Financial Budget 2553 by Decordia Design

สารประธานกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ การตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ มีหลักการส�ำคัญ ทีม่ งุ่ ให้เกิดการบูรณาการและเสริมสร้างความเข้มแข็งของการก�ำกับ ดูแลตนเองทีด่ ขี องส่วนราชการ สร้างความน่าเชือ่ ถือและความมัน่ ใจ แก่สาธารณชน ว่าได้มีการตรวจสอบ/ก� ำกับดูแลอย่างรอบคอบ โดยการตรวจสอบและประเมินผลการบริหารและการด�ำเนินงาน การตรวจสอบบั ญ ชี แ ละการเงิ น ความถู ก ต้ อ งตามกฎระเบี ย บ การประเมินความเสี่ยงความพอเพียงและเชื่อถือได้ของการก�ำกับ ดูแลและควบคุมตนเองที่ดี ซึ่งเป็นงานที่มีความส�ำคัญอย่างมาก โดยเฉพาะการตรวจสอบและประเมินผลการปฏิบตั งิ านของหน่วยงาน ในระดั บ จั ง หวั ด ซึ่ ง ต้ อ งบริ ห ารงบประมาณที่ ล งสู ่ พื้ น ที่ ใ ห้ มี ประสิทธิภาพและเกิดความคุ้มค่า เกิดประโยชน์สูงสุดกับประชาชน ผมจึงเห็นว่าผูว้ า่ ราชการจังหวัด รองผูว้ า่ ราชการจังหวัด และหัวหน้างาน ในระดั บ จั ง หวั ด ควรจะต้ อ งมี ค วามรู ้ เ กี่ ย วกั บ รายงานการเงิ น ซึง่ เป็นไปตามแนวทางทิศทางการปฏิรปู ระบบบริหารภาครัฐแนวใหม่มงุ่ เน้นให้ความส�ำคัญกับผลผลิต และผลลัพธ์ ของหน่วยงาน รวมทั้งการจัดท�ำงบการเงิน ก็จะต้องมุ่งเน้นผลผลิตเช่นเดียวกัน ดังนั้น ผู้ว่าราชการจังหวัด และผู้บริหารหน่วยงานในระดับจังหวัดจึงควรตระหนักถึงความส�ำคัญในเรื่องนี้ และสามารถน�ำข้อมูลเกี่ยวกับ รายงานการเงินและการวิเคราะห์งบการเงินไปใช้ประโยชน์ในการบริหารงานได้ ผมมีความยินดีเป็นอย่างยิง่ ทีค่ ณะอนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการกลุม่ จังหวัดคณะที่ 1 โดยศาสตราจารย์เกียรติคุณเกษรี ณรงค์เดช ประธานอนุกรรมการฯ ได้สอบทานรายงานของจังหวัดต่างๆ ในกลุม่ จังหวัดคณะที่ 1 และได้เห็นความส�ำคัญในเรือ่ งนี้ จึงได้จดั ท�ำคูม่ อื การใช้ประโยชน์จากรายงานการเงิน เพือ่ การบริหารราชการของจังหวัด ซึง่ จะเป็นคูม่ อื ทีจ่ ะช่วยให้ผวู้ า่ ราชการจังหวัดและผูบ้ ริหารหน่วยงาน ในระดับจังหวัดสามารถวิเคราะห์งบการเงินของจังหวัดได้อย่างถูกต้อง และน�ำไปใช้ประโยชน์ ในการบริหารงานได้ต่อไป รวมทั้งจะเป็นประโยชน์กับหน่วยงานภาครัฐอื่นๆ ด้วย

(นายสาทิตย์ วงศ์หนองเตย) รัฐมนตรีประจ�ำส�ำนักนายกรัฐมนตรี ประธานกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ

สารจากประธานอนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1 คณะกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ (ค.ต.ป.) ในคราวประชุม ครั้งที่ 3 / 2553 เมื่อวันที่ 12 กรกฎาคม 2553 ได้มมี ติเห็นชอบให้ ผูเ้ ขียนจัดท�ำคูม่ อื เผยแพร่ เพือ่ ให้ความรูเ้ กีย่ วกับ การจัดท�ำรายงานการเงินของจังหวัด และการใช้ประโยชน์จากรายงาน การเงินของผู้บริหารในระดับจังหวัด ซึ่งจังหวัดจะต้องจัดท�ำเป็น ครั้งแรกในปีงบประมาณ พ.ศ. 2552 เนื้อหาของคู่มือฉบับนี้ประกอบด้วย ความรู้พื้นฐานเกี่ยวกับ งบการเงินของหน่วยงานภาครัฐ ซึ่งเป็นการสร้างความรู้ความเข้าใจ ในภาพรวมเกี่ยวกับการจัดท�ำงบการเงิน รวมทั้งการจัดท�ำรายงาน การเงินการวิเคราะห์ และประเมินผล ซึ่งมุ่งเน้นการใช้ประโยชน์ ในเชิงการบริหาร และเป็นรูปแบบที่ผู้บริหารสามารถท�ำความเข้าใจ และสามารถน�ำไปใช้ประโยชน์ ได้ไม่ยาก ผู ้ เ ขี ย นขอขอบคุ ณ ส� ำ นั ก งาน ก.พ.ร. กรมบั ญ ชี ก ลาง ส�ำนักงานปลัดส�ำนักนายกรัฐมนตรี คณะกรรมการตรวจสอบและ ประเมินผลภาคราชการ โดยเฉพาะคณะอนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการกลุม่ จังหวัดคณะที่ 1 และเจ้าหน้าที่ทุกท่านที่ได้มีส่วนร่วมในการจัดท�ำคู่มือฉบับนี้ให้สำ� เร็จลงได้ และหวังเป็นอย่างยิ่งว่าคู่มือฉบับนี้ จะเกิดประโยชน์ต่อหน่วยงานภาครัฐ ตามที่ ค.ต.ป. ด�ำริไว้

ศาสตราจารย์เกียรติคุณเกษรี ณรงค์เดช กรรมการ ค.ต.ป. และประธานอนุกรรมการตรวจสอบ และประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

สารบัญ งบการเงิน ผู้ใช้งบการเงิน และความต้องการข้อมูล องค์ประกอบของงบการเงิน ประโยชน์ของงบการเงิน งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) • สินทรัพย์ หนี้สิน ทุน (ส่วนของเจ้าของ) • การน�ำเสนอและจัดจ�ำแนกรายการสินทรัพย์ หนี้สินและทุน (ส่วนของเจ้าของ) • ประโยชน์ของงบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน หรืองบรายได้และค่าใช้จ่าย หรืองบก�ำไรขาดทุน งบแสดงการเปลี่ยนแปลงในทรัพย์สิน/ส่วนทุนสุทธิ งบกระแสเงินสด • วัตถุประสงค์ของงบกระแสเงินสด • กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน • กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน • กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน การน�ำเสนอรายงานงบกระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน หมายเหตุประกอบงบการเงิน งบการเงินเปรียบเทียบ หลักเกณฑ์ทางการบัญชี

หน้า 9 10 11 11 13 14 14 15 17 19 21 22 22 22 23 23 25 27 29

สารบัญ (ต่อ) รายงานของผู้สอบบัญชี ตัวอย่าง - รายงานผู้สอบบัญชีรับอนุญาต - แบบไม่มีเงื่อนไข แต่มีข้อสังเกต - รายงานผู้สอบบัญชีรับอนุญาต - แบบไม่มีเงื่อนไข - รายงานผู้สอบบัญชีรับอนุญาต - แบบมีเงื่อนไข - รายงานผู้สอบบัญชีรับอนุญาต - แบบเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้องตามควร - รายงานผู้สอบบัญชีรับอนุญาต - แบบไม่แสดงความเห็น

หน้า 31

งบการเงินประจ�ำจังหวัด รูปแบบรายงานการเงินของจังหวัด (หน่วยงานภาครัฐระดับกรม) • งบแสดงฐานะการเงิน • งบรายได้และค่าใช้จ่าย • หมายเหตุประกอบงบการเงิน

39 43 44 46 48

งบเพื่อการบริหาร วิเคราะห์ และประเมินผล การเสนองบและข้อมูล เพื่อการบริหารและการประเมินผล งบเปรียบเทียบจ�ำนวนตามงบประมาณ และจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง วิธีการน�ำเสนอรายงานเปรียบเทียบจ�ำนวนเงินงบประมาณ และจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง ตัวอย่าง 1 - งบเปรียบเทียบงบประมาณและจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง (จากงบกระแสเงินสด)

34 35 36 37 38

57 59 60 61 62

สารบัญ (ต่อ) ตัวอย่าง 2 - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีก่อน

หน้า

เทคนิคการวิเคราะห์งบการเงิน ตัวอย่าง 3 - สรุปรายการตามหัวข้อของงบรายได้และค่าใช้จ่ายส�ำหรับงวด 5 ปี การวิเคราะห์โดยอัตราร้อยละ ตัวอย่าง 4 - การวิเคราะห์ตามแนวนอนโดยเทียบกับปีฐาน ตัวอย่าง 5 - การวิเคราะห์ตามแนวนอนโดยเทียบกับปีก่อน ตัวอย่างที่ 6 - การวิเคราะห์ตามแนวดิ่ง โดยเทียบอัตราร้อยละกับรายได้ของแต่ละปี

ภาคผนวก - หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ ฉบับที่ 2 โดย ส�ำนักมาตรฐานด้านการบัญชีภาครัฐ กรมบัญชีกลาง กระทรวงการคลัง - ตัวอย่างรายงานการเงินของจังหวัด - รายชื่อคณะกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ - รายชือ่ คณะอนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการกลุม่ จังหวัดคณะที่ 1

64 64

65 66 67 67 68

71 133 149 151

งบการเงิน

งบการเงิน งบการเงินจัดท�ำขึ้นโดยมีวัตถุประสงค์เพื่อให้ข้อมูลเกี่ยวกับฐานะการเงิน ผลการด�ำเนินงาน และการ เปลี่ยนแปลงฐานะการเงินของหน่วยงาน อันเป็นประโยชน์ต่อผู้ใช้งบการเงินหลายกลุ่มในการน�ำไปใช้ตัดสินใจ เชิงเศรษฐกิจ งบการเงินแสดงผลการบริหารงานของฝ่ายบริหาร หรือความรับผิดชอบในการบริหารทรัพยากรของ กิจการ ผู้ใช้งบการเงินสามารถประเมินผลการบริหารงานหรือความรับผิดชอบของฝ่ายบริหาร เพื่อใช้ในการ ตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจ ซึ่งการตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจนี้ อาจรวมถึงการตัดสินใจขายหรือซื้อเงินลงทุนในกิจการ ต่อไป หรือการตัดสินใจแต่งตั้งใหม่หรือเปลี่ยนผู้บริหาร ผู้ ใช้งบการเงินและความต้องการข้อมูล ผู้ใช้งบการเงินประกอบด้วยผู้ลงทุน (ทั้งผู้ลงทุนในปัจจุบันและผู้ที่อาจตัดสินใจลงทุนในอนาคต) ลูกจ้าง ผู้ให้กู้ ผู้ขายสินค้าและเจ้าหนี้อื่น ลูกค้า รัฐบาล หน่วยงานราชการ และสาธารณชน ผู้ใช้งบการเงิน เพื่อตอบสนองความต้องการข้อมูลที่แตกต่างกัน กล่าวคือ 1. ผู้ลงทุน ซึ่งเป็นเจ้าของเงินทุนรวมทั้งที่ปรึกษาของผู้ลงทุน ต้องการทราบถึงความเสี่ยงและผล ตอบแทนจากการลงทุน ผูล้ งทุนต้องการข้อมูลทีช่ ว่ ยในการพิจารณาตัดสินใจซือ้ ขาย หรือถือเงินลงทุนนัน้ ต่อไป นอกจากข้อมูลดังกล่าว ผูล้ งทุนทีเ่ ป็นผูถ้ อื หุน้ ยังต้องการข้อมูลทีจ่ ะช่วยในการประเมินความสามารถของกิจการ ในการจ่ายเงินปันผลด้วย 2. ลูกจ้าง รวมทัง้ กลุม่ ตัวแทนต้องการข้อมูลเกีย่ วกับความมัน่ คงและความสามารถในการท�ำก�ำไรของ นายจ้าง นอกจากนัน้ ยังต้องการข้อมูลทีช่ ว่ ยให้สามารถประเมินความสามารถของกิจการในการจ่ายค่าตอบแทน บ�ำเหน็จ บ�ำนาญ และโอกาสในการจ้างงาน 3. ผูใ้ ห้กู้ ต้องการข้อมูลทีจ่ ะช่วยในการพิจารณาว่าเงินให้กยู้ มื และดอกเบีย้ ทีเ่ กิดขึน้ จะได้รบั ช�ำระเมือ่ ครบก�ำหนด 4. ผู้ขายสินค้าและเจ้าหนี้อื่น ต้องการข้อมูลที่จะช่วยในการตัดสินใจว่าหนี้สินจะได้รับช�ำระเมื่อครบ ก�ำหนด เจ้าหนีก้ ารค้าอาจให้ความสนใจข้อมูลของกิจการในระยะเวลาทีส่ นั้ กว่าผูใ้ ห้กู้ นอกจากว่าการด�ำเนินงาน ของเจ้าหนี้นั้นขึ้นอยู่กับการด�ำเนินงานต่อเนื่องของการด�ำเนินงานของกิจการซึ่งเป็นลูกค้ารายใหญ่ 5. ลูกค้า ต้องการข้อมูลเกี่ยวกับความต่อเนื่องของการด�ำเนินงานของกิจการ โดยเฉพาะกรณีที่มี ความสัมพันธ์อันยาวนานหรือต้องพึ่งพากิจการนั้น 6. รัฐบาลและหน่วยงานราชการ ต้องการข้อมูลเกี่ยวกับการด�ำเนินงานของกิจการในการจัดสรร ทรัพยากรและกิจกรรมต่างๆ ของกิจการ หน่วยงานเหล่านีต้ อ้ งการข้อมูลเพือ่ การก�ำกับดูแลกิจกรรม การพิจารณา ก�ำหนดนโยบายทางภาษีและเพื่อใช้เป็นฐานในการค�ำนวณรายได้ประชาชาติและจัดท�ำสถิติในด้านต่างๆ 10

งบการเงินหน่วยงานภาครัฐ งบการเงินประจ�ำจังหวัด งบการเงิน เพื่อการบริหาร วิเคราะห์ และประเมินผล

7. ข้อมูลกิจการ อาจก่อให้เกิดผลกระทบต่อสาธารณชนในหลายๆทาง ตัวอย่างเช่น กิจการอาจมีสว่ น ช่วยอย่างมากต่อเศรษฐกิจท้องถิ่นในหลายด้าน ซึ่งรวมถึงการจ้างงานและการรับซื้อสินค้าจากผู้ผลิตในท้องถิ่น งบการเงินจะช่วยสาธารณชนในการให้ขอ้ มูลเกีย่ วกับแนวโน้มความส�ำเร็จและกิจกรรมด้านการด�ำเนินงานต่างๆ 8. ฝ่ายบริหาร มีหน้าทีร่ บั ผิดชอบในการจัดท�ำและน�ำเสนองบการเงินของกิจการ ฝ่ายบริหารให้ความ สนใจต่อข้อมูลที่แสดงไว้ในงบการเงิน ทั้งๆ ที่ฝ่ายบริหารสามารถเข้าถึงข้อมูลเพิ่มเติมทางด้านการจัดการและ การเงิน ซึ่งช่วยในการวางแผนการตัดสินใจ และช่วยในด้านการควบคุมตามหน้าที่ ผู้บริหารสามารถก�ำหนด รูปแบบและเนื้อหาของข้อมูลเพิ่มเติมตามที่ต้องการได้ องค์ประกอบของงบการเงิน งบการเงินประกอบด้วย 1. งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) 2. งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน (หรืองบก�ำไรขาดทุน หรืองบรายได้และค่าใช้จ่าย) 3. งบแสดงการเปลี่ยนแปลงในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิ 4. งบกระแสเงินสด 5. หมายเหตุประกอบงบการเงิน 6. รายงานผู้สอบบัญชี งบการเงินเพิ่มเติม เพื่อการใช้ประโยชน์ในการวิเคราะห์ และประเมินผล ประโยชน์ของงบการเงิน เพื่อให้ผู้ใช้งบการเงินใช้ประโยชน์ในการตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจ ดังนี้ 1. ตัดสินใจซื้อ ถือไว้ หรือขายเงินลงทุนในตราสารทุน 2. ประเมินผลการบริหารงานหรือความรับผิดชอบของฝ่ายบริหาร 3. ประเมินความสามารถของกิจการในการจ่าย และให้ผลประโยชน์อนื่ แก่พนักงานของกิจการ 4. ประเมินความปลอดภัยในการให้กู้ยืมแก่กิจการ 5. ก�ำหนดนโยบายทางภาษี 6. ก�ำหนดการจัดสรรก�ำไรและเงินปันผล 7. จัดเตรียมรายได้ประชาชาติ หรือใช้เป็นข้อมูลทางสถิติ 8. ก�ำกับดูแลกิจกรรมของกิจการ อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล)

งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) งบแสดงฐานะการเงิน เป็นงบที่ให้ข้อมูลทางเศรษฐกิจเกี่ยวกับทรัพยากรของหน่วยงาน (สินทรัพย์) สิทธิเรียกร้องทีม่ ตี อ่ ทรัพยากรเหล่านัน้ (หนีส้ นิ ) และสิทธิเรียกร้องคงเหลือทีเ่ ป็นของผูเ้ ป็นเจ้าของ (ส่วนของเจ้าของ) งบแสดงฐานะการเงิน เป็นชื่อเรียกทางการของงบนี้ในปัจจุบัน แต่โดยทั่วไป ผู้จัดท�ำงบนี้มักจะเรียกว่า “งบดุล” เหตุผลของการเรียกว่า “งบดุล” ก็เนื่องจากลักษณะที่ส�ำคัญของงบนี้ที่จะต้องสมดุล ตามลักษณะเฉพาะ ของการบัญชีพื้นฐาน คือ สินทรัพย์ = หนี้สิน + ทุน หรือ เมื่อจัดสมการใหม่ก็จะได้ สินทรัพย์ - หนี้สิน = ทุน (ส่วนของเจ้าของ) นิยาม สินทรัพย์ - ทรัพยากรที่อยู่ ในควบคุมของกิจการ ทรัพยากรดังกล่าวเป็นผลของ เหตุการณ์ ในอดีต ซึ่งกิจการคาดว่าจะได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกิจจาก ทรัพยากรนั้นในอนาคต หนี้สิน - ภาระผูกพันในปัจจุบนั ของกิจการอันเป็นผลของเหตุการณ์ในอดีต โดยการที่ จะต้องช�ำระภาระผูกพัน ซึ่งจะส่งผลให้กิจการสูญเสียทรัพยากรโดยการ โอนสินทรัพย์หรือให้บริการแก่กิจการอื่นเพื่อช�ำระภาระผูกพันนั้น ทุน (ส่วนของเจ้าของ) - ส่ ว นได้ เ สี ย ในสิ น ทรั พ ย์ ที่ ค งเหลื อ ของหน่ ว ยงาน ภายหลั ง จากหั ก หนี้สินแล้ว การน�ำเสนอและจัดจ�ำแนกรายการของสินทรัพย์ หนี้สิน และทุน (ส่วนของเจ้าของ) เพือ่ ให้ขอ้ มูลทางการบัญชีทเี่ ข้าใจง่าย และใช้ประโยชน์เพือ่ การตัดสินใจได้ งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) จะมี รู ป แบบการน�ำ เสนอ โดยการจัดจ�ำแนกรายการของสิ น ทรั พ ย์ หนี้ สิ น และทุ น (ส่ ว นของเจ้ าของ) ตามแนวปฏิบัติ ดังนี้ สินทรัพย์ - น�ำเสนอโดยจัดจ�ำแนกตามล�ำดับของสภาพคล่องของการเปลี่ยนเป็น เงินสด - รายการทีเ่ ป็นเงินสด หรือใกล้เงินสด โดยไม่ตดิ ข้อจ�ำกัดใดจะอยูใ่ นอันดับแรก - รายการที่มีสภาพคล่องน้อยลง หรือที่จะเปลี่ยนเป็นเงินสดคล่องตัวน้อย ก็จะอยู่ในอันดับหลัง

หนี้สิน - น�ำเสนอโดยจัดจ�ำแนกตามอายุที่ถึงก�ำหนดของหนี้ - หนี้สินที่ถึงก�ำหนดก่อนจะอยู่ในอันดับแรก - หนี้สินที่ถึงก�ำหนดหลังจะอยู่ในอันดับหลัง ทุน (ส่วนของเจ้าของ) - น�ำเสนอโดยจัดจ�ำแนกตามล�ำดับของกิจกรรม - รายการได้รับจากทุน ที่จะมีการเปลี่ยนแปลงน้อยที่สุดควรแสดงเป็น รายการอันดับแรก - รายการส่วนของเจ้าของที่แสดงก�ำไรสะสม และเพิ่มขึ้นหรือลดลงตาม การด�ำเนินงานที่เกิดขึ้น จะแสดงในอันดับหลัง ประโยชน์ของงบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) งบดุลให้ขอ้ มูลเกีย่ วกับสภาพคล่อง ความยืดหยุน่ ทางการเงิน และการใช้เป็นฐานในการค�ำนวณอัตราส่วน ทางการเงินต่างๆ เช่น อัตราผลตอบแทน สภาพคล่องในรูปแบบของเงินทุนหมุนเวียน จะแสดงถึงความสามารถในการช�ำระหนี้สินระยะสั้น จากสินทรัพย์หมุนเวียน รวมถึงการเป็นไปตามพันธะของหนี้สินระยะสั้นและระยะยาวด้วย ผู้ลงทุนหรือผู้เป็นเจ้าของให้ความสนใจต่อสภาพคล่องของหน่วยงาน เนื่องจากจะมีผลต่อการจ่าย เงินปันผล สหภาพแรงงานให้ความสนใจ เนือ่ งจากจะมีผลต่อฐานะการเจรจาต่อรอง เจ้าพนักงาน ให้ความสนใจ เนื่องจากจะแสดงถึงความสามารถในการจ่ายค่าจ้างแรงงาน นอกจากนี้ งบดุลยังจะให้ข้อมูลที่ท�ำให้วิเคราะห์ความเสี่ยงทางธุรกิจ และความสามารถในการลงทุน ในกิจการใหม่ๆ ความสามารถในการบริหารงานของฝ่ายบริหาร การใช้ประโยชน์จากสินทรัพย์ของหน่วยงาน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน หรืองบรายได้และค่าใช้จ่าย หรืองบก�ำไรขาดทุน

งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน หรืองบรายได้และค่าใช้จ่าย หรืองบก�ำไรขาดทุน งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินหรืองบรายได้และค่าใช้จ่าย คือ งบที่แสดงผลการด�ำเนินงาน ทางการเงินของหน่วยงาน อันก่อให้เกิดการเปลี่ยนแปลงในทรัพยากร และสิทธิเรียกร้องที่มีต่อทรัพยากร ของหน่วยงานนั้น เมื่อเปรียบเทียบรายได้และค่าใช้จ่าย จะได้ผลลัพธ์เป็นรายได้สูง(ต�่ ำ) กว่าค่าใช้จ่าย จากการด�ำเนินงาน ซึ่งทางธุรกิจ เรียกว่า ก�ำไร โดยอาจสรุปได้ว่า ผลลัพธ์ดังกล่าว เป็นการสะท้อนให้เห็น ถึงความสัมฤทธิ์ผลที่เกิดขึ้นจากความเพียรพยายาม รายได้ หมายถึง การเพิ่มขึ้นของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในรอบระยะเวลาบัญชี ในรูปกระแสเข้า หรือการเพิ่มค่าของสินทรัพย์ หรือการลดลงของหนี้สิน อันส่งผลให้ส่วนของเจ้าของเพิ่มขึ้น ทั้งนี้ไม่รวมถึง เงินทุนที่ได้รับจากผู้มีส่วนร่วมในส่วนของเจ้าของ ค่าใช้จา่ ย หมายถึง การลดลงของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในรอบระยะเวลาบัญชีในรูปกระแสออก หรือการลดค่าของสินทรัพย์ หรือการเพิ่มขึ้นของหนี้สิน อันส่งผลให้ส่วนของเจ้าของลดลง ทั้งนี้ไม่รวมถึง การแบ่งปันให้กับผู้มีส่วนร่วมในส่วนของเจ้าของ ประโยชน์ของงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน ข้อมูลผลการด�ำเนินงาน โดยเฉพาะเรื่องความสามารถในการท�ำก�ำไรของกิจการเป็นสิ่งจ�ำเป็น และมี ความส� ำ คั ญ ต่ อ การประเมิ น การเปลี่ ย นแปลงในอนาคตที่ อาจเกิ ด ขึ้ น กั บ ทรั พ ยากรทางเศรษฐกิ จ ที่อยู่ในความควบคุมของกิจการ ข้อมูลดังกล่าวเป็นประโยชน์ต่อผู้ใช้งบการเงินในการคาดคะเนความสามารถ ของกิจการ ในการก่อให้เกิดกระแสเงินสดจากทรัพยากรที่มีอยู่ และในการพิจารณาประสิทธิผลของกิจการ ในการใช้ทรัพยากรเพิ่มเติม

งบแสดงการเปลี่ยนแปลง ในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิ

งบแสดงการเปลี่ยนแปลงในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิ งบแสดงการเปลี่ยนแปลงในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิ จะแสดงให้เห็นส่วนทุนยกมาต้นงวด บวกรายการ รายได้สูง(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสมต้นงวด บวกรายการที่ปรับเพิ่มหรือลดของรายได้สูง(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสุทธิ ของงวด ปรับปรุงด้วยรายการที่เปลี่ยนแปลงในรายการส่วนทุนระหว่างงวด ข้อมูลเกีย่ วกับการเปลีย่ นแปลงในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิ ดังกล่าวข้างต้น ในกรณีทวั่ ไปจะมีรายการไม่มาก จึงมักแสดงอยู่ในงบแสดงการเปลี่ยนแปลงฐานะการเงิน (งบดุล) ภายใต้หัวข้อส่วนทุน แต่ในกรณีที่กิจการ มีรายการทีก่ ระทบส่วนทุนเกิดขึน้ มากก็ให้แสดงเป็นงบแสดงการเปลีย่ นแปลงในสินทรัพย์/ส่วนทุนสุทธิแยกต่างหาก

งบกระแสเงินสด

งบกระแสเงินสด นิยาม

- กระแสเงินสด หมายถึง การไหลเข้าและการไหลออกของเงินสด และรายการเทียบเท่าเงินสด - เงินสด หมายถึง เงินสดในมือ และเงินฝากเผื่อเรียก - รายการเทียบเท่าเงินสด หมายถึง เงินลงทุนระยะสั้นที่มีสภาพคล่องสูง ซึ่งพร้อมที่จะเปลี่ยนเป็น เงินสดในจ�ำนวนที่เท่ากัน หรือใกล้เคียงกับมูลค่าเดิม โดยไม่มีความเสี่ยงที่มีนัยส� ำคัญในการ เปลี่ยนแปลงในมูลค่าดังกล่าว

วัตถุประสงค์ของงบกระแสเงินสด การจัดท�ำและน�ำเสนองบกระแสเงินสด มีวตั ถุประสงค์ในเบือ้ งต้นเพือ่ ให้ขอ้ มูลทีม่ คี วามส�ำคัญเกีย่ วเนือ่ ง กับเงินสดที่ได้รับ และเงินสดที่จ่ายไปในระหว่างงวดของหน่วยงาน เพื่อให้เป็นไปตามวัตถุประสงค์นี้ งบกระแสเงินสดจะแสดงให้เห็น - เงินสดจากผลของการด�ำเนินงานระหว่างงวด - เงินสดที่เกิดขึ้นจากกิจกรรมลงทุน - เงินสดที่เกิดขึ้นจากกิจกรรมจัดหาเงินและ - เงินสดสุทธิที่เพิ่มขึ้นหรือลดลงระหว่างงวด กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน แสดงเงินสดที่ได้รบั จากกิจกรรมด�ำเนินงาน อันได้แก่ เงินสดรับจากการขายสินค้าและบริการ เงินสดรับ จากเงินงบประมาณประเภทต่างๆ เงินสดรับจากเงินกู้ของรัฐบาล จากเงินช่วยเหลือ จากการรับบริจาค หรือ จากรายได้แผ่นดิน และอื่นๆ แสดงเงินสดที่จ่ายไปในการด�ำเนินงานของหน่วยงาน อันได้แก่ เงินสดจ่ายซื้อสินค้าและบริการ เงินสด จ่ายไปส�ำหรับด้านบุคลากร เงินสดจ่ายไปในการด�ำเนินงาน จ่ายเงินอุดหนุน น�ำส่งรายได้แผ่นดิน และอื่นๆ กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน - แสดงให้เห็นเงินสดที่ได้รับจากการขายสินทรัพย์ถาวร ที่ดิน อาคาร อุปกรณ์ หรือเงินลงทุน - แสดงให้เห็นเงินสดที่จ่ายไปเพื่อซื้อสินทรัพย์ถาวร ที่ดิน อาคาร อุปกรณ์ หรือเงินลงทุน

กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน - แสดงให้เห็นเงินสดที่ได้รับจากเงินกู้ - แสดงเงินสดที่จ่ายไปเพื่อจ่ายช�ำระหนี้เงินกู้ เงินจ่ายคืนคลัง การน�ำเสนอรายงานงบกระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน มีวิธีการเสนอรายงาน 2 วิธี คือ - วิธีทางตรง เสนอกระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน โดยแสดงให้เห็นรายการต่างๆ ของเงินสดรับ และ รายการต่างๆ ของเงินสดจ่าย - วิธีทางอ้อม เสนอกระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน โดยเริม่ ต้นจากรายการรายได้สงู (ต�ำ่ ) กว่าค่าใช้จา่ ยสุทธิ จากงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน ปรับปรุงด้วยรายการที่ไม่กระทบกระแสเงินสดต่างๆ ได้ผลลัพธ์ เป็นกระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน วิธีทางตรง เป็นวิธีที่คณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีภาครัฐระหว่างประเทศแห่งสมาพันธ์นักบัญชี ระหว่างประเทศ และคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศสนับสนุนให้ใช้วธิ ที างตรงนี้ เนือ่ งจากเป็น วิธีที่ให้ข้อมูลที่อ่านและเข้าใจง่าย ท�ำให้สามารถน�ำมาใช้เพื่อประโยชน์ในการประมาณกระแสเงินสดในอนาคต ได้ดีกว่าวิธีทางอ้อม

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

หมายเหตุประกอบงบการเงิน

หมายเหตุประกอบงบการเงิน หมายเหตุ ป ระกอบงบการเงิ น คื อ การอธิ บ ายรายการเกี่ ย วกั บ นโยบายบั ญ ชี ที่ ห น่ ว ยงาน ใช้ปฏิบัติ โครงการบ�ำเหน็จบ�ำนาญ วันถึงก�ำหนดของเจ้าหนี้และลูกหนี้ ข้อจ�ำกัดเกี่ยวกับหนี้สินระยะยาว และผลกระทบของเหตุการณ์ที่เกิดขึ้นภายหลั ง จากวั น ที่ ใ นงบการเงิ น หรื อ หนี้ สิ น ตลอดจนคดี ฟ ้ องร้อง ที่อาจท�ำให้เกิดความเสียหายขึ้นแก่หน่วยงานนั้น ข้อมูลที่ให้ไว้เหล่านี้เป็นข้อมูลสนับสนุนและเป็นข้อมูลประกอบงบการเงิน ที่จะต้องจัดท�ำตามหลักการ เปิดเผยข้อมูลโดยครบถ้วนเพื่อให้งบการเงินเชื่อถือได้ โดยค�ำนึงถึงความมีสาระส�ำคัญของข้อมูลและต้นทุน ในการจัดท�ำรายการ การละเว้นไม่แสดงบางรายการในงบการเงินจะท� ำให้ข้อมูลผิดพลาดหรือท�ำให้ผู้ใช้ งบการเงินเข้าใจผิด ข้ อ มู ล ที่ ร ะบุ ใ นหมายเหตุ อ าจอ้ า งถึ ง จ� ำ นวนเงิ น เดี ย วที่ แ สดงในงบการเงิ น หรื อ หลายจ� ำ นวน หรือเหตุการณ์ที่มิได้สะท้อนให้เห็นโดยตรงในงบหนึ่งงบใด วัตถุประสงค์ของการเปิดเผยข้อมูลเกี่ยวกับงบการเงิน สรุปได้ดังนี้ 1. เพื่ออธิบายและให้ข้อมูลเพิ่มเติมเกี่ยวกับหลักการรับรู้และวัดมูลค่าของรายการที่แสดงใน งบการเงิน เช่น หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับสินทรัพย์ การรับรู้สินทรัพย์ การวัดมูลค่าสินทรัพย์ หรือ หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับหนี้สินและส่วนทุน การรับรู้หนี้สิน การวัดมูลค่าหนี้สิน หลักการและนโยบาย บัญชีเกี่ยวกับรายได้ การรับรู้รายได้ การวัดมูลค่ารายได้ หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับค่าใช้จ่าย การรับรู้ค่าใช้จ่าย 2. เพื่ออธิบายและให้ข้อมูลเพิ่มเติมเกี่ยวกับรายการที่มิได้รับรู้ในงบการเงิน เช่น ข้อมูลเกี่ยวกับ เหตุการณ์ที่เกิดขึ้นภายหลังจากวันที่ในงบการเงิน 3. เพือ่ ให้ขอ้ มูลทีจ่ ะช่วยผูล้ งทุนและเจ้าหนี้ในการประเมินความเสีย่ ง ศักยภาพของการรับรูแ้ ละไม่รบั รู้ รายการต่างๆ ความไม่แน่นอนที่มีผลกระทบต่อกิจการ โดยใช้แนวคิดของความน่าจะเป็นเพื่ออ้างอิงถึงระดับ ความแน่นอนที่กิจการจะได้รับหรือสูญเสียประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตของรายการ เช่น หากมีความเป็น ไปได้คอ่ นข้างแน่นอนทีล่ กู หนีจ้ ะช�ำระหนี้ ก็คอื เป็นการสมเหตุสมผลทีห่ น่วยงานจะรับรูล้ กู หนีเ้ ป็นสินทรัพย์ หรือ ในกรณีที่มีลูกหนี้จำ� นวนมากราย โอกาสที่ลูกหนี้บางรายจะผิดนัดช�ำระหนี้จึงมีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่นอน ดังนั้น หน่วยงานต้องรับรู้ลูกหนี้ที่คาดว่าจะผิดนัดเป็นค่าใช้จ่าย เนื่องจากคาดว่าประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ จากลูกหนี้นั้นจะลดลง หรือการให้ข้อมูลรายละเอียดเกี่ยวกับทรัพยากรหรือภาระผูกพันที่ไม่ได้แสดงไว้ใน งบดุล เช่น ข้อมูลเกี่ยวกับองค์ประกอบของหนี้สินระยะยาว อัตราดอกเบี้ย หลักประกัน หรือความสามารถ ขยายสินเชื่อ และวันถึงก�ำหนดช�ำระหนี้ ข้อมูลรายละเอียดของที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ หรือสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนต่างๆ 4. ให้ข้อมูลที่อยู่ระหว่างเฉพาะกาลที่มีความส�ำคัญ ในขณะที่รอมาตรฐานการบัญชีที่จะใช้เป็นแนว ปฏิบัติจริงที่ก�ำลังอยู่ระหว่างการพิจารณา วิธีการเปิดเผยข้อมูลเพิ่มเติม มักใช้วิธีอธิบายเป็นหมายเหตุประกอบงบการเงิน หรืออธิบายในวงเล็บของรายการที่อยู่ ในหน้า งบการเงิน หรือแสดงเป็นงบย่อยประกอบเพื่อให้รายละเอียดเพิ่มมากขึ้น 26

งบการเงินเปรียบเทียบ

งบการเงินเปรียบเทียบ การเสนองบการเงินเปรียบเทียบ ให้ประโยชน์และข้อมูลทีม่ คี วามชัดเจนเพิม่ ขึน้ เกีย่ วกับลักษณะ ประเภท และแนวโน้มของการเปลี่ยนแปลงที่มีผลกระทบต่อหน่วยงานนั้น การให้ข้อมูลเปรียบเทียบของงบการเงินส�ำหรับงวดปีที่เป็นชุด จะให้ประโยชน์มากกว่าการแสดงเพียง ปีเดียว และหลายหน่วยงานได้ให้ข้อมูลทางการเงินส�ำคัญๆ ส�ำหรับงวด 5 ถึง 10 ปี ก็มี การเสนองบการเงินเปรียบเทียบ จะท�ำให้ผู้ใช้งบการเงินสามารถเปรียบเทียบงบการเงินของหน่วยงาน ในรอบระยะเวลาต่างกัน เพื่อคาดคะเนแนวโน้มของฐานะการเงิน และผลการด�ำเนินงานของหน่วยงานนั้น

หลักเกณฑ์ทางบัญชี

หลักเกณฑ์ทางบัญชี หลักการบัญชีที่ก�ำหนดให้หน่วยงานภาครัฐที่เสนอรายงานจัดท�ำงบการเงิน คือ “เกณฑ์คงค้าง” ยกเว้น ข้อมูลที่เกี่ยวกับกระแสเงินสด นิยามที่ให้ไว้ใน “หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ” โดยส�ำนักมาตรฐานด้านการบัญชี ภาครัฐอธิบายไว้ว่า “เกณฑ์คงค้าง หมายถึง หลักเกณฑ์ทางบัญชีที่ใช้รับรู้รายการและเหตุการณ์เมื่อเกิดขึ้น มิใช่รับรู้เมื่อ มีการรับหรือจ่ายเงินสด หรือรายการเทียบเท่าเงินสด ซึง่ ท�ำให้รายการและเหตุการณ์ตา่ งๆ ได้รบั การบันทึกบัญชี และแสดงในงบการเงิน ภายในงวดที่เกี่ยวข้องกับการเกิดรายการและเหตุการณ์นั้น ในทางการบัญชี การรับรู้รายการเมื่อเกิดขึ้นเป็นการบันทึกสินทรัพย์ หนี้สิน ส่วนทุน รายได้ และ ค่าใช้จ่าย เมื่อเป็นที่ค่อนข้างแน่นอนว่าหน่วยงานจะได้รับหรือสูญเสียประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ และสามารถ วัดมูลค่าของรายการนัน้ ได้อย่างน่าเชือ่ ถือ ดังนัน้ หน่วยงานอาจจะบันทึกรายการก่อนทีจ่ ะได้รบั หรือจ่ายเงินสด งบการเงินที่จัดท�ำขึ้นตามเกณฑ์คงค้าง นอกจากจะให้ข้อมูลเกี่ยวกับรายการในอดีตที่เกี่ยวข้องกับการ รับและจ่ายเงินสดแล้ว ยังให้ขอ้ มูลเกีย่ วกับภาระผูกพันทีห่ น่วยงานต้องช�ำระเป็นเงินสดในอนาคต และทรัพยากร ที่จะได้รับเป็นเงินสดในอนาคต รวมทั้งทรัพยากรที่ใช้ประโยชน์ ได้มากกว่าหนึ่งรอบระยะเวลาบัญชีด้วย เกณฑ์คงค้างจึงเป็นหลักการที่แสดงให้เห็นผลกระทบจากการใช้จ่ายเงิน โดยเฉพาะเงินงบประมาณ ในปัจจุบันที่มีต่อความสามารถของหน่วยงานในการให้บริการและภาระผูกพันที่จะเกิดขึ้นในอนาคต”

รายงานของผู้สอบบัญชี

รายงานของผู้สอบบัญชี รายงานของผูส้ อบบัญชีจะมีวรรคทีแ่ สดงขอบเขตการท�ำงาน และวรรคทีแ่ สดงความเห็นของผูส้ อบบัญชี เกี่ยวกับงบการเงิน ผู้สอบบัญชีจะระบุงานที่ตรวจสอบว่าตรวจสอบงบการเงินอะไร ขอบเขตการปฏิบัติงาน และระบุว่า ผูบ้ ริหารของกิจการเป็นผูร้ บั ผิดชอบต่อความถูกต้องและครบถ้วนของข้อมูลประกอบงบการเงิน และผูส้ อบบัญชี เป็นผู้รับผิดชอบในการแสดงความเห็นต่องบการเงินจากผลของการตรวจสอบ รายงานของผู้สอบบัญชี จะมี 6 องค์ประกอบ คือ 1. วันที่ 2. ค�ำขึ้นต้นถึงผู้ที่ตนน�ำเสนองบการเงิน 3. ระบุงบการเงินที่ท�ำการตรวจสอบ 4. ขอบเขตการตรวจสอบ 5. ความเห็นเกีย่ วกับการน�ำเสนองบการเงินว่าถูกต้องตามทีค่ วรในสาระส�ำคัญตามหลักการบัญชี ที่รับรองทั่วไปหรือไม่ 6. ลายเซ็นของผู้สอบบัญชี การแสดงความเห็นของผู้สอบบัญชี มี 4 ลักษณะ คือ 1. แบบไม่มีเงื่อนไข 1.1 แบบไม่มเี งือ่ นไข โดยสรุปความเห็นว่า งบการเงินแสดงฐานะทางการเงิน ผลการด�ำเนินงาน และกระแสเงินสด โดยถูกต้องตามที่ควรในสาระส�ำคัญตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป 1.2 แบบไม่มีเงื่อนไข แต่มีข้อสังเกตในรายการหรือเหตุการณ์ที่ต้องการให้ผู้ใช้งบการเงิน ให้ความสนใจเป็นพิเศษ 2. แบบมีเงื่อนไข การให้ความเห็นแบบมีเงื่อนไข เป็นกรณีที่ผู้สอบบัญชีมีข้อจ�ำกัด โดยยกเว้นบางรายการใน งบการเงินที่ยังไม่มีแน่นอนว่าถูกต้องจริงหรือไม่ การแสดงความเห็นแบบมีเงื่อนไขจะต้องอธิบายเหตุผลของ การยกเว้นรายการดังกล่าว

3. แบบแสดงความเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้องตามควร การแสดงความเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้อง จะเกิดขึ้นในกรณีที่งบการเงินมิได้แสดงฐานะการเงิน ผลการด�ำเนินงาน และกระแสเงินสดที่ถูกต้องตามสมควร ตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป 4. แบบไม่แสดงความเห็น ในกรณีที่ผู้สอบบัญชีไม่สามารถตรวจสอบให้ได้มาซึ่งหลักฐานที่เพียงพอในการแสดงความเห็น ผู้สอบบัญชีจะเสนอรายงานแบบไม่แสดงความเห็น พร้อมทั้งให้เหตุผลของการไม่สามารถให้ความเห็นได้นั้น ตัวอย่างรูปแบบรายงานของผู้สอบบัญชีต่างๆ ปรากฏดังนี้

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

รายงานของผู้สอบบัญชีโดยแสดงความเห็นอย่างไม่มีเงื่อนไข รายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต 2 3

เสนอ............................................. ข้าพเจ้าได้ตรวจสอบงบดุล ณ วันที่.................................งบก�ำไรขาดทุนและงบกระแสเงินสด ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ........(ชื่อกิจการ)........................ซึ่งผู้บริหารของกิจการเป็นผู้รับผิดชอบต่อ ความถูกต้องและครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินเหล่านี้ ส่วนข้าพเจ้าเป็นผู้รับผิดชอบในการแสดงความเห็น ต่องบการเงินดังกล่าวจากผลการตรวจสอบของข้าพเจ้า ข้าพเจ้าได้ปฏิบัติงานตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชีที่รับรองทั่วไป ซึ่งก�ำหนดให้ข้าพเจ้าต้อง วางแผนและปฏิบัติงานเพื่อให้ได้ความเชื่อมั่นอย่างมีเหตุผลว่า งบการเงินแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริงอัน เป็นสาระส�ำคัญหรือไม่ การตรวจสอบรวมถึงการใช้วธิ กี ารทดสอบหลักฐานประกอบรายการ ทัง้ ทีเ่ ป็นจ�ำนวนเงิน และการเปิดเผยข้อมูลในงบการเงิน การประเมินความเหมาะสมของหลักการบัญชีที่กิจการใช้และประมาณการ เกีย่ วกับรายการทางการเงินทีเ่ ป็นสาระส�ำคัญ ซึง่ ผูบ้ ริหารเป็นผูจ้ ดั ท�ำขึน้ ตลอดจนการประเมินถึงความเหมาะสม ของการแสดงรายการทีน่ ำ� เสนอในงบการเงินโดยรวม ข้าพเจ้าเชือ่ ว่าการตรวจสอบดังกล่าวให้ขอ้ สรุปทีเ่ ป็นเกณฑ์ อย่างเหมาะสมในการแสดงความเห็นของข้าพเจ้า ข้ า พเจ้ า เห็ นว่ า งบการเงิ น ข้ า งต้ น นี้ แ สดงฐานะการเงิ น ณ วั น ที่ ... ................................. ผลการด�ำเนินงานและกระแสเงินสด ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ..........(ชื่อกิจการ)...................... โดยถูกต้องตามที่ควรในสาระส�ำคัญตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

ลายมือชื่อ............................................... 6 (.............................................) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเลขทะเบียน...............

ชื่อและที่ตั้งส�ำนักงาน......................... วันที่..............................................

รายงานของผู้สอบบัญชีแบบไม่มีเงื่อนไข (แต่เพิ่มวรรคอธิบายถึงข้อมูลและเหตุการณ์เกี่ยวกับปัญหาต่อการด�ำเนินงานต่อเนื่องของกิจการ) รายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต เสนอ ผู้ถือหุ้น บริษัท................................... ข้าพเจ้าได้ตรวจสอบงบดุล ณ วันที่.........................งบแสดงการเปลี่ยนแปลงส่วนของ ผู้ถือหุ้นและงบก�ำไรขาดทุน ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ บริษัท.........................ซึ่งผู้บริหารของกิจการ เป็นผู้รับผิดชอบต่อความถูกต้องและครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินเหล่านี้ ส่วนข้าพเจ้าเป็นผู้รับผิดชอบใน การแสดงความเห็นต่องบการเงินดังกล่าว จากผลการตรวจสอบของข้าพเจ้า ข้าพเจ้าได้ปฏิบตั งิ านตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชีทรี่ บั รองทัว่ ไป ซึง่ ก�ำหนดให้ขา้ พเจ้า ต้องวางแผนและปฏิบัติงานเพื่อให้ได้ความเชื่อมั่นอย่างมีเหตุผลว่า งบการเงินแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริง อันเป็นสาระส�ำคัญหรือไม่ การตรวจสอบรวมถึงการใช้วธิ กี ารทดสอบหลักฐานประกอบรายการ ทัง้ ทีเ่ ป็นจ�ำนวนเงิน และการเปิดเผยข้อมูลในงบการเงิน การประเมินความเหมาะสมของหลักการบัญชีที่กิจการใช้และประมาณการ เกีย่ วกับรายการทางการเงินทีเ่ ป็นสาระส�ำคัญ ซึง่ ผูบ้ ริหารเป็นผูจ้ ดั ท�ำขึน้ ตลอดจนการประเมินถึงความเหมาะสม ของการแสดงรายการทีน่ ำ� เสนอในงบการเงินโดยรวม ข้าพเจ้าเชือ่ ว่าการตรวจสอบดังกล่าวให้ขอ้ สรุปทีเ่ ป็นเกณฑ์ อย่างเหมาะสมในการแสดงความเห็นของข้าพเจ้า ข้าพเจ้าเห็นว่า งบการเงินข้างต้นนี้แสดงฐานะการเงิน ณ วันที่.........................และผล การด�ำเนินงาน ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ บริษัท.........................โดยถูกต้องตามที่ควรในสาระส�ำคัญ ตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป โดยไม่เป็นเงื่อนไขในการแสดงความเห็นต่องบการเงิน ข้าพเจ้าขอให้สังเกตเรื่องที่กล่าวไว้ ในหมายเหตุประกอบงบการเงินข้อ..........ว่า ณ วันที่.........................บริษัทฯ มีผลขาดทุนสะสมเกินทุน เป็นจ�ำนวน.........................บาท อย่างไรก็ตาม งบการเงินนี้ได้จัดเตรียมขึ้นตามข้อสมมติที่ว่า บริษัทฯ จะด�ำเนินงานโดยต่อเนื่อง โดยถือว่าการเปลี่ยนแปลงเป็นตัวเงินของทรัพย์สิน และช�ำระหนี้สินจะเป็นไปตาม ปกติธุรกิจ โดยบริษัทฯ คาดว่าจะไม่มีปัญหาดังกล่าว เนื่องจากบริษัทฯ มีแผนการที่จะเรียกช�ำระค่าหุ้นเพิ่ม ถ้าหากบริษัทฯ มีเงินสดหมุนเวียนไม่เพียงพอ

ลายมือชื่อ............................................... (.............................................) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเลขทะเบียน...............

ชื่อและที่ตั้งส�ำนักงาน......................... วันที่.............................................. อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

รายงานของผู้สอบบัญชีโดยแสดงความเห็นอย่างมีเงื่อนไข (เนื่องจากขอบเขตการตรวจสอบถูกจ�ำกัดและมีสาระส�ำคัญ) รายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต เสนอ............................................. ข้าพเจ้าได้ตรวจสอบงบดุล ณ วันที่.........................งบก�ำไรขาดทุนและงบกระแสเงินสด ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ.........................(ชื่อกิจการ).........................ซึ่งผู้บริหารของกิจการ เป็นผู้รับผิดชอบต่อความถูกต้องและครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินเหล่านี้ ส่วนข้าพเจ้าเป็นผู้รับผิดชอบใน การแสดงความเห็นต่องบการเงินดังกล่าวจากผลการตรวจสอบของข้าพเจ้า ยกเว้นที่กล่าวไว้ในวรรคถัดไป ข้าพเจ้าได้ปฏิบัติงานตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชี ที่รับรองทั่วไป ซึ่งก�ำหนดให้ข้าพเจ้าต้องวางแผนและปฏิบัติงานเพื่อให้ได้ความเชื่อมั่นอย่างมีเหตุผลว่า งบการเงินแสดงข้อมูลทีข่ ดั ต่อข้อเท็จจริงอันเป็นสาระส�ำคัญหรือไม่ การตรวจสอบรวมถึงการใช้วธิ กี ารทดสอบหลักฐาน ประกอบรายการ ทั้งที่เป็นจ�ำนวนเงินและการเปิดเผยข้อมูลในงบการเงิน การประเมินความเหมาะสมของ หลักการบัญชีทกี่ จิ การใช้และประมาณการเกีย่ วกับรายการทางการเงินทีเ่ ป็นสาระส�ำคัญ ซึง่ ผูบ้ ริหารเป็นผูจ้ ดั ท�ำขึน้ ตลอดจนการประเมินถึงความเหมาะสมของการแสดงรายการที่น�ำเสนอในงบการเงินโดยรวม ข้าพเจ้าเชื่อว่า การตรวจสอบดังกล่าวให้ข้อสรุปที่เป็นเกณฑ์อย่างเหมาะสมในการแสดงความเห็นของข้าพเจ้า ข้าพเจ้าไม่ได้เข้าสังเกตการณ์การตรวจนับสินค้าคงเหลือ ณ วันที... ่ ............เพราะวันทีต่ รวจนับ เป็นวันก่อนที่ข้าพเจ้าจะได้รับการแต่งตั้งให้เป็นผู้สอบบัญชีของบริษัท และข้าพเจ้าไม่สามารถใช้วิธีการ ตรวจสอบอื่นให้เป็นที่พอใจในปริมาณของสินค้าคงเหลือได้ เนื่องจากข้อมูลทางบัญชีของบริษัทไม่เพียงพอ ข้าพเจ้าเห็นว่ายกเว้นผลของรายการปรับปรุง ซึง่ อาจจ�ำเป็นถ้าข้าพเจ้าสามารถตรวจนับให้เป็น ทีพ่ อใจในปริมาณของสินค้าคงเหลือ งบการเงินข้างต้นนีแ้ สดงฐานะการเงิน ณ วันที... ่ ............ผลการด�ำเนินงาน และกระแสเงินสด ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ...............(ชื่อกิจการ)...............โดยถูกต้องตามที่ควรใน สาระส�ำคัญตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

ลายมือชื่อ............................................... (...............................................) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเลขทะเบียน...............

ชื่อและที่ตั้งส�ำนักงาน......................... วันที่..............................................

รายงานของผู้สอบบัญชีโดยแสดงความเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้องตามควร รายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต เสนอ............................................. ข้าพเจ้าได้ตรวจสอบงบดุล ณ วันที... ่ ...........................งบก�ำไรขาดทุนและงบกระแสเงินสด ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันเดียวกันของ..............................ซึ่งผู้บริหารของกิจการเป็นผู้รับผิดชอบต่อความถูกต้อง และครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินเหล่านี้ ส่วนข้าพเจ้าเป็นผู้รับผิดชอบในการแสดงความเห็นต่องบการเงิน ดังกล่าวจากผลการตรวจสอบของข้าพเจ้า งบการเงินของบริษทั ดังกล่าว ส�ำหรับปีสนิ้ สุดวันที... ่ .................... ตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีอื่น ซึ่งแสดงความเห็นอย่างมีเงื่อนไข เรื่อง ความเพียงพอของค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ตามรายงานลงวันที่.............................. ข้าพเจ้าได้ปฏิบตั งิ านตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชีทรี่ บั รองทัว่ ไป ซึง่ ก�ำหนดให้ขา้ พเจ้า ต้องวางแผนและปฏิบัติงานเพื่อให้ได้ความเชื่อมั่นอย่างมีเหตุผลว่า งบการเงินแสดงข้อมูลที่ขัดต่อข้อเท็จจริง อันเป็นสาระส�ำคัญหรือไม่ การตรวจสอบรวมถึงการใช้วิธีการทดสอบหลักฐานประกอบรายการทั้งที่เป็นจ�ำนวน เงินและการเปิดเผยข้อมูลในงบการเงิน การประเมินความเหมาะสมของหลักการบัญชีที่กิจการใช้และประมาณ การเกี่ ย วกั บ รายการทางการเงิ น ที่ เ ป็ น สาระส�ำ คั ญ ซึ่ ง ผู ้ บ ริ ห ารเป็ น ผู ้ จั ด ท�ำ ขึ้ น ตลอดจนการประเมิ น ถึ ง ความเหมาะสมของการแสดงรายการทีน่ ำ� เสนอในงบการเงินโดยรวม ข้าพเจ้าเชือ่ ว่าการตรวจสอบดังกล่าวให้ขอ้ สรุป ทีเ่ ป็นเกณฑ์อย่างเหมาะสมในการแสดงความเห็นของข้าพเจ้า ยอดลูกหนี้ตามที่กล่าวไว้ในวรรคก่อนยังคงค้างอยู่ และไม่มีการตั้งค่าเผื่อผลขาดทุนที่อาจเกิด ขึ้นในงบการเงิน ณ วันที่...............ดังนั้นค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ณ วันที่...............และ...............ควรจะ เพิ่มขึ้นจ�ำนวน...............บาท ก�ำไรสุทธิส�ำหรับปี...............ลดลงจ�ำนวน...............บาท และก�ำไรสะสม ณ วันที่ 31 ธันวาคม...............ลดลงจ�ำนวน...............บาท เนือ่ งจากเรือ่ งทีก่ ล่าวในวรรคก่อนมีผลกระทบทีม่ สี าระส�ำคัญมากต่องบการเงิน งบการเงินส�ำหรับ ปี...............ดังกล่าวข้างต้นไม่ถูกต้องตามควรตามหลักการบัญชีที่รับรองทั่วไป

ชื่อและที่ตั้งส�ำนักงาน......................... วันที่..............................................

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

รายงานของผู้สอบบัญชีโดยไม่แสดงความเห็น (เนื่องจากขอบเขตการตรวจสอบถูกจ�ำกัดและมีสาระส�ำคัญอย่างมาก) รายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต เสนอ............................................. ข้าพเจ้าได้รับการแต่งตั้งให้เข้าท�ำการตรวจสอบงบดุล ณ วันที่...............งบก�ำไรขาดทุนและ งบกระแสเงิ น สด ส� ำ หรั บ ปี สิ้ น สุ ดวั น เดี ย วกั น ของบริ ษั ท ..............................ซึ่ ง ผู ้ บ ริ ห ารของกิ จ การ เป็นผู้รับผิดชอบต่อความถูกต้องและครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินเหล่านี้ (วรรคขอบเขตการตรวจสอบอาจไม่แสดงไว้หรือดัดแปลงตามสถานการณ์) ข้าพเจ้าไม่สามารถเข้าสังเกตการณ์ตรวจนับสินค้าคงเหลือจ�ำนวน...............ล้านบาท และ ยืนยันยอดลูกหนี้จ�ำนวน...............ล้านบาท ได้ เนื่องจากบริษัทไม่อนุญาตให้ใช้วิธีการตรวจสอบดังกล่าว เนื่องจากเรื่องที่กล่าวในวรรคก่อนมีสาระส�ำคัญอย่างมากต่องบการเงิน ข้าพเจ้าจึงไม่อาจแสดง ความเห็นต่องบการเงินดังกล่าวข้างต้น

ลายมือชื่อ.............................................. (...............................................) ผู้สอบบัญชีรับอนุญาตเลขทะเบียน...............

ชื่อและที่ตั้งส�ำนักงาน......................... วันที่..............................................

งบการเงินประจ�ำจังหวัด

งบการเงินประจ�ำจังหวัด หนังสือ กรมบัญชีกลาง ที่ กค 0423.3/ว 357 ลงวันที่ 15 ตุลาคม 2552 ถึง ผู้ว่าราชการจังหวัด เรื่องการจัดท�ำรายงานการเงินและรูปแบบรายงานการเงิน มีใจความว่า จังหวัดเป็นส่วนงานราชการระดับกรม - ตามพระราชบัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน พ.ศ. 2534 ซึ่งแก้ไขเพิ่มเติมโดยพระราช บัญญัติระเบียบบริหารราชการแผ่นดิน (ฉบับที่ 7) พ.ศ. 2550 ก�ำหนดให้จังหวัดเป็นส่วนราชการตามกฎหมาย ว่าด้วยวิธีการงบประมาณมีสถานะเดียวกันกับหน่วยงานภาครัฐระดับกรม ดังนั้น จึงต้องมีการจัดท�ำรายงาน การเงินในรูปแบบเดียวกับหน่วยงานภาครัฐระดับกรม ผู้รับผิดชอบในการจัดท�ำรายงานการเงินของจังหวัด - ส�ำนักงานจังหวัดในฐานะผูร้ บั ผิดชอบงบประมาณรายจ่ายของจังหวัดจึงเป็นหน่วยงานทีต่ อ้ งจัดท�ำ รายงานการเงิน รายงานการเงินของจังหวัดส่งให้แก่ใคร - รายงานการเงินที่จัดท�ำให้ส�ำนักงานจังหวัดส่งให้สำ� นักงานการตรวจเงินแผ่นดิน ภายใน 60 วัน นับจากสิ้นปีงบประมาณ โดยไม่ต้องส่งให้กรมบัญชีกลาง ยกเว้นจะมีกฎหมายระบุไว้เป็นอย่างอื่น รายงานการเงินของจังหวัดที่จัดท�ำประกอบด้วยงบอะไรบ้าง - รายงานการเงิน ประกอบด้วย งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) งบรายได้และค่าใช้จ่าย และ หมายเหตุประกอบงบการเงิน หมายเหตุ ผู้เขียนเสนอแนะให้จัดท�ำงบกระแสเงินสดเพิ่มเติมเพื่อเสนอให้ผู้ว่าราชการจังหวัด โดย ไม่จ�ำเป็นต้องจัดส่งร่วมไปกับรายงานการเงินที่ส่งให้ส�ำนักงานการตรวจเงินแผ่นดิน ตามที่ระบุข้างต้นก็ได้ เนื่องจากงบกระแสเงินสดจะให้ข้อมูลที่จะเป็นประโยชน์เพื่อการบริหาร การวิเคราะห์และประเมินผลแก่ ผู้ว่าราชการจังหวัดและผู้ใช้งบการเงิน

หน่วยงานภาครัฐที่ได้รับยกเว้นจากหลักการและนโยบายบัญชีที่ก�ำหนด นี้ คือ รัฐวิสาหกิจซึง่ เป็นหน่วยงานเชิงพาณิชย์ และหน่วยงานภาครัฐอืน่ เช่น องค์กรปกครองส่วนท้องถิน่ การน�ำงบการเงินของหน่วยงานย่อยมารวมด้วย งบการเงินที่จัดท�ำขึ้น จะต้องเป็นงบการเงินรวมที่รวมเงินทุกประเภทและรวมทุกหน่วยงานย่อยที่อยู่ ภายใต้การควบคุมของหน่วยงานภาครัฐ นั้น ปัญหา คือ รายงานการเงินของจังหวัดซึ่งได้รับงบประมาณรายจ่ายของจังหวัด จะต้องรวบรวม หน่วยงานย่อยที่อยู่ภายใต้การควบคุมของจังหวัดใดบ้าง หรือไม่ ตอบ เนื่องจากงบประมาณของจังหวัดเป็นงบที่จัดสรรให้แก่ผู้ว่าราชการจังหวัด โดยมีข้อมูลอยู่ที่ ส�ำนักงานจังหวัดเท่านัน้ จะไม่มหี น่วยงานอืน่ ประกอบกับหน่วยงานย่อยอืน่ จะอยูภ่ ายใต้การควบคุมของราชการ ต้นสังกัดอืน่ ซึง่ จะต้องน�ำไปรวมกับงบการเงินของส่วนราชการต้นสังกัดอยูแ่ ล้ว ดังนัน้ งบการเงินของจังหวัดหรือ งบการเงินของผู้ว่าราชการจังหวัดนี้จึงไม่มีหน่วยงานย่อยของจังหวัดอื่นที่จะน�ำมารวมด้วย การจัดท�ำรายงานการเงินประจ�ำจังหวัด (จากหนังสือของกรมบัญชีกลาง ที่ กค 0423.3/ว357 ลงวันที่ 15 ตุลาคม 2552 ให้ส�ำนักงานจังหวัด ด�ำเนินการ ดังนี้) 1. เรียกรายงานการเงินประจ�ำปีจากระบบ GFMIS ด้วยค�ำสั่งงาน S_ALR_87012284 และให้ระบุ รายละเอียดดังนี้ 1.1 ผังบัญชี : ระบุ THAI 1.2 รหัสบริษัท : ระบุ GXXX 1.3 ส่วนตัวเลือกถัดไปให้ระบุรายละเอียดดังนี้ (1) เวอร์ชั่นงบการเงิน : ระบุ THAI (2) ปีการรายงาน : ระบุปี ค.ศ. 4 หลัก คือ YYYY (ส�ำหรับปีงบประมาณ พ.ศ. 2552 ให้ระบุ 2009) (3) งวดการรายงาน : ระบุ 1 ถึง 16 (4) ปีที่ใช้เปรียบเทียบ : ระบุปี ค.ศ. 4 หลัก คือ YYYY (ส�ำหรับปีงบประมาณ พ.ศ. 2552 ระบุตามค่าเริม่ ต้น ที่ระบบก�ำหนด คือ 2008) (5) งวดที่ใช้เปรียบเทียบ : ระบุ 1 ถึง 6

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

เมื่อระบบประมวลผลจะปรากฏรายงานดังนี้ รายงานที่ 1 งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) เป็นรายงานที่แสดงสินทรัพย์ หนี้สินและสินทรัพย์สุทธิ รายงานที่ 2 รายงานรายได้ แ ละค่ า ใช้ จ ่ า ย (งบก� ำ ไรขาดทุ น ) เป็ น รายงานที่ แ สดงรายได้ จาก การด�ำเนินงาน ค่าใช้จา่ ยจากการด�ำเนินงาน รายได้สงู /(ต�ำ่ ) กว่าค่าใช่จา่ ยจากการด�ำเนินงาน รายได้สงู /(ต�ำ่ ) กว่า ค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ รายได้สูง/(ต�่ ำ) กว่าค่าใช้จ่ายของส่วนราชการ และรายได้สูง/(ต�่ ำ) กว่า ค่าใช้จ่ายสุทธิ 2. การจัดท�ำรายงานการเงินประจ�ำปี ให้ส�ำนักงานจังหวัดน�ำรายงานจากระบบ GFMIS ตามข้อ 1 มาจัดท�ำรายงานการเงินของหน่วยงานภาครัฐระดับกรม ปรากฏตามสิ่งที่ส่งมาด้วย โดยแสดงรูปแบบรายงาน ที่มีนัยส�ำคัญ ดังนี้ 2.1 งบแสดงฐานะการเงิน แสดงสินทรัพย์ หนี้สิน และสินทรัพย์สุทธิ 2.2 งบรายได้และค่าใช้จ่าย แสดงรายได้จากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�ำ่ ) กว่าค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้/ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�ำ่ ) กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติและรายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสุทธิ 2.3 หมายเหตุประกอบการเงิน สรุปนโยบายการบัญชีที่สำ� คัญ และรายละเอียดประกอบ ที่มีสาระส�ำคัญเพิ่มเติม เช่น เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ) รายได้จาก งบประมาณ ค่าใช้จ่ายบุคลากร เป็นต้น การจัดท�ำหมายเหตุประกอบงบการเงิน ในส่วนของรายละเอียดประกอบ ส�ำนักงาน จั ง หวั ด สามารถใช้ ดุ ล พิ นิ จ ในการเปิ ด เผยข้ อ มู ล เพิ่ ม เติ ม จากรายการที่ ก� ำ หนด และปรั บ ลดรายการ ที่ ก� ำ หนดไว้ โ ดยพิ จ ารณาความมี นั ย ส� ำ คั ญ ของรายการเป็ น หลั ก ส� ำ หรั บ ในส่ ว นของรายงานฐานะเงิ น งบประมาณของปีปัจจุบัน ให้เรียกรายงานงบประมาณจากระบบ GFMIS โดยใช้ค�ำสั่งงาน ZEMA 46 ส�ำหรับ รายงานฐานะเงินงบประมาณของปีก่อน โดยใช้ค�ำสั่งงาน ZEMA 41 (ส�ำหรับปีงบประมาณ พ.ศ. 2552 ซึ่งเป็น ปีแรกของงบประมาณรายจ่ายของจังหวัด จึงไม่ต้องแสดงรายงานฐานะงบประมาณของปีก่อน) ทั้งนี้ ในปีงบประมาณ พ.ศ. 2552 ซึ่งเป็นปีแรกของการจัดท�ำรายงานการเงินประจ�ำปีจึงไม่มีข้อมูล งบการเงินปีก่อนเพื่อเปรียบเทียบ ให้แสดงงบการเงินปีปัจจุบันเพียงปีเดียว

รูปแบบรายงานการเงิน ของหน่วยงานภาครัฐระดับกรม

(ตามหนังสือกรมบัญชีกลาง ด่วนที่สุด ที่ กค 0423.2/ว410 ลงวันที่ 21 พฤศจิกายน 2551)

กรม ........... งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ 30 กันยายน ....... (หน่วย : บาท)

สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ลูกหนี้ระยะสั้น รายได้ค้างรับ เงินลงทุนระยะสั้น สินค้าและวัสดุคงเหลือ สินทรัพย์หมุนเวียน รวมสินทรัพย์หมุนเวียน สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ลูกหนี้ระยะยาว เงินลงทุนระยะยาว ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ (สุทธิ) สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนอื่น รวมสินทรัพย์ไม่หมุนเวียน รวมสินทรัพย์

หมายเหตุ

25x2

25x1

XX XX XX XX XX XX XX

XX XX XX XX X XX X XX X XX

XX XX XX XX XX XX XX XX

4 5 6 7

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้

กรม ........... งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ 30 กันยายน ....... (หน่วย : บาท)

หมายเหตุ

25x2

25x1

XX XX XX XX XX XX XX XX

XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX

หนี้สิน

หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ระยะสั้น ค่าใช้จ่ายค่าจ้าง รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น เงินรับฝากระยะสั้น เงินกู้ระยะสั้น หนี้สินหมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินหมุนเวียน หนี้สินไม่หมุนเวียน เจ้าหนี้ระยะสั้น รายได้รอการรับรู้ระยะยาว เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะยาว เงินรับฝากระยะยาว เงินกู้ระยะยาว หนี้สินไม่หมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินไม่หมุนเวียน รวมหนี้สิน สินทรัพย์สุทธิ ทุน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสม ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน รวมสินทรัพย์สุทธิ

18 8 9

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

กรม ........... งบรายได้และค่าใช้จ่าย ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน (หน่วย : บาท)

รายได้จากการด�ำเนินงาน รายได้จากรัฐบาล รายได้ที่ดิน รวมรายได้จากรัฐบาล รายได้จากแหล่งอื่น รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้จากเงินช่วยเหลือและเงินบริจาค รายได้อื่น รวมรายได้จากแหล่งอื่น รวมรายได้จากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายบุคลากร ค่าบ�ำเหน็จบ�ำนาญ ค่าใช้จ่ายในการฝึกอบรม ค่าใช้จ่ายในการเดินทาง ค่าวัสดุและค่าใช้สอย ค่าสาธารณูปโภค ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย ค่าใช้จ่ายอุดหนุน ค่าใช้จ่ายอื่น รวมค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง / (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน

หมายเหตุ

25x2

25x1

XX XX XX

XX XX XX XX XX

XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX XX

13 14 15

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้

หมายเหตุ รายได้ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน ก�ำไร/ขาดทุนสุทธิจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ รายการอื่นๆ ที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รวมรายได้/ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง / (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ รายการพิเศษ รายได้สูง / (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสุทธิ

25x2

25x1

XX XX XX XX XX XX

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

หมายเหตุประกอบงบการเงิน 1. สรุปนโยบายการบัญชีที่ส�ำคัญ 2. เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด 3. เงินลงทุนระยะสั้น 4. เงินลงทุนระยะยาว 5. ที่ดินอาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ) 6. สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ) 7. สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ) 8. เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น 9. เงินกู้ระยะสั้น 10. เงินกู้ระยะยาว 11. รายได้จากงบประมาณ 12. ค่าใช้จ่ายบุคลากร 13. ค่าวัสดุและค่าใช้สอย 14. ค่าสาธารณูปโภค 15. ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย 16. รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน 17. รายงานฐานะงบประมาณรายจ่ายปีก่อน 18. รวมรายได้แผ่นดิน 19. รายได้ภาษีทางตรง 20. รายได้ภาษีทางอ้อม

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... หมายเหตุที่ 1 สรุปนโยบายการบัญชีที่ส�ำคัญ 1.1 หลักเกณฑ์ในการจัดท�ำงบการเงิน 1.2 หน่วยงานที่เสนอรายงาน 1.3 ขอบเขตของข้อมูลในรายงาน 1.4 การรับรู้รายได้ 1.5 ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย 25x2(หน่วย : บาท) 25x2

25x1

หมายเหตุที่ 2 เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด เงินสดในมือ เงินฝากสถาบันการเงิน เงินฝากคลัง รายการเทียบเท่าเงินสดอื่น รวม เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด

XX XX XX XX XX

หมายเหตุที่ 3 เงินลงทุนระยะสั้น เงินฝากประจ�ำ เงินลงทุนในตราสารทุน เงินลงทุนอื่น รวม เงินลงทุนระยะสั้น

XX XX XX XX

หมายเหตุที่ 4 เงินลงทุนระยะยาว เงินลงทุนในรัฐวิสาหกิจ เงินลงทุนในตราสารทุนอื่น เงินลงทุนอื่น รวม เงินลงทุนระยะยาว

XX XX XX XX

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... 25x2(หน่วย : บาท) 25x2

25x1

หมายเหตุที่ 5 ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ) ที่ดิน อาคารและสิ่งปลูกสร้าง หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม อาคาร และสิ่งปลูกสร้าง (สุทธิ) อุปกรณ์ หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม อุปกรณ์ (สุทธิ) งานระหว่างก่อสร้าง รวม ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ)

XX XX XX XX XX XX XX XX XX

หมายเหตุที่ 6 สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ) สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม รวม สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ)

XX XX XX

หมายเหตุที่ 7 สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ) โปรแกรมคอมพิวเตอร์ หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม โปรแกรมคอมพิวเตอร์ (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่มีตัวตนอื่น หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม สินทรัพย์ไม่มีตัวตนอื่น (สุทธิ) รวม สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ)

XX XX XX XX XX XX XX

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... 25x2(หน่วย : บาท) หมายเหตุที่ 8 เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น เงินทดรองเพื่อช่วยเหลือผู้ประสบภัยพิบัติกรณีฉุกเฉิน เงินทดรองเพื่อโครงการเงินกู้ต่างประเทศ เงินทดรองอื่น รวม เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น หมายเหตุที่ 9 เงินกู้ระยะสั้น เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้โดยการออกตราสาร รวม เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ เงินกู้ที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะสั้น หมายเหตุที่ 10 เงินกู้ระยะยาว เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้โดยการออกตราสาร เงินกู้อื่น รวม เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ เงินกู้ที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะยาว

25x2

25x1

XX XX XX XX

XX XX

XX XX XX

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

25x1

หมายเหตุที่ 11 รายได้จากงบประมาณ รายได้จากงบบุคลากร รายได้จากงบด�ำเนินงาน รายได้จากงบลงทุน รายได้จากงบอุดหนุน รายได้จากงบกลาง รายได้จากงบรายจ่ายอื่น หัก เบิกเกินส่งคืนเงินงบประมาณ รวม รายได้จากงบประมาณ

XX XX XX XX XX XX (XX) XX

หมายเหตุที่ 12 ค่าใช้จ่ายบุคลากร เงินเดือน เงินประจ�ำต�ำแหน่ง ค่าจ้างประจ�ำ ค่าจ้างชั่วคราว เงินรางวัลประจ�ำปี ค่ารักษาพยาบาล ค่าใช้จ่ายบุคลากร รวม ค่าใช้จ่ายบุคลากร

XX XX XX XX XX XX XX XX

หมายเหตุที่ 13 ค่าวัสดุและค่าใช้สอย ค่าวัสดุ ค่าซ่อมแซมและบ�ำรุงรักษา ค่าแก๊สและน�้ำมันเชื้อเพลิง ค่าจ้างเหมาบริการ ค่าใช้จ่ายอื่น รวม ค่าวัสดุและค่าใช้สอย

XX XX XX XX XX XX

25x1

หมายเหตุที่ 14 ค่าสาธารณูปโภค ค่าไฟฟ้า ค่าน�้ำประปา ค่าสาธารณูปโภคอื่น รวม ค่าสาธารณูปโภค

XX XX XX XX

หมายเหตุที่ 15 ค่าเสื่อมราคาและตัดจ�ำหน่าย อาคารและสิ่งปลูกสร้าง อุปกรณ์ สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน สินทรัพย์ไม่มีตัวตน รวม ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย

XX XX XX XX XX

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... หมายเหตุที่ 16 รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน รายการ

งบสุทธิ

การส�ำรองเงิน

ใบสั่งซื้อ/ สัญญา

เบิกจ่าย

คงเหลือ

แผนงบประมาณ.......... ผลผลิต.................. งบบุคลากร งบด�ำเนินงาน งบลงทุน งบอุดหนุน งบรายจ่ายอื่น รวม

x x x x x x

หมายเหตุที่ 17 รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีก่อน เงินกันไว้เบิกเหลื่อมปี รายการ (สุทธิ) แผนงบประมาณ.......... ผลผลิต.................. งบบุคลากร x งบด�ำเนินงาน x งบลงทุน x งบอุดหนุน x งบรายจ่ายอื่น x รวม x

เบิกจ่าย

คงเหลือ

x x x x x x

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... 252(หน่วย : บาท) หมายเหตุที่ 18 รายงานรายได้แผ่นดิน รายได้แผ่นดินที่จัดเก็บ รายได้แผ่นดิน - ภาษี ภาษีทางตรง ภาษีทางอ้อม ภาษีอื่น รวมรายได้ภาษี รายได้แผ่นดิน - นอกจากภาษี รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้อื่น รวมรายได้นอกจากภาษี รวมรายได้แผ่นดินที่จัดเก็บ หัก รายได้แผ่นดินถอนคืนจากคลัง รายได้แผ่นดินจัดสรรตามกฎหมาย รายได้แผ่นดินสุทธิจากยอดถอนคืนและจัดสรรตามกฎหมาย รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง ปรับปรุงรายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง

25x2

25x1

XX XX XX XX

XX XX XX XX (XX) (XX) XX (XX) XX XX 0

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

กรม ........... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน ....... 252(หน่วย : บาท) หมายเหตุที่ 19 รายได้ภาษีทางตรง ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ภาษีเงินได้อื่น รวม รายได้ภาษีทางตรง หมายเหตุที่ 20 รายได้ภาษีทางอ้อม ภาษีการขายทั่วไป ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีธุรกิจเฉพาะ อากรแสตมป์ ภาษีการขายทั่วไปอื่น รวม ภาษีการขายทั่วไป ภาษีขายเฉพาะ ภาษีสรรพสามิต ภาษีบริการเฉพาะ รวม ภาษีขายเฉพาะ อากรขาเข้าและอากรขาออก อากรขาเข้า อากรขาออก ค่าธรรมเนียมศุลกากรอื่นและค่าปรับ รวม อากรขาเข้าและอากรขาออก รวม รายได้ภาษีทางอ้อม 56

25x2

25x1

XX XX XX XX XX

XX XX XX

XX XX XX XX XX

งบเพื่อการบริหาร วิเคราะห์ และประเมินผล

การเสนองบและข้อมูล เพื่อการบริหารและการประเมินผล

งบเปรียบเทียบจ�ำนวนตามงบประมาณ และจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง เพื่อให้เป็นไปตามวัตถุประสงค์ทั่วไป ในการจัดท�ำงบการเงินของหน่วยงานภาครัฐ ในการให้ข้อมูลว่า ทรัพยากรที่ได้รับมาและใช้ไปเป็นไปตามงบประมาณที่ได้รับจัดสรร หรือได้รับโดยกฎหมายหรือไม่ คณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีภาครัฐระหว่างประเทศแห่งสมาพันธ์นักบัญชีระหว่างประเทศ จึงได้ก�ำหนดมาตรฐานการบัญชีภาครัฐ ฉบับที่ 24 (IPAS 24) เรื่อง การเสนอข้อมูลเกี่ยวกับงบประมาณ ในงบการเงิน (Presentation of Budget Information In Financial Statements) โดยระบุว่า ส�ำหรับหน่วยงาน ที่ต้องน�ำเสนองบประมาณที่ได้รับการอนุมัติต่อสาธารณ IPSAS 24 ก�ำหนดให้เสนอข้อมูลดังกล่าวนี้ แต่ส�ำหรับ หน่วยงานอืน่ มาตรฐานนีส้ นับสนุนให้จดั ท�ำขึน้ เพือ่ การเปรียบเทียบจ�ำนวนเงินระหว่างงบประมาณทีไ่ ด้รบั กับจ�ำนวน เงินที่จ่ายจริง วิธกี ารน�ำเสนอ อาจจะกระท�ำได้โดยใช้รปู แบบช่อง (Columnar format) ส�ำหรับงบการเงิน โดยจัดช่องหนึง่ ส�ำหรับจ�ำนวนเงินตามงบประมาณ และช่องหนึ่งส�ำหรับจ�ำนวนเงินตามที่เกิดขึ้นจริง และอีกช่องหนึ่งแสดงผล ต่าง ๆ ที่เกิดขึ้น หรืออาจเพิ่มการจัดสรรขึ้นเพื่อความสมบูรณ์และให้เปิดเผยจ�ำนวนเงินที่เกิดขึ้นเกินกว่า งบประมาณ หรือจ�ำนวนที่จัดสรร หรือค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นโดยมิได้รับการจัดสรร หรือการอนุมัติในรูปแบบอื่น ให้เปิดเผยโดยการอธิบายประกอบรายการในงบการเงินที่เกี่ยวข้องในหมายเหตุ นอกจากนี้ คณะกรรมการยังสนับสนุนให้หน่วยงานเสนอข้อมูลเพิ่มเติม เพื่อช่วยผู้ใช้งบการเงินในการ ประเมินผลการด�ำเนินงานของหน่วยงาน ความสามารถในการใช้ทรัพยากรให้เป็นประโยชน์ รวมถึงการประเมินผล จากการตัดสินใจในการจัดสรรการใช้ประโยชน์จากทรัพยากร ข้อมูลเพิ่มเติมนี้อาจจะเป็นการให้รายละเอียด เกี่ยวกับผลผลิตของหน่วยงาน และผลได้ที่ตามมาของหน่วยงาน ซึ่งอาจน�ำเสนอในรูปแบบของ 1. ตัวชี้วัดการด�ำเนินงาน 2. งบแสดงผลของการบริหาร 3. การสอบทานโครงการ และ 4. รายงานอืน่ โดย ฝ่ายบริหาร เกีย่ วกับการบรรลุผลต่าง ๆ ทีเ่ กิดขึน้ ของหน่วยงานในระหว่างงวด นอกจากนี้ ยังสนับสนุนให้มีการเปิดเผยข้อมูลเกี่ยวกับการปฏิบัติตามกฎหมาย กฎระเบียบต่าง ๆ และถ้าหากข้อมูลดังกล่าวที่มี ได้แสดงอยู่ในงบการเงินก็จะเป็นประโยชน์ในการระบุให้ทราบ เพื่ออ้างอิงไปยัง เอกสารหรือหลักฐานที่เกี่ยวข้อง นอกจากนี้ข้อมูลที่ท�ำให้ทราบว่ามิได้เป็นไปตามกฎระเบียบจะมีประโยชน์ ที่สะท้อนให้เห็นถึงความรับผิดชอบในการบริหารและการปฏิบัติงาน ซึ่งจะมีผลกระทบต่อการประเมินของผู้ใช้ งบการเงินที่มีต่อการด�ำเนินงาน และทิศทางในการด�ำเนินงานในอนาคตของหน่วยงานนั้น และอาจจะมีผลต่อ การตัดสินใจเกี่ยวกับทรัพยากรที่จะจัดสรรมาให้กับหน่วยงานนั้นในอนาคตด้วย

รัฐบาลส่วนใหญ่มักจะเผยแพร่งบประมาณการเงินต่อสาธารณะ โดยเปิดเผยแผนและโครงการในการ ใช้จา่ ยเงินงบประมาณในปีทจี่ ะมาถึง รายการดังกล่าวเป็นรายการทีร่ ฐั บาลจะต้องมีการบริหารจัดการและก�ำกับดูแล การน� ำ เสนอรายงานที่ แ สดงเปรี ย บเที ย บจ� ำ นวนเงิ น ตามงบประมาณและจ� ำ นวนที่ เ กิ ด ขึ้ น จริ ง จะแสดงให้ทราบถึง 1. หน่วยงานภาครัฐ ได้ด�ำเนินกิจกรรมตามภาระหน้าที่อย่างไร 2. ความโปร่งใส่เกี่ยวกับกิจกรรมทางการเงินที่แสดงให้เห็นถึง 2.1. การปฏิบัติตามงบประมาณที่ได้รับอนุมัติ 2.2. ประสิทธิภาพของการด�ำเนินงาน 2.3. เมื่อมีความแตกต่างก็จะเปิดเผยอธิบายเหตุผลของความแตกต่างที่เกิดขึ้น วิธีการน�ำเสนอรายงานเปรียบเทียบจ�ำนวนเงินงบประมาณ และจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง ก. การน�ำเสนออาจจะกระท�ำโดยการเสนอเป็นงบเปรียบเทียบแยกต่างหาก หรือ ข. แสดงเพิ่มอีกหนึ่งช่องในงบการเงินหลักที่จัดท�ำอยู่แล้ว เพื่อการควบคุม ก�ำกับดูแล งบเปรียบเทียบจะต้องแสดง 1. จ�ำนวนเงินตามงบประมาณ 2. จ�ำนวนเงินที่เกิดขึ้นจริงตามเกณฑ์ที่เปรียบเทียบกันได้ และ 3. เปิดเผยข้อมูลเพิ่มเติม โดยการอธิบายสาเหตุของความแตกต่างที่ส�ำคัญที่เกิดขึ้นระหว่าง จ�ำนวนตามงบประมาณกับจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง ทั้งนี้การอธิบายดังกล่าวอาจอ้างอิงไปยังเอกสารที่ได้มีการเผย แพร่แล้วก็ได้ 4. ในกรณีทแี่ สดงการเปรียบเทียบ โดยการเพิม่ อีกหนึง่ ช่องในงบการเงินหลักทีจ่ ดั ท�ำอยูแ่ ล้ว จะ กระท�ำได้ตอ่ เมือ่ งบการเงินทีจ่ ดั ท�ำนัน้ กับรายการทีอ่ ยู่ในช่องงบประมาณ จัดท�ำในหลักเกณฑ์เดียวกันทีส่ ามารถ เปรียบเทียบกันได้ 5. ในกรณีที่เกณฑ์การจัดท�ำงบการเงินแตกต่างจากงบประมาณ จะต้องท�ำการกระทบยอดให้ แสดงในเกณฑ์เดียวกันทั้งรายการรายได้ ค่าใช้จ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน กิจกรรมลงทุน และ กิจกรรมจัดหาเงิน การปรับปรุงส�ำหรับรายการงบการเงินตามเกณฑ์คงค้างทีแ่ ตกต่างจากเกณฑ์เงินสด รายการ เกี่ยวกับการส�ำรองเงิน เงินกันไว้เบิกเหลื่อมปี ก็จะต้องค�ำนึงถึงในการจัดท�ำงบเพื่อให้เปรียบเทียบกันได้ งบกระทบยอดดังกล่าวนี้ ควรเปิดเผยให้ทราบ โดยอาจแสดงในหน้างบการเงิน ของงบเปรียบ เทียบงบประมาณ และจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง หรือแสดงในหมายเหตุประกอบงบการเงินก็ได้ 6. เปิดเผยงวดเวลาของงบประมาณที่น�ำเสนอ 7. การเสนอรายงานเปรียบเทียบ ไม่จ�ำเป็นต้องเปิดเผยข้อมูลเปรียบเทียบกับงวดก่อน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

ตัวอย่าง 1 งบเปรียบเทียบ งบประมาณและจ�ำนวนที่เกิดขึ้นจริง ตามเกณฑ์เงินสด จากงบกระแสเงินสด และ งบประมาณเปรียบเทียบแสดงตามเกณฑ์เดียวกัน

หน่วยงาน…… งบกระแสเงินสด - วิธีทางตรง ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25X2 จ�ำนวนเงิน หมายเหตุ ตามงบประมาณ กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน เงินสดรับ : จากเงินงบประมาณ จากเงินกู้ของรัฐบาล จากการขายสินค้าและบริการ จากเงินช่วยเหลือ จากการรับบริจาค จากรายได้แผ่นดิน จากดอกเบี้ย รับช�ำระคืนเงินให้กู้ยืม จากเงินรับฝาก อื่น ๆ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ด้านบุคลากร ในการด�ำเนินงาน เงินอุดหนุน น�ำส่งเงินรายได้แผ่นดิน ดอกเบี้ยจ่าย จ่ายให้กู้ยืม จ่ายคืนเงินรับฝาก อื่น ๆ รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน 62

(ก)

จ�ำนวนเงิน ที่เกิดขึ้นจริง

ผลต่าง

X X X X X X X X X X X

(X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X

(X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X)

จ�ำนวนเงิน หมายเหตุ ตามงบประมาณ กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน เงินสดรับ : จากการขายสินทรัพย์ถาวร จากการขายเงินลงทุน รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : จากการซื้อสินทรัพย์ถาวร จากการซื้อเงินลงทุน รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมลงทุน กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดรับ : จากเงินกู้ จากเงินทดรองราชการ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ช�ำระหนี้เงินกู้ เงินทดรองราชการการจ่ายคืนคลัง รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดเพิ่มขึ้น/(ลดลง) สุทธิ

จ�ำนวนเงิน ที่เกิดขึ้นจริง

ผลต่าง

X X X

(X) (X) (X) X

X X X

(X) (X) (X) X X

หมายเหตุ - ก เงินสดจ่ายในการด�ำเนินงาน (รายการอื่น ๆ ) ที่เกิดขึ้นจริงสูงกว่างบประมาณ 15% เป็นเงิน .......... บาท เกิดจากรายการจ่ายสาธารณสุขสูงกว่างบประมาณที่ได้รับเนื่องจากอุทกภัยที่เกิดขึ้นในระหว่างปี

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

ตัวอย่าง 2 การรายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายตามหมายเหตุ 16 และหมายเหตุ 17 ของงบการเงิน ของกรม ก็เป็นตัวอย่างที่ให้ข้อมูลเพื่อการบริหารงบประมาณอย่างหนึ่ง คือ - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน (25X2) ่งซื้อ/ รายการ งบสุทธิ การส�ำรองเงิน ใบสั สัญญา แผนงบประมาณ.......... ผลผลิต.................. งบบุคลากร x x x งบด�ำเนินงาน x x x งบลงทุน x x x งบอุดหนุน x x x งบรายจ่ายอื่น x x x รวม x x x - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีก่อน เงินกันไว้เบิกเหลื่อมปี รายการ (สุทธิ) แผนงบประมาณ.......... ผลผลิต.................. งบบุคลากร x งบด�ำเนินงาน x งบลงทุน x งบอุดหนุน x งบรายจ่ายอื่น x รวม x

เบิกจ่าย

คงเหลือ

x x x x x x

เบิกจ่าย

คงเหลือ

x x x x x x

เทคนิคการวิเคราะห์งบการเงิน การประเมินผลของหน่วยงาน จากการดูข้อมูลจ�ำนวนเงินที่ปรากฏอยู่ ในแต่ละงบของงบการเงิน กระท�ำได้ยาก จึงมีการน�ำเทคนิคการวิเคราะห์มาช่วยเสริม เช่น การวิเคราะห์ โดยอัตราร้อยละ และการวิเคราะห์ อัตราส่วน ซึ่งจะช่วยดึงรายการที่เป็นจุดเด่นออกมาให้เห็น เทคนิคการวิเคราะห์ดังกล่าว จะให้ผลดีเมื่อน�ำข้อมูลทางการเงินเสนอเปรียบเทียบกันหลายงวด ในบางกรณีหน่วยงานอาจจะแสดงข้อมูลทางการเงิน สรุป 5 ปี หรือ 10 ปี เป็นข้อมูลประกอบ ดังตัวอย่างต่อไปนี้ ตัวอย่าง 3 สรุปรายการตามหัวข้อของงบรายได้และค่าใช้จ่ายส�ำหรับงวด 5 ปี

กรม………………….. งบรายได้และค่าใช้จ่าย ส�ำหรับปีสิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25X1 ถึง 25X5

รายได้จากการด�ำเนินงาน รายได้จากรัฐบาล รายได้จากแหล่งอื่น รวมรายได้จากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง / (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายด�ำเนินงาน รายได้ / ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจาการด�ำเนินงาน รายได้สูง / (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่าย

25x5

25x4

25x3

25x2

25x1

X X X X X X X

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

ตามที่กล่าวมาข้างต้น เทคนิคการวิเคราะห์มักจะกระท�ำโดยการวิเคราะห์อัตราร้อยละ และการวิเคราะห์ อัตราส่วน แต่เนื่องจากการวิเคราะห์อัตราส่วน อันได้แก่ อัตราเงินทุนหมุนเวียน อัตราสภาพคล่อง อัตราหมุน ของสินทรัพย์หรือสินค้า อัตราการท�ำก�ำไร ตลอดจนอัตราผลตอบแทนส่วนของผู้ถือหุ้น ซึ่งเกี่ยวข้องกับ ภาคธุรกิจเป็นส่วนใหญ่ จึงจะไม่น�ำมากล่าวในที่นี้ หากแต่จะน�ำการวิเคราะห์โดยการเสนอรายการทางการเงิน เปรียบเทียบ อัตราร้อยละที่มักจะน�ำเสนอโดยหน่วยงานราชการมากที่สุด การวิเคราะห์โดยอัตราร้อยละ การวิเคราะห์ โดยอัตราร้อยละ เป็นเทคนิคที่น�ำเสนองบ โดยแสดงรายการบัญชีแต่ละรายการ เช่น แต่ละรายการของกระแสเงินสดรับ หรือเงินสดจ่าย เทียบอัตราร้อยละของแต่ละปีเทียบกับปีฐาน การวิเคราะห์ โดยอัตราร้อยละ จะช่วยระบุรายการที่เป็นจุดเด่นของงบการเงิน การวิเคราะห์ โดยอัตราร้อยละตามปกติที่ นิยมกันจะมี 2 วิธี คือ - การวิเคราะห์ตามแนวนอน และ - การวิเคราะห์ตามแนวดิ่ง การวิเคราะห์ตามแนวนอน มีวิธีแสดงได้ 2 วิธี คือ ก.) การเทียบอัตราร้อยละของแต่ละรายการกับปีฐาน (ตามตัวอย่าง 4) ข.) การเทียบอัตราร้อยละของแต่ละรายการกับปีก่อน (ตามตัวอย่าง 5) การวิเคราะห์อัตราร้อยละตามแนวนอนนี้จะแสดงให้เห็นรายการที่เป็นจุดเด่น เช่น ท�ำไมปีนี้จึงมี รายจ่าย หรือรายได้ของรายการนั้นๆ สูง หรือต�่ำไปอย่างผิดปกติ ซึ่งจะต้องมีการอธิบายถึงสาเหตุและเหตุผล ประกอบ การวิเคราะห์อัตราร้อยละมีข้อควรระวัง คือ ถ้าจ�ำนวนเงินของปีฐานมีจ�ำนวนน้อย การเปลี่ยนแปลง ในปีต่อมาเมื่อเทียบเป็นอัตราร้อยละแล้วอาจเปลี่ยนแปลงมาก เช่น รายการดอกเบี้ยจ่ายของปีฐาน จ�ำนวน 8,000 บาท ในขณะที่ปีปัจจุบันมีจ�ำนวน 16,000 บาท เทียบเป็นอัตราร้อยละ 200 ของปีฐาน คือ เพิ่มขึ้น 100% แต่เมื่อพิจารณาจากจ�ำนวนเงินแล้วจะไม่มีนัยส�ำคัญ เมือ่ วิเคราะห์แล้วจะเห็นว่า การเปรียบเทียบตัวเลขกับปีฐานส�ำหรับช่วงเวลาหลายปี จะให้ขอ้ มูลทีส่ ะท้อน ภาพที่มีความหมายมากกว่า การเปรียบเทียบปีต่อปี

ตัวอย่าง 4 การวิเคราะห์ตามแนวนอนโดยเทียบกับปีฐาน

หน่วยงาน......................... สรุป การวิเคราะห์ตามแนวนอน ส�ำหรับงวด 5 ปี ปี 25X1 – 25X5 โดยเทียบจากปี 25X1 เป็นปีฐาน 25X1 จ�ำนวนเงิน (พันบาท) รายได้ ค่าใช้จา่ ย รายได้สงู / (ต�ำ่ ) กว่า ค่าใช้จ่ายสุทธิ

25X2

25X3

25X4

25X5

จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี เงิน 25X1 เงิน 25X1 เงิน 25X1 เงิน 25X1 เงิน 25X1 870,000

100

978,000

112

1,100,000

126

1,200,000

138

1,160,000

133

812,000

100

919,000

113

1,035,000

127

1,143,000

140

1,131,000

139

58,000

100

59,000

101

65,000

112

57,000

29,000

ตัวอย่าง 5 การวิเคราะห์ตามแนวนอนโดยเทียบกับปีก่อน

หน่วยงาน......................... สรุป การวิเคราะห์ตามแนวนอน ส�ำหรับงวด 5 ปี ปี 25X1 – 25X5 โดยเทียบจากปีก่อนหน้า 25X1 จ�ำนวนเงิน (พันบาท) รายได้ ค่าใช้จา่ ย รายได้สงู / (ต�ำ่ ) กว่า ค่าใช้จ่ายสุทธิ

25X2

25X3

25X4

25X5

จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี เงิน 25X1 เงิน 25X1 เงิน 25X2 เงิน 25X3 เงิน 25X4 870,000

100

978,000

112

1,100,000

112

1,200,000

109

1,160,000

812,000

100

919,000

113

1,035,000

112

1,143,000

110

1,131,000

58,000

100

59,000

101

65,000

110

57,000

29,000

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

การวิเคราะห์ตามแนวดิ่ง การวิเคราะห์ตามแนวดิ่ง จะวิเคราะห์รายการทางการเงินแต่ละรายการ เทียบเป็นอัตราร้อยละกับ ยอดรวมของรายการ ดังต่อไปนี้ ตัวอย่าง 6 การวิเคราะห์ตามแนวดิ่ง โดยเทียบอัตราร้อยละกับรายได้ของแต่ละปี

หน่วยงาน............................... การวิเคราะห์ตามแนวดิ่งส�ำหรับงวด 5 ปี ปี 25X1 – 25X5 โดยเทียบจากยอดรายได้ของแต่ละปี 25X1 จ�ำนวนเงิน (พันบาท) รายได้ ค่าใช้จ่าย รายได้สงู / (ต�ำ่ ) กว่า ค่าใช้จ่ายสุทธิ

25X2

25X3

25X4

25X5

จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี จ�ำนวน %ของปี เงิน 25X1 เงิน 25X2 เงิน 25X3 เงิน 25X4 เงิน 25X5 870,000

100

978,000

100

1,100,000

100

1,200,000

100

1,160,000

100

812,000

919,000

1,035,000

1,143,000

1,131,000

58,000

59,000

65,000

57,000

29,000

ภาคผนวก

หลักการและนโยบายบัญชี ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ ฉบับที่ 2

ส�ำนักมาตรฐานด้านการบัญชีภาครัฐ กลุ่มมาตรฐานและนโยบายการบัญชีภาครัฐ

มกราคม 2546

สารบัญ

หน้า

บทน�ำ หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ 1. หลักเกณฑ์ในการก�ำหนดหลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ 2. วัตถุประสงค์ 3. ขอบเขตการถือปฏิบัติ 4. ค�ำอธิบายศัพท์ 5. หลักการและนโยบายบัญชีทั่วไป • หน่วยงานที่เสนอรายงาน • งบการเงิน • ลักษณะเชิงคุณภาพของงบการเงิน • ความเข้าใจได้ • ความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ • ความมีนัยส�ำคัญ • ความเชื่อถือได้ • การเปรียบเทียบกันได้ • การบัญชีตามเกณฑ์คงค้าง • รอบระยะเวลาบัญชี • การด�ำเนินงานต่อเนื่อง • การโอนสินทรัพย์และหนี้สินระหว่างหน่วยงาน • รายการพิเศษ • รายการที่เป็นเงินตราต่างประเทศ 6. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับสินทรัพย์ • การรับรู้สินทรัพย์ • เกณฑ์มูลค่าขั้นต�่ำในการรับรู้ • การวัดมูลค่าสินทรัพย์

75 79 80 80 80 81 85 85 86 86 87 87 87 87 88 88 89 89 90 90 90 91 91 92 92

สารบัญ (ต่อ)

หน้า

• การแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ • รายจ่ายภายหลังการได้มาซึ่งสินทรัพย์ • ประเภทของสินทรัพย์ • หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับสินทรัพย์แต่ละประเภท 7. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับหนี้สินและส่วนทุน • การรับรู้หนี้สิน • ประมาณการหนี้สินและหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น • การวัดมูลค่าหนี้สิน • ประเภทของหนี้สิน • หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหนี้สินแต่ละประเภท • ส่วนทุน/สินทรัพย์สุทธิ 8. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับรายได้ • การรับรู้รายได้ • การวัดมูลค่ารายได้ • ประเภทของรายได้ • หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับรายได้แต่ละประเภท 9. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับค่าใช้จ่าย • การรับรู้ค่าใช้จ่าย • ประเภทของค่าใช้จ่าย • หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับรายได้แต่ละประเภท

93 94 95 96 105 105 106 107 107 107 111 112 112 112 113 113 116 116 117 118

ภาคผนวก 1 ภาคผนวก 2

รูปแบบงบการเงิน 123 ตารางการก�ำหนดอายุการใช้งาน และอัตราค่าเสื่อมราคาสินทรัพย์ถาวร 131

บทน�ำ

บทน�ำ ภายใต้นโยบายปฏิรูประบบราชการ รัฐบาลได้ดำ� เนินการตามแผนปฏิรูประบบบริหารภาครัฐ โดยปรับ เปลี่ ย นไปสู ่ ร ะบบบริ ห ารภาครั ฐ แนวใหม่ ที่ มุ ่ ง เน้ น ผลงานและผลลั พ ธ์ แ ทนการควบคุ ม ปั จ จั ย น� ำ เข้ า และกระจายความรับผิดชอบในการบริหารการเงินให้หน่วยงานมีอสิ ระและคล่องตัวในการจัดสรรทรัพยากรเพือ่ ผลิต ผลงานตามพันธกิจ เป้าหมายและวัตถุประสงค์ของแต่ละหน่วยงานอย่างมีประสิทธิภาพ หน่วยงานจึงจ�ำเป็น ต้องมีขอ้ มูลทางบัญชีทสี่ มบูรณ์เพียงพอต่อการวิเคราะห์ฐานะการเงินและประเมินผลการด�ำเนินงานทางการเงิน มีข้อมูลต้นทุนในการผลิตผลผลิตและบริการเพื่อใช้เป็นเกณฑ์ ในการขอจัดสรรงบประมาณ และมีข้อมูล เพือ่ สนับสนุนการวางแผนทางการเงิน การบริหารจัดการทรัพย์สนิ และการตรวจสอบก�ำกับดูแลองค์กรของผูบ้ ริหาร และหน่วยงานที่เกี่ยวข้อง การบัญชีตามเกณฑ์คงค้างจะช่วยวางกรอบในการผลิตข้อมูลทางบัญชีที่มีคุณภาพ เพื่ อ น�ำ ไปใช้ ในการวิเคราะห์ วางแผน และประเมิ น ผลการบริ ห ารจั ด การทางการเงิ น ดั ง กล่ า วได้อย่าง มีประสิทธิภาพ การก�ำหนดหลักการบัญชีตามเกณฑ์คงค้างเป็นการบันทึกรายได้กับค่าใช้จ่ายเพื่อรับรู้ ผลประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจในรอบระยะเวลาบัญชีซึ่งมีกระแสผลประโยชน์ ไหลเข้าหรือออกจากหน่วยงาน โดยไม่ได้ค�ำนึงถึง แต่เฉพาะกระแสเงินสดเหมือนเช่นในอดีตที่ผ่านมา การบันทึกบัญชีตามเกณฑ์คงค้าง หน่วยงานจะต้องจัดท�ำ งบการเงินที่แสดงทรัพยากรทั้งหมดที่อยู่ในความควบคุมดูแล ภาระหนี้สินและส่วนทุนของหน่วยงาน รวมทั้ง รายงานที่แสดงรายได้และค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี เพื่อแสดงผลการด�ำเนินงานของ หน่วยงานนอกเหนือจากงบกระแสเงินสดที่หน่วยงานจะต้องจัดท�ำตามปกติด้วย และโดยที่ทิศทางการปฏิรูป ระบบบริหารภาครัฐ แนวใหม่จะมุง่ เน้นให้ความส�ำคัญกับผลผลิต และผลลัพธ์ของหน่วยงาน แนวคิดในการจัดท�ำ งบการเงินและการเปิดเผยข้อมูลจึงให้ความส�ำคัญกับข้อมูลทางการเงินซึง่ มุง่ เน้นผลผลิตเช่นเดียวกัน ดังนัน้ เงิน ทุกประเภทไม่ว่าจะเป็นเงินในงบประมาณหรือเงินนอกงบประมาณ หากหน่วยงานน�ำมาใช้ในการผลิต ผลผลิต หรือบริการตามบทบาทภารกิจของหน่วยงาน แล้วจะต้องน�ำมารวมแสดงไว้ในงบการเงินของหน่วยงานนั้น ทัง้ หมด เพือ่ แสดงภาพรวมของผลการด�ำเนินงานและฐานะการเงินของหน่วยงาน นอกจากนัน้ หน่วยงานภาครัฐ ยังมีขอ้ แตกต่างกับหน่วยงานภาคเอกชนในเรือ่ งเกีย่ วกับอ�ำนาจการควบคุมดูแล และการบริหารจัดการทรัพยากร ภายในหน่วยงาน แนวคิดในการก�ำหนดหลักการและนโยบายบัญชีจึงต้องค�ำนึงถึงข้อจ�ำกัดในการควบคุม และการบริหาร จัดการทรัพยากรด้วย เนือ่ งจากทรัพยากรบางรายการหน่วยงานไม่มอี �ำนาจควบคุมและตัดสินใจ น�ำไปใช้เพื่อก่อให้เกิดผลผลิตโดยตรงแก่หน่วยงาน แต่จ�ำเป็นต้องบริหารจัดการตามที่ก�ำหนดไว้ในกฎหมาย หรือตามนโยบายของรัฐบาล

โดยทีร่ ะบบการบริหารงบประมาณและระบบบริหารการเงินการคลังซึง่ มีผลกระทบ โดยตรงต่อระบบบัญชี ยังอยู่ในระหว่างการปรับเปลี่ยนเพื่อให้สอดคล้องกับการปฏิรูประบบบริหารภาครัฐ ดังนั้นแนวคิดและมาตรฐาน การบัญชีตา่ งๆ ทีน่ ำ� มาใช้ในการก�ำหนดหลักการและนโยบายบัญชีฉบับนีจ้ งึ อาจมีขอ้ จ�ำกัดไม่สามารถน�ำมาใช้ได้ อย่างเต็มรูปแบบ และอาจท�ำให้ประโยชน์ที่ คาดว่าจะได้รบั จากการน�ำเสนอข้อมูลทางการบัญชีมขี อ้ จ�ำกัดไปด้วย เช่นกัน อย่างไรก็ตาม การก�ำหนดหลักการและนโยบายบัญชีนเี้ ป็นพัฒนาการก้าวแรกของการปฏิรปู ระบบบัญชี ภาครัฐและจะมีการแก้ไขปรับปรุงให้เหมาะสมยิ่งขึ้นต่อไปในอนาคตเมื่อระบบต่างๆ ตามแนวทาง การปฏิรูป ระบบบริหารภาครัฐซึ่งมีผลกระทบต่อระบบบัญชีมีความชัดเจนมากขึ้น หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐนี้ ประกอบด้วย หลักการและนโยบายบัญชีทั่วไป และหลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับรายการที่เป็นองค์ประกอบส� ำคัญในการจัดท�ำงบการเงิน ซึ่งได้แก่ สินทรัพย์ หนี้สิน ส่วนทุน รายได้ และค่าใช้จ่าย โดยในแต่ละส่วนจะกล่าวถึงเกณฑ์การรับรู้ การวัดมูลค่า และการจัดประเภทของแต่ละองค์ประกอบในงบการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

หลักการและนโยบายบัญชี ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ

หลั ก การและนโยบายบั ญ ชี ส� ำ หรั บ หน่ ว ยงานภาครั ฐ 1. หลักเกณฑ์ในการก�ำหนดหลักการและนโยบายบัญชี ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ 1.1 หลักการและนโยบายบัญชีทจี่ ะกล่าวถึงต่อไปนีก้ ำ� หนดขึน้ โดยใช้หลักเกณฑ์พนื้ ฐาน จากมาตรฐาน การบัญชีภาครัฐระหว่างประเทศ (International Public Sector Accounting Standards หรือ IPSAS) ซึง่ ประกาศใช้ โดยคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีภาครัฐระหว่างประเทศ (International Public Sector Committee หรือ IPSC) แห่งสมาพันธ์นักบัญชีระหว่างประเทศ (International Federation of Accountants หรือ IFAC) IPSAS ดังกล่าวนี้ได้ก�ำหนดขึ้นโดยใช้หลักเกณฑ์จากมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศ (International Accounting Standards หรือ IAS) ที่ประกาศใช้โดยคณะกรรมการมาตรฐานการบัญชีระหว่างประเทศ (International Accounting Standards Board หรือ IASB) ซึ่งเป็นหลักเกณฑ์พื้นฐานที่น�ำมาใช้ในการ ก�ำหนดมาตรฐานการบัญชีของสมาคมนักบัญชีและผู้สอบบัญชีรับอนุญาตแห่งประเทศไทยเช่นเดียวกัน

2. วัตถุประสงค์ 2.1 หลักการและนโยบายบัญชีนี้ก�ำหนดขึ้นโดยมีวัตถุประสงค์ดังนี้ (1) เพื่อให้หน่วยงานภาครัฐใช้เป็นแนวทางในการก� ำหนดระบบบัญชี และจัดท�ำงบการเงิน เพื่อวัตถุประสงค์ทั่วไปตามเกณฑ์คงค้างได้อย่างถูกต้องเหมาะสม และเป็นไปในกรอบ มาตรฐานเดียวกันเพื่อประโยชน์ในการจัดท�ำรายงานการเงินในภาพรวมของแผ่นดิน (2) เป็นแนวทางส�ำหรับผู้ตรวจสอบบัญชีในการตรวจสอบงบการเงินของหน่วยงานภาครัฐว่า ได้จัดท�ำขึ้นภายใต้กรอบหลักการและนโยบายบัญชีที่กระทรวงการคลังก�ำหนด (3) ช่วยให้ผใู้ ช้งบการเงินสามารถเข้าใจความหมายของข้อมูลทีแ่ สดงในงบการเงิน ซึง่ จัดท�ำขึน้ ตามหลักการและนโยบายบัญชีที่กระทรวงการคลังก�ำหนด และสามารถน�ำงบการเงิน มาวิเคราะห์เปรียบเทียบกันได้

3. ขอบเขตการถือปฏิบัติ 3.1 ให้ยกเลิกหลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ ฉบับที่ 1 และใช้หลักการและนโยบาย บัญชีฉบับนี้แทน 80

3.2 หลักการและนโยบายบัญชีทกี่ ำ� หนดนีจ้ ะใช้กบั หน่วยงานภาครัฐทีเ่ ป็นหน่วยงานทีเ่ สนอ รายงานของ รัฐบาล ตามที่ก�ำหนดในย่อหน้า 5.1 ยกเว้นรัฐวิสาหกิจซึ่งเป็นหน่วยงาน เชิงพาณิชย์ของรัฐบาลที่มีการด�ำเนิน งานหลากหลายทั้งทางด้านการค้าและด้านการเงิน โดยมีวัตถุประสงค์มุ่งหวังผลก�ำไรซึ่งหลักการและนโยบาย บัญชีฉบับนี้ยังไม่ครอบคลุมถึง ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐอื่น เช่น องค์กรปกครองส่วนท้องถิ่น ให้น�ำหลักการ และนโยบายบัญชีที่กระทรวงการคลังก�ำหนดนี้ไปปรับใช้เป็นเกณฑ์ในการก�ำหนดระบบบัญชีและจัดท�ำรายงาน การเงินส่งให้กระทรวงการคลังน�ำมาวิเคราะห์ และจัดท�ำรายงานเพื่อการบริหาร การเงินการคลังในภาพรวม ของประเทศต่อไป 3.3 หลักการและนโยบายบัญชีที่ก�ำหนดนี้จะมีการทบทวนและปรับปรุงเป็นระยะ ๆ อย่าง ต่อเนื่อง เพื่อให้เหมาะสมกับสภาพการณ์ของประเทศไทย และสอดคล้องกับมาตรฐาน IPSAS และ IAS ที่เกี่ยวข้อง

4. ค�ำอธิบายศัพท์ 4.1 ค�ำศัพท์ที่ใช้ในหลักการและนโยบายบัญชีนี้ มีความหมายโดยเฉพาะดังต่อไปนี้ ค่าใช้จ่าย

หมายถึง การลดลงของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจหรือศักยภาพในการให้ บริการในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชี ในรูปของกระแสออก (Outflow) หรือการลดลงของสินทรัพย์ หรือการเพิ่มขึ้นของ หนี้สิน ซึ่งมีผลท�ำให้สินทรัพย์สุทธิลดลง ทั้งนี้ไม่รวมถึงการ จัดสรรส่วนทุนให้กับเจ้าของ

งบการเงินรวม

หมายถึง งบการเงินที่หน่วยงานทางเศรษฐกิจน�ำเสนอเสมือนว่าเป็น หน่วยงานเดียว

นโยบายการบัญชี

หมายถึง หลักการโดยเฉพาะ หลักเกณฑ์ ประเพณีปฏิบัติ กฎเกณฑ์ หรือ วิธีปฏิบัติที่หน่วยงานใช้ในการจัดท�ำและน�ำเสนองบการเงิน

ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ

หมายถึง ศักยภาพในการก่อให้เกิดกระแสเงินสดและรายการเทียบเท่า เงินสดแก่หน่วยงานทั้งทางตรงและทางอ้อม

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

มูลค่ายุติธรรม

หมายถึง จ�ำนวนเงินที่มีการตกลงแลกเปลี่ยนสินทรัพย์หรือช�ำระหนี้สิน ในขณะที่ทั้งสองฝ่ายมีความรอบรู้และเต็มใจในการแลกเปลี่ยน และสามารถต่อรองราคากันได้อย่างเป็นอิสระในลักษณะของ ผู้ที่ไม่มีความเกี่ยวข้องกัน

มูลค่าสุทธิที่จะได้รับ

หมายถึง จ�ำนวนเงินที่คาดว่าจะขายได้ตามปกติของหน่วยงาน หักด้วย ต้นทุนส่วนเพิ่มที่จะผลิตให้เสร็จ (ส�ำหรับสินค้าที่อยู่ระหว่าง การผลิต) และค่าใช้จ่ายอื่นๆ ที่จ�ำเป็นต้องจ่ายเพื่อให้ขายสินค้า นั้นได้

มูลค่าที่ตราไว้

หมายถึง ราคาที่ตราไว้บนเหรียญ ธนบัตร พันธบัตร ตั๋วเงิน หุ้นกู้หรือ หลักทรัพย์อื่น โดยไม่รวมดอกเบี้ยหรือ เงินปันผลสะสม ราคา ที่ตราไว้นี้ไม่จ�ำเป็นต้องเท่ากับราคาที่น�ำออกขายหรือราคาที่ ไถ่คืนในเวลาต่อมา

ราคาทุน

หมายถึง การบันทึกสินทรัพย์ด้วยจ�ำนวนเงินสดหรือรายการเทียบเท่า เงินสดทีจ่ า่ ยไปหรือบันทึกด้วยมูลค่ายุตธิ รรมของสิง่ ทีน่ ำ� ไปแลก สินทรัพย์มา ณ เวลาที่ได้มาซึง่ สินทรัพย์นนั้ และการบันทึกหนีส้ นิ ด้วยจ�ำนวนเงินที่ได้รับจากการก่อภาระผูกพันหรือบันทึกด้วย จ�ำนวนเงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสดที่ คาดว่าจะต้องจ่าย เพือ่ ช�ำระหนีส้ นิ ทีเ่ กิดจากการด�ำเนินงานตามปกติของหน่วยงาน

รายการเทียบเท่าเงินสด

หมายถึง เงินลงทุนระยะสั้นที่มีสภาพคล่องสูงซึ่งพร้อมที่จะเปลี่ยนเป็น เงินสดในจ�ำนวนที่เท่ากันหรือใกล้เคียงกับมูลค่าเดิม ซึ่งความ แตกต่างในมูลค่าดังกล่าวไม่มี นัยส�ำคัญ

รายได้

หมายถึง การเพิ่มขึ้นของประโยชน์เชิงเศรษฐกิจหรือศักยภาพในการ ให้บริการในระหว่างรอบระยะเวลาบัญชี ในรูปของกระแสเข้า (Inflow) ซึ่งมีผลท�ำให้สินทรัพย์สุทธิเพิ่มขึ้น ทั้งนี้ไม่รวมการ เพิ่มขึ้นของเงินทุนที่ได้รับจากเจ้าของ

วิธีเส้นตรง

หมายถึง วิธหี นึง่ ของการคิดค่าเสือ่ มราคาสินทรัพย์ การตัดบัญชีคา่ ใช้จา่ ย ล่วงหน้า หรือบัญชีส่วนลด ส่วนเกินมูลค่าพันธบัตรหรือหุ้นกู้ โดยการหารจ�ำนวนมูลค่า ที่ต้องการตัดบัญชีด้วยอายุการใช้งาน โดยประมาณของสินทรัพย์ หรือจ�ำนวนงวดทีต่ อ้ งการปันส่วน วิธนี ี้ จะท�ำให้ได้ค่าใช้จ่ายที่ตัดบัญชีในแต่ละงวดที่มีจ�ำนวนเท่ากัน

ศักยภาพในการให้บริการ

หมายถึง ขีดความสามารถของสินทรัพย์ ในการส่งผลทั้งทางตรงและ ทางอ้อม เพื่อช่วยให้การด� ำเนินงานของหน่วยงานภาครัฐ เป็นไปตามวัตถุประสงค์

สินทรัพย์

หมายถึง ทรัพยากรที่อยู่ ในความควบคุมของหน่วยงานซึ่งเป็นผลจาก เหตุการณ์ในอดีต และคาดว่าจะท�ำให้เกิดประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ ในอนาคต หรือศักยภาพในการให้บริการเพิ่มขึ้นแก่หน่วยงาน

สินทรัพย์ถาวร

หมายถึง สินทรัพย์อนั มีลกั ษณะคงทน ที่ใช้ในการด�ำเนินงานและใช้ได้นาน กว่าหนึง่ รอบระยะเวลาการด�ำเนินงานตามปกติ มิได้มไี ว้เพือ่ ขาย

สินทรัพย์ที่ไม่มีตัวตน

หมายถึง สินทรัพย์ที่ ไม่เป็นตัวเงินที่สามารถระบุได้และไม่มีรูปธรรม ซึง่ เป็นสินทรัพย์ทหี่ น่วยงานถือไว้เพือ่ ใช้ในการผลิตหรือจ�ำหน่าย สินค้าหรือบริการเพื่อให้ผู้อื่นเช่า หรือเพื่อวัตถุประสงค์ ในการ บริหารงาน

สินทรัพย์หมุนเวียน

หมายถึง สินทรัพย์ที่มีลักษณะข้อใดข้อหนึ่งหรือหลายข้อ ดังนี้ 1) สินทรัพย์ทหี่ น่วยงานคาดว่าจะรับรูป้ ระโยชน์จากสินทรัพย์นนั้ หรือถือสินทรัพย์ไว้เพือ่ ขายหรือเพือ่ น�ำมาใช้ในการด�ำเนินงาน ภายในรอบระยะเวลาด�ำเนินงานปกติของหน่วยงาน 2) สินทรัพย์ทหี่ น่วยงานถือไว้โดยมีวตั ถุประสงค์หลักเพือ่ การค้า หรือถือไว้ในระยะสัน้ และคาดว่าจะรับรูป้ ระโยชน์จากสินทรัพย์นนั้ ภายใน 12 เดือน นับจากวันที่ในงบแสดงฐานะการเงิน 3) เงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสด

สินทรัพย์ ไม่หมุนเวียน

หมายถึง สินทรัพย์ที่ไม่เข้าลักษณะตามค�ำนิยามของสินทรัพย์หมุนเวียน

ส่วนทุน/สินทรัพย์สุทธิ

หมายถึง มูลค่าสุทธิคงเหลือในสินทรัพย์ของหน่วยงานหลังหักหนีส้ นิ แล้ว

หนี้สิน

หมายถึง ภาระผูกพันในปัจจุบันของหน่วยงานซึ่งเป็นผลจากเหตุการณ์ ในอดีตและการช�ำระภาระผูกพันนั้นจะส่งผลให้หน่วยงานต้อง สู ญ เสี ย ทรั พ ยากรที่ มี ป ระโยชน์ เ ชิ ง เศรษฐกิ จ ในอนาคตหรือ ศักยภาพในการให้บริการ

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

หนี้สินหมุนเวียน

หมายถึง หนี้สินที่มีลักษณะข้อใดข้อหนึ่ง ดังนี้ 1) หน่วยงานคาดว่าจะช�ำระหนี้สินภายในรอบระยะเวลาการ ด�ำเนินงานปกติของหน่วยงาน 2) หนี้สินถึงก�ำหนดช�ำระภายใน 12 เดือน นับจากวันที่ ใน งบแสดงฐานะการเงิน

หนี้สินไม่หมุนเวียน

หมายถึง หนี้สินที่ไม่เข้าลักษณะตามค�ำนิยามของหนี้สินหมุนเวียน

หน่วยงานทางเศรษฐกิจ

หมายถึง กลุ่มของหน่วยงานต่างๆ ซึ่งประกอบด้วย หน่วยงานที่ควบคุม หนึ่งหน่วยงานและหน่วยงานที่ถูกควบคุมหนึ่งหน่วยงานหรือ มากกว่า

หลักทรัพย์เผื่อขาย

หมายถึง เงินลงทุนในตราสารหนีท้ กุ ชนิดหรือตราสารทุนในความต้องการ ของตลาดซึ่งไม่ถือเป็นหลักทรัพย์เพื่อค้า และในขณะเดียวกัน ไม่ถือเป็นตราสารหนี้ที่จะถือจนครบก�ำหนด หรือเงินลงทุนใน บริษัทย่อยหรือบริษัทร่วม หลักทรัพย์เผื่อขายสามารถแยกเป็น เงินลงทุนระยะสั้น หรือเงินลงทุนระยะยาว

หลักทรัพย์เพื่อค้า

หมายถึง เงินลงทุนในตราสารหนีท้ กุ ชนิดหรือตราสารทุนในความต้องการ ของตลาดที่หน่วยงานถือไว้โดยมีวัตถุประสงค์หลักที่จะขาย ในอนาคตอันใกล้ ท�ำให้หน่วยงานถือหลักทรัพย์นั้นไว้เป็นระยะ เวลาสัน้ ๆ เพือ่ หาก�ำไรจากการเปลีย่ นแปลงราคาของหลักทรัพย์ ดังนั้นหลักทรัพย์เพื่อค้าจึงมีอัตราการหมุนเวียนสูง

หลักทรัพย์หรือเงินลงทุน ในความต้องการของตลาด

หมายถึง หลักทรัพย์หรือเงินลงทุนอืน่ ทีม่ กี ารซือ้ ขายในตลาดซือ้ ขายคล่อง จึงท�ำให้สามารถก� ำหนดมูลค่ายุติธรรมของหลักทรัพย์หรือ เงินลงทุนนั้นได้ในทันที มูลค่ายุติธรรมจะถือว่าสามารถก�ำหนด ได้ ใ นทั น ที ห ากราคาขายหรื อ ราคาเสนอซื้ อ หรื อ เสนอขาย มีการเผยแพร่ทเี่ ป็นปัจจุบนั ในตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย หรือตลาดหลักทรัพย์อื่นที่ท�ำการเผยแพร่ราคาต่อสาธารณชน

อิทธิพลอย่างเป็นสาระส�ำคัญ

หมายถึง อ�ำนาจในการเข้าไปมีส่วนร่วมในการตัดสินใจเกี่ยวกับนโยบาย ทางการเงินและการด�ำเนินงานของหน่วยงาน แต่ไม่ถึงระดับที่ จะควบคุมนโยบายดังกล่าว

5. หลักการและนโยบายบัญชีทั่วไป หน่วยงานที่เสนอรายงาน (Reporting Entities) 5.1 หน่วยงานภาครัฐที่เป็นหน่วยงานที่เสนอรายงานและจะต้องจัดท� ำงบการเงินเพื่อวัตถุประสงค์ ทั่วไปส่งให้กระทรวงการคลังเพื่อจัดท�ำรายงานการเงินของแผ่นดินในภาพรวม ได้แก่ หน่วยงานทั้งหมดที่อยู่ใน ความควบคุมของรัฐบาล รวมทั้งหน่วยงานที่ด�ำเนินงานโดยใช้เงินทั้งหมดหรือเงินส่วนใหญ่จากเงินงบประมาณ ซึ่งประกอบด้วย (1) ส่วนราชการระดับกรม หรือส่วนราชการเรียกชื่ออย่างอื่นที่มีฐานะเทียบเท่ากรม (2) หน่วยงานภาครัฐลักษณะพิเศษ ได้แก่ หน่วยงานอิสระตามรัฐธรรมนูญ องค์การมหาชน และหน่วยงานอิสระอืน่ ของรัฐทีจ่ ดั ตัง้ โดยกฎหมายเฉพาะ รวมทัง้ กองทุนเงินนอกงบประมาณ (3) รัฐวิสาหกิจ โดยในส่วนของรัฐวิสาหกิจนั้น แม้จะเป็นหน่วยงานที่อยู่ในความควบคุมของรัฐบาล แต่เนื่องจาก เป็นหน่วยงานเชิงพาณิชย์ของรัฐบาล ซึ่งหลักการและนโยบายบัญชีนี้ยังไม่ครอบคลุมถึง ในชั้นต้นนี้จึงให้น�ำ มารวมโดยแสดงมูลค่าสินทรัพย์สุทธิของรัฐวิสาหกิจเฉพาะในส่วนที่รัฐบาลเป็นเจ้าของไว้ในรายงานการเงิน ของแผ่นดินในภาพรวม 5.1.1 หน่วยงานที่เสนอรายงาน คือ หน่วยงานที่ถูกคาดการณ์อย่างสมเหตุผลว่า มีผู้จ�ำเป็น ต้องน�ำข้อมูลจากรายงานการเงินของหน่วยงานนั้นไปใช้ประโยชน์ในการตัดสินใจ และใช้ในการประเมินความ รับผิดชอบของหน่วยงานทีม่ ตี อ่ สาธารณะ หน่วยงานทีเ่ สนอรายงานอาจหมายถึง กระทรวง กรม หรือหน่วยงานอืน่ ของรัฐ ในการพิจารณาก�ำหนดว่าหน่วยงานใดเป็นหน่วยงานที่เสนอรายงานนั้นนอกจากจะเข้าหลักเกณฑ์ ตามค�ำนิยามดังกล่าวแล้ว ยังอาจพิจารณาปัจจัยอืน่ ประกอบด้วย ได้แก่ การมีสถานะเป็นนิตบิ คุ คลของหน่วยงาน อ�ำนาจในการควบคุม ถือครองและใช้ทรัพยากรของหน่วยงานเพื่อด�ำเนินงานตามวัตถุประสงค์ ความส�ำคัญ หรือขนาดของหน่วยงาน และเหตุผลทางวัฒนธรรมและการเมือง 5.1.2 การก�ำหนดหน่วยงานที่เสนอรายงานตามย่อหน้าที่ 5.1 ให้ใช้หลักของการควบคุม เป็นเกณฑ์ในการพิจารณา การควบคุม หมายถึง อ�ำนาจในการควบคุมหน่วยงานอืน่ เกีย่ วกับนโยบายด้านการเงิน และการด�ำเนินงานเพื่อให้ได้มาซึ่งประโยชน์จากการด�ำเนินงานของหน่วยงานนั้น การควบคุมนี้ไม่จำ� เป็นต้อง เข้าไปรับผิดชอบตัดสินใจในการด�ำเนินงานประจ�ำวันของหน่วยงานทีถ่ กู ควบคุม แต่เป็นการเข้าไปมีบทบาทส�ำคัญ ในการก�ำหนดวัตถุประสงค์และนโยบายการด�ำเนินงานโดยรวมของหน่วยงานที่ถูกควบคุม 5.1.3 ส�ำหรับองค์กรปกครองส่วนท้องถิน่ นัน้ แม้รฐั ธรรมนูญก�ำหนดให้เป็นหน่วยงานทีป่ กครอง ตนเองตามเจตนารมณ์ของประชาชนในท้องถิ่น และมีอิสระในการก�ำหนดนโยบายการปกครอง การบริหาร การบริหารบุคคล การเงินและการคลัง แต่เพื่อประโยชน์ในการก�ำกับดูแลองค์กรปกครองส่วนท้องถิ่นซึ่งรัฐบาล กลางได้จัดสรร งบประมาณส่วนหนึ่งเป็นเงินอุดหนุนในการด�ำเนินงาน ให้องค์กรปกครองส่วนท้องถิ่นก�ำหนด ระบบบัญชีให้สอดคล้องกับหลักการและนโยบายบัญชีทกี่ ระทรวงการคลังก�ำหนด และจัดส่งงบการเงินในรูปแบบ ที่กระทรวงการคลังก�ำหนดเพื่อน�ำมาวิเคราะห์ภาพรวม การเงินการคลังของประเทศด้วยเช่นกัน อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

งบการเงิน 5.2 หน่วยงานภาครัฐที่เป็นหน่วยงานที่เสนอรายงานของรัฐบาล ตามย่อหน้า 5.1 จะต้องจัดท�ำ งบการเงินเพื่อวัตถุประสงค์ทั่วไป 5.2.1 งบการเงินที่จัดท�ำขึ้นเพื่อวัตถุประสงค์ทั่วไป มีเป้าหมายในการให้ข้อมูลเกี่ยวกับ ฐานะ การเงิน ผลการด�ำเนินงาน และกระแสเงินสดของหน่วยงาน ซึ่งเป็นประโยชน์ต่อผู้ใช้ งบการเงินในการ ตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจ งบการเงินทีจ่ ดั ท�ำขึน้ เพือ่ วัตถุประสงค์ทวั่ ไปนี้ จัดท�ำขึน้ เพือ่ สนองความต้องการข้อมูลร่วม ของผู้ใช้งบการเงินทุกประเภท ซึ่งไม่อยู่ในฐานะที่จะได้รับข้อมูลเพื่อตอบสนองความต้องการส่วนตัว 5.3 หน่วยงานภาครัฐตามย่อหน้า 5.1 จะต้องจัดท�ำงบการเงินเพื่อวัตถุประสงค์ทั่วไปซึ่งประกอบด้วย (1) งบแสดงฐานะการเงิน (2) งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน (3) งบกระแสเงินสด (4) หมายเหตุประกอบงบการเงิน รูปแบบงบการเงินดังกล่าว ปรากฏในภาคผนวก 1 5.4 งบการเงินที่จัดท�ำขึ้นเพื่อวัตถุประสงค์ทั่วไปของหน่วยงานภาครัฐ ตามย่อหน้า 5.1 จะต้องเป็น งบการเงินรวมที่รวมเงินทุกประเภทและรวมทุกหน่วยงานย่อยที่อยู่ภายใต้การควบคุมของหน่วยงานภาครัฐนั้น 5.4.1 ในการพิจารณาว่าหน่วยงานย่อยใดอยูภ่ ายใต้การควบคุมของหน่วยงานภาครัฐ ให้นำ� หลัก การควบคุมตามย่อหน้าที่ 5.1.2 มาเป็นเกณฑ์ในการพิจารณาเช่นเดียวกัน 5.4.2 งบการเงินของส่วนราชการระดับกรม จะต้องแสดงภาพรวมของส่วนราชการส่วนกลาง ส่วนราชการส่วนภูมิภาค และหน่วยงานย่อยภายใต้สังกัด รวมทั้งกิจกรรมเกี่ยวกับเงินนอกงบประมาณ ไม่ว่าจะ เป็นเงินนอกงบประมาณทีก่ ฎหมายอนุญาตให้นำ� ไปใช้จา่ ยได้โดยไม่ตอ้ งน�ำส่งคลัง เงินทุนหมุนเวียน หรือกองทุน เงินนอกงบประมาณที่อยู่ในความควบคุมของส่วนราชการ ทั้งนี้เพื่อให้งบการเงินแสดงรายการที่ครอบคลุม ทรัพยากรทั้งหมดที่ส่วนราชการใช้ไปเพื่อก่อให้เกิดผลผลิตตามเป้าหมายของส่วนราชการ ลักษณะเชิงคุณภาพของงบการเงิน 5.5 ลักษณะเชิงคุณภาพ หมายถึง คุณสมบัติที่ท�ำให้ข้อมูลในงบการเงินมีประโยชน์ต่อผู้ใช้งบการเงิน ซึ่งประกอบด้วย ความเข้าใจได้ ความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ ความเชื่อถือได้ และการเปรียบเทียบกันได้

ความเข้าใจได้ 5.6 ข้อมูลในงบการเงินต้องสามารถเข้าใจได้ในทันทีทผี่ ใู้ ช้งบการเงินใช้ขอ้ มูลดังกล่าว ข้อมูลทีซ่ บั ซ้อน แต่ถ้าเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจเชิงเศรษฐกิจก็ไม่ควรละเว้นที่จะแสดงในงบการเงิน จึงต้องมีข้อสมมติว่าผู้ใช้ งบการเงินมีความรู้ตามควรเกี่ยวกับกิจกรรมเชิงเศรษฐกิจและการบัญชี ความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ 5.7 ข้อมูลที่มีประโยชน์ต้องเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจของผู้ใช้งบการเงิน ข้อมูลจะเกี่ยวข้องกับการ ตัดสินใจได้เมื่อข้อมูลนั้นช่วยให้ผู้ใช้งบการเงินสามารถประเมินเหตุการณ์ในอดีต ปัจจุบัน และอนาคต รวมทั้ง ช่วยยืนยันหรือชี้ข้อผิดพลาดของผลการประเมินที่ผ่านมาของผู้ใช้งบการเงินได้ ความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ ของข้อมูลขึ้นอยู่กับลักษณะของข้อมูลและความมีนัยส�ำคัญของข้อมูลนั้น ความมีนัยส�ำคัญ 5.8 เกณฑ์การพิจารณาว่ารายการใดมีนยั ส�ำคัญหรือไม่ ให้พจิ ารณาว่าหากละเว้นไม่เปิดเผย หรือเปิดเผย ผิดพลาดจะมีผลท�ำให้งบการเงินผิดไปจากความเป็นจริง และมีผลกระทบต่อการตัดสินใจและการวิเคราะห์ ของผู้ใช้งบการเงิน 5.9 การจัดท�ำงบการเงินควรแสดงข้อมูลที่มีนัยส�ำคัญ รายการที่มีนัยส�ำคัญโดยลักษณะของรายการ ควรแยกแสดงรายการนั้นในงบการเงิน รายการที่มีนัยส� ำคัญโดยขนาดและมีลักษณะรายการเหมือนกัน ควรแสดงรวมกัน ส่วนรายการที่ไม่มีนัยส�ำคัญควรน�ำไปรวมกับรายการที่มีลักษณะคล้ายคลึงกัน โดยไม่จ�ำเป็น ต้องแยกแสดง ความเชื่อถือได้ 5.10 ข้อมูลที่เป็นประโยชน์ต้องเป็นข้อมูลที่เชื่อถือได้ ซึ่งข้อมูลที่เชื่อถือได้จะต้องเป็นข้อมูลที่ ไม่มีความผิดพลาดที่มีนัยส�ำคัญ และต้องเป็นข้อมูลที่เป็นตัวแทนอันเที่ยงธรรม ซึ่งหมายถึง ข้อมูลที่ไม่มี ความล�ำเอียง และสามารถก�ำหนดมูลค่าได้อย่างน่าเชื่อถือ 5.11 การแสดงรายการหรื อ เหตุ ก ารณ์ ท างบั ญ ชี จ ะต้ อ งแสดงตามเนื้ อ หาและความเป็ น จริ ง เชิงเศรษฐกิจ มิใช่ตามรูปแบบทางกฎหมายเพียงอย่างเดียว เนื้อหาของรายการหรือเหตุการณ์ทางบัญชี อาจไม่ตรงกับรูปแบบทางกฎหมายหรือรูปแบบที่ท�ำขึ้นก็ได้ 5.12 ข้อมูลที่มีความเป็นกลางจะท�ำให้งบการเงินมีความน่าเชื่อถือ งบการเงินจะขาดความเป็นกลาง เมื่อหน่วยงานที่เสนอรายงานให้ข้อมูลที่มีผลท�ำให้ผู้ใช้งบการเงินเบี่ยงเบนการตัดสินใจไปตามความต้องการ ของหน่วยงานนั้น อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

5.13 ในการจั ด ท� ำ งบการเงิ น หน่ ว ยงานจะต้ อ งใช้ ความระมั ด ระวั ง ในเรื่ อ งความไม่ แ น่ น อนที่ หลีกเลี่ยงไม่ได้เกี่ยวกับเหตุการณ์ต่างๆ เช่น ความสามารถในการเก็บหนี้ การประมาณอายุการใช้งาน ของสินทรัพย์ถาวร เป็นต้น หน่วยงานอาจแสดงความไม่แน่นอนดังกล่าวโดยการเปิดเผยถึงลักษณะผลกระทบ รวมถึงการใช้ดุลยพินิจในการประมาณการภายใต้ความไม่แน่นอนเพื่อมิให้สินทรัพย์หรือรายได้แสดงจ�ำนวน สูงเกินไป และมิให้หนี้สินหรือค่าใช้จ่ายแสดงจ�ำนวนต�่ำเกินไป 5.14 ข้ อ มู ล ในงบการเงิ น ที่ เ ชื่ อ ถื อ ได้ ต ้ อ งมี ความครบถ้ ว นภายใต้ ข ้ อ จ� ำ กั ด ของความมี นั ย ส� ำ คั ญ และต้นทุนในการจัดท�ำ การไม่แสดงรายการบางรายการอาจท�ำให้ข้อมูลมีความผิดพลาด หรือจะท�ำให้ผู้ใช้ งบการเงินเข้าใจผิด การเปรียบเทียบกันได้ 5.15 ผู้ใช้งบการเงินต้องสามารถเปรียบเทียบงบการเงินของหน่วยงานในรอบระยะเวลาต่างกัน เพือ่ คาดคะเนแนวโน้มของฐานะการเงินและผลการด�ำเนินงานของหน่วยงานนัน้ และยังต้องสามารถเปรียบเทียบ งบการเงินระหว่างหน่วยงานเพื่อประเมินฐานะการเงิน ผลการด�ำเนินงาน และการเปลี่ยนแปลงฐานะการเงิน ดังนัน้ การวัดมูลค่าและการแสดงผลกระทบทางการเงินของรายการและเหตุการณ์ทางบัญชีทมี่ ลี กั ษณะคล้ายคลึงกัน จึงจ�ำเป็นต้องปฏิบัติอย่างสม�่ำเสมอไม่ว่าจะเป็นการปฏิบัติภายในหน่วยงานเดียวกันแต่ต่างรอบระยะเวลา หรือเป็นการปฏิบัติของหน่วยงานแต่ละแห่งก็ตาม การบัญชีตามเกณฑ์คงค้าง 5.16 ให้หน่วยงานที่เสนอรายงานตามข้อ 5.1 จัดท�ำงบการเงินตามเกณฑ์คงค้าง ยกเว้นข้อมูล ที่เกี่ยวกับกระแสเงินสด 5.16.1 เกณฑ์คงค้าง หมายถึง หลักเกณฑ์ทางบัญชีที่ ใช้รับรู้รายการและเหตุการณ์เมื่อ เกิดขึ้น มิใช่รับรู้เมื่อมีการรับหรือจ่ายเงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสดซึ่งท� ำให้รายการและเหตุการณ์ต่างๆ ได้รับการบันทึกบัญชีและแสดงในงบการเงินภายในงวดที่เกี่ยวข้องกับการเกิดรายการและเหตุการณ์นั้น ในทางบัญชี การรับรู้รายการเมื่อเกิดขึ้นเป็นการบันทึกสินทรัพย์ หนี้สิน ส่วนทุน รายได้ และค่าใช้จ่าย เมื่อเป็นที่ค่อนข้างแน่นอนว่าหน่วยงานจะได้รับหรือจะสูญเสียประโยชน์เชิงเศรษฐกิจและสามารถวัดมูลค่า ของรายการนั้นได้อย่างน่าเชื่อถือ ดังนั้นหน่วยงานอาจจะบันทึกรายการก่อนที่จะได้รับหรือจ่ายเงินสด งบการเงินที่จัดท�ำขึ้นตามเกณฑ์คงค้างนอกจากจะให้ข้อมูลเกี่ยวกับรายการในอดีตที่เกี่ยวข้องกับการรับ และจ่ายเงินสดแล้ว ยังให้ข้อมูลเกี่ยวกับภาระผูกพันที่หน่วยงานต้องช�ำระเป็นเงินสดในอนาคตและทรัพยากร ที่จะได้รับเป็นเงินสดในอนาคต รวมทั้งทรัพยากรที่ ใช้ประโยชน์ ได้มากกว่าหนึ่งรอบระยะเวลาบัญชีด้วย เกณฑ์คงค้างจึงเป็นหลักการที่แสดงให้เห็นผลกระทบจากการใช้จ่ายเงินโดยเฉพาะเงินงบประมาณในปัจจุบัน ที่มีต่อความสามารถของหน่วยงานในการให้บริการและภาระผูกพันที่จะเกิดขึ้นในอนาคต 88

รอบระยะเวลาบัญชี 5.17 งบการเงิ น จะจั ด ท� ำ ขึ้ น ส� ำ หรั บ รอบระยะเวลาบั ญ ชี ห นึ่ ง ปี โ ดยใช้ ป ี ง บประมาณเป็ น เกณฑ์ คือเริ่มตั้งแต่วันที่ 1 ตุลาคม ถึงวันที่ 30 กันยายน ของปีถัดไป การด�ำเนินงานต่อเนื่อง 5.18 การจัดท�ำงบการเงินอยู่บนข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานอย่างต่อเนื่องของหน่วยงานนั้น หาก หน่วยงานใดไม่สามารถด�ำเนินงานอย่างต่อเนือ่ งได้ตอ่ ไป ให้เปิดเผยเกณฑ์การจัดท�ำงบการเงิน และเหตุผลที่ไม่ อาจด�ำเนินงานอย่างต่อเนื่องไว้ในนโยบายบัญชีของหน่วยงานนั้น 5.18.1 การพิจารณาข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานต่อเนือ่ งของหน่วยงานขึน้ อยูก่ บั ข้อเท็จจริง ของแต่ละกรณี และในการประเมินข้อสมมติฐานดังกล่าวไม่อาจสรุปได้จากการทดสอบความสามารถในการ ช�ำระหนีด้ งั เช่นที่ใช้กบั หน่วยงานภาคเอกชน ในบางสถานการณ์เกณฑ์การทดสอบสภาพคล่องและความสามารถ ในการช�ำระหนีอ้ าจแสดงว่าหน่วยงานอยู่ในสภาพที่ไม่นา่ พอใจ แต่เมือ่ น�ำปัจจัยอืน่ มาพิจารณาแล้วหน่วยงานยัง สามารถด�ำเนินงานได้อย่างต่อเนื่อง ตัวอย่างเช่น (1) ในการประเมินว่ารัฐบาลอยู่บนข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานต่อเนื่องนั้น การมีอำ� นาจในการจัดเก็บภาษีทำ� ให้พจิ ารณาได้วา่ การด�ำเนินงานของรัฐเป็นไปตาม ข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานต่อเนือ่ ง ถึงแม้วา่ จะด�ำเนินงานโดยมีสนิ ทรัพย์สทุ ธิ หรือส่วนทุนที่เป็นลบติดต่อกันหลายงวดก็ตาม (2) ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐแต่ละแห่ง หากประเมินจากฐานะการเงินในงบแสดงฐานะ การเงิน ณ วันที่รายงานแล้ว อาจพิจารณาได้ว่าหน่วยงานไม่สามารถด�ำเนินงาน อยู่บนข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานอย่างต่อเนื่องได้ อย่างไรก็ตาม หน่วยงาน อาจมีข้อตกลงได้รับการสนับสนุนทางด้านเงินทุนเป็นเวลาหลายปี หรือมีข้อตกลง อื่นๆ ซึ่งท�ำให้หน่วยงานสามารถด�ำเนินงานได้อย่างต่อเนื่อง 5.18.2 ข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานอย่างต่อเนื่องนั้นเหมาะสมที่จะน�ำมาใช้พิจารณากับ หน่วยงานภาครัฐมากกว่ารัฐบาลในภาพรวม ในการพิจารณาว่าการด�ำเนินงานของหน่วยงานภาครัฐเป็นไปตาม ข้อสมมติฐานของการด�ำเนินงานต่อเนื่องหรือไม่ ต้องพิจารณาปัจจัยหลายประการประกอบกัน เช่น ผลการ ด�ำเนินงานในปัจจุบันและในอนาคต แผนการปรับโครงสร้างหน่วยงาน ประมาณการรายได้ และความน่าจะเป็น ที่จะได้รับการสนับสนุนทางด้านเงินทุนอย่างต่อเนื่อง

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

การโอนสินทรัพย์และหนี้สินระหว่างหน่วยงาน 5.19 การโอนย้ า ยสิ น ทรั พ ย์ แ ละหนี้ สิ น จากหน่ ว ยงานหนึ่ ง ไปยั ง อี ก หน่ ว ยงานหนึ่ ง ตามนโยบาย ของรัฐบาล ให้รับรู้มูลค่าตามบัญชีสุทธิของสินทรัพย์หรือหนี้สินนั้นเป็นรายการปรับปรุงส่วนทุนของหน่วยงาน ผู้โอนและผู้รับโอน 5.20 การโอนย้ายสินทรัพย์และหนีส้ นิ ของหน่วยงานหนึง่ ไปยังอีกหน่วยงานหนึง่ หากเกิดจากดุลยพินจิ และการตัดสินใจของหน่วยงานเอง และมีก�ำไรขาดทุนจากการโอนอันเนือ่ งมาจากผลต่างระหว่างราคาที่โอนกับ ราคาตามบัญชี ให้บันทึกก�ำไรหรือขาดทุนนั้นเป็นรายได้หรือค่าใช้จ่ายของหน่วยงานในงวดบัญชีนั้น รายการพิเศษ 5.21 ให้แสดงลักษณะและจ� ำนวนเงินของรายการพิเศษเป็นรายการแยกต่างหากในงบแสดงผล การด�ำเนินงานทางการเงิน โดยแสดงเป็นรายการต่อท้ายผลการด�ำเนินงานจากกิจกรรม ตามปกติของหน่วยงาน และเปิดเผยรายละเอียดของรายการพิเศษในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 5.21.1 รายการพิเศษ หมายถึง รายได้หรือค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้นจากเหตุการณ์หรือรายการ ซึ่งเห็นได้ชัดเจนว่าแตกต่างจากกิจกรรมที่เกิดขึ้นตามปกติของหน่วยงาน ด้วยเหตุนี้รายการเหล่านี้ จึงไม่ควร เกิดขึ้นบ่อยๆ หรือเกิดขึ้นเป็นประจ�ำ และเป็นรายการที่อยู่นอกเหนือการควบคุมของหน่วยงาน เป็นรายการ ที่ไม่ได้เกิดขึ้นตามปกติและมีนัยส�ำคัญ รายการที่เป็นเงินตราต่างประเทศ 5.22 การบันทึกรายการครัง้ แรกของรายการทีเ่ ป็นเงินตราต่างประเทศ ให้บนั ทึกเป็นสกุลเงินบาทโดยการ แปลงจ�ำนวนเงินตราต่างประเทศเป็นเงินบาทด้วยอัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่เกิดรายการ รายการที่เป็นเงินตรา ต่างประเทศ เช่น การซือ้ หรือขายสินค้าและบริการทีก่ ำ� หนดราคาเป็นเงินตราต่างประเทศ การกูย้ มื ด้วยจ�ำนวนเงิน ที่ต้องช�ำระคืนเป็นเงินตราต่างประเทศ เป็นต้น 5.23 ณ วันสิ้นงวดการรายงาน ให้แปลงค่ารายการที่เป็นตัวเงินที่เป็นเงินตราต่างประเทศ (เช่น เงินสดและสินทรัพย์ หรือหนี้สินที่จะได้รับหรือที่จะต้องช�ำระเป็นตัวเงินที่แน่นอน) เป็นเงินบาทโดยใช้อัตราปิด ส่วนรายการที่ไม่เป็นตัวเงินที่เป็นเงินตราต่างประเทศ ซึ่งบันทึกไว้ด้วยราคาทุนเดิมหรือบันทึกไว้ด้วยมูลค่า ยุติธรรมให้รายงานโดยใช้อัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่เกิดรายการ หรืออัตราแลกเปลี่ยน ณ ขณะที่ก�ำหนดมูลค่า ยุติธรรมนั้น

5.23.1 อัตราปิด หมายถึง อัตราแลกเปลี่ยนทันที ณ สิ้นวันของวันที่ในงบแสดงฐานะการเงิน ซึง่ มีทงั้ อัตราซือ้ และอัตราขาย ในกรณีกจิ การทัว่ ไปที่ไม่ใช่สถาบันการเงิน อัตราปิดในการแปลงค่าสินทรัพย์ให้ใช้ อัตราถัวเฉลี่ยที่ธนาคารพาณิชย์รับซื้อซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยค�ำนวณไว้ อัตราปิดในการแปลงค่าหนี้สิน ให้ใช้อัตราถัวเฉลี่ยที่ธนาคารพาณิชย์ขาย ซึ่งธนาคารแห่งประเทศไทยค� ำนวณไว้ และกรณีการแปลงงบ การเงินของกิจการในต่างประเทศให้ใช้อัตราถัวเฉลี่ยระหว่างอัตราที่ธนาคารพาณิชย์รับซื้อ และขายซึ่งธนาคาร แห่งประเทศไทยค�ำนวณไว้ 5.24 ในกรณีที่มีการช� ำระเงินของรายการที่เป็นตัวเงินที่เป็นเงินตราต่างประเทศ ให้แปลงยอด การช�ำระเงินให้เป็นเงินบาทด้วยอัตราแลกเปลี่ยน ณ วันที่เกิดรายการ 5.25 ผลต่างของอัตราแลกเปลี่ยนที่เกิดขึ้นจากการช� ำระเงินของรายการที่เป็นตัวเงิน หรือจาก การรายงานรายการที่เป็นตัวเงินด้วยอัตราแลกเปลี่ยนซึ่งแตกต่างจากอัตราแลกเปลี่ยนเดิมที่ใช้ในการบันทึก รายการครัง้ แรกในระหว่างงวด หรือที่ได้รายงานไว้ในงบการเงินของงวดบัญชีกอ่ น ให้รบั รูเ้ ป็นรายได้หรือค่าใช้จา่ ย ในงวดบัญชีนั้น

6. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับสินทรัพย์ การรับรู้สินทรัพย์ 6.1 การพิจารณาว่ารายการใดจะรับรู้เป็นสินทรัพย์จะต้องเข้าหลักเกณฑ์ 2 ประการ คือ (1) ความหมายของสินทรัพย์ ตามค�ำอธิบายศัพท์ ย่อหน้าที่ 4 และ (2) เกณฑ์การรับรู้สินทรัพย์ ดังนี้ (2.1) มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่หน่วยงานจะได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ ในอนาคตจากสินทรัพย์นั้น และ (2.2) มูลค่าของสินทรัพย์นั้นสามารถวัดได้อย่างมีเหตุผลน่าเชื่อถือ 6.1.1 ตามความหมายของสินทรัพย์ในย่อหน้าที่ 4 ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตส�ำหรับ สินทรัพย์ในภาครัฐให้หมายความรวมถึงศักยภาพในการให้บริการของสินทรัพย์ดว้ ย การพิจารณาว่าสินทรัพย์ใด อยูภ่ ายใต้การควบคุมของหน่วยงาน ให้พจิ ารณาว่าหน่วยงานนัน้ สามารถควบคุมประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคต หรือควบคุมศักยภาพในการให้บริการที่จะเกิดจากการใช้สินทรัพย์นั้นได้หรือไม่ ซึ่งเป็นการพิจารณาที่กว้างกว่า การพิจารณาเฉพาะประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ แต่เป็นการพิจารณาถึงการควบคุมขีดความสามารถในการใช้ สินทรัพย์เพือ่ ให้การด�ำเนินงานของหน่วยงานนัน้ บรรลุวตั ถุประสงค์ไม่วา่ จะก่อให้เกิดกระแสเงินสดเข้าในอนาคต หรือไม่ก็ตาม หรืออาจกล่าวได้ว่า หน่วยงานจะสามารถควบคุมสินทรัพย์ ได้หากหน่วยงานสามารถกระท� ำการ ข้อใดข้อหนึ่ง ดังนี้ อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

(1) ใช้สินทรัพย์นั้นในการผลิตผลผลิตของหน่วยงาน (2) ได้รับประโยชน์จากการขายสินทรัพย์นั้น (3) คิดค่าธรรมเนียมหรือค่าตอบแทนจากการใช้สินทรัพย์นั้น (4) สามารถอนุญาตหรือปฏิเสธการขอใช้สินทรัพย์นั้นจากหน่วยงานอื่นหรือบุคคลอื่น 6.1.2 ความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ตามเกณฑ์การรับรู้สินทรัพย์ หมายถึง การมีโอกาสมากที่ สินทรัพย์จะก่อให้เกิดประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตแก่หน่วยงาน และโอกาสนั้นต้องสามารถแสดงให้เห็นได้ โดยมีหลักฐานประกอบหรือแสดงอยู่บนแนวคิดที่สมเหตุสมผล เช่น แสดงยอดลูกหนี้เป็นสินทรัพย์ ณ วันที่ มีการจัดท�ำรายงานเมื่อมีหลักฐานแสดงให้เห็นถึงโอกาสหรือความเป็นไปได้ว่าจะได้รับช�ำระหนี้นั้น ถึงแม้ว่า ในอนาคตอาจมีเหตุการณ์ ทีท่ ำ� ให้เกิดการเปลีย่ นแปลงในลูกหนีก้ ต็ าม แต่ ณ เวลาทีม่ หี ลักฐานทีแ่ สดงให้เห็นว่า มีโอกาสมากที่จะเกิดขึ้นก็ให้ถือว่าผ่านเกณฑ์ความเป็นไปได้ตามเกณฑ์การรับรู้ของสินทรัพย์ เกณฑ์มูลค่าขั้นต�่ำในการรับรู้ 6.2 ให้หน่วยงานรับรู้รายการสินทรัพย์ถาวรในบัญชีของหน่วยงาน เฉพาะสินทรัพย์ที่มีมูลค่าขั้นต�่ำ ตั้งแต่ 5,000 บาทขึ้นไป 6.2.1 การรับรู้รายการสินทรัพย์โดยพิจารณาจากเกณฑ์มูลค่าขั้นต�่ำนั้น ให้พิจารณาด้วยว่า สินทรัพย์แต่ละรายการอาจมีมูลค่าต�่ำกว่าเกณฑ์มูลค่าขั้นต�่ำที่ก�ำหนด แต่มูลค่าของสินทรัพย์ประเภทเดียวกัน โดยรวมแล้วอาจสูงกว่าเกณฑ์มลู ค่าขัน้ ต�ำ่ ทีก่ ำ� หนด สินทรัพย์เหล่านัน้ อาจน�ำมารวมกันและรับรูเ้ ป็นประเภทของ สินทรัพย์นนั้ ๆ เช่น ครุภณ ั ฑ์สำ� นักงาน นอกจากนัน้ ให้พจิ ารณาสินทรัพย์ทมี่ ลี กั ษณะเป็นกลุม่ ซึง่ หมายถึง ระบบ หรือชุดของสินทรัพย์ทปี่ ระกอบด้วยสินทรัพย์มากกว่าหนึง่ รายการทีต่ อ้ งใช้งานร่วมกันและจัดหามาพร้อมกันใน คราวเดียวหรือในเวลาใกล้เคียงกัน เช่น ระบบเครือข่ายคอมพิวเตอร์ ระบบเสียง เป็นต้น สินทรัพย์แต่ละรายการ ในกลุม่ อาจมีมลู ค่าต�ำ่ กว่าเกณฑ์มลู ค่าขัน้ ต�ำ่ แต่หากมูลค่าของสินทรัพย์ทงั้ กลุม่ โดยรวมแล้วมีมลู ค่าสูงกว่าเกณฑ์ มูลค่าขั้นต�่ำ ให้น�ำสินทรัพย์เหล่านั้นมารวมกันและรับรู้เป็นกลุ่มสินทรัพย์ การวัดมูลค่าสินทรัพย์ 6.3 หน่วยงานจะบันทึกมูลค่าเริ่มแรกของสินทรัพย์ตามราคาทุนที่เกิดขึ้นในการจัดหาสินทรัพย์นั้น ราคาทุนดังกล่าว รวมถึงค่าใช้จ่ายในการท�ำให้สินทรัพย์นั้นอยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้งานได้ในครั้งแรกด้วย 6.3.1 การระบุว่าค่าใช้จ่ายรายการใดเป็นราคาทุนที่เกิดขึ้นในการจัดหาสินทรัพย์ หน่วยงาน ต้องพิจารณาเฉพาะค่าใช้จ่ายที่ระบุได้ว่าเกี่ยวข้องกับการจัดหาสินทรัพย์โดยตรง ราคาทุนที่เกิดขึ้นในการจัดหา สินทรัพย์ ประกอบด้วย ราคาซื้อ รวมภาษีน�ำเข้า ภาษีซื้อที่เรียกคืนไม่ได้ และต้นทุนทางตรงอื่นๆ ที่เกี่ยวกับ การจัดหาสินทรัพย์เพื่อให้สินทรัพย์อยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้งานได้ ส่วนลดการค้าต่างๆ และค่าภาษีที่จะได้ รับคืนต้องน�ำมาหักจากราคาซื้อ ตัวอย่างของต้นทุนทางตรงอื่นๆ ที่เกี่ยวกับการจัดหาสินทรัพย์ ได้แก่ 92

(1) ต้นทุนการจัดเตรียมสถานที่ (2) ต้นทุนการขนส่งเริ่มแรกและการเก็บรักษา (3) ต้นทุนการติดตั้ง (4) ค่าธรรมเนียมวิชาชีพ เช่น ค่าจ้างสถาปนิกและวิศวกร (5) ประมาณการรายจ่ายในการรื้อถอนสินทรัพย์ และการบูรณะสถานที่ 6.3.2 ค่าใช้จ่ายในการบริหารและค่าใช้จ่ายทั่วไปอื่นๆ เช่น เงินเดือน ค่าจ้าง ค่าใช้จ่าย ในการฝึกอบรม ไม่ถอื เป็นราคาทุนของสินทรัพย์ เว้นแต่คา่ ใช้จา่ ยนัน้ จะเกีย่ วข้องโดยตรงกับการได้มาของสินทรัพย์ หรือเป็นค่าใช้จ่ายเพื่อท�ำให้สินทรัพย์นั้นอยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้งานได้ ในท�ำนองเดียวกันค่าใช้จ่ายในการเริ่ม เดินเครื่องจักรหรือค่าใช้จ่ายอื่นในท�ำนองเดียวกัน ไม่ถือเป็นราคาทุนของสินทรัพย์ เว้นแต่หน่วยงานจ�ำเป็น ต้องจ่ายค่าใช้จ่ายดังกล่าวเพื่อให้สินทรัพย์นั้นอยู่ในสภาพพร้อมที่จะใช้งานได้ ส่วนผลขาดทุนเริ่มแรกจากการ ด�ำเนินงานทีเ่ กิดขึน้ ก่อนทีส่ นิ ทรัพย์จะสามารถปฏิบตั งิ านได้ตามแผนทีก่ ำ� หนดไว้ ให้รบั รูเ้ ป็นค่าใช้จา่ ยทันทีทเี่ กิด 6.4 สินทรัพย์ที่หน่วยงานสร้างขึ้นเองโดยใช้ทรัพยากรของหน่วยงาน ให้บันทึกในราคาตามต้นทุน ที่เกิดขึ้นในการสร้างสินทรัพย์นั้น ต้นทุนดังกล่าวควรรวมทั้งค่าแรงงาน วัตถุดิบ และค่าใช้จ่ายที่ใช้ไปใน การสร้างสินทรัพย์โดยตรง โดยใช้หลักการเดียวกับการก�ำหนดราคาทุนของสินทรัพย์ตามย่อหน้า 6.3.1 และ 6.3.2 6.5 สินทรัพย์อนื่ นอกจากเงินสดทีห่ น่วยงานได้มาโดยไม่เสียค่าใช้จา่ ยหรือเสียค่าใช้จา่ ยน้อยมากเสมือน ได้เปล่า เช่น ได้มาจากการรับบริจาค หรือได้รับความช่วยเหลือจากหน่วยงานอื่น ให้บันทึกบัญชีโดยใช้มูลค่า ยุติธรรม ณ วันที่ได้มาของสินทรัพย์นั้น การแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ 6.6 หน่วยงานอาจได้รายการที่เป็นที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ มาจากการแลกเปลี่ยนกับรายการ ที่เป็นที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ หรือสินทรัพย์อื่นที่ไม่คล้ายคลึงกัน ให้หน่วยงานบันทึกราคาทุนของรายการ ดังกล่าวด้วยมูลค่ายุตธิ รรมของสินทรัพย์ที่ได้มา ซึง่ มีมลู ค่าเท่ากับ มูลค่ายุตธิ รรมของสินทรัพย์ทนี่ ำ� ไปแลกเปลีย่ น ปรับปรุงด้วยจ�ำนวนเงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสดที่หน่วยงานต้องโอน หรือรับโอนเนื่องมาจากการ แลกเปลี่ยนสินทรัพย์นั้น ในกรณีนี้อาจมีการรับรู้รายการก�ำไรหรือขาดทุนจากการแลกเปลี่ยนดังกล่าว

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

6.7 ในบางกรณี หน่วยงานอาจได้รายการที่เป็นที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ มาจากการแลกเปลี่ยน กั บ สิ น ทรั พ ย์ ที่ ค ล้ า ยคลึ ง กั น ซึ่ ง หมายถึ ง สิ น ทรั พ ย์ ที่ มี ป ระโยชน์ ใ ช้ ส อยแบบเดี ย วกั น ในการด� ำ เนิ น งาน ลักษณะเดียวกัน และมีมลู ค่ายุตธิ รรมใกล้เคียงกัน ให้หน่วยงานบันทึกราคาทุนของสินทรัพย์ที่ได้รบั มาด้วยราคา ตามบัญชีของสินทรัพย์ทนี่ �ำไปแลกเปลีย่ น โดยไม่มกี ารรับรูร้ ายการก�ำไรหรือรายการขาดทุนจากการแลกเปลีย่ น ดังกล่าว อย่างไรก็ตาม มูลค่ายุติธรรมของสินทรัพย์ที่ได้รับมาอาจเป็นหลักฐานที่แสดงว่าสินทรัพย์ที่โอนไป ด้อยค่าลงแล้ว หน่วยงานต้องบันทึกลดราคาตามบัญชีของสินทรัพย์ที่โอนไป และใช้ราคาตามบัญชีทปี่ รับลดแล้ว เป็นราคาทุนของสินทรัพย์ใหม่ หากมีการน�ำสินทรัพย์อนื่ เช่น เงินสด มารวมเป็นส่วนหนึง่ ของการแลกเปลีย่ นด้วย แสดงว่ารายการแลกเปลี่ยนนี้มีมูลค่ายุติธรรมไม่ใกล้เคียงกัน เป็นการแลกเปลี่ยนสินทรัพย์ที่ไม่คล้ายคลึงกัน ให้ถือปฏิบัติตามย่อหน้าที่ 6.6 รายจ่ายภายหลังการได้มาซึ่งสินทรัพย์ 6.8 หลังจากหน่วยงานบันทึกสินทรัพย์ถาวรแล้ว หน่วยงานต้องบันทึกรายจ่ายที่เกิดขึ้นในภายหลัง เกี่ยวกับรายการสินทรัพย์เพิ่มเป็นส่วนหนึ่งของมูลค่าตามบัญชีของสินทรัพย์ที่เกี่ยวข้อง หากรายจ่ายนั้น จะท�ำให้หน่วยงานได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกิจหรือศักยภาพในการให้บริการตลอดอายุการใช้งานของ สินทรัพย์นั้นเพิ่มขึ้นจากมาตรฐานการปฏิบัติงานที่เป็นอยู่ ในปัจจุบัน ส่วนรายจ่ายประเภทอื่นที่เกิดขึ้น ในภายหลังให้บันทึกเป็นค่าใช้จ่ายในงวดที่เกิดขึ้น 6.8.1 หน่วยงานจะบันทึกรายจ่ายเกี่ยวกับสินทรัพย์ถาวรที่เกิดขึ้นในภายหลังเป็นสินทรัพย์ได้ ก็ตอ่ เมือ่ รายจ่ายนัน้ ท�ำให้สนิ ทรัพย์มสี ภาพดีขนึ้ เมือ่ เทียบกับมาตรฐานการปฏิบตั งิ านทีเ่ ป็นอยู่ในปัจจุบนั ตัวอย่าง ของการปรับปรุงสินทรัพย์ซงึ่ ท�ำให้ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจในอนาคตหรือศักยภาพในการให้บริการของสินทรัพย์ นั้นเพิ่มขึ้น รวมถึง (1) การปรับปรุงสภาพอาคารให้มอี ายุการใช้งานยาวนานขึน้ และมีประสิทธิภาพเพิม่ ขึน้ (2) การปรับปรุงเพื่อยกระดับคุณภาพชิ้นส่วนของเครื่องจักรเพื่อให้ผลผลิตมีคุณภาพ ดีขึ้นอย่างเห็นได้ชัด (3) การใช้วิธีการผลิตใหม่ๆ ที่สามารถลดต้นทุนการด�ำเนินงานที่ประเมินไว้เดิมอย่าง เห็นได้ชัด

ประเภทของสินทรัพย์ 6.9 สินทรัพย์อาจจัดแบ่งตามสภาพคล่องของสินทรัพย์ โดยแบ่งเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนและสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียน ดังนี้ (1) สินทรัพย์หมุนเวียน (1.1) เงินสดและเงินฝากธนาคาร (1.2) เงินทดรองราชการ (1.3) เงินฝากคลัง (1.4) ลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการ (1.5) ลูกหนี้เงินยืม (1.6) ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดิน (1.7) เงินให้กู้ (1.8) รายได้จากเงินงบประมาณค้างรับ (1.9) รายได้แผ่นดินค้างรับ (1.10) รายได้ค้างรับ (1.11) สินค้าคงเหลือ (1.12) วัสดุคงเหลือ (1.13) รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลังล่วงหน้า (1.14) ค่าใช้จ่ายจ่ายล่วงหน้า (1.15) เงินลงทุน (1.16) สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น (2) สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน (2.1) เงินให้กู้ (2.2) เงินลงทุน (2.3) ที่ดิน (2.4) อาคาร (2.5) อุปกรณ์ (2.6) สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (2.7) สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (2.8) สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนอื่น อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับสินทรัพย์แต่ละประเภท เงินสดและเงินฝากธนาคาร 6.10 เงินสด หมายถึง เงินสดในมือ เช็ค ดราฟต์ และธนาณัติ หน่วยงานจะรับรู้เงินสดและเงินฝาก ธนาคารในราคาตามมูลค่าที่ตราไว้ และแสดงรายการดังกล่าวไว้ในเงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดใน งบแสดงฐานะการเงิน เงินทดรองราชการ 6.11 เงิ น ทดรองราชการ คื อ เงิ น ที่ ห น่ ว ยงานได้ รั บ จากรั ฐ บาลเพื่ อ ทดรองจ่ า ยเป็ น ค่ า ใช้ จ ่ า ย ปลีกย่อยในการด�ำเนินงานของหน่วยงานตามวงเงินที่ได้รับอนุมัติ การใช้จ่ายเงินทดรองราชการจะบันทึก ควบคุมโดยทะเบียน ยอดบัญชีเงินทดรองราชการจะเป็นยอดคงที่ตามวงเงินที่ได้รับอนุมัติ เมื่อหน่วยงานใช้ จ่ายเงินทดรองราชการแล้ว จะรวบรวมหลักฐานการจ่ายเพื่อเบิกเงินงบประมาณมาชดใช้เงินทดรองราชการ หน่วยงานจะบันทึกรับรู้เงินทดรองราชการเมื่อได้รับเงินควบคู่ไปกับการบันทึกเงินทดรองราชการรับจากคลัง และให้แสดงรายการเงินทดรองราชการในเงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดในงบแสดงฐานะการเงิน เงินฝากคลัง 6.12 เงินฝากคลัง หมายถึง เงินนอกงบประมาณที่หน่วยงานฝากไว้กับกระทรวงการคลัง หน่วยงานจะ รับรูเ้ งินฝากคลังในราคาตามมูลค่าทีต่ ราไว้ โดยแสดงรายการเงินฝากคลังในเงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ในงบแสดงฐานะการเงิน ลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการ 6.13 ลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการ หมายถึง จ�ำนวนเงินที่หน่วยงานมีสิทธิได้รับช�ำระจาก บุคคลภายนอกหรือหน่วยงานอื่นซึ่งเกิดจากการขายสินค้าและบริการอันเป็นส่วนหนึ่งของการด�ำเนินงานปกติ ของหน่วยงาน หน่วยงานจะรับรู้ลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการตามมูลค่าสุทธิที่จะได้รับ โดยตั้งบัญชี ค่าเผือ่ หนีส้ งสัยจะสูญส�ำหรับลูกหนีส้ ว่ นทีค่ าดว่าจะไม่สามารถเรียกเก็บได้ การประมาณการค่าเผือ่ หนีส้ งสัยจะสูญ ให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ทกี่ �ำหนดในย่อหน้าที่ 9.6 ส�ำหรับการแสดงรายการลูกหนีจ้ ากการขายสินค้าและบริการ ให้แสดงมูลค่าสุทธิตามบัญชีในรายการลูกหนี้ในงบแสดงฐานะการเงินและให้เปิดเผยจ�ำนวนค่าเผื่อหนี้สงสัย จะสูญเป็นรายการหักจากลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

ลูกหนี้เงินยืม 6.14 ลูกหนี้เงินยืม หมายถึง ลูกหนี้ภายในหน่วยงานกรณีให้ข้าราชการ พนักงาน หรือเจ้าหน้าที่ ยืมเงินไปใช้จ่ายในการปฏิบัติงานโดยไม่มีดอกเบี้ย เช่น ลูกหนี้เงินงบประมาณ ลูกหนี้เงินนอกงบประมาณ หน่วยงานจะรับรูล้ กู หนี้ในกรณีนตี้ ามมูลค่าทีจ่ ะได้รบั โดยไม่ตอ้ งตัง้ บัญชีคา่ เผือ่ หนีส้ งสัยจะสูญ และให้แสดงมูลค่า ตามบัญชีของลูกหนี้เงินยืมในรายการ ลูกหนี้ในงบแสดงฐานะการเงิน โดยแสดงรายละเอียดของลูกหนี้เงินยืม แต่ละประเภทไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดิน 6.15 ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดิน หมายถึง จ�ำนวนเงินรายได้แผ่นดินประเภทภาษีที่ผู้เสียภาษีค้างช�ำระ แก่หน่วยงานที่จัดเก็บภาษี มีลักษณะเป็นลูกหนี้ที่เกิดจากรายการที่ไม่ต่างตอบแทน หรือไม่มีการแลกเปลี่ยน เนื่องจากเป็นการใช้อ�ำนาจรัฐในการจัดเก็บภาษีจากประชาชน หน่วยงานจะบันทึกรับรู้ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดิน เมื่อผู้เสียภาษียื่นแบบฟอร์มในการช�ำระภาษีต่อหน่วยงานที่จัดเก็บ และตกลงกันที่จะจ่ายภาษีเป็นจ�ำนวนเงิน ที่แน่นอนแล้ว แต่ยังไม่ได้ช�ำระเงินทันทีในขณะนั้น โดยผู้เสียภาษีขอผ่อนช�ำระเป็นงวดๆ หน่วยงานที่จัดเก็บ ภาษีจะรับรู้ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดินตามมูลค่าสุทธิที่จะได้รับ โดยอาจตั้งบัญชีค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญส�ำหรับ ลูกหนี้ภาษีของแผ่นดินส่วนที่คาดว่าจะไม่สามารถเรียกเก็บได้ การประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญให้เป็นไป ตามหลักเกณฑ์ที่ก�ำหนดในย่อหน้าที่ 9.6 และให้แสดงรายการลูกหนี้ภาษีของแผ่นดินด้วยมูลค่าสุทธิตามบัญชี ในรายการลูกหนี้ในงบแสดงฐานะการเงิน และเปิดเผยจ�ำนวนค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญเป็นรายการหักจากลูกหนี้ ภาษีของแผ่นดินไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน เงินให้กู้ 6.16 เงินให้กู้ หมายถึง เงินที่หน่วยงานให้บุคคลภายนอกกู้ยืม โดยมีสัญญาการกู้ยืมเป็นหลักฐาน อาจมีการคิดดอกเบี้ยหรือไม่ก็ได้ เงินให้กู้อาจแบ่งเป็นเงินให้กู้ระยะสั้นและเงินให้กู้ระยะยาวที่มีกำ� หนดการ ช�ำระคืนเกิน 1 ปี หน่วยงานจะรับรู้เงินให้กู้เมื่อได้จ่ายเงินให้กู้แก่บุคคลอื่น และตั้งบัญชีค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ส�ำหรับเงินให้กู้ส่วนที่คาดว่าจะไม่สามารถเรียกเก็บเงินได้ การประมาณการค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญให้เป็นไปตาม หลักเกณฑ์ที่ก�ำหนดในย่อหน้าที่ 9.6 และให้แสดงรายการเงินให้กู้ด้วยมูลค่าสุทธิตามบัญชีในงบแสดงฐานะ การเงินของหน่วยงาน และให้เปิดเผยจ�ำนวนค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญเป็นรายการหักจากเงินให้กู้ในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

รายได้จากเงินงบประมาณค้างรับ 6.17 รายได้จากเงินงบประมาณค้างรับ หมายถึง รายได้จากเงินงบประมาณที่เกิดขึ้นแล้วแต่หน่วยงาน ยังไม่ได้รับเงิน ให้หน่วยงานบันทึกรายได้จากเงินงบประมาณค้างรับ ณ วันที่จัดท�ำรายงาน หรือ ณ วันสิ้น ปีงบประมาณ ด้วยจ�ำนวนหนี้สินที่บันทึกบัญชีตามเกณฑ์คงค้างไว้แล้วและจะต้องเบิกเงินงบประมาณมา เพื่อจ่ายช�ำระหนี้ ในกรณีของส่วนราชการ ยอดเงินที่จะบันทึกเป็นรายได้จากเงินงบประมาณค้างรับ ณ วัน สิ้นปีงบประมาณคือจ�ำนวนหนี้สินที่บันทึกไว้แล้วและจะเบิกเงินงบประมาณในลักษณะเป็นเงินเหลื่อมจ่าย (จ�ำนวนเงินที่วางฎีกาเบิกภายในวันที่ 30 กันยายน แต่ได้รับเงินในปีงบประมาณถัดไป) เงินกันไว้เบิกเหลื่อมปี (เงินงบประมาณปีก่อนที่ได้รับอนุมัติให้ยกไปใช้จ่ายในปีถัดไป) หรือเงินงบประมาณค้างเบิกข้ามปี (ค่าใช้จ่าย ที่ไม่สามารถเบิกจ่ายได้ทันในปีงบประมาณที่เกิดค่าใช้จ่าย) และให้หน่วยงานแสดงรายการรายได้จากเงิน งบประมาณค้างรับรวมไว้ในรายการประเภทรายได้ค้างรับเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน รายได้แผ่นดินค้างรับ 6.18 รายได้แผ่นดินค้างรับ หมายถึง รายได้แผ่นดินประเภทอื่นๆ นอกจากรายได้ภาษี ซึ่งเกิดรายได้ ขึ้นแล้วแต่ยังไม่ได้รับช�ำระเงิน เช่น รายได้แผ่นดินประเภทเงินปันผล ให้หน่วยงานรับรู้เป็นรายได้แผ่นดิน ค้างรับด้วยมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับ และให้แสดงรายการรายได้แผ่นดินค้างรับรวมไว้ในรายการประเภทรายได้ ค้างรับเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน รายได้ค้างรับ 6.19 รายได้คา้ งรับ คือ รายได้อนื่ ของหน่วยงาน ซึง่ เกิดรายได้ขนึ้ แล้วแต่ยงั ไม่ได้รบั ช�ำระเงิน เช่น รายได้ จากเงินช่วยเหลือค้างรับ หน่วยงานจะรับรู้รายได้ค้างรับตามมูลค่าที่คาดว่าจะได้รับ โดยแสดงเป็นสินทรัพย์ หมุนเวียนอื่นในงบแสดงฐานะการเงิน และหากจ�ำนวนเงินเป็นสาระส�ำคัญ หน่วยงานควรเปิดเผยให้ทราบถึง ประเภทของรายการรายได้ค้างรับไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงินด้วย สินค้าคงเหลือ 6.20 สินค้าคงเหลือ หมายถึง สินทรัพย์ที่ (1) มีไว้เพื่อขายในการด�ำเนินงานตามปกติของหน่วยงาน หรือ (2) อยู่ในระหว่างการผลิตตามกระบวนการผลิตสินค้าเพื่อขาย หรือ (3) มีไว้เพื่อใช้ไปในกระบวนการผลิตสินค้าหรือให้บริการ

สินค้าคงเหลือ ได้แก่ วัตถุดิบ งานระหว่างท�ำ และสินค้าส�ำเร็จรูป หน่วยงานจะรับรู้สินค้าคงเหลือตาม ราคาทุนหรือมูลค่าสุทธิที่จะได้รับแล้วแต่ราคาใดจะต�่ำกว่า โดยแสดงเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนในงบแสดงฐานะ การเงิน และแสดงรายละเอียดของสินค้าคงเหลือแยกเป็นวัตถุดิบและวัสดุการผลิตงานระหว่างท�ำ และสินค้า ส�ำเร็จรูปไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 6.20.1 ราคาทุนของสินค้าคงเหลือ รวมถึง ต้นทุนในการจัดซือ้ ต้นทุนแปลงสภาพ ค่าใช้จา่ ยอืน่ ๆ ที่เกิดขึ้นเพื่อท�ำให้สินค้าอยู่ในสภาพและสถานที่ที่พร้อมจะจ�ำหน่ายหรือน�ำไปใช้ในการผลิตได้ ต้นทุนในการจัดซื้อ รวมถึง ราคาซื้อ ค่าขนส่ง อากรน�ำเข้า ภาษี และค่าใช้จ่ายจัดการต่างๆ ที่เกิดขึ้นในการจัดซื้อโดยตรง หักด้วยส่วนลดการค้าและเงินที่จะได้รับคืนต่างๆ ต้นทุนแปลงสภาพ รวมถึง ต้นทุนต่างๆ ที่เกิดขึ้นในการแปลงสภาพจากวัตถุดิบไปเป็นสินค้า ส�ำเร็จรูปซึ่งเกี่ยวข้องโดยตรงกับสินค้าที่ผลิตได้ ได้แก่ ค่าแรงทางตรง และค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่และ ผันแปรต่างๆ ค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่ คือ ต้นทุนการผลิตทางอ้อมที่เกิดขึ้นโดยไม่สัมพันธ์โดยตรงกับปริมาณ การผลิต เช่น ค่าเสือ่ มราคาเครือ่ งจักร และค่าใช้จา่ ยบริหารจัดการโรงงาน เป็นต้น ส่วนค่าใช้จา่ ยการผลิตผันแปร คือ ต้นทุนการผลิตทางอ้อมทีเ่ กิดขึน้ และผันแปรโดยตรงกับปริมาณการผลิต เช่น วัตถุดบิ ทางอ้อม ค่าแรงทางอ้อม เป็นต้น 6.20.2 มูลค่าสุทธิทจี่ ะได้รบั ของสินค้าคงเหลืออาจลดลงจนต�ำ่ กว่าราคาทุนเนือ่ งจากความเสียหาย ล้าสมัย หรือราคาขายลดลง เช่น สินค้านั้นมีคุณสมบัติเสื่อมลง หมดอายุการใช้งาน มีลักษณะทางกายภาพ เปลี่ยนไปจากเดิม มีการพัฒนาเทคโนโลยีใหม่จนท�ำให้สินค้านั้นไม่ได้รับความนิยม หรือราคาขายลดลงจาก สาเหตุอื่น แต่ไม่รวมถึงสินค้าสูญหายหรือความเสียหายอันเนื่องมาจากเหตุการณ์ ไม่ปกติซึ่งเข้าลักษณะของ รายการพิเศษ หน่วยงานต้องปรับลดราคาสินค้าคงเหลือลงให้เท่ากับมูลค่าสุทธิที่จะได้รับ โดยทั่วไปจะพิจารณา มูลค่าสุทธิทจี่ ะได้รบั ส�ำหรับสินค้าแต่ละรายการ แต่ในกรณีทเี่ หมาะสมอาจพิจารณาสินค้าทีม่ ลี กั ษณะเหมือนกัน หรือมีความเกีย่ วพันกันเข้าเป็นกลุม่ โดยพิจารณาจากหลักฐานทีเ่ ชือ่ ถือได้มากทีส่ ดุ ในเวลาทีป่ ระมาณมูลค่า เช่น ราคาขายสินค้าภายหลังวันที่ในงบการเงิน 6.21 หน่วยงานจะค�ำนวณราคาทุนของสินค้าคงเหลือโดยใช้วิธีเข้าก่อน-ออกก่อน หรือวิธีถัวเฉลี่ย ถ่วงน�้ำหนัก วิธีใดวิธีหนึ่งก็ได้ 6.21.1 วิธีเข้าก่อน-ออกก่อนมีข้อสมมติฐานว่าสินค้าที่ซื้อหรือผลิตก่อนจะถูกขายออกไปก่อน สินค้าคงเหลือปลายงวด จึงเป็นสินค้าที่ซื้อมาหรือผลิตขึ้นครั้งหลัง ซึ่งสอดคล้องกับการบริหารสินค้าโดยทั่วไป โดยเฉพาะสินค้าที่มีอายุจ�ำกัด ส่วนวิธีถัวเฉลี่ยถ่วงน�้ำหนักเป็นการแสดงต้นทุนสินค้าที่ขายด้วยต้นทุนเฉลี่ย ทีเ่ กิดขึน้ จากต้นทุนของสินค้าคงเหลือต้นงวดและจากการซือ้ หรือผลิตในระหว่างปี มูลค่าสินค้าคงเหลือปลายงวด จึงค�ำนวณขึ้นโดยใช้ต้นทุนเฉลี่ยครั้งหลังสุด วิธีนี้จะมีการถัวเฉลี่ยต้นทุนของสินค้าที่เหมือนกัน ณ วันต้นงวด กับต้นทุนสินค้าที่ซื้อหรือผลิตระหว่างงวด และอาจค�ำนวณต้นทุนถัวเฉลี่ยต่อเนื่องไปตลอดปีเป็นระยะๆ หรือ ค�ำนวณทุกครั้งที่ได้รับสินค้าขึ้นอยู่กับหน่วยงาน วิธีนี้สอดคล้องกับการบริหารสินค้าที่มีลักษณะเหมือนกันหรือ แตกต่างกันน้อยในแต่ละครั้งที่ได้รับมา โดยเฉพาะสินค้าที่ราคาไม่เคลื่อนไหวมาก อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

วัสดุคงเหลือ 6.22 วัสดุคงเหลือ หมายถึง สินทรัพย์ที่หน่วยงานมีไว้เพื่อใช้ในการด�ำเนินงานตามปกติ โดยทั่วไป มีมูลค่าไม่สูงและไม่มีลักษณะคงทนถาวร ได้แก่ วัสดุส�ำนักงาน หน่วยงานจะรับรู้วัสดุคงเหลือในราคาทุน โดยแสดงเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนรายการหนึ่งในงบแสดงฐานะการเงิน รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลังล่วงหน้า 6.23 หน่วยงานภาครัฐบางแห่งอาจได้รับเงินรายได้แผ่นดินล่วงหน้าโดยที่ยังไม่ได้ส่งมอบสินค้าหรือ บริการ เช่น ได้รับค่าเช่าที่ราชพัสดุล่วงหน้า หน่วยงานจึงไม่อาจรับรู้เป็นรายได้แผ่นดินในขณะที่ได้รับเงิน และโดยที่กฎหมายก�ำหนดให้หน่วยงานที่ได้รับเงินรายได้แผ่นดินจะต้องน�ำเงินส่งคลังทันที ดังนั้น หน่วยงาน ที่มีเงินรายได้แผ่นดินรับล่วงหน้า จะต้องรับรู้รายได้แผ่นดินน� ำส่งคลังล่วงหน้าเมื่อน�ำเงินไปส่งคลัง และจะ ล้างบัญชีรายได้แผ่นดินน�ำส่งคลังล่วงหน้าเป็นรายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง พร้อมกับการล้างบัญชีรายได้แผ่นดิน รับล่วงหน้าเป็นรายได้แผ่นดินเมื่อหน่วยงานได้ส่งมอบสินค้าหรือบริการแล้ว และให้หน่วยงานแสดงรายได้ แผ่นดินน�ำส่งคลังล่วงหน้าในรายการสินทรัพย์หมุนเวียนอืน่ ใน งบแสดงฐานะการเงิน โดยเปิดเผยจ�ำนวนรายได้ แผ่นดินน�ำส่งคลังล่วงหน้าไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน ค่าใช้จ่ายจ่ายล่วงหน้า 6.24 ค่าจ่ายจ่ายล่วงหน้า คือ ค่าใช้จ่ายที่หน่วยงานจ่ายเพื่อซื้อสินทรัพย์หรือบริการไปแล้วและจะได้ รับประโยชน์ตอบแทนในอนาคตซึ่งคาดว่าจะใช้หมดไปในระยะสั้น หน่วยงานจะรับรู้ค่าใช้จ่ายจ่ายล่วงหน้าตาม มูลค่าของสินทรัพย์หรือบริการที่คาดว่าจะได้รับ โดยแสดงเป็นสินทรัพย์หมุนเวียนอื่นในงบแสดงฐานะการเงิน และหากจ�ำนวนเงินเป็นสาระส�ำคัญ หน่วยงานควรเปิดเผยให้ทราบถึงประเภทของรายการค่าใช้จา่ ยจ่ายล่วงหน้า ไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงินด้วย เงินลงทุน 6.25 เงินลงทุน หมายถึง สินทรัพย์ที่หน่วยงานมีไว้เพื่อเพิ่มความมั่งคั่งให้กับหน่วยงาน ไม่ว่าจะอยู่ใน รูปของส่วนแบ่งที่จะได้รับ (เช่น ดอกเบี้ย ค่าสิทธิ เงินปันผล) ในรูปของราคาที่เพิ่มขึ้น หรือในรูปของประโยชน์ อย่างอื่นที่กิจการได้รับ เงินลงทุนแบ่งเป็นเงินลงทุนระยะสั้นและเงินลงทุนระยะยาว เงินลงทุนระยะสั้น คือ เงินลงทุนที่หน่วยงานมีเจตนาที่จะถือไว้เพื่อหาผลประโยชน์ในระยะเวลาไม่เกิน 1 ปี เงินลงทุนระยะสั้นอาจจะ ประกอบด้วยเงินฝากประจ�ำระยะเวลาไม่เกิน 1 ปี เงินลงทุนในหลักทรัพย์ในความต้องการของตลาด ไม่ว่าจะ เป็นประเภทหลักทรัพย์เพือ่ ค้า หลักทรัพย์เผือ่ ขาย หรือตราสารหนีท้ จี่ ะครบก�ำหนดภายใน 1 ปี ถ้าเงินลงทุนนัน้ หน่วยงานมีเจตนาจะถือไว้เพื่อหาผลประโยชน์ ในระยะเวลาเกิน 1 ปี จะจัดเป็นเงินลงทุนระยะยาว ได้แก่

100

เงินลงทุนในหลักทรัพย์ ในความต้องการของตลาดประเภทหลักทรัพย์เผื่อขายและตราสารหนี้ที่จะถือจน ครบก�ำหนด ตราสารทุนที่ไม่อยู่ในความต้องการของตลาดหรือเงินลงทุนทั่วไป และเงินลงทุนในบริษัทย่อย บริษัทร่วม หรือกิจการร่วมค้า หน่วยงานจะบันทึกเงินลงทุนเป็นสินทรัพย์ ณ วันที่หน่วยงานได้รับเงินลงทุน ครั้งแรกในราคาทุน ราคาทุนของเงินลงทุน หมายถึง รายจ่ายโดยตรงทั้งสิ้นที่หน่วยงานจ่ายไปเพื่อให้ได้มา ซึ่งเงินลงทุนนั้น เช่น ราคาจ่ายซื้อเงินลงทุน ค่านายหน้า ค่าธรรมเนียม และค่าภาษีอากร 6.26 ในกรณีที่เป็นเงินลงทุนในหลักทรัพย์ ในความต้องการของตลาด ให้หน่วยงานตีราคาเงินลงทุน หรือหลักทรัพย์ ใหม่โดยใช้ราคายุติธรรม ณ วันที่จัดท�ำรายงาน กล่าวคือ ถ้าเป็นเงินลงทุนในหลักทรัพย์ เพื่อค้า ให้หน่วยงานบันทึกผลต่างของราคาตามบัญชีกับราคายุติธรรมของเงินลงทุนในบัญชีกำ� ไรหรือขาดทุน จากการปรับมูลค่าเงินลงทุน ซึง่ จะปิดโอนไปเข้าบัญชีรายได้สงู หรือต�่ำกว่าค่าใช้จา่ ยในงวดนัน้ หากเป็นเงินลงทุน ในหลักทรัพย์เผื่อขาย ให้หน่วยงานบันทึกผลต่างดังกล่าวในบัญชีก�ำไรหรือขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน ซึ่งจะน�ำไปแสดงเป็นรายการเพิ่มหรือลดในส่วนทุน 6.27 ในกรณีที่เป็นเงินลงทุนในตราสารหนี้ที่หน่วยงานจะถือจนครบก�ำหนด เช่น เงินลงทุนในหุ้นกู้ การวัดมูลค่าเงินลงทุนดังกล่าว ณ วันที่จัดท�ำรายงาน ให้แสดงด้วยราคาทุน ตัดจ�ำหน่าย ราคาทุนตัดจ�ำหน่าย หมายถึง ราคาทุนที่ได้มาตั้งแต่เริ่มแรก หักเงินต้นที่จ่ายคืน และบวกหรือหักค่าตัดจ�ำหน่ายสะสมของส่วนต่าง ระหว่างราคาทุนเริ่มแรกกับมูลค่าที่ตราไว้ การตัดจ�ำหน่ายส่วนต่างดังกล่าวให้ค�ำนวณโดยใช้วิธีอัตราดอกเบี้ย ที่แท้จริง ซึ่งหมายถึง อัตราคิดลดที่ทำ� ให้มูลค่าปัจจุบันของกระแสเงินสดที่จะได้รับในอนาคตเท่ากับราคาตาม บัญชีของตราสารหนี้ 6.28 ในกรณีที่เป็นการลงทุนในตราสารทุนที่ไม่อยู่ในความต้องการของตลาด หรือเงินลงทุนทั่วไป ให้หน่วยงานวัดมูลค่าเงินลงทุนดังกล่าว ณ วันที่จัดท�ำรายงาน ด้วยราคาทุน 6.29 ในกรณี ที่ เ ป็ น เงิ น ลงทุ น ในบริ ษั ท ร่ ว ม หรื อ บริ ษั ท ย่ อ ย หรื อ กรณี ที่ รั ฐ บาลน�ำ เงิ น ไปลงทุ น ในรัฐวิสาหกิจซึง่ หน่วยงานผูล้ งทุนสามารถมีอทิ ธิพลอย่างเป็นสาระส�ำคัญเหนืออีกหน่วยงานหนึง่ หรือสามารถ ควบคุมหน่วยงานที่ไปลงทุนได้ หน่วยงานผู้ลงทุนต้องบันทึกบัญชีด้วยวิธีส่วนได้เสีย (Equity method) ซึ่งวิธี ดังกล่าวเงินลงทุนเริ่มแรกจะต้องบันทึกด้วยราคาทุนและต่อมาภายหลังราคาตามบัญชีของเงินลงทุนจะเพิ่มขึ้น หรือลดลงด้วยส่วนแบ่งก�ำไรหรือขาดทุนของหน่วยงานที่ไปลงทุนตามสัดส่วนทีห่ น่วยงานผูล้ งทุนมีสว่ นได้เสียอยู่ 6.30 ในกรณีที่หน่วยงานจ�ำหน่ายเงินลงทุน ให้หน่วยงานบันทึกก�ำไรหรือขาดทุนจากการจ�ำหน่าย เงินลงทุนทันทีที่เกิด ซึ่งเท่ากับผลต่างระหว่างมูลค่าตอบแทนสุทธิที่ได้รับกับราคาตามบัญชีของเงินลงทุน พร้อมทั้งปิดโอนทุกบัญชีที่เกี่ยวข้องกับเงินลงทุนที่จำ� หน่าย เช่น ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน ส�ำหรับการแสดงรายการเงินลงทุนให้หน่วยงานแสดงเงินลงทุนเป็นรายการแยกต่างหากในสินทรัพย์หมุนเวียน และสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนแล้วแต่กรณีในงบแสดงฐานะการเงินของหน่วยงาน พร้อมทั้งแสดงรายละเอียดของ เงินลงทุนในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

101

สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น 6.31 สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น หมายถึง สินทรัพย์หมุนเวียนประเภทอื่นๆ นอกเหนือจากที่กล่าวข้างต้น หน่วยงานจะรับรู้สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น เมื่อสินทรัพย์ประเภทนั้นเข้าหลักเกณฑ์การรับรู้ตามย่อหน้าที่ 6.1 และให้แสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงิน โดยเปิดเผยรายละเอียดไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน ที่ดิน 6.32 ที่ดิน คือ อสังหาริมทรัพย์ที่หน่วยงานมีไว้เพื่อใช้ประโยชน์ในการด�ำเนินงาน หน่วยงานจะรับรู้ ที่ดินตามราคาทุน เฉพาะที่ดินที่หน่วยงานมีกรรมสิทธิ์ และให้แสดงที่ดินเป็นสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนในรายการ ทีด่ นิ อาคาร และอุปกรณ์ในงบแสดงฐานะการเงิน ส�ำหรับทีร่ าชพัสดุทหี่ น่วยงานครอบครองและใช้ประโยชน์นนั้ ให้แสดงข้อมูลเพิ่มเติมไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน อาคาร 6.33 อาคาร หมายถึง อาคารและสิ่งปลูกสร้างประเภทต่างๆ เช่น อาคารส� ำนักงาน อาคารที่ใช้ เพื่อประโยชน์อื่น อาคารโรงงาน สิ่งปลูกสร้างต่าง ๆ เช่น โรงเรือนเลี้ยงสัตว์ โรงเพาะช�ำ โรงเก็บรถยนต์ รวมทั้งส่วนปรับปรุงอาคารซึ่งเป็นต้นทุนในการตกแต่ง ต่อเติม หรือ ปรับปรุงตัวอาคารภายหลังจากที่จัดสร้าง อาคารเสร็จแล้ว รวมทัง้ งานระหว่างก่อสร้างทีย่ งั ไม่เสร็จสมบูรณ์ ซึง่ จะบันทึกบัญชีเป็นอาคารระหว่างก่อสร้างไว้ เมื่องานก่อสร้างเสร็จเรียบร้อยแล้วจึงจะโอนมาบันทึกเป็นอาคารและสิ่งปลูกสร้างประเภทนั้นๆ หน่วยงานจะ รับรู้อาคารและสิ่งปลูกสร้างตามราคาทุนทั้งอาคารและสิ่งปลูกสร้างที่หน่วยงานมีกรรมสิทธิ์และไม่มีกรรมสิทธิ์ แต่หน่วยงานได้ครอบครองและน�ำมาใช้ประโยชน์ ในการด�ำเนินงาน หน่วยงานจะต้องบันทึกค่าเสื่อมราคา สะสมเพื่อน�ำไปหักออกจากราคาทุน ของสินทรัพย์เพื่อให้ได้มูลค่าสุทธิตามบัญชี การรับรู้ค่าเสื่อมราคาและ ค่าเสือ่ มราคาสะสมให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ทกี่ �ำหนดในย่อหน้าที่ 9.9 และให้แสดงรายการอาคารเป็นสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนในรายการทีด่ นิ อาคาร และอุปกรณ์ในงบแสดงฐานะการเงิน ตามมูลค่าสุทธิตามบัญชี โดยเปิดเผย รายละเอียดของราคาทุน ค่าเสื่อมราคาสะสม และมูลค่าสุทธิตามบัญชีสำ� หรับอาคารและสิ่งปลูกสร้างแต่ละ ประเภทไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน อุปกรณ์ 6.34 อุปกรณ์ รวมถึงครุภณ ั ฑ์ประเภทต่างๆ เช่น ครุภณ ั ฑ์ส�ำนักงาน ยานพาหนะ เครือ่ งมือและอุปกรณ์ คอมพิวเตอร์ เป็นต้น หน่วยงานจะรับรู้อุปกรณ์ตามราคาทุน และบันทึกค่าเสื่อมราคาสะสมเพื่อน�ำไปหักออก จากราคาทุนของสินทรัพย์เพื่อให้ได้มูลค่าสุทธิตามบัญชี การรับรู้ค่าเสื่อมราคาและค่าเสื่อมราคาสะสมให้เป็น ไปตามหลักเกณฑ์ที่ก�ำหนดในย่อหน้าที่ 9.9 และให้แสดงรายการอุปกรณ์เป็นสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนในรายการ ทีด่ นิ อาคาร และอุปกรณ์ในงบแสดงฐานะการเงินด้วยมูลค่าสุทธิตามบัญชี โดยเปิดเผยรายละเอียดของราคาทุน ค่าเสื่อมราคาสะสม และมูลค่าสุทธิตามบัญชีส�ำหรับอุปกรณ์แต่ละประเภทไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 102

สินทรัพย์ โครงสร้างพื้นฐาน 6.35 สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน หมายถึง สินทรัพย์ที่ให้บริการแก่สาธารณะซึ่งจ�ำเป็นต่อการขยายตัว ทางเศรษฐกิจ เช่น ถนน ระบบท่อน�้ำเสีย ระบบการประปาและอ่างเก็บน�้ำ ระบบการระบายน�้ำ ระบบเครือข่าย การติดต่อสื่อสาร เป็นต้น สินทรัพย์ที่เป็นโครงสร้างพื้นฐานโดยทั่วไปจะมีลักษณะข้อใดข้อหนึ่งหรือทุกข้อ ดังนี้ (1) เป็นส่วนประกอบของระบบหรือเครือข่าย (2) มีลักษณะพิเศษและลักษณะการใช้งานโดยเฉพาะ (3) เป็นสินทรัพย์ที่เคลื่อนที่ไม่ได้ (4) เป็นสินทรัพย์ที่อาจจะมีข้อจ�ำกัดในการจ�ำหน่าย สินทรัพย์ที่เป็นโครงสร้างพื้นฐานนี้จะพิจารณาเป็นสินทรัพย์เดี่ยวหรือสินทรัพย์กลุ่มก็ได้ องค์ประกอบ ของสินทรัพย์ที่เป็นโครงสร้างพื้นฐานก็อาจมีความแตกต่างกัน เช่น มีอายุการใช้งานที่แตกต่างกัน หน่วยงาน จะรับรู้สินทรัพย์ที่เป็นโครงสร้างพื้นฐานตามราคาทุน ซึ่งรวมทั้งงานระหว่างก่อสร้างที่ยังไม่เสร็จสมบูรณ์ หากมีการตรวจรับงานเป็นงวดๆ ให้บนั ทึกเป็นสินทรัพย์โครงสร้างพืน้ ฐานระหว่างก่อสร้างไว้กอ่ น เมือ่ งานก่อสร้าง เสร็จแล้วจึงจะโอนมาบันทึกเป็นสินทรัพย์โครงสร้างพืน้ ฐานแต่ละประเภท และบันทึกค่าเสือ่ มราคาสะสมให้เป็น ไปตามหลักเกณฑ์ที่ก�ำหนดในย่อหน้าที่ 9.9 และให้แสดงรายการสินทรัพย์ โครงสร้างพื้นฐานเป็นสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงินตามมูลค่าสุทธิตามบัญชี โดยเปิดเผยรายละเอียดของราคาทุน ค่าเสือ่ มราคา สะสม และมูลค่าสุทธิตามบัญชีสำ� หรับสินทรัพย์โครงสร้างพืน้ ฐานแต่ละประเภทไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 6.36 การบันทึกมูลค่าเริ่มแรกของสินทรัพย์ โครงสร้างพื้นฐาน ณ วันเริ่มต้นปฏิบัติตามระบบบัญชี เกณฑ์คงค้างให้ใช้ราคาทุน ในกรณีที่ไม่สามารถหาราคาทุนได้ให้บันทึกโดยใช้ราคาปัจจุบันของสินทรัพย์ใหม่ ที่สามารถใช้แทนที่สินทรัพย์เดิมได้ โดยอ้างอิงถึงสินทรัพย์ที่มีลักษณะใกล้เคียงกัน โดยพิจารณาถึงความ แตกต่างของสินทรัพย์ ใหม่และสินทรัพย์เดิมทั้งสภาพของสินทรัพย์และความสามารถของสินทรัพย์ด้วย หรือหากไม่สามารถหาสินทรัพย์ใหม่ที่มีลักษณะใกล้เคียงกันมาอ้างอิงได้ ให้ใช้ราคาต้นทุนในการผลิตสินทรัพย์ แบบเดียวกันขึ้นมาใหม่ สินทรัพย์ ไม่มีตัวตน 6.37 สินทรัพย์ ไม่มีตัวตน หมายถึง สินทรัพย์ที่ ไม่เป็นตัวเงินที่สามารถระบุได้และไม่มีรูปธรรม ซึ่งเป็นสินทรัพย์ที่หน่วยงานถือไว้เพื่อใช้ในการผลิตหรือจ� ำหน่ายสินค้าหรือให้บริการ เพื่อให้ผู้อื่นเช่า หรือ เพื่อวัตถุประสงค์ ในการบริหารงาน ตัวอย่างสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนของหน่วยงาน เช่น โปรแกรมคอมพิวเตอร์ สิทธิการเช่า เป็นต้น

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

103

โปรแกรมคอมพิวเตอร์ 6.38 โปรแกรมคอมพิวเตอร์ รวมถึงชุดค�ำสั่งงานคอมพิวเตอร์ต่างๆ ทั้งส�ำหรับผู้ใช้และผู้พัฒนาระบบ ทั้งที่หน่วยงานพัฒนาขึ้นเอง จ้างผู้พัฒนาระบบภายนอกให้พัฒนาขึ้น และโปรแกรมที่หน่วยงานได้รับสิทธิ ในการใช้งานจากเจ้าของโดยจ่ายค่าตอบแทนให้ หน่วยงานจะรับรูโ้ ปรแกรมคอมพิวเตอร์ตามราคาทุน และบันทึก ค่าตัดจ�ำหน่ายสะสมเพื่อน�ำไปหักออกจากราคาทุนของสินทรัพย์เพื่อให้ได้มูลค่าสุทธิตามบัญชี การรับรู้ค่าตัด จ�ำหน่าย และค่าตัดจ�ำหน่ายสะสม ให้เป็นไปตามหลักเกณฑ์ทกี่ �ำหนดในย่อหน้าที่ 9.11 ส�ำหรับกรณีทหี่ น่วยงาน อยู่ระหว่างการพัฒนาโปรแกรมคอมพิวเตอร์ซึ่งยังไม่เสร็จสมบูรณ์ หากมีการตรวจรับงานเป็นงวดๆ ให้บันทึก เป็นโปรแกรมคอมพิวเตอร์ระหว่างการพัฒนา เมื่อพัฒนาเสร็จเรียบร้อยแล้วจึงจะโอนมาบันทึกเป็นโปรแกรม คอมพิวเตอร์แต่ละประเภท และให้แสดงรายการโปรแกรมคอมพิวเตอร์เป็นสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนภายใต้หัวข้อ สินทรัพย์ ไม่มีตัวตนในงบแสดงฐานะการเงินตามมูลค่าสุทธิตามบัญชี โดยเปิดเผยรายละเอียดของราคาทุน ค่าตัดจ�ำหน่ายสะสม และมูลค่าสุทธิตามบัญชีของรายการโปรแกรมคอมพิวเตอร์ไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน 6.38.1 ราคาทุนของโปรแกรมคอมพิวเตอร์ รวมถึงต้นทุนที่เกิดขึ้นในการจัดหาหรือพัฒนา โปรแกรมคอมพิวเตอร์ส่วนที่ระบุได้โดยตรงว่าเกี่ยวข้องกับการจัดหาหรือพัฒนาโปรแกรมคอมพิวเตอร์ หรือ ต้นทุนในการได้มาซึ่งสิทธิในการใช้โปรแกรมคอมพิวเตอร์ 6.38.2 ในกรณีของโปรแกรมที่เป็นระบบปฏิบัติการ เช่น WINDOWS WINDOWS NT UNIX เป็นต้น ซึ่งจ�ำเป็นต้องติดตั้งลงในอุปกรณ์คอมพิวเตอร์เพื่อให้ระบบคอมพิวเตอร์ท�ำงานได้ตามปกติ หรือใน กรณีของโปรแกรมควบคุมการท�ำงานของเครื่องมือหรืออุปกรณ์บางอย่างที่ใช้เทคโนโลยีสูง เช่น เครื่องมือทาง การแพทย์ที่มีโปรแกรมคอมพิวเตอร์ควบคุมการท�ำงาน ต้นทุนของโปรแกรมลักษณะนี้ควรถือรวมเป็นส่วนหนึ่ง ของต้นทุนอุปกรณ์ สิทธิการเช่า 6.39 สิทธิการเช่า หมายถึง สิทธิที่ได้รับเหนืออสังหาริมทรัพย์ที่เช่าจากเจ้าของสินทรัพย์ โดยตรงตาม ระยะเวลาที่กำ� หนดไว้ในสัญญาซึ่งปกติจะมีระยะเวลานาน เช่น หน่วยงานเช่าที่ดิน หรืออาคารตามสัญญาเช่า ระยะยาว หน่วยงานจะต้องบันทึกจ�ำนวนเงินที่จ่ายล่วงหน้าเพื่อให้ได้สิทธิการเช่าสินทรัพย์ตามสัญญาเช่า ระยะยาวเป็นสินทรัพย์ที่ไม่มีตัวตน และต้องตัดจ�ำหน่ายตลอดอายุของสัญญาเช่านั้นโดยใช้วิธีเส้นตรง และให้ หน่วยงานแสดงรายการสิทธิการเช่าเป็นสินทรัพย์ไม่หมุนเวียนภายใต้หวั ข้อสินทรัพย์ไม่มตี วั ตนในงบแสดงฐานะ การเงินตามมูลค่าสุทธิตามบัญชี โดยเปิดเผยรายละเอียดของราคาทุน การตัดจ�ำหน่าย และมูลค่าสุทธิตามบัญชี ของรายการสิทธิการเช่าไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน สินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนอื่น 6.40 สินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนอื่น หมายถึง สินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนประเภทอื่นๆ นอกเหนือจากที่ กล่าวข้างต้น หน่วยงานจะรับรู้สินทรัพย์ ไม่หมุนเวียนอื่นเมื่อสินทรัพย์ประเภทนั้นเข้าหลักเกณฑ์การรับรู้ ตามย่อหน้าที่ 6.1 และให้แสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงฐานะการเงิน โดยเปิดเผยรายละเอียดไว้ในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน 104

7. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับหนี้สินและส่วนทุน การรับรู้หนี้สิน 7.1 ในการพิจารณาว่ารายการใดจะบันทึกเป็นหนี้สิน จะต้องเข้าหลักเกณฑ์ 2 ประการ ได้แก่ (1) ความหมายของหนี้สิน ตามค�ำอธิบายศัพท์ในย่อหน้าที่ 4 และ (2) เกณฑ์การรับรู้หนี้สิน ดังนี้ (2.1) มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ที่หน่วยงานจะสูญเสียทรัพยากรที่มีประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจ เพื่อน�ำไปช�ำระภาระผูกพันนั้น และ (2.2) มูลค่าของภาระผูกพันทีจ่ ะต้องช�ำระนัน้ สามารถวัดได้อย่างมีเหตุผลน่าเชือ่ ถือ 7.1.1 ตามค�ำอธิบายศัพท์ดังกล่าว หนี้สินจะเกิดขึ้นเมื่อ (1) มีภาระผูกพันในปัจจุบันที่เกิดจากเหตุการณ์ในอดีต กล่าวคือ มีเหตุการณ์ในอดีต ที่ส่งผลให้เกิด “ภาระหน้าที่หรือความรับผิดชอบ” ต่อบุคคลหรือองค์กรใดๆ และ (2) ส่งผลกระทบทางการเงินในเชิงลบแก่หน่วยงาน กล่าวคือ หน่วยงานจะต้องก่อหนี้ เพิ่มขึ้น หรือจ่ายเงินสดหรือสินทรัพย์อื่นเพื่อช�ำระภาระผูกพันนั้น 7.1.2 ลักษณะส�ำคัญของหนีส้ นิ คือ ต้องเป็นภาระผูกพันในปัจจุบนั ของหน่วยงาน ภาระผูกพัน ในปัจจุบันอาจเกิดจากสัญญาข้อผูกมัดทางกฎหมาย หรือเกิดจากการด�ำเนินงานตามปกติของหน่วยงาน เช่น ในกรณีการด�ำเนินกิจกรรมต่างๆ ของหน่วยงาน ภาระผูกพันในปัจจุบันจะเกิดขึ้นเมื่อมีเหตุการณ์หรือรายการ ในอดีตทีท่ ำ� ให้หน่วยงานไม่สามารถใช้ดลุ ยพินจิ หรือใช้ดลุ ยพินจิ ได้นอ้ ยมากทีจ่ ะหลีกเลีย่ งการสูญเสียทรัพยากร ในอนาคต 7.1.3 ภาระผูกพันดังกล่าวอาจเกิดจากผลของรายการที่มีความสัมพันธ์ ในเชิงแลกเปลี่ยน โดยตรงระหว่างกัน เช่น การซื้อสินค้าหรือบริการ หรืออาจเกิดจากผลของรายการที่ไม่มีความสัมพันธ์ ใน เชิงแลกเปลี่ยนโดยตรงระหว่างกัน เช่น หน่วยงานจัดเก็บรายได้แผ่นดินแทนรัฐบาล และมีภาระผูกพันที่จะต้อง น�ำส่งคลัง 7.1.4 หน่ ว ยงานจะรั บ รู ้ ห นี้ สิ น ในงบแสดงฐานะการเงิ น เมื่ อ ประโยชน์ เ ชิ ง เศรษฐกิ จ ของ ทรัพยากรจะออกจากหน่วยงานเพื่อช�ำระภาระผูกพันในปัจจุบัน และเมื่อมูลค่าของภาระผูกพันที่ต้องช�ำระนั้น สามารถวัดได้อย่างน่าเชื่อถือ หน่วยงานไม่ต้องรับรู้ภาระผูกพันเป็นหนี้สิน หากคู่สัญญายังมิได้ปฏิบัติตาม ภาระผูกพันในสัญญา เช่น หน่วยงานไม่ต้องรับรู้รายการที่เกี่ยวกับการสั่งซื้อสินค้าที่ยังมิได้รับเป็นหนี้สิน ในงบแสดงฐานะการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

105

ประมาณการหนี้สินและหนี้สินที่อาจเกิดขึ้น ประมาณการหนี้สิน 7.2 ประมาณการหนีส้ นิ คือ หนีส้ นิ ทีม่ คี วามไม่แน่นอนเกีย่ วกับจังหวะเวลาหรือจ�ำนวนทีต่ อ้ งจ่ายช�ำระ หน่วยงานจะรับรูป้ ระมาณการหนีส้ นิ เป็นหนีส้ นิ ของหน่วยงานเมือ่ ประมาณการหนีส้ นิ นัน้ ท�ำให้หน่วยงานมีภาระ ผูกพันในปัจจุบนั แล้ว และมีความเป็นไปได้คอ่ นข้างแน่ทหี่ น่วยงานจะสูญเสียทรัพยากรทีม่ ปี ระโยชน์เชิงเศรษฐกิจ เพือ่ จ่ายช�ำระภาระผูกพันนัน้ รวมทัง้ สามารถประมาณมูลค่าของภาระผูกพันนัน้ ได้อย่างสมเหตุสมผล เช่น การฟ้องร้อง ตามกฎหมาย หากหน่วยงานพิจารณาจากหลักฐานทัง้ หมดทีม่ อี ยูแ่ ล้วเห็นว่าจากผลของเหตุการณ์ในอดีตท�ำให้ หน่วยงานมีภาระผูกพัน ณ วันที่ในงบแสดงฐานะการเงินแล้ว หน่วยงานจะต้องรับรู้ประมาณการหนี้สินดังกล่าว ด้วยจ�ำนวนประมาณการที่ดีที่สุดของรายจ่ายที่หน่วยงานจะต้องจ่าย ณ วันที่ ในงบแสดงฐานะการเงิน เพื่อช�ำระภาระผูกพันนั้น แต่หากหน่วยงานพิจารณาจากหลักฐานทั้งหมดแล้วเห็นว่าหน่วยงานไม่น่าจะมี ภาระผูกพันในปัจจุบันอยู่ ณ วันที่ในงบแสดงฐานะการเงิน ก็ยังไม่ต้องรับรู้เป็นหนี้สินในงบแสดงฐานะการเงิน แต่ให้เปิดเผยข้อมูลไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงินหากข้อมูลดังกล่าวมีนัยส�ำคัญส�ำหรับการวิเคราะห์ และการตัดสินใจของผู้ใช้งบการเงิน ในกรณีที่หน่วยงานรับรู้ประมาณการหนี้สินในงบแสดงฐานะการเงินนั้น หน่วยงานต้องทบทวนประมาณการหนี้สิน ณ วันที่ในงบแสดงฐานะการเงินและปรับปรุงประมาณการหนี้สิน ดังกล่าวให้เป็นประมาณการที่ดีที่สุดส� ำหรับวันนั้น และหน่วยงานจะต้องกลับบัญชีประมาณการหนี้สิน หากความน่าจะเป็นที่หน่วยงานจะสูญเสียทรัพยากรเชิงเศรษฐกิจเพื่อช�ำระภาระผูกพันนั้นไม่อยู่ ในระดับ เป็นไปได้ค่อนข้างแน่อีกต่อไป หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น 7.3 หนี้สินที่อาจเกิดขึ้น หมายถึง รายการข้อใดข้อหนึ่ง ดังนี้ (1) ภาระผูกพันที่อาจเกิดขึ้นจากเหตุการณ์ ในอดีต ซึ่งภาระผูกพันนี้จะเกิดขึ้นจริงก็ต่อเมื่อได้ รับการยืนยันจากการเกิดขึน้ หรือไม่เกิดขึน้ ของเหตุการณ์ในอนาคตอย่างน้อยหนึง่ เหตุการณ์ และเหตุการณ์ในอนาคตนั้นต้องเป็นเหตุการณ์ที่หน่วยงานไม่สามารถควบคุมได้ทั้งหมด (2) ภาระผูกพันในปัจจุบันที่เกิดขึ้นจากเหตุการณ์ในอดีตแต่ไม่สามารถบันทึกรับรู้เป็นหนี้สินได้ เนือ่ งจากยังมีความไม่แน่นอนว่าหน่วยงานจะต้องสูญเสียทรัพยากรทีม่ ปี ระโยชน์เชิงเศรษฐกิจ เพือ่ น�ำไปช�ำระภาระผูกพันนัน้ หรือไม่สามารถวัดมูลค่าของภาระผูกพันนัน้ ได้อย่างน่าเชือ่ ถือ เพียงพอ หน่วยงานไม่ต้องรับรู้หนี้สินที่อาจเกิดขึ้นในงบแสดงฐานะการเงิน แต่ให้เปิดเผยข้อมูลไว้ในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน หากข้อมูลดังกล่าวมีนัยส�ำคัญส�ำหรับการวิเคราะห์และการตัดสินใจของผู้ใช้งบการเงิน

106

การวัดมูลค่าหนี้สิน 7.4 โดยทัว่ ไปหนีส้ นิ ควรวัดมูลค่าด้วยจ�ำนวนเงินที่ได้รบั จากการก่อภาระผูกพัน หรือบันทึกด้วยจ�ำนวน เงินสดหรือรายการเทียบเท่าเงินสดที่คาดว่าจะต้องจ่ายเพื่อช�ำระภาระผูกพันนั้น ประเภทของหนี้สิน 7.5

หนี้สินอาจจัดแบ่งเป็นประเภทต่างๆ ได้ดังนี้ (1) เจ้าหนี้ (2) ค่าใช้จ่ายค้างจ่าย (3) รายได้จากเงินงบประมาณรับล่วงหน้า (4) รายได้แผ่นดินรับล่วงหน้า (5) รายได้รับล่วงหน้า (6) รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง (7) เงินทดรองราชการรับจากคลัง (8) เงินรับฝาก (9) รายได้รอการรับรู้ (10) เงินกู้ (11) ประมาณการหนี้สิน (12) หนี้สินอื่น

หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับหนี้สินแต่ละประเภท เจ้าหนี้ 7.6 เจ้าหนี้จะเกิดขึ้นจากภาระผูกพันที่หน่วยงานมีต่อบุคคลภายนอก เช่น เจ้าหนี้จากการซื้อสินค้า และบริการ เจ้าหนี้รายจ่ายประเภททุน เจ้าหนี้อื่น เป็นต้น หน่วยงานจะรับรู้ เจ้าหนี้จากการซื้อสินค้าและบริการ และเจ้าหนี้รายจ่ายประเภททุน เมื่อหน่วยงานได้รับสินค้าและบริการ และสินทรัพย์จากผู้ขายแล้ว การรับสินค้า และบริการ และสินทรัพย์นหี้ มายถึงจุดทีห่ น่วยงานได้มกี ารตรวจรับเรียบร้อยแล้ว และให้หน่วยงานแสดงรายการ เจ้าหนี้เป็นหนี้สินหมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน โดยให้เปิดเผยรายละเอียดประเภทเจ้าหนี้ไว้ในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

107

ค่าใช้จ่ายค้างจ่าย 7.7 ค่าใช้จา่ ยค้างจ่าย คือ จ�ำนวนเงินค่าใช้จา่ ยทีเ่ กิดขึน้ แล้วในรอบระยะเวลาบัญชีปจั จุบนั แต่ยงั ไม่ได้ มีการจ่ายเงิน การจ่ายเงินจะกระท�ำในรอบระยะเวลาบัญชีถัดไป ค่าใช้จ่ายดังกล่าวอาจเกิดจากข้อก� ำหนด ของกฎหมาย ข้อตกลงในสัญญา หรือจากบริการที่ได้รับแล้ว เช่น เงินเดือนหรือค่าจ้างค้างจ่าย ค่าใช้จ่ายใน การด�ำเนินงานค้างจ่าย ดอกเบี้ยค้างจ่าย หน่วยงานจะรับรู้คา่ ใช้จา่ ยค้างจ่ายเมือ่ เกิดค่าใช้จา่ ย โดยการประมาณ ค่าตามระยะเวลาที่เกิดค่าใช้จ่ายนั้น และให้หน่วยงานแสดงค่าใช้จ่ายค้างจ่ายเป็นหนี้สินหมุนเวียนในงบแสดง ฐานะการเงิน รายได้จากเงินงบประมาณรับล่วงหน้า 7.8 หน่วยงานภาครัฐอาจได้รบั เงินงบประมาณในหลายลักษณะ เช่น ได้รบั งบประมาณเป็นการล่วงหน้า ตามแผนการใช้ จ ่ า ยเงิ น โดยมี เ งื่ อ นไขว่ า ให้ น� ำ ไปใช้ เ พื่ อ ผลิ ต ผลผลิ ต ตามบทบาทภารกิ จ ที่ ต กลงกั น ไว้ หากใช้ไม่หมดจะต้องน�ำเงินทีเ่ หลือส่งคืนคลัง ได้รบั งบประมาณมาในลักษณะจ่ายขาดจากรัฐบาลโดยไม่มเี งือ่ นไข ได้รบั เงินงบประมาณทีเ่ บิกมาแต่ละรายการเพือ่ จ่ายช�ำระภาระผูกพันของรายการทีเ่ กิดค่าใช้จา่ ยขึน้ แล้ว หรือได้ รับงบประมาณในลักษณะไม่มตี วั เงินผ่านมือทีห่ น่วยงาน แต่เป็นการเบิกหักผลักส่งหรือเป็นการจ่ายตรงจากรัฐบาล ให้กับเจ้าหนี้ของหน่วยงาน หากเป็นการรับเงินงบประมาณเป็นการล่วงหน้าตามแผนการใช้จ่ายเงินดังกล่าว ให้หน่วยงานรับรู้เป็นรายได้จากเงินงบประมาณรับล่วงหน้าเมื่อได้รับเงิน และให้รับรู้เป็นรายได้จากเงิน งบประมาณเมือ่ เกิดค่าใช้จา่ ย รายได้จากเงินงบประมาณรับล่วงหน้าที่ไม่ได้รบั อนุญาตให้เก็บไว้หรือให้ยกไปใช้จา่ ย ในปีต่อไป จะต้องน�ำส่งคลังเป็นรายได้แผ่นดิน และให้หน่วยงานแสดงรายได้จากเงินงบประมาณรับล่วงหน้าที่ จะยกไปใช้จ่ายปีต่อไปไว้ในรายการประเภทรายได้รับล่วงหน้า เป็นหนี้สินหมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน รายได้แผ่นดินรับล่วงหน้า 7.9 รายได้แผ่นดินรับล่วงหน้า คือ จ�ำนวนเงินรายได้แผ่นดินที่หน่วยงานได้รับล่วงหน้าแล้ว แต่ยัง ไม่สามารถรับรูเ้ ป็นรายได้ของแผ่นดินในขณะนัน้ เช่น รายได้แผ่นดินประเภทค่าเช่าสินทรัพย์ ซึง่ หน่วยงานได้รบั เงินค่าเช่าแล้วแต่หน่วยงานยังไม่ได้ให้บริการในขณะนัน้ หน่วยงานจะรับรูร้ ายได้แผ่นดินรับล่วงหน้าเมือ่ ได้รบั เงิน และเมือ่ หน่วยงานส่งมอบสินทรัพย์หรือให้บริการแล้วจึงจะรับรูเ้ ป็นรายได้แผ่นดิน และให้หน่วยงานแสดงรายการ รายได้แผ่นดินรับล่วงหน้าไว้ในรายการประเภทรายได้รบั ล่วงหน้า เป็นหนีส้ นิ หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน รายได้รับล่วงหน้า 7.10 รายได้รบั ล่วงหน้า คือ จ�ำนวนเงินทีห่ น่วยงานได้รบั ล่วงหน้าเป็นค่าสินทรัพย์หรือบริการทีห่ น่วยงาน ยังไม่ได้สง่ มอบสินทรัพย์หรือบริการให้ในขณะนัน้ แต่จะส่งมอบให้ในอนาคต หรือได้รบั เงินนอกงบประมาณล่วงหน้า โดยมีเงื่อนไขให้ใช้เพื่อวัตถุประสงค์ ใดโดยเฉพาะ และต้องน�ำเงินที่ใช้ไม่หมดส่งคืนคลัง รายได้รับล่วงหน้า

108

จึงเป็นหนี้สินหรือภาระผูกพันของหน่วยงานที่จะต้องส่งมอบสินทรัพย์หรือให้บริการในอนาคต จึงจะถือเป็น รายได้ หน่วยงานจะรับรู้รายได้รับล่วงหน้าเมื่อได้รับเงิน และให้หน่วยงานแสดงรายได้รับล่วงหน้าเป็นหนี้สิน หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน โดยเปิดเผยรายละเอียดของรายได้รับล่วงหน้าแต่ละประเภทไว้ในหมายเหตุ ประกอบงบการเงิน รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง 7.11 รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง คือ จ�ำนวนเงินรายได้ที่หน่วยงานได้รับหรือจัดเก็บแทนรัฐบาล และมีภาระผูกพันที่จะต้องน�ำส่งคลังเป็นรายได้ของแผ่นดิน เช่น รายได้ภาษี รายได้ค่าธรรมเนียมและค่าปรับ รายได้จากการขายสินทรัพย์และบริการ เป็นต้น หน่วยงานจะรับรู้รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลังเมื่อหน่วยงานปิด บัญชีรายได้แผ่นดินและบัญชีรายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง ณ วันที่จัดท�ำรายงาน และให้แสดงรายได้แผ่นดินรอน�ำ ส่งคลังเป็นหนี้สินหมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงินของหน่วยงาน โดยเปิดเผยประเภทของรายได้แผ่นดินที่ หน่วยงานได้รับทั้งหมดตั้งแต่ต้นปีงบประมาณ หักด้วยจ�ำนวนรายได้แต่ละประเภทที่น�ำส่งคลังแล้วจนถึงวันที่ จัดท�ำรายงาน และจ�ำนวนรายได้แผ่นดินที่รอน�ำส่งคลังไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน เงินทดรองราชการรับจากคลัง 7.12 เงินทดรองราชการรับจากคลัง คือ จ�ำนวนเงินทดรองราชการที่หน่วยงานได้รับจากรัฐบาลไม่ว่า จะเป็นเงินทดรองราชการของหน่วยงานซึ่งได้รับเพื่อเก็บไว้ทดรองจ่ายเป็นค่าใช้จ่ายในการด�ำเนินงานภายใน หน่วยงานตามวงเงินที่ได้รับอนุมัติ และจะต้องส่งคืนรัฐบาล เมื่อหมดความจ�ำเป็นต้องใช้หรือเมื่อยุบเลิก หน่วยงาน หรือเงินทดรองราชการที่หน่วยงานบางแห่งได้รับเพื่อน� ำไปใช้จ่ายตามวัตถุประสงค์เฉพาะ เช่น เงินทดรองราชการรับจากคลังเพื่อช่วยเหลือผู้ประสบภัยพิบัติ เงินทดรองราชการรับจากคลังตามโครงการ เงินกู้ต่างประเทศ เงินทดรองราชการดังกล่าวนี้ เมื่อหน่วยงานน�ำไปใช้จ่ายแล้ว จะต้องส่งใบส�ำคัญไปเบิกเงิน งบประมาณหรือเงินกู้มาชดใช้ หน่วยงานจะบันทึกรับรู้เงินทดรองราชการรับจากคลังเมื่อได้รับเงิน และให้ แสดงรายการเงินทดรองราชการรับจากคลังเป็นหนี้สิน หมุนเวียน หรือหนี้สินไม่หมุนเวียนแล้วแต่กรณีใน งบแสดงฐานะการเงินของหน่วยงาน เงินรับฝาก 7.13 เงินรับฝาก คือ จ�ำนวนเงินที่หน่วยงานได้รับฝากไว้ อาจเป็นเงินนอกงบประมาณประเภทเงินฝาก เงินมัดจ�ำประกันสัญญา หรือเงินอื่นใด ซึ่งจะต้องจ่ายคืนให้แก่ผู้ฝาก หรือเป็นเงินผ่านมือที่จะต้องส่งต่อไปยัง บุคคลที่สาม หน่วยงานจะบันทึกเป็นหนี้สินไว้จนกว่าจะมีการจ่ายคืน หรือจ่ายต่อไปยังบุคคลที่สาม หน่วยงาน จะรับรู้เงินรับฝากเมื่อได้รับเงิน และให้แสดงรายการในงบแสดงฐานะการเงินประเภทหนี้สินหมุนเวียนหรือ หนี้สินไม่หมุนเวียนแล้วแต่กรณี และหากรายการและจ�ำนวนเงินมีสาระส�ำคัญ ให้เปิดเผยประเภทของเงินที่ รับฝากไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

109

รายได้รอการรับรู้ 7.14 หน่วยงานอาจได้รับเงินบางประเภท เช่น ได้รับเงินตามโครงการช่วยเหลือร่วมมือจากรัฐบาล ต่างประเทศ องค์การระหว่างประเทศ หรือบุคคลใดๆ เพื่อสนับสนุนการด�ำเนินงานของหน่วยงานให้บรรลุ วัตถุประสงค์ หรือได้รับเงินบริจาคโดยมีผู้มอบให้หน่วยงานไว้ใช้ในการด�ำเนินงาน ถ้าหน่วยงานได้รับเงิน ช่วยเหลือหรือบริจาคไม่ว่าจะเป็นเงินสดหรือได้รับเป็นสินทรัพย์แต่หน่วยงานยังไม่อาจรับรู้เป็นรายได้จากเงิน ช่วยเหลือหรือ เงินบริจาคตามเกณฑ์ในย่อหน้าที่ 8.7 และ 8.8 ได้ ให้หน่วยงานตั้งพักรายได้ไว้ทางด้านหนี้สิน ก่อนเป็นรายได้รอการรับรู้ แล้วจึงทยอยตัดบัญชีเป็นรายได้ตามเกณฑ์ที่เป็นระบบและสมเหตุสมผลตลอดระยะ เวลาทีจ่ �ำเป็นเพือ่ จับคูร่ ายได้กบั ค่าใช้จา่ ยทีเ่ กีย่ วข้อง เช่น ทยอยรับรูร้ ายได้ตามเกณฑ์สดั ส่วนของค่าเสือ่ มราคา ของสินทรัพย์ที่ได้รับความช่วยเหลือหรือบริจาค และให้แสดงรายการรายได้รอการรับรู้ในงบแสดงฐานะการเงิน ประเภทหนี้สินไม่หมุนเวียน เงินกู้ 7.15 เงินกู้เป็นรายการแสดงจ�ำนวนหนี้สินของหน่วยงานภาครัฐ นอกจากส่วนราชการที่รับผิดชอบ ในการกู ้ เ งิ น แทนรั ฐ บาลแล้ ว หน่ ว ยงานภาครั ฐ บางประเภทได้ รั บ อนุ ญ าตให้ กู ้ เ งิ น ได้ ตามหลั ก เกณฑ์ ที่ คณะรัฐมนตรีก�ำหนด เช่น องค์การมหาชน หน่วยงานจะรับรูเ้ งินกู้ เมือ่ ได้รบั เงิน หรือเมือ่ ได้รบั แจ้งจากแหล่งเงิน ผูใ้ ห้กวู้ า่ ได้มกี ารเบิกจ่ายเงินกูใ้ ห้เจ้าหนี้โดยตรงในกรณีเป็นการกูเ้ งินแบบจ่ายตรงให้เจ้าหนี้ และให้แสดงรายการ เงินกู้ที่ถึงก�ำหนดช�ำระคืนภายในหนึ่งรอบระยะเวลาบัญชีและเงินกู้ระยะยาวที่จะถึงก�ำหนดช�ำระภายใน 1 ปี เป็นหนี้สินหมุนเวียน และรายการเงินกู้ที่ถึงก�ำหนดช�ำระคืนเกินกว่าหนึ่งรอบระยะเวลาบัญชีเป็นหนี้สิน ไม่หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงิน ส�ำหรับการกู้เงินที่เป็นสกุลเงินตราต่างประเทศ ให้ปฏิบัติตามย่อหน้าที่ 5.22-5.25 ประมาณการหนี้สิน 7.16 ประมาณการหนี้สิน หมายถึง หนี้สินที่มีความไม่แน่นอนเกี่ยวกับจังหวะเวลา หรือจ�ำนวนที่ต้อง จ่ายช�ำระ แต่เป็นภาระผูกพันในปัจจุบนั ซึง่ มีความเป็นไปได้คอ่ นข้างแน่ทหี่ น่วยงานจะต้องจ่ายช�ำระภาระผูกพัน นั้นในอนาคต และสามารถประมาณมูลค่าภาระผูกพันนั้นได้อย่างน่าเชื่อถือ เช่น หนี้สินค่าชดเชยความเสียหาย หนี้สินบ�ำเหน็จบ�ำนาญ หน่วยงานจะรับรู้ประมาณการหนี้สินด้วยจ�ำนวนประมาณการที่ดีที่สุดของรายจ่ายที่ จะต้องจ่ายช�ำระภาระผูกพันในปัจจุบัน ณ วันที่จัดท�ำรายงาน และให้หน่วยงานแสดงประมาณการหนี้สินเป็น หนี้สินไม่หมุนเวียนในงบแสดงฐานะการเงินของหน่วยงาน

110

หนี้สินอื่น 7.17 หนี้สินอื่น หมายถึง หนี้สินประเภทอื่นๆ นอกเหนือจากที่กล่าวข้างต้น หน่วยงานจะรับรู้หนี้สินอื่น เมือ่ หนีส้ นิ ประเภทนัน้ เข้าหลักเกณฑ์การรับรูต้ าม ย่อหน้าที่ 7.1 และให้แสดงรายการดังกล่าวเป็นหนีส้ นิ หมุนเวียน หรือหนี้สินไม่หมุนเวียนแล้วแต่กรณีในงบแสดงฐานะการเงิน ส่วนทุน/สินทรัพย์สุทธิ 7.18 รัฐบาลจะถือส่วนทุนหรือสินทรัพย์สุทธิของหน่วยงานแทนประชาชน ส่วนทุนหรือสินทรัพย์สุทธิ ของหน่วยงาน ประกอบด้วย (1) ทุน (2) รายได้สูง /(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสม (3) ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน ทุน 7.19 หน่วยงานจะบันทึกบัญชีทุนเมื่อเริ่มตั้งหน่วยงานหรือเมื่อเริ่มปฏิบัติตามระบบบัญชีเกณฑ์คงค้าง โดยหน่วยงานจะต้องส�ำรวจสินทรัพย์และหนีส้ นิ เพือ่ ตัง้ ยอดบัญชีดว้ ยจ�ำนวนผลต่างระหว่างสินทรัพย์และหนีส้ นิ ในบัญชีทุน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสม 7.20 รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสมจะแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงานที่สะสม มาในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ซึ่งหน่วยงานจะน�ำมาบันทึกเพิ่มหรือลดส่วนทุนหรือสินทรัพย์สุทธิ ณ วันที่ จัดท�ำรายงาน ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน 7.21 หน่วยงานทีไ่ ด้รบั อนุญาตให้นำ� เงินไปลงทุนได้นนั้ หากน�ำเงินไปลงทุนในหลักทรัพย์ ในความต้องการ ของตลาดประเภทหลักทรัพย์เผือ่ ขาย จะต้องปรับราคาทุนของหลักทรัพย์หรือเงินลงทุนนัน้ ให้เป็นมูลค่ายุตธิ รรม โดยหน่ ว ยงานจะบั น ทึ ก ก� ำ ไรหรื อ ขาดทุ น ที่ ยั ง ไม่ เ กิ ด ขึ้ น ของเงิ น ลงทุ น ด้ ว ยจ� ำ นวนเงิ น ผลต่ า งระหว่ า ง ราคาตามบัญชีและมูลค่ายุติธรรมของเงินลงทุน ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาบัญชี ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของ เงินลงทุนนี้จะปิดโอนไปรับรู้เป็นรายได้หรือค่าใช้จ่ายเมื่อมีการจ�ำหน่ายเงินลงทุนนั้น

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

111

8. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับรายได้ การรับรู้รายได้ 8.1 การพิจารณาว่ารายการใดจะรับรู้เป็นรายได้จะต้องเข้าหลักเกณฑ์ 2 ประการ ได้แก่ (1) ความหมายของรายได้ตามค�ำอธิบายศัพท์ ย่อหน้าที่ 4 และ (2) เกณฑ์การรับรู้รายได้ ดังนี้ (2.1) มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ในการเกิดขึ้นของรายได้ และ (2.2) สามารถวัดมูลค่าของรายการดังกล่าวได้อย่างมีเหตุผลน่าเชื่อถือ 8.1.1 รายได้ ตามค� ำ อธิ บ ายศั พ ท์ ดั ง กล่ า วเป็ น การไหลเข้ า ของประโยชน์ เ ชิ ง เศรษฐกิ จ ตลอดรอบระยะเวลาบัญชีซงึ่ เกิดจากการด�ำเนินกิจการตามปกติของหน่วยงาน ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจทีเ่ พิม่ ขึน้ จะเกี่ยวเนื่องกับการเพิ่มขึ้นในส่วนของสินทรัพย์ หรือการลดลงในส่วนของหนี้สินซึ่งมีผลท�ำให้สินทรัพย์สุทธิ ของหน่วยงานเพิ่มขึ้น เช่น รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้ดอกเบี้ย การส่งมอบสินค้าหรือบริการ เพื่อช�ำระหนี้สิน ฯลฯ กระแสเงินสดเข้า เช่น เงินกู้ยืมไม่ถือเป็นรายได้เนื่องจากท� ำให้เกิดการเปลี่ยนแปลง ในสินทรัพย์และหนี้สินในจ�ำนวนที่เท่ากันจึงไม่มีผลกระทบต่อสินทรัพย์สุทธิของหน่วยงาน 8.1.2 หน่วยงานจะรับรู้รายได้ในงบแสดงผลการด� ำเนินงาน เมื่อประโยชน์เชิงเศรษฐกิจ เพิ่มขึ้นเนื่องจากการเพิ่มขึ้นของสินทรัพย์หรือการลดลงของหนี้สิน และเมื่อหน่วยงานสามารถวัดมูลค่าของ ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจที่เพิ่มขึ้นได้อย่างน่าเชื่อถือ หรืออีกนัยหนึ่งการรับรู้รายได้จะเกิดขึ้นพร้อมกับการรับรู้ ส่วนที่เพิ่มขึ้นของสินทรัพย์ หรือส่วนที่ลดลงของหนี้สิน การวัดมูลค่ารายได้ 8.2 รายได้ควรวัดมูลค่าโดยใช้มูลค่ายุติธรรมของสิ่งตอบแทนที่ได้รับหรือค้างรับ 8.2.1 โดยทั่วไปหน่วยงานจะก�ำหนดจ�ำนวนรายได้ตามที่หน่วยงานตกลงกับผู้ซื้อหรือผู้ใช้ สินทรัพย์ ซึ่งจ�ำนวนรายได้ดังกล่าวเป็นมูลค่ายุติธรรมของสิ่งตอบแทนที่ได้รับหรือค้างรับหลังจากหักส่วนลด ต่างๆ (ถ้ามี)

112

ประเภทของรายได้ 8.3

รายได้อาจจัดแบ่งเป็นประเภทต่างๆ ได้ดังนี้ (1) รายได้จากเงินงบประมาณ (2) รายได้แผ่นดิน (3) รายได้จากการขายสินค้าและบริการ (4) รายได้จากเงินช่วยเหลือ (5) รายได้จากการรับบริจาค (6) รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาล (7) รายได้ดอกเบี้ย (8) ก�ำไร/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ (9) ก�ำไร/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายเงินลงทุน (10) ก�ำไร/ขาดทุนจากการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ (11) รายได้อื่น

หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับรายได้แต่ละประเภท รายได้จากเงินงบประมาณ 8.4 หน่วยงานภาครัฐอาจได้รับเงินงบประมาณประเภทต่างๆ เช่น งบบุคลากร งบด�ำเนินงาน งบลงทุน ในหลายลักษณะ เช่น ได้รบั เงินงบประมาณเป็นการล่วงหน้าตามแผนการใช้จา่ ยเงินโดยมีเงือ่ นไขว่าให้นำ� ไปใช้เพื่อผลิตผลผลิต ตามบทบาทภารกิจที่ตกลงกันไว้ หากใช้ไม่หมดต้องน�ำเงินที่เหลือส่งคืนคลัง ได้รับเงิน งบประมาณมาในลักษณะจ่ายขาดจากรัฐบาลโดยไม่มีเงื่อนไข ได้รับเงินงบประมาณที่เบิกมาแต่ละรายการเพื่อ จ่ายช�ำระภาระผูกพันของรายการทีเ่ กิดค่าใช้จา่ ยขึน้ แล้ว หรือได้รบั เงินงบประมาณในลักษณะไม่มตี วั เงินผ่านมือ ที่หน่วยงานแต่เป็นการเบิกหักผลักส่งหรือเป็นการจ่ายตรงจากรัฐบาลให้กับเจ้าหนี้ของหน่วยงาน หากเป็นกรณี ที่หน่วยงานได้รับเงินงบประมาณมาในลักษณะจ่ายขาดจากรัฐบาลโดยไม่มีเงื่อนไข หรือได้รับเงินงบประมาณ ที่เบิกมาแต่ละรายการเพื่อจ่ายช�ำระภาระผูกพันของรายการที่เกิดค่าใช้จ่ายขึ้นแล้ว ให้หน่วยงานรับรู้รายได้ จากเงินงบประมาณเมื่อได้รับเงิน และหากเป็นกรณีที่หน่วยงานได้รับงบประมาณในลักษณะไม่มีตัวเงินผ่าน มือที่หน่วยงาน แต่เป็นการเบิกหักผลักส่งหรือเป็นการจ่ายตรงจากรัฐบาลให้กับผู้มีสิทธิรับเงินของหน่วยงาน ให้หน่วยงานรับรู้รายได้จากเงินงบประมาณเมื่อได้รับหลักฐานแจ้งการจ่ายเงินให้ผู้มีสิทธิรับเงินแล้ว และให้ หน่วยงานแสดงรายได้จากเงินงบประมาณในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน โดยให้เปิดเผยประเภทของ เงินงบประมาณที่ได้รับไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

113

รายได้แผ่นดิน 8.5 รายได้แผ่นดินเป็นรายได้ที่หน่วยงานได้รับและจะต้องน�ำส่งคลังรายได้แผ่นดินประกอบด้วย รายได้แผ่นดินประเภทภาษี และรายได้แผ่นดินที่ไม่ใช่ภาษี ได้แก่ รายได้จากการขายสินทรัพย์และบริการ รายได้จากรัฐพาณิชย์ และรายได้อื่น หน่วยงานจะรับรู้เงินรายได้แผ่นดินเมื่อเกิดรายได้ และเนื่องจากรายได้ แผ่นดินเป็นรายได้ที่หน่วยงานไม่สามารถน�ำมาใช้จ่ายในการด�ำเนินงานได้ ดังนั้น ณ วันที่จัดท�ำรายงาน ให้หน่วยงานปิดบัญชีรายได้แผ่นดิน และบัญชีรายได้แผ่นดินน�ำส่งคลังไปเข้าบัญชีรายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เพื่อแสดงภาระผูกพันที่หน่วยงานจะต้องน�ำเงินส่งคลังในงวดบัญชีต่อไป รายได้จากการขายสินค้าและบริการ 8.6 รายได้จากการขายสินค้าและบริการ เป็นรายได้ที่หน่วยงานได้รับจากการขายสินค้าและบริการ และหน่วยงานนัน้ ได้รบั อนุญาตให้เก็บรายได้จากการขายสินค้าและบริการนัน้ ไว้เพือ่ ใช้จา่ ยในการด�ำเนินงานของ หน่วยงาน รายได้ที่ได้รบั อนุญาตให้เก็บรักษาไว้นจี้ ะถือเป็นรายได้ทอี่ ยู่ในความควบคุมของหน่วยงาน และจะรับ รูเ้ ป็นรายได้จากการขายสินค้าและบริการเมือ่ หน่วยงานส่งมอบสินค้าหรือบริการให้กบั ผูซ้ อื้ หรือผูใ้ ช้แล้ว และให้ แสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน รายได้จากเงินช่วยเหลือ 8.7 หน่วยงานอาจได้รับเงินตามโครงการช่วยเหลือร่วมมือจากรัฐบาลต่างประเทศ องค์การระหว่าง ประเทศ หรือบุคคลใด เพื่อสนับสนุนการด�ำเนินงานของหน่วยงานให้บรรลุวัตถุประสงค์ หน่วยงานจะรับรู้ รายได้จากเงินช่วยเหลือเมื่อเข้าเกณฑ์ ดังนี้ (1) ผ่านเกณฑ์คุณสมบัติของผู้มีสิทธิได้รับความช่วยเหลือ และ (2) รัฐบาลหรือหน่วยงานที่ให้ความช่วยเหลือได้อนุมัติและยืนยันว่าจะโอนเงินให้ และ (3) จ�ำนวนเงินช่วยเหลือที่จะได้รับสามารถก�ำหนดได้อย่างน่าเชื่อถือ เงินช่วยเหลืออาจมีขอ้ จ�ำกัดในการใช้หรือไม่ก็ได้ หากเป็นเงินช่วยเหลือทีม่ ขี อ้ จ�ำกัดในการใช้ ให้หน่วยงาน รับรูร้ ายได้จากเงินช่วยเหลือตามเกณฑ์ทเี่ ป็นระบบและสมเหตุสมผลตลอดระยะเวลาทีจ่ ำ� เป็นต่อการจับคูร่ ายได้ จากเงินช่วยเหลือกับค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวข้อง เช่น กรณีได้รับความช่วยเหลือเป็นสินทรัพย์ ให้หน่วยงานรับรู้รายได้ จากเงินช่วยเหลือตามสัดส่วนของค่าเสื่อมราคาของสินทรัพย์นั้นตลอดอายุการใช้งานของสินทรัพย์ หรือใน กรณีได้รับความช่วยเหลือโดยมีเงื่อนไขที่จะต้องปฏิบัติตาม หน่วยงานจะรับรู้รายได้จากเงินช่วยเหลือเมื่อได้มี การปฏิบัติตามเงื่อนไขนั้น และให้หน่วยงานแสดงรายได้จากเงินช่วยเหลือไว้ในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทาง การเงินของหน่วยงาน

114

รายได้จากการรับบริจาค 8.8 หน่วยงานอาจได้รับบริจาคเงินเพื่อไว้ใช้จ่ายในการด� ำเนินงาน หน่วยงานจะรับรู้รายได้จาก การรับบริจาคเมื่อได้รับเงิน อย่างไรก็ตามการรับบริจาคอาจมีข้อจ�ำกัดในการใช้หรือไม่ก็ได้ เช่น หน่วยงานอาจ ได้รับบริจาคเป็นเงินสดที่ระบุวัตถุประสงค์ให้ใช้จ่ายเพื่อการใดการหนึ่งโดยเฉพาะเจาะจง หรืออาจได้รับบริจาค เป็นสินทรัพย์ซงึ่ ก่อให้เกิดผลประโยชน์แก่หน่วยงานเกินกว่าหนึง่ รอบระยะเวลาบัญชี ในกรณีดงั กล่าวให้หน่วยงาน รับรู้รายได้จากการรับบริจาคตามเกณฑ์ที่เป็นระบบและสมเหตุสมผลตลอดระยะเวลาที่จ�ำเป็นต่อการจับคู่ รายได้จากการรับบริจาคกับค่าใช้จ่ายที่เกี่ยวข้อง เช่น ในกรณีได้รับเงินบริจาคที่ระบุวัตถุประสงค์ให้ใช้จ่ายเพื่อ การใดการหนึ่งโดยเฉพาะเจาะจง ให้รับรู้รายได้จากการรับบริจาคในงวดเดียวกับการเกิดค่าใช้จ่ายเพื่อการนั้น หรือในกรณีได้รบั บริจาคเป็นสินทรัพย์ ให้รบั รูร้ ายได้จากการรับบริจาคตลอดอายุการใช้งานของสินทรัพย์ และให้ หน่วยงานแสดงรายได้จากการรับบริจาคไว้ในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาล 8.9 ในการด�ำเนินงานของรัฐบาล นอกจากจะใช้จา่ ยจากเงินงบประมาณแล้ว บางส่วนอาจจ�ำเป็นต้องใช้ จ่ายจากเงินกู้ ซึง่ รัฐบาลจะเป็นผูก้ แู้ ละรับภาระชดใช้หนีเ้ งินกู้ โดยมีหน่วยงานต่างๆ ทีเ่ กีย่ วข้องเป็นผูด้ � ำเนินงาน ตามโครงการเงินกู้ หน่วยงานเหล่านั้นจะถือเงินที่ได้รับจากแหล่งเงินกู้เป็นรายได้เพื่อน� ำมาใช้จ่ายด�ำเนินงาน ตามโครงการที่หน่วยงานเป็นผู้รับผิดชอบ แต่หน่วยงานเหล่านั้นไม่ต้องรับภาระชดใช้หนี้เงินกู้ หน่วยงานจะ รับรู้รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาลเมื่อได้รับเงินในกรณีที่แหล่งเงินกู้จ่ายเงินกู้ให้กับหน่วยงานโดยตรง หรือรับรู้ รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาลพร้อมกับรับรู้ค่าใช้จ่ายในกรณีที่แหล่งเงินกู้จ่ายเงินตรงให้แก่เจ้าหนี้ และให้แสดง รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาลไว้ในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน โดยเปิดเผยรายละเอียด โครงการเงินกู้ไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน รายได้ดอกเบี้ย 8.10 รายได้ดอกเบีย้ เป็นค่าตอบแทนทีห่ น่วยงานได้รบั เนือ่ งจากการให้ผอู้ นื่ ใช้ประโยชน์จากเงินหรือเงินทุน หน่วยงานจะรับรู้รายได้ดอกเบี้ยเมื่อเกิดรายได้ตามเกณฑ์สัดส่วนของเวลา และให้หน่วยงานแสดงรายการ ดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน ก�ำไร/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ 8.11 ก�ำไรทีเ่ กิดจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ทอี่ ยู่ในความควบคุมของหน่วยงาน ซึง่ หน่วยงานนัน้ สามารถ เก็บไว้ใช้ในการด�ำเนินงานต่อไปได้โดยไม่ต้องน�ำส่งคลัง ให้ถือเป็นรายได้ของหน่วยงาน หากการจ�ำหน่าย สินทรัพย์ที่อยู่ในความควบคุมของหน่วยงานเกิดผลขาดทุนให้ถือเป็นค่าใช้จ่ายของหน่วยงาน หน่วยงานจะรับ รู้ก�ำไรหรือขาดทุนจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์เมื่อหน่วยงานนั้นส่งมอบสินทรัพย์ ให้กับผู้ซื้อ และให้หน่วยงาน แสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

115

ในกรณีการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ที่หน่วยงานไม่สามารถเก็บเงินที่ ได้รับจากการจ�ำหน่ายไว้ใช้จ่ายใน การด�ำเนินงานได้ แต่มภี าระผูกพันต้องน�ำส่งคลังเป็นรายได้แผ่นดิน ให้บนั ทึกจ�ำนวนเงินที่ได้รบั จากการจ�ำหน่าย ในบัญชีรายได้แผ่นดินประเภทรายได้จากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์และบริการ และถ้าสินทรัพย์ที่จ�ำหน่ายนั้นยังมี มูลค่าสุทธิตามบัญชีอยู่ ให้บันทึกล้างสินทรัพย์นั้นกับส่วนทุนของหน่วยงาน ก�ำไร/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายเงินลงทุน 8.12 หน่วยงานที่ได้รับอนุญาตให้น�ำเงินไปลงทุนในตราสารหนี้หรือตราสารทุนนั้น หากมีการจ�ำหน่าย เงินลงทุน หน่วยงานต้องบันทึกผลต่างระหว่างสิ่งตอบแทนสุทธิที่ได้รับกับราคาตามบัญชีของเงินลงทุนเป็น รายได้หรือค่าใช้จ่ายทันทีที่เกิดในบัญชีก�ำไร/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายเงินลงทุน และบันทึกกลับรายการ ทีเ่ กีย่ วข้องกับเงินลงทุนทีจ่ �ำหน่าย เช่น ก�ำไร/ขาดทุนทีย่ งั ไม่เกิดขึน้ ของเงินลงทุน และให้แสดงรายการดังกล่าว ในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน ก�ำไร/ขาดทุนจากการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ 8.13 ก�ำไร/ขาดทุนจากการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ คือ รายได้หรือค่าใช้จ่ายที่เกิดขึ้น เนื่องจาก การเปลีย่ นแปลงมูลค่าของรายการทีเ่ ป็นเงินตราต่างประเทศ หน่วยงานจะบันทึกรับรูก้ �ำไร/ขาดทุนจากการแปลง ค่าเงินตราต่างประเทศเมื่อมีการช�ำระเงินของรายการที่เป็นตัวเงิน หรือเมื่อมีการจัดท�ำรายงานการเงิน และให้ แสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน รายได้อื่น 8.14 รายได้อื่น คือ รายได้ประเภทอื่นๆ นอกเหนือจากที่กล่าวข้างต้น และหน่วยงานไม่มีภาระผูกพัน ต้องน�ำส่งคลัง หน่วยงานจะบันทึกรับรู้รายได้อื่นเมื่อเกิดรายได้ และเข้าเกณฑ์การรับรู้รายได้ตามย่อหน้าที่ 8.1 และให้หน่วยงานแสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน

9. หลักการและนโยบายบัญชีเกี่ยวกับค่าใช้จ่าย การรับรู้ค่าใช้จ่าย 9.1 การพิจารณาว่ารายการใดจะรับรู้เป็นค่าใช้จ่ายจะต้องเข้าหลักเกณฑ์ 2 ประการ ได้แก่ (1) ความหมายของค่าใช้จ่ายตามค�ำอธิบายศัพท์ในย่อหน้าที่ 4 และ (2) เกณฑ์การรับรู้ค่าใช้จ่าย ดังนี้

116

(2.1) มีความเป็นไปได้ค่อนข้างแน่ในการเกิดขึ้นของค่าใช้จ่าย และ (2.2) สามารถวัดมูลค่าของค่าใช้จ่ายได้อย่างมีเหตุผลน่าเชื่อถือ 9.1.1 ความหมายของค่าใช้จ่ายตามค�ำอธิบายศัพท์ย่อหน้าที่ 4 ไม่รวมถึงการจ่ายส�ำหรับ การด�ำเนินงานที่เกี่ยวข้องกับรอบระยะเวลาบัญชีก่อน หรือรอบระยะเวลาบัญชีถัดไป การจ่ายที่เกี่ยวข้องกับรอบระยะเวลาบัญชีก่อน เกิดขึ้นเมื่อหน่วยงานได้รับสินค้าหรือบริการใน ระหว่างรอบระยะเวลาบัญชีก่อน แต่การจ่ายมากระท�ำในรอบระยะเวลาบัญชีปัจจุบัน รายการดังกล่าวจะบันทึก รับรูเ้ ป็นค่าใช้จา่ ยคูก่ บั หนีส้ นิ ทีเ่ พิม่ ขึน้ ในรอบระยะเวลาบัญชีกอ่ น ส่วนการจ่ายเงินจริงซึง่ เกิดขึน้ ในรอบระยะเวลา บัญชีปัจจุบันไม่ถือเป็นค่าใช้จ่ายแต่เป็นการลดลงของหนี้สิน การจ่ายที่เกี่ยวข้องกับรอบระยะเวลาบัญชีถัดไปเกิดขึ้นเมื่อมีการจ่ายเงินล่วงหน้าในรอบระยะ เวลาบัญชีหนึง่ ซึง่ จะบันทึกรับรูเ้ ป็นสินทรัพย์ในรอบระยะเวลาบัญชีนนั้ และจะบันทึกรับรูเ้ ป็นค่าใช้จา่ ยในรอบระยะ เวลาบัญชีถัดไปเมื่อหน่วยงานได้รับสินค้าหรือบริการจากการจ่ายเงินล่วงหน้านั้นแล้ว กระแสเงินสดออก เช่น การช�ำระหนี้สิน หรือกระแสการลงทุน เช่น การซื้อสินทรัพย์ถาวร การ น�ำเงินไปลงทุนซือ้ พันธบัตร ไม่ถอื เป็นค่าใช้จา่ ยตามความหมายในค�ำอธิบายศัพท์ ย่อหน้าที่ 4 เนือ่ งจากการช�ำระ หนี้สินหรือการลงทุนดังกล่าวไม่มีผลท�ำให้สินทรัพย์สุทธิลดลง 9.1.2 หน่วยงานจะรับรูค้ า่ ใช้จา่ ยในงบแสดงผลการด�ำเนินงานเมือ่ ประโยชน์เชิงเศรษฐกิจลดลง เนื่องจากการลดลงของสินทรัพย์หรือการเพิ่มขึ้นของหนี้สิน และเมื่อหน่วยงานสามารถวัดมูลค่าของประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจที่ลดลงได้อย่างน่าเชื่อถือ หรืออีกนัยหนึ่งการรับรู้ค่าใช้จ่ายจะเกิดขึ้นพร้อมการรับรู้ส่วนที่ลดลง ของสินทรัพย์หรือส่วนที่เพิ่มขึ้นของหนี้สิน ประเภทของค่าใช้จ่าย 9.2 ค่าใช้จ่ายอาจจัดแบ่งเป็นประเภทต่างๆ ได้ดังนี้ (1) ค่าใช้จ่ายด้านบุคลากร (2) ค่าใช้จ่ายในการด�ำเนินงาน (3) ค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุน (4) หนี้สงสัยจะสูญและหนี้สูญ (5) ขาดทุนจากการตีราคาสินค้าลดลง (6) ค่าเสื่อมราคา (7) ค่าตัดจ�ำหน่าย (8) ดอกเบี้ยจ่าย (9) รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง (10) ค่าใช้จ่ายอื่น อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

117

หลักการและนโยบายบัญชีส�ำหรับค่าใช้จ่ายแต่ละประเภท ค่าใช้จ่ายด้านบุคลากร 9.3 ค่าใช้จ่ายด้านบุคลากร คือ ค่าใช้จ่ายทั้งหมดที่เกี่ยวกับบุคคลและการจ้างงาน เช่น เงินเดือน ค่าจ้าง บ�ำเหน็จบ�ำนาญ ค่าใช้จ่ายสวัสดิการ เป็นต้น หน่วยงานจะรับรู้ค่าใช้จ่ายด้านบุคลากรเมื่อค่าใช้จ่ายนั้น เกิดขึน้ และให้แสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน โดยเปิดเผยค่าใช้จา่ ย ด้านบุคลากรประเภทต่างๆ ไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน ค่าใช้จ่ายในการด�ำเนินงาน 9.4 ค่าใช้จา่ ยในการด�ำเนินงาน คือ ค่าใช้จา่ ยที่ใช้จา่ ยไปเพือ่ การด�ำเนินงานของหน่วยงาน เช่น ค่าวัสดุ ค่าใช้สอย ค่าสาธารณูปโภค ค่าใช้จา่ ยทีเ่ กีย่ วข้องกับสินค้าทีข่ ายไม่วา่ จะเป็นการซือ้ หรือผลิตเอง เป็นต้น รายการ เหล่านีจ้ ะรับรูเ้ ป็นค่าใช้จา่ ยเมือ่ ค่าใช้จา่ ยนัน้ เกิดขึน้ และให้แสดงรายการดังกล่าวไว้ในงบแสดงผลการด�ำเนินงาน ทางการเงินของหน่วยงาน โดยเปิดเผยค่าใช้จ่ายในการด�ำเนินงานประเภทต่างๆ ไว้ในหมายเหตุประกอบ งบการเงิน ค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุน 9.5 ค่าใช้จา่ ยเงินอุดหนุน เป็นค่าใช้จา่ ยทีร่ ฐั จ่ายเป็นเงินอุดหนุนหรือจ่ายเป็นเงินช่วยเหลือให้แก่องค์กร หรือบุคคลอืน่ โดยไม่ได้รบั ผลตอบแทนทางการเงิน หรือไม่ได้รบั สินค้าและบริการใดเป็นการแลกเปลีย่ น ค่าใช้จา่ ย เงินอุดหนุนนี้อาจจ่ายตามกฎหมาย ตามนโยบายของรัฐบาล หรือเพื่อวัตถุประสงค์ ในการช่วยเหลือชุมชน เช่น ค่าใช้จ่ายเงินช่วยเหลือเกษตรกร ค่าใช้จ่ายเงินช่วยเหลือผู้ประสบภัยพิบัติ เป็นต้น โดยทั่วไปหน่วยงาน จะรับรูค้ า่ ใช้จา่ ยเงินอุดหนุน เมือ่ เงินอุดหนุนหรือเงินช่วยเหลือนัน้ ได้รบั อนุมตั ิให้จา่ ยแก่องค์กรหรือผูม้ สี ทิ ธิแล้ว และให้หน่วยงานแสดงรายการค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุนไว้ในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน โดยเปิดเผยรายละเอียดค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุนไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน หนี้สงสัยจะสูญและหนี้สูญ หนี้สงสัยจะสูญ 9.6 หนี้สงสัยจะสูญ คือ ลูกหนี้จากการขายสินค้าและบริการที่คาดว่าจะเรียกเก็บเงินไม่ได้ หน่วยงาน จะประมาณจ�ำนวนหนี้สงสัยจะสูญ ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาบัญชี และรับรู้หนี้สงสัยจะสูญเป็นค่าใช้จ่ายคู่กับ ค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญในรอบระยะเวลาบัญชีนั้น และให้แสดงรายการหนี้สงสัยจะสูญในรายการค่าใช้จ่ายอื่นใน งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน 9.6.1หน่วยงานจะเลือกใช้วิธีใดในการประมาณหนี้สงสัยจะสูญ ให้พิจารณาจากประสบการณ์ ที่ผ่านมาเกี่ยวกับจ�ำนวนลูกหนี้ที่เก็บไม่ได้ การประมาณหนี้สงสัยจะสูญ มีวิธีดังนี้ 118

(1) ประมาณหนี้สงสัยจะสูญโดยค�ำนวณเป็นร้อยละของรายได้จากการขายสินค้าและ บริการของหน่วยงาน หน่วยงานสามารถเลือกประมาณจากรายได้จากการขายสินค้า และบริการทั้งหมด หรือจากรายได้จากการขายสินค้าและบริการเฉพาะส่วนที่เป็น การขายเชื่อ (2) ประมาณหนี้สงสัยจะสูญโดยค�ำนวณเป็นร้อยละของยอดลูกหนี้จากการขายสินค้า และบริการ หน่วยงานสามารถเลือกประมาณจากยอดลูกหนีจ้ ากการขายสินค้าและ บริการทัง้ หมด หรือจากกลุม่ ของอายุลกู หนีจ้ ากการขายสินค้าและบริการทีค่ า้ งช�ำระ (3) ประมาณหนีส้ งสัยจะสูญโดยพิจารณาลูกหนีจ้ ากการขายสินค้าและบริการแต่ละราย และรับรู้เฉพาะลูกหนี้ที่คาดว่าจะเรียกเก็บไม่ได้เท่านั้นเป็นหนี้สงสัยจะสูญ หนี้สูญ 9.7 หน่วยงานสามารถตัดจ�ำหน่ายหนีส้ ญู ได้ เมือ่ ได้ตดิ ตามทวงถามโดยมีหลักฐานทีแ่ น่นอนว่าจะไม่ได้ รับช�ำระหนี้และได้รับอนุมัติให้จ�ำหน่ายหนี้สูญจากผู้มีอ�ำนาจแล้ว ให้ตัดจ�ำหน่ายลูกหนี้จากการขายสินค้าและ บริการโดยการบันทึกบัญชีหนี้สูญและลดจ�ำนวนลูกหนี้ พร้อมกับลดจ�ำนวนค่าเผื่อหนี้สงสัยจะสูญและหนี้สงสัย จะสูญด้วยจ�ำนวนเดียวกัน และให้หน่วยงานแสดงหนี้สูญในรายการค่าใช้จ่ายอื่นในงบแสดงผลการด�ำเนินงาน ทางการเงินของหน่วยงาน ขาดทุนจากการตีราคาสินค้าลดลง 9.8 มูลค่าสุทธิทจี่ ะได้รบั ของสินค้าคงเหลืออาจลดลงต�่ำกว่าราคาทุนของสินค้าคงเหลือเนือ่ งจากความ เสียหาย ล้าสมัยหรือราคาขายลดลง มูลค่าที่ลดลงของสินค้าคงเหลือเนื่องจากการปรับราคาเพื่อให้แสดงเป็น มูลค่าสุทธิทจี่ ะได้รบั ถือเป็นผลขาดทุนจากการตีราคาสินค้าลดลง หน่วยงานจะรับรูข้ าดทุนจากการตีราคาสินค้า ลดลงเป็นค่าใช้จ่ายเมื่อมีการปรับราคาสินค้าคงเหลือพร้อมกับการลดยอดสินค้าคงเหลือ และให้แสดงรายการ ดังกล่าวเป็นค่าใช้จ่ายอื่นในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน ค่าเสื่อมราคา 9.9 ค่าเสื่อมราคา คือ การปันส่วนต้นทุนของสินทรัพย์ถาวรอย่างเป็นระบบตลอดอายุการใช้งานของ สินทรัพย์ ค่าเสื่อมราคาเกิดจากการสูญเสียศักยภาพในการให้บริการของสินทรัพย์ถาวรอันเนื่องมาจากเวลา การใช้งานและความล้าสมัย หน่วยงานจะต้องรับรู้การสูญเสียศักยภาพในการให้บริการของสินทรัพย์ถาวรใน รูปของค่าเสื่อมราคาคู่กับค่าเสื่อมราคาสะสมเป็นประจ� ำในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี ค่าเสื่อมราคาส�ำหรับ หน่วยงานในภาครัฐให้ค�ำนวณโดยใช้วิธีเส้นตรง ที่ดินไม่ต้องคิดค่าเสื่อมราคา เนื่องจากที่ดินมีอายุการใช้งาน ไม่จ�ำกัด

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

119

9.10 ในการค�ำนวณค่าเสื่อมราคา ให้หน่วยงานใช้ดุลยพินิจในการก�ำหนดอายุการใช้งานของสินทรัพย์ โดยใช้ตารางการก�ำหนดอายุการใช้งานและอัตราค่าเสื่อมราคาสินทรัพย์ถาวรในภาคผนวก 2 เป็นเกณฑ์ในการ พิจารณา 9.10.1 อายุการใช้งานของสินทรัพย์ คือ อายุการใช้งานที่คาดว่าหน่วยงานจะได้รับประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจจากสินทรัพย์นั้น หน่วยงานต้องประมาณอายุการใช้งานของสินทรัพย์ตามดุลยพินิจ ซึ่งต้องอาศัย ประสบการณ์จากการใช้สินทรัพย์ที่คล้ายคลึงกันในอดีต โดยค�ำนึงถึงปัจจัย ดังนี้ (1) ประโยชน์ทหี่ น่วยงานคาดว่าจะได้รบั จากการใช้สนิ ทรัพย์โดยประเมินจากผลผลิตที่ คาดว่าจะได้จากสินทรัพย์นั้น (2) การช�ำรุดเสียหายที่คาดว่าจะเกิดจากการใช้งานสินทรัพย์ซึ่งเป็นผลมาจากสาเหตุ ต่างๆ เช่น ความถี่ในการใช้งาน แผนการซ่อมและบ�ำรุงรักษา (3) ความล้าสมัยทางด้านเทคนิค (4) ข้อจ�ำกัดทางกฎหมายหรือข้อจ�ำกัดอื่นในการใช้สินทรัพย์ ค่าตัดจ�ำหน่าย 9.11 หน่วยงานต้องปันส่วนมูลค่าเสื่อมสภาพของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนอย่างมีระบบตลอดอายุการให้ ประโยชน์ของสินทรัพย์นั้น หน่วยงานจะรับรู้การสูญเสียศักยภาพในการให้บริการของสินทรัพย์ที่ไม่มีตัวตน ในรูปของค่าตัดจ�ำหน่ายคู่กับค่าตัดจ�ำหน่ายสะสมเป็นประจ�ำในแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี โดยใช้วิธีค�ำนวณค่า ใช้จ่ายตามวิธีเส้นตรงเช่นเดียวกับการคิดค่าเสื่อมราคา 9.12 ในการค�ำนวณค่าตัดจ�ำหน่วย ให้หน่วยงานใช้ดุลยพินิจในการก�ำหนดอายุการให้ประโยชน์ของ สินทรัพย์ที่ไม่มีตัวตนโดยให้สันนิษฐานไว้ก่อนว่า อายุการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนต้องไม่เกิน 20 ปี นับจากวันที่สินทรัพย์นั้นสามารถให้ประโยชน์ ได้ 9.12.1 ในการก�ำหนดอายุการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตน หน่วยงานต้องใช้ดุลยพินิจ โดยค�ำนึงถึงปัจจัย ดังนี้ (1) ประโยชน์ที่หน่วยงานคาดว่าจะได้รับจากการใช้สินทรัพย์ ไม่มีตัวตน (2) วงจรชีวิตของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตน และข้อมูลสาธารณะเกี่ยวกับประมาณการอายุ การให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ทคี่ ล้ายคลึงกันทีน่ ำ� มาใช้ประโยชน์ในลักษณะเดียวกัน (3) ความล้าสมัยด้านเทคนิค ความล้าสมัยเนือ่ งจากวิทยาการสมัยใหม่ หรือความล้าสมัย ที่เกิดจากปัจจัยอื่น (4) การเปลี่ยนแปลงในความต้องการของผู้ใช้ต่อผลผลิตหรือบริการที่เป็นผลจาก สินทรัพย์ไม่มีตัวตนนั้น 120

(5) ระดับค่าใช้จ่ายในการบ�ำรุงรักษาสินทรัพย์ ไม่มีตัวตน เพื่อด�ำรงไว้ซึ่งประโยชน์ เชิงเศรษฐกิจในอนาคตที่คาดว่าจะได้รับจากสินทรัพย์นั้น (6) อายุการให้ประโยชน์ของสินทรัพย์ ไม่มีตัวตนอาจถูกจ�ำกัดโดยอายุการใช้งานของ สินทรัพย์อื่นที่ต้องใช้ร่วมกัน (7) ข้อจ�ำกัดทางกฎหมาย หรือข้อจ�ำกัดอื่นในการใช้สินทรัพย์ ดอกเบี้ยจ่าย 9.13 ดอกเบี้ยจ่าย เป็นค่าตอบแทนที่หน่วยงานจ่ายให้เนื่องจากการใช้ประโยชน์จากเงินหรือเงินทุน หน่วยงานจะรับรู้ดอกเบี้ยจ่ายเมื่อเกิดค่าใช้จ่ายตามเกณฑ์สัดส่วนของเวลา และให้หน่วยงานแสดงรายการ ดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงินของหน่วยงาน รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง 9.14 รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง หมายถึง เงินรายได้แผ่นดินที่หน่วยงานจัดเก็บมาแล้ว และน�ำไปส่งคลัง ไม่ว่าจะเป็นรายได้ค่าภาษีประเภทต่างๆ รายได้จากการขายสินทรัพย์และบริการ รายได้จากรัฐพาณิชย์ หรือ รายได้อื่นที่มีกฎหมายก�ำหนดให้ต้องน�ำส่งคลัง หน่วยงานจะรับรู้รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลังเมื่อหน่วยงาน น�ำเงินสดส่งคลัง และ ณ วันที่จัดท�ำรายงาน ให้ปิดบัญชีรายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง และบัญชีรายได้แผ่นดิน ไปเข้าบัญชีรายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เพื่อแสดงให้เห็นภาระผูกพันของหน่วยงานที่จะต้องน�ำรายได้แผ่นดิน ไปส่งคลังในงวดบัญชีต่อไป ค่าใช้จ่ายอื่น 9.15 ค่าใช้จ่ายอื่น คือ ค่าใช้จ่ายประเภทอื่นๆ นอกเหนือจากที่กล่าวข้างต้น หน่วยงานจะรับรู้ ค่าใช้จา่ ยอืน่ เมือ่ เกิดค่าใช้จา่ ยนัน้ และให้หน่วยงานแสดงรายการดังกล่าวในงบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน ของหน่วยงาน โดยเปิดเผยประเภทของค่าใช้จ่ายอื่นไว้ในหมายเหตุประกอบงบการเงิน

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

121

ภาคผนวก 1 รูปแบบงบการเงิน

หน่วยงาน…… งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ ... เดือน...... พ.ศ..... หมายเหตุ สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ลูกหนี้ เงินให้กู้ระยะสั้น รายได้ค้างรับ เงินลงทุนระยะสั้น สินค้าคงเหลือ วัสดุคงเหลือ สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น รวมสินทรัพย์หมุนเวียน สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน เงินให้กู้ระยะยาว เงินลงทุนระยะยาว ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน สินทรัพย์ไม่มีตัวตน สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนอื่น รวมสินทรัพย์ ไม่หมุนเวียน รวมสินทรัพย์

124

25x2

25x1

X X X X X X X X X

X X X X X X X X

หน่วยงาน…… งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ ... เดือน...... พ.ศ..... หมายเหตุ หนี้สิน หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ ค่าใช้จ่ายค้างจ่าย รายได้รับล่วงหน้า รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เงินทดรองราชการรับจากคลัง เงินรับฝาก เงินกู้ระยะสั้น หนี้สินหมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินหมุนเวียน หนี้สินไม่หมุนเวียน เงินทดรองราชการรับจากคลัง เงินรับฝาก รายได้รอการรับรู้ เงินกู้ระยะยาว ประมาณการหนี้สิน หนี้สินไม่หมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินไม่หมุนเวียน รวมหนี้สิน สินทรัพย์สุทธิ สินทรัพย์สุทธิ/ส่วนทุน ทุน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสม ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน รวมสินทรัพย์สุทธิ/ส่วนทุน

25x2

25x1

X X X X X X X X X

X X X X

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

125

หน่วยงาน…… งบแสดงผลการด�ำเนินงานทางการเงิน ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชี สิ้นสุดวันที่ ......... หมายเหตุ

รายได้จากการด�ำเนินงาน รายได้จากรัฐบาล : รายได้จากเงินงบประมาณ รายได้จากเงินกู้ของรัฐบาล รวมรายได้จากรัฐบาล รายได้จากแหล่งอื่น : รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้จากเงินช่วยเหลือ รายได้จากการรับบริจาค รายได้ดอกเบี้ย รายได้อื่น รวมรายได้จากแหล่งอื่น รวมรายได้จากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายด้านบุคลากร ค่าใช้จ่ายในการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุน ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย ค่าใช้จ่ายอื่น รวมค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน ดอกเบี้ยจ่าย ก�ำไร/(ขาดทุน) จากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ (สุทธิ) ก�ำไร/(ขาดทุน) จากการจ�ำหน่ายเงินลงทุน (สุทธิ) ก�ำไร/(ขาดทุน) จากการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ (สุทธิ) รวมรายได้/(ค่าใช้จ่าย) ที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ รายการพิเศษ รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสุทธิ

126

25x2

25x1

X X X

X X X X X X X

X X X X X X X (X) X X X X X (X) X

แบบที่ 1 วิธีทางตรง

หน่วยงาน...... งบกระแสเงินสด ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ ......... หมายเหตุ กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน เงินสดรับ : จากเงินงบประมาณ จากเงินกู้ของรัฐบาล จากการขายสินค้าและบริการ จากเงินช่วยเหลือ จากการรับบริจาค จากรายได้แผ่นดิน จากดอกเบี้ย รับช�ำระคืนเงินให้กู้ยืม จากเงินรับฝาก อื่น ๆ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ด้านบุคลากร ในการด�ำเนินงาน เงินอุดหนุน น�ำส่งเงินรายได้แผ่นดิน ดอกเบี้ยจ่าย จ่ายให้กู้ยืม จ่ายคืนเงินรับฝาก อื่น ๆ รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน

25x2

25x1

X X X X X X X X X X X

(X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

127

หน่วยงาน...... งบกระแสเงินสด ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ ......... หมายเหตุ กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน เงินสดรับ : จากการขายสินทรัพย์ถาวร จากการขายเงินลงทุน รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : จากการซื้อสินทรัพย์ถาวร จากการซื้อเงินลงทุน รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมลงทุน กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดรับ : จากเงินกู้ จากเงินทดรองราชการ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ช�ำระหนี้เงินกู้ เงินทดรองราชการจ่ายคืนคลัง รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดเพิ่มขึ้น/(ลดลง) สุทธิ เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดคงเหลือ ณ วันต้นงวด เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดคงเหลือ ณ วันปลายงวด

128

25x2

25x1

X X X

(X) (X) (X) X

X X X

(X) (X) (X) X X X X

แบบที่ 2 วิธีทางอ้อม

หน่วยงาน...... งบกระแสเงินสด ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ ......... หมายเหตุ

กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ ปรับ กระทบยอดเป็นกระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน ค่าเสื่อมราคา ค่าตัดจ�ำหน่าย หนี้สงสัยจะสูญ ขาดทุนจากการตีราคาสินค้าลดลง (ก�ำไร)/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ (ก�ำไร)/ขาดทุนจากการจ�ำหน่ายเงินลงทุน (ก�ำไร)/ขาดทุนจากการแปลงค่าเงินตราต่างประเทศ เพิ่มขึ้นในเจ้าหนี้ เพิ่มขึ้นในค่าใช้จ่ายค้างจ่าย เพิ่มขึ้นในรายได้รับล่วงหน้า เพิ่มขึ้นในรายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เพิ่มขึ้นในเงินรับฝาก เพิ่มขึ้นในรายได้รอการรับรู้ เพิ่มขึ้นในประมาณการหนี้สิน เพิ่มขึ้นในลูกหนี้ เพิ่มขึ้นในเงินให้กู้ เพิ่มขึ้นในสินค้าคงเหลือ เพิ่มขึ้นในวัสดุคงเหลือ เพิ่มขึ้นในค่าใช้จ่ายจ่ายล่วงหน้า เพิ่มขึ้นในรายได้ค้างรับ เพิ่มขึ้นในสินทรัพย์จากการรับบริจาค/ช่วยเหลือ เงินสดรับ/ (จ่าย) จากรายการพิเศษ กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน

25x2

25x1

X X X X (X) (X) (X) X X X X X X X (X) (X) (X) (X) (X) (X) (X) X X

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

129

130

25x2

25x1

X X X

(X) (X) (X) X

X X X

(X) (X) (X) X X X X

ภาคผนวก 2 ตารางการก�ำหนดอายุการใช้งาน และอัตราค่าเสื่อมราคาสินทรัพย์ถาวร

ประเภทสินทรัพย์ 1. อาคารถาวร 2. อาคารชั่วคราว/โรงเรือน 3. สิ่งก่อสร้าง - ใช้คอนกรีตเสริมเหล็กหรือโครงเหล็ก เป็นส่วนประกอบหลัก - ใช้ไม้หรือวัสดุอื่นๆ เป็นส่วนประกอบหลัก 4. ครุภัณฑ์ส�ำนักงาน 5. ครุภัณฑ์ยานพาหนะและขนส่ง 6. ครุภัณฑ์ไฟฟ้าและวิทยุ (ยกเว้นเครื่องก�ำเนิดไฟฟ้า ให้มีอายุใช้งาน 15-20 ปี) 7. ครุภัณฑ์โฆษณาและเผยแพร่ 8. ครุภัณฑ์การเกษตร 8.1 เครื่องมือและอุปกรณ์ 8.2 เครื่องจักรกล 9. ครุภัณฑ์โรงงาน 9.1 เครื่องมือและอุปกรณ์ 9.2 เครื่องจักรกล 10. ครุภัณฑ์ก่อสร้าง 10.1 เครื่องมือและอุปกรณ์ 10.2 เครื่องจักรกล 11. ครุภัณฑ์ส�ำรวจ 12. ครุภัณฑ์วิทยาศาสตร์และการแพทย์ 13. ครุภัณฑ์คอมพิวเตอร์ 14. ครุภัณฑ์การศึกษา 15. ครุภัณฑ์งานบ้านงานครัว 16. ครุภัณฑ์กีฬา/กายภาพ 17. ครุภัณฑ์ดนตรี/นาฏศิลป์ 18. ครุภัณฑ์อาวุธ 19. ครุภัณฑ์สนาม 20. สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน 20.1 ถนนคอนกรีต 20.2 ถนนลาดยาง 20.3 สะพานคอนกรีตเสริมเหล็ก 20.4 เขื่อนดิน 20.5 เขื่อนปูน 20.6 อ่างเก็บน�้ำ 132

อายุการใช้งาน อัตราค่าเสื่อมราคา/ปี (ปี) (ร้อยละ) อย่างต�่ำ อย่างสูง อย่างต�่ำ อย่างสูง 15 40 2.5 6.5 8 15 6.5 12.5 15

6.5

5 8 5 5

15 12 8 10

6.5 8.5 12.5 10

20 12.5 20 20

2 5

5 8

20 12.5

50 20

2 5

5 8

20 12.5

50 20

2 5 8 5 2 2 2 2 2 8 2

5 8 10 8 5 5 5 5 5 10 5

20 12.5 10 12.5 20 20 20 20 20 10 20

50 20 12.5 20 50 50 50 50 50 12.5 50

10 3 20 20 50 30

20 10 50 50 80 80

5 10 2 2 1.25 1.25

10 33 5 5 2 3

ตัวอย่างรายงานการเงิน ของจังหวัด

ตัวอย่าง จังหวัด...... งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

หมายเหตุ สินทรัพย์ สินทรัพย์หมุนเวียน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ลูกหนี้ระยะสั้น รายได้ค้างรับ เงินลงทุนระยะสั้น สินค้าและวัสดุคงเหลือ สินทรัพย์หมุนเวียนอื่น รวมสินทรัพย์หมุนเวียน สินทรัพย์ไม่หมุนเวียน ลูกหนี้ระยะยาว เงินลงทุนระยะยาว ที่ดิน อาคารและอุปกรณ์ (สุทธิ) สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่หมุนเวียนอื่น รวมสินทรัพย์ไม่หมุนเวียน รวมสินทรัพย์

4 5 6 7

25xx

66,914.79 355,477.66 18,942.71 441,335.16 1,345,145.70 1,345,145.70 1,786,480.86

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

135

ตัวอย่าง จังหวัด...... งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

หมายเหตุ

หนี้สิน

หนี้สินหมุนเวียน เจ้าหนี้ระยะสั้น ค่าใช้จ่ายค้างจ่าย รายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น เงินรับฝากระยะสั้น เงินกู้ระยะสั้น หนี้สินหมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินหมุนเวียน หนี้สินไม่หมุนเวียน เจ้าหนี้ระยะยาว รายได้รอการรับรู้ระยะยาว เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะยาว เงินรับฝากระยะยาว เงินกู้ระยะยาว หนี้สินไม่หมุนเวียนอื่น รวมหนี้สินไม่หมุนเวียน รวมหนี้สิน สินทรัพย์สุทธิ สินทรัพย์สุทธิ

ทุน รายได้สูง (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสะสม ก�ำไร/ขาดทุนที่ยังไม่เกิดขึ้นของเงินลงทุน รวมสินทรัพย์สุทธิ

18 8 9

25xx 1,142,959.90 18,944.20 5,950.00 118,714.79 1,286,568.89 1,286,568.89 499,911.97 499,911.97 499,911.97

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้ 136

ตัวอย่าง จังหวัด...... งบรายได้และค่าใช้จ่าย ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

รายได้จากการด�ำเนินงาน รายได้จากรัฐบาล รายได้จากงบประมาณ รายได้อื่น รวมรายได้จากรัฐบาล รายได้จากแหล่งอื่น รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้จากเงินช่วยเหลือและเงินบริจาค รายได้อื่น รวมรายได้จากแหล่งอื่น รวมรายได้จากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน ค่าใช้จ่ายบุคลากร ค่าใช้จ่ายในการฝึกอบรม ค่าใช้จ่ายในการเดินทาง ค่าวัสดุและค่าใช้สอย ค่าสาธารณูปโภค ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย ค่าใช้จ่ายเงินอุดหนุน ค่าใช้จ่ายอื่น รวมค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากการด�ำเนินงาน รายได้/ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน ก�ำไร/ขาดทุนสุทธิจากการจ�ำหน่ายสินทรัพย์ รายการอื่น ๆ ที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รวมรายได้/ค่าใช้จ่ายที่ไม่เกิดจากการด�ำเนินงาน รายได้สูง (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ รายการพิเศษ รายได้สูง (ต�่ำ) กว่าค่าใช้จ่ายสุทธิ

หมายเหตุ 11

25xx 8,098,569.29 8,098,569.29 8,098,569.29

12 13 14 15

961,056.69 1,374,001.70 4,284.60 5,246,986.13 12,328.20 7,598,657.32 499,911.97 499,911.97 499,911.97

หมายเหตุประกอบงบการเงินเป็นส่วนหนึ่งของงบการเงินนี้ อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

137

ตัวอย่าง จังหวัด...... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx หมายเหตุที่ 1 - สรุปนโยบายการบัญชีที่ส�ำคัญ 1.1 หลักเกณฑ์ในการจัดท�ำงบการเงิน งบการเงินนีจ้ ดั ท�ำขึน้ ตามหลักเกณฑ์คงค้าง ซึง่ เป็นไปตามข้อก�ำหนดในหลักการและนโยบายบัญชี ส�ำหรับหน่วยงานภาครัฐ ฉบับที่ 2 ตามประกาศกระทรวงการคลัง เมื่อวันที่ 11 กันยายน 2546 การจัดประเภทและการแสดงรายการในงบการเงินถือปฏิบัติตามหนังสือกรมบัญชีกลาง ด่วนที่สุด ที่ กค 0423.2/ว 410 ลงวันที่ 21 พฤศจิกายน 2551 เรื่องรูปแบบรายงานการเงินของหน่วยงาน ภาครัฐ 1.2 หน่วยงานที่เสนอรายงาน รายการทีป่ รากฏในงบการเงิน รวมถึงรายการทีเ่ กิดจากเงินในงบประมาณและเงินนอกงบประมาณ ที่กรมใช้ในการด�ำเนินงาน ซึ่งเป็นรายการที่เกิดขึ้นในหน่วยงานส่วนกลาง ได้แก่ 1.3 ขอบเขตของข้อมูลในรายงาน ข้อมูลในรายงานเป็นข้อมูลที่เกิดขึ้นในระหว่างปีงบประมาณ 25xx ระหว่างวันที่ 1 ตุลาคม 25xx ถึงวันที่ 30 กันยายน 25xx 1.4 การรับรู้รายได้ รายได้จากเงินงบประมาณรับรู้เมื่อได้รับอนุมัติค�ำขอเบิกเงินจากกรมบัญชีกลาง 1.5 ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ อาคารและอุปกรณ์ แสดงในราคาทุนหักค่าเสื่อมราคาสะสม ค่าเสื่อมราคาค�ำนวณโดยวิธีเส้นตรง ตามเกณฑ์อายุการใช้งานโดยประมาณของสินทรัพย์ ดังนี้ ครุภณั ฑ์ 5 - 10 ปี

138

ตัวอย่าง จังหวัด...... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

25xx หมายเหตุที่ 2 - เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด เงินสดในมือ เงินฝากสถาบันการเงิน เงินฝากคลัง รายการเทียบเท่าเงินสดอื่น รวม เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด

66,914.79 66,914.79

หมายเหตุที่ 3 - เงินลงทุนระยะสั้น เงินฝากประจ�ำ เงินลงทุนในตราสารทุน เงินลงทุนอื่น รวม เงินลงทุนระยะสั้น

หมายเหตุที่ 4 - เงินลงทุนระยะยาว เงินลงทุนในรัฐวิสาหกิจ เงินลงทุนในตราสารทุนอื่น เงินลงทุนอื่น รวม เงินลงทุนระยะยาว

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

139

หมายเหตุที่ 5 - ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ) ที่ดิน อาคารและสิ่งปลูกสร้าง หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม อาคาร และสิ่งปลูกสร้าง (สุทธิ) อุปกรณ์ หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม อุปกรณ์ (สุทธิ) งานระหว่างก่อสร้าง รวม ที่ดิน อาคาร และอุปกรณ์ (สุทธิ)

25xx 1,357,473.90 12,328.20 1,345,145.70 1,345,145.70

หมายเหตุที่ 6 - สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ) สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม รวม สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน (สุทธิ)

หมายเหตุที่ 7 - สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ) โปรแกรมคอมพิวเตอร์ หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม โปรแกรมคอมพิวเตอร์ (สุทธิ) สินทรัพย์ไม่มีตัวตนอื่น หัก ค่าเสื่อมราคาสะสม สินทรัพย์ไม่มีตัวตนอื่น (สุทธิ) รวม สินทรัพย์ไม่มีตัวตน (สุทธิ)

หมายเหตุที่ 8 - เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น เงินทดรองเพื่อช่วยเหลือผู้ประสบภัยพิบัติกรณีฉุกเฉิน เงินทดรองเพื่อโครงการเงินกู้ต่างประเทศ เงินทดรองอื่น รวม เงินทดรองราชการรับจากคลังระยะสั้น

140

หมายเหตุที่ 9 - เงินกู้ระยะสั้น เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้โดยการออกตราสาร รวม เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ เงินกู้ที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะสั้นที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะสั้น

25xx -

หมายเหตุที่ 10 - เงินกู้ระยะยาว เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้โดยการออกตราสาร เงินกู้อื่น รวม เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินบาท เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ เงินกู้ที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะยาวที่เป็นสกุลเงินต่างประเทศ รวม เงินกู้ระยะยาว หมายเหตุที่ 11 - รายได้จากงบประมาณ รายได้จากงบบุคลากร รายได้จากงบด�ำเนินงาน รายได้จากงบลงทุน รายได้จากงบอุดหนุน รายได้จากงบกลาง รายได้จากงบรายจ่ายอื่น หัก เบิกเกินส่งคืนเงินงบประมาณ รวม รายได้จากงบประมาณ

3,807,919.45 1,424,632.36 947,204.28 2,098,900.00 180,086.80 8,098,569.29

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

141

หมายเหตุที่ 12 - ค่าใช้จ่ายบุคลากร เงินเดือน เงินประจ�ำต�ำแหน่ง ค่าจ้างประจ�ำ ค่าจ้างชั่วคราว เงินรางวัลประจ�ำปี ค่ารักษาพยาบาล ค่าใช้จ่ายบุคลากรอื่น รวม ค่าใช้จ่ายบุคลากร หมายเหตุที่ 13 - ค่าวัสดุและค่าใช้สอย ค่าวัสดุ ค่าซ่อมแซมและบ�ำรุงรักษา ค่าแก๊สและน�้ำมันเชื้อเพลิง ค่าจ้างเหมาบริการ ค่าใช้จ่ายอื่น รวม ค่าวัสดุและค่าใช้สอย หมายเหตุที่ 14 - ค่าสาธารณูปโภค ค่าไฟฟ้า ค่าน�้ำประปา ค่าสาธารณูปโภคอื่น รวม ค่าสาธารณูปโภค หมายเหตุที่ 15 - ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย อาคารและสิ่งปลูกสร้าง อุปกรณ์ สินทรัพย์โครงสร้างพื้นฐาน สินทรัพย์ไม่มีตัวตน รวม ค่าเสื่อมราคาและค่าตัดจ�ำหน่าย 142

25xx 961,056.69 961,056.69 1,407,323.90 2,855.83 22,704.62 3,422,716.38 391,385.40 5,246,986.13 12,328.20 12,328.20

ตัวอย่าง จังหวัด...... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx หมายเหตุที่ 16 - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน รายการ

งบสุทธิ

แผนงบประมาณ ผลผลิตที่ 1 การพัฒนาด้านเศรษฐกิจ งบบุคลากร 1,546,177.84 งบด�ำเนินงาน 2,000,000.00 งบลงทุน งบอุดหนุน 4,545,600.00 งบรายจ่ายอื่น รวม 8,091,777.84

รายการ

งบสุทธิ

การส�ำรองเงิน

243,946.36 243,946.36

การส�ำรองเงิน

ใบสั่งซื้อ/ สัญญา

เบิกจ่าย

50,000.00 1,998,000.00 3,079,450.00 5,127,450.00

1,182,114.08 1,459,950.00 2,642,064.08

ใบสั่งซื้อ/ สัญญา

เบิกจ่าย

แผนงบประมาณ ผลผลิตที่ 2 การพัฒนาด้านสังคม งบบุคลากร 941,250.00 925,039.86 งบด�ำเนินงาน 9,829,000.00 6,200,000.00 2,077,217.64 1,537,032.36 งบลงทุน งบอุดหนุน งบรายจ่ายอื่น รวม 10,770,250.00

6,200,000.00

2,077,217.64

2,462,072.22

คงเหลือ

70,117.40 2,000.00 6,200.00 78,317.40

คงเหลือ

16,210.14 14,750.00 30,960.14

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

143

ตัวอย่าง จังหวัด...... หมายเหตุประกอบงบการเงิน ส�ำหรับปี สิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx หมายเหตุที่ 16 - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีปัจจุบัน (ต่อ) รายการ

งบสุทธิ

การส�ำรองเงิน

ใบสั่งซื้อ/ สัญญา

เบิกจ่าย

แผนงบประมาณ ผลผลิตที่ 3 การบริหารจัดการด้านทรัพยากรธรรมชาติและสิ่งแวดล้อม งบบุคลากร 385,000.00 งบด�ำเนินงาน 4,000,000.00 - 3,811,100.00 งบลงทุน งบอุดหนุน งบรายจ่ายอื่น รวม 4,385,000.00

รายการ

งบสุทธิ

การส�ำรองเงิน

แผนงบประมาณ ผลผลิตที่ 4 การบริหารจัดการ งบบุคลากร 1,569,176.10 งบด�ำเนินงาน 600,000.00 งบลงทุน งบอุดหนุน 1,200,000.00 งบรายจ่ายอื่น

รวม 3,369,176.10

384,989.51 115,000.00 499,989.51

3,811,100.00 ใบสั่งซื้อ/ สัญญา

66,000.00 161,400.00 359,550.00 586,950.00

เบิกจ่าย

1,494,766.29 414,423.90 838,950.00 2,748,140.19

คงเหลือ

10.49 73,900.00 73,910.49 คงเหลือ

8,409.81 24,176.10 1,500.00 34,085.91

หมายเหตุที่ 17 - รายงานฐานะเงินงบประมาณรายจ่ายปีก่อน เงินกันไว้ เบิกเหลื่อมปี (สุทธิ)

รายการ

แผนงบประมาณ............. ผลผลิต........................ งบบุคลากร งบด�ำเนินงาน งบลงทุน งบอุดหนุน งบรายจ่ายอื่น

รวม

144

เบิกจ่าย

คงเหลือ

25xx หมายเหตุที่ 18 - รายงานรายได้แผ่นดิน รายได้แผ่นดินที่จัดเก็บ รายได้แผ่นดิน - ภาษี ภาษีทางตรง ภาษีทางอ้อม ภาษีอื่น รวมรายได้ภาษี รายได้แผ่นดิน - นอกจากภาษี รายได้จากการขายสินค้าและบริการ รายได้อื่น รวมรายได้นอกจากภาษี รวมรายได้แผ่นดินที่จัดเก็บ หัก รายได้แผ่นดินถอนคืนจากคลัง รายได้แผ่นดินจัดสรรตามกฎหมาย รายได้แผ่นดินสุทธิจากยอดถอนคืนและจัดสรรตามกฎหมาย รายได้แผ่นดินน�ำส่งคลัง ปรับปรุงรายได้แผ่นดินรอน�ำส่งคลัง

99,150.00 1,547.00 100,697.00 100,697.00 100,697.00 (100,697.00) -

หมายเหตุที่ 19 - รายงานรายได้แผ่นดิน ภาษีเงินได้บุคคลธรรมดา ภาษีเงินได้นิติบุคคล ภาษีเงินได้ปิโตรเลียม ภาษีเงินได้อื่น รวม รายได้ภาษีทางตรง อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

145

25xx หมายเหตุที่ 20 - รายได้ภาษีทางอ้อม ภาษีการขายทั่วไป ภาษีมูลค่าเพิ่ม ภาษีธุรกิจเฉพาะ อากรแสตมป์ ภาษีการขายทั่วไปอื่น รวม ภาษีการขายทั่วไป ภาษีขายเฉพาะ ภาษีสรรสามิต ภาษีบริการเฉพาะ รวม ภาษีขายเฉพาะ อากรขาออกและอากรขาเข้า อากรขาเข้า อากรขาออก ค่าธรรมเนียมศุลกากรอื่นและค่าปรับ รวม อากรขาออกและอากรขาเข้า รวม รายได้ภาษีทางอ้อม

146

ตัวอย่าง จังหวัด...... งบกระแสเงินสด (วิธีทางตรง) ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน เงินสดรับ : จากเงินงบประมาณ จากเงินรับฝาก รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ค่าใช้จ่ายบุคลากร ค่าใช้จ่ายในการฝึกอบรม ค่าใช้จ่ายในการเดินทาง ค่าวัสดุและค่าใช้สอย รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน เงินสดรับ : จากการขายสินทรัพย์ถาวร จากการขายเงินลงทุน รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : จากการซื้อสินทรัพย์ถาวร จากการซื้อเงินลงทุน รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมลงทุน กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดรับ : จากการกู้ จากเงินทดรองราชการ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ช�ำระหนี้เงินกู้ เงินทดรองราชการจ่ายคืนคลัง รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดเพิ่มขึ้น / (ลดลง) สุทธิ เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ณ วันต้นงวด เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ณ วันปลายงวด

25xx 7,724,148.92 5,950.00 7,730,098.92 (961,056.69) (1,374,001.70) (4,284.60) (3,966,367.24) (6,305,710.23) 1,424,388.69 (1,357,473.90) (1,357,473.90) (1,357,473.90) 66,914.79 66,914.79

อนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

147

ตัวอย่าง จังหวัด...... งบกระแสเงินสด (วิธีทางอ้อม) ส�ำหรับรอบระยะเวลาบัญชีสิ้นสุดวันที่ 30 กันยายน 25xx (หน่วย : บาท)

กระแสเงินสดจากกิจกรรมด�ำเนินงาน รายได้สูง/(ต�่ำ)กว่าค่าใช้จ่ายจากกิจกรรมตามปกติ ปรับ กระทบยอดเป็นกระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน ค่าเสื่อมราคา เพิ่มขึ้นในเจ้าหนี้ เพิ่มขึ้นในค่าใช้จ่ายค้างจ่าย เพิ่มขึ้นในเงินรับฝาก เพิ่มขึ้นในหนี้สินหมุนเวียนอื่น เพิ่มขึ้นในลูกหนี้ เพิ่มขึ้นในรายได้ค้างรับ กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมด�ำเนินงาน กระแสเงินสดจากกิจกรรมลงทุน เงินสดรับ : จากการขายสินทรัพย์ถาวร จากการขายเงินลงทุน รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : จากการซื้อสินทรัพย์ถาวร จากการซื้อเงินลงทุน รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมลงทุน กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดรับ : จากการกู้ จากเงินทดรองราชการ รวมเงินสดรับ เงินสดจ่าย : ช�ำระหนี้เงินกู้ เงินทดรองราชการจ่ายคืนคลัง รวมเงินสดจ่าย กระแสเงินสดสุทธิจากกิจกรรมจัดหาเงิน เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสดเพิ่มขึ้น / (ลดลง) สุทธิ เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ณ วันต้นงวด เงินสดและรายการเทียบเท่าเงินสด ณ วันปลายงวด 148

25xx 499,911.97 12,328.20 1,142,959.90 18,944.20 5,950.00 118,714.79 (355,477.66) (18,942.71) 1,424,388.69 (1,357,473.90) (1,357,473.90) (1,357,473.90) -

รายชื่อคณะกรรมการตรวจสอบ และประเมินผลภาคราชการ

รายชื่อคณะกรรมการตรวจสอบ และประเมินผลภาคราชการ 1. นายสาทิตย์ วงศ์หนองเตย รัฐมนตรีประจ�ำส�ำนักนายกรัฐมนตรี 2. ปลัดส�ำนักนายกรัฐมนตรี 3. ปลัดกระทรวงการคลัง 4. ปลัดกระทรวงมหาดไทย 5. ผู้อ�ำนวยการส�ำนักงบประมาณ 6. เลขาธิการคณะกรรมการข้าราชการพลเรือน 7. เลขาธิการคณะกรรมการพัฒนาการเศรษฐกิจและสังคมแห่งชาติ 8. อธิบดีกรมบัญชีกลาง 9. กรรมการผู้ทรงคุณวุฒิซึ่งคณะรัฐมนตรีแต่งตั้ง 9.1 ศาสตราจารย์โกวิทย์ โปษยานนท์ 9.2 ผู้ช่วยศาสตราจารย์ประวิตร นิลสุวรรณากุล 9.3 ศาสตราจารย์เกียรติคุณเกษรี ณรงค์เดช 9.4 รองศาสตราจารย์ครรชิต มาลัยวงศ์ 9.5 นายบุญญรักษ์ นิงสานนท์ 9.6 ศาสตราจารย์ปกรณ์ อดุลพันธุ์ 9.7 นายวัฒนา รัตนวิจิตร 9.8 นายสารสิน วีระผล 9.9 นายอรัญ ธรรมใน 10. เลขาธิการคณะกรรมการพัฒนาระบบราชการ 11. รองเลขาธิการคณะกรรมการพัฒนาระบบราชการ ที่เลขาธิการคณะกรรมการพัฒนาระบบราชการมอบหมาย

150

ประธานกรรมการ กรรมการ กรรมการ กรรมการ กรรมการ กรรมการ กรรมการ กรรมการ ประธานอนุกรรมการ รองประธานอนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ กรรมการและเลขานุการ กรรมการและผู้ช่วยเลขานุการ

รายชื่อคณะอนุกรรมการตรวจสอบ และประเมินผลภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1

รายชื่อคณะอนุกรรมการตรวจสอบและประเมินผล ภาคราชการ กลุ่มจังหวัดคณะที่ 1 1. 2. 3. 4. 5. 6.

152

ศาสตราจารย์เกียรติคุณเกษรี ณรงค์เดช นายไพโรจน์ สุจินดา นายมนตรี เจนวิทย์การ นายวชิระ เพ่งผล ผู้ตรวจราชการส�ำนักนายกรัฐมนตรี นางนพรัตน์ พรหมนารท นักบัญชีช�ำนาญการพิเศษ กรมบัญชีกลาง นางชื่นชีวัน ลิมป์ธีระกุล นักวิเคราะห์นโยบายและแผนช�ำนาญการพิเศษ ส�ำนักงานปลัดส�ำนักนายกรัฐมนตรี

ประธานอนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการ อนุกรรมการและเลขานุการ อนุกรรมการและผู้ช่วยเลขานุการ อนุกรรมการและผู้ช่วยเลขานุการ