21 tratamiento tributario by Johnson Lopez

Tratamiento tributario de los retiros de bienes Índice 1. Introducción: ................................................................................................... 4 2. ¿Cuál es el fundamento para gravar el retiro de bienes? ............................... 5 3. Retiros calificados como venta para el IGV .................................................... 6 3.1. Transferencia de propiedad a título gratuito, obsequios, muestras comerciales y bonificaciones entre otros ............................................................................................................. 6 3.2 Apropiación de bienes de la empresa por propietarios, socios o titular de la misma ............. 8 3.3 Consumo de bienes por parte de la empresa salvo sea necesario para las operaciones gravadas ........................................................................................................................................ 9 3.4 Entrega de bienes a trabajadores de la empresa, para su libre disposición. ....................... 10 3.5 Entrega de bienes pactados por convenios colectivos no consideradas como condición de trabajo .......................................................................................................................................... 12

4. Retiros no calificados como venta para el IGV ............................................. 13 4.1 Retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de bienes que produce la empresa .................................................................................................. 13 4.2 Entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado .................................................................................................... 14 4.3 Retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble ..................................................................................................................................................... 15 4.4 Retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes debidamente acreditado. ............................................................................................................. 15 4.5 Retiro de bienes para ser consumidos por la empresa, cuando sea necesario para realizar operaciones gravadas. ................................................................................................................ 16 4.6 Bienes no consumibles utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros........................................................................................................................................ 17 4.7 Retiro de bienes para ser entregado a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables. ............................................................................................................ 17 4.8 Retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados. ................................................................ 19 4.9 Entrega a título gratuito de muestras medicas ...................................................................... 19

4.10 Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta ............................................... 20 4.11 Entrega a título gratuito de bienes que efectúen empresas para promocionar sus ventas, con límite. ........................................................................................................................................... 21 4.12 Entrega a título gratuito de material documentario con finalidad de promocionar sus ventas. ..................................................................................................................................................... 22

5. Informes de la SUNAT ................................................................................. 25 Casos prácticos ................................................................................................ 36

Tratamiento tributario de los retiros de bienes 1. Introducción: En la legislación que regula al Impuesto General a las Ventas (en adelante IGV), el retiro de bienes es aquel concepto estipulado dentro del supuesto venta1 a efectos de compensar desigualdades entre los consumidores finales, como el caso de los retiros de bienes, manteniendo el impuesto la neutralidad que es una característica esencial del mismo. El retiro de bienes se debe entender como la transferencia a título gratuito que va a estar gravada con IGV. Asimismo debe tenerse en cuenta que el retiro de bienes grava los autoconsumos

1.1. ¿Qué retiros se consideran venta para efectos del IGV?

Transferencia a Título Gratuito

Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros.

Apropiación de Bienes

La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma.

Autoconsumo de Bienes

El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas.

Entrega a favor de La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus Trabajadores servicios. Convenios Colectivos

La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.

1 Conforme a lo establecido en el inciso a del artículo 3° de la Ley del IGV.

1.2 ¿Que retiros están excluidos de la definición de Venta2 para efectos del IGV? A favor de la empresa (autoconsumos)

A favor de los trabajadores

a) Bienes retirados para ser consumidos por la propia empresa, necesarios para la realización de las operaciones gravadas.

a) Bienes retirados para a) Entregas con fines promocioser entregados a los nales que no supera los límites trabajadores como condición reglamentarios. de trabajo indispensable para que el trabajador pueda prestar servicios.

b) Retiro de insumos y bienes intermedios para actividades de producción o para fabricación por encargo. c) Retiro de bienes no consumibles que serán utilizados por la empresa en operaciones gravadas.

b) Entrega de bienes pactada por Convenio Colectivo que sea indispensables para la prestación de servicios.

A favor de terceros

b) Entrega de material documentario.

c) Entregas de muestras medicas

Bonificaciones.

2. ¿Cuál es el fundamento para gravar el retiro de bienes? Debido a que el IGV tiene como fundamento gravar las operaciones realizadas en el territorio nacional en igualdad de condiciones para los consumidores finales, encontramos razones para gravar con IGV a las operaciones que configuran retiro de bienes. En este sentido coincidimos con Walker Villanueva cuando señala lo siguiente: "Como se trata de un impuesto cuyo propósito es recaer sobre el consumo final de bienes y servicios, con la sujeción de los retiros de bienes se pretende igualar las condiciones entre consumidores finales. Ello ocurre cuando el sujeto del impuesto auto consume bienes fuera de sus actividades empresariales, esto es, cuando realiza autoconsumos no necesarios para realizar las actividades gravadas del contribuyente. 2 Realizado por ROMÁN TELLO, PATRICIA en Retiro de Bienes: Entregas con fines promocionales y bonificaciones. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 217 - 2da quincena de Octubre 2010.

En estos casos, la premisa para gravar el autoconsumo de bienes es que el sujeto del impuesto ha computado previamente el IGV de compras de los bienes auto consumidos como crédito fiscal. De manera que la sujeción del autoconsumo pretende igualar las

condiciones impositivas entre el consumidor final común y el consumidor final empresa. Ello hace que este último también soporte la carga económica del IGV."3 En sentido contrario, como bien menciona Giribaldi Pajuelo "si no se gravara con IGV el retiro de bienes, se propiciaría que las empresas transfieran gratuitamente bienes a sus socios o trabajadores, lo cual traería como consecuencia un tratamiento tributario inequitativo entre aquellos sujetos que compran bienes en el mercado y aquellos que los reciben gratuitamente de las empresas a las que pertenecen4", debido a que estos últimos no tendrían que pagar IGV como los primeros, siendo ambos para efectos del impuesto "consumidores finales".

3. Retiros calificados como venta para el IGV Conforme a lo establecido en el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, entre los retiros calificados como venta tenemos a los siguientes supuestos:

3.1. Transferencia de propiedad a título gratuito, obsequios, muestras comerciales y bonificaciones entre otros La transferencia de bienes a título gratuito como los obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, son aquellos actos por los cuales se transfieren la propiedad del bien mueble a terceros, sin que exista una contraprestación por parte de dicho tercero (a título gratuito). Es conocido también como autoconsumo externo y son gravadas con el impuesto porque los bienes salen del ámbito empresarial al privado.5 Con referencia al término "entre otros" que señala el primer guion del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, es necesario precisar que incluye a supuestos como las donaciones. Al respecto, debemos afirmar que las donaciones al constituir actos de liberalidad6 estarán afectas al IGV como retiro de bienes salvo que se done un bien a una entidad religiosa7, se donen bienes a favor de entidades y dependencias del sector público (excepto empresas), así como de entidades e instituciones extranjeras de Cooperación Técnica Internacional (ENIEX), ONG de desarrollo e instituciones sin fines de lucro receptoras de donaciones8. Asimismo, cabe señalar que existen excepciones para los casos de muestras comerciales y bonificaciones los cuales los veremos en los puntos 4.9, 4.10, 4.11 y 4.12.

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VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacífico Editores 1era edición - 2014. Pag 73. GIRIBALDI PAJUELO, GIANCARLO en Aproximaciones al retiro de bienes gravado con el IGV, el articulo puede

5 6 7 8

encontrarse en la siguiente dirección web: <http://blog.pucp.edu.pe/item/119699/ aproximaciones-al-retiro-de-bienes-gravado-con-igv> VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacífico Editores lera edición □ 2014. Pag 77. Conforme a lo establecido en el inciso d) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta. Conforme a lo establecido en el numeral 1 del inciso e) del artículo 2° de la Ley del IGV. Conforme a lo establecido en el inciso k) del artículo 2° de la Ley del IGV.

Jurisprudencia:

INFORME N° 216-2002-SUNAT/K00000 El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de servicios. Obsequios reparables

RTF N° 603-2-2000 (19.07.2000) No es gasto deducible para efectos del Impuesto a la Renta la compra de los juguetes y comestibles y, en consecuencia, tampoco constituye crédito fiscal para el Impuesto General a las Ventas, debido a que la recurrente no ha probado que dichos productos hayan sido entregados a sus trabajadores con ocasión de las fiestas navideñas, menos aun cuando la factura que sustenta la compra de los mismos, señala que dichos bienes fueron entregados al recurrente en febrero. Se dispone que la Administración verifique la fehaciencia del precio de venta de bebidas gaseosas las cuales no califican como retiro de bienes sino como ventas afectas.

RTF N° 1043-1-2006 (24.02.2006) Se declara nula e insubsistente la apelada a efecto que la Administración Tributaria emita nuevo pronunciamiento. Se indica que si bien las botellas de vidrio (envase de gaseosa) y cajas de plástico tienen la condición de mercadería, y por tanto, debe entenderse que la entrega de los citados bienes no califica como retiro de bienes gravado con el Impuesto General a las Ventas, sino como la venta de un bien (liquido-gaseosa) que incluye la botellas de vidrio y cajas de plástico, existen razones fundadas para considerar que el precio al cual la recurrente comercializo dichos productos no es fehaciente, dado que el precio al que se está transfiriendo cada unidad de medida (caja y/o paquete por 24, 12 o 6 botellas), sería equivalente al precio de mercado del líquido contenido en cada una de las botellas de dicha unidad, por lo que se requiere que la Administración Tributaria verifique la fehaciencia del valor, determinando y acreditando si se ha producido alguno de los supuestos a que se refiere el artículo 42° de la Ley del Impuesto General a las Ventas. Se declara nula e insubsistente la apelada en cuanto a las resoluciones de multa emitidas al amparo de los numerales 1 y 2 del artículo 178° del Código Tributario, de acuerdo a lo antes expuesto.

Entrega de bienes en calidad de obsequio

RTF N° 7445-3-2008 (17.06.2008) La entrega gratuita de bienes en calidad de obsequio será gravada como retiro de bienes en la medida que estos sean susceptibles, por su naturaleza, de ser utilizados por quienes los reciben; y, por el contrario, si su uso no puede ir más allá que de lo publicitario, tales entregas califican como retiro. Constituye retiro de bienes la entrega de bienes a terceros (polos, casacas, gorros) quienes los usan y consumen, de manera que la entrega de estos bienes excede su naturaleza publicitaria.

RTF N° 11822-3-2009 Se revoca la apelada, en el extremo relacionado con el reparo al débito fiscal del Impuesto General a las Ventas e Impuesto a la Renta por ventas omitidas. Al respecto, se tiene que si bien se verifico la adquisición de 15 computadoras y que en el stock solo habían 2, considerándose que se habían vendido 13 sin comprobante de pago, no se ha acreditado el destino de estas (venta, retiro de bienes, perdida, etc.) así como tampoco se tiene información ni elementos que permitan conocer la fecha en que se dispuso de ellas por lo que el reparo no esta debidamente sustentado. Se confirma la apelada en el extremo referido a retiro de bienes. De lo actuado se tiene que si bien la entrega de polos, casacas, gorros, fundas de computadora con el logotipo pueden constituir un medio publicitario, dada la naturaleza de los bienes, su utilidad no habría quedado agotada en la propia empresa y al haber sido entregados a sus clientes, el uso y consumo final de estos corresponde a terceros, por lo que, de acuerdo con lo establecido por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 214-5-2000, que constituye jurisprudencia de observancia obligatoria, se confirma el reparo por retiro de bienes.

INFORME N.° 086-2011-SUNAT/2B0000 La puesta a disposición, a título gratuito, de los residuos de pescado por parte del usuario del servicio de fabricación de conservas a favor del prestador de ese servicio (operador de plantas de conservas) se encuentra gravado con el IGV, al configurar retiro de bienes.

3.2 Apropiación de bienes de la empresa por propietarios, socios o titular de la misma La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma. Al tratarse de un acto de liberalidad, lo cual repercutiría en ventaja para los propietarios, socios o titulares de la misma dado que de no afectarse este acto con IGV, habría una ventaja con respecto a los proveedores que operan en el mercado y afectan las operaciones relacionadas con el mismo bien. Este supuesto se asimila al igual como si se realizara una venta. Por ejemplo, cuando uno de los socios de la empresa comercializadora de electrodomésticos retira un televisor LED de 40 pulgadas para llevárselo a su domicilio.9 Jurisprudencia: En el caso de retiro de bienes, es necesario acreditar fehacientemente la salida de tales bienes, no siendo válido establecer el retiro vía presunción. RTF N° 05278-5-2006 (28.09.2006) Se acumulan los expedientes por guardar conexión entre sí. Se revoca la apelada en el extremo referido a reparo al IGV por retiro de bienes en los que no se ha acreditado la salida de los mismos, atendiendo a que ello constituye una presunción y en el caso de retiros debe haber certidumbre sobre la salida de los bienes y en cuanto a las ventas determinadas por diferencias de inventario

9 ALVA MATTEUCCI, MARIO en Manual Práctico del Impuesto General a las Ventas. Pacífico Editores 1era Edición 2013. Pag. 69.

para efectos de IGV e Impuesto a la Renta, atendiendo a que este procedimiento está dirigido a empresas comercializadoras y no a manufactureras, como la recurrente. Se confirma en cuanto al reparo al IGV por retiro de bienes entregados a trabajadores, al Impuesto a la Renta por duplicidad de gastos, y en cuanto a compensación de deuda constituida por saldos a favor devueltos en exceso por SUNAT con deudas del contribuyente, debiendo sin embargo reliquidarse la compensación efectuada, teniendo en cuenta los reparos levantados en esta instancia. La entrega de existencias de una empresa unipersonal como aporte de capital que realiza el propietario de la misma, es un retiro de bienes

RTF N° 03726-2-2004 (28.05.2004) Se establece que al ser la empresa unipersonal contribuyente del impuesto y haber retirado existencias para que el titular efectúe un aporte de capital se ha configurado el retiro de bienes gravado con el Impuesto General a las Ventas, debiendo considerarse como fecha de nacimiento de la obligación la consignada en el Acta de Junta General de socios participacionistas de la empresa xxxx. Al respecto se señala que si bien el aporte de capital es considerado como venta para efectos del Impuesto General a las Ventas, en el caso de autos al tratarse de una empresa unipersonal, la operación gravada es el retiro de bienes que efectúa el titular de la empresa unipersonal y no el aporte de capital que realiza el propietario a título personal, tal como ha dejado establecido el Tribunal en la Resolución N 8715-4-2001 del 26 de octubre de 2001. Descuentos, Rebajas y Bonificaciones concedidas por el Impuesto General a las Ventas

RTF N° 01623-1-2012 (31.01.2012) Que conforme a lo expuesto, se advierte que el retiro de bienes efectuado por la recurrente consistente en la entrega de promociones a sus clientes no se encuentra comprendido en alguna de las excepciones descritas. Que toda vez que el inciso k) del artículo 44° de la Ley del Impuesto a la Renta, aplicable al caso de autos, señala que el Impuesto General a las Ventas, el Impuesto de Promoción Municipal y el Impuesto Selectivo al Consumo que graven el retiro de bienes no podrá deducirse como costo o gasto del Impuesto a la Renta, no resulta procedente que la empresa haya deducido como gasto el Impuesto General a las Ventas proveniente del retiro de bienes, por lo que el reparo efectuado por la Administración se encuentra arreglado a ley.

3.3 Consumo de bienes por parte de la empresa salvo sea necesario para las operaciones gravadas El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas.

El fundamento para gravar este supuesto como retiro de bienes afecto al IGV es por tratarse de un acto por parte de la empresa que no es necesario10, con relación al objeto social y actividad que realiza la empresa.

10 No es necesario por no generar renta gravada para la empresa ni está relacionado con la actividad que ejerce la empresa.

Por ejemplo, en una cervecería, hoy día es cumpleaños del gerente y por tal motivo se retira una caja de cerveza del almacén para realizar el brindis correspondiente.11 Jurisprudencia: Se mantienen los reparos al crédito fiscal correspondiente a las compras de medicamentos y gasolina. Se determina que los medicamentos no son comunes a un botiquín ni eran destinados a cubrir una emergencia, sino más bien a curar una enfermedad específica, no habiéndose acreditado además que, dichos medicamentos estuvieran destinados a los trabajadores de la empresa. RTF N° 09001-2-2007 (25.09.2007) Se confirma la apelada en el extremo que declaro infundada la reclamación formulada contra las resoluciones de determinación sobre Impuesto General a las Ventas correspondiente a mayo, junio, julio y diciembre de 2001 e Impuesto a la Renta del ejercicio 2001, por reparos a comprobantes de pago de compras de medicamentos y gasolina, por cuanto los medicamentos adquiridos no son comunes a un botiquín y no estarían destinados a resolver una emergencia, sino más bien a curar una enfermedad especifica como reconoce el mismo recurrente, no habiendo acreditado, además, con prueba alguna, que dichos medicamentos estén destinados a sus trabajadores como alega, como podría haber sido con las recetas médicas, certificados médicos, lista de trabajadores beneficiados, entre otros, por lo que corresponde mantener el reparo; y respecto al otro reparo, si bien la actividad desarrollada por el recurrente puede justificar la necesidad de realizar gastos referidos a combustible, sin embargo el recurrente no ha presentado prueba alguna que demuestre que la adquisición de gasolina se efectúo para el mantenimiento de un vehículo a su cargo o bajo su posesión.

3.4 Entrega de bienes a trabajadores de la empresa, para su libre disposición. La entrega de bienes a favor de los trabajadores de la empresa puede constituir: Condición de Trabajo (Tema que veremos en detalle en el punto 4.7) Mayor renta de quinta categoría (Remuneración o liberalidad) La entrega de bienes del trabajador al empleador, que a su vez constituye mayor renta de quinta para este último, y no es necesaria ni indispensable para el desarrollo de la función que realiza el trabajador, es una entrega de bienes que constituye un beneficio para este, motivo

por el cual la entrega de bienes es considerada como retiro de bienes y afecta al IGV. Al ser la entrega un acto no necesario de la empresa con respecto a su objeto social y no ayudar a generar mayor renta gravada por la realización de ese acto, se grava dicho acto con el IGV12. Coincidimos, con Giribaldi Pajuelo cuando afirma lo siguiente13: "Además, en legislaciones comparadas se grava con el IGV como retiro de bienes a las transferencias gratuitas de propiedad siempre y cuando el sujeto del impuesto haya ejercido previamente el crédito fiscal del IGV 11 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO v ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009. 12 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO v ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009. 13 GIRIBALDI PAJUELO, GIANCARLO en Aproximaciones al retiro de bienes gravado con el IGV, el articulo puede encontrarse en la siguiente dirección web: <http://blog.pucp.edu.pe/item/119699/ aproximaciones-al-retiro-de-bienes-gravado-con-igv>

respecto a las compras involucradas . Nuestra legislación no sigue dicho camino, razón por la cual cuando la compañía entrega como obsequio un televisor a un trabajador, no solamente tributara IGV bajo el supuesto de retiro de bienes, sino que también se verá imposibilitada de ejercer el crédito fiscal por la adquisición del referido televisor. En cambio, si la compañía vende dicho televisor o lo entrega en calidad de mayor renta de quinta categoría al trabajador, nos encontraremos tributariamente una operación más ventajosa; ya que si bien se configura una venta de bienes muebles gravada con el IGV, no obstante la empresa cuenta con las plenas facultades para deducir el crédito fiscal del IGV proveniente de su compra." Un típico ejemplo de esto, lo tenemos en la entrega de canastas navideñas a los trabajadores la cual es considerada retiro de bienes. A mayor abundamiento el Tribunal Fiscal en las Resoluciones N° 1515-4-2008, 4472-3-2005, 495-3-2000, 90104-2001, 04517-1-2002 y 01922-4-2004, entre otras, ha establecido que la entrega de canastas navideñas a los trabajadores constituye retiro de bienes al no ser indispensable para el desempeño de sus labores. En ese sentido, califican como retiros de bienes gravados con el Impuesto General a las Ventas, la entrega de bienes que los contribuyentes efectúen a favor sus trabajadores con motivo de fiestas navideñas, como es el caso de los panetones o canastas navideñas, ello en razón de que tales bienes son de libre disposición de los trabajadores que los reciben y no son necesarios para el desarrollo de las labores que estos desempeñan, siendo que las entregas de bienes a favor de los trabajadores para la normativa del Impuesto General a las Ventas solo califican como retiro de bienes no gravados, cuando son entregados como condición de trabajo son indispensables para la prestación de servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante ley. Jurisprudencia:

RTF N° 4472-3-2005 (15.07.2005) (...) Mediante Resolución del Tribunal Fiscal N° 05191-5-2002 del 6 de setiembre de 2002, se confirmó el reparo efectuado por la Administración a la base imponible del Impuesto General

a las Ventas, respecto de bienes que habían sido entregados por el contribuyente a sus trabajadores con ocasión de las fiestas navideñas, al concluir que dicha entrega calificaba como retiro de bienes. Que en consecuencia, la entrega de canastas navideñas efectuada por la recurrente a sus trabajadores califica como retiro de bienes gravado con el Impuesto General a las Ventas, encontrándose el reparo efectuado por la Administración ajustado a ley.

RTF N° 1515-4-2008 (06.02.2008) En consecuencia, al tratarse de retiros de bienes a favor del personal de la recurrente y al no haber demostrado esta que tales entregas se hayan efectuado como condición de trabajo, o por resultar necesarias para la realización de sus actividades o por algún mandato legal, siendo además que por la naturaleza de los bienes entregados y las fechas en que estas se efectuaron se infiere que corresponden a entregas de bienes por motivos de fiestas navideñas, corresponde confirmar el reparo en este extremo.

3.5 Entrega de bienes pactados por convenios colectivos no consideradas como condición de trabajo La entrega de bienes a los trabajadores, en cumplimiento de Convenios Colectivos; siempre que dicha entrega no se considere una condición de trabajo y que no sea indispensable para la prestación del servicio laboral. Es decir en este supuesto, que es muy similar al anterior, con la particularidad que esta "liberalidad" viene siendo otorgada por un Convenio Colectivo14 y a su vez dado que no es necesario con relación a la actividad que realiza la empresa, la Ley del IGV grava a esta operación con el impuesto. Para poner un ejemplo, si mediante un convenio colectivo la empresa realiza un aporte de útiles escolares a todos sus trabajadores, dicho aporte será considerado como un retiro de bienes, al generar este una mayor renta a disposición de los trabajadores, gravando esta operación con el IGV. Jurisprudencia:

RTF N° 1136-1-1997 El Tribunal señala que la entrega de bienes como panetones, pavos y ropa deportiva a los trabajadores constituye retiro de bienes, debido a que la falta de los referidos bienes no alteraría en nada la prestación efectiva del servicio. Donaciones de medicamentos a trabajadores

RTF N° 02991-4-2010 "Que cabe indicar que por la naturaleza de tales bienes (medicamentos), estos no constituyen condición de trabajo ni resultan indispensables para que el trabajador pueda prestar sus servicios, por lo que no constituyen retiros no gravados para el Impuesto General a las Ventas, siendo que además la recurrente no señaló en la fiscalización ni se encuentra acreditado con

documentación alguna en autos que las citadas entregas fueran efectuadas a sus trabajadores en razón de enfermedad de estos, lo que recién es alegado por ella con su escrito de apelación, sin acreditar además tal situación. Que ahora bien, respecto al valor otorgado por la Administración a los bienes entregados a los trabajadores, cabe señalar que de la normativa del Impuesto General a las Ventas y del Impuesto a la Renta aplicable al caso de autos, y siguiendo el criterio recogido en reiteradas Resoluciones del Tribunal Fiscal, entre ellas, la Resolución N° 00557-2-2008, 05352-2-2008, entre otras, se tiene que la Administración se encuentra facultada a verificar si el valor asignado a las ventas por los contribuyentes en las ventas o prestación de servicios corresponde al de mercado, el cual es determinado con las propias operaciones onerosas que el contribuyente realiza con terceros, identificando el tipo de bien o servicio, su naturaleza, la oportunidad en que se produjo la transferencia o prestación de servicios y el valor que usualmente es utilizado para tales

14 Considerado como: "el proceso formalizado de dialogo entre representantes de trabajadores y de empresarios encaminado, en ejercicio de su autonomía colectiva, a la consecución de un convenio colectivo regulador de las relaciones entre ambos, asl como de las condiciones a que han de ajustarse los contratos de trabajo, en un ámbito determinado". PALOMEQUE LOPEZ, Manuel en Derecho Sindical Español, Quinta Edición, Editorial Tecnos S.A., Madrid, 1994. Pag.351.

operaciones respecto de terceros, así como considerando que las operaciones tengan las mismas circunstancias y/o elementos."

4. Retiros no calificados como venta para el IGV SUPUESTOS NO CONSIDERADOS VENTA POR LA LEY: Conforme a lo establecido en el numeral 2 del inciso a) del artículo 3° de la Ley del IGV, se consideran excepciones a los retiros de bienes como ventas a los siguientes supuestos:

4.1 Retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de bienes que produce la empresa Como excepción al retiro de bienes no considerado venta para efectos del IGV15, tenemos a los retiros de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de bienes que produce la empresa, un autoconsumo permitido por generar bienes que produce la empresa.

A mayor abundamiento, se determina para el ámbito de aplicación del impuesto que los retiros de los insumos, materias primas y bienes intermedios, no se consideran venta siempre que el mencionado retiro lo realice la empresa para su propia producción, sea directamente o a través de un tercero.16 Por ejemplo una empresa dedicada a la venta de madera y a su vez en la venta de muebles, traslada un camión con madera procesada para el local donde se realizara la construcción del mueble, este retiro de la madera procesada no estaría gravado con el impuesto debido a que está destinado a la producción de otros bienes que produce la empresa.

4.2 Entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado Otra excepción al retiro de bienes no considerado venta para efectos del IGV, es la entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiera encargado. Este supuesto, es muy similar al anterior descrito, con la particularidad que esta vez el autoconsumo no lo realiza la misma empresa, sino un tercero, no obstante el tercero está obligado a utilizar el bien retirado para fabricar un bien a favor de la empresa que efectúa el retiro. Coincidimos con Walker Villanueva cuando señala lo siguiente: "Se precisa que la entrega de bienes por parte del comitente al contratista para la fabricación de los bienes encargados no califica como retiro de bienes. Ello significa que no hay transferencia de propiedad ni autoconsumo no

15 Conforme a lo establecido en el numeral 2 del inciso a) del artículo 3° de la Ley del IGV. 16 Conforme a lo establecido en el numeral 5 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV.

necesario, pues el consumo de los bienes entregados al tercero se hace con un fin empresarial: la fabricación de bienes relacionados al giro del negocio17." Como ejemplo podemos citar a una empresa que se dedica a comercializar polos, pero esta vez diseñara unos gorros con un modelo especial, debido a un pedido por su cliente; entonces la empresa contratara a un tercero para que realice el pedido, al cual le suministrara los insumos y materias primas, como la tela, el tinte, el logo de la marca en plástico, etc. Al transmitir los bienes al tercero, no configura per se una transferencia de propiedad, debido a que el tercero no tiene una libre disposición de dichos bienes, dado que se le ha sido otorgado en condición de utilización para fabricar los gorros, los cuales una vez fabricados les serán entregados a la empresa. Jurisprudencia:

INFORME N° 002-2011-SUNAT/2B0000 La reposición de productos farmacéuticos que, por mandato legal, deben efectuar los titulares del Registro sanitario a los establecimientos de los cuales la DIGEMID los ha tomado como

muestra constituye un retiro de bienes y, por tanto, configura una venta para fines tributarios, encontrándose gravada con el IGV.

4.3 Retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble Este supuesto es una particularidad del supuesto ya visto en el punto 4.1, que incorporada la actividad del sujeto que realiza el retiro de bienes (en este caso el "constructor18"), para ser incorporados en la construcción de un bien el cual forma parte de su actividad y objeto social, motivo por el cual no se considera retiro de bienes y no se afecta con el impuesto dicha operación. Como ejemplo podemos citar a una empresa constructora, dispone en sus almacenes cemento, fierros de construcción y ladrillos, los cuales retira de su almacén para destinarlos como materia prima a un proyecto inmobiliario que tienen en una zona periférica de la capital. El retiro de sus inventarios destinados a la fabricación de una obra que le permitirá concluir su proceso productivo relacionado al giro de su negocio no estará afecto al IGV.

INFORME N° 082-2006-SUNAT/2B0000 Tratándose de un contrato de obra regulado por el Código Civil, en el cual uno de los materiales necesarios para la ejecución de la obra (combustible) es proporcionado por el comitente (consumidor directo), la entrega de dicho combustible a los contratistas de obra, no califica como una operación gravada para efecto del Impuesto a la Renta y del Impuesto General a las Ventas.

17 VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacifico Editores 1era edición □ 2014. Pag. 101 18 Conforme a lo dispuesto en el inciso e) del artículo 3° de la Ley del IGV, constructor es cualquier persona que se dedique en forma habitual a la venta de inmuebles construidos totalmente por ella o que hayan sido construidos total o parcialmente por un tercero para ella. Para este efecto se entenderá que el inmueble ha sido construido parcialmente por un tercero cuando este último construya alguna parte del inmueble y/o asuma cualquiera de los componentes del valor agregado de la construcción.

4.4 Retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes debidamente acreditado. Como excepción al retiro de bienes no considerado venta para efectos del IGV, tenemos al retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes debidamente acreditado conforme lo disponga el Reglamento de la Ley del IGV. Ahora bien, en el numeral 4 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV se establece que la perdida, desaparición o destrucción de bienes por caso fortuito o fuerza mayor, así como por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, se acreditara con el informe emitido por la compañía de seguros, de ser el caso, y con el respectivo documento policial el cual deberá ser tramitado dentro de los diez (10) días hábiles de producidos los hechos o que se tome conocimiento de la comisión del delito, antes de ser requerido pe la SUNAT, por ese periodo.

La baja de los bienes, deberá contabilizarse en 4 fecha en que se produjo la perdida, desaparición, destrucción de los mismos o cuando se tome conocimiento de la comisión del delito. Vemos pues, que para efectos del IGV se toma en cuenta un similar tratamiento aplicado para efectos de la deducción de este tipo de gastos para el Impuesto a la renta. En este sentido, Alva Matteucci señala lo siguiente: "A manera de comparación, apreciamos que como equivalente de este punto en la perdida de los bienes por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente se encuentra el literal d del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, el cual determina que es posible realizar la deducción del gasto en la determinación de la renta neta de tercera categoría por las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales perdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial correspondiente^." Resulta interesante ver la opinión de Ruiz de Castilla y Robles Moreno, cuando describen los siguientes conceptos:20 Desaparición

Son hechos del hombre que privan al propietario del aprovechamiento económico del bien mueble. Ejemplo: El robo o extravío del bien mueble.

Destrucción

Si el bien mueble queda descompuesto en unidades menores separadas, imposible de ser reconstruido. Ejemplo: Se cae al suelo una botella de vino (llena).

Perdida

Son hechos de la naturaleza que privan al propietario del aprovechamiento económico del bien mueble. Ejemplo: Un huaico arrasa con una ferretería y se lleva toda la mercadería.

19 ALVA MATTEUCCI, MARIO en Manual Práctico del Impuesto General a las Ventas. Pacífico Editores 1era Edición 2013. Pag. 67. 20 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO v ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009.

4.5 Retiro de bienes para ser consumidos por la empresa, cuando sea necesario para realizar operaciones gravadas. A diferencia del punto 4.1, en este supuesto no se otorgan bienes, sino se consumen bienes no relacionados al proceso productivo final, pero si necesarios para realizar operaciones gravadas con el impuesto. Como bien menciona autorizada doctrina21, este es un caso típico de autoconsumo necesario, cuyo costo formara parte del valor de venta de los bienes o servicios sujetos a imposición. Resulta interesante revisar el ejemplo propuesto por Ruiz de Castilla y Robles Moreno, cuando señalan a: "un distribuidor mayorista de llantas tiene una camioneta de reparto y retira una llanta nueva de su almacén para colocarla en dicha unidad de transporte.

¿Qué sucede si la empresa incurre en estos autoconsumos para elaborar productos que van a ser exportados? La exportación es una operación "no gravada"; de tal modo que este autoconsumo no calzaría en el supuesto legal que estamos analizando"22

4.6 Bienes no consumibles utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros. Otro retiro de bienes no considerado como venta por el Reglamento de la Ley del IGV es el de los bienes no consumibles utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros. Resulta interesante revisar el ejemplo propuesto por Ruiz de Castilla y Robles Moreno, cuando señalan lo siguiente: "Del almacén de la Mueblería Canziani se retira un juego de escritorio para llevarlo a la oficina del gerente general."23 El ejemplo descrito anteriormente, calza perfectamente en este supuesto y a la vez permite distinguir otro que también cumple con lo establecido en este punto, pero ha sido regulado particularmente. Nos referimos al retiro de bienes entregado a los trabajadores como condición de trabajo.

4.7 Retiro de bienes para ser entregado a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables. La diferencia con el supuesto anterior, dado que al ser muy parecidos podría llevar a confusión es que en este supuesto los bienes retirados y entregados a los trabajadores son necesarios para llevar a cabo sus labores en la empresa, teniendo estos la condición de "indispensables" y "necesarios", no así en el ejemplo anterior.

21 VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacifico Editores 1era edición - 2014. Pag. 102. 22 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO v ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009. 23 Ídem.

Para entender bien este punto debemos tener en claro que significa el concepto "Condición de trabajo" para efectos del impuesto. Debido, a que este concepto viene determinado por la legislación y practica laboral, podemos entender a la jurisprudencia laboral la CASACION N° 153397, SALA DE DERECHO CONSTITUCIONAL Y SOCIAL DE LA CORTE SUPREMA DE LA REPUBLICA, señala lo siguiente: "Se entiende por condiciones de trabajo los bienes o servicios prestados por el empleador al trabajador como indispensables para el desarrollo de la labor encomendada o propia de la actividad del empleador". 24

Asimismo, en este sentido veamos que señala el Tribunal Fiscal en relación al concepto de condición de trabajo:

RTF N° 3964-1-2006 (21.07.2006) "Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desempeño de la actividad laboral siempre que razonablemente cumplan tal objeto y no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador". RTF N° 1215-5-2002 (06.03.2002) "Se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desarrollo de la actividad laboral en la empresa, montos que se entregan para el cabal desempeño de la función de los trabajadores, sean por concepto de movilidad, viáticos (...) vestuario, siempre que razonablemente cumplan con tal objeto y no constituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador". Ahora bien, es claro que el presente caso es un caso de autoconsumo de la empresa, aun si se ha otorgado los bienes a los trabajadores, pues no ocurre una libre disposición de los bienes por parte de ellos, sino una utilización necesaria de los bienes para el ejercer cabalmente sus funciones. Resulta interesante revisar los casos propuestos por Ruiz de Castilla y Robles Moreno, cuando señalan lo siguiente: Una empresa minera proporciona cascos especiales y botas a los trabajadores que laboran en los socavones. A mayor abundamiento el Tribunal Fiscal en la RTF 461-5-98 (04.07.98) señaló que, la entrega de uniformes al personal administrativo de una empresa en virtud de un Convenio Colectivo de Trabajo califica como una condición de trabajo; toda vez que se trata de proyectar una mejor imagen de la empresa. Por tanto, se trata de un retiro infecto. Jurisprudencia:

RTF N° 7445-3-2008 [La] entrega de bienes en calidad de obsequio será gravada como retiro en la medida que estos sean susceptibles, por su naturaleza, de ser utilizados por quienes los reciben y que, por el contrario, si su uso no puede ir por más allá que de lo publicitario, tales entregas no califican como retiros (...). En el caso de los uniformes deportivos, polos, bermudas, pelotas, trofeos, implementos deportivos y juegos didácticos, dado que la recurrente manifestó que fueron entregados a clientes sino al personal contratado para las campañas de promoción de sus productos, no acredito que constituían entregas como condición de trabajo, y teniendo en consideración el criterio antes señalado, corresponde mantener los reparos respectivos.

24 En: Gaceta jurídica. Sección de Actualidad Jurídica, T. N° 79-B, Gaceta Jurídica, Lima, junio de 2000, pags. 150 -151).

RTF N° 07223-3-2002 (17.12.2002) Se confirma la apelada en cuanto al reparo por retiro de bienes que obedecen a alimentación del personal por cuanto a entrega no es producto de convenio colectivo.

4.8 Retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados. Debemos tener presente en este supuesto que la transferencia por subrogación25para empresas de seguros sobre bienes recuperados, implica que la empresa que ha repuesto el bien, recupera el bien siniestrado por su cliente y dicha transferencia no estará gravada con el impuesto A manera de ejemplo, es necesario revisar lo propuesto por Ruiz de Castilla y Robles Moreno cuando mencionan lo siguiente: "Un cliente compra un vehículo y lo asegura. El auto es robado y la empresa de seguros entrega un nuevo auto al cliente, luego el auto robado aparece, pero está a nombre del cliente. Debido a que la empresa aseguradora ya entrego un vehículo al cliente, el auto robado que aparece debe pasar a propiedad de la empresa aseguradora. Por su parte, en el contrato de seguros el cliente que toma el seguro se obliga a transferir la propiedad a la empresa aseguradora si el vehículo aparece. Por la subrogación, la empresa se seguros se pone en lugar del cliente y hace suya la propiedad del vehículo, este retiro de bienes esta inafectas al IGV."26 SUPUESTOS NO CONSIDERADOS VENTA POR EL REGLAMENTO: Sin perjuicio de los supuestos señalados anteriormente, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV establece como excepciones a los retiros de bienes a los siguientes supuestos:

4.9 Entrega a título gratuito de muestras medicas Como bien menciona Villanueva Gutiérrez, en este tipo de entregas a título gratuito la finalidad es promover, incentivar o generar las ventas del sujeto del impuesto y en esa medida las entregas gratuitas se encuentran destinadas a operaciones gravadas con el impuesto (inciso b) del artículo 18° de la Ley del IGV)27 Así pues, para no afectar una manera de publicitar los medicamentos que se otorgan bajo receta médica, no se grava las entregas a título gratuito de muestras médicas con el fin de promocionar dichos productos, debido a su particular forma de ser consumidos bajo receta médica. En sentido contrario, la entrega de muestras médicas de medicamentos que no sean consumidos bajo receta médica (de libre disposición y exhibición en farmacias) estará sujeta al IGV y serán consideradas ventas para efectos del impuesto. Ahora bien, vale la pena mencionar lo mencionado por Ruiz de Castilla y Robles Moreno: "Los laboratorios médicos entregan mediante los llamados visitadores médicos muestras médicas a los médicos para que estos a su vez los entreguen gratuitamente a sus pacientes. Dentro de estas muestras médicas hay dos: medicinas que se expenden bajo receta médica (en las farmacias solo

25 "El Pago con subrogación es una institución que difiere del pago ordinario, pues en lugar de extinguir la deuda, no hace más que cambiar a la persona del acreedor. El deudor se libera, sin duda, respecto a su acreedor, pero se

convierte en deudor de aquel que ha pagado la deuda por él". En COLIN, Ambrosie y Henri CAPITANT. Curso de Derecho Civil. Madrid. Instituto Editorial Reus. Tomo 2. Página 2002 - 2004. 26 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO y ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009. 27 VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacifico Editores lera edición □ 2014. Pag. 83.

las venden si hay una receta médica) y aquellas que se expenden sin necesidad de receta médica. Entonces cuando se trata de la entrega de muestras médicas que realizan los laboratorios a los médicos y se trata de medicinas que solo se expenden bajo receta médica, estas transferencias se encuentran inafectas del IGV. Esto no sucede con aquellas transferencias de muestras médicas que se expenden sin receta medica."28 Jurisprudencia: Informe N° 002-2011-SUNAT/2B0000 La reposición de productos farmacéuticos que, por mandato legal, deben efectuar los titulares del Registro Sanitario a los establecimientos de los cuales la DIGEMID los ha tomado como muestra constituye un retiro de bienes y, por tanto, configura una venta para fines tributarios, encontrándose gravada con el Impuesto General a las Ventas. Muestras médicas

RTF N° 7164-2-2002 [Las] muestras médicas están destinadas a promover o hacer conocer las cualidades del producto mediante la entrega gratuita de esos productos a los profesionales médicos, clientela y público en general. [...] No obstante, la entrega de muestras médicas debe estar debidamente sustentada con documentos que permitan identificar debidamente los productos que son transferidos gratuitamente en calidad de muestras médicas, así como su destino; de lo contrario, se presta para ser utilizada como un mecanismo de evasión, ocultando verdaderas ventas gravadas con el IGV. RTF N° 19049-8-2011 "Que de este modo, atendiendo a que en el presente caso, la recurrente no ha presentado documentación alguna emitida y/o firmada por los beneficiarios de las muestras médicas (o de ser el caso por algún tercero en su nombre o representación) que pruebe de manera fehaciente que los productos fueron destinados efectivamente a los profesionales de la salud, tal como alega; ni ha establecido la existencia de alguna prohibición o excepción legal que resulte de aplicación para este supuesto en particular, que haga imposible o innecesaria esta exigencia para efecto tributario; corresponde confirmar este reparo y la apelada en este extremo".

4.10 Los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros debidamente acreditados conforme a las disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta Debemos tener presente en este supuesto que se deriva la acreditación de mermas y desmedros conforme a las disposiciones establecidas en la Ley del Impuesto a la Renta. En ese sentido y de conformidad con el inciso c) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, las mermas son la perdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasionada por causas inherentes a su naturaleza (entendemos,

realizados en el proceso de comercialización) o al proceso productivo, y para acreditar la merma se realizara mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente, competente y colegiado o

28 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO y ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009.

por el organismo técnico competente. Dicho informe deberá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas. En caso contrario, no se admitirá la deducción. En igual sentido y de conformidad con el inciso c) del artículo 21° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, los desmedros son la perdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, haciéndolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados. Para acreditar los desmedros ocurridos se realizara mediante la destrucción de las existencias efectuadas ante notario público o juez de paz, a falta de aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de 6 días hábiles anteriores a la fecha en que se llevara a cabo la destrucción de los referidos bienes. Asimismo cabe señalar que, conforme a la Resolución de Superintendencia N° 2432013/SUNAT, se ha establecido un método alternativo para acreditar desmedros de productos de alimentos perecibles, para su deducción a efectos del impuesto a la renta y acreditación por consecuencia no considerados venta para los retiros por desmedros conforme al Reglamento de la Ley del IGV. En conclusión, podemos señalar que siempre que la sustentación de las mermas y desmedros se lleve a cabo siguiendo los lineamientos del artículo 21° inciso c) del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta y la Resolución de Superintendencia N° 243-2013/SUNAT, no nos encontraremos ante un retiro de bienes afecto al IGV.

4.11 Entrega a título gratuito de bienes que efectúen empresas para promocionar sus ventas, con límite. Otro supuesto no considerado venta por el Reglamento, es el referido a la entrega a título gratuito de bienes que efectúen las empresas con la finalidad de promocionar la venta de bienes muebles, inmuebles, prestación de servicios o contratos de construcción, siempre que el valor de mercado de la totalidad de dichos bienes, no exceda del 1% de sus ingresos brutos promedios mensuales 29 de los últimos 12 meses, con un límite máximo de 20 UIT. En los casos en que se exceda este límite, solo se encontrará gravado dicho exceso, el cual se determinar en cada periodo tributario. Como bien señala Villanueva Gutiérrez30, diversa jurisprudencia del Tribunal Fiscal señala que solo constituyen retiros promocionales la entrega de bienes que no constituyan beneficio directo y propio para el consumidor (RTF N° 214-5-2000), y no las entregas gratuitas de uniformes deportivos, polos, bermudas, pelotas, trofeos, implementos deportivos y juegos didácticos, las cuales se encuentran gravadas con el impuesto. (RTF N° 7445-3-2008), así también la entrega de pavos de navidad como gastos de representación no constituyen retiros promocionales (RTF N° 12155-2002)

Jurisprudencia: Si los bienes que se reciben no son efectuados a título de propiedad la posterior entrega de estos a los clientes por la compra de los bienes del suministrador no califican como retiro RTF N° 00541-3-2008 Se revoca la apelada. Se señala que la Administración, en cumplimiento de la RTF N° 3146-12005, luego de establecer que no existió entrega de bienes en propiedad de Castrol Perú S.A. a la 29 Entiéndase que para efecto del cómputo de los Ingresos brutos promedios mensuales, deben incluirse los ingresos correspondientes al mes respecto del cual será de aplicación. 30 VILLANUEVA GUTIERREZ, WALKER en Tratado del IGV. Pacífico Editores 1era edición - 2014. Pag. 85, 88 y 90.

recurrente, y por ende que el reparo al crédito fiscal sustentado en que no correspondía que este se utilizara en virtud a lo dispuesto en el artículo 20° de la Ley del IGV, carecía de sustento, determino que al haberse establecido que la recurrente era únicamente una intermediaria entre Castrol del Perú S.A. y los consumidores finales, no correspondía que utilizara el crédito fiscal por estar destinado a operaciones por las que no se deba pagar el impuesto, en mérito al inciso c) del artículo 18° del TUO de la Ley del IGV aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF. Asimismo, excluyo de la base imponible el valor registrado por concepto de venta de los productos denominados "de promoción", que fueron gravados por la recurrente con el Impuesto General a las Ventas, modificando las resoluciones de determinación y resoluciones de multa impugnadas. Se precisa que conforme al criterio establecido en la RTF N° 00887-5-2007, tratándose de la etapa de cumplimiento, la facultad para predeterminar la deuda tributaria está limitada a los parámetros establecidos por este Tribunal, por lo que no correspondía que al dar cumplimiento de lo dispuesto en la RTF N° 3146-1-2005, la Administración reparase el crédito fiscal sustentándose en normas distintas a aquellas que dieron lugar a los valores emitidos y conforme a las cuales, este Tribunal dispuso que se analizara la procedencia del reparo, ni que excluyera de la base imponible el valor registrado por concepto de venta de los productos denominados "de promoción", que fueron gravados por la recurrente con el IGV, por lo que al establecerse la inexistencia del retiro de bienes por parte de Castrol Perú S.A. a la recurrente, procede dejar sin efectos los valores impugnados.

4.12 Entrega a título gratuito de material documentario con finalidad de promocionar sus ventas. Otro supuesto de retiro de bienes excluido como venta y por consecuente del impuesto, es el referido a la entrega a título gratuito de material documentario con la finalidad de promocionar las ventas. Como bien refiere Ruiz de Castilla y Robles Moreno31, este supuesto conlleva una transferencia de propiedad por parte de la empresa con los potenciales consumidores, los cuales constituyen un servicio gratuito; pues el mayor valor agregado está en la información que va a circular en el mercado. En este supuesto suele realizarse por ejemplo la entrega de folletos, trípticos, afiches, volantes, catálogos, almanaques y en general todo documento que preparen las empresas

con la finalidad de promocionar los productos, servicios de la misma, constituye un retiro de bienes no considerado venta para efectos del IGV. Como bien menciona Ruiz de Castilla y Robles Arévalo32, en los siguientes casos:

La entrega de afiches al público no se encuentra gravada. Señala el Tribunal Fiscal que el retiro de bienes vía obsequio de afiches no significa ningún provecho directo para el destinatario. RTF 214-5-2000 Resolución con naturaleza de Precedente de Observancia Obligatoria.

31 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO y ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009. 32 Cuadro elaborado en base a lo descrito en RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO y ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009.

Folletos y catálogos

Se trata de la entrega a los clientes de folletos y catálogos sobre los productos y servicios. Estas entregas se encuentran inafectas al IGV.

Almanaques

La entrega de almanaques con el logo de la empresa a los potenciales clientes para lograr una mayor presencia en el mercado se encuentra dentro del supuesto del RlGV que se refiere a la entrega de material documentario. Ver RTF 606-5-00 del 22.08.00. Por tanto, se trata de un caso inafecto al IGV.

Volantes

La entrega de volantes que son utilizados como material de propaganda a terceros se encuentra inafecta al IGV. Ver RTF 9010-4-01 del 09.11.01.

Jurisprudencia:

RTF N° 0504-1-1999 Cuando se entrega catálogos en los que aparecen los productos y sus precios y a su vez las vendedoras reciben de la empresa flyers de incentivos que contienen información de exclusivo interés para las mismas, nos encontramos con bienes que son proporcionados por la empresa para que cumplan su actividad y que el producto llegue a conocimiento de terceros, dicha entrega no puede ser considerada como retiro de bienes, por lo que no se encontraría gravada.

RTF N° 214-5-2000

La entrega de bienes que tiene únicamente utilidad publicitaria y que no depara ninguna utilidad para el consumidor, no constituye un retiro gravado con el impuesto.

RTF N° 1154-2-2000 Se considera retiro de bienes para efectos del IGV a los obsequios, tales como las entregas que efectúa la recurrente por concepto de publicidad de la empresa (almanaques acrílicos y polos), por lo que corresponde confirmar la apelada en este extremo.

RTF N° 1253-4-2005 Los retiros con fines promocionales a que se refiere el segundo párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2 del Reglamento de la Ley del IGV, solo comprenden aquellos destinados a difundir las ventajas de los bienes o servicios de una línea de producción, comercialización o prestación de servicios de una empresa excluyendo, ya que se tratarían de gastos de representación, aquellos que buscan proyectar una imagen genérica de la empresa. 4.13 Bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5°, excepto el literal c). Este supuesto de retiro de bienes no gravados con el IGV se realiza referente a las ventas realizadas siempre y cuando cumplan con los requisitos establecidos en el Reglamento del IGV. Ahora bien no se grava dicha transferencia por un criterio de incentivar la mayor venta por parte de la empresa, destinada con estas promociones a aumentar sus ingresos, así como afianzar sus vínculos con los clientes y atraer a potenciales clientes con la bonificación. En tal sentido, viene a colación las palabras de Ruiz de Castilla y Robles Arévalo cuando señalan:33 "La bonificación es un reconocimiento al cliente que se le otorga, entre otros supuestos, por volúmenes de ventas negociadas en un determinado periodo, lo cual puede plasmarse -por ejemplo- a través de la entrega de mercaderías. En buena cuenta se trata de una rebaja en el precio del bien (precio de lista), pero la característica de esta rebaja es que no se da de manera directa, sino que esta se da a través de la entrega gratuita de otro bien (bien adicional). De esta forma vemos como las empresas utilizan para efectos de ventas, como por ejemplo el famoso 3 x 2, es decir compras tres bienes por el precio de dos, de tal manera que la bonificación consistirá en la entrega "gratuita" del tercer bien. En este caso el bien es la misma especie, por ejemplo llevar 3 botellas de aceite al precio de 2; pero en otros casos, la bonificación puede ser un bien distinto, por ejemplo si compro una pasta dental, viene de regalo adherido a la pasta dental un cepillo de dientes, yo estaría comprando la pasta dental pero me regalan el cepillo de dientes, en este caso, el bien entregado gratuitamente no es igual al otro. Cuando tratamos el tema de la bonificación debemos señalar que en rigor se trata de una modalidad de promoción comercial; en la medida que su objetivo es lograr un aumento en el volumen de ventas. Por el resultado, las bonificaciones generan una rebaja del valor de venta original.

Asimismo, la bonificación es un caso de transferencia de propiedad, ya que se trata de la entrega en propiedad de un bien." Este tipo de bonificaciones para efecto de la Ley del IGV, representan una operación no gravada con el impuesto, siempre y cuando: Se trate de prácticas usuales desarrolladas por empresas del mismo sector económico al que pertenece el generador de la bonificación. Se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones. Se emita el comprobante de pago o la nota de crédito correspondiente.

33 RUIZ DE CASTILLA, FRANCISCO y ROBLES MORENO, CARMEN en El Retiro de Bienes en el IGV. Artículo publicado en la Revista Actualidad Empresarial Edición N° 179- 2da quincena de Diciembre 2009.

Jurisprudencia:

Informe 022-2001-SUNAT/K00000 Para efecto de no considerar como venta la entrega de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificación al cliente sobre ventas realizadas, no se requiere que los citados bienes sean iguales a los que son objeto de venta".

5. Informes de la SUNAT 1. SUMILLA: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de servicios.

solo proceden tratándose de venta de bienes o también proceden en el caso de prestación de servicios. BASE LEGAL: Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y modificatorias (en adelante, TUO del IGV). Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 029-94-EF, cuyo Título I fue sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF y normas modificatorias, entre las cuales se encuentra el Decreto Supremo N° 064- 2000-EF (en adelante, Reglamento del IGV). ANALISIS: De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 1° del TUO del IGV, este impuesto grava, entre otros, la venta en el país de bienes muebles y la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Por su parte, el artículo 3° del citado TUO, señala que para efecto de la aplicación del IGV se entiende por venta: a) Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originan esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. b) El retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción de los señalados en la Ley y su Reglamento, tales como los siguientes: La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado. El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes debidamente acreditada conforme lo disponga el Reglamento. El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros. El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante Ley. El retiro de bienes, producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados.

De otro lado, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV dispone que es venta, el retiro de bienes, considerando como tal: Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros. La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma. El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas. La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios. La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.

Adicionalmente, el mencionado inciso detalla los retiros que no son considerados ventas y, entre otros, señala que para efecto del IGV, no son ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5°, excepto el literal c)(1). Como se puede apreciar de las normas glosadas, para efecto del IGV, se considera como operación de "venta" la transferencia de bienes a título oneroso y los retiros de bienes, salvo las excepciones previstas en las normas sobre la materia. En ese sentido, cuando las normas que regulan el IGV hacen referencia al término "venta", debe interpretarse dicho concepto considerando la definición contemplada en el TUO del IGV y su Reglamento, no procediendo dar a dicho termino un contenido más amplio al expresamente previsto en las normas pertinentes. Por consiguiente, cuando en el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, se establece que no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con determinados requisitos, debe entenderse que esta norma solo está haciendo alusión a las bonificaciones que se otorgan por la venta de bienes y de ningún modo a la prestación de servicios (2). A mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que en términos generales, se considera como retiro de bienes, entre otros, a todo acto por el que se transfiere la propiedad de los mismos a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, razón por la cual, para que una determinada operación no constituya retiro de bienes, debe estar expresamente contemplada como una excepción, lo que no ocurre en el supuesto materia de consulta. CONCLUSIÓN: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas,

siempre que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de servicios. Lima, 02 de agosto de 2002 ORIGINAL FIRMADO POR: CLARA URTEAGA GOLDSTEIN Intendente Nacional Jurídico (e) Es decir, se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva. Más aun conforme lo dispone la Norma VIII del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en vía de interpretación no podrá crearse tributos, establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. 2. CARTA N.° 050-2012-SUNAT/200000 Lima, 07 de junio de 2012 Señor JOSÉ ROSAS BERNEDO Gerente General Cámara de Comercio de Lima Presente Ref.: Carta GL/019-12/GL De mi consideración: Tengo el agrado de dirigirme a usted en atención al documento de la referencia, mediante el cual su Despacho consulta si el retiro de bienes, previsto como venta de bienes muebles gravada por la Ley del Impuesto General a las Ventas, requiere de actos jurídicos destinados a transferir la propiedad del bien que deben cumplir con las formalidades ad solemnitatem reguladas por el Código Civil cuando exceden de determinado monto, de modo que si no se cumple con tales formalidades, no se produce su hecho imponible. Sobre el particular, es del caso indicar que el Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo34 y su Reglamento35 regulan diversas modalidades de retiro de bienes. Ahora bien, en estricto, las normas tributarias no han previsto exigencias específicas que deban cumplir los contribuyentes para demostrar la configuración de los retiros de bienes en sus diferentes modalidades. En ese sentido, los contribuyentes pueden utilizar los medios que resulten idóneos para probar la realización de dichos retiros. Finalmente, cabe indicar que esta Administración Tributaria, en vía de la absolución de una consulta, no puede emitir pronunciamiento sobre la calificación de un acto como hecho imponible.36 Es propicia la oportunidad para manifestarle los sentimientos de mi especial estima. Atentamente, Original firmado por

ENRIQUE VEJARANO VELÁSQUEZ Superintendente Nacional Adjunto de Tributos Internos SUPERINTENDENCIA NACIONAL DE ADUANAS Y ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA

34 Aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias. 35 Aprobado por el Decreto Supremo N.° 29-94-EF, publicado el 29.3.1994, y normas modificatorias. 36 En aplicación de lo dispuesto en el artículo 93° del Texto Único Ordenado del Código Tributario, según el cual no se puede brindar atención a consultas que no versen sobre el sentido y alcance de las normas tributarias.

3. SUMILLA: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de servicios.

INFORME N° 216-2002-SUNAT/K00000 MATERIA: Se consulta si las bonificaciones que no son consideradas ventas, de acuerdo a lo dispuesto en el penúltimo párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas, y que por tanto no dan lugar al pago de este impuesto, solo proceden tratándose de venta de bienes o también proceden en el caso de prestación de servicios. BASE LEGAL: Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF y modificatorias (en adelante, TUO del IGV). Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por Decreto Supremo N° 029-94-EF, cuyo Título I fue sustituido por el Decreto Supremo N° 136-96-EF y normas modificatorias, entre las cuales se encuentra el Decreto Supremo N° 064- 2000-EF (en adelante, Reglamento del IGV). ANÁLISIS:

De acuerdo a lo dispuesto en el artículo 1° del TUO del IGV, este impuesto grava, entre otros, la venta en el país de bienes muebles y la primera venta de inmuebles que realicen los constructores de los mismos. Por su parte, el artículo 3° del citado TUO, señala que para efecto de la aplicación del IGV se entiende por venta: Todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originan esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. El retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción de los señalados en la Ley y su Reglamento, tales como los siguientes: La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado. El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes debidamente acreditada conforme lo disponga el Reglamento. El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros. El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante Ley. El retiro de bienes, producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados. De otro lado, el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV dispone que es venta, el retiro de bienes, considerando como tal: Todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros. La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma. El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas. La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios.

La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios. Adicionalmente, el mencionado inciso detalla los retiros que no son considerados ventas y, entre otros, señala que para efecto del IGV, no son ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con los requisitos establecidos en el numeral 13 del artículo 5°, excepto el literal c)(1). Como se puede apreciar de las normas glosadas, para efecto del IGV, se considera como operación de "venta" la transferencia de bienes a título oneroso y los retiros de bienes, salvo las excepciones previstas en las normas sobre la materia. En ese sentido, cuando las normas que regulan el IGV hacen referencia al término "venta", debe interpretarse dicho concepto considerando la definición contemplada en el TUO del IGV y su Reglamento, no procediendo dar a dicho termino un contenido más amplio al expresamente previsto en las normas pertinentes. Por consiguiente, cuando en el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, se establece que no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumplan con determinados requisitos, debe entenderse que esta norma solo está haciendo alusión a las bonificaciones que se otorgan por la venta de bienes y de ningún modo a la prestación de servicios (2). A mayor abundamiento, debe tenerse en cuenta que en términos generales, se considera como retiro de bienes, entre otros, a todo acto por el que se transfiere la propiedad de los mismos a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, razón por la cual, para que una determinada operación no constituya retiro de bienes, debe estar expresamente contemplada como una excepción, lo que no ocurre en el supuesto materia de consulta. CONCLUSIÓN: El tercer párrafo del inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento del IGV, cuando dispone que para efecto de dicho impuesto no se consideran ventas las entregas de bienes muebles que efectúen las empresas como bonificaciones al cliente sobre ventas realizadas, siempre que cumpla determinados requisitos; únicamente se refiere a las bonificaciones realizadas por ventas de bienes, mas no por la prestación de servicios. Lima, 02 de agosto de 2002 ORIGINAL FIRMADO POR: CLARA URTEAGA GOLDSTEIN Intendente Nacional Jurídico (e) (1) Es decir, se trate de prácticas usuales en el mercado o que respondan a determinadas circunstancias tales como pago anticipado, monto, volumen u otros; se otorguen con carácter general en todos los casos en que ocurran iguales condiciones; y conste en el comprobante de pago o en la nota de crédito respectiva. (2) Más aun conforme lo dispone la Norma VIII del Título Preliminar del Texto Único Ordenado del Código Tributario, en vía de interpretación no podrá crearse tributos,

establecerse sanciones, concederse exoneraciones, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados en la ley. 4. INFORME N.° 096-2013-SUNAT/4B0000 MATERIA: En el caso de una operación de retiro de bienes que se encuentra gravada con el Impuesto General a las Ventas (IGV), se consulta lo siguiente: 1. Si, por convenio de partes, se traslada la carga económica del Impuesto del transferente al adquirente, generando una cuenta por cobrar de aquel contra este por el importe equivalente al impuesto, ¿corresponde que el adquirente haga uso de la deducción del crédito fiscal? 2. Si el transferente hubiera trasladado por error el IGV al adquirente, ¿el mecanismo de valor agregado expresado a través del débito fiscal y crédito fiscal y la neutralidad del impuesto determinan que en el traslado indebido del IGV correspondiente a una operación de retiro de bienes, el adquirente pueda hacer uso del crédito fiscal? BASE LEGAL: Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N.° 055-99-EF, publicado el 15.4.1999, y normas modificatorias (en adelante, TUO de la Ley de IGV). Reglamento de la Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo, aprobado por el Decreto Supremo N° 029- 94-EF, publicado el 29.3.1994, cuyo Título I fuera sustituido por el Decreto Supremo N° 136- 96-EF, publicado el 31.12.1996, y normas modificatorias (en adelante, Reglamento de la Ley del IGV). ANÁLISIS: 1. De acuerdo con el inciso a) del artículo 1° y el inciso a) del numeral 9.1 del artículo 9° del TUO de la Ley del IGV, este Impuesto grava, entre otras operaciones, la venta en el país de bienes muebles; teniendo la calidad de contribuyente el sujeto que efectúa la venta en el país de bienes afectos, en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución. Al respecto, el numeral 2 del inciso a) del artículo 3° del mencionado TUO establece que se entiende por venta, entre otro, el retiro de bienes que efectúe el propietario, socio o titular de la empresa o la empresa misma, incluyendo los que se efectúen como descuento o bonificación, con excepción de los señalados por dicha Ley37 y su reglamento. Asimismo, según lo dispuesto en el inciso c) del numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, se considera venta el retiro de bienes, entendiéndose como tal a todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito, tales como obsequios, muestras comerciales y bonificaciones, entre otros38. Por su parte, el artículo 20° del TUO de la Ley del IGV señala que el Impuesto que grava el retiro de bienes en ningún caso podrá ser deducido como crédito fiscal, ni podrá ser considerado como costo o gasto por el adquirente.

37 Se exceptúa: El retiro de insumos, materias primas y bienes intermedios utilizados en la elaboración de los bienes que produce la empresa. - La entrega de bienes a un tercero para ser utilizados en la fabricación de otros bienes que la empresa le hubiere encargado. El retiro de bienes por el constructor para ser incorporados a la construcción de un inmueble. El retiro de bienes como consecuencia de la desaparición, destrucción o pérdida de bienes, debidamente acreditada conforme lo disponga el reglamento. El retiro de bienes para ser consumidos por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas. Bienes no consumibles, utilizados por la propia empresa, siempre que sea necesario para la realización de las operaciones gravadas y que dichos bienes no sean retirados a favor de terceros. El retiro de bienes para ser entregados a los trabajadores como condición de trabajo, siempre que sean indispensables para que el trabajador pueda prestar sus servicios, o cuando dicha entrega se disponga mediante Ley. El retiro de bienes producto de la transferencia por subrogación a las empresas de seguros de los bienes siniestrados que hayan sido recuperados. 38 También se consideran retiro de bienes los siguientes supuestos: La apropiación de los bienes de la empresa que realice el propietario, socio o titular de la misma. El consumo que realice la empresa de los bienes de su producción o del giro de su negocio, salvo que sea necesario para la realización de operaciones gravadas. La entrega de los bienes a los trabajadores de la empresa cuando sean de su libre disposición y no sean necesarios para la prestación de sus servicios. La entrega de bienes pactada por Convenios Colectivos que no se consideren condición de trabajo y que a su vez no sean indispensables para la prestación de servicios.

En esa misma línea, el numeral 6 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV prescribe que en ningún caso el Impuesto que grave el retiro de bienes podrá trasladarse al adquirente de los mismos.

2. Como se puede apreciar de las normas antes glosadas, nuestra legislación ha calificado como venta para efectos del IGV al retiro de bienes39, incluyéndose dentro de esta figura a todo acto por el que se transfiere la propiedad de bienes a título gratuito; supuesto en el cual la calidad de contribuyente recae en el sujeto que efectúa el retiro definido como venta, sin que este pueda -por disposición expresa de la norma- trasladar al adquirente el Impuesto que grava la operación. 40 Cabe indicar que tal regulación encuentra su justificación en la técnica del valor agregado adoptada por la legislación del IGV, conforme a la cual este Impuesto afecta el valor añadido, el que es determinado por el método de sustracción sobre base financiera41 bajo la modalidad de Impuesto contra Impuesto, al permitirle al sujeto pasivo deducir del impuesto que traslada al comprador del bien o usuario del servicio (debito fiscal), el impuesto que le fue trasladado por su proveedor o quien le presto el servicio, pagando al fisco solamente el impuesto que grava el valor que el sujeto pasivo agrega al bien o servicio.

Pues bien, tratándose de una operación a título gratuito (retiro de bienes), dicho valor agregado no se genera; en ese sentido, a efecto de evitar la distorsión del crédito fiscal y neutralizar la deducción del Impuesto que fue trasladado en las adquisiciones destinadas a tal operación42, el legislador ha considerado esta como venta gravada, siendo el contribuyente del IGV el "vendedor", quien debe soportar su carga económica sin poder trasladarlo al adquirente43. Vale decir, la normativa citada en el numeral anterior mantiene la técnica del Impuesto como uno de valor agregado. 44 3. Atendiendo a lo antes señalado, y en relación con la primera consulta, cabe indicar que, tratándose de una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no puede usar como crédito fiscal el Impuesto que afecta dicha operación, aun cuando las partes hubieran pactado el traslado económico de este. En efecto, conforme se ha expuesto precedentemente, dentro de la técnica del valor agregado adoptada por nuestra legislación, expresamente se ha dispuesto en esta que, en ningún caso, el adquirente puede deducir como crédito fiscal el IGV que grava el retiro de bienes ni considerarlo como costo o gasto; habiéndose previsto, además, que en ningún caso el IGV que grave el retiro de bienes podrá trasladarse al referido adquirente.

39 Salvo las excepciones expresamente contempladas en la norma. 40 Impuesto que, por tanto, y como establece la norma, en ningún caso, puede ser deducido por el adquirente como crédito fiscal ni considerado como costo o gasto. 41 En virtud del cual, el Impuesto se determina restando del correspondiente a las operaciones del mes, el de las adquisiciones realizadas en el mismo periodo, sin importar si estas fueron efectivamente utilizadas para la producción de bienes o servicios gravados en el periodo. 42 El que, atendiendo a la técnica del Impuesto sobre base financiera, fue deducido en el periodo en que se realizó dicha adquisición. 43 Considerando que en dicho supuesto, y atendiendo a la técnica del Impuesto, deba asumirse que es el "vendedor" y no el adquirente quien tiene la calidad de consumidor; de allí, además, que tal adquirente no pueda deducir como crédito fiscal el IGV que grava el retiro ni considerarlo como costo o gasto. 44 En similar sentido se ha pronunciado el Tribunal Fiscal en la Resolución N.° 286-3-98.

4. De otro lado, y en lo que se refiere a la segunda consulta, debe tenerse en consideración que - tal como se ha señalado anteriormente- la norma tributaria ha dispuesto expresamente que, en ningún caso, el adquirente puede deducir como crédito fiscal el IGV que grave el retiro de bienes.

Así pues, dado el carácter imperativo de dichas normas, la disposición antes citada no puede quedar enervada por el hecho que el contribuyente, por error, efectúe el traslado económico del IGV al adquirente; disposición que, además, guarda coherencia con la técnica del valor agregado conforme se ha expuesto en el numeral 2 del presente Análisis. En consecuencia, en una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no podrá hacer uso del crédito fiscal, aun cuando el transferente le hubiera trasladado por error el IGV.

CONCLUSIONES: Tratándose de una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no puede usar como crédito fiscal el Impuesto que afecta dicha operación, aun cuando las partes hubieran pactado el traslado de este. En una operación de retiro de bienes gravada con el IGV, el adquirente no podrá hacer uso del crédito fiscal, aun cuando el transferente le hubiera trasladado por error el IGV.

Lima, 27 de mayo de 2013 Original firmado por: LILIANA CONSUELO CHIPOCO SALDIAS Intendente Nacional (e) INTENDENCIA NACIONAL JURÍDICA

CASOS PRÁCTICOS

Casos prácticos CASO I: RETIRO DE BIENES EFECTUADO POR LOS SOCIOS:

La empresa Panadería los Felices S.A. se dedica a la fabricación de tortas y pasteles dulces y salados. Para Fiestas Patrias decide distribuir a los dos socios de la empresa 10 de sus mejores pasteles. El costo de producción de cada pastel es de S/. 8.00 nuevos soles El valor de venta de cada pastel es de S/. 10.00 nuevos soles El retiro de bienes se efectúa el 20 de Julio del 2015 SOLUCION:

a. Por dicho retiro de bienes, se debe emitir un comprobante de pago por cada uno de los socios, como se trata de personas naturales se procederá a emitir una boleta de venta por cada uno de ellos, la misma que estará gravada con Impuesto General a las Ventas, según lo establecido en el artículo 2 numeral 3 del Reglamento de la Ley del IGV.

Panadería Los Felices S.A Calle Pablo de Olavide 169 - Callao - Lima

Señores (es): Dirección

Pablo Alegría Díaz

DNI

45789455

Calle Montes 123 San Borja

Fecha

20.07.2015

Valor Unitario

Valor Total

Cantidad

Descripción

10 Pasteles

10.00

100.00

TRANSFERENCIA A TITULO GRATUITO

Son: Ciento dieciocho con 00/100Nuevos Soles

USUARIO

Valor de Venta

100.00

IGV (18%)

18.00

Precio de Venta

118.00

Panadería Los Felices S.A.

Calle Pablo de Olavide 169 - Callao - Lima

Señores (es):

Ana Nores Guerra Calle Chávez 123 DNI Fecha

3875677

Dirección

Barranco

20.07.2015

Cantidad

Descripción

Valor Unitario

10 Pasteles

Valor Total

10.00

100.00

TRANSFERENCIA A TITULO GRATUITO

Son: Ciento dieciocho con 00/100Nuevos Soles

Valor de Venta

100.00

IGV (18%)

18.00

Precio de Venta

118.00

USUARIO

Base Imponible para la emisión de las boletas de venta: Tratándose del retiro de bienes, la base imponible será fijada de acuerdo con las operaciones onerosas efectuadas por el sujeto con terceros, en su defecto se aplicará el valor de mercado, esto según lo establecido en el artículo 15 de la Ley del IGV.

Registro contable: El tratamiento contable que observamos, en con respecto al IGV su reconocimiento por tratarse de un retiro de bienes, así como su reconocimiento como gasto administrativo

Asimismo, registramos el asiento contable por la salida de dichos bienes

-XGASTOS POR 64 TRIBUTOS

18.00

641 Gobierno Central 6411 IGV e ISC 40 TRIB. CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. PENS.

18.00

Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Central 4011 IGV 20/07 Por el IGV por el retiro de bienes s/ BV 001-3456 X -------------------------------GASTOS POR 64

TRIBUTOS

18.00

641 Gobierno Central 6411 IGV e ISC 40 TRIB. CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. PENS.

18.00

Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Central 4011 IGV 20/07 Por el IGV por el retiro de bienes s/ BV 001-3457 X -------------------------------65

OTROS GASTOS DE GESTION

80.00

659 Otros gastos de gestión 6599 Retiro de bienes-Accionistas 21 PRODUCTOS TERMINADOS

80.00

211 Productos manufacturados 20/07 Por la salida de almacén s/ BV 001-3456 X -------------------------------65 OTROS GASTOS DE GESTION

80.00

659 Otros gastos de gestión 6599 Retiro de bienes-Accionistas 21 PRODUCTOS TERMINADOS

80.00

211 Productos manufacturados 20/07 Por la salida de almacén s/ BV 001-3457 X -------------------------------d. Registro de ventas: En el Registro de ventas, se considera una venta regular, para efectos del IGV.

e. Registro y declaración en el PDT 621: En el PDT 621, tendremos una diferencia al registrar la base imponible para el pago del IGV como para el pago a cuenta del impuesto a la renta, pues el retiro de bienes si bien es cierto está gravado con el IGV, en la determinación del pago a cuenta del impuesto a la renta, se debe tener en cuenta los establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, lo cual implica la identificación de los ingresos gravables devengados en el mes de Julio. Es por ello que el retiro de bienes (transferencia a título gratuito) no grava impuesto a la Renta, pues no hay reconocimiento del ingreso correspondiente.

CASO II: Entrega de canastas navideñas: La empresa Los Afanosos S.A. decide en diciembre entregar a sus trabajadores canastas navideñas. La empresa cuenta solo con 10 trabajadores. Para ello, adquiere 10 canastas navideñas, las cuales están valorizadas en S/. 200.00 nuevos soles mas IGV Con respecto al tratamiento tributario es bueno tener en cuenta lo siguiente: • •

•

La adquisición de las canastas en nuestro caso se hace con factura a nombre de la empresa. El monto de la canasta se considera renta de quinta categoría y se encuentra gravada con el impuesto a la renta de quinta categoría, al considerarse remuneración computable de acuerdo al inciso a) del artículo 34° de la Ley del Impuesto a la Renta D.S. 054-99-EF. Para efecto de aportes y contribuciones sociales, no se encuentra gravada puesto que no califica como remuneración computable, como se señala en el Inciso d) del artículo 19 de la ley de CTS - D.S. 001-97- TR-Decreto Legislativo 650 y en el artículo 7° de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral - Decreto Legislativo 728 - D.S. 003-97-TR. Como la entrega es a título gratuito, debe emitirse comprobante de pago - BOLETA DE VENTA, con la leyenda transferencia gratuita, haciendo referencia al valor de venta, valor de adquisición en este caso, de acuerdo al numeral 8 del artículo 8° del Reglamento de Comprobantes de Pago - Resolución 007-99- SUNAT. Para efecto de las remuneraciones tanto en la boleta de pago como en la planilla correspondiente se debe considerar el valor de la canasta navideña, haciendo referencia al concepto, afectándola sólo para el cálculo de las retenciones de quinta categoría del Impuesto a la Renta. Con respecto al IGV es deducible el crédito fiscal por la compra de los productos a ser obsequiados que consten en las facturas de adquisición, puesto que esta entrega al ser considerada como retiro de bienes es una operación gravada con el IGV, de acuerdo con los artículos 3°, 18° de la Ley del IGV - D. S. 055- 99-EF, artículo 2° del Reglamento del IGV - D.S. 136-96-EF y RTF 672-4-99. Para determinar la base imponible nos remitimos al artículo 5 numeral 6 del Reglamento de la Ley del IGV que nos indica: En los casos en que no sea posible aplicar el valor de mercado en el retiro de bienes previsto en el primer párrafo del artículo 15 de la Ley, la base imponible será el costo de producción o adquisición del bien según corresponda

SOLUCION:

a. Por la compra de las canastas navideñas 2,000.00

-X60 COMPRAS

360.00

601 Mercaderías 6018 Otras Mercaderías 60181 Canastas navideñas 40 TRIB. CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. PENS. Y DE SALUD POR

2,360.00PAGAR

401 Gobierno Central 4011 IGV 46 CUENTAS POR PAGAS DIVERSAS - TERCEROS

469 Otras por cuentas por pagar diversas 4691 Otras por cuentas por pagar diversas

20/12

Por la compra de 10 canastas

-------------------------------------------------X---------------------------------------------------20 MERCADERIA

2,000.00

201 Mercaderías manufacturada 2018 Otras Mercaderías 20181 Canastas navideñas 61 VARIACION DE EXISTENCIAS

2,000.00

611 Mercaderías 6118 Otras Mercaderías 61181 Canastas navideñas 20/12 Por el ingreso a almacén de las canastas navideñas -------------------------------------------------X----------------------------------------------------

b. Por dicho retiro de bienes, se debe emitir un comprobante de pago por cada uno de los trabajadores, como se trata de personas naturales se procederá a emitir una boleta de venta por cada uno de ellos, la misma que estará gravada con Impuesto General a las Ventas, según lo establecido en el artículo 2 numeral 3 del Reglamento de la Ley del IGV. RUC20765206783 BOLETA DE VENTA 001-00025

Los Afanosos S.A.

Calle Los Cedros 238 - Chorrillos - Lima

Señores (es): Dirección

Cantidad

Alejandra Lagos Díaz Calle Alameda 123 Lince

Descripción

DNI

07552355

Fecha

20.12.2015

Valor Unitario

1 Canasta navideña

Valor Total

200.00

TRANSFERENCIA A TITULO GRATUITO

Son: Doscientos Treinta y Seis con 00/100Nuevos Soles

Valor de Venta

200.00

IGV (18%)

36.00

Precio de Venta

236.00

USUARIO

Cabe señalar que para efectos del caso práctico, solo mostraremos una boleta de venta. Asimismo, para sustentar la fehaciencia de la operación, es conveniente que la empresa cuenta con un listado de los 10 trabajadores beneficiados con dichas canastas navideñas. En dicho listado (que cada trabajador debe firmar como conformidad de la recepción de su canasta) se debe consignar los nombres, apellidos y DNI de cada trabajador. Su registro contable será de la siguiente manera:

--------------------X-----------------------------------------------------------------GASTOS POR 64 TRIBUTOS

360.00

641 Gobierno Central 6411 IGV e ISC 40 TRIB. CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. PENS.

360.00

Y DE SALUD POR PAGAR

401 Gobierno Central 4011 IGV 22/12 Por el IGV por el retiro de bienes s/ Boletas varias ----------------------------------X ------------- --------------------------------------------------Dicho asiento por cada boleta de venta emitida. c. Por la salida del almacén de las canastas navideñas: ------------------------------------X-----------------------------------------------------------------------62 GASTOS DE PERSONAL, DIRECTORES Y OTROS

622 Otras Remuneraciones

2,000.00

6221

Aguinaldos

2,000.00 20 MERCADERIA

201 Mercaderías manufacturada 2018 Otras Mercaderías 20181 Canastas navideñas 20/12 Por la salida del almacén, aguinaldos entregados a los trabajador Boletas varias ---------------------X----------------------------------------------------------------------91 GASTOS DE ADMINISTRACION 79 CARGAS IMP A CUENTA DE COSTOS Y GASTOS 2,000.00

Por el destino del gasto 20/12

2,000.00

---------------------------------- X --------------------d. Registro y declaración en el PDT 621: En el PDT 621, tendremos una diferencia al registrar la base imponible para el pago del IGV como para el pago a cuenta del impuesto a la renta, pues el retiro de bienes si bien es cierto está gravado con el IGV, en la determinación del pago a cuenta del impuesto a la renta, se debe tener en cuenta los establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, lo cual implica la identificación de los ingresos gravables devengados en el mes de Diciembre. Es por ello que el retiro de bienes (transferencia a título gratuito) no grava impuesto a la Renta, pues no hay reconocimiento del ingreso correspondiente.

Para dicho registro es conveniente tomar en cuenta lo siguiente:

CONCEPTO

BASE IMPONIBLE

IGV

TOTAL

Ventas del Periodo 8,800.00 1,584.00 10,384.00 Retiro de bienes __________ 2,000.00 _________ 360.00 ________ 2,360.00 TOTAL

__________ 10,800.00 _________ 1,944.00 ________ 12,744.00

CASO III: Obsequio: El Gerente General de la empresa Los Computarizados S.A., empresa dedicada a la comercializaciĂłn de tablets, decide obsequiarle a un familiar una Tablet con motivo de su cumpleaĂąos. El valor en el mercado de dicha Tablet asciende a S/. 2,500.00 nuevos soles. Asimismo su costo en kardex asciende a S/. 1,500.00 nuevos soles. SOLUCION:

Los Computarizados S.A.

RUC20566934509 BOLETA DE VENTA 003-00889

Av. Central 334 - San Isidro - Lima

Señores (es): Dirección

09335678 Miraflores 23.04.201 5 Valor Unitario Valor Total

Sr. Alejandro López Gil Jr. Estrella 450 DNI Fecha Cantidad

Descripción

Tablet

2,500.00

TRANSFERENCIA A TITULO GRATUITO

Valor de Venta

Son: Dos Mil Novecientos Cincuenta con 00/100Nuevos Soles

IGV (18%) Precio de Venta

2,500.00 450.00 2,950.00

USUARIO

b. Registro contable:

-X-

450.00

64 GASTOS POR TRIBUTOS

641 Gobierno Central 6411 IGV e ISC

450.00

40 TRIB. CONTRAPREST. Y APOR. AL SIST. PRIV. PENS. Y DE SALUD POR PAGAR

23/04

401 Gobierno Central 4011 IGV Por el IGV por el retiro de bienes s/ BV 003-00889 ------------------------------------- X----------------------

1,500.00

65 OTROS GASTOS DE GESTION

659 Otros gastos de gestión 6591 Donación 21 PRODUCTOS TERMINADOS 211 Productos manufacturados

1,500.00

23/04 Por la salida de almacén

s/ BV 003-00889 ------------------------------------------------- X --------------------------------------------c. Registro y declaración en el PDT 621: En el PDT 621, tendremos una diferencia al registrar la base imponible para el pago del IGV como para el pago a cuenta del impuesto a la renta, pues el retiro de bienes si bien es cierto está gravado con el IGV, en la determinación del pago a cuenta del impuesto a la renta, se debe tener en cuenta los establecido en el artículo 85 de la Ley del Impuesto a la Renta, lo cual implica la identificación de los ingresos gravables devengados en el mes de Diciembre. Es por ello que el retiro de bienes (transferencia a título gratuito) no grava impuesto a la Renta, pues no hay reconocimiento del ingreso correspondiente. Para dicho registro es conveniente tomar en cuenta lo siguiente:

CONCEPTO

BASE IMPONIBLE

IGV

TOTAL

Ventas del Periodo Retiro de bienes

12,000.00 2,160.00 14,160.00 _________ 2,500.00_________ 450.00 ________ 2,950.00

TOTAL

__________14,500.00__________ 2,610.00_________ 17,110.00

Compras

O621 PDT IGV- Renta Mensual

5,500.00

990.00

6,490.00