3. Sonderfall: Rückoption bei Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters aus der optierenden Gesellschaft

Weiterhin kann die Rückoption für solche Gesellschafter problematisch sein, die während der Option zur Körperschafsteuer der Personengesellschaft beigetreten sind. Ist in diesem Fall ein Mehrwert, bspw. für einen anteiligen Firmenwert entrichtet worden, so werden die Anschaffungskosten der Anteile das anteilige Eigenkapital übersteigen und es ergibt sich ein Übernahmeverlust. Dieser bleibt steuerlich außer Ansatz, soweit

.ein Verlust nach § 17 Absatz 2 Satz 6 EStG nicht zu . berücksichtigen wäre oder die Anteile an der optierenden Gesellschaft innerhalb der letzten fünf Jahre vor dem steuerlichen Übertragungsstichtag entgeltlich erworben wurden. Im Ergebnis kommt es dann zur Vernichtung von Anschaffungskosten, was später bei einer Anteilsveräußerung zur Besteuerung eines nicht vorhandenen Gewinns führen kann.

Weiterhin ist bei der Rückoption die gewerbesteuerliche Behaltefrist von fünf Jahren nach § 18 Absatz 3 UmwStG zu beachten. Diese bestimmt, dass wenn der Betrieb der Personengesellschaft innerhalb von fünf Jahren nach dem (fiktiven) Formwechsel veräußert oder aufgegeben wird, ein Veräußerungs-/Aufgabegewinn der Gewerbesteuer unterliegt. Dies gilt auch für die Veräußerung eines Anteils/Teilanteils an der Mitunternehmerschaft. Eine Anrechnung der Gewerbesteuer nach § 35 EStG ist insoweit ausdrücklich ausgeschlossen.

3. Sonderfall: Rückoption bei Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters aus der optierenden

Gesellschaft

§ 1a Absatz 4 Sätze 5 und 6 KStG erfassen den Fall, dass die (optierende) Personengesellschaft aufgrund des Ausscheidens des vorletzten Gesellschafters zivilrechtlich beendet wird. Folge ist, dass im Wege der Gesamtrechtsnachfolge das Vermögen der Personengesellschaft nach § 738 BGB auf den verbleibenden Gesellschafter anwächst, ohne dass es eines besonderen Übertragungsaktes bedarf. Dieser Fall wird als (zwingende) Rückoption eingestuft, da die Ausübung der Option für Einzelunternehmer nicht vorgesehen ist. Unmittelbar nach dem Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters gilt die optierende Gesellschaft als aufgelöst. Zeitlich kann dies – anders als die Rückoption auf Antrag – auch unterjährig erfolgen. Die Rechtsfolge ergibt sich insoweit aus § 11 KStG, welcher die Auflösung einer Kapitalgesellschaft erfasst. § 11 KStG regelt als Sondervorschrift die Schlussbesteuerung der Gewinne unbeschränkt steuerpflichtiger Kapitalgesellschaften aus der Auflösung (und Abwicklung (Liquidation) oder Auflösung durch Eröffnung des Insolvenzverfahrens). Mit dieser Vorschrift wird sichergestellt, dass die bis zum Zeitpunkt der Beendigung der unbeschränkten Steuerpflicht noch nicht realisierten bzw. noch nicht versteuerten stillen Reserven der Körperschaftsteuer unterworfen werden.

Die Rechtsfolgen hinsichtlich des Vermögens der Gesellschaft ergeben sich je nach Fallgestaltung:

Tabelle 10: Mögliche Rechtsfolgen beim Ausscheiden des vorletzten Gesellschafters

Fall 1 Fall 2 Fall 3

Voraussetzung Verbleibender Gesellschafter erfüllt die persönlichen Voraussetzungen eines übernehmenden Rechtsträgers einer Umwandlung einer Kapitalgesellschaft i. S. d. § 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 UmwStG Verbleibender Gesellschafter erfüllt die persönlichen Voraussetzungen eines übernehmenden Rechtsträgers einer Umwandlung einer Kapitalgesellschaft i. S. d. § 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 4 UmwStG Andere Fälle

Rechtsfolge optierende Gesellschaft

Rechtsfolge für das Vermögen der Gesellschaft Auflösung der optierenden Gesellschaft wird fingiert Vermögen gilt als auf den verbleibenden Gesellschafter verschmolzen Auflösung der optierenden Gesellschaft wird fingiert Vermögen gilt als auf den verbleibenden Gesellschafter übertragen Auflösung der optierenden Gesellschaft wird fingiert Vermögen gilt als an die Gesellschafter ausgeschüttet