Бух в бюджете-2012-04-DVD by X Y

4/2012 4/ 2012

ПРАЙС-ЛИСТ НА РАЗМЕЩЕНИЕ РЕКЛАМЫ В ИЗДАНИЯХ ИД «ПАНОРАМА»

НАШИ ЖУРНАЛЫ – ВАШ УСПЕХ! Самый крупный в России Издательский дом «Панорама», обладая солидным интеллектуальным и информационным ресурсом, выпускает около сотни ежемесячных деловых, информационно-аналитических, научно-практических и познавательных журналов по экономике, финансам, юриспруденции, промышленному производству, строительству, здравоохранению, сельскому хозяйству, торговле и транспорту. Наши издания гарантированно поддерживают профессиональный интерес многотысячной читательской аудитории — принимающих решения лидеров и специалистов компаний и фирм, руководителей государственных, научных организаций, деловых ассоциаций и иностранных представительств. Интерес к журналам Издательского дома «Панорама» из года в год растет. И это естественно, ведь авторы публикаций — авторитетные эксперты, «командиры» самых передовых предприятий и главы крупнейших ассоциаций, ученые и специалисты ведущих отраслевых научных центров, Российской академии наук и крупных учебных заведений России и мира. Среди главных редакторов журналов, председателей и членов редсоветов и редколлегий — 168 академиков, членов-корреспондентов академий наук, профессоров и 200 практиков — опытных хозяйственников и практиков различных отраслей экономики, сферы научной и общественной деятельности. Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «Панорама» является то, что каждый десятый журнал включен в Перечень рецензируемых изданий и журналов Высшей аттестационной комиссии Российской Федерации, в которых публикуют основные результаты диссертаций на соискание ученой степени доктора и кандидата наук. Многие рекламодатели уже оценили наши издания как хорошую информационную площадку. Наши преимущества — огромная аудитория, получающая журналы по подписке, гибкий подход к рекламным планам, оптимальные варианты взаимодействия с целевой аудиторией.

БУДЕМ РАДЫ ВИДЕТЬ ВАС В ЧИСЛЕ НАШИХ РЕКЛАМОДАТЕЛЕЙ! ПРАЙС-ЛИСТ СМОТРИТЕ, ПОЖАЛУЙСТА, В КОНЦЕ ЖУРНАЛА.

Формат 1/1 полосы

ОСНОВНОЙ БЛОК Размеры, мм (ширина х высота) 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной

Стоимость, цвет

Стоимость, ч/б

62 000

31 000

1/2 полосы

102 х 285 / 205 х 142

38 000

19 000

1/3 полосы

68 х 285 / 205 х 95

31 000

15 000

1/4 полосы

102 х 142 / 205 х 71

25 000

12 000

Статья 1/1 полосы

3500 знаков + фото

32 000

25 000

Формат Первая обложка Вторая обложка Третья обложка Четвертая обложка Представительская полоса Первый разворот

ПРЕСТИЖ-БЛОК Размеры, мм (ширина х высота) Размер предоставляется отделом допечатной подготовки изданий 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной 410 х 285 – обрезной 420 х 295 – дообрезной

Стоимость 120 000 105 000 98 000 107 000 98 000 129 000

СКИДКИ Подписчикам ИД «ПАНОРАМА»

10 %

При размещении в 3 номерах

При размещении в 4–7 номерах

10 %

При размещении в 8 номерах

15 %

При совершении предоплаты за 4–8 номера

10 % Все цены указаны в рублях (включая НДС)

Телефон (495) 664-2794

E-mail: promo@panor.ru, reklama.panor@mail.ru www.панор.рф, www.идпанорама.pф, www.panor.ru На правах рекламы

Телефон (495) 664-2794

E-mail: promo@panor.ru, reklama.panor@mail.ru www.панор.рф, www.идпанорама.pф, www.panor.ru На правах рекламы

ЖУРНАЛ «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ» № 4-2012 ISSN 2074-6725

СОДЕРЖАНИЕ 3

АКТУАЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Захарьин В. Р.

Журнал зарегистрирован Федеральной службой по надзору за соблюдением законодательства в сфере массовых коммуникаций и охране культурного наследия Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77–19992 от 31.05.2005

Учет расходов на ремонт основных средств в бюджетных учреждениях

Прокофьева Н. Н. Учет мягкого инвентаря в бюджетных учреждениях

Главный редактор В. А. Чечет Отдел рекламы: тел.: (495) 664-27-94 e-mail: reklama.panor@gmail.ru

Журнал распространяется через каталоги ОАО «Агентство ’’Роспечать’’», «Пресса России» (индекс на полугодие – 20285) и «Почта России» (индекс на полугодие – 61866), а также путем прямой редакционной подписки.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ 22

Автомобиль скорой помощи: проблемы налогообложения и бюджетного учета Автомобиль скорой помощи (в просторечии – скорая, неотложка) – это автомобиль для перевозки в больницу людей, требующих скорой медицинской помощи. Как правило, такие автомобили оборудуются на базе микроавтобусов или развозных грузовых автомобилей. Такие автомобили – головная боль бухгалтеров медицинских учреждений. И связана она с проблемами налогообложения и бюджетного учета. Мы решили помочь вам разобраться в этом вопросе.

Отдел подписки: Тел./факс: 8 (495) 664-27-61 © Издательский Дом «Панорама» http://www.panor.ru Издательство «Афина»: Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1, ООО «Панорама»

Тел.: 8 (985) 922-98-49, 8 (495) 664-27-92 e-mail: chechet@afina-press.ru http://buhgos.panor.ru

При работе с изданием использовалась справочная правовая система ГАРАНТ

Телегус А. В. Обложение налогом на доходы физических лиц

ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ 35

Подписано в печать 13.03.2012 г. Бумага офсетная

_04_12.indd 1

Орлова Е. В.

Суммы, не подлежащие обложению страховыми взносами для плательщиков, производящих выплаты физическим лицам (Ст. 9. ФЗ-212)

21.02.2012 15:59:07

ЖУРНАЛ «БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ» № 4-2012

СТРАХОВАНИЕ 39

Хищение имущества бюджетной организации: проблемы документального оформления

Главный редактор издательства «Афина» В. А. Чечет

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА 48

РЕДАКЦИОННЫЙ СОВЕТ

Е. В. БОРОВИКОВА, д-р экон. наук, доцент кафедры финансов и отраслевой экономики Российской академии государственной службы

ЧИТАТЕЛИ СПРАШИВАЮТ – МЫ ОТВЕЧАЕМ 57

И. Ю. ГАРНОВ, генеральный директор ООО «Камертон-АК»

Васильева Е. В. Памятка по составлению путевого листа: налоговые претензии к форме и отдельным реквизитам

Н. И. МАЛИС, канд. экон. наук, заведующая кафедрой «Государственные доходы» Академии бюджета и казначейства Минфина России

_04_12.indd 2

Ответы на вопросы

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

В. Р. ЗАХАРЬИН, канд. экон. наук

Учредитель Некоммерческое партнерство Издательский Дом «ПРОСВЕЩЕНИЕ», 117042, г. Москва, ул. Южнобутовская, д. 45

Гарнов И. Ю. Особенности формирования государственными (муниципальными) бюджетными и автономными учреждениями учетной политики для целей бухгалтерского учета в 2012 году (продолжение)

А. Л. ОПАЛЬСКАЯ, канд. экон. наук, профессор Института экономики и управления – председатель

Л. В. СОТНИКОВА, д-р экон. наук, профессор кафедры «Бухгалтерский учет» Финансового университета при Правительстве РФ

Орлова Е. В.

Как транспортные компании, так и остальные организации используют путевой лист для обоснования затрат на служебные автомобили.

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ 79

Мурзин В. Е. Комментарий к Федеральному закону от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения»

21.02.2012 15:59:10

АКТУАЛЬНАЯ ИНФОРМАЦИЯ

УСТУПКА ПРАВА ТРЕБОВАНИИ ПРИ УСН Денежные средства, полученные по договору уступки права требования третьему лицу, являются доходом от реализации имущественных прав и включаются в доходы упрощенца. Поэтому в целях определения налоговой базы налогоплательщики, применяющие УСН, должны учитывать указанные доходы в размере фактически полученных ими сумм. При этом доход от уступки права требования признается в день поступления денежных средств от цессионария на счет в банке (в кассу). Об этом напоминает Минфин РФ в письме № 03-11-11/11 от 25.01.2012.

МИНФИН РОССИИ РАЗЪЯСНИЛ, КАКАЯ ФОРМА СЧЕТА-ФАКТУРЫ ПРИМЕНЯЕТСЯ В ПЕРВОМ КВАРТАЛЕ 2012 ГОДА Минфин России направил в Федеральную налоговую службу официальное письмо с разъяснениями о возможности применения до 1 апреля 2012 года новых форм документов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации № 1137 от 26 декабря 2011 года«О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость». Учитывая опубликование текста постановления в «Собрании законодательства Российской Федерации» в январе 2012 года, Минфин России разъясняет, что до начала очередного налогового периода, то есть до 1 апреля 2012 года, возможно применение новых форм соответствующих документов наряду с формами, которые были утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 2 декабря 2000 года

№ 914 «Об утверждении Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость».

В МОСКОВСКОЙ ОБЛАСТИ ЗАКЛЮЧЕНО Соглашение о минимальной заработной плате на 2012 год. В соответствии с Соглашением № 69 от 12.12.2011 на территории Московской области минимальная заработная плата с 1 января 2012 года устанавливается в размере 9000 рублей. Документ распространяется на работодателей юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих деятельность на территории Московской области, за исключением организаций, финансируемых из федерального бюджета.

ПИСЬМО МИНФИНА РОССИИ ОТ 20.01.2012 № 03-11-11/5 Организации, у которых остаточная стоимость ОС и НМА, определяемая в соответствии с бухгалтерским учетом, превышает 100 млн руб., не вправе применять УСН. При этом учитываются ОС и НМА, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ. А вот стоимость ОС, приобретенных за счет целевых поступлений некоммерческих организаций и использующихся для осуществления некоммерческой деятельности, в целях применения УСН не учитывается. Финансовое ведомство отмечает, что данное правило не распространяется на хозяйственные общества, учредителями которых являются потребительские общества и их союзы. Источники ИА «Клерк.Ру», РИА «Новости»

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 3

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

УЧЕТ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ В. Р. Захарьин, канд. экон. наук ОПРЕДЕЛЕНИЕ ПОНЯТИЯ «РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ» Документы системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в бюджетных учреждениях не содержат определения понятия «ремонт основных средств». Из текста Указаний по применению бюджетной классификации, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2010 № 190н, можно сделать вывод, что под ремонтом для целей бухгалтерского учета в учреждениях (в составе работ по содержанию имущества) понимается комплекс ремонтно-строительных и ремонтнореставрационных работ, выполняемых в том числе в целях: ⇒ устранения неисправностей (восстановления работоспособности) объектов нефинансовых активов, а также объектов и систем (охранная, пожарная сигнализация, система вентиляции и т. п.), входящих в состав отдельных объектов нефинансовых активов; ⇒ поддержания технико-экономических и эксплуатационных показателей (срока полезного использования, мощность, качества применения, количества и площади помещений, пропускной способности и т. д.) на изначально предусмотренном уровне; ⇒ проведения некапитальной перепланировки помещений (перемещение некапитальных перегородок, в том числе в целях увеличения площади помещений, установка гипсокартонных перегородок); 4

⇒ замены напольного покрытия, дверных и оконных блоков, радиаторов, люстр, светильников, монтажа навесного потолка, окраски помещений и проведения других отделочных работ; ⇒ обеспечения физической сохранности историко-культурной ценности объекта культурного наследия.

СОДЕРЖАНИЕ СИСТЕМЫ ПЛАНОВОПРЕДУПРЕДИТЕЛЬНОГО РЕМОНТА Еще в период плановой экономики в стране сложилась и до сих пор успешно функционирует система плановопредупредительного ремонта (ППР), которая представляет собой совокупность организационных и технических мероприятий по надзору и всем видам ремонта, проводимых периодически по заранее составленному плану. ППР формируется по видам основных средств, подлежащих ремонту, в денежном выражении исходя из системы планово-предупредительного ремонта, разрабатываемой организацией с учетом технических характеристик основных средств, условий их эксплуатации и других причин. Системой планово-предупредительного ремонта предусматриваются обслуживание основных средств, текущий и средний ремонт, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств. План ремонта и система ППР утверждаются руководителем учреждения и являются основанием для планирования бюджетных расходов.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 4

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии. Реализация системы мероприятий, проводимых в рамках ППР, на практике означает, что все виды ремонтов осуществляются в соответствии с заранее подготовленным планом, а также по необходимости – при выявлении неисправности объектов основных средств, препятствующих их эксплуатации. Система ППР предусматривает проведение следующих практических мероприятий: ⇒ определение перечня объектов основных средств, подлежащих ремонту; ⇒ установление вида и характера ремонтных работ; ⇒ определение содержания ремонтных работ; ⇒ установление продолжительности межремонтных периодов, структуры ремонтных циклов для различных групп и категорий объектов основных средств с учетом специфики их работы; ⇒ планирование ремонтных работ; ⇒ организацию проведения ремонтных работ; ⇒ обеспечение технической и сметной документацией; ⇒ обеспечение ремонтных и эксплуатационных работ необходимыми материально-производственными запасами; ⇒ организацию производственной базы для выполнения ремонтных работ, в том числе вспомогательных производств или специализированных бригад, а также обеспечение их необходимым оборудованием, ремонтной оснасткой и рабочей силой; ⇒ организацию службы ППР; ⇒ организацию технического обслуживания объектов основных средств;

⇒ организацию контроля качества ремонта. Все работы, предусмотренные системой ППР по производственным зданиям и сооружениям, выполняются по годовым планам (графикам), утвержденным руководителями организаций. В годовых планах-графиках устанавливаются сроки проведения плановых технических осмотров, текущих и капитальных ремонтов с разбивкой всех мероприятий по месяцам. Если одновременно с проведением ремонта затруднено или невозможно выполнение технологических процессов или иной основной деятельности предприятия, планы всех видов ремонтов производственных зданий и сооружений должны увязываться с планами работ соответствующих производственных подразделений организации. Планирование текущего ремонта осуществляется ежегодно на основании расцененных описей ремонтных работ по объектам. Годовые планы ремонтов составляются на основании данных технических осмотров объектов основных средств (зданий и сооружений, отдельных конструкций и видов инженерного оборудования) либо на основании нормативных сроков службы полезного использования отдельных видов объектов основных средств (машин и механизмов, вычислительной и оргтехники и т. д.). При формировании графиков ППР осуществляется дифференциация ремонтов по группам объектов основных средств (в соответствии с Общероссийским классификатором основных средств), а также по видам ремонтов. Наиболее важным для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения является дифференциация мероприятий, осуществляемых в рамках восстановления основных средств, на работы, производимые в

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 5

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

рамках капитального ремонта, и работы, в результате которых происходит увеличение первоначальной стоимости восстанавливаемого объекта.

устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

ВИДЫ ВОССТАНОВЛЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ

ОТНЕСЕНИЕ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ НА СТАТЬИ И ПОДСТАТЬИ КОСГУ

В результате проведения ремонтных работ могут быть затронуты (изменены) конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности объектов нефинансовых активов, однако проведение ремонтных работ не приводит к увеличению стоимости объектов нефинансовых активов. Таким образом, работы по ремонту следует отличать от других видов восстановления основных средств, стоимость которых увеличивает первоначальную стоимость объекта. К таким видам восстановления относятся: ⇒ работы по достройке, дооборудованию, модернизации – работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами; ⇒ реконструкция – переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции; ⇒ техническое перевооружение – комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально

В общем случае расходы на ремонт основных средств относятся на увеличение расходов по содержанию имущества учреждения – подстатья 225 КОСГУ. К расходам на проведение ремонтных работ также относится оплата работ по восстановлению эффективности функционирования систем, гидродинамическая, гидрохимическая очистка, осуществляемые сверх регламентированного условиями поставки коммунальных услуг перечня работ (технологических нужд), отражаемых в бухгалтерском учете на счете 040101223. Таким образом, работы, осуществляемые поставщиками коммунальных услуг на обслуживаемых ими сооружениях, не относятся к ремонту, финансируемому за счет средств, выделенных на финансирование расходов на содержание имущества. Соответствующие расходы должны возмещаться в составе расходов на оплату коммунальных услуг. При этом не имеет значения, выделены такие расходы в отдельный вид в расчетных документах поставщика коммунальных услуг или включены в какую-либо комплексную статью расходов, например расходы на техническое обслуживание или содержание коммунальных сооружений. По нашему мнению, при проведении ремонта подрядным способом данный подход может быть распространен на любые виды работ и услуг, выполняемых сторонней организацией. Иными словами, расходы на оплату работ, услуг, связанных с ремонтом объектов, должны относиться на статьи и подстатьи классификации

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 6

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

операций сектора государственного управления в следующем порядке: ⇒ расходы заказчика, производимые по договору (государственному контракту), предметом которого является проведение ремонтных работ, – на статью 225 «Работы, услуги по содержанию имущества»; ⇒ расходы, осуществляемые заказчиком в целях ремонта объекта на основании договоров, предметом которых является выполнение отдельных видов работ (услуг), осуществление иных расходов из состава затрат, предусмотренных сводным сметным расчетом стоимости ремонта, – на соответствующие статьи (подстатьи) классификации операций сектора государственного управления исходя из их экономического содержания. Таким образом, на счет 040101225 (0109ХХ225) относятся только расходы, связанные с оплатой по договорам, предусматривающим выполнение исключительно ремонтных работ. Для целей системного бухгалтерского учета и налогообложения учет расходов на текущий и капитальный ремонт не обособляются и подлежат возмещению за счет одного и того же источника. Соответствующая дифференциация производится на уровне регистров аналитического учета (как правило, применительно к установленной в учреждении системе плановопредупредительного ремонта).

УЧЕТ ЗАТРАТ НА ОСУЩЕСТВЛЕНИЕ РЕМОНТНЫХ РАБОТ ПОДРЯДНЫМ СПОСОБОМ Ремонтные работы могут проводиться подрядным способом (с привлечением сторонних организаций) или силами самого учреждения. В бюджетных учреждениях специализированные подразделения (содержащиеся по отдельному штатному расписанию и отдельной смете доходов и расходов)

создаются сравнительно нечасто. Поэтому соответствующие ремонтные работы выполняются штатными работниками (как правило, связанными с эксплуатацией соответствующих объектов основных средств) и с использованием материальных запасов общего назначения (без выделения ремонтных материалов в отдельную группу). Это не касается такой разновидности материалов, как запасные части для ремонта (учитываются в составе прочих материальных запасов). По нашему мнению, их стоимость всегда должна относиться на увеличение затрат по ремонту основных средств. При осуществлении ремонта своими силами себестоимость ремонта целесообразно формировать только в случае, если предполагается передача затрат с одного вида деятельности на другой (например, при выполнении ремонта объектов основных средств, используемых в приносящей доход деятельности, работниками, содержащимися по основному штату, – за счет средств субсидий на выполнение государственного или муниципального задания) или распределение затрат между видами деятельности. Если же на балансе учреждения числятся только активы, используемые в основной деятельности, суммы стоимости соответствующих затрат должны относиться на счет 440120225 (разумеется, при условии, что по данной статье расходов выделяется финансирование (то есть при расчете размера субсидий и при осуществлении операций в рамках санкционирования расходов бюджета расходы на ремонт учитываются обособленно). Если осуществляется ремонт основных средств, используемых в приносящей доход деятельности, соответствующие затраты аккумулируются на счетах, открываемых к счету 2010900000. При этом необходимо учитывать следующие особенности.

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 7

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Инструкция по применению Плана счетов бюджетных учреждений допускает возможность отражения расходов на ремонт основных средств (в составе расходов по содержанию имущества) на любом из счетов учета производственных затрат (формирующих себестоимость продукции, работ или услуг либо издержки обращения). Однако исходя из экономического содержания операций по восстановлению основных средств (в виде ремонта) можно сделать вывод о том, что наиболее распространенными проводками будут проводки, производимые по дебету счетов 210907225 и 210908225 (проводки по дебету счета 210909225 оформляются в бюджетных учреждениях, осуществляющих торговую деятельность или деятельность в сфере общественного питания, то есть формирующие информацию об издержках обращения). Это связано с тем, что на счете 201906225 могут учитываться расходы по содержанию имущества, используемого исключительно в процессе производства. Для организаций производственной сферы такими объектами могут быть, например, различные виды оборудования и механизмов, используемых исключительно при изготовлении отдельных видов продукции, выполнении отдельных видов работ или оказании отдельных видов услуг. Бюджетными учреждениями приносящая доход деятельность может осуществляться для обеспечения целей, для которых учреждение было создано. Следовательно, работы и услуги, выполняемые и оказываемые учреждением в рамках основной и приносящей доход деятельности, как правило, будут однородными, а значит, объекты основных средств будут использоваться в различных видах деятельности. Причем степень участия объектов в том или ином виде деятельности, весьма вероятно, будет существенно колебаться в зависимости от объемов и сроков выполнения государ8

ственного или муниципального задания (и, следовательно, обеспеченности бюджетными средствами), сезонных и иных факторов. Кроме того, значительная часть объектов основных средств, используемых в приносящей доход деятельности, носит обшепроизводственный характер, то есть объекты используются либо для обеспечения различных процессов (здания, сооружения и тому подобные объекты) или различных видов деятельности (транспортные средства, инструменты, инвентарь, и т. д.). Безусловно, на счете 210906225 будут учитываться затраты на ремонт основных средств (в том числе и общепроизводственного назначения) в случае, если бюджетное учреждение в рамках приносящей доход деятельности специализируется на выпуске одного вида продукции (выполнении одного вида работ или оказании одного вида услуг). В дебет счета 210908225 относятся затраты на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения (например, здания и помещения управления, хозяйственные помещения и инвентарь, служебный автотранспорт и т. д.). Наиболее распространенными, по нашему мнению, будут проводки, оформляемые на счете 210907225, так как наибольший удельный вес в составе всех основных средств учреждения (используемых в приносящей доход деятельности) составляют объекты общепроизводственного назначения. При этом могут оформляться следующие проводки: Дебет 210907225 Кредит 210535440 – на сумму стоимости запасных частей, использованных при осуществлении ремонта; Дебет 210907225 Кредит 230211730 – на сумму начисленной оплаты труда ремонтных рабочих;

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 8

21.02.2012 15:59:10

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Дебет 210907225 Кредит 230213730 – на сумму начислений на оплату труда ремонтных рабочих (страховые взносы). Если при осуществлении ремонта собственными силами учреждения частично используются работы и услуги сторонних организаций, затраты на ремонт отражаются по дебету счета 210907225 и кредиту счетов учета обязательств. В принципе, возможна ситуация, при которой услуги по ремонту оказываются специализированным подразделением бюджетного учреждения (в том числе и штатного). В этом случае, по нашему мнению, должна оформляться внутренняя проводка между отдельными счетами, открытыми к счету 210900000: Дебет 210907225 Кредит 210906225 – на сумму себестоимости работ и услуг по ремонту основных средств, выполненных и оказанных специализированным подразделением учреждения. В качестве корреспондирующего счета может использоваться и иной счет, открытый к счету 210906000. Предполагается, что себестоимость работ и услуг списывается именно со счета 210906000, то есть после распределения и списания на увеличение себестоимости работ и услуг накладных и общехозяйственных расходов специализированного подразделения. Если ремонтное подразделение не создается специально для обеспечения нужд приносящей доход деятельности, а формируется на основании утвержденного штата (штатного расписания) бюджетного учреждения, в бухгалтерии должен быть организован раздельный учет расходов, формирующих себестоимость работ и услуг (при этом работы и услуги могут реализовываться на сторону, в том числе и для работников учреждения), и затрат, учитываемых в составе текущих расходов (счет 440120225).

Расходы по ремонту основных средств, учтенные на счете 210907225 или на счете 210908225, в дальнейшем списываются на увеличение себестоимости продукции, работ и услуг, предназначенных для последующей реализации. Распределение и списание расходов производится по схеме, закрепленной в учетной политике учреждения. Подробное рассмотрение подобных вопросов выходит за рамки данной статьи. При осуществлении ремонта основных средств подрядным способом затраты отражаются на тех же счетах бухгалтерского учета (040120225 – при ремонте основных средств для целей основной деятельности, 2109ХХ225 – при ремонте основных средств, используемых в приносящей доход деятельности). При этом кредитуются счета учета обязательств. Чаще всего оформляется бухгалтерская проводка: Дебет 440120225 (210907225) Кредит 430225730 (230225730) – на сумму стоимости ремонтных работ и прочих услуг, связанных с ремонтом. Однако на себестоимость ремонта могут относиться и затраты по иным кодам КОСГУ, в частности при использовании услуг транспортных организаций (не выполняющих работы по ремонту основных средств), а также при списании стоимости коммунальных услуг.

ОТРАЖЕНИЕ РЕМОНТНЫХ РАБОТ В РЕГИСТРАХ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА Затраты, производимые при ремонте объекта основных средств, отражаются на основании соответствующих первичных учетных документов по учету задолженности подрядчикам за выполненные работы по ремонту. Пунктом 9 Инструкции по применению Плана счетов бюджетных учреждений установлено, что ре-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 9

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

зультат работ по ремонту объекта основных средств, не изменяющих его стоимость [включая замену элементов в сложном объекте основных средств (в комплексе конструктивносочлененных предметов, представляющих собой единое целое)], на основании первичного учетного документа– акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. 0306002), подлежит отражению в регистре бухгалтерского учета – инвентарной карточке (ф. 0504031, ф. 0504032) соответствующего объекта основного средства путем внесения записей о произведенных изменениях, без оформления бухгалтерских записей по соответствующим счетам аналитического учета счета 010100000 «Основные средства».

УЧЕТ РЕМОНТНЫХ РАБОТ, ОСУЩЕСТВЛЯЕМЫХ С ИСПОЛЬЗОВАНИЕМ МАТЕРИАЛОВ ЗАКАЗЧИКА (УЧРЕЖДЕНИЯ) Если ремонтные работы выполняются с использованием материалов заказчика (учреждения), это учитывается при определении договорной стоимости работ. При этом, по нашему мнению, в общем случае отсутствуют основания для списания стоимости использованных материальных запасов на увеличение расходов на содержание имущества. Стоимость материалов должна списываться на увеличение размера материальных расходов, то есть в дебет счета 040110272. Как уже отмечалось, это не касается случаев использования материальных запасов (запасных частей и строительных материалов), приобретенных исключительно для проведения ремонта в пределах выделенных бюджетных ассигнований или расходов, предусмотренных планом финансово10

хозяйственной деятельности учреждения (при осуществлении ремонта основных средств, используемых в приносящей доход деятельности).

ИСТОЧНИКИ ФИНАНСИРОВАНИЯ РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Основными источниками финансирования расходов на ремонт основных средств являются суммы субсидий на выполнение государственного или муниципального задания, а также средства, полученные от приносящей доход деятельности (собственные доходы учреждения). Однако при определенных условиях для финансирования ремонта могут использоваться и средства субсидий на иные цели, как правило, при осуществлении аварийного или непредвиденного ремонта (если учреждению выделяются дополнительные ассигнования на конкретные цели). Таким образом, в первом разряде номера счета бухгалтерского учета (девятизначного) может присутствовать код вида деятельности «5». Что же касается счетов бухгалтерского учета, в которых используется код вида деятельности «6» (означающий, что операции финансируются за счет средств бюджетных инвестиций), то для учета расходов на ремонт основных средств, по нашему мнению, они применяться не могут. Бюджетные инвестиции, как правило, выделяются для осуществления вложений в основные средства (приобретение, строительство, реконструкция или модернизация объектов основных средств и т. д.). Наиболее правомерной представляется схема, в соответствии с которой в случае, если ремонт отдельных основных средств связан с осуществлением капитальных вложений (восстановлением основных средств, стоимость которых увеличивает их

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 10

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

инвентарную стоимость), вся сумма средств, направленных на погашение задолженности перед подрядчиком, относится на счет 010601000 без выделения расходов на ремонт.

ОПРИХОДОВАНИЕ ДЕМОНТИРОВАННЫХ ДЕТАЛЕЙ И ЗАПАСНЫХ ЧАСТЕЙ Еще одной особенностью отражения в бухгалтерском учете операций по ремонту основных средств является необходимость оприходования (в составе прочих материальных запасов) демонтированных деталей и запасных частей, пригодных к дальнейшему использованию при проведении технического обслуживания и ремонта либо подлежащих сдаче в качестве металлолома. В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бюджетных учреждений принятие к бухгалтерскому учету материальных запасов (материалов, комплектующих, запасных частей, ветоши, дров и т. д.), остающихся в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных, ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов, отражается на основании первичных учетных документов (актов на списание и акта о приемке материалов (ф.0315004) по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010500000 «Материальные запасы» (010521340–010526340, 010531340–010536340) и кредиту счета 040110180 «Прочие доходы».

РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ НА ПОСЛЕДУЮЩИЕ ОТЧЕТНЫЕ ПЕРИОДЫ С 2011 года расходы на ремонт основных средств могут приниматься к бухгалтерскому учету не единовременно [в момент оформления соответствующего акта (акта о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств

(ф. 0306002)], а распределяться на ряд последующих отчетных периодов – учитываться в составе расходов будущих периодов. В соответствии с п. 302 Инструкции по применению Единого плана счетов затраты, произведенные учреждением в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются по дебету счета как расходы будущих периодов и подлежат отнесению на финансовый результат текущего финансового года (по кредиту счета) в порядке, устанавливаемом учреждением [равномерно, пропорционально объему продукции (работ, услуг) и др.], в течение периода, к которому они относятся. Учет расходов будущих периодов осуществляется в разрезе видов расходов (выплат), предусмотренных сметой (планом финансово-хозяйственной деятельности) учреждения, по государственным (муниципальным) контрактам (договорам), соглашениям. Для отражения расходов учреждения, относящихся к будущим периодам Инструкцией по применению Плана счетов бюджетных учреждений предусмотрено открытие до 6 счетов аналитического учета – 040150211 «Расходы будущих периодов по заработной плате», 040150212 «Расходы будущих периодов по прочим выплатам», 040150220 «Расходы будущих периодов на оплату работ, услуг», 040150225 «Расходы будущих периодов на работы, услуги по содержанию имущества», 040150226 «Расходы будущих периодов на прочие работы, услуги», 040150262 «Расходы будущих периодов на пособия по социальной помощи населению». Принятие к учету расходов будущих периодов оформляется по дебету вышеперечисленных счетов в корреспонденции со счетами учета принятых обязательств. Заметим, что Инструкция по применению Плана счетов бюджетных

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 11

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

учреждений предполагает учет расходов будущих периодов (и их последующее списание) только на счета учета текущих расходов (открываемые к счету 040120200). По нашему мнению, списание расходов, учтенных на счете 040150000, правомерно производить и на счета учета затрат (210900000). Данная схема должна быть также закреплена в учетной политике учреждения. Списание расходов подобным образом позволяет уменьшить колебания в уровне себестоимости продукции, работ или услуг, размере финансового результата по месяцам и кварталам года.

СОЗДАНИЕ РЕЗЕРВА РАСХОДОВ НА РЕМОНТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Для целей налогообложения (налогом на прибыль) в учреждении может создаваться резерв расходов на ремонт основных средств. Порядок создания и использования резерва регулируется ст. 324 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Налогоплательщик, образующий резерв предстоящих расходов на ремонт, рассчитывает отчисления в такой резерв исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, утверждаемых налогоплательщиком самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения. Совокупная стоимость основных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств, введенных в эксплуатацию по состоянию на начало налогового периода, в котором образуется резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств. При определении нормативов отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств налогоплательщик обязан определить 12

предельную сумму отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя из периодичности осуществления ремонта объекта основных средств, частоты замены элементов основных средств (в частности, узлов, деталей, конструкций) и сметной стоимости вышеуказанного ремонта. При этом предельная сумма резерва предстоящих расходов на ремонт не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за последние три года. Таким образом, норматив отчислений определяется как отношение сумм стоимости ремонта к совокупной стоимости основных средств. В дальнейшем размер отчислений в резерв регулируется посредством применения этого норматива – с уменьшением совокупной стоимости основных средств абсолютный размер отчислений уменьшается (но норматив может увеличиваться) и, наоборот, с приобретением новых объектов основных средств размер отчислений может увеличиваться (одновременно с вероятным уменьшением норматива). Это связано с тем, что расходы на ремонт вновь приобретенных или созданных объектов основных средств, как правило, ниже тех расходов, которые эксплуатировались ранее. При расчете предельного размера отчислений следует использовать данные, включенные в план проведения всех видов ремонта. Пример Совокупная стоимость объектов основных средств по годам (на начало 2012 года) составила 900 тыс. руб. Расходы на проведение всех видов ремонта составили: 2009 год – 42 тыс. руб.; 2010 год – 38 тыс. руб.; 2011 год – 55 тыс. руб. Планируемая стоимость расходов на ремонт в 2012 году равна 50 тыс. руб.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 12

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Таким образом, на 2012 год норматив отчислений в резерв составит 5 % от совокупной стоимости основных средств: (42 + 38 + 55) : 3 = 45 < 50 тыс. руб. (плановые расходы). Следовательно, к расчету может быть принята меньшая сумма: 45 : 900 х 100 = 5 %. Иными словами, норматив отчислений составит 11,25 тыс. руб. в отчетный период.

Установление норматива не означает, что сверхнормативные расходы не могут быть отнесены на уменьшение налогооблагаемой прибыли. В соответствии с абз. 6 п. 3 ст. 324 НК РФ в случае, если сумма фактически осуществленных затрат на ремонт основных средств в отчетном (налоговом) периоде превышает сумму созданного резерва предстоящих расходов на ремонт основных средств, остаток затрат для целей налогообложения включается в состав прочих расходов на дату окончания налогового периода. Иными словами, для условий примера: в случае, если расходы будут произведены в запланированных объ-

емах, в декабре следует досписать 5 тыс. руб. (50 – 45), а всего в последнем квартале будет отнесено на увеличение прочих расходов 16,25 тыс. руб., в том числе, 11,25 тыс. руб. – отчисления в резерв и 5 тыс. руб. – сумма превышения фактически произведенных затрат над общей суммой отчислений в резерв, осуществленных в течение налогового периода. Для того чтобы отчисления в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств могли быть приняты к налоговому учету, они должны быть подтверждены планом проведения ремонта и соответствующими расчетами (сметами и т. д.). Глава 25 НК РФ не оговаривает последствий отсутствия такого плана и смет. Однако по совокупности требований отдельных норм главы можно сделать вывод, что в случае, если размер отчислений будет выше, чем предполагаемые расходы (подтвержденные расчетами), это может быть истолковано как налоговое правонарушение – занижение налоговой базы по налогу на прибыль со всеми вытекающими последствиями.

Новый закон о бухучете устанавливает порядок урегулирования споров между гендиректором и главбухом Статья 7 нового закона о бухгалтерском учете содержит порядок решения разногласий между руководителем и главным бухгалтером – как в отношении данных первичного учетного документа, так и в отношении отражения объекта в отчетности. Об этом в ходе конференции «Налоговые маневры в 2012 году», организованной газетой The Moscow Times, напомнила руководитель практики налогового и бухгалтерского консалтинга компании «Пепеляев Групп» Ольга Баранова. С места события передает корреспондент Клерк.Ру Сергей Васильев. Как известно, с 1 января 2013 года вступает в силу новый закон о бухгалтерском учете. Статья 7 нового закона посвящена организации ведения бухгалтерского учета. Согласно ей, руководитель экономического субъекта организует ведение бухгалтерского учета и хранение документов. А выполняя это требование закона, он, в свою очередь, должен возложить на главного бухгалтера обязанность по ведению бухучета. «Такая вот сложная конструкция», – заметила Баранова. Положение об ответственности руководителей за соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций в новом законе отсутствует, отметила представитель «Пепеляев Групп», однако это не означает, что такой ответственности нет. Их меры ответственности оговорены в других законах. Определен и порядок решения разногласий между руководителем и главным бухгалтером – как в отношении данных первичного учетного документа, так и в отношении отражения объекта в отчетности. В обоих случаях должно быть письменное распоряжение руководителя, который и несет ответственность – как за исходную информацию, так и за достоверность отчетности. Отдел новостей ИА «Клерк.Ру»

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 13

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

УЧЕТ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ В БЮДЖЕТНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ Н. Н. Прокофьева ОПРЕДЕЛЕНИЕ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Согласно Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н), мягким инвентарем признаются: ⇒ белье (рубашки, сорочки, халаты и т. п.); ⇒ постельное белье и принадлежности (матрацы, подушки, одеяла, простыни, пододеяльники, наволочки, покрывала, мешки спальные и т. д.); ⇒ одежда и обмундирование, включая спецодежду (костюмы, пальто, плащи, полушубки, платья, кофты, юбки, куртки, брюки и т. д.); ⇒ обувь, включая специальную (ботинки, сапоги, сандалии, валенки и т. д.); ⇒ спортивная одежда и обувь (костюмы, ботинки и т. д.); ⇒ прочий мягкий инвентарь.

СОСТАВ СПЕЦИАЛЬНОЙ ОДЕЖДЫ В состав специальной одежды входят специальная одежда, специальная обувь и предохранительные приспособления (комбинезоны, костюмы, куртки, брюки, халаты, полушубки, тулупы, различная обувь, рукавицы, очки, шлемы, противогазы, 14

респираторы, другие виды специальной одежды).

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ЕДИНИЦЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА Единица бухгалтерского учета мягкого инвентаря выбирается учреждением самостоятельно. В соответствии с п.101 Инструкции № 157н единицей материальных запасов может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т. д.

ОПРЕДЕЛЕНИЕ ФАКТИЧЕСКОЙ СТОИМОСТИ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Приобретение, изготовление (создание) мягкого инвентаря принимается к бухгалтерскому учету в оценке по фактической стоимости, которой признаются (п. 102 Инструкции № 157н): ⇒ суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); ⇒ суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей; ⇒ таможенные пошлины и иные платежи, связанные с приобретением материальных запасов; ⇒ вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора; ⇒ суммы, уплачиваемые за заготовку и доставку материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки (вместе – расходы по доставке). Если в сопрово-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 14

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

дительном документе поставщика указано несколько наименований материальных запасов, то расходы по их доставке (в рамках договора поставки) распределяются пропорционально стоимости каждого наименования материального запаса в их общей стоимости; ⇒ суммы, уплачиваемые за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанных с их использованием); ⇒ иные платежи, непосредственно связанные с приобретением материальных запасов. Фактической стоимостью мягкого инвентаря, полученного по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением в целях исполнения обязательств по договору. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно учреждение определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением, стоимость мягкого инвентаря, полученного учреждением по вышеуказанным договорам, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные активы. Фактической стоимостью мягкого инвентаря, полученного учреждением по договору дарения, признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой и приведением в

состояние, пригодное для использования. Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи активов на дату принятия к учету. Учреждение, осуществляющее централизованные закупки мягкого инвентаря, согласно установленной им учетной политике затраты, произведенные по заготовке и доставке инвентаря до центральных (производственных) складов (баз) и (или) грузополучателей, включая страхование доставки, вправе не включать в фактическую стоимость приобретаемого мягкого инвентаря, а относить их расходы на финансовый результат текущего финансового года (п. 103 Инструкции № 157н). В фактическую стоимость мягкого инвентаря не включаются сумма общехозяйственных и иных аналогичных расходов, кроме случая, если они непосредственно связаны с приобретением (изготовлением) материальных запасов (п. 105 Инструкции № 157н). Мягкий инвентарь, полученный учреждением в безвозмездное или возмездное пользование, учитывается учреждением на забалансовом счете по стоимости, указанной собственником (балансодержателем) имущества, а в случаях неуказания собственником (балансодержателем) стоимости – в условной оценке: один объект, один рубль. В соответствии с п. 107 Инструкции №157н фактическая стоимость мягкого инвентаря, по которой он принят к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации. Списание (отпуск) мягкого инвентаря производится в оценках по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости (Инструкция № 157н).

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 15

21.02.2012 15:59:11

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Установленный порядок определения стоимости мягкого инвентаря при его выбытии в течение отчетного года для соответствующих групп (видов) инвентаря не изменяется.

ИНВЕНТАРИЗАЦИЯ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Неучтенные объекты мягкого инвентаря, выявленные при проведении проверок и (или) инвентаризаций, принимаются к бухгалтерскому учету по их текущей рыночной стоимости, установленной для бухгалтерского учета на дату принятия к учету. Инвентаризация мягкого инвентаря проводится в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49, Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.2010 № 174н (далее – Инструкция №174н) и Инструкцией №157н.

ПРИНЯТИЕ К УЧЕТУ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Принятие к учету мягкого инвентаря производится на основании товарносопроводительных документов поставщика (продавца), иных документов, подтверждающих получение бюджетным учреждением (отгрузку, передачу) мягкого инвентаря, оформленным в рамках обычая делового оборота, содержащим обязательные реквизиты первичного учетного документа. При наличии расхождений с данными документов поставщика составляется акт о приемке материалов (ф. 0315004, утвержденная приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и реги16

стров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями»). Акт о приемке материалов составляется также в случае поступления материалов без документов, и он является юридическим основанием для предъявления претензии поставщику, отправителю. Акт о приемке материалов составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации. Акт о приемке материалов составляется в двух экземплярах: один экземпляр служит для принятия материальных запасов на учет, а второй – для направления претензионного письма поставщику.

ДОКУМЕНТЫ, В КОТОРЫХ УЧИТЫВАЕТСЯ МЯГКИЙ ИНВЕНТАРЬ Материально ответственные лица ведут учет предметов мягкого инвентаря в книге (карточке) учета материальных ценностей по наименованиям, сортам и количеству. Учреждение систематически осуществляет контроль за поступлением и расходованием материальных ценностей, находящихся на складе (в местах хранения), а также производит сверку данных по счетам бухгалтерского учета материальных запасов с записями, которые ведут материально ответственные лица по местам хранения материальных ценностей. О результатах проверок должны быть сделаны соответствующие запи-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 16

21.02.2012 15:59:12

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

си на отведенной для этого странице в конце книги (ф. 0504042). При ограниченном объеме наименований материальных ценностей материально ответственные лица вправе вести учет наличия материальных ценностей и операций по их поступлению и выбытию в карточке учета материальных ценностей (ф. 0504043). Выдача мягкого инвентаря в эксплуатацию производится по ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210) по каждому материально ответственному лицу с указанием выдаваемых материальных ценностей. Выдача специальной одежды и обуви наряду с оформлением ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения сопровождается также соответствующими записями в личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты (Приказ № 290н). В карточке указываются данные о работнике: пол, фамилия, имя, отчество, рост, размеры одежды, обуви, дата выдачи одежды, дата возврата одежды, процент износа и т. д. Операции по перемещению мягкого инвентаря между материально ответственными лицами в учреждении отражаются путем изменения материально ответственного лица в карточке количественно-суммового учета материальных ценностей на основании требования-накладной (ф. 0315006).

СПИСАНИЕ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Списание мягкого инвентаря оформляется актом о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) стоимостью от 3000 руб. до 40 000 руб. включительно за единицу, который служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия вышеуказанных объектов учета. В случае если законодательством Российской Федерации решение о

списании имущества требует согласования с собственником имущества (с уполномоченным им органом власти), акт (ф. 0504143) принимается к учету только при наличии вышеуказанного согласования. В сформированном комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов акте (ф. 0504143) указываются причины, послужившие основанием для принятия решения о списании объектов имущества, приводится перечень мероприятий по исполнению решения о списании [ликвидация, утилизация, передача, передача в переработку (аффинаж) иные мероприятия], делается отметка о результатах проведенных мероприятий и приводится перечень имущества, подлежащего постановке на учет по результатам проведенных мероприятий, указанных в акте (ф. 0504143), с целью дальнейшего их использования. Акт о списании ф. 0504143 составляется комиссией, назначенной приказом (распоряжением), в двух экземплярах и утверждается руководителем учреждения. Первый экземпляр сдается в бухгалтерию, а второй остается у материально ответственного лица. Списание мягкого инвентаря производится по фактической стоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости. Для определения фактической стоимости единицы мягкого инвентаря необходимо обеспечить учет мягкого инвентаря по партиям. Сроки носки (эксплуатации) специальной одежды, предметов мягкого инвентаря, исчисляются со дня их фактической выдачи в носку (эксплуатацию). Для специальной одежды сезонного пользования срок носки (эксплуатации) в течение одного сезона засчитывается за один год. Время хранения на складах в срок носки (эксплуатации) не засчитывается.

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 17

21.02.2012 15:59:12

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Списанию подлежит только полностью непригодный мягкий инвентарь, который невозможно восстановить или его восстановление экономически нецелесообразно. Истечение срока носки не является основанием для списания специальной одежды, спецобуви. Специальная одежда и специальная обувь, возвращенные работниками по истечении сроков носки, но еще годные для дальнейшего использования, могут быть использованы по назначению после стирки, чистки, дезинфекции, дегазации, дезактивации, обеспыливания, обезвреживания и ремонта. Пригодность специальной одежды к дальнейшему использованию, необходимость проведения и состав мероприятий по уходу за ними, а также процент износа устанавливаются уполномоченным работодателем должностным лицом или комиссией по охране труда учреждения (при наличии) и фиксируются в личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты (п. 22 Приказа № 290н). Определение непригодности и решение вопроса о списании мягкого инвентаря осуществляются в учреждении постоянно действующей комиссией, назначенной приказом (распоряжением) руководителя учреждения. Если при увольнении работник сдал специальную одежду, срок носки которой не истек, комиссия определяет процент ее износа, и при повторной выдаче бывшей в употреблении специальной одежды срок носки исчисляется с учетом установленного процента износа. При повторной выдаче специальной одежды производится запись в личной карточке учета выдачи средств индивидуальной защиты работника с пометкой «б/у» (бывшая в употреблении). В присутствии комиссии списанный мягкий инвентарь уничтожается (режется, рвется и т. д.) и превращается в ветошь. 18

При этом штампы, нанесенные ранее на мягкий инвентарь при его приеме к учету и выдаче в эксплуатацию, отрезаются.

ОФОРМЛЕНИЕ ВЕТОШИ Ветошь, пригодная для использования в хозяйственных целях, принимается на склад по приходному ордеру № М-4 с указанием веса, затем отпускается в подразделения и используется для уборки помещений и т. д. Ветошь принимается к учету по текущей рыночной стоимости. Аналитический учет ветоши аналогичен учету мягкого инвентаря. Внутренне перемещение ветоши в учреждении оформляется требованием-накладной (ф. 0315006). Выданная в течение месяца материально ответственным лицом ветошь техническому персоналу для уборки помещения, медицинского инвентаря и прочего имущества оформляется актом на списание материальных запасов (ф. 0504230). Составление данного акта в этом случае вполне оправданно, поскольку в установленных Санпином случаях она сразу выбрасывается после дезинфекции помещений, оборудования и предметов медицинского инвентаря. Акт, как правило, составляется в конце месяца в двух экземплярах, один из которых представляется в бухгалтерию организации.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ МЯГКОГО ИНВЕНТАРЯ Для ведения бухгалтерского учета и формирования информации в денежном выражении о наличии мягкого инвентаря и хозяйственных операций, осуществляемых с ними, применяются счета аналитического учета 010525000 «Мягкий инвентарь – особо ценное движимое имущество учреждения», 010535000 «Мягкий инвентарь – иное движимое имущество учреждения».

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 18

21.02.2012 15:59:12

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Таблица № п/п 1 1

5 6

Содержание операции 2 Поступление мягкого инвентаря, приобретенного (изготовленного, созданного) в рамках государственного (муниципального) договора на нужды бюджетного учреждения, отражается на основании первичных учетных документов Принятие к бухгалтерскому учету мягкого инвентаря по фактической стоимости, поступившего в рамках движения объектов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами), в том числе в связи с закреплением права оперативного управления, реорганизации отражается на основании первичных учетных документов (накладной, актов о приеме-передаче, извещений (ф. 0504805) Оприходование мягкого инвентаря в сумме фактической стоимости, сформированной при его приобретении (по нескольким договорам), изготовлении, в том числе хозяйственным способом, отражается на основании первичных учетных документов – требования-накладной (ф. 0315006) Принятие к бухгалтерскому учету мягкого инвентаря по стоимости, сформированной при безвозмездном получении: – при закреплении права оперативного управления, в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, отражается на основании первичных учетных документов (актов о приеме-передаче, извещению) – в иных случаях от резидентов Российской Федерации и физических лиц – нерезидентов Российской Федерации – при полученных от наднациональных организаций, правительств иностранных государств и международных финансовых организаций Принятие к учету остающегося в распоряжении бюджетного учреждения мягкого инвентаря, полученного от ликвидации (разборке, утилизации) объектов основных средств, отражается на основании первичных учетных документов (актов на списание, предусмотренных настоящей Инструкцией, и акта о приемке материалов (ф. 0315004)) Принятие к бухгалтерскому учету мягкого инвентаря (ветоши и т. д.), остающегося в распоряжении учреждения по результатам проведения демонтажных, ремонтных работ, в том числе работ по разукомплектации объектов нефинансовых активов, отражается на основании первичных учетных документов (актов на списание, предусмотренных Инструкцией № 174н, и акта о приемке материалов (ф. 0315004)) Оприходование неучтенного мягкого инвентаря, выявленного при инвентаризации, на основании первичных учетных документов – акта о приемке материалов (ф. 0315004) Принятие к бухгалтерскому учету мягкого инвентаря, поступившего в порядке возмещения в натуральной форме ущерба, причиненного виновным лицом Внутреннее перемещение мягкого инвентаря между материально ответственными лицами в учреждении на основании первичных учетных документов (требованиянакладной (ф. 0315006), ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210))

Бухгалтерская запись Дебет Кредит 3 4 010525340 030234730 010535340 020834660 030404340 010525340 010535340

030404340 421006660

010525340 010535340

010624340 010634340

410525340 410535340

440110180 421006660 421006660

210525340 210535340 210525340 210535340

240110180 240110152 240101153

010525340 010535340

040101172

010525340 010535340

040110180

010525340 010535340

040101180

010525340 010535340

040101172

010525340 010535340

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 19

21.02.2012 15:59:12

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Продолжение таблицы № п/п 1

Содержание операции 2 Выбытие израсходованного мягкого инвентаря, а также пришедших в негодность предметов мягкого инвентаря, отражается на основании первичных учетных документов по соответствующей операции и объекту учета – ведомости выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210, акта о списании материальных запасов (ф. 0504230), акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143)) Передача мягкого инвентаря для изготовления нефинансовых активов отражается на основании первичных учетных документов по соответствующей операции и объекту учета (требования-накладной (ф. 0315006))

Реализация мягкого инвентаря отражается на основании товарно-сопроводительных документов, иных первичных учетных документов на реализацию материальных ценностей Выбытие мягкого инвентаря, пришедшего в негодность вследствие физического износа, согласно принятому решению о его списании, отражается на основании первичного учетного документа (акта о списании материальных запасов (ф. 0504230), акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) Отражение выбытия мягкого инвентаря согласно решению о его списании вследствие выбытия объектов помимо воли бюджетного учреждения (при выявленных недостачах, хищениях, уничтожении основных средств при террористических актах) Выбытие мягкого инвентаря, пришедшего в негодность вследствие стихийных бедствий, иных бедствий, природного явления, катастрофы, согласно принятому решению о его списании, отражается на основании первичного учетного документа (акта о списании материальных запасов (ф. 0504230), акта о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143)) Передача мягкого инвентаря в рамках расчетов между головным учреждением, обособленными подразделениями (филиалами) отражается на основании первичных учетных документов (товарно-сопроводительных документов, иных первичных учетных документов, подтверждающих передачу (получение) материальных ценностей и извещения (ф. 0504805)) Передача мягкого инвентаря органу власти, государственному (муниципальному) учреждению, в том числе при прекращении права оперативного управления (изъятии из оперативного управления) отражается на основании первичных учетных документов, подтверждающих передачу (получение) материальных ценностей, и извещения (ф. 0504805)

Бухгалтерская запись Дебет Кредит 3 4 040120272 010525440 010535440

010611310 010621310 010622320 010624340 010631310 010632320 010634340 010960272 010970272 010980272 040101172

010525440 010535440

040101172

010525440 010535440

040101172

010525440 010535440

040120273

010525440 010535440

030404340

010525440 010535440

040120241 421006560

010525440 010535440

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 20

21.02.2012 15:59:12

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Окончание таблицы № п/п 1

Содержание операции 2

Безвозмездная передача мягкого инвентаря в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации

Передача в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, мягкого инвентаря при создании бюджетным учреждением организации отражается на основании товарно-сопроводительных документов, иных первичных учетных документов, подтверждающих передачу материальных ценностей

Бухгалтерские записи по учету мягкого инвентаря представлены в табл. 1 (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 16.12.2019 № 174н, далее – Инструкция № 174н) (см. табл.). Синтетический учет операций по расходу мягкого инвентаря, его выбытию из эксплуатации, перемещению внутри учреждения ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (п.120 Инструкции № 157н). Учет операций по поступлению мягкого инвентаря ведется в соответствии с содержанием хозяйственной операции: ⇒ в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых акти-

Бухгалтерская запись Дебет Кредит 3 4 240120241 010525440 240120242 010535440 240120252 240120253 021500000 010525440 010535440

вов в части операций принятия к учету материалов, товаров по сформированной фактической стоимости (в сумме фактических вложений) и операций по увеличению фактической (балансовой) стоимости материалов (оборудования, учитываемого в составе материалов, и т. д.) на сумму фактических затрат по их дооборудованию, модернизации; ⇒ в журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками либо журнале операций расчетов с подотчетными лицами в части операций поступления материальных запасов по фактической стоимости их приобретения (изготовления); ⇒ в журнале по прочим операциям – по иным операциям поступления объектов материальных запасов.

НДС – более эффективный налог Минфин России не поддерживает в полной мере идею зачисления налога на прибыль в региональные бюджеты и считает НДС более эффективным налогом, чем налог с продаж. Об этом в интервью газете «Ведомости» заявил министр финансов РФ А. Г. Силуанов. В частности, по словам А. Г. Силуанова, полностью зачисление налога на прибыль в региональные бюджеты Минфин России не поддерживает по следующим причинам: «Во-первых, в федеральный бюджет поступает всего 2 % от 20%-ной ставки, а во-вторых, этот налог крайне неравномерно распределяется по стране и большая его часть зачисляется в бюджеты регионов-доноров». Минфин России также выступает против введения налога с продаж. «С точки зрения доходов бюджета 1 % НДС равен 5 % налога с продаж. То есть мы должны ввести 90 % налога с продаж, чтобы заменить НДС. Поэтому полная отмена НДС даже не обсуждалась. Если налог с продаж дополнительно вводить либо вводить при снижении на 2–3 п. п. НДС, то будем иметь, по сути, два одинаковых налога, а это неправильно. К тому же 60 % поступлений налога с продаж будет приходиться на Москву, Московскую область и Санкт-Петербург», – заявил министр финансов. По мнению главы Минфина России, НДС – более эффективный налог.

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 21

21.02.2012 15:59:12

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

АВТОМОБИЛЬ СКОРОЙ ПОМОЩИ: ПРОБЛЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ И БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА Е. В. Орлова, директор департамента внутреннего аудита ООО «Комо» Автомобиль скорой помощи (в просторечии – скорая, неотложка) – это автомобиль для перевозки в больницу людей, требующих скорой медицинской помощи. Как правило, такие автомобили оборудуются на базе микроавтобусов или развозных грузовых автомобилей. Такие автомобили – головная боль бухгалтеров медицинских учреждений. И связана она с проблемами налогообложения и бюджетного учета. Мы решили помочь вам разобраться в этом вопросе.

«ВХОДНОЙ» НДС Реализация автомобилей скорой помощи не освобождается от обложения НДС, поскольку таких автомобилей нет в Перечне важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость, утвержденном постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19. Основание – подпункт 1 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), Перечень, утвержденный постановлением Правительства РФ от 17.01.2002 № 19, письма Минфина России от 02.06.2008 № 03-07-07/65, ФНС России от 25.04.2007 № ШТ-6-03/349@ «О классификации автомобилей скорой медицинской помощи», УФНС России по г. Москве от 08.07.2005 № 19-11/48901, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 24.09.2009 по делу № А43-30949/2008-37-1347 и от 24.09.2009 по делу № А43-30947/200832-1050. Приобретая автомобиль скорой помощи, медицинское учреждение не 22

сможет принять к вычету «входной» НДС, если даже и является плательщиком НДС. Ведь услуги скорой медицинской помощи не облагаются этим налогом (абз. 5 подпункт 2 п. 2 ст. 149 НК РФ). Напомним читателям журнала, что в соответствии с подпунктом 2 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) реализация медицинских услуг, оказываемых медицинскими организациями и (или) учреждениями, врачами, занимающимися частной медицинской практикой, за исключением косметических, ветеринарных и санитарно-эпидемиологических услуг. Ограничение, установленное настоящим подпунктом, не распространяется на ветеринарные и санитарноэпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета. В целях главы 21 НК РФ к медицинским услугам относятся, в частности, услуги скорой медицинской помощи, оказываемые населению (абз. 5 подпункта 2 п. 2 ст. 149 НК РФ). Поэтому «входной» НДС по автомобилю скорой помощи нужно включить в его первоначальную стоимость в налоговом учете (подпункт 4 п. 2 ст. 170 НК РФ).

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 22

21.02.2012 15:59:12

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

НАЛОГ НА ИМУЩЕСТВО В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 и 378.1 настоящего Кодекса. Льготы по налогу на имущество устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) соответствующими законами субъектов Российской Федерации (п. 3 ст. 56, п. 2 ст. 372 НК РФ). Например, на территории г. Москвы действует Закон г. Москвы от 05.11.2003 № 64 «О налоге на имущество организаций», в редакции от 17.11.2010 № 49. Согласно п. 1 ч. 1 ст. 4 этого Закона с 1 января 2011 года от уплаты налога на имущество организаций освобождаются бюджетные и казенные учреждения г. Москвы и муниципальные образования в г. Москве. В этой связи бюджетное медицинское учреждение г. Москвы со стоимости автомобиля скорой помощи не должно уплачивать налог на имущество. При этом коммерческие медицинские организации г. Москвы со стоимости таких автомобилей должны уплачивать налог на имущество на общих основаниях (п. 1 ст. 374 НК РФ). Согласно ст. 1 Областного закона Смоленской области «О налоговых льготах на 2012–2014 годы» от уплаты налога на имущество организаций освобождаются, в частности: ⇒ бюджетные учреждения, финансовое обеспечение деятельности которых, в том числе по выполнению

государственного (муниципального) задания, осуществляется за счет средств областного бюджета или бюджетов муниципальных образований Смоленской области на основании бюджетной сметы или в виде субсидии на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) (п. 1 ст. 1 Областного закона); ⇒ организации – в отношении машин скорой помощи и санитарных автомобилей (п. 5 ст. 1 Областного закона). На этом основании бюджетные медицинские учреждения и коммерческие медицинские организации Смоленской области со стоимости автомобилей скорой помощи не должны уплачивать налог на имущество.

ТРАНСПОРТНЫЙ НАЛОГ Пунктом 2 ст. 358 НК РФ установлен исчерпывающий перечень транспортных средств, которые не являются объектом обложения транспортным налогом. Автомобили скорой помощи в него не входят, поэтому облагаются транспортным налогом в общем порядке, установленном главой 28 НК РФ. Проблемы у бухгалтеров обычно возникают при выборе ставки налога с отнесением автомобилей скорой помощи к определенному типу транспортного средства – к легковым либо грузовым автомобилям, либо к автобусам для целей уплаты транспортного налога. Согласно п. 16 Методических рекомендаций по применению главы 28 «Транспортный налог» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 09.04.2003 № БГ-3-21/177, при определении видов автомототранспортных средств и их отнесении к категории грузовых или легковых автомобилей следует руководствоваться:

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 23

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

⇒ Общероссийским классификатором основных фондов ОК 01394 (ОКОФ), утвержденным постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359; ⇒ Конвенцией о дорожном движении (Вена, 08.11.1968), ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР от 29.04.1974 № 5938-VIII. Отметим, что вышеназванные Методические рекомендации не относятся к актам законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, они являются внутриведомственными документами, обязательными для исполнения налоговыми органами (письмо Минфина России от 16.06.2006 № 03-06-04-04/24). Читателям журнала следует иметь в виду, что судьи классифицируют автомобили скорой помощи как легковые автомобили, основываясь на ОКОФ, типе (категории) транспортного средства, указанном в регистрационных документах, и его фактическом использовании. Такие выводы, например, содержатся в постановлениях ФАС Центрального округа от 16.03.2007 по делу № А09-5517/06-29, ФАС ЗападноСибирского округа от 10.07.2007 по делу № Ф04-4562/2007(36093-А2737) и от 10.01.2007 по делу № Ф042399/2006 (29657-А75-37), ФАС Поволжского округа от 21.02.2008 по делу № А55-7555/07). В соответствии с главой 28 «Транспортный налог» НК РФ транспортный налог является региональным налогом, который вводится в действие законами субъектов Российской Федерации о налоге и обязателен к уплате на территории соответствующего субъекта Российской Федерации. Законодательные (представительные) органы власти субъектов Российской Федерации самостоятельно принимают решения об установлении на подведомственной им территории кон24

кретных размеров налоговых ставок, увеличивая или уменьшая их относительно ставок, указанных в ст. 361 НК РФ (см. письмо Минфина России от 03.12.2009 № 03-05-06-04/401). Например, согласно ст. 2 Областного закона Смоленской области «О налоговых льготах на 2012–2014 годы» от уплаты транспортного налога освобождаются, в частности: ⇒ бюджетные учреждения, финансовое обеспечение деятельности которых, в том числе по выполнению государственного (муниципального) задания, осуществляется за счет средств областного бюджета или бюджетов муниципальных образований Смоленской области на основании бюджетной сметы или в виде субсидии на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) (п. 1 ст. 2 Областного закона); ⇒ организации – в отношении машин скорой помощи и санитарных автомобилей (п. 6 ст. 2 Областного закона).

СРОК ПОЛЕЗНОГО ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БЮДЖЕТНОГО УЧЕТА Как показывает аудиторская практика, автомобиль скорой медицинской помощи (санитарный автомобиль) часто относится бюджетными учреждениями к коду ОКОФ 15 3410166. Более того, бухгалтер нередко поднимает вопрос о том, какой срок полезного использования для целей бюджетного учета может быть установлен для такого автомобиля в случае, если эксплуатация его проходит в условиях повышенной сменности? Если на основании регистрационных документов, документов, удостоверяющих право собственности, а также паспорта транспортного сред-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 24

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ства и иных документов, подтверждающих возможность его допуска к участию в дорожном движении, автомобиль скорой медицинской помощи (санитарный автомобиль) обоснованно отнесен учреждением к типу транспортного средства «Легковой автомобиль» по коду ОКОФ 15 3410166, то учреждение вправе включить его в третью амортизационную группу и установить для него наибольший срок полезного использования – 5 лет. При этом условия эксплуатации (режим повышенной сменности) не могут влиять на определение срока полезного использования. В обоснование такой позиции можно привести следующие аргументы. Для целей бюджетного учета правила определения срока полезного использования объектов основных средств установлены п. 44 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н). Согласно вышеуказанной норме срок полезного использования объекта основных средств устанавливается: ⇒ исходя из информации, содержащейся в законодательстве Российской Федерации, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации. В части основных средств такая информация содержится в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (далее – Классификация основных средств). Срок полезного использования объектов,

включенных в 1–9-ю амортизационные группы Классификации основных средств, определяется по наибольшему сроку, а объектов, включенных в 10-ю амортизационную группу, – исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 № 1072; ⇒ исходя из рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества (при отсутствии информации в законодательстве Российской Федерации); ⇒ на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов (при отсутствии информации в законодательстве Российской Федерации и рекомендациях, содержащихся в документах производителя). Такое решение принимается комиссией с учетом: – ожидаемого срока использования основного средства в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; – ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; – нормативно-правовых и других ограничений использования объекта, а также его гарантийного срока использования; – сроков фактической эксплуатации и ранее начисленной суммы амортизации – для объектов, безвозмездно полученных от учреждений, государственных и муниципальных организаций. С учетом положений п. 44 Инструкции № 157н и Классификации основных средств, а также Общероссийского классификатора основных фондов ОК 013-94, утвержденного поста-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 25

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

новлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359 (далее – ОКОФ ОК 013-94), возможно включение автомобилей скорой медицинской помощи (санитарных автомобилей) в следующие амортизационные группы: ⇒ автомобили легковые специальные для медицинской помощи на дому (санитарные) числятся под кодом ОКОФ 15 3410166 в классе «Автомобили» (код 15 3410000), подклассе «Автомобили легковые» (код 15 3410010) подраздела «Средства транспортные» (код 15 0000000). В Классификации основных средств вышеназванные автомобили под кодом ОКОФ 15 3410166 прямо не поименованы ни в одной из амортизационных групп. Однако в третьей амортизационной группе (со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно) указан подкласс ОКОФ «Автомобили легковые» (код ОКОФ 15 3410010), за исключением отдельных видов легковых автомобилей с кодами ОКОФ 15 3410114, 15 3410130– 15 3410141. К этой амортизационной группе можно отнести автомобили легковые специальные для медицинской помощи на дому (санитарные); ⇒ автобусы санитарные числятся под кодом ОКОФ 15 3410302 в классе «Автобусы и троллейбусы» (код 15 3410030), подклассе «Автобусы» (код 15 3410031) подраздела «Средства транспортные» (код 15 0000000); ⇒ автобусы прочие (коды ОКОФ 15 3410300–15 3410302) входят в четвертую амортизационную группу Классификации основных средств со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно; ⇒ автомобили-фургоны медицинской службы числятся под кодом ОКОФ 15 3410346 в классе «Автомобили» (код 15 3410000), подклассе «Автомобили специальные, кроме включенных в группировку 14 3410040» (код 15 3410040) подраз26

дела «Средства транспортные» (код 15 0000000). Автомобили специальные, кроме включенных в группировку 14 3410040, кроме отдельных видов специальных автомобилей с кодами 15 3410361, 15 3410380–15 3410449, входят в пятую амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно. При этом величина срока полезного использования в бюджетном учете не зависит от режима эксплуатации автомобиля скорой медицинской помощи (санитарного автомобиля), в частности, от его работы в условиях повышенной сменности. Автомобили скорой медицинской помощи (санитарные автомобили) бывают разных типов и категорий: ⇒ легковые автомобили (например, Volvo c кузовом типа «универсал»); ⇒ автомобили экстренной помощи на базе гусеничных тягачей; ⇒ микроавтобусы зарубежного производства (например, MERCEDESBENZ); ⇒ автомобили-фургоны, например, на базе FIAT DUCATO, автомобилей ГАЗ («газель», «соболь»), УАЗ и др.; ⇒ трассовые пункты оказания экстренной помощи при дорожнотранспортных происшествиях центров медицины катастроф (СИКАР-М38953); ⇒ мобильное здание медицинского пункта экстренной помощи на шасси (вагон 9000 х 3000) и др. Кроме того, согласно п. 3.3 Национального стандарта Российской Федерации «Автомобили скорой медицинской помощи. Технические требования и методы испытаний. ГОСТ Р 52567-2006», утвержденного и введенного в действие с 01.01.2007 Приказом Ростехрегулирования от 18.09.2006 № 201-ст, автомобили скорой медицинской помощи (ambulance) подразделяются на классы:

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 26

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

⇒ класс А (автомобили для транспортировки пациентов) (type A: patient transport ambulance): автомобиль скорой медицинской помощи, предназначенный для транспортировки пациентов, предположительно не являющихся экстренными пациентами, в сопровождении медицинского персонала; ⇒ класс В (автомобиль экстренной медицинской помощи) (type В: emergency ambulance): автомобиль скорой медицинской помощи, предназначенный для проведения лечебных мероприятий скорой медицинской помощи силами врачебной (фельдшерской) бригады, транспортировки и мониторинга состояния пациентов на догоспитальном этапе. ⇒ класс С (реанимобиль) (mobile intensive care unit): автомобиль скорой медицинской помощи, предназначенный для проведения лечебных мероприятий скорой медицинской помощи силами реанимационной бригады, транспортировки и мониторинга состояния пациентов на догоспитальном этапе. Согласно п. 3.4 ГОСТ Р 52567-2006 в отдельную группу выделены автомобили скорой медицинской специализированной помощи (specialized ambulance): автомобили скорой медицинской помощи, предназначенные для оказания узкоспециализированной медицинской помощи (кардиологической, неонатальной, токсикологической и т. д.), созданный на базе автомобиля скорой медицинской помощи класса В или С. В целях определения в бюджетном учете срока полезного использования рассматриваемого транспортного средства учреждению прежде всего важно правильно классифицировать тип (конструктивные особенности и назначение) и категорию (А, В или С) имеющегося у него автомобиля скорой медицинской помощи (санитар-

ного автомобиля). Сделать это нужно, руководствуясь ОКОФ ОК 013-94, Конвенцией о дорожном движении (Вена, 08.11.1968), ратифицированной Указом Президиума Верховного Совета СССР от 29.04.1974 № 5938VIII, приложением № 3 к Положению о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденному приказом МВД России № 496, Минпромэнерго России № 192, Минэкономразвития России № 134 от 23.06.2005 (ред. от 19.01.2011), на основании сведений, указанных в регистрационных документах, документах, удостоверяющих право собственности, а также паспортах транспортных средств и иных документах, подтверждающих возможность допуска транспортных средств к участию в дорожном движении (см. п. 1 письма Минфина России от 08.06.2006 № 03-03-04/2/161, п. 16 Методических рекомендаций по применению главы 28 «Транспортный налог» части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 09.04.2003 № БГ-321/177, постановление ФАС СевероЗападного округа от 17.03.2008 по делу № А05-8497/2007). Например, автомобиль скорой медицинской помощи (санитарный автомобиль) отнесен учреждением к коду ОКОФ 15 3410166, то есть к подклассу ОКОФ «Автомобили легковые». Если именно такой тип транспортного средства (легковой автомобиль) определен учреждением с учетом конструкторских особенностей и назначения данного транспортного средства на основании регистрационных документов, документов, удостоверяющих право собственности, а также паспорта транспортного средства и иных документов, подтверждающих возможность его допуска к участию в дорожном движении, такой автомобиль учреждение вправе включить в тре-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 27

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

тью амортизационную группу со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно, а п. 44 Инструкции № 157н позволяет учреждению по своему транспортному средству установить наибольший срок, то есть 5 лет. Возможность использования кода ОКОФ 15 3410166 в отношении легкового автомобиля скорой медицинской помощи (санитарного автомобиля) подтверждает и абз. 1 п. 31.2 части 2 Отраслевых особенностей бюджетного учета в системе здравоохранения Российской Федерации, утвержденных Минздравсоцразвития России, согласно которому автомобили скорой медицинской помощи, реанимационные автомобили, оснащенные специальным оборудованием, учитываются в качестве единого инвентарного объекта, включая вышеуказанное оборудование, и относятся к транспортным средствам в соответствии с классификацией, установленной ОКОФ (код 15 3410166 7). Код ОКОФ 15 3410166. Некоторую путаницу в возможность использования кода ОКОФ15 3410166 в отношении легкового автомобиля скорой медицинской помощи (санитарного автомобиля) внесли письма Минэкономразвития России от 15.08.2006 № Д19-73 и от 12.01.2004 № 230-ИМ/10. Так, данное Министерство рекомендовало (в связи с отсутствием автомобилей скорой медицинской помощи (санитарных автомобилей) в Классификации основных средств) в письме от 15.08.2006 № Д19-73 руководствоваться своим же письмом от 12.01.2004 № 230-ИМ/10, согласно которому учреждению следует устанавливать срок полезного использования основных средств, не указанных в Классификации основных средств, одним из следующих способов: ⇒ либо по аналогичным основным средствам; 28

⇒ либо с учетом рекомендаций организаций-изготовителей; ⇒ либо в соответствии с техническими условиями; ⇒ либо (с учетом распределения автобусов для целей начисления амортизации в зависимости от их длины, установленного Едиными нормами амортизационных отчислений, утвержденными постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072) отнести автомобили скорой помощи (микроавтобусы) к автобусам особо малого класса (длиной до 5 метров). И тогда согласно Классификации основных средств они должны входить: – в четвертую группу амортизируемого имущества со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно (коды ОКОФ 153410250–153410265 «автобусы особо малые и малые длиной до 7,5 м включительно») согласно редакции Классификации основных средств, действовавший на момент выхода письма Минэкономразвития России от 15.08.2006 № Д19-73 (а согласно действующей редакции – в третью амортизационную группу). Такая рекомендация дана Минэкономразвития России на основе распределения автобусов для целей начисления амортизации в соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений, утвержденными постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072, по следующим группам (приведена в письме Минэкономразвития России от 15.08.2006 № Д19-73): – автобусы особо малого класса (длиной до 5 метров): ⇒ общего назначения; ⇒ маршрутное такси; – автобусы малого класса (длиной до 7,5 метров): ⇒ транспорта общего пользования; ⇒ ведомственного транспорта; – автобусы среднего и большого классов (длиной более 8 метров):

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 28

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

⇒ транспорта общего пользования; ⇒ ведомственного транспорта. Однако позиция Минэкономразвития России в отношении применения кодов ОКОФ для автомобилей скорой помощи (санитарных автомобилей) спорна по следующим причинам: 1) в преамбуле постановления Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072, утвердившего Единые нормы амортизационных отчислений, прямо указано, что данное постановление издано в целях создания экономических условий для активного обновления основных фондов и ускорения научно-технического прогресса в отраслях народного хозяйства, а также сокращения затрат на осуществление капитального ремонта физически изношенных машин, оборудования и транспортных средств в условиях перехода к рынку и функционирования рыночных отношений. Из этого следует, как указали судьи в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 09.04.2010 по делу № А56-76255/2009, Единые нормы амортизационных отчислений не содержат определения основных средств, не предусматривают условий, при соблюдении которых имущество должно быть включено в состав основных средств, не регулируют порядок бухгалтерского учета основных средств, а были утверждены и введены в действие в целях, указанных в преамбуле этого документа. Это означает, что данный нормативный акт не регулирует и порядок бюджетного учета основных средств; 2) как следует из распределения автобусов для целей начисления амортизации в зависимости от их длины, установленного Едиными нормами амортизационных отчислений, утвержденными постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072, автобусы по длине классифицированы как транспорт общего назначения и ведомственный транспорт.

Согласно «ГОСТ Р 50574-2002. Автомобили, автобусы и мотоциклы оперативных служб. Цветографические схемы, опознавательные знаки, надписи, специальные световые и звуковые сигналы. Общие требования», принятого и введенного в действие постановлением Госстандарта России от 15.12.2002 № 473-ст (в редакции приказа Ростехрегулирования от 06.04.2009 № 123-ст), автомобили линейной службы и специализированной скорой медицинской помощи относятся к транспортным средствам оперативных служб. В соответствии с п. 6.1.1.2 раздела 6.1 «Требования к автомобилям скорой медицинской помощи Национального стандарта Российской Федерации «Автомобили скорой медицинской помощи. Технические требования и методы испытаний ГОСТ Р 525672006», утвержденного и введенного в действие 1 января 2007 года приказом Ростехрегулирования от 18.09.2006 № 201-ст, габаритные размеры автомобилей скорой медицинской помощи не должны превышать следующих значений: ⇒ длина – 6500 мм; ⇒ высота – 4000 мм; ⇒ ширина – 2200 мм (без учета наружных зеркал); 3) Минэкономразвития России в соответствии с Положением о Министерстве экономического развития Российской Федерации, утвержденным постановлением Правительства РФ от 05.06.2008 № 437 (в редакции от 29.08.2011 № 720), не наделено полномочиями по официальному разъяснению законодательства Российской Федерации, а также практики его применения (письма Минэкономразвития России от 11.02.2011 № Д23-503, от 25.01.2011 № Д23-232). Принимая во внимание вышеприведенные аргументы, мы не рекомендуем использовать выводы Минэконом-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 29

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

развития России (письма от 15.08.2006 № Д19-73, от 12.01.2004 № 230-ИМ/10) об отнесении автомобилей скорой помощи (микроавтобусов) к автобусам особо малого класса (длиной до 5 метров) и применение в отношении такого транспорта кодов ОКОФ 153410250– 153410265 при определении сроков полезного использования для целей бюджетного учета. Учитывая вышеприведенные аргументы, при условии правильного определения типа транспортного средства (легкового автомобиля) бюджетное медицинское учреждение может

установить для автомобиля скорой медицинской помощи (санитарного автомобиля), отнесенного по коду ОКОФ 15 3410166 к третьей амортизационной группе, наибольший срок – 5 лет (п. 44 Инструкции № 157н, Классификация основных средств). При этом действующими нормативными документами по бюджетному учету не предусмотрена возможность влияния на определение сроков полезного использования условий эксплуатации такого транспортного средства (в частности, режима повышенной сменности).

Кадровые перестановки в ЦБ Курирующий банковский надзор заместитель председателя Банка России Алексей Симановский стал первым зампредом, директор департамента лицензирования деятельности и финансового оздоровления кредитных организаций ЦБ Михаил Сухов занял пост зампреда, сообщили агентству «Прайм» в департаменте внешних и общественных связей Банка России. В новые должности Симановский и Сухов вступили 2 февраля. Симановский, которому сейчас 56 лет, работает в системе ЦБ свыше 25 лет. Надзорный блок в ранге зампреда он возглавил осенью 2011 года, после отставки Геннадия Меликьяна. Теперь же статус куратора банковского надзора вновь поднят до первого зампреда. Таким образом, теперь в Банке России четверо первых зампредов: помимо Симановского, это Алексей Улюкаев, курирующий денежно-кредитную политику, Георгий Лунтовский, отвечающий за налично-денежное обращение, и Владислав Конторович, ведущий вопросы платежной системы и развития инфраструктуры платежей. Симановский на своем новом посту курирует блок вопросов зампреда Сухова, а также главную инспекцию кредитных организаций ЦБ и департамент банковского надзора. Симановский сохранил пост главы комитета банковского надзора ЦБ. Сухов, которому исполнилось 43 года, пришедший в ЦБ в 1993-м, свыше десяти лет возглавлял департамент лицензирования деятельности и финансового оздоровления кредитных организаций. В последние годы является членом совета директоров Банка России. В новой должности Сухов будет курировать работу своего прежнего департамента, а также созданного с февраля департамента банковского регулирования, который возглавил выходец из Московского Сбербанка Василий Поздышев. Вопросы банковского регулирования Сухову знакомы – в 1998–2001 годах он был заместителем директора департамента пруденциального банковского надзора (главой департамента был Симановский) и занимался этой темой, в частности, внедрением новых расчетов достаточности капитала банков в соответствии с требованиями Базеля-I, изменением нормативной базы в части рыночных рисков. Позже, возглавив департамент, Сухов принимал участие в урегулировании сложной ситуации в Содбизнесбанке после отзыва лицензии. Он также отвечал за подготовку материалов для комитета банковского надзора при приеме банков в систему страхования вкладов. Как уточнили в ЦБ, и.о. директора департамента, который возглавлял Сухов, стал Рубен Амирьянц. Источник: РИА «Новости»

Договор цессии при применении УСН Письмо Минфина России от 30.01.2012 № 03-11-11/14 Главное обстоятельство, которое имеет значение, – это превышает ли стоимость товара, поступившего цессионарию в погашение дебиторской задолженности должника по договору цессии, цену, уплаченную цессионарием цеденту за приобретенные права. Если превышает, разница в цене учитывается в составе внереализационных доходов цессионария при определении базы по УСН. Если нет, то стоимость товара, поступившего цессионарию в погашение дебиторской задолженности должника по договору цессии, не является доходом цессионария.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 30

21.02.2012 15:59:13

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

ОБЛОЖЕНИЕ НАЛОГОМ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ А. В. Телегус, канд. экон. наук, член Палаты налоговых консультантов России ОБЯЗАННОСТИ ФОНДА СОИАЛЬНОГО СТРАХОВАНИЯ РФ В связи с реализацией «пилотного проекта» об особенностях назначения и выплаты в 2011 году застрахованным лицам страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности, проводимого в Нижегородской области и Карачаево-Черкесской Республике, какие обязанности могут возникнуть у отделения ФСС РФ в отношении налога на доходы физических лиц (НДФЛ)? С 1 июля 2011 года на территории Нижегородской области и КарачаевоЧеркесской Республики действует Положение (далее – Положение) об особенностях назначения и выплаты в 2011 году застрахованным лицам страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством и иных выплат в субъектах Российской Федерации, участвующих в реализации пилотного проекта, утвержденное постановлением Правительства РФ от 21.04.2011 № 294 (далее – Положение). В соответствии с п. 6 Положения, по общему правилу, пособие по временной нетрудоспособности за первые 3 дня временной нетрудоспособности назначается и выплачивается страхователем за счет собственных средств, а за остальной период, начиная с 4-го дня временной нетрудоспособности, – территориальным органом ФСС РФ за счет средств бюджета Фонда. В силу п. 1 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) названное пособие облагается НДФЛ на общих основаниях. Согласно п. 1, 2 ст. 226 НК РФ отделение ФСС РФ, производящее выпла-

ту пособия физическому лицу, является налоговым агентом по НДФЛ со всеми вытекающими обязанностями, в частности: а) исчислить, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ с суммы соответствующего пособия непосредственно при его фактической выплате (пп. 1 п. 3 ст. 24, п. 4, 6 ст. 226 НК РФ); б) вести учет начисленных и выплаченных физическим лицам доходов, исчисленных, выплаченных, удержанных налогов в регистрах налогового учета, разработанных самостоятельно (пп. 3 п. 3 ст. 24, п. 1 ст. 230 НК РФ); в) представлять в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода по форме 2-НДФЛ не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, форматам и в порядке, которые утверждены ФНС России (пп. 4 п. 3 ст. 224, п. 2 ст. 230 НК РФ); г) в течение 4 лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления НДФЛ (пп. 5 п. 3 ст. 24 НК РФ); д) выдавать физическим лицам по их заявлениям справки по форме 2-НДФЛ (п. 3 ст. 230 НК РФ);

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 31

21.02.2012 15:59:14

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

е) возвращать излишне удержанную сумму НДФЛ из дохода налогоплательщика на основании его письменного заявления, при этом следует сообщить налогоплательщику о факте излишнего удержания суммы НДФЛ в течение 10 рабочих дней со дня обнаружения такого факта (п. 1 ст. 231 НК РФ). Кроме того, теоретически налогоплательщик может обратиться в от-

деление ФСС РФ с соответствующим заявлением, а отделение обязано предоставить ему стандартные налоговые вычеты (п. 3 ст. 218 НК РФ). Обратите внимание: согласно информации ФСС РФ с 1 июля 2012 года реализация «пилотного» проекта должна начаться в Астраханской, Новгородской, Новосибирской, Тамбовской областях, Хабаровском крае и ХМАО.

ОБЛОЖЕНИЕ НДФЛ ОБЕСПЕЧЕНИЯ ДЕТЕЙ-СИРОТ Дети-сироты и дети, оставшиеся без попечения родителей, обеспечиваются за счет средств бюджетов Российской Федерации жилыми помещениями. Облагаются ли данные доходы граждан НДФЛ? В соответствии с частью 2 п. 1 ст. 8 Федерального закона от 21.12.1996 № 159-ФЗ «О дополнительных гарантиях по социальной поддержке детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей» (далее – Закон № 159-ФЗ) детисироты и дети, оставшиеся без попечения родителей, а также дети, находящиеся под опекой (попечительством), не имеющие закрепленного жилого помещения, после окончания пребывания в образовательном учреждении или учреждении социального обслуживания, а также в учреждениях всех видов профессионального образования, либо по окончании службы в рядах Вооруженных сил Российской Федерации, либо после возвращения из учреждений, исполняющих наказание в виде лишения свободы, обеспечиваются органами исполнительной власти по месту жительства вне очереди жилой площадью не ниже установленных социальных норм. Как отметил Верховный суд Российской Федерации в определении от 11.05.2011 № 43-Г11-9, законодатель не прописывает в названном Законе конкретный порядок обеспечения 32

жилыми помещениями детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей. Положение о внеочередном предоставлении по договорам социального найма жилых помещений названной категории лиц предусмотрено подпунктом 2 п. 2 ст. 57 Жилищного кодекса Российской Федерации (ЖК РФ), согласно которому вышеуказанным лицам жилые помещения предоставляются вне очереди по договорам социального найма. Также следует отметить, что согласно части 3 п. 1 ст. 8 Закона № 159-ФЗ дополнительные гарантии прав детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, на имущество и жилое помещение устанавливаются законодательством субъектов РФ и относятся к расходным обязательствам субъектов РФ. В частности, ст. 13 Закона г. Москвы от 30.11.2005 № 61 «О дополнительных гарантиях по социальной поддержке детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, в городе Москве» предусмотрено предоставление жилых помещений упомянутым лицам в безвозмездное пользование. Пунктом 1.3 Положения о порядке обеспечения жилыми помещениями

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 32

21.02.2012 15:59:14

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей, утвержденного постановлением Правительства Нижегородской области от 28.05.2010 № 315, установлено, что жилые помещения, построенные (приобретенные) за счет средств областного бюджета и субсидий из федерального бюджета, оформляются в собственность Нижегородской области и предоставляются детям-сиротам по договорам социального найма. Подобная норма предусмотрена п. 3 ст. 5 Закона г. Санкт-Петербурга от 28.11.2005 № 616-87 «О дополнительных мерах социальной поддержки детей-сирот и детей, оставшихся без попечения родителей»: соответ-

ствующие категории граждан обеспечиваются вне очереди жилыми помещениями по договорам социального найма. Учитывая, что жилые помещения, как правило, не передаются детямсиротам в собственность, в рассматриваемых ситуациях в силу ст. 41, 209 НК РФ не возникает дохода, подлежащего налогообложению НДФЛ. В случае, если обеспечение детей жилыми помещениями происходит на безвозмездной основе за счет средств соответствующих бюджетов, налоговая база по НДФЛ также отсутствует, поскольку указанные суммы освобождены от налогообложения на основании п. 36 ст. 217 НК РФ.

ПРАВО ФИЗИЧЕСКОГО ЛИЦА НА СОЦИАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ Физическим лицом заключен договор в свою пользу в рамках программы добровольного медицинского страхования, предусматривающий исключительно услуги по лечению, в том числе в зарубежных медицинских учреждениях. Вправе ли физическое лицо в данном случае воспользоваться социальным налоговым вычетом? По мнению Минфина России, изложенному в письме от 01.02.2010 № 03-04-06/6-5, пп. 3 п. 1 ст. 219 НК РФ предусматривает право налогоплательщика на получение социального налогового вычета в суммах, уплаченных ими за услуги по лечению в медицинских учреждениях Российской Федерации. Суммы страховых взносов по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим лечение застрахованных лиц в зарубежных медицинских учреждениях, не могут учитываться при определении размера социального налогового вычета. Однако, на наш взгляд, из НК РФ следует иной подход к рассматриваемой норме. В соответствии с подпунктом 3 п. 1 ст. 219 НК РФ налогоплательщик

имеет право на получение социального налогового вычета, в частности, в сумме, уплаченной им в налоговом периоде за услуги по лечению, предоставленные ему медицинскими учреждениями Российской Федерации. При применении социального налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, учитываются суммы страховых взносов, уплаченные налогоплательщиком в налоговом периоде по договорам добровольного личного страхования, заключенным им со страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, предусматривающим оплату такими страховыми организациями исключительно услуг по лечению. Следует иметь в виду, что в указанной ситуации налогоплательщик опла-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 33

21.02.2012 15:59:14

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ

чивает не услуги по лечению, а уплачивает страховые взносы по договору добровольного медицинского страхования, которые имеют разную правовую природу с медицинскими услугами [главы 39, 48 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)]. Текстуальный анализ законодательства позволяет сделать вывод о том, что условие о предоставлении вычета исключительно по российским медицинским учреждениям действует только при оплате налогоплательщи-

ком лечения, оказываемого ему непосредственно данными учреждениями. Каких-либо «территориальных» ограничений по получателю страховых взносов и дальнейшего лечения, фактически оплачиваемого не налогоплательщиком, а страховой компанией (п. 1 ст. 934, п. 1 ст. 954 ГК РФ), налоговым законодательством не предусмотрено и, соответственно, налогоплательщик вправе воспользоваться социальным налоговым вычетом.

Совет Федерации предлагает вносить все изменения в НК РФ отдельными законопроектами Совет Федерации предложил Госдуме РФ и правительству ввести новый порядок принятия изменений в Налоговый кодекс. Об этом 2 февраля в ходе Международного налогового конгресса, организованного Палатой налоговых консультантов, заявил председатель Комитета Совета Федерации по бюджету и финансовым рынкам Евгений Бушмин. С места события передает корреспондент Клерк.Ру Сергей Васильев. «Вчера Совет Федерации принял обращение к Государственной Думе, – сообщил Бушмин. – Мы предлагаем организовать, наконец, нормальную работу по принятию законов, подразумевающих изменения в Налоговом кодексе». «Периодически в ходе принятия отраслевых законов (например, о некоммерческих организациях) вдруг во втором чтении возникает потребность изменить Налоговый кодекс, – пожаловался глава сенатского комитета. – И он меняется, без обоснования, без соответствующего контроля со стороны Минфина. В большинстве своем это тексты непрофессиональные. К примеру, политически необходимо было принять свежий закон о свободных экономических зонах на Северном Кавказе, но Минэкономразвития при этом «навставляло» в Налоговый кодекс слишком много ошибок». «А сколько у нас льгот, закрепленных в Налоговом кодексе, по которым мы до сих пор не имеем многих цифр, не понимаем, как они действуют и какие дают результаты? – возмутился Бушмин. – В итоге Совет Федерации предложил все изменения в НК отныне вносить не иначе как отдельными законопроектами, с обязательным финансовоэкономическим обоснованием со стороны Минфина». «Кроме того, у нас есть много всяких псеводналоговых сборов, – отметил сенатор, – хотя любой нормальный специалист назовет их именно налогами. Например, в законе о связи. Мы предлагаем либо нормально определить их в Налоговом кодексе, либо вовсе исключить из законодательства». Отдел новостей ИА «Клерк.Ру»

ФНС намерена повысить к 2015 году уровень сдачи отчетности по ТКС до 80 % В среднем по Российской Федерации удельный вес налогоплательщиков-организаций, ведущих финансовохозяйственную деятельность и представивших налоговые декларации по телекоммуникационным каналам связи, составил 67,96 %. К 2015 году ФНС России планирует повысить удельный вес налогоплательщиков-организаций, ведущих финансовохозяйственную деятельность и представивших налоговые декларации по телекоммуникационным каналам связи до 80 %. Об этом заявил накануне глава ФНС РФ Михаил Мишустин на заседании правления Общероссийской общественной организации малого и среднего предпринимательства «Опора России», передает пресс-служба ФНС. В настоящее время этот показатель в среднем по России находится на уровне 67,96 %. При этом в Управлениях ФНС России по Ставропольскому краю и Волгоградской области уже на 01.10.2011 данный показатель превысил 90 %. По словам главы ФНС, удельный вес налогоплательщиков – индивидуальных предпринимателей (работодателей), представивших в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по телекоммуникационным каналам связи, составил 60,84 %. Отдел новостей ИА «Клерк.Ру»

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 34

21.02.2012 15:59:14

ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

СУММЫ, НЕ ПОДЛЕЖАЩИЕ ОБЛОЖЕНИЮ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ ДЛЯ ПЛАТЕЛЬЩИКОВ, ПРОИЗВОДЯЩИХ ВЫПЛАТЫ ФИЗИЧЕСКИМ ЛИЦАМ (СТ. 9. ФЗ-212) 1. Государственные пособия, в том числе пособия по безработице, пособия и иные виды обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию. 2. Все виды компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных c: ⇒ возмещением вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья; ⇒ бесплатным предоставлением жилых помещений, оплатой жилого помещения и коммунальных услуг, питания и продуктов, топлива или соответствующего денежного возмещения; ⇒ оплатой стоимости и (или) выдачей полагающегося натурального довольствия, а также с выплатой денежных средств взамен этого довольствия; ⇒ оплатой стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы, получаемых спортсменами и работниками физкультурно-спортивных организаций для учебно-тренировочного процесса и участия в спортивных соревнованиях, а также спортивными судьями для участия в спортивных соревнованиях; ⇒ увольнением работников, за исключением компенсации за неиспользованный отпуск; ⇒ возмещением расходов на профессиональную подготовку, переподготовку и повышение квалификации работников;

⇒ расходами физического лица в связи с выполнением работ, оказанием услуг по договорам гражданскоправового характера; ⇒ трудоустройством работников, уволенных в связи с осуществлением мероприятий по сокращению численности или штата, реорганизацией или ликвидацией организации, в связи с прекращением физическими лицами деятельности в качестве индивидуальных предпринимателей, прекращением полномочий нотариусами, занимающимися частной практикой, и прекращением статуса адвоката, а также в связи с прекращением деятельности иными физическими лицами, чья профессиональная деятельность в соответствии с федеральными законами подлежит государственной регистрации и (или) лицензированию; ⇒ выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность, кроме: – выплат в денежной форме за работу с тяжелыми, вредными и (или) опасными условиями труда, кроме компенсационных выплат в размере, эквивалентном стоимости молока или других равноценных пищевых продуктов; – выплат в иностранной валюте взамен суточных, производимых в соответствии с законодательством РФ судоходными компаниями членам экипажей судов заграничного плавания, а также выплат в иностранной валюте

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 35

21.02.2012 15:59:14

ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

личному составу экипажей российских воздушных судов, выполняющих международные рейсы; – компенсационных выплат за неиспользованный отпуск, не связанных с увольнением работников (пункт введен ФЗ от 08.12.2010 № 339-ФЗ). 3. Суммы единовременной материальной помощи, оказываемой плательщиками страховых взносов: ⇒ физическим лицам в связи со стихийным бедствием или другим чрезвычайным обстоятельством в целях возмещения причиненного им материального ущерба или вреда их здоровью, а также физическим лицам, пострадавшим от террористических актов на территории РФ; ⇒ работнику в связи со смертью члена (членов) его семьи; ⇒ работникам (родителям, усыновителям, опекунам) при рождении (усыновлении (удочерении) ребенка, выплачиваемой в течение первого года после рождения (усыновления (удочерения), но не более 50 000 руб. на каждого ребенка. 4. Доходы (кроме оплаты труда работников), получаемые членами зарегистрированных в установленном порядке семейных (родовых) общин коренных малочисленных народов Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации от реализации продукции, полученной в результате ведения ими традиционных видов промысла (в ред. от 08.12.2010 № 339-ФЗ). 5. Суммы страховых платежей (взносов) (в ред. от 08.12.2010 № 339-ФЗ): ⇒ по обязательному страхованию работников, осуществляемому плательщиком страховых взносов в порядке, установленном законодательством РФ; ⇒ плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, 36

предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов этих застрахованных лиц; ⇒ плательщика страховых взносов по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями, имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности; ⇒ суммы платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам добровольного личного страхования работников, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица и (или) причинения вреда здоровью застрахованного лица; ⇒ суммы пенсионных взносов плательщика страховых взносов по договорам негосударственного пенсионного обеспечения. 6. Взносы работодателя, уплаченные плательщиком страховых взносов в соответствии с ФЗ от 30.04.2008 № 56-ФЗ «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», в размере уплаченных взносов, но не более 12 000 руб. в год в расчете на каждого работника, в пользу которого уплачивались взносы работодателя. 7. Взносы работодателя, уплачиваемые в соответствии с законодательством о дополнительном социальном обеспечении отдельных категорий работников, в размере уплаченных взносов (пункт введен ФЗ от 10.05.2010 № 85-ФЗ). 8. Стоимость проезда работников и членов их семей к месту проведения отпуска и обратно, оплачиваемая плательщиком страховых взносов лицам, работающим и проживающим в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в соответствии с законодательством РФ, трудовыми договорами

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 36

21.02.2012 15:59:14

ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

и (или) коллективными договорами. В случае проведения отпуска указанными лицами за пределами территории РФ не подлежит обложению страховыми взносами стоимость проезда или перелета по тарифам, рассчитанным от места отправления до пункта пропуска через Государственную границу РФ, включая стоимость провоза багажа весом до 30 кг. 9. Суммы, выплачиваемые физическим лицам избирательными комиссиями, комиссиями референдума, а также из средств избирательных фондов кандидатов на должность Президента РФ, кандидатов в депутаты законодательного (представительного) органа государственной власти субъекта РФ, кандидатов на должность в ином государственном органе субъекта РФ, предусмотренном конституцией, уставом субъекта РФ, избираемых непосредственно гражданами, кандидатов в депутаты представительного органа муниципального образования, кандидатов на должность главы муниципального образования, на иную должность, предусмотренную уставом муниципального образования и замещаемую посредством прямых выборов, избирательных фондов избирательных объединений, избирательных фондов региональных отделений политических партий, не являющихся избирательными объединениями, из средств фондов референдума инициативной группы по проведению референдума РФ, референдума субъекта РФ, местного референдума, инициативной агитационной группы референдума РФ, иных групп участников референдума субъекта РФ, местного референдума за выполнение этими лицами работ, непосредственно связанных с проведением избирательных кампаний, кампаний референдума. 10. Стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам в соответствии с законодатель-

ством РФ, а также государственным служащим федеральных органов государственной власти бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в их личном постоянном пользовании. 11. Стоимость льгот по проезду, предоставляемых законодательством РФ отдельным категориям работников. 12. Суммы материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, не превышающие 4000 руб. на одного работника за расчетный период. 13. Суммы платы за обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, в том числе за профессиональную подготовку и переподготовку работников. 14. Суммы, выплачиваемые организациями (индивидуальными предпринимателями) своим работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения. 15. Суммы денежного довольствия, продовольственного и вещевого обеспечения и иных выплат, получаемых военнослужащими, лицами рядового и начальствующего состава органов внутренних дел РФ, федеральной противопожарной службы, лицами начальствующего состава федеральной фельдъегерской связи, сотрудниками учреждений и органов уголовноисполнительной системы, таможенных органов РФ и органов по контролю за оборотом наркотических средств и психотропных веществ, имеющими специальные звания, в связи с исполнением обязанностей военной службы и службы в указанных органах в соответствии с законодательством РФ. 16. Суммы выплат и иных вознаграждений по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам, в том числе по договорам авторского заказа в пользу иностранных граждан

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 37

21.02.2012 15:59:14

ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

и лиц без гражданства, временно пребывающих на территории РФ. При оплате расходов на командировки работников как в пределах территории РФ, так и за пределами территории не подлежат обложению страховыми взносами: ⇒ суточные; ⇒ фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно; ⇒ сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа; ⇒ расходы по найму жилого помещения; ⇒ расходы на оплату услуг связи; ⇒ сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз; ⇒ расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту. При непредставлении документов, подтверждающих оплату расходов по найму жилого помещения, суммы таких расходов освобождаются от обложения взносами в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ.

В базу для начисления страховых взносов также не включаются (в ред. ФЗ от 28.12.2010 № 428-ФЗ): 1. В части страховых взносов, подлежащих уплате в Пенсионный фонд РФ: ⇒ суммы денежного содержания и иные выплаты, получаемые прокурорами и следователями, а также судьями федеральных судов и мировыми судьями; ⇒ выплаты и иные вознаграждения, осуществляемые в пользу обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг. 2. В части страховых взносов, подлежащих уплате в ФCC РФ, – любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, в том числе по договору авторского заказа, договору об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательскому лицензионному договору, лицензионному договору о предоставлении права использования произведения науки, литературы, искусства.

59 % налоговых споров ФНС завершила в свою пользу Внедрение досудебного аудита помогло налоговикам заметно улучшить свои позиции в спорах с налогоплательщиками. Об этом 2 февраля в ходе Международного налогового конгресса, организованного Палатой налоговых консультантов, заявил руководитель Федеральной налоговой службы Михаил Мишустин. С места события передает корреспондент Клерк.Ру Сергей Васильев. «Статистика 2011 года показывает, что мы по всей совокупности споров на тему подошли к цифре 59 % в пользу налоговых органов, – сообщил Михаил Мишустин. – Это стало возможным после внедрения системы досудебного аудита и элементов медиации, ранее показатель не поднимался выше 40–45 %». Еще одним фактором для сокращения числа споров Мишустин назвал появление нового сервиса на сайте ФНС: два месяца назад там появился раздел с разъяснениями Министерства финансов РФ, которые обязательны для применения и налоговыми органами, и налогоплательщиками. «Критерии для проведения выездных и камеральных проверок также указаны на нашем сайте, – напомнил глава ФНС. – По статистике число выездных проверок сокращается, а их эффективность, наоборот, возрастает. Это показывает, что у нашей службы есть резервы, не связанные с налогами на добычу полезных ископаемых, а всего лишь с улучшением администрирования». Отдел новостей ИА «Клерк.Ру»

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 38

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

ХИЩЕНИЕ ИМУЩЕСТВА БЮДЖЕТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ ПРОБЛЕМЫ ДОКУМЕНТАЛЬНОГО ОФОРМЛЕНИЯ Е. В. Орлова ХИЩЕНИЕ Как следует из ст. 158–162, 164 Уголовного кодекса Российской Федерации (УК РФ), хищение является уголовным преступлением. Согласно примечанию 1 к ст. 158 УК РФ под хищением понимаются совершенные с корыстной целью противоправные безвозмездное изъятие и (или) обращение чужого имущества в пользу виновного или других лиц, причинивших ущерб собственнику или иному владельцу этого имущества. Основным признаком хищения является то, что похищенное имущество является чужим для виновного. Статьей 158 УК РФ предусмотрено наказание за тайное хищение (кражу) чужого имущества любого физического (юридического) лица. Пункт 44 постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации от 17.03.2004 № 2 разъясняет, что в качестве чужого имущества расценивается любое имущество, не принадлежащее данному работнику, в частности имущество, принадлежащее работодателю, другим работникам, а также лицам, не являющимся работниками данной организации. В зависимости от стоимости похищенного имущества хищения относятся к административным правонарушениям или к уголовным преступлениям. Если стоимость имущества не превышает 1000 руб., то хищение является

мелким и относится к административным правонарушениям [ст. 7.27 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ)]; если же стоимость имущества превышает 1000 руб., то хищение относят к уголовным преступлениям.

ОФОРМЛЕНИЕ ФАКТА ХИЩЕНИЯ ИМУЩЕСТВА При выявлении фактов хищения материальных ценностей следует написать заявление в органы внутренних дел, которое послужит основанием для возбуждения уголовного дела [п. 1 ч. 1 ст. 140 Уголовно-процессуального кодекса Российской Федерации (УПК РФ)]. Это право, а не обязанность потерпевшей стороны. Обращение в полицию (подача заявления) подтверждает факт хищения, что является необходимым для начала оперативноразыскной деятельности по установлению виновных в краже лиц и поиска пропавшего имущества. При получении заявления о преступлении непосредственно от заявителя или оформлении протокола устного заявления сотрудник органов внутренних дел, принявший заявление, помимо регистрации обязан выдать заявителю под роспись талонуведомление с указанием данных о лице, принявшем заявление, а также даты и времени его принятия (п. 4 разд. II Инструкции о приеме, регистрации и проверке в учреждениях

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 39

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

и органах Уголовно-исполнительной системы сообщений о преступлениях и происшествиях, утвержденной приказом Минюста России от 11.07.2006 № 250). Форма талона-уведомления приведена в приложении 2 к данной Инструкции. Согласно ст. 145 УПК РФ решение следственных органов после рассмотрения заявления может быть следующим: ⇒ возбуждение уголовного дела при наличии достаточных фактов, указывающих на признаки преступления (ч. 1 ст. 146 УПК РФ); ⇒ отказ в возбуждении уголовного дела. При этом в течение 24 часов с момента вынесения решения копия постановления об отказе в возбуждении уголовного дела должна быть направлена (или по требованию вручена лично) заявителю (ч. 4 ст. 148 УПК РФ). Хищение материальных ценностей – один из случаев, при наступлении которого проведение инвентаризации обязательно. Основание – абз. 5 п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 1.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина России от 13.06.1995 № 49 (далее – Методические указания № 49). Порядок проведения инвентаризации определен Методическими указаниями № 49. Результаты проведенной инвентаризации оформляются инвентаризационной описью (сличительной ведомостью) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087), Ведомостью расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092). На основании указанной Ведомости (ф. 0504092) оформляется акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835). Частью 1 ст. 238 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) установлено, что работник обязан возместить работодателю причиненный 40

ему прямой действительный ущерб, кроме случаев возникновения ущерба вследствие (ст. 239 ТК РФ): ⇒ непреодолимой силы; ⇒ нормального хозяйственного риска; ⇒ крайней необходимости; ⇒ необходимой обороны; ⇒ неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий для хранения имущества, вверенного работнику. Под прямым действительным ущербом понимается реальное уменьшение наличного имущества работодателя (ч. 1, 2 ст. 238 ТК РФ). Если с работником заключен договор о полной материальной ответственности, он обязан возместить причиненный работодателю ущерб в полном размере (п. 2 ч. 1 ст. 243, ст. 244 ТК РФ). Причиненный ущерб может быть возмещен виновным работником добровольно или по решению суда. Работник, виновный в причинении ущерба, может возместить его в добровольном порядке полностью или частично (ч. 4 ст. 248 ТК РФ). Удержания из заработной платы работника производятся с учетом ограничений, установленных ст. 137, 138 ТК РФ. Размер ущерба, причиненный недостачами и хищениями, определяется исходя из рыночной стоимости материальных ценностей на день обнаружения ущерба. Под рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи недостающих материальных ценностей. Основание – абз. 2 п. 220 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 40

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Инструкция № 157н). До принятия решения о возмещении ущерба конкретными работниками работодатель обязан провести проверку для установления размера причиненного ущерба и причин его возникновения. Для осуществления такой проверки работодатель имеет право создать комиссию с участием соответствующих специалистов. При установлении причины возникновения ущерба обязательным является истребование от работника письменного объяснения (ч. 1, 2 ст. 247 ТК РФ). Размер ущерба, причиненного работодателю при утрате имущества, определяется по фактическим потерям, исчисляемым исходя из рыночных цен, действующих в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже стоимости имущества по данным бухгалтерского учета с учетом степени износа этого имущества (ч. 1 ст. 246 ТК РФ). При этом федеральным законом может быть установлен особый порядок определения размера подлежащего возмещению ущерба, причиненного работодателю хищением, умышленной порчей, недостачей или утратой отдельных видов имущества и других ценностей, а также в случае, если фактический размер причиненного ущерба превышает его номинальный размер (ч. 2 ст. 246 ТК РФ). Например, п. 6 ст. 59 Федерального закона от 08.01.1998 № 3-ФЗ «О наркотических средствах и психотропных веществах» установлено, что в случае если неисполнение или ненадлежащее исполнение работниками трудовых обязанностей повлекло хищение либо недостачу наркотических средств или психотропных веществ, работники несут материальную ответственность в размере 100-кратного раз-

мера прямого действительного ущерба, причиненного юридическому лицу. С согласия работодателя работник может передать ему для возмещения причиненного ущерба равноценное имущество. Возмещение ущерба производится независимо от привлечения работника к дисциплинарной, административной или уголовной ответственности за причиненный ущерб (ч. 5, 6 ст. 248 ТК РФ). Взыскание с виновного работника суммы причиненного ущерба, не превышающей среднего месячного заработка, осуществляется по распоряжению работодателя. В этом случае размер среднего заработка определяется в соответствии с постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 «Об особенностях порядка исчисления среднего заработка». Данное распоряжение может быть издано не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного ущерба (ч. 1 ст. 248 ТК РФ). В целях защиты интересов работника предельный размер всех удержаний, производимых по инициативе работодателя из зарплаты работника, не может превышать 20 % от сумм, причитающихся работнику при каждой выплате (ч. 1 ст. 138 ТК РФ). Причем в ст. 138 ТК РФ речь идет о заработной плате, выплачиваемой работнику на руки. Поэтому именно с нее необходимо рассчитывать лимит в 20 %. Если работодатель удержит из зарплаты работника больше 20 %, ему грозит административный штраф (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ): ⇒ для юридического лица – от 30 000 до 50 000 руб.; ⇒ должностных лиц работодателя – от 1000 до 5000 руб. ⇒

Обратите внимание!

Работник может быть освобожден от материальной ответственности. Это

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 41

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

происходит в случае возникновения ущерба вследствие непреодолимой силы, нормального хозяйственного риска, крайней необходимости или необходимой обороны либо неисполнения работодателем обязанности по обеспечению надлежащих условий хранения имущества, вверенного работнику (ст. 239 ТК РФ). Нужно учитывать, что обязанность доказать отсутствие обстоятельств, исключающих материальную ответственность работника, лежит на работодателе (см. п. 4 постановление Пленума Верховного суда Российской Федерации от 16.11.2006 № 52 «О применении судами законодательства, регулирующего материальную ответственность работников за ущерб, причиненный работодателю»).

Кроме того, работодатель вправе с учетом конкретных обстоятельств полностью или частично отказаться от взыскания ущерба с виновного работника. Но это право может ограничиваться собственником имущества организации в случаях, предусмотренных федеральными законами, иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, законами и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации, нормативными правовыми актами органов местного самоуправления, учредительными документами организации (ст. 240 ТК РФ). С учетом вышеприведенных требований действующего законодательства алгоритм действий работодателя при выявлении фактов хищения материальных ценностей должен быть следующим. Этап. 1. Составление заявления о преступлении в органы внутренних дел, его регистрации в отделении полиции, получение талона-уведомления 42

(п. 1 ч. 1 ст. 140 УПК РФ, п. 4 разд. II и приложение № 2 к Инструкции, утвержденной приказом Минюста России от 11.07.2006 № 250). Этап 2. Издание приказа о создании инвентаризационной комиссии и проведении инвентаризации материальных ценностей бюджетного учреждения (абз. 5 п. 2 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 1.5 Методических указаний № 49). Оформление результатов инвентаризации формами 0504087, 0504092, 0504835. Поскольку материальная ответственность работника возникает только при наличии его вины (ст. 233 ТК РФ), задачами инвентаризационной комиссии будет являться установление причины возникновения ущерба, наличия условий наступления материальной ответственности работника, а также определение точного размера ущерба и суммы ущерба, которую можно будет взыскать с работника. Этап 3. В случае обнаружения факта хищения материальных ценностей – оформление требования о предоставлении письменных объяснений работником (произвольная форма). При этом отказ работника от дачи письменных объяснений не влияет на порядок возмещения ущерба (ч. 2 ст. 247 ТК РФ). Этап 4. В случае отказа работника от дачи письменных объяснений – составление акта об отказе предоставить письменные объяснения по факту хищения (произвольная форма). Этап 5. Расчет суммы причиненного ущерба (ч. 1 ст. 246 ТК РФ). С работника, виновного в хищении материальных ценностей, можно взыскать ущерб исходя из большей величины: ⇒ либо рыночной стоимости похищенных материальных ценностей; ⇒ либо балансовой (остаточной) стоимости похищенных материальных ценностей.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 42

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

Если работодатель примет решение взыскать с работника ущерб по рыночной цене, то эту цену надо документально подтвердить. В противном случае работник сможет оспорить размер удерживаемой с него суммы в суде.

Обратите внимание!

Если работодатель решит определять размер причиненного ущерба по рыночной стоимости, то у него могут возникнуть сложности с официальными источниками информации о рыночных ценах. При отсутствии таких источников обосновать примененную при расчете суммы ущерба рыночную цену проблематично. И если впоследствии дело о взыскании ущерба с работника будет рассматриваться в суде, то суд может признать такой расчет необоснованным. Поэтому на практике в подавляющем большинстве случаев размер ущерба при хищении имущества определяется по остаточной стоимости похищенного имущества.

Этап 6. Оформление Протокола служебного расследования факта хищения материальных ценностей бюджетного учреждения (произвольная форма), который включает следующую информацию: ⇒ факт причинения прямого действительного ущерба; ⇒ причины возникновения и размер ущерба; ⇒ сумму ущерба, которая будет предъявлена к возмещению работнику (рыночная или балансовая стоимость похищенных материальных ценностей); ⇒ отсутствие (наличие) обстоятельств, исключающих материальную ответственность; ⇒ противоправность действия (бездействия) работника;

⇒ вину работника в причинении ущерба; ⇒ причинно-следственную связь между действиями (бездействием) виновного лица и ущербом; ⇒ содержание объяснений работника или указание на отказ работника от дачи письменных объяснений. Этап 7. Оформление работодателем предложения о возмещении ущерба от хищения виновным работником в добровольном порядке. Этап 8. При согласии работника добровольно возместить ущерб составление и подписание двустороннего соглашения о возмещении ущерба. Этап 9. При отказе работника от добровольного возмещения ущерба, если сумма такого ущерба не превышает среднего заработка работника, издание распоряжения работодателя о взыскании рассчитанной суммы причиненного ущерба (см. этап 3) из зарплаты работника (ч. 1 ст. 248 ТК РФ). Этот документ составляется в произвольной форме. Издать данное распоряжение нужно в течение одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба (ч. 1 ст. 248 ТК РФ). Месячный срок следует исчислять со дня окончания мероприятий по определению размера причиненного вреда и причин его возникновения. Несоблюдение месячного срока издания распоряжения может повлечь признание такого документа незаконным в судебном порядке. Работник должен быть ознакомлен с этим документом и выразить согласие с его содержанием. Для этого в распоряжение нужно включить реквизит «С распоряжением ознакомлен, с содержанием согласен», в котором работник должен поставить подпись. Этап 10. При отказе работника от добровольного возмещения ущерба, если сумма такого ущерба превышает средний заработок работника, взы-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 43

21.02.2012 15:59:14

СТРАХОВАНИЕ

скание причиненного ущерба должно быть произведено в судебном порядке (ч. 2 ст. 248 ТК РФ). Для этого работодателю придется подготовить следующий пакет документов: ⇒ исковое заявление о возмещении работником суммы причиненного ущерба; ⇒ копию приказа о приеме работника на работу (форма № Т-1); ⇒ копию трудового договора с работником; ⇒ акт о результатах инвентаризации (ф. 0504835); ⇒ копию договора о полной материальной ответственности (при его наличии); ⇒ копию протокола служебного расследования; ⇒ должностную инструкцию работника; ⇒ требование о предоставлении письменных объяснений работником; ⇒ акт об отказе предоставить письменные объяснения по факту хищения; ⇒ квитанцию об уплате госпошлины; ⇒ копию доверенности на представление интересов в суде.

ПРОБЛЕМЫ УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПОХИЩЕННОГО ИМУЩЕСТВА Налог на добавленную стоимость Учреждению, являющемуся плательщиком НДС, нужно выяснить два обстоятельства: ⇒ использовалось ли имущество, выбывшее в связи с хищением, в облагаемых НДС операциях до факта хищения; ⇒ был ли ранее принят к вычету «входной» НДС по такому имуществу. Если выяснится, что такое имущество использовалось в облагаемых операциях и «входной» НДС по нему был принят к вычету, то возникает вопрос: обязано ли бюджетное учреждение восстановить налог на добавленную стоимость в периоде, в котором утратило имущество? 44

Перечень случаев, когда налогоплательщик должен восстановить сумму «входного» НДС, которую ранее правомерно принял к вычету, приведен в п. 3 ст. 170 НК РФ. С 1 ок-тября 2011 года этот перечень расширен [подпункт «б» п. 18 ст. 2, ч. 1 ст. 4 Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ, ст. 163 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ)]. Однако по-прежнему большинство специалистов считают вышеуказанный перечень закрытым. По их мнению, в ситуациях, не упомянутых в п. 3 ст. 170 НК РФ, налогоплательщики не обязаны восстанавливать налог на добавленную стоимость. Например, в вышеприведенной норме не указаны ни угон автомобиля, ни кража иного имущества. Соответственно обязанность по восстановлению и доплате НДС в вышеперечисленных ситуациях нормами главы 21 НК РФ не предусмотрена. Такая позиция поддерживается и судьями (см. решения ВАС РФ от 19.05.2011 № 3943/11 и от 23.10.2006 № 10652/06, постановления ФАС Поволжского округа от 10.05.2011 по делу № А55-17395/2010, СевероКавказского округа от 21.02.2011 по делу № А63-13595/2009, ФАС Московского округа от 16.11.2010 по делу № КА-А40/13770-10). Если учреждение примет решение не восстанавливать НДС, скорее всего, свои интересы ему придется отстаивать в арбитражном суде. Причем с учетом сложившейся арбитражной практики учреждение имеет высокие шансы добиться справедливости в суде и не восстанавливать налог на добавленную стоимость по похищенному имуществу. Однако контролирующие органы продолжают настаивать на необходимости восстановления НДС в подобных ситуациях (см. письма Минфина России от 07.06.2011 № 03-03-06/1/332, от 04.07.2011 № 03-03-06/1/387, от 19.05.2010 № 03-07-11/186, от 20.07.2009

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 44

21.02.2012 15:59:15

СТРАХОВАНИЕ

№ 03-03-06/1/480, от 15.05.2008 № 0307-11/194, от 01.11.2007 № 03-0715/175). В обоснование своей позиции они ссылаются на подпункт 2 п. 3 ст. 170 НК РФ, согласно которому налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам или услугам нужно восстановить, если эти товары, работы или услуги перестали использоваться в операциях, облагаемых НДС (подпункт 1 п. 2 ст. 171 НК РФ). Под вышеуказанное основание контролирующие органы подводят в том числе утраты имущества в результате хищения. Ведь выбытие имущества по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, например его утрата в результате хищения, не является объектом обложения НДС. Это следует из норм ст. 39, 146 НК РФ. Таким образом, согласно официальной позиции НДС по похищенному имуществу, правомерно принятый к вычету при оприходовании имущества, нужно восстановить к уплате и перечислить в бюджет. Сделать это нужно в том налоговом периоде, в котором учреждение списало такие активы с учета. Если речь идет о хищении амортизируемого имущества, например об угоне автомобиля, то восстановлению подлежит не вся сумма налога на добавленную стоимость, ранее принятая к вычету, а только сумма, пропорциональная остаточной стоимости основного средства без учета переоценки. Не принимать во внимание мнение Минфина России по данному вопросу опасно. Тем более что налоговые инспекторы на местах обязаны руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по применению законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (подпункт 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Налог на прибыль Согласно подпункту 5 п. 2 ст. 265 НК РФ расходы в виде недостачи матери-

альных ценностей в производстве и на складах, на предприятиях торговли в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены, приравниваются к внереализационным расходам. Причем факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти (подпункт 5 п. 2 ст. 265 НК РФ). При этом НК РФ не содержит перечня документов, которые подтверждают факт неустановления виновных лиц. Если уголовное дело по факту хищения возбуждено не было, то документом, свидетельствующим об отсутствии виновных лиц, может являться постановление об отказе в возбуждении уголовного дела (см. постановление ФАС Поволжского округа от 09.03.2011 по делу № А55-9531/2010). Подтвердить убытки от хищений, совершенных неустановленными лицами, можно копией документа о приостановлении дознания или предварительного следствия (в зависимости от того, в какой форме проводилось предварительное расследование по уголовному делу). Напомним читателям журнала, что дознание (наряду с предварительным следствием) является формой предварительного расследования уголовного дела и производится по уголовным делам, указанным в ч. 3 ст. 150 УПК РФ. На основании подпункта 1 п. 1 ст. 208 УПК РФ предварительное следствие по уголовному делу приостанавливается, если лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено. При этом следователь выносит соответствующее постановление, копию которого направляет прокурору. В соответствии со ст. 223 УПК РФ предварительное расследование в форме дознания осуществляется в по-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 45

21.02.2012 15:59:15

СТРАХОВАНИЕ

рядке, установленном главами 21, 22 и 24–29 УПК РФ, с изъятиями, предусмотренными главой 32 настоящего Кодекса. Таким образом, дознаватель, как и следователь, приостанавливает дознание, если лицо, подлежащее привлечению в качестве обвиняемого, не установлено. При этом дознаватель выносит соответствующее постановление. На этом основании, в случае если предварительное расследование осуществляется в форме дознания, факт отсутствия виновных в хищении лиц может быть подтвержден для целей налогообложения прибыли копией постановления о приостановлении дознания в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого, вынесенного в порядке, предусмотренном ст. 208 УПК РФ. Списание стоимости похищенных материальных ценностей по вине неустановленных лиц происходит после истечения срока обжалования постановления о прекращении уголовного дела. В соответствии с нормами ст. 213 УПК РФ уголовное дело прекращается по постановлению следователя, и его копия направляется прокурору. В постановлении указываются: ⇒ дата и место его вынесения; ⇒ должность, фамилия, инициалы лица, его вынесшего; ⇒ обстоятельства, послужившие поводом и основанием для возбуждения уголовного дела; ⇒ пункт, часть, статья УК РФ, предусматривающие преступление, по признакам которого было возбуждено уголовное дело; ⇒ результаты предварительного следствия с указанием данных о лицах, в отношении которых осуществлялось уголовное преследование; ⇒ применявшиеся меры пресечения; ⇒ пункт, часть, статья УПК РФ, на основании которых прекращаются 46

уголовное дело и (или) уголовное преследование; ⇒ решение об отмене меры пресечения, а также наложения ареста на имущество, корреспонденцию, временного отстранения от должности, контроля и записи переговоров; ⇒ решение о вещественных доказательствах; ⇒ порядок обжалования данного постановления. Следователь вручает либо направляет копию постановления о прекращении уголовного дела лицу, в отношении которого прекращено уголовное преследование, и потерпевшему. Последнему также разъясняется право предъявить иск в порядке гражданского судопроизводства, если уголовное дело прекращается по основаниям, предусмотренным п. 2–6 ч. 1 ст. 24, ст. 25, п. 2–6 ч. 1 ст. 27 и ст. 28 УПК РФ. Таким образом, в целях признания убытков от хищения материальных ценностей в составе внереализационных доходов (подпункт 5 п. 2 ст. 265 НК РФ) факт отсутствия виновных лиц учреждение может подтвердить постановлением о прекращении уголовного дела или заверенной копией постановления о приостановлении дознания или предварительного следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого (см. письма Минфина России от 20.06.2011 № 03-03-06/1/365, от 27.08.2010 № 0303-06/4/81, от 04.08.2010 № 03-0306/2/139, п. 3 письма Минфина России от 27.12.2007 № 03-03-06/1/894, постановления ФАС Московского округа от 18.04.2011 № КА-А40/3277-11 по делу № А40-93116/10-13-423, от 16.01.2008 № КА-А40/13948-07 по делу № А4076807/06-142-512, ФАС Уральского округа от 03.06.2008 № Ф09-3931/08С3 по делу № А50-15018/07). После того как будут выданы вышеуказанные документы, похищен-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 46

21.02.2012 15:59:15

СТРАХОВАНИЕ

ные материальные ценности можно списать.

Бухгалтерский учет Согласно подпункту «б» п. 3 ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» недостача имущества и его порча в пределах норм естественной убыли относятся на издержки производства или обращения, а сверх норм – на счет виновных лиц. Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки от недостачи имущества и его порчи списываются на финансовые результаты организации, а у бюджетных, автономных и казенных учреждений списываются и отражаются в учете в порядке, установленном Минфином России.

Если не установлены лица, причинившие ущерб учреждению или судом отказано в возмещении ими ущерба, то суммы выявленных недостач, потерь подлежат списанию с бюджетного учета и относятся на финансовый результат учреждения (абз. 5 п. 373 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н). Списание с бюджетного учета похищенных материальных ценностей должно быть оформлено следующими первичными документами (см. табл.).

Таблица Первичные документы, которыми оформляется списание похищенных активов Группы активов

Перечень первичных документов для оформления списания похищенных активов Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003) Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033)

Хищения основных средств (абз. 5 п.373 Инструкции № 157н)

Акт о списании автотранспортных средств (ф. 0306004) Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) Соответствующая отметка в инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031) Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003)

Хищения нематериальных Акт о списании групп объектов основных средств активов (п. 34, 63 (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033) Инструкции № 157н) Соответствующая отметка в инвентарной карточке учета основных средств (ф. 0504031) Хищения материальных запасов (п. 112, 113 Инструкции № 157н)

Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230) Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) № 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 47

21.02.2012 15:59:15

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ ГОСУДАРСТВЕННЫМИ (МУНИЦИПАЛЬНЫМИ) БЮДЖЕТНЫМИ И АВТОНОМНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В 2012 ГОДУ* И. Ю. Гарнов, генеральный директор аудиторской компании «КАМЕРТОН-АК» ПРИЛОЖЕНИЯ КАК ЭЛЕМЕНТЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ Приложения являются важными структурными элементами учетной политики и ее неотъемлемой частью. Необходимость выделения отдельных элементов учетной политики в обособленные приложения к ней обусловлена нижеследующим: 1) выделение таких обязательных согласно п. 6 Инструкции по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н (далее – Приказ № 157н), элементов учетной полити-

ки государственных (муниципальных) учреждений, как рабочий план счетов бухгалтерского учета, график документооборота и неунифицированные формы первичных учетных документов, в отдельные приложения необходимо потому, что сама форма этих элементов по характеру и структуре приведенной в них информации не вписывается в текст основной части учетной политики; 2) остальные элементы учетной политики могут выделяться из ее основной части по решению руководства учреждения по различным причинам, в том числе ввиду необходимости: ⇒ обеспечения компактности учетной политики за счет уменьшения размера ее основной части; ⇒ стремления выделить из основного текста учетной политики требования, регламентирующие наиболее значимые обособленные участки ор-

* Продолжение. Начало см. в журнале «Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях» № 1–3/2012.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 48

21.02.2012 15:59:15

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

ганизации бухгалтерского учета, а также участки со значительной трудоемкостью относительно общей трудоемкости ведения бухгалтерского учета в учреждении в целом (например, организацию инвентаризаций имущества, затрат и обязательств учреждения либо организацию учета и использования наличных денежных средств при значительном объеме таких операций); ⇒ оптимизации структуры учетной политики с целью изменения при необходимости не всей учетной политики учреждения, а только отдельных ее приложений (например, в случае изменения состава и структуры оценочно-инвентаризационных комиссий, а также различных перечней ответственных работников учреждения: за прием и раздачу наличных денежных средств, имеющих право подписи учетных документов или разъездной характер работ и т. д.); ⇒ выделения из учетной политики отдельных требований, относящихся к определенным структурным подразделениям как учреждения в целом, так и его бухгалтерской службы в частности (например, организацию бухгалтерского учета, взаиморасчетов и внутренней бухгалтерской отчетности в обособленных структурных подразделениях учреждения); ⇒ принятия во внимание ограниченности действия отдельных положений учетной политики во времени (например, положения учетной политики, касающиеся организации бухгалтерского учета в переходный период уточнения организационно-правовых форм учреждений, а также становления новой системы их финансового обеспечения); 3) учитывая, что в период внедрения нового плана счетов бюджетного учета работники бухгалтерской службы учреждения испытывают

определенные трудности в формировании бухгалтерских проводок по отдельным финансово-хозяйственным операциям, главные бухгалтеры учреждений в переходный период часто используют учетную политику в качестве пособия по обучению своих подчиненных новому порядку ведения бухгалтерского учета. В связи с этим отдельным приложением к учетной политике оформляется перечень бухгалтерских проводок по отражению в бухгалтерском учете основных финансово-хозяйственных операций. В любом случае решение о выделении каких-либо элементов учетной политики в отдельные приложения принимается руководством учреждения. В рассматриваемом нами варианте учетной политики для целей бухгалтерского учета бюджетных и автономных учреждений в отдельные приложения выделены следующие элементы : ⇒ рабочий план счетов бухгалтерского учета; ⇒ график документооборота; ⇒ положение о выдаче наличных денежных средств, денежных документов и бланков строгой отчетности, а также о представлении отчетности по их использованию; ⇒ положение об инвентаризации; ⇒ формы неунифицированных учетных документов и порядок их оформления; ⇒ порядок отражения в бухгалтерском учете основных финансовохозяйственных операций учреждения. При этом следует обратить внимание на некоторые особенности формирования вышеуказанных приложений, присущие государственным (муниципальным) учреждениям, в частности: ⇒ поскольку план счетов бухгалтерского учета для государствен-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 49

21.02.2012 15:59:15

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

ных (муниципальных) учреждений существенно объемнее плана счетов, применяемого коммерческими организациями, и в большей степени структурирован по группам и подгруппам счетов, механическое перенесение счетов бухгалтерского учета, используемых учреждением, в рабочий план счетов приведет к неоправданному увеличению объема данного приложения к учетной политике. Поэтому формировать структуру рабочего плана счетов учреждения, по нашему мнению, целесообразно аналогично структуре планов счетов, утвержденных соответствующим приказом Минфина России (от 16.12.2010 № 174н – для бюджетных учреждений, или от 23.12.2010 № 183н – для автономных учреждений), в которой номера всех используемых учреждением счетов бухгалтерского учета разбиваются на их составляющие в отдельных графах рабочего плана счетов, и для формирования каждого счета необходимо выбрать нужный код из соответствующей графы; ⇒ представленный вариант формирования графика документооборота хотя и регламентирует все этапы документооборота в бухгалтерской службе учреждения, но вследствие этого вызывает определенные трудности при его формировании. Поэтому на практике учреждения, как правило, ограничиваются только регламентацией в нем перечня основных финансовохозяйственных операций с описанием их документального оформления, что, конечно, не позволяет четко и однозначно определить ответственных работников за фактически допущенные нарушения в организации документального обеспечения ведения бухгалтерского учета учреждения в целом;

⇒ обособление в отдельное приложение к учетной политике положений о выдаче и использовании наличных денежных средств, а также об инвентаризации, обусловлено наличием в их структуре целого ряда списков ответственных работников учреждения, которые могут меняться в период применения учетной политики. Такое обособление позволяет не менять каждый раз всю учетную политику учреждения, а ограничиться только изменением соответствующего приложения к ней; ⇒ учитывая более широкий статус использования приложения к учетной политике «Порядок отражения в бухгалтерском учете основных финансово-хозяйственных операций учреждения», прописанные в нем так называемые нетиповые операции, включение которых в учетную политику обязательно, должны быть отделены от типовых операций, полностью регламентируемых действующим законодательством и в связи с этим необязательных к включению в учетную политику (такое разделение можно осуществить в виде соответствующих отметок в отдельной графе вышеуказанного приложения к учетной политике. Таким образом, приложения к учетной политике учреждения являются ее важной и неотъемлемой частью. Поэтому при утверждении учетной политики приказом руководителя учреждения приложения должны быть перечислены в этом приказе отдельно от основного текста учетной политики. Примерные варианты формирования вышеперечисленных приложений к учетной политике приведены ниже.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 50

21.02.2012 15:59:15

Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001) Акт о приеме-передаче здания (сооружения) (ф. 0306030) Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031) Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств (ф. 0306032) Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. 0306002) Требование-накладная (ф. 0315006) Ведомость выдачи материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0504210)

Наименование документа

Количество экземпляров

Ответственный за выписку и оформление

Ответственный за исполнение или предоставление

Через 5 лет

Через 5 лет Через 5 лет

Через 5 лет

5 6 По учету нефинансовых активов

Передача в архив

Ответственный за проверку и обработку

Через 5 лет

Кто представляет

Форма представления

Проверка и обработка документа Срок проверки и обработки

Создание или предоставление документа Кто исполняет

ГРАФИК ДОКУМЕНТООБОРОТА по финансово-хозяйственной деятельности

Сроки исполнения

_04_12.indd 51

Срок исполнения или предоставления

Приложение № 2 к Положению об учетной политике для целей бухгалтерского учета

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

21.02.2012 15:59:15

_04_12.indd 52

1 Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306003) Акт о списании автотранспортных средств (ф. 0306004) Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств) (ф. 0306033) Акт о списании мягкого и хозяйственного инвентаря (ф. 0504143) Акт о списании исключенных объектов библиотечного фонда (ф. 0504144) Акт о приемке материалов (ф. 0315004) Меню-требование на выдачу продуктов питания (ф. 0504202) Путевой лист (ф. ф. 0340002, 0345001, 0345002, 0345004, 0345005, 0345007) Акт о списании материальных запасов (ф. 0504230) Книги регистрации боя посуды (ф. 0504044) Накладная на отпуск материалов на сторону (ф. 0315007) Извещения (ф. 0504805)

Наименование документа

Количество экземпляров

Ответственный за выписку и оформление

Ответственный за исполнение или предоставление

Через 5 лет

Передача в архив

Через 5 лет

Ответственный за проверку и обработку

Кто представляет

Через 5 лет

Форма представления

Срок проверки и обработки

Проверка и обработка документа Кто исполняет

Создание или предоставление документа Сроки исполнения

52 Срок исполнения или предоставления

Продолжение приложения № 2

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

21.02.2012 15:59:15

Количество экземпляров

Ответственный за выписку и оформление

Ответственный за исполнение или предоставление

Через 5 лет

Акты сверки взаиморасчетов

Через 5 лет

Справки (ф. 0504833)

Расчет формирования фактической (нормативно-плановой) себестоимости готовой продукции, платных работ и услуг, а также стоимости незавершенного производства

Через 5 лет

По учету расчетов и расходов

5 6 По учету финансовых активов

Передача в архив

Ответственный за проверку и обработку

Через 5 лет Через 5 лет

Кто представляет

1 2

Форма представления

Накладные на прием-передачу материальных ценностей Счета на оплату

Платежные поручения Квитанции (ф. 0504510) Денежные чеки Кассовые заявки Приходные (ф. 0310001) и расходные (ф. 0310002) кассовые ордера Авансовые отчеты Отчет о структуре наличной денежной выручки

Наименование документа

Срок проверки и обработки

Проверка и обработка документа Кто исполняет

Создание или предоставление документа Сроки исполнения

_04_12.indd 53

Срок исполнения или предоставления

Продолжение приложения № 2

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

21.02.2012 15:59:15

_04_12.indd 54

Количество экземпляров

Справка-расчет сверхурочных доплат работников

Приказ о привлечении работника к выполнению работ сверхурочно

Приказ о начислении премии

Трудовой договор и Приказ о приеме на работу

1 на Табель учета рабочего времени подразделение

Штатное расписание

Наименование документа

Ответственный за выписку и оформление

До 3-го числа месяца, следующего за отчетным

Отдел кадров

В течение 3 дней с момента подписания договора В течение Отдел Отдел 3 дней, но не кадров кадров позднее даты выплаты В течение 3 дней, но не позднее даты Отдел Отдел привлечения кадров кадров работника к сверхурочной работе Вместе с табеГлавный Главный лем учета рабобухгалтер бухгалтер чего времени

Отдел кадров

Кто представляет

Ответственный за проверку и обработку Главный бухгалтер

Главный бухгалтер

Отдел кадров

Главный бухгалтер

Отдел кадров

Главный бухгалтер

Лицо, исполняющее обязанности табельщика

4 5 6 7 По учету расчетов с персоналом по оплате труда В течение Начальник Отдел 3 дней с моотдела ка- Отдел кадров кадров мента внеседров ния изменений

Ответственный за исполнение или предоставление

Лицо, исЛицо, полняю- исполняющее обя- щее обязанности занности табельтабельщика щика

Отдел кадров

Форма представления Бумажная

Бумажная

Передача в архив

Начальник отдела кадров

В течение 1 рабочего дня

Главный бухгалтер

Начальник отдела кадров

По истечении отчетного периода

По истечении срока действия приказа

Начальник отдела кадров В течение 1 рабочего дня

В течение 1 рабочего дня

По истечении срока действия договора

Начальник отдела кадров

По истечении отчетного периода

По мере утраты актуальности

В течение 1 рабочего дня

Главный бухгалтер

От 1 до 3 дней в зависимости Бумаж- от информаная ции, количества человек и сезонности

Бумажная

Срок проверки и обработки

Проверка и обработка документа Кто исполняет

Создание или предоставление документа Сроки исполнения

54 Срок исполнения или предоставления

Продолжение приложения № 2

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

21.02.2012 15:59:15

Перерасчет излишне выплаченных сумм в результате арифметической ошибки

Отдел кадров

Работник

1 Отдел кадров

Отдел кадров

Ответственный за исполнение или предоставление В течение 3 дней с момента принятия решения о выплате мат.

5 В течение 3 дней, но не позднее даты привлечения работника к работе в выходные дни В течение 3 дней, но не позднее даты выплаты

В течение 3 дней, но не Главный Главный позднее даты, бухгалтер бухгалтер установленной для выплаты зарплаты В течение Главный Главный 3 дней с моменбухгалтер бухгалтер та обнаружения ошибки

Бухгалтерия

Отдел кадров

Ответственный за выписку и оформление

Количество экземпляров

Расчетная ведомость (форма Т-51)

Приказ о начислении доплаты за совмещение профессий и выполнение обязанностей временно отсутствующих работников Заявление работника о начислении материальной помощи Приказ руководителя о начислении работнику материальной помощи

Приказ о привлечении работника к выполнению работ в выходные и праздничные дни

Наименование документа

Ответственный за проверку и обработку Главный бухгалтер

Главный бухгалтер

Кто представляет Главный бухгалтер

Главный бухгалтер

Отдел кадров

Бухгалтерия

Отдел кадров

Форма представления Бумажная

Бумажная

В зависимости от размера ошибки

В зависимости от количества человек и сезонности 1–2 дня

В течение 1 рабочего дня

Срок проверки и обработки

Проверка и обработка документа

Передача в архив

Главный бухгалтер

Начальник отдела кадров

Кто исполняет

Создание или предоставление документа

По истечении отчетного периода

Сроки исполнения

_04_12.indd 55

Срок исполнения или предоставления

Продолжение приложения № 2

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

21.02.2012 15:59:16

_04_12.indd 56

Приказ о прекращении трудового договора с работником (ф. № Т-8)

Записка расчет при прекращении трудового договора с работником (ф. № Т-61)

Приказ об удержании невозвращенных сумм с работника

Приказ руководителя о взыскании с работника материального ущерба

Заявление работника о предоставлении учебного отпуска / Справка о гос. аккредитации вуза / Справка-вызов установленного образца

Количество экземпляров

Записка-расчет о предоставлении отпуска работнику (ф. № Т-60)

Наименование документа

Ответственный за выписку и оформление

Ответственный за исполнение или предоставление Отдел кадров

Отдел кадров

Работник

Отдел кадров

Делопро- Делопроизводство изводство

Отдел кадров

Главный Главный бухгалтер бухгалтер

Отдел кадров

Главный Главный бухгалтер бухгалтер

5 В течение 3 дней со дня подписания приказа В течение 3 дней со дня прекращения трудового договора В течение 3 дней со дня подписания приказа В течение 3 дней с момента выявления факта невозвращения суммы До 5-го числа месяца, следующего за отчетным В течение 3 дней с момента принятия решения

Ответственный за проверку и обработку Главный бухгалтер

Главный бухгалтер

Кто представляет Отдел кадров

Делопроизводство

Отдел кадров

Главный бухгалтер

Отдел кадров

Главный бухгалтер

Форма представления Бумажная

Бумажная

Передача в архив

Главный бухгалтер

В течение 1 рабочего дня

По истечении отчетного периода

Продолжение следует

Главный бухгалтер

В течение 1 рабочего дня

Начальник отдела кадров

Главный бухгалтер

В течение 1 рабочего дня

Срок проверки и обработки

Проверка и обработка документа Кто исполняет

Создание или предоставление документа Сроки исполнения

56 Срок исполнения или предоставления

Продолжение приложения № 2

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

21.02.2012 15:59:16

ЧИТАТЕЛИ СПРАШИВАЮТ – МЫ ОТВЕЧАЕМ

ОТВЕТЫ НА ВОПРОСЫ ВНЕСЕНИЕ ИЗМЕНЕНИЯ В ШТАТНОЕ РАСПИСАНИЕ УЧРЕЖДЕНИЯ Произведено изменение типа муниципального автономного учреждения на муниципальное бюджетное учреждение. Нужно ли осуществлять перевод работников? Каков порядок внесения изменения в штатное расписание учреждения, если в новом расписании должность работника должна называться по-другому (меняется только название без изменения условий труда)? Федеральным законом от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» с 1 января 2011 года внесены изменения в гражданское законодательство. Теперь государственное или муниципальное учреждение может существовать в одном из трех типов: автономного, бюджетного или казенного учреждения (п. 2 ст. 120 ГК РФ). Согласно ч. 5 ст. 18 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» (далее – Закона № 174-ФЗ) бюджетное или казенное учреждение может быть создано по решению учредителя автономного учреждения путем изменения его типа. Как следует из ст. 18 Закона № 174ФЗ, а также п. 1 ст. 17.1 Федерального закона от 12.01.1996 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях» (далее – Закон № 7-ФЗ), изменение типа муниципального учреждения не является его реорганизацией. В уставе отражается новое наименование учреждения (п. 3 ст. 14 Закона № 7-ФЗ). Следует отметить, что в соответствии с гражданским законодательством при реорганизации формально происходит прекращение существования по крайней мере одного юридического лица и по большей части возникновение нового юридического лица [п. 4 ст. 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ)]. Пра-

ва и обязанности реорганизуемого юридического лица переходят к существующим или вновь возникающим (в зависимости от вида реорганизации) юридическим лицам в порядке универсального правопреемства (ст. 58, п. 1 ст. 129 ГК РФ). Но при смене типа муниципального учреждения этого не происходит, меняются только его наименование и правовой режим имущества, которым оно наделено. Таким образом, в данном случае учреждение, выступающее в трудовых отношениях со своими работниками в качестве работодателя, остается прежним, и о необходимости перевода работников в другую организацию речь идти не может. Напомним читателям журнала, что согласно ст. 57 Трудового кодекса Российской Федерации (ТК РФ) работа по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретный вид поручаемой работнику работы являются элементом трудового договора. Как правило, название должности меняется одновременно с изменением круга должностных обязанностей. В такой ситуации имеет место перевод работника (ст. 72.1 ТК РФ). Однако в данном случае перечень должностных обязанностей работников, то есть само содержание трудовой функции, не меняется, планируется изменить только названия должностей. Полагаем, что в такой ситуации речь не идет об изменении

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 57

21.02.2012 15:59:16

ЧИТАТЕЛИ СПРАШИВАЮТ – МЫ ОТВЕЧАЕМ

трудовой функции работников. Тем не менее как полное изменение названия должности, так и частичное (например, добавление категории), даже при неизменности содержания трудовой функции работника является изменением условий трудового договора. В силу ст. 72 ТК РФ изменение условий трудового договора допускается только по заключенному в письменной форме соглашению сторон, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Кодексом. Так, согласно ст. 74 ТК РФ по инициативе работодателя допускается изменить любое условие трудового договора, кроме трудовой функции работника, если прежнее условие не может быть сохранено по причинам, связанным с изменением организационных или технологических условий труда (изменения в технике и технологии производства, структурная реорганизация производства, другие причины). О предстоящих изменениях определенных сторонами условий трудового договора, а также о причинах, вызвавших необходимость таких изменений, работодатель обязан уведомить работника в письменной форме не позднее чем за два месяца (ч. 2 ст. 74 ТК РФ). По смыслу ст. 74 ТК РФ между изменениями организационных или технологических условий труда и необходимостью изменения условий трудового договора должна быть причинно-следственная связь. В случае возникновения спора на работодателя возлагается обязанность представить доказательства, подтверждающие, что изменение определенных сторонами условий трудового договора стало следствием изменений организационных или технологических условий труда, например изменений в технике и технологии производства, совершенствования рабочих мест на основе их аттестации, структурной реорганизации производства, и не ухудшало положения 58

работника по сравнению с условиями коллективного договора, соглашения (п. 21 постановления Пленума Верховного суда Российской Федерации от 17.03.2004 № 2 «О применении судами Российской Федерации Трудового кодекса Российской Федерации»). По нашему мнению, довольно трудно представить такие организационные или технологические изменения условий труда, при которых прежнее наименование должности нельзя было бы сохранить. Поэтому, если таких обстоятельств не имеется, работодателю следует предложить работникам заключить с ним письменные соглашения о внесении изменений в условие трудового договора о названии должности. В этом случае уведомлять работников за два месяца, а также обосновывать причины, по которым меняется наименование должностей, работодателю не требуется. Согласно п. 2 постановления Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 в бюджетных и автономных учреждениях применяется унифицированная форма № Т-3 «Штатное расписание», которая используется для оформления структуры, штатного состава и штатной численности организации в соответствии с ее учредительными документами. Она содержит перечень структурных подразделений, наименование должностей, специальностей, профессий с указанием квалификации, сведения о количестве штатных единиц. Отметим, что законодательство не обязывает учреждения при изменении их типа вносить какие-либо изменения в штатное расписание. Однако в рассматриваемом случае необходимость внесения изменений в штатное расписание обусловлена изменением наименований должностей работников. Согласно Указаниям по применению и заполнению форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, утвержденным по-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 58

21.02.2012 15:59:16

ЧИТАТЕЛИ СПРАШИВАЮТ – МЫ ОТВЕЧАЕМ

становлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1, штатное расписание утверждается приказом (распоряжением), подписанным руководителем организации или уполномоченным им

на это лицом. Изменения в штатное расписание вносятся также в соответствии с приказом (распоряжением) руководителя организации или уполномоченного им на это лица.

ПРЕДСТАВЛЕНИЕ В НАЛОГОВУЮ ИНСПЕКЦИЮ БУХГАЛТЕРСКОГО БАЛАНСА И ОТЧЕТА О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ С 01.01.2011 бухгалтерский учет автономным учреждением осуществляется согласно Плану счетов для автономных учреждений, утвержденному приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н. Должно ли учреждение сдавать в налоговую инспекцию Бухгалтерский баланс и Отчет о прибылях и убытках за полугодие? По нашему мнению, государственные (муниципальные) учреждения (в том числе и автономные) не обязаны представлять в налоговый орган по месту своего нахождения бухгалтерскую отчетность, что обосновывается нижеследующим. В силу положений подпункта 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налогоплательщики обязаны представлять в налоговый орган по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ), за исключением случаев, когда организации согласно вышеуказанному Закону не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от его ведения. В соответствии с п. 1 ст. 13 Закона № 129-ФЗ все организации обязаны составлять на основе данных синтетического и аналитического учета бухгалтерскую отчетность. При этом государственные (муниципальные) учреждения (в том числе и автономные) представляют месячную, квартальную и годовую бухгалтерскую отчетность в порядке, составе и по формам, установленным

Минфином России (п. 2, 3 ст. 13, п. 3 ст. 15 Закона № 129-ФЗ). В настоящее время данные порядок, состав и формы бухгалтерской отчетности для автономных учреждений определены Инструкцией о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 25.03.2011 № 33н (далее – Инструкция № 33н). При этом согласно п. 6 Инструкции № 33н бухгалтерская отчетность представляется автономным учреждением в орган государственной власти (государственный орган), орган местного самоуправления, осуществляющий в отношении учреждения функции и полномочия учредителя, в установленные им сроки. Составление автономными учреждениями бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, а также представление этой либо иной бухгалтерской отчетности налоговым органам положениями Инструкции № 33н не предусмотрено. Нормы же п. 2 ст. 13 Закона № 129ФЗ, приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций»,

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 59

21.02.2012 15:59:16

ЧИТАТЕЛИ СПРАШИВАЮТ – МЫ ОТВЕЧАЕМ

которым предусмотрены вышеуказанные формы, на государственные (муниципальные) учреждения не распространяются. Учитывая вышеизложенное, представляется возможным сделать следующие выводы: 1. Бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках и приложения к ним, предусмотренные п. 2 ст. 13 Закона № 129-ФЗ, государственными (муниципальными) учреждениями не составляются. 2. Бухгалтерская отчетность государственными (муниципальными) учреждениями (в том числе автономными) в налоговый орган по месту нахождения организации не представляется. Обоснованность вышеприведенного подхода косвенно подтверждается и тем, что налоговые органы, как правило, просто не обладают техническими возможностями для автоматизированной обработки отчетности, составленной в соответствии с Инструкцией № 33н. В то же время должностные лица уполномоченных органов до сих пор

дают достаточно уклончивые ответы на вопрос о необходимости представления автономными учреждения бухгалтерской отчетности в налоговые органы. Отнюдь не единичны и факты истребования налоговыми инспекциями бухгалтерской отчетности даже у бюджетных учреждений. В этой связи руководителем автономного учреждения, во избежание последующих разногласий с налоговыми органами, может быть принято решение о представлении в такие органы бухгалтерской отчетности, сформированной в соответствии с требованиями Инструкции № 33н. В материале, предоставленном компанией «СК Гарант-Столица», использованы ответы эксперта службы Правового консалтинга ИПО ГАРАНТ Анны Мазухиной, Александра Семенюка

Увеличение доли безналичных расчетов затруднит деятельность многих компаний Министр финансов РФ Антон Силуанов в ходе конференции «Россия и мир: 2012–2020», состоявшейся в рамках традиционного Гайдаровского форума, заявил, что для вывода российской экономики «из тени» и увеличения налогового потенциала Минфин предлагает увеличить долю безналичных расчетов между субъектами экономической деятельности. При этом глава Минфина уточнил, что, по оценке Росстата, теневой сектор в РФ составляет порядка 30 % от ВВП. При этом в России доля наличных расчетов равна 25 % от общей денежной массы, в то время как в развивающихся странах этот показатель составляет около 15 %, а в развитых – 7–10 %. Министр отметил: «Если бы все расчеты, зарплаты и крупные покупки можно было проводить в безналичной форме, прозрачно, то тогда можно было бы увеличить и объем налогов». Клерк.Ру в этой связи провел опрос «Поддерживаете ли вы инициативу Минфина по увеличению доли безналичных расчетов?», согласно результатам которого большинство респондентов не поддерживают данную инициативу. Так, в частности, 64 % опрошенных уверены, что увеличение доли безналичных расчетов затруднит деятельность многих компаний и только повысит доходы банков. Вместе с тем 19 % участников опроса считают, что власти просто не смогут существенно снизить долю наличных расчетов в нашей стране. И только 17 % опрошенных отметили, что сокращение доли наличных расчетов снизит уровень коррупции и повысит собираемость налогов. Отдел новостей ИА «Клерк.Ру»

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 60

21.02.2012 15:59:16

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

ПАМЯТКА ПО СОСТАВЛЕНИЮ ПУТЕВОГО ЛИСТА: НАЛОГОВЫЕ ПРЕТЕНЗИИ К ФОРМЕ И ОТДЕЛЬНЫМ РЕКВИЗИТАМ Е. В. Васильева Как транспортные компании, так и остальные организации используют путевой лист для обоснования затрат на служебные автомобили. Ведь именно этот документ подтверждает обоснованность списания горюче-смазочных материалов. А если он оформлен неправильно или его нет вообще, вы не сможете доказать свои затраты на бензин, и это приведет к доначислению налога на прибыль, штрафу и пени. В некоторых случаях из-за нарушений в оформлении путевых листов (отсутствие полностью или только части реквизитов) налоговики отказывают в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость со стоимости горючего, хотя законодательство (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) не предусматривает наличия путевых листов в качестве обязательного условия для применения вычетов (Постановление ФАС Московского округа от 07.04.2009 № КА-А41/2439-09 по делу № А41-13346/08). Мы поможем вам избежать споров с инспекторами и расскажем о налоговых претензиях к оформлению путевого листа.

ФОРМА ПУТЕВОГО ЛИСТА Поскольку основанием для списания затрат на горюче-смазочные материалы является путевой лист, прежде всего, напомним, общие требования к признанию расходов для целей налогообложения прибыли. Из норм пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что в целях исчисления налога на прибыль в составе расходов учитываются осуществленные налогоплательщиком обоснованные затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, связанные с ведением деятельности, направленной на получение дохода. Пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ

«О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ) установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. При этом первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 61

21.02.2012 15:59:16

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц (п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ). Формы первичной документации для учета работы автомобильного транспорта утверждены Постановлением Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 (далее – Постановление № 78). Установленные указанным документом типовые межотраслевые формы первичных учетных документов по учету работы разных типов транспортных средств (№ ЭСМ-2 «Путевой лист строительной машины», № 3 «Путевой лист легкового автомобиля», № 3 спец. «Путевой лист специального автомобиля», № 4 «Путевой лист легкового такси», № 4-С «Путевой лист грузового автомобиля», № 4-П «Путевой лист грузового автомобиля», № 6 «Путевой лист автобуса», № 6 спец. «Путевой лист автобуса необщего пользования») содержат строки для всей информации, необходимой для идентификации перевозки и определения ее параметров. Согласно Указаниям по применению и заполнению указанных форм, утвержденных Постановлением № 78, все они являются первичными документами по учету работы соответствующего вида автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителям. Перечисленные типовые межотраслевые формы обязательны для применения юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом, то есть всеми специализированными автотранспортными компаниями (см. п. 2 Постановления №78, Письмо 62

Росстата от 03.02.2005 № ИУ-09-22/257, Письма Минфина России от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 № 03-03-04/2/77, от 20.02.2006 № 0303-04/1/129, УФНС России по г. Москве от 03.11.2009 № 16-15/115253, от 07.07.2008 № 20-12/064123.2, от 14.11.2006 № 20-12/100253, Постановления ФАС Московского округа от 26.01.2010 № КА-А40/15099-09 по делу № А40-83081/08-80-312, от 08.12.2009 № КА-А40/13500-09 по делу № А4045119/09-75-278, от 28.05.2009 № КАА40/4603-09 по делу № А40-63326/08109-209, от 06.02.2009 № КА-А40/167-09 по делу № А40-18765/08-127-51, ФАС Волго-Вятского округа от 27.04.2009 по делу № А38-4082/2008-17-282-17282, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 № А74-3569/2009, ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2009 по делу № А56-4991/2009, от 18.11.2009 по делу № А44-1106/2009, от 06.07.2009 по делу № А56-50333/2008, от 26.06.2009 по делу № А56-20450/2008, ФАС Уральского округа от 25.02.2010 № Ф09827/10-С2 по делу № А50-10628/2009, от 06.07.2009 № Ф09-4565/09-С3 по делу № А60-38768/2008-С10 и др.). В то же время Приказом Минтранса России от 18.09.2008 № 152 (далее – Приказ № 152) утверждены Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов. Приказ № 152 принят в соответствии с Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» (п. 1 разд. I Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов), который, в частности, регулирует отношения, возникающие при оказании услуг автомобильным транспортом. Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 62

21.02.2012 15:59:16

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи, то есть любые организации (п. 2 разд. I Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов, Письма Минфина России от 30.12.2009 № 16-15/139308, УФНС России по г. Москве от 13.10.2009 № 16-15/107268). Согласно Письму Минфина России от 25.08.2009 № 03-03-06/2/161 путевой лист, содержащий обязательные реквизиты, поименованные в Приказе № 152, является одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. Для организаций, основной деятельностью которых, не является оказание услуг по перевозке грузов, пассажиров и багажа, интерес представляет налоговый спор, рассмотренный в Постановлении ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/1112310 по делу № А40-19787/10-111-132. Правда, конфликт с проверяющими возник по поводу налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Однако выводы судей об оформлении путевых листов актуальны в целях налогообложения прибыли. Так, судьи со ссылкой на Постановление Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету работы строительных машин и механизмов, работ в автомобильном транспорте» указали следующее. Требование о ведении путевых листов является обязательным для организаций, осуществляющих деятельность по эксплуатации строительных машин и являющихся организациями автомобильного транспорта (выделено автором). В рассматриваемом ими случае налогоплательщик такой организацией не является. Действующее законодательство не предусматривает наличия путевых листов в качестве обязательного условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

К таким же выводам, только уже в отношении признания расходов на горюче-смазочные материалы, пришли судьи в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 по делу № А74-3569/2009. Таким образом, арбитражная практика подтверждает, что для подтверждения расходов на списание горючесмазочных материалов, организация, не занимающаяся оказанием автотранспортных услуг по перевозкам грузов, пассажиров и багажа, может использовать не путевые листы, а другие документы. Такой вывод можно сделать из анализа норм частей 1, 2 статьи 1, части 1 статьи 6 Устава автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта (табл. 1). Из анализа положений Постановления № 78 и Приказа № 152 следует, что на специализированные автотранспортные компании распространяется действие этих двух нормативных документов вместе взятых. Отметим также, что перечень обязательных реквизитов, установленных Постановлением № 78, включает в себя практически все обязательные реквизиты, установленные Приказом № 152, за исключением таких реквизитов, как «модель транспортного средства» и «дата (число, месяц, год) и время (часы, минуты) проведения предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя». В связи с этим мы рекомендуем специализированным автотранспортным компаниям, осуществляющим коммерческие перевозки грузов, пассажиров, багажа, дополнить типовые межотраслевые формы путевых листов, утвержденные Постановлением № 78, перечисленными недостающими реквизитами специализированным автотранспортным компаниям. Основание – Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденный Постановлением Госкомстата

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 63

21.02.2012 15:59:16

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

Таблица 1 Порядок оформления путевых листов Постановление Госкомстата России от 28.11.1997 № 78 Во исполнение Постановления Правительства РФ от 08.07.1997 № 835 «О первичных учетных документах» Госкомстат РФ постановляет: 1. Утвердить … прилагаемые унифицированные формы первичной учетной документации … 1.1. … № ЭСМ-2 «Путевой лист строительной машины» …; 1.2. … № 3 «Путевой лист легкового автомобиля», № 3 спец. «Путевой лист специального автомобиля», № 4 «Путевой лист легкового такси», № 4-С «Путевой лист грузового автомобиля», № 4-П «Путевой лист грузового автомобиля», № 6 «Путевой лист автобуса», № 6 спец. «Путевой лист автобуса необщего пользования»… 2. Установить ведение первичного учета по указанным в п. 1 унифицированным формам первичной учетной документации юридическими лицами всех форм собственности, осуществляющими деятельность по эксплуатации строительных машин, механизмов, автотранспортных средств и являющимися отправителями и получателями грузов, перевозимых автомобильным транспортом

Типовые межотраслевые формы обязательны для применения только специализированными автотранспортными компаниями, осуществляющими коммерческие перевозки грузов, пассажиров, багажа

Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта Статья 1. Предмет регулирования 1. Настоящий Федеральный закон регулирует отношения, возникающие при оказании услуг автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом, которые являются частью транспортной системы Российской Федерации. Отношения, связанные с оказанием услуг автомобильным транспортом и городским наземным электрическим транспортом и не урегулированные настоящим Федеральным законом, регулируются другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации Приказ Минтранса России от 18.09.2008 № 152 Во исполнение ч. 1 ст. 6 Федерального закона от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта» … приказываю: 1. Утвердить прилагаемые обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов I. Общие положения 1. Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов разработаны в соответствии с Федеральным законом от 08.11.2007 № 259-ФЗ «Устав автомобильного транспорта и городского наземного электрического транспорта»… 2. Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов применяют юридические лица и индивидуальные предприниматели, эксплуатирующие легковые автомобили, грузовые автомобили, автобусы, троллейбусы и трамваи Обязательные реквизиты и порядок заполнения путевых листов обязательны для применения любыми организациями, эксплуатирующими автотранспорт

России от 24.03.1999 № 20, согласно которому в унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций) организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты, сохраняя все установленные соответствующей унифицированной формой реквизиты. Поэтому такой реквизит, как «маршрут следования», присутствующий в унифицированной форме, 64

утвержденной Постановлением № 78, но отсутствующий в Приказе № 152, надо сохранить (см. далее раздел «Маршрут следования»).

Обратите внимание!

Путевой лист – это обычный первичный учетный документ, бланком строгой отчетности он не является. Оформленные путевые листы должны храниться не менее 5 (пяти) лет

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 64

21.02.2012 15:59:16

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

(п. 18 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов).

Остальным компаниям, не занимающимся оказанием автотранспортных услуг по коммерческой перевозке грузов, пассажиров и багажа и использующих служебные автомобили для внутренних нужд (для перевозки своих грузов, поездок работников и др.) целесообразно (по вашему выбору): ⇒ либо применять формы путевых листов, утвержденные Постановлением № 78 (безопасный выбор); ⇒ либо разработать и утвердить в качестве одного из приложений к бухгалтерской учетной политике самостоятельно разработанную форму путевого листа с соблюдением требований пункта 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ и Приказа № 152 (Письма Минфина России от 25.08.2009 № 0303-06/2/161, от 20.02.2006 № 03-0304/1/129) (безопасный выбор); ⇒ либо использовать другие документы, подтверждающие списание расходов на горюче-смазочные материалы, например книги движения талонов на бензин, счета на горюче-смазочные материалы и др. (см. Постановления ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КАА40/11123-10 по делу № А40-19787/10111-132, от 05.06.2007, 08.06.2007 № КАА40/4867-07 по делу № КА-А40/4867-07, ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2010 по делу № А74-3569/2009, ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2009 по делу № А44-1106/2009). Зная особую любовь налоговых органов к путевым листам, мы рекомендуем вам выбирать этот вариант: риски отстаивания своей позиции в арбитражном суде слишком велики (рискованный выбор, означает гарантированный спор с налоговым органом).

Обратите внимание!

В любом случае форму путевого листа, которую вы будете применять

_04_12.indd 65

(типовую межотраслевую или разработанную самостоятельно на основе Приказа № 152 или Постановления № 78), надо утвердить приказом руководителя в качестве приложения к бухгалтерской учетной политике. И тогда она будет для вас первичным документом, подтверждающим расходы на топливо. Основание – пункт 2 статьи 9 Закона № 129-ФЗ, статья 313 НК РФ; пункт 4 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н.

ЗАПОЛНЕНИЕ НА КОМПЬЮТЕРЕ ИЛИ ОТ РУКИ? Для автоматизации и упрощения работы с путевыми листами специалисты транспортных служб некоторых компаний с большим парком автомобилей сначала заполняют их в компьютерной программе, а потом распечатывают и ставят подпись. В таких случаях даже сама бухгалтерия отказывается принимать к проведению набранные и распечатанные путевые листы, утверждая, что такой документ должен быть заполнен от руки (принимает только название организации, набранное на компьютере), а также, чтобы все путевые листы на одного человека были написаны одним почерком. Это связано с тем, что инспекторы при проверке нередко придираются к такому порядку заполнения, считая, что путевые листы должны заполняться от руки, поскольку сведения в них фиксируются во время поездок. И на этом основании отказываются признавать расходы на списание горюче-смазочных материалов в целях налогообложения прибыли. Логично предположить, что те реквизиты путевого листа, которые имеют отношение к работе автомашины на линии (в частности, время выезда и время возвращения, маршрут и рас-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

ход горюче-смазочных материалов и др.), должны заполняться именно на линии или сразу по завершении такой работы. Понятно, что эти данные не могут быть вписаны в путевой лист автоматически. Однако те данные, которые известны при выезде, можно напечатать заранее на компьютере (организационноправовая форма, наименование, местонахождение вашей компании, ее телефон, номер и дата путевого листа, сведения о каждом водителе, марка, модель машины, ее государственный номер, тип транспортного средства, заказчик, если он известен заранее). В то же время нормативные документы не содержат конкретного требования о заполнении путевых листов исключительно от руки. Поэтому если путевой лист будет заполнен после поездки, это вовсе не значит, что документ составлен неверно или имеющиеся в нем данные недостоверны. Путевой лист – это обычный первичный учетный документ, который может быть составлен не только в момент совершения операции, а если это не представляется возможным – непосредственно после ее окончания. Основание – пункт 4 статьи 9 Закона № 129-ФЗ. На этом основании вы вправе заполнять путевые листы комбинированным способом – частично от руки, частично на компьютере. Повышенные требования предъявляются только к оформлению банковских и кассовых документов. На это указано в пункте 2.8 Положения о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденного Центробанком России от 03.10.2002 № 2-П и в пункте 19 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденного Решением совета директоров Центробанка России от 22.09.1993 № 40. Если же бухгалтерия хочет обезопасить компанию от возможных претензий 66

налоговиков и споров с транспортным отделом по поводу оформления путевых листов, мы рекомендуем в графике документооборота, утверждаемом в составе бухгалтерской учетной политики, предусмотреть порядок оформления путевых листов только ручным способом. Основание – пункт 3 статьи 6 Закона № 129-ФЗ, пункт 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденном Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, пункт 5.1 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденного Минфином СССР 29.07.1983 № 105. Выписку из этого графика в части заполнения путевых листов вручите транспортному отделу и каждому водителю.

СРОК ДЕЙСТВИЯ ПУТЕВОГО ЛИСТА Как правило, необходимость ежедневно выписывать путевой лист связана с обязанностью организации каждый день заполнять такие его обязательные реквизиты, как: ⇒ показания одометра при выезде из гаража и возвращении в него; ⇒ дату и время выезда с постоянной стоянки и возвращения на нее; ⇒ дату и время проведения предрейсового и послерейсового медицинских осмотров водителя. На практике налоговые органы очень часто основываются на том, что путевой лист составляется не каждый день, и убирают из состава расходов расходы на горюче-смазочные материалы. Арбитражная практика по этому вопросу складывается в пользу налогоплательщиков. Так, в Постановлении от 04.04.2008 по делу № А09-3658/07-29 ФАС Центрального округа установил, что затраты Общества на приобретение горюче-смазочные материалы подтверждены кассовыми чеками и авансовыми отчетами, в суд представлены

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 66

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

копии путевых листов и командировочные удостоверения, подтверждающие использование автотранспорта в производственных целях. Суд отклонил доводы налогового органа о том, что путевые листы, составляемые не на каждый день, не подтверждают расходы на горюче-смазочные материалы. В Постановлении ФАС Уральского округа от 09.12.2008 № Ф09-9200/08С3 по делу № А60-5889/08 рассматривалась ситуация, когда путевые листы оформлялись Обществом с учетом специфики его деятельности один раз в месяц и содержали сведения о ежедневном километраже и маршрутах необходимых поездок работников Общества. Получение бензина и его оплата были документально подтверждены (имелись кассовые чеки АЗС, авансовые отчеты). Доначисление налога на прибыль было признано необоснованным. Но что же говорят о периодичности составления путевых листов нормативные документы? Согласно указаниям, утвержденным Постановлением № 78, путевой лист действителен только на один день или смену. На более длительный срок он выдается только в случае командировки, когда водитель выполняет задание в течение более одних суток (смены). Это положение касается специализированных автотранспортных компаний, осуществляющих коммерческие перевозки грузов, пассажиров, багажа. Подпунктом 2 пункта 3 и пунктом 4 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов установлен такой обязательный реквизит, как сведения о сроке действия путевого листа, включающий дату (число, месяц, год), в течение которой путевой лист может быть использован, а в случае если путевой лист оформляется более чем на один день – даты (число, месяц, год) начала и окончания срока, в течение которого путевой лист может

быть использован. А в соответствии с пунктом 10 этого документа путевой лист может быть оформлен на один день или на срок, не превышающий одного месяца. Следовательно, данный документ предусматривает возможность составления путевых листов не каждый день, а по мере необходимости. Указанные нормы должны соблюдаться любыми организациями.

Обратите внимание!

Максимальный срок, на который может быть оформлен путевой лист – 1 (один) месяц. Причем (при отсутствии в компании водителейдальнобойщиков) целесообразно ограничивать срок действия всех путевых листов, выданных в течение месяца, последним числом соответствующего месяца, не допуская переходящих на следующий месяц документов. Это поможет избежать путаницы в бухгалтерском учете. Ведь компания должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года (п. 3 ст. 14 Закона № 129-ФЗ, п. 48 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43н).

На этом основании, как специализированные автотранспортные компании, так и остальные организации, не оказывающие автотранспортные услуги по перевозке, не обязаны оформлять путевые листы ежедневно. Путевой лист можно выписывать по мере необходимости с той периодичностью, которая позволит организовать учет отработанного времени и расходов горюче-смазочных материалов. Это могут быть день, неделя, месяц (например, при очень незначительном количестве поездок). Путевой лист, со-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 67

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

ставленный с такой периодичностью, и приложенные к нему кассовые чеки на приобретение топлива являются документами, подтверждающими обоснованность расходов горюче-смазочных материалов (Письма Минфина России от 07.04.2006 № 03-03-04/1/327, от 16.03.2006 № 03-03-04/2/77, от 03.02.2006 № 03-03-04/2/23, УФНС России по г. Москве от 14.11.2006 № 2012/100253).

Обратите внимание!

Если путевой лист выдан на период более 1 (одного) дня, то нужно указывать срок действия такого путевого листа – число, месяц и год начала и окончания срока, в течение которого путевой лист может быть использован. Основание – пункт 4 Основных реквизитов и порядка заполнения путевых листов.

Таким образом, учитывая требования налоговиков о том, чтобы в путевом листе нашли свое отражение все маршруты следования вашего конкретного автомобиля, вопрос о периодичности составления путевых листов должен решаться в каждой организации в зависимости от интенсивности использования автотранспорта. Если автомобиль ежедневно совершает несколько поездок, то путевой лист лучше составлять ежедневно. Если же интенсивность использования автомобиля невелика, например, несколько раз в неделю, то путевой лист может составляться и раз в неделю, и даже раз в месяц. При этом во избежание спора с налоговой инспекцией в нем нужно будет указать все поездки, совершенные за эту неделю (месяц), с расшифровкой по датам.

ПУТЕВОЙ ЛИСТ НА АРЕНДОВАННЫЙ АВТОМОБИЛЬ Компания, не являющаяся автотранспортной и не имеющая собственных 68

автомобилей должна вести путевые листы на арендованные ею автомобили. Иначе она не сможет обосновать расходы на бензин и техническое обслуживание и доказать, что арендованный транспорт использовался в производственной деятельности. Оформление путевых листов обязательно для подтверждения транспортных расходов независимо от того, какой автотранспорт, собственный или арендованный, компания использует (Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 № 20-12/064123.2).

ПОЕЗДКИ В НЕРАБОЧЕЕ ВРЕМЯ В некоторых компаниях водители разрешено на служебной машине возвращаться домой, не заезжая на работу, а затем с утра из дома сразу ехать по делам. Кроме того, иногда в служебных целях машина используется также в выходные дни или же в эти дни приобретается бензин. При принятии подобных управленческих решений, прежде всего, нужно помнить о нормах трудового законодательства о работе за пределами нормальной продолжительности рабочего времени. Рабочее время – это время, в течение которого работник, в соответствии с правилами внутреннего трудового распорядка и условиями трудового договора, должен исполнять свои трудовые обязанности (ч. 1 ст. 91 ТК РФ). Частью 2 статьи 91 ТК РФ установлена нормальная продолжительность рабочей недели не более 40 часов. Для отдельных категорий работников нормальной является сокращенная продолжительность рабочего времени (ст. 92, ч. 4 ст. 173, ч. 4 ст. 174, ч. 3 ст. 176, ст. 320, ч. 1 ст. 333, ч. 1 ст. 350 ТК РФ). Если установленная для той или иной категории работников ежедневная или еженедельная продолжительность рабочего времени не подходит

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 68

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

для организации (например, для транспортной компании, предприятий с непрерывным производственным циклом, организаций со сменным режимом, при вахтовом методе организации работ), то применяется суммированный учет рабочего времени, при котором продолжительность рабочего времени за учетный период (месяц, квартал и другие периоды) не должна превышать нормальное число рабочих часов (ст. 104 ТК РФ). Еженедельный непрерывный отдых работника не может быть менее 42 часов (ст. 110 ТК РФ). По общему правилу, установленному ч. 1 ст. 113 ТК РФ, запрещается работа в выходные и нерабочие праздничные дни, за исключением случаев привлечения работников к работе в такие дни, предусмотренных чч. 2 и 3 указанной статьи (с согласия и без согласия работников). Режим рабочего времени устанавливается работодателем в правилах внутреннего трудового распорядка или в графике сменности с учетом требований ТК РФ, специфики деятельности и состава работников компании (ч. 1 ст. 91, ст. 103, 189 ТК РФ). Кроме того, режим рабочего времени и времени отдыха (если для данного работника он отличается от общих правил, действующих у данного работодателя) является обязательным условием для включения в трудовой договор (абз. 5 ч. 2 ст. 57 ТК РФ). Поэтому трудовое законодательство при определенных условиях позволяет работодателям увеличивать рабочее время работников сверх его нормальной продолжительности. Так, статьей 97 ТК РФ определены следующие случаи привлечения работников к работе сверх установленной для них продолжительности рабочего времени: ⇒ сверхурочная работа (ст. 99 ТК РФ); ⇒ работа на условиях ненормированного рабочего дня (ст. 101 ТК РФ).

Сверхурочной является работа, выполняемая работником по инициативе работодателя за пределами установленной для него продолжительности рабочего времени: ежедневной работы (смены), а при суммированном учете рабочего времени – сверх нормального числа рабочих часов за учетный период (ч. 1 ст. 99 ТК РФ, Письмо Роструда от 02.12.2009 № 3567-6-1). Такая инициатива работодателя должна быть отражена в соответствующем организационнораспорядительном документе. Продолжительность сверхурочной работы для работника по основному месту работы не должна превышать для каждого работника четырех часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год (ч. 6 ст. 99 ТК РФ). У водителей автомобилей при суммированном учете рабочего времени сверхурочная работа в течение рабочего дня (смены) вместе с работой по графику не должна превышать 12 часов. Исключение составляют случаи, когда необходимо закончить рейс или не явился сменщик (п. 23 Положения об особенностях режима рабочего времени и времени отдыха водителей автомобилей, утвержденного Приказом Минтранса России от 20.08.2004 № 15). Ненормированный рабочий день – особый режим работы, в соответствии с которым отдельные работники могут по распоряжению работодателя при необходимости эпизодически привлекаться к выполнению своих трудовых функций за пределами установленной для них продолжительности рабочего времени (ст. 101 ТК РФ). Речь идет именно о периодических (время от времени) переработках, а не о постоянных, и только в определенных случаях (Письмо Роструда от 07.06.2008 № 1316-6-1). Время до начала рабочего дня и после его окончания. С учетом приведенных выше норм трудового законода-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 69

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

тельства, если привлечение водителя к работе сверх нормальной продолжительности рабочего времени не оформлено, как того требует трудовое законодательство, есть только устная договоренность о возможности водителя ежедневно возвращаться домой, не заезжая на работу, и ехать по делам из дома, такую работу нельзя признать работой за пределами нормальной продолжительности рабочего времени. И в таких случаях, для того чтобы исключить из расчета пробег автомобиля, когда водитель использовал его в личных целях (возвращался домой с работы и ехал из дома на работу), такому водителю нужно вменить в обязанность снимать показания одометра каждый день: ⇒ ежедневно утром: на начало дня, когда водитель приехал на работу и фактически отдал машину в распоряжение организации; ⇒ ежедневно вечером: на конец дня, когда водитель фактически ее забирает в личное пользование и едет на ней домой. Если же водителю установлен режим ненормированного рабочего времени (такое условие предусмотрено в трудовом договоре с ним и его должность включена в перечень лиц с ненормированным рабочим днем, утвержденным в компании) или он привлекается к сверхурочной работе (на основании письменного распоряжения руководителя организации на каждый случай такого привлечения), то затраты на бензин, определенные по данным путевого листа (в котором указано время как до начала рабочего дня, так и после его окончания), являются обоснованными и могут быть учтены в целях налогообложения прибыли (п. 1 ст. 252 НК РФ). Выходные и праздники. Привлечение работников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни производится по письменному распоряжению 70

работодателя с письменного согласия работников (ч. 2, 8 ст. 113 ТК РФ). Как разъяснило УФНС России по г. Москве в Письме от 19.06.2006 № 20-12/54213@, для признания расходов на приобретение горючесмазочных материалов в период работы автомобильного транспорта сверх нормального рабочего дня в целях налогообложения прибыли необходимо наличие оформленных в соответствии с установленными требованиями путевых листов, а также утвержденных руководителем организации правил внутреннего распорядка, предусматривающих работу в выходные дни и обеспечение точного учета сверхурочных работ, выполненных водителями автомобилей. В Постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 08.10.2007 № 09АП-12757/2007-АК по делу № А40-17664/07-117-117 судьи разъяснили, что приобретение горюче-смазочных материалов в выходные дни не опровергает производственного характера произведенных расходов. По нашему мнению, критерий времени не может быть положен в основу определения цели и содержания поездки на автомобиле, так как поездка на служебном автомобиле в личных целях может быть сделана и в пределах установленной трудовым законодательством продолжительности рабочего времени и наоборот. Для признания расходов на приобретение горюче-смазочных материалов в период работы автомобильного транспорта сверх нормального рабочего дня в целях налогообложения прибыли необходимо наличие как документов, подтверждающих фактический расход бензина на производственные цели, так и оформленных в соответствии с установленными требованиями путевых листов, а также утвержденных руководителем организации правил внутреннего распо-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 70

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

рядка, предусматривающих работу в выходные дни и обеспечение точного учета сверхурочных работ, выполненных водителями автомобилей. Таким образом, если привлечение водителя к работе за пределами нормальной продолжительности рабочего времени, а также в выходные и праздничные дни оформлено в соответствии с трудовым законодательством, вы без проблем учтете расходы на содержание служебного автомобиля на основании корректно оформленных путевых листов. В качестве дополнительного аргумента рекомендуем вам использовать выводы, сделанные в пункте 3 мотивировочной части Определения Конституционного суда РФ от 04.07.2007 № 320-О-П: налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (ст. 8, ч. 1, Конституции РФ) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

ОДИН ИЛИ ДВА ПУТЕВЫХ ЛИСТА НА ДВУХ ВОДИТЕЛЕЙ? На практике возникают ситуации, когда один автомобиль используют два водителя (например, при направлении в командировку на автомобиле, или в случае наличия двух сменщиков на одной машине). При использовании одного автомобиля посменно разными водителями допускается оформление нескольких путевых листов отдельно на каждого водителя. Основание – пункт 11 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов. При этом время выезда и показания одометра на этот момент указываются в путевом листе водителя, первым выехавшего в рейс, а время заезда и показания одометра на этот момент – в путевом листе водителя, вернувшегося на место стоянки (пункт 15 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов). В то же время компания вправе, как отмечено выше, разработать и утвердить самостоятельно разработанную форму путевого листа, включив в нее дополнительные графы со сведениями о нескольких водителях. И на этом основании она сможет выписывать один путевой лист на двух водителей. В связи с этим интерес представляет налоговый спор, рассмотренный судьями в Постановлении ФАС Московского округа от 28.10.2009 № КА-А41/1128709 по делу № А41-12371/08. Компания по своей инициативе внесла изменения в форму путевого листа – включила в нее и заполнила дополнительные графы со сведениями о нескольких водителях. Но при проверке налоговая инспекция посчитала, что такой первичный документ не может подтверждать расходы на горюче-смазочные материалы, поскольку унифицированная форма путевого листа предполагает, что в него можно вписать только одного водителя. К тому же документов, на основании

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 71

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

которых такие изменения были внесены, компания не оформила. Но налогоплательщику удалось выиграть дело в суде. Судьи решили, что наличие в путевых листах данных более чем об одном водителе не говорит о том, что они не заправляли автомобиль. Кроме того, факт приобретения и оплаты бензина налоговики не оспорили.

МАРШРУТ СЛЕДОВАНИЯ Как показывает аудиторская практика, путевые листы многих компаний содержат в реквизите «Маршрут следования» такие общие фразы, как «Езда по городу», «Выполнение служебного задания» и т. п. (табл. 2). Обязательные реквизиты путевого листа утверждены Приказом № 152. Там маршрут и место следования не названы. Тем не менее, по мнению контролирующих органов, именно реквизит «Маршрут следования» (конкретные пункты отправки и назначения) очень важен для списания затрат на бензин в целях налогообложения прибыли. Проверяющие обычно требуют в путевом листе писать каждый адрес, где побывал водитель, если автомобиль передвигался в одном населенном пункте, а также время выезда, прибытия и километраж на протяжении всего маршрута следования. В противном случае у компании снимут расходы на горюче-смазочные материалы, начислят пени и оштрафуют (п. 1 ст. 252, пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ, Письма Минфина России от 20.02.2006 № 03-03-04/1/129, УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 №20-12/064123.2, от 13.11.2006 № 20-12/100253, от 19.06.2006 № 20-12/54213@, Росстата от 03.02.05 № ИУ-09-22/257).

Обратите внимание!

! 72

Чем полнее форма путевого листа, тем меньше вопросов возникает у налоговых инспекторов при про-

верке. Отсутствие информации о месте следования автомобиля в определенных случаях может привести к налоговым спорам. Хотя в числе обязательных реквизитов, утвержденных в Приказе № 152, нет сведений о маршруте движения транспортного средства, контролирующие органы считают, что при отсутствии такой информации расходы на горюче-смазочные материалы не подтверждены, так как не доказано использование автомобиля в служебных целях. Судебная практика по этому вопросу неоднозначна. В целях снижения налоговых рисков нужно обязать всех работников, использующих автомобили (водителей, менеджеров, генерального директора и других топ-менеджеров), вписывать в путевые листы полный маршрут движения.

Правда, как указали судьи в Постановлении ФАС Московского округа от 10.11.2010 № КА-А40/13513-10 по делу № А40-19789/10-99-72, пунктом 3 Приказа Минтранса России от 18.09.2008 № 152 предусмотрены следующие реквизиты, которые в обязательном порядке должны включаться в путевой лист: наименование и номер путевого листа; сведения о сроке действия путевого листа; сведения о собственнике (владельце) транспортного средства; сведения о транспортном средстве; сведения о водителе. Необходимость указания маршрута следования данным Приказом не предусмотрена. Суды обоснованно исходили из того, что поскольку расход горюче-смазочных материалов рассчитывается на основании показаний спидометров автомобилей, которые указываются в путевых листах на начало и конец дня, и списывается на затраты по нормам, установленным в Обществе на основании положений Минтранса России,

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 72

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

Таблица 2 Судебный акт Постановление ФАС Поволжского округа от 30.11.2010 по делу № А6517164/2009

Суть дела и аргументы сторон Позиция ИФНС. Налоговый орган, не принимая налоговый вычет по счетам-фактурам, связанным с приобретением горюче-смазочных материалов, указал на недостатки в оформлении путевых листов, а именно: в путевых листах, представленных предпринимателем, пункты назначения по маршрутам следования не позволяют обосновать производственный характер поездки. На обратной стороне путевого листа не указаны конкретные пункты назначения, а сделаны записи: «по городу». Между тем, запись «по городу» в путевом листе не несет информации о конкретном месте следования и не позволяет судить о факте использования автомобиля сотрудниками организации в служебных целях, следовательно, такие путевые листы не могут подтвердить производственный характер расходов организации. Таким образом, путевой лист, не содержащий в составе своих реквизитов информацию о месте следования автомобиля, не подтверждает осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горючесмазочных материалов. Позиция судей. Нормы статей 171, 172 НК РФ не связывают право на применение налогового вычета по налогу на добавленную стоимость с наличием подтверждающих документов по сделке, в том числе путевых листов. Неточности и неполнота сведений, отраженных в путевых листах, не являются основанием для отказа в применении налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость. Налоговый вычет производится на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав. Налогоплательщиком представлены все счета-фактуры на приобретение ГСМ на общую сумму НДС 16 934 руб., нарушений статьи 169 НК РФ налоговым органом не установлено. Таким образом, налоговый вычет в сумме 16 934 руб. применен заявителем правомерно. Соответственно оснований для доначисления НДС в сумме 15 276 руб. (налог на добавленную стоимость в сумме 1658 руб. заявлен к возмещению в августе 2007 года в завышенной сумме) у налогового органа не было. Пени и налоговые санкции начислены на данную сумму налога также неправомерно Постановление Позиция ИФНС. В большинстве путевых листах в графах «место ФАС Уральского отправления», «место назначения» не указан маршрут следования, а значится «по городу»; путевой лист, не содержащий в составе своих округа от реквизитов информацию о конкретном месте следования автомобиля, 12.10.2010 № Ф09-8425/10- не может подтверждать осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение горюче-смазочных материалов. С3 по делу Позиция судей. Суд апелляционной инстанции правомерно отклонил № А47доводы инспекции о том, что представленные Обществом в ходе налоговой 6173/2009 проверки путевые листы не содержат информацию о конкретном месте следования автомобиля и поэтому не позволяют судить о факте использования данного транспортного средства исключительно в служебных целях, а также о том, что использование автомобилей осуществлялось в выходные и праздничные дни, поскольку инспекция не вправе оценивать целесообразность работы организаций в выходные и праздничные дни; доказательств использования обществом автомобилей в целях, не связанных со служебными, налоговым органом не представлено; расходы по приобретению ГСМ реально произведены и непосредственно связаны с деятельностью Общества. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции сделал правильный вывод о том, что расходы по приобретению ГСМ соответствуют требованиям, установленным статьей 252 НК РФ, в связи с чем правомерно отнесены налогоплательщиком к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 73

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

Продолжение таблицы 2 Судебный акт Постановление ФАС Уральского округа от 01.04.2009 № Ф09-1688/09С3 по делу № А6018119/2008-С10

Суть дела и аргументы сторон Позиция ИФНС. Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 26 955 руб., соответствующих пеней, штрафов послужил вывод инспекции о неправомерном завышении Обществом расходов на приобретение ГСМ, учитываемых в целях налогообложения. Указанные расходы, понесенные названным обществом в связи с использованием автомобилей сотрудниками в служебных целях, инспекцией не приняты со ссылкой на некорректное заполнение путевых листов (не отражена конкретная информация о месте следования автомобиля, нарушена периодичность составления путевых листов). Позиция судей. Путевые листы с учетом специфики деятельности данного общества оформлялись один раз в несколько дней и содержали следующие сведения: номер и дата выдачи, государственный номерной знак автомобиля, его марка, путь следования («по городу»), показания спидометра при выезде автомобиля и его возвращении, количество горючего по заправочному листу, фактический расход горючего. Понесенные расходы определялись с учетом установленных руководителем норм расхода бензина и данных, содержащихся в путевых листах. Факт получения ГСМ, оплаты, списания расходных материалов инспекцией не оспорен. Доказательств использования автомобилей не в производственных целях материалы дела не содержат. Отсутствие в путевых листах конкретного маршрута в границах одного города не может являться основанием для признания расходов непроизводственными. Таким образом, судами установлено, что расходы, понесенные Обществом на приобретение ГСМ, документально подтверждены и правомерно учтены в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Довод инспекции о некорректном заполнении и несистематическом ведении путевых листов судами отклонен. В связи с этим, выводы судов о необоснованном доначислении инспекцией налога на прибыль в сумме 26 955 руб., соответствующих пеней, штрафов являются верными

то информация, отраженная в путевых листах (без указания маршрута следования), достаточна для точного определения количества израсходованных горюче-смазочных материалов. К аналогичным выводам пришли судьи и в Постановлениях ФАС Поволжского округа от 19.11.2010 по делу № А5538009/2009, ФАС Московского округа от 30.09.2010 № КА-А40/11123-10 по делу № А40-19787/10-111-132, от 13.09.2010 № КА-А40/10333-10 по делу № А40-170424/09-114-1452 и от 20.07.2010 № КА-А40/7436-10 по делу № А40-108334/09-142-830, ФАС Северо-Западного округа от 23.11.2009 по делу № А56-4991/2009, от 18.11.2009 по делу № А441106/2009, ФАС Уральского округа от 16.09.2010 № Ф09-7311/10-С2 по делу № А50-1575/2010, от 05.03.2008 74

№ Ф09-1053/08-С3 по делу № А768742/07). В то же время есть решения, которые поддерживают налоговиков (например, Постановления ФАС ВосточноСибирского округа от 16.07.2010 по делу № А33-10451/2009, ФАС ЗападноСибирского округа от 29.07.2009 № Ф04-4540/2009(11903-А27-26) по делу № А27-18205/2008-6, ФАС ВолгоВятского округа от 12.03.2008 по делу № А82-1453/2007-37, ФАС Центрального округа от 05.03.2007 по делу № А14-15515/2005/631/34). Во избежание налоговых споров рекомендуем вам указывать полный маршрут движения в путевых листах (конкретные пункты отправления и назначения). Чтобы упростить водителям заполнение этого реквизита путевого листа,

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 74

21.02.2012 15:59:17

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

данные о целях и маршруте поездки можно закодировать. Например, если автомобиль ездит по одним и тем же заданиям и маршрутам. Условные обозначения придется зафиксировать отдельным приказом руководителя компании. К примеру: ⇒ маршрут № 1 (склад компании / ул. Докукина, 15/ – офис заказчика / ул. Широкая, 123/ – склад компании / ул. Докукина, 15); ⇒ маршрут № 2 (офис компании / ул. Студеная, 10/ – ИФНС № 6 / ул. Руставели, 12/7/ – офис компании / ул. Студеная, 10) и т. д. В этом случае в путевом листе нужно будет написать: «Доставка товара заказчика по маршруту № 1», «Сдача отчетности в ИФНС по маршруту № 2» и т. д. Отметим также, что заполнение этого реквизита в ряде случаев помогает контролировать недобросовестные действия водителей и выполнение ими «левых» рейсов. Конечно, контроль за честностью водителей лучше осуществлять с использованием системы спутникового слежения и контроля за уровнем бензина, но это дорогое финансовое удовольствие, к сожалению, доступно далеко не всем компаниям.

ОТМЕТКИ О ПРОВЕДЕНИИ МЕДОСМОТРА Подпунктом 2 пункта 7 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов предусмотрен такой обязательный реквизит, как дата (число, месяц, год) и время (часы, минуты) проведения предрейсового и послерейсового медицинского осмотра водителя. Обязательно ли заполнение этого реквизиты с точки зрения признания в налогом учете расходов на горюче-смазочные материалы, давайте посмотрим. Финансовое ведомство разъяснило, что путевой лист, содержащий обязательные реквизиты, утвержден-

ные Приказом № 152, может являться одним из документов, подтверждающих расходы на приобретение горючесмазочных материалов (см. Письмо Минфина России от 25.08.2009 № 0303-06/2/161). Непосредственно в отношении отсутствия в путевом листе сведений о прохождении медосмотра официальных разъяснений пока нет. Однако налоговики могут предъявить вам претензии при отсутствии в путевом листе отметок о прохождении водителями медосмотра, и у компании могут возникнуть проблемы с подтверждением расходов на бензин. По нашему мнению, при возникновении спора можно использовать следующие аргументы в свою защиту. Абзацем 6 пункта 1 статьи 20 Федерального закона от 10.12.1995 № 196ФЗ «О безопасности дорожного движения» (далее – Закон № 196-ФЗ) предусмотрено, что организации, эксплуатирующие транспортные средства, должны обеспечить водителям обязательное медицинское освидетельствование перед рейсом. Арбитражная практика по этому вопросу сложилась неоднозначно. Так, в Постановлениях ФАС Центрального округа от 23.11.2009 по делу № А36-706/2009, от 28.07.2009 по делу № А36-3582/2008 судьи указали, что действие Федерального закона № 196-ФЗ, а также подзаконных актов, возлагающих на организации обязанность проводить медицинские осмотры водителей, распространяется только на компании, осуществляющие перевозки грузов и пассажиров, следовательно, неспециализированные автотранспортные компании не подчиняются этим требованиям. В другом деле судьи разъяснили, что отсутствие сведений о медосмотре не влияет на обоснованность и величину расходов на горюче-смазочные материалы при наличии в путевом ли-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 75

21.02.2012 15:59:18

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

сте сведений о пробеге автомобиля, расходе бензина и его остатках в баке (см. Постановление ФАС Московского округа от 10.08.2009 № КА-А40/725309 по делу № А40-76923/08-87-363). В то же время в другом налоговом споре судьи не согласились с доводами компании, на балансе которого имелись два легковых автомобиля, а в штате – водитель, о том, что на нее не распространяются требования Федерального закона № 196-ФЗ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 16.10.2008 № Ф04-6445/2008(14518А75-6) по делу № А75-438/2008). По нашему мнению, следить за состоянием водителей должны сами компании, ГИБДД и органы Роспотребнадзора, а на признание расходов на горюче-смазочные материалы незаполнение этого реквизита влиять не должно. К административной ответственности за несвоевременное прохождение водителями медицинского осмотра привлекают только по части 3 статьи 14.1 КоАП РФ – за ведение деятельности с нарушением условий, предусмотренных специальным разрешением (лицензией). В соответствии с подпунктом 62 пункта 1 статьи 17 Федерального закона от 08.08.2001 № 128-ФЗ «О лицензировании отдельных видов деятельности» лицензированию подлежат перевозки пассажиров автомобильным транспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек (за исключением случая, если указанная деятельность осуществляется для обеспечения собственных нужд юридического лица или индивидуального предпринимателя). Соответственно, специализированную автотранспортную организацию, осуществляющую рейсовые перевозки пассажиров автотранспортом, оборудованным для перевозок более 8 человек, могут оштрафовать по части 3 статьи 14.1 КоАП РФ за осуществле76

ние предпринимательской деятельности с нарушением условий, предусмотренных специальным разрешением (лицензией) в размере от 3000 руб. до 4000 руб. – на должностных лиц, и в размере от 30 000 руб. до 40 000 руб. – на юридических лиц. Перевозка обычных грузов вообще не лицензируется. А если ваша компания не является специализированной автотранспортной, то вас вообще никто не оштрафует. Претензий со стороны инспекторов из Государственной трудовой инспекции также возникнуть не должно. Согласно устным разъяснениям специалистов Роструда, за невыполнение предрейсовых осмотров водителей работодателя можно привлечь к ответственности по статье 5.27 КоАП РФ, поскольку в статье 212 ТК РФ, в частности, говорится, что работодатель обязан обеспечить недопущение работников к исполнению ими трудовых обязанностей без прохождения обязательных медицинских осмотров (обследований). При этом не имеет значения, что обязанность проведения медосмотров установлена не Трудовым кодексом РФ, а Законом № 196-ФЗ. Действительно, в статье 212 ТК РФ говорится об обязанности работодателя не допускать сотрудников к исполнению трудовых обязанностей без прохождения обязательных медосмотров. В соответствии со статьей 213 ТК РФ, водители должны проходить периодические медосмотры, которые проводятся в Порядке, утвержденном в Приложении № 3 к Приказу Минздравсоцразвития России от 16.08.2004 № 83. Однако согласно этому Порядку частота таких мероприятий определяется территориальными органами Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека совместно с работодателем. При этом медосмотры должны проводиться не

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 76

21.02.2012 15:59:18

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

реже чем один раз в два года (п. 3.3 этого Порядка). О предрейсовых медосмотрах в документе нет ни слова. Сам же Закон № 196-ФЗ не имеет никакого отношения к трудовому законодательству, он регламентирует безопасность дорожного движения. Заметим, что на практике инспекторы ГИБДД не требуют от водителей легковых автомобилей документов, подтверждающих проведение медосмотра, и в КоАП РФ за подобное нарушение правил дорожного движения ответственность не предусмотрена. Учитывая изложенное, по нашему мнению, при непрохождении предрейсовых медосмотров оснований для штрафа за нарушение трудового законодательства по статье 5.27 КоАП РФ никаких нет.

РЕКВИЗИТ «РАСЧЕТ ЗАРПЛАТЫ ВОДИТЕЛЯ» В ФОРМЕ № 3 На практике нередко возникает ситуация, когда служебный автомобиль закреплен за генеральным директором компании, который водит его сам. И если компания оформляет путевой лист по типовой межотраслевой форме № 3, то возникают проблемы с заполнением этого реквизита. Фактически он не заполняется в таких ситуациях. Посмотрим, могут ли возникнуть претензии налоговиков. Сведения о водителе, установленные подпунктом 5 пункта 3 и пунктом 7 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов, не включают в себя сведения о заработной плате водителя. Но эти сведения предусмотрены формой № 3, утвержденной Постановлением № 78. Отметим, что сведения о зарплате водителя никак не влияют на признание расходов на горюче-смазочные материалы для целей налогообложения прибыли. Если в вашей компании автомобили закреплены только за конкрет-

ными работниками (генеральным, финансовым и коммерческим директором, менеджерами по продажам и др.), которые водят машины сами (при этом штатных водителей нет вообще), то, чтобы не вступать в ненужные споры с проверяющими из налоговой инспекции, вам лучше разработать и утвердить собственную форму путевого листа (взяв за основу форму № 3), указав в ней все обязательные реквизиты из Приказа № 152 и исключив реквизит «Расчет зарплаты водителя». Однако если в компании есть еще и штатные водители, то исключать этот реквизит нельзя. Ведь путевой лист является первичным документом по учету работы легкового автотранспорта и основанием для начисления заработной платы водителю. Тогда по штатным водителям в путевых листах вы должны будете заполнить этот реквизит, а по другим работникам, за которыми внутренними документами закреплены автомобили и которые их водят сами, этот реквизит можно не заполнять как не влияющий ни на расход бензина, ни на зарплату таких работников.

ПОДТВЕРЖДЕНИЕ ПРОБЕГА АВТОМОБИЛЯ ПРИ СЛОМАННОМ ОДОМЕТРЕ Показания одометра – обязательный реквизит путевого листа (пп. 3 п. 6 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов). В случае поломки одометра фактический пробег автомобиля надо подтвердить документально. Путевой лист компания вправе заполнить не только по показаниям одометра, но и на основании иных документов, которые должны отражать фактическое расстояние, которое прошел автомобиль. Согласно разъяснениям налоговых органов, в случаях если показа-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 77

21.02.2012 15:59:18

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

ния одометра в конкретном периоде времени не могут достоверно отражать фактический пробег автомобиля (например, в результате выхода одометра из строя), то данное обстоятельство должно быть задокументировано и соответствующим образом отражено в поле «показания спидометра» соответствующей формы путевого листа. При этом фактический пробег автомобиля может быть подтвержден иными документами, в частности, объективно (результаты измерений) отражающими расстояние, которое было преодолено автомобилем с неисправным одометром. Для признания таких документов первичными для принятия их данных в целях налогового учета они должны иметь обязательные реквизиты, установленные статьей 9 Закона № 129-ФЗ. Факты начала использования одометра после его ремонта также требуют документирования с отражением начального значения показателя одометра (см. Письмо ФНС России от 16.07.2010 № ШС-373/6848). Мы рекомендуем в таких случаях для подтверждения пробега автомобиля: ⇒ либо составить бухгалтерскую справку с расчетом расстояния и расхода бензина. Основанием для расчета могут быть, в частности, справки автовокзала или распечатки с сайтов о расстоянии между пунктами назначения и отправления. Если же поездка совершена по давно наезженному для компании маршруту – копии путевых листов с предыдущих поездок (Письмо ФНС России от 16.07.2010 № ШС37-3/6848); ⇒ либо составить справку бухгалтера на основе данных навигационных систем, позволяющих достоверно определить пройденный автомобилем путь (Письмо Минфина России от 16.06.2011 № 03-03-06/1/354). 78

ЖУРНАЛ РЕГИСТРАЦИИ ПУТЕВЫХ ЛИСТОВ Типовая межотраслевая форма № 8 «Журнал учета движения путевых листов» утверждена Постановлением № 78, которое, как отмечено выше, не обязательно для компаний, не занимающихся коммерческими перевозками грузов, пассажиров и багажа. Этот документ составляется в одном экземпляре и применяется компанией для контроля за движением путевых листов, выданных водителю, и сдачей обработанных путевых листов в бухгалтерию. Обычно хранится в бухгалтерии компании. Согласно пункту 17 Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов собственники (владельцы) транспортных средств обязаны регистрировать оформленные путевые листы в журнале регистрации путевых листов. Действие этого документа распространяется на все организации, эксплуатирующие автотранспорт. Учитывая, что путевые листы должны содержать обязательные реквизиты, указанные в пункте 3 раздела II Обязательных реквизитов и порядка заполнения путевых листов, журнал регистрации путевых листов компания вправе составлять по самостоятельно разработанной форме, утвержденной в качестве одного из приложений к бухгалтерской учетной политике (п. 2 ст. 9 Закона № 129-ФЗ). Таким образом, для регистрации путевых листов любая компания вправе использовать, закрепив это в бухгалтерской учетной политике и графике документооборота: ⇒ либо форму № 8, утвержденную Постановлением № 78; ⇒ либо самостоятельно разработанную форму. Ведение этого журнала позволить усилить контроль за водителями в части соблюдения сроков сдачи заполненных путевых листов в бухгалтерию компании.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 78

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

КОММЕНТАРИЙ К ФЕДЕРАЛЬНОМУ ЗАКОНУ ОТ 18.07.2011 № 227-ФЗ «О ВНЕСЕНИИ ИЗМЕНЕНИЙ В ОТДЕЛЬНЫЕ ЗАКОНОДАТЕЛЬНЫЕ АКТЫ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ В СВЯЗИ С СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕМ ПРИНЦИПОВ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ЦЕН ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ» В. Е. Мурзин, директор, компания Ernst & Young, советник налоговой службы РФ II ранга ПРАВИЛА «ВЫТЯНУТОЙ РУКИ» Целями принятия Федерального закона от 18.07.2011 № 227-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием принципов определения цен для целей налогообложения» (далее – Закон) являются упорядочение и повышение эффективности налогового контроля за правильностью и полнотой уплаты налогов при применении трансфертного ценообразования, уточнение перечня взаимозависимых лиц и совершенствование основ определения соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, рыночным ценам для целей налогообложения, создание действенных механизмов противодействия использованию трансфертных цен в целях минимизации налогов. При этом под трансфертным ценообразованием понимаются правила налогового законодательства, требую-

щие, чтобы уровень цен, используемых в сделках между связанными лицами, соответствовал уровню обычных рыночных цен. Соответственно трансфертная цена – это цена на товары, которая отличается от объективно сформированной рыночной цены при совершении сделок, в том числе международных, между различными самостоятельными подразделениями единой компании или между участниками единой группы компаний. В мировой практике очень часто при согласовании условий сделок применяется термин под названием «правило вытянутой руки» (arm’s length rule/basis), суть которого заключается в том, что взаимозависимые лица идут рука об руку, в то время как участники рынка являются независимыми партнерами по отношению друг к другу, то есть находятся на расстоянии вытянутой руки. Это правило требует, чтобы взаимосвязанные лица использовали в контролируемых опе-

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 79

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

рациях цены такого же уровня, какие бы использовались независимыми лицами в неконтролируемой сделке при прочих сопоставимых условиях. Этот принцип является международным стандартом, используемым для определения трансфертных цен для целей налогообложения (Модельная конвенция ОЭСР о налогах на доходы и капитал и рекомендации ОЭСР о трансфертном ценообразовании).

КАКИЕ СДЕЛКИ ПОДПАДАЮТ ПОД ДЕЙСТВИЕ ЗАКОНА. КОНТРОЛИРУЕМЫЕ СДЕЛКИ И ПРИРАВНЕННЫЕ К НИМ. ПОНЯТИЕ ВЗАИМОЗАВИСИМЫХ ЛИЦ. ИСКЛЮЧЕНИЯ Предметом контроля в связи с принятым Законом являются контролируемые сделки, которыми признаются: 1) сделки между взаимозависимыми лицами (без ограничений по субъектному составу); 2) приравненные к ним сделки. В отношении непосредственно сделок, заключаемых с взаимозависимыми лицами, читателям журнала необходимо обратить внимание на следующее. По внутренним сделкам (сделкам между взаимозависимыми лицами, местом регистрации, либо местом жительства, либо местом налогового резидентства всех сторон и выгодоприобретателей по которым является Российская Федерация) сделки признаются контролируемыми при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (табл. 1). По внешним сделкам (трансграничным сделкам) все сделки с взаимозависимыми лицами являются контролируемыми без учета какого-либо порогового значения. Однако НК РФ содержит особые пороговые значения применительно к 2012 и 2013 годам в отношении тре80

бований, предъявляемых к предоставлению документации, уведомлений и проведению проверок налогового контроля. В связи с этим можно сделать вывод о том, что хотя формально сделки и будут контролируемыми, но если по сумме сделок пороговое значение не будет достигнуто, то и не будут проводиться мероприятия налогового контроля в отношении таких сделок (см. ниже), а также не должна предоставляться отчетность. Перечень лиц, которые могут быть признаны взаимозависимыми лицами, по мнению автора, является открытым. Требования, предъявляемые к сделкам, приравниваемым к сделкам с взаимозависимыми лицами и являющимся контролируемыми сделками, приведены в табл. 2. Не признаются контролируемыми сделки: 1) сторонами которых являются участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков, образованной в соответствии с законом; 2) сторонами которых являются лица, удовлетворяющие одновременно следующим требованиям: ⇒ вышеуказанные лица зарегистрированы в одном субъекте Российской Федерации; ⇒ вышеуказанные лица не имеют обособленных подразделений на территориях других субъектов Российской Федерации, а также за пределами Российской Федерации; ⇒ вышеуказанные лица не уплачивают налог на прибыль в бюджеты других субъектов Российской Федерации; ⇒ вышеуказанные лица не имеют убытков (включая убытки прошлых периодов, переносимые на будущие налоговые периоды), принимаемых при исчислении налога на прибыль. Достаточно сложно объяснить, что имелось в виду под данным условием, поскольку по тексту в скобках делает-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 80

21.02.2012 15:59:18

_04_12.indd 81

Пп. 3 п. 2 ст. 105.14

Пп. 4 п. 2 ст. 105.14

Пп. 5 п. 2 ст. 105.14

Пп. 1 п. 2 ст. 105.14

Пп. 2 п. 2 ст. 105.14

Ст. НК РФ

№ п/п

Сделки, в которых одна из сторон сделки является плательщиком налога на доходы полезных ископаемых (НДПИ), исчисляемого по адвалорной налоговой ставке, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое для вышеуказанной стороны сделки объектом НДПИ Сделки, в которых хотя бы одна из сторон сделки является налогоплательщиком, применяющим один из следующих специальных налоговых режимов в виде: – единого сельскохозяйственного налога; – единого налога на вмененный доход (ЕНВД) (если соответствующая сделка заключена в рамках такой деятельности), при этом в числе других лиц, являющихся сторонами вышеуказанной сделки, есть лицо, не применяющее данные специальные налоговые режимы Сделки, в которых хотя бы одна из сторон сделки освобождена от обязанностей плательщика налога на прибыль или применяет к налоговой базе по вышеуказанному налогу налоговую ставку 0 % в соответствии с п. 5.1 ст. 284 НК РФ, при этом другая сторона (стороны) сделки не освобождена от этих обязанностей и не применяет налоговую ставку 0 % по вышеуказанным обстоятельствам Сделки, в которых хотя бы одна из сторон сделки является резидентом ОЭЗ, налоговый режим в которой предусматривает специальные льготы по налогу на прибыль (по сравнению с общим налоговым режимом в соответствующем субъекте Российской Федерации), при этом другая сторона (стороны) сделки не является (не являются) резидентом такой ОЭЗ

Сделки между взаимозависимыми лицами

Описание сделок

Дополнительные (особые) условия

Если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

Если сумма доходов по сделкам между данными лицами за соответствующий календарный год превышает 60 млн руб.

Если сумма доходов по сделкам между указанными лицами за соответствующий календарный год превышает 100 млн руб.

Применяется с 01.01.2014 (п. 4 ст. 4 Закона)

Для 2012 и 2013 годов предусмотрены специальные переходные увеличенные Сумма доходов по сделкам «пороги»: (сумма цен сделок) между указанными – сумма доходов по сделкам между лицами за соответствующий рассматриваемым лицом и лицами должна календарный год превышает 1 млрд руб. составить: за 2012 год – 3 млрд руб.; за 2013 год – 2 млрд. руб. (п. 3 ст. 4 Закона)

Пороговое значение

Таблица 1

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

Таблица 2 № п/п

Статья НК РФ

Дополнительные условия

Совокупность сделок, совершаемых с участием (при посредничестве) лиц, не являющихся взаимозависимыми. Совокупность сделок приравнивается к сделке между взаимозависимыми Пп. 1 п 1 лицами, при условии, что такие третьи ст.105.14 лица: – не выполняют в этой совокупности сделок никаких дополнительных функций; – не принимают на себя никаких рисков и не используют никаких активов

Не ограничено

Пп. 2 п. 1 Сделки в области внешней торговли ст.105.14 товарами мировой биржевой торговли

Товары биржевой торговли: – для банков актуальны Сделки сделки с драгоценными контролируемы, металлами и драгоценесли суммарно за календарный год ными камнями; – кроме того, в перечень доходы по таким входят нефть, товары сделкам превысят из нефти, черные 60 млн руб. и цветные металлы, минеральные удобрения

Пп. 3 п. 1 Сделки, одной из сторон которых ст.105.14 является «офшорная компания»

Сделки контролируемы, если суммарно за календарный год доходы по таким сделкам превысят 60 млн руб.

ся уточнение о том, что в широкое понятие убытков входят убытки прошлых лет, видимо, заявленные к переносу налогоплательщиком на будущее. В связи с этим возникает ряд вопросов. В частности, лица не должны иметь убытков в разрезе налоговых баз? Сделок? Или другое? По году или в течение отчетных периодов тоже? ⇒ отсутствуют обстоятельства для признания совершаемых такими лицами сделок контролируемыми в соответствии с подпунктами 2–5 п. 2 ст. 105.14 НК РФ. Для целей настоящей статьи Кодекса сумма доходов по сделкам за календарный год определяется путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависимыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 НК РФ. 82

Пороговое значение

Описание сделки

Положения подпункта 1 п. 1 ст. 105.14 НК РФ в части признания контролируемыми сделками сделок с налогоплательщиками единого сельхозналога или ЕНВД применяются с 1 января 2014 года (п. 2 ст. 4 Закона)

Перечень стран приведен в приказе Минфина России от 13.11.2007 № 108н

К доходам относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее – доходы от реализации); 2) внереализационные доходы. При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявленные в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг, имущественных прав), то есть без НДС. Доходы от реализации определяются в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы – в порядке, предусмотренном ст. 250 настоящего Кодекса, с учетом положений главы 25 НК РФ. Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 82

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

товаров, а также выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей главы 25 НК РФ в соответствии со ст. 271 настоящего Кодекса, то есть по методу начисления, или ст. 273 НК РФ, то есть по кассовому методу. Из Закона не ясно, следует ли для определения порогового значения для определения контролируемости сделок использовать положения ст. 251 НК РФ, предусматривающей закрытый перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. При определении суммы доходов по сделкам ФНС России вправе проверить соответствие сумм доходов, полученных по сделкам, рыночному уровню цен с учетом положений главы 14.2 и главы 14.3 НК РФ и пересчитать объем сделок на предмет соответствия пороговым значениям. В связи с этим логично предположить, что для расчета пороговых значений должны быть использованы рыночные цены, а не фактические цены по сделке. Кроме того, следует отметить, что по заявлению ФНС России суд может признать сделку контролируемой при наличии достаточных оснований полагать, что она является частью группы однородных сделок, совершенных в целях создания условий, при которых такая сделка не отвечала бы признакам контро-

лируемой сделки, установленным ст. 105.14 НК РФ.

ПРИМЕНЕНИЕ СПЕЦИАЛЬНЫХ ПРАВИЛ ГЛАВЫ 25 НК РФ (ОПЕРАЦИИ С ЦЕННЫМИ БУМАГАМИ, С ФИСС, РАСХОДЫ В ВИДЕ ПРОЦЕНТОВ ПО ДОЛГОВЫМ ОБЯЗАТЕЛЬСТВАМ) Пунктом 12 ст. 105.3 НК РФ предусмотрено, что в случае, если главами части второй НК РФ, регулирующими вопросы исчисления и уплаты отдельных налогов, определены иные правила определения цены товара (работы, услуги) для целей налогообложения, то применяются правила части второй настоящего Кодекса. Иные правила в главе 25 НК РФ предусмотрены в отношении операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок (ФИСС), установленных соответственно ст. 280 и 305 НК РФ. Что касается расходов в виде процентов по долговым обязательствам, порядок признания которых определен в ст. 269 НК РФ, то следует констатировать об отсутствии формально иных правил по определению цены привлечения денежных средств (процента), за исключением первого способа признания величины процентов – по среднему уровню процентов по сопоставимым долговым обязательствам. Одновременно нельзя не согласиться с принятым в настоящее время мнением регулятора о том, что вышеуказанная статья Кодекса предусматривает ограничения в размере признаваемых расходами процентов по долговым обязательствам либо по методу сопоставимых долговых обязательств, либо по методу применения ставки Банка России и соответствующего коэффициента для целей установления предельного уровня процентов, признаваемых для целей налогообложения прибыли, а значит,

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 83

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

и устанавливает особые правила, которые имеют приоритет над новыми положениями по трансфертному ценообразованию. Но только поскольку применения первого или второго способа – это право выбора налогоплательщика, то в случае выбора второго способа (т.е. ставки Банка России) вопрос о приоритетности применения положений статьи 269 НК РФ по сравнению с методикой, предусмотренной Законом № 227-ФЗ, является дискуссионным. В то же время, следуя аналогии, любые расходы, которые нормируются согласно главе 25 НК РФ, можно признать как расходы, по которым установлены особые правила определения цены? Представляется, что на этот вопрос ответ может дать правоприменительная практика, а также официальные разъяснения регулятора. Следует отметить, что, несмотря на это, и операции с ценными бумагами, и операции с ФИСС, и операции по привлечению (размещению) могут признаваться контролируемыми сделками.

ИСТОЧНИКИ ИНФОРМАЦИИ, ИСПОЛЬЗУЕМЫЕ ДЛЯ ПОИСКА СОПОСТАВИМЫХ ЦЕН Представляется, что вопрос об источниках информации для поиска сопоставимых цен является одним из самых сложных, поскольку формально к дате вступления в силу Закона не созданы полноценные базы данных, содержащие необходимую информацию по различным видам деятельности, отдельным операциям и т. д. Перечень источников информации, используемой при сопоставлении условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, установлен ст. 105.6 НК РФ. 84

При сопоставлении для целей налогообложения условий сделок между взаимозависимыми лицами с условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, используются исключительно общедоступные источники информации, а также сведения о налогоплательщике (информации о собственной деятельности). Сначала при проведении налогового контроля в связи с совершением сделок используется биржевая информация, официальная статистика и официальная информация государственных органов, иностранных государств или международных организаций либо информация, опубликованная в иных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах, данные информационноценовых агентств, а также информация о сделках, совершенных самим налогоплательщиком (внутри организации с независимыми лицами). Если вышеуказанной информации недостаточно или она отсутствует, используется информация из любых общедоступных изданий и информационных систем, в том числе сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности организаций. Сведения, полученные из бухгалтерской отчетности иностранных организаций, допускается использовать для определения интервала рентабельности для российских организаций (иностранных организаций, деятельность которых на территории Российской Федерации приводит к образованию постоянного представительства) только при невозможности расчета такого интервала рентабельности на основании данных бухгалтерской отчетности российских организаций, совершавших сопоставимые сделки. Закон устанавливает специальную норму, согласно которой в случае,

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 84

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

если при проведении проверки полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами ФНС России располагает информацией о сопоставимых сделках, совершенных налогоплательщиком, в отношении которого производится такая проверка, другими сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми с вышеуказанным налогоплательщиком, то из вышеприведенных перечней самым приоритетным источником при сопоставлении таких сделок с анализируемой сделкой должна быть информация о сделках, совершенных самим налогоплательщиком. Иную информацию ФНС России не вправе использовать для определения интервала рыночных цен.

ОТЧЕТНОСТЬ (УВЕДОМЛЕНИЯ И ДОКУМЕНТАЦИЯ) НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКА В СВЯЗИ С НОВЫМИ ПРАВИЛАМИ ТРАНСФЕРТНОГО ЦЕНООБРАЗОВАНИЯ И ОТВЕТСТВЕННОСТЬ ЗА ЕЕ НЕПРЕДОСТАВЛЕНИЕ Законом вводится дополнительная обязанность налогоплательщика подготавливать и предоставлять отчетность по трансфертному ценообразованию в виде двух документов: ⇒ Уведомления о контролируемых сделках (далее – Уведомления); ⇒ непосредственно документации, обосновывающей рыночный уровень примененных цен по контролируемым сделкам (далее – Документация).

Уведомления Сведения о контролируемых сделках указываются в Уведомлениях, направляемых налогоплательщиком в местный налоговый орган (или, если налогоплательщик крупнейший, в налоговый орган по учету крупней-

ших налогоплательщиков) в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. При этом необходимо заметить: переходными положениями Закона (п. 7 ст. 4) предусматривается, что требования по предоставлению Уведомления не применяются в случае, если по контролируемым сделкам в 2012 году не достигнуто пороговое значение в 100 млн руб. по доходам (вполне возможно по аналогии – по ценам сделок) между соответствующими лицами, а в 2013 году – в 80 млн руб. по доходам (вполне возможно по аналогии – по ценам сделок) между соответствующими лицами. Пороговое значение рассчитывается в разрезе сделок с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контролируемых сделок). Закон предполагает, что за неправомерное непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговый орган Уведомления о сделках, совершенных в календарном году, или представление налогоплательщиком в налоговый орган уведомления о контролируемых сделках, содержащего недостоверные сведения, взыскивается штраф в размере 5000 руб. (ст. 129.4 НК РФ). Нетрудно посчитать сумму штрафов, которая будет увеличиваться с увеличением числа Уведомлений, то есть в случае, если в одном Уведомлении будут агрегированы все контролируемые сделки, сумма штрафа будет 5000 руб., если для соответствующей группы однородных сделок будут предусмотрены соответствующие Уведомления, сумма штрафа увеличится пропорционально числу групп однородных сделок, ну а если Уведомления будут по каждой сделке, то штраф может быть достаточно большой величиной.

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 85

21.02.2012 15:59:18

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

Документация Под документацией понимается совокупность документов или единый документ, составленный в произвольной форме (если составление таких документов по установленной форме не предусмотрено законодательством Российской Федерации) и содержащий сведения о деятельности налогоплательщика (лиц), перечень лиц (с указанием государств и территорий, налоговыми резидентами которых они являются), с которыми совершена контролируемая сделка, описание контролируемой сделки, ее условий, включая описание методики ценообразования (при ее наличии), условия и сроки осуществления платежей по этой сделке и прочая информация о сделке; сведения о функциях лиц, являющихся сторонами сделки (в случае проведения налогоплательщиком функционального анализа), об используемых ими активах, связанных с этой контролируемой сделкой, и о принимаемых ими экономических (коммерческих) рисках, которые налогоплательщик учитывал при ее заключении, примененных методах и обоснования причин выбора и т. д. «Документация» в смысле Закона как термин отличается от привычного понятия «подтверждающие документы». Под подтверждающими или первичными документами понимается договор, акт, платежные документы, счета и т. д. и т. п., а понятие «документация» в смысле Закона – это некое исследование, анализ с обоснованием, почему уровень цен, примененный в сделке, соответствует рыночному уровню, или если он не соответствует, то как рассчитано отклонение. В отличие от обязательности подачи Уведомлений Документация подается в налоговый орган по его требованию относительно конкретной сделки (группы однородных сделок), указанной в требовании. Документа86

ция может быть истребована не ранее 1 июня года, следующего за календарным годом, в котором совершены контролируемые сделки. Истребуемая Документация представляется налогоплательщиком в течение 30 рабочих дней со дня получения соответствующего требования. Существует перечень случаев, по которым Документация не является обязательной и может представляться в добровольном порядке. Эта норма, так же как и норма о добровольном признания лиц взаимозависимыми, интересна тем, что если такое право реализуется, то в перспективе оно может освободить налогоплательщика от ответственности, предусмотренной ст. 129.3 НК РФ в связи с неуплатой или неполной уплатой сумм налога в результате применения для целей налогообложения в контролируемых сделках коммерческих и (или) финансовых условий, не сопоставимых с коммерческими и (или) финансовыми условиями сделок между лицами, не являющимися взаимозависимыми, предусматривающей штраф в размере 40 % от неуплаченной суммы налога, но не менее 30 000 руб. Детальность и основательность представляемой в налоговые органы Документации должны быть соразмерны сложности сделки и формированию ее цены (рентабельности сторон сделки). Такое требование Закона на практике, скорее всего, будет решаться субъективно налоговыми органами и налогоплательщиками, что неизбежно может привести к спорам.

ЗЕРКАЛЬНЫЕ (СИММЕТРИЧНЫЕ) КОРРЕКТИРОВКИ Если по результатам проверки «трансфертного ценообразования» контролируемых сделок налоговый орган доначислил (факт решения и уплаты налога обязателен) налог ис-

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 86

21.02.2012 15:59:19

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

ходя из оценки результатов сделки с учетом рыночных цен, то российские организации – налогоплательщики, являющиеся другими сторонами контролируемой сделки, могут применить для оценки в налоговых целях результата сделки цены, использованные ФНС России. Право на проведение симметричных корректировок другими сторонами контролируемой сделки возникает исключительно в случаях, когда решение налогового органа исполнено лицом, являющимся стороной контролируемой сделки, в части соответствующей недоимки. При этом для целей применения симметричных корректировок не осуществляются корректировки регистров налогового учета и первичных документов, но корректируются налоговые декларации по итогам того налогового периода, в котором были произведены соответствующие симметричные корректировки. Алгоритм применения корректировок следующий: ФНС России должно уведомить налогоплательщика (то есть другую сторону, по сделке по которой состоялось решение о доначислении и по которой уплачен налог налогоплательщиком) о возможности применения симметричных корректировок по соответствующей утвержденной форме в течение одного месяца с момента возникновения права у налогоплательщика на проведение симметричных корректировок. Если такого уведомления не делается, налогоплательщик (другая сторона по сделке) вправе использовать заявительный порядок получения рассматриваемого уведомления, обратившись в ФНС России, и в обращении приложить копии необходимых документов о вынесенном решении о доначислении налога и его исполнении. Симметричные корректировки доступны только в отношении сде-

лок между российскими организациями.

СОГЛАШЕНИЯ О ЦЕНООБРАЗОВАНИИ Одним из способов подготовиться к вступлению в силу Закона, снизить риски доначислений, а также непредоставления документации является способ заключения налогоплательщиком соглашения о ценообразовании для целей налогообложения. Право на заключение соглашения с ФНС России имеется у российской организации [между несколькими российскими взаимозависимыми организациями (группой налогоплательщиков)], отнесенной к категории крупнейших. В отдельных случаях, например, если сделка внешнеторговая и нерезидентконтрагент является резидентом страны, с которой у России заключено соглашение об избежании двойного налогообложения, может привлекаться уполномоченный налоговый орган иностранного государства. Предположительно банки, стоящие на учете в Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам № 9 (г. Санкт-Петербург), подпадают под критерий крупнейших. Но только этими банками перечень не ограничивается. Критерии отнесения организаций к крупнейшим налогоплательщикам, подлежащим налоговому администрированию на федеральном и региональном уровнях, утверждены приказом ФНС России от 16 мая 2007 г. № ММ-3-06/308@ «О внесении изменений в приказ МНС России от 16.04.2004 № САЭ-3-30/290@ (в ред. приказа ФНС России от 02.04.2010 № ММ-7-2/161@)». Очевидно, что соглашения о ценообразовании – это очень интересный инструмент урегулирования отношений с ФНС России по вопросу применения Закона. При этом решение

№ 04 • 2012 БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ

_04_12.indd 87

21.02.2012 15:59:19

КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

налогоплательщика о заключении соглашения требует от него значительных усилий по подготовке не только проекта соглашения, но и детального описания деятельности налогоплательщика, связанной с контролируемыми сделками, анализа самих контролируемых сделок, а также порядка определения цен сделок и раскрытия методов трансфертного ценообразования, примененных в контролируемых сделках. Однако НК РФ не содержит четких оснований отказа ФНС России от заключения соглашения, кроме указания на то, что отказ должен быть мотивированным, либо отказ может быть связан с необходимостью до-

работки проекта соглашения, либо с требованием предоставления полного комплекта документов, установленных в перечне согласно ст. 105.22 НК РФ. Это формально на начальном этапе действия Закона №227-ФЗ может привести к отказам, в том числе по техническим основаниям. При этом дискуссии о соответствующей мотивировке в отказе от заключения соглашения могут быть продолжены в суде. За заключение соглашения предусматривается взимание государственной пошлины в размере 1 500 000 руб., которая в случае отзыва заявления или отказа ФНС России от заключения соглашения не возвращается.

Международный налоговый конгресс, организованный Палатой налоговых консультантов при участии Федеральной налоговой службы, открылся 02.02.2012 в Москве Обращаясь к участникам Конгресса, глава ФНС России Михаил Владимирович Мишустин подчеркнул, что одним из приоритетов Налоговой службы сегодня является формирование клиентоориентированного подхода в работе, основанного на создании понятных и комфортных условий для налогоплательщиков. Расширение возможностей электронных сервисов Службы – одно из решений этой задачи. В ближайшее время Служба намерена запустить на официальном сайте, который посещают до 1 млн человек в неделю, новый сервис «Создай свой бизнес» – он должен стать информационной поддержкой для начинающих бизнесменов. В своем выступлении М. Мишустин уделил особое внимание проводимой Службой на постоянной основе работе по улучшению качества налогового администрирования, важным вектором которой должно стать развитие медиативных процедур в разрешении налоговых споров. Важное место в построении конструктивных налоговых отношений должны занимать налоговые консультанты, являясь профессиональными посредниками между налогоплательщиками и государством, подчеркнул М. Мишустин. Во многих странах мира институты и инфраструктура налогового консультирования находятся на высоком уровне развития. На межгосударственном уровне налоговых консультантов объединяет Европейская конфедерация налоговых консультантов (CFE), в которую входят 33 профессиональных организации из 24 стран Европы, охватывая, таким образом, более 180 тыс. налоговых консультантов. Руководитель ФНС России отметил, что в России также сформировалась определенная система налогового консультирования, однако пока нет четкого законодательного регулирования этой сферы, действующие нормативно-правовые акты содержат только некоторые положения о налоговом консультировании. ФНС России планирует обсудить с Минфином России предложения о новых нормах законодательства в области налогового консультирования. В заключение М. Мишустин сказал, что Федеральная налоговая служба готова совместно с Палатой налоговых консультантов развивать налоговое консультирование в России. «Именно от качества работы профессиональных консультантов во многом зависит дальнейшее укрепление диалога с налогоплательщиками, а в конечном итоге – улучшение делового климата и рост доходов государственного бюджета», – резюмировал он. В работе Конгресса приняли участие: руководитель ФНС России М. В. Мишустин, заместитель руководителя Федеральной службы финансово-бюджетного надзора И. И. Кучеров, президент Палаты налоговых консультантов Д. Г. Черник, президент Европейской конфедерации налоговых консультантов (CFE) Стивен Колклав, президент Азиатско-Тихоокеанской ассоциации налоговых консультантов (Asia-Oceania Tax Consultants Association, АОТСА) Джил Леви, а также представители Высшего арбитражного суда РФ и профессиональных объединений налоговых консультантов, не являющихся членами CFE и АОТСА.

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ В БЮДЖЕТНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ № 04 • 2012

_04_12.indd 88

21.02.2012 15:59:19

Н А Д О Д Е Л АТ Ь Д О Б Р О!

Помоги

беспризорной собаке!

Поддержи собачий приют. Там работают честные, добрые люди! _04_12.indd 89

21.02.2012 15:59:19

Н А Д О Д Е Л АТ Ь Д О Б Р О!

ак уж сложилось, что на протяжении тысячелетий собака, живя рядом с человеком, покоряла сердца людей своей преданностью. Наверное, именно поэтому из всех братьев наших меньших ближе всего нам стали эти верные четвероногие друзья. Тот, у кого есть собака, знает, как дороги её дружба и доверие. И тем больнее видеть сегодня на улицах наших городов не только бродячих, но и брошенных своими хозяевами собак. Мокрые, продрогшие и мучительно голодные, эти несчастные существа не теряют своей жизнерадостности. Немного ласкового солнца, тепла, еды, человеческого внимания и ласки — и в нежных сердцах собак рождается надежда. Они уже играют, они счастливы. Но найдётся и тот, кто швырнёт камнем или ударит бродячую собаку. Беззащитное зверьё порой среди белого дня подвергается массовому отстрелу и травле, причём часто на глазах женщин и детей. И очень немногим беспризорным бедолагам повезёт обрести дом. Изменить ситуацию к лучшему пытаются добровольцы и работники собачьих приютов. В меру своих сил и возможностей они помогают оказавшимся в беде животным. Во многих городах России действуют приюты, в которых опытные, внимательные и, как правило, бескорыстные люди заботятся о мохнатых «постояльцах». Здесь за собаками ухаживают, их кормят, лечат,

Московский муниципальный приют для бездомных собак в Солнцево г. Москва, мкр-н Солнцево, Проектируемый проезд, 740 Телефоны: 8-917-588-21-72 Даша 8-909-642-40-89 Светлана 8-926-633-04-98 Галина 8-916-451-23-21 Мария E-mail: sundogs2011@gmail.com http://sun-dogs.org

подыскивают им хозяина-друга. И для работников приютов нет большей радости, чем увидеть то, что их труд не напрасен, когда их подопечные находят любящих хозяев, обретают настоящую семью. Только вот незадача: приюты эти существуют, в основном, на добровольные пожертвования. И больно, когда узнаёшь, что в приютах не хватает медикаментов, корма, мисок, подстилок… Да, собственно, не хватает всего. Здесь рады любой помощи. Творящим добро очень нужны единомышленники, которые чувствуют в себе потребность и желание участвовать в спасении и улучшении условий жизни животных. Есть самые разные способы помочь бездомным собакам. И Вы можете сделать доброе дело. Однако будьте осторожны! Есть ещё мошенники, которые, прикрываясь заботой о животных, преследуют свои корыстные цели. Поэтому всегда следует проверять в приютах и на волонтёрских сайтах информацию о пожертвованиях. Безусловно, помощь страждущим — дело добровольное, Ваш порыв души, Ваша добрая воля. Важно лишь помнить, что цели можно достичь лишь тогда, когда Вы вкладываете в благородное дело частичку своей души!

Приют для бездомных собак на ул. Искры Москва, ул. Искры, 23 (метро «Бабушкинская») Телефон: 995-78-40 Светлана Приют для собак «ВЕРНОСТЬ» г. Пермь, Бродовский тракт, 7 Телефон: 8-963-019-34-87 Алина Владимировна Приют для бездомных животных «Друг» г. Челябинск, ул. Красная, 38 Телефон: 8 (7351) 232-69-02 http://www.priutdrug74.ru

Московский муниципальный приют на ул. Красная Сосна г. Москва, ул. Красная Сосна (метро «ВДНХ») Телефоны волонтёров приюта: 8-926-179-92-35 Ирина 8-909-926-63-29 Алиса 8-916-737-95-73 Светлана 8-903-792-34-32 Татьяна http://priyut-ks.ucoz.ru

Приют собак с нелегкой судьбой «Гав» Телефоны: 8-903-290-58-66, 8-903-291-69-20 Инна E-mail: priut-gav@ya.ry http://priut-gav.narod.ru

Частное учреждение по защите домашних животных «Зоо 37» г. Иваново, ул. Почтовая, 6, оф. 204 Телефоны: 41-16-69, 41-02-03, 41-18-51 E-mail: info@zoo37.ru http://www.zoo37.ru

Приют для потерянных и брошенных животных «Надежда» Нижегородской общественной благотворительной организации «Зоозащита» Телефон: +7-908-235-239-7 http://nadezhda-nnov.narod.ru

_04_12.indd 90

С. Омельченко Издательский Дом «ПАНОРАМА»

Астраханская региональная общественная организация защиты животных г. Астрахань, ул. Богдана Хмельницкого, 5, к. 1 Телефон: 36-31-46 Юринова Татьяна Викторовна Благотворительный фонд помощи животным «Зоо Забота» и приют «Ковчег» Ярославская обл., Ярославский р-н, деревня Писцово Меленковского с/с Телефон: (4852) 43-83-48 http://zoozabota.ru Приют «Ржевка» г. Санкт-Петербург, ул. Комсомола, 41 Телефон: 8-921-741-49-01, http://dogs-rzv.spb.ru Приют «Красное Село» г. Санкт-Петербург Телефон: 8-911-912-96-83 Галина E-mail: pomogi@priutkrasnoeselo.com (служба волонтёров), sobaka@priutkrasnoeselo.com (вопросы и предложения по поводу собак, админиcтрация сайта) http://priutkrasnoeselo.com

21.02.2012 15:59:19

Профессиональные праздники и памятные даты 1 мая

Праздник труда (День труда). В этот день

в 1886 г. социалистические организации США и Канады устроили демонстрации, вызвавшие столкновения с полицией и жертвы. В память об этом конгресс II Интернационала объявил 1 мая Днем солидарности рабочих мира. В СССР праздник именовался Днем солидарности трудящихся, а в Российской Федерации — Праздником весны и труда.

3 мая

Всемирный день свободной печати. Про-

возглашен Генеральной Ассамблеей ООН 20 декабря 1993 г. по инициативе ЮНЕСКО. Тематика праздника связана со свободным доступом к информации, безопасностью и расширением прав журналистов.

День Солнца. Дата зародилась в 1994 г. с подачи Европейского отделения Международного общества солнечной энергии (МОСЭ). День посвящен как небесному светилу, так и экологии в целом.

5 мая

День водолаза. 5 мая 1882 г. указом императора Александра III в Кронштадте была основана первая в мире водолазная школа. В 2002 г. указом Президента РФ В. Путина этот день официально объявлен Днем водолаза. День шифровальщика. 5 мая 1921 г. постановлением Совета народных комиссаров РСФСР была создана служба для защиты информации с помощью шифровальных (криптографических) средств. С тех пор дату отмечают специалисты, использующие системы секретной связи.

Международный день борьбы за права инвалидов. В этот день в 1992 г. люди с ограниченными возможностями из 17 стран провели первые общеевропейские акции в борьбе за равные права. В России сегодня проживают около 13 млн граждан, нуждающихся в особом внимании.

7 мая

День радио. Согласно отечественной версии, 7 мая 1895 г. русский физик Александр Попов сконструировал первый радиоприемник и осуществил сеанс связи. Впервые дата отмечалась в СССР в 1925 г., а спустя 20 лет согласно постановлению Совнаркома приобрела праздничный статус.

День создания Вооруженных Сил РФ. 7 мая 1992 г. Президентом РФ было подписано распоряжение о создании Министерства обороны и Вооруженных Сил Российской Федерации.

_04_12.indd 91

8 мая

Международный день Красного Креста и Красного Полумесяца. Дата отмечается в день

рождения швейцарского гуманиста Анри Дюнана. В 1863 г. по его инициативе была созвана конференция, положившая начало международному обществу Красного Креста. Название организации было видоизменено в 1986 г. Задачи МККК — помощь раненым, больным и военнопленным.

9 мая

День Победы. 9 мая в 0:43 по московскому времени представители немецкого командования подписали Акт о безоговорочной капитуляции фашистской Германии. Исторический документ доставил в Москву самолет «Ли-2» экипажа А. И. Семенкова. День Победы Советского Союза в Великой Отечественной войне — один из самых почитаемых праздников во многих странах.

12 мая

Всемирный день медицинской сестры. Дата отмечается с 1965 г. под эгидой Международного совета медсестер (ICN). 12 мая — день рождения Флоренс Найтингейл, основательницы службы сестер милосердия и общественного деятеля Великобритании.

13 мая

День Черноморского флота. В этот день в 1783 г. в Ахтиарскую бухту Черного моря вошли 11 кораблей Азовской флотилии под командованием адмирала Федота Клокачева. Вскоре на берегах бухты началось строительство города Севастополя. В календаре современной России праздник узаконен в 1996 г.

14 мая

День фрилансера. В этот день в 2005 г. была образована одна из первых российских бирж фрилансеров — работников, самостоятельно выбирающих себе заказчиков. День помогает объединиться тем, кто зарабатывает в Интернете.

15 мая

Международный день семьи. Дата учреждена Генеральной Ассамблеей ООН в 1993 г. Цель проводимых мероприятий — защитить права семьи как основного элемента общества и хранительницы человеческих ценностей.

17 мая

Всемирный день информационного сообщества. Профессиональный праздник про-

граммистов и IT-специалистов учрежден на Генеральной Ассамблее ООН в 2006 г. Корни бывшего Международного дня электросвязи уходят к 17 мая 1865 г., когда в Париже был основан Международный телеграфный союз.

21.02.2012 15:59:20

Поздравим друзей и нужных людей! 18 мая

День Балтийского флота. В этот день в 1703 г.

флотилия с солдатами Преображенского и Семеновского полков под командованием Петра I одержала первую победу, захватив в устье Невы два шведских военных судна. Сегодня в состав старейшего флота России входят более 100 боевых кораблей.

Международный день музеев. Праздник появился в 1977 г., когда на заседании Международного совета музеев (ICOM) было принято предложение российской организации об учреждении этой даты. Цель праздника — пропаганда научной и образовательно-воспитательной работы музеев мира.

20 мая

Всемирный

день

метролога.

Праздник учрежден Международным комитетом мер и весов в октябре 1999 г. — в ознаменование подписания в 1875 г. знаменитой «Метрической конвенции». Одним из ее разработчиков был выдающийся русский ученый Д. И. Менделеев.

21 мая

День Тихоокеанского флота. 21 мая 1731 г. «для защиты земель, морских торговых путей и промыслов» Сенатом России был учрежден Охотский военный порт. Он стал первой военно-морской единицей страны на Дальнем Востоке. Сегодня Тихоокеанский флот — оплот безопасности страны во всем Азиатско-Тихоокеанском регионе. День военного переводчика. В этот день в 1929 г. заместитель председателя РВС СССР Иосиф Уншлихт подписал приказ «Об установлении звания для начсостава РККА «военный переводчик». Документ узаконил профессию, существовавшую в русской армии на протяжении столетий.

24 мая

День славянской письменности и культуры. В 1863 г. Российский Святейший Синод

определил день празднования тысячелетия Моравской миссии святых Кирилла и Мефодия — 11 мая (24 по новому стилю). В IX веке византиец Константин (Кирилл) создал основы нашей письменности. В богоугодном деле образования славянских народов ему помогал старший брат Мефодий.

День кадровика. В этот день в 1835 г. в царской России вышло постановление «Об отношении между хозяевами фабричных заведений и рабочими людьми, поступающими на оные по найму». Дата отмечается с 2005 г. по инициативе Всероссийского кадрового конгресса.

_04_12.indd 92

25 мая

День филолога. Праздник отмечается в России и ряде стран. Это день выпускников филологических факультетов, преподавателей профильных вузов, библиотекарей, учителей русского языка и литературы и всех любителей словесности.

26 мая

День российского предпринимательства.

Новый профессиональный праздник введен в 2007 г. указом Президента РФ В. Путина. Основополагающий Закон «О предприятиях и предпринимательской деятельности» появился в 1991 г. Он закрепил право граждан вести предпринимательскую деятельность как индивидуально, так и с привлечением наемных работников.

27 мая

Всероссийский день библиотек. В этот день в 1795 г. была основана первая в России общедоступная Императорская публичная библиотека. Спустя ровно два века указ Президента РФ Б. Ельцина придал празднику отечественного библиотекаря официальный статус.

День химика. Профессиональный праздник работников химической промышленности отмечается в последнее воскресенье мая. При этом в 1966 г. в МГУ зародилась традиция отмечать каждый День химика под знаком химических элементов Периодической системы.

28 мая

День пограничника. 28 мая 1918 г. Декретом Совнаркома была учреждена Пограничная охрана РСФСР. Правопреемником этой структуры стала Федеральная пограничная служба России, созданная Указом Президента РФ в 1993 г. Праздник защитников границ Отечества в этот день отмечают и в ряде республик бывшего СССР.

29 мая

День военного автомобилиста. 29 мая

1910 г. в Санкт-Петербурге была образована первая учебная автомобильная рота, явившаяся прообразом автомобильной службы Вооруженных Сил. Праздник военных автомобилистов учрежден приказом министра обороны РФ в 2000 г.

31 мая

День российской адвокатуры. 31 мая 2002 г. Президент РФ В. Путин подписал Федеральный закон «Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации». Профессиональный праздник учрежден 8 апреля 2005 г. на втором Всероссийском съезде адвокатов.

21.02.2012 15:59:20

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Одиннадцать издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают 90 журналов (включая приложения). Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «Панорама» является то, что 27 журналов включены в Перечень ведущих рецензируемых журналов и изданий, утвержденный ВАК, в которых публикуются основные научные результаты диссертаций на соискание ученой степени доктора и кандидата наук. Среди главных редакторов наших журналов, председателей и членов редсоветов и редколлегий – около 300 академиков, членов-корреспондентов академий наук, профессоров и столько же широко известных своими профессиональными достижениями хозяйственных руководителей и специалистов-практиков.

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

АФИНА

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

46021

11825 Весь мир – наш дом!

1 890

1794

84832

12450 Гостиничное дело

8538

8112

1413

1341

2514

2388

www.бухучет.рф, www.afina-press.ru 36776 20285 80753 82767 82773 82723 32907

Автономные учреждения: 99481 экономика – налогообложение – бухгалтерский учет Бухгалтерский учет 61866 и налогообложение в бюджетных организациях Бухучет здравоохранении 99654 Входит вв Перечень изданий ВАК

4830

4590

4614

4386

4614

4386

4614

4386

4614

4386

2514

2388

12559 Налоги и налоговое планирование 19 932

18 936

в сельском хозяйстве 16609 Бухучет Входит в Перечень изданий ВАК Бухучет в строительных 16615 организациях Входит в Перечень изданий ВАК Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

20236 82723

ВНЕШТОРГИЗДАТ

84826

экономика 12383 Международная Входит в Перечень изданий ВАК

3672

3486

84866

12322 Общепит: бизнес и искусство

3534

3360

79272

99651 Современная торговля

8538

8112

84867

12323 Современный ресторан

6378

6060

82737

регулирование. 16599 Таможенное 13 116 Таможенный контроль Товаровед 12320 продовольственных товаров 4110 Входит в Перечень изданий ВАК

12 462

www.внешторгиздат.рф, www.vnestorg.ru 82738

регулирование. 16600 Валютное Валютный контроль

_04_12.indd 93

13 116

12 462

Дипломатическая служба 61874 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

85181

3906

21.02.2012 15:59:21

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» Индексы по каталогу

НАИМЕНОВАНИЕ

«Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

МЕДИЗДАТ

www.медиздат.рф, www.medizdat.com

Индексы по каталогу

НАИМЕНОВАНИЕ

«Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

www.политэкономиздат.рф, www.politeconom.ru

в здравоохранении 99654 Бухучет Входит в Перечень изданий ВАК Вестник неврологии, и нейрохирургии 79525 психиатрии Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Врач скорой помощи 24216 Входит в Перечень изданий ВАК

4614

4386

20285

Бухгалтерский учет 61866 и налогообложение в бюджетных организациях

4614

4386

2040

1938

84787

12310 Глава местной администрации

3534

3360

4212

4002

84790

12307 ЗАГС

3276

3114

80755

99650 Главврач

4542

4314

84791

Землеустройство, кадастр 12306 и мониторинг земель Входит в Перечень изданий ВАК

4110

3906

82723

Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

2514

2388

84789

12308 Служба занятости

3390

3222

46105

44028 Медсестра

3534

3360

20283

Социальная политика социальное партнерство 61864 иВходит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

2349

2232

1944

1848

80753 47492 46543

23140 82789

15022 16631

46312

24209

46106

12366

84881

12524

84811

12371

36273

99369

Охрана труда и техника безопасности в учреждениях здравоохранения Выходит 3 раза в полугодие Санитарный врач Входит в Перечень изданий ВАК Справочник врача общей практики Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Терапевт Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Физиотерапевт Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Хирург Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Экономист лечебного учреждения

4212

4002 84822

46310

3594

9300

8838

5520

5244

1983

1884

82715

2055

1953

82716

механик 16578 Главный Входит в Перечень изданий ВАК

4686

4452

2055

1953

82717

энергетик 16579 Главный Входит в Перечень изданий ВАК

4686

4452

84815

8532

3702

по маркетингу 12530 Директор и сбыту

8982

3894

36390

12424 Инновационный менеджмент

8418

7998

84818

и автоматика: 12533 КИП обслуживание и ремонт

4614

4386

82723

Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

2514

2388

4542

4314

2094

1989

4110

3906

4614

4386

2490

2364

82714

82720

20238

61868 Дом культуры

3276

3114

84794

12303 Музей

3534

3360 18256

46313

24217 Ректор вуза

5622

5340

47392

галерея – ХХI век 45144 Русская Выходит 3 раза в полугодие

1371

1302

46311

24218 Ученый совет

4980

4734

71294

79901 Хороший секретарь

2232

2118

46030

Гимназия. Лицей: 11830 Школа. наши новые горизонты

2334

2220

46103

вуза 12298 Юрист Входит в Перечень изданий ВАК

3786

3594

_04_12.indd 94

3786

1710

www.наука-и-культура.рф, www.n-cult.ru 20285

12537 Водоочистка Входит в Перечень изданий ВАК Генеральный директор. 16576 Управление промышленным предприятием инженер. Управление 16577 Главный промышленным производством

1800

НАУКА и КУЛЬТУРА

Бухгалтерский учет 61866 и налогообложение в бюджетных организациях Вопросы 24192 Входит вкультурологии Перечень изданий ВАК

ПРОМИЗДАТ

www.промиздат.рф, www.promizdat.com

82721

Нормирование и оплата труда 16582 в промышленности Входит в Перечень изданий ВАК Оперативное управление в электроэнергетике. 12774 Подготовка персонала и поддержание его квалификации Выходит 3 раза в полугодие Охрана труда 16583 и техника безопасности на промышленных предприятиях

82718

16580 Управление качеством

4146

3936

84817

Электрооборудование: обслуживание 12532 эксплуатация, и ремонт Входит в Перечень изданий ВАК

4614

4386

84816

12531 Электроцех

3960

3762

21.02.2012 15:59:21

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» Индексы по каталогу

«Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

СЕЛЬХОЗИЗДАТ

Индексы по каталогу

«Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие и оплата труда 16624 Нормирование на автомобильном транспорте Охрана труда и техника безопасности 16623 на автотранспортных предприятиях и в транспортных цехах Самоходные машины 12479 и механизмы Выходит 3 раза в полугодие

82723

www.сельхозиздат.рф, www.selhozizdat.ru 4614

4386

84834

в сельском хозяйстве 16609 Бухучет Входит в Перечень изданий ВАК 12396 Ветеринария сельскохозяйственных животных

3786

3594

82763

16605 Главный агроном

3354

3186

82764

зоотехник 16606 Главный Входит в Перечень изданий ВАК Землеустройство, кадастр 12306 и мониторинг земель Входит в Перечень изданий ВАК Кормление животных 61870 сельскохозяйственных и кормопроизводство Входит в Перечень изданий ВАК Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие и оплата труда 16608 Нормирование в сельском хозяйстве Охрана труда 16607 и техника безопасности в сельском хозяйстве и рыбное хозяйство 22307 Рыбоводство Выходит 3 раза в полугодие техника: 12394 Сельскохозяйственная обслуживание и ремонт

3354

3186

4110

3906

82767

84791

37065

82723 82766 82765 37194 84836

82772 82770

труда и техника 16612 Охрана безопасности в строительстве

82723

3312

2271

2157

4686

4452

3894

3702

82782

4614

4386

1728

1641

82765

3894

3702

3390

3222

и оплата труда 16624 Нормирование на автомобильном транспорте Охрана труда и техника 16607 безопасности в сельском хозяйстве Охрана труда и техника 16612 безопасности в строительстве Охрана труда и техника в учреждениях 16612 безопасности здравоохранения Выходит 3 раза в полугодие Охрана труда и техника на 16623 безопасности автотранспортных предприятиях и в транспортных цехах Охрана труда 16583 и техника безопасности на промышленных предприятиях

3816

3624

1944

1848

3894

3702

4110

3906

82770 82770

4542

4314

3816

3624

4614

4386

2514

2388

4686

4452

82721

3816

3624

84789

12308 Служба занятости

3390

3222

20283

Социальная политика социальное партнерство 61864 иВходит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие

2349

2232

3960

3762

84782

работа 12378 Сметно-договорная в строительстве Строительство: 16611 новые технологии – новое оборудование 16613 Юрисконсульт в строительстве

4686

4452

4110

3906

5520

5244

ТРАНСИЗДАТ

А Н

Д А

3702

и оплата труда 16614 Нормирование в строительстве

44174 Прораб

С И З

79438

3894

82772

3816

41763

82781

äàòåëüñòâî èç

ÞÐ

46308 84791 80757

www.трансиздат.рф, www.transizdat.com эксплуатация, 16618 Автотранспорт: обслуживание, ремонт Грузовое и пассажирское 99652 автохозяйство Входит в Перечень изданий ВАК

4386

3624

2388

4074

82776

4614

82766

2514

4290

Т Т Р

2388

Нормирование и оплата труда 16582 в промышленности Входит в Перечень изданий ВАК и оплата труда 16608 Нормирование в сельском хозяйстве

82720

и изыскательские 99635 Проектные работы в строительстве

82771

2514

ЧЕЛОВЕК и ТРУД

3144

36986

82769

82781

Стоимость подписки через редакцию с учетом стоимости доставки

www.человек-и-труд.рф, www.peopleandwork.ru

www.стройпресса.рф, www.stroyizdat.com 82773

82782

36393

СТРОЙИЗДАТ

Бухучет в строительных 16615 организациях Входит в Перечень изданий ВАК Лизинг 16585 Входит в Перечень изданий ВАК Выходит 3 раза в полугодие Нормирование 16614 в строительствеи оплата труда

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость подписки по каталогам без учета стоимости доставки

4542 4980

4314 4734

ÈÇÄÀÒ

ЮРИЗДАТ

www.юриздат.рф, www.jurizdat.su

24191 Вопросы трудового права Землеустройство, кадастр 12306 и мониторинг земель Входит в Перечень изданий ВАК Кадровик 99656 Входит в Перечень изданий ВАК

3606

3426

4110

3906

5388

5118

36394

99295 Участковый

786

744

82771

16613 Юрисконсульт в строительстве

5520

5244

46103

вуза 12298 Юрист Входит в Перечень изданий ВАК

3786

3594

ПОДРОБНАЯ ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ: телефоны: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761. E-mail: podpiska@panor.ru www.panor.ru

_04_12.indd 95

21.02.2012 15:59:22

2012 ПОДПИСКА

МЫ ИЗДАЕМ ЖУРНАЛЫ БОЛЕЕ 20 ЛЕТ. НАС ЧИТАЮТ МИЛЛИОНЫ! ОФОРМИТЕ ГОДОВУЮ ПОДПИСКУ И ЕЖЕМЕСЯЧНО ПОЛУЧАЙТЕ СВЕЖИЙ НОМЕР ЖУРНАЛА!

ДОРОГИЕ ДРУЗЬЯ! МЫ ПРЕДЛАГАЕМ ВАМ РАЗЛИЧНЫЕ ВАРИАНТЫ ОФОРМЛЕНИЯ ПОДПИСКИ НА ЖУРНАЛЫ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ПОДПИСКА НА САЙТЕ

ПОДПИСКА В РЕДАКЦИИ

ПОДПИСКА ЧЕРЕЗ АЛЬТЕРНАТИВНЫЕ АГЕНТСТВА

ПОДПИСКА НА САЙТЕ www.panor.ru На все вопросы, связанные с подпиской, вам с удовольствием ответят по телефонам (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.

син А. Бо жник Худо

ПОДПИСКА НА ПОЧТЕ

ОФОРМЛЯЕТСЯ В ЛЮБОМ ПОЧТОВОМ ОТДЕЛЕНИИ РОССИИ

Для этого нужно правильно и внимательно заполнить бланк абонемента (бланк прилагается). Бланки абонементов находятся также в любом почтовом отделении России или на сайте ИД «Панорама» – www.panor.ru. Подписные индексы и цены наших изданий для заполнения абонемента на подписку есть в каталогах: «Газеты и журналы» Агентства «Роспечать», «Почта России» и «Пресса России». Образец платежного поручения XXXXXXX

Поступ. в банк плат.

Списано со сч. плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Сумма прописью ИНН

электронно Вид платежа

Дата

Четыре тысячи триста восемьдесят шесть рублей 00 копеек КПП

Сумма 4386-00 Сч. №

Плательщик БИК Сч. № БИК 044525225 Сч. № 30101810400000000225

Банк плательщика ОАО «Сбербанк России», г. Москва Банк получателя ИНН 7729601370 КПП 772901001 ООО «Издательский дом «Панорама» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва Получатель

Сч. №

40702810538180000321

Вид оп. 01 Наз. пл. Код

Срок плат. Очер. плат. 6 Рез. поле

Подписи

Отметки банка

РЕКВИЗИТЫ ДЛЯ ОПЛАТЫ ПОДПИСКИ Получатель: ООО «Издательский дом «Панорама» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва ИНН 7729601370 / КПП 772901001, р/cч. № 40702810538180000321

Счет № 2 на под ЖК2011 писку

Банк получателя: ОАО «Сбербанк России», г. Москва БИК 044525225, к/сч. № 30101810400000000225

н оси А. Б

Назначение платежа

Подписаться на журналы Издательского Дома «ПАНОРАМА» можно также с помощью альтернативных подписных агентств, о координатах которых вам сообщат по телефонам: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.

ник ож Худ

Оплата за подписку на журнал Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (6 экз.) на 6 месяцев, в том числе НДС (10%)______________ Адрес доставки: индекс_________, город__________________________, ул._______________________________________, дом_____, корп._____, офис_____ телефон_________________

Подписаться на журнал можно непосредственно в Издательстве с любого номера и на любой срок, доставка – за счет Издательства. Для оформления подписки необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу: (499) 346-2073, (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273. Внимательно ознакомьтесь с образцом заполнения платежного поручения и заполните все необходимые данные (в платежном поручении, в графе «Назначение платежа», обязательно укажите: «За подписку на журнал» (название журнала), период подписки, а также точный почтовый адрес (с индексом), по которому мы должны отправить журнал). Оплата должна быть произведена до 15-го числа предподписного месяца.

М.П.

На правах рекламы

_04_12.indd 96

21.02.2012 15:59:23

Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях

полугодие

2012

Выгодное предложение! Подписка на 2-е полугодие 2012 года по льготной цене – 4386 руб. (подписка по каталогам – 4614 руб.)* Оплатив этот счет, вы сэкономите на подписке около 10% ваших средств. ,

Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1 По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru ПОЛУЧАТЕЛЬ:

ООО «Издательский дом «Панорама» ИНН 7729601370 КПП 772901001 р/cч. № 40702810538180000321 Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва

– -

БАНК ПОЛУЧАТЕЛЯ: БИК 044525225

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

СЧЕТ № 2ЖК2012 от «____»_____________ 201__

, -

к/сч. № 30101810400000000225

Покупатель: Расчетный счет №: Адрес, тел.: №№ п/п

Единица измерения

Предмет счета (наименование издания)

Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (подписка на 2-е полугодие 2012 года)

Периодичность Цена Кол-во выхода за 1 экз. в полугодии

экз.

731

Сумма с учетом НДС (10%), руб

4386

2 3 ИТОГО: В ТОМ ЧИСЛЕ НДС (10%) ВСЕГО К ОПЛАТЕ:

Генеральный директор

К.А. Москаленко

Главный бухгалтер

Л.В. Москаленко М.П. ВНИМАНИЮ БУХГАЛТЕРИИ!

* ОПЛАТА ДОСТАВКИ ЖУРНАЛОВ ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ ИЗДАТЕЛЬСТВОМ. ДОСТАВКА ИЗДАНИЙ ОСУЩЕСТВЛЯЕТСЯ ПО ПОЧТЕ ЗАКАЗНЫМИ БАНДЕРОЛЯМИ ЗА СЧЕТ РЕДАКЦИИ. В СЛУЧАЕ ВОЗВРАТА ЖУРНАЛОВ ОТПРАВИТЕЛЮ, ПОЛУЧАТЕЛЬ ОПЛАЧИВАЕТ СТОИМОСТЬ ПОЧТОВОЙ УСЛУГИ ПО ВОЗВРАТУ И ДОСЫЛУ ИЗДАНИЙ ПО ИСТЕЧЕНИИ 15 ДНЕЙ. СТОИМОСТЬ ПОДПИСКИ ПО КАТАЛОГАМ УКАЗАНА БЕЗ УЧЕТА СТОИМОСТИ ДОСТАВКИ. В ГРАФЕ «НАЗНАЧЕНИЕ ПЛАТЕЖА» ОБЯЗАТЕЛЬНО УКАЗЫВАТЬ ТОЧНЫЙ АДРЕС ДОСТАВКИ ЛИТЕРАТУРЫ (С ИНДЕКСОМ) И ПЕРЕЧЕНЬ ЗАКАЗЫВАЕМЫХ ЖУРНАЛОВ. ДАННЫЙ СЧЕТ ЯВЛЯЕТСЯ ОСНОВАНИЕМ ДЛЯ ОПЛАТЫ ПОДПИСКИ НА ИЗДАНИЯ ЧЕРЕЗ РЕДАКЦИЮ И ЗАПОЛНЯЕТСЯ ПОДПИСЧИКОМ. СЧЕТ НЕ ОТПРАВЛЯТЬ В АДРЕС ИЗДАТЕЛЬСТВА. ОПЛАТА ДАННОГО СЧЕТА-ОФЕРТЫ (СТ. 432 ГК РФ) СВИДЕТЕЛЬСТВУЕТ О ЗАКЛЮЧЕНИИ СДЕЛКИ КУПЛИ-ПРОДАЖИ В ПИСЬМЕННОЙ ФОРМЕ (П. 3 СТ. 434 И П. 3 СТ. 438 ГК РФ).

_04_12.indd 97

21.02.2012 15:59:23

ОБРАЗЕЦ ЗАПОЛНЕНИЯ ПЛАТЕЖНОГО ПОРУЧЕНИЯ

Списано со сч. плат.

Поступ. в банк плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Дата

Вид платежа

Сумма прописью

ИНН

КПП

Сумма

Сч.№ Плательщик

БИК Сч.№ Банк Плательщика

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

БИК Сч.№

044525225 30101810400000000225

Сч.№

40702810538180000321

Банк Получателя

ИНН 7729601370 КПП 772901001 ООО «Издательский дом «Панорама» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москв Получатель

Вид оп.

Срок плат

Наз.пл.

Очер. плат.

Код

Рез. поле

Оплата за подписку на журнал Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (___ экз.) на 6 месяцев, в том числе НДС (10%). ФИО получателя______________________________________________ Адрес доставки: индекс_____________, город____________________________________________________, ул.________________________________________________________, дом_______, корп._____, офис_______ телефон_________________, e-mail:________________________________ Назначение платежа Подписи

Отметки банка

М.П.

При оплате данного счета в платежном поручении в графе «Назначение платежа» обязательно укажите: X Название издания и номер данного счета Y Точный адрес доставки (с индексом) Z ФИО получателя [ Телефон (с кодом города)

_04_12.indd 98

По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273 тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru

21.02.2012 15:59:23

Стоимость подписки на журнал указана в каталогах Агентства «Роспечать» и «Пресса России» (индекс издания 20285) и «Почта России» (индекс издания 61866)

ф. СП-1

АБОНЕМЕНТ

на

газету журнал

(индекс издания)

Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (наименование издания) на 20

Количество комплектов:

12 год по месяцам: 6

Куда (почтовый индекс)

(адрес)

Кому (фамилия, инициалы)

ДОСТАВОЧНАЯ КАРТОЧКА на ПВ

место

литер

газету журнал

(индекс издания)

Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях (наименование издания)

подписки __________руб. ___коп. Количество Стоимость переадресовки __________ руб. ___коп. комплектов на 20

12 год по месяцам: 6

Куда (почтовый индекс)

(адрес)

Кому (фамилия, инициалы)

_04_12.indd 99

21.02.2012 15:59:24

ПРОВЕРЬТЕ ПРАВИЛЬНОСТЬ ОФОРМЛЕНИЯ АБОНЕМЕНТА! На абонементе должен быть проставлен оттиск кассовой машины. При оформлении подписки (переадресовки) без кассовой машины на абонементе проставляется оттиск календарного штемпеля отделения связи. В этом случае абонемент выдается подписчику с квитанцией об оплате стоимости подписки (переадресовки).

Для оформления подписки на газету или журнал, а также для переадресования издания бланк абонемента с доставочной карточкой заполняется подписчиком чернилами, разборчиво, без сокращений, в соответствии с условиями, изложенными в подписных каталогах. Заполнение месячных клеток при переадресовании издания, а также клетки «ПВ-МЕСТО» производится работниками предприятий связи и подписных агентств.

_04_12.indd 100

21.02.2012 15:59:24

4/2012 4/ 2012

ПРАЙС-ЛИСТ НА РАЗМЕЩЕНИЕ РЕКЛАМЫ В ИЗДАНИЯХ ИД «ПАНОРАМА»

БУДЕМ РАДЫ ВИДЕТЬ ВАС В ЧИСЛЕ НАШИХ РЕКЛАМОДАТЕЛЕЙ! ПРАЙС-ЛИСТ СМОТРИТЕ, ПОЖАЛУЙСТА, В КОНЦЕ ЖУРНАЛА.

Формат 1/1 полосы

ОСНОВНОЙ БЛОК Размеры, мм (ширина х высота) 205 х 285 – обрезной 215 х 295 – дообрезной

Стоимость, цвет

Стоимость, ч/б

62 000

31 000

1/2 полосы

102 х 285 / 205 х 142

38 000

19 000

1/3 полосы

68 х 285 / 205 х 95

31 000

15 000

1/4 полосы

102 х 142 / 205 х 71

25 000

12 000

Статья 1/1 полосы

3500 знаков + фото

32 000

25 000

Стоимость 120 000 105 000 98 000 107 000 98 000 129 000

СКИДКИ Подписчикам ИД «ПАНОРАМА»

10 %

При размещении в 3 номерах

При размещении в 4–7 номерах

10 %

При размещении в 8 номерах

15 %

При совершении предоплаты за 4–8 номера

10 % Все цены указаны в рублях (включая НДС)

Телефон (495) 664-2794

E-mail: promo@panor.ru, reklama.panor@mail.ru www.панор.рф, www.идпанорама.pф, www.panor.ru На правах рекламы

Телефон (495) 664-2794

E-mail: promo@panor.ru, reklama.panor@mail.ru www.панор.рф, www.идпанорама.pф, www.panor.ru На правах рекламы