Legislativa komentáře

Znamená to, že musí párovat přijaté faktury (v účetnictví zaúčtované přímo na vrub nákladů) s příjemkami vystavenými ve skladové evidenci. I zde musí být splněny výše zmíněné předpoklady (provedena inventarizace závazků, vystaveny příjemky ve skladové evidenci). Výsledkem tohoto procesu je opět buď zásoba na cestě (MD Zásoba na cestě/ Dal Náklady), nebo dohadná položka pasivní (MD Náklady/ Dal Dohadná položka pasivní).

2.4. Poznámky k vyhodnocení a proúčtování

inventarizačních rozdílů

V této fázi inventarizačního procesu musí dojít k porovnání „slepé sestavy“ a „ostré sestavy“ ke stejnému okamžiku. Výsledkem porovnání může vzniknout manko na zásobách nebo přebytek zásob. Důležité je uvědomit si, že inventarizační rozdíly se musí proúčtovat do účetního období, kterého se inventarizační proces týká, bez ohledu na to, zda termín inventur zásob předchází rozvahovému dni, nebo je termín inventur zásob naplánován až po rozvahovém dni (viz stanovený interval v ZoÚ).

Pokud se jedná o manko na zásobách bude vystavena výdejka, a tím pádem bude k množství chybějící zásoby přiřazeno ocenění, které odpovídá používané metodě úbytku zásob při vedení skladové evidence (FIFO, VAP, případně individuální ocenění). V případě, že byl zjištěn přebytek zásob, bude vystavena příjemka a k množství přebytečných zásob bude přiřazeno ocenění na úrovni reprodukční pořizovací ceny4

V praxi mohou vzniknout manka na zásobách do normy a manka nad normu. Účetní předpisy problematiku norem přirozených úbytků zásob a ztratného neřeší. Záleží na účetní jednotce, jak tuto normu stanoví. Základem by měly být zkušenosti účetní jednotky a její kvalifikovaný odhad. Tato problematika by měla být řešena i ve vazbě na daňovou uznatelnost ztrát v rámci norem přirozených úbytků. Správce daně může posoudit, zda výše stanovených norem účetní jednotkou odpovídá charakteru její činnosti a obvyklé výši norem jiných poplatníků se shodnou nebo obdobnou činností, a o zjištěný rozdíl případně upravit základ daně (viz § 25 odst. 2 zákona o daních z příjmů). Manko do normy se v účetnictví zachytí na příslušných nákladových účtech, jako je spotřeba materiálu, náklady na prodané zboží apod.

V případě zjištění manka nad normu se jedná o daňově neuznatelný náklad, který se v účetnictví zachytí v provozních nákladech na účtu manka a škody. V případě, že je manko předepsáno k náhradě hmotně odpovědné osobě, je daňově uznatelným nákladem částka do výše náhrady (§ 25 odst. 1 písm. n) zákona o daních z příjmů). V případě manka nad normu je potřeba se navíc zabývat vrácením DPH z chybějících skladových zásob (pokud byl na vstupu uplatněn odpočet DPH).

Pokud byl při inventarizaci zásob zjištěn přebytek, mělo by být dle ČÚS 007 (3.3.1.b) účtováno ve prospěch provozních výnosů. Autorky se domnívají, že vhodnější je využít řešení v interpretaci NÚR I-39, která doporučuje vykázat přebytek na vrub příslušných provozních nákladů.

2.5. Poznámky ke zjištění znehodnocení zásob v rámci inventarizačního procesu

Jak bylo v úvodu naznačeno, druhým cílem inventarizace je zjistit reálnost ocenění zjištěných skladových zásob. Inventarizační komise mohou při fyzické inventuře zásob nalézt zásoby zcela zničené či poškozené. V tomto případě se nejedná o manko, neboť zásoby existují, ale o znehodnocení zásob. Účetní jednotka za pomoci kvalifikovaných a odpovědných pracovníků v rámci vyhodnocování výsledků inventarizace rozhodne, o jaké konkrétní znehodnocení se jedná. Může se jednat o trvalé znehodnocení zásob, kdy je evidovaná zásoba zcela nepoužitelná (účetní jednotce již nemůže přinést žádný ekonomický užitek), a tudíž by mělo dojít k její fyzické likvidaci. Z pohledu zachycení tohoto procesu v účetnictví se jedná o přímý odpis zásoby na vrub nákladů, čímž dochází ke snížení brutto hodnoty aktiva. Druhou možností je částečné trvalé/dočasné znehodnocení zásoby. Jedná se o případ, kdy účetní jednotka danou zásobu bude např. prodávat se slevou5, v jejímž důsledku bude prodejní cena nižší než historická cena. V takovém případě může zásoba účetní jednotce přinést zpětně ekonomický užitek pouze v nižší hodnotě, než byla její historická cena. Odhad zjištěného znehodnocení se zachytí na vrub nákladů v podobě tvorby/čerpání6 opravných položek k zásobám.

3. Závěr

Inventarizace zásob je důležitou součástí celého procesu inventarizace majetku a závazků v účetní jednotce. Účetní jednotky by si měly uvědomit, že byť zásoby mají fyzickou podobu, tak se inventarizují jak fyzicky, tak i dokladově. Účetní jednotky by se neměly vyhýbat inventarizaci zásob, které nelze poměrně jednoduchým způsobem spočítat, zvážit, změřit. Pro takové případy by účetní jednotka měla připravit odpovídající metodiku, se kterou by měla podrobně seznámit členy jmenovaných inventarizačních komisí. Jen tak může být zajištěna odpovídající věcná kontrola účetních stavů. Vzhledem k tomu, že zásoby v mnoha účetních jednotkách představují významný podíl na celkových aktivech, tak podcenění přípravy se promítne v následném průběhu inventarizačního procesu a může mít negativní dopad na finanční situaci účetní jednotky včetně dopadů daňových.

Tento článek byl zpracován jako jeden z výstupů výzkumného projektu Fakulty financí a účetnictví na VŠE v Praze, který je realizován v rámci institucionální podpory IP100040.

Ing. Monika Randáková, Ph.D. doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D.

5 Jakákoli sleva z prodejní ceny automaticky neznamená znehodnocení aktiva, a tudíž tvorbu opravné položky. Účetní jednotka může zásoby např. prodávat za sníženou prodejní cenu (např. blíží se termín expirace zásoby), která je ale vyšší než historická cena zásoby, a proto se o žádné znehodnocení a tvorbu opravné položky nejedná.

6 K čerpání opravných položek k zásobám dochází v případě, že pominuly či se případně zmírnily důvody, které v minulosti vedly k vytvoření opravné položky. Druhým případem, kdy dochází k čerpání opravných položek je stav, kdy dočasné snížení hodnoty zásoby vyjádřené opravnou položkou se stalo trvalým stavem, a tím pádem muselo dojít k odpisu zásoby společně s čerpáním v minulosti vytvořené opravné položky.

doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D.

Doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D. působí na katedře finančního účetnictví a auditingu Fakulty financí a účetnictví VŠE v Praze a současně jako vedoucí katedry financí a účetnictví na ŠKODA AUTO Vysoké škole, o.p.s. Je autorkou řady odborných publikací a lektorkou Komory auditorů České republiky. Odborně se zaměřuje na výkaznictví komerčních pojišťoven.

Ing. Monika Randáková, Ph.D.

Ing. Monika Randáková, Ph.D. je odbornou asistentkou na katedře finančního účetnictví a auditingu Fakulty financí a účetnictví VŠE v Praze, více jak 25 let je statutární auditorkou. Od roku 2021 je členkou výkonného výboru Komory auditorů České republiky a předsedkyní Výboru pro auditorské zkoušky. Je zkušební komisařkou KA ČR, podílí se na přípravě zkoušek insolvenčních správců v oblasti účetnictví a auditingu. Profesně se zaměřuje na audit podnikatelských subjektů, neziskových organizací a organizací veřejné správy.