Legislativa komentáře

základ daně). Pokud by ale prodej osvobodila od DPH, musela by provést vyrovnání odpočtu DPH v daňovém přiznání. Bude to znamenat, že státu odvede 150 000 Kč. Z tabulky je patrné, že výhodnější je pro prodávajícího poskytované plnění osvobodit (Tabulka 1).

Od července 2017 se vyrovnání odpočtu DPH provádí i u zásob, u nichž byl uplatněný nárok na odpočet DPH a následně došlo k jejich zničení, ztrátě či odcizení, které nejsou řádně doloženy ani potvrzeny. Podle Informace GFŘ „Informace GFŘ k uplatňování zákona o DPH při vyrovnání odpočtu daně dle § 77 odst. 2 písm. c) a úpravy odpočtu dle §78e zákona o DPH“8 lze úbytek zásob prokázat např. potvrzením o provedené likvidaci, usnesením o odložení věci vydaném Policií ČR, usnesením o zahájení trestního stíhání nebo usnesením o zastavení trestního stíhání, posudkem pojišťovny nebo znalce, potvrzením povodňové komise, potvrzením vyšetřovatele požáru, pojišťovny či náhradou požadovanou po zaměstnanci. Vyrovnání odpočtu DPH odpovídá uplatněné dani vztahující se k neprokázanému úbytku zásob. Pokud je plátce schopen k chybějící zásobě přímo přiřadit konkrétní daňový doklad a je stále ještě v opravném období, musí provést vyrovnání odpočtu DPH z tohoto dokladu. V případě, že plátce nemůže přiřadit konkrétní daňový doklad k chybějícím zásobám, musí provést vyrovnání odpočtu DPH z účetní hodnoty zásoby.

Příklad č. 5

Plátce zjistil, že mu chybějí zásoby za 100 000 Kč. Při pořízení zásob plátce uplatnil plný nárok na odpočet DPH, zásoby podléhaly základní sazbě DPH. Plátce má zásoby pojištěny a znalec pojišťovny úbytek zásob potvrdil. Ve vazbě na spoluúčast obdrží plátce náhradu od pojišťovny ve výši 80 % vykázaného úbytku. Podle § 25 odst. 1 písm. n) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) se za nedaňové výdaje považují manka a škody přesahující náhrady, s výjimkou škod uvedených v § 24 ZDP. 9 Z uvedeného vyplývá, že plátce uplatní daňový výdaj ve výši 80 000 Kč a nedaňový

Tabulka 1 Výsledek inventarizace

Manko nad normu

000 Vyrovnání odpočtu DPH ř. 45 daňového přiznání –21 000

8 https://www.financnisprava.cz/cs/dane/dane/dan-z-pridane-hodnoty/informace-stanoviska-a-sdeleni/narok-na-odpocetdph

9 § 24 odst. 2 písm. l)

20 000 Kč. Z pohledu DPH je škoda prokázaná posudkem pojišťovny a plátce tudíž nemá povinnost provést vyrovnání odpočtu DPH.

Příklad č. 6

Na základě inventarizace provedené k rozvahovému dni, byly vyčísleny následující inventarizační rozdíly. Účetní jednotka je plátcem a u zásob uplatnila vždy plný nárok na odpočet DPH v základní sazbě DPH. Účetní jednotka používá pro oceňování úbytku zásob metodu FIFO10 Plátce zaúčtoval v souladu s účetními předpisy inventarizační rozdíly a pokud to vyžaduje ZDP, tak zohlednil při výpočtu daně případné nedaňové položky (Tabulka 2).

V uvedeném příkladu je důležité i posouzení vyrovnání odpočtu DPH z pohledu ZDP. Dle pokynu GFŘ D-22 by hodnota vyrovnání DPH měla být daňovým výdajem, i když se prokazatelně váže k nedaňovému úbytku zásob. Problematickému posouzení vyrovnání DPH z úbytku zásob se věnovali daňoví odborníci v rámci jednání Koordinačního výboru KDP ČR a GFŘ.11

Zcela souhlasím se závěrem prezentovaným GFŘ: „V kontextu výše uvedeného je možno konstatovat, že pokud titul pro úpravu/vyrovnání odpočtu dle § 78e nebo § 77 ZDPH vzniká v situacích, s nimiž ZDP spojuje vznik nedaňového nákladu (např. vznik manka a škody), nelze uplatnit v daňových nákladech hodnotu manka a škody včetně daňové povinnosti z titulu DPH vzniklé v důsledku zákonné úpravy/vyrovnání uplatněného odpočtu daně.“ Z uvedeného vyplývá, že částka vyrovnávané DPH bude zaúčtována jako nedaňový náklad.

Příklad č. 7

Farmaceutická společnost vyskladnila k likvidaci léky s prošlou exspirační lhůtou v hodnotě 500 000 Kč bez DPH. Při jejich pořízení uplatnila plný nárok na odpočet DPH, léky podléhají

2. snížené sazbě DPH. Léky byly zlikvidovány v městské spalovně, farmaceutická společnost disponuje potvrzením o likvidaci. Při dodržení postupu dle § 24 odst. 2 písm. zg) ZDP posuzuje společnost úbytek léků jako daňový výdaj. Protože je schopná prokázat jejich likvidaci, není povinna provést vyrovnání odpočtu DPH z hodnoty likvidovaných zásob. Znamená to, že o původní nárok na odpočet DPH nepřichází.

V závěru bych se chtěla věnovat problematice vkladu zásob do korporace. Vklad hmotného majetku je považován za dodání zboží12, jen pokud plátce při jeho pořízení uplatnil alespoň částečný nárok na odpočet DPH. DPH na výstupu odvede plátce ze základu daně stanoveného

10 Metoda FIFO – zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, § 25 odst. 4 – první cena pro ocenění přírůstku se použije jako první cena pro ocenění úbytku majetku

11 č. 510/15.11.17 Daňová uznatelnost DPH při snížení nároku na odpočet daně u nedoložených mank a škod

12 § 13 odst. 4 písm. d) ZDPH