarios (NIF C-4). Por consiguiente, es el mismo que corresponde al costo de mercancías similares manufacturadas para la venta. 44.2.2.3 El costo directo de los materiales y mano de obra, así como los costos indirectos o gastos generales identificados específicamente y aplicados a la construcción en proceso deben aplicarse al costo de adquisición de la construcción. Por tanto, debe eliminarse cualquier ganancia interna para obtener el costo de

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adquisición de dichos activos. Asimismo, no deben incluirse en el costo de producción del componente construido por la propia entidad costos anormales correspondientes a desperdicios de materiales, mano de obra u otros factores empleados. 44.2.2.4 El costo de adquisición del componente en construcción debe incluir los costos directos e indirectos devengados durante la construcción, tales como materiales, mano de obra, costo de planeación e ingeniería, gastos de supervisión y administración de la obra, impuestos y otros costos atribuibles a la construcción; así como, en su caso, el resultado integral de ﬁnanciamiento capitalizado en términos de lo dispuesto por la NIF D-6, Capitalización del resultado integral de ﬁnanciamiento (NIF D-6). 44.2.2.5 Algunas operaciones, si bien relacionadas con la construcción o desarrollo de un componente, no son necesarias para ubicar al activo en el lugar y condiciones necesarios para que pueda operar de la forma prevista por la administración. Estas operaciones accesorias pueden tener lugar antes o durante las actividades de construcción o de desarrollo. Por ejemplo, pueden obtenerse ingresos mediante el uso de una porción de terreno como estacionamiento hasta que comience la construcción. Puesto que estas operaciones accesorias no son imprescindibles para colocar al componente en el lugar y condiciones necesarios para operar de la forma prevista por la administración, los ingresos y gastos asociados con las mismas deben reconocerse en los resultados del periodo en los rubros apropiados de ingresos y gastos. 44.2.3 Costos asociados con el retiro de un componente 44.2.3.1 Las obligaciones por los costos señalados en el inciso c) del párrafo 44.2.1.1 de esta NIF deben reconocerse de acuerdo con el Boletín C-9, Pasivo, provisiones, activos y pasivos contingentes y compromisos y, particularmente, con la NIF C-18, Obligaciones asociadas con el retiro de propiedades, planta y equipo. El reconocimiento de esta obligación debe incorporarse en el costo de adquisición de un componente de activo.

44.3 Modiﬁcaciones al costo inicial 44.3.1 General

44.2.4 Costos que no deben formar parte del costo de adquisición 44.2.4.1 Los costos no incluidos en el párrafo 44.2.1.1 no deben formar parte del costo de adquisición de un componente. Ejemplos de costos que no deben formar parte del costo de adquisición de un componente son los siguientes: costos de apertura de una nueva instalación productiva; costos de introducción de un nuevo producto o servicio (incluyendo costos de actividades publicitarias y promocionales); costos de apertura del negocio en una nueva localización o dirigido a un nuevo segmento de clientela (incluyendo costos de entrenamiento o formación del personal); o costos de administración y otros costos indirectos generales. 44.2.4.2 El reconocimiento del costo de adquisición de un componente debe terminar cuando el componente se encuentre en el lugar y condiciones necesarios para operar de la forma prevista por la administración. Por ende, los costos devengados por la utilización o por la reprogramación del uso de un componente no deben incluirse en su costo de adquisición. Por ejemplo, los costos siguientes no deben incluirse en el costo de adquisición de un componente: costos devengados cuando un componente, capaz de operar de la forma prevista por la administración, todavía tiene que ser puesto en marcha o está operando por debajo de su capacidad plena; pérdidas operativas iniciales, tales como las devengadas mientras se logra la demanda de los productos que se elaboran con el componente; o costos de reubicación o reorganización de parte o de la totalidad de las operaciones de la entidad.

44.3.1.1 Existen inspecciones y mantenimientos mayores, adaptaciones, mejoras o reconstrucciones, que tienen el efecto de prolongar de forma importante la vida útil de un componente más allá de la estimada originalmente, o de aumentar su productividad. De ser este el caso, debe dárseles el tratamiento señalado en los párrafos 44.3.3.1 a 44.3.5.1 de esta NIF. Sin embargo, de acuerdo con el criterio de reconocimiento contenido en el párrafo 42.1, la entidad no debe reconocer, en el costo de adquisición de un componente, los costos derivados del mantenimiento periódico o reparaciones del componente, según se describe en el párrafo siguiente. 44.3.2 Reparaciones y mantenimiento periódico 44.3.2.1 Las reparaciones y mantenimiento periódico no deben capitalizarse ya que su efecto es el de conservar un componente en condiciones normales de servicio o uso y, consecuentemente, fueron considerados de manera implícita al estimar originalmente la vida útil del componente. Tales costos deben reconocerse en resultados conforme se devenguen. Los costos del mantenimiento periódico son principalmente los costos de mano de obra y los consumibles que pueden incluir el costo de partes pequeñas. 44.3.3 Inspecciones y mantenimientos mayores 44.3.3.1 Una condición para que algunos activos continúen operando (por ejemplo, una aeronave) puede ser la realización periódica de inspecciones mayores tendientes a localizar defectos, con independencia de que sus componentes sean reemplazados o no. Derivado de las inspecciones, en algunos casos deben realizarse mantenimientos mayores. Cuando se realice una inspección o mantenimiento mayor, su costo debe reconocerse en el costo de adquisición del activo como un componente reemplazado, si se satisfacen las condiciones para su reconocimiento señaladas en el párrafo 42.1. 44.3.3.2 Al mismo tiempo, debe darse de baja del activo sujeto a inspección o mantenimiento mayor cualquier valor neto en libros de una inspección o mantenimiento mayor previo que permanezca en dicho activo y forme parte de las partes físicas sustituidas. Debe darse de baja con independencia de que dicho

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costo de la inspección o mantenimiento mayor previo forme parte de la adquisición o construcción del activo. Si fuera necesario, puede utilizarse el costo estimado de una inspección o mantenimiento mayor similar futura como un indicador de cuál fue el costo incurrido cuando el activo fue adquirido o construido. 44.3.4 Adaptaciones o mejoras 44.3.4.1 Las adaptaciones o mejoras a un componente son desembolsos que tienen el efecto de aumentar el valor del componente existente, ya sea porque aumentan su capacidad de servicio, su eﬁciencia, prolongan su vida útil o ayudan a reducir sus costos de operación futuros. Aquellos desembolsos que reúnan una o varias de las características anteriores representan adaptaciones o mejoras y, consecuentemente, deben reconocerse como un componente, si se satisfacen las condiciones para su reconocimiento señaladas en el párrafo 42.1. 44.3.4.2 El costo de las adaptaciones o mejoras debe reconocerse como un componente por separado del costo de adquisición del activo original. Además de contar con una mejor información, el costo de adquisición de la adaptación o mejora puede estar sujeto a una vida útil diferente de la que se aplica al costo de adquisición del activo original. 44.3.4.3 Ciertos componentes, al efectuar la adaptación o mejora, necesitan ser reemplazados a intervalos regulares. Por ejemplo, un horno puede necesitar revestimientos tras un determinado número de horas de funcionamiento, o las partes de una aeronave, tales como turbinas o asientos, pueden necesitar ser reemplazadas varias veces a lo largo de la vida de la aeronave. Ciertos componentes pueden ser adquiridos para realizar un reemplazo recurrente menos frecuente, como podría ser la sustitución de tuberías de un ediﬁcio. 44.3.4.4 De acuerdo con el criterio de reconocimiento del párrafo 42.1, la entidad debe reconocer, dentro del valor neto en libros de un componente, el costo de reemplazar dicho componente cuando se incurre en ese costo, siempre que se cumpla con dicho criterio de reconocimiento. El valor neto en libros de las partes que se reemplazan debe darse de baja de acuerdo con las disposiciones que al respecto contiene esta NIF (véanse los párrafos 48.1 a 48.7). 44.3.4.5 En el caso de adaptaciones a locales arrendados, debe reconocerse el costo de adquisición de las adaptaciones como un componente sólo si se

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satisfacen las condiciones para su reconocimiento señaladas en el párrafo 42.1. 44.3.5 Reconstrucciones 44.3.5.1 Algunos activos pueden sufrir modiﬁcaciones tan completas que más que adaptaciones o reparaciones, representan verdaderas reconstrucciones. Esta situación puede encontrarse principalmente en el caso de ediﬁcios y en cierto tipo de maquinaria. Es indudable que las reconstrucciones aumentan el valor del activo y, por tanto, deben considerarse como componentes capitalizables, si se cumplen los criterios para su reconocimiento establecidos en el párrafo 42.1. En el reconocimiento de la capitalización de las reconstrucciones deben tomarse en cuenta las siguientes situaciones: si la reconstrucción ha sido prácticamente total, debe considerarse su costo de adquisición como un nuevo componente del activo, dando de baja el costo de la reconstrucción anterior. Una de las razones importantes para considerar el costo de adquisición de la reconstrucción como un nuevo componente estriba en el hecho de que la vida útil del componente reconstruido será considerablemente mayor que el remanente de la vida útil estimada en un principio para el componente original; si algunos componentes del activo dados de baja han sido aprovechados en la reconstrucción, el valor neto en libros de dichos componentes debe incrementarse al costo de adquisición de la reconstrucción, salvo que una estimación de su valor razonable sea menor, en cuyo caso, dicho valor razonable debe ser el monto a incrementar, reconociendo en resultados el excedente; y si la reconstrucción ha sido parcial, deben darse de baja los componentes reemplazados. Cuando no sea posible conocer el valor neto en libros de los componentes reemplazados, debe hacerse una estimación del monto a darse de baja de esos componentes. 44.4 Principales rubros 44.4.1 Terrenos 44.4.1.1 El costo de adquisición de los terrenos debe incluir el precio de adquisición, honorarios y gastos notariales, indemnizaciones o privilegios pagados sobre la propiedad a terceros, comisiones a agentes, impuestos de translación de dominio, honorarios de abogados y gastos de localización; además, deben

incluirse los costos por demoliciones, limpia y desmonte, drenaje, calles y otros costos de urbanización para su uso; así como reconstrucción en otra parte, de propiedades de terceras personas que se encontraban localizadas en el terreno, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento establecidas en el párrafo 42.1. 44.4.2 Edifício 44.4.2.1 El costo de adquisición de un edificio debe incluir la construcción, instalaciones y equipo de carácter permanente; asimismo, deben considerarse dentro del costo de adquisición, conceptos como: permiso de construcción, honorarios de arquitectos e ingenieros, costo de planeación e ingeniería, gastos legales y notariales, comisiones a agentes, impuestos de traslación de dominio, honorarios de abogados y gastos de ubicación; además, gastos de supervisión y de administración de la obra, devengados para llevar a cabo la construcción, si se satisfacen los criterios para su reconocimiento señalados en el párrafo 42.1. El periodo de construcción de un edificio termina cuando el bien está en condiciones de servicio, independientemente de la fecha programada para que entre en operación. 44.4.3 Maquinaria, equipo de producción, equipo de transporte, equipo de cómputo y otros 44.4.3.1 Deben incluirse como costos de adquisición de la maquinaria y equipo (equipo de producción, equipo de transporte, equipo de cómputo y otros) los costos de transporte, de instalación, derechos y gastos de importación, seguros de transporte, almacenaje, etcétera; de igual forma, cuando la mano de obra y los gastos de prueba se identifiquen intrínsecamente con la maquinaria y equipo, deben reconocerse como costo de adquisición de dichos activos, sólo si se satisfacen las condiciones para su reconocimiento descritas en el párrafo 42.1. 44.4.4 Herramientas y otro equipo de operación 44.4.4.1 Este tipo de activos puede dividirse en: a) herramientas de máquina que, por lo general son herramientas pesadas, cuya duración es prolongada y son relativamente fáciles de controlar en forma individual. Atendiendo a estas características, el reconocimiento y control sobre esta clase de herramientas deben ser los mismos que se aplican para la maquinaria y demás equipos, estando sujetas a depreciación de acuerdo con la estimación de su vida útil. Dependiendo de la vida útil que se les aplique, pueden reconocerse como

un componente por separado; b) herramientas de mano, las cuales son generalmente pequeñas y de corta vida, por lo cual, es difícil llevar un control permanente sobre ellas. Dichas características hacen impráctico someter a depreciación las herramientas de mano; c) equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros análogos, tales como, blancos, cristalería y loza, que al igual que las herramientas de mano, se integra por piezas pequeñas, de corta vida y fáciles de perderse o dañarse, por lo cual, es difícil llevar un control permanente sobre ellas. Estas mismas características, al igual que las herramientas de mano, hacen impráctico someter a depreciación el equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros de naturaleza similar. 44.4.4.2 Para las herramientas de mano y el equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros análogos, aun cuando es impráctico someterlas a depreciación, cada industria tiene establecidas ciertas prácticas y/o métodos para su control (véase Apéndice A - Guías de implementación). 44.4.5 Moldes, troqueles, negativos y otras partidas análogas 44.4.5.1 El reconocimiento de un componente en este tipo de activos depende básicamente de la utilización y duración de los mismos, los cuales se utilizan permanentemente para trabajos constantes o cuando menos de cierta regularidad, tienen una duración a largo plazo y, consecuentemente, son un componente de la maquinaria y equipo. Su costo de adquisición debe sujetarse a depreciación de acuerdo con la vida útil que se les estime. 44.4.5.2 Existen ciertos componentes similares cuya vida de servicio es muy reducida, utilizándose durante algunos meses únicamente o a lo sumo uno o dos años. Existen dos alternativas para el reconocimiento de estos componentes: reconocer las compras directamente en resultados, o bien, mantener el método de fondo ﬁjo (véase Apéndice A Guías de implementa-ción) que se emplea en el caso de equipo de operación en hoteles, restaurantes y otros análogos, así como en las herramientas de mano. Dicho método es justiﬁcable en los casos en que el monto de la inversión sea considerable.

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44.4.5.3 Algunos componentes afines a este tipo de activos son utilizados para trabajos especiales y, en tal caso, deben reconocerse en el costo de producción de dichos trabajos y, por tanto, no deben considerarse como un componente, aunque tal vez se repitan los trabajos especiales en que son utilizados. 44.4.6 Anticipos a proveedores 44.4.6.1 Los anticipos a proveedores que cumplan con los requerimientos establecidos en la NIF C-5, Pagos anticipados, deben reconocerse como tales y sólo deben reconocerse como un componente a partir del momento en que cumplen con la definición de propiedades, planta y equipo y con lo dispuesto en el párrafo 42.1; y, por tanto, se hayan transferido los riesgos y beneficios inherentes a los activos a la entidad que efectuó los anticipos y ésta demuestra su posesión para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios. 44.5 Intercambio de activos 44.5.1 Uno o más componentes pueden adquirirse por intercambio de uno o varios activos no monetarios o de uno o varios activos monetarios, o de una combinación de activos monetarios y no monetarios. La siguiente normatividad es aplicable a todas las permutas antes descritas. 44.5.2 Una entidad debe determinar si una transacción de intercambio tiene sustancia comercial al considerar la medida en la cual se espera que cambien sus flujos de efectivo futuros como resultado de la transacción. Una transacción de intercambio tiene sustancia comercial si: la conformación (riesgo, periodicidad y monto) de los flujos de efectivo del activo recibido difiere de la conformación de los flujos de efectivo del activo transferido; o el valor específico de un activo para la entidad o valor de uso cambia como consecuencia del intercambio; y la diferencia identificada en a) o en b) es significativa en comparación con el valor razonable de los activos transferidos. Para propósitos de determinar si un intercambio tiene sustancia comercial, el valor específico de un activo para la entidad o valor de uso de la porción de sus actividades afectada por la transacción debe reflejar los flujos de efectivo después de impuestos en términos de la NIF A-6, Reconocimiento y valuación (NIF A-6). El resultado de estos análisis puede ser claro sin que una entidad tenga que realizar cálculos detallados.

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44.5.3 Cuando el costo de adquisición de un componente adquirido por intercambio que carece de sustancia comercial 4 o en el caso de que no pueda determinarse confiablemente el valor razonable del activo recibido ni el del activo entregado, el costo de adquisición del componente adquirido debe valuarse por el valor neto en libros del activo entregado, motivo por el cual no se genera una utilidad o una pérdida en la transacción. 44.5.4 Si la transacción de intercambio tiene sustancia comercial 5 y puede determinarse confiablemente el valor razonable ya sea del activo recibido o del activo entregado, el componente adquirido por intercambio debe valuarse: en primera instancia, utilizando el valor razonable del activo entregado para determinar el costo de adquisición del activo recibido 6, en caso de que el activo entregado no tuviera un valor razonable confiable o se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido, debe utilizarse como unidad de costo el valor razonable del activo recibido; cuando el valor razonable del activo recibido (inclusive un activo adjudicado en pago de una partida monetaria) es menor que el valor razonable del activo entregado en la fecha de recepción del bien, el valor razonable del activo recibido debe ser su costo de adquisición; cualquier utilidad o pérdida que se genera en la transacción debe reconocerse inmediatamente en los resultados del periodo. 44.5.5 Para efectos de esta NIF, en la determinación del valor razonable, debe utilizarse el enfoque basado en el mercado de venta, ya sea de un activo idéntico o de uno similar en términos de lo señalado en el párrafo 41 incisos a) y b) de la NIF A-6 o, en segunda instancia, mediante técnicas de valuación basadas en el enfoque del costo de reemplazo, considerando lo dispuesto por el inciso c) del mismo párrafo 41 de la NIF A-6. 44.5.6 El valor razonable de un activo para el cual no existen precios de mercado de transacciones comparables, puede determinarse confiablemente usando técnicas de valuación basadas en el enfoque del

costo de reemplazo, si la variabilidad en el rango de estimaciones basadas en ese enfoque no es importante. 44.5.7 El componente adquirido debe valuarse de esta forma aun si una entidad no puede dar de baja simultáneamente el activo entregado. Cuando el valor razonable utilizado difiera del valor neto en libros de la propiedad transferida, la entidad debe reconocer una utilidad o una pérdida en la transacción. 44.5.8 Los componentes adquiridos en una adquisición de negocios deben reconocerse en términos de la NIF B-7, Adquisiciones de negocios, y, en su caso, también les son aplicables los párrafos 44.5.5 y 44.5.6 anteriores. 44.6 Otras consideraciones 44.6.1 Las piezas de repuesto, refacciones y el equipo auxiliar se reconocen habitualmente como inventarios y son aplicados a los resultados del periodo cuando se consumen. Sin embargo, las piezas de repuesto importantes, refacciones y el equipo de respaldo que la entidad espera utilizar durante más de un periodo cumplen normalmente las condiciones para ser calificados como componentes señalados en el párrafo 42.1. De forma similar, si las piezas de repuesto, refacciones y el equipo auxiliar sólo pudieran ser utilizados con relación a un componente deben reconocerse como componentes. 44.6.2 El costo de adquisición de un componente debe ser el precio equivalente pagado en efectivo en la fecha del reconocimiento. Si el pago se aplaza más allá de los términos normales de crédito, la diferencia entre el precio equivalente al efectivo y el total de los pagos debe reconocerse como resultado integral de financiamiento (RIF) a lo largo del periodo del crédito. Tal RIF puede capitalizarse de acuerdo con la NIF D-6, Capitalización del resultado integral de financiamiento (NIF D-6). 44.6.3 Los componentes recibidos como aportaciones de capital deben reconocerse a su valor razonable conforme a lo dispuesto por la NIF D-8, salvo que no sea determina-ble en forma confiable, en cuyo caso deben reconocerse utilizando el valor razonable del instrumento financiero de capital. 44.6.4 El costo de adquisición de un componente adquirido por un arrendatario en una operación de arrendamiento capitalizable debe determinarse

considerando lo establecido en el Boletín D-5. 44.6.5 El costo de adquisición de un componente debe disminuirse por subvenciones del gobierno7 recibidas hasta el momento de la adquisición, considerando las disposiciones de la norma internacional supletoria NIC 20, Contabilización de las subvenciones del gobierno e información a revelar sobre las ayudas gubernamentales. 44.6.6 Cuando un componente ha sido adquirido sin costo alguno, ya sea por donación o por que esté totalmente subsidiado, su costo de adquisición debe ser nulo; salvo en el caso de una entidad no lucrativa, en cuyo caso el componente debe reconocerse en términos de lo dispuesto por la NIF E-2, Donativos recibidos u otorgados por entidades con propósitos no lucrativos. 44.6.7 Al comprar o recibir a cambio un lote de activo ﬁjo, sin especiﬁcar el precio que corresponda a cada uno de los componentes que incluye, el costo de adquisición total del lote debe distribuirse entre los diversos componentes con base en el valor razonable relativo de cada uno, considerando lo señalado en los párrafos 44.5.5 y 44.5.6 de esta NIF. 44.6.8 Los costos de adquisición de los componentes adquiridos en moneda extranjera deben reconocerse a los tipos de cambio históricos vigentes en las fechas en que se hayan adquirido los mismos, considerando lo dispuesto en la NIF B-15, Conversión de monedas extranjeras (NIF B-15). 46 Reconocimiento posterior 46.1 Norma general 46.1.1 Con posterioridad a su reconocimiento inicial como activo, un componente debe reconocerse a su costo de adquisición menos la depreciación acumulada y el monto acumulado de pérdidas por deterioro, para determinar su valor neto en libros. 46.2 Normas aplicables a la depreciación 46.2.1 Depreciación por componente 46.2.1.1 Cada componente que tiene un costo de adquisición importante con relación al costo de adquisición total de una partida de propiedades, planta y equipo y que usualmente tiene una vida útil claramente distinta del resto de las partes que integran dicha partida, debe depreciarse de forma separada, salvo que se trate de un componente no sujeto a depreciación 8.

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46.2.1.2 Para ello, una entidad debe distribuir el monto inicialmente reconocido con respecto a una partida entre sus componentes importantes. Por ejemplo, es adecuado depreciar por separado la estructura y los motores de un avión, tanto si se tiene en propiedad como si se tiene en arrendamiento capitalizable. De forma análoga, si una entidad adquiere una partida destinada a un arrendamiento operativo en la que es la arrendadora, debe depreciar cada componente tomando en cuenta las condiciones favorables o desfavorables del arrendamiento con respecto a las condiciones de mercado, atribuibles a cada componente.

46.2.1.7 En ocasiones, los beneﬁcios económicos futuros de un activo se incorporan a la producción de otros activos. En este caso, el cargo por depreciación debe formar parte del costo de producción del otro activo y debe incluirse en su valor neto en libros. Por ejemplo, la depreciación de una instalación y equipo de m a n u f a c t u ra s e i n c l u i r á e n l o s c o s t o s d e transformación de los inventarios (véase la NIF C-4). De forma similar, la depreciación de un componente utilizado para actividades de desarrollo puede incluirse en el costo de adquisición de un activo intangible reconocido de acuerdo con la NIF C-8, Activos Intangibles.

46.2.1.3 Un componente puede tener una vida útil y un método de depreciación que coincidan con la vida y el método utilizados para otros componentes de la misma partida. En tal caso, ambos componentes pueden agruparse para determinar el monto depreciable. Por ejemplo, componentes que forman una unidad en su conjunto y que se estima serán utilizados de manera particular para un proyecto especíﬁco y cuyo uso culminará en la misma fecha, como en el caso de activos de industrias extractivas cuya utilización concluye cuando se agotan las reservas del producto a extraer.

46.2.2 Monto depreciable

46.2.1.4 En la medida que la entidad deprecie de forma separada algunos componentes de una partida, también debe depreciar de forma separada el resto9 de la partida como si fuera un solo componente. Si la entidad tiene diversas expectativas de vida útil para cada una de las partes que conforman el resto, puede ser necesario emplear técnicas de aproximación para depreciar dicho resto, de tal forma que represente ﬁelmente el patrón de obtención de beneﬁcios económicos futuros o la vida útil de sus partes, o ambos. 46.2.1.5 La entidad puede elegir depreciar de forma separada las partes que componen una partida y no tengan un costo de adquisición importante con relación a su costo de adquisición total. Por ejemplo, moldes, herramientas y troqueles que sean individualmente poco importantes, pero que tienen vidas útiles distintas. 46.2.1.6 El cargo por depreciación de cada periodo debe reconocerse en los resultados de éste en los renglones de costos y gastos que correspondan, salvo por la porción que deba incluirse en el costo de otro activo.

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46.2.2.1 El monto depreciable de un componente debe asignarse a resultados sistemáticamente a lo largo de su vida útil. La depreciación es un procedimiento que tiene como fin distribuir de una manera sistemática y razonable el costo de adquisición de los componentes, menos su valor residual, entre la vida útil estimada de cada tipo de componente. Por tanto, la depreciación es un proceso de distribución y no de valuación. 46.2.2.2 El valor residual y la vida útil de un componente deben revisarse, como mínimo, al término de cada periodo anual o ciclo normal de operaciones de la entidad y, si las expectativas difirieren de las estimaciones previas, los cambios deben reconocerse prospectivamente como un cambio en una estimación contable de acuerdo con la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores (NIF B-1). 46.2.2.3 La depreciación debe reconocerse incluso si el componente tiene un valor razonable que exceda en algún momento a su valor neto en libros, siempre y cuando el valor residual del componente no supere al valor neto en libros del mismo. Las operaciones de reparación y mantenimiento de un componente no deben evitar reconocer la depreciación 46.2.2.4 El monto depreciable de un componente debe determinarse después de deducir a su costo de adquisición su valor residual. En ocasiones, el valor residual de un componente a menudo es insignificante y, por tanto, irrelevante en el cálculo del monto depreciable. 46.2.2.5 El valor residual de un componente puede aumentar hasta igualar o superar su valor neto en libros. Si esto sucediese, el cargo por depreciación del

componente debe ser nulo, a menos que -y hasta queese valor residual disminuya posteriormente y se haga menor que el valor neto en libros del componente. Si el valor residual de un componente excede a su valor neto en libros, no debe reconocerse una plusvalía de su valor. 46.2.3 Periodo de depreciación 46.2.3.1 La depreciación de un componente debe calcularse sobre bases y métodos consistentes a partir de la fecha en que esté disponible para su uso; esto es, cuando se encuentre en la ubicación y en las condiciones necesarias para operar de la forma prevista por la administración. La depreciación de un componente debe cesar en la fecha más temprana entre aquélla en que el componente se clasifique como destinado a ser vendido (individualmente o en un grupo de activos que se haya clasificado como destinado a ser vendido) de acuerdo con el Boletín C-15, y la fecha en que se produzca su baja. Por tanto, la depreciación no debe cesar cuando el componente esté sin utilizar o se haya retirado del uso activo, a menos que se encuentre depreciado por completo; sin embargo, si se utilizan métodos de depreciación en función a la actividad, el cargo por depreciación debe ser nulo cuando no haya actividad temporal de producción. 46.2.3.2 La entidad obtiene los beneficios económicos futuros de un componente principalmente a través de su utilización. No obstante, otros factores, tales como la obsolescencia técnica, por razones de seguridad, de índole ambiental o comercial y el deterioro natural producido por la falta de utilización del bien, producen a menudo una disminución en la cuantía de los beneficios económicos que cabría esperar de la utilización del activo. Consecuentemente, para determinar la vida útil del componente deben tomarse en cuenta todos los factores siguientes: la utilización prevista del componente. El uso se evalúa por referencia a la capacidad del componente o al producto físico que se espera de él; el desgaste físico esperado, que depende de factores operativos tales como el número de turnos de trabajo de uso del componente, el programa de reparaciones y mantenimiento, y el grado de cuidado y conservación mientras el componente no está siendo utilizado; la obsolescencia técnica, por razones de seguridad, de índole ambiental o comercial procedente de los cambios o mejoras en la producción, o de los cambios en la demanda del mercado de los productos o servicios que

se obtienen con el componente; y los límites legales o restricciones similares sobre el uso del componente, tales como las fechas de caducidad de los contratos de arrendamiento relacionados. 46.2.3.3 La vida útil de un componente debe definirse en términos de la utilidad que se espera que aporte a la entidad. La política de gestión de activos llevada a cabo por la entidad puede implicar la disposición de los activos después de un periodo específico de utilización, o tras haber consumido una cierta proporción de sus beneficios económicos. Por tanto, la vida útil de un componente puede ser inferior a su vida económica. La estimación de la vida útil de un componente es una cuestión de criterio basada en la experiencia que la entidad tenga con activos similares. 46.2.3.4 Los terrenos y los edificios deben reconocerse por separado, incluso si han sido adquiridos de forma conjunta. Con algunas excepciones, tales como minas a cielo abierto o tajo abierto, canteras y vertederos, los terrenos tienen una vida ilimitada y, por tanto, no deben depreciarse o agotarse. Los edificios tienen una vida limitada y, por tanto, son activos depreciables. Un incremento en el valor de los terrenos en los que se asienta un edificio no debe afectar a la determinación del monto depreciable del edificio. 46.2.3.5 Si el costo de adquisición de un terreno incluye los costos de rehabilitación, costos de urbanización u otros análogos, la porción que corresponda a dichos costos debe depreciarse a lo largo del periodo en el que se obtengan los beneficios económicos por haber incurrido en esos costos. En algunos casos, el terreno en sí mismo puede tener una vida útil limitada, en cuyo caso debe depreciarse o agotarse de forma que refleje los beneficios económicos futuros que se van a derivar de él. 46.2.3.6 En el caso de adaptaciones a locales arrendados el costo de adquisición debe depreciarse durante el periodo de arrendamiento. El periodo de arrendamiento debe considerar la expectativa más razonable de renovación del contrato. 46.2.4 Método de depreciación 46.2.4.1 El método de depreciación utilizado debe reflejar el patrón con base en el cual se espera que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros del componente.

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recuperable de un activo y cuándo debe reconocer o, en su caso, revertir una pérdida por deterioro. Un componente ocioso en periodo operativo o un componente en un periodo preoperativo y de instalación considerablemente excedido deben sujetarse a una prueba de deterioro. 46.3.2 Compensaciones por deterioro 46.3.2.1 Las compensaciones procedentes de terceros relativas a componentes que fueron deteriorados en su valor, perdidos o abandonados, deben incluirse como un ingreso en los resultados del periodo cuando tales compensaciones sean exigibles.

46.2.4.2 El método de depreciación aplicado a un componente debe revisarse, como mínimo, al término de cada periodo anual o ciclo normal de operaciones de la entidad y, sólo cuando hubiera ocurrido un cambio importante en el patrón esperado de obtención de los beneficios económicos futuros del componente, debe cambiarse para reflejar el nuevo patrón. Dicho cambio debe reconocerse prospectivamente como un cambio en una estimación contable de acuerdo con la NIF B-1. 46.2.4.3 Existen diversos métodos de depreciación para distribuir el monto depreciable de un componente de forma sistemática y razonable a lo largo de su vida útil. Entre los mismos se incluyen métodos de actividad, método de línea recta, métodos de cargos decrecientes y métodos de depreciación especial (ver Apéndice A Guías de implementación). La entidad debe elegir el método que más fielmente refleje el patrón esperado de obtención de los beneficios económicos futuros del componente, considerando las políticas de la entidad y las características del bien. Dicho método debe aplicarse uniformemente en todos los periodos, a menos que se haya producido un cambio en el patrón esperado de obtención de dichos beneficios económicos futuros. 46.3 Normas aplicables al deterioro 46.3.1 General 46.3.1.1 Para determinar si un componente está deteriorado, una entidad debe aplicar los criterios señalados en el Boletín C-15; en él se explica cómo debe proceder la entidad para la revisión del valor neto en libros de sus activos, cómo debe determinar el monto

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46.3.2.2 Las pérdidas por deterioro o pérdidas de componentes relacionados con reclamaciones o pagos por compensaciones de terceros, así como cualquier compra posterior o construcción de componentes de reemplazo son eventos económicos distintos y deben reconocerse en forma separada, según sea aplicable, como sigue: las pérdidas por deterioro en el valor de los componentes deben reconocerse según lo dispuesto por el Boletín C-15; las bajas de componentes retirados o dispuestos deben determinarse según lo establecido en esta NIF; las compensaciones de terceros por componentes que fueron deteriorados en su valor, perdidos o abandonados, deben incluirse en los resultados del periodo cuando tales compensaciones sean exigibles; y el costo de adquisición de los componentes restaurados, adquiridos o construidos como reemplazos debe determinarse de acuerdo con esta NIF. 46.4 Contabilidad inflacionaria de propiedades, planta y equipo 46.4.1 En el caso de un entorno inflacionario en el que una entidad deba reconocer cifras reexpresadas 10 para propiedades, planta y equipo, debe atenderse a lo establecido en la NIF B-10, Efectos de la inflación. 48 Bajas 48.1 El valor neto en libros de un componente debe darse de baja: por su disposición; 11 o cuando no se espere obtener beneficios económicos futuros por su uso o disposición.

Cuando una entidad toma la decisión de disponer de un componente o no espera obtener beneficios económicos futuros del mismo debe sujetarlo a lo dispuesto por el Boletín C-15. 48.2 La ganancia o pérdida surgida al dar de baja un componente debe reconocerse en un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo cuando el componente sea dado de baja, excepto en el caso de una venta con arrendamiento capitalizable en vía de regreso, en cuyo caso debe considerarse lo establecido en el Boletín D-5.12 4 8 . 3 S i n e m b a rg o, u n a e n t i d a d q u e ve n d a rutinariamente componentes que se mantuvieron para arrendar a terceros en el curso de sus actividades ordinarias debe transferir estos activos al rubro de inventarios a su valor neto en libros cuando dejen de ser arrendados y se clasifiquen como destinados a ser vendidos. El monto obtenido por la venta de estos componentes y su costo deben reconocerse como actividades primarias de acuerdo con la NIF B-3. El Boletín C-15 no debe aplicarse cuando los componentes que se destinan a ser vendidos en el curso ordinario de la actividad se transfirieron a inventarios. 48.4 Para determinar el momento en que se ha dispuesto de un componente y deba reconocerse el ingreso correspondiente, una entidad debe cumplir con la totalidad de las condiciones señaladas en la norma internacional supletoria NIC 18, Ingresos de actividades ordinarias, para el reconocimiento de ingresos por ventas de bienes. El Boletín D-5 debe aplicarse a las disposiciones por una venta con arrendamiento en vía de regreso. 48.5 Sí, de acuerdo con el principio de reconocimiento señalado en el párrafo 42.1, la entidad reconoce dentro del costo de adquisición un componente relativo a la sustitución de una parte de otro activo, entonces debe darse de baja el valor neto en libros de la parte sustituida, con independencia de si esta parte se hubiera depreciado o no de forma separada. Si fuera impráctico determinar el valor neto en libros de la parte sustituida del componente, debe utilizarse el costo de adquisición de la sustitución como indicativo de cuál era el valor neto en libros de la parte sustituida en el momento en que fue adquirida o construida. 48.6 Al momento de que un componente es dado de baja, debe cancelarse su valor neto en libros y debe reconocerse en los resultados del periodo la utilidad o

pérdida derivada de la baja, la cual debe determinarse como la diferencia entre el valor razonable de la contraprestación recibida que en su caso se obtenga por la disposición y el valor neto en libros más los costos de remoción y disposición. 48.7 La contraprestación a recibir por la disposición de un componente debe reconocerse inicialmente a su valor razonable. Si se difiere el cobro por el componente, debe calcularse el interés implícito considerando en el reconocimiento inicial de la contraprestación recibida un precio equivalente de contado. La diferencia entre el importe nominal de la contraprestación y el precio equivalente de contado es un ingreso por intereses, al tratarse de una cuenta por cobrar a largo plazo; la entidad debe reconocer el valor razonable de la cuenta por cobrar mediante la determinación del valor presente de la contraprestación a recibir utilizando el método de interés efectivo 13. 50 normas de presentación 50.1 Las propiedades, planta y equipo deben presentarse en el estado de posición financiera como activo no circulante, deduciendo de su costo de adquisición el monto acumulado de depreciación y pérdidas por deterioro. La integración de las propiedades, planta y equipo debe presentarse ya sea en el estado de posición financiera o en notas a los estados financieros. 50.2 Las propiedades, planta y equipo al presentarse en los estados financieros deben clasificarse en: componentes no sujetos a depreciación, tales como: terrenos, activos en construcción, activos en tránsito, etcétera; y componentes sujetos a depreciación, tales como: edificios, maquinaria y equipo, muebles y enseres, h e r ra m i e n t a p e s a d a , v e h í c u l o s , c o s t o s d e rehabilitación y de urbanización de terrenos, etcétera. 50.3 La presentación en los estados financieros, atendiendo a la característica cualitativa de importancia relativa, debe considerar lo siguiente: los componentes abandonados, componentes ociosos por un periodo prolongado con posibilidad de ponerse en servicio y componentes en curso de construcción deben presentarse por separado del resto de las propiedades, planta y equipo;

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no es necesario presentar por separado los componentes temporalmente ociosos y con una certeza razonable de que serán puestos en servicio en breve; y no es necesario presentar por separado los componentes totalmente depreciados que continúen en operación. 50.4 En la presentación en los estados financieros, atendiendo a la característica cualitativa de importancia relativa, deben segregarse en el rubro de pagos anticipados a largo plazo los anticipos a proveedores destinados a la adquisición de propiedades, planta y equipo. 60 Normas de revelación 60.1 Revelaciones aplicables a todas las entidades 60.1.1 En los estados financieros debe revelarse, con respecto a cada uno de los rubros de propiedades, planta y equipo, la siguiente información: las bases de reconocimiento inicial utilizadas para determinar el costo de adquisición; los métodos de depreciación utilizados; las vidas útiles y las tasas de depreciación utilizadas; y el costo de adquisición y la depreciación y deterioro acumulados, tanto al principio como al final de cada periodo. 60.1.2 En notas a los estados financieros debe revelarse también: la existencia y los montos correspondientes a las restricciones de titularidad, así como los componentes que estén en garantía para el cumplimiento de obligaciones o tengan otro tipo de gravámenes o restricciones de cualquier naturaleza; en relación con componentes en curso de construcción, cuando existan planes aprobados para realizar dichas construcciones, el monto de los desembolsos reconocidos en el periodo, el monto de la inversión acumulada y el monto de inversión estimada para su terminación, así como el tiempo en que se planea llevar a cabo; el monto de los compromisos asumidos al cierre del periodo a informar por la adquisición de componentes, incluyendo los que se encuentran en construcción mencionados en el inciso anterior; y si no se ha revelado de forma separada en el estado de

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resultados, el monto de compensaciones recibidas de terceros que se incluyen en el resultado del periodo por componentes que fueron deteriorados, perdidos o abandonados. 60.1.3 Deben revelarse los criterios seleccionados por la administración de la entidad para aplicar la depreciación; así como si se ha reconocido en el resultado del periodo la depreciación del periodo en su totalidad o si parte de ella forma parte del costo de otros activos. 60.1.4 De acuerdo con la NIF B-1, la entidad debe revelar el monto, la naturaleza y el efecto de cualquier cambio en una estimación contable, siempre que tenga una incidencia importante en el periodo actual o vaya a tenerla en periodos siguientes. Tal información puede surgir en las propiedades, planta y equipo por cambios en estimaciones referentes a: valores residuales; costos asociados con retiro de componentes; vidas útiles; y métodos de depreciación. 60.1.5 La entidad debe cumplir con las revelaciones señaladas por el Boletín C-15 en el caso de componentes que hayan sufrido pérdidas por deterioro. 60.1.6 Se recomienda, más no se requiere a las entidades, presentar también las revelaciones siguientes que usuarios de los estados ﬁnancieros pueden encontrar relevantes para cubrir sus necesidades de información: el valor neto en libros de los componentes que se encuentran temporalmente fuera de servicio; el costo de adquisición de cualesquier componentes que, estando totalmente depreciados, se encuentran todavía en uso; y el valor neto en libros de los componentes retirados de su uso activo y que no han sido clasiﬁcados como destinados para la venta de acuerdo con el Boletín C-15. 60.1.7 Las entidades deben cumplir con las revelaciones señaladas en la NIF D-6, en el caso del RIF devengado capitalizado en el costo de adquisición de componentes en curso de construcción durante el periodo de adquisición.

60.1.8 Cuando la capacidad no utilizada en las propiedades, planta y equipo sea importante debe indicarse este hecho a través de las notas a los estados financieros, señalando la razón de la sobreinversión existente y los planes futuros de la entidad para eliminar esa improductividad. 60.2 Revelaciones aplicables a entidades públicas 60.2.1 En los estados financieros de entidades públicas debe revelarse, con respecto a cada uno de los rubros de propiedades, planta y equipo, además de los requerimientos mencionados en los párrafos 60.1.1 a 60.1.8 anteriores, la siguiente información: una conciliación entre los valores en libros al principio y al final del periodo, mostrando: las adiciones; ii) los activos clasificados como destinados a ser vendidos o incluidos en un grupo de activos que haya sido clasificado como destinado a ser vendido, de acuerdo con el Boletín C-15; iii) desinversiones; iv) las adquisiciones realizadas mediante adquisiciones de negocios; las pérdidas por deterioro del valor reconocidas en el resultado del periodo; vi) las pérdidas por deterioro de valor que se hayan revertido y reconocido en el resultado del periodo; vii) la depreciación del periodo; viii) las diferencias netas de cambio surgidas en la conversión de estados financieros en términos de la NIF B-15; ix) de proceder, las variaciones relativas al reconocimiento de los efectos de la inflación en la información financiera; y cualesquiera otros cambios; los criterios utilizados por la administración de la entidad, para seleccionar el método de depreciación adoptado y para la estimación de las vidas útiles o los porcentajes de depreciación. 60.2.2 Son entidades públicas las que se encuentran en alguno de los supuestos siguientes: han emitido instrumentos financieros de deuda o de capital y actualmente éstos se negocian en un mercado público; ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo mercados locales y regionales; o estén en proceso de registrar instrumentos financieros en una comisión de valores u otra organización reguladora, con el fin de negociarlos en un mercado público.

60.2.3 Las entidades distintas a las mencionadas en el párrafo anterior, pueden opcionalmente revelar la información señalada en el párrafo 60.2.1. Una vez tomada esta opción, debe aplicarse consistentemente en periodos subsecuentes. Norma de Información Financiera C-8 ACTIVOS INTANGIBLES Esta Norma tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los activos intangibles que se adquieren en forma individual o a través de una adquisición de negocios, o que se generan en forma interna en el curso normal de las operaciones de la entidad. La NIF C-8 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2008 para su entrada en vigor para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2009. Objetivo Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene como objetivo establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior de los activos intangibles que se adquieren en forma individual o a través de una adquisición de negocios, o que se generan en forma interna en el curso normal de las operaciones de la entidad. 1 Alcance Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todo tipo de entidades que emitan estados ﬁnancieros en los términos establecidos en la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados ﬁnancieros, y adquieran o generen internamente activos intangibles y que no están normados en otras NIF. 2

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Limitaciones al alcance Las disposiciones de esta NIF se aplican a todos los activos intangibles, excepto a: 3 activos intangibles mencionados en el párrafo 4; el reconocimiento de activos (derechos) de exploración y evaluación de recursos no renovables; y activos financieros, como se definen en la norma relativa a instrumentos financieros. Si otra NIF señala el tratamiento contable para un tipo específico de activos intangibles, una entidad debe aplicar dicha NIF en lugar de ésta, por ejemplo, esta NIF no se aplica a: 4 activos intangibles conservados por una entidad para su venta en el curso normal de sus operaciones y que califican como inventarios 1, incluyendo aquéllos relacionados con contratos de construcción; activos por impuestos diferidos; activos por arrendamientos; activos provenientes de beneficios a empleados 2; activos financieros tratados en las normas relativas a instrumentos financieros y algunos cubiertos por las NIF relativas a consolidación, inversiones en asociadas y negocios conjuntos; el tratamiento del crédito mercantil en la parte cubierta por la NIF B-7, Adquisiciones de negocios; costos de adquisición diferidos y otros activos intangibles provenientes de contratos de seguros; activos intangibles no monetarios disponibles para su venta tratados en la nor-matividad de disposición de activos de larga duración; e pagos anticipados. Algunos tipos de intangibles, en los que debe aplicarse el juicio profesional y hacerse una evaluación a nivel de componente para determinar si se encuentran dentro del alcance de esta NIF C-8, pueden ser los siguientes: 5 aquellos activos intangibles que están contenidos físicamente, por ejemplo, en: un disco compacto (en el caso de software para equipo de cómputo), documentación legal (en el caso de una licencia o patente), una película u otros semejantes;

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investigación y desarrollo en los que se involucran, entre otros, gastos de publicidad, entrenamiento, costos de arranque y actividades de investigación y desarrollo, que van dirigidas al desarrollo de conocimiento. Ejemplo, el desarrollo de un prototipo que pudiera tener un componente físico pero el cual es secundario al conocimiento que éste implica, es decir, el intangible; o acuerdos que otorgan a la entidad derechos y licencias sobre películas, grabaciones de video, manuscritos, videojuegos, patentes, derechos de autor, entre otros.

Definición de términos Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que se especifican: 6 activos intangibles - son aquellos activos no monetarios identificables, sin sustancia física, que generarán beneficios económicos futuros controlados por la entidad. Existen dos características principales de los activos intangibles: representan costos que se incurren o derechos o privilegios que se adquieren, con la intención de que aporten beneficios económicos específicos a las operaciones de la entidad durante periodos que se extienden más allá de aquél en que fueron incurridos o adquiridos. Los beneficios que aportan Page 860 son en el sentido de permitir que esas operaciones reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros; y ii. los beneficios futuros que la entidad espera obtener se encuentran frecuentemente representados, en el presente, en forma intangible mediante un bien de naturaleza incorpórea, es decir, que no tiene una estructura material ni aportan una contribución física a la producción u operación de la entidad. El hecho de que carezcan de características físicas, no impide que se les pueda considerar como activos válidos, ya que su característica de activos se las da su significado económico, más que su existencia material específica; activos identificables - son aquellos activos que tienen la capacidad para generar beneficios económicos futuros para la entidad; particularmente, son aquéllos adquiridos individualmente o en una adquisición de negocios o generados internamente: a) que pueden ser separados de la entidad, es decir, que pueden ser

vendidos, rentados, transferidos, intercambiados o licenciados por el "adqui-rente", o bien, b) que surgen de derechos legales o contractuales independientemente de que puedan o no ser transferibles o separables de la entidad, tales como algunas concesiones. Incluyen activos intangibles como marcas, patentes, ciertos conocimientos y otros similares; activos netos adquiridos - es el monto neto de activos tangibles e intangibles adquiridos y pasivos asumidos del negocio "adquirido", que se obtienen en una "adquisición de negocios"; adquirido - en una "adquisición de negocios" es el "negocio" sobre el cual la "adquirente" obtiene control; adquirente - es quien adquiere un activo intangible y en una "adquisición de negocios" es la entidad que obtiene control del "negocio" adquirido; adquisición de negocios - es la transacción por medio de la cual una entidad ("adquirente") adquiere los activos netos de uno o varios "negocios" y obtiene control sobre los mismos. Incluye también todas las fusiones entre entidades independientes; amortización - es la distribución sistemática del costo de un activo intangible de vida definida entre los años de su vida útil estimada; contraprestación - en una "adquisición de negocios", es el monto que paga la "adquirente" para obtener el control de uno o varios "negocios"; control - es el poder de decidir las políticas financieras y de operación de una entidad con el fin de obtener beneficio de sus actividades; costo de adquisición - es el monto pagado de efectivo o equivalentes por un activo intangible al momento de su adquisición; crédito mercantil -es el exceso de la contraprestación sobre el valor razonable o específico de los "activos netos adquiridos". En una "adquisición de negocios" es un activo intangible que representa beneficios económicos futuros que surgen de otros activos adquiridos en una adquisición de negocios que no son identifi-cables individualmente ni reconocidos por separado; desarrollo - es la aplicación de los resultados encontrados en la investigación y/o de otros

conocimientos a un plan o diseño para la producción de materiales nuevos o sustancialmente mejorados, dispositivos, productos, procesos, sistemas o servicios previos al inicio de la producción o uso comercial. Incluye el diseño y la prueba de productos alternativos, la construcción de prototipos y la operación de plantas piloto. No incluye las modificaciones rutinarias de los productos actuales, líneas de producción, procesos de fabricación y otras operaciones en marcha, aunque dichas modificaciones representen mejoras; tampoco incluye la investigación de mercados ni las actividades de prueba de los mismos; fecha de adquisición o de compra - es la fecha en la que se adquiere un activo intangible y en una "adquisición de negocios", es aquélla en que el adquirente obtiene control del "adquirido'; investigación - es una búsqueda particular y planeada que tiene el propósi to de adquirir nuevos conocimientos científicos o técnicos, con la expectativa de que resulten útiles para desarrollar un nuevo producto o servicio, un nuevo proceso o técnica que permita lograr una mejora significativa de un producto o proceso existente; mercado activo - es un mercado en el cual todas las condiciones siguientes se presentan: los elementos negociados en el mercado son homogéneos, ii. los compradores y vendedores dispuestos pueden normalmente observarse en cualquier momento, y iii. los precios están disponibles para el público; mercado observable - es aquél en donde los activos intangibles, en forma separada, son comprados y vendidos, a pesar de que esas operaciones no sean frecuentes. El precio de mercado puede observarse en esas operaciones de compra y venta y ser utilizado para estimar el valor razonable de activos intangibles que sean similares; negocio - es un conjunto autosuficiente de actividades y activos o de activos netos, que son o pueden ser operados y administrados por un único centro de

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Un activo intangible debe cumplir con todos los elementos de la definición señalados en el párrafo anterior, de otra manera la erogación efectuada debe considerarse como un gasto conforme se devenga. 8 Identificable Un activo intangible es identificable si: 9 es separable; es decir, puede separarse o dividirse por la entidad para venderse, transferirse, licenciarse, rentarse o intercambiarse, tanto individualmente o junto con un contrato relativo a otro activo o pasivo identificable, sin considerar si la entidad tiene dicha intención; o control, con el propósito de generar un rendimiento u otros beneficios a sus dueños (inversionistas, otros propietarios, miembros o participantes); pérdida por deterioro - es el monto en que los beneficios económicos futuros (monto recuperable) de los activos intangibles son menores a su "valor neto en libros"; valor neto en libros - es el saldo neto del activo intangible, después de deducir la amortización acumulada y, en su caso, ajustado por las pérdidas por deterioro netas de sus reversiones acumuladas, que se refieran al mismo; valor residual - es el monto neto que la entidad espera obtener de un activo intangible al final de su vida útil, después de haber deducido los costos derivados de su enajenación o su disposición; valor razonable - representa el monto de efectivo o equivalentes que participantes en el mercado estarían dispuestos a intercambiar para la venta de un activo intangible, en una operación entre partes, interesadas, dispuestas e informadas en un mercado de libre competencia. elementos de la definición de activos intangibles Los elementos distintivos en la definición de un activo intangible, ya sea generado internamente o adquirido son: 7 debe ser identificable, debe carecer de sustancia física, debe proporcionar beneficios económicos futuros fundadamente esperados, y debe tenerse control sobre dichos beneficios.

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surge de derechos contractuales o legales, sin considerar si dichos derechos son transferibles o separables de la entidad o de otros derechos y obligaciones. Condición de separabilidad La condición de separabilidad significa que el activo intangible puede ser separado de los activos adquiridos o generados internamente y ser vendido, transferido, licenciado, rentado o intercambiado en el mercado, ya sea individualmente o en relación con un contrato sobre otro activo o pasivo identificado, aun cuando el adquirente no pretenda llevar a cabo alguna de las acciones anteriores. 10 Un activo intangible posee la condición de separabilidad cuando este tipo de activo puede intercambiarse en el mercado, aun cuando no se den transacciones frecuentes al respecto, tal como una patente que puede ser licenciada. Una lista de clientes puede ser separable si puede ser rentada a un tercero para que envíe publicidad, cuando listas similares son frecuentemente rentadas en el mercado. Sin embargo, si la lista de clientes está sujeta a condiciones de confidencialidad por los mismos, no debe considerarse separable. 11 Condición de propiedad legal o contractual Un activo intangible que posee la condición de propiedad legal o contractual debe reconocerse por separado aun cuando no posea la condición de separabilidad, pues la condición de propiedad legal o contractual le da un valor individual, tal como en los casos en que lo que se adquiere, en forma individual o a través de una adquisición de negocios, proviene de: 12

un contrato de arrendamiento en un centro comercial en términos muy favorables en relación con el mercado, cuya afluencia se ha incrementado significativamente, lo que hace que dicho contrato tenga un valor adicional; licencias de operación, tales como concesiones, permisos o derechos; y patentes licenciadas a terceros. Otras consideraciones Un activo intangible no separable puede reconocerse junto con el contrato de uso de otro activo intangible; por ejemplo: el conocimiento de producción ligado al uso de una patente puede reconocerse por separado junto con el de uso de la patente. Sin embargo, el hecho de que una entidad tenga una estructura laboral para llevar a cabo sus actividades, no significa que ésta tenga un valor identificable para reconocerse como un activo intangible, tal como la fuerza de trabajo. Sólo lo tendrá la que esté relacionada con el capital intelectual, o sea, el conocimiento para llevar a cabo cierta actividad y que medie en ello un contrato. 13 En el caso de la adquisición de un activo intangible, el cual puede adquirirse junto con un grupo de activos, la transacción debe involucrar la transferencia de derechos legales que permitan a la entidad identificar el activo intangible. En otros casos, si se desarrolla internamente, es identificable si se crean derechos legales para la entidad. Por lo tanto, la naturaleza de esos derechos debe ayudar a la entidad a identificar el activo intangible generado. Además, si un activo genera beneficios económicos futuros sólo en combinación con otros activos, el activo es identificable si la entidad puede diferenciar los beneficios económicos futuros que van a fluir de ese activo. 14 Un activo intangible debe ser fácilmente distinguido de otros activos, como el crédito mercantil. El crédito mercantil reconocido en una adquisición de negocios es un activo que representa beneficios económicos futuros alcanzables, distintos de otros activos adquiridos en una adquisición de negocios, y que no son individualmente identificables y reconocidos por separado. Los beneficios económicos futuros en una adquisición de negocios pueden resultar de la sinergia entre los activos adquiridos identificables o de otros activos que, individualmente, no califican para su reconocimiento en los estados financieros. 15 Beneficios económicos futuros Los beneficios económicos futuros fundadamente

esperados que fluyan de un activo intangible pueden estar presentes en los ingresos sobre la venta de los productos o prestación de servicios, ahorros en costos u otros beneficios resultantes del uso del activo por la entidad, tal como un incremento en la productividad. 16 Control Una entidad controla un activo si tiene el poder para obtener beneficios económicos futuros que fluyan del activo y, además, puede restringir el acceso a otros sobre dichos beneficios. La capacidad de una entidad para controlar los beneficios económicos futuros de un activo intangible normalmente proviene de derechos legales. En ausencia de derechos legales, es difícil demostrar el control; sin embargo, el hacer cumplir los derechos legales no es la única condición para ejercer el control, dado que una entidad puede controlar los beneficios económicos futuros que genera el activo de alguna otra forma, tal como el conocimiento para llevar a cabo una actividad. 17 Los conocimientos del mercado y los conocimientos técnicos pueden dar origen a beneficios económicos futuros. Una entidad controla estos beneficios si, por ejemplo, el conocimiento está protegido por la ley, así como por restricciones a través de acuerdos, tratados comerciales o por acuerdos legales con los empleados para que mantengan la confidencialidad. 18 La administración y el talento técnico no están comprendidos dentro de la definición de un activo intangible, debido a que la entidad tiene control insuficiente sobre los beneficios económicos futuros esperados que pudieran originar, excepto cuando estén protegidos por derechos legales para usarlos y para que ayuden a obtener beneficios económicos futuros esperados, además de cumplir con los otros elementos de la definición de activo intangible. 19 En ausencia de derechos legales, cuando una entidad desarrolla una cartera de clientes, participación de mercado, relación con clientes, lealtad de clientes, entre otras actividades, la entidad puede tener o no control sobre los beneficios económicos futuros. Por lo tanto, es necesario evaluar y demostrar mediante alguna otra forma de control que se cumple con este elemento de la definición de activo intangible, tomando en cuenta que el costo para su desarrollo actual puede ser estimado confiablemente. Por ejemplo, relaciones con clientes que han tenido operaciones con el negocio adquirido por un número ininterrumpido de años de servicio y

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sobre los cuales se estima que continuarán teniendo operaciones en el futuro previsible que contribuirán en la generación de ingresos futuros y éstos pueden ser estimados; por ende, si estas condiciones no se presentan no puede considerarse como un activo intangible. 20 Normas de valuación Reconocimiento inicial El reconocimiento de una partida como un activo intangible requiere que una entidad demuestre que la partida cumple con la definición de activo intangible, señalada en los párrafos 6a) y del 7 al 20 y, además, debe cumplir con los siguientes criterios: 21 es probable que los beneficios económicos futuros atribuibles al activo intangible fluirán hacia la entidad, usando supuestos razonables y sustentables que representen la mejor estimación de la administración del conjunto de condiciones económicas que existirán durante la vida útil del mismo; y la valuación inicial debe ser a su costo de adquisición y éste puede ser determinado confiablemente para cumplir con el postulado de valuación 3. en la adquisición de un activo intangible en forma individual su costo es el efectivo y/o equivalentes de efectivo pagados; ii) en la adquisición de activos intangibles a través de una adquisición de negocios, su costo es el valor razonable de cada activo intangible identificable que no exceda a la porción de la contraprestación pagada que le es atribuible (utilizando cualquiera de los tres enfoques: costo, mercado o ingreso); y iii) en la adquisición de un activo intangible generado internamente, su costo son las erogaciones efectuadas para su desarrollo.

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Adquisición de un activo intangible en forma individual Los activos intangibles adquiridos en forma individual deben cumplir con los criterios de reconocimiento listados en el párrafo 21. Si un activo intangible es adquirido de un tercero 22 en forma separada e independiente, el costo del activo intangible puede generalmente valuarse confiablemente. Esto es particularmente cierto, cuando la contraprestación por la compra es en forma de efectivo u otros activos monetarios. El costo de adquisición de un activo intangible debe comprender: 23 su precio de compra, incluyendo derechos de importación e impuestos sin posibilidad de reembolso. Cualesquier descuento comercial y/o rebaja deben deducirse, y cualquier desembolso directamente atribuible a la preparación del activo para el uso al que se destina. El desembolso directamente atribuible incluye: 24 el costo de beneficios a empleados, como se definen en la NIF D-3, Benefícios a los empleados, erogados directamente para traer el activo a sus condiciones de uso, los honorarios profesionales erogados directamente para traer el activo a sus condiciones de uso, y los costos de pruebas o verificación sobre el funcionamiento apropiado del activo.

En cambio, no forman parte del costo de adquisición: 25 los costos para introducir al mercado un nuevo producto o servicio (incluyendo costos por actividades de mercadeo y promoción), los costos sobre conducción de negocios en una nueva localidad o con una nueva clase de clientes (incluyendo costos de entrenamiento), y los costos de administración y otros costos de supervisión generales, excepto los mencionados en el inciso a) del párrafo 24. El reconocimiento de costos en el valor en libros de un activo intangible debe cesar cuando el activo se encuentre en la condición necesaria para que sea capaz de operar en la forma prevista por la administración. Luego entonces, los costos incurridos por la utilización o en la reprogramación del uso de un activo intangible deben reconocerse en los resultados del periodo en que se devenguen y no deben incluirse en la valuación de dicho activo. Por ejemplo, los siguientes costos no deben incluirse en la valuación de un activo intangible: 26 costos incurridos mientras el activo aún no ha comenzado a utilizarse, a pesar de que dicho activo ya sea capaz de operar en la forma prevista por la administración; y pérdidas operativas iniciales incurridas mientras se desarrolla la demanda de los productos que se elaboran con el activo. Algunas operaciones, si bien relacionadas con el desarrollo de un activo intangible, no son necesarias para ubicar al activo en las condiciones necesarias para que pueda operar de la forma prevista por la administración. Estas operaciones incidentales pueden tener lugar antes o durante las actividades de desarrollo. Dado que estas operaciones incidentales no son imprescindibles para que el activo pueda operar en la forma prevista por la administración, los ingresos y gastos asociados a las mismas operaciones deben reconocerse inmediatamente en los resultados del periodo dentro de la clase respectiva de ingresos y gastos. Si el pago de un activo intangible se diﬁere por un periodo más allá del normal en los términos del ﬁnanciamiento, su costo debe ser equivalente al precio en efectivo. La diferencia entre este monto y el total de

pagos a efectuar debe reconocerse a lo largo del periodo del financiamiento como un interés financiero dentro del resultado integral de financiamiento, a menos que deba capitalizarse, de acuerdo con lo establecido en la NIF D-6, Capitalización del resultado integral de financiamiento. 28 Si un activo intangible se adquiere a cambio de instrumentos de capital emitidos por la entidad adquirente, el costo del activo debe equivaler al valor razonable de los instrumentos de capital; siempre y cuando, el valor emitido de éstos no exceda al valor razonable del activo intangible adquirido al momento de la transacción; en caso de que lo exceda, debe reconocerse el activo intangible a su valor razonable y cualquier excedente debe disminuirse del capital emitido. En los casos en los que no se pueda determinar su valor razonable confiablemente, el costo del activo debe determinarse con base en el valor razonable de los instrumentos de capital emitidos por la adquirente. 29

Adquisición por intercambio de activos Un activo intangible puede ser adquirido en un intercambio total o parcial y debe reconocerse un activo intangible si se cumple con lo señalado en el párrafo 21. Además de lo anterior, la entidad debe evaluar si la transacción de intercambio tiene o no sustancia comercial, al considerar la medida en la cual se espera que cambien sus flujos de efectivo futuros como resultado de la transacción. Una transacción tiene sustancia comercial si: 30 la conformación (riesgo, periodicidad y monto) de los flujos de efectivo del activo recibido difiere de la conformación de los flujos de efectivo del activo transferido; o el valor específico de un activo para la entidad o el valor de uso cambia como consecuencia del intercambio; y la diferencia identificada en a) o b) es significativa en comparación con el valor razonable de los activos transferidos. Para propósitos de identificar si un intercambio tiene sustancia comercial, el valor específico de un activo para la entidad o valor de uso de la porción de sus actividades afectada por la transacción debe reflejar los flujos de efectivo después de impuestos en términos de la NIF A-6, Reconocimiento y valuación. El resultado de

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estos análisis puede ser claro sin que una entidad tenga que realizar cálculos detallados. 4 Si el activo adquirido procede de una transacción que tiene sustancia comercial y además se hace un intercambio total: 31 el valor razonable del activo entregado es la base para determinar el costo de adquisición del activo recibido, como si el activo entregado hubiera sido previamente realizado en efectivo; en caso de que tal activo entregado no tuviera un valor razonable o se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido, debe utilizarse el valor razonable del activo recibido como base para la determinación de su costo de adquisición; cuando el valor razonable del activo recibido (inclusive un activo adjudicado en pago de una partida monetaria) es menor que el valor razonable del activo entregado en la fecha de recepción del bien, el valor razonable del activo recibido debe ser su costo de adquisición; y cualquier utilidad o pérdida que se genera en la transacción debe reconocerse inmediatamente en los resultados del periodo. 5 Si en una transacción que tiene sustancia comercial se hace un intercambio parcial 6, considerando el procedimiento del párrafo anterior, resulta como base para determinar el costo de adquisición: 32 el valor razonable o el valor neto en libros del activo entregado - debe cuantiﬁcarse el costo de adquisición del activo recibido, ajustando el valor razonable o valor neto en libros del activo entregado por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo entregado o recibido; o, el valor razonable del activo recibido - éste debe ser su costo de adquisición. 7 Cuando el costo de adquisición del activo recibido en un intercambio total o parcial (ajustado, cuando proceda, por el monto de efectivo o equivalentes de efectivo entregado o recibido) diﬁera del valor neto en libros del activo transferido a la fecha del intercambio, debe reconocerse una ganancia o una pérdida por dicha transacción, en un rubro que debe formar parte de la utilidad o pérdida neta del periodo. 8 33

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Un activo intangible puede ser adquirido en una transacción que carece de sustancia comercial, lo cual implica que se recibió un activo intangible similar, el cual se asume tendrá un uso en la misma línea de negocios y un valor razonable semejante; también puede presentarse el caso en que no puede determinarse confiablemente el valor razonable del activo recibido ni el del activo entregado. En estos casos, debido a que el proceso de devengación en la generación de ganancias no ha sido completado, no debe reconocerse ganancia o pérdida alguna en la transacción; consecuentemente, el costo del nuevo activo es el valor en libros del activo entregado. Al momento de tomar la decisión de intercambio, el activo a ser entregado debe sujetarse a pruebas de deterioro de acuerdo con la norma relativa al deterioro de los activos de larga duración. En caso de proceder, la entidad debe reconocer la pérdida por deterioro en el activo a ser entregado afectando un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo; el nuevo valor en libros después del deterioro debe asignarse al activo recibido.9 34 Activos intangibles adquiridos a través de adquisiciones de negocios En la adquisición de un negocio: 35 una entidad adquirente debe reconocer los activos intangibles identificables que cumplan con los criterios de reconocimiento listados en el párrafo 21, aun si dichos activos intangibles no hubieran sido reconocidos en los estados financieros del negocio adquirido; y, si el activo intangible adquirido no puede ser valuado confiablemente a su valor razonable o no es identificable, entonces dicho activo no debe reconocerse como un activo intangible por separado, y queda incluido en el crédito mercantil. El exceso de la contraprestación sobre la suma de los valores asignados a los activos identificables adquiridos menos los pasivos asumidos, es reconocido como "crédito mercantil" de un negocio, en términos de la NIF B7, Adquisiciones de negocios. 36 En algunos casos, la suma de los valores de los activos identificables adquiridos menos los pasivos asumidos, puede exceder la contraprestación pagada. En estos casos, dicho exceso debe seguir el tratamiento indicado en la NIF B-7. 37

El adquirente debe reconocer todos los activos intangibles identificables adquiridos en una adquisición de negocios, aun cuando el negocio adquirido no los hubiera reconocido previamente por tratarse de activos intangibles generados internamente que no reunían los requisitos para su reconocimiento con base en lo dispuesto por esta NIF para activos intangibles generados internamente. Se considera que un activo intangible es identifica-ble cuando posee la condición de separabilidad o la condición de propiedad contractual o legal, según lo establecido en los párrafos 10 a 12. La valuación del activo intangible debe hacerse considerando lo dispuesto en los párrafos 40 a 43. 38 Pueden existir intangibles por identificar, tales como propuestas sobre proyectos en curso, las cuales no deben reconocerse por separado pues el hecho de estar presentando propuestas es parte del curso normal de operaciones de una entidad. Sin embargo, podría existir un activo intangible que se identifique con una propuesta poco después de la adquisición y que estuvo contemplado en el precio de la misma, el cual sí debe separarse. Para ello, deben analizarse los eventos que ocurran durante el periodo de la adquisición, señalado en la NIF B-7, que evidencien la existencia de un activo intangible. 39 El costo de los activos intangibles que se adquieren en una adquisición de negocios debe determinarse en función a su valor razonable en la fecha de adquisición. En el caso de que su valor razonable exceda a la porción atribuible de la contraprestación pagada, dicho valor debe ajustarse a dicha porción atribuible de la contraprestación pagada. 40 Es preciso utilizar el juicio para establecer si el valor razonable de un activo intangible adquirido en una adquisición de negocios puede ser determinado con suficiente confiabilidad como para reconocerlo por separado. Los precios de mercado cotizados, cuando existe un mercado observable, proporcionan la valuación más confiable para el valor razonable (enfoque basado en el mercado). El precio apropiado de mercado es usualmente el precio actual ofertado. Si no estuvieran disponibles los precios actuales ofertados, puede estimarse el valor razonable a partir de los precios en las transacciones más recientes realizadas en el mercado, siempre y cuando no haya habido un cambio significativo en las condiciones económicas entre la fecha de estas transacciones y la de la estimación del valor razonable del activo. 41

Si no existiera un mercado observable para el activo intangible, su valor razonable es el monto que la entidad podría haber pagado por el activo, a la fecha de adquisición, en un mercado de libre competencia entre partes conocedoras e interesadas, sobre la base de la mejor evidencia disponible. Una entidad debe determinar este monto considerando el resultado de las transacciones recientes realizadas sobre activos similares. 42 Ciertas entidades que están involucradas habitualmente en la compra y venta de determinados activos intangibles, han desarrollado técnicas para estimar, de forma indirecta, sus valores razonables. Tales técnicas pueden ser utilizadas para la valuación inicial de un activo intangible adquirido dentro de una adquisición de negocios, siempre que su objetivo sea estimar el valor razonable y estas técnicas reflejen prácticas y transacciones actuales en la industria a la cual pertenecen los activos. Estas técnicas incluyen, siempre y cuando sea apropiado: la aplicación de múltiplos que reflejen las transacciones actuales del mercado, a indicadores relacionados con la rentabilidad del activo (tales como, ingresos, participaciones de mercado y margen operativo) o los flujos de efectivo de regalías que podrían obtenerse por licenciar activos intangibles a un tercero en una transacción de libre competencia (como el método de cuantificación con base en regalías); la cuantificación de costos que fueron evitados para el desarrollo de ciertos activos intangibles (tales como, el software y la base de clientes), los cuales pueden basarse en derechos legales o contractuales (enfoque basado en el costo); o el uso del valor presente estimado de los flujos de efectivo futuros netos (enfoque basado en el ingreso). Adquisición de una concesión del gobierno, sin costo En algunos casos, un activo intangible puede ser adquirido del gobierno sin costo alguno. 44 Esto puede ocurrir cuando un gobierno transfiere o asigna a una entidad activos intangibles como derechos de aterrizaje en aeropuertos, derechos de usufructo de vías de comunicación y transporte, licencias para operar estaciones de radio o televisión, licencias de importación, concesiones sobre fundos mineros, derechos para explotar montes madereros o derechos para acceder a otros recursos restringidos a terceros.

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Las concesiones gubernamentales sin costo para la entidad no deben reconocerse como un activo intangible y sólo deben revelarse. 45 Adquisición de una concesión del gobierno, con costo Los desembolsos relacionados con la obtención de las concesiones gubernamentales que cumplan con los elementos señalados en el párrafo 21 deben reconocerse como activos intangibles. Una concesión gubernamental que en su origen una entidad adquirió sin costo, pero posteriormente ser transferida a otra entidad, ya sea por una adquisición individual o a través de una adquisición de negocios, debe reconocerse por esta última como un activo intangible, determinando su costo de adquisición como se señala en el párrafo 21. 46 Crédito mercantil generado internamente El crédito mercantil generado internamente no debe reconocerse como un activo, dado que es un activo cuyo beneficio económico futuro no puede ser controlado por la entidad y su costo no puede ser valuado confiablemente. 47 En algunos casos, se incurre en desembolsos para generar beneficios económicos futuros, sin que por ello se genere un activo intangible que cumpla con los criterios de reconocimiento establecidos en esta norma. Dichos desembolsos se describen a menudo como una contribución al crédito mercantil generado internamente. 48 Las diferencias entre el valor de mercado de la entidad y el valor en libros de sus activos identificables netos de los pasivos asumidos, en cualquier punto en el tiempo, pueden incluir una amplia variedad de factores que afectan el valor de la entidad, en su conjunto. Sin embargo, no puede considerarse que tales diferencias representen el costo de los activos intangibles controlados por la entidad. 49 Activos intangibles generados internamente Para evaluar si un activo intangible generado internamente califica para su reconocimiento como tal, se requiere: 50 identificar la existencia de un activo intangible; identificar el punto en el tiempo en el cual generará probables beneficios económicos futuros; y determinar el costo del activo confiablemente. En

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algunos casos, el costo de generar un activo intangible identificable no puede distinguirse del costo de mantener o incrementar el valor generado internamente de la entidad contra el de las operaciones primarias o normales de la misma. Por tanto, además de cumplir con los requisitos para el reconocimiento inicial de un activo intangible, la entidad debe aplicar las condiciones y guías establecidas en los párrafos 51 a 71, para todos los activos generados de forma interna. Para determinar si un activo intangible generado internamente cumple con los criterios para su reconocimiento, una entidad debe clasificar la generación del activo dentro de: 51 la fase de investigación; y la fase de desarrollo. Si una entidad no puede distinguir la fase de desarrollo de la fase de investigación en un proyecto interno para generar un activo intangible, la entidad debe tratar las erogaciones de dicho proyecto como si hubiesen sido incurridas exclusivamente en la fase de investigación. 52 Fase de investigación Los costos de investigación (o en la fase de investigación de un proyecto) deben reconocerse como un gasto ordinario en el periodo en que son devengados. Esto se debe a que la naturaleza de la investigación es tal que no hay certeza suficiente de que se obtendrán beneficios económicos futuros, como resultado de los desembolsos efectuados durante la fase de investigación. 53 Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas en investigación son: 54 actividades dirigidas a la obtención de nuevos conocimientos; la búsqueda, evaluación y selección final de aplicaciones de los hallazgos de la investigación u otro conocimiento; la búsqueda de alternativas para otros materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios; y la formulación, diseño, evaluación y selección final de posibles alternativas para mejoras a materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios, nuevos o mejorados.

Costos de la fase de investigación Los costos de investigación (o en la fase de investigación de un proyecto) deben comprender todos los que sean directamente atribuibles a la actividad de investigación o que puedan ser asignados a dicha actividad sobre una base confiable. 55 Los costos de investigación incluyen: 56 los relacionados con el empleo de personal interno y externo dedicado a la actividad de investigación; los costos de materiales consumidos y servicios recibidos en la actividad de investigación; el costo de los equipos e instalaciones que no tengan otro uso alternativo más que en la investigación específica a que están destinados (netos de su valor residual) y la depreciación de propiedades, planta y equipo al grado en que estos activos sean usados para la actividad de investigación; costos indirectos, distintos a los costos administrativos en general, relacionados con la actividad de investigación (estos costos se asignan sobre bases similares a las usadas para asignar costos por gastos indirectos a los inventarios); y otros costos, como la amortización de patentes y licencias al grado en que estos activos sean usados para la actividad de investigación. Fase de desarrollo Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de un proyecto (ya sea producto o proceso) deben reconocerse como un activo intangible si la entidad puede demostrar que cumple con todos los criterios siguientes: 57 técnicamente, es factible completar la producción del activo intangible de manera que esté disponible para su uso o venta; la entidad tiene la intención y habilidad para producir y vender o usar el activo intangible; es factible identificar cómo el activo intangible generará beneficios económicos futuros; existe un mercado para la producción o proceso (si ha de ser usado internamente y no vendido ), o su utilidad para la entidad debe demostrarse; existen recursos adecuados técnicos, financieros o de

otro tipo, disponibles para completar el desarrollo y para utilizar o vender el activo intangible; y el activo intangible está claramente definido y el costo atribuible al producto o proceso puede ser identificado por separado y valuado confiablemente durante su desarrollo. La factibilidad para obtener beneficios económicos futuros por el uso de un activo intangible puede demostrarse, por ejemplo, por medio de un plan de negocios que muestre los recursos técnicos, financieros y otros necesarios para desarrollarlo, así como la capacidad de la entidad para asegurar la obtención de dichos beneficios económicos futuros. 58 Cuando es probable que los costos originen beneficios económicos futuros y dichos beneficios puedan ser cuantificados confiablemente, entonces estos costos califican para su reconocimiento como un activo. Por la naturaleza de las actividades en la fase de desarrollo en la cual el proyecto está más avanzado que en la fase de las actividades de investigación, la entidad puede, en algunos casos, determinar la probabilidad de recibir beneficios económicos futuros. Estas actividades están dirigidas a un desarrollo viable de conocimientos, aunque arrojen como resultado un activo con sustancia física, el elemento físico del activo es secundario a su componente intangible identificable (por ejemplo, un prototipo para pruebas). 59 Los costos de desarrollo o en la fase de desarrollo de un proyecto deben capitalizarse si se cumplen los criterios para reconocimiento de activos identificados en el párrafo 57. Los costos de desarrollo de un proyecto específico inicialmente aplicados a los resultados ordinarios, por estar aún en la fase de investigación, no deben reconocerse como un activo en un periodo posterior. 60

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Algunos ejemplos de actividades típicamente incluidas en la fase de desarrollo son: 61 el diseño, construcción y prueba de modelos de preproducción y pruebas de prototipos y modelos; el diseño y fabricación de herramientas, plantillas, moldes, troqueles y dados que impliquen nueva tecnología; el diseño, construcción y operación de una planta piloto que no sea de una escala económicamente factible para la producción comercial; 10 y el diseño, construcción y prueba de materiales, herramientas, productos, procesos, sistemas o servicios, nuevos o mejorados. Costos de la fase de desarrollo El costo de un activo intangible desarrollado debe comprender todos los desembolsos que sean directamente atribuibles a la fase de desarrollo o que puedan ser asignados a dicha fase sobre una base conﬁable y consistente para: crear, producir y preparar el activo para el uso al que se destine. 62 Los costos de la fase de desarrollo incluyen: 63 los relacionados con el empleo de personal interno y externo dedicado a la actividad de desarrollo; los costos de materiales y servicios consumidos en la actividad de desarrollo; la depreciación de propiedades, planta y equipo al grado en que estos activos sean usados para la actividad de desarrollo; costos por gastos indirectos, distintos a los gastos administrativos de la operación en general, relacionados con la actividad de desarrollo (estos costos se asignan sobre bases similares a las usadas para asignar costos por gastos indirectos a los inventarios); cuando proceda su capitalización, el resultado integral de ﬁnanciamiento; y otros costos, como la amortización de patentes y licencias al grado en que estos activos sean usados para la actividad de desarrollo. Los siguientes no son componentes del costo de un activo intangible desarrollado, por lo tanto, deben reconocerse en el resultado ordinario del ejercicio: 64 gastos generales tales como de administración y de ventas;

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ineficiencias claramente identificadas y pérdidas iniciales en la operación incurridas antes de que un activo alcance su desempeño planeado; y costo de entrenamiento de personal y de puesta en marcha o implementación para operar un activo. Los beneficios económicos futuros que se espera se originen de las actividades de desarrollo, incluyen: ingresos por la venta del producto o proceso y ahorros en costo u otros beneficios resultantes del uso del producto o proceso por la entidad misma. 65 Costos internos que no son activos intangibles Algunas actividades que no representan investigación o desarrollo y que deben reconocerse como gastos ordinarios del periodo son: 66 la supervisión de ingeniería en una fase inicial de la producción comercial; el control de calidad durante la producción comercial, incluyendo las pruebas rutinarias de los productos; la reparación de fallas en relación con problemas durante la producción comercial; los esfuerzos de rutina para afinar, enriquecer o de algún modo mejorar la calidad de un producto existente; la adaptación de una capacidad existente a un requerimiento particular o a la necesidad de un cliente como parte de una actividad comercial continua; los cambios de diseño por temporada u otros cambios periódicos a productos existentes; el diseño rutinario de herramientas, plantillas, moldes y troqueles; y las actividades de diseño e ingeniería de construcción, relacionadas con la construcción, reubicación, readaptación, arranque de instalaciones o equipo, distinto de las instalaciones o equipo usados únicamente para un proyecto particular de investigación y desarrollo. Las partidas, tales como marcas, nombres comerciales, títulos de publicaciones, listas de clientes y similares en sustancia, que hayan sido generadas internamente no deben reconocerse como activos intangibles. 67

Erogaciones en etapas preoperativas Las erogaciones en etapas preoperativas son las que se incurren durante la etapa del inicio de una entidad, tanto comercial como de producción o de servicio, ya que dedica la mayoría de sus actividades a establecer un nuevo negocio; también es aplicable a entidades ya en operación que adoptan un nuevo giro o ampliación sustancial de su capacidad, antes de iniciar sus actividades en forma comercial. Se entiende por "actividades en forma comercial" cuando el producto o servicio se vende o se ofrece de manera constante, en una calidad aceptada por los clientes y no para fines experimentales o a prueba, ni como desperdicio. 69 En la práctica se utilizan varios términos para referirse a los costos en la etapa preoperativa, tales como, costos de preapertura, costos de arranque y costos de organización. Para propósitos de esta norma, todos estos términos hacen referencia a las erogaciones en etapas preoperativas. 70 Las erogaciones en etapas preoperativas identificables deben reconocerse siguiendo lo señalado en los párrafos 50 a 67. 71 Reconocimiento de un gasto El desembolso en una partida intangible debe reconocerse como un gasto ordinario cuando se incurra en él, a menos que: 72 forme parte del costo de un activo intangible identificable que cumpla con los criterios de reconocimiento anteriormente señalados del párrafo 21 al párrafo 71; o forme parte del monto atribuido al crédito mercantil a la fecha de la adquisición del negocio, según lo establece la NIF B-7. Gastos anteriores que no son reconocidos como un activo La erogación en una partida intangible que fue inicialmente reconocida como un gasto por una entidad no debe reconocerse como parte del costo de un activo intangible en una fecha posterior. 73 Reconocimiento posterior Después del reconocimiento del costo de adquisición, el activo intangible identificable debe reconocerse a su costo de adquisición menos la amortización acumulada,

cuando proceda, y/o las pérdidas por deterioro acumuladas, que les hayan afectado. 74 El costo de los activos intangibles debe atender lo que, al respecto, establezca la NIF B-10, Efectos de la inflación. 75 Erogaciones posteriores a la adquisición El desembolso posterior en un activo intangible, después de su compra o desarrollo, debe reconocerse como un gasto ordinario cuando se incurra en él, a menos que: 76 sea probable que esta erogación proporcione capacidad al activo de generar beneficios económicos futuros en exceso al nivel de desempeño originalmente establecido; este desembolso pueda atribuirse al activo; y, los beneficios económicos futuros adicionales puedan determinarse confiablemente. Si se cumplen estas condiciones, la erogación posterior debe considerarse como parte del costo del activo intangible. 77 Desembolsos subsecuentes sobre proyectos de investigación y desarrollo en proceso Los desembolsos relativos a un proyecto de investigación y desarrollo, adquirido en forma individual o en una adquisición de negocios y reconocido como un activo intangible, que son incurridos después de la adquisición de dicho proyecto deben reconocerse de acuerdo con lo señalado en los párrafos 50 a 67. 78 Amortización Periodo de amortización La cantidad amortizable de un activo intangible debe asignarse sobre una base sistemática durante su vida útil estimada, salvo que tenga vida indefinida (párrafo 81). 79 Para estimar la vida útil de un activo intangible debe considerarse lo siguiente: 80 el uso esperado del activo por parte de la entidad, independientemente de si el activo puede ser usado por otra administración; los ciclos de vida típicos del producto, incluyendo información pública disponible sobre estimaciones de

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vida útil para activos parecidos que tengan una utilización similar; obsolescencia técnica, tecnológica o de otro tipo; la estabilidad de la industria en la que opera o vaya a operar el activo y cambios en la demanda en el mercado para los productos o servicios resultantes del mismo; acciones esperadas de los competidores actuales o potenciales; el nivel de costo por mantenimiento requerido para obtener los beneficios económicos futuros esperados del activo y la capacidad de la entidad para mantener ese nivel; el periodo de control sobre el activo, incluyendo los límites, ya sean legales o de otro tipo, impuestos sobre el uso del activo, tales como fechas de caducidad de los arrendamientos relacionados con él, y/o que la vida útil del activo dependa de la vida útil de otros activos de la entidad. Los activos intangibles considerados con una vida útil indefinida no se amortizan y su valor debe sujetarse a las disposiciones normativas sobre pruebas de deterioro. Si no hay factores legales, regulatorios, contractuales, competitivos, económicos, etcétera, que limiten la vida útil de un activo intangible, su vida útil debe ser considerada como indefinida. El término indefinido no significa infinito. 81 Método de amortización El método de amortización usado debe reflejar el patrón en que los beneficios económicos futuros del activo serán devengados por la entidad. Si dicho patrón no puede determinarse confiablemente, debe usarse el método de línea recta. El cargo por amortización para cada periodo debe reconocerse como un gasto ordinario a menos que otra NIF permita o requiera que se incluya en el valor en libros de otro activo. Por ejemplo, la amortización de activos intangibles usados en un proceso de producción se incluye en el valor en libros del inventario como un gasto indirecto de fabricación, según la norma relativa a inventarios. El activo debe empezar a amortizarse cuando esté disponible para ser utilizado de la forma planeada por la administración y debe cesar su amortización cuando: a) se clasifique como un activo destinado para venta en términos de la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición, b) se retire o

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c) se intercambie. 83 El método de amortización utilizado para un activo se selecciona con base en el patrón esperado de los beneficios económicos futuros y se aplica en forma consistente de periodo a periodo, a menos que haya un cambio en el patrón esperado de los beneficios económicos futuros que se derivarán de dicho activo. 84 Valor residual El valor residual de un activo intangible con una vida útil definida debe considerarse igual a cero, a menos que: 85 exista un compromiso por un tercero, con una contraprestación pactada, para adquirir el activo al término de su vida útil; o haya un mercado activo para el activo; y el valor residual pueda determinarse por referencia al mercado, considerando lo dispuesto en el párrafo 87; y ii) es probable que dicho mercado existirá al término de la vida útil del activo. La cantidad amortizable de un activo intangible debe determinarse después de deducir su valor residual; un valor residual distinto a cero implica que una entidad espera disponer de la totalidad del activo intangible al término de su vida útil. 86 La estimación del valor residual de un activo debe basarse en el monto recuperable por disposición, utilizando los precios existentes a la fecha de la estimación por la venta de un activo similar que haya alcanzado el término de su vida útil y ha operado en condiciones similares a aquéllas en las cuales se estima que el activo será utilizado. El valor residual debe revisarse al término de cada periodo anual. Un cambio en el valor residual del activo debe reconocerse como un cambio en una estimación contable, en forma prospectiva, de acuerdo con lo señalado por la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 87 El valor residual de un activo intangible podría incrementarse hasta un monto igual o mayor que el valor neto en libros del activo. En este caso, el cargo por amortización del activo debe ser nulo, a menos y hasta que, su valor residual disminuya posteriormente a un monto inferior al valor neto en libros del activo. 88

Revisión del periodo y método de amortización

intangibles que: 93

El periodo y el método de amortización deben revisarse periódicamente. Si la vida útil esperada del activo es diferente en forma significativa de las estimaciones previas, el periodo de amortización debe cambiarse de acuerdo con la nueva situación. Si ha habido un cambio importante en el patrón esperado de beneficios económicos futuros del activo, el método de amortización debe cambiarse para reflejar el nuevo patrón. Dichos cambios deben contabilizarse como un cambio en estimación contable de acuerdo con lo establecido en la NIF B-1, mediante aplicación prospectiva.

no estén disponibles para su uso,

Durante la vida de un activo intangible, puede ocurrir que la estimación de su vida útil cambie. Por ejemplo, la vida útil puede alargarse por los desembolsos posteriores que mejoren la condición del activo más allá del nivel de desempeño originalmente establecido o modificarse en el caso de que un activo con vida útil indefinida cambie a una vida definida por modificaciones en los factores que lo justificaban, o viceversa. El conocimiento de un indicio de deterioro puede indicar que el periodo de amortización debe cambiarse. 90 Recuperabilidad del valor en libros - Pérdidas por deterioro Para determinar si un activo intangible está deteriorado, una entidad debe aplicar los procedimientos descritos en la norma correspondiente al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. Dicha norma explica cuándo y cómo una entidad debe revisar el valor en libros de sus activos, cómo determinar el monto recuperable de un activo y cuándo debe reconocer o revertir una pérdida por deterioro. 91 Según la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición, la entidad debe comprobar si un activo intangible con una vida útil indefinida ha experimentado una pérdida por deterioro de su valor comparando el monto recuperable con su valor neto en libros: 92 anualmente, y en cualquier momento en el que se presente un indicio de deterioro. Además, por lo menos una vez al año, o antes de presentarse indicios de deterioro en términos de la norma respectiva, una entidad debe estimar la existencia de pérdidas por deterioro de los activos

estén en uso y su periodo de amortización sea considerable, desde la fecha en que estuvieron disponibles para su uso; estén en uso y tengan una vida útil indefinida y, por tanto, no se sujeten al proceso de amortización; y tengan un patrón de amortización creciente. La capacidad de un intangible para generar beneficios económicos en el futuro por un monto suficiente para recuperar su costo está sujeta siempre a una incertidumbre hasta el momento en que tal activo esté en condiciones de ser usado. Es necesario, que, al menos una vez al año, se estime la posible pérdida por deterioro del valor de los intangibles que aún no estén listos para ser usados. 94 En ocasiones, es difícil detectar si un intangible tiene una pérdida por deterioro de su valor porque no existe una evidencia clara del nivel de obsolescencia; más aún, en el caso de activos cuya vida útil es prolongada. Esta norma requiere como mínimo una evaluación anual del monto recuperable del activo intangible cuya vida útil sea considerable o indefinida, a partir del momento en que se encuentre disponible para uso. 95 Tratamiento contable del crédito mercantil Deterioro del crédito mercantil El crédito mercantil de un negocio adquirido no debe amortizarse; sin embargo, por considerarse un activo intangible con vida indefinida, debe sujetarse a las pruebas de deterioro de acuerdo con la norma relativa, al cierre de cada periodo por el que se informa, identificando el crédito mercantil o porción del mismo asociado con una unidad a informar (párrafos 103 a 109) y, sobre esa base, debe aplicarse lo dispuesto en los párrafos 91 a 93.11 96 Asignación de activos y pasivos a las unidades a informar Una unidad a informar es el nivel apropiado de control e información interna de rendimiento de la inversión atribuible a un segmento operativo12 o un nivel inferior al mismo (denominado este nivel inferior como componente) siempre y cuando éste constituya un negocio. 97

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En el caso de que dos o más componentes de una entidad tengan características económicas similares, deben ser combinados y conceptualizados como una sola unidad a informar. Por consiguiente, un segmento operativo debe considerarse como una unidad a informar, si todos sus componentes son similares, si ninguno de ellos es una unidad a informar o bien, si ésta comprende un solo componente. 98 Simultáneamente al reconocimiento inicial de los activos y pasivos del negocio adquirido, éstos deben ser asignados, en conjunto con el resto de los activos y pasivos, a las unidades a informar. 99 Los activos identificables y los pasivos asignados a una unidad a informar a la fecha de la adquisición deben reunir las siguientes condiciones: 100 ser utilizados en, o estar relacionados con las operaciones de una unidad a informar; y, deben ser considerados en la determinación del valor razonable de la unidad a informar. Algunos activos y pasivos pueden ser utilizados en o estar relacionados con las operaciones de varias unidades a informar. La metodología que se utilice para determinar el monto asignable de dichos activos o pasivos a cada unidad a informar debe ser racional, estar respaldada y aplicarse de manera consistente. Los activos y pasivos corporativos de una entidad, también deben asignarse a una unidad a informar cumpliendo con los criterios antes señalados. 101 Por ejemplo, en el caso del pasivo (o activo) por beneficios a empleados, puede utilizarse una distribución a prorrata basada en los gastos de nómina. 102 Asignación del crédito mercantil a una unidad a informar Cualquier crédito mercantil resultante de una adquisición de negocios debe asignarse a una o más unidades a informar a partir de la fecha de adquisición con el propósito de evaluar su deterioro. El crédito mercantil debe ser asignado a unidades a informar de la entidad en función de los beneficios esperados, producto de la sinergia de la combinación, aun cuando ciertos activos y pasivos de la entidad adquirida no sean asignados a dicha unidad a informar. 103

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Los beneficios esperados de cada unidad a informar deben determinarse con base en el valor presente de los flujos de efectivo futuros netos que se estiman serán generados por la misma unidad a informar. 104 Cuando una entidad reorganiza su estructura de información financiera de una manera tal que cambia la composición de una o más de sus unidades a informar, el crédito mercantil debe ser reasignado a las unidades a informar afectadas, usando el mismo enfoque de distribución descrito anteriormente. 105 Cuando una unidad a informar esté disponible para su venta en su totalidad, el crédito mercantil asociado debe incluirse en su valor neto en libros para determinar la ganancia o pérdida sobre la disposición de dicha unidad. 106 Cuando una porción de una unidad a informar esté disponible para su venta, para la determinación de la ganancia o pérdida sobre su disposición, debe incluirse en su valor neto en libros el crédito mercantil asociado, basado en los valores razonables del negocio a ser vendido y considerando la porción de la unidad a informar que se conservará. 107 Por ejemplo, si un negocio es vendido en $100 y el valor razonable del total de la unidad a informar es de $400; entonces, el negocio que es vendido representa un 25% de dicha unidad a informar y, por consiguiente, 25% del crédito mercantil relativo a la unidad a informar debe ser incluido en el valor neto en libros del negocio a ser vendido. 108 Esta situación puede ocurrir cuando el negocio adquirido es operado como una entidad autosuficiente o cuando el negocio está disponible para su venta inmediatamente después de su adquisición. Cuando sólo una porción del crédito mercantil se asigna a un negocio a ser dispuesto, debe evaluarse el posible deterioro del crédito mercantil remanente que se conserva en la porción de la unidad a informar que se retendrá, de acuerdo con la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. 109 Disposiciones de activos intangibles Las disposiciones de activos intangibles se clasifican en venta, abandono e intercambio. Dichas disposiciones deben seguir los lineamientos señalados en los párrafos 111 110 a 115.

Los activos intangibles deben ser eliminados del estado de posición ﬁnanciera cuando: 111 se dispongan por venta o intercambio o ya no se espera obtener beneﬁcios económicos futuros de ellos por su utilización o disposición por abandono. Las disposiciones por intercambio deben considerar la normativa señalada en los párrafos 31 a 34 de esta NIF; en adición, cuando se realice un intercambio como resarcimiento de la inversión a los accionistas (escisión, reembolsos de capital o pago de dividendos) la entidad no debe afectar los resultados del periodo. 112

deducidos de su amortización y pérdida por deterioro, acumuladas; tratándose de un crédito mercantil derivado de asociadas, dicho crédito mercantil debe adicionarse a la inversión, en términos de la NIF C-7, Inversiones en asociadas y otras inversiones permanentes 116 El cargo por amortización debe presentarse en el estado de resultados como parte de las operaciones ordinarias, en el costo de ventas y/o en gastos generales, según corresponda. Las pérdidas por deterioro y sus reversiones deben presentarse en el estado de resultados de acuerdo con lo dispuesto por la norma relativa al deterioro en el valor de activos de larga duración y su disposición. 117

Las ganancias o pérdidas resultantes de la disposición por venta o abandono de un activo intangible deben determinarse por la diferencia entre los montos netos obtenidos por la disposición y, en su caso, el valor neto en libros del activo en cuestión. Esas cantidades deben ser reconocidas en otros ingresos o gastos ordinarios en los resultados del periodo en que suceda tal disposición por venta o abandono; a menos que tratándose de venta con arrendamiento en vía de regreso, dichas ganancias o pérdidas obtenidas por el arrendatario se diﬁeran en el plazo del contrato, según se establece en la normativa relativa a arrendamientos. 113

una segregación de los activos intangibles con vida útil indeﬁnida de los de vida deﬁnida;

Cuando se toma la decisión de disponer algún activo intangible, la entidad debe aplicar la normativa relativa a la disposición de activos de larga duración. 114

las vidas útiles o los porcentajes y métodos de amortización utilizados en activos intangibles con vida útil deﬁnida;

En el caso de que la disposición de algún activo intangible forme parte de una operación discontinuada, la entidad debe aplicar la normativa relativa a la discontinuación de una operación. 115

el costo de adquisición, separando cualquier amortización y pérdidas por dete-rioro 13 acumuladas, al inicio y al ﬁnal del periodo; y

Normas de presentación Los activos intangibles deben presentarse en el estado de posición ﬁnanciera como activos no circulantes,

Normas de revelación Debe revelarse en notas a los estados ﬁnancieros, por cada clase de activos intangibles, atendiendo lo señalado en el siguiente párrafo, y distinguiendo entre los generados internamente y los adquiridos tanto en forma individual como a través de adquisiciones de negocios, la siguiente información: 118

el renglón o renglones del estado de resultados en donde se presenta cualquier amortización de activos intangibles.

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Cada clase de activos intangibles es un grupo de activos de naturaleza y uso similares en las operaciones de la entidad. Ejemplos para identiﬁcar cada clase de activos intangibles segregables, pueden incluir: 119 nombres comerciales; títulos de libros, periódicos, revistas, manuscritos y otro material literario; programas, sistemas y aplicaciones de equipo de cómputo (software);

aquellos intangibles que tengan alguna restricción, así como los valores netos en libros de los activos intangibles que sirven como garantía de deudas; el monto de los compromisos contractuales, si existieran, por la adquisición de activos intangibles; el monto devengado de gastos de investigación del periodo reconocido en el estado de resultados (ver los párrafos 56 y 64 para identiﬁcar los tipos de costos a ser incluidos en esta revelación); y el monto del crédito mercantil procedente de cada adquisición y el monto asignado en cada unidad a informar.

licencias y franquicias; derechos de autor, patentes y otros derechos de propiedad industrial o derechos de explotación; recetas o fórmulas, modelos, diseños y prototipos; y activos intangibles en desarrollo. La entidad también debe revelar la naturaleza y efecto de los cambios contables en el reconocimiento de activos intangibles que sean de importancia en el periodo o se espera que tengan impacto significativo en periodos posteriores. Estas revelaciones deben hacerse siguiendo las normas contenidas en la NIF B-1, las cuales pueden ser necesarias por cambios en: 120 el periodo de amortización o la evaluación de la vida útil; el método de amortización; o, los valores residuales. Asimismo, una entidad debe revelar la siguiente información: 121 para aquellos activos intangibles evaluados con vida útil indefinida, el valor neto en libros de dichos activos y las razones que justifiquen para considerarlo como de vida útil indefinida; en activos intangibles con vida definida (ver lista de factores incluida en el párrafo 80), los factores que han jugado un papel importante en la determinación de su vida útil, su valor neto en libros y el periodo estimado de amortización, de cualquier activo intangible que sea importante para los estados financieros de la entidad: una descripción del mismo, incluyendo su valor neto en libros; para aquellos activos adquiridos del gobierno mediante una concesión sin costo, debe revelarse su existencia, los aspectos relevantes de la concesión y los beneficios que otorga, así como las obligaciones que conlleva; la existencia y el valor neto en libros de

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Información a revelar en entidades públicas La siguiente información sólo debe revelarse por las entidades públicas, siendo éstas las que tengan colocados títulos de deuda o de capital en una bolsa de valores, así como aquéllas que estén en proceso de emitir títulos de capital o deuda en mercados públicos de valores, a través de una oferta pública o para obtener una inscripción preventiva en el 122 Registro Nacional de Valores e Intermediarios o de cualquier otro organismo regulador de Bolsas de Valores: una conciliación de los valores en libros al inicio y al final del periodo, que muestre: el costo de adquisición de las adiciones efectuadas en el periodo; ii) las disposiciones de activos intangibles del periodo; así como, activos intangibles clasificados para su disposición en el periodo, incluyendo, de proceder, las operaciones discontinuadas, siguiendo la norma relativa; iii) las pérdidas y, en su caso, las reversiones por deterioro reconocidas en el periodo en el estado de resultados, si las hubiera, siguiendo la norma relativa; iv) cualquier amortización reconocida durante el periodo; diferencias en cambios netas procedentes de la conversión de estados financieros y de operaciones extranjeras a la moneda de informe; y vi) otros cambios habidos en el valor neto en libros durante el periodo; u n a d e s c r i p c i ó n d e l o s a c t i vo s i n t a n g i b l e s completamente amortizados que todavía se encuentran en uso; y, una breve descripción de los activos intangibles controlados por la entidad y que no se reconocen como tales por no cumplir con los criterios establecidos en

esta NIF. Se debe revelar en entidades públicas que tengan subsidiarias con participación no controladora la siguiente información: 123 la adquisición de activos intangibles entre partes relacionadas; y, el método especíﬁco utilizado en su valuación. Boletín C-9 PASIVO, PROVISIONES, ACTIVOS Y PASIVOS CONTINGENTES Y COMPROMISOS El objeto de este Boletín es establecer reglas particulares de valuación, presentación y revelación de los pasivos, así como de las provisiones; determinar reglas particulares para valuación, así como revelación de los activos y pasivos contingentes y proporcionar reglas para revelación de compromisos contraídos por la entidad como parte de sus operaciones cotidianas. Las disposiciones contenidas en este Boletín son obligatorias para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2003. Sin embargo, se recomienda su aplicación anticipada. El presente boletín sustituye las disposiciones contenidas en el Boletín C-9, Pasivo, y C12, Contingencias y compromisos, ambos de enero de 1974 y deja sin efecto las Circulares 46, 47 y 48, y cualquier precepto contenido en otro boletín de esta Comisión que contravenga estas disposiciones. Las disposiciones contenidas en la Modiﬁcación son obligatorias a partir de su publicación, o sea, el 21 de agosto de 2003. Objetivo El objetivo de este Boletín es el siguiente: 4 a) Establecer reglas particulares de valuación, presentación y revelación de los pasivos así como de las provisiones. b) Determinar reglas particulares para valuación así como revelación de los activos y pasivos contingentes. c) Proporcionar reglas para revelación de compromisos contraídos por la entidad como parte de sus operaciones cotidianas.

contingente, y compromisos; excepto por los siguientes conceptos que son tratados en otros boletines: 5 a) Impuesto Sobre la Renta, Impuesto al Activo y Participación de los Trabajadores en la Utilidad, tanto causados como diferidos. b) Obligaciones laborales. c) Instrumentos ﬁnancieros que se valúan a su valor razonable. d) Estimaciones para valuación de activos. e) Pagos basados en acciones.

Definición de términos Los siguientes términos se usan en el Boletín con los significados que se especifican. 6 Un pasivo es el conjunto o segmento cuantificable, de las obligaciones presentes de una entidad, virtualmente ineludibles, de transferir activos o proporcionar servicios en el futuro a otras entidades, como consecuencia de transacciones o eventos pasados. 7 Una obligación presente es la condición resultante en todo pasivo de transferir recursos o prestar servicios en el futuro a otra entidad. Dicha transferencia puede estar condicionada al vencimiento de un plazo, a la ocurrencia de un evento determinado o a la simple solicitud de cumplimiento por parte del beneficiario. 8 Consecuencia de transacciones o eventos pasados. La obligación surge por un suceso del pasado, no por transacciones que ocurrirán en el futuro. 9 Evento que da origen a la obligación. Suceso del que nace una obligación de pago, de tipo legal o asumida por la entidad, de forma que a ésta no le queda otra alternativa más que satisfacer el monto correspondiente. 10 Una obligación legal es aquella que se deriva de: 11 a) Un contrato (de acuerdo a sus condiciones explícitas e implícitas).

Alcance

b) La legislación.

Este Boletín debe aplicarse a todas las entidades en la contabilización de pasivos, provisiones y en la información sobre activos y pasivos de carácter

c) Otra causa de naturaleza jurídica.

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Una obligación asumida se deriva de la actuación de la entidad cuando: 12

costo neto de adquisición y el monto al vencimiento del mismo representa intereses.

a) Por un patrón de comportamiento establecido en el pasado, por políticas publicadas o declaraciones suﬁcientemente especíﬁcas, la entidad ha manifestado ante terceros que aceptará ciertas responsabilidades.

b) Instrumentos de deuda con cláusula de interés, los cuales pueden colocarse con un premio o descuento.

b) Como consecuencia de lo anterior, la entidad ha creado una expectativa válida ante dichos terceros que satisfará esas responsabilidades. El pasivo a corto plazo es aquél cuyo vencimiento se producirá dentro de un año o en el ciclo normal de las operaciones, cuando éste sea mayor a un año. 13 El pasivo a largo plazo está representado por adeudos cuyo vencimiento sea posterior a un año o al ciclo normal de las operaciones, si éste es mayor a un año. 14 El refinanciamiento de un pasivo a corto plazo sobre una base de largo plazo, significa sustituirlo por un pasivo a largo plazo o con instrumentos de capital, renovarlo, extender el plazo o reemplazarlo con pasivos a corto plazo por un periodo ininterrumpido mayor de un año o del ciclo normal de operaciones (crédito revolvente). En este último caso, no se requerirá el uso de capital de trabajo durante el año para satisfacer dicho pasivo a corto plazo. 15 Probable. Existe certeza de que el suceso futuro ocurrirá (hay más posibilidad de que ocurra a que no ocurra); esto, con base en información, pruebas, evidencias o datos disponibles.1 16 Posible. La eventualidad de que ocurra el suceso futuro es más que remota, pero menos que probable. 17 Remota. La eventualidad de que ocurra el suceso futuro es baja. 18 Un pasivo financiero es cualquier compromiso que sea una obligación contractual para entregar efectivo u otro activo financiero a otra entidad, o bien, intercambiar instrumentos financieros con otra entidad cuando existe un alto grado de probabilidad de que se tenga que dar cumplimiento a la obligación. 19 Instrumentos financieros de deuda son contratos celebrados para satisfacer las necesidades de financiamiento temporal en la entidad emisora, los cuales se pueden dividir en: 20 a) Instrumentos de deuda que pueden ser colocados a descuento sin cláusulas de interés. La diferencia entre el

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Dichos premios o descuentos forman parte de los intereses. Tasa efectiva de interés es la tasa anualizada que iguala el monto de los flujos de efectivo del futuro y el valor presente del instrumento financiero de deuda. 21 Valor razonable es la cantidad por la cual puede intercambiarse un activo o liquidarse un pasivo, entre partes interesadas y dispuestas, en una transacción de libre competencia. 22 Cuentas por pagar a proveedores. Son pasivos por bienes o servicios que han sido recibidos por la entidad y, además, han sido objeto de facturación o acuerdo formal con el proveedor. 23 Cuentas por pagar por obligaciones acumuladas. Son pasivos por la recepción de servicios o beneficios devengados a la fecha del balance general, o bien, por impuestos aplicables al periodo terminado en esa fecha. Aunque a veces sea necesario estimar el importe o vencimiento de las obligaciones acumuladas, la incertidumbre asociada a las mismas es, por lo general, mucho menor que en el caso de las provisiones. 24 Las retenciones de efectivo y cobros por cuenta de terceros, derivadas del cumplimiento de un contrato o de la legislación vigente, son pasivos. 25 Los anticipos de clientes son cobros anticipados a cuenta de futuras ventas de productos o prestación de servicios. 26 Las provisiones son pasivos en los que su cuantía o vencimiento son inciertos. 27 Un pasivo contingente es: 28 a) Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia o, en su caso, por la falta de ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el control de la entidad. b) Una obligación presente surgida a raíz de sucesos pasados, que no se ha reconocido contablemente porque:

Pasivos Reglas de valuación Reconocimiento

C) No es viable que la entidad tenga que satisfacerla. ii) El importe de la obligación no puede ser cuantificado con la suficiente confiabilidad. Un activo contingente es un beneficio económico posible que surge de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada sólo por la ocurrencia o, en su caso, por la falta de ocurrencia de uno o más eventos inciertos en el futuro que no están enteramente bajo el control de la entidad. 29 En una acepción general, todas las provisiones son de n a t u ra l e z a c o n t i n g e n t e , p u e s t o q u e e x i s t e incertidumbre sobre el momento del vencimiento o el importe correspondiente. Sin embargo, en este Boletín el término "contingente" se utiliza para designar activos y pasivos que no han sido objeto de reconocimiento en los estados financieros. 30 Un contrato de carácter oneroso es aquél cuyos costos inevitables de cumplir con las obligaciones que conlleva, exceden a los beneficios económicos que se esperan recibir del mismo. 31 Una reestructuración es un programa planeado y controlado por la administración de una entidad, con objeto de cambiar significativamente las actividades de la entidad o la manera de conducirlas. El cambio de actividades no necesariamente conlleva a la discontinuación de una operación, por ejemplo, el cierre de una línea de operación. 32 Compromisos. Representan acuerdos realizados para llevar a cabo determinadas acciones en el futuro, los cuales no cumplen los requisitos para considerarse como pasivos, provisiones o contingencias. 33 La principal diferencia entre los compromisos y las contingencias radica en que los primeros no implican la materialización de un costo o pérdida resultante de sucesos pasados. Como ejemplos de compromisos se pueden citar: cartas de crédito otorgadas, contratos de arrendamiento a largo plazo, activos dados en garantía de préstamos, ciertos acuerdos de adquisición de activos fijos, obligación de cumplimiento de algunas cláusulas de contratos de crédito, como mantener ciertas razones financieras. 34

Todos los pasivos de la entidad necesitan ser valuados y reconocidos en el balance general. Para efecto de su reconocimiento, deben cumplir con las características de ser una obligación presente, donde la transferencia de activos o prestación de servicios sea virtualmente ineludible y surja como consecuencia de un evento pasado. 35 Pasivos financieros e instrumentos financieros de deuda En el caso de préstamos obtenidos en efectivo, el pasivo debe reconocerse por el importe recibido o utilizado. Si hubiere una porción del préstamo de la que aún no se hubiere dispuesto, ésta no debe reflejarse en el balance general. 36 Existen casos en que los pasivos a liquidarse, mencionados en las tablas de amortización que forman parte de los contratos formales de crédito, o bien, el valor nominal de documentos por pagar suscritos, incluyen el importe de los intereses por financiamiento. En estos casos, el pasivo se reconoce por el total, cargando el importe de los intereses no devengados a una cuenta complementaria de pasivo. En el caso de que en las tablas de amortización o en los documentos por pagar no se muestre la separación entre el importe del préstamo y los intereses, se establece esta distinción en los registros contables, con objeto de contabilizar el importe de los intereses como un gasto financiero conforme se devenguen. 37 Existen acciones de voto limitado con dividendos preferentes acumulativos, cuyo decreto está sujeto a la obtención de utilidades. En caso de no haber éstas, los dividendos se acumulan y se revelan (párrafo 77 b) pero no se reconocen como pasivo hasta que sean decretados. 38 Pasivo por emisión de obligaciones El pasivo por emisión de obligaciones debe representar el importe a pagar por las obligaciones emitidas, de acuerdo con el valor nominal de los títulos, menos los gastos de emisión de las obligaciones y menos el descuento o más la prima por su colocación. Los intereses serán reconocidos como pasivos conforme se devenguen.2 39

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El importe de los gastos de emisión, tales como honorarios legales, intermediación, gastos de emisión, impresión, colocación, etc., así como la prima o el descuento en la colocación de obligaciones deben amortizarse durante el periodo en que las obligaciones estarán en circulación, en proporción al vencimiento de las mismas. Todos los conceptos anteriores forman parte de la tasa efectiva de interés. 40 Redención anticipada de obligaciones En el caso de redención de las obligaciones antes de su vencimiento, debe ajustarse la amortización de los gastos de emisión y del descuento o de la prima, y debe reconocerse formando parte de la utilidad o pérdida neta del periodo la parte proporcional que corresponde a las obligaciones redimidas anticipadamente. Asimismo, cuando se 41 redimen anticipadamente obligaciones por decisión de la entidad emisora, generalmente es necesario pagar un premio a los tenedores de las obligaciones. El importe del premio debe reconocerse en un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo en que se redimen las obligaciones, de acuerdo al párrafo 75. 3 La excepción a la regla establecida en el párrafo anterior se da en el caso de que la redención anticipada se efectúe como consecuencia de una nueva emisión de obligaciones. El tratamiento contable de los montos que se venían amortizando es el siguiente: 42 a) Cuando el valor presente de los flujos de efectivo futuros del nuevo instrumento, descontados a la nueva tasa efectiva de interés, no difiera en más de 10% del valor presente de los flujos de efectivo futuros del instrumento original, descontado a la tasa efectiva de interés original, se entenderá que no se tiene un nuevo instrumento y por tanto los gastos y primas o descuentos del instrumento anterior se amortizan durante la vida remanente del nuevo instrumento. En este caso, los gastos y primas o descuentos efectuados para llevar a cabo la nueva emisión deben ser reconocidos en un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo. b) En caso de que la diferencia entre los flujos de efectivo futuros descontados, mencionada en el inciso anterior, sea mayor al 10%, se entenderá que se dio origen a un nuevo instrumento. En este caso, los gastos y primas o descuentos del instrumento anterior se deben cancelar en su totalidad y el efecto reconocerse

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en un rubro que forme parte de la utilidad o pérdida neta del periodo; mientras que los gastos y primas o descuentos incurridos para llevar a cabo la nueva emisión deben ser amortizados en la vida remanente del instrumento, dentro del resultado integral de financiamiento. 4 Las obligaciones redimidas deben reconocerse como una disminución al pasivo. 43 Instrumentos financieros de deuda convertibles en acciones En el caso de instrumentos financieros de deuda convertibles en acciones del emisor, cuando el tenedor corre los mismos riesgos que los accionistas del emisor, se debe considerar que se trata de un instrumento de capital y clasificarlo como tal (párrafo 51 del Boletín C2), en cuyo caso los rendimientos que generen dichos instrumentos deben ser considerados como dividendos. Por el contrario, cuando el tenedor no corre los mismos riesgos que los accionistas del emisor, se trata de un instrumento de deuda y los rendimientos deben ser considerados como gasto por interés en el ejercicio en que se devenguen (párrafos 54 a 56 del Boletín C-2, Instrumentos financieros). 44 Pa s i vo s p o r p r ove e d o r e s , p o r o b l i g a c i o n e s acumuladas, por retención de efectivo y cobros por cuenta de terceros y por anticipos de clientes Los pasivos por proveedores que tienen su origen en la compra de bienes, surgen y se deben reconocer en el momento en que los riesgos y beneficios de los mismos han sido transferidos a la entidad. 45 Los pasivos por proveedores que tienen su origen en la contratación de servicios, deben reconocerse en el momento en que éstos son recibidos por la entidad. 46

Los pasivos a favor de proveedores deben reconocerse deduciendo los descuentos comerciales, pero sin deducir los descuentos por pronto pago, excepto en los casos de que la entidad tenga por norma aprovecharlos regularmente y esté en condiciones de continuar esta política, siempre y cuando aplique este procedimiento de manera uniforme. 47 Cuando se suscriban documentos amparando compras a crédito, se reconoce tanto la adquisición del activo como el pasivo correspondiente por el importe total de la operación. 48 Los pasivos generados por la retención de montos de efectivo y cobros por cuenta de terceros se deben reconocer en el momento de efectuar la transacción o en el que se genera la obligación. Algunos ejemplos pueden ser: retenciones efectuadas a los trabajadores, derivadas de obligaciones laborales y de impuestos retenidos. 49 Los pasivos por obligaciones acumuladas deben ser reconocidos con cargo a los resultados de operación. En aquellas situaciones en que no sea posible determinar con exactitud el importe del pasivo deben reconocerse estimaciones lo más certeras posibles. En esta situación pueden encontrarse, entre otros: pasivos por gratiﬁcaciones, vacaciones, sueldos e incentivos en general, comisiones, regalías, cuotas y ciertos impuestos a cargo de la entidad. 50 Los anticipos de clientes deben reconocerse como pasivos por el monto de efectivo o, en su caso, por el valor razonable de los bienes o servicios recibidos en el momento de la transacción. Los anticipos en moneda extranjera deben reconocerse al tipo de cambio de la fecha de la transacción; es decir, al tipo de cambio histórico, según se deﬁne en la NIF B-15, Conversión de

monedas extranjeras. Dichos montos no deben modificarse por posteriores fluctuaciones cambiarias entre la moneda funcional y la moneda extranjera en la que están denominados los precios de los bienes y servicios relacionados con tales cobros anticipados. 551 Extinción de pasivos Un deudor dejará de reconocer un pasivo sólo si éste ha sido extinguido. Se considera que un pasivo ha sido extinguido si reúne cualquiera de las siguientes condiciones: 52 a) El deudor paga al acreedor y es liberado de su obligación con respecto a la deuda. El pago puede consistir en la entrega de efectivo, de otros activos financieros, de bienes, servicios o la adquisición de obligaciones en circulación emitidas por la misma entidad, sin importar si dichas obligaciones se cancelan posteriormente o se retienen en tesorería. b) Se libera legalmente a la entidad de ser el deudor principal, ya sea por medios judiciales o directamente por el acreedor. Reglas de presentación General Los rubros integrantes del pasivo deben ser presentados en el balance general de acuerdo a su exigibilidad, clasificados a corto y largo plazo. 53 Por razón de su pronta o inmediata exigibilidad y de su correlación con el activo circulante en cuanto a la determinación del capital neto de trabajo, el pasivo a corto plazo debe presentarse como el primero de los grupos de pasivo en el balance general. 54

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El pasivo a corto plazo es aquél cuya liquidación se producirá dentro de un año. Se hace excepción a esta regla en caso de que el ciclo normal de las operaciones de la entidad sea mayor de un año y se haga una excepción similar en la clasificación del activo circulante. En este caso, el pasivo a corto plazo incluirá todos los adeudos que sean pagaderos dentro del ciclo normal de las operaciones y debe mencionarse esta situación en los estados financieros y notas complementarias. Asimismo, aquellos adeudos cuyo vencimiento no esté sujeto al control de la entidad, se deben clasificar como pasivo a corto plazo. 55 Consecuentemente, el pasivo a largo plazo está representado por los adeudos cuyo vencimiento sea posterior a un año o al ciclo normal de las operaciones, si éste es mayor. La parte del pasivo a largo plazo, que por el transcurso del tiempo llega a ser pagadero dentro de los próximos doce meses o dentro del ciclo normal de las operaciones, si este último es mayor, se convierte en pasivo a corto plazo y, por tanto, debe clasificarse como tal en un renglón por separado. 56 Para la presentación de los diferentes conceptos del pasivo en el balance general se deben considerar la agrupación de pasivos de naturaleza semejante, como las condiciones de exigibilidad y la importancia relativa. 57 Pasivos financieros e instrumentos financieros de deuda Los pasivos que representen financiamientos bancarios a corto plazo deben manifestarse por separado. 58 El pasivo por financiamientos bancarios también debe incluir aquellos casos de obligaciones provenientes de descuentos bancarios de documentos por cobrar cuyas características son las de una típica operación crediticia, garantizada básicamente por la solvencia del descontatario y en forma secundaria por los documentos descontados, los cuales usualmente son rescatados y pagados directa o indirectamente por el descontatario, por lo cual constituyen un pasivo. 59 La prima o descuento en la colocación de obligaciones debe mostrarse dentro del pasivo, en el mismo concepto que lo originó. El importe de los gastos de emisión, como son honorarios legales, costos de emisión, de impresión, gastos de colocación, etc., deben presentarse como una reducción del pasivo correspondiente y deben aplicarse a resultados con base en el método de interés efectivo6 considerando el

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periodo en que las obligaciones están en circulación.7 60 Los intereses no devengados incluidos en los saldos de las cuentas de pasivo deben excluirse, para fines de presentación, del estado de situación financiera, compensándolos con los saldos que por el mismo monto se encuentren incluidos en la cuenta complementaria de pasivo. Esta exclusión se basa en el hecho de que los intereses por pagar, aún no devengados, no representan un pasivo del que se haya obtenido beneficio alguno a la fecha del balance general y, su inclusión dentro de los pasivos formales, cuando el monto de estos intereses es importante, puede desvirtuar la interpretación de la situación financiera de la entidad. 61 Derogados 8 62 al 70 Pasivos por proveedores, por obligaciones acumuladas, por retención de efectivo y cobros por cuenta de terceros y por anticipos de clientes Es importante presentar por separado los adeudos a favor de proveedores por la adquisición de los bienes o servicios que representan las actividades principales de la entidad. Normalmente no será necesario presentar por separado los adeudos documentados a favor de proveedores de aquéllos que no lo estén. 71 Los saldos deudores de importancia que formen parte de las cuentas por pagar a proveedores, deben reclasificarse como cuentas por cobrar o como inventarios, dependiendo de su procedencia o de la aplicación final que se estime tendrán. 72 Los pasivos a favor de partes relacionadas que provengan de compras de bienes, prestación de servicios, préstamos, etc., deben presentarse por separado dentro del balance general o estado de situación financiera o en su caso, deben revelarse en notas a los estados financieros, ya que la naturaleza del beneficiario les confiere a estos pasivos una característica especial en cuanto a su exigibilidad. Los pasivos a favor de accionistas o funcionarios deben presentarse también por separado o, en su caso, revelarse en notas a los estados financieros, si fuesen importantes. 9 73 Los pasivos por obligaciones acumuladas y por retenciones de efectivo y cobros por cuenta de terceros (acreedores diversos, retenciones de impuestos y otras cuentas por pagar) se agrupan

generalmente en un solo total. Sin embargo, estos pasivos se pueden segregar y mostrarse en forma detallada de acuerdo con su importancia relativa para presentar una información más completa. 74 Extinción de pasivos Las ganancias o pérdidas derivadas de la extinción de pasivos deben presentarse formando parte de la utilidad o pérdida neta del periodo. 10 75 Para los efectos del párrafo anterior, no importa si la extinción ocurre por anticipado a su fecha de vencimiento o posterior a esta fecha. 76 Reglas de revelación Se debe revelar en las notas a los estados financieros cualquier elemento de importancia atribuible a los pasivos que complemente la información presentada en el balance general, para lo cual debe considerarse al menos lo siguiente: 77 a) La existencia de pasivos de importancia en moneda extranjera, indicando de qué moneda extranjera se trata. b) Restricciones o hechos de importancia relacionados con el pasivo, como es el caso de requerimientos de montos mínimos de capital contable, limitaciones en el monto de dividendos, mantenimiento de relaciones financieras, etcétera. c) Las garantías, si las hubiese, de cualquier pasivo. d) En el caso del pasivo a largo plazo, éste debe mostrarse con tanto detalle como sea necesario, describiendo la naturaleza de cada uno de los préstamos o financiamientos que lo formen, el vencimiento en su totalidad y, de cada uno de los siguientes cinco años, las tasas de interés, tasas efectivas de interés cuando sean aplicables y las garantías o gravámenes respectivos. e) La porción de financiamientos aún no dispuestos y sus obligaciones inherentes. f) En el caso de obligaciones emitidas, deben informarse claramente las características de la emisión, como son el monto de la misma, número de las obligaciones en circulación, valor nominal de las obligaciones, descuento o prima reportada como deducción o adición al valor nominal, derechos y formas de redención, garantías, vencimiento en su totalidad, así como de cada uno de los siguientes cinco años; tasa

de interés, tasa efectiva de interés cuando sea aplicable, monto amortizado de descuento o prima en resultados, monto de costos de emisión y otros, presentados dentro del activo, etcétera. En caso de obligaciones convertibles debe informarse acerca del tipo y forma de conversión. Si existiesen obligaciones autorizadas aún no emitidas debe informarse de ello, con objeto de que el lector pueda comparar el monto total autorizado con el valor de los bienes otorgados en garantía. g) Descripción general del convenio financiero y de los términos de cualquier nueva obligación incurrida o que se espere incurrir, o bien, de las acciones de capital social colocadas o que se espera colocar como resultado del refinanciamiento, el cual permite excluir una obligación a corto plazo del pasivo a corto plazo. h) Los incumplimientos a las cláusulas de contratos de crédito de largo plazo, así como los efectos de los mismos sobre los resultados de operación y la situación financiera de la entidad. i) Descripción de las transacciones de extinción de pasivo, cuyas ganancias o pérdidas han sido presentadas en un rubro formando parte de la utilidad o pérdida neta del periodo, identificando, cuando sea posible hacerlo, el origen de los fondos utilizados en la extinción. 11 Provisiones Reglas de valuación Debe reconocerse una provisión cuando se cumplan las siguientes condiciones: 78 a) Exista una obligación presente (legal o asumida) resultante de un evento pasado a cargo de la entidad. b) Es probable que se presente la salida de recursos económicos como medio para liquidar dicha obligación. c) La obligación pueda ser estimada razonablemente. De no cumplirse las tres condiciones antes mencionadas, no debe reconocerse la provisión. El reconocimiento de una provisión conlleva a la admisión de una contrapartida en el estado de resultados o en el activo. Este último caso se presenta, por ejemplo, cuando existen obligaciones ineludibles para restaurar el sitio o medio ambiente por el retiro de componentes de propiedades, planta y equipo al

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término de su vida útil. Las obligaciones asociadas con el retiro de activos deben reconocerse atendiendo los requerimientos dispuestos por la NIF C-18, Obligaciones asociadas con el retiro de propiedades, planta y equipo. 12 79 Se da el caso cuando una entidad explota un yacimiento marino y la concesión que tiene para hacerlo le exige retirar la plataforma petrolera al ﬁnal del periodo de producción y restaurar el fondo marino. La estimación del costo de esta restauración al momento del retiro de la plataforma originará, desde la adquisición o c o n s t r u cc i ó n e i n s t a l a c i ó n d e l a m i s m a , e l reconocimiento de una provisión, incrementando el costo del activo. 80

que la probabilidad de que exista la obligación presente sea menor que la probabilidad de que no exista (Párrafo 149). c) Si la salida de recursos es remota.- En el caso de que sea remota la probabilidad de la salida de recursos para liquidar la obligación presente, la entidad no tendría necesidad de hacer revelación alguna (Párrafo 149). Evento que da origen a la obligación Para que un evento se considere que origina una obligación, es necesario que la entidad no tenga, como consecuencia del mismo, otra alternativa más realista que atender al pago de la obligación creada por tal suceso. Este será el caso sólo si: 83 a) El pago de la obligación puede ser exigido por ley.

Obligación presente En algunos casos excepcionales no queda claro si existe una obligación presente. En éstos, un evento pasado dará lugar a una obligación presente si, tomando en cuenta toda la evidencia disponible, es más probable que improbable que exista una obligación presente a la fecha del balance general. 81 Casi siempre queda claro si el suceso ocurrido en el pasado ha producido o no el nacimiento de la obligación presente. Sin embargo, por ejemplo, cuando hay litigios en proceso, puede estar en duda la ocurrencia o no ocurrencia de ciertos sucesos, o bien, si de dichos sucesos se deriva la existencia de una obligación presente. En tales circunstancias, la entidad procederá a determinar la existencia de la obligación presente, teniendo en cuenta toda la evidencia disponible, entre la que se incluirá la opinión de expertos. La evidencia a considerar incluye cualquier tipo de información adicional derivada de sucesos posteriores a la fecha del balance general.

A partir de esa evidencia: 82 a) Si la obligación presente es probable.- La entidad reconocerá una provisión (cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento) siempre que la probabilidad de existencia de la obligación presente, en la fecha del balance general, sea mayor que la probabilidad de inexistencia. b) Si la obligación presente es posible.- La entidad revelará la existencia de un pasivo contingente, siempre

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b) En el caso de una obligación asumida, cuando el evento crea expectativas válidas ante terceros de que la entidad cumplirá dicha obligación. El balance general se refiere a la situación financiera de la entidad al final del periodo sobre el cual se informa y no a su posible situación en el futuro. Por esta razón, no se pueden reconocer provisiones para gastos en los que será necesario incurrir para funcionar en el futuro. Las únicas obligaciones reconocidas por la entidad serán aquellas que existen ya en la fecha del balance general. 84 Se reconocerán como provisiones sólo aquellas obligaciones surgidas a raíz de sucesos pasados, cuya existencia sea independiente de las acciones futuras de la entidad (es decir, de la gestión futura de ésta). Ejemplos de tales obligaciones son las multas por daños al medio ambiente o los costos de reparación de éstos causados en contra de la ley, puesto que tanto en uno como en otro caso, para hacer frente a los compromisos correspondientes, la entidad requerirá de salidas de recursos económicos, con independencia de las actuaciones futuras que ésta lleve a cabo. De forma similar, la entidad tendrá que reconocer los costos por el abandono de una instalación de extracción de petróleo o de una central nuclear, siempre que esté obligada a restaurar los daños ocasionados por su funcionamiento actual. 85 En contraste con lo anterior y por causas de tipo comercial o exigencias legales, la entidad puede intentar o necesitar la utilización de recursos para operar de una manera determinada en el futuro,

cambiando su método de operación, por lo que no existe una obligación presente de utilizar dichos recursos y, por tanto, no reconocerá provisión para los mismos (por ejemplo, la colocación de filtros de humos en una fábrica). 86 Una obligación siempre implica la existencia de un tercero con el que se ha contraído la misma. No obstante, no es preciso conocer la identidad del tercero al que se le debe pagar, puesto que la obligación puede muy bien ser incluso con el público en general. Puesto que la obligación siempre implica un compromiso contraído con un tercero, cualquier decisión de la dirección general o del consejo de administración de la entidad no dará lugar a una obligación asumida en la fecha del balance general, a menos que tal decisión haya sido comunicada antes de ese periodo a los terceros, de una manera suficientemente explícita como para crear una expectativa válida ante aquellos con los que debe cumplir sus responsabilidades. 87 Un suceso que no haya dado lugar al nacimiento inmediato de una obligación presente puede hacerlo en una fecha posterior por causa de cambios en la ley o por actuaciones de la entidad (una declaración pública suficientemente explícita) que den lugar a obligaciones asumidas. Por ejemplo, cuando se ha causado un daño ambiental puede no haber obligación presente de afrontar las consecuencias. Sin embargo, la aparición de una nueva ley puede ser el suceso del que se derive la obligación legal, así como también lo puede ser el que la entidad acepte públicamente su responsabilidad de reparar el daño causado, de forma que aparezca una obligación asumida de afrontar las consecuencias producidas. En el caso de proyectos de nuevas leyes, cuyos detalles todavía se estén discutiendo, una obligación surgirá sólo cuando sea prácticamente seguro que la redacción final tendrá unas consecuencias iguales a las del proyecto conocido. Para los propósitos de este Boletín, tal obligación se tratará como si fuera una obligación de tipo legal. Debido a las diferentes circunstancias que rodean la discusión de una ley, puede ser imposible señalar un único suceso que pueda hacer prácticamente segura la redacción final que tome la misma. En muchos casos será imposible tener la completa seguridad sobre la redacción de una ley; sólo se logrará hasta el mismo momento en que haya sido aprobada. 89

Salida de recursos económicos Para reconocer una provisión no sólo debe existir la obligación presente, sino también la probabilidad de que haya una salida de recursos económicos para liquidar tal obligación. Para los propósitos de este Boletín, la salida de recursos u otro suceso cualquiera se considerará probable, siempre que haya mayor posibilidad de que se presente que de lo contrario; es decir, que la probabilidad de que un evento pueda ocurrir sea mayor que la de que no se presente en el futuro. Cuando no sea probable que exista la obligación, la entidad procederá a informar, por medio de notas, sobre el pasivo contingente, salvo que la eventualidad de que haya una salida de recursos se considere remota. 90 Cuando exista un número de obligaciones similares (por ejemplo, garantías de productos o contratos similares), la probabilidad de que se produzca una salida de recursos económicos para su liquidación se determinará considerando el tipo de obligación en su conjunto. Aunque la posibilidad de una salida de recursos económicos sea pequeña para una determinada partida, es probable una salida de recursos para liquidar el tipo de obligación en su conjunto. Si este es el caso, se procederá a reconocer la provisión (siempre que se cumplan las demás condiciones para su reconocimiento). 91

Estimación razonable de la obligación La utilización de estimaciones es una parte esencial de la preparación de los estados financieros y su existencia no afecta de ningún modo la confiabilidad que éstos deben tener. Esto es especialmente cierto en el caso de las provisiones, las cuales son más inciertas por su naturaleza que el resto de las partidas del balance general. La entidad será capaz de determinar un rango de desenlaces posibles de la situación incierta y podrá, por tanto, realizar una estimación para el importe de la obligación lo suficientemente confiable como para ser utilizado en el reconocimiento de la provisión, salvo en casos excepcionales. 92 En los casos excepcionales en que no se pueda hacer ninguna estimación confiable, se estará ante un pasivo que no puede ser objeto de reconocimiento. Ese pasivo será revelado como un pasivo contingente, a

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menos que la salida de recursos sea remota. 93 Mejor estimación El importe reconocido como provisión debe ser la mejor estimación, a la fecha del balance general, del desembolso necesario para liquidar la obligación presente. 94 La mejor estimación del desembolso necesario para liquidar la obligación presente estará constituida por el importe evaluado, en forma racional, que la entidad tendrá que utilizar: 95 a) Para liquidar la obligación en la fecha del balance general. b) Para transferirla a un tercero en esa fecha. Las estimaciones de cada uno de los desenlaces posibles, así como de su efecto financiero, se determinarán con base en el juicio de la gerencia de la entidad, complementado por la experiencia en operaciones similares y, en algunos casos, por informes de expertos independientes. La evidencia a considerar también incluye cualquier dato suministrado por eventos posteriores a la fecha de los estados financieros. 96 Las incertidumbres que rodean al importe a reconocer como provisión se tratan de diferentes formas, atendiendo a las circunstancias particulares de cada caso. Cuando la provisión que se está cuantificando se refiera a una población importante de casos individuales, la obligación presente se estimará ponderando todos los posibles desenlaces por sus probabilidades asociadas. El nombre de este método estadístico es el de "valor esperado". La provisión, por tanto, será diferente dependiendo de si la probabilidad de que se presente una pérdida es, por ejemplo, del 60 por ciento o del 90 por ciento. En el caso de que el rango de desenlaces posibles sea un continuo y cada punto del mismo tenga la misma probabilidad que otro, se utilizará el valor medio del intervalo. 97 Cuando se esté evaluando una obligación aislada, la mejor estimación de la provisión puede venir constituida por el desenlace individual que resulte más probable. No obstante, también en este caso la entidad considerará

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otros desenlaces posibles. En el caso de que los otros desenlaces posibles sean mucho más caros o mucho más baratos que el desenlace más probable, la mejor estimación puede ser por una cuantía mayor o menor, respectivamente, que la correspondiente a éste. Por ejemplo, si la entidad ha de corregir un defecto importante en una planta industrial de gran dimensión, construida para un determinado cliente y el costo de conseguir la reparación del defecto al primer intento, que es el desenlace más probable, es de 1,000, reconocerá una provisión de mayor cuantía para contemplar la posibilidad de que fueran necesarios intentos adicionales, siempre que la probabilidad de tener que realizarlos fuera significativa. 98 La provisión se reconoce antes de impuestos, puesto que las consecuencias fiscales de la misma y de sus cambios se tratan en el Boletín D-4, Tratamiento contable del Impuesto Sobre la Renta, del Impuesto al Activo y de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad. 99 Para realizar la mejor estimación de la provisión deben tomarse en cuenta la variabilidad en los desenlaces posibles (riesgo) y la incertidumbre sobre su cuantía o vencimiento. 100 Un ajuste por la existencia de un riesgo puede aumentar el importe en que se cuantifica una obligación. Será preciso tener precaución al realizar juicios sobre la cuantificación, en condiciones de incertidumbre, de no sobrevaluar los activos o los ingresos y tampoco sub-valuar los pasivos o los gastos. No obstante, la incertidumbre no es una justificación para la creación de provisiones excesivas o para la sobrevaluación deliberada de los pasivos. Por ejemplo, si el costo estimado de un desenlace particularmente adverso se evalúa en forma mesurada, entonces a tal desenlace no se le da mayor probabilidad de la que efectivamente tiene en forma deliberada. Es necesario tener cuidado de evitar la duplicación de los ajustes por riesgo e incertidumbre con la consiguiente sobrevaluación del importe de la provisión. 101

Valor presente Debido al valor del dinero a través del tiempo, una provisión que se refiere a salidas de efectivo, cercanas a la fecha de cierre, resulta más onerosa para la entidad que otra referida a salidas por igual importe en fechas más lejanas. El importe de las provisiones, por tanto, será objeto de descuento cuando el efecto de hacerlo sea significativo. 102 Cuando resulte importante el efecto financiero producido por el descuento, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligación. 103 La tasa o tasas de descuento tienen que ser consideradas antes de impuestos y deben reflejar las evaluaciones correspondientes del valor del dinero a través del tiempo, de acuerdo a las condiciones del mercado a la fecha del balance general y al riesgo específico del pasivo correspondiente. La tasa o tasas de descuento deben ser nominales y no deben reflejar los riesgos que hayan sido objeto de ajuste al hacer las estimaciones de los flujos de efectivo futuros relacionados con la provisión. 104 Cuando se haya usado el descuento para determinar el importe de la provisión, el valor en libros de la misma aumentará en cada periodo para reflejar el paso del tiempo. Tal incremento se debe reconocer como un gasto por intereses. 105 Cuando el valor presente de una provisión se modifique como consecuencia de cambios en las tasas de descuento utilizadas, esta variación se debe considerar como un gasto o producto por intereses. 106

Eventos futuros Los eventos futuros que puedan afectar el importe necesario para liquidar una obligación, deben ser reflejados en el monto de la provisión cuando exista suficiente evidencia objetiva de que ocurrirán. 107 Las expectativas sobre eventos futuros pueden ser particularmente importantes en la cuantificación de las provisiones. Por ejemplo, la entidad puede considerar que el costo de limpiar completamente un determinado emplazamiento industrial, al final de su vida útil, puede quedar reducido gracias a futuros cambios en la tecnología de limpieza. El importe que se reconozca como provisión habrá de reflejar una expectativa

razonable de observadores objetivos y técnicamente calificados, teniendo en cuenta toda la experiencia disponible sobre la tecnología que será posible utilizar al momento de proceder a la limpieza. De esta forma, resultará apropiado incluir, entre otros, las reducciones de costo relacionadas con el aumento de experiencia asociada con la aplicación de la tecnología actual, o bien, el costo esperado de aplicar la tecnología actual en operaciones de mayor escala o más complejas de limpieza que se han llevado a cabo previamente. No obstante, la entidad no anticipará el desarrollo de una tecnología completamente nueva de limpieza al hacer las estimaciones, a menos que esté apoyado por una evidencia suficientemente objetiva. 108 El efecto de una posible nueva legislación será tomado en cuenta al cuantificar las obligaciones ya existentes, cuando hay suficiente evidencia objetiva de que dicha legislación será la que se apruebe sin prácticamente ningún cambio. La variedad de circunstancias que surgen en la práctica, hace poco factible especificar un solo suceso que, en todos los casos, produzca la evidencia objetiva suficiente. Por otra parte, la evidencia es necesaria tanto en lo que la legislación vaya a exigir, como para asegurar que se aprobará e implementará siguiendo los procedimientos ordinarios. En muchos casos no existirá evidencia objetiva suficiente hasta el momento en que se haya promulgado la nueva legislación. 109 En la determinación de las provisiones no se deben considerar las ganancias esperadas por la venta de activos, aun cuando éstos tengan estrecha relación con el suceso que da origen a la provisión. 110

Reembolsos En el caso de que la entidad espere que una parte o la totalidad del desembolso necesario para liquidar la provisión le sea reembolsado por un tercero, tal reembolso será objeto de reconocimiento cuando, y sólo cuando, sea prácticamente segura su recepción si la entidad liquida la obligación objeto de la provisión. El reembolso, en tal caso, debe ser tratado como un activo. El importe reconocido para el activo no debe exceder al importe de la provisión. 111 En ciertas ocasiones, la entidad puede considerar el hecho de que un tercero se hará cargo de la totalidad, o una parte, del desembolso requerido para liquidar una

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provisión (por ejemplo, a través de la existencia de contratos de seguro, de cláusulas de indemnización o de garantías de proveedores). El tercero en cuestión puede reembolsar los importes ya pagados por la entidad, o bien, pagar tales cantidades directamente. 112 En muchos casos la entidad responderá de la totalidad del importe en cuestión, de forma que tendrá que liquidarlo por entero si el tercero no paga por cualquier razón. En esta situación, la provisión se reconoce por el importe total y se procede a reconocer separadamente un activo por el reembolso esperado, cuando es prácticamente seguro que se va a recibir el reembolso si la entidad liquida la provisión. 113 En algunos casos, la entidad no será responsable de los pagos en cuestión si el tercero los deja de realizar. En consecuencia, ésta no tendrá obligación presente y, por tanto, no se registrará provisión alguna. 114

deterioro en su valor, en su caso, se aplicarán las reglas establecidas en el boletín respectivo. Contratos de carácter oneroso Si la entidad tiene un contrato de carácter oneroso, las obligaciones presentes que se deriven del mismo deben ser reconocidas y medidas como provisiones. 122 En un contrato de carácter oneroso, sus costos inevitables son iguales al importe menor entre el costo de cumplir las cláusulas del contrato y el monto de las compensaciones o multas que se deriven de su incumplimiento. 123

Una obligación por la que la entidad es responsable de forma conjunta así como solidaria, será un pasivo de tipo contingente por la parte y en la medida que se espere sea liquidado por los terceros en cuestión. 115

Antes de reconocer una provisión por causa de un contrato de carácter oneroso, la entidad debe reconocer cualesquiera pérdidas por deterioro del valor que correspondan a los activos dedicados a cumplir las obligaciones derivadas del contrato, aplicando las reglas establecidas en el boletín respectivo. 124

Cambios en el valor de las provisiones

Reestructuración

Las provisiones deben ser objeto de revisión en cada fecha del balance general y ajustadas, en su caso, para reﬂejar la mejor estimación existente en ese momento. 116

Se debe reconocer una provisión por costos de reestructuración cuando se cumplan con las condiciones generales señaladas en el párrafo 78. Algunos ejemplos de eventos de reestructuraciones son los siguientes: 125

La provisión debe ser revertida si ya no es probable que se requiera la salida de recursos económicos para liquidar la obligación. 117 Los cambios en las estimaciones de las provisiones se deben tratar de acuerdo con lo establecido en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 13 118

a) Venta o liquidación de una línea de actividad. b) La clausura de un negocio de la entidad en un país, región o reubicación de las actividades. c) Cambios en la estructura de la organización.

Reglas de aplicación de las provisiones

d) Reorganizaciones importantes que afectan la naturaleza y enfoque de las actividades de la entidad.

Cada provisión debe ser utilizada sólo para afrontar los desembolsos para los cuales fue originalmente reconocida. 119

Surge para la entidad una obligación asumida, por causa de una reestructuración, sólo cuando: 126

No deben crearse, incrementarse o disminuirse, con cargo o crédito a los resultados, provisiones para ﬁnes indeterminados o no cuantiﬁcables en forma razonable, pues esto traería como consecuencia que las utilidades pasaran de un periodo a otro, violando los principios de contabilidad de realización y del periodo contable. 120 Por lo anterior, no deben reconocerse provisiones por pérdidas futuras derivadas de las operaciones. En todo caso, cuando se presenten expectativas de pérdidas

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futuras, existe un indicio de que ciertos activos de la operación podrían haber sufrido un 121

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a) Tiene un plan formal y detallado para proceder a la reestructuración, en el cual se identiﬁcan, al menos: i. Las actividades empresariales o la parte de las mismas implicadas. ii. Las principales ubicaciones geográﬁcas afectadas. iii. La ubicación, función y número aproximado de los trabajadores que serán indemnizados por la terminación de la relación laboral.

iv. Los desembolsos que se llevarán a cabo. v. Las fechas en las que el plan será implantado. b) Cuando ha producido una expectativa válida entre los afectados, en el sentido de que la reestructuración se llevará a cabo, ya sea por haber comenzado a implantar el plan o por anunciar sus principales características. La evidencia de que existe una obligación asumida por causa de una reestructuración surge, por ejemplo, cuando se tiene un plan de desmantelamiento de las instalaciones o de venta de los activos correspondientes, así como por el anuncio público de las principales características del plan detallado de reestructuración. Este anuncio constituirá una obligación asumida para reestructurar, sólo si se hace de tal manera y con suficiente detalle (es decir, dando a conocer las principales características del mismo) que sea capaz de producir expectativas válidas entre los terceros implicados, esto es, entre los clientes, proveedores y empleados (o sus representantes) sobre el hecho de que la entidad va a llevar efectivamente a cabo la reestructuración. 127 Para que el plan sea suficiente como para dar lugar a una obligación asumida por la entidad, al comunicárselo a los que resulten afectados por él, es necesario que su implantación esté planeada para dar comienzo tan pronto como sea posible, y que sea terminada en un plazo que haga improbable cualquier cambio significativo a dicho plan. Si se espera que transcurra un largo periodo de tiempo antes de que la entidad inicie la reestructuración o que la reestructuración llevará un periodo de tiempo demasiado largo, es improbable que el plan produzca expectativas válidas, entre los terceros afectados, sobre el hecho de que la entidad está comprometida en una reestructuración, puesto que un plazo tan largo da oportunidad a la entidad para cambiar los planes iniciales. 128 Una decisión de reestructuración aprobada por la gerencia o el consejo de administración de la entidad, antes de la fecha del balance general, no da lugar a la existencia de una obligación asumida a la fecha del balance general, a menos que antes de dicha fecha la entidad haya: 129 a) Iniciado la implantación del plan de reestructuración.

reestructuración a todos los que vayan a resultar afectados por el mismo, de una manera suficientemente concreta como para producir en ellos expectativas válidas en el sentido de que la entidad va a llevar a cabo la reestructuración. En algunos casos, la entidad comienza a implantar el plan de reestructuración o procede a anunciar sus principales características a los afectados por el mismo después de la fecha del balance general, pero antes de su emisión. En tal caso, cuando sea de tal importancia la reestructuración que la falta de información pueda afectar a la capacidad de los usuarios de los estados financieros para realizar las evaluaciones apropiadas se revelará, en notas a los estados financieros, la información al respecto según lo establecido por el Boletín B13, Hechos posteriores a la fecha de los estados financieros. 130 Una obligación asumida no se genera sólo por la decisión tomada por la dirección general de la entidad, ya que puede surgir de otros sucesos anteriores asociados con tal decisión. Por ejemplo, las negociaciones con los representantes de los trabajadores para discutir las indemnizaciones por despido colectivo o con posibles compradores para la venta de las instalaciones que constituyen una operación, pueden haber producido acuerdos firmes que, para su efectividad, necesiten sólo la aprobación correspondiente del consejo de administración de la entidad. Una vez que, se ha conseguido esta aprobación y ha sido comunicada a los terceros implicados, la entidad tiene una obligación asumida por reestructuración, siempre y cuando se cumplan las condiciones del párrafo 126. 131 No surge obligación alguna para la entidad por causa de expectativas de venta de una de sus operaciones, hasta que ésta se haya comprometido en vender, es decir, que exista un compromiso firme de venta. 132 La provisión por reestructuración debe incluir sólo los desembolsos que surjan directamente de la misma, los cuales son aquellos que, de forma simultánea, están: 133 a) Necesariamente ocasionados por la reestructuración. b) No asociados con las actividades que continúan en la entidad.

b) Anunciado las principales características del plan de

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Una provisión por reestructuración no incluye costos del tipo de: 134 a) Nueva capacitación o reubicación del personal que permanezca dentro de la entidad. b) Comercialización o publicidad.

e) El aumento por los intereses generados en el periodo en las provisiones descontadas a valor presente, así como el efecto que haya tenido cualquier cambio en la tasa de descuento.

e) Inversión en nuevos sistemas informáticos o redes de distribución.

f) El efecto en los cambios en la estimación del monto de la provisión acorde con lo establecido en la NIF B114.

Estos desembolsos impactan en la gestión futura de la entidad y, por tanto, no son provisiones por reestructuración a la fecha del balance general. Tales desembolsos se reconocerán, de acuerdo a sus propias bases, independientemente de la reestructuración.

No es necesario presentar información comparativa.

Las pérdidas de operación futuras, identiﬁcables a la fecha de una reestructuración, no se incluirán en el importe de la provisión, salvo que estén relacionadas con un contrato de carácter oneroso, tal y como se deﬁne en el párrafo 31. 135

Reglas de presentación Las provisiones deben presentarse en el balance general por separado del resto de los pasivos, clasiﬁcadas a corto o largo plazo de acuerdo con los párrafos 13 y 14. En caso de que se espere recibir algún reembolso de acuerdo a lo establecido en el párrafo 111, éste se presentará como un activo y, en el estado de resultados, el gasto relacionado con la provisión podrá ser objeto de presentación como una partida neta del importe reconocido como reembolso a recibir. 136 Las provisiones se agruparán o se segregarán dependiendo de su importancia con respecto a los demás pasivos. 137

Reglas de revelación Para cada tipo de provisión la entidad debe informar acerca de: 138 a) El valor en libros al principio y al ﬁnal del periodo. b) Las provisiones constituidas en el periodo, incluyendo los incrementos en las provisiones existentes. c) Los importes utilizados (aplicados o cargados contra la provisión) en el transcurso del periodo.

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d) Los importes no utilizados revertidos en el periodo.

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Adicionalmente la entidad debe revelar, por cada tipo de provisión lo siguiente: 139 a) Una breve descripción de la naturaleza de la obligación contraída, así como el calendario esperado de las salidas de recursos económicos, producidos por la misma. b) Una indicación acerca de las incertidumbres relativas al importe o al calendario de las salidas de recursos que producirá la provisión. En los casos en que sea necesario, la entidad debe revelar la información correspondiente a las principales hipótesis realizadas sobre los eventos futuros a los que se refiere el párrafo 107. c) El importe de los reembolsos esperados, informando, además, de aquellos reembolsos que hayan sido reconocidos como activos, de acuerdo con el párrafo 111. Para determinar las partidas que pueden agruparse por tipo de provisión, es necesario considerar si su naturaleza es lo suficientemente similar como para admitir una información común que las abarque todas, de manera que se cumplan los requisitos establecidos en el párrafo anterior, (a) y (b). De esta forma, puede resultar apropiado considerar sólo un tipo de provisión, las partidas relativas a las garantías de los diferentes productos, pero podría no resultar apropiado agrupar en un solo tipo de provisión los importes relativos a las garantías comunes y las referidas a reclamaciones judiciales. 140 En ciertos casos posibles pero excepcionales en la práctica, puede esperarse que la información a revelar, requerida en los párrafos 138 y 139, perjudique seriamente la posición de la entidad, en disputas con terceros relativas a las situaciones que contemplan las provisiones. En tales casos, se puede justificar que la

entidad no revele esta información, pero debe describir la naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho de que se ha omitido la información y las razones que han llevado a tomar tal decisión. 141 Pasivos y provisiones en moneda extranjera Para el caso de pasivos y provisiones en moneda extranjera, además de las disposiciones de este Boletín, se aplicarán los párrafos 16 a 19 del Boletín B-15, Transacciones en moneda extranjera y conversión de estados financieros de operaciones extranjeras. 142 Activos y pasivos contingentes Reglas de valuación No serán sujetos de reconocimiento los activos contingentes. 143 Los activos contingentes surgen por sucesos inesperados o no planeados, de los cuales nace la posibilidad de la incorporación de beneficios económicos en la entidad. Un ejemplo puede ser la reclamación que la entidad esté llevando a cabo a través de un proceso judicial, cuyo desenlace es incierto. 144 El reconocimiento de un activo contingente podría significar reconocer un ingreso que quizá nunca se realice. Los activos contingentes han de ser objeto de constante evaluación, para que dado el caso de que la incorporación de beneficios económicos a la entidad pase a ser prácticamente cierta, se proceda al reconocimiento del ingreso y del activo, ya que éste ha dejado de tener el carácter de contingente. 145 No serán sujetos de reconocimiento los pasivos contingentes. 146 Cuando la entidad sea responsable, de forma conjunta y solidaria, en relación con una determinada obligación, la parte de la deuda que se espera que cubran los demás responsables se tratará como un pasivo contingente. La entidad en este caso, procederá a reconocer una provisión por la parte de la obligación para la que sea probable una salida de recursos, salvo en la extremadamente rara circunstancia de que no se pueda hacer una estimación confiable de tal importe. 147 Los pasivos contingentes pueden evolucionar de

manera diferente a la inicialmente esperada. Por tanto, serán objeto de evaluación continua con el fin de determinar si se ha convertido en probable la eventualidad de salida de recursos. Si se considerara probable la salida de recursos para una partida tratada como pasivo contingente, se debe reconocer la correspondiente provisión en los estados financieros del periodo en que ha ocurrido el cambio en la probabilidad de ocurrencia. 148 Reglas de revelación Para cada tipo de activo o pasivo contingente se debe revelar una breve descripción de su naturaleza y, cuando fuese posible: 149 a) Una estimación de su efecto financiero derivado de la obligación posible, utilizando reglas establecidas para provisiones, párrafos 93 al 109. b) Una indicación de las incertidumbres relacionadas con el importe o el calendario de las entradas o salidas de recursos correspondientes. c) La posibilidad de obtener eventuales reembolsos, en el caso de pasivos contingentes. Para determinar las partidas que pueden agruparse por tipo de contingencia, es necesario considerar si su naturaleza es lo suficientemente similar como para admitir una información común que las abarque todas, de manera que se cumplan los requisitos establecidos en el párrafo anterior, (a) y (b). 150 Cuando una provisión y un pasivo contingente, nacen de un mismo conjunto de circunstancias, la entidad redactará las revelaciones requeridas por los párrafos 138, 139 y 149, de manera que se muestre la relación existente entre ambos. 151 Es muy importante que la información que se suministre sobre los activos de carácter contingente, evite las indicaciones que puedan confundir respecto a la posibilidad de la obtención de los ingresos correspondientes. 152 En aquellos casos en los que no se revele la información requerida en el párrafo 149, porque no sea práctico hacerlo, este hecho debe ser revelado en las notas correspondientes. 153

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En ciertos casos posibles pero excepcionales en la práctica, puede esperarse que la información a revelar, requerida en el párrafo 149, perjudique seriamente la posición de la entidad, en disputas con terceros relativas a las situaciones que contemplan los pasivos contingentes o los activos de igual naturaleza. En tales casos, se puede justiﬁcar que la entidad no revele esta información, pero debe describir la naturaleza genérica de la disputa, junto con el hecho de que se ha omitido la información y las razones que han llevado a tomar tal decisión. 154 Cuando una entidad no se considera un negocio en marcha y/o está en una situación de 154A incumplimiento generalizado de pagos de acuerdo con la legislación, estos hechos deben revelarse, así como las contingencias que surjan a consecuencia de dichas situaciones. 15

Compromisos Reglas de valuación No serán sujetos de reconocimiento los compromisos. 155 Reglas de revelación La divulgación del monto y la naturaleza de los compromisos debe considerarse como necesaria en los siguientes casos: 156 a) Cuando representen adiciones importantes a los activos fijos. b) Cuanto el monto de los servicios o bienes contratados exceden sustancial-mente las necesidades inmediatas de la compañía o lo que se considere como normal dentro del ritmo de las operaciones propias de la entidad. c) Cuando sean obligaciones contractuales (párrafo 77 b). Cuando exista un compromiso que ocasione una pérdida, además de revelar el compromiso, deberá reconocerse una provisión. 157 Por ejemplo, si existen compromisos en firme no sujetos a cancelación e inevitables para compra futura de inventarios y cuyo precio de mercado haya bajado considerablemente antes de la recepción de los mismos, debe estimarse la pérdida neta en la misma forma que si se tuvieran en existencia y, si ésta es importante, deberá reconocerse una provisión. No será necesario reconocer esta provisión, cuando a su vez se tengan contratos en firme para la venta de estos artículos que aseguren la continuidad de las ventas, sin variaciones importantes en los precios. 158

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Norma de Información Financiera C-13 PARTES RELACIONADAS Esta Norma tiene por objeto establecer las normas particulares de revelación aplicables a las operaciones con partes relacionadas. La NIF C-13 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2006 para su publicación en diciembre de 2006, estableciendo su entrada en vigor para ejercicios que se inicien a partir del 1S de enero de 2007. Objetivo Esta NIF tiene como finalidad establecer las normas particulares de revelación aplicables a las operaciones con partes relacionadas. Lo anterior para poner de manifiesto la posibilidad de que los estados financieros pudieran estar afectados o afectarse en el futuro por la existencia de partes relacionadas, así como por las operaciones celebradas y los saldos pendientes con éstas. 1 Alcance Las disposiciones de esta NIF deben ser aplicadas por todo tipo de entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 2 Esta NIF no contempla disposiciones relativas a la valuación y presentación de operaciones entre partes relacionadas. 3 Definición de términos Los siguientes términos son usados en esta NIF con el significado que para cada caso se indica: 4 entidad informante - es la entidad emisora de los estados financieros; parte relacionada - es toda persona física o entidad, distinta a la entidad informante, que: directa o indirectamente, a través de uno o más intermediarios: · controla a, es controlada por, o está bajo control común de, la entidad informante, tales como: entidades controladoras y subsidiarias, así como personas físicas socios o accionistas y miembros del consejo de Page 1121

administración y personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad informante; · ejerce influencia significativa sobre, es influida significativamente por, o está bajo influencia significativa común de, la entidad informante, tales como: entidades tenedoras de asociadas y asociadas, así como personas físicas socios o accionistas, miembros del consejo de administración y personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad informante; · ejerce control conjunto sobre, es controlada conjuntamente por, o está bajo control conjunto común de, la entidad informante, tales como: participantes en negocios conjuntos, operadores conjuntos, negocios conjuntos y operaciones conjuntas; ii. son subsidiarias, negocios conjuntos, operaciones conjuntas o asociadas que, entre sí, tienen dueños comunes, ya sea directa o indirectamente;1 iii. es familiar cercano de alguna de las personas que se ubican en los supuestos del inciso (i); iv. es una entidad sobre la cual alguna de las personas que se encuentran en los supuestos señalados en los incisos (i) y (iii) ejerce control o influencia significativa; o es un fondo derivado de un plan de remuneraciones por beneficios a empleados (incluyendo beneficios directos a corto y largo plazo, beneficios por terminación y beneficios al retiro), ya sea de la propia entidad informante o de alguna otra que sea parte relacionada de la entidad informante;

personal gerencial clave o directivo relevante - es cualquier persona que tenga autoridad y responsabilidad para planear y dirigir, directa o indirectamente, las actividades de la entidad informante; control - es el poder para gobernar las políticas de operación y financieras de una entidad, a fin de obtener un beneficio;3 influencia significativa - es el poder para participar en la decisión de las políticas de operación y financieras de la entidad en la cual se tiene una inversión, pero sin tener el poder de gobierno sobre dichas políticas; y negocio conjunto - acuerdo contractual por el que dos o más entidades participan en una actividad económica sobre la cual tienen influencia significativa.

Normas de revelación Cuando se hayan producido operaciones entre partes relacionadas, la entidad debe revelar, como mínimo, la siguiente información: 5 (inciso derogado)4 la naturaleza de la relación; en caso de proceder, la descripción de las siguientes operaciones celebradas con partes relacionadas, con independencia de que exista o no precio o contraprestación:

operaciones entre partes relacionadas - es toda transferencia de recursos, servicios u obligaciones realizada entre la entidad informante y una parte relacionada, con independencia de que exista o no un precio o contraprestación;

compras y ventas de inventarios; ii. compras y ventas de propiedades y otros activos; iii. prestación y recepción de servicios; iv. comodatos otorgados y recibidos;

familiar cercano - es un miembro de la familia de una persona que se considera parte relacionada de la entidad informante (ver inciso b) i., anterior) y que puede ejercer inﬂuencia sobre, o puede ser inﬂuido por, dicha parte relacionada cuando el miembro de la familia lleva a cabo operaciones con la entidad informante; entre los familiares cercanos deben incluirse:

arrendamientos otorgados y tomados; vi. transferencias de investigación y desarrollo; vii. transferencias de licencias; viii. transferencias de recursos derivadas de acuerdos de ﬁnanciamiento: préstamos y aportaciones de capital, ya sean en efectivo o en especie; ix. garantías y avales, otorgados y recibidos;

los hijos y el cónyuge, la concubina o el concubinario, ii. los hijos del cónyuge, la concubina o el concubinario; iii. las personas dependientes del miembro de la familia o de su cónyuge, concubina o concubinario, y iv. cualquier otra persona sobre la cual las leyes especiﬁquen que la entidad debe presentar información sobre partes relacionadas; 2

cesión y absorción de deuda; xi. liquidación o sustitución de pasivos en nombre de la entidad informante o por la entidad informante en nombre de otra parte relacionada; y xii. pagos y cobros basados en acciones;

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el importe de las operaciones; el importe de los saldos pendientes, a cargo y/o a favor de partes relacionadas, si es que éstos no fueron segregados en el estado de situación financiera, de acuerdo con lo establecido en la NIF B-6, Estado de situación financiera; además: sus plazos y condiciones; ii. la naturaleza de la contraprestación establecida para su liquidación; y iii. los detalles de cualquier garantía otorgada o recibida; el efecto de los cambios en las condiciones de operaciones recurrentes con partes relacionadas; el importe de las partidas consideradas irrecuperables o de difícil cobro provenientes de operaciones con partes relacionadas y el gasto reconocido en el periodo por este concepto, conforme a lo señalado en la NIF relativa.5 La información requerida en el párrafo 5 debe revelarse agrupándola de acuerdo con las operaciones realizadas con cada una de las partes relacionadas siguientes: 6 controladora; entidades que ejerzan influencia significativa sobre la entidad; subsidiarias; asociadas; afiliadas; negocios conjuntos, de los cuales forme parte la entidad; personal gerencial clave o directivos relevantes; y otras partes relacionadas. Las partidas similares a revelar deben agruparse a menos que, para comprender los efectos de las operaciones, se considere necesario destacar cierta información. 7 La relación entre las entidades controladora y subsidiaria debe revelarse con independencia de que se hayan llevado a cabo o no operaciones entre ellas en el periodo. La entidad informante debe revelar el nombre de su controladora directa y, si fuera diferente, el de la controladora principal de la entidad económica a la que pertenece. Si tanto la controladora directa de la entidad como la controladora principal no emiten estados financieros disponibles para uso público, debe revelarse también el nombre de la controladora más próxima de la

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entidad informante dentro de la estructura de inversión de la entidad económica, que sí los emita 6. 8 Cuando se presenten estados financieros consolidados, no deben revelarse las operaciones y saldos con partes relacionadas que se eliminan en el proceso de consolidación. 9 La entidad informante debe revelar el importe total de los beneficios a empleados otorgados al personal gerencial clave o directivos relevantes de la entidad, en conjunto, agrupados en cada una de las siguientes categorías: 10 beneficios directos a corto y largo plazo; pagos basados en acciones; beneficios por terminación; y beneficios posretiro. La entidad informante debe revelar que las condiciones de las contraprestaciones son equivalentes a las de operaciones similares realizadas con otras partes independientes a la entidad informante, sólo si cuenta con los elementos suficientes para demostrarlo. 11 Las revelaciones requeridas en el párrafo 10 únicamente son aplicables a las entidades económicas públicas, entendiendo por tales, aquéllas cuyos instrumentos de deuda o de capital están inscritos y son negociados en una Bolsa de Valores, así como aquéllas que estén en proceso de emitir valores de capital o deuda en mercados públicos de valores, a través de una oferta pública o para obtener una inscripción preventiva en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios o de cualquier otro organismo regulador de Bolsas de Valores. Norma de Información Financiera D-3 BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS Esta Norma tiene por objeto establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior en los estados financieros de una entidad de los beneficios que ésta otorga a sus empleados. La NIF D-3 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en noviembre de 2014, estableciendo su entrada en vigor para entidades cuyos ejercicios se inicien a partir del 1º de enero de 2016, permitiéndose su aplicación anticipada a partir del 1º de enero de 2015.

10 objetivo 10.1 Esta Norma de Información Financiera (NIF) tiene por objeto establecer las normas de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento inicial y posterior en los estados ﬁnancieros de una entidad de los beneﬁcios que ésta otorga a sus empleados.

20 Alcance 20.1 Esta NIF debe aplicarse por todo tipo de entidades que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros, y que devengan obligaciones en su calidad de patrones por beneficios a los empleados, excepto las relacionadas con las compensaciones basadas en acciones de la misma entidad otorgadas a sus empleados, las cuales son materia de la NIF D-8, Pagos basados en acciones. 20.2 Esta NIF no trata acerca de la información fi n a n c i e ra q u e d e b e n p rove e r l a s e n t i d a d e s administradoras de planes de beneficios a los empleados.3 20.3 Los beneficios a los empleados4 a los que aplica esta NIF son aquéllos procedentes de: a .planes u otro tipo de acuerdos formales celebrados entre una entidad y sus empleados, ya sea individualmente, con grupos particulares de empleados o con sus representantes; b.requerimientos legales o acuerdos tomados en determinados sectores, mediante los cuales las entidades se ven obligadas a realizar aportaciones a planes nacionales, regionales, sectoriales u otros de carácter multipatronal; o c.prácticas no formalizadas que generan obligaciones asumidas. Estas prácticas no formalizadas dan lugar a obligaciones asumidas, cuando la entidad no tiene alternativa realista diferente que la de afrontar los pagos de los beneficios a los empleados. Un ejemplo de una obligación asumida es el pago que se les da a los empleados cuando se termina la relación laboral y se tiene el derecho a algún tipo de beneficio por retiro, jubilación o asimilable, con ciertas condiciones por el que la entidad no está obligada por ley o por contrato. Otro ejemplo de una obligación asumida es cuando un cambio en las prácticas no formalizadas de la entidad causaría un daño inaceptable en las relaciones con los empleados como al eliminar los días de descanso

otorgados, adicionales a los establecidos por ley o por contrato. 20.4 Los beneficios a los empleados señalados en el párrafo anterior y cubiertos por esta NIF se clasifican en: a.beneficios directos a corto plazo, los cuales son tratados en las secciones 42 (valuación), 51 (presentación) y 61 (revelación); b.beneficios directos a largo plazo, los cuales son tratados en las secciones 43 (valuación), 51 (presentación) y 61 (revelación); c.beneficios por terminación, los cuales son tratados en las secciones 44 (valuación), 52 (presentación) y 62 (revelación); y d.beneficios post-empleo, los cuales son tratados en las secciones 45 (valuación), 53 (presentación) y 63 (revelación). 20.5 Los beneficios a los empleados comprenden los proporcionados a los empleados o a quienes dependen o son beneficiarios de ellos, y pueden ser liquidados mediante pagos (o el suministro de bienes o servicios) realizados directamente o por medio de fondos específicos a los empleados, a sus cónyuges, hijos u otras personas dependientes de aquéllos, o a terceros que proporcionarán beneficios a los empleados, tales como las compañías de seguros. Un empleado puede prestar servicios a la entidad por tiempo completo o por tiempo parcial, de forma permanente, ocasional o temporal. 30 Definición de términos Los siguientes términos son usados en esta NIF con el significado que se indica: 31 Definiciones de beneficios a los empleados a.Benefícios a los empleados - son aquéllos otorgados al personal de una entidad, los cuales incluyen toda clase de remuneraciones que se devengan a favor del empleado y/o sus beneficiarios a cambio de los servicios recibidos del empleado o por el término de la relación laboral; b.beneficios directos a corto y largo plazo - son remuneraciones, acumulativas o no acumulativas, que se otorgan y pagan regularmente al empleado durante su relación laboral; tales como, sueldos y salarios, tiempo extra, destajos, comisiones, premios,

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gratificaciones anuales, vacaciones y primas sobre las mismas. Si son pagaderos a más tardar en los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que los empleados han prestado los servicios que les otorgan los derechos correspondientes, se denominan beneficios directos a corto plazo; en caso contrario, se denominan beneficios directos a largo plazo; c.beneficios por terminación - son remuneraciones no acumulativas que se otorgan y pagan al empleado o a sus beneficiarios como consecuencia del término de la relación laboral y, a su vez, no existen condiciones preexistentes de acumulación; d.beneficios post-empleo - son remuneraciones acumulativas que generan beneficios futuros a los empleados que ofrece la entidad a cambio de los servicios actuales del empleado, cuyo derecho se otorga al empleado durante su relación laboral y se adquieren por el empleado y/o sus beneficiarios, al momento del retiro de la entidad y/o al alcanzar la edad de jubilación o retiro u otra condición de elegibilidad; e.beneficios acumulativos - son beneficios cuyos derechos se van otorgando y acumulando a medida que los empleados prestan los servicios que les permitirán disfrutar de beneficios futuros; f.beneficios no acumulativos - los beneficios no son acumulativos cuando los derechos que se otorgan están condicionados a la ocurrencia de un evento distinto a la prestación del servicio; g.condición de elegibilidad - se logra cuando se cumplen los requisitos para alcanzar el beneficio de acuerdo con los términos del plan o la práctica de la entidad de pagarlo; h.condiciones preexistentes - son las bases de acumulación que existen cuando las expectativas de beneficios están establecidas en contratos o leyes o cuando se tiene la práctica de pagarlos y la entidad no tiene posibilidad alguna de modificar el pago a realizar; i.prácticas de pago - es cuando se tiene la costumbre de proporcionar beneficios a los empleados a pesar de que no son requeridos por ley o por contrato. 32 Definiciones relacionadas con la clasificación de los planes

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a.Planes de beneficios post-empleo - son acuerdos, formales o informales, en los que una entidad se compromete a suministrar beneficios a uno o más empleados tras la terminación de su periodo de empleo. Los planes de beneficio postempleo pueden ser por: pensiones por jubilación o retiro, pagos por primas de antigüedad por todas las causas atribuibles, pagos por indemnizaciones, compensaciones o liquidaciones con condiciones preexistentes y otros beneficios post-empleo como, seguros de vida, gastos médicos o protección a la salud, beneficios por fallecimiento, entre otros; b.planes de contribución definida - son planes en los cuales la entidad aporta montos o porcentajes preestablecidos a una entidad separada (un fondo) y no tiene obligación legal o asumida de realizar aportaciones adicionales, en caso de que el fondo no tenga suficientes activos para atender los beneficios a los empleados que se relacionen con los servicios que éstos han prestado en el periodo presente y en los anteriores; c.planes de beneficio definido - son planes en los que la responsabilidad de la entidad termina hasta la liquidación de los beneficios y cuyos montos se determinan con base en una fórmula o un esquema establecido en el mismo plan de beneficios; d.planes mixtos o híbridos - son planes que están formados por un componente de contribución definida y otro componente de beneficio definido. En estos planes la entidad identifica cada uno de los componentes considerando lo indicado en los incisos b) y c) anteriores; tal como, un plan de contribución definida que incluye un componente de beneficio definido cuando la entidad garantiza un rendimiento mínimo sobre la inversión; y e.planes multipatronales - son planes de contribución definida o de beneficio definido (diferentes de los planes gubernamentales), en los cuales:

i.se juntan los activos aportados por distintas entidades que no están bajo control común; ii. se utilizan dichos activos para proporcionar beneficios a los empleados de más de una entidad, tomando en cuenta que tanto las aportaciones como los niveles de beneficios se determinan sin considerar la identidad de la entidad, ni de los empleados cubiertos por el plan; y iii. se asumen individualmente los pasivos en cada una de las entidades tomando en cuenta los empleados cubiertos por el plan. 33 Definiciones relacionadas con el pasivo (activo) neto por beneficios definidos a.El Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) o Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD) - es el déficit o superávit del plan, como sigue: i.déficit - resulta cuando la Obligación por Beneficio Definido (OBD) es mayor que el Valor Razonable (VR) de los Activos del Plan (AP); ii. superávit - resulta cuando la OBD es menor que el VR de los AP; b.Activos del Plan (AP) - son los recursos que han sido específicamente destinados para cubrir los beneficios a los empleados. Son activos restringidos en un fideicomiso, en pólizas de seguros calificables o de otra forma segregados para que sólo puedan ser utilizados para el pago de obligaciones post-empleo y, en algunos casos, para el pago de beneficios directos a largo plazo. Los AP pueden ser eventualmente retirados por la entidad para fines distintos del pago de beneficios a los empleados, considerando las bases establecidas en el plan y las leyes respectivas. Los AP se dividen en: i.activos mantenidos por un fondo de beneficios a largo plazo para los empleados (que no incluyen instrumentos financieros no negociables emitidos por la entidad que informa)5 - son activos que: · son poseídos por una entidad (un fondo) que está separada legalmente de la entidad que informa, y existe exclusivamente para pagar o financiar beneficios a los empleados; y · están disponibles para ser usados en forma restringida (revocable o irrevocable) para pagar o financiar beneficios a los empleados, no están disponibles para los acreedores de la propia entidad que informa (incluso si ésta se encuentra en concurso mercantil) y, normalmente, no pueden retornar a la entidad que informa salvo cuando:

· los activos que queden en el fondo sean suficientes para atender todas las obligaciones relacionadas con los beneficios a los empleados del plan o de la entidad que informa; o · los activos retornan a la entidad que informa para reembolsarle los beneficios a los empleados ya pagados por ésta; ii. una póliza de seguro calificable es una póliza de seguro emitida por una institución de seguros autorizada, que no es una parte relacionada de la entidad que informa (según se define en la NIF C13, Partes relacionadas), cuando las indemnizaciones provenientes de la póliza: · sólo pueden ser usadas en forma restringida (revocable o irrevocable) para pagar o financiar beneficios a los empleados, según un plan de beneficios definido; y · normalmente, no pueden ser pagadas a la entidad que informa salvo cuando: · las indemnizaciones representen activos excedentes que la póliza no necesita para cumplir el resto de las obligaciones relacionadas con los beneficios a los empleados; o · las indemnizaciones retornan a la entidad que informa para reembolsarle por beneficios a los empleados que ella ya ha pagado; c.Valor Presente (VP) - es el valor actual de los flujos de efectivo netos futuros, descontados a una tasa de descuento, que se espera generará una partida durante el curso normal de operación de una entidad; d.Valor Razonable (VR) - es el importe que, a la fecha de valuación, se recibiría por vender un activo o se pagaría por transferir o liquidar un pasivo en una transacción ordenada entre participantes del mercado; es decir, entre partes independientes, interesadas, dispuestas e informadas, en una transacción de libre competencia; e.Obligación por Beneficio Definido (OBD) - en los planes de beneficio definido, este pasivo representa el VP del total de los beneficios devengados, de acuerdo con los años de servicio prestado en el periodo presente y en los anteriores, que la entidad espera pagar al empleado o a sus beneficiarios para liquidar las obligaciones correspondientes a los planes de beneficio definido considerando su probabilidad de pago, sin considerar los activos del plan. En el cálculo del VP de las obligaciones se consideran los pagos

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prestados con beneficios proyectados o en el costo futuro de otros beneficios, en los términos de cada plan de beneficios. En la determinación de esta obligación sólo se incluye al empleado activo; h.Obligación Máxima (OM) - es el valor presente de los beneficios totales, presentes y futuros, devengados y por devengar, atribuibles a los empleados actuales que tienen derecho a beneficios;

probables con independencia de si existirán o no aportaciones al plan. Se calcula con base en los servicios prestados con beneficios proyectados o en el costo futuro de otros beneficios, en los términos de cada plan, a una fecha determinada. En la determinación de la OBD se incluyen a todos los empleados activos, inactivos con derecho a beneficios y jubilados o retirados; f.Obligación por Beneficio Adquirido (OBA) - en los planes de beneficio definido, este pasivo representa la porción de la OBD que ha dejado de ser incierta, por lo que el empleado ya tiene derecho a recibir los beneficios, en el presente o en el futuro, al haber cumplido con las condiciones establecidas en el plan de beneficio definido y no están condicionados por una relación de trabajo en el futuro, por lo cual son irrevocables. Se calcula con base en los servicios prestados con beneficios proyectados o en el costo futuro de otros beneficios, en los términos de cada plan de beneficios. En la determinación de esta obligación sólo se incluye al empleado jubilado o retirado, al empleado activo elegible a recibir los beneficios, así como al empleado inactivo con derecho a beneficios; g.Obligación por Beneficio No Adquirido (OBNA) - es la diferencia entre la OBD y la OBA; en los planes de beneficio definido, este pasivo representa la porción de la OBD que sigue siendo incierta, ya que el empleado aún no tiene el derecho a recibir los beneficios, por no cumplir con las condiciones establecidas en el plan de beneficio definido y están condicionados por una relación de trabajo en el futuro, por lo cual son revocables. Se calcula con base en los servicios

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i.Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP) - es un método de valuación actuarial, en el cual se asigna a cada año de servicio prestado una unidad de beneficios y, una vez acumuladas las unidades por empleado, se valúa la obligación por cada empleado de forma separada asignándole una probabilidad actua-rial de que los pagos ocurran, considerando su VP; las obligaciones por el total de empleados determinan la obligación devengada para la entidad (el MCUP también es denominado, método de los beneficios devengados en proporción a los servicios prestados o método de los beneficios por años de servicio); j.Método de Suma de Años Dígito (MSAD) - es un método que determina la proporción de pago de la obligación con base en la antigüedad y los años probables totales de vida laboral por empleado, sin considerar la hipótesis de rotación, de morbilidad o de mortalidad, etcétera, asignando esta proporción a la obligación por cada empleado de forma separada, considerando su VP; las obligaciones por el total de empleados determinan la obligación devengada para la entidad; y k.Vida Laboral Remanente Promedio (VLRP) - es el número promedio de años que se espera que los empleados continuarán laborando, hasta la fecha en que tengan derecho a recibir el beneficio del plan; y debe ser determinada considerando todas las probabilidades de decremento de la población. En el caso de que más de un 75% de los trabajadores participantes del plan de beneficios estén jubilados, se considera la expectativa de vida del grupo jubilado. 34 Definiciones relacionadas con el costo de beneficios definidos a.Costo Neto del Periodo (CNP) - en los planes de beneficios post-empleo y directos a largo plazo, este concepto se integra de los siguientes componentes, que reflejan los términos de dichos planes:

i.costo del servicio - se integra por: · Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA) - el cual representa el costo del periodo de beneficios al empleado por haber cumplido un año más de vida laboral con base en los planes de beneficios; · Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) - el cual representa el costo procedente de una Reducción de Personal (RP) o una Modificación al Plan (MP); y · ganancia o pérdida por una Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO) - la cual ocurre cuando se pone término a una obligación anticipadamente, procediéndose a la liquidación del beneficio y el plan deja de existir, parcial o totalmente; esta ganancia o pérdida está representada por la diferencia entre la OBD que está siendo liquidada (como se determinó en la fecha de liquidación) y el precio de liquidación (incluyendo los activos del plan transferidos y los pagos realizados directamente por la entidad en relación con la liquidación) y que, a su vez, no califique como una reestructuración o discontinuación de una operación; ii. interés neto sobre el PNBD o ANBD - es el cambio estimado durante el periodo en el PNBD o ANBD que surge en el valor del dinero por el paso del tiempo, e incluye: · los costos por interés de la OBD; y · el ingreso por intereses de los AP, en el caso de que existan fondos específicos o cualquier derecho de reembolso con el fin de cubrir los beneficios, y iii. reciclaje6 de las remediciones del PNBD o ANBD reconocidas en ORI; b.remediciones del PNBD o ANBD - se integran por ganancias y pérdidas del plan (GPP) las cuales son la suma de: i.ganancias y pérdidas actuariales en obligaciones (GPAO); y ii. ganancias y pérdidas en el retorno de los activos del plan (GPRA); c.Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones (GPAO) - resultan de cambios en la OBD procedentes de los: i.ajustes por experiencia (los efectos de las diferencias entre las hipótesis actuariales previas y los sucesos efectivamente ocurridos en el plan); y ii. efectos de los cambios en las hipótesis actuariales. d.Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los Activos del plan (GPRA) - es la diferencia entre el retorno de los AP

(real) y el ingreso por intereses de los AP (estimado) reconocido en resultados. Este retorno de los AP es resultante del rendimiento de estos activos y sus fluctuaciones por cambios de valor razonable, sin considerar: i.los costos de gestión de los AP; y ii. los impuestos por pagar por el plan por sí mismo, distintos de los impuestos incluidos en las hipótesis actuariales utilizadas para determinar la OBD; e.Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) - es la pérdida o ganancia por incremento o decremento en la OBD por servicios prestados por los empleados en periodos anteriores, procedente de: i.una Modificación al Plan (MP),7 la cual, a su vez, incluye el efecto retroactivo de beneficios a empleados por: · la introducción de un nuevo plan de beneficios, · la eliminación de un plan de beneficios sin liquidación, o · los cambios subsecuentes de los beneficios por pagar en un plan de beneficios ya establecido; y ii. una Reducción de Personal (RP) - la reducción de personal se refiere a la terminación del servicio del empleado antes de lo esperado originada por una disminución significativa en la obligación por un recorte en el número de empleados cubiertos por un plan. Por ejemplo, una reducción de personal por el cierre de una planta o la discontinuación de un segmento de la entidad; f.Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO) - son los pagos hechos con anticipación, siempre y cuando sean actos que liberen irrevocablemente a la entidad de la responsabilidad primaria de los beneficios definidos futuros que se liquidan, así como de los riesgos asociados para dar término a la obligación, parcial o totalmente. Si bien, constituyen una liquidación anticipada de obligaciones por beneficios antes establecidos en el plan, el empleado puede continuar trabajando para la entidad y puede continuar recibiendo en el futuro otros beneficios definidos en el propio plan de beneficios o en otro nuevo. Una liquidación anticipada es una transacción que elimina anticipadamente todas las obligaciones futuras legales o asumidas para parte o todos los beneficios proporcionados, según el plan de beneficio definido, la cual es distinta de un pago de beneficios ya devengados a los empleados o en nombre de éstos que está establecida en los términos del plan e incluida en las hipótesis actuariales.

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35 Otras definiciones relacionadas con beneficios directos Participación de los Trabajadores en la Utilidad (PTU) diferida - es una partida (pasivo o activo) vinculada con la PTU legal, atribuible a la utilidad del periodo y que surge de las diferencias temporales entre el valor contable y el valor fiscal de un activo o de un pasivo. Esta partida se devenga en un ejercicio (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las diferencias temporales. La PTU diferida es una partida devengada ya que se generaron derechos y/u obligaciones para la entidad al haber ocurrido operaciones que afectaron su situación financiera; por lo tanto, la PTU diferida representa un costo laboral devengado a pagar o recuperar en el futuro. 40 Normas de valuación 41 Criterios para el reconocimiento 41.1 Una entidad debe reconocer un pasivo por beneficios a los empleados si se reúne el total de los criterios siguientes: a.existe una obligación presente,8 formal (legal o contractual) o informal (asumida), de efectuar pagos por beneficios a los empleados, en el futuro como consecuencia de sucesos ocurridos en el pasado; b.la obligación de la entidad surge cuando los derechos de los empleados están devengados por ser atribuibles a: i.servicios ya prestados o ii. a la ocurrencia de un evento; c.es probable9 el pago de los beneficios; y d.el monto de los beneficios puede ser cuantificado de manera confiable. 41.2 En caso de que ciertos beneficios cumplan algunos, pero no todos los criterios previstos en el párrafo anterior, una entidad debe estimar la posible contingencia acumulada y revelarla en términos de lo dispuesto en la norma relativa a activos y pasivos contingentes. 41.3 La valuación de los planes de beneficios que no sean directos a corto plazo debe hacerse, por lo menos, una vez al año a la fecha de los estados financieros anuales o dentro de los tres meses anteriores, en forma consistente. En este último caso, la entidad debe

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considerar cualesquier eventos relevantes ocurridos entre la fecha de valuación y el cierre anual. 41.4 En el caso de beneficios directos a largo plazo y post-empleo, una entidad debe determinar la tasa de descuento y las demás hipótesis actuariales y financieras en términos nominales, salvo que las estimaciones en términos reales (tasas nominales ajustadas por el factor de inflación) sean más confiables y útiles, como puede suceder, por ejemplo en el caso: a.de una economía con entorno inflacionario,10 o b.en que los beneficios están ligados a un índice de precios, habiendo una fuente confiable y reconocida de ese índice. 41.5 Respecto al inciso b) del párrafo anterior, en caso de que una valuación de beneficios ligados a un índice se practique dentro de los tres meses anteriores al cierre del ejercicio, el componente del plan de beneficios ligado a un índice, debe expresarse en unidades monetarias de poder adquisitivo de la fecha de los estados financieros y el efecto de dicha reexpresión debe reconocerse directamente en el costo laboral del servicio actual en los resultados del periodo. 41.6 Los beneficios a los empleados pueden ser formales o informales: a.los formales son los establecidos en las leyes o en contratos de los cuales se derivan las bases necesarias para su cuantificación en términos monetarios; b.los informales son aquéllos en los que se carece de la formalidad jurídica del convenio; sin embargo, existe una costumbre y un modelo que permiten su cálculo.

Reconocimiento de las obligaciones asumidas 41.7 Una entidad debe reconocer no sólo sus obligaciones formales, según los términos de los contratos o de la ley, sino también las obligaciones asumidas que surjan de prácticas de pago no formalizadas. Estas prácticas de pago dan lugar a obligaciones asumidas, cuando la entidad no tenga alternativa realista diferente de la de pagar los beneﬁcios a los empleados o cuando exista la certeza de que la entidad va a pagar. Ejemplos de una obligación asumida son:

c.participación de los trabajadores en la utilidad (PTU)12 causada, bonos e incentivos; y

a.el pago que se les otorga a los empleados bajo ciertas condiciones, por las que la entidad no está obligada por ley o por contrato, a otorgar el derecho a algún beneﬁcio directo, por rescisión del contrato laboral, por retiro, jubilación o asimilables; o

d.beneﬁcios en especie o en servicios a los empleados en activo (tales como, atención médica, utilización de casas y automóviles, entrega de despensas, vestido, educación, becas, bienes y servicios no onerosos o parcialmente subvencionados).

b.cuando un cambio en las prácticas no formalizadas de la entidad causaría un daño inaceptable en las relaciones con los empleados; por ejemplo, al eliminar los días de descanso otorgados adicionales a los establecidos por ley o por contrato.

42.1.2 Si las expectativas de la entidad sobre la fecha de liquidación cambian para pagar un beneficio directo después de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que los empleados han prestado los servicios que les otorgan los derechos correspondientes, una entidad debe clasificar el beneficio directo como un beneficio directo a largo plazo y aplicar los requerimientos de la sección 43. Cuando se espere que el cambio sea temporal, una entidad puede no considerarlo como un beneficio directo a largo plazo.

41.8 Los términos formales de un plan pueden permitir a una entidad finalizar su obligación con el plan. No obstante, resultará por lo general difícil para una entidad poner fin a su obligación con el plan sin realizar pagos, si desea conservar a sus empleados. Por ello, en ausencia de evidencia en sentido contrario, en el reconocimiento de los beneficios a los empleados se asume que una entidad que está prometiendo actualmente tales beneficios debe continuar haciéndolo durante el resto de la vida activa de sus empleados. 42 Beneficios directos a corto plazo 42.1 Aspectos generales 42.1.1 Los beneficios directos a corto plazo, los cuales una entidad espera pagar a más tardar en los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que los empleados han prestado los servicios que les otorgan los derechos correspondientes, incluyen, entre otras, las remuneraciones siguientes: a.sueldos, salarios y aportaciones a instituciones de seguridad social;

b.ausencias compensadas a corto plazo11 (tales como, vacaciones, prima vacacio-nal o ausencias por enfermedad, inclusive por matrimonio, permisos para apoyo a familiares por nacimientos, enfermedades o fallecimientos, etc.);

42.2 Reconocimiento 42.2.1 Los beneficios directos a corto plazo que cumplan con lo dispuesto en el párrafo 41.1, considerando en adición lo señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, deben reconocerse a cambio de los servicios prestados en el periodo conforme se devengan, de acuerdo con el valor nominal de los beneficios actuales (sin descontar) como un: a.pasivo, disminuido por cualquier pago ya efectuado. Si el monto pagado es superior al monto sin descontar de los beneficios, una entidad debe reconocer ese exceso como un activo (pago anticipado), en la medida en que el pago anticipado vaya a dar lugar, ya sea, a una reducción en los pagos futuros o a un reembolso en efectivo; y

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b.gasto, salvo que se permita su capitalización en un activo de acuerdo con otras normas particulares (por ejemplo, las NIF C-4, Inventarios, y NIF C-6, Propiedades, planta y equipo). 42.2.2 Una entidad debe reconocer que el costo esperado de los beneficios directos a corto plazo está devengado, aplicando el párrafo 42.2.1 a las dos condiciones siguientes: a.beneficios acumulativos - a medida que los empleados prestan los servicios, y b.beneficios no acumulativos - cuando ocurre el evento al que estaba condicionado el otorgamiento del beneficio.

a.beneﬁcios adquiridos; es decir, cuando los empleados tienen derecho a recibir una compensación en efectivo por las ausencias no disfrutadas, en caso de abandonar la entidad, o

42.2.3 Si las características del beneﬁcio cambian (tales como un cambio de un beneﬁcio no acumulativo a uno acumulativo) la entidad debe aplicar el párrafo 42.2.2 anterior prospectivamente, a partir del cambio.

b.beneﬁcios no adquiridos; es decir, cuando los empleados aún no tienen derecho a recibir por las ausencias no disfrutadas, una compensación en efectivo, en caso de abandonar la entidad.

42.2.4 Para el reconocimiento del pasivo o activo de estos beneﬁcios, no es necesario plantear hipótesis actuarial alguna para valuar la obligación o los costos correspondientes y, por lo tanto, no existe posibilidad de generar Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones (GPAO). Por tratarse de un pasivo a corto plazo, el pasivo o activo de estos beneﬁcios debe reconocerse a su valor nominal y, por consiguiente, no debe determinarse su Valor Presente (VP).

42.3.3 La obligación por ausencias con derechos acumulativos surge a medida que los empleados prestan servicios que les dan derecho a disfrutar de futuras ausencias compensadas. Debe reconocerse un pasivo por las ausencias compensadas incluso si existe la posibilidad de que los empleados puedan dejar la entidad antes de que usen un derecho acumulado de un beneﬁcio no adquirido, dado que este derecho afecta a la valuación de la obligación correspondiente.

42.2.5 En las secciones 42.3 y 42.4 siguientes se explica cómo una entidad debe aplicar los párrafos 42.2.1 al

42.3.4 La entidad debe valuar el costo esperado de las ausencias compensadas con derechos acumulativos a la fecha del estado de situación ﬁnanciera, con base en el monto que la entidad espera pagar a los empleados como consecuencia de los derechos no utilizados que han acumulado a dicha fecha.

42.2.4 anteriores a los beneﬁcios directos a corto plazo relativos a ausencias compensadas, PTU, bonos e incentivos. 42.3 Ausencias compensadas 42.3.1 La entidad puede remunerar a los empleados dándoles el derecho a compensarlos al ausentarse del trabajo por razones muy variadas, entre las que se incluye: el disfrute de vacaciones, enfermedad o incapacidad provisional, matrimonio, maternidad o paternidad, servicios comunitarios (tales como: comisiones sindicales, servicios de protección al medio ambiente u otros). Como consecuencia, la entidad debe reconocer el costo esperado de los beneﬁcios directos a corto plazo derivado de ausencias compensadas, aplicando los párrafos 42.2.1 al 42.2.4. 42.3.2 Las ausencias con derechos acumulativos son

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aquéllas cuyo disfrute puede diferirse de manera tal que los derechos correspondientes pueden ser usados en periodos posteriores, si el derecho total o parcial del periodo actual no se disfrutó enteramente. Las ausencias compensadas con derechos de carácter acumulativo pueden ser:

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42.3.5 El método mencionado en el párrafo anterior consiste en estimar las obligaciones según los montos específicos de pagos que la entidad espera realizar, por el hecho de que el derecho a las ausencias compensadas es acumulativo. En muchos casos, la entidad no requiere realizar cálculos detallados para estimar si tiene obligaciones por un monto significativo relacionado con derechos no utilizados por ausencias compensadas. Por ejemplo, una obligación relativa al pago de ausencias compensadas, es probable que revista carácter significativo si existe un acuerdo de los empleados con la entidad, tácito o explícito, por el que los derechos correspondientes no utilizados pueden ser disfrutados.

42.3.6 Los derechos no acumulativos correspondientes a ausencias compensadas no se trasladan al futuro, caducan si no son utilizados enteramente en el periodo actual y, por ende, no generan un derecho a los empleados para cobrar el monto de los mismos en caso de abandonar la entidad. El caso más común es el de las ausencias compensadas por vacaciones no disfrutadas (en la medida en que los derechos no usados en el pasado no incrementen los derechos futuros de disfrute), y los casos de ausencia por maternidad o paternidad y de ausencias retribuidas por causa de servicios comunitarios (tales como, comisiones sindicales, servicios de protección al medio ambiente u otros). La entidad debe reconocer esta obligación hasta el momento en que ocurra la ausencia, dado que los servicios prestados por los empleados no aumentan el monto de los beneficios a los que tienen derecho. 42.4 Participación de los Trabajadores en la Utilidad (PTU), bonos e incentivos 42.4.1 Una entidad debe reconocer el costo devengado de la PTU, bonos e incentivos para los trabajadores, considerando lo establecido en los párrafos 42.2.1 al 42.2.4. 42.4.2 Las entidades generan una obligación por beneficio a los trabajadores de PTU, bonos e incentivos con base en planes internos, en la legislación, en la costumbre o en una combinación de cualquiera de éstos. 42.4.3 Debe considerarse que la entidad realiza una estimación confiable de sus obligaciones contractuales, formales o informales, derivadas de PTU, bonos o incentivos, si: a.los términos formales de los correspondientes planes contienen una fórmula para determinar el monto del beneficio; b.la entidad con base en las leyes relativas tiene forma de determinar los montos a pagar antes de que los estados financieros sean aprobados para su emisión; o c.la experiencia pasada suministra evidencia clara acerca del monto de la obligación asumida por parte de la entidad. 42.4.4 Si los pagos de la PTU, los bonos y los incentivos al personal se efectúan después de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en que los empleados han prestado sus servicios, tales pagos

deben considerarse beneficios directos a largo plazo. 42.4.5 Las obligaciones relacionadas con el beneficio a los trabajadores por PTU, bonos e incentivos son consecuencia de los servicios prestados por los empleados, no de transacciones con los accionistas (propietarios). Por lo tanto, la entidad debe reconocer el pasivo de PTU, bonos e incentivos, como un gasto en resultados y no como un componente de distribución de utilidades acumuladas. 42.4.6 En el caso de algunos acuerdos de PTU, bonos e incentivos, que se efectúen dentro de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en que los empleados han prestado sus servicios, los empleados recibirán una porción de las utilidades o de alguna otra base sólo si permanecen en la entidad durante un periodo de tiempo especificado. Tales acuerdos crean un costo incremental a medida que los empleados prestan los servicios e incrementan el monto a pagar conforme permanezcan en servicio hasta el cierre de un periodo especificado. Al realizar la valuación de tal obligación, debe tomarse en cuenta la probabilidad de que algunos de los empleados puedan abandonar la entidad antes de que generen derechos a dicho beneficios, dado que pueden estar relacionados directamente con un índice de desempeño u otro factor de naturaleza análoga y normalmente se pagarán si el empleado se encuentra laborando en el momento del pago. 42.4.7 Una entidad puede no tener una obligación legal o contractual a través de planes, de pagar PTU, bonos e incentivos; no obstante, en algunos casos, tal entidad tiene la costumbre de pagarlos. En tales casos, la entidad tiene una obligación asumida, puesto que no tiene alternativa realista distinta que hacer frente al pago de los bonos e incentivos.

PTU causada 42.4.8 De conformidad con ciertas disposiciones legales aplicables, los trabajadores participan en un porcentaje de las utilidades de las entidades en que prestan sus servicios. Para efectos de esta norma, debe considerarse utilidad al monto gravable determinado, según lo dispuesto en las leyes respectivas. 42.4.9 El monto gravable al que alude el párrafo anterior, según las circunstancias, puede resultar diferente, tanto a la utilidad contable como a la utilidad

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fiscal base del impuesto a la utilidad, ya que en su determinación pueden concurrir criterios distintos a los utilizados en la cuantificación de las utilidades antes mencionadas. 42.4.10 Una entidad debe reconocer debido a la PTU: a.una obligación por la PTU causada (es decir, la PTU a cargo de la entidad determinada con base en las disposiciones fiscales aplicables en dicho periodo). La PTU causada representa para la entidad un pasivo normalmente a plazo menor a un año; así como, b.una provisión o, en su caso, un activo asociado con la PTU diferida, tomando en cuenta lo dispuesto en la sección 43.3. 43 Beneficios directos a largo plazo 43.1 Aspectos generales 43.1.1 Los beneficios directos a largo plazo, los cuales una entidad espera pagar después de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en el que los empleados han prestado los servicios que les otorgan los derechos correspondientes, incluyen, entre otras, las siguientes remuneraciones: a.ausencias compensadas (tales como, años sabáticos, becas o estudios prolongados en el país o en el extranjero o vacaciones especiales tras largos periodos de vida laboral activa); b.bonos o incentivos por antigüedad13 y otros beneficios por largo tiempo de servicio; c.subsidios por invalidez o incapacidad temporal que se pudieran presentar en el largo plazo; d.PTU diferida; y e.compensaciones y otros beneficios diferidos. 43.1.2 En el caso de algunos acuerdos de bonos e incentivos, que se efectúen después de los doce meses siguientes al cierre del ejercicio anual en que los empleados han prestado sus servicios, los empleados recibirán una porción de las utilidades o de alguna otra base sólo si permanecen en la entidad durante uno o varios periodos de tiempo especificados. Tales acuerdos crean un costo incremental a medida que los empleados prestan los servicios, incrementándose el monto a pagar conforme permanezcan en servicio hasta el cierre de uno o varios periodos especificados. Al realizar la valuación de tal obligación, debe tomarse en cuenta la

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probabilidad de que algunos de los empleados puedan abandonar la entidad antes de que generen derechos a dichos beneficios, dado que pueden estar relacionados directamente con un índice de desempeño u otro factor de naturaleza análoga y normalmente se pagarán si el empleado se encuentra laborando en el momento del pago. 43.2 Reconocimiento 43.2.1 Excepto por la PTU diferida la cual debe reconocerse tomando en cuenta la sección 43.3, el monto reconocido como un PNBD (déficit) o, en su caso, un ANBD (superávit), por beneficios directos a largo plazo que cumpla con lo dispuesto en el párrafo 41.1, considerando en adición lo señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, debe ser el déficit o superávit resultante de comparar las siguientes partidas: a.la Obligación por Beneficio Definido (OBD) a la fecha del estado de situación financiera (utilizando una tasa de descuento, una tasa de incremento del beneficio esperado y otras hipótesis, en términos nominales o reales, considerando lo dispuesto en los párrafos 41.4 y 41.5, además de lo establecido por la NIF A-6, Reconocimiento y valuación [NIF A-6], para la determinación del Valor Presente [VP]); contra b.los Activos del Plan (AP) a la fecha del estado de situación financiera, si los hubiera, con los que se liquidarán directamente las obligaciones. 43.2.2 Al valuar el monto de la OBD, la entidad debe aplicar los párrafos 45.4.1 al 45.5.9 reconociendo todos sus efectos directamente en resultados, incluso las remediciones del PNBD o ANBD conforme a lo señalado en el párrafo 43.2.7. La entidad debe, por otra parte, aplicar los párrafos 45.5.10 al 45.5.13 al reconocer y valuar los AP, considerando las condiciones del párrafo 45.5.14 por cualquier derecho de reembolso. 43.2.3 Una entidad debe reconocer que el PNBD o, en su caso, el ANBD, de los beneficios directos a largo plazo está devengado, aplicando los párrafos 43.2.1 y 43.2.2 a las dos condiciones siguientes: a.beneficios acumulativos - a medida que los empleados prestan los servicios, y b.beneficios no acumulativos - cuando ocurre el evento al que estaba condicionado el otorgamiento del beneficio.

43.2.4 Algunos beneficios directos a largo plazo son los subsidios por invalidez o incapacidad temporal que se pudieran presentar en el largo plazo. Si el monto del beneficio depende del periodo de servicio, la obligación surge a medida que éste se vaya prestando (acumulativo). La valuación de esta obligación debe reflejar la probabilidad de que el pago pueda ser exigible, así como los periodos en los cuales se espera realizar los pagos. 43.2.5 Si el monto del beneficio para todos los empleados con invalidez o incapacidad temporal no depende de los años de servicio prestado, pues es exigible en cualquier momento (no acumulativo), el costo de dichos beneficios debe reconocerse cuando ocurra el suceso que cause la invalidez o incapacidad temporal, estimando el periodo en el cual se espera realizar los pagos. 43.2.6 La valuación de los beneficios directos a largo plazo, normalmente, tiene un menor grado de incertidumbre14 que el que afecta a la valuación de los beneficios postempleo; por lo anterior, la entidad debe reconocer directamente en resultados cualquier cambio en la valuación en este tipo de beneficios a largo plazo, considerando lo dispuesto en la sección 43.2, incluyendo cualesquier remediciones del Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) o Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD). Esta NIF permite, en su caso, la utilización de un método sencillo, como el Método de Suma de Años Dígito (MSAD), para la valuación de la Obligación por Beneficio Definido (OBD) de los beneficios directos a largo plazo. 43.2.7 Para los beneficios directos a largo plazo, la entidad debe reconocer total e inmediatamente en resultados al momento de su devengación el monto neto de las siguientes cantidades, como costo o gasto o, en su caso, ingreso, a no ser que otra NIF particular permita su capitalización en un activo (por ejemplo, las NIF C-4 y C-6): a.el costo del servicio, tratado en los párrafos 45.6.3 al 45.6.20; que, a su vez, se integra por: i.el Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA); ii. el Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP); y iii. la ganancia o pérdida por una Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO); b.el interés neto sobre el PNBD o ANBD, tratado en párrafos 45.6.21 al 45.6.23; que, a su vez, incluye:

i.los costos por interés de la OBD; y ii. el ingreso por intereses de los AP, y c.las remediciones del PNBD o ANBD, tratadas en la sección 45.7, que se integran por las Ganancias o Pérdidas del Plan (GPP). 43.3 PTU diferida 43.3.1 Una entidad debe reconocer la PTU diferida que cumpla con lo dispuesto en el párrafo 41.1, con base en el método de activos y pasivos que se establece en la NIF D-4, Impuestos a la utilidad, sobre las diferencias temporales entre los valores contables y fiscales (para efectos de PTU) de los activos y pasivos de la entidad, conforme a lo siguiente: a.un pasivo por PTU diferida por las diferencias temporales acumulables; y b.un activo por PTU diferida por las diferencias temporales deducibles. 43.3.2 Al final de cada periodo, la entidad debe revisar la situación de la PTU diferida reconocida en los estados financieros tomando en consideración las evidencias más recientes, para determinar qué saldos deben mantenerse, reducirse o aumentarse. 43.3.3 El activo por PTU diferida debe mantenerse sólo cuando se estima que va a poder recuperarse en periodos futuros. En el caso de que éste deba reducirse, el efecto debe reconocerse en el estado de resultados del periodo en que esto suceda, reconociendo una estimación por el importe no recuperable. 43.3.4 Para la determinación del efecto diferido de PTU debe aplicarse la tasa legal vigente al cierre del ejercicio al que se refieren los estados financieros, excepto cuando haya una modificación a la ley promulgada o sustancialmente promulgada a la fecha de los estados financieros y que entre en vigor posteriormente; en cuyo caso, debe utilizarse la tasa que estará vigente al momento en que se espera que la PTU diferida se recupere o liquide. 43.3.5 Los activos y pasivos por PTU diferida no deben descontarse a VP. 44 Beneficios por terminación 44.1 Aspectos generales 44.1.1 Esta NIF trata los beneficios por terminación de forma separada del resto de los beneficios a los empleados, porque el suceso que da lugar a la

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obligación es la finalización del vínculo laboral en lugar de la prestación del servicio del empleado, sin que existan condiciones preexistentes como se explica posteriormente. 44.1.2 Los beneficios por terminación del contrato corresponden a las remuneraciones que deben pagarse al término de la relación laboral, cuando ésta ocurra antes de que el empleado llegue a su edad de jubilación o condición de elegibilidad y no existan condiciones preexistentes para pagarlos que los haga acumulativos. Los beneficios por terminación se generan, por ejemplo, cuando existe una decisión de la entidad para finalizar el empleo sin que existan requerimientos de retiro obligatorios (separación involuntaria sin requerimientos) o ante una decisión de un empleado de aceptar una oferta de la entidad a cambio de la finalización del contrato de empleo (separación voluntaria con oferta); es decir, sin que exista una condición preexistente. Los beneficios por terminación del contrato no incluyen beneficios por separación voluntaria sin una oferta de la entidad o separación involuntaria con requerimientos de retiro obligatorios, porque éstos son beneficios post-empleo. 44.1.3 Cuando no se tienen condiciones preexistentes que los hagan acumulativos, los pagos por separación son beneficios por terminación. En caso contrario, los beneficios que se pagan por separación cuando se tienen condiciones preexistentes que los hagan acumulativos son, por consiguiente, beneficios postempleo. Existen condiciones preexistentes cuando pueden especificarse por ley, contrato de empleo o acuerdo sindical, o pueden asumirse como consecuencia de prácticas de pago pasadas del empleador de proporcionar beneficios similares. Son prácticas de pago cuando se tiene la costumbre de efectuar pagos en caso de separación del empleado a pesar de que no son requeridos por ley o por contrato y se consideran obligaciones asumidas en términos de los párrafos 41.7 y 41.8. 44.1.4 En caso de que el beneficio por separación sea mayor al beneficio post-empleo, dicho exceso debe considerarse como un beneficio por terminación.

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Algunas entidades proporcionan un nivel menor de beneficio por una separación voluntaria a petición del empleado (que en esencia, es un beneficio postempleo), que si se tratara de un beneficio por separación involuntaria por decisión de la entidad. La diferencia entre ambos montos es un beneficio por terminación del empleo; excepto que ese exceso se haya efectuado con base en condiciones preexistentes, en cuyo caso debe considerarse un beneficio postempleo. 44.1.5 La forma del beneficio a los empleados no determina si se proporciona a cambio del servicio o a cambio de la terminación del empleo. Los beneficios por terminación son normalmente pagos únicos, no obstante a veces pueden incluir: a.pagos en adición a los beneficios post-empleo, directa o indirectamente a través de un plan de beneficios a los empleados; y b.pagos de salarios hasta el final de un periodo específico durante el cual el empleado en cuestión no prestará los servicios correspondientes. 44.1.6 Son beneficios otorgados a cambio de servicios y no por terminación cuando: a.el beneficio está condicionado a que se proporcionen servicios futuros, incluyendo beneficios que se incrementan si se prestan servicios adicionales (éstos son beneficios directos); y b.el beneficio se proporciona de acuerdo con las condiciones de un plan de beneficios a los empleados (éstos pueden ser beneficios directos o post-empleo). 44.1.7 Son beneficios por terminación los beneficios a los empleados que surjan de una decisión de la entidad de finalizar un contrato con un empleado, no estén condicionados a que éste proporcione servicios futuros para su obtención y no existan condiciones preexistentes.

44.1.8 La entidad debe evaluar si los pagos son o no beneficios por terminación cuando: a.una entidad tiene la obligación de realizar pagos a los empleados o sus beneficiarios (o suministrar otro tipo de beneficios) de tipo legal o contractual o existe obligación asumida como resultado de prácticas de pago de proveer dichos beneficios, cuando las partes rescinden sus contratos laborales; en este caso como se tienen condiciones preexistentes debe considerarse como un beneficio post-empleo, b.una entidad realiza una oferta de beneficios disponible para más allá de un periodo corto, o hay más de un periodo corto entre la oferta y la fecha esperada de terminación efectiva; en este caso, como está sujeto a una decisión de un empleado de aceptar una oferta de la entidad debe considerarse como un beneficio por terminación, o c.una entidad debe considerar si los pagos han establecido o no un nuevo plan de beneficios a los empleados. En caso de que si se haya establecido un nuevo plan de beneficios debe considerarse como un beneficio post-empleo, en caso contrario, es un beneficio por terminación. 44.1.9 Algunos beneficios a los empleados se proporcionan con independencia de las razones que hayan motivado su salida de la entidad. El pago de estos beneficios es cierto (sujeto a los requerimientos de beneficios adquiridos o periodos mínimos de servicio) y tiene condiciones preexistentes, pero el momento durante el cual se pagarán es un hecho incierto. Aunque estos beneficios sean descritos en algunas jurisdicciones como indemnizaciones por finalización de un contrato o gratificaciones por finalización de un contrato, son en realidad beneficios post-empleo más que beneficios por terminación, y una entidad debe reconocerlos como beneficios postempleo, tal como lo es la prima de antigüedad y otros requerimientos de pago obligatorios por ley. 44.1.10 Una entidad debe clasificar los beneficios por finalización del empleo que cumplan con lo dispuesto en el párrafo 41.1, considerando, en adición a lo señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, la naturaleza del beneficio a los empleados, como sigue:

a.si los beneficios son acumulativos, porque tienen condiciones preexistentes, debe clasificarlos como beneficios post-empleo, y la entidad debe aplicar los requerimientos de la sección 45; en caso contrario, b.si los beneficios no son acumulativos (sin condiciones preexistentes), debe clasificarlos como beneficios por terminación, y para identificar el momento de su reconocimiento debe aplicar los requerimientos de la sección 44.2; y para su valuación debe: i.si es a corto plazo, aplicar el párrafo 42.2.1; y ii. si es a largo plazo, aplicar el párrafo 43.2.1. 44.2 Reconocimiento 44.2.1 Tomando en cuenta lo señalado en el inciso b) del párrafo 44.1.10 anterior, al ser los beneficios por separación o desvinculación no acumulativos, una entidad debe reconocer un pasivo por beneficios por terminación y un costo o gasto directamente en resultados, sin permitir su capitalización en un activo, cuando ocurra la primera de las siguientes fechas: a.el momento en que la entidad ya no tenga alternativa realista diferente que la de afrontar los pagos de esos beneficios o no pueda retirar una oferta considerando lo dispuesto en el párrafo 44.2.2; o b.el momento en que la entidad cumpla con las condiciones de una reestructuración considerando lo dispuesto en el párrafo 44.2.3 e involucre el pago de los beneficios por terminación. 44.2.2 Para los beneficios por terminación por pagar como consecuencia de una decisión del empleado de aceptar una oferta de beneficios a cambio de la finalización de su contrato de empleo, el momento en que una entidad ya no pueda retirar la oferta de beneficios por terminación, es el primero de: a.el momento en que el empleado acepta la oferta; y b.el momento en que tenga efecto una restricción (por ejemplo, un requerimiento legal, contractual o de regulación u otra restricción) sobre la capacidad de la entidad para retirar la oferta. Éste será cuando se realiza la oferta, si la restricción existe en ese momento. 44.2.3 Para los beneficios por terminación por pagar como consecuencia de la decisión de una entidad de terminar el empleo por una reestructuración, la entidad ya no tiene alternativa realista diferente que la

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de afrontar los pagos y no puede retirar la oferta cuando ha comunicado a los empleados afectados el plan de reestructuración. La entidad debe reconocer una provisión por reestructuración cuando se cumplan todos los criterios siguientes: a.las acciones requeridas para completar el plan indican que es improbable que se vayan a realizar cambios significativos en el plan; b.el plan identifica el número de empleados cuyo empleo va a finalizar, sus puestos y sus localizaciones (pero el plan no necesita identificar cada empleado individualmente) y la fecha de finalización esperada; c.existe un plan formal suficientemente detallado como para que los empleados puedan determinar el tipo e importe de beneficios que recibirán cuando finalicen sus contratos de empleo y en el que se identifican, al menos: - las actividades empresariales o la parte de las mismas, implicadas, - las principales ubicaciones geográficas afectadas, - la ubicación, función y número aproximado de los trabajadores que serán cesados e indemnizados por la terminación de la relación laboral, - los desembolsos que se llevarán a cabo, y - las fechas en las que el plan será implantado; d.ha producido una expectativa válida entre los afectados, en el sentido de que el plan se llevará a cabo, ya sea porque la entidad ha comenzado a implementar el plan o por haber anunciado sus principales características; y e.califica como una reestructuración, según lo señalado en el párrafo siguiente. 44.2.4 Una reestructuración califica como tal, si existe u n p r o g ra m a p l a n e a d o y c o n t r o l a d o p o r l a administración, con objeto de cambiar significativamente las actividades de la entidad o la manera de conducirlas. El cambio de actividades no necesariamente conlleva a la discontinuación de una operación, como sería el cierre de una línea de operación. Los beneficios por terminación por reestructuración no suponen para la entidad la obtención de beneficios económicos en el futuro, por lo que debe reconocerse la provisión correspondiente cuando se cumpla con el párrafo 44.2.3 anterior.

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44.2.5 Cuando la entidad reconoce beneficios por terminación deben tomarse en cuenta los posibles efectos por Modificaciones al Plan (MP) o por una Reducción de Personal (RP) en beneficios definidos reconocidos (véanse los párrafos 45.6.6 al 45.6.11). 44.2.6 Debido a que los beneficios por terminación no se originan del servicio del empleado, no le son aplicables el párrafo 45.6.4 y los párrafos del Apéndice A, correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación para atribuir el costo del servicio en la determinación de la OBD, relacionados con la atribución del beneficio a ciertos periodos de servicio. 45 Beneficios post-empleo 45.1 Aspectos generales 45.1.1 Los acuerdos por los cuales una entidad proporciona beneficios acumulativos posteriores al periodo de empleo son planes de beneficios postempleo. Una entidad debe aplicar esta NIF a todos estos acuerdos, con independencia de que los mismos involucren el establecimiento de una entidad separada para recibir las aportaciones y pagar los beneficios. Estos beneficios post-empleo incluyen remuneraciones tales como los siguientes: a.beneficios por jubilación o retiro (por ejemplo, planes de pensiones por jubilación o por retiro, pagos únicos por retiro provenientes de un plan formal o informal de pensiones); b.primas de antigüedad y pagos por indemnizaciones y liquidaciones, por separación voluntaria o involuntaria,

con requerimientos de retiro obligatorios de acuerdo con la legislación o por contratos colectivos de trabajo y beneﬁcios por prácticas no formalizadas que se otorguen en adición a éstos, que generen obligaciones asumidas (con condiciones preexistentes); y

(de que los beneficios sean menores que los esperados) y el riesgo de inversión (de que los activos invertidos sean insuficientes para atender los beneficios esperados) son asumidos, en sustancia, por el empleado.

c.otros beneficios post-empleo, tales como los seguros de vida, beneficios por fallecimiento, beneficios por invalidez o incapacidad total y permanente, protección de la salud y otras prestaciones posteriores al empleo.15

45.2.3 Los planes de beneficio definido son aquéllos en los que la responsabilidad de la entidad no termina, sino hasta la liquidación de los beneficios, cuyos montos del beneficio se determinan con base en una fórmula o un esquema establecido en el mismo plan de beneficios.

45.1.2 Los beneficios post-empleo pueden ser de naturaleza distinta e implicar consideraciones específicas importantes para su reconocimiento. Los beneficios post-empleo pueden pagarse en efectivo, en especie, con la prestación de servicios o con el otorgamiento de créditos con tasas preferenciales. 45.1.3 Cuando el empleado reúne los requisitos establecidos en el plan de beneficios postempleo para tener el derecho de recibir dichos beneficios, se considera que ya alcanzó la condición de elegibilidad, la cual puede adquirir antes de la edad de retiro, si las características del plan de beneficios así lo estipulan. 45.2 Clasificación y tipos de planes de beneficios postempleo 45.2.1 Considerando la sustancia económica de los tipos de obligación establecidos en los términos y condiciones contenidos en los planes de beneficios, éstos deben clasificarse en: a.planes de contribución definida, y b.planes de beneficio definido. 45.2.2 Los planes de contribución definida son aquéllos en que la entidad acepta entregar montos o porcentajes de montos preestablecidos a un fondo de inversión determinado y en los que los beneficios del empleado consistirán en la suma de dichas aportaciones, más o menos las ganancias o pérdidas de la inversión y menos los gastos de la administración de tales fondos. La responsabilidad de la entidad (y eventualmente del empleado que contribuya al plan) en relación con estos planes, se limita al pago de las contribuciones definidas al plan de beneficios post-empleo o a una compañía de seguros; por lo tanto, las entidades no están obligadas a garantizar un beneficio esperado por los retornos de las inversiones procedentes de las aportaciones y tampoco adquieren la obligación de efectuar aportaciones complementarias. En consecuencia, el riesgo actuarial

45.2.4 En los planes de beneficio definido: a.la obligación de la entidad consiste en suministrar los beneficios acordados a los empleados activos, inactivos con derecho a beneficios y jubilados o retirados; y b.tanto el riesgo actuarial (que el costo de los beneficios sea mayor que el esperado) como el riesgo de inversión (que el retorno de los fondos de inversión sea insuficiente) son asumidos esencialmente por la propia entidad. Si los resultados actuariales o de la inversión son peores de lo esperado, las obligaciones de la entidad se verán incrementadas. 45.2.5 Los planes híbridos o mixtos son aquéllos en los que las obligaciones de una entidad no están limitadas por el monto con el que acuerda contribuir al fondo, debido a que ella ha contraído una obligación, formal o informal, por medio de: a.una fórmula de beneficios del plan que no está vinculada únicamente al monto de aportaciones y requiere que la entidad proporcione aportaciones adicionales si los activos son insuficientes para atender los beneficios de la fórmula de beneficios del plan; b.una garantía, ya sea indirectamente mediante un plan o directamente de un retorno específico para las aportaciones; o c.prácticas habituales de la entidad que dan lugar al nacimiento de una obligación asumida. Por ejemplo, una obligación asumida puede surgir cuando una entidad tiene un historial de aumentar los beneficios, para que los antiguos empleados recuperen el poder adquisitivo perdido por la inflación, aunque no exista la obligación legal de hacerlo. 45.2.6 En estos planes híbridos o mixtos la entidad debe identificar cada uno de los tipos de planes,

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considerando lo indicado en los párrafos 45.2.1 al 45.2.4 anteriores y reconocerlos en forma separada. Planes multipatronales, planes gubernamentales y planes de benefício definido que comparten riesgos entre entidades bajo control común 45.2.7 Una entidad debe proceder a clasificar un plan multipatronal, un plan gubernamental o un plan entre entidades bajo control común, como plan de contribución definida o de beneficios definidos, en función de las condiciones del mismo (tomando en cuenta todo tipo de obligaciones o compromisos asumidos fuera de los términos pactados formalmente), aplicando para su valuación las secciones 45.3 a 45.8, respectivamente. 45.2.8 En el caso de que el plan multipatronal sea un plan de beneficio definido, cada entidad debe reconocer la parte proporcional de la OBD, de los AP y del CNP, que le corresponda, de la misma manera que se haría en el caso de cualquier plan de beneficio definido. Cuando no se tenga información suficiente, una entidad debe aplicar el párrafo siguiente. 45.2.9 Si no está disponible la información suficiente para aplicar el tratamiento contable de los planes de beneficio definido a los planes multipatronales que cumplan las condiciones para serlo, tomando en cuenta lo señalado en el párrafo A1.4 del Apéndice A, correspondiente a la sección A1-Guía de aplicación para la distinción de planes multipatronales, planes que comparten riesgos entre entidades bajo control común y planes gubernamentales, la entidad debe reconocer el plan como si fuera un plan de contribución definida de acuerdo con la sección 45.3. 45.2.10 Puede existir un acuerdo contractual, entre el plan multipatronal y sus participantes, que determine cómo debe distribuirse el superávit del mismo (o cómo debe financiarse el déficit) entre los participantes. Un participante en un plan multipatronal sujeto a este tipo de acuerdo, que reconozca el plan como uno de contribución definida, según el párrafo 45.2.9, debe reconocer el activo o pasivo que surja del acuerdo contractual, y debe reconocer el correspondiente ingreso o gasto, en los resultados del periodo. 45.2.11 Para determinar cuándo reconocer y la forma de determinar un pasivo relacionado con la liquidación o con la salida de la entidad de un plan de beneficio definido multipatronal, la entidad debe aplicar lo dispuesto para LAO o CLSP descrito en la sección 45.6.

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En caso de no contar con información suficiente acerca del plan para satisfacer los requerimientos de esta NIF, una entidad debe estimar y revelar la contingencia como se señala en el párrafo 41.2. 45.2.12 Una entidad que participe en un plan de beneficio definido que comparte riesgos entre entidades bajo control común debe partir de la información del plan en su conjunto sobre la base de hipótesis aplicables a la totalidad del plan. Si existiera un acuerdo contractual o una política establecida de asignar a las entidades individuales del grupo el CNP del plan en su conjunto, cada entidad debe reconocer en sus estados financieros individuales, el CNP asignado de esta forma. Si no hubiese acuerdo ni política establecida debe reconocerse el CNP en los estados financieros individuales de la entidad del grupo que sea legalmente la empleadora que patrocina el plan y las demás entidades del grupo deben reconocer, en sus estados financieros individuales, un CNP igual a sus aportaciones a pagar en el periodo.

45.2.13 Un traspaso de personal entre entidades bajo control común con reconocimiento de antigüedad, implica reconocer en los estados financieros individuales de la entidad que recibe el personal el efecto retroactivo de una Modificación al Plan equivalente a una introducción de un nuevo plan y para la entidad que traspasa el plan es una reducción de personal y, en su caso, una Liquidación Anticipada de Obligaciones. En los estados financieros consolidados usualmente no existe una Modificación al Plan, salvo que se cambien los beneficios al momento del traspaso. 45.2.14 Los párrafos del Apéndice A, correspondientes a la sección explican la distinción entre planes de contribución definida y planes de beneficio definido en el contexto de planes multipatronales, planes gubernamentales y los planes que comparten riesgos entre entidades bajo control común. A1 Beneficios cubiertos por una póliza de seguro calificable 45.2.15 Una entidad puede financiar un plan de beneficios post-empleo mediante el pago de las primas de una póliza de seguros calificable. En este caso, debe reconocer el plan como un plan de contribución definida, a menos que tenga la obligación formal o informal (ya sea directamente o indirectamente por

medio del plan) de: a.pagar a los empleados los beneficios directamente en el momento en que sean exigibles; o b.pagar cantidades adicionales si el asegurador no paga todos los beneficios relativos a los servicios prestados por los empleados en el periodo presente y en los anteriores. 45.2.16 Si la entidad conserva la responsabilidad de los beneficios hasta su liquidación, no obstante que lo cubra con una póliza de seguros calificable, debe reconocer un plan de beneficios post-empleo como un plan de beneficio definido y el monto de la cobertura debe representar un AP. 45.2.17 No es necesario que los beneficios asegurados por una póliza de seguros calificable tengan una relación directa o automática con la obligación de la entidad, respecto a los beneficios a sus empleados. Los planes de beneficios post-empleo que involucren pólizas de seguro calificables están sujetos a la misma distinción entre reconocimiento y financiamiento que los otros planes financiados. 45.2.18 Cuando una entidad fondea sus obligaciones por beneficios post-empleo mediante aportaciones a una póliza de seguros conservando la obligación formal o informal (ya sea directamente por sí misma, indirectamente por medio del plan, de un mecanismo para establecer primas futuras o de una relación con una parte relacionada con la entidad aseguradora), el pago de las primas de seguro no equivale al monto pagado para un acuerdo de contribución definida. Por lo cual, la entidad debe reconocer: a.la póliza de seguro calificable como un AP;16 y b.las demás pólizas de seguro como derechos de reembolso, si las pólizas satisfacen las condiciones del párrafo 45.5.14. 45.2.19 Las aportaciones anticipadas en términos del párrafo anterior que se utilicen para cubrir beneficios futuros son pagos anticipados y no liberan a la entidad del reconocimiento del pasivo u obligación asumida del

costo de dichos periodos futuros, el cual debe reconocerse en resultados conforme se devengan aplicando el pago anticipado, tomando en cuenta las condiciones o políticas del plan. 45.2.20 Cuando la póliza de seguros está a nombre de un participante específico o de un grupo de participantes del plan, y la entidad no tiene obligación formal ni informal de cubrir cualesquiera pérdidas derivadas de la póliza, la entidad no tiene obligación de pagar beneficios a los empleados, y el asegurador es el responsable exclusivo de tales pagos. El pago de las primas de seguro fijadas en estos contratos es, durante la vigencia de la póliza, en esencia, la liquidación de la obligación por beneficios a los empleados, en lugar de una inversión para satisfacer la obligación. En consecuencia, la entidad ya no tiene un activo o un pasivo. Por ello, una entidad debe tratar tales pagos como aportaciones a un plan de contribución definida. 45.3 Plan de contribución definida Momento del reconocimiento y su determinación 45.3.1 El reconocimiento de un plan de contribución definida es más sencillo que un plan de beneficio definido, puesto que la obligación de la entidad, por cada periodo, está determinada por los montos o porcentajes de un monto, preestablecidos, que constituyen la aportación al plan para ese periodo. Debido a que estas obligaciones con el fondo del plan son a corto plazo, se valúan sin recurrir al Valor Presente (VP), salvo las porciones de las mismas que vayan a pagar más allá del plazo de doce meses después de la fecha del estado de situación financiera. En caso de que las aportaciones preestablecidas no se efectúen, debe reconocerse un pasivo equivalente a la obligación acumulada de los costos de cada periodo conforme se devenguen; es decir, por los montos o porcentajes preestablecidos para cada periodo más los retornos que le hubieran correspondido en caso de haber estado invertido en un fondo. Para los planes híbridos, la entidad debe separar el componente de beneficio definido que hubiera y debe darle el mismo tratamiento establecido para un plan de beneficio definido.

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45.3.2 Cuando un empleado presta sus servicios a la entidad durante un periodo, la entidad debe reconocer las aportaciones devengadas a realizar al plan de contribución definida a cambio de tales servicios que cumplan con lo dispuesto en el párrafo 41.1, considerando en adición lo señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, como sigue: a.como un pasivo (obligación acumulada), neto de las aportaciones ya cubiertas, si el monto pagado es inferior a las aportaciones devengadas que deben realizarse, según los servicios prestados hasta la fecha del estado de situación financiera; o como un activo (pago anticipado), en la medida en que el pago por adelantado dé lugar a una reducción en los pagos a efectuar en el futuro o a un reembolso en efectivo; y b.como un costo o gasto del periodo, a menos que otra NIF exija o permita la capitalización de los mencionados beneficios en el costo de un activo (por ejemplo, las NIF C-4 y C-6). 45.4 Plan de beneficio definido-generales

Reconocimiento 45.4.1 El reconocimiento de un plan de beneficio definido es más complejo que un plan de contribución definida, puesto que se requieren hipótesis actuariales para determinar la obligación contraída y el costo, y existe la posibilidad de generar Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones (GPAO). Más aún, las obligaciones deben determinarse sobre una base de Valor Presente, puesto que se prevé serán liquidadas durante muchos años después de que los empleados hayan prestado los servicios relacionados. Las obligaciones dentro de los planes de beneficio definido pueden ser cubiertas mediante aportaciones específicas a los Activos del Plan, las cuales pueden o no coincidir con la obligación calculada con base en esta NIF, y pueden determinarse de manera independiente a cómo se valúa el pasivo por beneficios definidos. 45.4.2 Los planes de beneficio definido pueden estar o no financiados (total o parcialmente), mediante aportaciones realizadas por la entidad y en algunas ocasiones por los empleados, a otra entidad (un fondo) que esté separado legalmente de la entidad que informa y es el encargado de pagar los beneficios a los empleados. El pago de los beneficios financiados por medio de un fondo, cuando se convierten en exigibles,

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depende no sólo de la situación financiera y el retorno de las inversiones del fondo, sino también de la capacidad y la habilidad de la entidad para cubrir cualquier insuficiencia de los activos del fondo. Por lo tanto, la entidad es, en esencia, quien asume los riesgos actuariales y de inversión asociados con el plan. En consecuencia, el costo que debe reconocerse en un plan de beneficio definido no es necesariamente el monto de la aportación a efectuar al fondo durante el periodo. 45.4.3 Los elementos de un plan de beneficio definido son: a.el Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) que es el déficit del plan o el Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD)17 que es el superávit del plan, tratado en la sección 45.5, donde; i.el déficit - resulta cuando la Obligación por Beneficio Definido (OBD) es mayor que el Valor Razonable (VR) de los Activos del Plan (AP), el cual representa un pasivo neto de los beneficios definidos; o ii) el superávit - resulta cuando la OBD es menor que el VR de los AP, el cual representa un pago anticipado de los beneficios definidos; b.el Costo Neto del Periodo (CNP), tratado en la sección 45.6; y c.las remediciones del PNBD o ANBD, que incluyen Ganancias y Pérdidas del Plan (GPP) tratadas en la sección 45.7. 45.4.4 Para reconocer un plan de beneficio definido que cumpla con lo dispuesto en el párrafo 41.1, considerando en adición lo señalado en los párrafos 41.6 a 41.8, una entidad por cada plan debe aplicar los siguientes pasos: a.realizar al inicio del periodo una estimación de la expectativa del PNBD o ANBD del final del periodo, lo anterior considerando lo dispuesto en la sección 45.5 y con ello determinar el monto del Costo Neto del Periodo (CNP) a reconocer en el resultado del periodo,18 considerando lo dispuesto en la sección 45.6; b.dicha estimación debe revisarse al cierre del periodo con hipótesis vigentes a esa fecha para determinar el PNBD o ANBD final a reconocer como un pasivo o un pago anticipado, respectivamente, considerando nuevamente lo dispuesto en la sección 45.5; y

beneficios que resultan atribuibles al periodo actual y a los anteriores,20 y que realice las estimaciones (hipótesis actuariales) respecto a las variables demográficas (tales como rotación de los empleados, mortalidad, etc.) y financieras (tales como incrementos futuros en los salarios, en los costos de asistencia médica, etc.), que influyen en el costo de los beneficios.21

c.al comparar el PNBD o ANBD ﬁnal del inciso b) con la expectativa del PNBD o ANBD del inciso a) deben reconocerse las diferencias resultantes como remediciones del PNBD o ANBD en Otro Resultado Integral (ORI), considerando lo dispuesto en la sección 45.7; además, d.cuando se presente un Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) o una ganancia o pérdida por Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO), los pasos a) al c) deben repetirse a partir de la fecha en que éstos se presenten, considerando lo dispuesto en los párrafos 45.6.6 al 45.6.20.

45.5.3 La OBD de un plan de beneficio definido puede estar influida por numerosas variables, tales como los salarios finales, la rotación, mortalidad de los empleados, aportaciones de los empleados, tendencias de los costos de atención médica, entre otras, las cuales deben reflejar estimaciones objetivas y coherentes entre sí. En adición, para el cálculo de otros beneficios definidos, en especial los relacionados con servicios médicos, deben tomarse en cuenta los incrementos de costos esperados en este tipo de servicios o conceptos cubiertos; así como, la actualización del costo por edad. La OBD final del plan es incierta, y es probable que esta incertidumbre persista durante un periodo largo de tiempo; por lo cual, con el fin de determinar la OBD y el costo del servicio relacionado, la entidad debe:

45.5 Plan de beneﬁcio deﬁnido-determinación el monto del PNBD o ANBD

a.aplicar un método de valuación actuarial,22 en ciertos casos, una entidad puede utilizar el Método de Suma de Años Dígito (MSAD);23

45.5.1 Determinar el PNBD (déﬁcit) o ANBD (superávit) entre la OBD y el Valor Razonable (VR) de los AP implica:

b.atribuir los beneﬁcios a los periodos de servicio;24 y

a.determinar la OBD que la entidad tiene por el beneﬁcio a los empleados considerando lo dispuesto en los párrafos 45.5.2 al 45.5.9; b.determinar los AP considerando lo dispuesto en los párrafos 45.5.10 al 45.5.17; y

c . u t i l i z a r h i p ó t e s i s a c t u a r i a l e s o b j e t i va s y coherentes.25 45.5.4 Para los efectos del párrafo anterior, esta NIF recomienda que la entidad involucre a un actuario certificado en pasivos laborales contingentes, para la determinación de todas las obligaciones de carácter significativo derivadas de los beneficios postempleo.

c.deducir los AP de la OBD. Determinación de la Obligación por Beneficio Definido (OBD) 45.5.2 Para hacer una estimación confiable de la OBD a cargo de la entidad por el beneficio que los empleados tienen acumulado (cumpliendo con lo dispuesto por el postulado básico de Devengación Contable) a cambio de sus servicios en los periodos actual y anteriores,19 la entidad debe utilizar técnicas actuariales mediante el Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP). Esto requiere que la entidad determine la cuantía de los

45.5.5 En el caso de entidades que sólo otorguen beneficios definidos con pagos en una sola exhibición, como las primas de antigüedad, y cuyas obligaciones no sean de carácter significativo, se podrá emplear, por excepción, en lugar del MCUP, estimaciones, promedios o métodos abreviados de cálculo que permitan una aproximación confiable de los procedimientos ilustrados en esta NIF, como es el Método de Suma de Años Dígito (MSAD). Sólo debe procederse al cambio de método, si existen causas justificadas para ello.

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45.5.6 Para todas las obligaciones de carácter significativo y todas aquéllas que tengan pagos en varias exhibiciones aun cuando no sean significativas, una entidad debe utilizar el MCUP para determinar la OBD, y el costo del servicio; en virtud de que ese método es la alternativa que mejor permite cumplir con lo dispuesto por el postulado básico de Devengación Contable. 45.5.7 El MCUP considera cada periodo de servicio como generador de una unidad adicional de derecho a los beneficios y debe determinarse cada unidad de forma separada para conformar la obligación final. Véanse el párrafo 45.6.4 y los párrafos del Apéndice A, correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación para atribuir el costo del servicio en la determinación de la OBD. 45.5.8 Una entidad debe determinar el valor presente del monto total de la obligación por beneficios definidos, incluso si una parte de la misma se espera que sea liquidada antes de los doce meses siguientes al cierre del periodo sobre el que se informa, utilizando una tasa de descuento determinada de acuerdo con el párrafo siguiente.

Tasa de descuento 45.5.9 La tasa de interés utilizada para descontar las obligaciones de beneficios post-em-pleo (fondeadas o no fondeadas) debe determinarse utilizando como referencia la tasa de mercado de los bonos corporativos de alta calidad en términos absolutos en un mercado profundo y, en su defecto, debe tomar como referencia la tasa de mercado de los bonos emitidos por el gobierno. La moneda y el plazo de tales bonos utilizados deben ser coherentes con la moneda y el plazo estimado para el pago de las obligaciones por beneficio definido. Las hipótesis utilizadas para determinar la tasa de descuento deben cumplir con lo dispuesto en los párrafos A3.6 al A3.9 del Apéndice A, correspondientes a la sección A3-Guía de aplicación para el uso de hipótesis actuariales.

Determinación de los Activos del Plan (AP) 45.5.10 El Valor Razonable (VR) de los AP debe deducirse de la OBD para determinar el déﬁcit o superávit del plan. Considerando la NIF A-6 debe determinarse el VR en primera instancia a través de

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precios de mercado disponibles. Cuando no exista precio de mercado disponible, el VR de los AP debe estimarse por medio de otras técnicas de valuación como, por ejemplo, descontando flujos de efectivo futuros esperados utilizando un tasa de descuento que refleje el riesgo asociado con los AP y la fecha de disposición esperada o de vencimiento de esos activos o, si no tienen vencimiento, el periodo esperado hasta la liquidación de la obligación relacionada. 45.5.11 En los AP no deben incluirse las aportaciones no pagadas por la entidad al fondo, ni tampoco los instrumentos financieros no negociables emitidos por la entidad y poseídos por el fondo. De los AP deben deducirse cualesquiera pasivos que sean absorbidos por el fondo y que no tengan relación con los beneficios a los empleados, como por ejemplo las cuentas por pagar del fondo, sean o no de origen comercial, y los pasivos que procedan de instrumentos financieros derivados. 45.5.12 Cuando los AP incluyan pólizas de seguro calificables que se correspondan exactamente con los montos y periodicidad de algunos o de todos los beneficios pagaderos dentro del plan, el VR que debe atribuirse a esas pólizas de seguro debe equivaler al VP de las obligaciones relacionadas (lo cual está sujeto a cualquier reducción que se requiera si los montos a recibir por la póliza de seguro no son totalmente recuperables). 45.5.13 En los AP no debe incluirse el exceso de los recursos no reembolsables aportados por la entidad para cubrir beneficios a los empleados sobre el valor presente de los beneficios totales, presentes y futuros, devengados y por devengar, atribuibles a los empleados actuales que tienen derecho a esos beneficios (Obligación Máxima [OM]). Una entidad debe reconocer el exceso de recursos aportados sobre la OM y sus cambios, como sigue: a.cualquier exceso sobre la OM debe considerarse una inversión restringida y reconocerse en términos de lo dispuesto por la NIF C-1, Efectivo y equivalentes de efectivo, y, por consiguiente, no debe incorporarse en la determinación del Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD); b.cualquier retorno sobre dicha inversión restringida debe reconocerse directamente en el resultado del periodo como un ingreso financiero y no debe formar parte del costo de beneficios definidos;

c.cualquier incremento o decremento en la OM por cambios en supuestos al cierre del periodo implicará un incremento o decremento en los AP por disminuirse o incrementarse el exceso sobre la OM y, por lo tanto, debe reconocerse como un traspaso de o hacia las inversiones restringidas y no debe considerarse como una Ganancia o Pérdida Actuarial en Obligaciones (GPAO) puesto que no modiﬁca la OBD; así como, d.cualquier ganancia o pérdida en los AP al cierre del periodo no debe considerarse como un incremento o decremento a dichos AP cuando éstos estén topados por la OM y, por ende, debe reconocerse como un ajuste a las inversiones restringidas afectando directamente los resultados del periodo y no debe reconocerse como una ganancia o pérdida en el retorno de los AP (GPRA).

Reembolsos 45.5.14 Cuando sea probable que un tercero vaya a reembolsar alguno o todos los desembolsos exigidos para liquidar una OBD, la entidad: a.debe reconocer su derecho al reembolso como un activo separado, b.debe valuarlo a su Valor Razonable (VR), c.debe separar y reconocer los cambios en el VR de su derecho al reembolso de la misma forma que los cambios en el VR se reconocen en el resto de los AP,26 y d.puede presentar neto en el estado de resultado integral, los componentes del costo de beneﬁcio deﬁnido relacionado con el plan y el cambio en el monto reconocido como reembolsable. 45.5.15 Una entidad puede requerir a un tercero, tal como un asegurador, el pago de una parte o la totalidad del desembolso requerido para cancelar una OBD. Las

pólizas de seguro calificables, tal como han sido definidas en el párrafo 33.b), son AP. Una entidad debe reconocer tales pólizas calificables de la misma forma que todos los demás AP, y no le es aplicable el párrafo 45.5.14.27 45.5.16 Cuando una póliza de seguro mantenida por una entidad no cumpla las condiciones para ser una póliza calificable, esta póliza no es un AP. El párrafo 45.5.14 es aplicable en estos casos: ya que la entidad debe reconocer su derecho a los reembolsos, por la póliza de seguros como un activo separado y no como una deducción al determinar el déficit o superávit por beneficios definidos. 45.5.17 Si de una póliza de seguro surge el derecho de reembolso que corresponda exactamente con el monto y la periodicidad de algunos o todos los beneficios definidos pagaderos en función de un plan de beneficio definido, el VR del derecho de reembolso debe equivaler al VP de la obligación relacionada (sujeto a cualquier reducción que se requiera si el reembolso no es totalmente recuperable). Limitaciones en las aportaciones 45.5.18 Algunos planes de beneficio definido limitan las aportaciones que se requiere que pague una entidad. El costo final de los beneficios debe tomar en cuenta el efecto de un límite en las aportaciones, el cual debe determinarse en función del plazo más corto entre: a.la vida estimada de la entidad; y b.la vida estimada del plan. Planes contributivos 45.5.19 Algunos planes de beneficio definido requieren que los empleados o terceros aporten al costo del plan (planes contributivos). Las aportaciones que hacen los empleados en algunos casos reducen el

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costo de los beneficios para la entidad. Una entidad debe discernir si las aportaciones de terceros reducen el costo de los beneficios para la entidad o son un derecho de reembolso como se describe en el párrafo 45.5.14. Las aportaciones por los empleados o terceros se establecen en los términos formales del plan (o surgen de una obligación asumida que va más allá de esos términos), o son discrecionales. Las aportaciones discrecionales por los empleados o terceros reducen el costo del servicio hasta el monto de estas aportaciones al plan que estén vinculadas al servicio ya prestado. 45.5.20 Las aportaciones de los empleados o terceros establecidas en los términos formales del plan reducen el costo del servicio (si están vinculadas al servicio), o afectan las remediciones del PNBD o ANBD (si no lo están). Un ejemplo de aportaciones que no están vinculadas al servicio es cuando se requiere que las aportaciones reduzcan un déficit que surge de pérdidas en los AP o por pérdidas actuariales. Si las aportaciones procedentes de los empleados o terceros que están vinculadas al servicio, dichas aportaciones reducen el costo del servicio de la forma siguiente: a.si el importe de las aportaciones depende del número de años de servicio, una entidad debe atribuir dichas aportaciones a los periodos de servicio utilizando el mismo método de atribución requerido por el párrafo 45.6.4, para el beneficio bruto (es decir, utilizando la fórmula de aportación del plan o una base lineal); o b.si el importe de las aportaciones es independiente del número de años de servicio, se permite que una entidad reconozca dichas aportaciones como una reducción en el costo del servicio en el periodo en el que se presta el servicio relacionado. Ejemplos de aportaciones que son independientes del número de años de servicio incluyen las que son un porcentaje fijo del salario de los empleados, un importe fijo a lo largo de todo el periodo de servicio o en función de la edad del empleado. (En el Apéndice A, sección A6-Guía de aplicación para los párrafos 45.5.20 y 45.5.21 se proporciona una guía de aplicación al respecto).

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45.5.21 Para aportaciones de los empleados o terceros que se atribuyen a periodos de servicio de acuerdo con el inciso a) del párrafo 45.5.20, los cambios en las aportaciones deben dar lugar a: a.CLSP y CLSA (si dichos cambios no están establecidos en los términos formales de un plan y no surgen de una obligación asumida); o b.GPP (si dichos cambios están establecidos en los términos formales de un plan, o surgen de una obligación asumida). Incremento o decremento del déficit (PNBD) o superávit (ANBD) 45.5.22 El incremento o decremento del déficit (PNBD) o superávit (ANBD) entre la OBD y el Valor Razonable (VR) de los AP, está determinado por: a.el costo de beneficios definidos a reconocer en el resultado integral, que a su vez, se compone de: i.el Costo Neto del Periodo (CNP) a reconocer en el resultado del periodo, y ii. las remediciones del PNBD o ANBD a reconocer en ORI y, que en periodos posteriores se reciclan al resultado del periodo;28 además, en su caso, b.las aportaciones efectuadas por la entidad al plan, c.los pagos efectuados fuera de los AP, d.la OBD asumida y los AP recibidos en adquisiciones de negocios, según lo señalado en el párrafo 45.8.1, y e.la disminución de la OBD y de los AP por disposiciones de negocios, según lo señalado en el párrafo 45.8.2. 45.6 Plan de beneficio definido-determinación del Costo Neto del Periodo (CNP) Componentes del CNP 45.6.1 Los elementos del CNP a reconocer durante el periodo en resultados se integran por:

a.el costo del servicio que, a su vez, se compone por: i.el Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA), tratado en los párrafos 45.6.4, 45.6.5 y del Apéndice A, los correspondientes a la sección A2-Guía de aplicación para atribuir el costo del servicio en la determinación de la OBD; ii. el Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) procedente de una Reducción de Personal (RP) o una Modificación al Plan (MP), tratado en los párrafos 45.6.6 al 45.6.11 y 45.6.18 al 45.6.20; y iii. la ganancia o pérdida en una Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO), véanse los párrafos 45.6.12 al 45.6.20; b.el interés neto sobre el PNBD o ANBD, tratado en los párrafos 45.6.21 al 45.6.23 que, a su vez, se compone por: i.los costos por interés de la OBD; y ii. el ingreso por intereses de los Activos del Plan (AP), y c.el reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD, tratado en el párrafo 45.6.24. 45.6.2 Otras NIF requieren la capitalización de ciertos costos por beneficios a los empleados en el costo de activos, tales como inventarios o propiedades, planta y equipo.29 Todo costo por beneficios definidos, que se incluya en el precio de adquisición o costo de producción de los activos citados, debe incluir la proporción adecuada de los componentes que se mencionan en la lista del párrafo 45.6.1 anterior. 45.6.3 El CNP a reconocer durante el periodo se determina al inicio del periodo realizando una estimación de la expectativa del PNBD o ANBD del final del periodo; adicionando, cuando se presente, un CLSP y/o una pérdida o ganancia por LAO, los cuales se reconocen en el momento en que se presentan. Atribución de beneficios a los periodos de servicio 45.6.4 Al determinar la OBD y el costo del servicio relacionado, una entidad debe atribuir los beneficios a los periodos de servicio conforme se devengan, utilizando la fórmula de los beneficios del plan.30 No obstante, si los servicios a prestar por un empleado en años posteriores van a originar un nivel significativamente más alto de beneficios que el alcanzado en los años anteriores, la entidad debe atribuir en línea recta el beneficio en el intervalo de tiempo que medie entre: a.la fecha a partir de la cual el servicio prestado por el empleado le da derecho al beneficio, según el plan (con

independencia de que los beneficios estén condicionados a los servicios futuros); hasta, b.la fecha en la que los servicios posteriores a prestar por el empleado no le generen derecho a montos adicionales significativos del beneficio, según el plan, salvo por causa de los eventuales incrementos de salarios en el futuro. Costo Laboral del Servicio Actual (CLSA) 45.6.5 El CLSA del periodo se determina de acuerdo con el Método del Crédito Unitario Proyectado (MCUP) o el Método de Suma de Años Dígito (MSAD), con base en los beneficios atribuidos al empleado en dicho periodo, de acuerdo con los términos del plan de beneficio definido, conforme a los párrafos 45.5.2 al 45.5.9. Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) 45.6.6 El Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) es el incremento o decremento en la OBD por servicios prestados por los empleados en periodos anteriores, procedente de: a.una Modificación al Plan (MP) que, a su vez, incluye el efecto retroactivo de beneficios a empleados por: i.la introducción de un nuevo plan de beneficios, ii. el retiro de un plan de beneficios, o iii. los cambios subsecuentes de los beneficios por pagar en un plan de beneficios ya establecido; y b.una Reducción de Personal (RP). 45.6.7 Una entidad debe reconocer el CLSP en el primero de los siguientes sucesos: a.cuando tenga lugar la MP o la RP; o b.cuando la entidad reconozca los costos de reestructuración relacionados31 o los beneficios por terminación.32 45.6.8 Una MP tiene lugar cuando una entidad introduce un plan anteriormente no existente, retira o cambia los beneficios de un plan de beneficio definido33, y una RP ocurre cuando una entidad reduce significativamente la obligación por un recorte en el número de empleados cubiertos por el plan (puede surgir de un suceso aislado, tal como el cierre de una planta o la discontinuación de una operación); lo anterior genera un CLSP que equivale a la diferencia de la OBD con el plan actual menos la OBD del plan

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anterior; es decir, corresponde al incremento o decremento en la obligación por el efecto retroactivo de servicios anteriores en los beneficios a empleados al realizarse una MP o una RP. 45.6.9 El CLSP puede ser un costo (cuando los beneficios se introducen o cambian de forma tal que la OBD se incrementa) o un ingreso (cuando los beneficios cambian o se cancelan de forma tal que la OBD disminuye). 45.6.10 No debe considerarse CLSP: a.el efecto de las diferencias entre los incrementos de salarios reales y los anteriormente asumidos sobre la obligación de pagar beneficios por servicios de años anteriores (no hay CLSP, puesto que las hipótesis actuariales toman en consideración una proyección de los salarios); b.sub o sobreestimaciones de los incrementos discrecionales de las pensiones cuando una entidad tenga una obligación asumida de conceder tales aumentos (no existe CLSP porque las hipótesis actuariales deben tomar en consideración dichos aumentos); c.estimaciones de mejoras en los beneficios que procedan de ganancias actua-riales o del retorno de los activos del plan que hayan sido reconocidos en los estados financieros, si la entidad está obligada por los términos formales del plan (o por una obligación asumida que supere esas condiciones) o por la legislación, a utilizar en favor de los participantes del plan el superávit del mismo, incluso si el incremento del beneficio no ha sido todavía formalmente concedido (no existe CLSP porque el aumento resultante en la obligación es una pérdida actuarial);34 y d.el incremento en la OBA (beneficios adquiridos irrevocables que no están condicionados al empleo futuro)35 cuando, en ausencia de beneficios nuevos o mejorados, los empleados completan los requerimientos de adquisición (irre-vocabilidad) del beneficio (no existe CLSP porque la entidad reconoció el costo estimado de los beneficios como CLSA, a medida que los servicios fueron prestados). 45.6.11 Cuando surja un Costo Laboral de Servicios Pasados (CLSP) una entidad debe reconocer como parte del costo del servicio en los resultados del periodo el CLSP de un plan de beneficio definido, considerando lo señalado en los párrafos 45.6.18 al 45.6.20.

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Ganancia o pérdida por una Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO) 45.6.12 Una LAO ocurre cuando una entidad realiza una transacción que elimina anticipadamente todas las obligaciones futuras legales o asumidas para parte o todos los beneficios proporcionados bajo un plan de beneficio definido, la cual es distinta del pago de beneficios a los empleados ya devengados, de acuerdo con los términos del plan y las hipótesis actuariales utilizadas. Por ejemplo, una transferencia única de obligaciones futuras del empleador bajo el plan a una aseguradora por medio de la compra de una póliza de seguros es una LAO; no lo es, el pago único en efectivo, según los términos del plan a participantes del plan a cambio de sus derechos devengados a recibir beneficios definidos específicos de la OBD ya reconocida. 45.6.13 En algunos casos, una entidad adquiere una póliza de seguro para financiar una parte o la totalidad de los beneficios a los empleados que se relacionan con los servicios que han prestado en el periodo presente y en los periodos anteriores. La adquisición de esta póliza no es una LAO del plan si la entidad conserva la obligación, ya sea legal o asumida, de pagar cantidades futuras36 cuando el asegurador no llegue a cubrir los beneficios especificados en la póliza de seguro. Los párrafos 45.5.14 al 45.5.17 tratan el reconocimiento y valuación de los derechos de reembolso bajo pólizas de seguro que no son AP. 45.6.14 Cuando se pone término a un plan, procediéndose a la liquidación de la obligación y el plan deja de existir, parcial o totalmente, ocurre una LAO; sin embargo, la terminación del plan no es una liquidación si el plan es reemplazado por otro nuevo que ofrezca esencialmente los mismos beneficios.

45.6.15 Cuando una entidad reduzca algunos beneficios por pagar en un plan de beneficio definido existente y, al mismo tiempo, aumente otros beneficios por pagar dentro del plan y para los mismos empleados, la entidad debe tratar el cambio como una única variación, en términos netos, considerando sus efectos en los resultados del periodo como una MP. 45.6.16 La ganancia o pérdida en una LAO es la diferencia entre: a.la OBD reconocida a la fecha de liquidación; y b.el precio de liquidación, incluyendo los AP transferidos y los pagos realizados directamente por la entidad en relación con la liquidación. 45.6.17 Cuando ocurre la LAO una entidad debe reconocer como parte del costo del servicio en los resultados del periodo las ganancias o pérdidas derivadas de la LAO de un plan de beneficio definido, considerando lo señalado en los párrafos 45.6.18 al 45.6.20. Reconocimiento del costo del servicio por un CLSP o una LAO 45.6.18 Antes de determinar el CLSP o la ganancia o pérdida en una LAO, una entidad debe remedir el PNBD o ANBD utilizando el VR actual de los AP y las hipótesis actuariales actuales (incluyendo tasas de interés de mercado actuales y otros precios de mercado actuales) que reflejen los beneficios ofrecidos, según el plan antes del CLSP o LAO; es decir, requiere determinar las Ganancias y Pérdidas del Plan (GPP) hasta esa fecha a reconocer como ORI antes de determinar el CLSP o la ganancia o pérdida en una LAO. 45.6.19 Una entidad no requiere distinguir entre el CLSP y la ganancia o pérdida en una LAO, si estas transacciones tienen lugar simultáneamente. En algunos casos, una modificación al plan tiene lugar antes de una LAO, tal como cuando una entidad cambia los beneficios del plan y posteriormente liquida los beneficios modificados; en estos casos, una entidad debe reconocer el CLSP antes de la ganancia o pérdida en una LAO. 45.6.20 Para reconocer un CLSP y una ganancia o pérdida de una LAO, debe procederse de acuerdo con lo siguiente:

proporcional de las partidas pendientes de reciclar correspondientes a las remediciones por Ganancias y Pérdidas del Plan (GPP) atribuibles; esto significa que: i.por CLSP que implica una disminución de la OBD, deben reciclarse las GPAO en la misma proporción en que se disminuye la OBD y, en su caso, deben reciclarse las GPRA en la misma proporción en que se disminuyen los AP; ii. por LAO que implica una eliminación del beneficio, parcial o total, deben re-ciclarse las GPAO totales atribuibles al plan o beneficio del plan que se está liquidando y, a su vez, deben reciclarse las GPRA en la misma proporción en que se disminuyen los AP; y iii. por MP que implica un incremento de la OBD no debe reciclarse monto alguno; b.el reciclaje de la GPP remanente, debe cumplir con lo señalado en el párrafo 45.6.24. Interés neto sobre el pasivo (activo) de beneficios definidos neto 45.6.21 El interés neto sobre el PNBD o ANBD a reconocer durante el periodo debe determinarse multiplicando la tasa de descuento determinada en el párrafo 45.5.9, por el PNBD o ANBD reconocido al inicio del periodo anual sobre el que se informa, tomando en cuenta los cambios en el PNBD o ANBD durante el periodo como consecuencia de estimaciones de las aportaciones y de los pagos de beneficios. 45.6.22 El interés neto sobre el PNBD o ANBD, según sea el caso, incluye: a.los costos por interés de la OBD (considerando estimaciones por pagos); y b.el ingreso por intereses de los activos del plan (AP) (considerando estimaciones por aportaciones y pagos). 45.6.23 El ingreso por intereses de los AP es un componente del retorno de los AP y debe determinarse multiplicando la tasa de descuento especificada en el párrafo 45.5.9, por el valor razonable (VR) reconocido de los AP al inicio del periodo anual sobre el que se informa, tomando en cuenta los cambios en los AP durante el periodo como consecuencia de las aportaciones estimadas y los pagos estimados por beneficios.

a.debe reconocer directamente en resultados el CLSP o la ganancia o pérdida de una LAO; así como, el monto

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Reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD

45.7.3

45.6.24 Las remediciones del PNBD o ANBD r e c o n o c i d a s e n O R I ( v é a s e s e c c i ó n 4 5 .7 ) posteriormente deben reciclarse al resultado del periodo tomando como base la Vida Laboral Remanente Promedio (VLRP) de los empleados en que se espera reciban los beneﬁcios del plan vigente al inicio de cada periodo. También debe reciclarse al resultado del periodo la parte proporcional de ORI relacionado con las MP, RP y LAO, considerando lo dispuesto en el párrafo 45.6.20.

Las GPAO no incluyen cambios en la OBD debidos a una LAO, una RP o a una MP de beneﬁcio deﬁnido. Estos cambios en la OBD dan lugar a un CLSP o a ganancias o pérdidas en LAO y en ningún caso deben considerarse GPAO.

45.7 Plan de beneficio definido-determinación de las remediciones del PNBD o ANBD 45.7.1 Las remediciones del PNBD o ANBD, resultantes de comparar el PNBD o ANBD final con la expectativa del PNBD o ANBD del final del periodo determinada al inicio del mismo periodo, incluyen las ganancias y pérdidas del plan (GPP) que, a su vez, se integran por: a.las Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones (GPAO) tratadas en los párrafos 45.7.2 y 45.7.3; y b.las ganancias y pérdidas en el retorno de los activos del plan (GPRA) tratadas en los párrafos 45.7.4 y 45.7.5. 45.7.2 Las GPAO procedentes de incrementos o disminuciones en la OBD originadas por cambios en las hipótesis actuariales y ajustes por experiencia deben reconocerse en ORI y se originan por las siguientes causas: a.tasas inesperadamente altas o bajas de rotación, de mortalidad, de retiros anticipados o de incremento de salarios para los empleados; así como, cambios inesperadamente altos o bajos en los beneficios (si los términos formales, informales o asumidos del plan, contemplan incrementos cuando haya inflación) o en los costos de atención médica; b.el efecto de cambios en las hipótesis con respecto a las opciones de pago de los beneficios; c.el efecto de modificar las hipótesis de las tasas futuras de rotación, de mortalidad, de retiros anticipados o de incremento de salarios de los empleados, así como las hipótesis de los beneficios (si los términos formales, informales o asumidas del plan consideran incrementos cuando haya inflación) o de los costos de atención médica cubiertos por el plan; y d.el efecto de cambios en la tasa de descuento.

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45.7.4 El retorno de los AP es el cambio (incremento o decremento) en el periodo de los AP, distinto de pagos y contribuciones, resultante del rendimiento real de estos activos y sus cambios de valor razonable. El retorno de los AP está compuesto por: a.el ingreso por intereses (estimados) de los AP que debe reconocerse en el CNP (resultados), y b.la diferencia entre el retorno de los AP y el ingreso por intereses de los AP, la cual debe reconocerse en Otro Resultado Integral (ORI) y se denomina Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los Activos del Plan (GPRA). 45.7.5 Al determinar el retorno de los AP en términos del párrafo 45.7.4, una entidad debe deducir los costos de gestión de los AP y cualquier impuesto por pagar por el plan en sí mismo que sean absorbidos por el fondo y que no tengan relación con los beneficios a los empleados, por lo tanto, no deben considerarse los impuestos incluidos en las hipótesis actuariales utilizadas para determinar la OBD. Otros costos de administración que sean absorbidos por la entidad (usualmente con personal propio de la entidad) y no por el fondo, no deben deducirse del retorno de los activos del plan. 45.8 Plan de beneficio definido-Adquisiciones y disposiciones de negocios 45.8.1 En una adquisición de negocios, una entidad debe reconocer el PNBD o ANBD por beneficios definidos de la entidad adquirida que surja del déficit o superávit del plan, representado por la diferencia algebraica entre la OBD y los AP, valuados a la fecha de la adquisición, considerando las políticas del plan, las hipótesis actuariales y los valores razonables de los AP vigentes a esa fecha de adquisición,37 incluso si la entidad adquirida no los hubiese reconocido a la fecha de adquisición.

45.8.2 En una disposición de negocios, una entidad debe dar de baja a la fecha de la disposición el valor neto en libros del PNBD o ANBD por beneficios definidos representado por el déficit o superávit del plan, resultante de la diferencia algebraica entre la OBD y los AP; así como, cualesquier remediciones del PNBD o ANBD pendientes de reciclar que correspondan al negocio dispuesto. 50 Normas de presentación 51 Beneficios directos a corto y largo plazo 51.1 Los beneficios directos deben presentarse a corto o largo plazo dentro del estado de situación financiera, considerando lo dispuesto en los párrafos 42.1.1 y 42.1.2. La entidad debe presentar separadamente cada uno de los pasivos o cada uno de los activos, derivados de estos beneficios, atendiendo a su importancia relativa. 51.2 La entidad debe presentar el pasivo o activo por PTU diferida en el largo plazo en el estado de situación financiera. La PTU causada debe presentarse en el corto plazo, considerando lo dispuesto en el párrafo anterior. 51.3 Los beneficios directos a corto y largo plazo, incluyendo la PTU diferida, reconocidos en el estado de resultado integral deben presentarse formando parte del costo de ventas y/o en gastos generales, según considere la entidad, de acuerdo con lo establecido en la NIF B-3, Estado de resultado integral. Asimismo, estos beneficios reconocidos por las entidades no lucrativas dentro del estado de actividades deben presentarse dentro de los cambios al patrimonio que corresponda en atención a lo dispuesto en la NIF B-16, Estados financieros de entidades con propósitos no lucrativos. 52 Beneficios por terminación 52.1 El pasivo derivado de beneficios por terminación debe presentarse en el pasivo a corto o largo plazo en el estado de situación financiera, según proceda, considerando lo dispuesto en la NIF B-6, Estado de situación financiera. 52.2 Los beneficios por terminación reconocidos en el estado de resultado integral deben presentarse

formando parte del costo de ventas y/o en gastos generales, según considere la entidad, de acuerdo con lo establecido en la NIF B-3. 52.3 Los beneficios por terminación reconocidos por las entidades con propósitos no lucrativos en el estado de actividades deben presentarse dentro de los cambios al patrimonio que corresponda en atención a lo dispuesto en la NIF B-16. 53 Beneficios post-empleo Distinción entre partidas circulantes y no circulantes 53.1 Una entidad debe presentar el PNBD o ANBD de sus obligaciones legales o asumidas por beneficios post-empleo en el estado de situación financiera en el largo plazo, distinguiendo su porción circulante, la cual debe presentar en el corto plazo, considerando lo dispuesto en la NIF B-6. 53.2 En caso de que para una entidad sea impráctico realizar esta distinción, el pasivo por beneficios postempleo procedente del PNBD debe presentarlo en un rubro específico dentro del pasivo a largo plazo en el estado de situación financiera. Cuando se trate de un pago anticipado procedente del ANBD debe presentarlo en el activo no circulante, considerando lo dispuesto en la NIF B-6. Compensación 53.3 Una entidad debe proceder a compensar un superávit correspondiente a un plan con un pasivo perteneciente a otro plan sólo cuando tiene: a.el derecho, exigible legalmente, de utilizar el superávit de un plan para liquidar las obligaciones de otro plan; y b.la intención de liquidar las obligaciones por su valor neto o de realizar el superávit en el primero de los planes y, de forma simultánea, liquidar su obligación en el otro plan. 53.4 Estos criterios de compensación son similares a los establecidos en la NIF B-12, Compensación de activos financieros y pasivos financieros.

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Componentes del costo de beneficios definidos 53.5 Una entidad debe presentar el costo de beneficios definidos en el estado de resultado integral, segregando el CNP como parte del costo de ventas, en gastos generales y/o en el RIF, según considere la entidad y las remediciones del PNBD o ANBD en Otro Resultado Integral (ORI), de acuerdo con lo establecido en la NIF B-3. En el estado de situación financiera, el saldo acumulado de las remediciones del PNBD o ANBD debe incluirse en ORI como un componente del capital contable. 53.6 Son parte del CNP los efectos de Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO) reconocidos en el estado de resultados que no califican como una discontinuación de una operación; dicho CNP debe presentarse dentro del costo de ventas y/o en gastos generales, según considere la entidad, de acuerdo con lo establecido en la NIF B-3. Si se trata de una operación discontinuada, deben formar parte de la propia operación discontinuada en el estado de resultados, considerando lo dispuesto en la NIF B-3. 53.7 Para las entidades con propósitos no lucrativos el CNP y las remediciones del PNBD o ANBD reconocidos en el estado de actividades deben presentarse dentro de los cambios al patrimonio que corresponda en atención a lo dispuesto en la NIF B-16.

d.en el caso de activos por PTU diferida su monto bruto, el de la estimación para PTU diferida no recuperable y la variación de este último concepto en el periodo, incluyendo la justificación de tal variación; y e.en los estados financieros consolidados, los montos por los cuales se ajustaron los saldos por PTU diferida derivados de adquisiciones de negocios. 61.3 Sí una entidad cuenta con AP que cubran los beneficios directos debe revelar lo establecido en los incisos e) y f) del párrafo 63.3. 62 Beneficios por terminación 62.1 Si se está en presencia de un pasivo contingente cuando exista incertidumbre acerca del número de empleados que aceptarían una oferta de beneficios por terminación, la entidad debe revelar información sobre el pasivo contingente, según lo exigido por la norma correspondiente a provisiones, contingencias y compromisos.

60 Normas de revelación

62.2 En función de lo requerido por la NIF A-7, Presentación y revelación, la entidad debe revelar la naturaleza y monto de cualquier gasto de beneﬁcio por terminación que sea de importancia relativa.

61 Beneﬁcios directos a corto y largo plazo

62.3

61.1 En las notas a los estados ﬁnancieros debe revelarse si una obligación por beneﬁcios directos a corto y/o a largo plazo es o no acumulativa y si tuvo que determinarse una provisión de la misma.

Los beneﬁcios por terminación derivados por causa de una reestructuración deben revelarse con base en lo dispuesto en la norma relativa a provisiones, contingencias y compromisos.

61.2 Tratándose de la PTU diferida debe revelarse lo siguiente:

63 Beneﬁcios post-empleo

a.el monto de la PTU diferida reconocida en los resultados del periodo; b.la integración del gasto o ingreso por PTU originado por las operaciones discontinuadas en el periodo, señalando la PTU causada y diferida asociada con el gasto o ingreso derivado de la discontinuación de operaciones;

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c.los conceptos e importes más signiﬁcativos de diferencias temporales, acumula-bles y deducibles, que originaron, respectivamente, los pasivos y los activos por PTU diferida;

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Entidades con planes de contribución definida 63.1 La entidad debe revelar en las notas a los estados financieros las características generales del plan, el monto reconocido como un gasto del periodo por planes de contribución definida y, en caso, de contribuciones no efectuadas ya devengadas debe revelar las bases para determinar el pasivo incluyendo el retorno devengado, de acuerdo con el párrafo 45.3.1.

Entidades con planes de beneficio definido 63.2 Una entidad debe revelar, con base en la misma información que se presenta a la máxima autoridad en la toma de decisiones, lo siguiente: a.información sobre las características de sus planes de beneficio definido, incluyendo: i.la naturaleza de los beneficios proporcionados por el plan (por ejemplo los planes de beneficio definido sobre el salario final o planes basados en aportaciones con garantía); ii) una descripción del marco de regulación en el que opera el plan; por ejemplo, el nivel de los requerimientos de financiamiento mínimos, y el efecto del marco de regulación sobre el plan; y iii) una descripción de cualesquiera otras responsabilidades de la entidad para la administración del plan; por ejemplo, responsabilidades de fiduciarios o miembros del consejo del plan; b.una descripción de los riesgos a los que expone el plan a la entidad, centrados en los riesgos inusuales, específicos de la entidad y específicos del plan y cualquier concentración de riesgo significativa. Por ejemplo, si los AP están invertidos principalmente en una clase de inversiones, por ejemplo propiedades, el plan puede exponer a la entidad a una concentración del riesgo de mercado de la propiedad y posiblemente del riesgo de liquidez; c.una descripción de las Modificaciones del Plan (MP), Reducción de Personal (RP) y Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO); y d.una descripción sobre cualquier derecho de reembolso reconocido como un activo de acuerdo con los párrafos 45.5.14 al 45.5.17. Una entidad también debe describir la relación entre los derechos de reembolso y la obligación relacionada. 63.3 Para poder identificar los montos surgidos de cada plan en sus estados financieros, las entidades deben revelar, las características, riesgos y demás información descrita en el párrafo 63.2 por cada plan de beneficio definido segregado;38 así como, cualquier situación que afecte la consistencia o comparación de la información, según proceda, como sigue: a.los montos reconocidos para integrar el PNBD (ANBD), tales como la OBD y los AP; b.la Vida Laboral Remanente Promedio (VLRP); c.el costo de beneficios definidos integrado por:

i.el Costo Neto del Periodo (CNP) total reconocido en resultados, para cada uno de los conceptos siguientes, y la partida o partidas en las que se han incluido: 1) costo del servicio, 2) interés neto sobre el PNBD o ANBD, y 3) reciclaje de las remediciones del PNBD o ANBD reconocidas en ORI; y ii) las remediciones del PNBD o ANBD totales reconocidas en Otro Resultado Integral (ORI), conciliando sus saldos inicial y final, para cada uno de los conceptos siguientes, y la partida o partidas en las que se han incluido: 1) Ganancias y Pérdidas Actuariales en Obligaciones (GPAO), 2) Ganancias y Pérdidas en el Retorno de los AP (GPRA), y 3) reciclaje de remediciones del PNBD o ANBD: (1) con base en la VLRP, y (2) en proporción a las ganancias y pérdidas procedentes de una Liquidación Anticipada de Obligaciones (LAO), una Modificación al Plan (MP) y/o una Reducción de Personal (RP); d.una conciliación entre los saldos inicial y final del Pasivo Neto por Beneficios Definidos (PNBD) o Activo Neto por Beneficios Definidos (ANBD), mostrando: i.el costo de beneficios definidos del año, ii) las aportaciones de la entidad al plan, iii) los pagos efectuados sin el uso de AP, iv) la OBD asumida y los AP recibidos en adquisiciones de negocios, neto y v.la disminución de la OBD y de los AP por disposiciones de negocios, neto; e.para cada una de las principales clases de Activos del Plan (AP), que distingan la naturaleza y riesgos de esos AP, subdividiendo cada clase de AP entre los AP que tienen un precio cotizado de los que no lo tienen, donde deben incluirse, entre otras y sin limitarse a ellas: i.efectivo y equivalentes de efectivo; ii) instrumentos de capital (segregado por tipo de sector industrial, tamaño de la entidad, geografía, etc.); iii) instrumentos de deuda (segregados por tipo de emisor, calidad crediticia, geografía, etc.); iv) propiedad inmobiliaria (segregada por geografía, etc.);

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v.instrumentos financieros derivados (segregados por tipo de riesgo subyacente en el contrato; por ejemplo, contratos de tasa de interés, contratos de cambio de moneda extranjera, contratos de patrimonio, contratos de crédito, permutas financieras de larga duración, etc.); vi) fondos de inversión (segregados por tipo de fondo); vii) títulos valores garantizados por activos; y viii) deuda estructurada; f.en forma segregada, el valor razonable de los instrumentos financieros negociables propios de la entidad mantenidos como AP, y el valor razonable de los AP que son propiedades ocupadas por la entidad, u otros activos utilizados por ésta; g.las aportaciones esperadas al plan para el próximo periodo anual sobre el que se informa; h.las principales hipótesis actuariales utilizadas, en términos absolutos,39 referidas a la fecha del estado de situación financiera; por ejemplo, cuando sea aplicable: i.las tasas de descuento; ii) las tasas de incremento salarial esperado y de los cambios en los índices u otras variables especificadas en los términos formales o informales del plan como determinantes de los incrementos futuros de las prestaciones; iii) la tasa de reclamaciones de atención médica; iv) la tasa de la tendencia en la variación de los costos de atención médica; y v.cualquier otra hipótesis actuarial importante utilizada. Entidades con planes de beneficio definido multipatronal 63.4 Si una entidad participa en un plan de beneficio definido multipatronal, adicionalmente a lo requerido en los párrafos 63.2 y 63.3, debe revelar: a.una descripción de los acuerdos de financiamiento, incluyendo el método utilizado para determinar la tasa de aportaciones de la entidad y los requerimientos de financiamiento mínimos; b.una descripción de la medida en que la entidad puede ser responsable del plan por obligaciones de otras entidades, según las cláusulas y condiciones del plan multipatronal; c.una descripción de la distribución acordada de un déficit o superávit sobre:

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i.la liquidación del plan; o ii) la salida de la entidad del plan; d.si la entidad reconoce ese plan como si fuera un plan de contribución definida de acuerdo con el párrafo 45.2.9, debe revelar la siguiente información, además de la información requerida por los incisos a) al c), en lugar de la información requerida por los párrafos 63.2 al 63.3: i.el hecho de que el plan es de beneficio definido; ii) las razones por las cuales no está disponible la información suficiente para permitir a la entidad reconocerlo como un plan de beneficio definido; iii) información sobre cualquier déficit o superávit del plan que puede afectar el monto de aportaciones futuras, incluyendo la base utilizada para determinar ese déficit o superávit y las implicaciones, si las hubiera, para la entidad; y iv) información sobre el nivel de participación de la entidad en el plan comparado con otras entidades participantes. Ejemplos de medidas que pueden proporcionar esta indicación incluyen la proporción de la entidad en las aportaciones totales al plan o la proporción de la entidad en el número total de miembros activos, miembros jubilados o retirados, y miembros inactivos con derecho a beneficios, si esa información se encuentra disponible. Entidades con planes de beneficio definido en entidades bajo control común 63.5 Cada una de las entidades que participa en un plan de beneficio definido que comparte riesgos entre entidades bajo control común, adicionalmente a lo requerido en los párrafos 63.2 al 63.4, debe revelar:

63.9 Una entidad pública debe revelar: a.un análisis de sensibilidad para cada hipótesis actuarial significativa (como las señaladas en el inciso h) del párrafo 63.3) sólo al cierre del periodo sobre el que se informa, mostrando la forma en que la obligación por beneficio definido habría sido afectada por los cambios en la hipótesis actuarial relevante que era razonablemente posible en esa fecha; b.los métodos e hipótesis utilizados para preparar los análisis de sensibilidad requeridos por el inciso a) y las limitaciones de esos métodos; y c.los cambios habidos desde el periodo anterior al actual en los métodos e hipótesis, utilizados para preparar los análisis de sensibilidad, y las razones de estos cambios. 63.10 Una entidad pública debe revelar una descripción de las estrategias utilizadas para administrar la disposición de activos para la liquidación de pasivos por el plan, incluyendo el uso de técnicas de rentas vitalicias y otras técnicas, tal como swaps de plazo para administrar el riesgo. 63.11 Para proporcionar un indicador del efecto del plan de beneficios definidos sobre los flujos de efectivo futuros de la entidad pública, ésta debe revelar: a.una descripción de los acuerdos de financiamiento y política de financiamiento que afecte a las aportaciones futuras; b.la mejor estimación de la entidad, en tanto pueda ser determinada confiablemente, de las aportaciones esperadas al plan para el próximo periodo anual sobre el que se informa; y c.información sobre el perfil de vencimientos de la obligación por beneficio definido. Este incluirá el promedio ponderado de los periodos de vencimiento de la obligación por beneficio definido y puede incluir otra información sobre la periodicidad de los pagos por beneficios, tales como un análisis de vencimientos de los pagos por beneficios. 64 Requerimientos de información a revelar en otras NIF 64.1 Las revelaciones específicas sobre los beneficios a los empleados que son partes relacionadas, deben atenderse acorde con lo dispuesto en la NIF C-13, Partes relacionadas, en donde algunas entidades deben revelar información sobre los beneficios a los empleados del personal gerencial clave o directivos relevantes.

64.2 Una entidad debe revelar información sobre los pasivos contingentes que surgen de las obligaciones por beneficios a los empleados, según se establece la norma relativa a pasivos contingentes. Norma de Información Financiera D-4 IMPUESTOS A LA UTILIDAD Esta Norma tiene por objeto establecer las normas que deben observarse en el reconocimiento de los impuestos a la utilidad. La NIF D-4 fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en julio de 2007 para su publicación en agosto de 2007, estableciendo su entrada en vigor para los ejercicios que se inicien a partir del 1º de enero de 2008. Objetivo El objetivo de esta Norma de Información Financiera (NIF) es establecer las normas particulares de valuación, presentación y revelación para el reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad, causado y diferido, devengados durante el periodo contable. 1 Alcance Las disposiciones de esta NIF son aplicables a todas las entidades lucrativas que emitan estados financieros en los términos establecidos por la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros. 2 Esta NIF no es aplicable a las entidades con propósitos no lucrativos a las que se refiere la NIF A-3; no obstante, para este tipo de entidades, esta NIF es aplicable a los efectos de sus operaciones que son consideradas como lucrativas por las disposiciones fiscales. 3 Definición de términos Los términos que se listan a continuación se utilizan en esta NIF con los significados que se especifican: 4 impuestos a la utilidad - son el impuesto causado y el impuesto diferido, del periodo; impuesto causado - es el impuesto a cargo de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y determinado con base en las disposiciones fiscales aplicables en dicho periodo; impuesto diferido - es el impuesto a cargo o a favor de la entidad, atribuible a la utilidad del periodo y que

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a.el acuerdo contractual o la política establecida para asignar el costo por el beneficio definido neto, o bien el hecho de que no existe esa política; b.la política para determinar la aportación a pagar por la entidad; c.si la entidad reconoce la asignación del costo por el beneficio definido neto de acuerdo con el párrafo 45.2.12, toda la información sobre el plan en su conjunto, requerida por los párrafos 63.2 al 63.4; y d.si la entidad reconoce la aportación por pagar para el periodo tal como se señala en el párrafo 45.2.12, la información sobre el plan en su conjunto requerida por los párrafos 63.2 y 63.4. 63.6 La información requerida por el párrafo 63.5 incisos c) y d) puede revelarse por referencia a la información a revelar en los estados financieros de otra entidad del grupo si: a.esos estados financieros identifican por separado y revelan la información requerida sobre el plan; y b.esos estados financieros están disponibles para los usuarios de los estados financieros en las mismas condiciones y al mismo tiempo, o antes, que los estados financieros de la entidad. Entidades públicas con plan de beneficio definido (incluye multipatronal, gubernamental y entre entidades bajo control común)-revelaciones específicas 63.7 Las entidades públicas que deben cumplir con las NIF deben incluir, además de lo señalado en los párrafos 63.1 al 63.6 anteriores las revelaciones de los párrafos 63.8 al 63.12; se recomiendan pero no se exigen estas revelaciones para cualquier entidad no pública. 63.8 Las entidades públicas deben revelar, las características, riesgos y demás información descrita en el párrafo 63.2 segregando por cada plan de beneficio definido; así como, cualquier situación que afecte la consistencia o comparación de la información. Para poder identificar los montos surgidos de cada plan en sus estados financieros, además de lo señalado en el párrafo 63.3, deben revelar lo siguiente:

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a.una conciliación entre los saldos inicial y final de la Obligación por Beneficio Definido (OBD), mostrando por separado, de ser aplicable, los efectos en la OBD que durante el periodo han sido atribuibles a cada uno de los siguientes conceptos: i.costo del servicio (CLSA, CLSP y LAO) no es necesario distinguirlos si ocurren simultáneamente, según se señala en el párrafo 45.6.19, ii) costos por interés, iii) pérdidas (ganancias) actuariales originadas por cambios en hipótesis generadas en el periodo, iv) aportaciones efectuadas por los empleados participantes,40 v.modificaciones por variaciones en el tipo de cambio aplicables a planes valuados en una moneda distinta a la moneda en que informa la entidad y, en su caso, por variaciones en los niveles de inflación, vi) beneficios pagados (excluidos pagos por RP y LAO), vii) pasivos asumidos en adquisiciones de negocios, y viii) pasivos extinguidos en una disposición de negocios (enajenaciones o escisiones).41 b.una conciliación entre los saldos inicial y final del VR de los AP (AP); así como, de los saldos inicial y final de cualesquiera derechos de reembolso reconocidos como activos del plan de acuerdo con los párrafos 45.5.14 al 45.5.17, mostrando por separado, si fuera aplicable, los efectos que durante el periodo han sido atribuibles a cada uno de los siguientes conceptos: i.ingresos por intereses, ii) ganancias (pérdidas) originadas por cambios en hipótesis financieras en el periodo, iii) modificaciones por variaciones en el tipo de cambio aplicables a planes valuados en una moneda distinta a la moneda en que informa la entidad y, en su caso, por variaciones en los niveles de inflación, iv) aportaciones efectuadas por la entidad, v.aportaciones efectuadas por los empleados participantes, vi) beneficios pagados (excluidos pagos por RP y LAO), vii) pagos sobre RP, viii) pagos sobre LAO, ix) activos adquiridos en adquisiciones de negocios, y x.activos dispuestos en una disposición de negocios (enajenaciones o escisiones).42

surge de las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales. Este impuesto se devenga en un periodo contable (periodo en el cual se reconoce) y se realiza en otro, lo cual ocurre cuando se revierten las diferencias temporales, se amortizan las pérdidas fiscales o se utilizan los créditos fiscales; impuesto causado por pagar o por cobrar - es el impuesto causado en el periodo, menos los anticipos enterados, más los impuestos causados en periodos anteriores y no enterados; cuando este resultado sea un importe a cargo de la entidad, representa un impuesto por pagar; de lo contrario, corresponde a un impuesto por cobrar; pasivo por impuesto diferido - es el impuesto a la utilidad pagadero en periodos futuros derivado de diferencias temporales acumulables; activo por impuesto diferido - es el impuesto a la utilidad recuperable en periodos futuros derivado de diferencias temporales deducibles, de pérdidas fiscales por amortizar y de créditos fiscales por aprovechar, según proceda; diferencia temporal - es la diferencia entre el valor contable de un activo o de un pasivo y su valor fiscal y, a la vez, puede ser deducible o acumulable para efectos fiscales en el futuro: diferencia temporal deducible1 - es aquella partida que en periodos futuros, disminuirá la utilidad fiscal o, incrementará la pérdida fiscal; por lo anterior, genera una partida de activo por impuesto diferido; ii. diferencia temporal acumulable2 - es aquella partida que en periodos futuros, incrementará la utilidad fiscal o, disminuirá la pérdida fiscal; por lo anterior, genera una partida de pasivo por impuesto diferido; utilidad fiscal y pérdida fiscal - para la definición y determinación de estos conceptos, debe atenderse a las disposiciones fiscales vigentes a la fecha de los estados financieros; crédito fiscal - para efectos de esta norma, es todo aquel importe a favor de la entidad que puede ser recuperado contra el impuesto a la utilidad causado y siempre que la entidad tenga la intención de así hacerlo; por este motivo, representa un activo por impuesto diferido para la entidad. No se considera parte de este rubro el exceso de pagos provisionales sobre el impuesto a la utilidad causado, ya que éste forma parte del rubro llamado impuestos por cobrar;

tasa de impuesto causado - es la tasa promulgada y establecida en las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros que se utiliza para el cálculo del impuesto causado; tasa de impuesto diferido - es la tasa promulgada o sustancialmente promulgada en las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se prevé, es la tasa que se utilizará para el cálculo del impuesto que se causará en la fecha de la reversión de las diferencias temporales o, en su caso, de la amortización de las pérdidas fiscales; 3 tasa efectiva de impuesto - es la tasa que resulta de dividir el impuesto a la utilidad del periodo (suma de impuesto causado e impuesto diferido) entre la utilidad antes del impuesto a la utilidad. 5 Normas de valuación Aspectos generales En el proceso de reconocimiento contable de los impuestos a la utilidad, la entidad debe determinar los impuestos causado y diferido, atribuibles al periodo contable. 5 El impuesto causado se deriva del reconocimiento en el periodo actual, para efectos fiscales, de ciertas operaciones de la entidad. El impuesto diferido corresponde a operaciones atribui-bles al periodo contable actual, pero que fiscalmente son reconocidas en momentos diferentes. 6 Impuesto causado El impuesto causado debe reconocerse como un gasto en los resultados del periodo, excepto en la medida en que haya surgido de una transacción o suceso que se reconoce fuera del resultado del periodo ya sea: 7 en otro resultado integral5; o directamente en un rubro del capital contable (véase el párrafo 7A). El impuesto causado debe reconocerse fuera de los resultados del periodo, si se relaciona con partidas que se reconocen fuera de los resultados del periodo. Por lo tanto, debe reconocerse en otros resultados integrales o directamente en el rubro que le corresponda del capital contable.

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El impuesto causado representa para la entidad un pasivo normalmente a plazo menor a 7B un año. Si la cantidad ya enterada mediante anticipos excede al impuesto causado, dicho exceso debe reconocerse como una cuenta por cobrar. Impuesto diferido El impuesto diferido debe determinarse sobre las diferencias temporales, las pérdidas fiscales y los créditos fiscales, desde el reconocimiento inicial de dichas partidas y al final de cada periodo. La suma algebraica de los impuestos diferidos derivados de estos tres conceptos corresponde al pasivo o activo que debe reconocer la entidad.8 Para el cálculo del impuesto diferido deben utilizarse las leyes fiscales y tasas de impues- 8A to diferido que a la fecha de cierre de los estados financieros estén promulgadas o, dado el caso, sustancialmente promulgadas. Debe entenderse que una ley está sustancialmente promulgada a la fecha de cierre de los estados financieros, cuando a dicha fecha está aprobada y es promulgada a más tardar a la fecha de emisión de los estados financieros. Por ejemplo, en México ha ocurrido que a la fecha de los estados financieros es aprobada una ley por el Congreso, pero su promulgación (publicación en el Diario Oficial de la Federación) ocurre algunos días después; si a la fecha de emisión de los estados financieros esa ley ya fue promulgada, ésta es la que debe utilizarse para el cálculo del impuesto diferido; de lo contrario, no será válida su utilización. 10 Impuesto diferido derivado de diferencias temporales El impuesto diferido derivado de diferencias temporales debe determinarse utilizando el método de activos y pasivos. 9 El método de activos y pasivos es aquél que compara los valores contables y fiscales de todos los activos y pasivos de una entidad (debe considerarse lo establecido en el párrafo 14 de esta NIF). De esta comparación surgen diferencias temporales, tanto deducibles como acumulables, a las que se les aplica la tasa de impuesto diferido correspondiente; el resultado obtenido corresponde al saldo del pasivo o, en su caso, del activo por impuesto diferido al final del periodo. 10 Los valores contables de los distintos activos y pasivos a que hace referencia el párrafo anterior deben ser los que resultan de aplicar integralmente las NIF. Por su

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parte, los valores fiscales deben determinarse con base en las disposiciones fiscales aplicables, considerando lo que sucedería si se recuperara 11 un activo o se liquidara un pasivo. 11 El valor fiscal de un activo depende del tratamiento fiscal específico al que está sujeto. 12 Por tal razón, para determinar los valores fiscales de los distintos activos de la entidad, debe atenderse a la mecánica que se establece a continuación para cada uno de ellos: 12 activos contables por deducirse fiscalmente - su valor fiscal es el importe que será deducido para fines del impuesto a la utilidad de periodos futuros cuando la entidad recupere su valor en libros al venderlos o usarlos; algunos ejemplos son los inventarios y los activos fijos, respectivamente; activos contables por acumularse fiscalmente - su valor fiscal resulta de restarle al valor contable de dicho activo el importe que será acumulado para fines de impuesto a la utilidad de periodos futuros; como es el caso de las cuentas por cobrar derivadas de ingresos reconocidos contablemente, pero que se acumulan fiscalmente hasta que se cobran; activos sin repercusiones fiscales - su valor fiscal es igual a su valor contable. Estos activos no se acumulan ni se deducen fiscalmente en algún momento, como es el caso del efectivo. El valor fiscal de un pasivo depende del tratamiento fiscal específico que éste tiene. Por tal razón, para determinar los valores fiscales de los distintos pasivos de la entidad, debe atenderse a la mecánica que se establece a continuación para cada uno de ellos: 13

pasivos contables por deducirse fiscalmente y pasivos contables ya acumulados fiscalmente - su valor fiscal resulta de restarle al valor contable de dicho pasivo el importe que será deducido o no acumulado para fines de impuesto a la utilidad de periodos futuros. Ejemplos de los primeros, son las provisiones que serán deducibles hasta su pago; ejemplos de los segundos, son los anticipos de clientes pues, debido a que fueron acumulados a la base fiscal al momento de su recepción, en un futuro, cuando se reconozcan como ingreso contable, se disminuirán de dicha base contable para llegar a la base fiscal;

Debe reconocerse un activo por impuesto diferido por las diferencias temporales deducibles. Este tipo de diferencias surge cuando: 14 16 el valor contable de un activo es menor que su valor fiscal, o el valor contable de un pasivo es mayor que su valor fiscal. No debe determinarse impuesto diferido por aquellas partidas que no afectarán ni la utilidad o pérdida neta contable, ni la utilidad o pérdida fiscal. 17 El impuesto diferido del periodo correspondiente a las d i fe r e n c i a s t e m p o ra l e s d e b e d e t e r m i n a r s e comparando el saldo al final del periodo actual con el saldo al inicio del mismo periodo del pasivo o del activo por impuesto diferido determinado conforme al párrafo 10. 18

pasivos no contables por acumularse fiscalmente - su valor fiscal es el importe que será acumulado para fines del impuesto a la utilidad de periodos futuros; como es el caso del costo que fiscalmente se estima sobre cobros anticipados, el cual, en un primer momento, se reconoce como deducción fiscal antes de que se reconozca como costo contable; cuando se reconoce como costo contable, este monto habrá que sumarlo a la utilidad fiscal como una partida acumulable;

El impuesto diferido del periodo debe reconocerse como un gasto en los resultados del periodo, excepto en la medida en que haya surgido de: 19

pasivos sin repercusiones fiscales - su valor fiscal es igual a su valor contable. Estos pasivos no se deducen ni se acumulan fiscalmente en momento alguno, como es el caso de los impuestos por pagar.

(a) una transacción o suceso que se reconoce fuera del resultado del periodo, ya sea en otro resultado integral o directamente en un rubro del capital contable; o

En la determinación de valores fiscales deben considerarse partidas que a pesar de no tener valor contable como activos o pasivos dentro del balance general, sí tienen valor fiscal. Ejemplo de lo anterior es: un activo que ya se reconoció como costo o gasto contable, pero cuya deducción fiscal se efectuará en periodos posteriores, como es el caso de un activo fijo totalmente depreciado contablemente pero no fiscalmente. 14

(b) una adquisición de negocios (véanse los párrafos 26 a 28), cuyos efectos se reconocen en el crédito mercantil.

Debe reconocerse un pasivo por impuesto diferido por las diferencias temporales acumulables. Este tipo de diferencias surge cuando: 13 15 el valor contable de un activo es mayor que su valor ﬁscal, o el valor contable de un pasivo es menor que su valor ﬁscal.

Impuesto diferido derivado de pérdidas fiscales El impuesto diferido derivado de las pérdidas fiscales por amortizar debe determinarse aplicando a dichas pérdidas la tasa de impuesto diferido. Este resultado representa el saldo del activo por impuesto diferido al final del periodo. 20 El impuesto diferido del periodo de pérdidas fiscales debe determinarse comparando el saldo al final del periodo actual con el saldo al inicio del mismo periodo, del activo por impuesto diferido determinado conforme al párrafo anterior. Este importe debe reconocerse en el estado de resultados. 21

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Impuesto diferido derivado de créditos fiscales Los créditos fiscales deben reconocerse como un activo por impuesto diferido al momento de enterarse o liquidarse, siempre que sea probable su recuperación contra el impuesto a la utilidad causado y que la entidad tenga la intención de así recuperarlo; de no existir tal intención, el importe a favor de que se trate debe presentarse como una cuenta por cobrar. Son ejemplos de conceptos que pueden reconocerse como créditos fiscales: el impuesto al activo, los estímulos fiscales y, en algunos casos, cumpliendo ciertos requisitos, el impuesto al valor agregado. 22 Estimación para activo por impuesto diferido no recuperable Desde su reconocimiento inicial y a la fecha de cierre del balance general, debe evaluarse la probabilidad de recuperación de cada uno de los activos por impuesto diferido reconocidos por la entidad. 23 Se considera que es probable la recuperación de un activo por impuesto diferido cuando la entidad justifica que existe alta certeza 17 de que en periodos futuros habrá, por lo menos, alguno de los dos siguientes conceptos: 24 utilidades fiscales suficientes que permitan compensar el efecto de la reversión de las diferencias temporales deducibles, o contra las que se prevé la amortización de pérdidas fiscales; o en su caso, contra las que se prevé la utilización de créditos fiscales para disminuir el impuesto que tales utilidades pueden causar; diferencias temporales acumulables suficientes cuya reversión se espera en el mismo periodo de la reversión de las diferencias temporales deducibles que dan lugar

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al activo por impuesto diferido. Tanto las diferencias acumulables como las deducibles deben estar relacionadas con la misma autoridad fiscal. Ejemplo de este caso es la opción que dieron las disposiciones fiscales en algún momento, de disminuir las pérdidas fiscales pendientes de amortizar del importe del inventario tipificado como acumulable. En la medida en que la probabilidad de recuperación de un activo se reduce, debe reconocerse una estimación para activo por impuesto diferido no recuperable. Cualquier estimación reconocida debe cancelarse en la medida en que vuelva a ser probable la recuperación del activo. La estimación y, en su caso, su cancelación, deben reconocerse en el estado de resultados dentro del impuesto diferido del periodo, a menos que dicha estimación se refiera a activos por impuesto diferido relacionados con otras partidas integrales; en este último caso, tanto la estimación como la cancelación de la misma, deben reconocerse en las otras partidas integrales con las que están relacionadas. 25 Adquisiciones de negocios y consolidación de estados financieros En una adquisición de negocios, los impuestos diferidos deben determinarse sobre la base de los nuevos valores asignados a los activos adquiridos y a los pasivos asumidos como consecuencia de la adquisición. Es decir, no deben mantenerse los impuestos diferidos que tenía reconocidos la entidad adquirida antes de la adquisición. 26 En los estados financieros consolidados debe reconocerse el impuesto diferido atribuible a la entidad económica, el cual, en caso de proceder, debe considerar los efectos derivados de la consolidación fiscal. 27

Consideración adicional

Impuesto diferido

Los activos y pasivos por impuesto diferido no deben reconocerse a valor presente. 28

Dentro del balance general, los pasivos y activos por impuesto diferido, en su caso, netos de las estimaciones para activo por impuesto diferido no recuperable, deben presentarse en el largo plazo y deben compensarse dentro de un solo rubro, salvo que: 32

Normas de presentación Impuesto causado Dentro del balance general, el impuesto causado debe presentarse como un pasivo a corto plazo. Este importe debe incluir el impuesto causado y no enterado del periodo actual y de los anteriores, así como los anticipos efectuados; si estos últimos fueran mayores, el importe neto debe presentarse como un activo a corto plazo. En caso de que la autoridad tributaria establezca que la fecha de entero del impuesto causado es posterior a los doce meses siguientes a la fecha de cierre de los estados financieros, o bien, después del ciclo normal de operaciones de la entidad, dicho impuesto debe presentarse en el largo plazo. 29 Los pasivos y activos por impuesto causado clasificados dentro del mismo plazo deben compensarse en un solo rubro, salvo que: 30 tales activos y pasivos no correspondan a la misma autoridad fiscal; o no se tenga el derecho de compensar dichos impuestos ante la misma autoridad fiscal. En el estado de resultados, el impuesto causado debe presentarse como un componente del rubro llamado impuestos a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a las operaciones discontinuadas, el cual debe presentarse dentro del rubro llamado operaciones discontinuadas. Con base en la NIF B-3, Estado de resultados, el impuesto a la utilidad del periodo debe presentarse enseguida del valor residual de las ventas o ingresos netos después de sumarle o disminuirle, según proceda, las demás partidas de ingresos, costos y gastos, ordinarios y no ordinarios, sin incluir las operaciones discontinuadas. 31 El impuesto causado que se reconoce fuera de los resultados del periodo conforme al párrafo 31A 7 de esta norma debe presentarse junto con la transacción o suceso del cual ha surgido, ya sea en otros resultados integrales o directamente en un rubro del capital contable.18

tales activos y pasivos no correspondan a la misma autoridad fiscal; o no se tenga el derecho de compensar dichos impuestos ante la misma autoridad fiscal. El impuesto diferido del periodo, en su caso, neto de las estimaciones por impuesto diferido no recuperable y de las cancelaciones de dichas estimaciones, debe presentarse: 33 en el estado de resultado integral, si es que está relacionado con la utilidad o pérdida neta; este impuesto debe incorporarse como un componente del rubro denominado impuesto a la utilidad, sin incluir el impuesto atribuible a las operaciones discontinuadas; junto con la transacción o suceso del cual ha surgido, ya sea en otros resultados integrales, directamente en un rubro del capital contable, o en el crédito mercantil. Dentro del estado de resultados o en sus notas, debe presentarse la composición del rubro llamado impuestos a la utilidad, por lo que respecta al impuesto causado y al diferido. En dicho rubro no deben incluirse los impuestos causado y diferido atribuibles a las operaciones discontinuadas. 34 El impuesto diferido del periodo atribuible a las operaciones discontinuadas debe presentarse dentro del rubro llamado operaciones discontinuadas. 35 Normas de revelación Debe revelarse en notas a los estados financieros lo siguiente: 36 la composición del impuesto a la utilidad presentado en el estado de resultados, desglosando los importes de los impuestos causado y diferido; la integración del impuesto a la utilidad derivado de las operaciones discontinuadas en el periodo, señalando los impuestos causado y diferido asociados a:

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el gasto o ingreso derivado de la discontinuación de operaciones; y ii. las actividades del periodo del segmento discontinuado;

recuperable y la variación de este último concepto en el periodo, relacionando dichos importes por lo que se reﬁere a:

las tasas de impuesto causado y de impuesto diferido mencionando, en su caso, las variaciones de dichas tasas durante el periodo y su impacto en el impuesto a la utilidad del periodo;

los conceptos de diferencias temporales deducibles más importantes; ii. las pérdidas ﬁscales; en este caso, deben mencionarse las fechas de vencimiento para su aplicación; y iii. los créditos ﬁscales; en este caso, deben mencionarse las fechas de vencimiento para su compensación;

la tasa efectiva de impuesto, así como una conciliación entre ésta y la tasa de impuesto causado, mostrando las partidas e importes por los que dichas tasas difieren entre sí. Algunos ejemplos de tales partidas son: los conceptos no deducibles fiscalmente; los ajustes al impuesto diferido por cambios en la tasa aplicable; los movimientos de la estimación para activo por impuesto diferido no recuperable; la amortización de pérdidas fiscales cuyo efecto de impuesto diferido hubiera estado castigado en alguna medida; etcétera; los conceptos e importes de los impuestos causados y diferidos que se reconocieron fuera de los resultados del periodo, ya sea en otros resultados integrales directamente en un rubro del capital contable, o en el crédito merciantil, y los montos por los que se afectaron; en el caso de pasivos por impuesto diferido, los conceptos e importes de las diferencias temporales acumulables más importantes que originaron dichos pasivos; en el caso de activos por impuesto diferido, el importe bruto, el de la estimación por impuesto diferido no

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el impuesto diferido derivado de los ajustes a valor razonable a los activos adquiridos y los pasivos asumidos, como consecuencia de las adquisiciones de negocios efectuadas en el periodo; los pasivos y activos contingentes relacionados con los impuestos a la utilidad; por ejemplo: una deducción ﬁscal que esté en litigio; y las cuentas ﬁscales relacionadas con el capital contable.

III.INIIF 20 Efectos Contables de la Reforma 2014.

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EFECTOS CONTABLES DE LA REFORMA FISCAL 2014 La INIF 20 se emite con el propósito de dar respuesta al siguiente cuestionamiento: ¿Cómo deben reconocerse en los estados financieros de las entidades los efectos contables de la Reforma Fiscal 2014? La INIF 20 no fue auscultada debido a que no establece nueva normatividad ni modifica la norma establecida en la NIF D-4, Impuestos a la utilidad, y fue aprobada por unanimidad para su emisión por el Consejo Emisor del CINIF en diciembre de 2013. Antecedentes El 11 de diciembre de 2013 se publicó en el Diario Oficial de la Federación el Decreto que reforma, adiciona y abroga diversas disposiciones fiscales, el cual tiene como fecha de entrada en vigor el 1º de enero de 2014 (Reforma Fiscal2014). 1 Esta Interpretación a las Normas de Información Financiera 20 (INIF 20) trata específicamente del reconocimiento contable de los temas incluidos en la Reforma Fiscal2014 que están relacionados con los impuestos a la utilidad y con la Participación a los Trabajadores en la Utilidad de las Empresas (PTU). 2 Alcance Esta INIF aplica a todas las entidades que emitan estados financieros de acuerdo con la NIF A-3, Necesidades de los usuarios y objetivos de los estados financieros, y que tengan algún efecto contable generado por la Reforma Fiscal2014 en materia de impuestos a la utilidad y/o de PTU. 3 Tema Como consecuencia de la publicación de la Reforma Fiscal2014, han surgido dudas entre los preparadores, usuarios y demás interesados en la información financiera respecto al reconocimiento contable que debe hacerse en los estados financieros de las entidades. 4 La INIF 20 se emite con el propósito de dar respuesta al siguiente cuestionamiento: 5 ¿Cómo deben reconocerse en los estados financieros de las entidades los efectos contables de la Reforma Fiscal2014?

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La respuesta del CINIF a la pregunta anterior se proporciona en los párrafos 8 a 96 de esta INIF y está basada en el texto de la Reforma Fiscal2014, publicada el 11 de diciembre de 2013; cualquier disposición fiscal que surja con posterioridad será estudiada por el CINIF y, en caso necesario, se pronunciará al respecto. Asimismo, la respuesta del CINIF debe entenderse en el contexto de las Normas de Información Financiera (NIF); es decir, tomando como base la sustancia económica de los efectos de la Reforma Fiscal2014. Por lo tanto, los pasivos y activos que esta INIF requiere reconocer, deben ser reconocidos por las entidades en la medida en que, con base en el Marco Conceptual de las propias NIF, se considere probable su realización. 7 Comentario general Abrogación de la LISR y establecimiento de una nueva ley para 2014 Antecedentes En materia de impuestos a la utilidad, la Reforma Fiscal2014 abroga la Ley del Impuesto Sobre la Renta (LISR) vigente hasta el 31 de diciembre de 2013 y establece una nueva LISR con fecha de vigencia a partir del 1º de enero de 2014. 8 Conclusión Por lo anterior, el CINIF considera que la entidad debe hacer un análisis comparativo del esquema de acumulaciones, deducciones y tasas de impuesto de la nueva LISR en comparación con la LISR vigente hasta 2013 para determinar los cambios en las consecuencias fiscales que estaban previstas. Asimismo, la entidad debe hacer una evaluación de sus pasivos y activos por impuestos a la utilidad, causados y diferidos, reconocidos en los estados financieros de 2013; cualesquier ajustes a los mismos surgidos a la luz de la nueva LISR deben reconocerse en los estados financieros del propio ejercicio 2013 y deben afectar el estado de resultado integral en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los Otros Resultados Integrales (ORI) con los que estén relacionados. 9 Asimismo, la entidad debe hacer una evaluación de sus pasivos y activos contingentes relacionados con el ISR y la PTU identificados a diciembre de 2013 para determinar, en su caso, cambios en su probabilidad de ocurrencia. Cualquier pasivo o activo cuya realización pase a ser probable debe reconocerse en los estados financieros de 2013 afectando el estado de resultado integral en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su

caso, en los ORI con los que estén relacionados. 10 La entidad debe revelar en notas a los estados financieros del ejercicio 2013 el cambio de la LISR, a partir del 1º de enero de 2014, haciendo una descripción general de sus impactos relevantes en la entidad. 11 Comentarios específicos En adición a lo anterior, el CINIF decidió tratar en forma específica, los siguientes puntos considerados relevantes: 12 Eliminación del Régimen de consolidación fiscal. Nuevo Régimen de integración fiscal. Impuesto Sobre la Renta (ISR) sobre dividendos. Page 2051 Cambio del régimen aplicable a maquiladoras. Eliminación del estímulo fiscal para inversionistas en SIBRAS. Cambios en el esquema de acumulación de la LISR para enajenaciones a plazos (ventas en abonos). Cambios en el esquema de deducciones de los gastos por beneficios a los empleados en la LISR. Cambio de la tasa de ISR. Abrogación del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU). Cambios en la determinación de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad de las Empresas (PTU). Impuesto al Activo (IMPAC) por recuperar. Derechos especiales sobre minería. 1. Eliminación del Régimen de consolidación fiscal Desde el año de 1982, se estableció en la LISR el Régimen de consolidación fiscal con la intención de que una sociedad controladora determinara su resultado fiscal en forma consolidada con sus subsidiarias, pagando el ISR en forma consolidada. En sus primeros años de vigencia, la LISR permitía que los beneficios de la consolidación fiscal se consideraran por tiempo indefinido, pues el impuesto relacionado con ésta, sólo debía enterarse cuando se presentara alguna de las siguientes situaciones: 13 enajenación de las acciones de una subsidiaria a personas ajenas al grupo;

variación de la participación accionaria en una subsidiaria; desincorporación de una subsidiaria; o desconsolidación del grupo en los términos establecidos en la LISR. El Régimen de consolidación fiscal ha tenido varios cambios a través del tiempo, de tal forma que, a partir del año 2010, pasó de ser un régimen de pago de impuesto a la utilidad consolidado, a ser un régimen que, sobre la base de consolidación, sólo permitía el diferimiento del pago del impuesto individual de cada entidad del grupo por un plazo no mayor a cinco años. Consecuentemente, surgió en lo individual, para algunas de las entidades de los grupos que consolidaban fiscalmente, la probabilidad de realización de ciertos pasivos o activos por impuestos a la utilidad, al requerir la LISR a partir de 2010 la reversión adelantada de los beneficios de la consolidación fiscal. 14 Por lo anterior, desde diciembre de 2009, mes en que se publicó la Reforma Fiscal2010, las entidades, especialmente las controladoras, tuvieron que haber reconocido los nuevos pasivos y activos individuales considerados con probabilidad de realización. 15 La Reforma Fiscal 2014 establece la eliminación del Régimen de consolidación fiscal, cuestión que lleva a concluir que, de una u otra forma, los saldos de pasivos y activos relacionados con dicho régimen y pendientes de realización se asumen con una plena probabilidad de realización y deben estar reconocidos en los estados financieros al cierre del propio ejercicio 2013.

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Con la intención de abordar lo relativo a su tratamiento contable, esta INIF trata en forma específica los siguientes temas relevantes originados por la eliminación del Régimen de consolidación fiscal: 17 1.1 pérdidas fiscales por amortizar; 1.2 pérdidas fiscales por enajenación de acciones; 1.3 conceptos especiales de consolidación; 1.4 dividendos distribuidos entre entidades que consolidan no provenientes de CUFIN; 1.5 diferencias de CUFIN; 1.6 impuesto al activo por desconsolidación fiscal; y 1.7 cuestiones de aplicación general. 1.1 Pérdidas fiscales por amortizar Antecedentes Desde el año 2010, la LISR establecía que el efecto de las pérdidas fiscales aprovechadas en la consolidación fiscal y que no hubieran sido amortizadas en lo individual por la entidad que las generó, debía revertirse a más tardar al quinto año posterior a la fecha de generación de dichas pérdidas o al momento de amortizarse en lo individual por la entidad que las generó, lo que ocurriera primero, por lo que dicho efecto no representaba un ahorro definitivo para la entidad. 18 Como consecuencia de lo anterior, al no ser un beneficio definitivo la amortización de pérdidas fiscales de otras entidades del grupo, se debieron tener reconocidos desde el año 2009 y hasta el 31 de diciembre de 2013: un pasivo por el ISR en la entidad controladora originado por las utilidades fiscales generadas en lo individual por las entidades que consolidan fiscalmente, pero que no fue pagado en su momento debido al aprovechamiento de las pérdidas fiscales de otras entidades del grupo; dicho pasivo representa la probable salida de recursos económicos prevista en el

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momento de reversión de los efectos de las pérdidas fiscales aprovechadas en las consolidaciones fiscales de periodos anteriores; y un activo por ISR diferido originado por las pérdidas fiscales aprovechadas en la consolidación fiscal, pero pendientes de amortizar en lo individual por las entidades que las generaron. El reconocimiento de este activo es válido desde la perspectiva de la entidad individual que generó la pérdida, pues ésta tiene legalmente la posibilidad de amortizarla en un plazo no mayor a diez años. Periódicamente, la entidad debe analizar la probabilidad de recuperación de dicho activo por ISR diferido y, en su caso, reconocer la correspondiente estimación por probable irrecuperabilidad. Conclusión Por lo tanto, el CINIF concluye que derivado de la Reforma Fiscal2014, las entidades no deben reconocer pasivos o activos adicionales por impuestos a la utilidad relacionados con las pérdidas fiscales por amortizar, salvo por lo señalado en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), relativo al cambio de tasa de ISR. 20 En la entidad económica consolidada, el pasivo y el activo que se mencionan en los párrafos anteriores deben presentarse en forma separada, dado que son partidas que se atribuyen a diferentes entidades en lo individual y, consecuentemente, se liquidarán en forma separada. El activo pertenece a la entidad que en lo individual generó la pérdida y tiene la expectativa de amortizarla a más tardar dentro de los próximos 10 años; el pasivo pertenece a la entidad que, mediante el esquema de consolidación, aprovechó la amortización de las pérdidas y difirió el pago del impuesto, mismo que, irremediablemente, tendrá que liquidar conforme a los plazos establecidos en la Reforma Fiscal2014. 21 1.2 Pérdidas fiscales por enajenación de acciones Antecedentes

Hasta diciembre de 2013, la LISR establecía que el efecto de las pérdidas fiscales por enajenación de acciones aprovechadas en la consolidación fiscal y que no hubieran sido deducidas en lo individual por la entidad que las generó, debía revertirse a más tardar al quinto año posterior a la fecha de generación de dichas pérdidas o al momento de deducirse en lo individual por la entidad que las generó, por lo que dicho efecto no representaba un ahorro definitivo para la entidad. 22 Como consecuencia de lo anterior, al no ser un beneficio definitivo la amortización de pérdidas por enajenación de acciones, las entidades debieron tener reconocido desde el año 2009 y hasta el 31 de diciembre de 2013:un pasivo por ISR devengado en la controladora que no fue pagado en su momento por el aprovechamiento, en la consolidación fiscal, de las pérdidas fiscales en la enajenación de acciones; dicho pasivo representa la probable salida de recursos económicos prevista para el momento de reversión de los efectos de las pérdidas fiscales por enajenación de acciones; y un activo por ISR diferido derivado de las pérdidas por enajenación de acciones aprovechadas en la consolidación fiscal, pero pendientes de deducir en lo individual por la entidad que generó la pérdida. El reconocimiento de este activo es válido desde la perspectiva de dicha entidad, pues ésta tiene la posibilidad de deducirla en el plazo previsto por la LISR. Periódicamente, la entidad debe analizar la probabilidad de recuperación del activo por ISR diferido y, en su caso, debe reconocer la correspondiente estimación por probable irrecuperabilidad. Conclusión El CINIF concluye que derivado de la Reforma Fiscal2014, las entidades no deben reconocer pasivos o activos adicionales por impuestos a la utilidad relacionados con las pérdidas fiscales por enajenación de acciones, salvo por lo señalado en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), relativo al cambio de tasa de ISR. 24 Page 2054 En cuanto a la presentación del pasivo y el activo mencionados en este apartado, debe atenderse a lo establecido en el párrafo 21 de esta INIF, relativo a las pérdidas fiscales por amortizar. 25 1.3 Conceptos especiales de consolidación Antecedentes

Con base en la LISR, el importe del ISR por pagar relacionado con los conceptos especiales de consolidación derivados de operaciones celebradas entre las entidades que consolidan, en el momento de su determinación, fue pagado a la entidad controladora por la entidad que realizó la operación; no obstante, dicho impuesto devengado no fue enterado por la controladora debido al aprovechamiento de los beneficios de la consolidación. Por lo tanto, se considera que la controladora mantiene el pasivo por el impuesto a la utilidad que está pendiente de ser enterado. 26 Conclusión Por lo anterior, el CINIF concluye que derivado de la Reforma Fiscal2014, las entidades no deben hacer reconocimiento de pasivos adicionales relacionados con los conceptos especiales de consolidación, salvo por lo señalado en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), relativo al cambio de tasa de ISR. 27 1.4 Dividendos distribuidos entre entidades que consolidan no provenientes de CUFIN Antecedentes Estando en el régimen de consolidación fiscal, las entidades reconocieron, con base en su probabilidad de pago, el pasivo por el ISR derivado de los dividendos no provenientes de CUFIN decretados entre entidades del mismo grupo. 28 Derivado de la desaparición del Régimen de consolidación fiscal, el pago del impuesto a la utilidad por los dividendos se convierte en probable al ser exigido por la ley. 29

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Conclusión

El CINIF concluye que, derivado de la Reforma Fiscal2014, las entidades deben reconocer aquellos pasivos por ISR por los que haya surgido probabilidad de pago. Dicho pasivo debe reconocerse afectando el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad y debe atenderse a lo establecido en el párrafo 46 en lo referente al reconocimiento del activo relacionado con el ISR por acreditar. Si la entidad tiene algún pasivo reconocido por años anteriores, debe observar lo establecido en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), referente al cambio de tasa de ISR. 30

Se concluye que al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe determinar si con motivo de la desconsolidación es probable que pague o recupere algún monto de IA. En su caso, debe reconocer el pasivo o activo correspondiente, afectando el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad. 35

1.5 Diferencias de CUFIN Antecedentes La Reforma Fiscal2010 estableció que las diferencias entre la suma de saldos de la CU- 31 FIN y CUFINRE consolidadas y la suma de los saldos de las CUFIN y CUFINRE de todas las entidades del grupo en algún momento estarían sujetas al pago del ISR. Para efectos de esta INIF, a tales diferencias se les denomina: Diferencias de CUFIN. Por lo anterior, desde el año 2009, dentro de los estados financieros del 2009, las entidades debieron reconocer un pasivo por el ISR correspondiente a las Diferencias de CUFIN, considerando su probabilidad de pago. 32 Conclusión El CINIF concluye que, derivado de la Reforma Fiscal 2014, las entidades sólo deben reconocer pasivos adicionales por ISR diferido correspondientes a las Diferencias de CUFIN, por aquellas partidas por las que surgió probabilidad de pago precisamente por la citada reforma. Dicho pasivo debe reconocerse afectando el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad. Si la entidad tenía algún pasivo reconocido por años anteriores, debe observar lo establecido en el punto 9 de esta INIF (párrafos 72 al 76), referente al cambio de tasa de ISR. 33 1.6 Impuesto al Activo por desconsolidación fiscal Antecedentes Con motivo de la desconsolidación fiscal, puede resurgir la probabilidad de pago o de recuperación de importes relacionados con el Impuesto al Activo (IA). 34

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1.7 Cuestiones de aplicación general Si al cierre del ejercicio 2013, una entidad no tiene reconocidos los pasivos y activos por impuestos a la utilidad originados por pérdidas fiscales, pérdidas en enajenación de acciones y conceptos especiales de consolidación, mencionados en los puntos 1.1 a 1.3, se considera que existe un error contable, mismo que debe corregirse en forma retrospectiva, con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 36 En los estados financieros al cierre del ejercicio 2013, las entidades deben revelar lo relativo a la eliminación del Régimen de consolidación fiscal. Asimismo, deben revelar con base en su importancia relativa: 37 los saldos de pasivos y activos que se realizarán con motivo de la desconsolidación fiscal y los periodos probables de pago o recuperación; los pasivos o activos, en su caso, derivados de los puntos 1.4, 1.5 y 1.6, así como su efecto neto en el estado de resultado integral. 2. Nuevo Régimen de integración fiscal Antecedentes La Reforma Fiscal2014 crea el nuevo Régimen de integración fiscal, el cual es opcional y permite a grupos empresariales diferir parcialmente el pago del ISR por un máximo de tres ejercicios. 38 El nuevo régimen establece que cada entidad que es parte del grupo que optó por este esquema de tributación determinará el ISR causado que puede diferir con base en un factor de resultado integrado establecido en la ley. Dicho impuesto deberá enterarse mediante la declaración correspondiente al ejercicio siguiente a aquél en que concluya el plazo de tres ejercicios.

Conclusión El CINIF concluye que cuando una entidad, como parte de un grupo empresarial, aplique el Régimen de integración fiscal, ya sea en el ejercicio 2014 o en adelante, en cada periodo contable debe determinar el impuesto causado que le es atribuible en lo individual como si no estuviera dentro del citado régimen; dicho importe debe reconocerlo en su totalidad como impuesto causado dentro del resultado integral del periodo y reconociendo el pasivo correspondiente, segregando a largo plazo el importe que le es permitido diferir conforme al régimen de integración fiscal. 40 Cabe señalar que con motivo de la desaparición del Régimen de consolidación fiscal, algunas entidades pueden mantener pérdidas fiscales por amortizar en lo individual, según se mencionó en el punto 1.1 de esta INIF; consecuentemente, es posible tener reconocidos los activos correspondientes, en la medida en que haya probabilidad de su recuperación. 41 A partir de 2014 y estando en el Régimen de integración fiscal, la entidad debe revelar el importe y los periodos de pago previstos, del pasivo a largo plazo derivado del beneficio de estar en dicho régimen. 42 3. Impuesto Sobre la Renta sobre dividendos Antecedentes Con motivo de la Reforma Fiscal 2014, los dividendos pagados a personas físicas y a personas morales residentes en el extranjero estarán sujetos a un impuesto adicional de 10% con carácter definitivo, el cual deberá ser retenido por las entidades que distribuyan dichos dividendos. La nueva regla aplica únicamente a la distribución de utilidades que se generen a partir del 1º de enero de 2014. 43 En el caso de dividendos no provenientes de CUFIN, además de lo anterior, seguirán siendo sujetos al pago de ISR a cargo de la entidad, determinado con base en la tasa general de ley; en este caso, 30%. Según la LISR, el pago de dicho impuesto se podrá acreditar contra el ISR. 44 Conclusión El CINIF concluye que con base en las normas relativas al capital contable, por las utilidades generadas a partir del 1º de enero de 2014, al momento de decretar dividendos o, en su caso, al momento de aprobarse las utilidades base de dividendos garantizados, las entidades que

distribuyan dichos dividendos deben disminuir sus resultados acumulados por el monto total del dividendo decretado reconociendo un pasivo a favor de los accionistas. Al momento del pago del dividendo, en los casos que se haga la retención de 10% de ISR, debe segregarse el pasivo por dicha retención. 45 Por lo que se refiere a los dividendos no provenientes de CUFIN, al momento de decretarse el dividendo o, en su caso, al momento de aprobarse las utilidades base de dividendos garantizados, la entidad debe determinar el ISR que se estaría causando y debe reconocerlo como un pasivo por impuesto a la utilidad con cargo al estado de resultado integral en el rubro de impuestos a la utilidad. Si la entidad tiene expectativas de acreditar dicho impuesto a cargo, debe reconocer el activo por este derecho, con base en el párrafo 22 de la NIF D-4. 46 En cada cierre de periodo contable, la entidad debe revelar en notas a los estados financieros el importe de las utilidades acumuladas y del periodo que, en caso de distribución, podrían estar sujetas a la retención de 10% de ISR, así como el importe que no estaría sujeto a dicha retención. 47 4. Eliminación del Régimen simplificado Antecedentes La Reforma Fiscal2014 elimina el Régimen simplificado para el pago del ISR y establece en sustitución del mismo dos nuevos regímenes: a) el aplicable al sector primario; es decir, a quienes realicen actividades agrícolas, ganaderas, silvícolas y pesqueras; y b) el aplicable a entidades que realicen actividades relacionadas con el autotransporte terrestre de carga o de pasajeros. 48 Conclusión El CINIF concluye que al 31 de diciembre de 2013, las entidades afectadas por la eliminación del Régimen

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simplificado deben cancelar los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos relacionados con dicho régimen, y que se considere que no se pagarán o no se recuperarán con base en las nuevas disposiciones aplicables. Tal cancelación debe reconocerse en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI con los que esté asociada. 49 También al 31 de diciembre de 2013, las entidades en cuestión, deben determinar los pasivos y activos por impuestos a la utilidad causados o diferidos que surjan a esa fecha a consecuencia del nuevo régimen aplicable a cada entidad. Tales pasivos y activos deben reconocerse en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI con los que estén asociados. 50 En notas a los estados financieros del cierre de 2013, las entidades afectadas por el cambio de régimen deben revelar la circunstancia de estar en proceso de cambio de régimen de tributación fiscal. 51 Atendiendo a su importancia relativa, también deben revelarse: los importes y características de los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos que se cancelaron a consecuencia de la eliminación del Régimen simplificado; los importes y características de los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos que surgieron y se reconocieron al cierre del periodo que se informa a consecuencia de la entrada en vigor del nuevo régimen; y el importe neto por el que se afectó el estado de resultado integral del ejercicio 2013, a consecuencia del cambio de régimen. 5. Cambio del régimen aplicable a maquiladoras Antecedentes La Reforma Fiscal2014 modifica el régimen aplicable a las entidades maquiladoras para el pago del ISR: se hacen cambios en cuanto a la determinación de la utilidad fiscal y se eliminan los beneficios de los decretos presidenciales vigentes hasta el ejercicio 2013. 53 Conclusión El CINIF concluye que al 31 de diciembre de 2013, las entidades afectadas por los cambios al régimen aplicable a maquiladoras deben ajustar sus pasivos y activos por impuestos causados y diferidos con base en las nuevas disposiciones de ley. Dichos ajustes deben reconocerse

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en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI con los que estén asociados. 54 En notas a los estados financieros del cierre de 2013, las entidades maquiladoras deben revelar los cambios en la legislación que les son aplicables. 55 Atendiendo a su importancia relativa, también deben revelarse los importes de los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos que se ajustaron a consecuencia de los cambios al régimen fiscal de maquiladoras. 56 6. Eliminación del estímulo fiscal para inversionistas en SIBRAS Antecedentes Con el propósito de fomentar la inversión en el sector inmobiliario del país, en 2006, se incluyeron en la LISR reglas relativas al tratamiento fiscal aplicable a las Sociedades Inmobiliarias de Bienes Raíces (SIBRAS) que contemplaron un estímulo fiscal para los inversionistas en estas entidades. 57 Al aportar bienes inmuebles a una SIBRA, los inversionistas pudieron generar alguna ganancia fiscal derivada de dicha aportación. El estímulo fiscal al que se hace referencia en el párrafo anterior ha consistido en permitir al inversionista el diferimiento de la acumulación de dicha ganancia hasta que enajene las acciones de la sociedad o cuando la propia SIBRA enajene los bienes que se le aportaron, cuestión que los inversionistas consideraron poco probable, debido a que este tipo de inversiones se hicieron con la expectativa de ser inversiones a largo plazo. 58 La Reforma Fiscal 2014 elimina el mencionado estímulo fiscal y, en todos los casos, requerirá a los inversionistas acumular la ganancia pendiente y pagar el impuesto a la utilidad que corresponda a más tardar en el año 2016. 59 Conclusión El CINIF concluye que en el contexto de la Reforma Fiscal2014, para los inversionistas en SIBRAS, surge la probabilidad de pago del impuesto a la utilidad por la ganancia generada por sus aportaciones a dichas entidades; por ello, al 31 de diciembre de 2013, deben reconocer el pasivo correspondiente a dicho impuesto, afectando el estado de resultado integral del ejercicio 2013, en el rubro de impuestos a la utilidad. 60 En los estados financieros al cierre de diciembre de

2013, los inversionistas en SIBRAS deben revelar las consecuencias fiscales relacionadas con la eliminación del estímulo fiscal del que gozaron hasta el año 2013, mencionando el importe del efecto neto en el estado de resultado integral del ejercicio 2013. 61 7. Cambios en el esquema de acumulación de la LISR para enajenaciones a plazos (ventas en abonos) Antecedentes Con motivo de la Reforma Fiscal 2014, se elimina la opción de diferir la acumulación de los ingresos por enajenaciones a plazos; por lo que, se deberá acumular la totalidad del precio convenido en la operación al momento de realizar la enajenación correspondiente para las operaciones de esta naturaleza que se llevarán a cabo a partir de enero de 2014. El impuesto relacionado con las partidas pendientes de acumulación a diciembre de 2013 se pagará conforme a lo establecido en la LISR vigente a diciembre 2013. 63 Conclusión El CINIF concluye que la nueva LISR esencialmente afecta a enajenaciones a plazos que se lleven a cabo a partir del año 2014, al haberse modificado su esquema de acumulación. 64 Considerando que las entidades que llevan a cabo enajenaciones a plazo debieron haber reconocido en su momento los pasivos por impuestos diferidos por los importes pendientes de acumulación generados en años anteriores, el CINIF concluye que éstas no deben hacer ajustes a su información financiera, salvo por lo mencionado en punto 9 de esta INIF referente al cambio de tasa de ISR, dado que el impuesto reconocido a diciembre de 2013 se causará y enterará como se tenía previsto en la ley que se deroga. 65 Si al 31 de diciembre de 2013 la entidad no tiene reconocido el pasivo por el impuesto diferido relacionado con la acumulación pendiente por las enajenaciones a plazos provenientes de años

anteriores, se considera que existe un error contable y debe corregirlo en forma retrospectiva con base en la NIF B-1, Cambios contables y correcciones de errores. 66 En los estados financieros al cierre de diciembre de 2013, debe revelarse que a partir del 1º de enero de 2014, la entidad está sujeta a un nuevo régimen de acumulación de las enajenaciones a plazo. 67 8. Cambios en el esquema de deducciones de los gastos por beneficios a los empleados en la LISR Antecedentes Derivado de la Reforma Fiscal 2014, se limita el importe deducible de algunos gastos por beneficios a los empleados; por ejemplo, los gastos por salarios que sean ingresos exentos para el trabajador serán deducibles sólo en 47% y en ciertos casos hasta 53%. 68 Derivado de lo anterior, cambian las consecuencias fiscales relacionadas con las deducciones por beneficios a los empleados. 69 Conclusiones El CINIF concluye que al 31 de diciembre de 2013, las entidades deben ajustar, si los hubiera, los saldos de activos por impuestos a la utilidad diferidos y, en su caso, por PTU diferida, originados por beneficios a empleados pendientes de pago, dado que, al modificarse las bases de deducción, las consecuencias fiscales serán diferentes. Los efectos originados de dicho ajuste deben reconocerse en los resultados del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en el gasto del periodo por PTU diferida. 70 En los estados financieros al cierre del ejercicio 2013, la entidad debe revelar, si fuera importante, el efecto neto en el estado de resultado integral de 2013 derivado de los ajustes a sus impuestos diferidos y PTU diferida originados por el cambio en la LISR, en relación con la deducción de los pagos por beneficios a los empleados. 71

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9. Cambio de la tasa de ISR Antecedentes La LISR aplicable para 2013 establece en sus párrafos transitorios que la tasa de ISR causado sería de 28%, a partir de 2014. Por ello, las entidades habían determinado y reconocido activos y pasivos por ISR diferido aplicando dicha tasa; es decir, con base en la NIF D-4, se consideró 28% como la tasa de impuesto diferido. 72 La Reforma Fiscal2014 establece que la tasa de ISR para 2014 en adelante se mantendrá fija en 30%. 73 Conclusión El CINIF concluye que la entidad debe ajustar sus saldos de pasivos y activos por ISR diferido al 31 de diciembre 2013, considerando 30% como tasa de impuesto diferido. Los efectos que de esto se deriven deben reconocerse en el estado de resultado integral del ejercicio 2013 dentro del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, como parte de los ORI con los que estén asociados. 74 Con base en la NIF D-4, párrafo 36.d), en la revelación de la conciliación de la tasa efectiva, debe identificarse el importe correspondiente a los ajustes a los pasivos y/o activos por ISR diferido derivados del cambio en la tasa de impuesto diferido. 75 La conclusión anterior se sustenta en el párrafo 4 de la NIF D-4, en donde se establece que: la tasa de impuesto diferido es la tasa promulgada o sustancialmente promulgada en las disposiciones fiscales a la fecha de los estados financieros y, según se prevé, es la tasa que se utilizará para el cálculo del impuesto que se causará en la fecha de reversión de las diferencias temporales o, en su caso, de la amortización de las pérdidas fiscales. 76 10. Abrogación del Impuesto Empresarial a Tasa Única (IETU) Antecedentes Con base en la INIF 8 que estuvo vigente hasta el 31 de diciembre de 2013, una entidad debió identificarse como pagadora de IETU cuando típicamente era sujeta de este impuesto y no del ISR; en caso contrario, debió identificarse como pagadora de ISR. 77

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Las entidades pagadoras de IETU sólo debían determinar y reconocer los impuestos diferidos derivados del IETU; en consecuencia, estas entidades pudieron tener saldos por pagar o por recuperar relacionados con IETU causado. 78 Las entidades pagadoras del ISR sólo debían determinar y reconocer los impuestos diferidos derivados del ISR, sin hacer reconocimiento alguno relacionado con el IETU diferido. No obstante, este tipo de entidades, por alguna razón circunstancial, pudieron haber causado IETU en algún momento y, como consecuencia de ello, generar algún saldo por cobrar o por pagar derivado de esa causación. 79 Conclusión El CINIF concluye que las entidades pagadoras de IETU deben cancelar los saldos por pagar o por recuperar derivados tanto del IETU causado como del diferido, en la medida en que no se pagarán o no se recuperarán por la eliminación de la ley de referencia; no obstante lo anterior, cabe enfatizar que al cierre del ejercicio 2013 debe quedar reconocido el IETU causado del ejercicio que necesariamente tendrá que liquidarse. Asimismo, también a diciembre 2013, deben calcular los pasivos y activos por ISR diferido, dado que 80 el ISR será su impuesto aplicable a partir del 1º de enero de 2014. La mencionada cancelación, así como el reconocimiento del ISR diferido deben afectar el estado de resultado integral del ejercicio 2013 dentro del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, como parte de los ORI con los que estén relacionados. Las entidades pagadoras de ISR que tengan créditos provenientes de la Ley del IETU o saldos a cargo o a favor relacionados con algún importe de IETU causado deben cancelar dichos saldos en la medida en que se considere que no se pagarán o no se recuperarán. Dicha cancelación debe llevarse a cabo al 31 de diciembre de 2013 y debe reconocerse en el estado de resultado integral del ejercicio dentro del rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, como parte de los ORI con los que esté asociado. 81

En notas a los estados financieros del 31 de diciembre de 2013, las entidades deben revelar la abrogación del IETU. 82 Atendiendo a su importancia relativa, también deben revelarse: 83 los importes de los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos que se cancelaron a consecuencia de la abrogación del IETU; los importes de los pasivos y activos por impuestos causados y diferidos que surgieron y se reconocieron por el ISR al cierre del ejercicio 2013; y el importe neto por el que se afectó el estado de resultado integral del ejercicio 2013 a consecuencia de la abrogación de la ley. 11. Cambios en la determinación de la Participación de los Trabajadores en la Utilidad de las Empresas (PTU) Antecedentes La Reforma Fiscal 2014 modifica la base para el cálculo de la PTU causada: a partir de 2014 será la utilidad fiscal que se determina para el cálculo del ISR con algunos ajustes considerados en la propia LISR. 84 Conclusión Como consecuencia de dicha modificación, la entidad debe determinar y reconocer los pasivos y activos por PTU diferida considerando la base establecida por la nueva ley. Al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe reconocer, en su caso, los ajustes procedentes en los saldos de PTU diferida afectando el estado de resultado integral del año 2013 en el gasto por beneficios a los empleados o, en su caso, en los ORI con los que esté relacionado. 85 Debido a que la PTU es disminuible para efectos de ISR del periodo, los saldos de PTU, causada y diferida, generan efectos de ISR diferido. Consecuentemente, después de determinar los nuevos saldos de PTU diferida a diciembre de 2013, según el párrafo anterior, la entidad debe ajustar en lo que proceda por este concepto, los pasivos o activos de ISR diferido. Cualquier efecto de ISR diferido debe afectar el estado de resultado integral del ejercicio 2013 y reconocerse en el rubro de impuestos a la utilidad. 86 En los estados financieros al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe revelar, con base en su importancia

relativa, el cambio de base para determinar la PTU diferida y los principales cambios que esto provocó en los montos de los pasivos y activos por PTU diferida e ISR diferido al 31 de diciembre de 2013, así como el efecto que esto tiene en el estado de resultado integral. 87 12. Impuesto al Activo (IMPAC) por recuperar Antecedentes En el año 2008 en que fue abrogada la Ley del IMPAC, se estableció la posibilidad de recuperar los saldos a favor de la entidad por este impuesto. Para 2014 sigue vigente dicha posibilidad sustentada en párrafos transitorios de la nueva LISR. 88 Conclusión El CINIF concluye que las empresas con saldos a favor de IMPAC deben evaluar a la fecha de cierre de cada periodo la probabilidad de recuperación de dichos saldos y, en su caso, reconocer nuevos activos con probabilidad de recuperación o eliminar aquéllos considerados como irrecuperables; cualquier ajuste a dichos activos debe afectar el estado de resultado integral del periodo en el rubro de impuestos a la utilidad. Es decir, no existen cambios en este aspecto, derivados de la entrada en vigor de la Reforma ﬁscal 2014. 89 Con base en la NIF D-4, párrafo 36, d), iii, la entidad debe revelar los importes por recuperar de IMPAC al cierre de cada periodo contable, el importe de la estimación por irrecuperabilidad y la variación de éste último concepto en el periodo. 90 13. Derechos especiales sobre minería Antecedentes La Reforma Fiscal2014 establece los siguientes nuevos derechos a quienes son titulares de concesiones o asignaciones mineras: 91 Derecho especial sobre minería - se determina aplicando la tasa de 7.5% a la diferencia positiva (utilidad) entre ciertos ingresos derivados de la enajenación o venta de la actividad extractiva y ciertos gastos considerados como deducibles en términos de lo establecido en la LISR. Derecho sobre concesiones no productivas - las personas que durante dos años continuos dentro de los primeros 11 años de vigencia de una concesión no lleven a cabo obras y trabajos de exploración y explotación, pagarán 50% adicional de la cuota máxima prevista en el artículo 263 de la Ley Federal de Derechos del Contribuyente. A

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partir del doceavo año, el derecho incrementará de 50 a 100%. Derecho extraordinario sobre minería - al considerar que la actividad minera genera erosión ambiental, se establece que debe pagarse este derecho que se determina aplicando 0.5% a los ingresos derivados de la enajenación del oro, plata y platino. Conclusión Derecho especial sobre minería - para efectos del reconocimiento en los estados f¡- 92 nancieros de los titulares de concesiones o asignaciones mineras, este derecho debe ser tratado como un impuesto a la utilidad, debido a que se determina sobre un remanente de ingresos y gastos de la entidad. Consecuentemente, debe utilizarse la NIF D-4 para determinar y reconocer los pasivos y activos por impuestos a la utilidad, tanto por lo que se considere impuesto causado como para el impuesto diferido. Asimismo, dentro del estado de resultado integral debe presentarse como parte del impuesto a la utilidad del periodo o, en su caso, como parte de los ORI con los que esté relacionado. En la aplicación del método de activos y pasivos para el cálculo del efecto diferido del derecho especial sobre minería, la entidad sólo debe considerar los activos y pasivos relacionados con las partidas de ingresos y gastos que son considerados para determinar la utilidad ﬁscal base del derecho. 93 Al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe evaluar si tiene saldos contables de pasivos y activos que pudieran generar, desde esa fecha, algún efecto de impuesto diferido; de ser así, la entidad debe reconocer los pasivos y/o activos determinados afectando el estado de resultado integral del ejercicio 2013 en el rubro de impuestos a la utilidad o, en su caso, en los ORI con los que estén asociados. 94 Derecho sobre concesiones no productivas y derecho extraordinario sobre minería - deben reconocerse como parte de los gastos generales de las entidades mineras cuando se consideren devengados los pasivos o activos relacionados. En los estados ﬁnancieros al 31 de diciembre de 2013, la entidad debe revelar la entrada en vigor de estos derechos y una descripción general de sus impactos relevantes en la entidad. 96

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