RÉGIMEN TRIBUTARIO ESQUEMA INTRODUCTORIO AL SISTEMA TRIBUTARIO Áreas del sistema tributario Política Fiscal: en Argentina, debido a su sistema federal de gobierno, existen tres niveles de gobierno que llevan adelante la actividad financiera estatal. Estado federal o nacional los principales impuestos que recauda son impuesto a las ganancias, IVA, impuestos internos, impuesto sobre los bienes personales, impuesto a la ganancia mínima presunta, impuesto sobre los combustibles, impuesto a la transferencia de inmuebles e impuestos al comercio exterior (derechos de importación y exportación).
Estados provinciales la Ley de Coparticipación Federal (23.548) sólo los habilita para recaudar impuesto a los ingresos brutos, patente automotor, sellos e impuesto inmobiliario. Las provincias no deben aplicar impuestos análogos a los federales, de lo contrario el Estado central deja de drenarles los montos provenientes de la coparticipación de impuestos que recauda la Nación en beneficio de ella y de las jurisdicciones provinciales.
Estados municipales pueden percibir tasas retributivas de sus servicios, la más importante: tasa de seguridad e higiene (por el control de policía municipal de la seguridad e higiene de los establecimientos radicados en el municipio).
Administración tributaria: creada una norma tributaria que grava determinada manifestación de capacidad contributiva a fin de allegar fondos al Estado, debe pensarse también en cómo administrar dicho gravamen desde el punto de vista de la difusión en la sociedad => crear mecanismos sencillos de recaudación y de control de los contribuyentes. Recursos tributarios: son detracciones de la riqueza de los particulares a favor del patrimonio del Estado => una traslación de ingresos del sector privado al sector público, que se establece por imperio de la ley. Presión tributaria: es la relación entre la cantidad de tributos recaudados por el correspondiente nivel de Estado y la cantidad total de bienes y servicios producidos en ese mismo Estado durante el mismo período de tiempo. La presión tributaria nacional (ratio) mide el grado de detracción de las riquezas de los particulares a favor del Estado. Se elabora sobre bases homogéneas y sirve para hacer comparaciones internacionales y para apreciar la evolución del sistema tributario de un país a lo largo del tiempo. PTN = recaudación tributaria total / PBI PTP = recaudación tributaria total / PBI local PTM = recaudación tributaria total / PBI local Un sistema tributario no puede comprender un único gravamen: 1º) porque la existencia de un sistema requiere, por definición de sistema, contar con un conjunto de tributos; 2º) porque los gravámenes deben incidir sobre las distintas manifestaciones de capacidad contributiva. Sistemas de retención y percepción de impuestos: Sistema de retención cuando realiza un pago, el agente de retensión debe retener cierto importe en concepto de impuesto e ingresarlo a favor del Fisco. El sujeto pasible de retención recibe un comprobante de la misma, útil para demostrar su crédito o derecho ante el Fisco. Sistema de percepción cuando realiza un cobro, el agente de percepción debe agregar al importe una determinada suma en concepto de impuesto e ingresarla a favor del Fisco. El sujeto pasible de percepción recibe un comprobante de la misma, útil para demostrar su crédito o derecho ante el Fisco. La existencia de estos sistemas permite: 1) una recaudación y una fiscalización más sencillas (se debe controlar a menos personas: los agentes); 2) que el contribuyente retenido o percibido vaya pagando el impuesto “con anestesia” (de modo que, al presentar su DDJJ, ya tenga pagada buena parte del impuesto), a la vez, que se respeta el mecanismo “pagas tanto como ganas”. Al momento de ingresar los montos retenidos o percibidos, el agente de retención o de percepción informa sobre nombre y CUIT del sujeto, fecha, concepto por el cual se retuvo o percibió, etc. Esa información alimenta la base de datos de la AFIP, permitiéndole conocer con mayor precisión las operaciones de cada contribuyente y actuar con mayor precisión y eficiencia al momento de practicar una fiscalización. Tanto los sistemas de retención y percepción como los de información de terceros con los que cuenta el Fisco, representan una importante herramienta en la lucha contra la evasión. Comparación internacional en la recaudación de tipos de impuestos: en los países más desarrollados 1 se privilegian los impuestos a la renta (en demérito de los impuestos al consumo) y la mayor proporción de la recaudación obtenida en concepto de dichos impuestos proviene de personas físicas (en demérito de las sociedades). 1
Alto PBI per cápita, buen estándar de vida, buen nivel educativo, etc.
ECONOMÍA DEL SECTOR PÚBLICO Estado: es la organización jurídica de los individuos pertenecientes a un mismo ámbito territorial, con objetivos o funciones en común asignadas, denominadas funciones o cargas públicas. Actividad financiera del Estado: se planifica anualmente a través del presupuesto estatal y abarca todas las operaciones destinadas a obtener los recursos necesarios para atender las necesidades públicas recursos monetarios para financiar los gastos públicos y factores productivos para la elaboración de bienes y servicios públicos. La obtención de estos últimos puede ser: Inmediata o directa el Estado utiliza su poder en forma coactiva y obligatoria y los obtiene sin contraprestación alguna o mediante el pago de una prestación muy inferior a su valor de mercado. Ej.: servicio militar obligatorio. Mediata o indirecta el Estado paga una retribución por el uso de dichos factores, que representa una erogación, un gasto público. Funciones públicas: hacen a la esencia del Estado (pues, si no fueran cumplidas, el mismo desaparecería) y son de su exclusiva competencia (no pueden ser delegadas a los particulares para su cumplimiento). Tienen como objetivo satisfacer las necesidades públicas => atender todos los intereses y requerimientos comunes y fundamentales a todos los miembros de la sociedad. Ej.: defensa nacional, seguridad interior, justicia, etc. Para cumplir con ellas, el Estado debe realizar una actividad financiera que consiste en: 1) producir bienes y servicios que logren el máximo bienestar de los individuos; 2) obtener recursos o medios monetarios para financiar dicha producción y cumplir con las obligaciones de la deuda pública o efectuar las transferencias que requieran otros ámbitos del sector público o privado.
Necesidades públicas: tienen que ver con el interés público, es decir, con las necesidades comunes a todos los miembros de una comunidad organizada en forma jurídica. Ej.: defensa, seguridad, justicia, etc. Se clasifican en: Absolutas son las vinculadas a la existencia del Estado, pudiendo ser satisfechas sólo por éste, a través de la prestación de los servicios públicos esenciales. Relativas son las necesidades grupales o individuales que el Estado considera de interés público, pudiendo ser satisfechas por él mismo, por la comunidad o por el propio individuo. Toda la actividad del Estado se orienta a satisfacer las necesidades públicas absolutas, cuya definición responde a factores históricos que están en continua movilidad porque dependen de los fines definidos para el Estado. El rol del Estado ha variado a lo largo de la historia y el enfoque más actual le atribuye tanto la producción y regulación de bienes públicos y monopolios naturales, como la promoción del desarrollo, la inversión de capital social, la redistribución, etc.
Provisión de bienes públicos y privados: Servicios públicos son las prestaciones útiles que realiza el Estado con el fin de satisfacer las necesidades públicas de la comunidad. Se clasifican en: − Públicos esenciales atienden las necesidades públicas absolutas. − Públicos atienden las necesidades públicas relativas. − −
Divisibles los beneficios que producen para cada persona o grupo pueden ser medidos. Satisfacen necesidades públicas e individuales al mismo tiempo, aunque pueden tener distintas motivaciones. Ej.: la educación primaria básica.
Indivisibles se prestan a todos los miembros de la comunidad en forma indiscriminada, no pudiéndose medir el grado de beneficio que representan para cada uno. Satisfacen necesidades públicas que no pueden demandarse en forma individual. Ej.: los servicios de defensa exterior o seguridad interior.
Bienes públicos pueden ser bienes materiales o inmateriales, comprados por el Estado en el mercado y luego provistos en las mismas condiciones o transformados por el Estado en un proceso productivo (bienes intermedios y factores proceso bien final). BIENES PÚBLICOS PUROS
BIENES PRIVADOS PUROS
Son de consumo conjunto (no rivales en el consumo).
Son de consumo individual (rivales en el consumo).
No admiten el principio de exclusión.
Aplican el principio de exclusión.
Generan beneficios indivisibles entre los usuarios.
Generan beneficios divisibles entre los usuarios.
No es viable ni deseable racionar (limitar) su uso.
Es viable y deseable racionar (limitar) su uso.
− −
Consumo conjunto se da cuando la incorporación de un consumidor más no afecta la cantidad ni la calidad del servicio prestado. Principio de exclusión se da cuando es posible dejar a un usuario de un servicio sin la provisión de éste. Si este principio es viable estamos frente a un bien privado puro; si no, estamos frente a un bien público puro. La clasificación de bienes puros e impuros depende de cuán fácil o conveniente sea su exclusión, ya que a veces ésta es viable pero su implementación resulta muy costosa o poco conveniente.
Bienes preferentes: son los que satisfacen necesidades preferentes. Necesidades preferentes: surgen cuando el Estado asume un rol paternalista y adopta decisiones que no respetan las preferencias individuales el Estado cree que debe intervenir porque los individuos no han elegido lo que más les conviene o porque, de no imponerlas, ciertas decisiones sociales no serían adoptadas por los propios individuos. Ej.: uso del cinturón de seguridad, prohibición de fumar, educación obligatoria, etc. La satisfacción de estas necesidades puede generar consecuencias fiscales, por ejemplo, cuando se aplican altos impuestos, regulaciones o multas para desalentar ciertas conductas “nocivas” (como beber o fumar), o cuando se aplican exenciones o subsidios para alentar ciertas conductas “benignas” (como vacunarse o estudiar). Externalidades: las distintas unidades económicas pueden influenciarse entre sí de modo que la conducta de cada una afecte a las demás. Cuando estas influencias generan problemas en la asignación óptima o eficiente de recursos, se las llama externalidades. Externalidades negativas se dan cuando la conducta de una unidad económica perjudica a otras. La no penalización de las mismas, genera una tendencia a seguir realizándolas, incluso en exceso. Ej.: cuando una empresa contamina perjudicando a empresas vecinas. Externalidades positivas se dan cuando la conducta de una unidad económica beneficia a otras. La no compensación de las mismas, genera una tendencia a dejar de realizarlas. Ej.: cuando una empresa pavimenta el acceso a un pueblo, beneficiando a sus habitantes. La falta de soluciones privadas a las externalidades justifica la intervención del Estado, el cual puede proveer un servicio público para neutralizar la externalidad negativa, imponer sanciones y regulaciones para evitarla, otorgar compensaciones a quienes generan externalidades positivas, etc. Finanzas públicas: constituyen la rama de la economía que estudia la forma en que el Estado obtiene sus ingresos y el destino que les da. Examinan las corrientes de recursos y gastos públicos y cuál es la incidencia de ambas en la economía global, analizando el proceso de ingresogasto como una herramienta del gobierno para la obtención de sus fines. Este estudio se realiza desde una óptica interdisciplinaria, basándose en distintas ramas (economía, derecho, sociología, política). Política fiscal: constituye la forma concreta que el Estado adopta para determinar la magnitud del gasto y los recursos públicos. Los fines más importantes que persigue son: La satisfacción de necesidades sociales a través de la producción de bienes públicos. La optimización en la asignación de recursos la existencia de imperfecciones tales como monopolios, externalidades, fallas en la competencia, costos decrecientes, etc., justifican la intervención del Estado para acercar la economía de mercado al óptimo de eficiencia. La redistribución del ingreso. La estabilización de la economía =>plena ocupación de los factores productivos y control de los procesos inflacionarios. El desarrollo económico. La programación regional. La programación de actividades sectoriales. El desaliento de conductas nocivas, de consumo o de actividades. El equilibrio territorial => eliminación de diferencias regionales notorias dentro del Estado Nacional. Estructura de la recaudación tributaria Clasificación de indicadores: Conforme al gasto muestra el tamaño del sector público en relación a la economía global.
GP / PBI GP = gastos corrientes, no de transferencia
Conforme a los bienes y servicios disponibles muestra el total de bienes y servicios disponibles para los residentes en el período.
(consumo e inversión Gobierno General + inversión empresas públicas) / bienes y servicios disponibles bienes y servicios disponibles = PBI – saldo balanza comercial Conforme al valor agregado muestra el valor agregado por el Estado a la economía global.
valor agregado en sector público / PBI valor agregado en SP = remuneración al factor trabajo pagada por Gobierno General
Conforme a la utilización de factores productivos dada la dificultad para valuar el capital y los recursos naturales que componen el patrimonio del gobierno, sólo mide el factor trabajo. personal ocupado en SP / personal ocupado en economía global Conforme a la presión tributaria mide el ingreso disponible para el sector privado luego de haber soportado la recaudación tributaria.
recaudación tributaria / PBI PRESUPUESTO ESTATAL Definición: es el documento único en el que son volcadas, oportuna y sistemáticamente, las actividades que el Estado realiza para cumplir con las funciones públicas y que derivan en transacciones económicas y financieras. Es una herramienta financiera contiene el detalle de los gastos a realizar y de los ingresos necesarios para financiarlos.
Es un instrumento de programación económica y social contiene la composición de la producción de los bienes y servicios públicos en su cuantía y detalle, el nivel de endeudamiento, la inversión pública, la presión tributaria a ejercer, etc. Es una herramienta de gobierno y administración formaliza las relaciones entre los distintos niveles de gobierno y entre éstos y los administrados, evidencia un plan de gobierno, formula las soluciones para llevarlo a cabo, etc.
Es el plan de la economía del sector público. Se instrumenta mediante ley. Constituye una ley con eficacia obligatoria para todos los poderes públicos a los que se encomienda su ejecución. No excluye las economías en cuanto a gastos, siempre que no impliquen un incumplimiento del plan económico del SP. No excluye el exceso de recaudación de ciertos recursos por circunstancias contingentes, siempre que éste se compense con mermas en otros recursos, si las hay, o se destine a los fines que el Congreso establezca. Su esencia es la de un marco legal dentro del cual debe desarrollarse la acción del gobierno. Su contenido se divide en dos partes, autorización de gastos y previsión de recursos, y abarca los gastos y recursos destinados a la producción de bienes y servicios públicos (finanzas clásicas), la redistribución de los ingresos, la estabilización económica con plena ocupación y el desarrollo económico (finanzas modernas).
Funciones: Determinar en cifras y por un período de tiempo la futura actividad del estado para el cumplimiento de los cometidos que ha asumido => es cuantificado y acotado en el tiempo. Permitir el conocimiento y control de la actividad financiera estatal por parte de la opinión pública y el PL. Evidenciar el cálculo económico de la actividad financiera estatal a través del cotejo de los gastos y recursos aprobados por el Congreso. Coordinar el plan económico del SP con el plan económico general. Principios generales: son las normas técnicas que deben aplicarse en todo su proceso y sus métodos y procedimientos, etapa por etapa, tanto en su contenido como en su forma, a fin de que cumpla con sus funciones. Programación Universalidad todo aquello que constituye materia del Presupuesto debe ser incorporado en él => la prohibición de la existencia de gastos o recursos extrapresupuestarios y la inclusión de todos los bienes y servicios a producirse, los recursos reales y las disponibilidades financieras que requieren las instituciones públicas para producirlos.
Exclusividad no deben incluirse en la ley anual de presupuesto asuntos que no sean inherentes a esta materia. Factibilidad debe programarse lo que es factible ejecutar, asignando primeramente lo de máxima prioridad. Claridad debe expresarse en forma ordenada y clara para favorecer su conocimiento, interpretación y control por parte de los ciudadanos. Especificación deben señalarse, con precisión, las fuentes de los ingresos y el objeto de los gastos (características de los bienes y servicios que se deben adquirirse a través del gasto); también debe señalarse la ubicación de los gastos y recursos dentro de las jurisdicciones o entidades. Periodicidad el período presupuestario es anual pero se debe complementar con proyecciones presupuestarias plurianuales (que incorporen los efectos de las políticas de mediano plazo) y la programación de la ejecución del Presupuesto debe efectuarse por períodos menores al año.
Continuidad todos los elementos del Presupuesto anual deben tener en cuenta los resultados de ejercicios anteriores y las expectativas de los ejercicios futuros.
Flexibilidad el Presupuesto no debe adolecer de una rigidez que le impida su función de instrumento de administración, gobierno y programación económica y social.
Ciclo presupuestario: 1. Formulación o elaboración. A cargo del PE. El proyecto debe presentarse en Congreso, en septiembre de cada año. 2. Discusión y aprobación parlamentaria. A cargo del PL. 3. Ejecución. A cargo del PE. 4. Control. a) b) c)
Control interno a cargo de la Sindicatura General de la Nación (del PE Nacional). Control externo a cargo de la Auditoría General de la Nación. Control parlamentario a cargo de la Comisión Parlamentaria Mixta Revisora de Cuentas (del Congreso Nacional).
Normas constitucionales en materia presupuestaria (después de la reforma de 1994): Gobierno Nacional tiene la obligación de proveer los gastos e indicar las fuentes de financiamiento. Presidente de la Nación (art. 99) tiene la facultad de supervisar al Jefe de Gabinete de Ministros sobre las atribuciones que contempla el art. 100 de la CN en materia presupuestaria.
Jefe de Gabinete (art. 100) tiene la misión de remitir al Congreso Nacional el Proyecto de Ley de Presupuesto Nacional (previo tratamiento en acuerdo de Gabinete y aprobación del PE), hacer recaudar las rentas de la Nación y ejecutar la Ley de Presupuesto Nacional. Congreso Nacional (art. 75) − En cuanto a recursos públicos legislar en materia aduanera, establecer los derechos de importación y exportación, imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias, imponer contribuciones directas por tiempo determinado y bajo circunstancias determinadas, establecer y modificar asignaciones específicas de recursos coparticipables por tiempo determinado, contraer empréstitos, tener (Diputados) la iniciativa en materia de contribuciones. − En cuanto a gastos públicos sancionar la “ley convenio” sobre la distribución de potestades tributarias entre la Nación y las provincias, arreglar el pago de la deuda interna y externa de la Nación, acordar subsidios del Tesoro Nacional a las provincias cuyas rentas sean insuficientes. − En cuanto a la Ley de Presupuesto fijar anualmente el presupuesto general de gastos y cálculo de recursos de la Administración Nacional (en base al programa general de gobierno y al plan de inversiones públicas) y aprobar o desechar la cuenta de inversión.
GASTO PÚBLICO Definición: es la erogación que el Estado efectúa en un período determinado, a fin de satisfacer las necesidades públicas. Comprende: Gastos por la compra de bienes intermedios y factores productivos para la elaboración de los bienes y servicios públicos. Gastos por la compra de bienes de consumo a distribuir directamente a los consumidores, en forma gratuita o contra el pago de una retribución. Transferencias de dinero a individuos o empresas, sin retribución. La autorización de los GP es una de las partes fundamentales del presupuesto. Efectos: en la concepción moderna del Estado la función del GP es activa. Genera la provisión de bienes y servicios (efecto fiscal). Persigue fines sociales, políticos, económicos, etc. (efectos extra-fiscales). Sólo el suministro de bienes y servicios a la comunidad produce efectos redistributivos. Tiene un carácter movilizador de la economía y estabilizador de precios, ya que el Estado puede influir en los mercados a través de su actuación directa como oferente y demandante de bienes y servicios. Promueve el desarrollo, favorece el pleno empleo y acelera el ritmo económico. Algunas veces, los efectos del GP provienen del tipo de bien o servicio que se provee y otras veces, dependen de la fuente de financiación empleada. Ej.: Si el GP se financia con recursos tributarios, se produce un efecto redistributivo entre los destinatarios finales del gasto y quienes sufrieron la exacción del tributo.
Clasificación: los criterios de clasificación adoptados en la elaboración de nuestro presupuesto nacional son: 1. Por su carácter económico permite vincular la política económica y social con la presupuestaria. Corrientes son de carácter repetitivo y su objeto es incorporar bienes y/o servicios que se agotan con su primer uso. Su identificación permite conocer cómo se remunera a los factores productivos y determinar el valor agregado por el sector público. − De consumo tienen como contrapartida la obtención, por parte del Estado, de bienes y servicios de utilidad directa para el destinatario, ya sean servicios divisibles o indivisibles.
−
De transferencia son movimientos monetarios sin retribución o contraprestación, que realiza el Estado al distribuir, a determinados beneficiarios, el dinero que se le extrae a otros sujetos. Generan una diferente distribución de la renta nacional pero no su aumento. Ej.: servicios de la deuda pública (intereses y amortización), beneficios de la seguridad social, subsidios o subvenciones, premios del juego explotado por el Estado.
2.
De capital o inversión su objeto es incorporar bienes que no se agotan con su primer uso. Las inversiones pueden ser reales (físicas) o financieras (provienen de bienes preexistentes) y están destinadas a aumentar el activo institucional.
Por objeto permite el desarrollo de la contabilidad presupuestaria, el ejercicio del control interno y externo y el suministro de información sobre la demanda de bienes y servicios que realiza el Estado. Ej.: gastos de personal, bienes de uso, transferencias, activos financieros, servicios de deuda, etc.
3.
Por finalidades y funciones permite determinar los objetivos generales y los medios para alcanzarlos, elaborar estadísticas del gasto, apreciar tendencias del mismo, etc. Primero se desagregan por institución, luego por función y luego por actividad, obra, proyecto o programa.
4.
Por categorías programáticas asigna los recursos financieros a cada categoría (programa, subprograma, proyecto, actividad y obra).
5.
Por fuentes de financiamiento agrupa los gastos según el tipo de recurso que lo financia.
6.
Por ubicación geográfica agrupa los gastos según el destino de los bienes y servicios producidos, el origen de los insumos o recursos productivos y la ubicación de la unidad ejecutora del respectivo proceso productivo. Muestra el grado de centralización o descentralización de las acciones del Estado y permite establecer las relaciones fiscales entre el Estado Nacional y las administraciones provinciales y municipales.
RECURSOS PÚBLICOS Definición: son los ingresos de la tesorería del Estado, cualquiera sea su naturaleza jurídica o económica, para el cumplimiento de sus fines. La concepción moderna de las finanzas públicas considera que la finalidad de los recursos públicos no se limita a su función de cubrir los gastos públicos sino que, por sí mismos, pueden generar efectos intervensionistas en la economía general. La previsión de los RP es otra de las partes fundamentales del presupuesto. Clasificación: 1. Recursos patrimoniales son los obtenidos por el Estado mediante el aprovechamiento de sus bienes de dominio público y privado.
−
Bienes de dominio público son inalienables e imprescriptibles, están destinados a toda la comunidad y son utilizados por todos los individuos sin discriminación. Ej.: calles, plazas, puentes, mares interiores, ríos, lagos, ruinas, documentos oficiales, etc. (ver página 27). − Bienes de dominio privado pueden satisfacer necesidades individuales o colectivas pero no están disponibles para todos los individuos, sino para los que estén vinculados por su adquisición, locación, concesión u otra modalidad de contratación (ver página 28).
Económicamente, los recursos patrimoniales son precios, aunque diferentes de los que se fijan libremente en el mercado, ya que el Estado es un competidor más pero, muchas veces, no busca maximizar sus ganancias sino atender el interés público (pudiendo asumir posiciones monopólicas, sustentar déficits crónicos, restringir la competencia, etc.). Cuanto mayor es el interés por el servicio público a satisfacer, menor es el componente del precio y mayor el componente tributario, sobre todo cuando existen subvenciones no compensadas a los usuarios.
Recursos de las empresas estatales las empresas estatales son unidades descentralizadas que actúan con independencia en sus funciones, fijando sus propios precios o tarifas. Éstos están incluidos dentro de los recursos patrimoniales y se clasifican en: − Precios privados son los fijados por el libre juego de la oferta y la demanda, con arreglo a las leyes del mercado. − Precios públicos son los fijados a fin de cubrir los costos del servicio prestado. − Precios políticos son los que, por las prestaciones que ofrecen, están subvencionados. Muchas de las empresas estatales suelen ser deficitarias e ineficientes y el Estado las privatiza a fin de disminuir el gasto público, reducir la deuda, invertir en otras nuevas empresas, etc.
Recursos tributarios son prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines. Son definitivos (no hay devolución por parte del Estado hacia el contribuyente) y obligatorios (nacen a partir de una ley). Se clasifican en impuestos, tasas y contribuciones especiales.
Recursos monetarios surgen de la emisión de monedas y billetes de curso legal en el país, que es potestad exclusiva de la Nación y una función a cargo del BCRA.
Recursos del crédito público el crédito público es la confianza que genera el Estado en los prestamistas. Su resultante: la deuda pública.
Otros recursos recursos gratuitos (donaciones, legados y ayudas), derivados de sanciones patrimoniales (multas y sanciones), etc.
2.
Recursos originarios son los que el Estado obtiene por la explotación de su patrimonio, por actividad productiva o por servicios prestados. Ej.: los provenientes de empresas públicas.
Recursos derivados son los provenientes del sector privado (empresas y particulares). Ej.: tributos, sanciones fiscales, crédito público.
3.
Los criterios de clasificación adoptados en la elaboración de nuestro presupuesto nacional son:
Por rubros según la fuente de donde provienen: impuestos, tasas, contribuciones, derechos o transferencias; patrimonio público (venta financiamiento (crédito público, disminución de activos). Por su carácter económico permite calcular la presión tributaria, determinar cuáles son las fuentes de los ingresos públicos y su peso relativo y conocer la evolución de la deuda pública y su distribución en instrumentos de corto y largo plazo. − Corrientes comprenden las entradas de dinero sin contraprestación efectiva (como impuestos), las entradas por venta de bienes y prestación de servicios o por cobro de tasas, derechos y contribuciones a la seguridad social y las rentas de la propiedad. − De capital o inversión provienen de la venta de activos, la amortización de bienes, las transferencias recibidas de otros agentes destinadas a financiar gastos de capital, la venta de acciones de empresas estatales y la recuperación de préstamos. − Fuentes financieras son medios de financiamiento constituidos por la disminución de la inversión financiera y el endeudamiento público. de activos, títulos o acciones, rentas de la propiedad) ;
CRÉDITO PÚBLICO Definición: es la capacidad del Estado para endeudarse con el objeto de captar medios de financiamiento. Actualmente se lo considera un recurso ordinario que puede emplearse para realizar inversiones reproductivas, atender casos de evidente necesidad nacional, reestructurar la organización estatal o refinanciar pasivos, pero no para financiar gastos operativos (la ley de administración financiera lo prohíbe). Deuda pública: es el endeudamiento resultante del crédito público y puede ser: Interna es la contraída con personas físicas o jurídicas residentes o domiciliadas en el país y cuyo pago puede exigirse dentro del territorio nacional. Externa es la contraída con otro Estado, organismo internacional o persona física o jurídica sin residencia o domicilio en el país y cuyo pago puede exigirse fuera del territorio nacional.
Directa es la contraída por la administración central en calidad de deudor principal. Indirecta es la contraída por cualquier persona física o jurídica, pública o privada, distinta de la administración central, pero que cuenta con su aval, fianza o garantía.
RECURSOS TRIBUTARIOS Definición: son las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su poder de imperio, en virtud de una ley y para cubrir los gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines. Las prestaciones dinerarias no incluyen prestaciones en especie, trabajo, títulos representativos (patacones, lecop, etc.), etc. El poder de imperio es la potestad tributaria, es decir, la facultad jurídica del Estado para exigir contribuciones con respecto a personas o bienes que se encuentran en su jurisdicción, en forma coactiva por imperio de la ley => el Estado tiene el poder para exigir con rigor el pago del tributo a todos aquellos para los cuales se cumplen los hechos definidos por la norma legal. No obstante, dicho poder sólo puede ejercerse con los límites y garantías fijados en la CN. Los tributos son obligaciones ex lege => surgen de la ley => no existe tributo sin una ley previamente sancionada (“Nullum tributum sine lege”). Esto surge de la CN. Art. 18: Ningún habitante de la Nación puede ser penado sin juicio previo fundado en ley anterior al hecho del proceso... Art. 19: ...Ningún habitante de la Nación será obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohíbe.
−
−
La recaudación tributaria puede perseguir dos tipos de objetivos: Objetivo financiero o fiscal cubrir los gastos que le demanda la prestación de los servicios a los cuales se ha comprometido. Objetivo extra-fiscal obtener, a partir de la tributación, ciertas metas en el ámbito económico, social o político. Ej.: poner trabas a la exportación (retensiones) y a la importación (aranceles).
Materia imponible: es un hecho que aparece en la ley (ex lege) y que, en caso de ocurrir, genera la obligación del pago de un tributo. Sin embargo, la ley no puede generar la obligación sin la existencia en la vida real del hecho imponible concreto.
Elementos: Sujeto activo es el que percibe el tributo (Estado nacional, provincial o municipal). Sujeto pasivo es el que paga el tributo, por obligación propia (contribuyente) o por obligación ajena (responsable del pago según la
ley).
Hecho imponible es el hecho de naturaleza jurídica o económica que pone de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo y da origen a la obligación tributaria. − Aspecto material define el objeto del hecho imponible, es decir, la situación de hecho o elemento de la realidad social que la ley ha considerado para configurar el tributo (bien, acto o actividad que se grava con el tributo). − Aspecto espacial define el lugar de realización del hecho imponible y ámbito de aplicación del tributo. − Aspecto temporal define el momento de configuración del hecho imponible o aquel que el legislador fija para considerarlo ocurrido, excluyendo todos los hechos que se verifican fuera de ese momento. − Aspecto subjetivo describe al sujeto pasivo obligado por excelencia ante cada hecho imponible.
Base de medición o base imponible es la expresión monetaria del hecho imponible y sobre ella se aplica la alícuota o escala progresiva cuya utilización da como resultado el monto del gravamen.
Alícuota es la tasa o porcentaje que se aplica sobre la base imponible para calcular el gravamen.
Obligación tributaria: es el nexo entre el sujeto activo y el sujeto pasivo, a los cuales se atribuye el hecho imponible que origina esta obligación.
Especies de tributos:
Impuesto (recurso tributario por excelencia) es la prestación coactiva y generalmente pecuniaria, que un ente público tiene derecho a exigir a las personas obligadas por la ley, cuando realizan determinados presupuestos reveladores de su capacidad contributiva. − Como tributo, es un recurso obligatorio de carácter coercitivo, cuya fuente es la ley (obligación ex lege). − Característica esencial: no supone una contraprestación o beneficio específico, directo o tangible para el sujeto obligado. Sus beneficios alcanzan a la comunidad en su conjunto, independientemente de que toda ella contribuya al sostenimiento del GP o sólo una parte. − Puede gravar la renta, el patrimonio o el consumo. − Es exigido por ley a quienes se hallan en las situaciones que la propia ley considera como hecho imponible. − Se establece sobre los sujetos en razón de la valorización política de alguna manifestación de riqueza objetiva o subjetiva. − La base para los impuestos es la capacidad contributiva.
Tasa especie de tributo cuyo hecho imponible consiste en el uso del dominio público o la realización, por parte de la administración, de una actividad que se refiera, afecte o beneficie de modo particular al sujeto pasivo. Ejemplos: ABL, tasa por inscripción de automotor, etc. − Como tributo, es un recurso obligatorio de carácter coercitivo (no de precio), cuya fuente es la ley (obligación ex lege). − Característica esencial: se paga a cambio de una contraprestación directa, individualizada. − No es condición necesaria para hablar de tasa, la real prestación del servicio; según la jurisprudencia, es suficiente la potencialidad. Tampoco es condición necesaria que el servicio sea beneficioso para el destinatario; basta con que el servicio se individualice con respecto al sujeto obligado. Finalmente, tampoco es excluyente la afectación de lo recaudado a la financiación del servicio en cuestión; de hecho, la universalidad del presupuesto exige que lo recaudado por tasas sea volcado a la masa de recursos. − La voluntad del sujeto pasivo que expresa su demanda del servicio público no es libre, puesto que el Estado presta dicho servicio en forma monopólica; además, en muchos casos, la prestación es obligatoria para el destinatario. − Muchos servicios públicos que podrían ser prestados gratuitamente por la importancia de las necesidades que satisfacen, son sujetos a la aplicación de tasas para limitar la demanda de modo que no exceda los límites de la oferta función limitadora del uso de los servicios. TASA
PRECIO PÚBLICO
Es una especie de recurso tributario.
Es un ingreso no tributario.
Supone una voluntad unilateral y coactiva el Estado tiene el monopolio, no hay opciones y si no se paga no se recibe el servicio.
Supone una voluntad bilateral entre el Estado (prestador del servicio) y el usuario.
Es una obligación “ex lege” surge de la ley o norma legal.
Es una obligación “ex contractu” surge de un acuerdo o convenio.
Es una obligación de derecho público.
Es una obligación de derecho privado.
Tienen la función limitadora del uso de los servicios sólo los usa quien paga, lo cual es regresivo para los más pobres.
Contribución especial especie de tributo cuyo hecho imponible consiste en la obtención, por parte del sujeto pasivo, de un beneficio directo o indirecto o un aumento en el valor de sus bienes, como consecuencia de la realización de obras públicas o la aplicación de servicios públicos. − Como tributo, es un recurso obligatorio de carácter coercitivo, cuya fuente es la ley (obligación ex lege). − Característica esencial: se paga a cambio de un beneficio diferencial, existiendo un nexo entre el monto pagado y el beneficio recibido.
IMPUESTOS Contribuyente de jure o de derecho: es la persona obligada por la ley a tributar el impuesto. Contribuyente de facto o de hecho: es quien realmente soporta la carga del impuesto al término de todo el proceso de traslación. Capacidad contributiva: es la capacidad económica del sujeto o la sociedad para hacer frente al impuesto y contribuir al sostenimiento del GP. Para analizarla se observan tres variables renta, patrimonio y consumo. Mínimo exento: es la suma inicial que resulta exenta del impuesto por considerársela, legalmente, el mínimo necesario para la subsistencia del contribuyente y su familia. Se usa en el Impuesto a los Bienes Personales. Mínimo no imponible: es el monto mínimo de capacidad contributiva, por debajo del cual la ley considera que el sujeto no tiene capacidad contributiva. Se usa en el Impuesto a las Ganancias para personas físicas. Clasificación de los impuestos: 1. Personales y reales Personales o subjetivos contemplan la capacidad contributiva de los sujetos pasivos => la cuantía del gravamen se discrimina según las circunstancias económicas personales de los mismos (estado civil, cargas de familias, monto total de ingresos y fortunas, etc.). Reales u objetivos eligen como hechos imponibles manifestaciones objetivas de la riqueza (réditos de una fuente determinada, bienes patrimoniales, etc.), prescindiendo de las circunstancias personales de los contribuyentes. Ej.: IVA (ricos y pobres lo deben pagar). 2. 3.
4.
Fiscales y de ordenamiento Fiscales son los emanados de la Nación o las provincias, que tienen en la CN el ejercicio del poder fiscal originario. De ordenamiento son las ordenanzas emanadas de los municipios, que ejercen el poder fiscal derivado, conferido por las normas provinciales en uso de la atribución dada por la CN (art. 5). Periódicos e instantáneos Periódicos o de ejercicio se aplican sobre manifestaciones de riqueza de carácter periódico o permanente. Instantáneos o espontáneos se producen y perfeccionan en un solo momento del tiempo, independientemente de que el hecho imponible sea permanente o periódico y de otras circunstancias. Su duración no debe ser fugaz; basta con que no se prolongue indefinidamente. Internos y externos Internos gravan los hechos que se producen y perciben dentro de los límites del país. Ej.: IVA, aranceles a las importaciones.
Art. 9 CN: En todo el territorio de la Nación no habrá más aduanas que las nacionales, en las cuales regirán las tarifas que sanciones el Congreso.
Externos gravan los hechos que se producen y perciben fuera de los límites del país. Ej.: retensiones a las exportaciones. La exención de gravámenes a la exportación permite el desarrollo de las economías y el crecimiento de los países, manteniendo la ocupación de la mano de obra y demás factores productivos.
Los impuestos a la importación y la exportación pueden alterar el equilibrio del comercio internacional. 5.
Directos e indirectos Directos hay tres criterios para su definición:
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Los soportados efectivamente por los contribuyentes de jure (teóricamente). Ej.: impuesto a la renta de persona física que no puede trasladarse a un 3º.
Los recaudados periódicamente de contribuyentes registrados como tales. Los que gravan manifestaciones directas de la capacidad contributiva. Indirectos hay tres criterios para su definición:
Los que pueden ser trasladados de alguna manera por los contribuyentes de jure, recayendo el pago en los contribuyentes de facto. Ej.: IVA. − Los recaudados accidentalmente de personas no registradas como contribuyentes. − Los que gravan manifestaciones indirectas de la capacidad contributiva, como consumo, transferencia de bienes, etc. Esta clasificación se usa para: Atribuir a los directos una incidencia progresiva y a los indirectos una incidencia regresiva. Determinar la incidencia diferencial de los indirectos respecto de los directos. Determinar el ingreso nacional a valores de mercado. Determinar el carácter progresivo y regresivo del sistema tributario en su conjunto. Asignar las potestades tributarias a la Nación y la provincias en Argentina. 6.
Generales y específicos Generales son impuestos internos que gravan todas las manifestaciones de riqueza de una determinada naturaleza, sea en forma personal o real. El límite de la generalidad está dado por las exenciones y beneficios tributarios, que pueden conferirse por razones económicas, sociales o políticas, pero nunca por privilegios personales o de clase. Ej.: IVA. Específicos o selectivos son impuestos internos que gravan una determinada especie de manifestación de riqueza, dejando libres de impuesto a las demás especies de la misma naturaleza. Ej.: impuesto al petróleo, a los cigarrillos, etc.
7.
Monofásicos y plurifásicos Monofásicos son impuestos específicos o generales que gravan una sola etapa del ciclo de las transacciones económicas (la primaria, minorista, industrial, etc.). Plurifásicos son impuestos específicos o generales que gravan varias o todas las etapas del ciclo de las transacciones económicas, pudiendo alcanzar tanto a bienes como a servicios.
8.
Acumulativos y no acumulativos Acumulativos son impuestos plurifásicos (específicos o generales) donde el importe de cada etapa se suma a los de etapas anteriores, como producto de la traslación impositiva. Ej.: Ingresos Brutos. No acumulativos son impuestos monofásicos o plurifásicos (específicos o generales) cuyo importe se descuenta de la etapa anterior.
Ej.: IVA (que compensa débitos con créditos fiscales).
9.
10.
Específicos y ad-valorem (clasificación en relación a la materia imponible) Específicos el monto del gravamen se establece por unidad de medida (litro, metro, kilo) y no se actualiza en casos de inflación. Es un impuesto simple de fiscalización sencilla (sólo se debe auditar que las estampillas sean verdaderas y por el valor previsto) , que discrimina en contra de los productos más baratos (por un litro de vino se paga $1, ya sea que el vino cueste $3 o $25) . Ad-valorem su base de medición es el valor del bien sobre el cual se aplica una alícuota porcentual. Se usa mucho en materia de derechos aduaneros (ppalm. M). Es un impuesto de fiscalización poco sencilla (requiere la presentación de DDJJ periódicas) , que no discrimina entre distintos productos. Su valor se actualiza en casos de inflación (aumentando el impuesto recaudado) y su alícuota se considera sobre todos los valores.
Progresivos y regresivos Progresivos tienen mayor incidencia sobre las clases de mayores ingresos y mayor riqueza acumulada => tienen en cuenta la capacidad contributiva del sujeto. Regresivos tienen mayor incidencia sobre las clases de menores ingresos y menor riqueza acumulada => no tienen en cuenta la capacidad contributiva del sujeto. Ej.: los impuestos generales al consumo inciden en mayor medida sobre las clases de menores recursos, que tienen una mayor
propensión marginal al consumo (destinan todo o casi todo su ingreso al consumo); las clases de mayores recursos tienen capacidad de ahorro y pueden diferir el consumo en el tiempo, resultando menos incididas por el impuesto. El sistema tributario argentino es regresivo porque más del 45% de los impuestos recaudados por la Nación y las provincias gravan el consumo.
Clasificación de los impuestos internos por su alícuota: Fijos se establecen como una suma invariable por cada hecho imponible, cualquiera sea el monto de la riqueza involucrada en éste. − Implican desigualdad respecto del producto de la renta o el patrimonio de los diferentes sujetos alcanzados por el gravamen. − Tienen poca significación y prácticamente no se usan. − Se los ha ido reemplazando por impuestos ad-valorem.
Proporcionales aquellos cuya alícuota es proporcional (se mantiene fija ante cambios en la base imponible). Ej.: IVA.
Regresivos aquellos cuya alícuota es decreciente (↑ base imponible, ↓ %).
Progresivos aquellos cuya alícuota es creciente (↑ base imponible, ↑ %). Los tipos de progresión se pueden clasificar de la siguiente manera: − Por categorías o clases agrupa a los contribuyentes en orden creciente, según el monto total de la riqueza que constituye la base imponible, y aplica sobre cada categoría una alícuota del monto total. Ventaja: todo el monto imponible queda sujeto a una sola alícuota, adecuada a dicha capacidad.
Desventajas: 1) los contribuyentes situados en el límite inferior de una clase, que antes del impuesto tenían un monto imponible mayor que el de los situados en el límite superior de la clase inferior, pasan a tener después del impuesto una riqueza neta menor que la de éstos; 2) los contribuyentes situados cerca del límite superior de una clase pierden incentivos para incrementar su renta o patrimonio. − Por grados o escalones subdivide la base imponible de cada contribuyente en escalones y aplica sobre cada uno, en forma creciente, una alícuota. Ventaja: se evitan los saltos de alícuotas. Desventaja: los contribuyentes de mayor riqueza están sujetos a las mismas alícuotas que los de menor riqueza. − Por deducción de la base deduce del monto imponible una suma fija (mínimo no imponible) y aplica una alícuota constante sobre el remanente. Es una corrección del impuesto proporcional, combinable con cualquiera de los otros métodos de progresión. − Progresión continua método de progresión por clases, donde cada clase está reducida al mínimo, de modo que por cada unidad monetaria en que se incrementa el monto imponible, corresponde un monto creciente de impuesto. No se utiliza. La idea de progresividad impositiva ha sido asociada siempre al carácter redistributivo de los tributos. Un sistema tributario progresivo tiende a lograr una mejor distribución de la renta y la riqueza de la sociedad. Un tributo de baja recaudación como el impuesto sobre los bienes personales no debe ser eliminado del sistema tributario porque tiñe con algo de progresividad al regresivo sistema tributario argentino. La aplicación de un impuesto progresivo en situación de pleno empleo genera recesión y se sale del pleno empleo.
RECURSOS PARAFISCALES Definición: son exacciones de dinero recaudadas por ciertos entes públicos para asegurarse su financiamiento autónomo. Son detracciones coactivas de carácter económico que, pese a tener los rasgos del tributo, no lo son por no surgir de la ley. Son singulares en su régimen jurídico, tanto en su nacimiento como en su desarrollo y su destino final. Responden a exigencias económicas sociales. No tienen contraprestación. Sus características propias son: − Tienen afectación específica a un determinado fin, que no se incluye en el producido de los presupuestos estatales. − La administración y la recaudación son a través de organismos distintos a los de la administración fiscal. − No se ingresan a las arcas o tesorerías estatales, sino directamente a los entes recaudadores y administradores de fondos. EFECTO ECONÓMICO DE LOS IMPUESTOS Quien paga el impuesto no siempre es quien soporta realmente la carga tributaria. Por eso, desde un punto de vista económico, interesa saber cómo recae la carga del impuesto para saber cómo se reparte éste realmente. Formas, momentos y procesos de repartición de la carga tributaria: 1.
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Traslación: es la transferencia de la carga impositiva por parte del contribuyente de jure a otro individuo (el contribuyente de facto). Generalmente se realiza vía precios. Muchas veces está prevista por el legislador y otras veces, no. Existen tres posibilidades. El impuesto no se puede trasladar salvo casos excepcionales. El impuesto se puede trasladar fácilmente. El impuesto difícilmente se puede trasladar. Existen varias formas de traslación:
Hacia delante o pro-traslación (la más común) sigue la corriente de bienes o circuito económico, incluyendo el monto del impuesto en el importe facturado al cliente. − Hacia atrás o retro-traslación va en sentido contrario a la corriente de bienes o circuito económico, concretándose mediante una rebaja en el importe abonado al proveedor, equivalente al monto del impuesto que se traslada. − Traslación oblicua o lateral se da cuando el contribuyente de jure logra trasladar el impuesto, tanto al proveedor como al comprador, de una manera diferente a la que fuera gravado con el impuesto. − − −
2.
Simple cuando la carga del impuesto se traslada una sola vez (en una sola etapa). En varios grados o etapas cuando la carga del impuesto se traslada de una persona a otra más de una vez. Aumentada cuando el contribuyente traslada la carga del impuesto a otra persona agregando, a la misma, parte de su beneficio.
Las distintas formas de traslación están condicionadas al mercado => la dificultad de la traslación dependerá de varias circunstancias, como el tipo de economía (estática, dinámica), el tipo de mercado (de libre concurrencia, monopólico), la elasticidad de la oferta y la demanda del bien o el tipo de bien (perecedero, no perecedero; básico, suntuario) . También dependerá del grado de prosperidad de la economía (prosperidad, crisis), de si vale la pena o no perder un cliente y del tipo de impuesto. − Los impuestos indirectos son más fáciles de trasladar que los impuestos directos (impuestos a la renta y al patrimonio). − Los impuestos ordinarios son más fáciles de trasladar que los extraordinarios (la no repetición dificulta la traslación). − Los impuestos de baja incidencia son más fáciles de trasladar que los de alta incidencia.
La traslación de impuestos al exterior genera pérdida de competitividad, por un lado, y aumento del precio de las importaciones, por el otro, ya que el otro país trasladará el aumento de precios de lo que nos importa a lo que nos exporta. Esto sólo sirve para trabar la exportación.
Un ejemplo del efecto de los impuestos y su traslación en la economía es el siguiente: ↑ impuesto => ↑ precio => ↓ demanda => ↓ ganancia empresa => ↓ precio para ↑ demanda => ↑ consumo => ↓ ahorro => ↓ dinero en Bancos => ↑ i => ↑ costos financieros => ↑ precios
Percusión: es el hecho por el cual la carga del impuesto recae sobre el contribuyente de jure desde un primer momento, por no producirse la traslación. En este caso, el contribuyente de jure y el contribuyente de facto son la misma persona y se dice que el sujeto ha sido percutido.
3.
Incidencia: es el fenómeno por el cual una persona se hace efectivamente cargo del impuesto (el impuesto incide -recae- sobre esa persona). Directa cuando el contribuyente de jure es a la vez el incidido. Indirecta cuando el contribuyente de jure traslada el impuesto al contribuyente de facto, que es el incidido.
4.
Difusión: es el fenómeno por el cual el efecto de los impuestos se irradia a toda la economía. El efecto económico que produce el impacto de los impuestos en sus diversas formas en todo el mercado, produce alteraciones tanto en la oferta como en la demanda y esto se traslada a los precios. Así, cuando un contribuyente es incidido por un impuesto, sus ingresos se reducen produciendo efectos sobre el consumo y el ahorro: si se reduce el consumo también lo hace la demanda de bienes y servicios, lo cual afecta los precios de los mismos; si se reduce el ahorro, hay menos capital para la producción y sube el interés, lo cual afecta los costos de bienes y servicios.
5.
Noticia: es el efecto por el cual el contribuyente, habiendo sido anoticiado de un probable impuesto a crearse o aumento en los existentes, se anticipa incorporándolo en su precio.
6.
Amortización de impuestos: es el efecto de la creación o aumento de un impuesto sobre determinado bien, lo cual provoca la disminución de la renta producida por el bien y, consecuentemente, la disminución del valor patrimonial del bien.
7.
Capitalización de impuestos: es el efecto de la desaparición o disminución de un impuesto sobre determinado bien, lo cual provoca el aumento de la renta producida por el bien y, consecuentemente, el aumento del valor patrimonial del bien.
Neutralidad: principio por el cual los impuestos no deben provocar en el mercado otras modificaciones (distorsiones en oferta, demanda o precios) que no sean las previstas en función de la política fiscal elegida. Impuestos en cascadas: existen cuando la base del gravamen no segrega al impuesto determinado en la etapa anterior, permitiendo que se vuelva a calcular en la etapa siguiente => cálculo de impuesto sobre impuesto. Acumulación es el efecto que produce la multiplicación de la incidencia del gravamen sobre el precio final de bienes y servicios. La misma ocurre cuando, al agregarse los márgenes de utilidad en cada etapa, se incluye dentro de los costos el gravamen facturado. Piramidación es el efecto de una traslación aumentada. Se da en los impuestos plurifásicos acumulativos, cuando el aumento del precio final de bienes y servicios, por aplicación del impuesto, es superior al impuesto que en definitiva recauda el Fisco. Optimización de recursos Integración vertical: consiste en convertir una transacción externa entre dos o más empresas, en una transacción interna. Esto puede permitir un importante ahorro impositivo, por cuanto se evita la acumulación o piramidación de impuestos. Efectos económicos frente al comercio exterior: en materia tributaria respecto del comercio exterior, se debe propender a evitar gravar con impuestos a los bienes y servicios destinados a la exportación, a fin de hacerlos más competitivos e impedir trasladar impuestos locales. De lo contrario, nos encontraríamos con una doble imposición internacional, la cual se produce cuando varios países afectan al mismo obligado, por el mismo objeto o servicio y con relación al mismo período de tiempo, con un impuesto de la misma especie. Teorías sobre los impuestos: 1. Precio de cambio el impuesto es una compensación, por parte del contribuyente, por un servicio que presta el Estado. 2. Prima de seguros (Montesquieu) el impuesto es una contraprestación, por parte del contribuyente, por la seguridad que el Estado le brinda a él y a sus bienes. 3. Distribución de la carga pública (La Ferrère) la obligación impositiva es una consecuencia de la solidaridad social (de todos los miembros de la comunidad y de los que más riqueza tienen con respecto a los que menos riqueza tienen). Otros efectos de los impuestos: políticos (ej.: la independencia de EE.UU. a causa del impuesto al té) , morales (ej.: impuesto a los cigarrillos o a las bebidas alcohólicas) y psicológicos (ej.: cuando una persona gana la Lotería Nacional, no le afecta psicológicamente la retensión de impuestos) . FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO LA LEY: es una manifestación de la voluntad del pueblo, que se exterioriza a través de sus representantes en la Asamblea Legislativa y que está condicionada sólo por la CN. La CN es nuestra ley fundamental, la base de organización de nuestro país y la forma de creación de normas tributarias. En ese sentido, los art. 31, 27 y 99 (inc. 2) de la misma, proclaman la supremacía del estado federal (conformado por la CN, tratados internacionales y leyes nacionales) sobre el derecho de las provincias (conformado por sus constituciones y leyes provinciales). De todos modos, la fuente inmediata de creación de normas tributarias es la ley y, al respecto, la CN en sus art. 19 y 17 reconoce sólo en la ley la existencia de los tributos. Por otro lado, tal como lo establecen los art. 17 y 75 (inc. 1 y 2) de la CN, el dictado de normas tributarias sólo le corresponde al Congreso Nacional. Así, el PE queda imposibilitado para ejercitar facultades legislativas en esa materia y ello se refleja en los art. 76 y 99 (inc. 3). En resumen, la ley exige: 1. La supremacía de la sanción de la norma en un poder legislativo.
2. 3.
Que la ley defina los elementos esenciales del tributo (objeto, sujetos, hecho imponible, base imponible, alícuotas, exenciones, etc.) . No delegar al PE facultades legislativas en materia tributaria.
Desde cuándo rige la ley: el art. 2 del CC plantea dos posibilidades: Que la propia ley designe su entrada en vigor en este caso el plazo puede ser mayor o menor que el genérico de 8 días desde la publicación. Que la ley no designe su entrada en vigor en este caso rige el plazo de 8 días desde la publicación en el Boletín Oficial. Hasta cuándo rige la ley: en principio, la ley se dicta para regir indefinidamente, por cuanto mantiene su vigencia hasta ser derogada. La derogación puede ser expresa (una nueva ley dispone que una ley anterior cesa en su vigencia) o tácita (una nueva ley resulta incompatible o contradictoria con una preexistente y se resuelve dar prevalencia a la nueva ley).
Por otro lado, la fuerza jurídica de una ley puede extinguirse por un cambio sustancial de las circunstancias consideradas por el legislador o por la generalización de una costumbre contraria a la ley, situaciones frente a las cuales operaría su caducidad. REGLAMENTOS: se llama reglamento a toda disposición de carácter general que, aprobada por el PE, pasa a formar parte del ordenamiento jurídico, constituyéndose en fuente del derecho tributario.
A diferencia de las leyes, los reglamentos son una manifestación de la voluntad del Gobierno, teniendo consecuentemente dos límites: la CN y las leyes. Así, el ejercicio del poder reglamentario no puede manifestarse en materias reservadas constitucionalmente a la ley y los reglamentos no pueden ir, directa o indirectamente, en contra de las disposiciones de una ley. Si bien, la CN en su art. 99 (inc. 2) establece que la facultad de reglamentar corresponde al PE, también tienen esa potestad los órganos administrativos de la AFIP, cuya ley de Procedimientos Tributarios (art. 7) establece que su Director General tiene facultades de reglamentación. PACTOS INTERNACIONALES: a partir de la Reforma Constitucional de 1994, se distinguen dos niveles jerárquicos en cuanto a ellos. Aquellos que poseen el mismo rango que la CN (contemplados en el art. 75 inc. 22 de la CN). Los demás tratados internacionales que, si bien se encuentran por debajo de la CN, se encuentran por encima de las leyes. Sin embargo, en materia tributaria, ciertos tratados internacionales tienen mayor jerarquía que la CN porque así lo dijo la CSJN en diversos fallos, como el de Ekmekdjian contra Sofovich. Los documentos referenciados en el art. 75 (inc. 22) tienen, en determinados aspectos, una relevancia en materia tributaria. Por ejemplo, el art. 8 (inc. 1) de la Convención Americana de Derechos Humanos señala que “toda persona tiene derecho a ser oída, con las debidas garantías y dentro de un plazo razonable, por un juez o tribunal competente, independiente e imparcial, establecido con anterioridad por la ley... para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden... fiscal”. De igual manera, otros principios aplicables al derecho tributario (como el principio de la ley penal más benigna, el principio de la personalidad de la pena, la garantía del juicio previo a la efectivización de la condena o la doble instancia judicial en materia penal) se encuentran amparados en los distintos documentos enumerados por el artículo. OTRAS FUENTES: doctrinariamente, algunos autores consideran que, si bien los usos y costumbres, la jurisprudencia, la doctrina y los principios generales del derecho no son fuentes generadoras en el derecho tributario (nullum tributum sine lege), los mismos constituyen elementos y argumentos complementarios del ordenamiento jurídico cuando, por ejemplo, debe interpretarse y aplicarse una norma. También son importantes para adecuar y actualizar ciertas prácticas o modalidades. Art. 31: Esta constitución, las leyes de la Nación que en su consecuencia se dicten por el Congreso y los tratados internacionales son la ley suprema de la Nación y las autoridades de cada provincia están obligadas a conformarse a ellas, no obstante cualquier disposición en contrario que contengan las leyes o constituciones provinciales... Art. 27: ...los tratados con potencias extranjeras en conformidad con los principios de derecho público establecidos en esta Constitución. Art. 99 (inc. 2): El PE expide las instrucciones y reglamentos necesarios para la ejecución de las leyes de la Nación, cuidando de no alterar su espíritu con excepciones reglamentarias. La norma debe ser lo más clara posible, de modo que no sea necesario aclararla con instrucciones y reglamentos. Sin embargo, la realidad argentina es que se abusa en el uso de decretos reglamentarios y, encima, muchas veces, éstos van más allá de lo que establece la propia ley.
Art. 19: ...Ningún habitante de la Nación será obligado a hacer lo que no manda la ley, ni privado de lo que ella no prohíbe. Art. 17: ...Sólo el Congreso impone las contribuciones que se expresan en el artículo 4º. Art. 4: El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro nacional formado del producto de derechos de importación y exportación, de la venta o locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente imponga a la población el Congreso General, y de los empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo Congreso para urgencias de la Nación o para empresas de utilidad nacional. Art. 75 (inc. 1): Corresponde al Congreso legislar en materia aduanera. Establecer los derechos de importación y exportación que serán uniformes en toda la Nación. Art. 75 (inc. 2): Corresponde al Congreso imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las contribuciones previstas en este inciso, excepto la parte o el total de las que tengan asignación específica, son coparticipables de acuerdo con una ley convenio entre la Nación y las provincias. Art. 76: Se prohíbe la delegación legislativa en el PE, salvo en materias determinadas de administración o de emergencia pública... Art. 99 (inc. 3): ...El PE no podrá en ningún caso, bajo pena de nulidad absoluta e insanable, emitir disposiciones de carácter legislativo. Solamente cuando circunstancias excepcionales hicieran imposible seguir los trámites ordinarios previstos por esta Constitución para la sanción de las leyes, y no se trate de normas que regulen materia penal, tributaria, electoral o el régimen de los partidos políticos, podrá dictar decretos de necesidad y urgencia...
FEDERALISMO FISCAL Sistemas de gobierno: Sistema unitario está conformado por un gobierno nacional y gobiernos sub-nacionales que dependen política, funcional y financieramente del primero. Existe un alto grado de centralización de las funciones en manos del gobierno nacional y las jurisdicciones departamentales son entes con cierta autarquía que ejecutan las decisiones asumidas por el gobierno central. Sistema federal está conformado por un gobierno nacional que coexiste con gobiernos provinciales y municipales. Estos últimos concentran un poder que, por un lado, debe subordinarse al orden jurídico y político establecido para todo el Estado en su conjunto y, por otro lado, actúa como limitante del poder del gobierno central. El dilema radica en encontrar la forma más eficiente de llevar a cabo la descentralización. Federalismo fiscal: que un estado adopte un sistema federal de gobierno no significa que se verifique el federalismo fiscal. Éste existe, realmente, cuando el sistema proporciona a las administraciones sub-nacionales los recursos necesarios para desempeñar las funciones que le fueran asignadas en el reparto de las competencias acordadas. Comprende todas las cuestiones que derivan de la planificación, distribución y coordinación de las potestades tributarias entre los distintos niveles de gobierno y requiere, necesariamente, la descentralización del poder fiscal y la conciliación de posiciones entre el gobierno nacional y los gobiernos locales, por ejemplo sobre los siguientes puntos: La definición del tamaño del SP. La distribución de las funciones entre el gobierno nacional y los gobiernos locales. La asignación de los recursos y la distribución del gasto en relación con las funciones definidas para ambos niveles de gobierno. La distribución de recursos y gastos entre los mismos gobiernos locales. Descentralización: el federalismo fiscal necesariamente conlleva descentralización, ya que no sería eficiente que todos los niveles de gobierno cumplan con todas las tareas necesarias para la satisfacción de las necesidades públicas y privadas. Lo razonable sería que cada nivel desarrolle sólo aquéllas tareas en las que su desempeño es óptimo. 1.
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Criterios para la descentralización o distribución de competencias Principio del beneficio las competencias se distribuyen en función de una vinculación beneficio-territorio. Los bienes o servicios públicos que benefician a toda la población de un país sin discriminación, deben suministrarse a nivel nacional (ej.: defensa nacional, custodia de las fronteras, etc.) .
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Los bienes o servicios cuyos beneficios pueden vincularse claramente con una determinada provincia o municipio, deben ser provistos por los gobiernos locales (ej.: hospitales, escuelas, caminos, etc.). Ventajas − Los gobiernos locales son de menor tamaño y la cercanía con los gobernados favorece una mejor evaluación de sus necesidades y preferencias y una elección más eficiente de la presión fiscal a ejercer y el gasto a realizar.
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Los gobernados pueden refrendar la política fiscal del gobierno mediante el voto (de urna o con los pies migración).
Desventajas
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Sin una relativa uniformidad entre los distintos gobiernos locales (ej.: en cuanto a extensión geográfica, densidad poblacional, etc.) , el sistema presenta distorsiones y surgen desequilibrios fiscales entre los niveles provinciales. − Sin una cierta correlación entre el tamaño del gobierno que provee los bienes o servicios públicos y el alcance territorial que éstos demandan, se producen inequidades porque la provisión los mismos no puede delimitarse territorialmente. Esto da lugar a dos fenómenos:
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Efecto derrame los beneficios que se producen y soportan en una determinada jurisdicción generan beneficios en otras. Externalidades las jurisdicciones beneficiadas no compensan a las jurisdicciones proveedoras del beneficio, produciéndose inequidades que deben ser salvadas por la intervención del gobierno nacional.
Se pierden las economías de escala, que se logran con mayores ventajas cuanto más amplia es la prestación del bien o servicio a cubrir.
Principio de la movilidad de las bases las competencias se distribuyen en función de la movilidad de las bases tributarias (renta, patrimonio y consumo). Una base de poca o nula movilidad (como renta y patrimonio) es más fácil de vincular a un determinado territorio. − Por su falta de movilidad, los impuestos al patrimonio se adaptan mejor a ser objeto de tributación municipal o provincial. − Los impuestos personales a la renta también pueden ser objeto de imposición local, aunque pueden presentarse inconvenientes en la localización de las bases imponibles si el individuo desarrolla actividades en varias jurisdicciones. − Los impuestos al consumo podrían ser objeto de imposición provincial pero pueden existir problemas si las provincias aplican tasas sustancialmente diferentes. Este principio trata de limitar la posibilidad de traslación del contribuyente para eludir la imposición, pero se torna impracticable debido a las diversidades que pueden existir entre las distintas jurisdicciones.
Principio de la capacidad administrativa las competencias se distribuyen en función de la capacidad administrativa de los distintos niveles de gobierno. Si un gobierno no cuenta con una mínima capacidad para el cumplimiento de sus funciones, no puede tener una mayor competencia fiscal, ya que ni siquiera podrá cumplimentar la recaudación y fiscalización de tributos.
2. Ventajas y desventajas de la descentralización Favorece una mayor responsabilidad fiscal por parte de los gobernantes gracias al mayor acercamiento entre la clase dirigente y la población, ésta puede refrendar la política fiscal del gobierno, mediante el voto => los beneficios políticos del gasto van acompañados del costo político de implantar la fuente de financiamiento. Propicia el principio de correspondencia fiscal generalmente, la cercanía con los gobernados permite una mejor evaluación de sus necesidades y preferencias y una elección más eficiente de la presión fiscal a ejercer y el gasto a realizar.
Se hace más difícil el desvío de fondos públicos hacia otros fines el sistema pretende el autofinanciamiento de los gobiernos locales y ello limita la tentación de gastar el dinero que pagan otros (↓ GP total). Abre la competencia de los gobiernos locales entre sí y de éstos con las municipalidades que los conforman por un lado, esto permite una mayor eficiencia en la asignación óptima de recursos y gastos; por otro lado, puede desatar guerras fiscales, las cuales son muy perjudiciales, sobre todo si las jurisdicciones no gozan de cierta uniformidad. Las desigualdades entre los distintos estados de un país federal pueden provocar desequilibrios financieros permanentes, que deben revertirse o solucionarse la pluralidad de niveles de gobiernos con potestades fiscales supone una confluencia de objetivos contradictorios que es necesario planificar, diseñar y coordinar a fin de evitar los desequilibrios verticales (entre Nación y gobiernos locales) y horizontales (entre gobiernos locales), o solucionarlos si se presentan en forma recurrente. 3. Eficiencia de la descentralización se mide por el cumplimiento de ciertos objetivos, por ejemplo: Lograr la autonomía fiscal de los gobiernos locales (que es el poder de decisión de éstos sobre cómo gastar y financiarse), la cual comprende los siguientes aspectos: − Definición de los elementos esenciales del tributo.
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Fijación de la presión fiscal a ejercer (tasas, progresividad del sistema, etc.). Recaudación de los tributos. Definición del uso de los recursos financieros obtenidos = conformación del gasto. Mejorar la responsabilidad fiscal y la correspondencia fiscal (=> evitar efecto derrame y solucionar externalidades). Reducir lo máximo posible los costos de recaudación y fiscalización, tanto para las administraciones fiscales como para los administrados. Alcanzar el equilibrio horizontal y vertical en el reparto de competencias y recursos. Asegurar el cumplimiento de las políticas fiscales que favorezcan la integración regional, la estabilización económica, el pleno empleo y el desarrollo económico y social. Permitir la competencia moderada entre gobiernos locales siempre que ésta aumente la eficiencia en la asignación óptima de recursos y gastos. − −
Mecanismos de coordinación financiera: se usan para distribuir los recursos tributarios entre los distintos niveles de gobierno. La conveniencia de uno u otro dependerá de la coyuntura política, financiera, institucional e histórica del país. Generalmente se los aplica en forma combinada. Sistema de concurrencia de fuentes todos los niveles de gobierno tienen acceso a la totalidad de las fuentes financieras => que se comparten. Las principales características del sistema son: − Carece de coordinación cada jurisdicción fija sus propias normas a fin de asegurarse las fuentes financieras más propicias a sus objetivos => cada una crea y recauda sus tributos y define los elementos básicos del mismo, pudiendo gravar lo que quiera y con la alícuota que quiera.
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Fomenta la sub o sobre-explotación de fuentes financieras los distintos niveles de gobierno pueden querer explotar, en forma simultánea, los mismos recursos (p.ej., por su mejor desempeño en cuanto a buena recaudación, fácil administración, menor tendencia a la evasión, etc.) => abuso o agotamiento de una determinada fuente financiera, mientras otras no son explotadas por ningún nivel de gobierno. − Fomenta la doble imposición. − Fomenta la multiplicación de los costos de administración, recaudación y fiscalización.
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Dificulta la armonización de la política fiscal a nivel nacional (por la multiplicidad de legislaciones en materia tributaria) . Fomenta los desequilibrios regionales debido a las diferentes estructuras tributarias locales, pueden generarse guerras fiscales entre jurisdicciones o migraciones de personas, actividades o inversiones hacia jurisdicciones que presenten mayores ventajas fiscales. Maximiza la autonomía fiscal de los gobiernos locales (aunque si el gobierno central fija un nivel de imposición muy alto respecto de una fuente financiera sobre la que concurren los gobiernos locales, a éstos no les queda margen para ampliar la presión fiscal y el acceso a dicha fuente queda restringido en los hechos). Es el que mejor asegura la responsabilidad fiscal de los gobernantes.
Sistema de separación de fuentes cada nivel de gobierno tiene acceso exclusivo y control absoluto sobre determinadas fuentes financieras, cuya asignación debe ser acordada previamente => que no se comparten. Las principales características del sistema son: − Carece de flexibilidad la previa delimitación de los recursos dificulta la adaptación frente a cambios en las necesidades presupuestarias de aumento del GP. − Fomenta el desequilibrio entre gastos y recursos cuando surgen necesidades de expandir el GP, el sistema empieza a paliarse con préstamos o transferencias provenientes de otras unidades de gobierno o del gobierno central; esto socava la validez del sistema. − Permite el avance del gobierno central sobre recursos tributarios de gobiernos locales en este caso, el desequilibrio se presenta en sentido inverso => transferencias de fondos desde los gobiernos locales hacia el gobierno central, sobre todo cuando éste propicia la creación de impuestos directos por tiempo determinado (de emergencia) ya que, una vez asumido el costo político de su implementación, se torna difícil resignar esa fuente y limitar su existencia. − Dificulta la localización de bases imponibles dificulta la distribución de recursos tributarios aplicados a actividades económicas que se desarrollan en más de una provincia. − Evita la doble imposición. − Evita la multiplicación de los costos de administración, recaudación y fiscalización. − Mejora la correspondencia fiscal.
Sistema de participación el gobierno nacional centraliza la recaudación de uno o varios tributos, que luego se transfieren automáticamente a favor de los gobiernos locales, en base a parámetros previamente acordados. Existen dos modalidades: − Impuesto por impuesto => repartir la recaudación de cada impuesto por separado, en función de porcentajes de distribución previamente acordados, definidos para cada uno de ellos en forma independiente. − Unión tributaria => repartir la recaudación de una sumatoria o canasta de impuestos, en función de porcentajes de distribución previamente acordados, definidos para la masa de recursos financieros coparticipables. La distribución de los recursos tributarios se clasifica en: − Distribución primaria es la que fija los parámetros de distribución entre el gobierno nacional y los gobiernos locales. − Distribución secundaria es la que fija los parámetros de distribución entre los gobiernos locales. Ambas pueden operar: − Con carácter devolutivo => repartir los fondos en función de los montos efectivamente recaudados por cada nivel de gobierno. − Con carácter redistributivo => repartir los fondos en función de las necesidades presupuestarias de cada jurisdicción, de los objetivos de redistribución del ingreso, de incentivos fiscales para promover áreas regionales, etc. Las principales características del sistema son: − Limita la autonomía fiscal el diseño de la estructura tributaria (y los impuestos) está a cargo del gobierno nacional, y los gobiernos locales sólo pueden decidir cómo gastar los recursos. − Desalienta la responsabilidad fiscal el sistema promueve la expansión del GP a nivel local, ya que los gobiernos locales utilizan recursos cuyo costo político de implementación fue soportado por el gobierno nacional, no por ellos. − Dificulta los acuerdos en la fijación de parámetros de distribución. − Elimina la superposición de tributos (vertical y horizontal) ello evita la doble imposición, la competencia entre los fiscos locales y la posibilidad de que una jurisdicción asuma el costo tributario de otra. − Reduce los costos de administración, recaudación y fiscalización. − Permite fijar una política fiscal conjunta como herramienta para la búsqueda de fines extra-fiscales.
Sistema de cuotas o tasas adicionales cada nivel de gobierno puede acceder a la totalidad de las fuentes tributarias pero, cuando se trata de una fuente ya usada en otro nivel, lo hace en un determinado porcentaje o alícuota suplementaria => todos los niveles comparten la misma legislación tributaria pero cada uno fija la tasa del tributo. La recaudación puede hacerse de dos formas: − El gobierno nacional centraliza la recaudación y luego distribuye lo ingresado en función del porcentaje correspondiente a cada jurisdicción. − Cada gobierno local recauda directamente su porcentaje adicional. Las principales características del sistema son: − Cada nivel de gobierno conserva para sí la independencia de fijar el nivel de presión tributaria a ejercer sobre su respectiva jurisdicción, pero el diseño legislativo de los tributos se centraliza a nivel nacional, más cuando la recaudación se unifica. − Debido a las diferentes alícuotas locales, pueden generarse guerras fiscales entre jurisdicciones, migraciones de personas, actividades o inversiones hacia jurisdicciones que presenten mayores ventajas fiscales, etc. − Dependiendo de la estructura del tributo a recaudar, pueden existir problemas en la definición de su alcance territorial para la aplicación de las tasas adicionales, siendo la opción aplicar los criterios de residencia o destino. − Los gobiernos locales tienen acceso a todas las fuentes tributarias. − El sistema reduce los costos administrativos y permite utilizar la política fiscal como herramienta de distribución de ingresos entre regiones.
Sistema de asignaciones, transferencias o subvenciones las asignaciones son transferencias de fondos entre distintos niveles de gobierno, que pueden darse en dos sentidos: desde el gobierno nacional hacia los gobiernos locales o viceversa. La más común es la primera y, en ese caso, el gobierno central puede remitir los fondos de dos maneras: con alcance general o con alcance condicional. − Las asignaciones globales surgen de la remisión con alcance general y tienen las siguientes características: * No requieren contraprestación ni asignación a un fin específico por parte del nivel de gobierno receptor (son como subsidios).
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Pueden usarse para ofrecer mayor cantidad de bienes sociales a la población o para reducir su carga tributaria (lo que ↑ su ingreso).
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Pueden originar una dependencia de los gobernantes locales respecto del gobierno nacional (p.ej.: si los gobiernos locales se ven obligados a alinearse bajo ciertos preceptos políticos del gobierno central para hacerse acreedores de dichas asignaciones clientelismo político) .
Son fáciles de administrar. Permiten subsanar fácilmente los desequilibrios presupuestarios de los gobiernos locales ante hechos extraordinarios. Si son responsable y equitativamente acordadas por el gobierno nacional hacia todos los estados locales del país, pueden lograr fines de redistribución de ingresos y estabilidad, promover la eliminación de desigualdades regionales, etc. − Las asignaciones condicionadas surgen de la remisión con alcance condicional y tienen las siguientes características: * El nivel de gobierno receptor debe destinarlas a satisfacer GP concretos especificados por el gobierno central. * Aseguran de mejor manera la responsabilidad fiscal de los gobernantes pero avanzan más sobre la autonomía de los gobiernos locales, ya que éstos dependen financieramente del gobierno central y, además, éste les indica cómo gastar, en qué servicios o funciones y bajo qué condiciones. * * *
Las principales características del sistema son: − Provoca el efecto “papel matamoscas” el gasto se queda donde se posa => una vez que las asignaciones son concedidas al gobierno local, producen acostumbramiento y dependencia y su uso tiende a incorporarse en forma permanente.
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El gobierno nacional es más eficiente para recaudar cierto tipo de gravámenes (principalmente los que se verifican en todo el territorio del país).
Se reducen notoriamente los costos de administración. Un aumento de la tasa fijada a nivel nacional para financiar desequilibrios de gobiernos locales puede resultar mucho más moderado que una mayor presión tributaria a nivel local. − El gobierno nacional puede redistribuir los fondos en función de las necesidades de cada región, contribuyendo a igualar las condiciones de todos los habitantes.
Sistema rentístico de la CN: nuestra CN adopta un sistema de gobierno representativo, republicano y federal y dispone la existencia de tres niveles de gobierno nacional, provincial y municipal. El reparto de potestades tributarias entre la Nación y las provincias es el siguiente: NACIÓN − − Separación de Fuentes
En forma exclusiva
Asignación Global
En forma concurrente
Derechos de importación y exportación. Tasas y contribuciones especiales por servicios prestados u obras realizadas en jurisdicción nacional. − Impuestos directos en determinadas circunstancias y por tiempo determinado. − Impuestos de afectación específica. − Rentas de correos. −
Concurrencia de Fuentes
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Participación
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PROVINCIAS − −
Impuestos directos (excepto los concurrentes). Tasas y contribuciones especiales por servicios prestados u obras realizadas en jurisdicciones provinciales.
Subsidios del tesoro Nacional a favor de las provincias con déficit. Todos los impuestos indirectos. Impuestos directos por tiempo determinado y por cuestiones excepcionales (defensa, seguridad y bien general de Estado). Los impuestos directos e indirectos concurrentes, siempre que no tengan asignación específica.
Doble imposición interna: existe cuando varias jurisdicciones fiscales gravan con impuestos iguales o similares al mismo sujeto, conforme un mismo presupuesto de hecho y para un mismo período de tiempo. La superposición de facultades tributarias entre los distintos niveles de gobierno deriva en doble imposición cuando viola el principio de equidad horizontal (dos contribuyentes, en iguales condiciones, deben soportar igual carga tributaria) . En ese contexto, pareciera que la distribución de potestades prevista por nuestra CN consagra la doble imposición, ya que otorga facultades fiscales concurrentes entre la Nación y las provincias. Sin embargo, en nuestro caso, dicha concurrencia no constituye doble imposición porque tiene un límite constitucional: el principio de no confiscatoriedad (la alícuota no debe ser tan elevada de modo que vaya más allá del objeto para el cual se creó y afecte el patrimonio del contribuyente, atacando el derecho de propiedad) . Para cumplir con él y solucionar los problemas derivados de la múltiple imposición, nuestro país ha adoptado los siguientes mecanismos: Sistema de Coparticipación de Impuestos
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Ley de Coparticipación Federal de Impuestos (23.548) dispone una repartición vertical de los recursos (de la Nación a las provincias y de éstas a los municipios). Se sancionó como un régimen transitorio de distribución de recursos, con una vigencia inicial de 2 años; luego siguió prorrogándose pero nunca se sustituyó a pesar de la caducidad de los plazos fijados por la CN (diciembre de 1996).
Otros compromisos destinados a resolver la cuestión del déficit y la expansión del GP, limitar el endeudamiento y asegurar la transparencia fiscal (firmados entre los gobiernos locales y la Nación durante el período posterior a la reforma constitucional y hasta la actualidad) :
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Compromiso Federal (dic. 1999) aseguraba una única suma mensual escalonada de envío automático a las provincias para el año 2000, con un régimen de importes mínimos garantizados, independiente de los resultados de la recaudación. Compromiso Federal para el Crecimiento y la Disciplina Fiscal (nov. 2000) aseguraba una única suma mensual escalonada de envío automático a las provincias para los años 2001 a 2005, con un régimen de importes mínimos garantizados.
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Decreto 1584 / 2001 introduce el principio presupuestario de déficit cero. Acuerdo Nación-Provincias sobre Relación Financiera y Bases de un Régimen de Coparticipación (feb. 2002) deja sin efecto las garantías de transferencias mínimas a las provincias.
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Régimen Federal de Responsabilidad Fiscal (ago. 2004) impone a las provincias la obligación de presentar a la Nación, antes de noviembre de cada año, las proyecciones de sus presupuestos plurianuales.
Régimen del Convenio Multilateral el Convenio Multilateral entre las Provincias se sancionó con el fin de solucionar los problemas de múltiple imposición que se presentaban cuando una actividad se desarrollaba en más de una jurisdicción. Este régimen hace una repartición horizontal de los recursos => reparte la base imponible de Ingresos Brutos entre todas las jurisdicciones intervinientes, en función de porcentajes de ingresos y gastos devengados en cada una (régimen general) o en función de determinados parámetros para las llamadas actividades especiales (construcción, seguros, servicios profesionales, etc.) , o una combinación de ambos. Regímenes de Asignación específica.
Doble imposición internacional: surge por la globalización, que causa problemas para la localización de la materia imponible. Consiste en la superposición de las potestades tributarias de distintos estados sobre la renta obtenida por un sujeto, debido a la aplicación de criterios jurisdiccionales distintos. Implica que un mismo contribuyente o un mismo ingreso sean objeto de tributación en más de un país. Existen dos formas de doble imposición internacional: Doble imposición jurídica existe cuando dos o más estados afectan, simultáneamente, al mismo contribuyente, por el mismo impuesto y en relación al mismo período de tiempo => identidad de hecho imponible y de sujeto. Doble imposición económica existe cuando dos o más estados afectan, simultáneamente, a diferentes sujetos por una misma transacción económica, ingreso o patrimonio y en relación a un mismo período de tiempo => existe identidad de hecho imponible pero no de sujeto. Los métodos para evitar la doble imposición internacional se clasifican en: Unilaterales consisten en medidas contenidas en la propia legislación de cada país. Bilaterales consisten en tratados o convenios firmados entre dos países, para lograr la integración económica y la armonización fiscal. Multilaterales consisten en tratados o convenios firmados por un conjunto de países, para lograr la integración económica y la armonización fiscal. Régimen tributario de los municipios:
¿Entes autónomos o autárquicos? según el art. 5 de la CN, cada provincia dicta para sí una constitución bajo el sistema representativo republicano, de acuerdo con los principios, declaraciones y garantías de la CN; y que asegure su administración de justicia, su régimen municipal y la educación primaria. A su vez, el art. 123 establece que cada provincia debe asegurar la autonomía municipal y reglar su alcance y contenido en el orden institucional, político, administrativo, económico y financiero. Por lo tanto, la CN no define a los municipios como
entes autárquicos, sino como entes autónomos. Para algunos esa autonomía está limitada por las normas provinciales y para otros la autonomía es plena. A los fines del régimen tributario, las leyes orgánicas de las provincias deben expresar cuál será el ámbito de su competencia exclusiva en materia fiscal y cuál será el ámbito de competencia de los municipios.
Límites de la tributación municipal los municipios tienen potestad para establecer impuestos, tasas y contribuciones en el marco de los principios generales de la imposición y de los ordenamientos de la constitución provincial respectiva. Sin embargo, existen importantes limitaciones en cuanto a las fuentes tributarias a las que puede acceder. − Por disposiciones constitucionales ni las provincias ni los municipios pueden gravar derechos de comercio exterior, interferir en el comercio inter-jurisdiccional o fijar normas que impidan la prosperidad del país. − Por disposiciones de la Ley de Coparticipación ni las provincias ni los municipios pueden aplicar gravámenes análogos a los nacionales establecidos por esta ley. − Por disposiciones del Convenio Multilateral su art. 35 fija límites a los montos imponibles que pueden establecer, tomando como parámetro lo recaudado por cada provincia. En este contexto, dado que la facultad de establecer impuestos ya se encuentra muy limitada, las tasas constituyen la principal fuente de financiamiento de los municipios, siendo las más importantes la tasa de ABL y la tasa de seguridad e higiene.
Desafíos para nuestro federalismo fiscal: Sancionar una nueva Ley de Coparticipación. Abandonar ciertas prácticas que han conducido al estado actual de desorden en el reparto de potestades (p.ej.: la proliferación de regímenes de afectación específica de impuestos, que socavan la masa coparticipable) . Evitar la abusiva fijación de impuestos directos por tiempo determinado y de carácter excepcional por parte del gobierno nacional que, en la práctica, terminan perpetuándose en el tiempo (lo cual => dar el carácter de coparticipables a impuestos directos que no lo son, ya que constitucionalmente pertenecen en forma exclusiva a las provincias) . Eliminar los problemas en la determinación de la masa coparticipable, que derivan de utilizar una clasificación de los impuestos que carece de rigor científico (cualquier impuesto puede ser directo o indirecto dependiendo de la arista que se considere para su clasificación) . Establecer límites a la facultad de subsidiar a las provincias deficitarias, a fin de que ésta no contribuya a sostener desequilibrios presupuestarios en el tiempo. PRINCIPIOS DE LA IMPOSICIÓN Y LA CONSTITUCIÓN ARGENTINA Los límites a la potestad tributaria se establecen en función de principios que surgen de la propia CN, a saber: Legalidad Igualdad Generalidad Proporcionalidad No confiscatoriedad En el derecho argentino, la interpretación de la doctrina y la jurisprudencia ha sido constante en considerar que los principios constitucionales son normas positivas, cuyos destinatarios son los poderes del Estado, los cuales no pueden infringirlos so pena de invalidez de sus actos. De ahí que los principios constituyen límites al ejercicio del poder fiscal. Principio de Legalidad (ver Fuentes del Derecho Tributario - La Ley) Nullum tributum sine lege los tributos tienen su origen en normas formales y materiales, de carácter general, impersonal y abstracto, emanadas de un órgano legislativo. Art. 19 Art. 17 La propiedad es inviolable y ningún habitante de la Nación puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. Sólo el Congreso impone las contribuciones indicadas en el art. 4... La confiscación de bienes queda borrada para siempre del Código Penal Argentino. Ningún cuerpo armado puede hacer requisiciones ni exigir auxilios de ninguna especie. Art. 4 Art. 75 (inc. 1 y 2) Art. 76 Art. 99 (inc. 3) El art. 52 determina que las leyes sobre contribuciones sólo pueden tener origen en la Cámara de Diputados. Sin embargo, la Reforma Constitucional de 1994 le concede la posibilidad al Senado en materia de interés de las Provincias y, en ese sentido, el art. 75 (inc. 2) señala que la Ley convenio tendrá como cámara de origen al Senado. En cuanto al control constitucional de las normas tributarias, éste está a cargo del PJ y puede ser: Difuso todos los magistrados están habilitados para juzgar la constitucionalidad de la norma. Concentrado sólo un número restringido de magistrados está habilitado para juzgar la constitucionalidad de la norma. Concreto no se juzga la constitucionalidad de una norma con carácter general o por especulaciones académicas, sino en el sentido de determinar la cuestión de un derecho debatido entre partes contrarias. El efecto de la declaración de inconstitucionalidad de una norma sólo tiene alcances respecto del caso en que ha sido dictado. Los distintos tribunales no tienen la obligación de juzgar de la misma forma situaciones similares. No obstante ello, la CSJN tiene dicho que sus fallos merecen respeto por parte de los demás tribunales y órganos estatales (CSJN, “Pereira Iraola c. Provincia de Córdoba”, Fallos 212:160) . Abstracto no se juzga ningún hecho singular, sino que se trata de compatibilizar lógicamente el contenido abstracto de una norma y el de la norma constitucional. El sistema argentino ha adoptado la forma de control difuso y concreto. Principio de Igualdad Art. 16 La Nación Argentina no admite prerrogativas de sangre ni de nacimiento: no hay en ella fueros personales ni títulos de nobleza. Todos sus habitantes son iguales ante la ley y admisibles en los empleos sin otra condición que la idoneidad. La igualdad es la base del impuesto y las cargas públicas. Igualdad ante la ley trata de eliminar situaciones de desigualdad o privilegios, disponiendo tratamientos iguales para quienes se encuentran en condiciones, situaciones y momentos análogos. Así, este principio no constituye una regla férrea, sino que admite la diferenciación, en la estructura social, de aquellos que se encuentran en diferentes condiciones => permite la formación de distintas categorías, siempre que éstas sean razonables (no arbitrarias, injustas u hostiles).
Igualdad en la ley la existencia de distintos organismos de justicia responde a que no todas los hechos pueden ser juzgados de la misma manera. La igualdad no implica que todos recurramos al mismo organismo, pues no se pueden aplicar los mismos criterios cuando las condiciones, situaciones y momentos no son análogos. Igualdad ante la carga tributaria tiene como antecedente los enunciados de Adam Smith (contribución de los súbditos al sostenimiento del Estado en proporción a sus respectivas capacidades). La igualdad pasa por el hecho de que todos los habitantes tributen, pero no en la misma cuantía, sino en proporción a su situación económica o capacidad contributiva. Si los distingos que hace el legislador, fundados en las diferentes capacidades contributivas, concuerdan con las apreciaciones del PJ, entonces los tributos resultan iguales. Si, en cambio, el PJ no comparte las opiniones y los propósitos políticos de las medidas fiscales adoptadas por el legislador, entonces el PJ considera que los distingos no se ajustan a criterios racionales de tributación, son arbitrarios frente a los que él considera legítimos y, por consiguiente, los tributos son desiguales.
Principio de Generalidad los tributos deben aplicarse abarcando integralmente las categorías de personas o bienes previstas por la ley y no una parte de ellas => cuando una persona se encuentra en las condiciones que, según la ley, la obligan a pagar el tributo, ello debe ser cumplido sin distinción de categoría social, sexo, nacionalidad, edad o estructura económica. Todos los habitantes tienen los mismos derechos y obligaciones, entre éstas últimas la de tributar. Este principio se desprende del de igualdad y no supone que todos los habitantes deban tributar en la misma cuantía, sino que deben hacerlo en proporción a su capacidad contributiva. Las exenciones y beneficios tributarios conferidos por razones políticas, económicas o sociales (no por privilegios personales o de clase), son límites o excepciones al principio de generalidad. Principio de Proporcionalidad o Equidad Art. 4 “... las contribuciones que, equitativa y proporcionalmente, imponga a la población el Congreso General...” Art. 75 (inc. 2) “... contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio, siempre que la seguridad y la defensa del bien común así lo exijan...” Equidad ≠ Igualdad. Los tributos deben establecerse en razón de la capacidad contributiva de los habitantes (principio de la capacidad contributiva) => no puede dejar de existir un tributo donde haya capacidad contributiva y no puede existir tributo donde no haya capacidad contributiva. La distribución de la contribución debe ser proporcional y progresiva a la capacidad contributiva la CN no menciona expresamente la progresividad, pero la CSJN tiene dicho que “conviene dejar sentado, previamente, que tanto los impuestos proporcionales como los progresivos son aceptados dentro del campo de las finanzas públicas y que ambos tienen fundamento científico con arraigo en las opiniones de autores y en la práctica de las Naciones...” (CSJN, Fallos 151:359, 20/06/28). En nuestro Impuesto a las Ganancias se aplica el sistema de progresividad por categorías para las personas físicas y sucesiones indivisas y el sistema de alícuota proporcional para las personas jurídicas.
Principio de No Confiscatoriedad El Estado puede exigir que los particulares le entreguen determinadas porciones de su patrimonio y sus utilidades, con el objeto de financiar la prestación de los servicios públicos, pero deben existir límites constitucionales para esa potestad, a fin de evitar tributos confiscatorios que violen el derecho de propiedad. Art. 14 Todos los habitantes de la Nación tienen, entre otros, el derecho de usar y disponer de su propiedad. Art. 17 La propiedad es inviolable y ningún habitante de la Nación puede ser privado de ella, sino en virtud de sentencia fundada en ley. La expropiación por causa de utilidad pública debe ser calificada por ley y previamente indemnizada. La confiscación de bienes queda borrada para siempre del Código Penal Argentino. Ningún cuerpo armado puede hacer requisiciones ni exigir auxilios de ninguna especie. En materia tributaria, el derecho de propiedad está a salvo mientras los tributos sean aprobados por ley (ver Legalidad) y ésta no sea alterada por las leyes que reglamentan su ejercicio principio de razonabilidad de las leyes (art.28). Como la CN no define explícitamente los límites del concepto de confiscatoriedad, la jurisprudencia ha establecido algunos porcentajes, por ejemplo: un impuesto que absorbe hasta el 33% de la ganancia obtenida por la transmisión gratuita de bienes no es confiscatorio. Principios Innominados Capacidad contributiva es la aptitud o capacidad de riqueza que tienen las personas para pagar los tributos, los cuales no serían proporcionales o equitativos si no existiera capacidad económica por encima del mínimo requerido para vivir dignamente. Los índices de capacidad contributiva son el patrimonio, la renta y el consumo. Los límites objetivos de dicha capacidad son: la aplicación de gravámenes a rendimientos netos, la no separación total de los diversos períodos fiscales y la no tributación sobre rendimientos ficticios o nominales. El límite subjetivo está dado por un mínimo necesario para la subsistencia, para el cual inciden factores como el costo de vida del país o la región, el grado de desarrollo de la sociedad y los servicios asistenciales que presta el Estado. Principio de la razonabilidad la ley debe contener una equivalencia entre el hecho antecedente de la norma jurídica creada y el hecho consecuente de la prestación o sanción, teniendo en cuenta las circunstancias sociales que motivaron el acto, los fines perseguidos por él y el medio que, como prestación o sanción, establece dicho acto.
Principio de certeza o seguridad jurídica todo poder ejercido por un funcionario u órgano de gobierno debe derivarse del orden jurídico establecido por las normas legales, ajustándose a lo que ellas disponen, de modo que gobernantes y gobernados conozcan de antemano qué es lo que deben hacer o no deben hacer. En materia tributaria, los montos a pagar deben ser determinados, justos y estables (mantenerse en el tiempo). Irretroactividad la exigencia de un tributo debe estar fundada en ley anterior (salvo cuando se trata de una norma tributaria que beneficia a los contribuyentes). Bagatela no es un principio constitucional. Precio irrisorio. INTERPRETACIÓN DE LA NORMA TRIBUTARIA Aclaración: ninguno de los criterios es suficiente, por sí solo, para la solución de un problema => el intérprete debe extraer de cada uno los elementos más propicios para cada situación. 1.
Para Llambías, el espíritu de una norma puede analizarse a través del estudio de 4 elementos:
Elemento gramatical comprende el sentido de las palabras empleadas (podrá ≠ deberá).
Elemento lógico comprende los motivos y la ocasión del dictado de la norma y la finalidad de ésta. Permite desentrañar el pensamiento del legislador en el espíritu de la norma (por qué greavó lo que gravó). Elemento histórico comprende la historia de las instituciones y los antecedentes inmediatos y mediatos del tema que se aborda. Permite analizar la época al dictado de la norma. Elemento sociológico comprende los hechos sociales de determinado momento y los distintos factores sociológicos, políticos, económicos y filosóficos, entre otros. 2.
Para Bañón, se deben distinguir 2 elementos en la interpretación de una norma: Elemento histórico integrado por la interpretación gramatical, los trabajos preparatorios y los precedentes históricos de la ley. Elemento sistemático integrado por la ratio legis, el elemento sistemático y la realidad de las situaciones. La ratio legis es lo que quiso decir el legislador y, según el caso, pueden asumirse distintas posturas o criterios: - Interpretación restrictiva consiste en restringir el sentido de las palabras, para acotar al mínimo su campo de aplicación. Se aplica cuando se considera que el legislador ha dicho más de lo que en realidad quería decir. - Interpretación extensiva consiste en conocer el espíritu de la ley, manifiesto en la voluntad del legislador, ponderando la letra de la norma, el elemento histórico y el elemento lógico. Consiste en extender el alcance manifiesto de la norma en función de la voluntad de ésta, interpretada más allá del sentido literal del texto, de acuerdo con su sentido racional. Se aplica cuando se considera que el legislador ha dicho menos de lo que en realidad quería decir.
-
Interpretación estricta consiste en declarar el alcance manifiesto que resulta de las palabras empleadas, sin restringirlo, reducirlo o extenderlo. En la causa Germán Puebla contra Provincia de Mendoza, la CSJN sostuvo que las leyes tributarias son de interpretación estricta y no pueden extenderse a casos o cosas no comprendidas claramente en su letra y en los propósitos manifiestos del legislador.
3.
Quienes doctrinariamente consideran a las normas tributarias como normas excepcionales, propician medios de interpretación excepcionales, manifestándose dos corrientes opuestas: In dubio contra fiscum en caso de duda, las normas tributarias deben interpretarse a favor de los particulares. In dubio pro fiscum en caso de duda, las normas tributarias deben interpretarse a favor del Estado.
4.
Quienes doctrinariamente consideran a las normas tributarias como normas ordinarias, propician los siguientes criterios:
Criterio literal => interpretar textualmente las palabras escritas de la ley (Los inmuebles pagarán... => los inmuebles pagan, no sus propietarios).
Criterio subjetivo => desentrañar la intención del legislador al momento del dictado de la norma. Criterio objetivo => desentrañar la significación de las ideas contenidas en la ley, para considerar situaciones no previstas en ella. Criterio histórico => indagar los antecedentes; analizar el derecho existente sobre la materia en la época del dictado de la norma. Criterio evolutivo => acondicionar la norma a la realidad.
5.
Interpretación analógica si bien el art. 16 del CC establece que “Si una cuestión civil no puede resolverse ni por las palabras ni por el espíritu de la ley, se atenderá a los principios de leyes análogas...”, desde el punto de vista de la normativa tributaria la interpretación por medio de analogías es inadmisible, por cuanto viola el principio de legalidad => no puede utilizarse la interpretación analógica para extender hechos imponibles, incorporar sujetos al ámbito del impuesto, extender exenciones a actividades o sujetos no determinados específicamente por la ley, etc .
6.
Principio de la realidad económica el uso de este principio como medio de interpretación, se encuentra amparado en la Ley de Procedimiento Fiscal: Art. 1 En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas sujetas a este régimen, se atenderá al fin de las mismas y a su significado económico. Art. 2 Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan dichos actos, situaciones o relaciones económicas a formas o estructuras jurídicas inadecuadas, se prescindirá de las mismas para la consideración del hecho imponible real y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que, manifiestamente, ofrezca o autorice el derecho privado para configurar, adecuadamente, la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes. El objetivo es que no exista divergencia entre la intención empírica y la intención jurídica. Así, cuando se presenta la dicotomía entre el hecho jurídicamente manifestado como generador de la carga fiscal y su sustento real, la norma permite al intérprete apartarse de las formas jurídicamente inadecuadas utilizadas por las partes, para indagar sobre la verdadera naturaleza del negocio efectuado teoría de la penetración (=> indagar la realidad de los hechos que se oculta detrás de las formas jurídicas, a fin de conocer la verdadera situación). Caso Parke Davis este caso se basaba en dos sociedades: una local y otra extranjera (ésta última, dueña del 99,95% de la sociedad argentina). El Fisco interpretó y la Corte afirmó que, a los fines tributarios, ambas sociedades debían considerarse como un mismo sujeto, con lo cual el pago de regalías de la sociedad local a la extranjera no era más que un retiro disimulado de utilidades sujetas al pago de impuestos, por cuanto todo contrato de regalías supone la existencia de dos partes y nadie puede contratar consigo mismo. JUSTIFICACIONES Principio de la realidad económica: la existencia de dos sociedades diferenciadas desde el punto de vista del derecho privado pero unificadas económicamente, lleva a reconocer la prevalencia de la situación económica real, con prescindencia de las estructuras jurídicas utilizadas, que pueden ser inadecuadas o no responder a dicha realidad. Teoría de la penetración: para resolver el caso referente al tratamiento impositivo del pago de regalías de una sociedad financieramente dependiente de otra dominante que las percibe, se debe tener en cuenta el fondo real de la persona jurídica. Definición de contrato: es el acto jurídico bilateral y patrimonial, en el cual están presentes dos partes que formulan una declaración de voluntad común, con directa atinencia a relaciones patrimoniales y que se traduce en crear, conservar, modificar, transmitir o extinguir obligaciones. Por lo tanto, no puede concebirse, en estricto derecho, la existencia de contrato cuando no existen dos sujetos en el negocio jurídico, en sus roles de deudor y acreedor. Si la sociedad extranjera que percibe las regalías es titular del 99,95% del capital de la sociedad local que las abona, debe pagarse el impuesto a las ganancias sobre dichas regalías, como retribución por uso de marcas y patentes, pues si se admitieran como gasto (de experimentación) esos pagos, se obtendría una exención impositiva que la ley no otorga. De aceptarse la posición de Parke Davis, una misma persona (física o jurídica) se beneficiaría, como socia y regalista: 1º) por las regalías en concepto de retribución por el uso y explotación de marcas y patentes por parte de la sociedad local (que, además, se considerarían gastos deducibles para ésta última); 2º) por las utilidades derivadas de la inversión.
Menores (CC): personas con menos de 21 años. Menores impúberes personas con menos de 14 años. Menores adultos personas de entre 14 y 21 años. Desde los 18 años, el menor puede celebrar contrato de trabajo en actividad honesta, sin consentimiento ni autorización de su representante. En tal caso, el menor puede administrar y disponer libremente de los bienes que adquiere con el producto de su trabajo y estar en juicio civil o penal por acciones vinculadas a ellos. Honorarios de directores y miembros del consejo de vigilancia (LS): la remuneración del directorio y del consejo de vigilancia es fijada por el estatuto o, en su defecto, por la asamblea o, en su caso, por el consejo de vigilancia. El monto máximo de las retribuciones, que por todo concepto puedan percibir los miembros del directorio y del consejo de vigilancia (incluidos sueldos y otras remuneraciones por el desempeño de funciones técnicoadministrativas de carácter permanente) , no pueden exceder del 25% de las ganancias. Dicho monto máximo se limita al 5% cuando no se distribuyen dividendos a los accionistas y se incrementará, proporcionalmente a la distribución hasta alcanzar aquel límite, cuando se reparte el total de las ganancias. Sociedades vinculadas (LS): Se consideran sociedades vinculadas, cuando una participa en más del 10% del capital de otra. Efectos macroeconómicos del presupuesto estatal: Consumo y ahorro en este caso, los efectos de un impuesto dependerán principalmente del tipo de impuesto (ante un impuesto transitorio al consumo, la propensión marginal a consumir disminuye y la propensión a ahorrar aumenta) y de la elasticidad del consumo y el ahorro (si los consumos actuales son más elásticos que los futuros, probablemente la presión fiscal provocará una mínima contracción del ahorro y si los consumos actuales son más inelásticos que los futuros, probablemente la presión fiscal provocará una gran contracción del ahorro). Oferta de trabajo en este caso debemos tratar el fenómeno de remoción, que se refiere a la actitud del contribuyente que, incidido por un impuesto a la renta, no puede trasladarlo (p.ej.: un trabajador con un único empleo, incidido por un impuesto a su sueldo). Así, se habla de remoción negativa cuando el contribuyente reacciona trabajando menos (↓ oferta laboral y ↓ ahorro) y se habla de remoción positiva cuando el contribuyente trabaja más para anular los efectos del impuesto ( oferta laboral, lo cual tiene un costo de oportunidad, que es el menor ocio). La influencia de un impuesto al consumo es más atenuada por la menor conciencia de la existencia del impuesto (que está escondido en los precios) y por la inexistencia de la progresividad. Producción e inversión el impuesto, p.ej., general y uniforme a los réditos de las empresas, se incorpora al costo de los productos y tiene un efecto negativo sobre la producción y, en el caso de las empresas pequeñas, sobre el estímulo para afrontar riesgos de expansión (efecto que se puede compensar total o parcialmente o con creces por los efectos del GP instrumental o los subsidios tendientes a aliviar los costos de producción). Los impuestos personales tienen consecuencias menos severas porque su influencia sobre el incentivo del empresario es menos directa. Concepto de empresa (dictamen 7/80): una empresa es una organización industrial, comercial, financiera, de servicios, profesional, agropecuaria o de cualquier otra índole que, generada para el ejercicio habitual de una actividad económica basada en la producción, extracción o cambio de bienes o en la prestación de servicios, utiliza como elemento fundamental para el cumplimiento de dicho fin la inversión del capital y/o el aporte de mano de obra, asumiendo en la obtención del beneficio el riesgo propio de la actividad que desarrolla. Concepto de establecimiento estable: es el emplazamiento o instalación que sirve para el ejercicio de una actividad económica en un país por parte del propietario, domiciliado o radicado en el extranjero. Principio de la realidad económica: Teoría del corrimiento del velo => ver la realidad jurídica oculta detrás de las formas jurídicas. Teoría de la penetración => llegar al fondo real de la persona jurídica. Teoría del órgano dice que existen tres tipos de vinculaciones de subordinación entre la casa matriz y la filial o sucursal: - Dependencia financiera se da cuando una empresa o sociedad es titular de la mayor parte del capital accionario de otra. - Dependencia organizativa se da cuando una empresa o sociedad controla la toma de decisiones de la otra empresa o sociedad, colocando gente “de su confianza” en el Directorio. - Dependencia económica se da cuando una empresa o sociedad decide a quién y a qué precio debe comprar y vender la otra empresa o sociedad. Elusión fiscal: es la conducta anti-jurídica consistente en eludir la obligación tributaria, mediante el uso de formas jurídicas inadecuadas para los fines económicos de las partes. Constituye una forma de evasión, contemplada como infracción en la Ley de Procedimiento Fiscal. Supone una divergencia entre la realidad económica y la forma jurídica adoptada. Economía de opción: es una conducta jurídica lícita que supone una concordancia entre la realidad económica y la forma jurídica adoptada. Evasión fiscal: consiste en el no cumplimiento de la obligación tributaria. Medidas unilaterales para evitar la doble imposición: Tax- credit pago a cuenta (total o parcial). Deducción de la base imponible deducción del impuesto abonado en el exterior. No imposición en el país de origen de utilidades no remitidas no se cobra el impuesto si las utilidades son reinvertidas, en lugar de ser retiradas del país. Descuento por inversiones en el extranjero. Exención del impuesto para las ganancias de fuente extranjera (total o progresiva).