Análisis del polémico Artículo 5-A del Código Fiscal de la Federación

C.P.C. Adolfo Cortés Herrera

Socio Director de Cortés González y Asociados, S.C. Vocal del Sector Externo y Exsíndico del Contribuyente cga.fiscortes@gmail.com

En los últimos años y desde que entró en vigor la reforma hacendaria el primero de enero de 2014, la autoridad ha emprendido una serie de adecuaciones e implementación a las leyes fiscales que, siempre han favoreciendo en la recaudación fiscal, asimismo, la propia autoridad ha señalado reiteradamente que para mayor seguridad de los contribuyentes, deberán aplicar la norma en los términos correspondientes, es por ello que basta ver lo dispuesto por el artículo 5 del Código Fiscal de la Federación (CFF), para enterarte que las disposiciones fiscales son de aplicación estricta en los términos siguientes:

Artículo 5o.- Las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los particulares y las que señalan excepciones a las mismas, así como las que fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta. Se considera que establecen cargas a los particulares las normas que se refieren al sujeto, objeto, base, tasa o tarifa.

Ciertamente como reza el refrán “La Ley está para hacerse valer”, y como dijera la autoridad, “La aplicación de la misma para mayor seguridad del contribuyente”.

¿Qué sucede cuando la norma no se aplica correctamente o se deja de aplicar? El resultado es que el contribuyente se queda en la inseguridad jurídica, estando expuesto a todos los riesgos fiscales y legales que le pudieran corresponder.

Como parte de las adecuaciones y reformas a la Leyes fiscales, la autoridad pretendiendo frenar los actos de defraudación fiscal, tales como el lavado de dinero, la expedición de comprobantes apócrifos, las operaciones ilícitas, etc., y en torno a ello, el primero de enero de 2020, entra en vigor el artículo 5-A del CFF, que además de ser una norma estricta en su aplicación como ya lo he señalado, crea una serie de confusiones al utilizar términos poco entendibles y no definidos en las leyes fiscales, tales como; Actos Jurídicos que “carezcan de razón de negocio”, “generación de beneficio fiscal directo o indirecto”, “beneficio económico razonable”. Todo ello causando un alto grado de riesgo en la aplicación de la norma, y no por falta de conocimiento de la misma, sino por las imprecisiones creadas por la propia autoridad, y que finalmente se está expuesto al criterio de la propia autoridad, por lo que dicho artículo de referencia ha quedado en los términos siguientes:

Artículo 5o.-A. Los actos jurídicos que carezcan de una razón de negocios y que generen un beneficio fiscal directo o indirecto, tendrán los efectos fiscales que correspondan a los que se habrían realizado para la obtención del beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente.

En el ejercicio de sus facultades de comprobación, la autoridad fiscal podrá presumir que los actos jurídicos carecen de una razón de negocios con base en los hechos y circunstancias del contribuyente conocidos al amparo de dichas facultades, así como de la valoración de los elementos, la información y documentación obtenidos durante las mismas. No obstante lo anterior, dicha autoridad fiscal no podrá desconocer para efectos fiscales los actos jurídicos referidos, sin que antes se dé a conocer dicha situación en la última acta parcial a que se refiere la fracción IV, del artículo 46 de este Código, en el oficio de observaciones a que se refiere la fracción IV del artículo 48 de este Código o en la resolución provisional a que se refiere la fracción II el artículo 53-B de este Código, y hayan transcurrido los plazos a que se refieren los artículos anteriores, para que el contribuyente manifieste lo que a su derecho convenga y aporte la información y documentación tendiente a desvirtuar la referida presunción.

En este segundo párrafo del artículo citado y dadas las carencias en la claridad de la norma, la autoridad hace el señalamiento que en el ejercicio de sus facultades de comprobación podrá presumir que los actos jurídicos carecen de su validez, por lo que el contribuyente tendrá que proceder a otras instancias legales para manifestar lo que a su derecho convenga y aporte la información y documentación tendiente a desvirtuar la referida presunción.

Antes de la emisión de la última acta parcial, del oficio de observaciones o de la resolución provisional a que hace referencia el párrafo anterior, la autoridad fiscal deberá someter el caso a un órgano colegiado integrado por funcionarios de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público y el Servicio de Administración Tributaria, y obtener una opinión favorable para la aplicación de este artículo. En caso de no recibir la opinión del órgano colegiado dentro del plazo de dos meses contados a partir de la presentación del caso por parte de la autoridad fiscal, se entenderá realizada en sentido negativo. Las disposiciones relativas al referido órgano colegiado se darán a conocer mediante reglas de carácter general que a su efecto expida el Servicio de Administración Tributaria.

Algunos organismos como el Instituto Mexicano de Contadores Públicos A.C., ya se han pronunciado ante las autoridades fiscales solicitando que el órgano colegiado a que hace referencia en este tercer párrafo del artículo, no solo sea integrado con funcionarios públicos de la Secretaria de Hacienda y Crédito Público, sino por integrantes de otros organismos privados que representen a los contribuyente, inclusive por la PRODECON para coadyuvar en la resolución de los temas fiscales, ya que la propia autoridad no debe actuar como juez y parte en la aplicación de la norma.

La autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que no existe una razón de negocios, cuando el beneficio económico cuantificable razonablemente esperado, sea menor al beneficio fiscal. Adicionalmente, la autoridad fiscal podrá presumir, salvo prueba en contrario, que una serie de actos jurídicos carece de razón de negocios, cuando el beneficio económico razonablemente esperado pudiera alcanzarse a través de la realización de un menor número de actos jurídicos y el efecto fiscal de estos hubiera sido más gravoso.

El cuarto párrafo de este artículo resulta ser tan confuso en su aplicación, que el contribuyente para hacer valer la Ley, tendrá que apoyarse con especialistas en la materia tales como: Abogados, Fiscalistas, Economistas, Financieros, etc., y la pregunta es: ¿Dónde está la simplificación en la aplicación de las leyes y la facilidad para pagar los impuestos?, ¿A caso no han señalado las autoridades que el contribuyente ya no necesita de un contador para pagar los impuestos? Lo cierto es que no tan solo se necesita un contador, sino un equipo de especialistas como ya lo he señalado incluyendo al propio contador como cabecera en todo tipo de negociación empresarial.

Se consideran beneficios fiscales cualquier reducción, eliminación o diferimiento temporal de una contribución. Esto incluye los alcanzados a través de deducciones, exenciones, no sujeciones, no reconocimiento de una ganancia o ingreso acumulable, ajustes o ausencia de ajustes de la base imponible de la contribución, el acreditamiento de contribuciones, la recaracterización de un pago o actividad, un cambio de régimen fiscal, entre otros.

Este quinto párrafo ya se refiere a un todo en las operaciones del contribuyente, por lo que deberá extremarse precaución en el manejo y determinación de las bases impositivas, los impuestos generados, las deducciones autorizadas, contar con los fundamentos legales en la exención de impuestos, el reconocimiento de cualquier ganancia por enajenación de activos, acumulación de ingresos y el correcto acreditamiento de impuestos, entre otras precauciones que deberán tomarse.

Se considera que existe un beneficio económico razonablemente esperado, cuando las operaciones del contribuyente busquen generar ingresos, reducir costos, aumentar el valor de los bienes que sean de su propiedad, mejorar su posicionamiento en el mercado, entre otros casos. Para cuantificar el beneficio económico razonablemente esperado, se considerará la información contemporánea relacionada a la operación objeto de análisis, incluyendo el beneficio económico proyectado, en la medida en que dicha información esté soportada y sea razonable. Para efectos de este artículo, el beneficio fiscal no se considerará como parte del beneficio económico razonablemente esperado.

En este sexto párrafo la autoridad pretende aclarar parte de los conceptos señalados en dicho artículo, quedando sujetos al pago del impuesto cualquier generación de ingreso, reducción de costos por aumentar la base del impuesto y el aumento del valor de los bienes, con sus respectivas reglas en su aplicación, como es el caso del reconocimiento de las Normas de Informa de Información Financiera (NIF-B10), que no es acumulable la re expresión para el pago del impuesto.

La expresión razón de negocios será aplicable con independencia de las leyes que regulen el beneficio económico razonablemente esperado por el contribuyente. Los efectos que las autoridades fiscales otorguen a los actos jurídicos de los contribuyentes con motivo de la aplicación del presente artículo, se limitarán a la determinación de las contribuciones, sus accesorios y multas correspondientes, sin perjuicio de las investigaciones y la responsabilidad penal que pudieran originarse con relación a la comisión de los delitos previstos en este Código.

Concluyo señalando que es tan incierto, confuso, riesgoso y falta de claridad lo dispuesto por el artículo 5-A del CFF, que ni el propio auditor que dictamina los estados financieros y que emite una opinión sobre los mismos, dará la certeza de las operaciones realizadas por el contribuyente, ya que finalmente todo quedará a criterio de la autoridad o en mano de los abogados que defienden los casos ante los tribunales.