Apostila Analista Fiscal (JAN 2021)

Estimado(a) participante,

PP Treinamentos tem a satisfação em recebê-lo em um de nossos cursos profissionalizantes: “Analista Fiscal”.

A função do Analista Fiscal é uma das mais nobres na área fiscal de uma empresa, tendo em vista sua importância na verificação do processamento de todo o movimento fiscal, inclusive, frente às demais áreas, fazendo o cotejamento das diversas operações e prestações em relação às normas a que está vinculada a empresa, seja pelas obrigações tributárias principais ou acessórias.

Nesta oportunidade, desejamos que o curso, assim como todo o material didático, esteja em conformidade com suas expectativas.

Agradecemos sua participação em nosso evento, e acreditamos que ele possa contribuir em sua atividade profissional.

“A teoria sem a prática vira ‘verbalismo’, assim como a prática sem teoria, vira ativismo. No entanto, quando se une a prática com a teoria tem-se a práxis, a ação criadora e modificadora da realidade.” (Paulo Freire)

Saudações,

Prof. Paulo Almada Coordenador

SUMÁRIO 1 1.1 1.2 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 1.2.5 1.3 1.4 1.4.1 1.4.2 1.4.3 1.4.4 1.4.5 1.4.6

SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL .................................................................................. 7 Contextualização ....................................................................................................................7 Espécies tributárias ................................................................................................................8 Dos impostos ..........................................................................................................................8 Taxas.......................................................................................................................................8 Contribuição de melhoria ......................................................................................................8 Empréstimo compulsório .......................................................................................................8 Contribuições especiais ..........................................................................................................9 Princípios do direito tributário ...............................................................................................9 Demais particularidades no Sistema Tributário Nacional ....................................................10 Obrigação tributária .............................................................................................................10 Fato gerador .........................................................................................................................10 Sujeitos da obrigação tributária ...........................................................................................10 Base de cálculo, alíquota e lançamento tributário ..............................................................11 Vigência da norma tributária ...............................................................................................11 Aplicação da legislação tributária ........................................................................................11

2 2.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.7

ISS – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA ........................................ 12 Aspectos gerais: Constituição Federal .................................................................................12 Fato gerador .........................................................................................................................12 Não incidência, imunidade e isenção não incidência ..........................................................14 Local de incidência ...............................................................................................................17 Conceito de prestador e tomador........................................................................................19 Responsável e substituto tributário Responsável tributário: ..............................................19 Cálculo do ISS .......................................................................................................................22

3 3.1 3.1.1 3.1.2 3.1.3 3.2 3.2.1 3.2.2 3.2.3 3.2.4 3.2.5 3.2.6 3.2.7 3.2.8 3.2.9 3.2.10 3.3 3.3.1 3.3.2

ICMS........................................................................................................................... 23 Matriz Constitucional do ICMS.............................................................................................23 Princípios próprios do ICMS .................................................................................................24 Demais peculiaridades do ICMS ...........................................................................................25 ICMS no comércio exterior ..................................................................................................25 Dinâmica do ICMS e seus aspectos relevantes ....................................................................25 Hipótese de incidência fato gerador do ICMS .....................................................................26 Incidência do ICMS ...............................................................................................................27 Não incidência do ICMS .......................................................................................................28 Isenção do ICMS ...................................................................................................................28 Diferimento do ICMS............................................................................................................28 Suspensão do ICMS ..............................................................................................................29 Base de cálculo e redução de base de cálculo do ICMS .......................................................29 Alíquotas do ICMS ................................................................................................................29 Créditos e débitos ................................................................................................................31 Normas gerais, específicas e complementares....................................................................32 Operacionalização do ICMS (TOP 5).....................................................................................32 Elementos da Nota Fiscal .....................................................................................................32 Prazo de validade e cancelamento da NF-e; CT-e................................................................33

3.3.2.1 3.3.2.2 3.3.2.3 3.3.3 3.3.3.1 3.3.3.2 3.4 3.4.1 3.4.1.1 3.4.1.2 3.4.1.3 3.4.1.4 3.4.1.5 3.4.2 3.4.2.1 3.4.2.2 3.4.2.3 3.4.2.4 3.4.2.5 3.4.2.6 3.4.2.7 3.4.2.8 3.4.3 3.4.3.1 3.4.3.2 3.4.3.3 3.4.3.4 3.4.3.5 3.4.4 3.5 3.5.1 3.5.2 3.6 3.6.1 3.7

Validade nas operações e prestações internas ................................................................... 33 Validade nas operações e prestações interestaduais ......................................................... 33 Cancelamento da NF-e ou CT-e ........................................................................................... 33 Correção de documento fiscal após sua emissão ............................................................... 34 Carta de Correção (CC-e) ..................................................................................................... 34 Nota Fiscal Complementar .................................................................................................. 34 A antecipação do ICMS ........................................................................................................ 36 ICMS Antecipado ................................................................................................................. 36 Aplicabilidade do ICMS Antecipado .................................................................................... 36 Não aplicabilidade do ICMS Antecipado ............................................................................. 37 Rotina de cálculo do ICMS Antecipado ............................................................................... 37 ICMS Antecipado no Simples Nacional................................................................................ 38 Do aproveitamento do crédito de ICMS Antecipado .......................................................... 38 ICMS Substituição Tributária ............................................................................................... 39 Contextualização do ICMS-ST .............................................................................................. 39 Aplicabilidade do ICMS Substituição Tributrária(ICMS-ST) ................................................. 40 Não aplicabilidade do ICMS-ST ............................................................................................ 40 Momento do recolhimento do ICMS-ST.............................................................................. 41 Ressarcimento do ICMS-ST .................................................................................................. 41 Obrigações acessórias ......................................................................................................... 42 MVA original x MVA ajustada .............................................................................................. 43 Rotinas de cálculo ................................................................................................................ 44 ICMS Substituição Tributária no Ceará pela CNAE .............................................................. 44 Base de cálculo da Substituição Tributária Carga Líquida ................................................... 45 Regime Especial de Atacadistas (RET) ................................................................................. 46 Não aplicabilidade do ICMS-ST Carga Líquida ..................................................................... 46 Restabelecimento da cadeia de tributação ......................................................................... 47 Ressarcimento da ST Carga Líquida ..................................................................................... 47 ICMS Diferencial de Alíquotas(Difal) ................................................................................... 48 Operações especiais ............................................................................................................ 49 Regime especial de tributação ............................................................................................ 49 Operações e prestações especiais ....................................................................................... 49 O ICMS em Escrituração Fiscal ............................................................................................ 50 EFD ICMS.............................................................................................................................. 50 Penalidades por descumprimento das obrigações tributárias ........................................... 53

4 4.1 4.2 4.3 4.4 4.4.1 4.4.2 4.4.3 4.5 4.6 4.7

PIS/COFINS..................................................................................................................54 Contextualização ................................................................................................................. 54 Noções gerais....................................................................................................................... 54 Regime cumulativo .............................................................................................................. 54 Regime não cumulativo ....................................................................................................... 57 Contextualização ................................................................................................................. 57 Base de cálculo .................................................................................................................... 58 Créditos................................................................................................................................ 60 Regime misto ....................................................................................................................... 69 Prazos e recolhimento ......................................................................................................... 71 Exercícios ............................................................................................................................. 72

5 5.1 5.1.1 5.1.2 5.1.3 5.2 5.2.1 5.2.2 5.2.3 5.3 5.3.1 5.3.2

RETENÇÕES FEDERAIS ................................................................................................. 73 Retenções de Imposto de Renda .........................................................................................74 Quando se aplica? ................................................................................................................74 Serviços sujeitos à retenção .................................................................................................74 Procedimentos para recolhimento ......................................................................................75 Retenção de PIS/COFINS/CSLL .............................................................................................76 Quando se aplica? ................................................................................................................76 Serviços sujeitos à retenção .................................................................................................76 Procedimentos para recolhimento ......................................................................................77 Retenções de INSS................................................................................................................77 Serviços sujeitos à retenção .................................................................................................77 Procedimentos para recolhimento ......................................................................................80

6 6.1 6.2 6.3 6.4 6.5

REGIMES DE TRIBUTAÇÃO .......................................................................................... 81 Introdução ............................................................................................................................81 Lucro Presumido ..................................................................................................................81 Lucro Real .............................................................................................................................84 Lucro Arbitrado ....................................................................................................................87 Exercícios ..............................................................................................................................90

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REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ................................................................................... 92

1 SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL 1.1 Contextualização O Sistema Tributário Nacional (STN) se encontra delineado na Constituição Federal de 1988, a partir dos arts. 145 ao 162. A seguir, foram reproduzidos alguns desses dispositivos e excertos de comentários em relação aos mesmos, os quais foram extraídos do Supremo Tribunal Federal (STF), ao comentar a Constituição Federal de 1988, em seu sítio eletrônico (http://www.stf.jus.br/portal/ constituicao/constituicao.asp). É mister salientar parte da decisão de um voto do ex-ministro do STF Carlos Velloso, que fez brilhante definição sobre o sistema tributário: Os tributos, nas suas diversas espécies, compõem o Sistema Constitucional Tributário Brasileiro, que a Constituição inscreve nos seus arts. 145 a 162. Tributo, sabemos todos, encontra definição no art. 3º do CTN, definição que se resume, em termos jurídicos, no constituir ele uma obrigação que a lei impõe às pessoas, de entrega de uma certa importância em dinheiro ao Estado. As obrigações são voluntárias ou legais. As primeiras decorrem da vontade das partes, assim, do contrato; as legais resultam da lei, por isso são denominadas obrigações ex lege e podem ser encontradas tanto no direito público quanto no direito privado. A obrigação tributária, obrigação ex lege, a mais importante do direito público, “nasce de um fato qualquer da vida concreta, que antes havia sido qualificado pela lei como apto a determinar o seu nascimento.” (Geraldo Ataliba, ‘Hermenêutica e Sistema Constitucional Tributário’, in ‘Diritto e pratica tributaria’, volume L, Padova, Cedam, 1979).

As diversas espécies tributárias, determinadas pela hipótese de incidência ou pelo fato gerador da respectiva obrigação (CTN, art. 4º), são: a) os impostos (CF, art. 145, I, arts. 153, 154, 155 e 156), b) as taxas (CF, art. 145, II), c) as contribuições, que são: c.1) de melhoria (CF, art. 145, III), c.2) sociais (CF, art. 149), que, por sua vez, podem ser c.2.) de seguridade social (CF, art. 195, CF, 195, § 4º) e c.2.1) salário educação (CF, art. 212, § 5º) e c.3) especiais: c.3.1.) de intervenção no domínio econômico (CF, art. 149) e c.3.2) de interesse de categorias profissionais ou econômicas (CF, art. 149). Constituem, ainda, espécie tributária, d) os empréstimos compulsórios (CF, art. 148). (STF, ADI 447/DF, Rel. Min. Octavio Gallotti, voto do Min. Carlos Velloso, j. 05/06/1991, Tribunal Pleno, DJ 05/03/1993).

Portanto, em síntese, o STN pode ser definido como as regras que disciplinam o poder do estado em relação ao exercício de sua atividade arrecadatória.

O estado democrático de direito nasce com uma função nobre, que é tributar de maneira isonômica os contribuintes, para destinar mais recursos a quem menos possui tirando de quem mais possui. Em convergência a esse objetivo se criam os tributos, que por sua vez podem ser definidos segundo o art. 3º do CTN como:

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Código Tributário Nacional Art. 3º. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

Pela teoria penta partida, os tributos podem ser definidos em: i) impostos, ii) taxas e iii) contribuições de melhoria (CTN), além de iv) empréstimos compulsórios e v) contribuições especiais.

Vale ressaltar que pode definir-se ainda o imposto como tributo não-vinculado, ou seja, tributo cuja hipótese de incidência consiste na conceituação legal dum fato qualquer que não se constitua numa atuação estatal (ATALIBA, 2003).

1.2 Espécies tributárias 1.2.1 Dos impostos Primeiramente, é sabido que a instituição de imposto é privativa de cada ente de governo (competência tributária), ou seja, se por acaso um Estado que é compete para instituir e arrecadar o ITCMD, se por ventura se omitir a exigi-lo, não autorizaria a União ou os Municípios a suprir tal omissão.

Por essência, os impostos nascem para cumprir a função social do estado, ou seja, é arrecadado simplesmente para que o estado cumpra sua função social (preste seus serviços à população), e por isso, é pago sem que haja nenhuma contraprestação por parte do estado, ou seja, não é vinculado a nenhuma atividade estatal específica.

1.2.2 Taxas Diferentemente dos impostos, a taxa é um tributo associado a uma contraprestação por parte do estado, nasce em função de um serviço direto que o estado presta ao contribuinte. Para cobrança de taxas o serviço feito ao contribuinte deve ser divisível, ou seja, é preciso verificar exatamente qual serviço está sendo prestado para que se cobre esta taxa.

1.2.3 Contribuição de melhoria É um tributo cobrado em função da valorização imobiliária decorrente de obras públicas.

Também tem característica de contraprestação, ou seja, em função de um serviço oferecido pelo estado, mas se diferencia da taxa, pois não é um serviço prestado exclusivamente para o indivíduo em si.

1.2.4 Empréstimo compulsório Está previsto no art. 148 da Constituição Federal, e trata-se de um tributo que só pode ser criado para o fundamento que justifica a sua criação. Somente a união pode cria-lo, e somente por força de Lei Complementar. É possível sua criação, por exemplo, para o atendimento de despesas extraordinárias em casos de guerra externa.

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1.2.5 Contribuições especiais Nascem no art. 149 da Constituição Federal, e é de competência exclusiva da União.

Contudo, os estados, o DF e os municípios podem cria-la para financiar a previdência de seus funcionários.

A contribuição enquanto tributo nasce com característica distinta em relação aos outros, pois é criada para financiar uma atividade expressamente prevista no dispositivo que lhe dá vida, e não pode ser usada para outra finalidade.

1.3 Princípios do direito tributário Criar, arrecadar e fiscalizar os tributos é próprio e privativo de Governo, conforme competência que lhe é atribuída pela Constituição Federal de 1988, na respectiva esfera, sendo o exercício dessa atividade pública realizado pelo Fisco, eis a Fazenda Pública em ação.

Para tanto, o fisco, nessa dinâmica de cumprir seu papel que é: controlar, arrecadar e fiscalizar os tributos, não pode agir conforme sua vontade, suas ações devem ser pautadas em pilares, em bases fortes e uniformes, ou seja, obedecendo aos princípios.

Os princípios norteadores da atividade fiscal são: a) Legalidade – art. 150, I, CF/88; b) Isonomia – art. 150, II, CF/88; c) Irretroatividade – art. 150, III, “a”, CF/88; d) Anterioridade – art. 150, III, “b”, e “c”, CF/88 (Anterioridade + Noventena); e) Proibição ao Confisco – art. 150, IV, CF/88; f) Liberdade de Tráfego – art. 150, V, CF/88; g) Imunidade – art. 150, VI, CF/88; h) Outras limitações – art. 151 e 152, CF/88; i) Noventena – art. 150, III, “c”; art. 195, § 6º c/c 150, III, “b”, CF/88; j) Razoabilidade – (princípio implícito); k) Proporcionalidade – (princípio implícito).

O Poder Público, especialmente em sede de tributação, não pode agir imoderadamente, pois a atividade estatal acha-se essencialmente condicionada pelo princípio da razoabilidade, que traduz limitação material à ação normativa do Poder Legislativo. O Estado não pode legislar abusivamente. A atividade legislativa está necessariamente sujeita à rígida observância de diretriz fundamental, que, encontrando suporte teórico no princípio da proporcionalidade, veda os excessos normativos e as prescrições irrazoáveis do Poder Público. O princípio da proporcionalidade, nesse contexto, acha-se vocacionado a inibir e a neutralizar os abusos do Poder Público no exercício de suas funções, qualificando-se como parâmetro de aferição da própria constitucionalidade material dos atos estatais. A prerrogativa institucional de tributar, que o ordenamento positivo reconhece ao Estado, não lhe outorga o poder de suprimir (ou de inviabilizar) direitos de caráter fundamental constitucionalmente assegurados ao contribuinte. É que este dispõe, nos termos da própria Carta Política, de um sistema de proteção destinado a ampará-lo contra eventuais excessos cometidos pelo poder tributante ou, ainda, contra exigências irrazoáveis veiculadas em diplomas normativos editados pelo Estado.

(STF, ADI 2.551-MC-QO, Rel. Min. Celso de Mello, j. 02/04/2003, Tribunal Pleno, DJ 20/04/2006, grifo nosso).

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1.4 Demais particularidades no Sistema Tributário Nacional Para efeito de aplicação e interpretação normativa, a expressão “legislação tributária” deve ser entendida como todas as fontes formais, emanadas pelo ente tributante: leis, tratados e convenções internacionais, decretos, instrução normativa, nota explicativa, norma de execução, pareceres, Convênios, Protocolos e demais normas complementares.

1.4.1 Obrigação tributária A obrigação tributária consiste no fato de que determinada pessoa (devedora) está obrigada a satisfazer outra (credora) de uma prestação correspondente a entregar alguma coisa ou a praticar certo ato ou, ainda, a se abster de certo ato ou fato (fazer ou não fazer), sob pena de sanção.

As obrigações tributárias são de duas espécies: a) a obrigação principal surge com o fato gerador, diz respeito ao pagamento de tributo, penalidade pecuniária ou ambos, além dos acréscimos, e cessa com a extinção do crédito tributário; b) a obrigação acessória é uma exigência da legislação para que o sujeito passivo faça ou deixe de fazer algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos; se não cumprida, transforma-se em obrigação principal em razão da multa aplicável.

1.4.2 Fato gerador Fato gerador é um evento, previsto em lei, que, no momento de sua ocorrência, faz surgir a obrigação de pagar tributo ou de fazer ou deixar de fazer algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização de tributo.

Vale ressaltar que o nascimento no mundo real do fato prescrito em lei, faz surgir a ocorrência do fato gerador, e é o que dá início à relação jurídico-tributário entre sujeito ativo e sujeito passivo.

Alguns exemplos: circulação de mercadoria é fato gerador do ICMS; ser proprietário de automóvel é fato gerador do IPVA; auferir renda é fato gerador do Imposto de Renda.

1.4.3 Sujeitos da obrigação tributária Na relação jurídico-tributária, o sujeito ativo será, sempre, uma das pessoas jurídicas de direito público interno: União, Estado, Distrito Federal ou Município; estes são os titulares da competência conferida pela Constituição Federal para instituir, arrecadar e fiscalizar tributo.

O sujeito passivo da relação jurídico-tributária é a pessoa física ou jurídica – contribuinte ou responsável, que está obrigada a satisfazer a obrigação tributária.

Aquele que tem relação pessoal e direta com o fato gerador da obrigação tributária é chamado de contribuinte.

Há também o responsável tributário, que, por disposição expressa em lei, mesmo sem ser contribuinte, tem a obrigação de satisfazer o objeto da relação jurídico-tributária. Um exemplo desse tipo acontece com o imposto de renda retido na fonte, do qual o contribuinte é o assalariado; contudo, a fonte pagadora, por disposição expressa em lei, é responsável por reter o imposto, devendo efetuar o recolhimento à União.

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1.4.4 Base de cálculo, alíquota e lançamento tributário A base de cálculo corresponde ao valor tributável na operação considerada.

A alíquota é um percentual, definido em lei, a ser aplicado sobre a base de cálculo para determinar o valor do tributo.

O lançamento tributário é um procedimento que faz nascer o crédito tributário. É atividade privativa da administração. Quando declarado pelo contribuinte, fica sujeito a homologação.

1.4.5 Vigência da norma tributária Vigência é o atributo de validade formal da lei que a torna apta a exigir o seu cumprimento pela sociedade.

A regra geral é que a própria norma fixe o início da sua vigência. Se isso não constar no texto legal, a norma começará a vigorar 45 dias após a data de sua publicação, conforme Lei de Introdução ao Código Civil. O mais usual tem sido a publicação de normas com a expressão: “Esta (e) lei, decreto, portaria, etc. entra em vigor na data de sua publicação”. É possível, também, que a vigência seja previamente estabelecida pelo legislador, com termo fixo, condicionamento a fato ou a acontecimento futuro, ou, ainda, com subordinação da norma a situação provisória (eficácia temporária).

Quanto à vigência no espaço, a regra geral é que a norma tenha validade no território do ente tributante que a edite (União, Estado ou Município). Para que uma legislação seja válida fora de seu território (extraterritorialidade), há necessidade de que os entes firmem tratados ou convênios ou de que assim disponham normas gerais editadas pela União.

Exemplo de vigência extraterritorial da legislação tributária são as normas aplicáveis, no caso do ICMS, aos substitutos tributários (fabricantes, industriais, distribuidores, atacadistas) de produtos como cigarros, cerveja, chope, veículos, cimento, pneus, medicamentos, combustíveis e outros, por força de convênios firmados entre os Estados.

Empresas de outros Estados recolhem o imposto incidente nas operações praticadas com o Estado em cujo território a mercadoria é consumida.

Celebrado o convênio, cada unidade da federação decide aderir ou não a essa sistemática de tributação; aderindo, edita decreto para ratificar o convênio.

1.4.6 Aplicação da legislação tributária A incidência da legislação sobre os fatos concretos (acontecidos no mundo real) produz efeitos jurídicos, ou seja, direitos e obrigações para os envolvidos. A isso se chama aplicação da legislação, no caso, tributária.

Em matéria tributária, é fundamental o momento da ocorrência do fato gerador. Salvo alguma hipótese prevista no Código Tributário Nacional, uma norma tributária aplica-se a fatos geradores futuros ou que estejam pendentes.

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2 ISS – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA 2.1 Aspectos gerais: Constituição Federal Sob o prisma constitucional, o Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN) tem suas vertentes definidas no art. 156, conforme destacamos a seguir, in verbis: Constituição Federal Art. 156. Compete aos municípios instituir impostos sobre: [...]

III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar. § 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar: I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas; II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior; III - regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

Nesse sentido, é possível entender que o legislador constitucional deixou como passível de incidência a tributação do ISSQN sobre qualquer serviço, excetuado os serviços de telecomunicação, de transporte interestadual e intermunicipal, que estão sob competência tributária dos estados. Destarte, é importante ressaltar que com exceção dos serviços na competência do ICMS, uma lei complementar precisa definir quais “serviços de qualquer natureza” serão tributados pelo ISSQN, e desse modo, nenhum município pode incluir uma tributação de serviços sem que este esteja previamente elencado em lei complementar.

Com relação às alíquotas mínimas e máximas, recentes alterações foram trazidas pela Lei Complementar nº 157/2016. Antes, as alíquotas mínimas eram estabelecidas por uma ADCT (Ato das Disposições Constitucionais Transitórias, e com o advento desta Lei Complementar foi estabelecido que i) a alíquota mínima seria de 2%, ii) com exceção de alguns serviços, não poderia haver nenhum tipo de incentivo ou benefício que resultasse em alíquota efetiva inferior a 2%, e iii) qualquer lei municipal que não respeite as condições de alíquota mínima serão consideradas nulas, e poderão gerar para o prestador restituição do valor efetivamente pago sob a égide da lei nula.

Desse modo, podemos constatar que a Constituição Federal determina as regras fundantes do ISSQN, bem como a competência tributária relacionada; A Lei Complementar define normas gerais que deverão ser seguidas pelos municípios, e os municípios poderão editar normativos próprios elencando possíveis obrigações acessórias, bem como regulamentação do exposto em lei complementar.

2.2 Fato gerador O ISSQN, de competência dos Municípios e do Distrito Federal, tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e ao Anexo I do Código Tributário Municipal Lei Complementar 159/2013, ainda que esses não se constituam como atividade preponderante do prestador.

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§ 1º O imposto incide também sobre: I - serviços provenientes do exterior do País ou cuja prestação de tenha iniciado no exterior do País; II - serviços prestados mediante a utilização de bens e serviços públicos explorados economicamente por autorização, permissão ou concessão, com o pagamento de tarifa, preço ou pedágio pelo usuário final do serviço; § 2º A incidência do ISSQN independe: I - da denominação dada ao serviço prestado; II - da prestação de serviços ser ou não atividade preponderante do prestador; III - do recebimento do preço do serviço prestado ou qualquer condição relativa à forma de sua remuneração; IV - do resultado do exercício da atividade; V - do cumprimento de qualquer exigência legal ou regulamentar, sem prejuízo das penalidades aplicáveis.

Ressalvadas as exceções expressas na lista anexa de serviços (Lei Complementar 116/2003 e Lei complementar 159/2013), os serviços nela mencionados não ficarão sujeitos ao Imposto Sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS), mesmo que sua prestação envolva fornecimento de mercadorias, ou seja, somente haverá a incidência do ICMS sobre as mercadorias utilizadas na prestação de serviços quando expressamente determinado pelo item específico da lista: Tributação Conjunta de ICMS x ISS 7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS).

14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS).

17.10 – Organização de festas e recepções; bufê (exceto o fornecimento de alimentação e bebidas, que fica sujeito ao ICMS).

Atenção!

No caso do serviço 9.1 Hospedagem de qualquer natureza em hotéis, apart-service condominiais, flats, apart-hotéis, hotéis-residência, residence-service, suíte service, hotelaria marítima, motéis, pensões e congêneres; ocupação por temporada com fornecimento de serviço (o valor da alimentação e gorjeta, quando incluído no preço da diária, fica sujeito ao imposto sobre serviços de qualquer natureza).

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Deve-se atentar para a observação de que o ISS só será devido nas operações de Gorjetas e Alimentação, quando o valor destes for incluído no preço da diária. Caso o hotel ou congênere forneça alimentação por fora da diária, a receita será tributada pelo ICMS. 2.3 Não incidência, imunidade e isenção não incidência Conceito: É a ausência de tipicidade entre o fato praticado pelo sujeito passivo e o tipo tributário. Podemos dizer que a não incidência deriva da falta do fato gerador ou da possibilidade jurídica de se tributar certos fatos em face de regra-matriz constitucional de tributos a eles não se sujeitar. A lei não alcança o fato ou não reconhece como estando dentro de incidência tributária.

Ocorre quando a situação tributária fica fora do campo de tributação, quando inexiste a ocorrência do fato gerador, ou seja, o fato gerador não se enquadra a lei tributária. [...] O imposto não incide sobre: I - as exportações de serviços para o exterior do País; II - a prestação de serviços em relação de emprego, dos trabalhadores avulsos, dos diretores e membros de conselho consultivo ou de conselho fiscal de sociedades e fundações, bem como dos sócios-gerentes e dos gerentesdelegados; III - o valor intermediado no mercado de títulos e valores mobiliários, o valor dos depósitos bancários, o principal, juros e acréscimos moratórios relativos a operações de crédito realizadas por instituições financeiras; IV - o ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas (Inciso incluído com a implantação do novo código tributário municipal). § 1º Não se enquadram no disposto no inciso I deste artigo os serviços desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o pagamento seja feito por residente no exterior. § 2º Para os fins do disposto no inciso IV deste artigo, consideram-se atos cooperativos os definidos no artigo 79 da lei complementar nº 5.764, de 16 de dezembro de 1971. § 3º A vedação do inciso IV deste artigo não se aplica aos serviços prestados pelas cooperativas a não cooperados.

Imunidade: Conceito: A imunidade tributária é sem restrições ou meios termos, não comportando fracionamentos. A própria Constituição Federal impede o nascimento da obrigação tributária.

No que diz respeito à imunidade, a Constituição Federal desautoriza a pessoa política a tributar determinados fatos ou pessoas, de modo que a lei que instituir tributo sobre fato ou pessoa que recebeu imunidade é inconstitucional. É vedada a incidência do imposto sobre: I - o patrimônio e os serviços da União Federal, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios; II - os templos de qualquer culto; III - o patrimônio e os serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, que atendam aos seguintes requisitos:

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a) mantiverem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão; b) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título; c) aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais; IV - livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão; V - fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por artistas brasileiros, bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser. § 1º O disposto no inciso I deste artigo é extensivo às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. § 2º O disposto no caput e incisos deste artigo e no seu § 1° não exclui a atribuição, por lei, às entidades neles referidas, da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e não as dispensa da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros. § 3º As vedações do caput, inciso I e do § 1º deste artigo não se aplicam ao patrimônio e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar impostos relativamente a bem imóvel. § 4º As vedações dos incisos II e III do caput deste artigo compreendem somente o patrimônio e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades neles mencionados. § 5º A vedação do caput e inciso I deste artigo não se aplica aos serviços públicos concedidos, permitidos ou autorizados. § 6º Para os fins do inciso II do caput deste artigo, consideram-se templos de qualquer culto as organizações religiosas que tenham como principal objetivo social a realização de cultos ou cerimônias religiosas. § 7º Para os fins do disposto no inciso III deste artigo, consideram-se: I - instituições de educação, as que exerçam de forma preponderante pelo menos uma das atividades previstas na Lei de Diretrizes e Bases da Educação e que atendam ao disposto no artigo 209 da Constituição Federal; II - instituições de assistência social, as que exerçam de forma preponderante pelo menos uma das atividades previstas no artigo 203 da Constituição Federal. § 8º Para fins da vedação prevista no caput e inciso III deste artigo, as instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, além da necessária prestação dos serviços para os quais tenham sido instituídas, devem colocá-los à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades do Estado. § 9º O requisito disposto na alínea “a” do inciso III deste artigo impõe a obrigação da manutenção dos livros Diário e Razão devidamente escriturados e revestidos das formalidades extrínsecas e intrínsecas, com base em documentação hábil e idônea, e com observância das Normas Brasileiras de Contabilidade.

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Isenção: Conceito: É uma desoneração tributária decorrente do exercício da competência tributária do ente político por meio de lei específica. Dispensa legal do pagamento do tributo. Nasce a obrigação tributária, mas surge uma lei excluindo o crédito tributário. O fato gerador ocorre, porém, a lei isenta o contribuinte de seu pagamento.

São isentos do imposto: I - os jornaleiros, os engraxates, os sapateiros e artesãos ou artífices, que exerçam a profissão por conta própria, sem auxílio de terceiros; II - os jogos desportivos; III - os taxistas e os moto taxistas autônomos, possuidores de um único veículo, que exerçam a profissão pessoalmente; IV - os artistas locais, pessoas físicas, que realizem pessoalmente espetáculos teatrais, musicais, circenses, humorísticos ou de dança no Município de Fortaleza; V - os espetáculos teatrais, musicais, circenses, humorísticos ou de dança realizados diretamente por artistas locais ou promovidos por entidades beneficentes de assistência social e executados exclusivamente por artistas locais; VI - os profissionais que realizem, pessoal e individualmente, conferências científicas ou literárias; VII - as exposições de arte realizadas ou promovidas pelo próprio artista ou por pessoas que não tenham por objeto a intermediação e a venda de obras de arte; VIII - as atividades de prestação de serviços de pequeno rendimento destinadas exclusivamente ao sustento de quem as exerce ou de sua família; IX - os serviços de transporte público coletivo regular e complementar de passageiros, em linhas permanentes e de itinerário fixo, realizado dentro do território deste Município; X - as associações civis sem fins lucrativos, relativamente ao serviço de fornecimento de dados e de informações cadastrais a seus associados; XI - os profissionais autônomos, em relação à anuidade do imposto correspondente ao exercício da sua inscrição inicial no Cadastro de Produtores de Bens de Serviços do Município. § 1º Para fins do disposto neste artigo, não terão direito à isenção do ISSQN as pessoas que não estiverem previamente inscritas no CPBS. § 2º Para fins do inciso IV deste artigo, é considerado artista local o profissional que cria, interpreta ou executa espetáculo teatral, musical, circense, humorístico ou de dança preponderantemente no território do Município de Fortaleza e que seja domiciliado no Município há mais de 02 (dois) anos. § 3º Também são considerados artistas locais as pessoas físicas que realizem a atividade de discjockey preponderantemente nas pistas de dança de bailes, clubes, boates e demais espaços para realização de eventos localizados no Município de Fortaleza e que sejam domiciliados no Município há mais de 02 (dois) anos. § 4º As entidades beneficentes de assistência social, previstas no inciso V deste artigo, são as pessoas jurídicas de direito privado, sem fins lucrativos, constituídas com a finalidade de prestação de serviços nas áreas de assistência social, saúde ou educação, e que: I - sejam reconhecidas de utilidade pública por este Município; II - seja detentora do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (CEBAS), emitido pelo Conselho Nacional de Assistência Social;

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III - prestem serviços ou realizem ações assistenciais, de forma gratuita, continuada e planejada, para os usuários e a quem deles necessitar, sem qualquer discriminação; IV - atendam aos requisitos previstos no inciso III do artigo 8º deste Código. § 5º Para fins do disposto no inciso VIII deste artigo, consideram-se atividades de pequeno rendimento, aquelas exercidas pessoalmente por pessoa física, cuja receita bruta mensal não seja superior a 01 (um) salário mínimo nacional vigente. § 6º A venda de bilhetes ou de qualquer outro meio de ingresso em eventos isentos do imposto fica sujeita à prévia autorização da Administração Tributária, conforme definido em regulamento. § 7º A isenção prevista no inciso IX deste artigo é condicionada ao cumprimento das normas que regulam o serviço de transporte coletivo de passageiros neste Município. § 8º A isenção prevista no inciso X deste artigo não pode resultar em valor de imposto apagar menor que o resultante da aplicação da alíquota de 2%. § 9º A isenção prevista no caput deste artigo fica garantida às instituições sem fins lucrativos, quando congreguem artistas locais e figurem como parte contratada (pessoa jurídica) nos contratos de prestação dos serviços, ao empreendedor individual, nos termos definidos pela legislação federal.

2.4 Local de incidência Conforme a Lei Complementar 159/2013, o serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador.

Porém há exceção aos os itens relacionados a seguir, onde terá a prestação e o ISS devido no local da prestação: I - do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos na lista do Anexo I deste código, quando o serviço for proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País; II - da instalação dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas, no caso dos serviços descritos no subitem 3.4 da lista do Anexo I deste código; III - da execução da obra, no caso dos serviços descritos nos subitens 7.2 e 7.17 da lista do Anexo I deste código; IV - da demolição, no caso dos serviços descritos no subitem 7.4 da lista do Anexo I deste código; V - das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.5 da lista do Anexo I deste código; VI - da execução da varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, separação e destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, no caso dos serviços descritos no subitem 7.9 da lista do Anexo I deste código; VII - da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imóveis, chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.10 da lista do Anexo I deste código; VIII - da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, no caso dos serviços descritos no subitem 7.11 da lista do Anexo I deste código;

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IX - do controle e tratamento de efluente de qualquer natureza e de agentes físicos, químicos e biológicos, no caso dos serviços descritos no subitem 7.12 da lista do Anexo I deste código; X - do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.14 da lista do Anexo I deste código; XI - da execução dos serviços de escoramento, contenção de encostas e congêneres, no caso dos serviços descritos no subitem 7.15 da lista do Anexo I deste código; XII - da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 7.16 da lista do Anexo I deste código; XIII - onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos serviços descritos no subitem 11.1 da lista do Anexo I deste código; XIV - dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso dos serviços descritos no subitem 11.2 da lista do Anexo I deste código; XV – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda do bem, no caso dos serviços descritos no subitem 11.4 da lista do Anexo I deste código; XVI – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e congêneres, no caso dos serviços descritos nos subitens do item 12, exceto o 12.13, da lista do Anexo deste código; XVII - do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos pelo subitem 16.1 da lista do Anexo I deste código; XVIII - do estabelecimento do tomador da mão-de-obra ou, na falta de estabelecimento, onde ele estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.5 da lista do Anexo I deste código; XIX - da feira, exposição, congresso ou congênere a que se referir o planejamento, organização e administração, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.9 da lista do Anexo I deste código; XX - do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodoviário, ferroviário ou metroviário, no caso dos serviços descritos pelos subitens 20.1, 20.2 e 20.3 da lista do Anexo I deste código. § 2º. No caso dos serviços a que se referem os subitens 3.3 da lista do Anexo I deste código, considera-se ocorrido o fato gerador e devido o imposto neste Município, quando em seu território houver extensão de rodovia explorada, ferrovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objetos de locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não. § 3º. No caso dos serviços a que se refere o subitem 22.1 da lista do Anexo I deste código, considera ocorrido o fato gerador e devido o imposto neste município, quando em seu território haja extensão de rodovia explorada. § 4º. Considera-se ocorrido o fato gerador do imposto no local do estabelecimento prestador nos serviços executados em águas marítimas, excetuados os serviços descritos no subitem 20.1 da Lista do Anexo I deste código. § 5º. Considera-se estabelecimento prestador o local onde o contribuinte desenvolva a atividade de prestar serviços, de modo permanente ou temporário, e que configure unidade econômica ou profissional, sendo irrelevantes para caracterizá-lo as denominações de sede, filial, agências, posto de atendimento, sucursal, escritório de representação ou contato ou quaisquer outras que venham a ser utilizadas. § 6º. O regulamento poderá estabelecer as condições materiais e formais para fins de configuração de unidade econômica ou profissional de prestação de serviços, nos termos previstos no § 5º deste artigo.

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2.5 Conceito de prestador e tomador Prestador: O prestador de serviço é a pessoa jurídica, sociedade não personificada ou empresário individual, contratado para executar o serviço, que exerça em caráter permanente ou eventual, com ou sem estabelecimento fixo, quaisquer atividades referidas na lista de serviços da lei do Município.

Tomador: O tomador de serviços é a pessoa ou empresa que contrata um profissional e/ou outra pessoa jurídica para realizar atividades necessárias à contratante.

2.6 Responsável e substituto tributário Responsável tributário: Art. 233 a 235 da Lei Complementar 159/2013 Os órgãos públicos, a pessoa física, a pessoa jurídica e a pessoa a esta equiparada, domiciliado ou estabelecido neste Município, ainda que imunes, isentas ou beneficiárias de qualquer outro benefício fiscal, são responsáveis pela retenção na fonte e pelo recolhimento do ISSQN devido a este Município, na qualidade de responsável tributário, em relação aos serviços tomados ou intermediados, quando tomarem ou intermediarem serviços: I - provenientes do exterior do País ou cuja prestação se tenha iniciado no exterior do País; II - descritos nos subitens 3.3, 3.4, 7.2, 7.4, 7.5, 7.9, 7.10, 7.11, 7.12, 7.14, 7.15, 7.16, 7.17, 11.1, 11.2, 11.4, 12.1, 12.2, 12.3, 12.4, 12.5, 12.6, 12.7, 12.8, 12.9, 12.10, 12.11, 12.12, 12.14, 12.15, 12.16, 12.17, 16.3, 17.5, 17.9, 20.1, 20.2 e 20.3 do Anexo I deste Código, quando o prestador do serviço não for estabelecido ou domiciliado neste município; III - realizados por prestadores estabelecidos em outro município, quando, nos termos do disposto no artigo 224 deste Código, combinado com o seu § 5º, o imposto seja devido a este Município; IV - de profissionais autônomos que não comprovem a sua inscrição cadastral em qualquer município ou, quando inscritos, não fizerem prova de quitação do imposto; V - de sociedades de profissionais que não fizerem prova de quitação do imposto; VI - de pessoas jurídicas, quando estas não emitirem o documento fiscal correspondente ao serviço, ou quando desobrigadas da emissão deste, não façam prova de sua inscrição municipal.

Parágrafo único. A retenção do ISSQN na fonte prevista nos incisos IV e V deste artigo será considerada tributação definitiva.

Art. 234. São também responsáveis pela retenção na fonte e pelo recolhimento do ISSQN, na qualidade de responsável tributário, os órgãos públicos e as pessoas jurídicas estabelecidas no Município de Fortaleza que tomarem ou intermediarem serviços de prestadores estabelecidos ou domiciliados em outro município ou no Distrito Federal que não fizerem prova de sua inscrição no Cadastro de Produtores de Bens e Serviços do Município de Fortaleza, na condição de prestador de serviço de outro Município.

Art. 235. São solidariamente responsáveis pelo pagamento do ISSQN: I - as pessoas físicas ou jurídicas que tenham interesse comum na situação que tenha dado origem ao fato gerador do imposto; II - todo aquele que comprovadamente concorra para a sonegação do imposto;

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III - os proprietários e os locatários de ginásios, estádios, arenas, teatros, salões e assemelhados, que neles permitirem a exploração de atividades tributadas pelo ISSQN; IV - os proprietários e os locatários de equipamentos utilizados para a prestação de serviço sujeito ao ISSQN; V - os contratantes de artistas ou de serviços de diversões, lazer, entretenimento e congêneres.

Parágrafo único. Os efeitos da solidariedade, previstos no artigo 39 deste Código, são aplicados ao disposto neste artigo.

Substituição tributária: Consiste em atribuir responsabilidade pelo pagamento do imposto a uma terceira pessoa que tenha relação com o fato gerador da obrigação tributária. De acordo com o artigo 128 do Código Tributário Nacional e a Emenda Constitucional 03/93.

Lei Complementar 159/2013: Art. 230. São responsáveis pela retenção na fonte e recolhimento do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza, na qualidade de contribuintes substitutos, as seguintes pessoas estabelecidas no Município: I - os órgãos da administração direta da União, dos estados, do Distrito Federal e dos municípios, bem como suas autarquias, empresas públicas, sociedades de economia mista e as fundações instituídas e mantidas pelo poder público, em relação aos serviços por eles tomados ou intermediados; II - as seguintes pessoas jurídicas de direito privado dos ramos de atividades econômicas descritas ou que possuam as características indicadas, em relação aos serviços por elas tomados ou intermediados: a) as organizações da sociedade civil de interesse público (OSCIP) que realizem contratos de gestão com a Administração Pública das três esferas de governo, os conselhos escolares e demais pessoas que sejam mantidas ou executem despesas com recursos públicos; b) as concessionárias, as permissionárias e as autorizatárias de serviços públicos concedidos, permitidos ou autorizados por qualquer esfera de governo da Federação; c) os serviços sociais autônomos de qualquer esfera de governo da Federação; d) as instituições financeiras e equiparadas, autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil; e) as operadoras de cartões de crédito; f) as sociedades seguradoras e de capitalização; g) as entidades fechadas e abertas de previdência complementar; h) as administradoras de obras de construção civil, as construtoras e as incorporadoras; i) as sociedades que explorem loterias e outros jogos, inclusive de apostas; j) as entidades desportivas e promotoras de bingos e sorteios; k) as sociedades que explorem planos de saúde para prestação de assistência médica, hospitalar, odontológicas e congêneres, ou de planos de seguro que garantam aos segurados a cobertura de despesas médico-hospitalares; l) os hospitais e as clínicas médicas; m) os estabelecimentos de ensino regular; n) os hotéis, apart-hotéis, flats e suas administradoras; o) as sociedades operadoras de turismo; 20

p) as companhias de aviação; q) as sociedades que explorem os serviços de rádio, jornal e televisão; r) as agências de propaganda e publicidade; s) as boites, casas de show e assemelhados; t) as sociedades administradoras de shopping centers e centros comerciais, as lojas de departamentos e os supermercados; u) os moinhos de beneficiamento de trigo; v) as distribuidoras, importadoras e exportadoras de matérias-primas e produtos industrializados; w) as indústrias de transformação; x) as geradoras de energia elétrica; y) as concessionárias de veículos.

III - o Sindicato das Empresas de Transportes de Passageiros do Estado do Ceará (SINDIÔNIBUS), em relação aos serviços por ele tomados e em relação ao faturamento mensal das empresas de transporte, decorrente da prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, quando do pagamento dos valores provenientes da utilização do vale-transporte ou equivalente por seus usuários.

IV - as pessoas jurídicas, os órgãos públicos e os empresários individuais que tomem serviços de administração de cartão de crédito, de débito, de valealimentação, de vale-combustível ou equivalentes, em relação aos serviços prestados pelas administradoras.

Parágrafo único. O disposto no inciso II deste artigo é extensivo aos escritórios de representação ou de contato das pessoas nele previstas, quando não haja matriz, filial ou agência estabelecida neste Município.

Art. 232. Os substitutos tributários mencionados no artigo 230 deste Código não deverão realizar a retenção do imposto na fonte quando o serviço for prestado por: I - contribuintes enquadrados no regime de recolhimento do imposto por estimativa; II - profissionais autônomos inscritos em qualquer município e adimplentes com o pagamento do imposto; III - sociedades de profissionais submetidas ao regime de pagamento do imposto por alíquota fixa mensal adimplentes com o pagamento do imposto; IV - microempreendedores individuais optantes pelo Simples Nacional, na forma da legislação vigente; V - prestadores de serviços imunes ou isentos; VI - concessionárias, permissionárias e autorizatárias de serviços públicos de comunicação, de fornecimento de energia elétrica e de água e esgoto; VII - instituições financeiras e pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos; VIII - prestadores de serviços que possuam medida liminar, tutela antecipada ou decisão judicial transitada em julgado dispensando-os do pagamento do imposto ou autorizando o depósito judicial do mesmo. § 1º A dispensa de retenção na fonte de que trata este artigo é condicionada à apresentação, pelo prestador do serviço, do correspondente documento fiscal ou do recibo de profissional autônomo e do documento estabelecido em regulamento que comprove as condições previstas nos incisos deste artigo. § 2º As disposições deste artigo não se aplicam aos contribuintes estabelecidos ou domiciliados em outro município, quando o imposto for devido a este Município.

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Retenção de ISS referente a prestadores do Simples Nacional: Informamos aos Substitutos ou Responsáveis Tributários que permanece a obrigação de retenção e pagamento do ISS dos seus prestadores de serviços, observando o que determina a Legislação Municipal de Fortaleza, visto que, o ISS sujeito à substituição tributária ou retenção na fonte não está incluído no Simples Nacional, de acordo com o que determina o art. 13, § 1º, inciso XIV, alínea “a”, da LC 123.

2.7 Cálculo do ISS Art. 240. A base de cálculo do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é o preço do serviço. § 1º Inclui-se no preço do serviço o valor das mercadorias fornecidas com o serviço, excetuados os casos expressos na lista do Anexo I deste Código. § 2º Incorporam-se ao preço dos serviços: I - os valores acrescidos, a qualquer título, e os encargos de qualquer natureza, inclusive valores porventura cobrados em separado, a título de imposto sobre serviços; II - os valores cobrados em separado a título de reembolso de despesas; III - os descontos, diferenças ou abatimentos concedidos sob condição; IV - os ônus relativos à concessão de crédito, ainda que cobrados em separado, na hipótese de pagamento de serviços a crédito, sob qualquer modalidade. § 3º Quando os serviços descritos nos subitens 3.3 e 22.1 da lista do Anexo I deste Código forem prestados no território deste Município e em outros municípios, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da ferrovia, da rodovia, das pontes, dos túneis, dos dutos e dos condutos de qualquer natureza, dos cabos de qualquer natureza ou ao número de postes, existentes em cada município. § 4º Não se inclui na base de cálculo do imposto os valores: I - dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos subitens 7.02 e 7.05 da lista do Anexo I deste Código; II - devidos por sociedades cooperativas de prestação de serviços: a) recebidos dos cooperados a título de remuneração dos serviços a eles prestados; b) repassados aos cooperados e às cooperativas, quando associadas, pela remuneração dos serviços que estes prestaram à cooperativa.

As alíquotas serão definidas de acordo com a legislação de cada município. Caso a empresa seja optante pelo Simples Nacional, prevalecerá a alíquota de sua faixa.

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3 ICMS 3.1 Matriz Constitucional do ICMS O ICMS - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação, está inserido na Constituição Federal de 1988, art. 155, inciso II c/c § 2º, estando assentado que somente os Estados e o Distrito Federal têm competência tributária privativa para instituí-lo, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior.

Da própria Constituição Federal de 1988 se extrai a matriz do ICMS: circulação de mercadorias e prestacação de serviço interestadual e de comunicação.

Cada ente federado recebe a competência para instituir ou não o tributo, entretanto em relação ao ICMS não é uma faculdade, todos os Estados estão obrigados a instituí-lo, sob pena de ficar impossibilitado de manter o próprio Estado.

O próprio texto constitucional destacou os seguintes aspectos: I - o ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação: a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; III - o ICMS poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços; IV - em relação ao ICMS resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação.

Também da Lei Maior, verifica-se a competência atribuida à lei complementar para tratar de temas especiíficos relacionados ao ICMS, o que é feito pela Lei Complementar nº 87/96(CF/88, art.

155, § 2º, XII), conhecida como “Lei Kandir”, norma de abrangência nacional, o ponto de partida para o aprendizado sobre ICMS. A Lei Complementar nº 24/75 trata de benefícios fiscais de ICMS, estando em cotejo com o art. 102 do CTN, ao definir que os benefícios fiscais, em relação ao ICMS, só vigoram fora do território concedente, mediante Convênio ou Protocolo, firmado através do CONFAZ (Órgão de política fazendária, vinculado ao Ministério da Fazenda que reúne todos os representantes das Secretarias de Fazenda do Brasil).

No Estado do Ceará o ICMS está delineado na Lei nº 12.670/96, onde, inclusive se fundamentam as penalidades a serem aplicadas por descumprimento das obrigações tributária, sejam, principais ou acessórias. Referida lei encontram-se regulamentada pelos Decretos 33.327/19(Livro I – parte geral) e 24.569/97 (RICMS/CE).

Com relação ao campo de incidência do ICMS, destaque-se que o núcleo da hipótese de incidência é o ato de realizar operações e prestações. Assim, conforme se extrai do texto constitucional, as hipóteses de incidências do ICMS são:

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a) operações de circulação de mercadorias; b) prestações de serviços: transporte intermunicipais e interestaduais ou de comunicação.

A incidência é sobre operações e não sobre o fenômeno da circulação. O fato gerador do tributo é a operação que causa a circulação e não esta. (ATALIBA, 1968, p. 246).

A incidência do ICMS decorre de um negócio jurídico, não é qualquer relação que dá origem ao imposto. Em geral com circulação econômica.

Daí a importância dos termos “Negócio Jurídico”, “Mercadoria” e “Circulação”.

NEGÓCIO JURÍDICO →

OPERAÇÃO → CIRCULAÇÃO (Mercadoria)

Circulação: Física: mero deslocamento.

Jurídica: decorrente de um negócio jurídico, onde ocorre a incidência do ICMS. Mercadoria: Apesar de muitas observações aventadas a respeito do tema, o regulamento do ICMS do estado do Ceará não traz a exata definição do termo mercadoria. Na verdade, o vocábulo “mercadoria” indica um bem móvel quando destinado ao comércio, o seu fim é a mercancia.

Nesse sentido, o art. 191 do antigo Código Comercial, ora revogado.

A Sistemática de apuração do ICMS leva em consideração o Princípio da Não-Cumulatividade (CF/88, art. 155, § 2º, inciso I), e como crédito fiscal adotando o Regime Misto (CF/88, art. 155, § 2º, XII, c; LC 87/96, art. 19 a 23 e 33).

Serviços:  Transporte interestadual e intermunicipal: não é definido pela CF/88, sendo, portanto, considerado qualquer tipo de transporte, seja de mercadorias, bens, valores ou pessoas.  Comunicação: não inclui as prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita (CF/88, art. 155, § 2º, X, “d”), ou seja, não atinge aos canais abertos. Dito de outra maneira, atinge apenas aos canais fechados.

3.1.1 Princípios próprios do ICMS O ICMS, imposto de abrangência estadual, além dos princípios consagrados na Constituição Federal de 1988, importante destacar aqueles que lhes são bem pertinentes, o da nãocumulatividade e seletividade, dentre outros. a) Princípio da não cumulatividade, de cunho obrigatório, implica na possibilidade de compensação de créditos e débitos. (CF/88, art. 155, § 2º, I). Compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços

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de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou por outro Estado (Art. 19, LC 87/96). b) Princípio da seletividade – alíquotas conforme a essencialidade do produto, de cunho facultativo, nesse aspecto o Ente Federado pode ou não estipular as alíquotas considerando a essencialidade do tributo. A ideia é que quanto mais essencial seja o produto menor seja a alíquota do ICMS; menos essencial o produto, maior a alíquota do ICMS. (CF/88, art. 155, § 2º, III).

Princípio das Imunidades específicas:  com exportação de mercadorias e serviços (CF/88, art. 155, § 2º, X, “a”);  nas operações que destinem a outros Estados petróleo, inclusive lubrificantes, combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, e energia elétrica (155, § 2º, X, “b”);  sobre ouro, quando tratado como ativo financeiro ou instrumento cambial (CF/88, art.

155, § 2º, X, “c” c/c art. 153, § 5º);  nas prestações de serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita (CF/88, art. 155, § 2º, X, “d”).

3.1.2 Demais peculiaridades do ICMS Uma Resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação (CF/88, art. 155, § 2º, IV).

Nesse sentido, veja as Resoluções do Senado Federal 22/89 e 13/2012. É facultado ao Senado Federal: estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros; fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros (CF/88, art. 155, § 2º, V, alíneas “a” e “b”).

3.1.3 ICMS no comércio exterior O ICMS incide ainda sobre a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, seja por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja a sua finalidade, assim como sobre o serviço prestado no exterior, cabendo o imposto ao Estado onde estiver situado o domicílio ou o estabelecimento do destinatário da mercadoria, bem ou serviço; (CF/88, art. 155, § 2º, IX, “a”). No Estado do Ceará, as operações e prestações com o comércio exterior e as remessas para Zona Franca de Manaus estão tratadas no Dec. 33.251/19.

O ICMS incide também sobre o valor total da operação, quando as mercadorias forem fornecidas com serviços não compreendidos na competência tributária dos Municípios; aqui são os chamados serviços residuais, fora da Lista de Serviço de que trata a LC 116/2003, entretanto há de ser com fornecimento de mercadorias (CF/88, art. 155, § 2º, IX, “b”).

3.2 Dinâmica do ICMS e seus aspectos relevantes Entender a dinâmica do ICMS é identificar os casos de incidência ou não do ICMS; é reconhecer as situações em que o ICMS fica isento, suspenso ou diferido; é apontar corretamente 25

o sujeito passivo, ou seja, o contribuinte; é reconhecer o responsável tributário; é identificar o sujeito ativo, ou seja, a quem deve ser recolhido o imposto, para um ou para outro ente tributante; é detectar a base de cálculo e a respectiva alíquota; é verificar qual a norma aplicável ao caso concreto. São dessas ocorrências que surgem as obrigações tributárias, seja a principal ou acessórias.

São as obrigações acessórias que alimentam o Fisco de informações, ou seja, dá ciência dos procedimentos fiscais que estão sendo seguidos pelo estabelecimento. Agora, como reconhecer se de fato as informações guardam compatibilidade ou não com a norma que trata da matéria? Será que estão em conformidade com o regime de tributação da empresa?

MAPA DE ABRANGÊNCIA DO ICMS Previsão legal hipotética de fatos Materialidade da previsão legal Coincidência da hipótese de incidência e o fato gerador Hipótese negativa ou descrição negativa da norma Dispensa legal do tributo Diferimento: Postergação do pagamento, transferência da responsabilidade para o adquirente ou destinatário Suspensão: Adiamento do pagamento, mas permanecendo a responsabilidade ao titular da mercadoria ou bem 7 - Contribuinte/Responsável Sujeito passivo eleito, seja direto (contribuinte) ou indireto (responsável) 8 - Base de Cálculo e Alíquota Valor definido sobre o qual se aplica o percentual correspondente ao imposto 9 - Créditos e Débitos Percentual correspondente ao valor do imposto 10 Norma Específica e Tratamento específico para o segmento, produto ou Complementar operação 1 - Hipótese de Incidência 2 - Fato Gerador 3 - Incidência 4- Não Incidência 5 - Isenção 6 – Diferimento e Suspensão

É sabido que o ICMS incide sobre a circulação jurídica, ou seja, quando ocorre a transferência de propriedade da mercadoria ou bem para outro, ainda que da mesma empresa.

Incide ainda na prestação de serviços transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação.

3.2.1 Hipótese de incidência fato gerador do ICMS A expressão hipótese de incidência trata da descrição expressa na lei, da situação necessária e suficiente ao nascimento da obrigação tributária. Hipótese diz a previsão, conforme descrita na norma, que ao se concretizar faz nascer o fato gerador.

Como hipóteses de incidência destacam-se: a) as operações relativas à circulação de mercadorias, inclusive o fornecimento de alimentação e bebidas em bares, restaurantes e estabelecimentos similares; b) o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios; c) o fornecimento de mercadorias com prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos municípios, com indicação expressa da incidência do ICMS, como definida em lei complementar;

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d) a entrada de mercadoria ou bem importados do exterior, por pessoa física ou jurídica, ainda que não seja contribuinte habitual do imposto, qualquer que seja sua finalidade; e) a entrada, neste Estado, decorrente de operação interestadual, de: • Mercadoria sujeita ao regime de pagamento de ICMS Antecipado e ICMS Substituição Tributária; • Mercadorias ou bens destinados a contribuintes do ICMS, para serem utilizados, consumidos ou incorporados ao ativo permanente; • Energia elétrica e petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos e gasosos dele derivados, quando não destinados à comercialização ou à industrialização. f) as prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via, de pessoas, bens, mercadorias ou valores.

O Fato Gerador do ICMS é a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência. É o acontecimento real da hipótese de incidência. É a concretização da previsão da lei.

Assim, temos que ocorre o Fato Gerador do ICMS quando: a) da saída, a qualquer título, de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro do mesmo titular; b) do fornecimento de alimentação, bebidas e outras mercadorias, incluídos os serviços prestados, por qualquer estabelecimento; c) da transmissão, a terceiro, de mercadoria depositada em armazém geral ou em depósito fechado; d) da transmissão de propriedade de mercadoria ou de título que a represente, quando a mercadoria não houver transitado pelo estabelecimento do transmitente; e) do fornecimento de mercadoria com prestação de serviços não compreendidos na competência tributária dos municípios; f) do desembaraço aduaneiro de mercadoria ou bem importados do exterior por pessoa física ou jurídica; g) do início da prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via; h) da entrada, neste Estado, de mercadoria sujeita ao regime de pagamento antecipado do ICMS. i) da entrada interestadual de bem para ativo imobilizado ou uso/consumo (Dec. 33.3271/9, arts. 2º e 3º c/c art. 589). j) da entrada interestadual de bem para consumidor final não contribuinte do ICMS (EC nº 87/15 c/c Convênio ICMS 93/15).

3.2.2 Incidência do ICMS A incidência do ICMS é a coincidência da hipótese de incidência com o fato gerador. Neste momento tem-se a convergência da mera previsão legal com a sua própria concretização no mundo real.

 A incidência do ICMS é a coincidência da hipótese de incidência com o fato gerador.  Hipótese: incide ICMS na circulação de mercadorias, inclusive fornecimento de alimentos.  Fato Gerador: de fato a mercadoria circula, ocorre o fornecimento de alimento.

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 Incidência: quando de fato o estabelecimento dá saída em mercadoria ou fornece alimentos tem-se a coincidência da hipótese e do fato gerador.

3.2.3 Não incidência do ICMS A não incidência é a situação em que embora a incidência tenha efetivamente ocorrido, o legislador autoriza que o Estado deixe de cobrar o imposto. Eis a “hipótese negativa”.

O ICMS não incide sobre: a) operação com livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão, excetuados os livros em branco ou simplesmente pautados, ainda que gravados por meio eletrônico, bem como os utilizados para escrituração de qualquer natureza, agendas e similares; b) operações e prestações que destinem ao exterior; mercadorias, inclusive produtos primários e produtos industrializados, ainda que, semielaborados, ou serviços utilizados para realizar a exportação (exportação direta); c) operações resultantes de comodato, locação ou arrendamento mercantil, não compreendida a venda do bem arrendado ao arrendatário; d) operações de remessa de mercadoria destinada a armazém geral ou depósito fechado e de retorno ao estabelecimento remetente, quando situados neste Estado; e) operações de saída de estabelecimento de contribuinte, de objetos, partes e peças para serem utilizados no conserto, reparo ou conservação de seus bens do ativo permanente fora das dependências do estabelecimento remetente; f) operações de saída de impressos personalizados produzidos por encomenda direta de consumidor final, inclusive faixas, cartazes, painéis, folders e adesivos, desde que não comercializados; g) operações de saída de mercadorias, inclusive produtos primários e semielaborados, com fim específico de exportação, desde que as informações do documento fiscal sejam transmitidas por meio eletrônico para a Secretaria da Fazenda, na forma definida em ato de Secretário da Fazenda, e mediante a concessão de regime especial, para os seguintes estabelecimentos [...].

NOTA: Não incidência do ICMS vide art. 4º, do Dec. 33.327/19.

3.2.4 Isenção do ICMS Diz-se da dispensa legal do pagamento do Imposto, ou seja, o Estado autoriza que o contribuinte deixe de recolher o tributo. A isenção do ICMS, em regra, implica em anular/estornar o crédito do ICMS, ou seja, não gera crédito do ICMS. As hipóteses de isenção do ICMS encontram-se no Anexo I, art. 6º, do Dec. 33.327/19.

3.2.5 Diferimento do ICMS Trata-se da postergação do pagamento do ICMS para um momento depois. Nesta situação altera o momento do pagamento e o responsável pelo pagamento.

Temos ainda o caso de operações internas de remessa e retorno de mercadoria para conserto, reparo ou industrialização, em que o ICMS fica diferido desde que haja o retorno em até 90 (noventa) dias, encerrado tal prazo ou quando da saída subsequente, o imposto deverá ser recolhido nos prazos regulamentares (art. 687, do Dec. 24.569/97).

As hipóteses de Diferimento do ICMS estão no Anexo II, do Dec. 33.327/19.

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3.2.6 Suspensão do ICMS Muito embora se trate de uma postergação ou dispensa temporal, tem-se a dispensa do pagamento do ICMS, por suspensão, dentro de um marco temporal, pelo um certo período, eis uma situação que depende da ocorrência de outra. Por exemplo, nas operações interestaduais de remessa para conserto, reparo ou industrialização, o ICMS fica suspenso desde que a mercadoria retorne em até 180 (cento e oitenta dias) dias, não retornando nesse prazo o imposto deverá ser recolhido, pois a condição não fora implementada (art. 688, do Dec. 24.569/97).

Outro caso de suspensão de ICMS aplica-se às operações em demonstração e mostruários, desde que retornem no prazo, respectivamente, em 60 e 90, conforme Ajuste SINIEF 02/2018.

3.2.7 Base de cálculo e redução de base de cálculo do ICMS Em regra, a base de cálculo do ICMS, é o valor da operação na saída, a qualquer título, de mercadoria de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro do mesmo titular; ou o preço do serviço, na prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal, por qualquer via.

A Base de Cálculo do ICMS é valor que servirá para cálculo do imposto, sendo, via de regra, o valor da operação. Entretanto, em algumas situações, poderá sofrer variações; é o caso quando do cálculo do ICMS-ST em que a base de cálculo normalmente é diferente do valor da operação, conforme o regramento vigente para o caso.

Redução na base de cálculo do ICMS implicar em diminuir o valor sobre o qual é utilizado para cálculo do ICMS. Quadro resumo das hipóteses de benefícios de ICMS/CE Hipóteses Localização – Base Legal Isenção Dec. 33.327/19, art. 6º, Anexo I Diferimento Dec. 33.327/19, art. 9º, Anexo II Redução de base de cálculo Dec. 33.327/19, art. 44, Anexo III Crédito presumido Dec. 33.327/19, art. 71, Anexo IV

 Para empresas optantes pelo Simples Nacional de que trata a LC 123/06 c/c Res. CGSN 140/18, as isenções e reduções de base de cálculo não tem qualquer efeito em relação ao faturamento.  Ou seja, empresa do Simples Nacional, pelas vendas de produtos isentos ou com redução de base de cálculo tributa normalmente no PGDAS-D.  A LC 123/06, delegou aos Estados atribuir outros benefícios além dos pertinentes ao Simples Nacioanl, e no caso do Ceará, nenhum outro benefício foi concedito.

3.2.8 Alíquotas do ICMS No Estado do Ceará as alíquotas estão estabelecidas na Lei 12.670/96 44 e 45 c/c Dec. 33.327/19, arts. 45 e 46. Para o operador do ICMS, identificar as alíquotas internas e interestaduais das operações e prestações é algo básico e fundamental. Portanto, as alíquotas do ICMS são:

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I – nas operações internas: a) 28% (vinte e oito por cento) para bebidas alcoólicas, armas e munições, fogos de artifício, fumo, cigarros e demais artigos de tabacaria, aviões ultraleves e asas-delta, rodas esportivas de automóveis, partes e peças de aviões ultraleves e de asas-delta, e para os seguintes produtos, suas partes e peças: drones, embarcações esportivas e jet-skis; b) 27% (vinte e sete por cento) para gasolina; c) 25% (vinte e cinco) para energia elétrica, joias, querosene para aeronave, óleo diesel e álcool anidro e hidratado para quaisquer fins; Atenção: entende-se por joia toda peça em ouro, platina ou prata associada ao ouro ou quaisquer artefatos nele incrustados ou não, de pedra preciosa, semipreciosa e pérola, inclusive relógios encaixados nos referidos metais, exceto as peças cujos metais tenham teor de pureza inferior a 16 quilates. d) 12% (doze por cento) para contadores de líquido (NCM 9028.20) e medidor digital de vazão (NCM 9026.20.90); e) 18% (dezoito por cento) para as demais mercadorias ou bens. Eis a chamada “alíquota modal” nas operações internas.

Atenção: para os produtos com adicional de Fecop utilizar a alíquota com o Fecop.

II – nas prestações internas: a) 28% (vinte e oito por cento) para serviços de comunicação; b) 18% (dezoito por cento) para serviço de transporte intermunicipal; c) 12% (doze por cento), para a prestação de serviço de transporte aéreo III – nas operações e prestações interestaduais (saindo do Ceará): a) 4% (quatro por cento), nas prestações de serviço de transporte aéreo de passageiros, carga e mala postal; b) 4% (quatro por cento), para as mercadorias ou bens importados do Exterior por contribuinte do imposto, desde que: 1. não tenham sido submetidos a processo de industrialização; ou 2. ainda que submetidos a processo de industrialização, resultem em mercadorias ou bens com conteúdo de importação superior a 40% (quarenta por cento); c) 12% (doze por cento), para as demais operações ou prestações com mercadorias ou bens destinados a pessoas físicas ou jurídicas, contribuintes ou não do imposto.

Alíquotas do ICMS com o adicional de FECOP: O Fundo Estadual de Combate à Pobreza – FECOP, de natureza contábil, tem com o objetivo de viabilizar a toda a população do Ceará acesso a níveis dignos de subsistência, cujos recursos serão aplicados exclusivamente em ações suplementares de nutrição, habitação, educação, saúde, saneamento básico, reforço de renda familiar, combate à seca e outros programas de relevante interesse social, voltados para a melhoria da qualidade de vida, conforme disposto no art. 82 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias – ADCT, da Constituição Federal. (Lei Complementar estadual 37/03, art. 1º).

O Fecop encontra-se acomodado na Lei Complementar estadual 37/2003 e suas alterações; na Instrução Normativa 13/16 (procedimentos de registro na Escrituração Fiscal Digital-EFD da 30

apuração do adicional do ICMS destinado ao FECOP e no Dec. 33.327/19 (RICMS/CE), arts. 47 ao 57 que regulamentam o FECOP a partir de 1º/02/2020. O Dec. 31.894/16, tratou do assunto de 01/03/16 até 31/01/2020.

As operações e prestações internas com as mercadorias e os serviços a seguir indicados serão tributadas com as alíquotas estabelecidas no art. 44 da Lei n.º 12.670/96, acrescidas de dois pontos percentuais relativos ao Fundo Estadual de Combate à Pobreza (FECOP).

Os produtos com o adicional do Fecop (como saber se tem ou não Fecop) I – bebidas alcoólicas: 30% (trinta por cento); II – armas e munições: 30% (trinta por cento); III – embarcações esportivas: 30% (trinta por cento); IV – fumo, cigarros e demais artigos de tabacaria: 30% (trinta por cento); V – aviões ultraleves e asas-delta: 30% (trinta por cento); VI – energia elétrica: 27% (vinte e sete por cento); VII – gasolina: 29% (vinte e nove por cento); VIII – serviços de comunicação: 30% (trinta por cento); IX – joias: 27% (vinte e sete por cento); X– isotônicos, bebidas gaseificadas não alcoólicas e refrigerantes: 20% (vinte por cento); XI – perfumes, extratos, águas-de-colônia e produtos de beleza ou de maquiagem, desde que o valor unitário da mercadoria seja superior a 50 (cinquenta) UFIRCEs: 20% (vinte por cento); XII – artigos e alimentos para animais de estimação, exceto medicamentos e vacinas: 20% (vinte por cento); XIII – inseticidas, fungicidas, formicidas, herbicidas, parasiticidas, germicidas, acaricidas, nematicidas, raticidas, desfolhantes, dessecantes, espalhantes adesivos, estimuladores e inibidores de crescimento (reguladores): 20% (vinte por cento).

Fundamentação Legal: Dec. 33.327/19, art. 47.

 A alíquota com o adicional do FECOP incidirá somente nas operações destinadas ao consumidor final, ou por ocasião da cobrança do ICMS sob o regime de substituição tributária, conforme o disposto nesta seção (Dec. 33.327/19, art. 47, § 1º)  O adicional do FECOP aplica-se, inclusive, às operações e prestações realizadas pelos optantes pelo Simples Nacional (Dec. 33.327/19, art. 47, § 2º).  Em caso de substituição tributária, na operação interna orginária de estabelecimento industrial, tem o Fecop próprio da operação (do vendedor) e o Fecop da substituição tributária.  Na substituição tributária pela CNAE com os Decretos regulamentares da Lei 14.237/08, o Fecop é também uma carga tributária líquida.

3.2.9 Créditos e débitos O ICMS a partir do fundamento do Princípio da Não Cumulatividade traz como grande destaque a questão dos créditos pelas entradas e serviços tomados; enquanto os débitos são em decorrência das saídas de mercadorias e serviços prestados.

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O ICMS será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadoria ou prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação com o montante cobrado nas anteriores por este ou por outro Estado.

O montante do ICMS a recolher resultará da diferença positiva, no período considerado, do confronto entre o débito e o crédito.

Débitos superiores aos créditos, tem-se ICMS a recolher. Créditos superiores aos Débitos tem-se ICMS a Recuperar.

3.2.10 Normas gerais, específicas e complementares No exercício da atividade fiscal é sempre relevante fazer uma checagem completa, e notadamente procurar identificar se para o caso em concreto existe ou não alguma norma (lei, decreto, instrução normativa, nota explicativa, norma de execcução, parecer ou outra), de maneira específica ou complementa tratando do tema, além de regramento geral.

3.3 Operacionalização do ICMS (TOP 5) É da circularização de mercadorias onde o ICMS tem sua maior vertente. Essa dinâmica ocorre a partir da emissão do respectivo documento fiscal. E para tal destacamos 7(sete) elementos, os quais devem ser corretamente parametrizados, visto que são os substratos imprescindíveis para o efetivo registro nos respetivos livros fiscais, e, principalmente, no processo de fiscalização, são eles: 1. CFOP – Código Fiscal de Operações e Prestações 2. CST – Código da Situação Tributária e CSOSN (Simples Nacional) 3. NCM – Nomenclatura Comum do Mercosul 4. CNAE – Classificação Nacional de Atividade Econômica 5. GTIN - Número Global de Item Comercial 6. CEST - Código Especificado da Substituição Tributária 7. Regime de Recolhimento do ICMS O ICMS nasce a partir da emissão do documento fiscal, desta maneira destacamos a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) e o Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e). São esses os principais documentos que deverão ser analisados por aqueles que trabalham na área fiscal de um estabelecimento.

3.3.1 Elementos da Nota Fiscal        

Dados do remetente e destinatário; Data da emissão e de saída; Natureza da operação/CFOP; Situação Tributária/CST; CSOSN NCM; Valor dos impostos; Descrição das mercadorias; Informação em dados adicionais: isenção, não incidência, redução de base de cálculo, mercadoria sujeita ao ICMS-ST etc.

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Informações adicionais na Nota Fiscais: Art. 132. Quando a operação ou a prestação estiver beneficiada por isenção ou amparada por imunidade, não-incidência, diferimento ou suspensão de recolhimento do IPI ou do ICMS, essa circunstância será mencionada no documento fiscal, indicando-se o dispositivo legal respectivo. § 1º O disposto neste artigo aplica-se, também, aos casos de substituição tributária e de redução de base de cálculo. § 2º Nos casos de isenção, diferimento ou suspensão, é vedado o destaque do imposto no documento fiscal, devendo constar no campo, a este fim destinado, as expressões “Isento”, “Diferido” ou “Suspenso”, conforme o caso.

3.3.2 Prazo de validade e cancelamento da NF-e; CT-e Os documentos fiscais têm validade para circular e também para cancelamento. Nesse sentido trata o Dec. 24.569/97, art. 428 (validade para circular); Instrução Normativa 54/2020 (cancelamento).

3.3.2.1 Validade nas operações e prestações internas a) Após emitida a Nota Fiscal ou o Conhecimento de Transporte o prazo será de 7 (sete) dias para que a mercadoria seja entregue ao destinatário ou o serviço prestado; entretanto consideram-se entregues ao adquirente deste Estado quando as mercadorias forem destinadas às empresas transportadoras no prazo dos sete dias; b) Quando do recebimento da mercadoria pela transportadora a mesma deverá emitir o Conhecimento de Transporte, sobre o qual incidirá o mesmo prazo dos 07 (sete) dias para prestação do serviço, qual seja, entregar a mercadoria no destino. c) Decorrido o prazo dos 07 (sete) dias, quando da abordagem da carga pela SEFAZ-CE, poderá ser aplicada a sanção, visto que o documento fiscal é inidôneo, seja em relação à Nota Fiscal e/ou em relação ao Conhecimento de Transporte. d) Apesar da possibilidade de revalidação do prazo das notas fiscais, com o advento da Nota Fiscal Eletrônica, a SEFAZ-CE, na prática, não mais revalida documento fiscal. e) Nas operações internas com produtos infungíveis, desde que o seu número de série ou chassi esteja indicado no respectivo documento fiscal não se aplica o prazo dos sete dias, é caso, por exemplo, de uma máquina ou um veículo que tenha um chassi que lhe identifica e lhe individualize como único (art. 428, § 1º, II, do Dec. 24.569/97).

3.3.2.2 Validade nas operações e prestações interestaduais Não há prazo determinado para entrega das mercadorias nas operações interestaduais, conforme art. 428, § 1º, I, Dec. 24.569/97. Ademais, tratando-se de operação ou prestação de serviço de transporte, ambos interestaduais, só Convênio/Protocolo, firmado junto ao CONFAZ, poderia deliberar a respeito dessa matéria, e não há tal instrumento.

3.3.2.3 Cancelamento da NF-e ou CT-e A Nota Fiscal Eletrônica ou o Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) poderá ser cancelado, antes que haja a circulação física da mercadoria, em até 24 horas.

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A SEFAZ-CE através da IN 54/2020 disciplina as obrigações relativas à emissão, prazo de autorização e de cancelamento extemporâneo, ou seja, quando decorrido as 24h, da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), bem como emissão de documento fiscal de anulação e de substituição do Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

Assim, a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) poderá ser cancelada normalmente em até 24h, e de forma extemporânea em até 720h, desde que não tenha havido a circulação física. Confira Ajuste SINIEF 07/2005 e IN 54/2020.

Com relação ao Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e), após a concessão de Autorização de Uso do CT-e, o emitente poderá solicitar o cancelamento do CT-e, no prazo não superior a 168 horas, desde que não tenha iniciado a prestação de serviço de transporte, observadas as demais normas da legislação pertinente. Nesse sentido confira o Ajuste SINIEF 09/2007, notadamente a Cláusula décima quarta e material no ICMS Prático.

3.3.3 Correção de documento fiscal após sua emissão Os documentos fiscais após sua emissão poderão ser corrigidos, em regra, por Carta de Correção (CC-e) ou Nota Fiscal Complementar. A NF em entrada será outra opção onde se anula a operação, e assim sendo poderá ser emitida outra em substituição.

3.3.3.1 Carta de Correção (CC-e) Pode ser emitida para regularização de erro ocorrido na emissão de documento fiscal, desde que o erro não esteja relacionado às variáveis que determinam o valor do imposto, tais como base de cálculo, alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação ou da prestação; a correção de dados cadastrais que implique mudança do remetente ou do destinatário ou com a data de emissão ou de saída. Nesse sentido Convênio S/N de 1970, art. 7º, § 1º-A c/c Dec. 24.569/97, art. 131-A. Convênio S/N de 1970 Art. 7º. [...]. § 1º-A Fica permitida a utilização de carta de correção, para regularização de erro ocorrido na emissão de documento fiscal, desde que o erro não esteja relacionado com: I - as variáveis que determinam o valor do imposto tais como: base de cálculo, alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação ou da prestação; II - a correção de dados cadastrais que implique mudança do remetente ou do destinatário; III - a data de emissão ou de saída.

3.3.3.2 Nota Fiscal Complementar Deverá ser emitida nos casos em que implicar complementação do valor do imposto. É o caso de regularização, em virtude da diferença de preço ou de quantidade da mercadoria; para lançamento do ICMS não pago na época própria ou ainda no reajustamento de preço ou mesmo quando destacado a alíquota a menor do que a devida. Nesse sentido trata o Dec. 24.569/97(RICMS/CE), art. 135 e 174; IN 139/94.

Em algumas situações é possível a correção de determinada operação mediante Nota Fiscal em entrada, não se tratando, necessariamente, de Nota Fiscal de estorno.

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Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 131-A Fica permitida a utilização de carta de correção, para regularização de erro ocorrido na emissão de documento fiscal, desde que o erro não esteja relacionado com: I - as variáveis que determinam o valor do imposto, tais como base de cálculo, alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação ou da prestação; II - a correção de dados cadastrais que implique mudança do remetente ou do destinatário; III - a data de emissão ou de saída.

Art. 135 Sem prejuízo de outras hipóteses, será emitido o documento fiscal correspondente: I - no reajustamento de preço, em virtude de contrato de que decorra acréscimo no valor da operação ou prestação; II - na regularização, em virtude da diferença de preço ou de quantidade da mercadoria objeto da operação ou da prestação, quando efetuada no período de apuração em que tenha sido emitido o documento fiscal originário; III - para lançamento do ICMS não pago na época própria, em virtude de erro de cálculo, quando a regularização ocorrer no período de apuração do imposto, em que tenha sido emitido o documento fiscal originário. § 1º Na hipótese do inciso I, o documento fiscal será emitido dentro de três dias contados da data em que se efetivou o reajustamento do valor da operação ou prestação. § 2º Nas hipóteses previstas nos incisos II e III, se a regularização não se efetuar dentro do prazo mencionado, o documento fiscal será também emitido, sendo recolhidas as diferenças relativas ao imposto devido por ocasião da emissão, através de documento de arrecadação próprio, com as especificações necessárias à regularização, mencionando-se na via do documento fiscal do contribuinte o número e a data do documento de arrecadação.

Art. 174 A nota fiscal será emitida: V - em complementação ou correção a outra anteriormente emitida, na forma prevista na legislação.

Art. 180 O contribuinte, excetuado o produtor agropecuário, emitirá Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, sempre que em seu estabelecimento entrarem mercadoria ou bem, real ou simbolicamente: V - importados diretamente do exterior, bem como os arrematados em leilão ou adquiridos em concorrência promovida pelo Poder Público. § 9º Salvo disposição em contrário, a Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, utilizada em entrada de mercadoria e bem, somente acobertará a circulação na operação interna.

Art. 182 A Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, utilizada na entrada de mercadoria ou bem, será emitida, conforme o caso: I - no momento em que a mercadoria ou bem entrarem no estabelecimento; II - no momento da aquisição da propriedade, quando a mercadoria ou bem não devam transitar pelo estabelecimento do adquirente; § 3º Quando o imposto destacado no documento fiscal for maior que o exigível na forma da lei, o seu aproveitamento como crédito terá por limite o valor correto. § 4º Na hipótese de o imposto destacado no documento fiscal, ser menor do que o devido, o contribuinte deverá creditar-se do valor do imposto destacado no documento fiscal e adotar os procedimentos previstos no artigo 174.

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Art. 131 Considerar-se-á inidôneo o documento que não preencher os seus requisitos fundamentais de validade e eficácia ou que for comprovadamente expedido com dolo, fraude ou simulação ou, ainda, quando: I - omita indicações que impossibilitem a perfeita identificação da operação ou prestação; II - não se refira a uma efetiva saída de mercadoria ou prestação de serviço, salvo os casos previstos na legislação; III - contenha declarações inexatas ou que não guardem compatibilidade com a operação ou prestação efetivamente realizada; IV - esteja preenchido de forma ilegível ou apresente emendas ou rasuras que lhe prejudiquem a clareza; [...]

Art. 829. Entende-se por mercadoria em situação fiscal irregular aquela que, depositada ou em trânsito, for encontrada desacompanhada de documentação fiscal própria ou com documentação que acoberte o trânsito de mercadoria destinada a contribuinte não identificado ou excluído do CGF ou ainda, com documentação fiscal inidônea, na forma do art. 131.

Art. 831 Estará sujeita à retenção a mercadoria acompanhada de documento fiscal cuja irregularidade seja passível de reparação. § 1º Configurada a hipótese prevista neste artigo o agente do Fisco emitirá Termo de Retenção de Mercadorias e Documentos Fiscais, Anexo LXII, notificando o contribuinte ou responsável para que, em 03 (três) dias sane a irregularidade, sob pena de, não o fazendo, submeter-se à ação fiscal e aos efeitos dela decorrentes. § 3º Entende-se por passível de reparação a irregularidade que apresente erro resultante de omissão ou indicação indevida de elementos formais que, por sua natureza, não implique falta de recolhimento do imposto.

3.4 A antecipação do ICMS No Estado do Ceará tem-se que a Antecipação do ICMS é o gênero, da qual são espécies o ICMS Antecipado, o ICMS Substituição Tributária e o ICMS Diferencial de Alíquotas.

3.4.1 ICMS Antecipado Está previsto nos arts. 767 e ss. do RICMS-CE. Código de Receita: 1023.

Requisito do ICMS 1) Entrada interestadual 2) Operação para contribuinte do ICMS 3) Mercadoria vai ter saída subsequente 3.4.1.1 Aplicabilidade do ICMS Antecipado  Em regra, toda mercadoria decorrente de outra unidade da federação adentrando no Estado do Ceará estará sujeita ao pagamento do ICMS Antecipado.  O ICMS Antecipado é exigido em relação às mercadorias procedentes de outra unidade da federação quando o adquirente seja contribuinte do ICMS. (Art. 767, do Dec. 24.569/97).

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 O ICMS Antecipado só deve ser exigido quando as mesmas mercadorias ou bens adquiridos em outra unidade da federação devam ter saída subsequente. Esta saída subsequente não se trata apenas de venda, pode ser que a mercadoria adquirida em outro Estado seja destinada a distribuir como brinde etc.  A base de cálculo é o montante correspondente ao valor da operação de entrada da mercadoria, nele incluídos os valores do IPI, se incidente, do seguro, do frete e de outros encargos cobrados ou transferíveis ao adquirente da mercadoria.  Devendo ser considerado a redução da base de cálculo, quando as mercadorias gozarem desse benefício, como as que compõem a cesta básica, sendo o crédito também reduzido na mesma proporção.  O ICMS Antecipado a ser recolhido será apurado aplicando-se sobre a base de cálculo definida a alíquota vigente para as operações internas, abatendo-se o destacado na nota fiscal de origem e no documento fiscal relativo à prestação do serviço de transporte, quando este for de responsabilidade do estabelecimento adquirente.  Quando o produto for pautado, como frango, papel higiênico etc., para o cálculo do ICMS Antecipado deverá ser considerado o respectivo valor estabelecido por Ato do Secretário da Fazenda (pauta).  As empresas enquadradas no Simples Nacional recolhem normalmente o ICMS Antecipado, mesmo não aproveitando como crédito o valor pago.  O valor corresponde ao ICMS Antecipado, quando devidamente recolhido, poderá ser aproveitado como crédito, quando do Regime de Recolhimento Normal, lançando diretamente na coluna “outros créditos”.

3.4.1.2 Não aplicabilidade do ICMS Antecipado  Quando a mercadoria for adquirida em outro estado da federação e destinar-se ao insumo do adquirente. (Art. 767, 1º, I);  Quando a operação envolver mercadoria que tenha tratamento específico. Neste caso prevalece o tratamento específico, é o caso da Substituição Tributária (art. 767, § 1º, II), o regime especial de fiscalização e controle (art. 767, § 1º, III) e a mercadoria que entra no Estado sem destinatário certo (art. 767, § 1º, IV); nessas circunstâncias a exigência do ICMS não é na forma do Antecipado do art. 767, mas pelo tratamento particular de cada.  Quando a operação for caso de diferença entre as alíquotas (art. 589, do Dec. 24.569/97); também nesse caso vale o tratamento específico.  Quando em entrada interestadual com mercadorias adquiridas por consumidor final, não contribuinte do ICMS, seja, pessoa física ou jurídica, nessa situação, caso fique constatado o intuito de mercancia (revenda da mercadoria) poderá ser exigido o ICMS a título de Margem de Lucro (art. 41, Dec. 24.569/97).

3.4.1.3 Rotina de cálculo do ICMS Antecipado a) ICMS Antecipado padrão: → ICMS a Recolher = [(Valor Item + IPI + Frete FOB + Outras Despesas) X Alíquota Interna] - (ICMS Origem + ICMS sobre o Frete FOB). b) ICMS Antecipação Pautada: → Se Valor Unitário for Inferior a Pauta:

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ICMS a Recolher = {[(Pauta X Quantidade) + IPI + Valor Frete FOB + Outras Despesas] X Alíquota} - (ICMS origem + ICMS Frete FOB) → Se Valor Unitário for Superior a Pauta: ICMS a Recolher = [(Valor Item + IPI + Valor Frete FOB + Outras Despesas) X Alíquota] (ICMS Origem+ ICMS Frete FOB) OBS.: A Pauta Fiscal é um instrumento utilizado pelos Fiscos como meio de determinar o valor mínimo do tributo, tendo em vista os indícios de saída das mercadorias pelo valor que não guarda compatibilidade o negócio efetivamente realizado.

3.4.1.4 ICMS Antecipado no Simples Nacional Remetente e destinatário do SN, no cálculo do ICMS Antecipado aproveita-se o crédito correspondente, ou seja, aproveita-se o crédito como se o remetente fosso normal (LC 123/06; RCGSN 140/18).

IN 17/2013 Art. 1º Nas entradas neste Estado de produtos de origem estrangeira procedentes de outras unidades da Federação, sujeitas à alíquota de 4% (quatro por cento) nos termos da Resolução nº 13 do Senado Federal, serão adotados os seguintes procedimentos: I – será considerado o crédito fiscal de origem equivalente ao percentual de 4% (quatro por cento) para o cálculo do ICMS, na: b) cobrança do ICMS Antecipado de que trata o art. 767 do Decreto n.º 24.569, de 1997.

 O ICMS antecipado(DAE código 1023) aplica-se normalmente para empresa do Simples Nacional, inclusive, Microempreendedor Indiviual(MEI).  MEI paga ICMS antecipado, ICMS substituição tributária e ICMS diferencial de alíquota 3.4.1.5 Do aproveitamento do crédito de ICMS Antecipado Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 771. Somente será permitido o creditamento do imposto relativo à antecipação tributária de que trata esta Seção após o seu efetivo recolhimento. § 1º O imposto recolhido antecipadamente será escriturado no Campo 007 “Outros Créditos” do livro Registro de Apuração do ICMS, seguida de indicação alusiva ao fato. § 2º As empresas prestadoras de serviço de transporte de cargas poderão obter credenciamento, mediante requerimento dirigido à Célula de Fiscalização do Trânsito de Mercadorias (CEFIT) e subscrição de Termo de Responsabilidade, a ser estabelecido em ato normativo específico do Secretário da Fazenda, para, na condição de responsável solidário conforme o inciso VII do caput do art. 22, por ocasião de operações interestaduais de entrada, obtenham a prorrogação do pagamento do ICMS devido pelos destinatários das mercadorias ou bens que transportar, desde que:

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I - somente entreguem as mercadorias ou bens aos seus destinatários não credenciados quando estes comprovarem o pagamento do ICMS devido, mediante a entrega de cópia do DAE devidamente quitado; II - efetuem o pagamento do ICMS devido, caso o destinatário não cumpra a sua obrigação. § 3º Os contribuintes de que trata o § 2º deste artigo deverão observar o disposto em ato normativo específico do Secretário da Fazenda.

3.4.2 ICMS Substituição Tributária Substituição Tributária do ICMS trata-se de uma sistemática de tributação em que o imposto é recolhido de maneira antecipatória, não restando, via de regra, mais nada a ser recolhido.

A substituição Tributária do ICMS é o tema mais relavante ao operador do ICMS, compreender todas as suas particularidade é um grande diferencial no mercado de trabalho e na vida das empresas.

3.4.2.1 Contextualização do ICMS-ST O instituto da Substituição Tributária do ICMS encontra-se incorporado à atual Constituição Federal em seu art. 150, § 7º e na Lei Complementar nº 87/96 que veio legitimá-la; no Convênio ICMS 142/18 (Regras Gerais da ST); nas Leis do Estado do Ceará, nº 12.670/96 e 14.237/08 (ST CNAE – Carga Líquida) e no Dec. 24.569/97 (RICMS/CE), art. 431 e ss.

Três figuras se apresentam no instituto da substituição tributária: a) Contribuinte Substituto tributário: aquele a quem a lei atribui a responsabilidade pela responsabilidade da retenção/recolhimento do ICMS substituição tributária. b) Contribuinte substituído: o destinatário da mercadoria que foi substituído pelo remetente da mercadoria. c) Fisco: Estado que deve receber o ICMS substituição tributária, competente para exigir quando não recolhido.

O regime de substituição tributária do ICMS, via de regra, é originário de Convênio ou Protocolo firmado junto ao CONFAZ, entre duas ou mais unidades federadas, entretanto, como técnica de arrecadação, vem sendo adotado unilateralmente por um Estado, neste caso abrangendo apenas os contribuintes ali situados, é a chamada substituição interna: a) Substituição tributária interna: estabelecida unilateralmente, só tem efeito dentro do território do Estado que criou, nos termos de Lei estadual. Neste caso, o responsável pela retenção e recolhimento do imposto [substituto tributário] e o destinatário da mercadoria deverão estar localizados no mesmo Estado. b) Substituição tributária interestadual: dependerá de acordo específico celebrado pelos Estados interessados, mediante Convênio ou Protocolo no Confaz, em consonância com a LC nº 87/96, art. 9º, Código Tributário Nacional (Lei 5.172/66), art. 102 e do Regime Interno do Confaz (Convênio ICMS 133/97) e da própria CF/88.

Conforme disposto no art. 9º, da LC 87/96, deduz-se que o regime de substituição tributária do ICMS poderá ser adotado no âmbito interno (ST Interna) de cada Estado, e em operações/prestações interestaduais [dependerá de acordo específico celebrado pelos Estados interessados]. Esse acordo específico é o chamado Convênio ICMS ou Protocolo ICMS, firmados no Confaz.

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No estado do Ceará, a substituição tributária, no âmbito interno, pode ser por produto ou pela CNAE. Já a Substituição Tributária decorrente de Convênio ou Protocolo é apenas por produto.

Como Substituição Tributária interna no Ceará, destaque-se:  pelo produto: hortifrutícolas, café torrado e moído, leite condensado, creme de leite, madeira, álcool para fins não carburante, tecidos, informática etc.  pela CNAE: as atividades relacionadas na Lei 14.237/08, regulamentada nos Dec. 29.560/08, 30.519/11, 31.066/12, 31.270/13, 32.900/18.

Como Substituição Tributária de Convênio ou Protocolo temos: pneumáticos (Protocolo ICMS 85/93); celulares e cartões inteligentes(Conv. ICMS 142/18); cervejas, chopp e refrigerantes (Prot. ICMS 11/91), cimento (Procolo ICMS 11/85) dentre outros.

Ressalte-se que o Convênio ICMS 142/18, estabelece a sistemática de uniformização e identificação das mercadorias e bens passíveis de sujeição aos regimes de substituição tributária e de antecipação de recolhimento do ICMS com o encerramento de tributação, relativos às operações subsequentes. Elenca os produtos que em tese, somente esses, poderia estar sujeito ao ICMS substituição tributária, mas não é verdade absoluta, visto a substituição interna que cada estado criou considerando suas particularidades, mas estando de fora desse convênio.

O Convênio ICMS 142/18 também estave o CEST-Código Especificador da Substituitção Tributrária, devendo ser utilizado em todos os produtos alí relacionados, ainda que não esteja como substituitção tributária.

Assim, para o bom desempenho ao lidar com o ICMS-ST faz-se necessário conhecer as regras gerais da Substituição Tributária, as quais se encontravam no Convênio ICMS 142/18 e no Dec. 24.569/97, arts. 431 ao 456.

3.4.2.2 Aplicabilidade do ICMS Substituição Tributrária(ICMS-ST) Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 431. A responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS,..., poderá ser atribuída, em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações sejam antecedentes, concomitantes ou subseqüentes, inclusive ao valor decorrente da diferença entre as alíquotas interna e interestadual, nas operações e prestações interestaduais que destinem bens e serviços a consumidor final localizado neste Estado, que seja contribuinte do ICMS.

3.4.2.3 Não aplicabilidade do ICMS-ST Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 434. A substituição tributária, salvo disposição em contrário, não se aplica: I - às operações que destinem mercadoria a contribuinte substituto da mesma mercadoria; II - às transferências para outro estabelecimento, exceto varejista, do sujeito passivo por substituição, hipótese em que a responsabilidade pela retenção e recolhimento do imposto recairá sobre o estabelecimento que promover a saída subsequente da mercadoria com destino a empresa diversa; III - às operações que destinem mercadoria para ser empregada como matériaprima ou insumo no processo de industrialização, exceto quando se tratar de: a) açúcar; 40

b) madeira; c) álcool para fins não combustíveis; d) mercadoria destinada à indústria gráfica; IV - às operações de remessa em que a mercadoria deva retornar ao estabelecimento remetente; V - às operações que destinem mercadoria a consumidor final não contribuintes do ICMS. VI - a exceção prevista no inciso III, não se aplica às operações destinadas aos estabelecimentos industriais cujo produto elaborado tenha recebido tributação anterior com encerramento de fase.

3.4.2.4 Momento do recolhimento do ICMS-ST Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 437. O imposto devido por substituição tributária será recolhido nos seguintes prazos: I - nas operações internas, até o décimo dia do mês subsequente ao da entrada da mercadoria; II - nas operações internas e interestaduais objeto de convênio ou protocolo, até o 9º (nono) dia do mês subsequente ao da saída da mercadoria ou em prazo específico fixado nos respectivos instrumentos; § 3º Ocorrendo operação de entrada interestadual com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária previsto no inciso I, o ICMS será recolhido por ocasião da sua passagem pelo primeiro posto fiscal deste Estado, aplicando-se, quando couber, o disposto no parágrafo anterior. (credenciamento)

3.4.2.5 Ressarcimento do ICMS-ST Decreto 24.569/97 (RICMS/CE) Art. 438. É assegurado ao contribuinte substituído o direito ao ressarcimento do valor do ICMS pago em razão da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar, ou, nas operações interestaduais com mercadoria ou produto industrializado já tributados por esse regime. § 1º Entende-se por fato gerador que não se realizar a inocorrência, por qualquer motivo, de operação subsequente à entrada da mercadoria, cujo imposto tenha sido retido por substituição tributária. § 2º Ocorrendo operação interestadual com mercadoria cujo imposto já tenha sido pago conforme o caput, quando o valor do ICMS de obrigação direta da operação for inferior ao somatório das parcelas do ICMS normal e do retido na aquisição mais recente, o contribuinte que efetuar a operação interestadual poderá efetuar o ressarcimento da diferença.

Exemplo prático de ressarcimento: Indústria LTDA, de São Paulo, vende a Estabelecimento Comercial de Fortaleza-CE; a mercadoria trata-se de “tinta da NCM 3208”, valor de R$ 1.000,00, mais IPI de R$ 100,00 e Frete FOB de R$ 200,00. Cálculo do ICMS-ST a recolher, alíquota no destino ser 18% Convênio ICMS 142/18; Dec. 24.569/97(RICMS/CE), art. 559 MVA para Alíquota de origem 7% = 53,11% MVA: para Alíquota de 12% = 44,88% 41

ICMS Destacado = 7% de 1000,00 =70,00 e 7% de 200,00 = 14,00 Rotina de Cálculo = [{(Valor Item + IPI + Valor Frete + Outras Despesas) + Agregado} X Alíquota] - (ICMS Destacado NF + ICMS Frete) →*, * (1.000 + 100 + 200) x 1,5311+ x 18% – (70 + 14) } = →(1.990,43 x 18%) = 358,28 – 84,00 = 274,28 1) A Indústria Ltda, de São Paulo, ao vender p/ Estabelecimeto Comercial “tintas da NCM 3208”, fez a retenção do ICMS-ST de R$ 274,28(enviou ao CE via GNRE) e cobrou do destinatário o total geral da NF-e de R$ 1.574,28. → R$ 1.000,00 + 100,00 + 200,00 + 274,27 = 1.574,28  O Estabeleciemnto Comercial , do Ceará, vendeu sob condição CIF(frete pago) todas essas tintas para um contribuinte do RN pelo valor de R$ 1.600,00.  ICMS da operação própria (1.600,00x12%) = 192,00 (ICMS próprio 2 - art. 448 – só p/crédito do destinatário)  Alíquota interna do ICMS no RN = 18% Rotina = [(Valor Item + IPI + Valor Frete + Outras Despesas) + Agregado X Alíquota] - (ICMS Destacado NF + ICMS Frete); →*(1.600 + 44,88%) x 18%-= (2.318,08 x 18%) – (192,00)] = 417,25 – 192,00 = 225,25 Foi feita a retenção do ICMS-ST e repassado ao RN o valor de R$ 225,25?

2) O RESSARCIMENTO (art. 438, Dec. 24.569/97 e IN 32/12) 3) Ressarcimento = ICMS próprio 2 - (ICMS próprio1 + ICMS-ST1) 6) Cálculo Ressarcimento = 192,00 – (84 + 274,24) = 166,24 4) Valor do Ressarcimento será de R$ 166,24 5) Para efeito do ressarcimento o contribuinte deverá adotar um dos procedimentos: a. Substituído poderá emitir NF de entrada do valor e leva a crédito b. Substituído poderá emitir NF para o Substituto e o mesmo compensa depois c. Substituído poderá emitir NF em favor da SEFAZ e solicitar o ressarcimento.

Obs.: Art. 438, § 3º, Dec. 24.569/97.

3.4.2.6 Obrigações acessórias Art. 446. As notas fiscais correspondentes às entradas e saídas de mercadoria, cujo imposto tenha sido pago por substituição tributária, deverão ser escrituradas nas colunas “Documento Fiscal” e “Outras - de Operações sem Crédito e sem Débito do Imposto” dos livros Registro de Entradas e Registro de Saídas, respectivamente. § 1º As notas fiscais que acobertarem as saídas internas subsequentes às operações com substituição tributária serão emitidas sem destaque do imposto e deverão conter a expressão “ICMS pago em substituição tributária” e a identificação do ato normativo instituidor do respectivo regime. § 2º Ocorrendo as saídas previstas no parágrafo anterior, a nota fiscal que acobertar a operação deverá ser emitida com destaque do ICMS, exclusivamente para fins de crédito do destinatário, se for o caso, quando destinar-se:

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I - a estabelecimento industrial; II - ao ativo permanente de qualquer estabelecimento; III – ao consumo de qualquer estabelecimento, a partir da data prevista em Lei Complementar.

Importante: I) para que o destinatário possa se creditar do ICMS, na forma do art. 446, o imposto deve estar destacado pela alíquota correspondente no campo próprio da NF-e.

II) em outras situações não precisa destaque do ICMS para efeito de crédito do adquirente, é o caso das saídas de mercadorias quando tributadas como Substituição Tributária na forma dos Dec. 29.560/08 e 31.270/13, em que os adquirentes internos não sejam das CNAES dos respectivos normativos, nessas circunstâncias também tem-se o reinício da cadeia de tributação.

II) nas saídas dos produtos resultantes das indústrias de confecções deverá emitir NF com destaque do ICMS, exclusivamente para crédito do adquirente, restabelecendo a cadeia de tributação.

Art. 448. Ocorrendo operação interestadual com mercadoria cujo imposto já tenha sido pago por substituição tributária, a nota fiscal emitida quando da saída deverá conter o ICMS normal da operação, destacado, calculado pela aplicação da alíquota cabível, sobre o valor real da operação, exclusivamente para efeito de crédito do adquirente e o imposto retido, quando for o caso.

Importante: Para que o destinatário possa se creditar do ICMS, na forma do art. 446, o imposto deve estar destacado pela alíquota correspondente no campo próprio da NF-e.

Em outras situações não precisa destaque do ICMS para efeito de crédito do adquirente, é o caso das saídas de mercadorias quando tributadas como Substituição Tributária na forma dos Dec. 29.560/08 e 31.270/13, em que os adquirentes internos não sejam das CNAES dos respectivos normativos, nessas circunstâncias, também, tem-se o reinício da cadeia de tributação.

Nas saídas dos produtos resultantes das indústrias de confecções deverá emitir NF com destaque do ICMS, exclusivamente para crédito do adquirente, restabelecendo a cadeia de tributação.

ST pelo produto ou pela CNAE, qual prevalece?

Art. 452. Quando o regime de substituição tributária aplicar-se ao produto, este prevalecerá sobre qualquer outra sistemática de tributação a que esteja sujeita o destinatário.

 ST decorrente de Convênio ou Protocolo?  ST tiver sido apenas no âmbito interno?  Emissão da NF-e; CFOP, CST. 3.4.2.7 MVA original x MVA ajustada Quando das operações interestaduais, para efeito de neutralização relativo à MVA original estabelecida por ato normativo em relação às alíquotas interestaduais, é preciso reajustar a MVA, nos termos que segue:

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1) MVA ST original: é a margem de valor agregado indicada nos respectivos Convênios ou Protocolos; (e na ST interna). É utilizada apenas nas operações internas, qualquer que seja o constituinte, e nas interestaduais, quando o substituto tributário for optante pelo Simples Nacional.

2) MVA ajustada = [(1+MVA ST original) x (1-ALQ inter)/(1-ALQ intra)]-1, Onde:  ALQ inter – é o coeficiente à alíquota interestadual aplicável à operação;  ALQ intra – é o coeficiente correspondente à alíquota interna ou percentual de carga tributária efetiva, quando este for inferior à alíquota interna, praticada pelo contribuinte substituto da unidade federada de destino, nas operações com as mesmas mercadorias.

Atenção: para saber se a MVA a seer utilzizada é orignal ou ajustada, observar a norma que trata especificamente do tema.

3.4.2.8 Rotinas de cálculo →ICMS a Recolher = {[(Valor Item + IPI + Frete FOB + Outras Despesas) + Agregado] X Alíquota Interna - (ICMS origem + ICMS Frete)}.

Substituição Pautada: →Se Valor Unitário for Inferior a Pauta: ICMS a Recolher = {[(Pauta X Quantidade) + IPI + Valor Frete + Outras Despesas] + Agreg.

X Alíquota} - (ICMS origem). →Se Valor Unitário for Superior a Pauta: ICMS a Recolher = [(Valor Item + IPI + Valor Frete + Outras Despesas) + Agregado X Alíquota] (ICMS Origem) Cálculo com empresa optante do SN (Fonte: LC 123/06; RCGSN 140/18; Dec. 24.569/97, art. 436-A)  ICMS-ST de Convênio ou Protocolo: Remetente sendo do SN para qualquer destinatário aproveita-se o crédito correspondente, conforme a origem.  ICMS-ST Interna: Remetente e destinatário do SN, no cálculo do ICMS-ST aproveita-se o crédito correspondente, exceto quando para Dec. 29.560/08.

3.4.3 ICMS Substituição Tributária no Ceará pela CNAE Lei estadual nº 14.237/08 – Dispõe sobre o regime de Substituição Tributária nas operações realizadas por contribuintes do ICMS, enquadrados nas atividades econômicas (CNAE) que indica.

Lei Estadual nº 14.237/08: Art. 1º Os estabelecimentos enquadrados nas atividades econômicas indicadas nos anexos I e II desta Lei ficam responsáveis, na condição de substituto tributário, pela retenção e recolhimento do ICMS, devido nas operações subsequentes, até o consumidor final, quando da entrada ou da saída da mercadoria ou da prestação de serviço de comunicação, conforme dispuser o regulamento.

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Parágrafo único. A sistemática de tributação, prevista neste artigo, pode ser aplicada a outras atividades econômicas, produtos ou prestação de serviços, conforme se dispuser em regulamento.

3.4.3.1 Base de cálculo da Substituição Tributária Carga Líquida Lei Estadual nº 14.237/08: Art. 2º O imposto a ser retido e recolhido na forma do art. 1º será o equivalente à carga líquida resultante da aplicação dos percentuais constantes do anexo III desta Lei, sobre o valor do documento fiscal acobertador das entradas das mercadorias, incluídos os valores do IPI, frete e carreto, seguro e outros encargos transferidos ao destinatário. § 2º Nas entradas oriundas de estabelecimentos enquadrados no Simples Nacional, bem como nas entradas neste Estado de produtos de origem estrangeira procedentes de outras unidades da Federação, sujeitos à alíquota de 4% (quatro por cento) nos termos da Resolução nº 13, de 25 de abril de 2012, do Senado Federal, os percentuais constantes do anexo III serão adicionados do percentual definido em regulamento. § 3º O Poder Executivo poderá estabelecer os valores mínimos de referência que serão admitidos para efeito de cálculo do imposto de que trata esta Lei, levando em consideração os preços praticados no mercado interno. § 4º Fica o Chefe do Poder Executivo autorizado a: I – incluir na base de cálculo prevista no caput deste artigo margem de valor agregado em função da atividade econômica desenvolvida pelo segmento; II – ajustar a carga líquida estabelecida para o comércio varejista até o limite estabelecido para o comércio atacadista, ambas constantes do anexo III desta Lei; III - ajustar a carga líquida estabelecida no anexo III desta Lei em função do produto, do serviço de comunicação, da localização geográfica do contribuinte ou da atividade econômica desenvolvida pelo segmento econômico. § 5º Nos recebimentos em transferência, a carga líquida constante do anexo III será aplicada sobre a base de cálculo definida no caput deste artigo, acrescida do percentual de 30% (trinta por cento) a 120% (cento e vinte por cento), conforme disposto em regulamento.

Por exemplo, no Dec. 31.270/13, observe-se as seguintes particularidades: Base de Cálculo do ICMS-ST:  Indústria: valor da operação + MVA 45%, desse resultado aplicar carga de 6,88%.  Comércio atacado/varejo: (Valor da Mercadoria + IPI + Frete + OD) + MVA 35%, desse resultado aplica carga tributária líquida do Anexo III do Dec. 31.270/13  BC em Transferência: 82,25%  {[(Valor da Mercadoria + IPI + Frete + OD) + 35%] + 35%} ADICIONAIS - tratando do ICMS-ST pela CNAE. Esses adicionais aplicam-se em todas as operações com ST Carga Líquida de que trata a Lei 14.237/08, ou seja, nos Dec. 29.560/08, 31.066/12, 30.519/11 e 31.270/13).

Carga Líquida do Anexo III + seguintes acréscimos:  3% nas operações internas quando originária de empresas SN;  4% quando de Estados do Sul e Sudeste, exceto Espírito, originária de empresas do Simples Nacional; 45

 6% dos Estados do Norte, Nordeste e Centro Oeste e Espírito Santo, originária de empresas do Simples Nacional;  3% do Sul e Sudeste, exceto Espírito Santo com produtos de origem estrangeira, na forma da Res. SF 13/2012;  8% do Norte, Nordeste e Centro Oeste e Espírito Santo, com produtos origem estrangeira da Res. SF 13/2012; 3.4.3.2 Regime Especial de Atacadistas (RET) Lei Estadual nº 14.237/08: Art. 4º O contribuinte que exercer a atividade constante do anexo I desta Lei, bem como a incluída nos termos do parágrafo único do art. 1º, mediante Regime Especial de Tributação, na forma dos arts. 67 a 69 da Lei nº 12.670, de 27 de dezembro de 1996, poderá aplicar, como carga líquida, aquela prevista no anexo III desta Lei, que será ajustada proporcionalmente, juntamente com o imposto de que trata o inciso* I do § 1º do art. 2º, até o limite da carga tributária efetiva constante do art. 1º da Lei nº 13.025, de 20 de junho de 2000. § 4º O disposto neste artigo aplica-se ao contribuinte com faturamento, no ano calendário, superior ao valor máximo fixado para o enquadramento no Simples Nacional neste Estado, podendo o Secretário da Fazenda, excepcionalmente, autorizar a celebração de Regime Especial de Tributação mediante justificativa do contribuinte. § 5º Fica o Poder Executivo autorizado a estabelecer critérios e condições para a celebração de regime especial a que se refere o caput, inclusive em relação à cobrança do ICMS, total ou parcial por ocasião das operações de entrada, de saída, ou misto, de acordo com a sistemática estabelecida nesta Lei.

3.4.3.3 Não aplicabilidade do ICMS-ST Carga Líquida Lei Estadual nº 14.237/08: Art. 6º Salvo disposição em contrário, na forma que dispuser o regulamento, o regime tributário de que trata esta Lei não se aplica às operações: I - com mercadoria ou bem destinados ao ativo imobilizado ou consumo do estabelecimento, as quais estão sujeitas apenas ao recolhimento do ICMS relativo ao diferencial de alíquotas; II - com mercadoria isenta ou não tributada; III - sujeita ao regime de substituição tributária específica, às quais se aplica a legislação pertinente, exceto em relação às disposições do inciso VIII do caput deste artigo, e aos seguintes produtos: a) pneus e câmaras de ar para motos, motonetas, motocicletas, triciclos, quadriciclos, ciclomotores e bicicletas; b) peças e acessórios para veículos; V - com artigos de vestuário e produtos de cama, mesa e banho; VI - com jóias, relógios e bijuterias; VII - com mercadoria já contemplada com redução da base de cálculo do ICMS ou com crédito presumido, ou que, por qualquer outro mecanismo ou incentivo, tenha a sua carga tributária reduzida, exceto os produtos da cesta-básica; VIII - com produtos sujeitos à alíquota de 25% (vinte e cinco por cento), exceto vinhos, sidras e bebidas quentes.

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3.4.3.4 Restabelecimento da cadeia de tributação Lei Estadual nº 14.237/08: Art. 7º É vedado o destaque do ICMS no documento fiscal relativo à saída subsequente da mercadoria cujo imposto tenha sido recolhido na forma desta Lei, exceto em operações interestaduais, exclusivamente para efeito de crédito do destinatário.

Parágrafo único. Nas operações internas, quando o adquirente dos produtos tributados na forma desta Lei não se enquadrar nas atividades dos anexos I e II, poderá fazer o creditamento do ICMS correspondente ao valor do imposto da respectiva operação, retornando à cadeia normal de tributação.

Por ocasião desta sistemática, caso o destinatário seja um contribuinte não enquadrado no mesmo decreto de ST do remetente, poderá acontecer duas situações: i) o contribuinte é regime normal e irá apropriar crédito referente a esta aquisição, mesmo sem destaque no documento de saída, e ii) o contribuinte é de outro decreto de substituição tributária e pagará novamente a ST por ocasião da entrada no seu estabelecimento, fazendo jus ao restabelecimento da cadeia.

3.4.3.5 Ressarcimento da ST Carga Líquida Art. 8º Salvo o disposto em regulamento, os estabelecimentos enquadrados nos anexos I e II, relativo às operações de que trata esta Lei, não terão direito, a: I - ressarcimento do ICMS relativamente às operações destinadas a outras unidades da Federação; II - ressarcimento nas devoluções de mercadorias, exceto nos casos de mercadorias perecíveis; III - crédito do ICMS, exceto o decorrente das entradas para o Ativo Imobilizado, o autorizado na forma do § 2º do art. 4º e o decorrente de mercadorias não contempladas nesta Lei.

 A Lei estadual 14.237/08 é norma geral da substituição tributária pela atividade econômica(CNAE). Esta lei está regulamentada por vários decretos, dentre os quais: 29.560/08, 30.519/11, 31.066/12, 31.270/13, 32.900/18.

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 Com ICMS substituição tributária pela CNAE deve considerar as particularidades de cada decreto regulamentar.

3.4.4 ICMS Diferencial de Alíquotas(Difal) Requisitos do Diferencial de Alíquotas:  Operação interestadual  Bens do ativo imobilizado ou uso/consumo  Adquirente ser contribuinte do ICMS ou não. Se o destinatário for contribuinte é este quem paga o Difal, se for não contribuinte quem paga é o remetente e desde que não seja do Simples Nacional.

ICMS será exigido, antecipadamente, quando em operação de entrada interestadual com bens destinados ao ativo permanente ou consumo do adquirente quando cadastrado como contribuinte do ICMS junto à SEFAZ/CE. O momento do pagamento do ICMS Difal será: a) Na conta gráfica, conforme prazo da legislação, quando for obrigado a manter escrituração fiscal, levando o valor correspondente diretamente para colunas “outros débitos” do Livro de Apuração do ICMS, conforme art. 589, § 1º, Dec. 24.569/97).

Devendo ser recolhido na apuração normal do mês, no código da Receita 1015 (ICMS regime mensal de apuração). b) No primeiro Posto Fiscal de entrada do Estado: quando o adquirente não for obrigado a manter escrituração fiscal e apuração do ICMS, é o caso da ME/EPP/MEI (art. 589, § 2º, Dec. 24.569/97). Neste caso o código da receita será 1090 (ICMS DIFERENCIAL DE ALIQUOTA). Poderá ainda ser recolhido no credenciamento, posteriormente, quando for o caso.

Para o cálculo do imposto deve ser considerado a mesma base de cálculo sobre a qual incidiu o ICMS no Estado de origem, ou seja, se tiver redução de base de cálculo na origem é sobre esse valor que deverá partir para o cálculo do ICMS a título de diferencial de alíquotas (art. 25, XI, c/c 589, caput).

 Difal Diferido: adquirente do Ceará for um estabelecimento industrial, qualquer que seja o regime de recolhimento, e tratando-se de bens que lhes sejam destinados ao ativo fixo ou imobilizado o ICMS Diferencial de Alíquotas ficará diferido, ou seja, só será exigido quando da sua desincorporação (Dec. 33.327/19, art. 10, Anexo II, item 26.0).  Difal Dispensado: adquirente do Ceará for estabelecimento das CNAE’s elencadas no art. 594A, do Dec. 24.569/97 e tratando-se de bens do ativo imobilizado indispensáveis para o desenvolvimento de suas atividades próprias ficará dispensado o pagamento do ICMS a título da diferença entre as alíquotas.

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Nas operações com produtos sujeitos ao ICMS Substituição Tributária decorrente de Convênio ou Protocolo, quando das entradas interestaduais para consumidor final localizado neste Estado, que seja contribuinte do ICMS, também deverá ser recolhido do Diferencial entre as Alíquotas, neste caso no código de receita 1031(ICMS-ST por entrada interestadual). Vide art. 431, caput, parte final, do Dec. 24.569/97.

Condições para esse Diferencial de Alíquotas: operação interestadual com bens do ativo imobilizado ou uso/consumo e o adquirente ser contribuinte do ICMS. E neste caso quem paga o Diferencial de Alíquotas é o destinatário.

Rotina de Cálculo do Diferencial de Alíquota (DIFA) →ICMS a Recolher = (Alíquota Interna do Produto – Alíquota Interestadual) X (Valor Mercadoria + IPI + Valor Frete FOB + Outras Despesas do destinatário.

Bens do ativo imobilizado, uso e consumo para consumidor não contribuinte:  Com bens para consumidor final não contribuinte do ICMS, também decorrente de operações interestaduais aplica-se o DIFAL (Diferencial de Alíquotas nos termos da EC 87/15 e Convênio ICMS 93/15).  Sendo que neste caso quem paga esse Diferencial de Alíquotas é o remetente dos bens da outra unidade da federação, desde que o remetente não seja optante do Simples Nacional, conforme decisão do Supremo Tribunal Federal(STF) na ADI 5464.

3.5 Operações especiais 3.5.1 Regime especial de tributação Em casos peculiares e objetivando facilitar o cumprimento das obrigações tributárias, poderá ser adotado Regime Especial de Tributação mediante prévia manifestação da SEFAZ/CATRI. Regime Especial de Tributação: se caracteriza por qualquer tratamento diferenciado em relação às regras gerais de exigência do ICMS e de cumprimento das obrigações acessórias, sem que dele resulte desoneração da carga tributária.

O Regime Especial de Tributação (RET) será concedido (Dec. 24.569/97, art. 567, 568, ss.):  através da celebração de acordo entre a Secretaria da Fazenda e o representante legal da empresa;  com base no que dispuser a legislação, quando a situação peculiar abranger vários contribuintes ou responsáveis.

3.5.2 Operações e prestações especiais As operações especiais caracterizam-se por procedimentos diferenciados devidamente estabelecidos em normas específicas.

Assim, as operações especiais compõem o gênero, sendo suas espécies mais comuns:  Triangular;  Remessa por conta e ordem;  Entrega Futura;  Venda à ordem;  Venda com entrega pelo Armazém Geral/Depósito Fechado;  Entrega em local da obra(diverso do local do adquirente);  Industrialização sem passar pele estabelecimento do encomendante.

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Outras operações com tratamentos especiais ou diferenciados:  Ativo Imobilizado;  Armazém Geral;  Depósito Fechado;  Bares, restaurantes e assemelhados;  Bonificação, doação ou brinde;  Conserto, reparo e garantia;  Consignação;  Construção Civil;  Demonstração, mostruário, treinamento;  Depósito de Terceiros, Locação Temporária, Self Storage;  Exposição ou feira;  Comunicação;  FDI – PROVIN/PCDM;  Sucata.

3.6 O ICMS em Escrituração Fiscal (Dec. 24.569/97 (RICMS/CE, art. 276-A e ss.; IN 45/2009 e 01/201; IN 20/2013 e IN 54/16) Os contribuintes do ICMS, inscritos no Regime de Recolhimento Normal, bem como aqueles que venham a se constituir, ficam obrigados a gerar a Escrituração Fiscal Digital (EFD), a partir do período de referência “Janeiro de 2012”, transmitidas via SPED ICMS/IPI. 3.6.1 EFD ICMS  Entrega da EFD - SPED ICMS: no Ceará, os estabelecimentos cadastrados no regime de recolhimento Regime Especial, Produtor Rural e Outros, ficam obrigados a transmitir, a partir do período de referência de janeiro de 2017, a Escrituração Fiscal Digital-EFD(IN 54/16) - SPED ICMS, com observância das disposições do Ato COTEPE/ICMS nº 09/08, nos termos do art. 276-A do Dec. 24.569/1997 (RICMS/CE).

Fique Ligado: Empresa Optante pelo Simples Nacional(LC 123/06), de jan/2017 até a competência 06/2020 estavam obrigadas a entrega da EFD, conforme IN 54/16, alterada pela IN 42/2020.  Forma de Transmissão dos arquivos: transmitir a EFD no Perfil B para empresas do Simples Nacional, Regime Especial, Produtor Rural e Outros, exceto as empresas do segmento de comunicação que deverão entregar no Perfil A. Atenção: a) As empresas do segmento de comunicação, quando optantes do Simples Nacional, deverão transmitir o arquivo no perfil A, mas as NFs de entradas devem ser registradas obrigatoriamente, sendo os itens facultativos; já nas saídas, os registros de NF-e e itens são facultativos. b) Os produtores rurais cadastrados na SEFAZ com CPF deverão enviar o SPED ICMS pelo CPF.

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c) O SPED ICMS de que trata a IN 54/16 poderá ser entregue com certificado digital de procurador, seja da empresa ou do sócio-administrador, entretanto, para retificar, somente com o certificado da empresa (e-CNPJ - A3 ou A1).

Do Livro Registro de Apuração do ICMS Art. 276 O livro Registro de Apuração do ICMS, modelo 9, Anexo XL, obedecidas as especificações respectivas, destina-se a registrar, mensalmente: I - os totais dos valores contábeis e fiscais das operações de entrada e saída relativas ao imposto, extraídos dos livros próprios e agrupados segundo o CFOP; II - os débitos e os créditos fiscais do imposto, a apuração dos saldos e os dados relativos aos documentos de arrecadação e às guias de informação e apuração do ICMS e de recolhimento.

Parágrafo único. O disposto neste artigo, aplica-se também, no que couber, na apuração do imposto incidente sobre os serviços de transporte e de comunicação.

Da obrigatoriedade a Escrituração Fiscal Digital Art. 276. A Os contribuintes do ICMS ficam obrigados à Escrituração Fiscal Digital (EFD) nos termos e nos prazos estabelecidos nesta Seção. § 1º A Escrituração Fiscal Digital (EFD) constitui-se em um conjunto de escrituração de documentos fiscais e de outras informações de interesse do Fisco, bem como no registro de apuração do ICMS, referente às operações e prestações praticadas pelo contribuinte, em arquivo digital. § 2º O arquivo de que trata o § 1º será obrigatoriamente submetido ao programa disponibilizado pela SEFAZ e pela Receita Federal do Brasil (RFB), para validação de conteúdo, assinatura digital e transmissão. § 3º O contribuinte está obrigado a escriturar e a prestar informações fiscais, em arquivo digital, referentes à totalidade das operações de entrada e de saída de mercadorias, das aquisições e prestações de serviços, dos lançamentos realizados nos exercícios fiscais de apuração e de outros documentos de informação correlatos, nos moldes do Manual de Orientação, Anexo Único, do Ato COTEPE/ICMS nº 9, de 18 de abril de 2008, ou outro que venha a substituí-lo. § 4º A EFD só será considerada válida, para efeitos fiscais, após a confirmação, pelo Sistema Público de Escrituração Digital (SPED), do recebimento do arquivo que a contém. § 5º Nos casos de omissão da EFD ou de inconsistência das informações quando da incorporação dos arquivos, a SEFAZ utilizará, para ciência do contribuinte: I - notificação em papel; ou II - notificação eletrônica, com certificação digital.

Art. 276-C A EFD compõe-se da totalidade das informações, em meio digital, necessárias à apuração do ICMS incidente sobre as operações e prestações praticadas pelo contribuinte, inclusive o ICMS relativo à apuração do ICMS devido por substituição tributária, ou quaisquer outras de interesse do Fisco.

Art. 276-D O contribuinte deverá manter EFD distinta para cada estabelecimento.

Art. 276-E O arquivo digital conterá as informações dos períodos de apuração do ICMS e será transmitido até o dia 15 do mês subsequente ao do período informado, mediante utilização do software de transmissão disponibilizado pela RFB. Parágrafo único: As informações referentes aos documentos deverão ser prestadas sob o enfoque do informante do arquivo, tanto no que se refere às 51

operações de entrada e aquisições de serviços, quanto no que se refere às operações de saída e prestações de serviço.

Art. 276-G. A escrituração prevista nesta Seção substitui a escrituração e impressão dos seguintes livros: I - Registro de Entradas; II - Registro de Saídas; III - Registro de Inventário; IV - Registro de Apuração do ICMS. V - Registro de Apuração do IPI; VI - Controle de Crédito do ICMS do Ativo Permanente (CIAP), modelo D VII - Registro de Controle da Produção e do Estoque. § 1º O livro de que trata o inciso VI deste artigo será obrigatório a partir de 1º de janeiro de 2012. § 2º O livro de que trata o inciso VII do caput deste artigo será obrigatório a partir de 1º de janeiro de 2016. § 3º A escrituração do Livro Registro de Controle da Produção e do Estoque será obrigatória para os contribuintes com as seguintes atividades econômicas: I - indústria ou equiparada a indústria pela legislação federal; II - comércio atacadista Art. 285 A emissão de documentos fiscais por sistema eletrônico de processamento de dados, bem como a escrituração dos livros fiscais a seguir enumerados, far-se-ão de acordo com as disposições deste Capítulo: I - Registro de Entradas, Anexo XLIII; II - Registro de Saídas, Anexo XLIV; III - Registro de Controle da Produção e do Estoque, Anexo XLV; IV - Registro de Inventário, Anexo XLVI; V - Registro de Apuração do ICMS, Anexo XLVII; VI - Movimentação de Combustível (LMC), Anexo XLVIII. § 1º O estabelecimento que emitir documentos fiscais ou escriturar livros fiscais em equipamento que utilize ou tenha condição de utilizar arquivo magnético, ou equivalente, ficará obrigado às exigências deste Capítulo, inclusive de apresentar em meio de transferência eletrônico junto a SEFAZ, na forma, padrões e prazos previstos em legislação específica, as informações dos livros e demais documentos referidos neste artigo e na legislação pertinente, relativos às suas obrigações acessórias. § 3º O contribuinte que utilize sistema eletrônico de processamento de dados apenas para escrituração de livros fiscais fica dispensado de transmitir eletronicamente esses arquivos à Secretaria da Fazenda.

Art.289. O estabelecimento que emitir, por sistema eletrônico de processamento de dados, pelo menos um dos documentos fiscais a que se refere o art. 285, caput, estará obrigado a manter registro fiscal em arquivo magnético com dados dos documentos emitidos por qualquer meio, referente à totalidade das operações de entradas e de saídas e das aquisições e prestações realizadas no exercício de apuração: I - por documento fiscal e detalhe de item de mercadoria (classificação fiscal), inclusive os emitidos por equipamento emissor de cupom fiscal - ECF; II - por documento fiscal, quando se tratar de: a) Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas; b) Conhecimento de Transporte Aquaviário de Cargas; c) Conhecimento Aéreo; d) Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, nas entradas; e) Nota Fiscal de Serviço de Telecomunicação, nas aquisições.

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§ 1º O disposto neste artigo também se aplica aos documentos fiscais nele mencionados, ainda que não emitidos por sistema eletrônico de processamento de dados. § 2º O contribuinte do IPI deverá manter arquivadas, em meio magnético, as informações a nível de item (classificação fiscal), conforme dispuser a legislação específica deste imposto.

Art. 308 O contribuinte fornecerá ao Fisco, quando exigido, os documentos e arquivo magnético de que trata este Capítulo, no prazo de 5 (cinco) dias contados da data da exigência, sem prejuízo do acesso imediato às instalações, equipamentos e informações em meios magnéticos.

Indagação: Quem entrega DIEF sem os itens deve manter o arquivo com os itens?

RUDFTO - Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências Art. 260. Os contribuintes e as pessoas obrigadas à inscrição deverão manter, em cada um dos estabelecimentos, os seguintes livros fiscais, de conformidade com as operações que realizarem: VIII - Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências, modelo 6; § 6º O livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências será utilizado por todos os estabelecimentos obrigados à emissão de documentos fiscais.

Art. 261. Os livros fiscais serão impressos tipograficamente e terão suas folhas numeradas em ordem crescente. § 2º Os livros fiscais somente poderão ser usados se visados pela repartição competente do domicílio do contribuinte ou registrados na Junta Comercial.

3.7 Penalidades por descumprimento das obrigações tributárias As penalidades estão inseridas nos art. 123 ao 126 , da Lei estadual 12.670/96, alteradas pela Lei 16.258/17(DOE, 09/06/17) e 16.735/18 e no Decreto 24.569/97(RICMS/CE), art. 878 e ss.

Portanto, para enquadra na penalidade espefífica e checcar a respectiva penalidade obser as dipostições dos artigos 123 ao 127 da Lei 12.670/96.

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4 PIS/COFINS 4.1 Contextualização A carga tributária brasileira em 2016 atingiu 32,88% do Produto Interno Bruto (PIB), sendo que a arrecadação relativo às contribuições para o PIS/COFINS representa parte significativa destes percentuais, sendo um dos tributos em maior nível de arrecadação para o fisco, segundo dados do estudo relativo à carga tributária de 2016 elaborada pela RFB. No mesmo cenário, as contribuições sociais também têm um grande impacto para as empresas, pois estão entre os tributos mais onerosos, pois além da carga tributária elevada, tem características de incidência que recaem sobre as receitas e faturamento, o que impacta que independentemente do lucro, as organizações terão que desembolsar valores relativos às contribuições. Vale ressaltar que no regime não cumulativo, por exemplo, as alíquotas base das contribuições totalizam 9,25% das receitas auferidas pela empresa.

Diante deste cenário, é imprescindível reconhecer a importância das contribuições, permitindo fazer sua correta apuração, e evitar riscos fiscais e eventuais recolhimentos indevidos.

4.2 Noções gerais O estado democrático de direito, da maneira que foi pensado, arrecada receitas das mais diversas formas dos contribuintes para exercer as suas funções pré-estabelecidas (proporcionar saúde, segurança, lazer, educação, e etc.). Para essa finalidade foi instituído a cobrança de tributos, nos termos do art. 3º do CTN. Acontece que dentre os tributos existe uma espécie, qual seja, as contribuições, que se distingue em relação às demais, especificamente por conta de sua natureza que é: ser arrecada para uma finalidade específica.

No caso do PIS, a arrecadação do está vinculada ao custeio do seguro-desemprego e do abono aos empregados com média de até dois salários mínimos de remuneração mensal, além de financiar programas de desenvolvimento econômico através do BNDES. No caso da COFINS destina-se exclusivamente ao financiamento da seguridade social, às despesas com atividades fins das áreas de saúde, previdência e assistência social, ou seja, o financiamento da seguridade social.

As referidas contribuições nascem na da Constituição Federal de 1988, a partir dos arts. 149 e 195. Nesse sentido, o legislador constitucional deu a competência tributária sobre as referidas contribuições para União.

No contexto jurídico-tributário brasileiro, as contribuições ocupam lugar de destaque no que tange aos estudos dos principais tributos constantes nas atividades empresariais, uma vez que o mesmo incide sobre faturamento e/ou receitas, o que é praticamente algo natural nas atividades empresariais. Não somente por isso, seu estudo é imprescindível, pois as contribuições para o PIS/COFINS possuem uma das legislações mais complexas do nosso sistema tributário.

Atualmente, as contribuições podem ser cobradas nos regimes cumulativo, não cumulativo, ou ambos (misto). Nesse sentido, comentaremos sobre cada regime a seguir.

4.3 Regime cumulativo O regime cumulativo nasce da nº Lei 9.718/98, e esta é a sua lei base para estudo. O regime cumulativo tem como principal característica a vedação a dedução de quaisquer despesas ou encargos geradores de crédito.

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Segundo a lei já mencionada, estão obrigadas a esta sistemática as empresas optantes pelo Lucro Presumido ou Arbitrado para apuração do IRPJ, bem como as seguintes atividades, independente do regime:  Bancos comerciais, bancos de investimento, bancos de desenvolvimento, Caixas Econômicas;  Empresas de arrendamento mercantil, cooperativa de crédito, empresas de seguro privado de crédito, entidades de previdência complementar abertas e fechadas;  Associações de poupança e empréstimo;  Operadoras de planos de assistência à saúde.

Não somente as pessoas jurídicas acima estão obrigadas ao referido regime; existem também algumas receitas que são obrigadas à apuração sob a sistemática cumulativa, segundo dispõe a Lei nº 10.833/2003, hipótese em que isso gera um tratamento diferenciado relativo às contribuições, e serão abordadas em tópico específico (regime misto) É importante salientar que durante muito tempo se questionou qual seria a base de cálculo neste regime, uma vez que a redação original da lei estabelecia que a base de cálculo era o total das receitas auferidas pela empresa, independente da denominação ou classificação contábil.

Essa base de cálculo foi motivo de muitas discussões, pois a Constituição Federal restringia o conceito de base de cálculo das contribuições ao faturamento das empresas, e não a sua totalidade de receitas. Em 2009, após o STF decidir de forma favorável aos contribuintes no sentido de que a base de cálculo seria somente o faturamento (RE 357950/RJ, 390840/MG, 358273/RS e 346084/PR), isso pôs fim a discussão e a Lei 11.941/2009 definiu que a base de cálculo neste regime é somente o faturamento das empresas. Importante frisar que a decisão acima mencionada somente beneficiou quem ingressou com ações judicias, e a mudança promovida pela Lei nº 11.941/2009 não beneficiou os contribuintes de maneira retroativa.

Portanto, a partir de então ficou pacificado que a base de cálculo é o faturamento das empresas.

Nesse sentido, o que seria faturamento? Com as recentes alterações promovidas Lei nº 12.973/2014 ficou definido que faturamento é: i) o produto da venda de bens nas operações de conta própria, ii) o preço da prestação de serviços em geral, iii) o resultado auferido nas operações de conta alheia e iv) as receitas da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica não compreendidas anteriormente.

Nesse sentido, qualquer receita que seja do objeto principal da empresa, irá compor a base de cálculo no regime cumulativo, não compondo a base de cálculo quaisquer outras receitas não enquadradas como faturamento. Vale ressaltar que desde o advento da Lei nº 12.973/2014 foi reconhecido que os ajustes decorrentes de ajuste a valor presente serão incluídos na Receita Bruta para fins de cálculo das contribuições. É permitido ainda para o cálculo a dedução de algumas rubricas permitidas em lei, conforme elencamos na composição a seguir. Algumas receitas, apesar de constarem como faturamento, nos termos da lei, podem também ser excluídas da base de cálculo.

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Composição da Base de Cálculo – Regime Cumulativo: (+) Faturamento; (-) Vendas Canceladas, Devoluções de Vendas, Desc. Incondicionais; (-) IPI e ICMS Substituição Tributária, quando destacado em nota fiscal e cobrado pelo vendedor dos bens ou prestador dos serviços na condição de substituto tributário; (-) Receitas não alcançadas pela incidência, tais como Alíquota 0, monofásico ou ST. (=) Base de Cálculo Como regra geral, as alíquotas para o PIS/COFINS cumulativos serão, respectivamente, 0,65% e 3%.

Uma vez calculado o valor devido nos termos acima, poderá ser deduzido desse montante: i) valores de PIS/COFINS retidos na fonte por terceiros, ii) pagamentos indevidos ou a maior em períodos anteriores, mediante envio de PER/DCOMP. O valor a ser recolhido deverá ser pago de forma centralizada pelo estabelecimento matriz da pessoa jurídica até o dia 25 do mês subsequente aos fatos geradores.

Atenção: Caso o dia do vencimento não seja em dia útil, o vencimento será no dia útil imediatamente anterior.

O recolhimento será feito via DARF, nos seguintes códigos: i) PIS/Pasep: 8109 ii) COFINS: 2172 Exemplo – Regime de Competência Admita-se que no mês de março/X1 uma empresa obteve receita bruta de vendas de mercadorias e serviços, no total de R$ 750.000,00: Neste caso, teremos: I - base de cálculo e contribuição devida da Cofins: a) 3% s/ R$ 750.000,00 = R$ 22.500,00 II - base de cálculo e contribuição devida do PIS-Pasep: a) 0,65% s/ R$ 750.000,00 = R$ 4.875,00 Por fim, vale citar que as pessoas jurídicas que apuram o PIS/COFINS sob esta sistemática podem optar por apurar as contribuições por regime de caixa ou competência. Desta forma, o regime de competência é a regra geral, em que a tributação se dará por ocasião da venda, independentemente do recebimento. Ao revés, no regime de caixa, a pessoa jurídica que vender em determinado mês poderá diferir a incidência das contribuições para o momento do recebimento.

Exemplo – Regime de Caixa Exemplo: Admita-se que no mês de março/X1 uma empresa obteve receita bruta de vendas de mercadorias e serviços (Competência), no total de R$ 750.000,00, porém vai receber os pagamentos em duas parcelas, vencíveis em abril x/1 e maio/1: Neste caso, teremos: Apuração de Março de X1 I - base de cálculo e contribuição devida da Cofins: a) Não há PIS/COFINS a pagar, pois não houve recebimento. II - base de cálculo e contribuição devida do PIS-Pasep: 56

a) Não há PIS/COFINS a pagar, pois não houve recebimento.

Apuração de Abril de X1 I - base de cálculo e contribuição devida da Cofins: a) 3% s/ R$ 375.000,00 = R$ 11.250,00 II - base de cálculo e contribuição devida do PIS-Pasep: a) 0,65% s/ R$ 375.000,00 = R$ 2.437,50 Apuração de Maio de X1 I - base de cálculo e contribuição devida da Cofins: a) 3% s/ R$ 375.000,00 = R$ 11.250,00 II - base de cálculo e contribuição devida do PIS-Pasep: a) 0,65% s/ R$ 375.000,00 = R$ 2.437,50 4.4 Regime não cumulativo 4.4.1 Contextualização Em 2003, com o advento da Emenda Constitucional 42/2003, foi introduzida a possibilidade de cobrança das contribuições por meio da sistemática não cumulativa. Sua regulamentação por vez se deu com a publicação das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003; estas são as leis base para estudo das contribuições na modalidade não cumulativa. Por regra, estão sujeitas a esta sistemática as empresas optantes pelo Lucro Real.

As principais polêmicas no que tange ao estudo das contribuições sem dúvidas estão no âmbito do regime não cumulativo. Entre as mais variadas surge uma primordial que é: a discussão se o legislador ordinário teria permissão para estabelecer quais os créditos seriam permitidos e quais seriam vedados, uma vez que que a constituição apenas ressalta que as contribuições poderão ser não cumulativas, não definindo de maneira clara como seria sua operacionalização, diferentemente de outros tributos semelhantes tais como o ICMS e o IPI. Constituição Federal Art. 195. [...] § 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão nãocumulativas.

Ora, a sistemática não cumulativa pressupõe que aquilo que foi tributado na etapa anterior poderá ser abatido nas etapas subsequentes e, portanto, sob a ótica constitucional, a lei apenas pode definir quais setores serão não cumulativos, mas tão somente isso, e não predizer que determinada despesa gera ou não crédito. Ressalte-se, sob o prisma constitucional, entende-se que todas aquelas despesas que foram tributadas etapa anterior pelas contribuições poderiam gerar crédito para a empresa que apuraria as contribuições sob a forma não cumulativa.

Logo, é possível dividir as opiniões em dois lados. Pela corrente constitucionalista, há aqueles que entendem que a não cumulatividade é um princípio constitucional, e que deve ser observado pelos tributos que seguem esta sistemática e, portanto, o legislador não seria livre para definir quais créditos são admitidos ou não. Para esta corrente, a relação de créditos previstas no

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art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003 são apenas exemplificativas, e logo, todas as despesas necessárias à geração de receitas deveriam permitir a apropriação de créditos.

Do lado oposto, existe a corrente legalista, que encara as contribuições sociais como simples favores fiscais e, partindo desta premissa, o legislador estaria livre para quais créditos podem ser abatidos. Sob essa ótica, a relação de créditos prevista no art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e Lei nº 10.833/2003 são taxativas.

Apesar das discussões, e ainda, de que processos judicias envolvendo o tema em questão ainda estão sob apreciação do judiciário (STF), cabe destacar que o critério mais usado por órgãos administrativos de julgamento, pela fiscalização, bem como pelo STJ é o critério legalista. Adotar o critério legalista, no entanto, não implica em reconhecer o critério usado pela administração tributária (RFB), que restringi vários créditos previstos em lei que o contribuinte porventura faça o uso, conforme deslindaremos em alguns tópicos a seguir.

4.4.2 Base de cálculo A base de cálculo da contribuição para o PIS/COFINS é o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. O total das receitas compreende o faturamento (receitas da atividade), bem como todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica.

Nota-se aqui, um claro alargamento da base de cálculo em relação ao PIS/COFINS cumulativo, notadamente porque um universo maior de riqueza econômica pode compor a base das contribuições.

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Não cabe nesta sistemática, por regra, a adoção do regime de caixa, no qual as receitas são tributadas por ocasião do seu recebimento. A única exceção a esta regra é a venda para órgãos públicos, hipótese em que a pessoa no regime não cumulativo poderá diferir a incidência das contribuições até o recebimento por parte do órgão público.

Algumas polêmicas, no entanto, giram em torno da base de cálculo neste regime, isto porque o legislador deu margem à inclusão de diversos tipos de valores neste conceito, a guiso de exemplo, doações recebidas, que no entendimento da Receita Federal, compõe normalmente a base das contribuições.

Notadamente, a definição contábil receita segundo o CPC, pode ser muito ampla, como transcrevemos a seguir, in verbis: CPC 00 4.25. [...] (a) receitas são aumentos nos benefícios econômicos durante o período contábil, sob a forma da entrada de recursos ou do aumento de ativos ou diminuição de passivos, que resultam em aumentos do patrimônio líquido, e que não estejam relacionados com a contribuição dos detentores dos instrumentos patrimoniais.

Tal conceito, já foi criticado e tratado de modo diverso por diversos autores, e inclusive pelo STF, hipótese em que sob a relatoria da Min. Rosa Weber, acompanhada pelos demais ministros, com exceção de um, definiu-se que: RE 606.107 4 O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, b, da Constituição Federal, não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/2002 (art. 1.º) e Lei 10.833/2003 (art. 1.º), que determinam a incidência da contribuição ao PIS/PASEP e da Cofins não cumulativas sobre o total das receitas, “independentemente de sua denominação ou classificação contábil”.

Ainda que a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições.

Como se verifica do próprio trecho da decisão da ministra Rosa Weber, a receita “pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições”. Com este entendimento, o STF afastou a incidência das contribuições sobre valores oriundos de transferência onerosa de créditos de ICMS decorrentes de exportação, contrariando o entendimento da Receita Federal.

Apesar da clara distinção feita pelo STF em relação ao conceito de receita contábil em relação àquela para fins tributários, cabe observar que mesmo contabilmente a operação de transferência julgada no caso em deslinde nem mesmo transita por conta de receita. Basicamente, em uma venda de créditos de ICMS, se credita a conta de “ICMS a recuperar”, e debita “caixa/bancos”, as duas contas sendo do ativo. Caso houvesse deságio, o que é comum, ainda haveria um débito na conta de despesas, mas de maneira alguma receita. Ou seja, conclui-se que na transferência de créditos de fato não há elemento novo, constituinte de receita.

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Não é possível então concluir que a definição do STF esteja totalmente alinhada no sentido de que porventura uma doação recebida não seria tributada, uma vez que podem configurar elemento novo no patrimônio da empresa. Salvo as discussões, o entendimento é que: todos os valores reconhecidos contabilmente como receita, salvo previsão legal em sentido contrário, deve ser reconhecido como receita. Isso exige muita atenção do contribuinte para não incorrer em risco fiscal.

O entendimento amplo da tributação das receitas por parte da RFB pode ser encontrado nas seguintes decisões:  Doações recebidas: Solução de Consulta 25/2009 – 1ª RF  Bonificações: Solução de Consulta 10/2009 – 4ª RF  Subvenção fiscal: Solução de Divergência 13/2011, Solução de Consulta COSIT 188/2015 e Solução de Consulta 135/2012 – 10ª RF  Perdão de dívida: Perdão de dívida – Solução de Consulta 17/2010 – 1.ª RF A alíquota base para o regime não cumulativo é 1,65% para o PIS e 7,6% para a COFINS. 4.4.3 Créditos A principal característica do regime não cumulativo das contribuições é a permissão de despesas geradoras de crédito. Como regra geral, o direito ao crédito do PIS/COFINS nasce com a aquisição de bens e/ou serviços que na fase anterior da cadeia de produção ou de comercialização, se sujeitaram à tributação das contribuições.

Desse modo, a aquisição para revenda ou para insumos, de produtos alíquota 0, não daria direito ao crédito de PIS/COFINS. Por este mesmo motivo, não é permitido em hipótese alguma, por exemplo, as despesas com folhas de pagamento, bem como nenhum pagamento efetuado a pessoa física, uma vez que isso não é tributado pela parte que aufere a receita, e logo, não pode gerar crédito na etapa seguinte.

Esta é uma regra geral aplicável, e apesar de onerar alguns contribuintes dependendo da situação, é um princípio que deve ser seguido. A guiso de ilustração, um determinado contribuinte que adquire farinha (Produto Alíquota Zero) para fabricação de bolos (Produto Tributado), não poderá tomar crédito, mas tributará integralmente a saída.

Ao revés, um importante princípio voltado à sistemática não cumulativa, está previsto no art. 17 da Lei nº 11.033/2004, que dispõe que: As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações. Desse modo, um fabricante de leite (Produto Alíquota Zero), pode manter o crédito dos insumos vinculado a esta operação, desde que eles tenham sidos tributados na etapa anterior.

Para a apuração do PIS/COFINS no regime não cumulativo, poderão ser deduzidos créditos relativos a:  bens adquiridos para revenda; É possível o aproveitamento de crédito de bens para revenda, exceto quando estes produtos estiverem sujeitos à: i) incidência monofásica das contribuições; ii) incidência substituição tributária das contribuições.

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Quanto à base de cálculo dos créditos, a RFB já se posicionou por meio da Instrução Normativa 404/2004 que: i) o IPI, quando não recuperável, integra o custo dos bens; ii) o ICMS integra o custo dos bens e das mercadorias, exceto quando cobrado pelo vendedor na condição de substituto tributário; iii) integram o custo de aquisição dos bens e das mercadorias o seguro e o frete pagos na aquisição, quando suportados pelo comprador; Atenção: Quanto à possibilidade de crédito sobre fretes relacionado às compras, nota-se que o legislador vinculou este crédito ao item “bens adquiridos para revenda”, por claramente o valor do frete compor o custo de aquisição destes bens. Contudo, os fretes terão que seguir as mesmas regras aplicáveis aos bens adquiridos para revenda e, portanto, caso o frete, por exemplo, esteja vinculado a uma operação que não dá direito a crédito (Monofásico, ST), também não seria possível o crédito sobre estes fretes. O manual da EFD Contribuições também converge nesse sentido, uma vez que se informado pelo contribuinte que os créditos de frete estão vinculados às operações não tributadas, o sistema logo dará um aviso.

De fato, há várias polêmicas que envolvem a tomada de créditos sobre a parcela do ICMS- ST paga nas compras das mercadorias. Cumpre ressaltar que a RFB já se posicionou por meio da Solução de Consulta COSIT nº 106/2014 quanto à impossibilidade do crédito. Contudo, já houve posicionamento favorável no judiciário (REsp 1.456.648 – STJ) e esta possibilidade deve ser refletida pelos contribuintes.

Na temática em deslinde, vale a pena reforçar um recente julgado que vai de encontro ao inicialmente previsto no início neste tópico sobre os créditos de produtos monofásicos na condição de contribuinte revendedor (Distribuidor/atacado/varejo). A 1º turma do STJ concedeu a um contribuinte a possibilidade de créditos de produtos monofásicos na condição de distribuidor, alegando que o art. 17 da Lei nº 11.033/04 revogou tacitamente o art. 3º da Lei nº 10.833/03, especificamente a parte que veda o crédito de produtos monofásicos, hipótese em que o crédito na aquisição de produtos monofásicos não se aplicaria somente aos contribuintes optantes pelo REPORTO, mas a todos. Ressalte-se que este não é o entendimento da Receita Federal, e nem mesmo o CARF vem adotando este entendimento, mas deve ser avaliado pelo contribuinte com vista a este precedente a alternativa de entrar com ações judiciais relacionadas ao tema. (Vide REsp 1.051.634)  bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; Sem nenhum equívoco, esse é um dos pontos mais polêmicos em relação ao PIS/COFINS. O que vale ressaltar inicialmente é que o legislador ordinário ao criar esta possibilidade de crédito, restringiu estes créditos às atividades de: i) prestação de serviços, e ii) fabricação de bens destinados a venda.

Sob o aspecto legal, pode se depreender que o intuito do legislador foi notadamente trazer a possibilidade de crédito aos bens e serviços UTILIZADOS. Notadamente, essa palavra clarifica um conceito de insumos muito mais amplo, pois, a guiso de ilustração, eu posso utilizar alguns materiais de limpeza no meu processo produtivo ou de prestação que, não necessariamente são IMPRESCINDÍVEIS, ou até mesmo, ESSENCIAIS. Ou seja, o que se nota primeiramente, é um claro

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intuito do legislador em alargar a base de créditos, delimitando que os insumos utilizados poderiam gerar crédito na apuração das contribuições no regime não cumulativo.

Logo após a publicação da Lei nº 10.833/03, que determina as regras gerais relacionadas ao regime não cumulativo, a RFB logo se apressou para tratar sobre o que seria conceito de insumos na sua visão, e transportou o que até então havia de conceito de insumos estabelecido, que era o da legislação do IPI, e assim fixou o que, em sua visão, estariam classificados como insumos: IN 404/04 Art. 8º § 4º Para os efeitos da alínea “b” do inciso I do caput, entende-se como insumos: I - utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda: a) a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado; b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto; II - utilizados na prestação de serviços: a) os bens aplicados ou consumidos na prestação de serviços, desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.

A principal discussão está em relação ao disposto na alínea a), que no que tange ao conceito de insumos relacionados à produção, a RFB delimitou o conceito de insumos tal qual ao que estava transcrito no regulamento do IPI. Ora, porque restringir o conceito de insumos da Lei nº 10.833/03, especificamente aqueles gastos utilizados na produção para essa pequena hipótese de creditamento, restringindo uma série de créditos utilizados pelo contribuinte, mas que não se relacionam diretamente ao processo produtivo?

Veja, usar o conceito de crédito relativo a um tributo com materialidade tal qual o IPI (Saída de produtos industrializados) para um tributo relacionado à outra materialidade (Auferimento de Receita) é totalmente ilógico. No IPI, há perfeitamente como se identificar como cada aquisição se comporta em relação ao seu fato gerador, o que não há como se fazer em relação ao PIS/COFINS. Nas contribuições se tributa grandezas econômicas (receitas), e tenho despesas das mais variadas ordens que são utilizadas para auferir minha receita, que por sua vez deveriam ensejar direito ao crédito.

Sob esta ótica (RFB), algumas despesas de insumos naturalmente utilizadas nas atividades das empresas, tais como: Alimentação, fardamento, direitos autorais, equipamentos de proteção individual (EPI’s), fretes de transporte de produtos em elaboração, rastreamento de veículos e de cargas, seguros, dentre outros, pela visão da RFB não ensejam direito ao crédito. Estes exemplos mostram claramente um desalinhamento na definição de insumos, o que inclusive, gera questionamentos e muitas dúvidas dos contribuintes junto à RFB. Poder-se-ia pensar que este conceito foi feito até de maneira apressada, sem que houvesse um cuidado ou até mesmo uma reflexão profunda por parte da administração tributária sobre o referido assunto, e como já havia um conceito pré-estabelecido sobre o que seriam insumos, eles tivessem aproveitado (mesmo que de maneira indevida) para as contribuições, e depois esse conceito poderia ser retificado. Mas isso não aconteceu, pelo contrário, o pensamento da 62

administração tributária não evoluiu e eles ratificaram o entendimento já existente, é o que se depreende das Soluções de Consulta 96/2011, Solução de Consulta 07/2011, Solução de Consulta DISIT 166/2013.

Insumos no CARF Ao se tratar sobre o referido tema, o entendimento de outro órgão da administração tributária deve ser levado em conta para o tema em deslinde, especificamente o CARF. O referido órgão trata-se de um órgão julgador de questões relacionadas à área tributária relativo a recursos interpostos por contribuintes em segunda instância administrativa. De maneira bem sintética, o referido órgão é mais imparcial do que a RFB em algumas questões, o que acarreta que o contribuinte em alguns casos não precisa necessariamente recorrer a via judicial para resolver algumas questões.

Cumpre ressaltar que o referido órgão teve diferentes fases de entendimento sobre o assunto. Inicialmente, a posição era de que os créditos de insumos tais quais os previstos na Instrução Normativa da RFB eram perfeitamente cabíveis, nesse sentido, é o que se delineava, in verbis: Acórdão CARF nº 203-12469 - Julgado em 17/10/2007 O aproveitamento dos créditos do PIS no regime da não cumulatividade há que obedecer às condições específicas ditadas pelo artigo 3º da Lei nº 10.637, de 2002, c/c o artigo 66 da IN SRF nº 247, de 2002, com as alterações da IN SRF nº 358, de 2003. Incabíveis, pois, créditos originados de gastos com seguros (incêndio, vendaval etc.), material de segurança (óculos, jalecos, protetores auriculares), materiais de uso geral (buchas para máquinas, cadeado, disjuntor, calço para prensa, catraca, correias, cotovelo, cruzetas, reator para lâmpada), peças de reposição de máquinas, amortização de despesas operacionais, conservação e limpeza, e manutenção predial. No caso do insumo “água”, cabível a glosa pela ausência de critério fidedigno para a quantificação do valor efetivamente gasto na produção.

Logo mais, o conselho subverteu totalmente o entendimento outrora alinhado, aproximando o conceito de insumos para PIS/COFINS àquele usado na legislação do IRPJ (despesa necessária), alargando em grande escala a base de cálculo dos créditos até então entendida.

Acórdão CARF nº 3202-00.226 - Julgado em 18/05/2011 É de se concluir, portanto, que o termo ‘insumo’ utilizado para o cálculo do PIS e COFINS não cumulativos deve necessariamente compreender os custos e despesas operacionais da pessoa jurídica, na forma definida nos artigos 290 e 299 do RIR/99, e não se limitar apenas ao conceito trazido pelas Instruções Normativas nº 247/02 e 404/04 (embasadas exclusivamente na (inaplicável) legislação do IPI).

Mais recentemente (2014), o conselho foi de encontro ao entendimento supra, delimitando de maneira inusitada, e em decisões muito próximas, dois entendimentos distintos sobre a definição de insumos para créditos de PIS/COFINS, especificamente em duas decisões foi no sentido que: insumos são as despesas essenciais ao processo produtivo, e em outro, insumos são as despesas utilizadas no processo produtivo. Uma palavra apenas muda todo o sentido.

Destacamos os julgados a seguir, in verbis: 63

Acórdão CARF nº 3401-002.547- Julgado em 16/05/2014 Para definir o conceito de insumo no PIS e na COFINS não-cumulativos, é necessário constatar a essencialidade do bem ao processo produtivo do contribuinte. Assim, geram crédito do PIS e da COFINS não-cumulativos somente as despesas com materiais considerados essenciais.

Acórdão CARF nº 3101-001.606 - Julgado em 28/08/2014 Não cabe ao intérprete dimensionar a necessidade ou a essencialidade material dos bens e serviços adquiridos, mas tão somente verificar se foram ou não UTILIZADOS “na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens e produtos” inerentes à atividade submetida à não cumulatividade.

Até aqui, verificamos um completo descompasso ao longo do tempo em torno da temática, o que remete ao interprete analisar de modo cauteloso cada situação. É de bom alvitre salientar que notadamente, no contexto mais recente, o entendimento do CARF tem se delineado no sentido de que insumos são as despesas necessárias (ou até, em alguns casos, essenciais) ao processo produtivo, e consequentemente, deve-se analisar como determinada despesa se comporta em relação ao processo de produção para definir ou não a tomada de crédito.

O que se pode destacar é que o entendimento que vem sem adotado pelo CARF não é aquele definido pela legislação do IPI e adotado pela RFB (extremamente restritivo) nem também aquele outrora emanado que seria a legislação do IRPJ (extremamente alargado), mas sim um conceito intermediário, onde precisa-se constatar a necessidade/essencialidade do produto ao processo produtivo.

Deixamos por último, duas das mais recentes decisões do CARF que alvitram nesse sentido, in verbis: Acórdão CARF nº 3201-003.576- Julgado em 20/03/2018 O alcance do conceito de insumo, segundo o regime da não-cumulatividade do PIS Pasep e da COFINS é aquele em que o os bens e serviços cumulativamente atenda aos requisitos de (i) pertinência ao processo produtivo ou prestação de serviço; (ii) emprego direto ou indireto no processo produtivo ou prestação de serviço; e (iii) essencialidade em que a subtração importa a impossibilidade da produção ou prestação de serviço ou implique substancial perda de qualidade (do produto ou serviço resultante).

Acórdão CARF nº 3201-003.576- Julgado em 18/04/2018 O conceito de insumo para fins de creditamento da contribuição em apreço não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IRPJ (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo (custo de produção) e, consequentemente, à persecução da atividade empresarial desenvolvida pela empresa. Precedentes deste CARF.

Insumos na visão Jurisprudencial Assim como o CARF, no início, a jurisprudência firmava entendimento no sentido de que insumos seriam aqueles gastos tal qual o conceito estabelecido pela RFB. Vide nesse sentido Apelação Cível 200772010007910 (TRF 4.ª), bem como decisão a seguir (de 2009) sob o referido precedente:

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MAS 96286 CE 0016672-81.2005.4.05.8100 – 27.10.2009 A IN SRF nº 247/02, alterada pelas IN’s SRF nº 358/03 e 464/04, ao explicar o que vem a ser insumo não extrapolou o âmbito de sua atuação, apenas nominou os créditos possíveis, em virtude de sua utilização no processo produtivo, não havendo que se falar em restrição de direitos.

Acompanhando também o entendimento do CARF, posteriormente o judiciário subverteu seu entendimento em relação aos créditos de insumos e o aproximou o conceito da legislação do IRPJ, nesse sentido: 0029040-40.2008.404.7100/RS (TRF 4.ª)– 14.07.2011 É absolutamente certo que o conceito de insumo aplicável ao PIS e COFINS deve ser o mesmo aplicável ao imposto de renda, visto que, para se auferir lucro, é necessário antes se obter receita. A materialidade das contribuições ao PIS e COFINS é bastante mais próxima daquela estabelecida ao IRPJ do que daquela prevista para o IPI. De fato, em vista da natureza das respectivas hipóteses de incidência (receita/lucro/industrialização), o conceito de custos previsto na legislação do IRPJ (artigo 290 do RIR/99), bem como o de despesas operacionais previsto no art. 299 do RIR/99, é bem mais próprio de ser aplicado ao PIS e COFINS não cumulativos do que o conceito previsto na legislação do IPI.

Outros precedentes com entendimentos isolados foram emanados pelo judiciário, com destaque para o REsp 1.020.991 que responsavelmente negou provimento a um recurso que argumentava alguns gastos na atividade comercial na condição de insumos, mas que, equiparou os créditos previstos na Lei nº 10.833/03 a benefícios fiscais, portanto, observando as regras de interpretação restritiva prevista no art. 111 do CTN. Acontece que, interpretar de maneira restritiva tal qual o CTN é reconhecer que o critério da RFB está condizente, o que volta ao tema discutido durante este tópico, e isso foi absolutamente preocupante.

Com relação à evolução jurisprudencial sobre o tema, vale ressaltar que a decisão mais recente em âmbito de recurso repetitivo no STJ, convergiu no sentido de que: Recurso Especial Nº 1.221.170 – PR – Julgado em 22/02/2018 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3º., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo.

2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte.

Esse importante precedente, em sede de recurso repetitivo, determinou entendimento de que: i) a definição de insumos adotada pela RFB é ILEGAL, e ii) a definição de insumos deve ser caracterizada de acordo com a essencialidade ou relevância para o desenvolvimento da ATIVIDADE ECONÔMICA. Nesse sentido, já está pacificado em sede de recurso repetitivo (isso implica que outras decisões sobre o tema terão que seguir o mesmo entendimento no âmbito do judiciário – STJ) que a definição de insumos da RFB é ilegal, e além disso, os insumos não são somente aqueles bens e 65

serviços utilizados na fabricação de bens ou prestação de serviços, mas sim, aqueles necessários/essenciais ao desenvolvimento da atividade econômica do contribuinte.

Isso implicaria então que gastos essenciais ao desenvolvimento da atividade comercial, tais como gastos com cartão de créditos, seriam insumos?

O que podemos tirar de conclusão de toda essa discussão é que a problemática relativa a insumos ainda está provavelmente longe de acabar, o que implica mais motivos para uma possível reforma das contribuições. Recomenda-se, por oportuno, que todo gasto na atividade de cada cliente seja cautelosamente analisado quanto à possibilidade de crédito sob esse prisma (insumos).  energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de vapor, consumidas nos estabelecimentos da pessoa jurídica; É possível a apuração de créditos em relação a quaisquer despesas com energia elétrica e energia térmica, inclusive sob forma a vapor, consumida nos estabelecimentos da empresa.

Este crédito não está restrito ao parque produtivo, o que é um erro comum dos contribuintes, abrangendo toda a despesa de energia consumida pela empresa. O crédito é inclusive admitido em qualquer atividade, seja comercial ou prestação de serviços inclusive.

Vale ressaltar que a CIP (Contribuição de iluminação pública), que é comum de ser cobrada nas faturas de energia elétrica, não permite o aproveitamento de créditos, bem como porventura encargos financeiros ou outros cobrados na fatura, limitando-se o crédito tão somente a despesa de energia.

De outro lado, também é importante frisar que recentes soluções de consulta também têm emanado entendimento de que o crédito previsto neste item é somente referente à energia consumida, não comportando neste sentido a energia contratada, o que é comum em algumas empresas. Desta forma, se na fatura de energia elétrica é cobrada a energia contratada, o crédito está limitado ao valor de despesa de energia consumida no período. (Vide Processo de Consulta 17/11. Órgão: SRRF/6.ª, e Solução de Consulta COSIT 22/2016)  aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa; Também é permitido o direito a crédito relativo a aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa. Ressalte-se que também não se limita estes créditos ao setor fabril. Dessa forma, um aluguel relativo a imóvel utilizado na atividade administrativa ensejaria o direito ao crédito.

De outro lado, somente os créditos acima descritos são passíveis de tal, ficando de fora por exemplo, aluguel de veículos, terrenos e de softwares. Não obstante, apenas enseja direito ao crédito o pagamento feito a pessoa jurídica, não cabendo, por exemplo, crédito sobre aluguéis pagos a pessoa física. É importante salientar que desde 31/07/2004, com o advento da Lei nº 10.865/2004, não é possível o crédito relativo a aluguel de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.

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 valor das contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica, exceto de optante pelo Simples; Também é possível o desconto de créditos em relação à contraprestação de operações de arrendamento mercantil, conhecidas como leasing, pagas a pessoa jurídica.

Ressalte que para este crédito, também é vedado desde 31/07/2004, com o advento da Lei nº 10.865/2004, o crédito relativo a contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica. É importante salientar que este tipo de crédito se aplica à contraprestação referente leasing de quaisquer bens, inclusive os da área administrativa. Cabe observar que o crédito deste tópico alcança inclusive os bens que foram ativados contabilmente, em decorrência da adoção das novas normas contábeis, ou seja, o aproveitamento de créditos abrange tanto o leasing operacional, quanto o financeiro.  máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; É permitido o crédito relativo a máquinas, equipamentos, e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para: i) locação a terceiros ii) utilizados na produção de bens destinados à venda; ou iii) utilizados na prestação de serviços.

Vale ressaltar que este crédito é relativo especificamente as aquisições para as atividades acima mencionadas. Consequentemente, um bem adquirido para uso na atividade administrativa não daria direito ao crédito. Da mesma forma, bens adquiridos para uso na atividade comercial.

Em síntese, estes créditos podem ser aproveitados pela depreciação com prazos de 48, 24 ou 12 meses, de acordo com os critérios previstos na IN 457/2004. Desde 2011 o referido crédito, desde que relacionado à aquisição de máquinas e equipamentos pode ser tomado pelo custo de aquisição do bem, critério então flexibilizado com o advento da Lei nº 12.546/2011.

Cabe salientar que relativamente a estes créditos, a legislação veda o aproveitamento sobre a aquisição de bens usados, não impactando na depreciação do bem de acordo com a legislação do Imposto de Renda bem como o previsto nas normas contábeis.  edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; É permitido o crédito em relação a edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. Nota-se que neste caso não está restrito à área produtiva, sendo possível, por exemplo, este tipo de crédito na atividade comercial.

Entretanto, este crédito não pode ser tomado de maneira integral, no momento da aquisição ou construção do bem. O aproveitamento desde crédito deverá ser de acordo com a depreciação (reforma ou benfeitoria em imóvel próprio) ou amortização (construção em imóvel de terceiros) do referido bem.

Devido ao prazo extenso para aproveitamento deste tipo de crédito, foi criado uma flexibilização relativo a este crédito, podendo ser tomado em 24 meses, com base no valor da aquisição ou construção. Todavia, esta modalidade de crédito em 24 meses somente se aplica às edificações realizadas para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de 67

serviços, de acordo com o art. 6º da Lei 11.488/2007. Nesse sentido, não se aplica essa modalidade, por exemplo, a uma empresa comercial, restando assim o crédito com base na parcela mensal de depreciação.  bens recebidos em devolução cuja receita de venda tenha integrado faturamento do mês ou de mês anterior, e tributada conforme o disposto nesta Lei; O crédito poderá ser calculado em relação aos bens recebidos em devolução, cuja receita tenha integrado o faturamento e sido tributado sob esta sistemática. Notadamente, o objetivo deste crédito é compensar o ônus gerado pela saída tributada, e que em momento oportuno está sendo devolvido (anulação da operação).

O valor do crédito será calculado de acordo com a alíquota aplicada na venda, e será apropriado no mês em que houver a devolução. Nesse sentido, se forem aplicadas alíquotas diferenciadas nas vendas, o contribuinte poderá se creditar das devoluções de acordo com a alíquota aplicável.

Cabe ressaltar que este procedimento é diferente daquele adotado no regime cumulativo, onde naquele regime as devoluções são computadas como exclusão da base de cálculo, e isso é crucial para definir o tratamento a ser dado na EFD Contribuições.  armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor; As despesas com armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, desde que o ônus seja suportado pelo vendedor, também enseja direito ao crédito.

No caso de vendas em que o ônus seja suportado pelo comprador (Frete FOB – Free On Board), não será permitido o aproveitamento de créditos pelo vendedor.

Importante salientar que a RFB já emanou entendimento de que os gastos com seguros e pedágios nas operações de venda não podem gerar direito a crédito. (Vide Ato Declaratório Interpretativo SRF 02/2005, e Processo de Consulta 296/2008 SRRF/9º) Outra questão polêmica relacionada a este tópico é o frete entre estabelecimentos com vistas às operações de venda. A guiso de exemplo, uma determinada filial realiza a venda, e solicita ao Centro de Distribuição que encaminhe a mercadoria para a filial, e posteriormente a remete para o cliente, e isso tudo se dá exclusivamente por questões logísticas. A RFB já se posicionou quanto à glosa de tal crédito (Solução de Divergência 26/2008).

No entanto, a tese utilizada pelos contribuintes é que o termo “operação de venda” é mais abrangente do que “frete na venda” e, portanto, haja vista que as transferências realizadas entre CD e filiais sejam para uma posterior venda, estariam alcançados por este inciso, gerando direito ao crédito.  Vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados; É possível o crédito relativo aos gastos com vale transporte, vale refeição ou vale alimentação, fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados desde que a pessoa jurídica explore atividades de prestação de serviços de limpeza, conservação ou manutenção. É de bom alvitre salientar que somente as atividades acima podem apropriar este crédito, apesar de que estes gastos para outras atividades podem ser questionados na temática relativo a insumo, o que deve ser cautelosamente analisado nas discussões sobre esse tema.

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Não dará direito a crédito os valores:  De mão de obra paga à pessoa física;  da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição O direito ao crédito aplica-se, exclusivamente, em relação aos:  bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;  custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a pessoa jurídica domiciliada no País.

O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. É importante ressaltar que, operacionalmente, estes créditos deverão estar controlados mês a mês na obrigação acessória relativa à apuração das contribuições, qual seja, a EFD Contribuições.

Na hipótese de a pessoa jurídica sujeitar-se à incidência não-cumulativa da COFINS, em relação apenas à parte de suas receitas, o crédito será apurado, exclusivamente, em relação aos custos, despesas e encargos vinculados a essas receitas.

Deverá ser estornado o crédito de PIS/COFINS relativo a bens adquiridos para revenda ou utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, que tenham sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados, destruídos em sinistro ou, ainda, empregados em outros produtos que tenham tido a mesma destinação.

Receitas Financeiras Por autorização do § 2º do art. 27 da Lei nº. 10.865, de 30 de abril de 2004, o Decreto nº.

5.164/2004, reduziu a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas à incidência não cumulativa das referidas contribuições. É importante ressaltar que estas condições se mantiveram até 2015, com a publicação do Decreto 8.426/2015 que restabeleceu a cobrança do PIS/COFINS sobre Receitas Financeiras, porém, com alíquotas de 0,65% para o PIS e 4% para a COFINS. Não estão enquadradas nestas alíquotas as receitas de juros sobre capital próprio, que se sujeitam as alíquotas normais das contribuições. É importante ressaltar que ainda existem discussões a respeito dessa cobrança, uma vez que um decreto não poderia estabelecer as alíquotas aplicáveis às contribuições, segundo o princípio da legalidade previsto na carta magna.

4.5 Regime misto O regime não cumulativo das contribuições, em regra, se aplica para as empresas optantes pelo Lucro Real, porém, existe uma vedação a aplicabilidade do regime não cumulativo para algumas receitas, quais sejam, aquelas que elencamos a seguir:  as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado;  as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES;  as pessoas jurídicas imunes a impostos; 69

 os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição;  sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das deduções de que trata o art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art.

17 da Lei nº 10.684, de 30 de maio de 2003, não lhes aplicando as disposições do § 7º do art. 3º das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo;  as receitas decorrentes das operações: a) sujeitas à substituição tributária do PIS e da COFINS; b) referidas no art. 5º da Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998 (venda de veículos automotores usados);  as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;  as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens;  as receitas submetidas ao regime especial de tributação previsto no art. 47 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002 (mercado atacadista de energia elétrica);  as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003: a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central; b) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços; c) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data;  as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;  as receitas decorrentes de serviços: a) prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e b) de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue;  as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior.  as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo;

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 as receitas auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia;  as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral;  as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou sub-empreitada de obras de construção civil, até 31 de dezembro de 2010;  as receitas auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo.  as receitas decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos;  as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias;  as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo.  as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas.  as receitas relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003; Desse modo, é possível, por exemplo, que uma empresa optante pelo Lucro Real (Regime Não Cumulativo), tenha parte de suas receitas tributadas pelo regime não cumulativo (alíquotas de 1,65% e 7,6%) e parte tributas também pelo regime cumulativo (0,65% e 3%). É muito comum essa situação em hotéis do Lucro Real, e que tenham restaurante, uma vez que as receitas das diárias de serviços de hotelaria são obrigadas a cumulatividade, e as do restaurante seguem a sistemática normal, qual seja, o regime não cumulativo. É importante salientar que nestes casos, as despesas comuns geradoras de crédito, devem ser apropriadas proporcionalmente às receitas sujeitas ao regime não cumulativo (método de rateio).

4.6 Prazos e recolhimento As contribuições ao PIS/ COFINS devem ser recolhidos, de forma centralizada no estabelecimento matriz, via DARF (Documento de Arrecadação Federal), até o vigésimo quinto dia do mês subsequente ao mês de ocorrência dos fatos geradores. É importante salientar que, na prática, se paga o PIS/COFINS todo dia 25, sendo que se esse dia cair em um sábado, domingo ou feriado, o vencimento é antecipado para o dia útil anterior.

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Códigos de Recolhimento (DARF) Cumulativo Não Cumulativo PIS 8109 6912 COFINS 2172 5856 4.7 Exercícios Regime Cumulativo:  Sendo a empresa optante pelo Lucro Presumido, ela poderia optar por outra sistemática de apuração do PIS/COFINS que não a do regime cumulativo?  Determinada empresa apresentou em seu balancete contábil Receita Bruta de Vendas correspondente a R$ 250.000,00, e R$ 2.000,00 de rendimentos de aplicação financeira.

Nesse sentido, faça a apuração do PIS/COFINS a recolher;  Determinada empresa apresentou em seu balancete contábil Receita Bruta de Vendas correspondente a R$ 120.000,00, e R$ 2.000,00 de rendimentos decorrentes do aluguel de uma sala, sendo que esta faz parte do seu objeto social. Nesse sentido, faça a apuração do PIS/COFINS a recolher;  Determinada empresa obteve Receita referente à venda de mercadorias na ordem de R$ 170.000,00, e concedeu descontos incondicionais na proporção de 15% daquele valor de receita. Com base nisso, pede-se para efetuar o cálculo do PIS/COFINS regime cumulativo;  Determinada empresa registrou no balancete Receita de Venda de Mercadorias na ordem de R$ 350.000,00, sendo que houve desconto incondicional de 10%, e devolução de vendas tributáveis no valor de R$ 20.000,00. Com base nisso, faça a apuração do PIS/COFINS no regime cumulativo.  Determinada empresa apresentou no seu balancete R$ 230.000,00 de Receita Bruta de Vendas, sendo que havia ICMS-ST na ordem de R$ 13.000,00 embutido no valor de Receita. Além disso, registrou desconto condicional no período no valor de R$ 5.000,00 para os clientes, além de Dev. De Vendas de Produtos Tributáveis na ordem de R$ 10.000,00. Com base nisso, apure o PIS/COFINS do período.  A empresa ASO Comércio Ltda apresentou Receitas Totais na contabilidade na ordem de R$ 391.000,00, sendo que estavam segregadas em R$ 240.000,00 de Receita de Vendas Tributáveis pelo PIS/COFINS, 150.000 vendas de produtos monofásicos e 1.000 de Receita de Aplicação Financeira. Além disso, como informações adicionais, foi repassado que havia R$ 6.500 de ICMS ST destacado em NF, R$ 5.000,00 de desconto condicionais, além de devolução de venda total 13.000, sendo destas devoluções 8.000 de devolução de produtos tributáveis e 5.000 de devolução de produtos monofásicos. Com base nisso, pede-se para efetuar o cálculo do PIS/COFINS do período.

Regime Não Cumulativo:  Determinada empresa optante pelo Lucro Real obteve de Receita de Venda de Mercadorias R$ 100.000,00, e além disso teve 15.000 de despesas com energia elétrica e 20.000 de aluguel pagos a PJ. Com base nisso, apure o PIS/COFINS a recolher;  Com base nos dados abaixo retirados do sistema da empresa, faça a apuração de PIS/COFINS pelo regime não cumulativo;

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 Determinada empresa atuante no comércio obteve 130.000 de Receita de Venda de Mercadoria, além de 14.000 de Outras Receitas. Em seu balancete contábil foi registrado 3.000 de Energia Elétrica, 5.000 de depreciação de máquinas, e 2.000 de Aluguéis pagos a pessoa jurídica. Calcule o PIS/COFINS a recolher.  Determinada empresa optante pelo Lucro Real, atuante no ramo de supermercado obteve R$ 380.000 de Receita de Vendas, sendo que 20% delas estavam sujeitas a alíquota zero por se tratarem de venda de frutas. Além disso obteve 200.000 de mercadorias, sendo 30% destas compras de produtos sujeitos a alíquota 0, além de despesas com energia elétrica na ordem de R$ 3.500, aluguéis pagos a PJ no valor de 7.000, e aluguel de máquinas e equipamentos na ordem de 13.000. Com base nisso, calcule o PIS/COFINS a Recolher; Regime Misto:  Determinado hotel optante pelo Lucro Real obteve R$ 260.000 de Receitas, sendo que R$ 200.000,00 corresponde à Receita de Diárias dos serviços de hotelaria e R$ 60.000,00 referente às vendas do restaurante do Hotel. Faça a apuração do PIS/COFINS a recolher;  Determinado hotel optante pelo Lucro Real obteve R$ 268.000 de Receitas, sendo que R$ 200.000,00 corresponde a Receita de Diárias dos serviços de hotelaria, R$ 60.000,00 referente às vendas do restaurante do Hotel, e Outras Receitas no valor de R$ 8.000,00.

Faça a apuração do PIS/COFINS a recolher;  Determinado hotel optante pelo Lucro Real obteve R$ 290.000 de Receitas, sendo que R$ 220.000,00 corresponde à Receita de Diários dos serviços de hotelaria e R$ 70.000,00 referente às vendas do restaurante do Hotel. A empresa registrou despesa com energia elétrica na ordem de R$ 3.000,00, e R$ 8.000,00 de aluguel de máquinas e equipamentos, e R$ 10.000,00 de depreciação dos equipamentos hoteleiros.

5 RETENÇÕES FEDERAIS Nos últimos anos, o fisco tem procurado transferir para a fonte pagadora a responsabilidade pela obrigação tributária através da retenção de vários tributos, tais como: IRRF, CSLL, PIS, COFINS, INSS e até o imposto municipal ISS. Isto agiliza a arrecadação e facilita o controle destes tributos.

A substituição tributária é instrumento importante no combate à sonegação fiscal, e isto é a tendência de modus operandi do modo de recolhimento dos tributos pelos contribuintes em geral.

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5.1 Retenções de Imposto de Renda Nas retenções na fonte aplicáveis ao imposto de renda, podem existir 3, a saber: i) Antecipação do imposto que o contribuinte apura na declaração de ajuste anual da pessoa física (DIRPF), ii) antecipação de tributos das pessoas jurídicas declaradas na DIPJ/ECF, iii) tributação exclusiva na fonte. Trataremos com mais detalhes neste tópico as retenções aplicáveis às pessoas jurídicas nas prestações de serviços.

Há ainda as retenções efetuadas por órgãos públicos, a chamada retenção conjunta, que tem suas disposições previstas na Instrução Normativa n 1.234/2012.

Iremos tratar neste tópico especificamente sobre as retenções aplicáveis às prestações de serviços por pessoas jurídicas.

Para ver todas as situações aplicáveis sobre retenções de imposto de renda, vide MAFON (Manual de Imposto de Renda na Fonte – RFB) no link: http://idg.receita.fazenda.gov.br/ orientacao/tributaria/declaracoes-e-demonstrativos/dirf-declaracao-do-imposto-de-renda-retidona-fonte/manual-do-imposto-de-renda-retido-na-fonte-mafon.

5.1.1 Quando se aplica?

As retenções podem ser aplicadas quando há prestação de serviços constantes abaixo de pessoas jurídicas para outras pessoas jurídicas. Cumpre ressaltar que o fato gerador destas retenções, via de regra, é o regime de competência, ou seja, a despesa registrada na contabilidade representa o momento em que a entidade deve fazer a retenção para pagamento no prazo devido.

Quando o prestador é optante pelo SIMPLES NACIONAL, não há que se falar em retenções pelo tomador, uma vez que não é possível ser efetuado a devida compensação deste tributo.

Quando o tomador é optante pelo SIMPLES, ainda assim estará obrigado a efetuar a retenção do tomador (se aplicável) por falta de previsão legal que o dispense da retenção.

5.1.2 Serviços sujeitos à retenção As retenções podem ser aplicadas quando há prestação de serviços constantes abaixo de pessoas jurídicas para outras pessoas jurídicas.

Decreto 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda) Art. 647. Estão sujeitas à incidência do imposto na fonte, à alíquota de um e meio por cento, as importâncias pagas ou creditadas por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional. § 1º Compreendem-se nas disposições deste artigo os serviços a seguir indicados: 1. administração de bens ou negócios em geral (exceto consórcios ou fundos mútuos para aquisição de bens); 2. advocacia; 3. análise clínica laboratorial; 4. análises técnicas; 5. arquitetura; 6. assessoria e consultoria técnica (exceto o serviço de assistência técnica prestado a terceiros e concernente a ramo de indústria ou comércio explorado pelo prestador do serviço);

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7. assistência social; 8. auditoria; 9. avaliação e perícia; 10. biologia e biomedicina; 11. cálculo em geral; 12. consultoria; 13. contabilidade; 14. desenho técnico; 15. economia; 16. elaboração de projetos; 17. engenharia (exceto construção de estradas, pontes, prédios e obras assemelhadas); 18. ensino e treinamento; 19. estatística; 20. fisioterapia; 21. fonoaudiologia; 22. geologia; 23. leilão; 24. medicina (exceto a prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde, casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e prontosocorro); 25. nutricionismo e dietética; 26. odontologia; 27. organização de feiras de amostras, congressos, seminários, simpósios e congêneres; 28. pesquisa em geral; 29. planejamento; 30. programação; 31. prótese; 32. psicologia e psicanálise; 33. química; 34. radiologia e radioterapia; 35. relações públicas; 36. serviço de despachante; 37. terapêutica ocupacional; 38. tradução ou interpretação comercial; 39. urbanismo; 40. veterinária. § 2º O imposto incide independentemente da qualificação profissional dos sócios da beneficiária e do fato desta auferir receitas de quaisquer outras atividades, seja qual for o valor dos serviços em relação à receita bruta.

Art. 649. Estão sujeitos à incidência do imposto na fonte à alíquota de um por cento os rendimentos pagos ou creditados por pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas civis ou mercantis pela prestação de serviços de limpeza, conservação, segurança, vigilância e por locação de mão-de-obra

5.1.3 Procedimentos para recolhimento O vencimento do DARF para recolhimento das retenções é via de regra o dia 20 do mês subsequente ao do fato gerador, antecipável para o primeiro dia útil anterior se este dia forem finais de semana ou feriados.

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Códigos de DARF: 8045: Comissões e Corretagens Pagas a Pessoa Jurídica 1708: Remuneração de Serviços Profissionais Prestados por Pessoa Jurídica e Remuneração de Serviços de Limpeza, Conservação, Segurança e Locação de Mão de obra Prestados por Pessoa Jurídica

5.2 Retenção de PIS/COFINS/CSLL 5.2.1 Quando se aplica?

As retenções podem ser aplicadas quando há prestação de serviços constantes na lista abaixo de pessoas jurídicas para outras pessoas jurídicas. Cumpre ressaltar que o fato gerador destas retenções, via de regra, é o regime de caixa, ou seja, o pagamento representa o momento em que a entidade deve fazer a retenção para recolhimento ao fisco no prazo devido.

Quando o prestador é optante pelo SIMPLES NACIONAL, não há que se falar em retenções pelo tomador, uma vez que não é possível ser efetuado a devida compensação deste tributo.

Quando o tomador é optante pelo SIMPLES, estará dispensado da retenção por previsão legal disposta no art. 30 e ss. da Lei nº 10.833/2003.

5.2.2 Serviços sujeitos à retenção As retenções podem ser aplicadas quando há prestação de serviços constantes abaixo de pessoas jurídicas para outras pessoas jurídicas.

Lei 10.833/2003 Art. 30. Os pagamentos efetuados pelas pessoas jurídicas a outras pessoas jurídicas de direito privado, pela prestação de serviços de limpeza, conservação, manutenção, segurança, vigilância, transporte de valores e locação de mão-deobra, pela prestação de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, bem como pela remuneração de serviços profissionais, estão sujeitos a retenção na fonte da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, da COFINS e da contribuição para o PIS/PASEP.

Para melhor elucidação, a Receita Federal já esclareceu o que entende por ser os serviços listados no dispositivo acima: Instrução Normativa 459/2004 § 2º Para fins do disposto neste artigo, entende-se como serviços: I - de limpeza, conservação ou zeladoria os serviços de varrição, lavagem, enceramento, desinfecção, higienização, desentupimento, dedetização, desinsetização, imunização, desratização ou outros serviços destinados a manter a higiene, o asseio ou a conservação de praias, jardins, rodovias, monumentos, edificações, instalações, dependências, logradouros, vias públicas, pátios ou de áreas de uso comum; II - de manutenção todo e qualquer serviço de manutenção ou conservação de edificações, instalações, máquinas, veículos automotores, embarcações, aeronaves, aparelhos, equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer bem, quando destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação, exceto se a

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manutenção for feita em caráter isolado, como um mero conserto de um bem defeituoso; III - de segurança e/ou vigilância os serviços que tenham por finalidade a garantia da integridade física de pessoas ou a preservação de valores e de bens patrimoniais, inclusive escolta de veículos de transporte de pessoas ou cargas; IV - profissionais aqueles relacionados no § 1º do art. 647 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999 - Regulamento do Imposto de Renda (RIR/1999), inclusive quando prestados por cooperativas ou associações profissionais, aplicando-se, para fins da retenção das contribuições, os mesmos critérios de interpretação adotados em atos normativos expedidos pela Secretaria da Receita Federal para a retenção do imposto de renda.

5.2.3 Procedimentos para recolhimento O vencimento do DARF para recolhimento das retenções é via de regra o dia 20 do mês subsequente ao do fato gerador, antecipável para o primeiro dia útil anterior se este dia for em finais de semana ou feriados.

Códigos de DARF: 5952: Retenção na Fonte sobre Pagamentos a Pessoa Jurídica Contribuinte da CSLL, da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep No caso de pessoas jurídicas que estão dispensadas por motivos legais dos recolhimentos de algum dos tributos recolhidos em conjunto (PIS, COFINS ou CSLL), o recolhimento da guia deverá ser feita isoladamente nos códigos a seguir: I - 5987, no caso de CSLL; II - 5960, no caso de Cofins;] III - 5979, no caso de Contribuição para o PIS/Pasep.

5.3 Retenções de INSS Desde 1999, com a vigência da Lei 9.771/1998, foi introduzido a obrigatoriedade da retenção pela empresa contratante de serviços no caso de haver cessão de mão de obra ou empreitada, com alíquota de 11% sobre o valor total dos serviços contidos na nota fiscal, fatura ou recibo emitido pelo prestador.

Entende-se por cessão de mão de obra a colocação à disposição da empresa contratante, em suas dependências ou nas de terceiros, de trabalhadores que realizarem serviços contínuos, relacionados ou não com sua atividade-fim, quaisquer que sejam a natureza e a forma de contratação, inclusive por meio de trabalho temporário.

Entende-se por empreitada a execução contratualmente estabelecida, de tarefa, de obra ou de serviço, por preço ajustado, com ou sem fornecimento de material ou uso de equipamentos, que podem ou não ser utilizados, realizada nas dependências da empresa contratante, nas de terceiros ou nas dependências da empresa contratada, tendo como objeto um resultado pretendido.

5.3.1 Serviços sujeitos à retenção Para fins de retenção na fonte de 11% a título de INSS, enquadram-se como serviços realizados mediante cessão de mão de obra os seguintes:

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Instrução Normativa 971/2009 I – limpeza, conservação ou zeladoria, que se constituam em varrição, lavagem, enceramento ou em outros serviços destinados a manter a higiene, o asseio ou a conservação de praias, jardins, rodovias, monumentos, edificações, instalações, dependências, logradouros, vias públicas, pátios ou de áreas de uso comum; II – vigilância ou segurança, que tenham por finalidade a garantia da integridade física de pessoas ou a preservação de bens patrimoniais; III – construção civil, que envolvam a construção, a demolição, a reforma ou o acréscimo de edificações ou de qualquer benfeitoria agregada ao solo ou ao subsolo ou obras complementares que se integrem a esse conjunto, tais como a reparação de jardins ou de passeios, a colocação de grades ou de instrumentos de recreação, de urbanização ou de sinalização de rodovias ou de vias públicas; IV – natureza rural, que se constituam em desmatamento, lenhamento, aração ou gradeamento, capina, colocação ou reparação de cercas, irrigação, adubação, controle de pragas ou de ervas daninhas, plantio, colheita, lavagem, limpeza, manejo de animais, tosquia, inseminação, castração, marcação, ordenhamento e embalagem ou extração de produtos de origem animal ou vegetal; V – digitação, que compreendam a inserção de dados em meio informatizado por operação de teclados ou de similares; VI – preparação de dados para processamento, executados com vistas a viabilizar ou a facilitar o processamento de informações, tais como o escaneamento manual ou a leitura ótica.

Parágrafo único – Os serviços de vigilância ou segurança prestados por meio de monitoramento eletrônico não estão sujeitos à retenção.

Art. 118 – Estarão sujeitos à retenção, se contratados mediante cessão de mãode-obra, observado o disposto no art. 149, os serviços de: I – acabamento, que envolvam a conclusão, o preparo final ou a incorporação das últimas partes ou dos componentes de produtos, para o fim de colocá-los em condição de uso; II – embalagem, relacionados com o preparo de produtos ou de mercadorias visando à preservação ou à conservação de suas características para transporte ou guarda; III – acondicionamento, compreendendo os serviços envolvidos no processo de colocação ordenada dos produtos quando do seu armazenamento ou transporte, a exemplo de sua colocação em paletes, empilhamento, amarração, dentre outros; IV – cobrança, que objetivem o recebimento de quaisquer valores devidos à empresa contratante, ainda que executados periodicamente; V – coleta ou reciclagem de lixo ou de resíduos, que envolvam a busca, o transporte, a separação, o tratamento ou a transformação de materiais inservíveis ou resultantes de processos produtivos, exceto quando realizados com a utilização de equipamentos tipo contêineres ou caçambas estacionárias; VI – copa, que envolvam a preparação, o manuseio e a distribuição de todo ou de qualquer produto alimentício; VII – hotelaria, que concorram para o atendimento ao hóspede em hotel, pousada, paciente em hospital, clínica ou em outros estabelecimentos do gênero; VIII – corte ou ligação de serviços públicos, que tenham como objetivo a interrupção ou a conexão do fornecimento de água, de esgoto, de energia elétrica, de gás ou de telecomunicações; IX – distribuição, que se constituam em entrega, em locais predeterminados, ainda que em via pública, de bebidas, de alimentos, de discos, de panfletos, de 78

periódicos, de jornais, de revistas ou de amostras, dentre outros produtos, mesmo que distribuídos no mesmo período a vários contratantes; X – treinamento e ensino, assim considerados como o conjunto de serviços envolvidos na transmissão de conhecimentos para a instrução ou para a capacitação de pessoas; XI – entrega de contas e de documentos, que tenham como finalidade fazer chegar ao destinatário documentos diversos tais como, conta de água, conta de energia elétrica, conta de telefone, boleto de cobrança, cartão de crédito, mala direta ou similares; XII – ligação de medidores, que tenham por objeto a instalação de equipamentos destinados a aferir o consumo ou a utilização de determinado produto ou serviço; XIII – leitura de medidores, aqueles executados, periodicamente, para a coleta das informações aferidas por esses equipamentos, tais como a velocidade (radar), o consumo de água, de gás ou de energia elétrica; XIV – manutenção de instalações, de máquinas ou de equipamentos, quando indispensáveis ao seu funcionamento regular e permanente e desde que mantida equipe à disposição da contratante; XV – montagem, que envolvam a reunião sistemática, conforme disposição predeterminada em processo industrial ou artesanal, das peças de um dispositivo, de um mecanismo ou de qualquer objeto, de modo que possa funcionar ou atingir o fim a que se destina; XVI – operação de máquinas, de equipamentos e de veículos relacionados com a sua movimentação ou funcionamento, envolvendo serviços do tipo manobra de veículo, operação de guindaste, painel eletroeletrônico, trator, colheitadeira, moenda, empilhadeira ou caminhão fora-de-estrada; XVII – operação de pedágio ou de terminal de transporte, que envolvam a manutenção, a conservação, a limpeza ou o aparelhamento de terminal de passageiros terrestre, aéreo ou aquático, de rodovia, de via pública, e que envolvam serviços prestados diretamente aos usuários; XVIII – operação de transporte de passageiros, inclusive nos casos de concessão ou de subconcessão, envolvendo o deslocamento de pessoas por meio terrestre, aquático ou aéreo; XIX – portaria, recepção ou ascensorista, realizados com vistas ao ordenamento ou ao controle do trânsito de pessoas em locais de acesso público ou à distribuição de encomendas ou de documentos; XX – recepção, triagem ou movimentação, relacionados ao recebimento, à contagem, à conferência, à seleção ou ao remanejamento de materiais; XXI – promoção de vendas ou de eventos, que tenham por finalidade colocar em evidência as qualidades de produtos ou a realização de shows, de feiras, de convenções, de rodeios, de festas ou de jogos; XXII – secretaria e expediente, quando relacionados com o desempenho de rotinas administrativas; XXIII – saúde, quando prestados por empresas da área da saúde e direcionados ao atendimento de pacientes, tendo em vista avaliar, recuperar, manter ou melhorar o estado físico, mental ou emocional desses pacientes; XXIV – telefonia ou de telemarketing, que envolvam a operação de centrais ou de aparelhos telefônicos ou de teleatendimento.

Vide IN 971/2009 para identificar outros serviços sujeitos.

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5.3.2 Procedimentos para recolhimento A retenção efetuada a título de INSS deverá ser recolhida via GPS até (via de regra) o dia 20 do mês subsequente ao do fato gerador, antecipável para o primeiro dia útil anterior se este dia for em finais de semana ou feriados.

A GPS deverá ser feita no nome do prestador dos serviços, e não no CNPJ do contratante como normalmente acontece nos recolhimentos via DARF.

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6 REGIMES DE TRIBUTAÇÃO 6.1 Introdução Os regimes de tributação nada mais são que a opção, ou ainda, forma obrigatório, se de apurar o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica. Instituto importantíssimo quanto ao estudo, pois influi diretamente em outras questões, tais como obrigações acessórias, bem como modo de cobrança de outros tributos, tais como o PIS/COFINS. Optar acertadamente por um dos regimes de tributação previstos na legislação tributária poderá implicar inúmeras consequências ao contribuinte, dentre as quais destacamos a redução na carga tributária suportada durante o ano-calendário da eleição.

Por essa razão, torna-se imprescindível a análise de todos os aspectos pertinentes a cada sistema tributário de apuração e recolhimento, garantindo ao contribuinte a certeza da aplicação das respectivas normas jurídicas e a previsibilidade dos efeitos na opção de cada um deles.

Os regimes de tributação aplicáveis às operações, e que serão comentados a seguir são: a) Lucro Presumido; b) Lucro Real, que se subdivide em Lucro Real Anual ou Trimestral. c) Lucro Arbitrado.

Cada um dos três regimes citados apresenta legislações regentes próprias e inúmeras peculiaridades que, se não observadas com atenção, podem, por consequência, resultar na elevação da carga tributária a ser suportada pelo contribuinte no respectivo exercício financeiro.

A seguir delinearemos comentários sobre cada um.

6.2 Lucro Presumido Trata-se de um regime optativo de apuração do Imposto de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, desde que a pessoa jurídica não esteja enquadrada nas situações em que são obrigatórias ao Lucro Real, onde se tem a aplicação de percentuais legais sobre a receita bruta global para se determinar a base de cálculo do referido imposto.

Encontra-se o seu fundamento nos artigos 516 a 528 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto 3000/99), e sua opção está configurada com o recolhimento da primeira quota do imposto devido referente ao primeiro trimestre de apuração.

Os contribuintes optantes desse regime aplicarão sobre a receita bruta global as alíquotas previstas nos incisos do § 1º, art. 519, do Regulamento do Imposto de Renda, que assim dispõe: a) Para o IRPJ: I – 1,6% sobre a receita bruta auferida na revenda, para consumo, de combustível derivado do petróleo, álcool etílico carburante e gás natural; II – 8% sobre a receita bruta auferida na prestação de serviços hospitalares, de transporte de carga, loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, comércio e indústria; III – 16% sobre a receita bruta auferida na prestação dos demais serviços de transporte e nas atividades desenvolvidas por bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de

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crédito, empresas de seguros privados e capitalização e entidades de previdência privada aberta; IV – 32% sobre a receita bruta auferida com as atividades de: a) prestação de serviços relativos ao exercício de profissão legalmente regulamentada; b) intermediação de negócios/representação comercial; c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza; d) construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de- obra; e) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring); f) prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada nas alienas anteriores.

*As pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços em geral mencionadas nas alíneas “b”, “c”, “d”, “f”, “g”, e “h” do inciso IV, cuja receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00, poderão utilizar o percentual de 16%. b) Para a CSLL: I – 12 % sobre a receita bruta em geral, exceto as sujeitas ao percentual de 32%; II – 32% sobre: a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de transporte; b) intermediação de negócios; c) administração, locação ou cessão de bens, imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza; d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

Os percentuais supracitados são aplicados sobre a receita bruta global. Por conseguinte, o resultado dessa operação sofrerá a incidência das alíquotas de 15% do IRPJ. Algumas observações devem ser feitas, a primeira delas, e talvez a mais importante, que enseja certo desconforto entre os contribuintes, é a impossibilidade de deduzir da base de cálculo dos tributos devidos as despesas e os custos contraídos pela empresa. Significa dizer que os tributos federais dispostos linhas acima serão calculados com base nos percentuais presumidos impostos pela legislação, independentemente de a empresa ter auferido receita suficiente para cobrir o seu custo e as suas despesas.

A segunda observação, por consequente, permite-nos concluir que, sendo inexpressivo o custo e as despesas, ou seja, quanto maior a proporção entre o lucro efetivo gerado pela atividade e o lucro presumido nos moldes acima, o regime do lucro presumido de apuração será a melhor opção para a empresa.

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Quem não pode optar?  Pessoas jurídicas cujas atividades sejam de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguro privado e de capitalização e entidades de previdência privada aberta;  Pessoas jurídicas que tiverem lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior;  Pessoas jurídicas que, autorizadas pela legislação tributária, queiram usufruir de benefícios fiscais relativos à isenção ou redução do imposto de renda;  Pessoas jurídicas que, no decorrer do ano-calendário, tenham efetuado o recolhimento mensal com base em estimativa;  Pessoas jurídicas que explorem as atividades de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a receber, compras de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

Rotina de cálculo: O Imposto de Renda com base no Lucro Presumido é calculado trimestralmente mediante a aplicação da alíquota: a) de 15% sobre a totalidade do Lucro Presumido apurado no trimestre; b) mais o adicional de 10% sobre a parcela do Lucro Presumido trimestral que exceder a R$ 60 mil ou, no caso de início ou encerramento de atividades no trimestre, sobre o limite equivalente ao resultado da multiplicação de R$ 20 mil pelo número de meses do respectivo período de apuração.

Do imposto devido em cada trimestre será deduzido: a) o Imposto de Renda Retido na Fonte sobre as receitas computadas na base de cálculo do imposto; b) o Imposto de Renda Retido na Fonte sobre importâncias recebidas de entidades da administração pública federal, pelo fornecimento de bens ou serviços; c) o imposto pago pela própria empresa, incidente sobre:  ganhos líquidos de aplicações financeiras de renda variável;  remuneração de serviços de propaganda e publicidade recebida de pessoas jurídicas;  comissões e corretagens recebidas de pessoas jurídicas, relativas à vendas de passagens, excursões ou viagens, administração de cartões de crédito; e prestação de serviços de distribuição de refeições pelo sistema de refeições-convênio.

Poderão ser compensados os valores do imposto devido em cada trimestre, desde que informados na Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e decorram das situações de: a) pagamentos indevidos, ou a maior que o devido, a título de IRPJ/CSLL, ou de outros tributos administrados pela RFB períodos pretéritos;

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b) saldo negativo do Imposto de Renda apurado em períodos anteriores, ainda não compensados com outros tributos; c) outras situações de compensação previstas na legislação.

Exemplo:

O Imposto de Renda, bem como a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido apurado em cada trimestre, deverá ser pago em quota única, por meio de DARF, indicando o código 2089 para IRPJ e 2372 para CSLL, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de sua apuração, ou em até três quotas mensais, iguais e sucessivas, observando: a) as quotas deverão ser pagas até o último dia útil dos meses subsequentes ao de encerramento do período de apuração; b) nenhuma quota poderá ter valor inferior a R$ 1 mil, e o imposto de valor inferior a R$ 2 mil será pago em quota única; c) o valor de cada quota (excluída a primeira, se paga no prazo de vencimento) será acrescido de juros equivalentes à taxa SELIC para títulos federais.

6.3 Lucro Real Diferentemente do anterior, o regime ora em debate prioriza o resultado (lucro ou prejuízo) do período de apuração, ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas na legislação do imposto de renda. Em suma, a apuração em análise corresponde ao lucro verdadeiro, ou lucro que serve de base para ser tributado.

Destarte, existem duas formas de tributação por este regime, ao qual comentaremos a seguir:

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Lucro Real Trimestral Nesse sistema, a apuração do IRPJ e da CSLL será feita por 4 (quatro) trimestres, com as seguintes datas para o levantamento do balanço: 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro.

A cada trimestre, o contribuinte deverá elaborar o LALUR (Livro de Apuração do Lucro Real), em que constarão as adições, exclusões e compensações referentes ao trimestre.

As adições agregar-se-ão ao lucro líquido do período de apuração, podendo citar como exemplos a CSLL, brindes, alimentação de sócios e administradores, dentre outras, enquanto as exclusões servirão para reduzi-lo, como é o caso dos lucros ou dividendos recebidos, de investimento avaliado pelo custo de aquisição, a reversão de provisões não dedutíveis etc.

Por seu turno, as compensações autorizam o abatimento do imposto a ser pago em períodos subsequentes àquele em se constata prejuízo fiscal, desde que respeitado o limite de 30% do lucro do período atual.

Lucro Real Estimado Fundamento legal: art. 230 do RIR/99.

A pessoa jurídica no lucro real estimado se obriga a efetuar antecipações mensais, ficando vinculada a um ajuste anual ou periódico. Poderá, por conseguinte, suspender ou reduzir o pagamento dos tributos.

A opção será manifestada com o pagamento do imposto correspondente ao mês de janeiro ou de início de atividade.

A base de cálculo é definida, aplicando-se determinado percentual (conforme a atividade econômica) sobre a receita bruta mensal. Os percentuais de presunção são os seguintes: a) Para o IRPJ: I – 1,6% sobre a receita bruta auferida na revenda, para consumo, de combustível derivado do petróleo, álcool etílico carburante e gás natural; II – 8% sobre a receita bruta auferida na prestação de serviços hospitalares, de transporte de carga, loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e venda de imóveis construídos ou adquiridos para revenda, comércio e indústria; III – 16% sobre a receita bruta auferida na prestação dos demais serviços de transporte e nas atividades desenvolvidas por bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de corretoras de títulos, valores mobiliários e câmbio, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados e capitalização e entidades de previdência privada aberta; IV – 32% sobre a receita bruta auferida com as atividades de: a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares; b) intermediação de negócios/representação comercial; c) administração, locação ou cessão de bens imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza; d) construção por administração ou por empreitada unicamente de mão-de-obra; e) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a

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pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring); f) prestação de qualquer outra espécie de serviço não mencionada nas alienas anteriores. *As pessoas jurídicas exclusivamente prestadoras de serviços em geral mencionadas nas alíneas “b”, “c”, “d”, “f”, “g”, e “h” do inciso IV, cuja receita bruta anual seja de até R$ 120.000,00, poderão utilizar o percentual de 16%.

b) Para a CSLL: I – 12 % sobre a receita bruta em geral, exceto as sujeitas ao percentual de 32%; II – 32% sobre: a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de transporte; b) intermediação de negócios; c) administração, locação ou cessão de bens, imóveis, móveis e direitos de qualquer natureza; d) prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços (factoring).

Podem ocorrer duas situações nessa modalidade: 1. BALANCETE DE SUSPENSÃO: É quando o IRPJ (e CSLL) pago antecipadamente na forma estimada supera o apurado pelo lucro real até o momento do levantamento do balancete.

Desse modo, nada resta a ser pago em determinado período do ano calendário.

2. BALANCETE DE REDUÇÃO: É quando o IRPJ (e CSLL) pago antecipadamente na forma estimada é inferior ao apurado pelo lucro real, no momento do levantamento do balancete. A pessoa jurídica deverá pagar a diferença apurada até o mês base seguinte ao do levantamento do balancete de redução.

Dessa forma, a principal vantagem do lucro real estimado é a possibilidade de a empresa recolher, de forma antecipada, o menor valor apurado, compensando, posteriormente, o montante já pago com a eventual diferença a maior apurada no respectivo encerramento do período.

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Rotina de cálculo ( + ) Lucro Contábil ( + ) Adições ( – ) Exclusões ( – ) Compensações ( = ) Lucro Líquido Apuração do lucro real Lucro líquido Adições exigidas Deduções permitidas Lucro antes de compensação

+ R$ 30.000,00 + R$ 10.000,00 - RS 4.000,00 = R$ 36.000,00

Prejuízos a compensar Teto de compensação

R$ 20.000,00 = 30% de RS 36.000= RS 10.800,00

Lucro real Imposto devido (15%)

R$ 25.200,00 R$ 3.780,00 = 15% de RS 25.200

6.4 Lucro Arbitrado A partir de 01.01.1995, ocorrida qualquer das hipóteses que ensejam o arbitramento de lucro, previstas na legislação fiscal, poderá o arbitramento:  ser aplicado pela autoridade fiscal, em qualquer dos casos previstos na legislação do imposto de renda (RIR/99, artigo 530).  ser adotado pelo próprio contribuinte, quando conhecida a sua receita bruta (RIR/99, artigo 531); O imposto de renda devido trimestralmente será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado quando (RIR/99 artigo 530):  a escrituração a que estiver obrigado o contribuinte revelar evidentes indícios de fraudes ou contiver vícios, erros ou deficiências que a tornem imprestável para: identificar a efetiva movimentação financeira, inclusive bancária; ou determinar o lucro real;  o contribuinte deixar de apresentar à autoridade tributária os livros e documentos da escrituração comercial e fiscal, ou deixar de apresentar o Livro Caixa, no qual deverá estar escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária, quando optar pelo lucro presumido e não mantiver escrituração contábil regular;  o contribuinte optar indevidamente pelo lucro presumido;  o comissário ou representante da pessoa jurídica estrangeira deixar de escriturar e apurar o lucro da sua atividade separadamente do lucro do comitente, residente ou domiciliado no exterior;  o contribuinte não mantiver, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizadas para resumir, totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário;

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 o contribuinte não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações financeiras exigidas pela legislação fiscal, nos casos em que o mesmo se encontre obrigado ao lucro real.

As pessoas jurídicas, cujas filiais, sucursais ou controladas no exterior não dispuserem de sistema contábil que permita a apuração de seus resultados, terão os lucros decorrentes de suas atividades no exterior determinados, por arbitramento, segundo as disposições da legislação brasileira (IN SRF 213/2002, artigo 5º).

Base de cálculo para arbitramento: Os percentuais a serem aplicados sobre a receita bruta, quando conhecida, são os mesmos aplicáveis para o cálculo da estimativa mensal e do lucro presumido, acrescidos de 20%, exceto quanto ao fixado para as instituições financeiras, conforme tabela a seguir:

Ao resultado obtido acima deverão ser acrescidos:  os ganhos de capital.  os rendimento e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras (renda fixa e variável).  as variações monetárias ativas.  as demais receitas.  todos os resultados positivos obtidos pela pessoa jurídica, inclusive os juros recebidos como remuneração do capital próprio.  os descontos financeiros obtidos.  os juros ativos não decorrentes de aplicações.  os demais resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas no item anterior;  também deverão ser incluídos os valores recuperados correspondentes a custos e despesas inclusive com perdas no recebimento de créditos, salvo se o contribuinte comprovar não ter deduzido tais valores em período anterior no qual tenha se submetido

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à tributação com base no lucro real, ou que se refiram a período a que tenha se submetido ao lucro presumido ou arbitrado.

Sobre a base de cálculo apurada será calculado o Imposto de Renda mediante aplicação da alíquota de 15% (quinze por cento). O adicional do imposto de renda devido pelas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro arbitrado será calculado mediante a aplicação do percentual de 10% sobre a parcela do lucro que exceder ao valor de R$60.000,00 em cada trimestre.

O valor do adicional deverá ser recolhido integralmente, não sendo admitido quaisquer deduções. Na hipótese de período de apuração trimestral inferior a três meses (início de atividade, por exemplo), deverá ser considerado, para fins do adicional, o valor de R$ 20.000,00 multiplicado pelo número de meses do período.

Deduções do imposto apurado: Do imposto devido com base no lucro arbitrado poderá ser deduzido o Imposto de Renda Retido na Fonte ou pago separadamente sobre receitas ou rendimentos computados na sua base de cálculo, sendo vedada qualquer outra dedução a título de incentivos fiscais.

Recolhimento/prazo de pagamento O Imposto de Renda da Pessoa Jurídica no Lucro arbitrado será recolhido até o último dia útil do mês subsequente ao do trimestre de apuração. O Darf será recolhido sob o código 5625.

Por opção da pessoa jurídica, o imposto devido poderá ser pago em até 3 (três) quotas mensais, iguais e sucessivas, vencíveis no último dia útil dos 3 (três) meses subsequentes ao do encerramento do período de apuração a que corresponder, observado o seguinte: a) nenhuma quota poderá ter valor inferior a R$ 1.000,00 (mil reais) e o imposto de valor inferior a R$ 2.000,00 (dois mil reais) será pago em quota única, até o último dia útil do mês subsequente ao do encerramento do período de apuração; b) as quotas do imposto serão acrescidas de juros equivalentes à taxa Selic, acumulada mensalmente, a partir do primeiro dia do segundo mês subsequente ao do encerramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de 1% (um por cento) no mês do pagamento.

Obrigações acessórias: As pessoas jurídicas tributadas com base no lucro arbitrado permanecem sujeitas às obrigações acessórias aplicáveis às demais pessoas jurídicas (Declarações e Demonstrativos junto à Receita Federal e ainda manter pelo prazo prescricional os documentos fiscais que comprovem as receitas auferidas).

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Exemplo prático:

6.5 Exercícios Lucro Real: 1) A Empresa Manoel & Cia Ltda, optante pelo Lucro Real, obteve Lucro Real apurado na contabilidade no valor de R$ 300.000 neste trimestre. Sabe-se que empresa apurou prejuízo fiscal período de apuração anterior no valor de R$ 15.000. Com base nisso, apure o IRPJ devido do período.

2) A Empresa Niro & Cia Ltda, apresentou R$ 220.000 de Receita Bruta no período e apenas 20.000 de despesas registradas em DRE. Com base nisso, seu assistente questiona qual seria a melhor opção de recolhimento, tendo em vista que a empresa é optante pelo Lucro Real Anual.

3) A Empresa Geraldo & Cia Ltda, optante pelo Lucro Real, obteve Lucro Real apurado na contabilidade no valor de R$ 300.000 neste trimestre. Sabe-se que empresa apurou prejuízo fiscal período de apuração anterior no valor de R$ 150.000. Com base nisso, apure o IRPJ devido do período; 4) A Empresa Joesley & Cia. está sendo afetada fortemente por uma crise econômica impulsionada pela má gestão política de seu país. Tendo isso em vista, sua empresa no 4° Trimestre de 2015 acumulou de prejuízo fiscal uma totalidade de R$ 200.000. Em 2016, com a ajuda de seu amigo Michel, consegue apurar um Lucro Real na contabilidade de R$ 300.000 no 1° Trimestre e R$ 200.000 no 2º Trimestre. Com base nisso, calcule o IRPJ a pagar destes dois trimestres.

5) Uma empresa tributada pelo Lucro Real apurou um prejuízo contábil antes da provisão para o Imposto de Renda, em 2005, de R$ 100.000,00. Contabilizou, no período, despesas não dedutíveis de R$ 150.000,00 e receitas não-tributáveis de R$ 40.000,00. Possuía, ainda, Prejuízos Fiscais a compensar de R$ 106.000,00. O Lucro Real ou Prejuízo Fiscal desta empresa foi de R$: A) Prejuízo Fiscal de 96.000,00 B) Zero C) Lucro de 7.000,00 D) Lucro de 100.000,00 6) Com base nos dados abaixo, monte a DRE e calcule o imposto de renda a pagar pelo período de apuração trimestral, sabendo que a empresa teve prejuízo fiscal acumulado do trimestre anterior de R$ 100.000,00; DRE (+) Receita de Vendas – 2.000.000 90

(-) Tributos S/ Vendas – 200.000 (-) Devoluções de Vendas – 15.000 (-) CMV – 680.000 (-) Despesas com folha de pagamento – 198.000 (-) Provisões de Férias – 15.000 (-) Provisões de 13° – 18.000 (-) Despesas com Brindes – 150.000 (-) Despesas com Alimentações p/ sócios – 100.000 (-) Despesas com Depreciação – 25.000 (-) Receitas de Dividendos (Participações) – 800.000 Lucro Presumido: 1) Considerando que determinada empresa auferiu Receita Bruta de Venda de Mercadoria no valor de R$ 320.000, e prestação de serviços no valor de R$ 100.000. Calcule o IRPJ e CSLL a Recolher pelo Lucro Presumido; 2) Determinada empresa auferiu Receita Bruta de Prestação de Serviços no valor de R$ 420.000. Além disso, obteve Receita de Aplicação Financeira no valor de R$ 10.000, além de R$ 15.000 pelo aluguel de uma sala que não está prevista em seu contrato social como atividade fim. Calcule o IRPJ e CSLL a recolher; 3) Determinada empresa optante pelo Lucro Presumido auferiu Receita de Venda de Mercadoria no valor de 200.000, onde concedeu descontos incondicionais para este valor na ordem de 15%. Sabe-se ainda que houve 20.000 de devolução de mercadorias no período. Com base nisso, calcule o IRPJ e CSLL a recolher.

4) Determinada empresa optante pelo Lucro Presumido atuante no ramo de comércio de combustível, auferiu Receita de Venda de Combustível no valor de 150.000, Prestação de Serviços de Lava jato no valor de 80.000, além de receita de venda de mercadoria da loja de conveniência no valor de 30.000. Sabe-se que a empresa também auferiu rendimentos de aplicação financeira no valor de 15.000, onde deste valor 2.000 ficou retido a título de IRRF. Calcule o IRPJ e CSLL a recolher pelo Lucro Presumido.

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7 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS ALMADA, Paulo. ICMS Descomplicado. Fortaleza: Expressão Gráfica e Editora, 2020.

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