Dispensa c terzi triveneto bolzano[1] by ELVIRA USSIA

LE RIMANENZE DI BENI E DI LAVORI IN CORSO DI ESECUZIONE Valutazione, imputazione a bilancio e aspetti tributari in particolare nella fiscalità delle società immobiliari: da immobili merci a immobilizzazioni e società di comodo

con la collaborazione scientifica di

Bolzano 16 dicembre 2011

Materiale didattico non vendibile riservato ai partecipanti alla Giornata di studio “Le rimanenze di beni e di lavori in corso di esecuzione” Dispensa chiusa per la stampa il 12/12/2011

GRUPPO EUROCONFERENCE S.P.A. Via E. Fermi, 11/A - 37135 Verona Tel. 045/8201828 - Fax 045/583111 e-mail: patrizia.ballarini@euroconference.it sito internet: www.euroconference.it Tutti i diritti sono riservati. È vietata la riproduzione anche parziale

INDICE

LE RIMANENZE DI MAGAZZINO - Schemi di sintesi a cura di Andrea Rossi

pag. 4

IMMOBILI MERCE – Schemi di sintesi a cura di Paolo Meneghetti

pag. 21

NOVITA’ IN MATERIA DI SOCIETA’ DI COMODO Schemi di sintesi a cura di Paolo Meneghetti

pag. 44

UTILIZZO DEI BENI DA PARTE DEI SOCI - Schemi di sintesi a cura di Fabio Garrini e Paolo Meneghetti

pag. 54

L’ESENZIONE RELATIVA AGLI IMMOBILI – Schemi di sintesi a cura di Luca Caramaschi

pag. 62

IL RAPPORTO TRA DETRAZIONE ED ESENZIONE - Schemi di sintesi a cura di Luca Caramaschi

pag. 75

L’INDETRAIBILITÀ OGGETTIVA – Schemi di sintesi a cura di Luca Caramaschi

pag. 80

LA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE – Schemi di sintesi a cura di Luca Caramaschi

pag. 83

PRO RATA E DETRAZIONE NEL SETTORE IMMOBILIARE Schemi di sintesi a cura di Luca Caramaschi

pag. 88

LE RIMANENZE DI MAGAZZINO â&#x20AC;&#x201C; Schemi di sintesi a cura di Andrea Rossi

Rappresentazione delle rimanenze in bilancio Conto Economico (Variazioni dellâ&#x20AC;&#x2122;esercizio)

Stato patrimoniale (Valori Stock)

B. 11) Variazione delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo e merci C.I.1.) Materie prime, sussidiarie e di consumo

C.I.4.) Prodotti finiti e merci

C.I.2) Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati

A.2) Variazione dei prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti

C.I.3) Lavori in corso su ordinazione

A.3) Variazione dei lavori in corso su ordinazione

C.I.5) Acconti

Criteri di valutazione Il codice civile prevede le seguenti regole di valutazione delle rimanenze di magazzino: 1. regola generale che presuppone che le rimanenze di magazzino siano costi imputabili a beni ancora in giacenza che si rinviano al futuro esercizio in quanto saranno recuperati tramite i ricavi futuri.

Le rimanenze di magazzino

Criteri di valutazione - regola generale

Le rimanenze di magazzino sono iscritte: • al costo di acquisto o di produzione (costo storico) ovvero • al valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato se minore;

Valore di mercato Per valore di mercato ai fini della valutazione delle rimanenze di magazzino si intende, (OIC n. 13) è rappresentato dal costo di sostituzione per le materie prime, sussidiarie e semilavorati d’acquisto, che partecipano alla fabbricazione di prodotti finiti; il costo di sostituzione rappresenta il costo con il quale in normali condizioni di gestione una determinata voce in magazzino può essere riacquistata o riprodotta. Vi possono essere dei casi in cui il minor costo di sostituzione delle materie prime e semilavorati d’acquisto può essere recuperato tramite il valore netto di realizzo del prodotti finito in cui entrano a far parte.

…continua Casistiche particolari Nel caso di prezzi crescenti, la valutazione con il metodo LIFO pone un particolare problema nel definire il valore di mercato. Infatti la metodologia LIFO tende a contrapporre costi più recenti (LI) a ricavi più recenti (FO) comportando l’iscrizione nello SP di un magazzino sottovalutato. Da qui nasce la necessità di evidenziare in Nota Integrativa l’ammontare di tali rimanenze a valori correnti (riserva LIFO) Nel caso di prezzi decrescenti, il metodo LIFO tende a contrapporre ricavi più recenti a costi più recenti che sono più bassi dei costi delle fasce LIFO precedenti. Conseguentemente le rimanenze iscritte nello SP sono a valori più elevati con un effetto distorsivo sul bilancio di esercizio. Conseguentemente dovrà essere usato il costo di sostituzione se inferiore a quello di mercato.

…continua Il valore netto di realizzo rappresenta il prezzo di vendita nel corso della normale gestione, al netto dei costi di completamento e delle spese dirette di vendita, quali le provvigioni, le spese di trasporto, gli imballaggi, che si deducono ai fini della determinazione del costo del venduto. Le spese generali ed amministrative non si deducono in quanto non sono direttamente attribuibili alla vendita di specifici prodotti o merci e sono sostenute per lo svolgimento della normale attività.

Le rimanenze di magazzino

Criteri di valutazione - regola generale Il costo storico Ă¨ costituito (OIC 13): 1. dal complesso dei costi sostenuti per ottenere la proprietĂ delle rimanenze 2. nel loro attuale sito 3. e condizione.

Inclusione del bene nelle rimanenze

Beni immobili

Data di consegna

Beni mobili

Data di stipula contratto

Passaggio di proprietĂ

Criteri di valutazione - regola generale Per costo si intende (OIC 13): • costo di acquisto per i prodotti acquisiti per la rivendita o destinati alla successiva trasformazione; • costo di fabbricazione per i prodotti già trasformati e per i materiali in corso di trasformazione industriale

Criteri di valutazione - regola generale Il costo di acquisto è costituito:  dal prezzo effettivo di acquisto più gli oneri accessori; Sono esclusi:  Gli oneri finanziari sia dal prezzo di acquisto che dagli oneri accessori;

Le rimanenze di magazzino

Criteri di valutazione - regola generale Il costo di fabbricazione è costituito:  dal costo industriale di produzione o trasformazione composto:  Costi diretti di produzione (M.P. – semilavorati) ed indiretti per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto relativa al periodo di fabbricazione e fino al momento in cui il bene può essere utilizzato.  in casi eccezionali (OIC 13 – D.III.m) dagli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione interna o presso terzi; Sono esclusi:  i costi di distribuzione

Criteri di valutazione - regola generale Gli oneri tipicamente identificabili come componenti del costo di fabbricazione sono:  Costi diretti

    

costo della mano d’opera diretta, inclusi gli oneri accessori; costo dei materiali utilizzati; Semilavorati; Imballaggi Costi relativi a licenze di produzione

 Costi indiretti

    

Stipendi salari afferenti la mano d’opera indiretta ed il personale tecnico; Ammortamenti economico tecnici dei cespiti destinati alla produzione; Manutenzioni; Materiale di consumo; Altre spese

Criteri di valutazione regola specifica per beni fungibili Il costo dei beni fungibili può essere calcolato con uno dei seguenti metodi:  Metodo della media ponderata;  Metodo LI.FO. primo entrata – primo uscito  Metodo FI.FO. Ultimo entrata – primo uscito

Metodo LI.FO. Acquisto nell’esercizio di 50.000 unità di prodotto Prezzo di acquisto: 180.000 euro Oneri accessori: 20.000 euro Costo complessivo: 180.000 + 20.000 = 200.000 Euro Costo unitario medio ponderato: 200.000 / 50.000 = 4 euro Quantità in rimanenza: 2.000 unità di prodotto Valore delle rimanenze LIFO: 2.000 x 4 = 8.000 Euro

Le rimanenze di magazzino

Metodo LI.FO. Esercizio successivo Quantità in rimanenza aumentata: 6.500.- unità di prodotto Quantità esercizio precedente: 2.000 x 4 = 8.000 Euro Incremento dell’esercizio: 4.500 unità Valutazione incremento: costo medio ponderato dell’esercizio, calcolato dividendo il costo complessivo dei beni prodotti ed acquistati nell’esercizio per la quantità totale acquistata o prodotta (es. 5 Euro) Valutazione incremento: 4.500 x 5 = 22.500 euro

Metodo LI.FO. a scatti Esercizio

Q.tà in rimanenza

Costo unitario

Valutazione LI.FO.

2004

1.000

1000 x 3

2005

1.300

1000 x 3 + 300 x 4

2006

1.400

1000 x 3 + 300 x 4 + 100 x 5

2007

1.250

1000 x 3 + 250 x 4

2008

1.600

1000 x 3 + 250 x 4 + 350 x 7

2009

1.700

1000 x 3 + 250 x 4 + 350 x 7 + 100 x 8

2010

1.200

1000 x 3 + 200 x 4

Costo medio ponderato Esercizio

Q.tà in rimanenza

Costo unitario medio

Valutazione costo medio ponderato

2004

1.000

1000 x 3

2005

1.300

1300 x 4

2006

1.400

1400 x 5

2007

1.250

1250 x 6

2008

1.600

1600 x 7

2009

1.700

1700 x 8

2010

1.200

1200 x 9

Metodo FI.FO. Quantità in rimanenza: 2.000 unità di prodotto Ultimo acquisto dell’esercizio: 800 unità a 4 euro Penultimo acquisto: 1.000 unità a 3,5 euro Terzultimo acquisto: 500 unità a tre euro Valore delle rimanenze: 800 x 4 euro + 1.000 x 3,5 euro + 200 x 3 euro

Le rimanenze di magazzino

Le informazioni da fornire in Nota Integrativa Le principali informazioni da fornire in nota integrativa sono: (i)

Il principio generale di valutazione (il minore tra costo e mercato);

(ii)

Il metodo del costo adottato (lifo, fifo, etc);

(iii)

I criteri adottati per la svalutazione al valore di mercato, specificando anche a quale tipologia del valore di mercato sono state svalutate le rimanenze obsolete ed a lento rigiro;

(iv)

Il ripristino del costo originario qualora vengano meno le ragioni che avevano reso necessario l’abbattimento al valore di mercato, specificando l’effetto sul conto economico;

(v)

L’eventuale cambiamento dei metodi di valutazione, specificando le ragioni e gli effetti sul conto economico;

….continua (vi)

Eventuali gravami sulle giacenze di magazzino;

(vii)

La differenza, se significativa, del valore delle rimanenze a prezzi correnti e la valutazione di bilancio, se inferiore;

(viii) La quota di interessi inclusi nei costi di voci che richiedano un processo di invecchiamento pluriennale se relativi a finanziamenti specifici; (ix)

Le perdite di ammontare rilevante derivanti da ordini confermati di acquisto o di vendita che devono essere riconosciute nell’esercizio in cui sono note;

Le informazioni complementari da inserire in N.I. (i)

Nel caso venga adottato il costo LIFO, l’effetto sul risultato d’esercizio, se significativo, conseguente all’esistenza alla fine dell’esercizio di quantità inferiori a quelle dell’inizio dell’esercizio; infatti tali riduzioni di q.tà, a prezzi crescenti, si concretizzano in un accredito al C.E. di costi remoti;

(ii)

Se rilevante, l’ammontare delle svalutazioni effettuate per adeguare le rimanenze al prezzo di mercato.

La valorizzazione dei prodotti in corso di lavorazione – OIC 13 Costi standard

A commessa Costi consuntivi Costi standard

Per processo industriale Costi consuntivi

Le rimanenze di magazzino

La valorizzazione dei prodotti in corso di lavorazione a commessa I costi vengono analizzati per lotto di produzione. I costi di commessa sono rappresentanti principalmente:

 materie prime, semilavorati e prodotti finiti;  materiale di consumo;  mano d’opera diretta;  Spese generali, sulla base della percentuali prefissate e rapportate alle ore di mano d’opera diretta

La valorizzazione dei prodotti in corso di lavorazione per processo industriale Il sistema di costo per processo industriale è un metodo di contabilità che quantifica i costi per procedimento produttivo p reparto e determina i costi medi delle unità prodotte. Tale sistema di costo viene usato principalmente nell’ambito di processi produttivi continuativi e per prodotti omogenei. L’attività industriale viene divisa solitamente in reparti o processi di produzione ed i costi vengono rilevati conseguentemente.

La valorizzazione delle commesse pluriennali

A percentuale di completamento – OIC 23 – C.I

Commessa completata – OIC 23 – C.II

La valorizzazione delle commesse con la percentuale di completamento L’applicazione di tale criterio si estrinseca essenzialmente:  nel valutare le rimanenze per lavori in corso di esecuzione in misura corrispondente al ricavo attribuibile ai servizi ed opere eseguite;  Nel riconoscere i proventi ed i costi riferibili alle commesse nell’esercizio in cui i lavori sono eseguiti, fatte salvo, le perdite da sostenere per il completamento delle commesse che devono essere riferite all’esercizio in cui si rendono prevedibili.

Le rimanenze di magazzino

La percentuale di completamento L’applicazione di tale criterio si estrinseca essenzialmente:  nel valutare le rimanenze per lavori in corso di esecuzione in misura corrispondente al ricavo attribuibile ai servizi ed opere eseguite; Nel riconoscere i proventi ed i costi riferibili alle commesse nell’esercizio in cui i lavori sono eseguiti, fatte salvo, le perdite da sostenere per il completamento delle commesse che devono essere riferite all’esercizio in cui si rendono prevedibili.

La percentuale di completamento I metodi di quantificazione dei costi maggiormente utilizzati per l’applicazione della percentuale di completamento sono i seguenti:  Metodo del costo sostenuto;  Metodo delle ore lavorate;  Metodo delle unità consegnate;  Metodo delle misurazioni fisiche.

Metodo del costo sostenuto Per determinare la percentuale di completamento con il metodo del costo sostenuto, i costi effettivi sostenuti ad una certa data vengono rapportati ai costi totali stimati. La percentuale viene poi applicata al totale dei ricavi stimati di commessa, ottenendone il valore da attribuire ai lavori eseguiti, e quindi, i ricavi maturati a tale data. I costi ed i ricavi devono risultare da stime attendibili ed aggiornate.

Metodo delle ore lavorate Con il metodo delle ore lavorate, l’avanzamento delle opere viene calcolato in funzione delle ore lavorate rispetto alle ore totali previste. L’applicazione di tale metodo comporta in sintesi:  la suddivisione dei ricavi totali previsti di commessa in: • costi previsti dei materiali e altri costi diretti (assicurazioni, royalties) esclusa la manodopera; • valore aggiunto complessivo, per il residuo.  La previsione del totale delle ore dirette di lavorazione necessarie per il completamento delle opere ed il calcolo del valore aggiunto orario (quale valore del quoziente del valore aggiunto complessivo e delle ore totali previste);  La valutazione delle opere in corso di esecuzione ad una certa data, quale somma: • dei costi effettivi dei materiali impiegati nelle lavorazioni e degli altri costi diretti sostenuti (esclusa la mano d’opera); • del valore aggiunto maturato, calcolato moltiplicando le ore dirette effettivamente lavorate per il valore aggiunto orario.

Le rimanenze di magazzino

Metodo delle unità consegnate Oggetto di valutazione ai prezzi contrattuali sono le unità di prodotto consegnate. I prodotti in corso di lavorazione o finiti ma non consegnati sono valutati al costo di produzione e sono quindi classificati come rimanenze di magazzino

Metodo delle misurazioni fisiche Con il metodo delle misurazioni fisiche si procede alla rilevazione delle quantità prodotte (in numero di unità prodotte, in dimensione delle opere eseguite, in durata delle lavorazioni eseguite etc) ed alla valutazione delle stesse ai prezzi contrattuali, comprensivi dei compensi per revisione prezzi e degli eventuali altri compensi aggiuntivi. Condizione per l’applicazione di questo metodo è che nel contratto siano espressamente previsti i prezzi per ciascuna opera o lavorazione nella unità di misura utilizzata per la rilevazione delle quantità prodotte.

La valorizzazione delle commesse con il criterio della commessa completata Utilizzando tale metodologia di valorizzazione delle commesse, nel conto economico dell’esercizio in cui il contratto è completato, affluiscono i ricavi ed i costi complessivi della commessa, evidenziando conseguentemente il relativo risultato.

Le metodologie di valutazione non ammesse (allegato I° all’OIC 13)

•

Il metodo del prezzo di vendita Non corretto, in quanto anticipa degli utili non realizzati.

•

Metodo NIFO (next in first out) Non corretto, in quanto con la valutazione al NIFO, i primi quantitativi usciti dal magazzino sono i primi ad essere acquistati dopo la chiusura dell’esercizio (cut-off)

•

Metodo del costo primo variabile Il metodo del costo primo variabile, cioè del costo inclusivo delle materie prime, della mano d’opera e delle spese generali, non è accettabile in quanto ha in primis natura gestionale,

IMMOBILI MERCE – Schemi di sintesi a cura di Paolo Meneghetti

Indice dell’intervento 1) 2) 3) 4) 5) 6) 7)

Immobili merce Immobili strumentali Immobili patrimonio Capitalizzazione interessi passivi Rimanenze di opere e servizi in corso di esecuzione Immobili e leasing Società immobiliari di comodo e novita del D.L. 138/11

1) Immobili merce

Immobili merce Valutazione civilistica ex art. 2426 punto 9

Costo di acquisto Al lordo di oneri accessori

Costo di produzione Comprende anche interessi Passivi fino al momento Di utilizzo del bene

Ma non puo essere superiore al valore di mercato OIC 13 > PER PRODOTTI FINITI IL VALORE DI MERCATO E’ IL VALORE DI REALIZZO IN CONDIZIONI DI NORMALE GESTIONE

“SVALUTAZIONE” MAGAZZINO ART. 92 CO. 5 TUIR Se in un esercizio il valore unitario dei beni, determinato a norma dei commi 2, 3 e 4, è superiore al valore normale medio di essi nell’ultimo mese dell’esercizio, il valore minimo di cui al comma 1, è determinato moltiplicando l’intera quantità dei beni, indipendentemente dall’esercizio di formazione, per il valore normale.

“SVALUTAZIONE” MAGAZZINO PROBLEMA Nel caso di “svalutazione” del magazzino valutato a costi specifici, la “svalutazione” operata a livello di bilancio è deducibile o meno dal punto di vista fiscale?

Immobili merce

“SVALUTAZIONE” MAGAZZINO NORMA ADC 168/2007 “Il mancato richiamo, nell’ambito dell’art. 92, comma 5, primo periodo, del D.P.R. n. 917/86, ai beni valutati a costo specifico secondo il disposto del primo comma del medesimo articolo, non preclude che, ai fini della valutazione al termine dell’esercizio, il loro valore debba essere comunque confrontato con il valore normale di ciascuno di essi, per tale intendendo il valore ad essi oggettivamente attribuibile, secondo la previsione dell’art. 9 del Testo Unico, applicando, in sede di determinazione del reddito, ai sensi dell’art. 83 del D.P.R. n. 917/1986, il minore fra i due importi, secondo il principio stabilito dall’art. 2426, n. 9, cod. civ.”.

Immobili merce Rivalutazione volontaria e riflessi fiscali

Tesi dottrinaria prevalente Il nuovo valore iscritto Rileva anche fiscalmente Ex art. 110, lett. c) Tuir

Tesi Assonime caso 7/2010 Beni valutati a costo specifico Sfuggono dalla disciplina dell’articolo 110 Tuir nel senso che avrebbero Sempre e solo il valore del costo specifico A prescindere dalla diversa iscrizione civile

Problema attuale per rivalutazione aree edificabili ex L. 266/05 non edificate al 31.12.2010

2) Immobili strumentali

Immobili strumentali Nozione di costo alla luce dell’articolo 110 del Tuir e dell’articolo 2426 punto 1 C.C.

Trattamento civilistico

Fabbricati strumentali OIC 16

Scorporo terreno salvo eccezione (bonifica)

IAS

Scorporo terreno

Il valore dell’area è generalmente irrilevante ai fini dell’ammortamento civilistico

Immobili merce

NON ammortizzabile

terreno fabbricato

ammortizzabile

Determinazione valore terreno 1

Valore d’atto

Maggiore tra Valore bilancio

Se area acquistata in precedenza in modo autonomo

Valore forfettario

Valore

Fabbricati industriali

30% del costo

forfettario

Altri fabbricati

20% del costo

Es: fabbricato industriale di costo complessivo 1.000 • Valore terreno  100

valore terreno ai fini fiscali  300

• Valore terreno  400

valore terreno ai fini fiscali  400

Ma se area acquistata in modo autonomo, prevale il costo di acquisto

COSTO FISCALE DELL’IMMOBILE ALLA LUCE DELLO SCORPORO DEL TERRENO • Ai fini della quantificazione del valore del terreno non rilevano spese incrementative e rivalutazioni anche eseguite dopo il 2006 ( circ. 11/2007) quindi: •

Es. Immobile acquistato nel 2007 per 500.000 ( valore terreno 100.000), rivalutato nel 2008 a 600.000 > valore terreno 100.000 valore costruito 500.000.

• Ma con la rivalutazione di cui al D.L. 185/08 la Agenzia ( Circ. 22/09) ha riconosciuto la possibilita di eseguire una rivalutazione distinta tra fabbricato ed area edificata sottostante, che se compiuta in tal modo modifica il rapporto iniziale tra valore del fabbricato e valore dell’area, nel senso che il valore rivalutato dell’area edificata diviene fiscalmente rilevante

COSTO FISCALE DELL’IMMOBILE ALLA LUCE DELLO SCORPORO DEL TERRENO • Nell’ipotesi di leasing il costo del canone riferibile al terreno, non dedotto, va memorizzato ( anche contabilmente ??) al fine di calcolare le plusvalenze da cessione una volta eseguito il riscatto •

Es. Canoni non dedotti 50.000. Riscatto 10.000. valore fiscalmente riconosciuto ai fini di successive cessioni 60.000 ( circ. 11/07)

Immobili merce

Costo dell’immobile riscattato da leasing ( circ. 11/2007) • La parte del canone non dedotta, in quanto riferita al terreno, va memorizzata extracontabilmente, poiche una volta riscattato il bene il valore fiscale dello stesso tiene conto di tali componenti non dedotti. • Es. quota terreno dei canoni non dedotti pari a € 50.000. Riscatto dell’immobile € 10.000, cessione del medesimo a € 200.000, la plusvalenza fiscale e’ pari 200.000 – ( 10.000 + 50.000 ) = 140.000 e non 190.000.

Gestione delle spese incrementative secondo Ris. 434 del 12.11.2008 SPESE NECESSARIE PER COMPLETAMENTO DI IMMOBILE ACQUISTATO NON ULTIMATO

Se immobile non ultimato è almeno un rustico (copertura tetto) allora i costi sostenuti per il completamento si sommano ad acquisto area con scorporo forfettario

Se immobile non ultimato Non è almeno un rustico allora i costi sostenuti per il completamento sono gli unici ammortizzabili, mentre costi di acquisto sono tutti riferibili all’area

Ma la tesi è iniqua ed irrazionale poichè a fronte di uguale investimento si hanno conseguenze diverse

Es. 1 Acquisto di area più fabbricato Non al rustico per 100, spese di completamento 300 Investimento complessivo 400

AREA = 100 COSTRUITO = 300

Es. 2 Acquisto di area più fabbricato Al rustico 150 Spese di completamento 250 Investimento complessivo 400

IMMOBILE TOTALE = 400 COSTO AREA = 400 X 20% 80

Gestione delle spese di demolizione secondo Circ. 1/2007

Se immobile era atto all’uso Scorporo forfettario

Se immobile non atto all’uso Costo di acquisto è tutto riferibile all’area

SE IMMOBILE ATTO ALL’USO I COSTI DI DEMOLIZIONE SONO DEDUCIBILI EX ARTICOLO 102 COMMA 4 TUIR

Immobili merce

CONSEGUENZE APPLICANDO LA TESI DELL’AGENZIA Fabbricato atto all’uso Costo = 400 di cui 80 terreno e 320 costruito. Demolizione con 320 deducibili. Nuova costruzione 700 Valore fiscale totale nuova Costruzione 780 di cui 700 Ammortizzabili e 80 valore Terreno Dedotti 320

Fabbricato non atto all’uso Costo = 300 ( da imputarsi Interamente all’area). Demolizione senza alcuna Deduzione (poichè l’acquisto era Solo area) Costruzione 800 Valore complessivo 1100 di cui 300 area e 800 ammortizzabili

Investimento uguale in entrambi i casi (1100) ma con risultati molto diversi

Acquisto diritto di superficie • Se il contratto è a tempo determinato non va eseguito alcuno scorporo tra valore terreno e valore area quindi il costo sostenuto risulta interamente deducibile in base alla durata del contratto ( Ris. 192/2007), mentre per il cedente si manifesta una plusvalenza pari al corrispettivo, eventualmente rateizzabile se il terreno è posseduto da almeno un triennio (Ris. 112/09). • Se il cedente è un privato la plusvalenza è tassabile solo se il terreno è edificabile oppure se e’ stato acquisito da non più di cinque anni.

Acquisto volumetria • Art. 5 comma 3 D.L. 70/11> sono trascrivibili nei registri immobiliari i contratti che trasferiscono diritti edificatori • Trattamento fiscale: assimilazione all’area edificabile quindi se il cedente è un privato tassazione della plusvalenza ex art. 67 lett. b) del Tuir, se il cedente è impresa tassazione quale plusvalenza

3) Immobili patrimonio

Immobili patrimonio Nozione solo fiscale. Residuale ex articolo 90 Tuir: Sono quelli diversi da quelli strumentali e quelli destinati alla vendita

Immobili merce

Immobili patrimonio Sentenza della Corte di Cassazione a Sezioni Unite n. 1367 del 13 ottobre 1983 La Suprema Corte ha escluso il carattere di strumentalitĂ di quegli immobili che "pur potendo essere in certo senso strumentali rispetto alle finalitĂ che il soggetto d'imposta persegue attraverso l'esercizio dell'impresa, costituiscono, nel contempo l'oggetto della predetta attivitĂ imprenditoriale" quali, in generale, gli immobili locati a terzi.

Tesi condivisibile per gli immobili abitativi

Interessi passivi per immobiliari di gestione: circ. 37/09 1)

Interessi passivi da finanziamento: deducibili con le regole generali articolo 96

Interessi passivi da funzionamento: costi indeducibili ex articolo 90 comma 2 Tuir

Interessi passivi per immobili dati in locazione: deducibili senza limiti

Interessi passivi per immobiliari di gestione: circ. 37/09 1) Deducibilità senza limiti: Art.1 comma 36 L. 244/07: “Relativi a finanziamenti garantiti da ipoteca su immobili destinati alla locazione”

Circ. 37/09 > ambito soggettivo: norma applicabile solo alle immobiliari di gestione, cioè imprese il cui valore del patrimonio e’ dato per la maggior parte da immobili destinati alla locazione (sia immobili patrimonio sia beni strumentali per natura (valutazione da farsi a valore corrente)

Interessi passivi per immobiliari di gestione: circ. 37/09 1) Ambito oggettivo della norma agevolativa 1) 2) 3)

Sia immobili patrimonio che immobili strumentali Il mutuo ipotecario deve essere contratto sull’immobile oggetto di locazione Deducibilita integrale anche se l’immobile locato è detenuto in leasing

Immobili merce

Immobiliare di gestione interessi passivi da funzionamento • Nozione separata dal concetto di immobile patrimonio ex articolo 90 Tuir. • Tre possibilità Immobili locati sono strumentali per natura quindi 1) la società non è commerciale ai fini pex 2) costi relativi agli Immobili sono deducibili

Immobili locati sono sia strumentali che abitativi quindi 1) la società non è commerciale ai fini pex 2) costi relativi agli immobili abitativi non sono deducibili

Immobili locati sono abitativi quindi 1) la società non è commerciale ai fini pex 2) i costi relativi agli immobili non sono deducibili

Immobiliare di gestione • Problema degli immobili merce temporaneamente locati

Tesi Entrate Ris. 152/2004, 323/07 Durata pluriennale locazione comporta declatoria di non commercialità ai fini pex

Ma immobile locato va necessariamente collocato nell’attivo immobilizzato ??

Immobiliare di gestione • Possibile soluzione dottrinaria

Immobile temporaneamente locato resta nell’attivo circolante, società non commerciale ai fini pex, ma non si applica articolo 90 e non si applica normativa società di comodo

Interessi passivi per immobiliari di gestione: circ. 37/09 Problemi aperti 1) 2)

Norma speciale non sembra applicabile alle immobiliari di gestione soggette ad Irpef La locazione può anche non sussistere al momento dell’accensione del mutuo? Basta la obiettiva destinazione alla locazione? 3) Interessi per mutui destinati alla manutenzione (ordinaria o straordinaria) sembrerebbero indeducibili ex articolo 90 comma 2 Non sembra rilevante il momento dell’accensione del mutuo per finanziamento, cioè validi anche quelli stipulati prima dell’avvento dell’articolo 96

Immobili merce

4) Fiscalità interessi passivi e capitalizzazione degli stessi

NUOVA DISCIPLINA INTERESSI PASSIVI:

CRITERI DI

CAPITALIZZAZIONE SECONDO OIC 16

QUALI ?

Circ. 19/09 La capitalizzazione E’ fiscalmente Riconosciuta solo Per immobili strumentali E merce non per quelli patrimoniali

 INTERESSI PASSIVI CHE DERIVANO DA FINANZIAMENTI SPECIFICAMENTE ASSUNTI PER IL BENE  FINANZIAMENTI A BREVE CAPITALIZZABILI DE RESIDUO ESEMPIO: IMMOBILE 100, NETTO 50, MUTUO LUNGO TERMINE 30, SCOPERTO c/c 40 > INTERESSI CAPITALIZZABILI DELLO SCOPERTO SOLO RELATIVI A 20 • TASSO FIN A BREVE DA CONVERTIRE CON TASSI FIN A LUNGO E DIFFERENZA A C 17

ESEMPIO DI CAPITALIZZAZIONE • IMPRESA ALFA PRESENTA NELLA VOCE C 17 UN IMPORTO DI € 30.000 DI CUI 4.000 SONO INTERESSI CAPITALIZZABILI • ROL PRIMA DELLA CAPITALIZZAZIONE E’ PARI A € 50.000 • CALCOLO: 4000 VANNO RILEVATI AD INCREMENTO DEL BENE IN CONTROPARTITA DELLA VOCE A 4

30% DEL ROL = 50.000 + 4000 = 54.000 = 16.200 INTERESSI DA MONITORARE 30.000 – 4000 = 26.000 DEDUCIBILI PER 16.200, INDEDUCIBILI E RIPORTATI A NUOVO PER DIFFERENZA

NUOVA DISCIPLINA INTERESSI PASSIVI: CRITERI DI CAPITALIZZAZIONE SECONDO OIC 13

QUALI ? Par. D III m

 INTERESSI PASSIVI CHE DERIVANO DA FINANZIAMENTI SPECIFICAMENTE ASSUNTI PER IL BENE  •

SOLO SE IL CICLO PRODUTTIVO E’ DI LUNGA DURATA IN ALTRI CASI CAPITALIZZAZIONE ESCLUSA

NUOVA DISCIPLINA INTERESSI PASSIVI: CRITERI DI CAPITALIZZAZIONE SECONDO OIC 16

FINO A QUANDO ?

 DAL MOMENTO DEL PRIMO ESBORSO AL FORNITORE, FINO ALLA ULTIMAZIONE DEL BENE  NON CAPITALIZZABILI INTERESSI PER ACQUISTO DI BENE GIA’ ULTIMATO

Immobili merce

5) Rimanenze di opere e servizi in corso di esecuzione Valutazione delle opere in corso di esecuzione

VALUTAZIONE DELLE OPERE IN CORSO DI ESECUZIONE PROFILO FISCALE Opere infrannuali articolo 92, comma 6 TUIR: Valutazione al costo (obbligatoria per cui Eventuale valutazione con Percentuale di completamento Determina variazione diminutiva)

Opere ultrannuali articolo 93: Valutazione percentuale Di completamento - Non più ammesse svalutazioni - Non più ammessa valutazione Al costo (commessa Completata)