Inkijkexemplaar Tijdschrift voor Lokale en Regionale Belastingen (LRB)

Geachte lezer,

Dit dubbelnummer vormt het sluitstuk van jaargang 2022. Het bevat naast onze vaste rubrieken twee rechtsleerbijdragen die dieper ingaan op thema’s die elke praktizijn – actief rond lokale en regionale belastingen – aanbelangt.

De eerste bijdrage – van de hand van Stijn Plas – focust op de problematiek van het bewijs van bekendmaking van een belastingreglement. Meer in het bijzonder zoekt hij antwoorden op de volgende vragen: Heeft elke inbreuk op de vormvoorschriften voor de bekendmaking automatisch tot gevolg dat de aantekening al haar bewijskracht verliest? Of moet een rechtbank – zelfs wanneer er bepaalde vormvereisten strikt gezien niet werden nageleefd – nog steeds concreet beoordelen of de aantekening niet alsnog het bewijs levert van haar bevindingen?

Mieke Tilborghs gaat op haar beurt dieper in op ‘de groene taxshift op lokaal niveau’. In haar bijdrage, die verder bouwt op het onderzoek voor haar masterproef aan de Universiteit Antwerpen, behandelt ze enkele van de belangrijkste lokale belastingen en retributies inzake energie en mobiliteit die als doel hebben het leefmilieu te beschermen en/of die vanuit milieuoogpunt van belang kunnen zijn.

Een overzicht van de meest interessante en relevante rechtspraak van de afgelopen periode vindt u onder de rubriek rechtspraak in kort bestek van Miguel De Jonckheere.

We ronden het nummer af met een overzicht van wetgeving aangenomen tussen 1 april en 30 september 2022. Hiervoor konden we zoals altijd rekenen op de medewerking van Augustus Goegebuer.

Tot slot, willen we u graag attenderen op de studiedag ‘Lokale en Regionale Belastingen Anno 2023’, die doorgaat op 12 mei 2023 in Gent. Met de organisatie van deze studiedag hernemen we een traditie uit het pre-coronatijdperk. We hopen u in groten getale te mogen verwelkomen.

Ik wens u veel leesplezier.

Prof. dr. Miguel De Jonckheere Hoofdredacteur LRB

Editoriaal x

M. De Jonckheere

Rechtsleer x

Hoe te bewijzen dat een lokaal belastingreglement werd bekendgemaakt?

Over aantekeningen in een register, informaticabewijzen en de strenge rechtspraak van het Hof van Cassatie

S. Plas

Wetgeving x

- Overzicht van wetgeving

1 april 2022 - 30 juni 2022

A. Goegebuer

- Overzicht van wetgeving

1 juli 2022 – 30 september 2022

A. Goegebuer

35 67

Rechtsleer x

De groene taxshift op lokaal niveau: enkele cases op het vlak van mobiliteit en energie

M. Tilborghs

Rechtspraak x

Rechtspraak in kort bestek

M. De Jonckheere en T. De Jonckheere

Hoe te bewijzen dat een lokaal belastingreglement werd bekendgemaakt?

Over aantekeningen in een register, informaticabewijzen en de strenge rechtspraak van het Hof van Cassatie

1. Situering

1. Een discussie die de laatste jaren meer en meer op de voorgrond is getreden inzake gemeentebelastingen, betreft het bewijs van bekendmaking van het toegepaste belastingreglement.

Het is namelijk zo dat de wetgever – op gemeentelijke niveau – niet alleen heeft voorzien in een welbepaalde vorm van bekendmaking (m.n. een aanplakking aan de gevel van het gemeentehuis en/of een publicatie op gemeentelijke website), maar hier tevens een bijzonder bewijsmiddel aan heeft gekoppeld in de vorm van een verklaring (genoemd “aantekening”) in een bijzonder register.

De betreffende aantekening in het bekendmakingsregister geldt als authentiek bewijsmiddel van het feit en de datum van bekendmaking (d.w.z. zij strekt tot bewijs van haar bevindingen zolang zij niet het voorwerp uitmaakt van een valsheidprocedure). Zij dient hiertoe dan wel te voldoen aan bepaalde vormvoorschriften, waarvan de concrete uitwerking werd overgelaten aan de uitvoerende macht. De koning (reeds in 1991) en later ook de Vlaamse regering (in 2008 en 2018) hebben daadwerkelijk van deze bevoegdheid gebruikgemaakt door bijvoorbeeld te bepalen dat de aantekening in het register moet worden ondertekend door zowel de burgemeester als de algemeen directeur (voorheen: de gemeentesecretaris) en dat deze aantekening tevens dient te worden verricht op dezelfde dag als de bekendmaking.

2. In de praktijk is gebleken dat verschillende lokale overheden het betreffende bekendmakingsregister niet altijd even zorgvuldig hebben bijgehouden. In het uiterste geval wil dit zeggen dat de bekendmaking van een belastingregle-

ment gewoonweg niet werd aangetekend in een register. In de meeste gevallen gaat het om de situatie waarbij de bekendmaking weliswaar werd aangetekend in een register, maar waarbij de voorschriften uit het KB (of regeringsbesluit) niet voldoende strikt werden nageleefd (bv. aantekeningen werden enkel ondertekend door de burgemeester, of de aantekening dateert van enkele dagen na de bekendmaking).

Het belang van de aantekening in het bekendmakingsregister kan nochtans niet worden overschat. Zij betreft immers het middel bij uitstek om het feit en de datum van bekendmaking van het belastingreglement te bewijzen (o.a. gelet op haar authentieke bewijskracht). Bij gebrek aan bewijs van deze bekendmaking is het belastingreglement niet verbindend t.a.v. de belastingplichtige, zodat het voor hem geen verplichtingen kan doen ontstaan. Een rechter die vaststelt dat het bewijs van bekendmaking niet is geleverd, moet beslissen tot vernietiging van de geheven belasting.

Voor de Belgische hoven en rechtbanken wordt er de laatste tijd dan ook regelmatig gedebatteerd omtrent de gevolgen van een gebeurlijke inbreuk op één van de bij uitvoeringsbesluit bepaalde vormvereisten. Heeft elke inbreuk op deze vormvoorschriften automatisch tot gevolg dat de aantekening al haar bewijskracht verliest (en dus niet in aanmerking kan worden genomen door een rechtbank)? Of moet een rechtbank, zelfs wanneer er bepaalde vormvereisten strikt gezien niet werden nageleefd, nog steeds concreet beoordelen of de aantekening niet alsnog het bewijs levert van haar bevindingen (waarbij desgevallend ook rekening kan worden gehouden met bepaalde begeleidende omstandigheden of de feitelijke context)? En stel dat de schending van een bepaald vormvoorschrift inderdaad tot gevolg zou hebben dat deze aan-

tekening is ontdaan van elke bewijswaarde, beschikt de gemeente dan over de mogelijkheid om de bekendmaking nog te bewijzen a.d.h.v. andere bewijsstukken?

Het is op deze vraagstukken dat de onderhavige bijdrage zich in essentie zal toespitsen1.

2. De bekendmaking van een gemeentelijk belastingreglement

3. Op grond van artikel 190 van de Grondwet is geen wet, besluit of verordening van algemeen, provinciaal of gemeentelijk bestuur verbindend dan na te zijn bekendgemaakt in de vorm bij wet bepaald.

Opdat een gemeentelijk reglement bepaalde verplichtingen zou kunnen opleggen aan de burger (waaronder het betalen van een gemeentebelasting), volstaat het dus niet dat dit reglement werd goedgekeurd door de gemeenteraad. Daarnaast is tevens vereist dat dit reglement aan alle burgers wordt bekendgemaakt volgens de wettelijke voorschriften2. Zonder bekendmaking verwerft een belastingreglement geen bindende kracht (het is niet tegenstelbaar), en kan het niet worden afgedwongen3. Een gemeentebelasting die werd gevestigd op basis van een niet (rechtsgeldig) gepubliceerd reglement moet worden vernietigd (en teruggegeven).

4. Op vlak van gemeentelijke (belasting)reglementen heeft de wettelijk voorgeschreven wijze van bekendmaking ondertussen een hele evolutie doorgemaakt (dit zowel op vlak van de wijze van bekendmaking als op vlak van het wettelijke kader).

Aanvankelijk gold er een uniforme regelgeving voor het gehele Belgische grondgebied:

- Artikel 102 van de (oude) Gemeentewet van 30 maart 1836 voorzag in een bekendmaking van de volledige tekst van het reglement door middel van omroeping en aanplakking:

“De reglementen en verordeningen van de raad of van het college worden door toedoen van de burgemeester en schepenen bekendgemaakt door middel van omroeping en van aanplakking; in de plattelandsgemeenten geschiedt de bekendmaking na de kerkdienst.”

- De tekst van artikel 102 van de (oude) Gemeentewet werd vervolgens overgeheveld naar artikel 112 van de Nieuwe Gemeentewet van 24 juni 19884, en werd bij wet van 8 april 19915 beperkt tot een bekendmaking van het onderwerp, de datum en – in voorkomend geval – de beslissing van de toezichthoudende overheid, en dit nog uitsluitend via aanplakking:

“De reglementen en verordeningen van de gemeenteraad, van het college van burge-

1 Merk op dat de onderhavige bijdrage is beperkt tot (het bewijs van) bekendmaking van gemeentelijke belastingreglementen. (Het bewijs van) de bekendmaking van provinciale belastingreglementen is anders geregeld (zo is er t.a.v. de provincies niet voorzien in een bijzonder aantekeningsregister), en wordt in deze bijdrage buiten beschouwing gelaten.

2 M. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, Brugge, die Keure, 2021, 66.

3 B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 6 en 33; A. DELAFONTAINE, J. ASTAES en M. ZAGHEDEN, Een goed belastingreglement: grondslag voor een succesvolle invordering, Brugge, Vanden Broele, 2014, 41-44.

4 BS 3 september 1988.

5 Wet 8 april 1991 tot wijziging van de Nieuwe Gemeentewet betreffende de bekendmaking van de akten, BS 27 april 1991.

meester en schepenen en van de burgemeester worden door laatstgenoemde bekendgemaakt door middel van een aanplakbrief die het onderwerp van het reglement of de verordening vermeldt, de datum van de beslissing waarbij het reglement of de verordening werd aangenomen en, in voorkomend geval, de beslissing van de toezichthoudende overheid.

De aanplakbrief vermeldt tevens de plaats of plaatsen waar de tekst van het reglement of de verordening ter inzage ligt van het publiek.”

Met ingang van 1 januari 2002 is aan de gewesten vervolgens de bevoegdheid verleend tot bepaling van de organieke wetgeving van gemeenten6. Een en ander heeft er inmiddels toe geleid dat de rechtspracticus voor elke deelstaat dient terug te grijpen naar een specifieke gewestelijke regelgeving met daarin een eigen wijze van bekendmaking.

Zo is het Vlaamse Gewest met ingang van 1 januari 2014 overgeschakeld van een bekendmaking via aanplakking naar een bekendmaking die nog uitsluitend dient te gebeuren via

de gemeentelijke website. Sindsdien moet ook de tekst van het volledige belastingreglement worden gepubliceerd. Het Vlaamse wettelijke kader vinden we terug in artikel 286 van het Decreet over het Lokaal Bestuur 7 (DLB) (voorheen art. 186 Gemeentedecreet8, zoals gewijzigd bij decreet van 29 juni 20129):

“De burgemeester maakt de volgende besluiten en de inhoud ervan bekend via de webtoepassing van de gemeente:

1° de reglementen en de verordeningen van de gemeenteraad, van het college van burgemeester en schepenen en van de burgemeester”.

Het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest heeft met ingang van 23 maart 2009 de uitsluitende bekendmaking via aanplakking vervangen door een dubbele bekendmaking via aanplakking én via de gemeentelijke website10. Het Brusselse wettelijk kader vindt men nog steeds terug in artikel 112 van de Nieuwe Gemeentewet (NGW), zij het zoals deze wetsbepaling werd gewijzigd bij ordonnantie van 5 maart 200911:

6 Nl. ingevolge de bijzondere wet van 13 juli 2001 houdende overdracht van diverse bevoegdheden aan de gewesten en de gemeenschappen tot wijziging van artikel 6, § 1, VIII van de bijzondere wet van 8 augustus 1980 tot hervorming van de instellingen, BS 3 augustus 2001.

7 Decr. 22 december 2017 over het lokaal bestuur, BS 15 februari 2018

8 Gemeentedecreet 15 juli 2005, BS 31 augustus 2005 (verder: “GD”).

9 Decr. 29 juni 2012 tot wijziging van het Gemeentedecreet van 15 juli 2005, BS 8 augustus 2012.

10 De medepublicatie via de gemeentelijke website is echter uitsluitend bedoeld om de burgers beter te kunnen informeren (publiciteitsfunctie). Het verbindend karakter van de belastingreglementen van de gemeenten uit het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest volgt immers uitsluitend uit de aanplakking, en staat dus los van de medepublicatie op de gemeentelijke website (zie art. 114, lid 1 NGW: “De reglementen en verordeningen zijn verbindend de vijfde dag volgend op de dag van bekendmaking door aanplakbrief ”; zie tevens Cass. 19 maart 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 105 en naar analogie van GwH 12 november 2020, rolnr. 146/2020, www.grondwettelijkhof.be). Wanneer een Brussels belastingreglement dus enkel zou zijn bekendgemaakt via aanplakking (en er door de gemeente dus zou zijn vergeten om dit tevens bekend te maken via de website), heeft dit geen invloed op de tegenstelbaarheid van dit belastingreglement. De niet-medebekendmaking via de gemeentelijke website heeft echter wel een impact op de aanvang van de 60 dagentermijn om een annulatieberoep in te stellen bij de Raad van State. Aangezien een dubbele bekendmaking is voorgeschreven, vangt deze beroepstermijn immers pas aan nadat de bekendmaking op de twee manieren is gebeurd. Zolang de bekendmaking dus niet tevens gebeurt via de gemeentelijke website, zal de beroepstermijn niet ingaan (RvS 3 februari 2017, nr. 237.285, www.raadvanstate.be; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 93).

11 Ord. 5 maart 2009 tot wijziging van de Nieuwe Gemeentewet, BS 13 maart 2009.

“De reglementen en verordeningen van de gemeenteraad, van het college van burgemeester en schepenen en van de burgemeester worden door laatstgenoemde bekendgemaakt door middel van een aanplakbrief en door plaatsing op de website van de gemeente.

De aanplakbrieven en de website van de gemeente, bedoeld in het eerste lid, vermelden het onderwerp van het reglement of de verordening, de datum van de beslissing waarbij het reglement of de verordening werd aangenomen, de beslissing van de toezichthoudende overheid alsmede de plaats of plaatsen waar de tekst van het reglement of de verordening ter inzage ligt van het publiek. Op de website wordt het reglement of de verordening in zijn geheel bekendgemaakt.”

Het Waalse Gewest heeft de bekendmaking via aanplakking zonder meer gecodificeerd in haar Wetboek Plaatselijke Democratie en Decentralisatie12 (WPDD). Zij hanteert deze archaïsche

methode dus nog steeds als uitsluitende vorm van bekendmaking. De Waalse regelgeving vindt men momenteel terug in artikel L1133-1 WPDD:

“De reglementen en verordeningen van de gemeenteraad, van het college van burgemeester en schepenen en van de burgemeester worden door laatstgenoemde bekendgemaakt door middel van een aanplakbrief die het onderwerp van het reglement of de verordening vermeldt, de datum van de beslissing waarbij het reglement of de verordening werd aangenomen en, in voorkomend geval, de beslissing van de toezichthoudende overheid.

De aanplakbrief vermeldt tevens de plaats of plaatsen waar de tekst van het reglement of de verordening ter inzage ligt van het publiek.”

Samenvattend kan de vorm van bekendmaking voor elk gewest dus op de volgende schematische wijze worden voorgesteld:

Zo moet de aanplakking van een belastingreglement aan alle rechtsonderhorigen toelaten om hier op elk uur van de dag kennis van te ne-

12 Wetboek Plaatselijke Democratie en Decentralisatie, BS 12 augustus 2004.

13 Oud art. 186 Gemeentedecreet 15 juli 2005 (versie vóór de wijziging bij decreet van 29 juni 2012).

14 Tot en met 21 augustus 2004: oud art. 112 Nieuwe Gemeentewet 24 juni 1998; vanaf 22 augustus 2004: art. L1133-1 WPDD.

15 Oud art. 112 Nieuwe Gemeentewet 24 juni 1988 (versie vóór de wijziging bij ordonnantie van 5 maart 2009).

16 Nieuw art. 186 Gemeentedecreet 15 juli 2005, nadien overgeheveld naar art. 286 DLB (van toepassing op bekendmakingen vanaf 1 januari 2019).

17 Nieuw art. 112 Nieuwe Gemeentewet 24 juni 1988 (versie ná de wijziging bij ordonnantie van 5 maart 2009). Het verbindend karakter is evenwel uitsluitend gekoppeld aan de bekendmaking via aanplakbrief (los van de bekendmaking op het internet) (zie voetnoot 10).

5. Belangrijk zijn vervolgens ook de modaliteiten van deze respectieve bekendmakingen.

men, d.w.z. 24 u per dag, op een voor het publiek toegankelijke plaats. Een aanplakking binnen in het gemeentehuis, die alleen toegankelijk is tijdens de kantooruren van de gemeenteadministratie, voldoet niet aan deze vereiste18. Vereist is een zgn. ad valvas-publicatie, d.w.z. aan de buitenkant van het gemeentehuis (of minstens van buitenaf waarneembaar of toegankelijk)19

Ook de publicatie op de website moet op voldoende transparante wijze gebeuren20. De gemeente dient er dus over te waken dat haar gepubliceerde belastingreglementen op een eenvoudige (en intuïtieve) manier kunnen worden teruggevonden op hun webstek (bv. via de zoekfunctie of via een apart tabblad zoals “bekendmakingen” of “belastingen en retributies”). In dit kader heeft de Raad van State al meermaals beslist dat de termijn om een annulatieberoep in te stellen niet was aangevangen in het geval waarin het bekendgemaakte reglement/besluit (te) moeilijk was terug te vinden op de website (bv. omdat de bestuurde tot 10 keer toe diende door te klikken21 of omdat het terugvinden van het reglement een bepaalde voorkennis vereiste van de datum waarop het reglement werd goedgekeurd door de gemeenteraad22).

6. Enkel voor het Vlaamse Gewest werd voorzien in een expliciete wettelijke regeling omtrent de minimale duurtijd van de bekendmaking:

- Onder het oude regime van de aanplakking werd in artikel 186 van het Gemeentedecreet – op advies van de Raad van State23 – uitdrukkelijk ingeschreven dat de aanplakbrief voor minstens 20 dagen diende te blijven hangen op het aanplakbord aan het gemeentehuis.

- Onder het huidige regime van de bekendmaking op de gemeentelijke website was hier aanvankelijk niets over bepaald, maar werd in de rechtspraak aangenomen dat het belastingreglement op de gemeentelijke website moest worden geplaatst gedurende de hele periode dat het van toepassing was24. Sinds de inwerkingtreding van het DLB bestaat hiervoor nu ook een expliciete wettelijke grondslag, nl. artikel 286, § 3 DLB jo. artikel 2, § 1, 2° besluit van de Vlaamse regering van 20 april 2018, hetgeen bepaalt dat de reglementen op de website raadpleegbaar moeten zijn gedurende “minstens de tijd dat het reglement (…) geldig is”

In het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest is er dienaangaande niets bepaald. In het verleden zou het hof van beroep te Bergen reeds hebben geoordeeld dat de aanplakbrief

18 Cass. 20 december 2018, FJF 2019/86; Cass. 10 september 1992, FJF 1993/70; Pas.  1992, 1017; Bergen 15 april 2020, FJF 2020/297; Bergen 11 mei 2016, FJF 2017/210; Bergen 8 juni 2016, TFR 2016, afl. 512, 999; Bergen 5 mei 2011, rolnr. 2009/ RG/477, www.taxwin.be; Bergen 10 maart 2010, FJF 2011/58; Rb. Bergen 19 oktober 2009, Fisc.Koer. 2009, afl. 18, 706; Rb. Bergen 17 februari 2009, rolnr. 08/123/A, www.taxwin.be; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 87; Circulaire relative à l’éboration des budgets des communes de la région Wallon, p. 84: “une publication uniquement pendant les heures de bureaux à l’intérieur des locaux de l’administration communale ne répond pas au prescrit légal”; zie evenwel contra Cass. 8 november 2018, FJF 2019/29; Luik 2 november 2020, RFRL 2021, afl. 2, 231; Rb. Luik 9 maart 2020, rolnrs. 18/5574/A en 19/244/A, www.monKEY.be

19 Bergen 5 mei 2021, FJF 2012/239.

20 RvS 27 maart 2018, nr. 241.126, www.raadvanstate.be; I. OPDEBEEK en S. DE SOMER, Algemeen bestuursrecht. Grondslagen en beginselen, Antwerpen, Intersentia, 2019, 105; TH. LAUWERS, Lokale belastingen. Fiscaliteit anders bekeken, Gent, Academia Press, 2019, 105.

21 RvS 24 april 2018, nr. 241.285, www.raadvanstate.be

22 RvS 3 februari 2017, nr. 237.285, www.raadvan state.be.

23 Adv.RvS 38.240/3 bij het Gemeentedecreet van 15 juli 2005, p. 48, overweging 85.

24 Rb. Leuven 12 januari 2018, rolnr. 16/1114/A, onuitg.; B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 23; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 86.

voor minstens 5 dagen zou moeten blijven hangen25, maar deze visie vindt geen steun in de wet en is dus betwistbaar26.

7. Op gewestelijk niveau bestaan er dus diverse verschillen op vlak van de bekendmaking van de gemeentelijke belastingreglementen.

Enige uniformiteit bestaat wel nog op vlak van de termijn van inwerkingtreding. Zo is in alle gewesten nog steeds bepaald dat de gepubliceerde belastingreglementen in werking treden de vijfde dag na hun bekendmaking (tenzij anders vermeld)27.

8. Daar de onderhavige bijdrage zich wenst toe te spitsen op het bewijs van de bekendmaking (eerder dan de bekendmaking an sich), wordt de geïnteresseerde lezer voor het overige verwezen naar een eerdere bijdrage in dit tijdschrift van de hand van Bart Engelen28

3.

Het bewijs van bekendmaking van een gemeentelijk belastingreglement

3.1. Het bewijs van bekendmaking a.d.h.v. de aantekening in het bekendmakingsregister

9. Op grond van artikel 8.4 NBW moet hij die meent een ander in rechte te kunnen aanspreken, de rechtshandelingen of feiten bewijzen die daaraan ten grondslag liggen. Op grond van artikel 870 Ger.W. moet iedere procespartij het bewijs leveren van de feiten die zij aanvoert.

In geval van een procedure voor de burgerlijke rechtbank (in fiscale zaken in essentie een verzetsprocedure die wordt opgestart door de belastingplichtige29) dient de gemeente dus niet alleen te bewijzen dat is voldaan aan de aanslagvoorwaarden (zoals het belastbaar feit), maar dient zij tevens te bewijzen dat het belastingreglement verbindend is t.a.v. de rechtsonderhorige. Ook de bewijslast van de rechtsgeldige bekendmaking van het belastingreglement weegt met andere woorden op de gemeente30.

25 Het gaat om een ongepubliceerd arrest van 8 juni 2017 (met rolnr. 2015/RG/665) waarnaar wordt verwezen op pagina 83 van de Circulaire relative à l’éboration des budgets des communes de la région Wallon pour l’année 2023. De inhoud van dit arrest is mij evenwel niet bekend.

26 Hetzelfde geldt voor de aanbeveling in diezelfde Circulaire relative à l’éboration des budgets des communes de la région Wallon pour l’année 2023 om minstens voor 24 uur aan te plakken (zie p.83). Ook dit staat niet in de wet.

27 Zie art. 288, lid 1 DLB (voor het Vlaamse Gewest), art. L1133-2 WPDD (voor het Waalse Gewest) en art. 114, lid 1 NGW (voor het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest).

28 B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 5-51.

29 Zie art. 10 Decr. 30 mei 2008 (voor het Vlaamse Gewest), art. L3321-10 WPDD (voor het Waalse Gewest) en art. 101, § 6, lid 2 Brusselse Codex Fiscale Procedure (voor het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest), die alle verwijzen naar de beroepsprocedure voorzien in de artikelen 1385decies en 1385undecies Ger.W.

30 Zie o.a. Antwerpen 25 oktober 2022, rolnr. 2021/AR/939, onuitg.; Antwerpen 5 februari 2013, LRB 2013, afl. 1, 31; Brussel 27 april 2007, FJF 2008/148; Bergen 26 oktober 2006, Fisc.Koer. 2006, 834; Bergen 10 maart 2010, FJF 2011/58; Rb. Leuven 14 februari 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 103; Rb. Leuven 8 maart 2019, rolnr. 17/1770/A, onuitg.; Rb. Leuven 15 juni 2018 (2 zaken), rolnrs. 17/168/A en 17/7/A, onuitg.; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2428/A en 15/2429/A,

3.1.1. Een bijzonder bewijsmiddel

Het kunnen bewijzen van de bekendmaking van het belastingreglement (ergo van de aanplakking of van de publicatie op de gemeentelijke website) is in de praktijk dan ook minstens even belangrijk als de bekendmaking op zich. Immers, indien niet kan worden bewezen dat het belastingreglement werd bekendgemaakt, dan staat niet vast dat het reglement in werking is getreden en dus bindende kracht heeft verworven. Een gemeentebelasting die werd gevestigd op basis van een niet bindend (en dus niet tegenstelbaar) reglement is ongeldig31.

Dit principe geldt trouwens niet alleen voor de klassieke lokale belastingen die worden gevestigd op niveau van de gemeente (zoals de belastingen op masten en pylonen of op de verspreiding van reclamedrukwerk, leegstandsheffingen, enz.), maar tevens voor de gemeentelijke component die deel uitmaakt van een federale of gewestelijke belasting (zoals de aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting of de gemeentelijke opcentiemen op de onroerende voorheffing)32

In geval van betwisting van de (rechtsgeldige) bekendmaking van het reglement betreffende de gemeentelijke component van een (federale of gewestelijke) belastingaanslag, zal ook het hogere bestuursniveau dus hiervan het bewijs moeten leveren. In vele gevallen zal hiertoe

moeten worden teruggekoppeld naar de lokale overheid.

10. Het bewijs van daadwerkelijke bekendmaking van een belastingreglement is niet steeds eenvoudig te leveren. Zeker wanneer men te maken heeft met een (in de tijd beperkte) aanplakking aan de gevel van het gemeentehuis, zal het niet evident zijn om dit jaren na datum nog te bewijzen.

Bij wet van 30 december 188733 heeft de wetgever de gemeenten hier dan ook in zekere mate in willen bijspringen door te voorzien in een bijzonder bewijsmiddel, dat de vorm heeft aangenomen van de aantekening in een bekendmakingsregister. Indien correct opgesteld, heeft deze aantekening een authentieke bewijskracht. Dit wil zeggen dat zij het volledige bewijs levert van haar bevindingen (ergo van het feit en de datum van bekendmaking van het reglement) zolang zij niet wordt beticht van valsheid in geschrifte34.

Voor het Vlaamse Gewest kan de wettelijke basis voor dit bijzonder bewijsmiddel op heden worden teruggevonden in artikel 288, lid 2 DLB:

“De bekendmaking en de datum van bekendmaking van de reglementen en de verordeningen, vermeld in het eerste lid, moeten

www.monKEY.be; Rb. Leuven 12 januari 2018 (2 zaken), rolnrs. 16/1227/A en 16/1114/A, onuitg.; Rb. Leuven 3 november 2017, rolnr. 16/1473/A, onuitg.; Rb. Leuven 9 juni 2017, rolnr. 16/239/A, onuitg.

31 RvS 27 maart 2002, nr. 105.215, www.raadvanstate.be.

32 Rb. Bergen 19 oktober 2009, Fisc.Koer. 2009, afl. 18, 706; Rb. Bergen 17 februari 2009, rolnr. 08/123/A, www.taxwin.be Merk op dat er, in deze beide gevallen, een extra vangnet werd ingebouwd voor de lokale besturen. In de respectievelijke artikelen 468, laatste lid WIB 1992 (voor wat betreft de aanvullende gemeentebelasting) en 3.1.0.0.4, § 2, lid 3 VCF (voor de opcentiemen op de Vlaamse onroerende voorheffing) is nl. bepaald dat, wanneer deze aanvullende belastingen/opcentiemen niet zouden zijn vastgesteld op het relevante tijdstip (of mutatis mutandis niet tegenstelbaar zouden zijn op dit tijdstip), deze belasting/opcentiemen dan van rechtswege wordt (worden) bepaald “op grond van het percentage [of de opcentiemen] dat [of die] van toepassing was [of waren] voor het vorige aanslagjaar”.

33 Wet 30 december 1887 houdende wijziging der Provincie- en Gemeentewet, BS 4 januari 1888 (Nederlandse vertaling aangenomen bij KB 27 november 1927).

34 Art. 8.17 NBW; zie ook: RvS 1 februari 2016, nr. 233.675, www.raadvanstate.be; RvS 20 april 1990, nr. 34.779, www.raadvanstate.be; Rb. Brussel 4 maart 2021, rolnr. 19/6267/A, onuitg.; Rb. Luik 4 maart 2009, LRB 2009, afl. 4, 265; Rb. Luxemburg (afd. Marche-en-Famenne) 30 oktober 2019, RFRL 2020, afl. 3, 316.

blijken uit de aantekening in een register, dat bijgehouden wordt op de wijze, bepaald door de Vlaamse Regering.”

Voor het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest vinden we een gelijkaardige bepaling terug in de respectievelijke artikelen L1133-2 WPDD en 114, lid 2 NGW:

“De bekendmaking en de datum van bekendmaking van deze reglementen en verordeningen via affichering moeten blijken uit de aantekening in een speciaal daartoe gehouden register op de bij besluit van de regering bepaalde wijze.”

Conform deze wetgeving wordt het in elk van de deelstaten dus aan de uitvoerende macht overgelaten om de specifieke vormvoorschriften te bepalen waaraan dit authentieke bekendmakingsregister dient te voldoen.

3.1.2. De vormvoorschriften van de aantekening in het bekendmakingsregister

A. Overzicht van de vormvoorschriften

11. Sinds de regionalisering heeft enkel de Vlaamse regering reeds een eigen uitvoeringsbesluit aangenomen tot bepaling van de vorm van het bijzondere bekendmakingsregister (met bewijskrachtige aantekeningen). Onder de vigeur van het Gemeentedecreet ging het om het besluit van de Vlaamse regering van 18 januari 200835. Sinds de inwerkingtreding van het DLB gaat het om het besluit van de Vlaamse regering van 20 april 201836

De respectieve regeringen van het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest hebben nog niet gebruikgemaakt van hun bevoegdheid ter zake. Voor de Waalse en Brusselse gemeenten moet dus nog steeds worden teruggegrepen naar het oude KB van 14 oktober 199137. Dit koninklijk besluit werd immers in deze twee gewesten noch gewijzigd, noch ingetrokken of vernietigd zodat het aldaar nog steeds in werking is38. De regionalisering heeft immers niet als automatische gevolg gehad dat de federale normen verdwijnen39.

35 B.Vl.Reg. 18 januari 2008 betreffende de aantekeningen in het register voor de bekendmaking van de reglementen en verordeningen van de gemeenteoverheden, BS 29 januari 2008.

36 B.Vl.Reg. 20 april 2018 betreffende de bekendmaking en raadpleegbaarheid van besluiten en stukken van het lokaal bestuur, betreffende de wijze waarop de reglementen en verordeningen van het lokaal bestuur worden bijgehouden in het register en betreffende de raadpleegbaarheid van de besluiten van de politiezones en hulpverleningszones, BS 11 mei 2018.

37 KB 14 oktober 1991 betreffende de aantekeningen in het register voor de bekendmaking van de reglementen en verordeningen van de gemeenteoverheden, BS 29 oktober 1991.

38 Luik 2 november 2020, RFRL 2021, afl. 2, 231; Luik 14 juni 2016, RFRL 2016, afl. 3, 263; Rb. Luik (afd. Luik) 17 juni 2021, FJF 2022/208; Rb. Luik (afd. Luik) 8 januari 2018, RFRL 2018, afl. 1, 76; Rb. Luik (afd. Luik) 3 september 2014, RFRL 2015, afl. 2, 120; Rb. Namen (afd. Namen) 14 mei 2020, FJF 2021/209.

39 B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 31; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 88; zie ook Cass. 21 mei 2015, rolnr. F.14.0098.F, www.juportal.be: “Het besluit van de Waalse Gewestregering van 22 april 2004, (…) heeft de bepalingen van de Nieuwe Gemeentewet, gecoördineerd [en] gecodificeerd in het [WPDD] (…). Artikel 112 NGW is zodoende voortaan artikel L1133-1 WPDD en artikel 114 NGW is voortaan artikel L1133-2 WPDD. Die bepalingen van het WPDD dienen als wettelijke grondslag voor het besluit van 14 oktober 1991, dat werd aangenomen ter uitvoering van de daarin opgenomen bepalingen. Het onderdeel, dat betoogt dat het voormelde koninklijk besluit geen enkele wettelijke grondslag meer zou hebben, faalt naar recht.”

12. De beide uitvoeringsbesluiten bevatten gelijkaardige vormvoorschriften, die er (gecombineerd) toe strekken om het meest betrouwbare bewijsmiddel te garanderen van het feit en de datum van bekendmaking. De bedoeling is om te komen tot een bijzonder bewijsstuk dat aan eenieder toelaat om hiervan kennis te nemen en de vastgestelde elementen te verifiëren en te vertrouwen40.

In essentie worden de volgende formaliteiten opgelegd:

- De aantekeningen moeten chronologisch worden verricht in een bijzonder “register”.

Een los document waarin de burgemeester en/of algemeen directeur attesteert (attesteren) dat het reglement daadwerkelijk werd gepubliceerd, volstaat dus niet41. In de praktijk doen de vermeldingen “noteert” en “aantekening” doorgaans kiezen voor een papieren register, maar dit is niet verplicht42. Het aantekeningsregister kan met andere woorden zowel op papier als digitaal worden bijgehouden43. Ook de tussenvorm, waarbij de tekst van elke aantekening eerst wordt uitge-

typt en vervolgens afgedrukt, ondertekend en geplakt in een papieren boek, is in beginsel toegelaten44.

Indien het register op digitale wijze wordt bijgehouden, moet de gemeente er in elk geval over waken dat de nodige applicaties en apparatuur ter beschikking staan om te voldoen aan de overige vormvoorschriften. Wij denken dan bv. aan bepaalde software om het register digitaal te kunnen ondertekenen en de aanwezigheid van een eID-lezer (of toegang via de identiteitsapp Itsme).

Indien het register op papier wordt bijgehouden, zou men op het eerste gezicht verwachten dat het zou moeten gaan om een (in te vullen) boek met vooraf ingebonden (of vastgelijmde) bladzijden45. Het niet zomaar kunnen invoegen, vervangen of wegmaken van bepaalde pagina’s lijkt ons immers de beste garantie te bieden tegen fraude en antidatering46. Volgens het Hof van Cassatie dient het bekendmakingsregister echter niet vooraf te zijn ingebonden. Ook een register bestaande uit losse bladen in een ringmap (die dan eventueel pas achteraf, bv. jaarlijks, worden ingebonden) voldoet aan de definitie van een

40 Bergen 10 maart 2010, FJF 2011/58; Luik 11 maart 2020, rolnr. 2011/RG/1623, onuitg.; Luik 24 april 2018, RFRL 2018, afl. 2, 155; Luik 24 januari 2001, FJF 2001/89; Rb. Luxemburg (afd. Marche-en-Famenne) 4 december 2019, RFRL 2021, afl. 1, 87.

41 Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 981, noot T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE; Luik 24 januari 2001, FJF 2001/89; Rb. Antwerpen (afd. Antwerpen) 1 februari 2021, LRB 2021, afl. 2, 34.

42 A. SCHEYVAERTS, “L’obligation de réaliser l’annotation de la publication d’un règlement-taxe dans le registre communal le premier jour de sa publication est-elle une formalité substantielle?”, noot onder Cass. 13 maart 2020, RFRL 2020, afl. 2, 151, met verwijzing naar Luik 21 september 2018, rolnr. 2017/RG/46, onuitg.; L. VERLINDEN, Lokale en regionale belastingen, Mechelen, Kluwer, 2019, 35; B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 36.

43 Rb. Brussel 8 april 2022, rolnr. 2020/3911/A, onuitg.; Concl. Adv. Gen. B. INGHELS bij Cass. 20 oktober 2022, rolnr. F.21.0066.F, www.juportal.be, randnummer 8: “Par contre, ces dispositions ne sont pas explicites sur la présentation matérielle du registre: en d’autres termes, le support sur lequel le registre est tenu n’est pas spécifié”; zie tevens: https://lokaalbestuur.vlaanderen.be/faq/werking-bestuur/welke-stukken-worden-opgenomen-in-het-register-van-bekendmakingen

44 Rb. Luik (afd. Luik) 14 januari 2019, RFRL 2019, afl. 4, 389.

45 Bergen 4 november 2020, FJF 2021/148; Bergen 24 april 2020, FJF 2020/270; Bergen 14 november 2018, FJF 2019/84.

46 In diezelfde zin: Bergen 24 april 2020, FJF 2020/270 (vrij vertaald): “Vermits het gaat om akten met een reglementaire draagwijdte, mocht normalerwijze van de wetgever worden verwacht dat hij had voorzien in een wijze van publicatie zonder mogelijkheid tot wijziging. Dit is niet het geval bij een publicatie op losse bladen.”

register, voor zover elk van de aantekeningen dan wel chronologisch is genummerd47.

Voorts is het niet verboden om per kalenderjaar te werken met een apart bekendmakingsregister (voor zover dit uiteraard voldoet aan alle vereisten)48

Doorhalingen of andere correcties met balpen in een aantekening, zelfs al gebeuren deze bij het aantekenen zelf, zijn te vermijden. Dit kan immers doen twijfelen aan de betrouwbaarheid van de vaststelling49.

- De aantekeningen moeten worden verricht op dezelfde dag als de bekendmaking50

- De aantekeningen moeten worden genummerd in de volgorde van opeenvolgende bekendmakingen.

Zowel een handmatig bij te schrijven als voorgedrukte nummering is toegelaten51. Belangrijk is wel dat de nummering nadien niet meer

kan worden aangepast52. Indien verschillende belastingreglementen op hetzelfde moment worden bekendgemaakt (in het bijzonder wanneer dit gebeurt middels dezelfde aanplakbrief53), dan mogen zij alle worden aangetekend onder hetzelfde nummer. In de uitvoeringsbesluiten is immers een aantekening “per (opeenvolgende) bekendmaking” en niet “per reglement” voorgeschreven54

- Elke aantekening moet worden ondertekend én gedateerd door de burgemeester en de algemeen directeur (voorheen de gemeentesecretaris).

Zowel een geschreven als een elektronische handtekening/datering zijn toegelaten55, maar een “handtekeningstempel” zou in de praktijk kunnen leiden tot discussie56.

- Elke aantekening dient – sinds kort nog enkel voor het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke

47 Cass. 20 oktober 2022, rolnr. F.21.0066.F, www.juportal.be; Cass. 8 november 2018, FJF 2019/29; ondertussen gevolgd door bv. Rb. Luik (afd. Luik) 6 september 2021, FJF 2022/209; Rb. Luik (afd. Luik) 9 maart 2020, rolnrs. 18/5574/A en 19/244/A, www.monKEY.be; Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 2 december 2022, rolnr. 21/2142/A, onuitg.

48 Rb. Luik (afd. Luik) 3 februari 2020, RFRL 2020, afl. 3, 279.

49 In diezelfde zin: A SCHEYVAERTS, “L’obligation de réaliser l’annotation de la publication d’un règlement-taxe dans le registre communal le premier jour de sa publication est-elle une formalité substantielle?”, noot onder Cass. 13 maart 2020, RFRL 2020, afl. 2, 153.

50 De geïnteresseerde lezer wordt erop gewezen dat het Hof van Cassatie, specifiek voor wat deze vormvereiste betreft, reeds heeft geoordeeld dat “de regelgevende eis van gelijktijdige datering van publicatie- en annotatiedata (…) deel [uitmaakt] van de vorm van de annotatie, zodat deze voorwaarde de grenzen van de machtiging die aan de uitvoerende macht wordt gegeven door artikel L1133-2, lid 2 WPDD niet overschrijdt” (zie o.a. Cass. 3 december 2021, C.20.0366.F, www.juportal.be).

51 RvS 2 februari 2012, nr. 217.695, www.raadvanstate.be

52 Bergen 4 november 2020, FJF 2021/148.

53 Een gelijktijdige publicatie van verschillende reglementen op de gemeentelijke website lijkt ons minder evident te zijn (tenzij men deze reglementen “in bulk” zou opladen op een en dezelfde websitepagina met daarop alle belastingreglementen).

54 Gent 29 september 2020, rolnr. 2019/AR/772, onuitg.; contra Rb. Henegouwen (afd. Bergen) 2 maart 2017, rolnr. 16/209/A, onuitg., zoals vermeld en besproken in J.-P. MAGREMANNE en A. SCHEYVAERTS, “Actualités 2017 en matière de taxes provinciales et communales, Le droit fiscal en Belgique” in X (ed.), Le droit fiscal en Belgique: édition 2018, Anthemis, 2018, 530. Volgens deze rechtbank zou elk belastingreglement het voorwerp moeten uitmaken van een afzonderlijke aantekening in het register (B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 35, voetnoot 120).

55 Zie voor het Vlaamse Gewest ook art. 276 DLB: “Voor de toepassing van dit decreet kan aan de vereiste van een handtekening voldaan worden door een elektronische procedure die de authenticiteit en de integriteit van de gegevens waarborgt. De Vlaamse Regering kan die elektronische procedure nader bepalen.”

56 Zie bv. RvS 16 mei 2011, nr. 213.261, www.raadvanstate.be

Gewest57 – te worden opgesteld conform de volgende stijlformule.

“Nr … De burgemeester van de gemeente (of van de stad) … provincie …, bevestigt dat het reglement (of de verordening) van de gemeenteraad (of van het college van burgemeester en schepenen) (of van de burgemeester), gedateerd …, met als onderwerp …, bekendgemaakt werd, overeenkomstig [toepasselijke wetgeving] op …

Te …, … (datum)

De Secretaris [of Algemeen Directeur], De Burgemeester”

B. Wat is het gevolg van een schending van de vormvoorschriften?

B.1. Situering van de vraagstelling

13. In de praktijk stelt zich de vraag naar de gevolgen van een gebeurlijke inbreuk op één of meerdere van deze voorschriften.

Heeft de loutere schending van één van deze vormvereisten als automatisch gevolg dat de alzo verrichte aantekening al haar bewijskracht verliest (en dus de facto waardeloos wordt)? Of staat het in dergelijk geval nog steeds aan de feitenrechter om te beoordelen of de aantekening in het bekendmakingsregister, ondanks dit vormgebrek, tóch nog geldt als bewijs van de publicatie? Uiteindelijk zal de aantekening immers steeds een bepaalde vaststelling bevatten aangaande de bekendmaking van een reglement. Maakt het feit dat een aantekening bv. niet zou zijn opgesteld conform een bepaalde stijlformule dat deze vaststelling al haar waar-

de verliest (en aldus wordt geacht nooit te zijn gebeurd)?

De Raad van State stelt zich alvast zeer soepel op. Zo heeft ons hoogste administratieve rechtscollege reeds meermaals geoordeeld dat “de omstandigheid dat bij de aantekening in het register mogelijk de vormvereisten van artikelen 2 en 3 van het [uitvoeringsbesluit] niet strikt zouden zijn nageleefd, (…) niet tot gevolg [heeft] dat de aantekening alle bewijskracht verliest”58 De visie van de Raad van State is hierbij o.a. gebaseerd op het feit dat de bij uitvoeringsbesluit bepaalde vormvoorschriften niet zijn voorgeschreven op straffe van nietigheid.

Onder invloed van deze rechtspraak van de Raad van State maken ook de burgerlijke rechtbanken de laatste tijd meer en meer een onderscheid tussen:

- geringe (of minieme) onregelmatigheden, die geen afbreuk doen aan de (authentieke) bewijskracht van de aantekening, en

- substantiële onregelmatigheden, die de (authentieke) bewijskracht van de aantekening in beginsel verhinderen, maar waarbij het uiteindelijk aan de feitenrechter is om geval per geval te onderzoeken of de aantekening niet alsnog haar volle bewijskracht kan behouden gelet op de feitelijke context.

B.2. Geringe onregelmatigheden (die geen afbreuk doen aan de authentieke bewijskracht)

14. In geval van geringe onregelmatigheden gaat het om beperkte of verwaarloosbare inbreuken op de bij uitvoeringsbesluit bepaalde vormvoorschriften die zonder invloed zijn op

57 Voor het Vlaamse Gewest werd dit vormvoorschrift niet langer hernomen in het besluit van de Vlaamse regering van 20 mei 2018.

58 Zie o.a. RvS 10 juni 2010, T.Gem. 2011, afl. 1, 49, noot P. DE SOMERE; RvS 2 april 2009, T.Gem. 2010, afl. 1, 35; RvS 13 juni 2003, nr. 120.603, www.raadvanstate.be.

de inhoud of bewijskracht van de aantekening. Hierbij denken wij voornamelijk aan bepaalde typfouten of materiële vergissingen59.

Deze minieme onregelmatigheden doen zich soms voor bij gemeenten die werken met een voorgedrukt bekendmakingsregister (invulmodel), en dit in het bijzonder wanneer dit modelregister (nog) niet werd aangepast aan de meest recente wijziging van het wettelijke kader. Zo kan bv. worden gedacht aan een aantekening anno 2019 die weliswaar is ondertekend door de burgemeester en de algemeen directeur, maar waarbij de handtekening van de algemeen directeur nog werd geplaatst bij de voorgedrukte vermelding “gemeentesecretaris”. Een andere minimale onregelmatigheid is de situatie waarbij een aantekening anno 2019 per vergissing nog spreekt van een bekendmaking “conform artikel 186 van het Gemeentedecreet”, terwijl er sinds 1 januari 2019 moet worden verwezen naar artikel 286 DLB. In de beide voornoemde gevallen gaat het klaarblijkelijk om een materiële vergissing die geen afbreuk doet aan de bewijskracht van de aantekening. De vaststelling van de (rechtsgeldige) bekendmaking geldt in de beide gevallen immers onverkort, aangezien de aantekening de facto wel degelijk werd verricht door de juiste personen (wat het eerste geval betreft), en aangezien er sinds 1 januari 2014 zowel door het oude artikel 186 GD als door het huidige artikel 286 DLB een

bekenmaking op de gemeentelijke website is voorgeschreven (wat het tweede geval betreft).

Ons inziens kan er anderzijds echter geen sprake zijn van een geringe onregelmatigheid wanneer de aantekening per vergissing zou verwijzen naar een verkeerd wetsartikel dat tevens (en steeds) een andere vorm van bekendmaking heeft voorgeschreven. Wij denken dan bv. aan een Vlaamse gemeente die een bekendmaking van ná 1 januari 2014 (dus onder het regime van een bekendmaking via de gemeentelijke website) heeft bevestigd aan de hand van een aantekening waarin nog wordt verwezen naar een bekendmaking “conform artikel 112 NGW” (dat destijds nog een bekendmaking via aanplakking voorschreef). Immers, zoals elke authentieke akte, strekt de bijzondere bewijskracht van de aantekening zich slechts uit tot hetgeen er daadwerkelijk wordt vastgesteld60. In dit laatste voorbeeld stelt de aantekening slechts vast dat er een bekendmaking via aanplakking heeft plaatsgevonden. Deze aantekening kan o.i. dan ook niet worden aangewend als bewijs van een bekendmaking via de gemeentelijke website (dit zegt de aantekening immers niet)61. Een dergelijke aantekening zou o.i. zelfs in het nadeel van de gemeente kunnen worden ingeroepen door de belastingplichtige, aangezien zij in deze hypothese dan zou strekken tot bewijs van het feit dat de gemeente een

59 Zie bv. Antwerpen 16 maart 2021, FJF 2022/120, waarin de aantekening de bevestiging vormde van een bekendmaking van een “goed te keuren (…) belasting op de bedrijven”, terwijl uit de feiten duidelijk bleek dat het belastingreglement op dat moment wel degelijk reeds was goedgekeurd.

60 Art. 8.17 NBW; B. VANLERBERGHE, Het nieuwe burgerlijk bewijsrecht, Antwerpen, Intersentia, 2019, 32; voor enkele toepassingsgevallen inzake de aantekening zie bv. Gent 24 december 2013, LRB 2014, afl. 1, 82 en Bergen 5 mei 2011, rolnr. 2009/RG/1098, www.taxwin.be.

61 Vgl. Cass. 21 mei 2015, nr. F.13.0158.F, www.juportal.be (een aantekening waarin slechts wordt bevestigd dat het reglement werd goedgekeurd door de toezichthoudende overheid, maar niets wordt gezegd over een daaropvolgende bekendmaking van het reglement zelf, kan niet gelden als bewijs van bekendmaking van het reglement); vgl. tevens met Cass. 17 januari 2019, LRB 2019, afl. 2, 32 (de aantekening die, naast de bekendmaking van het reglement zelf, tevens vermeldt dat het belastingreglement werd goedgekeurd door de toezichthoudende overheid maar hierbij de verkeerde instantie vermeldt [“Service public de Wallonie”, terwijl het provinciecollege van de provincie Henegouwen bevoegd was als toezichthoudende overheid], is niet bewijskrachtig).

temporeel onjuiste wijze van bekendmaking heeft toegepast.

15. Ook de (voor het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest nog steeds voorgeschreven) stijlformule betreft geen substantiële formaliteit62.

De inhoud van deze modeltekst mag dus ook in andere woorden worden weergegeven63. Het niet-substantiële karakter van deze stijlformule vindt ook bevestiging in het feit dat deze modeltekst sinds 1 januari 2019 niet langer wettelijk is voorgeschreven voor de gemeenten van het Vlaamse Gewest (schrapping van deze vereiste in het besluit van de Vlaamse regering van 20 april 2018).

B.3. Substantiële onregelmatigheden (die de authentieke bewijskracht van de aantekening in beginsel verhinderen, maar waarbij het aan de feitenrechter is om geval per geval te onderzoeken of de aantekening niet alsnog haar volle bewijskracht kan behouden)

16. Het grootste aantal van de bij uitvoeringsbesluit opgelegde vormvoorschriften is substantieel, in die zin dat zij in beginsel noodzakelijk zijn om het nodige bewijs te kunnen leveren64. Zij bieden de nodige garanties dat de bekend-

making daadwerkelijk heeft plaatsgevonden op de voorgehouden datum.

17. Het meest substantiële vormvoorschrift betreft de vereiste van een dubbele ondertekening van de aantekening, d.w.z. een ondertekening door zowel de burgemeester als de algemeen directeur (voorheen de gemeentesecretaris).

Deze vereiste is vrij absoluut. Het is vaststaande rechtspraak dat de aantekening die niet of slechts door één van deze personen werd ondertekend elke (authentieke) bewijskracht mist en dus niet in rechte kan worden aangewend tot bewijs van de bekendmaking65

In de rechtspraak werd terecht reeds geoordeeld dat het gebrek aan dubbele ondertekening voor wat één enkele aantekening betreft, niet kan worden rechtgezet onder verwijzing naar de eerdere en latere aantekeningen in datzelfde register die wél conform de wet zouden zijn ondertekend. Deze voorafgaande en daaropvolgende aantekeningen betreffen immers andere reglementen66. Bovendien zou men zich in dit geval ook gegronde vragen kunnen stellen bij de reden waarom nu net die ene aantekening niet werd (mede-)ondertekend,

62 Luik 15 juni 2018, RFRL 2018, afl. 3, 257; Rb. Luik (afd. Luik) 6 september 2021, FJF 2022/209; Rb. Luik (afd. Luik) 9 maart 2020, rolnrs. 18/5574/A en 19/244/A, www.monKEY.be; Rb. Luik (afd. Luik) 14 januari 2019, FJF 2020/86.

63 Gent 2 november 2021, LRB 2022, afl. 1, 51; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 92.

64 Gent 4 januari 2022, LRB 2022, afl. 2, 29.

65 Zie o.a. Cass. 20 oktober 2022, rolnr. F.21.0066.F, www.juportal.be; Cass. 3 december 2021, C.20.0366.F, www.juportal.be; Cass. 10 oktober 2019, C.18.0384.N, www.juportal.be; RvS 1 februari 2016, nr. 233.675; Brussel 9 oktober 2013, FJF 2014/120; Brussel 13 maart 2008, Fiscoloog 2008, afl. 1118, 14; Brussel 14 juni 2007, FJF 2008/55; Brussel 1 februari 2007, RGCF 2007, afl. 4, 300; Luik 9 januari 2019, RFRL 2021, afl. 2, 222; Luik 7 maart 2018, RFRL 2018, afl. 1, 81; Rb. Antwerpen (afd. Antwerpen) 13 oktober 2021, rolnr. 20/3899/A, onuitg.; Rb. Bergen 3 december 2019, RFRL 2019, afl. 4, 381; Rb. Leuven 2 maart 2018, rolnr. 15/2428/A, www.monKEY.be; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2429/A en 16/1227/A, onuitg.; Rb. Leuven 9 juni 2017, rolnr. 16/239/A, onuitg.; Rb. Luik (afd. Luik) 6 september 2021, FJF 2022/209; Rb. Luik (afd. Luik) 9 maart 2020, rolnrs. 18/5574/A en 19/244/A, www.monKEY.be; Rb. Luik (afd. Luik) 3 september 2014, FJF 2015/210, afl. 7, 232; Rb. Luik (afd. Luik) 3 september 2014, RFRL 2015, afl. 2, 120; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124; Rb. Namen (afd. Namen) 26 oktober 2016, RGCF 2017; afl. 1, 79; contra Rb. Brugge 8 januari 2013, LRB 2013, afl. 1, 26.

66 Rb. Luik (afd. Luik) 22 april 2021, RFRL 2021, afl. 4, 460; Rb. Luik (afd. Luik) 25 oktober 2018, FJF 2020/29.

terwijl dit voor de vorige en latere aantekeningen wel is gebeurd. In dergelijke gevallen kan immers niet worden uitgesloten dat de burgemeester en/of de algemeen directeur expliciet hebben geweigerd om deze ene aantekening (mede) te ondertekenen, dit nu net omdat de voorgeschreven/voorgedrukte vermeldingen niet overeenstemden met de werkelijkheid. Indien zij op bewuste manier een onjuiste aantekening zouden ondertekenen, stellen zij zich immers bloot aan strafrechtelijke vervolging wegens valsheid in geschrifte (zie art. 195 Sw.67). Dit laatste is niet louter theoretisch. In de praktijk hebben bepaalde rechtscolleges ook effectief reeds op grond van artikel 29 Sv. ambtshalve een strafklacht ingediend in diverse gevallen waarbij zij werden geconfronteerd met een (manifest) verdachte aantekening68.

In bepaalde rechtspraak wordt betwijfeld of de authentificatiebevoegdheid, die de burgemeester of de algemeen directeur rechtstreeks ontleent aan het toepasselijke uitvoeringsbesluit, in aanmerking komt voor delegatie69. Een meer-

derheid in de rechtspraak70 is evenwel van oordeel dat een dergelijke delegatie wel degelijk is toegestaan, voor zover zij voldoet aan de wettelijke vereisten zoals zij in het algemeen ook gelden voor alle andere gevallen van delegatie van handtekening (zie art. 280 DLB71 voor wat de burgemeester betreft, en artikel 283 DLB72 voor wat de algemeen directeur betreft). Samengevat komt deze regeling neer op het volgende:

- De burgemeester mag zijn ondertekeningsbevoegdheid (slechts) delegeren aan één of meer leden van het college van burgemeester en schepen73

- De algemeen directeur mag zijn medeondertekeningsbevoegdheid (slechts) delegeren aan één of meer personeelsleden van de gemeente.

- De beide delegaties dienen schriftelijk te gebeuren (en het bewijs van delegatie moet ook kunnen worden voorgelegd aan de rechtbank74).

- De delegatie dient specifiek betrekking te hebben op het ondertekenen van de aantekening in het bekendmakingsregister 75

67 “Met opsluiting van tien jaar tot vijftien jaar wordt gestraft ieder openbaar officier of ambtenaar die bij het opmaken van akten van zijn ambt het wezen of de omstandigheden ervan vervalst, hetzij door andere overeenkomsten te schrijven dan die welke de partijen hebben opgegeven of gedicteerd, hetzij door als waar op te nemen, feiten die het niet zijn.” (eigen onderlijning)

68 Zie o.a. Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 10 juli 2014, RFRL 2015, afl. 2, 130; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124.

69 Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124 (zonder hier evenwel een uitdrukkelijk standpunt over in te nemen, vermits hoe dan ook niet was voldaan aan de wettelijke voorwaarden).

70 Bergen 20 november 2020, RFRL 2021, afl. 4, 446; Gent 10 januari 2017, LRB 2017, afl. 1, 53 (impliciet); Luik 11 maart 2020, rolnr. 2011/RG/1623, onuitg.; Luik 18 februari 2020, RFRL 2020, afl. 2, 184; Rb. Leuven 14 februari 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 103; Rb. Leuven 6 december 2019, rolnrs. 16/486/A en 16/1421/A, onuitg.; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2428/A en 15/2429/A, www.monKEY.be; Rb. Leuven 10 november 2017, rolnr. 15/2462/A, www.monKEY.be; Rb. Luik (afd. Luik) 17 juni 2021, FJF 2022/208; Rb. Luik (afd. Luik) 22 april 2021, FJF 2022/89; Rb. Luik (af. Luik) 9 maart 2020, rolnrs. 18/5574/A en 19/244/A, www.monKEY.be; Rb. Luik (afd. Luik) 3 februari 2020, RFRL 2020, afl. 3, 279; Rb. Luik (afd. Luik) 7 maart 2018, RFRL 2018, afl. 1, 81; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124.

71 Art. L1132-4 WPDD voor het Waalse Gewest; art. 110 NGW voor het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest.

72 Art. L1132-5 WPDD voor het Waalse Gewest; art. 111 NGW voor het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest.

73 Een delegatie aan de voorzitter (of een ander lid) van de gemeenteraad (of om het even welke andere persoon) is dus niet toegestaan (zie o.a. Rb. Leuven 6 december 2019, rolnrs. 16/486/A en 16/1421/A, onuitg.; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2428/A en 15/2429/A, www.monKEY.be).

74 Zie o.a. Rb. Luik (afd. Luik) 22 april 2021, RFRL 2021, afl. 4, 460; Rb. Leuven 10 november 2017, rolnr. 15/2462/A, www. monKEY.be

75 De delegatie om “briefwisseling”, “dossierstukken” of “betaalmandaten” (“routinecorrespondentie”) te ondertekenen namens de algemeen directeur of de burgemeester volstaat niet (Rb. Luik (afd. Luik) 7 maart 2018, RFRL 2018, afl. 1, 81; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124).

- De schepen of het personeelslid aan wie de opdracht is gegeven, vermeldt die opdracht bij zijn handtekening, naam en functie76.

Uit een arrest van het Hof van Cassatie van 20 oktober 2022 kan voorts worden afgeleid dat ook een “waarnemend algemeen directeur” (d.w.z. de persoon die door de gemeenteraad werd aangesteld om de algemeen directeur te vervangen in geval van zijn afwezigheid of verhindering in de zin van art. 166 DLB77) beschikt over de bevoegdheid om de aantekening te ondertekenen. De waarnemend algemeen directeur dient evenwel geen specifiek delegatiebesluit voor te leggen (d.w.z. specifiek om de aantekening in de plaats van de algemeen directeur te ondertekenen). Het volstaat om het gemeenteraadsbesluit voor te leggen waarbij hij – in het algemeen – werd aangesteld als (tijdelijk) plaatsvervanger 78. Krachtens artikel 166, lid 3 DLB oefent de waarnemend algemeen directeur immers van rechtswege “alle bevoegdheden uit die aan het ambt [zijn] verbonden”, en dit dus met inbegrip van de bevoegdheid van de (eigenlijke) algemeen directeur om de aantekening in het bekendmakingsregister te ondertekenen.

18. De aantekening dient – zoals vermeld – niet noodzakelijkerwijze te worden opgesteld conform een bepaalde stijlformule (in het Vlaamse Gewest is dit niet langer voorgeschreven; in het

Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest gaat het niet om een substantiële vormvoorwaarde79).

Wanneer geen gebruik wordt gemaakt van de (eerder) voorgeschreven modelformulering is het weliswaar nog steeds noodzakelijk dat de aantekening melding maakt van het orgaan dat de beslissing heeft genomen (bv. gemeenteraad), de datum van het reglement of de verordening, het onderwerp ervan en de datum van bekendmaking80. De manier waarop deze gegevens worden weergegeven, is dus niet substantieel (dit mag in eigen bewoordingen), maar de gegevens an sich zijn dit in de regel wel.

De gecombineerde vermelding van het orgaan dat de beslissing heeft genomen, het onderwerp van het reglement en de datum van goedkeuring is essentieel. Zonder deze informatie wordt het in bepaalde gevallen immers onmogelijk om vast te stellen op welk reglement de aantekening nu precies betrekking heeft, dit in het bijzonder wanneer op één en dezelfde gemeenteraad meerdere reglementen werden aangenomen81. Omwille van diezelfde reden volstaat het ook niet om verschillende reglementen samen aan te tekenen onder één enkele globale benaming (bv. “alle belastingreglementen voor de aanslagjaren 2014 t.e.m. 2019”)82

76 Het gaat om een substantiële vermelding opdat de rechtsonderhorigen zouden kunnen vaststellen en verifiëren dat de ondertekening is gebeurd door iemand die daadwerkelijk hiertoe bevoegd was gemaakt (identiteit en hoedanigheid moeten steeds kunnen worden nagegaan) (Rb. Leuven 14 februari 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 103; Rb. Luik (afd. Luik) 17 juni 2021, FJF 2022/208; Rb. Luik (afd. Luik) 22 april 2021, FJF 2022/89; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124).

77 Zie art. L1124-19 WPDD (voor het Waalse Gewest) en art. 50 NGW (voor het Brusselse Hoofdstedelijke Gewest).

78 Cass. 20 oktober 2022, rolnr. F.21.0066.F, www.juportal.be; in dezelfde zin maar voor wat een “adjunct-secretaris” in de zin van art. 91 GD/huidig art. 175 DLB betreft: Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 2 december 2022, rolnr. 21/2142/A, onuitg.

79 Zie randnummer 15.

80 Zie art. 4, lid 4 B.Vl.Reg. 20 april 2018.

81 Bergen 22 januari 2021, RFRL 2021, afl. 4, 450.

82 Luik 11 maart 2020, rolnr. 2011/RG/1623, onuitg.; Luik 21 december 2018, RFRL 2019, afl. 1, 92; Rb. Limburg (afd. Hasselt) 2 februari 2023, rolnr. 21/1034/A, onuitg.

Logischerwijze is ook de datum waarop het reglement werd bekendgemaakt een noodzakelijk te vermelden gegeven. Naast het feit van de bekendmaking zelf is het immers net deze datum die men aan de hand van de aantekening in rechte wenst te bewijzen. De rechtspraak blijkt zich ten aanzien van deze vermelding nochtans soepel op te stellen. Bij gebrek aan uitdrukkelijke vermelding van de datum van bekendmaking moet de rechtbank onderzoeken of deze datum niet kan worden afgeleid uit de overige vermeldingen in diezelfde aantekening (of desnoods uit de vroegere of latere aantekeningen in hetzelfde register):

- Zo diende het hof van beroep te Gent zich uit te spreken over een aantekening die weliswaar geen datum van bekendmaking vermeldde, maar die daarnaast wel zelf gedateerd was en vaststelde dat het belastingreglement “werd bekendgemaakt”. Mede gelet op het feit dat het betreffende belastingreglement slechts één dag voordien was goedgekeurd door de gemeenteraad, oordeelde het hof van beroep dat er in die omstandigheid inderdaad nog moeilijk kon worden ontkend dat de bekendmaking waarvan die aantekening op authentieke wijze bevestigde dat ze in het verleden was gebeurd,

werkelijk heeft plaatsgevonden én (redelijkerwijze) dat ze (ten laatste) heeft plaatsgevonden op de dag van de aantekening83.

- Ook in 2022 heeft het Gentse hof van beroep zich kunnen uitspreken over een gelijkaardige problematiek. In deze zaak was er in de aantekening wel een datum van bekendmaking vermeld, maar was deze datum niet volledig uitgeschreven (“24 maart”, zonder toevoeging van het jaartal). Op basis van de overige authentieke vermeldingen in het register (o.a. het feit dat de voorgaande aantekening wel melding maakte van het jaartal, en het feit dat het reglement op dezelfde dag werd aangenomen door de gemeenteraad), oordeelde het Hof ook in deze zaak dat de bekendmaking (op 24 maart 2016) “met zekerheid” was bewezen84.

19. In beginsel betreft ook de datering van de aantekening een substantiële formaliteit85. Deze vereiste kadert immers in de zorg om te beletten dat een aantekening pour les besoins de la cause (omwille van de noden van de zaak) zou worden opgesteld op een later moment, waarbij niet meer kan worden nagegaan of en wanneer er een bekendmaking is geweest86.

83 Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 975, noot T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE; in diezelfde zin: Luik 8 januari 2021, FJF 2022/266; Rb. Luik (afd. Luik) 8 januari 2018, RFRL 2018, afl. 1, 76; Rb. Namen (afd. Namen) 15 maart 2017, rolnr. 14/2399/RG, onuitg.: “Même si l’extrait du registre produit ne mentionne pas la date de la publication du règlement-taxe, il indique bien la date de l’annotation, soit le 31 décembre 2012. Compte tenu du libellé de cette annotation (laquelle indique que le règlement-taxe susvisé du 12 novembre 2012 a été publié) et dès lors que cette annotation a été effectuée, le 31 décembre 2012, il y a lieu de considérer que la publication du règlement-taxe est nécessairement intervenue avant l’annotation et donc, au plus tard, le 31 décembre 2012”; zie evenwel contra: Rb. Namen (afd. Namen) 14 mei 2020, FJF 2021/209 (het feit dat de datum van bekendmaking niet wordt vermeld, laat niet toe te controleren of de aantekening op dezelfde dag is gebeurd als de bekendmaking, waardoor de aantekening niet bewijskrachtig is conform de rechtspraak van het Hof van Cassatie).

84 Gent 4 januari 2022, LRB 2022, afl. 2, 29.

85 Cass. 4 november 2021, TFR 2022, afl. 621, 452; Antwerpen 7 september 2021, LRB 2022, afl. 1, 45; Rb. Leuven 12 januari 2018, rolnr. 16/1114/A, onuitg.; Rb. Luik (afd. Luik) 16 januari 2020, rolnr. 19/3859/A, www.monKEY.be; B. ENGELEN, “Bewijs belastingreglement: van formalistische benadering naar grondig feitenonderzoek”, Fisc.Act. 2022, afl. 5, 8; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 91.

86 Cass. 12 januari 2018, rolnr. F.16.0087.F, www.juportal.be; Concl. Adv. Gen. A. HENKES bij Cass. 27 september 2019, F.18.0056.F, www.juportal.be; Antwerpen 22 februari 2022, LRB 2022, afl. 2, 47; Antwerpen 7 december 2021, LRB 2022, afl. 2, 22; Gent 28 juni 2022, rolnr. 2020/AR/1172, onuitg.; contra Antwerpen 4 december 2018, LRB 2019, afl. 1, 54: “Dat de aantekening zelf niet werd gedateerd, belet de juistheid ervan niet. (…) Er is geen reden om te twijfelen aan de verklaring van de gemeentesecretaris en de burgemeester in het register dat dit op 28 januari 2015 is gebeurd.”

De rechtspraak is terecht vrij streng ten aanzien van deze vereiste. Niet-gedateerde aantekeningen kunnen immers op elk moment zijn opgesteld, en zijn op zich87 dan ook geen voldoende betrouwbaar bewijs88. Het enkele feit dat het toepasselijke uitvoeringsbesluit bepaalt dat de aantekening op dezelfde dag moet plaatsvinden als de bekendmaking zelf, volstaat in het algemeen niet om aan te nemen dat de voorgelegde aantekening wel zal zijn gebeurd op de datum van de bekendmaking89. Het aanvaarden van een dergelijk vermoeden zou de aantekening compleet zinloos maken90.

Het ontbreken van datering van de aantekening is echter niet onoverkomelijk. A contrario met een arrest van het Hof van Cassatie van 12 januari 201891 kan worden verdedigd dat er steeds een globale beoordeling dient te gebeuren van de feitelijke situatie. Als er voldoende andere elementen bestaan om de datum van de aantekening alsnog met zekerheid vast te stellen, dan kan worden beargumenteerd dat de aantekening, ondanks het gebrek aan expliciete datering, toch bewijskrachtig is, en het belastingreglement dus verbindend is geworden92. In geval van een gebeurlijk gebrek aan datering van de aantekening is het dus aan de rechter om op basis van een feitelijke beoordeling na

te gaan of de dag van de aantekening niet alsnog op een andere wijze kan worden bepaald aan de hand van even betrouwbare alternatieven93

Vanuit die optiek zou het gebrek aan datering van één enkele aantekening (wat de aantekening in beginsel niet-bewijskrachtig maakt) bijvoorbeeld kunnen worden opgevangen door een kopie van de opvolgende aantekening in datzelfde register (of desnoods het volledige register) voor te leggen. Indien het dan gaat om een vastbladig94 en chronologisch genummerde bundel, lijken er ons dan voldoende waarborgen te bestaan opdat de niet-gedateerde aantekening niet zou zijn opgemaakt pour les besoins de la cause. Aan de hand van dit bijkomende uittreksel van het register (of het gehele register) kan redelijkerwijze worden aangenomen dat de niet-gedateerde aantekening ten laatste zal dateren van de dag van de daaropvolgende aantekening95.

Ook het gebrek aan datering van álle aantekeningen in één en hetzelfde register kan volgens bepaalde rechtspraak worden rechtgezet indien kan worden aangetoond dat het ging om een vaste gewoonte van de gemeente om, naast de bekendmaking, niet ook nog eens de

87 D.w.z. abstractie makende van de feitelijke context (zie hierna).

88 Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 981, noot T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE.

89 Cass. 22 september 2022, FJF 2022/296; Cass. 4 november 2021, TFR 2022, afl. 621, 452; Gent 20 april 2021, LRB 2021, afl. 3-4, 65; Gent 30 november 2021, LRB 2022, afl. 1, 63; Gent 12 oktober 2021, LRB 2021, afl. 3-4, 131; contra Rb. Brussel 5 mei 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 109.

90 Gent 28 juni 2022, rolnr. 2020/AR/1172, onuitg.; Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 981, noot T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE

91 Cass. 12 januari 2018, F.18.0056.F, www.juportal.be

92 T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE, “De bekendmaking van de bekendmaking: formalistische machtsstrijd of een betekenisvolle invulling”, noot onder Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 988-989.

93 B. ENGELEN, “Bewijs belastingreglement: van formalistische benadering naar grondig feitenonderzoek”, Fisc.Act. 2022, afl. 5, 8.

94 Dit is – zoals hierboven vermeld – niet vereist door het Hof van Cassatie, maar een ingebonden register zal bij een rechtbank hoe dan ook een grotere betrouwbaarheid opwekken dan een losbladige variant. Dit zeker wanneer er reeds een inbreuk werd begaan op één van de andere vormvoorschriften.

95 T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE, “De bekendmaking van de bekendmaking: formalistische machtsstrijd of een betekenisvolle invulling”, noot onder Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 988; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 91.

aantekening te dateren, dit nu net omdat de aantekeningen in de praktijk altijd op dezelfde dag zouden worden verricht. Het bewijs van een dergelijke vaste gewoonte kan volgens het hof van beroep te Gent worden bewezen door zowel het huidige als verschillende voorgaande – voor de rest conforme – register(s) (boeken) voor te leggen. Rekening houdend met de datums vermeld op de voorbladen van deze boeken, de datums van de besluiten vermeld in de voorgaande aantekeningen en de duidelijke chronologie van de aantekeningen kan volgens deze rechtspraak afdoende worden vermoed dat de aantekeningen daadwerkelijk zijn gebeurd op dezelfde datum als de bekendmakingen, en daardoor dus hun bewijskracht kunnen behouden96.

20. Het volstaat niet om de aantekening louter te dateren. Het KB van 14 oktober 1991 en het besluit van de Vlaamse regering van 20 april 2018 schrijven immers voor dat de aantekening tevens dient te gebeuren op (en dus dient te dateren van) dezelfde dag als de bekendmaking.

Verschillende rechtscolleges hebben in het verleden reeds geoordeeld dat het niet zou gaan

om een substantiële formaliteit. Het feit dat de aantekening niet zou zijn verricht op dezelfde dag als de dag van bekendmaking, zou volgens deze rechtspraak geen afbreuk doen aan de bewijskracht van de aantekening97. Ook in dit geval zou het immers nog steeds gaan om een gedateerde authentieke vaststelling die werd gedaan door de algemeen directeur en de burgemeester, zij het op een (iets) later ogenblik. De enige voorwaarde die deze rechtspraak dan wel stelt, is dat de aantekening alsnog is gebeurd binnen een beperkte (of redelijke) termijn na de bekendmaking98 of dat zij – minstens – is verricht vóór de vestiging van de betwiste belasting99.

Het Hof van Cassatie heeft evenwel een ander standpunt ingenomen. Zo heeft het Hof van Cassatie bij arrest van 27 september 2019 reeds geoordeeld dat “de discrepantie tussen de dagtekening van de aantekening en die van de bekendmaking een substantiële onregelmatigheid vormt [in die zin dat zij meteen afbreuk doet aan haar bewijskracht]”100. Bij arrest van 13 maart 2020 heeft het hoogste gerechtshof dit nogmaals bevestigd door te overwegen dat “om als bewijs van bekendmaking (…) te kunnen dienen, de aantekening (…) moet geschie-

96 Gent 11 januari 2022, LRB 2022, afl. 2, 32; Gent 28 juni 2022, rolnr. 2020/AR/1172, onuitg.; Gent 30 november 2021, LRB 2022, afl. 1, 63; Gent 12 oktober 2021, LRB 2021, afl. 3-4, 131; Gent 20 april 2021, LRB 2021, afl. 3-4, 65. Ook de rechtbank van Gent heeft dit standpunt ondertussen overgenomen (zie o.a. Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 2 december 2022, rolnr. 21/2142/A, onuitg.).

97 Zie bv. RvS 2 april 2009, nr. 192.140, www.raadvanstate.be (elf dagen later aangetekend): “Uit geen enkele bepaling van de Nieuwe Gemeentewet of het koninklijk besluit van 14 oktober 1991 volgt dat de regel volgens welke de aantekening in het register (…) plaatsheeft op de eerste dag van de bekendmaking, is voorgeschreven op straffe van nietigheid van de aantekening of dat een vertraging in de aantekening belet dat uit het speciaal bijgehouden register het feit en de datum van de bekendmaking wordt vastgesteld.”

98 Rb. Brussel 10 januari 2017, RFRL 2017, afl. 1, 75.

99 Bewijskracht werd aanvaard: Bergen 31 oktober 2018, rolnr. 2014/RG/35, www.monKEY.be (één dag later); Brussel 6 september 2018, RFRL 2018, afl. 4, 393 (twee maanden later); Gent 2 november 2021, LRB 2022, afl. 1, 51 (vijf dagen later); Gent 4 februari 2020, LRB 2020, afl. 1, 49 (één dag later); Gent 15 januari 2019, LRB 2019, afl. 1, 69 (één dag later); Gent 23 oktober 2018, LRB 2018, afl. 4, 46 (één jaar later, maar vóór het vestigen van de aanslag); Gent 30 mei 2017, LRB 2017, afl. 3, 56 (één dag later); Rb. Leuven 14 februari 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 103; Rb. Luxemburg (afd. Marche-en-Famenne) 27 februari 2019, RFRL 2020, afl. 3, 289 (één dag later). Bewijskracht werd niet aanvaard: Brussel 26 november 2020, FJF 2021/239 (negen maanden later + pas ná het vestigen van de aanslag); Brussel 27 april 2007, FJF 2008/148 (drie jaar later).

100 Cass. 27 september 2019, rolnr. F.18.0056.F, www.juportal.be.

den op de eerste dag van de bekendmaking”101 Verschillende lagere rechters hebben zich deze rechtspraak ondertussen al eigen gemaakt102.

Ons inziens heeft het Hof van Cassatie de discussie evenwel nog niet beslecht voor het gehele Belgische grondgebied. Zo moet worden opgemerkt dat de beide voornoemde arresten betrekking hadden op (de vaststelling van) een bekendmaking via aanplakbrief volgens de Waalse wetgeving enerzijds en volgens de Brusselse wetgeving anderzijds:

- het arrest van 27 september 2019 betrof een aantekening van 19 januari 2010 die bevestigde dat de aanplakking had plaatsgevonden van 30 december 2009 tot 14 januari 2010 (de aantekening dateerde m.a.w. van vijf dagen na het einde van het tijdvak van de bekendmaking);

- het arrest van 13 maart 2020 betrof een aantekening van 8 maart 2004 die bevestigde dat de aanplakking had plaatsgevonden op 23 februari 2004 (de aantekening dateerde m.a.w. van 14 dagen nadat de aanplakbrief was aangebracht).

Welnu, zoals hierboven vermeld, bestaat er in het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest geen enkele wettelijke verplichting om de aanplakbrief gedurende een bepaalde minimale duurtijd te laten hangen. Voor de gemeenten van het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest is er dus niets wat belet dat zij de aanplakbrief de volgende dag reeds verwijderen van het aanplakbord (al was het bv. maar om plaats te maken voor een andere aanplak-

brief)103. De achterliggende redenering bij het voorschrift dat de aantekening moet gebeuren op dezelfde dag als de bekendmaking (een voorschrift dat al dateert van 1991, toen er nog voor geen enkele bekendmaking via aanplakking een minimumduur was voorgeschreven), lijkt ons dan ook te zijn (geweest) dat hiermee de beste garanties werden geboden dat de burgemeester en de algemeen directeur het feit en de datum van bekendmaking nog daadwerkelijk (en met eigen ogen) konden vaststellen. In geval van een latere aantekening is (of was) er in die hypothese inderdaad geen enkele garantie meer dat de aanplakbrief op dat moment nog op het aanplakbord aanwezig was en kan (of kon) niet worden uitgesloten dat de latere aantekening (zeker als dit véél later zou zijn) louter zou zijn gebaseerd op een feitelijke herinnering in hoofde van de bevoegde personen. In dit laatste geval zou de aantekening dus slechts een herinnering vaststellen, maar geen materieel – op het moment van attestatie – vastgesteld feit. In het cassatiearrest van 27 september 2019 ging het trouwens exact om een dergelijke situatie, daar de tekst van de aantekening ook uitdrukkelijk bevestigde dat de aanplakbrief al vijf dagen daarvóór was verwijderd. Het zijn nu net deze aantekeningen gebaseerd op persoonlijke herinneringen die de koning/regering klaarblijkelijk wenste te vermijden met het voorschrift dat aantekening dient te dateren van dezelfde dag als de bekendmaking. Enkel op dat moment kan (of kon) immers worden aangenomen dat het daadwerkelijk ging om een feitelijke vaststelling van de

101 Cass. 13 maart 2020, rolnr. F.19.0003.F, www.juportal.be; RFRL 2020, afl. 2, 147, met kritische noot A. SCHEYVAERTS

102 Bergen 22 januari 2021, RFRL 2021, afl. 4, 450 (één dag na het verstrijken van het tijdvak waarin de bekendmaking was aangeplakt); Brussel 22 november 2022, rolnr. 2017/AF/365, onuitg. (meer dan één maand later); Luik 6 oktober 2020, rolnr. 2019/RG/342, onuitg. (vijf dagen later); Luik 18 februari 2020, RFRL 2020, afl. 2, 184 (vijftien dagen later); Luik 20 januari 2020, rolnr. 2018/RG/484, onuitg. (vijftien dagen later).

103 B. ENGELEN, “De bekendmaking van de gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 50.

situatie zoals zij zich actueel voordeed ten tijde van de aantekening.

De achterliggende redenering bij het voorschrift dat de aantekening op dezelfde dag dient te gebeuren als de bekendmaking, gaat dan ook niet langer op voor wat het Vlaamse Gewest betreft. Sinds de inwerkingtreding van (artikel 186 van) het Gemeentedecreet (op 1 januari 2007) is er – op niveau van de Vlaamse gemeenten – immers wel degelijk een minimale duurtijd voorgeschreven voor de bekendmaking. Abstractie makende van de jaren 2014 t.e.m. 2018104 kan worden herhaald dat het gaat om:

- een aanplakking gedurende minstens twintig dagen (duurtijd die zijn wettelijke grondslag vond in oud art. 186 GD), en

- een bekendmaking op de gemeentelijke website gedurende minstens de tijd dat het reglement geldig is (duurtijd die zijn wettelijke grondslag vindt in art. 286, § 3 DLB jo. art. 2, § 1, 2° B.Vl.Reg. 20 april 2018).

Op heden lijkt er voor de gemeenten van het Vlaamse Gewest dan ook nog steeds te kunnen worden verdedigd dat de aantekening niet noodzakelijkerwijze dient te dateren van dezelfde dag als de bekendmaking105. Zo kan worden beargumenteerd dat ook een latere aantekening nog steeds bewijskracht heeft in de mate waarin zij dateert van een moment

waarop de verplichte duurtijd van de bekendmaking nog niet was verstreken106. Gedurende deze verplichte doorlooptijd kan immers moeilijk worden betwist dat het feit van de bekendmaking nog steeds met eigen ogen kon worden vastgesteld door de burgemeester en de algemeen directeur. Zij moeten hun vaststellingen, ook tijdens deze periode, dus niet baseren op hun herinneringen (of informatie van derden), maar kunnen de bekendmaking nog steeds met eigen ogen vaststellen (en dus rechtmatig attesteren), zij het op een later ogenblik.

De bovenvermelde cassatierechtspraak lijkt een dergelijke argumentatie niet uit te sluiten. Zo kan worden gewezen op de volgende overwegingen uit het arrest van het Hof van Cassatie van 27 september 2019107:

“Het [bestreden arrest van het hof van beroep te Brussel van 5 december 2017] overweegt dat “(…) de artikelen L1133-1 en L1133-2 WPDD, en eveneens van het KB van 14 oktober 1991 (…) de dagtekening waarop een gemeentereglement van kracht wordt, en bijgevolg, de dagtekening waarop het door middel van aanplakbrief bekend werd gemaakt, met zekerheid beogen vast te stellen”, en dat “de regel dat de aantekening in het register moet geschieden op de eerste dag van de bekendmaking van het reglement, of, ten minste,

104 Zie supra: aanvankelijk werd in de wet geen minimale duurtijd bepaald voor wat de bekendmaking via de gemeentelijke website betreft. In de rechtspraak werd echter steeds aangenomen dat de reglementen op de gemeentelijke website beschikbaar dienden te blijven, zolang ze geldig waren. Men zou dus kunnen argumenteren dat art. 286, § 3 DLB jo. art. 2, § 1, 2° B.Vl.Reg. 20 april 2018 deze dwingende (doch stilzwijgende) regel gewoonweg heeft bevestigd, en dat er dus ook voor de periode 2014-2018 een werkelijke verplichting bestond om de reglementen op de website te behouden zolang ze geldig waren.

105 Uiteraard is dit in de praktijk wel aanbevolen. In de eerste plaats betreft het nog steeds een wettelijke verplichting. In de tweede plaats is de kans op discussie – gelet op de huidige stand in de rechtspraak – ook reëel, met als worst case-scenario nog steeds dat het belastingreglement niet-tegenstelbaar wordt verklaard en de belastingaanslag wordt vernietigd.

106 Met andere woorden: voor bekendmakingen via aanplakking kan de aantekening nog gebeuren tot 20 dagen na de bekendmaking; voor bekendmakingen via de gemeentelijke website kan de aantekening nog gebeuren zolang het reglement op deze website aanwezig is.

107 Merk op dat het cassatiearrest van 13 maart 2020 op striktere manier is verwoord.

tijdens de periode van de bekendmaking, [strookt] met het door de voornoemde bepalingen nagestreefde oogmerk, namelijk om de dagtekening van de bekendmaking van het reglement met zekerheid vast te stellen”.

Met die vermeldingen, die het Hof in staat stellen zijn toezicht uit te oefenen, overweegt het arrest [terecht] dat de discrepantie tussen de dagtekening van de aantekening en die van de bekendmaking een substantiële onregelmatigheid vormt.” (eigen onderlijning)

Aan de hand van de overwegingen van dit cassatiearrest lijkt dus te kunnen worden verdedigd dat het feit en de datum van bekendmaking nog steeds kunnen worden geattesteerd “tijdens de periode van bekendmaking”. Dit zeker wanneer er een wettelijke minimumduurtijd is voorgeschreven.

Vanuit die optiek kan o.i. dus voor de gemeenten van het Vlaamse Gewest worden verdedigd dat de bekendmaking op de gemeentelijke website op bijna elk (later) moment zal kunnen worden aangetekend, nl. zolang het reglement op deze website nog aanwezig is (hetgeen een wettelijke verplichting uitmaakt). In geval van belastingreglementen die gelden voor de gehele legislatuur, zullen de burgemeester en de algemeen directeur immers ook vele jaren later nog steeds met eigen ogen kunnen vaststellen dat het reglement zich bevindt op de gemeentelijke website. Er valt niet in te zien waarom zij op dat moment niet nog altijd een bewijskrachtige aantekening zouden kunnen opmaken van deze vaststelling.

Een belangrijke nuance ter zake is wel dat, hoewel het feit van de bekendmaking op de

gemeentelijke website nog vele jaren later de visu zal kunnen worden vastgesteld door de bevoegde personen, dit niet het geval is voor de datum van deze bekendmaking. In geval van een latere attestatie zullen de burgemeester en de algemeen directeur, ter bepaling van de datum van het initiële opladen van het belastingreglement op de gemeentelijke website, immers veelal zijn aangewezen op hun herinneringen of informatie/stukken van derden. Zoals vermeld, is het nu precies dergelijke attestatie die het voorschrift van de semigelijktijdige datering lijkt te hebben willen voorkomen. Een logisch gevolg hiervan is dus dat, in geval van een latere aantekening (die ook vertrekt van een vaststelling gedaan op een latere datum), het reglement maar tegenstelbaar zal zijn vanaf de datum van deze aantekening108. Het is immers pas vanaf dat moment dat op authentieke wijze door de burgemeester en de algemeen directeur wordt vastgesteld dat het belastingreglement zich (nog steeds) op de website bevindt. De latere aantekening kan in de praktijk gebeurlijk wel een eerdere datum van bekendmaking vermelden (in voorgedrukte registers is hiervoor ook een stippellijn voorzien), maar aan de vermelding van deze laatste datum kan dan geen authentieke bewijswaarde worden toegekend. Zij werd immers niet met de door de wet beoogde garanties vastgesteld. Deze nuancering verhindert bovendien dat een register post factum zou kunnen worden aangevuld met een aantekening n.a.v. een procedure (pour les besoins de la cause). Een latere aantekening zal – op straffe van valsheid in geschrifte – noodzakelijkerwijze zijn gedateerd van ná het vestigen van de aanslag, en zal door de gemeente dus niet kunnen worden aangewend als bewijsstuk van een bekendmaking van vóór het vestigen van de aanslag.

108 In diezelfde zin: J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 91.

Ten slotte wordt in dit kader nog gewezen op een opmerkelijk arrest van de Raad van State van 10 juni 2010 waarbij werd geoordeeld dat ook een aantekening die dateert van vóór de dag van bekendmaking kon worden aangewend als bewijs van bekendmaking op de dag nadien109. Dit arrest is zeer betwistbaar. De vaststelling van een feit kan ten vroegste plaatsvinden wanneer het wordt verwezenlijkt110. Een aantekening die het heeft over een datum in de toekomst waarop zal worden aangeplakt (of op de website zal worden gepubliceerd), kan slechts de bekendmaking betreffen van het voornemen van de overheid om deze publicatie te verrichten, of de bekendmaking van een opdracht aan de gemeentelijke diensten om het nodige te doen111. Het is materieel onmogelijk om een bekendmaking te attesteren of vast te stellen die nog niet heeft plaatsgevonden112. Een aantekening die dateert van vóór de dag van bekendmaking die zij bevestigt, kan o.i. dan ook niet worden aangewend als bewijs van deze latere bekendmaking.

21. Het laatste bij uitvoeringsbesluit bepaalde vormvoorschrift betreft de chronologische nummering van de aantekeningen.

Ook het gebruik van volgnummers wordt over het algemeen beschouwd als substantieel. De nummering vormt immers een essentiële for-

109 RvS 10 juni 2010, T.Gem. 2011, afl. 1, 49, noot P. DE SOMERE

maliteit die ervoor zorgt dat de registraties achtereenvolgens op de datum van publicatie plaatsvinden113. Dit belet dat een gemeente bepaalde aantekeningen op een latere datum zou kunnen invoegen in het register (vnl. dan wanneer dit losbladig zou worden bijgehouden). Zo laat een chronologische nummering aan de rechtbanken toe om – aan de hand van de eerst voorgaande en eerst daaropvolgende aantekening – te verifiëren of de annotaties ook effectief werden verricht op een welbepaalde datum114. Fraude of antidatering wordt op die manier extra bemoeilijkt115.

Hoewel het hanteren van een opeenvolgende nummering inderdaad belangrijk kan zijn, komt het ons voor dat, ook bij gebrek aan genummerde aantekeningen, het bewijs van niet-manipuleerbaarheid ook kan worden geleverd door het originele register geheel voor te leggen. Indien het gaat om een vastbladig register, kan dan worden gewezen op de data van de aantekeningen die onmiddellijk vóór en onmiddellijk ná de aantekening komen die men wenst in te roepen116. Ook op deze manier kan dan, zelfs bij gebrek aan uitdrukkelijke nummering, worden aangetoond dat de betreffende aantekening ook effectief is gebeurd op de erin vermelde datum (en er geen aantekeningen heimelijk zijn ingevoegd of vervangen). Immers, de raadpleging van het vastbladig originele register laat

110 A. SCHEYVAERTS, “L’obligation de réaliser l’annotation de la publication d’un règlement-taxe dans le registre communal le premier jour de sa publication est-elle une formalité substantielle?”, noot onder Cass. 13 maart 2020, RFRL 2020, afl. 2, 154.

111 Rb. Brussel 23 maart 2022, FJF 2022/118.

112 Antwerpen 7 december 2021, LRB 2022, afl. 2, 22; Brussel 10 mei 2022, rolnr. 2017/AF/418, onuitg.; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 16/90/A en 15/2429/A, onuitg: Rb. Leuven 29 juni 2017, rolnr. 16/31341/A, www.monKEY.be; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 10 juli 2014, RFRL 2015, afl. 2, 130; Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 6 september 2022 (2 zaken), rolnrs. 20/3198/A en 20/3199/A, onuitg.

113 Rb. Luik (afd. Luik) 14 januari 2019, FJF 2020/86.

114 J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 92.

115 Vgl. Gent 25 september 2018, LRB 2018, afl. 4, 32.

116 A. SCHEYVAERTS, “L’obligation de réaliser l’annotation de la publication d’un règlement-taxe dans le registre communal le premier jour de sa publication est-elle une formalité substantielle?”, noot onder Cass. 13 maart 2020, RFRL 2020, afl. 2, 151.

toe te verifiëren of de inschrijving wel degelijk is gebeurd, rekening houdend met de chronologische volgorde117

22. Uit de bovenstaande uiteenzetting mag blijken dat er zich in de meeste gevallen een feitelijke beoordeling zal opdringen. Het niet zijn voldaan aan één welbepaalde (principieel substantiële) vormvereiste zal dus niet noodzakelijkerwijze leiden tot verwerping van de (authentieke) bewijskracht van de aantekening.

Veel zal afhangen van de vraag of de aantekening, ondanks de inbreuk op één van de vormvoorschriften, niet nog steeds voldoende betrouwbaar kan worden geacht op basis van de andere, wel gerespecteerde, vormvereisten. Verschillende van de betreffende vormvoorschriften beogen immers hetzelfde doel (het garanderen van de betrouwbaarheid van de aantekening) en zijn net daarom ook veelal onderling inwisselbaar. Wanneer de nummering ontbreekt, kan worden gewezen op de datering van de aantekeningen in combinatie met een vastbladig register. Wanneer één of meerdere aantekeningen niet zijn gedateerd, kan het integrale boek worden voorgelegd en o.a. worden gewezen op de doorlopende nummering, enz.

Bepaalde vormvoorschriften zijn echter in alle omstandigheden substantieel. Zo zal het gebrek aan dubbele ondertekening door de burgemeester en de algemeen directeur (desgevallend bij afwezigheid van bewijs van rechtsgeldige delegatie) de aantekening steeds ontdoen van haar (authentieke) bewijskracht. Ook wanneer er meerdere vormvoorschriften tegelijkertijd werden geschonden (bv. een losbladig document dat niet is gedateerd of

117 Rb. Namen 15 september 2016, FJF 2017/30.

genummerd), zal de betreffende aantekening in vele gevallen niet worden aanvaard als voldoende betrouwbaar bewijs van de bekendmaking. De lokale overheid zal zich in dit geval ook niet kunnen beroepen op de nietigheidsleer van artikel 860 e.v. Ger.W. (want slechts van toepassing op proceshandelingen) of op de Antigoon-rechtspraak (want enkel van toepassing op onrechtmatig verkregen bewijs)118

In deze laatste hypothese stelt zich dan de vraag of de bekendmaking ook nog kan worden bewezen aan de hand van andere bewijsstukken dan de aantekening in een bekendmakingsregister.

3.2. Betreft de aantekening in het bekendmakingsregister het enige toelaatbare (en dus verplichte) bewijsmiddel?

3.2.1. Het bewijs van een bekendmaking via aanplakking

23. De wet bepaalt reeds van in het jaar 1887 dat het feit en de datum van bekendmaking “moeten blijken” (in de Franstalige wettekst: sont constatés) uit een aantekening in het bekendmakingsregister.

In de praktijk stelde (of stelt – zie hierna) zich dan ook de vraag of de wetgever hiermee heeft willen voorzien in een exclusief en verplicht bewijsmiddel, in die zin dat de bekendmaking niet zou kunnen “blijken” uit andere bewijsstukken. In deze interpretatie zou de burgerlijke rechter met andere woorden automatisch moeten be-

118 Luik 11 maart 2020, rolnr. 2011/RG/1623, onuitg.; Luik 18 februari 2020, RFRL 2020, afl. 2, 184; Rb. Luxemburg (afd. Marche-en-Famenne) 2 september 2020, RFRL 2021, afl. 3, 337.

sluiten tot het niet-verbindend karakter van het belastingreglement wanneer geen aantekening wordt voorgelegd (of wanneer een onherstelbaar gebrekkige aantekening wordt voorgelegd).

De parlementaire voorbereiding laat het antwoord op deze vraag alvast in het midden. Hierin staat enkel vermeld dat:

“het nuttig is, door een officiële verklaring, de daad en de dagtekening van de bekendmakingen te doen bestatigen die in elke gemeente, in uitvoering van [oud artikel 102 van de Gemeentewet van 30 maart 1836] hebben plaatsgehad”119,

of dat:

“het is (…) aangewezen aan de burgemeester de zorg toe te vertrouwen van het houden van een register dat geldt als bewijs voor het vervullen van de formaliteiten van bekendmaking”120 .

Het feit dat het “nuttig” of “aangewezen” kan zijn om te voorzien in een bijzonder bewijsmiddel in de vorm van een schriftelijk attestatie

kunnen wij aannemen, maar dit betekent niet dat het daarom het enige toelaatbare bewijsstuk zou uitmaken.

24. De onduidelijke parlementaire voorbereiding heeft het Hof van Cassatie er echter niet van weerhouden om zich hier al meermaals over uit te spreken, zij het (momenteel nog) uitsluitend voor wat de bekendmaking via aanplakking betreft.

Zo heeft het Hof van Cassatie al verschillende keren beslist dat de (regelmatige) aantekening in het bekendmakingsregister kwalificeert als “het enige toelaatbare bewijs van de bekendmaking van een [belastingreglement]”121 .

Het Hof van Cassatie is dus daadwerkelijk van mening dat de wetgever een exclusief en verplicht bewijsmiddel heeft willen invoeren. De aanplakking van een gemeentelijk belastingreglement zou op geen enkele andere manier kunnen worden bewezen. Wanneer er geen (of een onherstelbaar gebrekkige) aantekening wordt voorgelegd, is het de burgerlijke rechters volgens deze rechtspraak niet toegelaten om rekening te houden met andere bewijsstukken122. Zonder aantekening (of in geval van

119 Zie de aanhef van het (oorspronkelijke) KB met nr. nummer 139 van 12 november 1849 (zoals geciteerd in Cass. 4 december 1990, Arr.Cass. 1990-91, 371, voetnoot 1). Merk op dat dit KB destijds werd uitgevaardigd zonder wettelijke basis (een wettelijke basis voor een uitvoeringsbesluit is er pas nadien gekomen, nl. bij wet van 30 december 1887).

120 Parl.St. Senaat 1989-90, nr. 915/1, 1-2.

121 Cass. 25 februari 2022, LRB 2022, afl. 2, 48; Cass. 3 december 2021, C.20.0366.F, www.juportal.be; Cass. 10 oktober 2019, C.18.0384.N, www.juportal.be; Cass. 8 november 2018, FJF 2019/29; Cass. 21 mei 2015, nr. F.13.0158.F, www.juportal.be; Cass. 21 mei 2015, nr. F.14.0098.F, www.juportal.be

122 Bepaalde auteurs namen ook vóór deze cassatierechtspraak reeds hetzelfde standpunt in op basis van een a contrario-interpretatie van een cassatiearrest van 29 april 1895 waarin destijds werd geoordeeld dat, gelet op het toen nog ontbreken van een (rechtsgeldig) uitvoeringsbesluit voor wat de vorm van de aantekening betreft, de bekendmaking kon worden bewezen met alle middelen van gemeen recht (zie o.a. J.-P. MAGREMANNE en A. SCHEYVAERTS, “La publication d’un règlement-taxe communal”, RGF 2010, 7; J. ASTAES, “Voorschriften met betrekking tot het gemeentelijk belasting- en retributiereglement” in M. DE JONCKHEERE (ed.), Topics bedrijfsbelastingen, Antwerpen, Intersentia, 2008, 275; J.-P. MAGREMANNE en F. VAN DE GEJUCHTE, La procédure en matière de taxes locales, Brussel, Larcier, 2004, 42; L VERLINDEN, Lokale belastingen 1975-2000, Gent, Larcier, 2001, 39). Er bestond destijds echter ook een andere strekking (zie o.a. P. DE SOMERE, “De bekendmaking van gemeentelijke reglementen door aanplakking: een onvervalst anachronisme”, noot onder Rvs 17 juni 2010, T.Gem. 2011, afl. 1, 53; B. LOMBAERT en M. NIHOUL, “Tous les moyens sont-ils bons pour s’exonérer d’une taxe en matière d’immeubles abandonnés? Politique fiscale, proportionnalité du taux, preuve de la publication d’un règlement et force majeure exonératoire”, noot onder Brussel 16 januari 2003,

een onherstelbaar gebrekkige aantekening) is het belastingreglement aldus hoe dan ook niet-verbindend en zal een rechtbank niet anders kunnen dan beslissen tot vernietiging van de belastingaanslag bij gebrek aan (bewijs van) een tegenstelbare wettelijke grondslag.

Het feit dat de gemeente zou kunnen aantonen dat de betrokken belastingplichtige – ondanks het gebrek aan (bewijs van de) bekendmaking – toch kennis had van de goedkeuring van het belastingreglement, of zelfs van de volledige tekst ervan (bv. omdat dit was toegevoegd aan zijn bezwaarschrift), kan hier niet aan verhelpen123. Het verbindend (of tegenstelbaar) karakter van het belastingreglement volgt immers uit de officiële vorm van bekendmaking, en niet uit de individuele kennisname of kennisgeving124.

Een andere opvatting zou bovendien tot gevolg hebben dat een niet (in de wettelijk vorm) gepubliceerd belastingreglement slechts verbindend zou zijn t.a.v. bepaalde rechtsonderhorigen (nl. diegenen aan wie het reglement in kennis werd gegeven of die hier toevallig kennis van nemen), maar niet t.a.v. alle anderen125. Dit kan evident niet worden aanvaard, aangezien een gemeentelijk belastingreglement in het algemeen van toepassing moet zijn op alle burgers126.

25. Het Hof van Cassatie zegt dit niet uitdrukkelijk, maar vermoedelijk is zijn rechtspraak ge-

steund op de praktische moeilijkheden die bestaan bij het naderhand kunnen bewijzen van een bekendmaking via aanplakking.

Het feit van de aanplakking is immers van nature tijdelijk en vergankelijk. Op een bepaald moment zal de aanplakbrief van het gemeentelijke aanplakbord worden verwijderd en kan men zich de terechte vraag stellen hoe men het feit en de datum van deze bekendmaking – soms vele jaren na datum – anders nog zou kunnen bewijzen127. Deze archaïsche vorm van bekendmaking laat niet veel andere even betrouwbare bewijsmiddelen toe dan een schriftelijke attestatie ten tijde van de bekendmaking.

26. Het hoeft dan ook niet te verbazen dat ook het Grondwettelijk Hof zich ondertussen heeft aangesloten bij de visie van het Hof van Cassatie128

Volgens het Grondwettelijk Hof is de interpretatie waarin de bekendmaking via aanplakking uitsluitend zou kunnen worden bewezen a.d.h.v. de aantekening in een bekendmakingsregister, niet in strijd met het gelijkheidsbeginsel. Het arrest van het Grondwettelijk Hof is hierbij uitdrukkelijk gesteund op “de bijzondere aard van de aanplakking, waarvan de vaststelling concreet gezien minder gemakkelijk is dan die van de bekendmaking in een officieel publicatieblad, en waarvoor het risico op aantas-

Rev.dr.commun. 2003, 50; E. VAN BRUSTEM en M. VAN BRUSTEM, “Pas de valves communales, pas de taxe communale! Le non-respect de l’obligation de publication par voie d’affichage des règlements-taxes entraîne l’annulation de la taxe communale additionnelle”, noot onder Bergen 17 februari 2009, JLMB 2010, 844-845).

123 Antwerpen 5 februari 2013, LRB 2013, afl. 1, 31; Bergen 10 maart 2010, FJF 2011/58; Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 30 maart 2021, rolnr. 19/2022/A, onuitg.

124 P. DE SOMERE, “De bekendmaking van gemeentelijke reglementen door aanplakking: een onvervalst anachronisme”, noot onder Rvs 17 juni 2010, T.Gem. 2011, afl. 1, 53.

125 J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 90.

126 Rb. Luxemburg 2 september 2020, RFRL 2021, afl. 3, 337; J.-P. MAGREMANNE, “La publication du règlement-taxe provincial et communal”, RFRL 2015, afl. 2, 90; J.-P. MAGREMANNE en F VAN DE GEJUCHTE, La procédure en matière de taxes locales, Brussel, Larcier, 2004, 43.

127 In diezelfde zin: J. ASTAES, “Lokale belastingen. Overzicht rechtspraak 2006-2009”, AFT 2010, afl. 6-7, 29.

128 GwH 15 december 2022, rolnr. 165/2022, www.grondwettelijkhof.be.

ting aanzienlijker is”. Omwille van deze reden “vermocht de wetgever te oordelen dat het pertinent was om in één unieke en exclusieve bewijsregeling te voorzien, die volkomen helder is, namelijk het overleggen van een aantekening in een specifiek register”.

27. Voor het bewijs van bekendmaking via aanplakking (en dus voor het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest) lijkt de discussie hiermee definitief beslecht te zijn. In het geval waarin geen (of een onherstelbaar gebrekkige) aantekening wordt voorgelegd door een Waalse of Brusselse gemeente, zal de burgerlijke rechter automatisch moeten besluiten tot de niet-tegenstelbaarheid van het belastingreglement en aldus tot de vernietiging van de belastingaanslag.

Wanneer een aanslag in de gemeentebelasting wordt vernietigd wegens gebrek aan (bewijs van) bekendmaking, beschikt de gemeente niet over de mogelijkheid om naderhand een subsidiaire aanslag voor te leggen (in toepassing van art. 356 WIB 1992). Ook deze subsidiaire aanslag zou in dit geval immers niet steunen op een (bindende) wettelijke grondslag129.

3.2.2. Het bewijs van een bekendmaking via de gemeentelijke website

28. De bovenvermelde cassatierechtspraak die de aantekening in het bekendmakingsregister kwalificeert als het enige toegelaten bewijsmiddel, heeft, zoals vermeld, uitsluitend be-

trekking op het bewijs van een bekendmaking via aanplakbrief.

Volgens bepaalde rechtsleer zou deze rechtspraak dan ook niet kunnen worden doorgetrokken naar de bekendmaking via de gemeentelijke website (zoals dit sinds 1 januari 2014 is voorgeschreven in het Vlaamse Gewest). Zo zou het digitale karakter van een bekendmaking via de gemeentelijke website toelaten om ook andere bewijsmiddelen te gebruiken waaruit de daadwerkelijke opname op de website blijkt130. In de praktijk spreekt men van zgn. “informaticabewijzen” of “logbestanden”. Het gaat om digitale bewijsstukken afkomstig uit de backoffice van de gemeentelijke website aan de hand waarvan op objectieve wijze kan worden vastgesteld waar en wanneer het reglement daadwerkelijk werd opgeladen op de gemeentelijke webstek.

Ons inziens valt hier wel wat voor te zeggen. Aan de hand van een uittreksel uit de backoffice van de website kan het feit en de datum van bekendmaking (veelal tot op de seconde) met grote zekerheid worden aangetoond. Meer zelfs, een bewijsvoering op basis van de backoffice van een gemeentelijke website, lijkt ons in feite zelfs een béter bewijsstuk te zijn dan de loutere aantekening in een register. Ook een officiële attestatie in een bijzonder register kan immers nog steeds zijn behept met een materiële vergissing (onbewuste menselijke fout, die gebeurlijk ook niet kan worden opgemerkt door een derde), terwijl dit nooit het geval kan

129 Antwerpen 25 oktober 2022, rolnr. 2021/AR/939, onuitg.; Rb. Luik (afd. Luik) 22 april 2021, RFRL 2021, afl. 4, 460; Rb. Luxemburg (afd. Marche-en-Famenne) 2 september 2020, RFRL 2021, afl. 3, 337; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 10 juli 2014, RFRL 2015, afl. 2, 130; Rb. Luxemburg (afd. Aarlen) 8 oktober 2014, RFRL 2015, afl. 2, 124.

130 Zie o.a. B. ENGELEN, “Bewijs bekendmaking belastingreglement: van formalistische benadering naar grondig feitenonderzoek”, Fisc.Act. 2022, afl. 5, 8; B. ENGELEN, “De bekendmaking van gemeentelijke en provinciale belasting- en retributiereglementen”, LRB 2019, afl. 1, 37; T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE, “De bekendmaking van de bekendmaking: formalistische machtsstrijd of betekenisvolle invulling”, noot onder Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 988; J. VAN DYCK, “Hoe publicatie gemeentelijke belastingreglement bewijzen”, Fiscoloog 2017, afl. 1539, 6-8; contra: TH. LAUWERS, Lokale belastingen. Fiscaliteit anders bekeken, Gent, Academia Press, 2019, 106.

zijn voor een automatisch gegenereerde logfile uit de backoffice van de website. Het komt ons dus voor dat een informaticabewijs minstens dezelfde (of zelfs betere) garanties op betrouwbaarheid kan bieden dan een aantekening in een register.

29. In de Vlaamse rechtspraak blijkt er dienaangaande geen eensgezindheid te bestaan.

Enerzijds hebben de rechtbank van eerste aanleg te Leuven131, de rechtbank van eerste aanleg Limburg (afd. Hasselt)132 en het hof van beroep te Antwerpen133 reeds het uitdrukkelijke standpunt ingenomen dat, naast de voorlegging van de aantekening in het bekendmakingsregister, ook een informaticabewijs is toegelaten. De gebruikelijke overweging bij deze strekking in de rechtspraak is als volgt:

“Sedert 1 januari 2014 gebeurt de bekendmaking van reglementen of verordeningen in het Vlaams Gewest enkel nog via de website van de gemeente in kwestie. (…)

De gemeente kan op twee manieren bewijzen dat het belastingreglement geldig werd bekendgemaakt, met name door

1) een afschrift van de eigenlijke publicatie zelf met informaticabewijs van de datum van het online plaatsen van de publicatie; of

2) door een uittreksel van de aantekening van de bekendmaking in het speciaal register van de gemeente (cf. B.Vl.Reg. 18 januari 2008).”

Anderzijds hebben de rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen (afd. Gent)134, de Nederlandstalige rechtbank van eerste aanleg te Brussel135 en het hof van beroep van Brussel136 intussen het tegenovergestelde standpunt ingenomen. Volgens deze rechtscolleges geldt de door het Hof van Cassatie gevelde rechtspraak inzake de aanplakking dus onverkort voor de publicatie via de gemeentelijke website. Ook het daadwerkelijke online plaatsen van een belastingreglement op de gemeentelijke website zou dus uitsluitend kunnen worden bewezen a.d.h.v. een (conforme) aantekening. De rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen (afd. Gent) motiveert de uitsluiting van een informaticabewijs expliciet vanuit “een bekommernis van rechtszekerheid inzake de vaste datum van de bekendmaking van een belastingreglement en teneinde een wildgroei inzake het bewijs van de bekendmaking van belastingreglementen te vermijden”.

Ook voor het Vlaamse Gewest lijkt de kwestie dus uiteindelijk te zullen moeten worden beslecht door één van onze hoogste rechtscolleges. In principe gaat het opnieuw om het Hof van Cassatie, maar dit hoeft niet noodzakelijk zo te zijn. Op heden zijn er immers ook nog ver-

131 Rb. Leuven 14 februari 2020, Fisc.Koer. 2020, afl. 7, 167-170; Rb. Leuven 8 maart 2019, FJF 2020/149; Rb. Leuven 15 juni 2018, rolnr. 17/168/A, onuitg.; Rb Leuven 13 april 2018, rolnr 17/378/A, www.monKEY.be; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2428/A en 15/2429/A, www.monKEY.be; Rb. Leuven 12 januari 2018, rolnr. 16/1114/A, onuitg.; Rb. Leuven 10 november 2017, rolnr. 15/2462/A, onuitg.; Rb. Leuven 29 juni 2017, Fiscoloog 2017, afl. 1539, 6.

132 Rb. Limburg (afd. Hasselt) 2 februari 2023, rolnr. 21/1034/A, onuitg.

133 Antwerpen 3 maart 2020 (2 zaken), rolnrs. 2018/AR/1996 en 2018/AR/1997, onuitg.

134 Rb Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 6 maart 2023, rolnr. 21/1861/A, onuitg.; Rb. Oost-Vlaanderen (afd. Gent) 6 september 2022 (5 zaken), rolnrs. 19/3259/A, 20/3198/A, 20/3199/A, 20/2948/A en 20/2960/A, onuitg.

135 Rb. Brussel 8 april 2022, rolnr. 2020/3911/A, onuitg.

136 Brussel 10 mei 2022, rolnr. 2017/AF/418, onuitg.; Brussel 9 februari 2022, rolnr. 2017/AF/402, onuitg.; Brussel 8 februari 2022, rolnr. 2018/AF/36, onuitg.

schillende prejudiciële vragen hangende voor het Grondwettelijk Hof, waarbij de vraag werd gesteld of het in overeenstemming is met het gelijkheidsbeginsel om de strenge rechtspraak van het Hof van Cassatie ook door te trekken naar een bekendmaking via de gemeentelijke website137. Hoewel het Grondwettelijk Hof zich reeds in negatieve zin heeft uitgesproken t.a.v. de Waalse en Brusselse regelgeving (zie hierboven), lijkt het ons nog niet zo zeker of het Grondwettelijk Hof ook t.a.v. de Vlaamse regelgeving zal oordelen dat het gelijkheidsbeginsel niet wordt geschonden in de imperatieve/uitsluitende interpretatie. Het eerdere arrest van het Grondwettelijk Hof is immers uitdrukkelijk gesteund op “de bijzondere aard van de aanplakking”. Een andersluidende uitspraak zou zich ons inziens moeten opdringen gelet op de andere/digitale aard van een bekendmaking via de gemeentelijke website.

30. In de hypothese waarin een informaticabewijs zou zijn toegelaten, stelt zich in elk geval de vraag naar de stukken die nu precies moeten worden voorgelegd.

Uit de rechtspraak blijkt dat het alvast niet volstaat om louter een schermafdruk voor te leggen van de huidige stand van (de front office138 van) een websitepagina139. Dit lijkt evident. Het feit dat een bepaald belastingregle-

ment op heden beschikbaar is op de gemeentelijke website, betekent niet dat dit reglement daarop reeds was opgeladen op het vereiste moment voor belastbaarheid.

In de rechtspraak wordt daarom vereist dat, naast een schermafdruk van de huidige stand van de websitepagina, ook nog een uittreksel uit de backoffice van de website wordt voorgelegd, m.n. een listing met daarop de creatie van het bestand op de server 140. Uit dit laatste stuk zal de daadwerkelijke datum van het opladen van het reglement dan wel blijken.

In de praktijk raden wij – ten overvloede – ook aan om een schermafdruk van de verzending van het belastingreglement naar de toezichthoudende overheid (via de onlineapplicatie “Loket voor Lokale Besturen”, zoals ontwikkeld door het agentschap Binnenlands Bestuur) aan de rechtbank voor te leggen. Ook deze verzending wordt immers “gelogd” in de betreffende applicatie (“Dit dossier werd verstuurd op [datum]”). Indien deze melding dan is gebeurd volgens de regels van de kunst (d.w.z. op dezelfde dag als de bekendmaking zoals voorgeschreven in art. 330 DLB141), zal deze schermafdruk kunnen dienen als aanvullend bewijs van de gelijktijdige bekendmakingsdatum. Dit laatste geldt in het bijzonder wanneer niet het pdf-docu-

137 Zie https://www.const-court.be/nl/judgments/pending-cases: zaken met rolnrs. 7791, 7860, 7861, 7862, 7863 en 7864.

138 D.w.z. de website zoals deze voor eenieder zichtbaar is.

139 Antwerpen 7 september 2021, LRB 2022, afl. 1, 45; Antwerpen 15 juni 2021, FJF 2022/210; Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 981; Gent 5 mei 2020, TFR 2020, afl. 590, 981; Rb. Antwerpen (afd. Antwerpen) 13 oktober 2021, rolnr. 20/3899/A, onuitg.; Rb. Brussel 24 november 2022, rolnr. 2021/1546/A, onuitg.; Rb. Leuven 2 maart 2018 (2 zaken), rolnrs. 15/2428/A en 15/2429/A, www.monKEY.be; T. DE JONCKHEERE en M. DE JONCKHEERE, “De bekendmaking van de bekendmaking: formalistische machtsstrijd of een betekenisvolle invulling”, noot onder Gent 21 april 2020, TFR 2020, afl. 590, 987.

140 Zie o.a. Antwerpen 15 juni 2021, FJF 2022/210; Rb. Leuven 14 februari 2020, LRB 2020, afl. 2-3, 103.

141 De gelijktijdige verzending lijkt ons weliswaar niet voorgeschreven op straffe van niet-tegenstelbaarheid van het belastingreglement aan de belastingplichtige. Het enige gevolg van een latere toezending lijkt ons te zijn dat de termijn van toezicht (30 dagen) pas later begint te lopen (zie Omz. KB/ABB 2018 /4, 14 december 2018 en art. 332, § 2 DLB; zie tevens Rb. Namen 25 april 2012, RGCF 2012, afl. 4, 315: “De rechtsonderhorige mag overigens deze bepaling niet inroepen nu zij slechts betrekking heeft op de verhouding tussen de overheid onder toezicht en de toezichthoudende overheid”).

ment, maar meteen de websitelink werd doorgestuurd naar de toezichthoudende overheid.

31. Als laatste moet in dit kader nog worden opgemerkt dat er – op Vlaams niveau – wetgevend initiatief op komst lijkt te zijn.

Zo werd op 25 januari 2023 op de website lokaalbestuur.vlaanderen.be een nieuwsbericht gepubliceerd waarin wordt meegedeeld dat de Vlaamse regering een wijziging van het uitvoeringsbesluit van 20 april 2018 zou aan het voorbereiden zijn. De Vlaamse regering zou hierbij de bedoeling hebben om tegen het zomerreces van 2023 uitdrukkelijk in de wet in te schrijven dat ook “de gelogde gegevens van bestaande systemen zoals Lokale Besluiten als geLinkte Open Data (LBLOD)” kunnen kwalificeren als bewijskrachtige registers. Voor de toekomst zou de discussie omtrent de al dan niet toelaatbaarheid van een informaticabewijs hiermee aldus definitief kunnen worden beëindigd.

4. Conclusie

32. Een discussie die de laatste jaren meer en meer op de voorgrond is getreden inzake gemeentebelastingen, betreft het bewijs van bekendmaking van het toegepaste belastingreglement.

Wanneer de bekendmaking wordt betwist door de belastingplichtige, is het aan de gemeente om dit te bewijzen. Een rechter die vaststelt dat het bewijs van bekendmaking niet wordt geleverd, stelt vast dat het reglement niet verbindend is ten aanzien van de burger, en zal moeten besluiten tot vernietiging van de betwiste belasting.

33. Het middel bij uitstek om de bekendmaking te bewijzen betreft de aantekening van

het feit en de datum van bekendmaking in een bekendmakingsregister. De in dit register neergeschreven verklaringen hebben authentieke bewijskracht. Zij moeten voor waar worden aangenomen zolang de aantekening niet het voorwerp uitmaakt van een valsheidsprocedure.

De betreffende aantekening zal in de regel pas authentieke bewijskracht verwerven wanneer zij voldoet aan verschillende bij uitvoeringsbesluit bepaalde vormvoorschriften. Tegen deze voorschriften blijkt in de praktijk nog (te) vaak te worden gezondigd. Getuige hiervan is een zeer uitgebreide casuïstiek in de rechtspraak, waarbij – over het algemeen – een onderscheid kan worden ontwaard tussen:

- geringe (of minieme) onregelmatigheden, die geen afbreuk doen aan de (authentieke) bewijskracht van de aantekening, en

- substantiële onregelmatigheden, die de (authentieke) bewijskracht van de aantekening in beginsel verhinderen, maar waarbij het uiteindelijk aan de feitenrechter is om geval per geval te onderzoeken of de aantekening niet alsnog haar volle bewijskracht kan behouden gelet op de feitelijke context.

De kernvraag in deze discussies is dan steeds of de betreffende aantekening, ondanks haar vormgebrek, niet alsnog kan worden beschouwd als (voldoende) betrouwbaar, en daarom als (voldoende) bewijskrachtig.

34. Het antwoord op deze vraag is van groot belang.

Volgens de rechtspraak van het Hof van Cassatie betreft een (voldoende betrouwbare) aantekening in het bekendmakingsregister immers het enige toelaatbare bewijsmiddel van het feit en de datum van bekendmaking. Een rechtbank

mag geen rekening houden met andere bewijsstukken die desgevallend in rechte zouden worden voorgelegd door de gemeente.

Voor het Waalse en Brusselse Hoofdstedelijke Gewest geldt deze strenge cassatierechtspraak onverkort. Op heden heeft zij tot gevolg dat, bij ontbreken van aantekening (of bij een onherstelbaar gebrekkige aantekening), de rechtbank automatisch zal moeten besluiten tot de niet-tegenstelbaarheid van het belastingreglement.

Voor de gemeenten en steden van het Vlaamse Gewest bestaat er dienaangaande nog een laatste reddingsboei. Volgens een bepaalde strekking in de rechtspraak zou het bewijs van een publicatie op de gemeentelijke website, als alternatief op de aantekening, ook nog kunnen worden bewezen a.d.h.v. een zgn. “informaticabewijs” (een schermafdruk van de huidige stand van de website in combinatie met een uittreksel uit de backoffice). Op heden is het echter onzeker of deze interpretatie ook zal worden aanvaard door de hoogste Belgische rechtscolleges. Zolang er geen nieuwe wetgeving is tussengekomen (bv. in de vorm van een aanpassing van het Vlaamse uitvoeringsbesluit van 20 april 2018), is het dus ook voor Vlaamse lokale besturen ten zeerste aangeraden om de nodige zorg te besteden aan de opmaak van hun aantekeningen in het bekendmakingsregister. Op deze manier kunnen vele discussies worden vermeden in geval van een gebeurlijke betwisting voor de rechtbank.

De groene taxshift op lokaal

niveau: enkele cases op het vlak van mobiliteit en energie1 x

Mieke TILBORGHS Junior Consultant Tax & Legal Deloitte

1. Inleiding1

1. “Lokale fiscale autonomie: een zoektocht naar creatieve ideeën” kopte De Juristenkrant in 2020. De lokale besturen moeten dringend op zoek naar nieuwe inkomstenbronnen2. Dit is ook het oorspronkelijke doel van belastingen: het bekomen van financiële middelen voor het bestuur. Echter, naarmate de jaren verstreken, zijn ook andere doelstellingen een belangrijke rol beginnen spelen in het fiscaal beleid van de overheid. De overheid gebruikt belastingen (en retributies) als beleidsinstrument om het gedrag van burgers te sturen3. Lokale besturen kunnen “groene belastingen” invoeren om hun uitgaven te dekken en om hun milieubeleid te verwezenlijken binnen hun weliswaar zeer ruime, maar niet absolute, fiscale bevoegdheden4. De stad Gent bijvoorbeeld heeft aangekondigd dat zij van plan is om een verhardingstaks in te voeren voor inwoners die te veel beton en asfalt op hun eigendom gebruiken, waardoor regenwater niet in de ondergrond kan sijpelen5.

2. Vanuit economisch oogpunt zijn er meerdere voordelen verbonden aan het gebruik van fiscale instrumenten in het milieubeleid. Ten eerste dragen de vervuilers (producenten of

consumenten) zelf de externe kosten (de negatieve impact op het milieu), omdat deze kosten worden geïntegreerd in de marktprijs. Bovendien laten fiscale instrumenten veel keuzevrijheid over aan de marktdeelnemers. Ze kunnen zelf beslissen of, hoeveel en hoe ze de vervuiling zullen beperken. Ten derde geven fiscale instrumenten een blijvende stimulans om te innoveren. Tot slot kunnen belastingen financiële middelen voor de overheid verstrekken om hiermee o.m. zelf de milieuproblematiek aan te pakken6.

3. Het is nodig om eerst de term vergroening van de belastingen toe te lichten. Binnen de OESO wordt de term “belastingen die betrekking hebben op het milieu” gebezigd. Dit is elke verplichte betaling aan de overheid zonder tegenprestatie geheven op een grondslag die van een bijzonder belang is voor het leefmilieu7. In de rechtsleer wordt ook de term milieufiscaliteit gebruikt. Deze term kan worden gedefinieerd op basis van zijn doelstelling. De milieufiscaliteit heeft als doel het leefmilieu te beschermen door oftewel gedrag dat een positief effect heeft op het milieu aan te moedigen of gedrag dat een negatief milieueffect heeft te ontmoedigen8. In deze bijdrage worden

1 Eindverhandeling aangeboden tot het behalen van de graad van master in de Rechten – Universiteit Antwerpen – Faculteit Rechtsgeleerdheid – datum afsluiting tekst 3 mei 2022.

2 T. DE JONCKHEERE, “Lokale fiscale autonomie: een zoektocht naar creatieve ideeën”, De Juristenkrant 2020, afl. 406, 11.

3 J.J. COUTURIER en B. PEETERS, Belgisch belastingrecht in hoofdlijnen, Antwerpen, Maklu, 2021, 2.

4 Over de fiscale bevoegdheid van lokale besturen: zie M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, Brugge, die Keure, 2021, 3-12, 14-22, 45-153 (hierna: M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen); J. BOURTEMBERG en M. DE MÛELENAERE, “La fiscalité locale environnementale”, RFRL 2018, 289-299; B. LOMBAERT en M. VRANCKEN, “L’articulation des compétences fiscales et matérielles des pouvoirs locaux en Belgique”, RFRL 2018, 5-20.

5 N. TEIRLINCK, “Gent voert verhardingstaks in voor inwoners die te veel beton of asfalt gebruiken”, www.vrt.be/vrtnws/ nl/2021/10/31/gent-voert-verhardingstaks-in-voor-inwoners-die-te-veel-beton-of/

6 OECD, Oecd report for the G7 environment ministers, 12 juni 2007, www.oecd.org/tax/tax-policy/environmental-fiscal-reform-progress-prospects-and-pitfalls.htm; HOGE RAAD VAN FINANCIËN, Het belastingbeleid en het leefmilieu, 30 september 2009, http://www.hogeraadvanfinancien.be/sites/default/files/public/publications/hrf_fisc_2009_09. pdf.

7 OECD, Oecd report for the G7 environment ministers, 12 juni 2007, www.oecd.org/tax/tax-policy/environmental-fiscal-reform-progress-prospects-and-pitfalls.htm

8 J. BOURTEMBERG en M. DE MÛELENAERE, “La fiscalité locale environnementale utilisée à des fins incitatives et dissuasives. Quand ‘local’ ne peut rimer avec ‘environnemental’, sauf accessoirement”, RFRL 2018, 290-291 (hierna: J. BOURTEMBERG en M. DE MÛELENAERE, “La fiscalité locale environnementale”).

de belangrijkste lokale belastingen en retributies inzake energie en mobiliteit besproken die als doel hebben het leefmilieu te beschermen en/of die van milieuoogpunt van belang kunnen zijn. Bepaalde “groene belastingen”, zoals de belastingen die het ontharden willen stimuleren9 en de zogenaamde boombelasting10, komen dus niet aan bod.

2. Mobiliteit

4. Het vervoer is een belangrijke bron van verontreiniging binnen Europa. Het is verantwoordelijk voor ongeveer 45 % van de uitstoot van stikstofoxiden. Het wegverkeer is ook de meest voorkomende bron van geluidshinder 11 . Het verbod inzake verkeersbelastingen (art. 42 WIGB)12 en het verbod op een belasting op de inverkeerstelling (art. 107 WIGB)13 vormen echter een belangrijke beperking op de mogelijkheden van de lokale besturen om de impact van het verkeer op het milieu te beperken door middel van belastingen. Sinds het arrest van het Hof van Cassatie van 19 november 1954 wordt aangenomen dat het verbod inzake verkeersbelastingen ook betrekking heeft op belastingen op het gebruik van het openbaar domein door auto’s14. Lokale besturen kunnen alleen be-

lastingen heffen op voertuigen die niet onder de verkeersbelastingen vallen, zoals bootjes, bromfietsen en motorfietsen met een cilinderinhoud van 250 cc. Deze vormen niet de grootste bronnen van verontreiniging15. Voor zover het verbod inzake verkeersbelastingen niet van toepassing is, moeten de lokale besturen bovendien rekening houden met het verbod op belastingen inzake de inverkeerstelling16 dat van toepassing is op de inverkeerstelling van motorfietsen, luchtvaartuigen en boten17

5. Ook al zijn er dus belangrijke beperkingen aan de bevoegdheid van de lokale besturen om mobiliteitsheffingen in te voeren, toch wil dit niet zeggen dat de lokale besturen volkomen machteloos staan ten opzichte van de vervuiling door het wegverkeer. In dit onderdeel worden achtereenvolgens de lage-emissiezones (2.1.), de belastingen op de taxidiensten (2.2.), de belasting op de brandstofpompen (2.3.) en de belasting op laadpalen (2.4.) besproken.

2.1. Lage-emissiezones (LEZ)

6. Een LEZ is een zone waaruit bepaalde vervuilende voertuigen geweerd worden of waar deze voertuigen slechts onder voorwaarden

9 Belastingreglement 16 december 2019 algemene belasting op economische bedrijvigheid Turnhout, economische-bedrijvigheid-belastingreglement-publicatiedatum-23-december-2019 (turnhout.be)

10 Belastingreglement 2 december 2021 belasting op het vellen, rooien en kandelaberen van bomen Tielt, https://www. tielt.be/download.ashx?id=32641.

11 EUROPEES MILIEUAGENTSCHAP, EEA Signalen 2020. Vervuiling naar nul in Europa, 26 januari 2021, https://www.eea. europa.eu/nl/publications/eea-signalen-2020-vervuiling-naar

12 Art. 42, § 1 WIGB luidt als volgt: “De provincies, de agglomeraties, en de gemeenten zijn niet gerechtigd om opcentiemen op de verkeersbelasting op de autovoertuigen of om het even welke belastingen op de in artikel 3 bedoelde voertuigen te heffen, behoudens wat betreft de vaartuigen, de bootjes, de bromfietsen en de motorfietsen respectievelijk bedoeld in artikel 5, § 1, 5° en 7°.”

13 Art. 107 WIGB luidt als volgt: “De Gemeenschappen, de Gewesten, de provincies, de agglomeraties en de gemeenten zijn niet gerechtigd de opcentiemen op de belasting op de inverkeerstelling te heffen.”

14 Cass. (1e k.) 19 november 1954, Arr.Cass. 1954, 185.

15 M. MAUS, “Mobiliteitsheffingen. Wegwijzer voor een stedelijke mobiliteit?”, LRB 2017, afl. 3, 4-18; M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 96-99.

16 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 100.

17 Art. 94 WIGB.

toegang toe kunnen krijgen18. In het Vlaamse Gewest heeft de decreetgever de gemeenten gemachtigd om een LEZ in te voeren19. De gemeente kan daarbij de toegang tot een LEZ verbinden aan de voorwaarde dat een belasting of retributie wordt betaald20. Het gaat hier om een wettelijk gereglementeerde bevoegdheid. De bevoegdheid van de gemeente komt voort uit een wettelijke machtiging om een belasting of retributie te heffen. Daarbij moeten zij wel de voorwaarden uit de wettelijke reglementering naleven21. In het Waalse Gewest zijn de gemeenten wel gemachtigd (en in sommige gevallen zelfs verplicht) om een LEZ in te voeren, maar vervuilende auto’s worden er volledig geweerd uit de LEZ22. In het Brussels Hoofdstedelijk Gewest tot slot is alleen de gewestregering gemachtigd om een LEZ in te voeren23.

2.1.1. Het Vlaamse LEZ-Decreet

7. Een lage-emissiezone wordt in het LEZDecreet gedefinieerd als “een zone waarin voor de leefbaarheid, in het bijzonder ter beperking van milieu- en gezondheidshinder door een slechte luchtkwaliteit, een selectief toelatingsbeleid voor motorvoertuigen wordt gehanteerd in relatie tot de door die voertuigen veroorzaakte milieuhinder”24. Uit deze definitie

blijkt al dat de decreetgever met de invoering van de lage-emissiezones milieudoelstellingen nastreefde. In de parlementaire voorbereiding wordt hierop verder ingegaan. Ten eerste wou de decreetgever de negatieve impact op de gezondheid van luchtvervuiling verminderen en de emissies van stikstofoxiden verminderen. Bovendien dient dit wettelijk kader ervoor te zorgen dat de invoering van LEZ’s op een zo uniform mogelijke wijze gebeurt binnen Vlaanderen. Tot slot is het LEZ-Decreet een middel om de Europese emissie- en luchtkwaliteitsdoelstellingen te behalen, in het bijzonder in gemeenten waar het zeer slecht gesteld is met de luchtkwaliteit25. De verwijzing naar Europese doelstellingen heeft hoogstwaarschijnlijk betrekking op de richtlijn 2008/50/EG die emissieplafonds oplegt voor o.a. stikstofoxiden en de richtlijn 2008/50/EG die luchtkwaliteitsnormen oplegt voor o.a. stikstofoxiden en fijn stof 26

8. De gemeenten zijn voor de invoering van de LEZ gebonden aan de voorwaarden van het LEZ-Decreet. De Vlaamse Regering heeft vastgesteld welke voertuigen zonder meer zijn toegelaten, met in voorkomend geval een bijkomende registratieverplichting. Daarbij heeft de Vlaamse Regering o.a. rekening gehouden met het type voertuig (categorie M, N of T)27,

18 S. DE MEUE en J. GEYSENS, “Het Grondwettelijk Hof over de lage-emissiezones: een LEZ voor de toekomst?”, noot onder GwH 28 februari 2019, MER 2020, 112-113.

19 Art. 3, § 2 Decr.Vl. 27 november 2015 betreffende lage-emissiezones, BS 18 december 2015, 76177 (hierna LEZ-Decreet).

20 Art. 6 LEZ-Decreet; ontwerp van decreet betreffende lage-emissiezones, Parl.St. Vl.Parl. 2014-15, nr. 454/1, 3-4.

21 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 108-109.

22 Art. 9 jo. art. 4 Decr.W. 17 januari 2019 “relatif à la lutte contre la pollution atmosphérique liée à la circulation des véhicules”, BS 21 februari 2019, err. BS 8 april 2019.

23 Art. 3.2.16 Ord.Br. 2 mei 2013 houdende het Brussels Wetboek van Lucht, Klimaat en Energiebeheersing, BS 21 mei 2013, 28357.

24 Art. 3, § 1 LEZ-Decreet.

25 Ontwerp van decreet betreffende lage-emissiezones, Parl.St. Vl.Parl. 2014-15, nr. 454/1, 4-5.

26 R. MEEUS, “De gemeenten en lage-emissiezones”, T.Gem. 2016, 245-254.

27 Voertuigen van categorie M zijn personenwagens, voertuigen van categorie N zijn bestemd voor het vervoer van goederen uit en voertuigen van categorie T zijn land- en bosbouwtrekkers. Een verdere opdeling in M1, M2, … gebeurt op basis van de gewichtsklasse van het voertuig (art. 1 KB 15 maart 1986 houdende algemeen reglement op de technische eisen waaraan de auto’s, hun aanhangwagens, hun onderdelen en hun veiligheidstoebehoren moeten voldoen, BS 28 maart 1968, 3236).

het type brandstof (diesel, benzine of aardgas) en de emissienorm. Er is ook sprake van een graduele verstrenging28. De gemeente kan de toegang tot de LEZ van deze voertuigen verbinden aan de betaling van een geldsom middels de haar beschikbare financieringstechnieken. Het LEZ-Decreet stelt ook de personen vast die gehouden zijn tot betaling van deze geldsom: de titularis van de nummerplaat, de bestuurder of in voorkomend geval de aanvrager van de LEZ-toelating. Deze zijn hoofdelijk gehouden tot betaling29.

9. Toch laat het LEZ-Decreet de gemeenten enige bewegingsvrijheid. De gemeenten hebben de vrije keuze of zij al dan niet een LEZ invoeren30. De gemeente kan bovendien zelf kiezen of zij de toegang aan vervuilende voertuigen verbiedt of aan voorwaarden verbindt, zoals de betaling van een geldsom. De gemeenten zijn wel verplicht de toegangsvoorwaarden te differentiëren in functie van de emissie van de voertuigen, waarbij strengere voorwaarden gelden voor voertuigen met hogere emissies. Deze eerste vereiste is vanuit milieuoogpunt interessant, omdat de emissie van de voertuigen een indicatie is van de milieuvriendelijkheid van het voertuig. Bijgevolg zijn gemeenten verplicht om milieuvriendelijkere voertuigen onder gunstigere voorwaarden toegang te verlenen. De gemeente kan van deze regel afwijken voor (1) voertuigen ouder dan 40 jaar (2) voer-

tuigen die speciaal zijn uitgerust voor toezicht, controle, onderhoud van infrastructuur en installaties van algemeen belang en (3) voertuigen die, door of in opdracht van het leger, de politiediensten, de civiele bescherming of de brandweer gebruikt worden voor noodsituaties of reddingsoperaties. Bovendien moeten de gemeenten rekening houden met de beperkte financiële draagkracht van de titularis van de nummerplaat, als de titularis recht heeft op een verhoogde tegemoetkoming31 en gedomicilieerd is in de LEZ32. Tot slot kan de gemeente kiezen of zij voorwaarden oplegt met het oog op regularisatie van een laattijdige registratie33

2.1.2. De LEZ in Antwerpen en Gent

10. In Vlaanderen hebben tot nu toe twee steden besloten om een LEZ in te voeren: Antwerpen en Gent. Deze twee steden hebben besloten om de toegang van vervuilende voertuigen te onderwerpen aan voorwaarden. Slechts bepaalde categorieën34 van voertuigen kunnen toegang krijgen tot de LEZ met een LEZ-toelating (= betalende tijdelijke toegang tot de LEZ). Om deze aan te vragen moet een retributie betaald worden35. Alle motorvoertuigen komen in aanmerking voor een LEZ-dagpas (= een betalende toelating tot de LEZ die geldig is op de kalenderdag waarop de LEZ-dagpas werd aangekocht). De LEZ-dagpas is eveneens pas geldig na betaling van een retributie. De beide steden

28 Art. 4, § 1 LEZ-Decreet; art. 2 B.Vl.Reg. 26 februari 2016 betreffende lage-emissiezones, BS 23 maart 2016, 20095 (hierna: LEZ-Besluit).

29 Art. 6 LEZ-Decreet.

30 Art. 3, § 2 LEZ-Decreet; ontwerp van decreet betreffende lage-emissiezones, Parl.St. Vl.Parl. 2014-15, nr. 454/1, 4.

31 Het gaat hier om “de verhoogde tegemoetkoming, vermeld in artikel 37, § 19, van de wet betreffende de verplichte verzekering voor geneeskundige zorgen en uitkeringen, gecoördineerd op 14 juli 1994” (art. 1, 6° LEZ-Besluit).

32 Art. 6 LEZ-Decreet; art. 3 LEZ-Besluit.

33 Art. 3, laatste lid LEZ-Besluit.

34 Voor de volledige lijst met voertuigen zie: art. 4. 1 Gemeent.Regl. 21 oktober 2019 lage-emissiezone Antwerpen, https://drive.google.com/file/d/1NvbqxN_UPHIt28WczbthIo5uVluhDJl5/view (hierna: LEZ-Regl. Apen); art. 4, § 3 Gemeent.Regl. 28 juni 2022 voor een lage-emissiezone (LEZ) in Gent, https://stad.gent/nl/reglementen/reglement-voor-een-lage-emissiezone-lez-gent (hierna: LEZ-Regl. Gent).

35 Art. 4 LEZ-Regl. Apen; art. 4, § 3 LEZ-Regl. Gent.

hebben er ook voor gekozen om een retributietarief vast te stellen voor een laattijdige registratie36

11. Voor de toegang tot de LEZ moeten vervuilende voertuigen dus een retributie betalen. De dienst bestaat dan uit het verlenen van de toegang tot de LEZ. Voor de LEZ-toelatingen is in Gent en Antwerpen gekozen voor een gedifferentieerd tarief. Voertuigcategorieën worden ingedeeld in verschillende tariefklassen (A, B en C)37 op grond van maatstaven die rekening houden met de omvang en de tonnage van de voertuigen. Voor voertuigen uit klasse A geldt het laagste tarief; voor voertuigen uit klasse C het hoogste tarief 38. Dit onderscheid wordt verantwoord door het feit dat de toegang en het gebruik van de LEZ (= de verstrekte diensten) niet voor al deze voertuigcategorieën gelijk zijn39. Vervolgens wordt de retributie voor de LEZ-toelatingen ingedeeld in verschillende tariefsoorten: een gewoon tarief, een verlaagd tarief en een verhoogd tarief. De indeling van het voertuig is afhankelijk van de emissienorm van het voertuig en of de titularis van de nummerplaat recht heeft op een verhoogde tegemoetkoming en binnen de LEZ gedomicilieerd is (zie ook randnummer 9). Dit is niet verwonderlijk, aangezien daartoe een decretale verplichting bestaat. Bovendien hebben Gent en Antwerpen gebruikgemaakt van de mogelijkheid om een lager tarief vast te stellen voor bepaalde voertuigen. Zo genieten in beide steden motorvoertuigen met een dieselmotor die voldoet

36 Art. 5 LEZ-Regl. Apen; art. 4, § 4 LEZ-Regl. Gent.

aan euronorm 4 en die voor noodsituaties of reddingsoperaties worden gebruikt van het verlaagd tarief40. Voor de LEZ-dagpas en de laattijdige registratie is in allebei de steden gekozen voor een uniform tarief41.

2.1.3. Mogelijke knelpunten bij invoering LEZ-reglement

12. Drie problemen die zich kunnen stellen bij de invoering van een LEZ door een gemeente worden nu nader belicht. Ten eerste wordt onderzocht of het Vlaamse Gewest wel bevoegd is om een gemeente te machtigen om een LEZ in te voeren. Als dit niet het geval is, verdwijnt de rechtsgrond voor de invoering van de LEZ. Ten tweede wordt onderzocht of een LEZ strijdig kan zijn met het recht op eigendom. Tot slot wordt onderzocht of de LEZ in overeenstemming is met het gelijkheidsbeginsel.

13. In zijn advies over het voorontwerp bij het LEZ-Decreet plaatste de afdeling Wetgeving van de Raad van State een kanttekening bij de bevoegdheid van de gewesten om een LEZ in te voeren. Het invoeren van een LEZ betreft zowel de politie over het wegverkeer als de bestrijding van de luchtverontreiniging. De gewesten zijn bevoegd voor de bestrijding van de luchtverontreiniging, maar de federale overheid is bevoegd voor de algemene politie van het verkeer. De Raad van State achtte de gewesten bevoegd om de gemeenten te machtigen tot een invoering van een LEZ, als dit kaderde binnen

37 De indeling in een tariefklasse gebeurt op basis van de voertuigcategorie (M1, M2, M3, N1, N2, N3 of T) van het voertuig.

38 Art. 3 en 4 Retributiereglement 28 juni 2022 voor een lage-emissiezone (LEZ) in Gent, https://stad.gent/nl/reglementen/retributiereglement-voor-een-lage-emissiezone-lez-gent (hierna: Retr. LEZ Gent); art. 3 en 4 Retributiereglement 24 juni 2019 lage-emissiezone Antwerpen fase 2020-2024, https://drive.google.com/file/d/1SLuxM_FxfgNVfsc2Q2ZQtcE-YR-KnR1i/view (hierna: Retr. LEZ Apen).

39 https://ebesluit.antwerpen.be/zittingen/18.1122.8467.9611/agendapunten/19.0607.0499.8336; https://ebesluitvorming. gent.be/zittingen/19.0129.0596.7755/agendapunten/19.0404.3810.2637

40 Art. 4 Retr. LEZ Gent; art. 4 Retr. LEZ Antwerpen.

41 Art. 4, d) en e) Retr. LEZ Gent; art. 5 en 6 Retr. LEZ Antwerpen.

de gewestbevoegdheid voor het aannemen van aanvullende verkeersreglementen met het oog op de bescherming van het leefmilieu en de gewestbevoegdheid inzake ondergeschikte besturen. De Raad adviseerde de Vlaamse decreetgever om in artikel 3 te preciseren dat een LEZ enkel kan worden ingevoerd in de vorm van een aanvullend verkeersreglement42. De decreetgever heeft besloten om geen gehoor te geven aan dit advies. De decreetgever achtte zich bevoegd op basis van zijn bevoegdheid inzake lokale besturen en toenmalig artikel 2 van het Gemeentedecreet43, en achtte een aanvullend verkeersreglement niet het gepaste instrument44.

14. In de rechtspraak is nog niet geoordeeld over deze kwestie. Het Grondwettelijk Hof heeft al wel zijn licht geworpen over de bevoegdheidsverdeling inzake lage-emissiezones in beroepen tot vernietiging tegen de Waalse en Brusselse LEZ-wetgeving. In de eerste zaak werd de bevoegdheid van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest inzake lage-emissiezones uitdrukkelijk gekoppeld aan de gewestelijke bevoegdheid inzake leefmilieu en de regeling van aanvullende verkeersreglementen45. In de tweede zaak werd de bevoegdheid van het Waalse Gewest inzake lage-emissiezones niet meer (uitdrukkelijk) gekoppeld aan de bevoegdheid van het gewest inzake aanvullende verkeersreglementen. Het Grondwettelijk Hof oordeelde dat de bepalingen inzake de gewestelijke lage-emissiezones onder de bevoegdheid van het gewest vielen, omdat zij maatregelen bevatten in de strijd te-

gen de luchtverontreiniging. Volgens het Hof wijzigen de maatregelen in casu de algemene politie over het wegverkeer niet. Bovendien oordeelde het Hof dat er geen sprake was van inmenging in de federale bevoegdheid inzake de technische voorschriften voor voertuigen46 M.i. lijkt dit laatste arrest erop te wijzen dat het Vlaamse Gewest inderdaad bevoegd was om de gemeenten te machtigen een LEZ in te voeren als maatregel in de strijd tegen de luchtverontreiniging.

15. Het Grondwettelijk Hof heeft in het arrest over de Brusselse LEZ ook moeten oordelen of deze regeling in overeenstemming is met het recht op eigendom, dat bescherming biedt tegen onteigening, de verstoring van het genot van de eigendom en elke regeling van het eigendomsgebruik. Het eigendomsrecht wordt gewaarborgd door artikel 16 van de Grondwet dat een draagwijdte heeft dat analoog is aan artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol van het EVRM. De invoering van een LEZ valt onder het toepassingsgebied van het recht op eigendom, omdat het een maatregel is die het gebruik van eigendom regelt. De verbetering van de luchtkwaliteit is een doelstelling van algemeen belang. De bestreden maatregel is ook evenredig vanwege de modaliteiten van de LEZ, zoals de gefaseerde invoering47. De flankerende maatregelen volstaan voor het Grondwettelijk Hof om te besluiten tot de evenredigheid48. Ook in de zaak over de Waalse LEZ oordeelde het Hof dat de decreetgever tot een billijk evenwicht was gekomen tussen het recht op eigen-

42 Adv.RvS 28 mei 2015 over een voorontwerp van decreet betreffende lage-emissiezones, nr. 57459/1

43 Zie ook art. 2 Decr.Vl. 22 december 2017 over het lokaal bestuur, BS 22 december 2017, 11050.

44 Ontwerp van decreet betreffende lage-emissiezones, Parl.St. Vl.Parl. 2014-15, nr. 454/1, 10-11.

45 GwH 28 februari 2019, nr. 37/2019, overw. B.8.1- B.10.3.

46 GwH 11 maart 2021, nr. 43/2021, overw. B.11-B.21.

47 GwH 28 februari 2019, nr. 37/2019, overw. B.16.1-B.21.

48 S. DE MEUE en J. GEYSENS, “Het Grondwettelijk Hof over de lage-emissiezones: een LEZ voor de toekomst?”, noot onder GwH 28 februari 2019, MER 2020, 117.

dom en de bescherming van de luchtkwaliteit. Daarbij verwees het Hof naar de gefaseerde invoering en de mogelijkheid om in afwijkingen te voorzien. Bovendien oordeelde het Hof dat een beleid inzake luchtkwaliteit dat ambitieuzer is dan de Europese normen niet automatisch afbreuk doet aan het recht op eigendom49.

16. De invoering van een LEZ kan leiden tot een verschillende behandeling tussen categorieën van personen of een gelijke behandeling van personen die zich in wezenlijk verschillende situaties bevinden. Dit kan leiden tot een schending van het gelijkheidsbeginsel. Het gelijkheidsbeginsel houdt in dat alle belastingplichtigen die zich in dezelfde toestand bevinden gelijk behandeld moeten worden. Een verschillende fiscale behandeling is mogelijk, voor zover daarvoor een objectieve en redelijke verantwoording bestaat. De aangewende middelen moeten evenredig zijn met het beoogde doel50. De schending van het gelijkheidsbeginsel kan bijvoorbeeld zijn oorsprong vinden in de differentiatie van de tarieven. Het Grondwettelijk Hof heeft geoordeeld dat de Brusselse LEZ het gelijkheidsbeginsel niet schond, doordat de ordonnantie geen rekening zou hebben gehouden met de situatie van financieel kwetsbare personen of personen met een beperking die beschikken over een oud voertuig. Het oordeelde dat de verbetering van de luchtkwaliteit een wettig doel is. De emissies van het voertuig zijn in het licht van deze doelstelling een objec-

49 GwH 11 maart 2021, nr. 43/2021, overw. B.24-B.37.

tief en pertinent criterium voor de beperking van het toegangsrecht. Het onderscheid is ook evenredig, gelet op de modaliteiten van de LEZ, zoals de mogelijkheid voor de regering om afwijkingen te bepalen. De regering moet wel van de machtiging gebruikmaken op een manier die in overeenstemming is met het gelijkheidsbeginsel51. Het Hof aanvaardt in dit arrest dus principieel het bestaan van de LEZ in het licht van de grondrechten, maar koppelt dat meestal aan randvoorwaarden52. In een tweede arrest oordeelde het Hof dat de Waalse LEZ’s niet strijdig zijn met het gelijkheidsbeginsel, omdat alleen de voertuigen van de categorieën M en N geen toegang krijgen tot de LEZ, met uitsluiting van bijvoorbeeld motorfietsen, bromfietsen en quads (zie ook randnummer 8). Het Hof onderzocht daarbij niet of er een band van evenredigheid bestond tussen de middelen en het beoogde doel53

17. In een arrest heeft de Raad van State54 het toenmalige LEZ-reglement van de stad Gent gedeeltelijk vernietigd wegens strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel, voor zover het een onderscheid invoerde tussen oldtimers ouder dan veertig jaar en jongere oldtimers. Voertuigen die ouder zijn dan veertig jaar konden krachtens het LEZ-reglement toegang krijgen tot de LEZ middels een LEZ-toelating, terwijl andere oldtimers enkel toegang konden krijgen middels een LEZ-dagpas55. De Vlaamse Regering argumenteerde dat dit onderscheid verantwoord

50 Art. 10, 11 en 172 Gw.; Cass. 3 september 2015, nr. C.13.0247.N, ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150903.1; RvS 1 februari 2022, nr. 252.839, 7.4; RvS 13 januari 2022, nr. 252.629; vgl. met: GwH 28 februari 2019, nr. 37/2019.

51 GwH 28 februari 2019, nr. 37/2019, overw. B.22.1-B.25.

52 S. DE MEUE en J. GEYSENS, “Het Grondwettelijk Hof over de lage-emissiezones: een LEZ voor de toekomst?”, noot onder GwH 28 februari 2019, MER 2020, 118.

53 GwH 11 maart 2021, nr. 43/2021.

54 RvS (10e k.) 1 februari 2022, nr. 252.839.

55 Vgl. met art. 4.1 LEZ-Regl. Antwerpen en art. 4.2 Retr. LEZ Antwerpen. Het LEZ-reglement bevat gelijkaardige verschillen voor oldtimers ouder en jonger zijn dan veertig jaar. Bovendien kunnen oldtimers ouder dan veertig jaar van een verlaagd tarief genieten. Het LEZ- reglement van de stad Antwerpen is getroffen door dezelfde onwettigheid.

was door het feit dat het slechts een beperkt aantal voertuigen betreft die de hoogste patrimoniumwaarde hebben en die beperkt gebruikt worden. De Raad van State oordeelde echter dat het onderscheid niet steunde op een pertinente en redelijke verantwoording. Het is niet aangetoond dat voertuigen ouder dan 40 jaar een hogere historische patrimoniumwaarde hebben. Het is relevant dat een Europese richtlijn bepaalt dat voertuigen van historisch belang ten minste dertig jaar geleden zijn vervaardigd. Het is ook niet aangetoond dat voertuigen ouder dan veertig jaar beperkt gebruikt worden of slechts een beperkt aantal voertuigen betreft. Daarbij nam de Raad van State de argumentatie van de verzoekende partij over dat voertuigen die meer dan veertig jaar oud zijn redelijkerwijze meer vervuilend zijn en meer dan 50 % van de oldtimers betreffen.

2.2. Bezoldigd personenvervoer

18. De retributie op het individueel bezoldigd personenvervoer is een voorbeeld van de vergroening van een lokale retributie die is opgelegd door een hoger niveau. De retributie op het individueel bezoldigd personenvervoer is een wettelijk gereglementeerde retributie56. Het Vlaamse en het Waalse Gewest hebben in het normerend kader voordelen voorzien voor milieuvriendelijke voertuigen. De regelgeving van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest wordt

verder niet besproken, omdat het hier geen lokale belasting of retributie betreft57.

2.2.1. Wetgeving gewesten

19. In het Vlaamse Gewest is de retributie op het individueel bezoldigd personenvervoer een jaarlijkse gemeenteretributie. De retributie wordt geheven naar aanleiding van de uitreiking van een vergunning voor de exploitatie van diensten voor individueel bezoldigd personenvervoer. De retributie is verschuldigd door de natuurlijke persoon of rechtspersoon die houder is van de vergunning. Het basisbedrag van de retributie bedraagt 350 euro. De Vlaamse Regering kan dit bedrag naar beneden differentiëren tot minimaal 250 euro58. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt dat de decreetgever de Vlaamse Regering deze bevoegdheid heeft gedelegeerd met als doel de Vlaamse Regering de mogelijkheid te geven de vergroening en de verduurzaming van het wagenpark te stimuleren59. De Vlaamse Regering heeft van deze mogelijkheid gebruikgemaakt. Het basisbedrag van de retributie bedraagt 250 euro voor zero-emissievoertuigen, voor voertuigen met vijf zitplaatsen met een ecoscore van minstens 74, voor voertuigen met meer dan vijf zitplaatsen met een ecoscore van minsten 71 en minibussen met een ecoscore van minstens 6160. De ecoscore is een indicator die de globale milieuvriendelijkheid van een voertuig weergeeft.

56 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 109.

57 Art. 13 en art. 26 Ord.Br. 27 april 1995 betreffende de taxidiensten en de diensten voor het verhuren van voertuigen met chauffeur, BS 1 juni 1995, 15510.

58 Art. 8 Decr.Vl. 29 maart 2019 betreffende het individueel bezoldigd personenvervoer, BS 14 mei 2019, 46413.

59 Ontwerp van decreet betreffende het individueel bezoldigd personenvervoer, Parl.St. Vl.Parl. 2018-19, nr. 1780/1, 24.

60 Art. 6 B.Vl.Reg. 8 november 2019 betreffende de exploitatievoorwaarden voor het individueel bezoldigd personenvervoer, BS 26 november 2019, 108344.

Des te dichter de score bij de 100 ligt, des te milieuvriendelijker het voertuig61,62.

20. In het Waalse Gewest mogen de gemeenten een jaarlijkse en ondeelbare belasting heffen ten laste van de natuurlijke persoon of rechtspersoon die een vergunning heeft verkregen voor de uitbating van een taxidienst. De gemeente int de belasting binnen de perken en onder de voorwaarden vastgesteld door de Waalse Regering. De belasting bedraagt maximaal 600 euro. De Waalse decreetgever heeft ook voorzien in een belastingvermindering voor voertuigen die biobrandstoffen gebruiken en voertuigen met CO2-uitstoot die lager ligt dan 115 gram per kilogram onder de beperkingen en voorwaarden bepaald door de Waalse Regering63. De Waalse Regering heeft een belastingvermindering van 30 % vastgesteld voor de voertuigen die 15 % biobrandstoffen kunnen gebruiken en de voertuigen die minder dan 115 gram CO2 per kilometer uitstoten. De verkrijging van de belastingvermindering is afhankelijk van de indiening van een aanvraag64.

21. Het decretaal kader stelt grenzen aan de lokale fiscale autonomie. De decreetgever verplicht hierbij de lokale besturen om te voorzien in belastingvoordelen voor welbepaalde milieuvriendelijke voertuigen. De vraag is of de gewesten bevoegd zijn om de lokale fiscale au-

tonomie in te perken. De bevoegdheid om de fiscale autonomie van de lokale besturen normatief in te perken ligt immers in principe bij de federale wetgever op basis van artikel 170, § 4 Gw. De gewesten kunnen echter optreden op basis van hun impliciete bevoegdheden. De gewesten kunnen ingrijpen in aangelegenheden, waarvoor zij niet bevoegd zijn, voor zover dit noodzakelijk is voor de uitoefening van hun toegekende bevoegdheden. Daarnaast is vereist dat de aangelegenheid zich leent tot een gedifferentieerde regeling. Tot slot moet de weerslag van de regelgeving op de aangelegenheid slechts marginaal zijn. Op basis van deze impliciete bevoegdheden kunnen de gewesten dus de lokale fiscale autonomie inperken65. Bij retributies daarentegen zijn de gewesten het normale orgaan om de bevoegdheid in te perken66.

22. Het Grondwettelijk Hof heeft al geoordeeld over de grondwettelijkheid van artikel 16 van het Waalse Taxidecreet. Het Grondwettelijk Hof oordeelde dat de beperking noodzakelijk was voor de uitoefening van de bevoegdheden van het gewest inzake het taxivervoer. Het gewest mocht het noodzakelijk achten om een decretaal kader vast te stellen door met name een maximumtarief te bepalen om de samenhang binnen de taxisector en de doeltreffendheid van de strijd tegen de oneerlijke concurrentie

61 Art. 1, 7° B.Vl.Reg. 8 november 2019 betreffende de exploitatievoorwaarden voor het individueel bezoldigd personenvervoer, BS 26 november 2019, 108344; “Wat is de Ecoscore van een voertuig?”, https://ecoscore.be/homepage/faq/ general-information (geraadpleegd op 29 januari 2023).

62 VITO berekent de eco-score. De score houdt rekening met verschillende schade-effecten: klimaatveranderingen, luchtkwaliteit en geluidshinder (“Wat is de Ecoscore van een voertuig?”, https://ecoscore.be/homepage/faq/general-information (geraadpleegd op 29 januari 2023)).

63 Art. 16 en art. 36 Decr.W. 18 oktober 2007 “relatif aux services de taxis et aux services de location de voitures avec chauffeur”, BS 20 november 2007, 58077 (hierna: Waals Taxidecreet).

64 Art. 6-9 B.W.Reg. 3 juni 2009 “relatif à la perception de taxes et à l’octroi d’une prime en matière d’exploitation de services de taxis, location de voitures avec chauffeur et taxis collectifs”, BS 8 september 2009, 61310.

65 Art. 10 BWHI en art. 4 Bijz.Wet 12 januari 1989 met betrekking tot de Brusselse instellingen, BS 14 januari 1989, err. BS 16 maart 1989; GwH 29 november 2018, nr. 164/2018; Adv.RvS 19 december 2005 over een voorontwerp van programmadecreet “relatif aux actions prioritaires pour l’avenir wallon”, nr. 39.442/2/4; zie ook: M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 129.

66 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 10-12.

te waarborgen. Het Grondwettelijk Hof oordeelde bovendien dat de aangelegenheid zich leent tot een gedifferentieerde regeling en dat de gevolgen voor de aan de federale wetgever voorbehouden bevoegdheid marginaal zijn. Het Grondwettelijk Hof verwees daarbij naar de parlementaire voorbereidende werken. Lijken met name relevant de overwegingen van de decreetgever dat: (1) het decretaal kader het sluiten van een samenwerkingsakkoord omtrent deze materie tussen de gewesten kan bevorderen, (2) de materie wordt geregeld door federale reglementering in de afwezigheid van een specifieke reglementering en (3) de beperking slechts een beperkte impact heeft op de gemeentelijke fiscaliteit, omdat het slechts een specifieke belasting beoogt67. Hoewel het beroep tot vernietiging niet gericht was tegen artikel 36 van het Waalse Taxidecreet omtrent de belastingvermindering voor welbepaalde (milieuvriendelijke) voertuigen, lijkt dit arrest erop te wijzen dat de decreetgever bevoegd is om een uniform decretaal kader vast te stellen om oneerlijke concurrentie te vermijden met inbegrip van de belastingvoordelen.

2.2.2. Casus: reglement van Waterloo

23. De gemeente Waterloo in het Waalse Gewest heeft een belasting ingevoerd op de voertuigen die bestemd zijn voor de exploitatie van taxi-

diensten of de verhuur van voertuigen met een chauffeur. In dit belastingreglement voorziet de gemeenteraad in een belastingvermindering van 60 % voor de elektrische voertuigen, naast de belastingvermindering van 30 % die door het Waalse Gewest is ingevoerd. In de aanhef van het belastingreglement geeft de gemeenteraad aan uit ecologische motieven en milieuoverwegingen te voorzien in een vermindering van de belastingen voor de minder vervuilende voertuigen68. De vraag rijst of de gemeente wel bevoegd is om in een bijkomende belastingvermindering te voorzien binnen het decretaal kader. In de parlementaire voorbereiding staat dat de decreetgever het nodig achtte om een maximumbedrag vast te stellen voor de belasting om te vermijden dat te hoge bedragen het bestaan van taxidiensten in gevaar zouden brengen. Uit de parlementaire voorbereidende werken blijkt dus niet noodzakelijk de intentie om de gemeentelijke autonomie verder in te perken, zodat de gemeenten in bijkomende vrijstellingen kan voorzien69. Weliswaar stelt artikel 16 van het Waalse Taxidecreet dat de belasting wordt geïnd door de gemeente onder de beperkingen en voorwaarden vastgesteld door de regering, maar m.i. machtigt de decreetgever hier de regering om regels op te stellen in verband met de inningsprocedure70. Bijgevolg kan de gemeente Waterloo voorzien in een be-

67 GwH 29 november 2018, nr. 164/2018, overw. B.5-B.8; ontwerp van decreet “relatif aux services de taxis et aux services de location de voitures avec chauffeur”, Parl.St. W.Parl. 2006-07, 640/1, 3-4. Zie ook: Adv.RvS 15 mei 2007 over een voorontwerp van decreet “relatif aux services de taxis et aux services de location de voitures avec chauffeur”, nr. 42768/4, 3-5.

68 Règlement-taxe 14 octobre 2019 sur les véhicules affectés à l’exploitation d’un service de taxis et de location avec chauffeur Waterloo, geraadpleegd op https://interieur.wallonie.be/memento-fiscal. Voor 2020-2025, zie https://www. waterloo.be/ma-commune/services-communaux/finances-recettes/reglements-communaux-des-taxes-et-redevances2020-2025/taxe-communale-sur-les-vhicules-affects.pdf

69 Ontwerp van decreet relatif aux services de taxis et aux services de location de voitures avec chauffeur, Parl.St. W.Parl. 2006-07, 640/1, 3-4.

70 Contra: Adv.RvS 15 mei 2007 over een voorontwerp van decreet “relatif aux services de taxis et aux services de location de voitures avec chauffeur”, nr. 42768/4, 3-5. De Raad van State merkt op dat deze bepaling de lokale fiscale autonomie inperkt. Omdat de Raad van State opmerkt dat de decreetgever de essentiële principes moet vastleggen, zoals het minimum- en maximumbedrag van de belasting, lijkt het dat de Raad van State meent dat de machtiging verder gaat dan het vaststellen van de regels met betrekking tot de inningsprocedure.

lastingvermindering voor volledig elektrische auto’s.

24. Door het decretaal kader hebben de Vlaamse en Waalse gemeentes minder speelruimte. In het Waalse Gewest is het maximumtarief van toepassing. Met het oog op de vergroening van de belasting lijkt een hoog tarief wenselijk. Ten eerste vergroot dit de stimulans voor taxibestuurders om voor de exploitatie van hun dienst milieuvriendelijkere voertuigen te gebruiken. Als het maximumtarief van 600 euro toepassing is, kan een taxibestuurder jaarlijks 180 euro (= 600 euro x 30 %) besparen door de belastingvermindering voor milieuvriendelijke voertuigen, als hij een vergunning aanvraagt voor een milieuvriendelijk voertuig (zie randnummer 20). Als het tarief verlaagt, verlaagt ook het bedrag dat een taxibestuurder kan besparen door voor een milieuvriendelijker alternatief te kiezen. Ten tweede kan een hoog tarief de exploitatie en het gebruik van taxidiensten ontmoedigen, waardoor personen misschien overschakelen op een meer milieuvriendelijk alternatief, zoals het openbaar vervoer. In tegenstelling tot het Waalse Gewest lijkt het Vlaamse Gewest de intentie te hebben gehad om de retributie volledig te uniformiseren om concurrentie tussen gemeentes te vermijden71. De gemeentes in het Vlaamse Gewest kunnen de retributie dus niet verder vergroenen.

2.3. Verdeelapparaten brandstof

25. De lokale belasting op de verdeelapparaten van brandstof kan de kosten van het verbruik van fossiele brandstoffen in de hoogte jagen. Het is namelijk een belasting die tankstations raakt. De belasting is verschuldigd door de eigenaar van verdeelapparaten. Als hij ervoor kiest om deze kosten af te wentelen op zijn consumenten, leidt dit tot een hogere brandstofprijs. Een gemeente kan verder in een belastingvermindering of vrijstelling voorzien voor schone brandstoffen, waardoor het verbruik hiervan wordt aangemoedigd. In het Vlaamse en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest hebben gemeenten een belasting op de verdeelapparaten van brandstoffen ingevoerd72. In het Waalse Gewest zijn lokale belastingen op verdeelapparaten van brandstof verboden sinds 1 januari 1998 op basis van de omzendbrief over de “Paix Fiscale Wallonne”73. De Raad van State heeft in 1998 de eerste omzendbrief over de Paix Fiscale Wallonne vernietigd wegens het verordenend karakter 74. Niettemin houden de lokale besturen zich aan het verbod op belastingen op verdeelapparaten van brandstof. Het Waalse Gewest is immers bevoegd voor de uitoefening van het bestuurlijk toezicht op de gemeenten, waardoor de gemeente de belasting- en retributiereglementen ter goedkeuring aan de Waalse Regering moet voorleggen75

71 Ontwerp van decreet betreffende het individueel bezoldigd personenvervoer, Parl.St. Vl.Parl. 2018-19, nr. 1780/1, 23-25.

72 Zie bv. Gemeent.Regl. 23 november 2021 belasting op de verdeelapparaten van brandstoffen Maasmechelen, https:// www.maasmechelen.be/File/Download/11013/1D645F2809B91B00C7D01619562D2CFD; Gemeent.Regl. 18 oktober 2021 belasting op de brandstofdistributieapparaten Brussel-Stad, https://www.brussel.be/sites/default/files/bxl/004_ brandstofdistributieapparaten.pdf

73 Omz.W. “relative à l’élaboration des budgets des communes de la Région Wallonne”, https://interieur.wallonie.be/ sites/default/files/2021-07/GW20210708 %20- %20CB %202022 %287d %C3 %A9f %29 %20- %20Ordinaire %20Commune_0.pdf, 67; P. KNAPEN en F. LANNOY, “Coordination et contractualisation de la fiscalité communale en Région wallonne: quelle stratégie”, RFRL 2017, 175.

74 RvS 11 maart 1998, nr. 72.369.

75 Art. 162, 6° Gw.; art. 327 Decr.Vl. 22 december 2017 over het lokaal bestuur, BS 15 februari 2018, 11050; L3131-1 Wetboek 22 april 2004 “de la démocratie locale et de la décentralisation”, BS 12 augustus 2004, 59696; Ord.Br. 14 mei 1998 hou-

26. Als voorbeeld van een belastingreglement met een uitdrukkelijk ecologische component kan worden verwezen naar het belastingreglement van de gemeente Maasmechelen. De invoering van dit belastingreglement is ingegeven door financiële motieven en de kosten die gepaard gaan met de aanwezigheid van de tankstations op het grondgebied van de gemeente. De gemeente geeft ook aan dat zij een duurzame ontwikkeling nastreeft en derhalve het gebruik van schone brandstoffen wil ondersteunen. De belasting wordt gevestigd op verdeelapparaten van brandstoffen die bestemd zijn voor gemotoriseerde voertuigen en toegankelijk zijn voor het publiek. De belasting is verschuldigd door de eigenaar van de verdeelapparaten. De uitbater is hoofdelijk aansprakelijk voor de betaling van de belasting. Het bedrag van de belasting hangt af van het aantal brandstofpompen en de aard ervan. De belasting voorziet in een vrijstelling voor schone brandstoffen. Dit zijn de brandstoffen die fossiele brandstoffen vervangen en kunnen bijdragen tot koolstofvrije energievoorziening76. In een arrest van het hof van beroep van Antwerpen kwam trouwens zijdelings de overeenstemming van de vrijstelling van schone brandstoffen met het gelijkheidsbeginsel aan bod. Het Hof oordeelde dat de omschrijving van deze vrijstelling berustte op objectieve criteria, waarbij de afbakening tussen belastbare en niet belastbare elementen redelijk verantwoord is, rekening houdend met het doel (de stimulatie van de koolstofvrije energievoorzieningen) en de gevolgen van de belasting77.

27. In de zaak Kuwait Petroleum Belgium78 heeft de Raad van State geoordeeld over een beroep tot vernietiging van een besluit tot heffing van een belasting op de verdeelapparaten van brandstoffen, waarbij de belasting werd gemotiveerd door doelstellingen inzake duurzame ontwikkeling. Het reglement bevatte een verhoogd belastingtarief voor de verdelers die bevoorrading via elektronische betaling toelieten, wat volgens verzoekster strijdig was met het gelijkheidsbeginsel. De Raad achtte het door de gemeente bewezen hoger rendement van apparaten die elektronische betaling toelaten voldoende als motivering voor het onderscheid. De Raad oordeelde dat het niet onredelijk is om tankstations die een hoger rendement hebben en dus bijgevolg ook meer fossiele brandstoffen verkopen, zwaarder te belasten. Het onderscheid in behandeling was dus gerechtvaardigd in het licht van de doelstellingen inzake duurzame ontwikkeling. De verzoekster betoogde vervolgens dat de berekeningsgrondslag strijdig was met het redelijkheids- en evenredigheidsbeginsel, omdat de belasting verschuldigd was per schenktuit, terwijl het bezit van meer schenktuiten niet noodzakelijk betekent dat ook meer klanten bediend kunnen worden. De rechter beschouwde de grondslag als redelijk, omdat zogenaamde “multi-protoestellen” leiden tot een verhoogde efficiëntie en bijgevolg een verhoogd rendement (en ook een verhoging in de verkoop van fossiele brandstoffen, als wij bovenvermelde redenering doortrekken). Om aan te tonen dat de grondslag onredelijke gevolgen met zich meebrengt is het niet voldoende om te verwijzen naar het belastingbedrag. Een belasting is volgens de Raad

dende regeling van het administratief toezicht op de gemeenten van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, BS 17 juli 1998, 23608.

76 Gemeent.Regl. 23 november 2021 belasting op de verdeelapparaten van brandstoffen Maasmechelen, https://www. maasmechelen.be/File/Download/11013/1D645F2809B91B00C7D01619562D2CFD

77 Antwerpen 27 oktober 2020, nr. 2019/AR/1713, TFR 2021, 1043-1049, noot E. MALFAIT en E. CLAEYS.

78 RvS (10e k.) 7 oktober 2016, nr. 236.024.

van State ook niet automatisch onredelijk als andere gemeenten voorzien in een lager tarief, want dit is eigen aan de gemeentelijke fiscale autonomie.

2.4. Belasting op laadpalen

28. Op 1 augustus 2021 bedroeg het totaal aantal personenwagens 5.927.912, waaronder 258.916 hybride wagens (4,4 % van het totale wagenpark) en 40.851 elektrische wagens (0,7 % van het totale wagenpark)79. De gebruikers van elektrische wagens kunnen gebruikmaken van de laadpalen voor thuis en (semi)publieke laadpalen om de wagen op te laden. Als de autoconstructeur Nio naar België uitbreidt, komen daar nog wisselstations bij. In deze wisselstations kan de autogebruiker zijn batterij laten verwisselen80. Een gemeente kan een belasting op laadpalen heffen. Als de gemeente de elektrificatie van het wagenpark wil aanmoedigen, in overeenstemming met het federale fiscale beleid op dat vlak81, is het natuurlijk niet wenselijk om een belasting op laadpalen te heffen. Vanuit ecologisch oogpunt is het niet belasten van laadpalen niet altijd wenselijk. De elektriciteit van de laadpalen is immers maar zo “schoon”, als de energiebron die wordt gebruikt om deze op te wekken82

29. Het verbod op de belasting op de inverkeersstelling kan een belasting op laadpalen eventueel verhinderen. Deze verbodsbepaling geldt ook voor belastingen op alle “normale on-

derdelen van een wagen”83. Voor de laadpalen (voor thuis) kan worden beargumenteerd dat deze behoren tot de normale onderdelen van een voertuig. De laadpalen zijn immers nodig voor het functioneren van de auto ... Anderzijds is het natuurlijk niet de laadpaal zelf die de elektrische auto aandrijft, maar wel de daardoor aangeleverde elektriciteit. Het is mogelijk om een onderscheid te maken tussen de twee, waarbij alleen de elektriciteit die de auto aandrijft, wordt beschouwd als een normaal onderdeel van het voertuig. Voor publieke laadpalen lijkt het ook moeilijk om te beargumenteren dat zij behoren tot de normale onderdelen van een voertuig, aangezien iedereen die het wil gebruik kan maken van deze laadpalen. De laadpaal zou dan niet het onderdeel zijn van één enkel voertuig, maar een onderdeel van alle voertuigen die ooit aan de laadpaal zijn opgeladen.

2.5. Tussenbesluit

30. De lokale fiscale autonomie mag dan wel zeer ruim zijn, als de lokale besturen een duurzame mobiliteit willen bereiken door middel van het heffen van belastingen, moeten zij rekening houden met o.a. het gelijkheidsbeginsel, de bevoegdheidsverdeling en het recht op eigendom, evenals twee belangrijke wettelijke beperkingen. Het gaat hier over het verbod op het heffen van een verkeersbelasting (art. 42 WIGB) en het verbod op het heffen van een belasting op inverkeerstelling (art. 107 WIGB)

79 STATBEL, “Belgisch wagenpark groeit met 100.000 hybride en bijna 18.000 elektrische wagens”, 16 september 2021, https://statbel.fgov.be/nl/themas/mobiliteit/verkeer/voertuigenpark#news (geraadpleegd op 16 augustus 2022).

80 K. BAUMERS, “De producent die belooft een einde te maken aan laadangst: kan ‘Tesla-rivaal’ de elektrische autowereld revolutioneren”, www.nieuwsblad.be/cnt/dmf20220804_95577527.

81 Art. 66 en art. 145/28 WIB 1992; wetsontwerp houdende fiscale en diverse bepalingen, Parl.St. Kamer 2008-2009, 2170/1, 12-13. Zie ook: B. HAECK, “De nieuwe regels voor bedrijfswagens op een rijtje”, https://www.tijd.be/politiek-economie/ belgie/federaal/de-nieuwe-regels-voor-bedrijfswagens-op-een-rijtje/10306612.html

82 Cf. infra “Alternatieven drijfkrachtbelasting”.

83 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 97.

(zie randnummer 4). De lage-emissiezones en de retributie op het individueel bezoldigd personenvervoer zijn bovendien wettelijk gereglementeerd. De decretale reglementering kan de mogelijkheden voor de lokale besturen om de belasting te verduurzamen aanzienlijk beperken. Het uiterste voorbeeld hiervan is de retributie op individueel bezoldigd personenvervoer in het Vlaamse Gewest die volledig geüniformeerd is. De belasting op brandstofapparaten is geen wettelijk gereglementeerde belasting, waardoor de gemeenten meer vrijheid hebben om de belasting te verduurzamen. Dit kan door bijvoorbeeld een belastingvoordeel in te voeren voor de verdeelapparaten die schone brandstoffen verdelen, zoals de gemeente Maasmechelen heeft gedaan.

3. Energie

31. Lokale besturen kunnen met hun belastingen de productie of het verbruik van (milieuonvriendelijke) energie ontmoedigen en de productie van groene energie stimuleren. In het eerste onderdeel worden de belastingen onderzocht die energie treffen: de drijfkrachtbelasting, de belasting op energieverbruik en de hervorming van de algemene bedrijfsbelasting in de stad Gent. Vervolgens wordt onderzocht op welke wijze lokale belastingen de productie van groene energie stimuleren of integendeel ontmoedigen door de producenten van groene energie te belasten, zoals het geval is bij een belasting op windmolens.

3.1. Belastingen op energie

3.1.1. Drijfkrachtbelasting

32. Een eerste belasting die energie treft is de drijfkrachtbelasting, dit is een belasting op motoren(kracht). Oorspronkelijk was deze belasting gekoppeld aan een belasting op tewerkgesteld personeel. De getalsterkte van het personeel en het gezamenlijk vermogen van de motoren geven de draagkracht van de ondernemingen weer volgens de geldende opvatting. Deze belasting beoogt meestal een bijdrage van de ondernemingen in de financiering van gemeentelijke uitgaven84. In sommige gemeenten spelen ook bijkomende (ecologische) overwegingen voor de invoering. De stad Lier (Vlaams Gewest)85 wil de bedrijven aanmoedigen om zorgvuldig om te gaan met hun energieverbruik. In de aanhef van het belastingreglement van de stad Lessen (Waals Gewest)86 overweegt de gemeenteraad o.a. dat het gebruik van motoren een impact heeft op het leefmilieu vanwege de energie die de motoren verbruiken, de geluidsoverlast en de ecologische impact van de productie van deze motoren.

33. Met name het Waalse Gewest en het Brussels Hoofdstedelijk Gewest hebben ingegrepen t.a.v. de drijfkrachtbelasting. In 2006 heeft het Waalse Gewest de bevoegdheid van de gemeenten m.b.t. de drijfkrachtbelasting beperkt op basis van de gewestelijke bevoegdheden inzake het economisch beleid. Het doel van deze ingreep is de economische en industriële ontwikkeling van het Waalse Gewest te stimu-

84 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 227.

85 Belastingreglement 16 december 2019 op motoren Lier, https://lier.be/sites/default/files/2020-12/Belastingreglement %20op %20motoren %20vanaf %201-01-2020.pdf

86 Règlement-taxe 19 mei 2020 sur la force motrice Lessines, https://interieur.wallonie.be/memento-fiscal (geraadpleegd op 29 januari 2023).

leren87. De decreetgever heeft daartoe voorzien in (1) een geleidelijke afschaffing van de provinciale drijfkrachtbelasting en (2) de afschaffing van de provinciale en gemeentelijke drijfkrachtbelasting vanaf 1 januari 2006 voor elke nieuwe investering88. Ook het Brussels Hoofdstedelijk Gewest is opgetreden tegen de drijfkrachtbelasting om economische activiteiten te bevorderen. In 2016 zijn uiteindelijk alle gemeenten van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest akkoord gegaan met de afschaffing van de drijfkrachtbelasting in het kader van het Fiscaal Compensatiefonds89. Het Waalse Gewest en Vlaamse Gewest formuleerden ook aanbevelingen in hun omzendbrieven omtrent o.a. het (maximum-)tarief van de drijfkrachtbelasting en de vrijstellingen. De Vlaamse overheid raadt aan om installaties die bedrijven om milieuredenen plaatsen vrij te stellen en om ondernemers die energiebesparende investeringen doen of maatregelen tegen milieuvervuiling nemen een vrijstelling of belastingvermindering te gunnen90.

34. Zoals hiervoor al aangegeven, hebben de steden Lier en Lessen bijvoorbeeld een drijfkrachtbelasting ingevoerd. De beide belastingen vertonen veel gelijkenissen. In beide steden wordt de belasting gevestigd op de motoren gebruikt voor de exploitatie van nijverheids-, handels- en landbouwbedrijven. In Lessen is bovendien vereist dat het gecumuleerde

maximumvermogen van het bedrijf meer dan 5 kWh bedraagt. In beide steden is de belastingplichtige de persoon die de motor gebruikt en wordt de belasting gevestigd in functie van het vermogen van de motor uitgedrukt in kWh. In het geval van het gebruik van meerdere motoren wordt een simultaanfactor toegepast. Het tarief bedraagt 11,90 euro per kWh in Lier met een minimumaanslag van 27 euro en in Lessen 21 euro per kWh. Beide steden voorzien in vrijstellingen die eigen zijn aan deze belasting, zoals vrijstellingen voor stilliggende motoren en reservemotoren; vrijstellingen die voortkomen uit beperkingen opgelegd door hogere overheden, zoals de vrijstelling voor motoren die een voertuig dat aan de verkeersbelasting is onderworpen aandrijven, alsook vrijstellingen die bepaalde ondernemingen ondersteunen, zoals de vrijstelling voor motoren die speciaal ontworpen zijn voor de landbouw (Lier) en de vrijstelling voor nieuwe ondernemingen (Lessen). Daarnaast bevat het belastingreglement van Lessen ook een vrijstelling voor elke nieuwe investering vanaf 2006 en voorziet Lier in een vrijstelling voor bromfietsen met een maximale cilinderinhoud van 50 kubieke centimeter91.

35. In het bijzonder bij het belastingreglement van de stad Lier rijst de vraag of de motivering over het energieverbruik de keuze van het belastbaar voorwerp verantwoordt. In recente rechtspraak werd geoordeeld dat een onder-

87 Projet de décret-programme relatif aux actions prioritaires pour l’avenir wallon, Parl.St. W.Parl. 2005-06, nr. 296/1, 6-7.

88 Art. 32 en 36 Decr.W. 23 februari 2006 “relatif aux actions prioritaires pour l’avenir wallon”, BS 7 maart 2006, 13611.

89 J. CLEMENT, “Coordination et contractualisation de la fiscalité communale et régionale des entreprises en Région de Bruxelles-Capitale: quelle stratégie?”, RFRL 2017, 167-168.

90 Omz.W. “relative à l’élaboration des budgets des communes de la Région Wallonne”, https://interieur.wallonie.be/ sites/default/files/2021-07/GW20210708 %20- %20CB %202022 %287d %C3 %A9f %29 %20- %20Ordinaire %20Commune_0.pdf; Omz.Vl. betreffende de gemeentefiscaliteit, https://lokaalbestuur.vlaanderen.be/sites/default/files/public/ vlaamse_regering/20190215/vr20190215_omzendbrief_gemeentefiscaliteit_ %20bijlage.pdf (geraadpleegd op 29 januari 2023). Zie ook “Deel 3.2 Belastingvoordelen groene energie”.

91 Belastingreglement 16 december 2019 op motoren Lier, https://lier.be/sites/default/files/2020-12/Belastingreglement %20op %20motoren %20vanaf %201-01-2020.pdf; Règlement-taxe 19 mei 2020 sur la force motrice Lessines, geraadpleegd op https://interieur.wallonie.be/memento-fiscal geraadpleegd op 29 januari 2023. Zie ook: L. DEMEYERE, “Belasting op economische activiteit”, LRB 2019, afl. 2, 5-7.

scheid tussen bedrijven met en zonder motor strijdig is met het gelijkheidsbeginsel. Dit onderscheid werd niet verantwoord door het niet-fiscale nevendoel van de belasting, namelijk de recuperatie van de van de investeringsen onderhoudskosten van de nutsvoorzieningen, waaronder de elektriciteitsvoorziening. De rechters oordeelden dat beschikken over een motor geen pertinent criterium is, omdat dit niet aangeeft of een onderneming een intens beroep doet op de nutsvoorzieningen van een uitgerust bedrijventerrein, inclusief de elektriciteitsvoorziening. De beschikking over een motor (= het belastbaar feit) betekent niet dat een onderneming met motoren intensiever gebruikmaakt van het elektriciteitsnet dan een onderneming zonder motoren92. Er kunnen dus vragen gesteld worden bij de algemene structuur van het belastingreglement van de stad Lier in het licht van de doelstelling om bedrijven aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik. Het belastingreglement voorziet weliswaar in een vrijstelling voor stilliggende motoren, wat bedrijven zou kunnen aansporen om bepaalde motoren niet te gebruiken. Aan de andere kant verbruiken bedrijven zonder motoren ook energie (incl. elektriciteit) zonder dat zij onderworpen zijn aan de belasting. Ook hier geldt dat het bezit van een motor niet noodzakelijk leidt tot een intenser energieverbruik. M.i. verantwoordt de motivering van de stad Lier over het energieverbruik niet het gemaakte onderscheid tussen bedrijven zonder en met motoren.

36. De belasting op de drijfkracht illustreert nogmaals hoe de beperkingen die hogere overheden aan de gemeenten opleggen de vergroening van belastingen kan verhinderen. De drijfkrachtbelasting kan worden gebruikt om milieuvriendelijke investeringen of het gebruik van motoren aangedreven op groene energie aan te moedigen. In het Waalse Gewest echter vormt de vrijstelling voor nieuwe investeringen vanaf 2006 een belangrijke hindernis. Na verloop van tijd ontneemt deze vrijstelling enig nuttig effect van belastingvoordelen die gemeenten zouden kunnen toekennen93. In het Brussels Hoofdstedelijk Gewest is dit niet meer mogelijk, omdat de gemeenten zoals vermeld deze belasting hebben afgeschaft na de tussenkomst van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest (zie randnummer 33).

3.1.2. Alternatieven drijfkrachtbelasting

37. De Vlaamse overheid heeft aangegeven dat de industriële installatie van een onderneming heden ten dage niet meer indicatief is voor haar draagkracht. Bovendien zorgt de drijfkrachtbelasting voor veel administratief werk94. Zo zijn twee lokale besturen in het Vlaamse Gewest op zoek gegaan naar een alternatief voor deze belasting door (1) een belasting op elektriciteitsverbruik van bedrijven in te voeren of (2) de algemene bedrijfsbelasting te hervormen95 Beide belastingen hebben een ecologische component. De belasting op het elektriciteitsverbruik streeft een niet-fiscaal nevendoel na, namelijk bedrijven aanzetten tot een efficiënter

92 Antwerpen 26 mei 2020, nr. 2018/AR/2242, www.monkey.be; Rb. Limburg (afd. Hasselt) 4 oktober 2018, nr. 17/465/A, www. monkey.be (samenvatting).

93 Zie ook: J. BOURTEMBERG en M. DE MÛELENAERE, “La fiscalité locale environnementale”, 295.

94 Omz.Vl. betreffende de gemeentefiscaliteit, https://lokaalbestuur.vlaanderen.be/sites/default/files/public/vlaamse_regering/20190215/vr20190215_omzendbrief_gemeentefiscaliteit_ %20bijlage.pdf

95 Gemeent.Regl. 3 december 2020 belasting op basis van het elektriciteitsverbruik van bedrijven Tielt, https://www.tielt. be/download.ashx?id=32668.G (hierna: Belasting elektriciteitsverbruik); Gemeent.Regl. 7 september 2021 algemene bedrijfsbelasting Gent, https://stad.gent/nl/reglementen/algemene-bedrijfsbelasting-2022-2031. (hierna: Bedrijfsbelasting Gent).

energieverbruik en de doelstellingen van het burgemeestersconvenant realiseren. Het burgemeestersconvenant bevat o.a. de doelstelling om de CO2-uitstoot op het grondgebied terug te dringen96. De engagementen die de gemeenten in het burgemeestersconvenant hebben aangegaan, zijn niet geheel vrijblijvend. Uit de ondertekening van het burgemeestersconvenant vloeit een zorgplicht inzake klimaat voort97. Op basis van de klimaatzaak kunnen de gemeenten wegens de niet-naleving van deze zorgplicht bijgevolg aansprakelijk worden gesteld wegens een nalatig klimaatbeleid98,99. De stad Gent die haar algemene bedrijfsbelasting hervormde, streefde ook een niet-fiscaal nevendoel na, namelijk het bereiken van klimaatdoelstellingen en een verschuiving verwezenlijken naar lokale hernieuwbare energie100.

3.1.2.1. De belasting op elektriciteitsverbruik

38. De belasting op elektriciteitsverbruik wordt geheven op het elektriciteitsverbruik van bedrijven. Volgens de gemeente is elektriciteit immers een energievorm die algemeen gebruikt wordt. De opwekking van elektriciteit gebeurt vooral middels fossiele brandstoffen en kernenergie. De gemeente wil de economische groei van de gemeente loskoppelen van de groei van deze niet-hernieuwbare energievormen. De

belastingplichtigen zijn de (1) natuurlijke personen die op het grondgebied van de gemeente een bedrijf exploiteren, vrij beroep of zelfstandige activiteit uitoefenen (2) verenigingen en entiteiten zonder rechtspersoonlijkheid en (3) rechtspersonen die hun maatschappelijke of exploitatiezetel hebben op het grondgebied van de gemeente. Het elektriciteitsverbruik van deze personen moet door de distributienetbeheerder continu worden opgemeten of ze moeten een contract met een elektriciteitsleverancier hebben gesloten als professionele klant met een jaarlijkse meteropname. De grondslag van de belasting is het elektriciteitsverbruik per vestiging in het jaar voorafgaand aan het aanslagjaar. De aanslagvoet is afhankelijk van het elektriciteitsverbruik in kWh. Het elektriciteitsverbruik wordt opgedeeld in verschillende vorken. Hoe hoger het elektriciteitsverbruik, hoe hoger de aanslagvoet. De gemeente heeft in vrijstellingen voorzien voor o.a. lokale openbare besturen101

3.1.2.2. De hervorming van de algemene bedrijfsbelasting

39. De hervormde algemene bedrijfsbelasting is een belasting op ondernemingen die beschikken over een bedrijfsvestiging op het grondgebied van de stad. De belastingplichtige is de onderneming die minstens één bedrijfsvesti-

96 Gemeenteraad Tielt, Notulen van de gemeenteraad van de stad Tielt van 5 december 2019, 117-121, https://www.tielt. be/agendaplusnotulendetail/152/gemeenteraad-en-raad-voor-maatschappelijk-welzijn-05122019 (geraadpleegd op 15 augustus 2022); M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik van bedrijven als alternatief voor de belasting op drijfkracht?”, LRB 2019, afl. 4, 17.

97 RvVb 22 april 2021, nr. RvVb-S-2021-0923.

98 Rb. Brussel (4e k.) 17 juni 2021, nr. 2015/4585/A, www.jura.be (samenvatting).

99 W. RUBENS, “Het Burgemeestersconvenant als strop om de hals”, https://www.gdena-advocaten.be/nieuws/hetburgemeestersconvenant-als-strop-om-de-hals-ook-steden-en-gemeenten-hebben-een-zorgplicht-inzak, (geraadpleegd op 20 april 2022).

100 https://ebesluitvorming.gent.be/zittingen/21.0617.7948.8954/agendapunten/21.0701.5317.0915 (geraadpleegd op 20 april 2022).

101 Belasting elektriciteitsverbruik; Gemeenteraad Tielt, Notulen van de gemeenteraad van de stad Tielt van 5 december 2019, 117-121, https://www.tielt.be/agendaplusnotulendetail/152/gemeenteraad-en-raad-voor-maatschappelijk-welzijn-05122019 (geraadpleegd op 15 augustus 2022).

ging exploiteert of tot gebruik voorbehoudt. De grondslag bestaat uit een component oppervlakte en een component energieverbruik. De stad beschouwt deze als indicators van de draagkracht van de ondernemingen. Het energieverbruik is bovendien een maatstaf voor de inspanningen die de stad moet leveren om haar klimaatdoelstellingen te bereiken. Deze component zet de belastingplichtigen ook aan tot een zuiniger energieverbruik. De verdere bespreking van de belasting focust zich dan ook op deze component. De belasting wordt gevestigd op het totale energieverbruik ongeacht de energievorm. Een omzettingstabel bepaalt voor alle energievormen het energieverbruik uitgedrukt in kWh. Daarbij wordt een omzettingsfactor gebruikt die “schonere” energie (wat de uitstoot van CO2 betreft) moet bevoordelen. Correcties worden toegepast voor restenergie en energie opgewekt door de verbranding van afvalstromen. Ook al zijn deze energievormen vervuilend, het gebruik is te verkiezen boven het niet-gebruik. Ook deze belasting voorziet in verschillende vorken voor de vaststelling van het tarief, waarbij een hoger energieverbruik leidt tot een hoger tarief. Het betreft een grotendeels lineair tarief. Vanaf 50.000 MWh daalt het fictieve tarief per kWh lichtjes, mede omdat het dan gaat om dermate intensieve bedrijfsprocessen dat het energieverbruik niet meer lineair in verhouding staat tot de omvang van de economische activiteit.

40. Tot 2025 is geen belasting verschuldigd voor de component energie, als het energieverbruik lager is dan 100.000 kWh. Bedrijven met zo’n laag energieverbruik hebben een beperkte fi-

nanciële draagkracht, waardoor de kosten niet opwegen tegen de opbrengsten. Bepaalde categorieën van belastingplichtigen zijn vrijgesteld van de belasting. Twee vrijstellingen hebben als doel het gebruik van groene energie (d.i. energie uit hernieuwbare immateriële bronnen) aan te moedigen: (1) oppervlakte ingenomen door installaties voor groene energie zijn vrijgesteld van de belastbare oppervlakte en (2) de groene energie is vrijgesteld van het belastbare energieverbruik. Zij dienen niet te worden opgeteld bij respectievelijk de totale oppervlakte en het totale energieverbruik van de onderneming. Het reglement voorziet in vier bijkomende vrijstellingen aangaande het belastbare energieverbruik. Ten eerste is de ter plaatse opgewekte energie vrijgesteld, omdat deze het distributienet niet belast. Ten tweede is er een vrijstelling voor de voertuigen die onder de verkeersbelasting vallen, omdat die energie niet noodzakelijk op de vestiging wordt gebruikt. Ten derde zijn er vrijstellingen voor lokale energierecuperatie om het hergebruik van energie aan te moedigen. Tot slot is in januari 2022 een vrijstelling voor elektriciteitsproducenten ingevoerd, omdat de stad de elektrificatie wil aanmoedigen en er een wettelijke verplichting bestaat om de productie van elektriciteit vrij te stellen op basis van artikel 14 van de Energiebelasting-Richtlijn102.

3.1.2.3. Wettelijke beperkingen

41. Lokale besturen die zulke belastingen op ondernemingen willen invoeren moeten rekening houden met de wettelijke beperkingen die voortvloeien uit de Energiebelasting-Richtlijn,

102 Belastingreglement Bedrijfsbelasting Gent; https://ebesluitvorming.gent.be/zittingen/21.0617.7948.8954/agendapunten/21.0701.5317.0915; Richtl.Raad nr. 2003/96/EG, 27 oktober 2003 tot herstructurering van de communautaire regeling voor de belasting van energieproducten en elektriciteit, Pb.L. 31 oktober 2003, afl. 283, 51 (hierna: Energiebelasting-Richtlijn).

het verbod op octrooibelastingen103 en het verbod op verkeersbelastingen104. De Energiebelasting-Richtlijn is van toepassing op de belastingen op energieproducten en elektriciteit105. De in deze richtlijn limitatief opgesomde energieproducten vallen onder haar werkingssfeer, als ze bestemd zijn om als verwarmings- of motorbrandstof te worden gebruikt106. Een belasting op elektriciteit valt onder de werkingssfeer van de richtlijn, als het belastbaar feit van de heffing samenhangt met de effectief opgewekte elektriciteit of een rechtstreeks en onlosmakelijke verband vertoont met het verbruik van de elektriciteit107. Bovenvermelde belastingen worden berekend in functie van het energieverbruik of het elektriciteitsverbruik van bedrijven. Omdat beide belastingen (deels) worden vastgesteld in functie van het elektriciteitsverbruik van de bedrijven, vallen deze onder de werkingssfeer van de richtlijn. De algemene bedrijfsbelasting wordt daarnaast deels berekend in functie van het verbruik van andere energiebronnen. Voor zover de energiebronnen een van de limitatief opgesomde energieproducten betreffen die bestemd zijn om als verwarmingsof motorbrandstoffen te worden bestemd, is er sprake van een belasting op energieproducten die onder de werkingssfeer van de richtlijn valt.

42. De Energiebelasting-Richtlijn bevat een verplichting met rechtstreekse werking om wel-

bepaalde energiebronnen die worden gebruikt voor elektriciteitsproductie vrij te stellen van belasting. Het is echter geen absoluut verbod: lidstaten kunnen vanuit milieubeleidsoverwegingen besluiten om deze energiebronnen te onderwerpen aan belastingen108. De richtlijn sluit dus niet uit dat lidstaten naast de (geharmoniseerde) belasting op de elektriciteit zelf een aanvullende belasting op de input invoeren109. De vraag is of de lokale besturen elektriciteit en andere energiebronnen vanuit milieubeleidsoverwegingen aan belasting onderwerpen. De lokale besturen motiveren de belasting in de eerste plaats door financiële overwegingen. De belastingen dienen om ondernemingen een bijdrage te laten leveren aan de algemene stadsfinanciën110. Vanuit dit opzicht is het energieverbruik een indicator om de draagkracht van de ondernemingen vast te stellen. Dit wijst erop dat het verbod van toepassing is. Aan de andere kant, blijkt uit de motivering dat het milieubeleid subsidiair een rol heeft gespeeld in de keuze voor het elektriciteits- of energieverbruik als grondslag voor de belasting en andere componenten van de belasting.

43. De lokale besturen moeten ook rekening houden met het verbod op octrooibelastingen. Octrooibelastingen zijn indirecte belastingen op de “invoer, uitvoer, doorvoer, opslag, produc-

103 Art. 1 wet 18 juli 1860 betreffende de afschaffing van gemeentelijke octrooien, BS 19 juli 1860, 3181.

104 Art. 42 WIGB.

105 Art. 1 Energiebelasting-Richtlijn.

106 Art. 2, lid 1 Energiebelasting-Richtlijn; HvJ 1 oktober 2015, nr. C-606/13, ECLI:EU:C:2015:636, 26-28; HvJ 20 september 2017, nrs. C-215/16, C-216/16, C-220/16 en C-221/16, ECLI:EU:C:2017:705, ECLI:EU:C:2017:705.

107 HvJ 1 oktober 2015, nr. C-606/13, ECLI:EU:C:2015:636, 30-36; HvJ 20 september 2017, nrs. C-215/16, C-216/16, C-220/16 en C-221/16, ECLI:EU:C:2017:705, ECLI:EU:C:2017:705, 49-53.

108 Art. 14, lid 1, a) Energiebelasting-Richtlijn; HvJ 17 juli 2008, nr. C-226/07, ECLI:EU:C:2008:429.

109 HvJ 4 juni 2015, nr. C-5/14, ECLI:EU:C:2015:354.

110 https://ebesluitvorming.gent.be/zittingen/21.0617.7948.8954/agendapunten/21.0701.5317.0915; Gemeenteraad Tielt, Notulen van de gemeenteraad van de stad Tielt van 5 december 2019, 117,-121, https://www.tielt.be/agendaplusnotulendetail/152/gemeenteraad-en-raad-voor-maatschappelijk-welzijn-05122019 (geraadpleegd op 15 augustus 2022). Zie ook: RvS 14 maart 2000, nr. 85.916; RvS 23 december 2002, nr. 114.119; Antwerpen 8 oktober 2019, nr. 2018/AR/579, www.monkey.be; Rb. Marche-en-Famenne 30 oktober 2019, nrs. 17/631/A en 17/632/A, RFRL 2020, 316-338.

tie en ontginning van goederen in de gemeente of de provincie”. Octrooibelastingen hebben drie onderscheidende kenmerken: het zijn (1) indirecte belastingen die (2) worden geheven op goederen die voor verbruik bestemd zijn en (3) op de goederen zelf worden geheven111. In 1986 heeft de Raad van State geoordeeld over de vraag of een belasting op de transformatie, de distributie en de verdeling van elektrische energie een octrooibelasting is. De grondslag van deze belasting was het aantal kilowatt geïnstalleerd vermogen van de transformatoren. De Raad van State oordeelde dat hier geen sprake was van een verboden octrooibelasting, omdat de grondslag van de belasting de gezamenlijke werkzaamheden die zich vanuit transformatoren ontwikkelden betrof en niet de verplaatsing van energie112. De relevantie van dit arrest lijkt echter beperkt, omdat het al zeer oud is en de hierboven vermelde belastingreglementen een andere grondslag hanteren.

44. Het blijft dus onzeker of de belasting op elektriciteitsverbruik octrooibelastingen zijn. De belastingen kunnen potentieel beschouwd worden als belastingen naar aanleiding van de productie van goederen, omdat elektriciteit en energie gebruikt worden in het productieproces. Omdat elektriciteit en andere energiebronnen verdwijnen door het gebruik ervan, zijn het verbruiksgoederen 113 De belastingen beantwoorden dus aan de laatste twee kenmerken. De vraag blijft of het hier gaat om directe of indirecte belastingen. Beide belastingen hebben een duurzaam economisch feit

als belastbaar feit: dit wijst erop dat het gaat om een directe belasting. Bovendien bestaat er onzekerheid over de te betalen belasting, omdat beide belastingen een variabel tarief hebben en het tarief (mede) afhankelijk is van de verbruikte elektriciteit. Aan de andere kant zijn er elementen die kunnen wijzen op een indirecte belasting. Ten eerste treft de belasting op elektriciteitsverbruik (maar niet de hervormde algemene bedrijfsbelasting) ook personen die geen economische activiteit uitoefenen. De kans bestaat dat de rechter ertoe besluit dat te weinig zekerheid bestaat over de te betalen belasting die gevestigd wordt op het totaal energieverbruik (bedrijfsbelasting) of het elektriciteitsverbruik (belasting elektriciteitsverbruik), waardoor hier sprake zou zijn van een verboden octrooibelasting114.

45. Tot slot moet rekening worden gehouden met het verbod inzake verkeersbelastingen115 (zie ook randnummer 4). De hervormde bedrijfsbelasting voorziet in een vrijstelling voor energie die voertuigen aandrijft die onderworpen zijn aan de verkeersbelasting of uitdrukkelijk van deze belasting zijn vrijgesteld. De belasting op elektriciteitsverbruik voorziet niet in zo’n vrijstelling, wat in strijd kan zijn met het verbod inzake verkeersbelastingen. Het verbod verhindert immers “belastingen op de normale onderdelen van een voertuig”, waartoe de energie die het voertuig aandrijft behoort. Bijgevolg kunnen de elektriciteit en andere energiebronnen die specifiek gebruikt worden voor

111 Art. 1 wet 18 juli 1860 betreffende de afschaffing van gemeentelijke octrooien, BS 19 juli 1860, 3181; T. BONNE, “Het verbod op het heffen van octrooibelastingen: de casus van belastingen op groeven”, T.Gem. 2018, afl. 1, 5-9.

112 RvS (5e k.) 5 november 1986, nr. 27.105, Arr.RvS 1986.

113 R. DEKKERS en E. DIRIX, Handboek burgerlijk recht, II, Zakenrecht, zekerheden, verjaring, Antwerpen, Intersentia, 2005, 7.

114 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik van bedrijven als alternatief voor de belasting op drijfkracht?”, LRB 2019, afl. 4, 9-11 (hierna: M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”).

115 Art. 42 WIGB.

de aandrijving van voertuigen niet aan lokale belastingen onderworpen worden116.

3.1.2.4. Het gelijkheidsbeginsel

46. Deze belastingreglementen moeten ook in overeenstemming zijn met het gelijkheidsbeginsel. In de rechtsleer verscheen al een bijdrage van M. en T. DE JONCKHEERE over de belasting op elektriciteitsverbruik, waarbij de auteurs enkele zwakheden van dergelijke belastingreglementen blootleggen. Ten eerste stellen de auteurs zich vragen bij de keuze van de belastingplichtige. De belasting betreft immers een belasting op economische activiteit. Bijgevolg zou de belasting alleen beoefenaars van economische activiteiten mogen treffen. De belasting lijkt echter ook personen zonder economische activiteit te belasten, o.m. of nl. verenigingen en entiteiten zonder rechtspersoonlijkheid. Het is onduidelijk of de entiteiten die geen economische activiteit uitoefenen worden uitgesloten, doordat het belastingreglement vereist dat elektriciteitsverbruik continu of maandelijks wordt gemeten of dat men een contract als professionele klant heeft. De gemeente verantwoordt ook niet de keuze om alleen professionele klanten en de personen, van wie het elektriciteitsverbruik continu of maandelijks wordt gemeten, te belasten. De vraag rijst of de gemeente de belastingplichtigen wel op objectieve en pertinente wijze heeft aangeduid117.

47. Ten tweede kunnen er vragen worden gesteld bij het belastbaar feit, de grondslag en de vrijstellingen van de belasting. Het elektriciteitsverbruik is niet in alle gevallen een

goede maatstaf voor het economisch gebeuren. Elektriciteitsintensieve bedrijven, zoals tuinbouwbedrijven, zijn niet vergelijkbaar met bedrijven die weinig energie nodig hebben. Daarnaast wordt de belasting alleen berekend op de elektriciteit die wordt afgenomen van het net, terwijl zelfgeproduceerde elektriciteit niet wordt belast. Als maatstaf voor het economisch gebeuren maakt het niet uit of de belastingplichtige zelfgeproduceerde stroom of elektriciteit van het net gebruikt. De ecologische component verantwoordt dit onderscheid niet, omdat zelfgeproduceerde stroom ook met niet-hernieuwbare energiebronnen kan worden opgewekt. Als de ecologische component de verantwoording vormt, is deze niet louter meer een component. Het doel om bedrijven aan te sporen om “minder elektriciteit te verbruiken” verantwoordt waarom al het elektriciteitsverbruik wordt belast, maar niet waarom zelfgeproduceerde elektriciteit buiten het toepassingsgebied van het reglement valt. Vanuit de ecologische component van de belasting is het ook niet vanzelfsprekend dat de gemeente al het elektriciteitsverbruik belast zonder onderscheid tussen hernieuwbare en niet-hernieuwbare energie. De belasting bevat tot slot drie vrijstellingen die niet zijn gemotiveerd118.

48. Tot slot is ook de tariefstructuur van het belastingreglement vatbaar voor kritiek. De schijven hebben een redelijk groot bereik en het overschrijden van een schijfgrens leidt tot een “sterke sprong in de verschuldigde belasting”. Bijgevolg stimuleert de belasting alleen de belastingplichtige om minder elektriciteit te verbruiken als de belastingplichtige op de grens zit qua energieverbruik. De belasting geeft

116 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 12.

117 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 18-19.

118 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 13-18 en 21.

daarom ook niet meer correct het economisch gebeuren weer: het verschil tussen een bedrijf dat 250.000 kWh verbruikt en een bedrijf dat een verbruik heeft van 250.001 kWh is qua intensiteit van de bedrijfsactiviteit verwaarloosbaar, waardoor een stijging van het bedrag van de belasting met 1.000 euro niet verantwoord lijkt. Het belastingreglement voert ook een onderscheid in tussen “elektriciteitsverbruik dat maandelijks of continu wordt gemeten, en elektriciteitsverbruik dat jaarlijks wordt opgemeten”. In het eerste geval wordt de belasting berekend op het elektriciteitsverbruik dat tijdens het jaar voorafgaand aan het aanslagjaar wordt gemeten; in het tweede geval wordt de belasting berekend op het elektriciteitsverbruik dat in het jaar voorafgaand aan het aanslagjaar wordt opgemeten, hetgeen voor een opmeting in januari 2022 kan betekenen, dat in aanslagjaar 2023 de belasting wordt berekend op het elektriciteitsverbruik in 2021. De gemeente verantwoordt dit onderscheid niet119

49. De algemene bedrijfsbelasting moet ook onderzocht worden in het licht van het gelijkheidsbeginsel. Net zoals de belasting op elektriciteitsverbruik is de algemene bedrijfsbelasting een belasting op de uitoefening van economische activiteiten: ook hier geldt dus dat het belastingreglement alleen personen moet treffen die een economische activiteit uitoefenen. De belastingplichtigen zijn de ondernemingen in de zin van artikel 1, 1° WER die minstens 1 bedrijfsvestiging exploiteren of tot gebruik voorbehouden. Het ondernemingsbegrip uit arti-

kel 1, 1° WER is zeer ruim en omvat ook niet-economische actoren, zoals verenigingen en stichtingen die geen economisch doel nastreven120. Het belastingreglement vereist echter ook dat de belastingplichtige beschikt over een bedrijfsvestiging, d.i. een onroerend goed, waarop zich een activiteitskern of centrum van werkzaamheden bevindt, en dat bestemd of benut wordt ten behoeve van de exploitatie van de onderneming. Omdat de onderneming moet beschikken over een bedrijfsvestiging die bestemd is of benut wordt voor de exploitatie van de onderneming, lijkt de belasting op het eerste gezicht inderdaad alleen verschuldigd door de exploitanten van een economische activiteit121.

50. Niet alleen de keuze van de belastingplichtige, maar ook andere componenten van het belastingreglement kunnen leiden tot een schending van het gelijkheidsbeginsel. De stad Gent heeft rekening gehouden met de niet-vergelijkbaarheid van energie-intensieve bedrijven met andere bedrijven, doordat zij vanaf een verbruik vanaf 50.000 MWh niet langer een strikt lineair tarief toepast122. De algemene bedrijfsbelasting voorziet bovendien in een vrijstelling voor groene energie123. Alleen energie uit hernieuwbare immateriële bronnen wordt hierbij echter vrijgesteld. De stad Gent voert dus een verschil in met andere hernieuwbare materiële energiebronnen, zoals biomassa124. Vanuit de doelstelling voor een verschuiving naar lokale hernieuwbare energie lijkt dit onderscheid niet objectief en redelijk verant-

119 M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 20-21.

120 G. STRAETMANS, Economisch recht. Leidraad voor studenten, Antwerpen, Gompel&Scavina, 2019, 48-58.

121 Naar het voorbeeld van M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik van bedrijven als alternatief voor de belasting op drijfkracht?”, 18-19.

122 Art. 4 Bedrijfsbelasting Gent; https://ebesluitvorming.gent.be/zittingen/21.0617.7948.8954/agendapunten/21.0701. 5317.0915 (geraadpleegd op 20 april 2022).

123 Art. 6, § 2 en 3 jo. art. 1, § 8 Bedrijfsbelasting Gent.

124 Biomassa is “de biologisch afbreekbare fractie van producten, afvalstoffen en residuen van biologische oorsprong uit de landbouw (…) de bosbouw en aanverwante bedrijfstakken (…), alsmede de biologisch afbreekbare fractie van

woord. Hierbij is het m.i. niet volkomen zonder belang dat het Vlaamse Energiedecreet125 en de Europese richtlijn ter bevordering van hernieuwbare energie126 hernieuwbare energie(bronnen) definiëren als “energie uit hernieuwbare niet-fossiele bronnen”, inclusief o.a. energie uit biomassa. De stad Gent zelf verantwoordt dit onderscheid door aan te voeren dat immateriële hernieuwbare energiebronnen van nature eindeloos aanwezig zijn, terwijl andere energiebronnen handelingen vereisen. Bovendien gaat het slechts om een beperkte vrijstelling. De onderneming die de groene energie verbruikt, kan genieten van de vrijstelling. Elektriciteit opgewekt met groene energie is niet vrijgesteld, tenzij deze kan genieten van de vrijstelling voor lokaal opgewekte energie. De elektriciteit opgewekt met groene energie wordt dus op dezelfde wijze behandeld als energie uit niet-hernieuwbare energiebronnen. De doelstelling om bedrijven aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik kan deze gelijke behandeling echter wel verantwoorden127.

51. De tariefstructuur van de algemene bedrijfsbelasting van de stad Gent is vergelijkbaar met de tariefstructuur van de belasting op elektriciteitsverbruik. Het tarief is afhankelijk van de vork waarbinnen het energieverbruik van de onderneming valt. Dit leidt ertoe dat het bedrag van de belasting voor een bedrijf met een totaal energieverbruik van 249.999 MWh in 2022 100.757 euro minder bedraagt dan voor een be-

drijf met een energieverbruik van 250.000 MWh. Zoals hierboven reeds is aangegeven, kan dit leiden tot problemen. De stad verantwoordt deze keuze vanuit de mindere stabiliteit van het energieverbruik128.

52. Het is ook van belang dat de doelstellingen op het vlak van milieubeleid die met de belasting worden nagestreefd accessoir blijven. De belasting mag dus niet de belaste activiteit doen verdwijnen of buitengewoon moeilijk maken. Dit betekent o.a. dat er geen manifeste wanverhouding mag bestaan tussen de belasting en de draagkracht van de personen die de belasting verschuldigd zijn. Dit wordt beoordeeld in functie van de bedrijfsresultaten van de belastingschuldigen en het geheel van personen die onderworpen zijn aan de belasting en niet alleen in functie van de situatie van de onderneming die een verzoek heeft ingediend bij de Raad van State129. Het zal dus bijzonder moeilijk zijn voor bedrijven om aan te tonen dat hier sprake is van een belasting met een prohibitief effect. Bovendien duiden beide lokale besturen in hun motivering ook de algemene financiering uitdrukkelijk aan als een van de motieven van de belasting en is het tarief van beide belastingen begrensd, waardoor het bedrag van de belasting binnen bepaalde perken blijft.

afval” (art. 2, lid 2, 24) Richtl.EP en Raad nr. 2018/2001, 11 december 2018 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen, Pb.L. 21 december 2018, 82).

125 Art. 1.1.3, 65° Decr.Vl. 8 mei 2009 houdende algemene bepalingen betreffende energiebeleid, BS 7 juli 2009, 46145.

126 Art. 2, lid 2, 1) Richtl.EP en Raad nr. 2018/2001, 11 december 2018 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen, Pb.L. 21 december 2018, 82.

127 https://ebesluitvorming.gent.be/zittingen/21.0617.7948.8954/agendapunten/21.0701.5317.0915 (geraadpleegd op 20 april 2022); gedeeltelijk naar het voorbeeld van M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 14-18.

128 Naar het voorbeeld van M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, “Een belasting op elektriciteitsverbruik”, 20-21.

129 B. LOMBAERT en M. VRANCKEN, “L’articulation des compétences fiscales et matérielles des pouvoirs locaux en Belgique”, RFRL 2018, 13-14.

3.2. Belastingvoordelen groene energie

53. In het Vlaamse Gewest moedigen lokale besturen de productie en het verbruik van groene energie aan door in hun belastingreglementen te voorzien in belastingvoordelen ten voordele van de productie en het verbruik van groene energie. De lokale overheden kunnen ook besluiten om belastingen af te schaffen die de productie of het verbruik van groene energie hinderen. Het Vlaamse Gewest stimuleert de lokale besturen ook om dit te doen. In de Vlaamse Omzendbrief F iscaliteit van 15 februari 2019 beveelt de Vlaamse overheid een vrijstelling voor constructies voor het produceren van groene stroom aan130. Bij de drijfkrachtbelasting raadt de Vlaamse overheid de gemeenten aan om een ondernemer die energiebesparende investeringen doet of maatregelen tegen milieuvervuiling neemt, belastingvoordelen toe te kennen131. De minister geeft het volgende voorbeeld: een gemeente kan een belastingvermindering toekennen, wanneer de installaties van het bedrijf aangedreven worden vanuit duurzame energiebronnen132. In het Vlaamse Energieen Klimpaatpact (VEKP) engageren de steden en gemeenten die het pact hebben ondertekend zich ertoe om geen nieuwe heffingen op hernieuwbare energie-installaties in te voeren

en bestaande heffingen, zoals de heffing op pylonen van windmolens, ten laatste tegen 2025 af te bouwen133. In de andere gewesten lijken de lokale besturen de productie en het verbruik van groene energie niet te stimuleren door middel van hun belastingbeleid. Meer zelfs, in het Waalse Gewest hebben meerdere gemeenten een belasting op windmolens ingevoerd134 Het Waalse Gewest raadt de lokale besturen bij deze belasting aan om geen al te hoge tarieven op te leggen, omdat windmolens een belangrijk middel zijn om de energietransitie te bewerkstelligen en helpen om de koolstofvoetafdruk te verminderen135

54. In het Vlaamse Gewest zijn meerdere voorbeelden terug te vinden van belastingvoordelen ten voordele van groene energie. Een eerste voorbeeld is de belasting op masten en pylonen van Aartselaar. Het gaat om een jaarlijkse gemeentebelasting op de masten en pylonen met een hoogte van minimaal 20 meter. De gemeente achtte het noodzakelijk om geen belasting meer te heffen op de masten en pylonen die geplaatst worden met het oog op het voortbrengen van energie op alternatieve wijze. Artikel 5 van het belastingreglement bevat bijgevolg een vrijstelling van de belasting voor de “constructies voor de productie van windenergie of andere vormen van groene stroom”136.

130 Omz.Vl. betreffende de gemeentefiscaliteit, https://lokaalbestuur.vlaanderen.be/sites/default/files/public/vlaamse_ regering/20190215/vr20190215_omzendbrief_gemeentefiscaliteit_ %20bijlage.pdf (geraadpleegd op 29 januari 2023), 76 (hierna: Omz.Vl. Gemeentefiscaliteit).

131 Omz.Vl. Gemeentefiscaliteit, 57.

132 Omz.Vl. Gemeentefiscaliteit, 57.

133 Lokaal Energie- en Klimaatpact 4 juni 2021, https://www.vvsg.be/knowledgeitem_attachments/Netwerk %20Klimaat/20210406_Het %20Lokaal %20Energie %20en %20Klimaatpact.pdf, 32.

134 Zie bv. Belastingreglement 19 september 2019 “sur les mâts d’éoliennes destinées à la production industrielle d’électricité Antoing”, https://interieur.wallonie.be/memento-fiscal (geraadpleegd op 29 januari 2023); Belastingreglement 9 november 2021 “sur les mâts d’ éoliennes destinées à la production industrielle d’électricité Celles”, https://interieur.wallonie.be/memento-fiscal (geraadpleegd op 29 januari 2023).

135 Omz.W. “relative à l’élaboration des budgets des communes de la Région Wallonne”, https://interieur.wallonie.be/ sites/default/files/2021-07/GW20210708 %20- %20CB %202022 %287d %C3 %A9f %29 %20- %20Ordinaire %20Commune_0.pdf, 174.

136 Belastingreglement 16 december 2019 op masten en pylonen Aartselaar, https://www.aartselaar.be/belasting-op-masten-en-pylonen.

Een tweede voorbeeld is de belasting op drijfkracht van de gemeente Kontich. In de aanhef geeft de gemeente aan dat ze het gebruik van installaties die gebruikmaken van duurzame energiebronnen of installaties die een aanzienlijke besparing van energie genereren door gecombineerde productie wil aanmoedigen. De gemeente belast deze installaties tegen een lager tarief dan andere installaties. Artikel 1 van het belastingreglement stelt de belasting vast op 27,50 euro per kilowatt voor het gedeelte boven 10 kilowatt, terwijl de belasting wordt vastgesteld op 13,75 euro per kilowatt voor motoren van installaties voor energieproductie op basis van duurzame energiebronnen of WKK-installaties137. Een derde voorbeeld is de algemene bedrijfsbelasting van Gent die hierboven al aan bod is gekomen. Artikel 6 van het belastingreglement bevat belastingvoordelen om het gebruik van groene energie en lokale energierecuperatie aan te moedigen138.

55. In de rechtspraak is al meermaals geoordeeld over de vraag of een belastingvrijstelling voor constructies die dienen voor de productie van windenergie of andere groene stroom strijdig is met het gelijkheidsbeginsel. De zaken hadden steeds betrekking op een belasting op masten en pylonen. In 2014 oordeelde de Raad van State dat het gelijkheidsbeginsel niet geschonden was door een belastingreglement dat een vrijstelling verleende voor de constructies die dienen voor de productie van groene

stroom, maar niet voor de constructies die groene stroom transporteerden. De Raad van State oordeelde dat dit onderscheid objectief en redelijk verantwoord was139. In 2015 bevestigde de Raad van State dit nogmaals. In tegenstelling tot de eerste zaak had de gemeente niet in de aanhef van het reglement vermeld “dat er een vrijstelling moet worden verleend voor alle constructies die tot doel hebben groene energie te produceren”140.

56. De hoven van beroep van Gent en Antwerpen hebben ook al meerdere malen moeten oordelen over het onderscheid tussen verticale structuren voor het produceren van windenergie en andere vormen van groene stroom. Vooral het hof van beroep van Gent is in meerdere arresten uitgebreid op deze kwestie ingegaan. Deze rechtspraak oordeelt in overeenstemming met de rechtspraak van het Hof van Cassatie over het gelijkheidsbeginsel dat de motivering van een differentiatie niet noodzakelijk in het belastingreglement geëxpliciteerd moet worden, maar ook kan blijken uit de aard van de gemaakte differentiatie en de context. Hieruit vloeit de wil van de gemeenteraad voort om alternatieve stroomproductie te stimuleren door er geen belasting op te heffen. In het licht van deze doelstelling kan nuttig verwezen worden naar het Energiedecreet141 en de Europese richtlijn ter bevordering van hernieuwbare energie142. Deze normen bevatten algemene bewoordingen die de lokale besturen aanmoe-

137 Belastingreglement 16 december 2019 op drijfkracht Kontich, https://www.kontich.be/file/download/15673/4F23A38EAD36042E3DE40C28405AE52E

138 Gemeent.Regl. 7 september 2021 algemene bedrijfsbelasting Gent, https://stad.gent/nl/reglementen/algemene-bedrijfsbelasting-2022-2031

139 RvS 14 januari 2014, nr. 226.034.

140 RvS 16 juni 2015, nr. 231.593.

141 Decr.Vl. 8 mei 2009 houdende algemene bepalingen betreffende energiebeleid, BS 7 juli 2009, 46145.

142 Richtl.EP en Raad nr. 2009/28, 23 april 2009 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen en houdende wijziging en intrekking van richtlijn 2001/77/EG en richtlijn 2003/30/EG, Pb.L. 5 juni 2009, afl. 140, 16 (hierna: Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2009)). Inmiddels opgeheven door: Richtl.EP en Raad nr. 2018/2001, 11 december 2018 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen, Pb.L. 21 december 2018, 82 (hierna: Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2018)).

digen om de productie van groene stroom te stimuleren. De fiscale autonomie laat de gemeenten toe om vrijstellingen te bepalen op objectieve gronden. In casu is het onderscheid tussen de constructies voor de productie van groene stroom en andere constructies objectief. De gemeente heeft geoordeeld dat de bevordering van de productie van groene stroom meer gewicht heeft dan het landschapverstorend effect van windmolens. Er bestaat een objectief onderscheid tussen de voordelen die groenestroomproducenten aan de bevolking bieden en de voordelen van telecomoperatoren. Om groene stroom te bevorderen moet worden gewerkt aan een aanbod van groene stroom, zodat de bevolking niet kiest voor meer vervuilende alternatieven. Bij telecomoperatoren bestaat er geen meer schadelijk alternatief. De verticale constructies die elektriciteit transporteren worden belast ongeacht de bron van de elektriciteit, omdat het onderscheid niet praktisch gemaakt kan worden143

57. Het hof van beroep van Antwerpen is in zijn rechtspraak veel beknopter. In casu hadden de gemeenten voorzien in een vrijstelling voor constructies voor de productie van windenergie. In de aanhef van hun belastingreglement hadden de gemeenten vermeld dat dergelijke installaties niet moeten worden belast. Op basis van de fiscale autonomie meende het hof van beroep van Antwerpen dat het de lokale besturen vrijstaat om constructies die groene stroom produceren niet aan de belasting te onderwerpen, voor zover daarvoor een redelijke verantwoording bestaat. De vrijstelling beant-

woordt aan de overwegingen in de aanhef van het belastingreglement. Blijkbaar achtte het gemeentebestuur het maatschappelijk nuttige karakter van windmolens belangrijker dan de financiële voordelen en het landschapverstorend effect. In casu vloeit de verantwoording voort uit de aard van de differentiatie en de context van het belastingreglement. Het gelijkheidsbeginsel is niet geschonden144. Uit bovenstaande rechtspraak blijkt dat het onderscheid tussen constructies die groene stroom produceren en andere constructies objectief en redelijk verantwoord wordt geacht. In de afweging tussen enerzijds financiële belangen en het landschapverstorend effect en anderzijds het belang om alternatieve stroom te produceren, kan een lokaal bestuur de voorrang geven aan dit laatste belang. Een lokaal bestuur kan op basis van zijn fiscale autonomie een vrijstelling verlenen voor de groenestroomproducenten.

58. In de rechtspraak is nog niet geoordeeld over de andere belastingvoordelen die hierboven vermeld zijn. Net zoals de belastingvrijstelling voor de constructies die alternatieve stroom produceren, beogen de belastingen het milieubeleid van de gemeente te verwezenlijken. De gemeenten willen hernieuwbare energie, lokale energierecuperatie of investeringen die leiden tot aanzienlijke energiebesparingen stimuleren. Daarbij worden de financiële belangen van de gemeenten minder belangrijk geacht dan de doelstellingen van algemeen belang die met het belastingvoordeel worden verwezenlijk. M.i. kan een lokaal bestuur op basis van bovenstaande rechtspraak een onder-

143 Gent 15 mei 2018, nr. 2017/AR/720, www.monkey.be; Gent 17 maart 2020, nr. 2019/AR/263, LRB 2020, afl. 1, 61-63 (samenvatting); Gent 2 juni 2020, nr. 2019/AR/744, LRB 2020, afl. 2-3, 118-122 (samenvatting); Gent 10 november 2020, nr. 2019/ AR/1660, in M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, Brugge, die Keure, 2021 3-12, 14-22, 45-153, 501-505 (samenvatting) (hierna: M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen); Cass. 3 september 2015, nr. C.13.0247.N, ECLI:BE:CASS:2015:ARR.20150903.1.

144 Antwerpen 29 mei 2018, nr. 2017/AR/86, www.monkey.be; Antwerpen 16 september 2019, nr. 2017/AR/1962, LRB 2019, afl. 4, 33-36 (samenvatting); Antwerpen 8 oktober 2019, nr. 2018/AR/579, www.monkey.be.

scheid maken tussen activiteiten/handelingen met en zonder een positief effect op het milieu. Als een lokaal bestuur een belastingvoordeel invoert, moet het er wel voor zorgen dat het criterium pertinent is. Ter illustratie: de gemeente Kontich wil met het verlaagd tarief het gebruik van installaties die gebruikmaken van duurzame energiebronnen of installaties die een aanzienlijke besparing van primaire energie door een gecombineerde productie aanmoedigen. Maar de techniek van warmtekrachtkoppeling is niet de enige techniek die kan worden gebruikt om een aanzienlijke besparing van energie te verwezenlijken, ook een warmtepomp is zeer energie-efficiënt145. De vraag is dan waarom de gemeente Kontich heeft besloten om alleen het gebruik van de warmtekrachtkoppeling te stimuleren en niet het gebruik van andere installaties die een aanzienlijke besparing van energie met zich meebrengen, zoals de warmtepomp.

59. De gemeenten kunnen er dus voor kiezen om de productie van alternatieve stroom te stimuleren door belastingvoordelen, maar er bestaat geen verplichting om dit te doen. De Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2009) bevat o.a. bindende nationale streefcijfers voor het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen voor de lidstaten. Om deze streefcijfers te halen kunnen de lidstaten steunmaatregelen nemen. Een steunmaatregel kan bestaan uit een belastingvrijstelling of -verlaging of de terugbetaling

van belasting ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen146. Deze richtlijn is nu opgeheven door de Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2018)147 die het bindend streefcijfer aanscherpt. Wederom kunnen de lidstaten steunmaatregelen aanwenden om dit streefcijfer te halen148. In het arrest Elecday heeft het Hof van Justitie geoordeeld over de vraag of de Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie van 2009 zich verzet tegen een inning van een heffing op windgeneratoren bestemd voor het opwekken van elektriciteit. In casu ging het om een Spaanse heffing, waarbij de “maatstaf van heffing” bestond uit het totale aantal windgeneratoren in een windpark. Het Hof van Justitie oordeelde dat de richtlijn geen verbod bevatte voor lidstaten om een heffing in te voeren op windgeneratoren bestemd voor het opwekken voor elektriciteit. De lidstaten hebben een beoordelingsmarge om de maatregelen te kiezen die zij treffen voor het behalen van de streefcijfers: de lidstaten kunnen dus vrij kiezen om hiervoor al dan niet een steunregeling voor windgeneratoren in te voeren. Zelfs als de lidstaat het streefcijfer niet haalt door de invoering van de heffing, maakt de invoering op zich geen schending van de richtlijn uit, maar hoogstens een schending van de verplichtingen uit hoofde van de richtlijn zelf 149. Voor dit arrest werd in de rechtsleer aangenomen dat een belasting op windmolens als een stand alone-belasting zou kunnen worden beschouwd als een verboden niet-technologische belemmering150

145 “Warmtepomp”, https://www.energiesparen.be/bouwen-en-verbouwen/epb-pedia/technieken/verwarming-koeling-en-sanitair-warm-water/opwekking/warmtepomp (geraadpleegd op 15 augustus 2022); “Warmtepomp”, https:// nl.wikipedia.org/wiki/Warmtepomp (geraadpleegd op 15 augustus 2022).

146 Art. 2 en art. 3 Richtl.EP en Raad nr. 2009/28, 23 april 2009 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen en houdende wijziging en intrekking van richtlijn 2001/77/EG en richtlijn 2003/30/EG, Pb.L. 5 juni 2009, afl. 140, 16 (hierna: Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2009)).

147 Richtl.EP en Raad nr. 2018/2001, 11 december 2018 ter bevordering van het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen, Pb.L. 21 december 2018, 82 (hierna: Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2018)).

148 Art. 2, lid 2, 5), art. 3 en art. 4 Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie (2018).

149 HvJ 20 september 2017, nrs. C-215/16, C-216/16, C-220/16 en C-221/16, ECLI:EU:C:2017:705, ECLI:EU:C:2017:705, 49-53.

150 T. DE JONCKHEERE, “No innovation without taxation”, noot onder Rb. Luik 19 januari 2017, LRB 2017, afl. 3, 28-40.

De Belgische rechtspraak heeft bevestigd dat de Richtlijn Bevordering Hernieuwbare Energie geen verbod op belasting op windgeneratoren bevat151. Bovendien heeft de richtlijn volgens burgerlijke rechtbanken in het Waalse Gewest geen rechtstreekse werking152

60. Voor de Belgische rechtbanken is echter ook de vraag aan bod gekomen of de gewestelijke regelgeving zo’n belastingverbod bevat en of dit strijdig is met het gewestelijk beleid inzake hernieuwbare energie. In de rechtspraak is al geoordeeld dat het Vlaamse Energiedecreet153, het Waals besluit ter bevordering van de hernieuwbare energie154 en de Waalse regelgeving inzake groenestroomcertificaten155 geen belastingverbod bevatten. De Vlaamse Omzendbrief Gemeentefiscaliteit heeft dan weer geen bindende maar slechts richtinggevende waarde156. Als een minister op een parlementaire vraag antwoordt dat een belasting op windmolens strijdig zou zijn met het gewestelijk beleid ter bevordering van de hernieuwbare energie, is dit geen bindende rechtsregel157. Dit wil echter niet zeggen dat er geen belang gehecht moet worden aan het feit dat de belasting het beleid van hogere overheden ter bevordering van hernieuwbare energie tegenwerkt. Ten eerste

houdt het enkele feit dat andere beleidsniveaus de productie van hernieuwbare energie willen bevorderen weliswaar geen verbod voor de lokale besturen in om een belasting te heffen op deze activiteit, maar het bedrag van de belasting mag er niet toe leiden dat elk nuttig effect ontnomen wordt van de maatregelen die de andere beleidsniveaus treffen158. Ten tweede kan de normering gebruikt worden om een differentiatie tussen constructies voor de productie van groene stroom en andere constructies te verantwoorden, als de lokale besturen besluiten om een belastingvoordeel te voorzien voor de eerstgenoemde constructies159

61. Om de productie van groene stroom mogelijk te maken moeten de bedrijven die groene stroom produceren ook rendabel zijn. In twee zaken betoogden eigenaars van een zonnepanelenbedrijf dat er in de algemene provinciebelasting van Limburg een onverantwoord onderscheid werd gemaakt tussen zonnepanelenbedrijven enerzijds en agrarische bedrijven en openluchtrecreatieve bedrijven anderzijds. In de eerste zaak werd het bedrijf in het ongelijk gesteld, in de tweede zaak werd de onderneming wel in het gelijk gesteld. In de eerste zaak oordeelde het hof van beroep van Gent

151 RvS 13 oktober 2016, nr. 236.108; RvS 8 mei 2014, nr. 227.330; RvS 30 oktober 2014, nr. 228.985; Gent 10 november 2020 in M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 501-505 (samenvatting); Rb. Luxemburg 10 februari 2015, nr. 12/811/A, RFRL 2016, afl. 1, 97-105; Rb. Marche-en-Famenne 30 oktober 2019, nrs. 17/631/A en 17/632/A, RFRL 2020, 316-338.

152 Rb. Luxemburg 10 februari 2015, nr. 12/811/A, RFRL 2016, afl. 1, 97-105; Rb. Marche-en-Famenne 30 oktober 2019, nrs. 17/631/A en 17/632/A, RFRL 2020, afl. 3, 316-338.

153 Gent 10 november 2020 in M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 501-505 (samenvatting).

154 RvS 30 oktober 2014, nr. 228.985; RvS 13 oktober 2016, nr. 236.108; Rb. Luxemburg 10 februari 2015, nr. 12/811/A, RFRL 2016, afl. 1, 97-105; Rb. Marche-en-Famenne 30 oktober 2019, nrs. 17/631/A en 17/632/A, RFRL 2020, afl. 3, 316-338.

155 RvS 8 mei 2014, nr. 227.330.

156 Gent 10 november 2020 in M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 501-505 (samenvatting).

157 RvS 8 mei 2014, nr. 227.330.

158 RvS 30 oktober 2014, nr. 228.985; RvS 13 oktober 2016, nr. 236.108; Rb. Luxemburg 10 februari 2015, nr. 12/811/A, RFRL 2016, afl. 1, 97-105; Rb. Marche-en-Famenne 30 oktober 2019, nrs. 17/631/A en 17/632/A, RFRL 2020, afl.3, 316-338.

159 Gent 2 juni 2020, nr. 2019/AR/744, LRB 2020, afl. 2-3, 118-122 (samenvatting); Gent 10 november 2020 in M. DE JONCKHEERE en T. DE JONCKHEERE, Handboek lokale belastingen, 501-505 (samenvatting); Antwerpen 8 oktober 2019, nr. 2018/ AR/579, www.monkey.be.

dat er geen schending was van het gelijkheidsbeginsel. Het Hof oordeelde dat het redelijk en objectief verantwoord is om een belastingbijdrage van de belastingplichtigen te berekenen op basis van oppervlakte. Dit criterium houdt rekening met de draagkracht van de belastingplichtigen. Dit komt overeen met de overweging in de aanhef van het belastingreglement dat de belastingdruk algemeen en evenwichtig gespreid moet worden. Ook al houdt het criterium van de oppervlakte een vereenvoudiging in, omdat het rendement in functie van de oppervlakte meestal verschilt, is dit gerechtvaardigd vanuit de noden van de belasting. Het is niet mogelijk voor elk bedrijf afzonderlijk na te gaan wat de concrete noden zijn. Voor landbouwbedrijven en openluchtrecreatieve bedrijven in het algemeen geldt (in tegenstelling tot zonnepanelenbedrijven) dat zij een nood hebben aan een grote oppervlakte om rendabel te zijn160. In 2020 oordeelde het hof van beroep van Antwerpen in andere zin. In casu was het onderscheid niet expliciet gemotiveerd in het belastingreglement, maar het hof onderzocht de motivering die de provincie aanhaalde tijdens de procedure. Ten eerste verwees de provincie naar de draagkracht van de belastingplichtigen. Het hof oordeelde echter dat niet was aangetoond dat het normale tarief een overdreven, onredelijke last zou zijn voor land- en tuinbouwbedrijven. Bovendien hebben zonnepanelenparken ook een grote oppervlakte nodig om rendabel te zijn. Ten tweede motiveerde de provincie het onderscheid door het essentiële belang van deze bedrijven in de voedselvoorziening, maar volgens het hof zijn er andere sectoren die noodzakelijke diensten en producten produceren zonder dat zij een gunsttarief genieten. Zo vervullen de uitbaters

160 Gent 2 oktober 2018, nr. 2017/AR/629, www.monkey.be

161 Antwerpen 30 juni 2020, nr. 2019/AR/2227, www.monkey.be.

van zonnepanelen een essentiële rol in de productie van groene stroom voor de bevolking. Ook de andere motieven van de provincie Limburg veegde de rechter van tafel. Het reglement werd buiten toepassing verklaard161.

62. Als de rechtspraak van het hof van beroep van Antwerpen navolging krijgt, kan dit gevolgen hebben voor andere bedrijfsbelastingen die berekend worden in functie van de oppervlakte. Hierbij kan worden gedacht aan de belasting op bedrijfsvestigingen gevestigd op de totale bebouwde en/of onbebouwde oppervlakte. De belasting wordt gemoduleerd in functie van de draagkracht en/of rentabiliteit van het bedrijf. Agrarische bedrijven en recreatieve bedrijven genieten vaak van een afzonderlijk tarief 162 Als zonnepanelenparken net zoals agrarische bedrijven en recreatieve bedrijven een grote oppervlakte nodig hebben om rendabel te zijn, kan dit betekenen dat het toepassen van het normale tarief op zonnepanelenparken strijdig is met het gelijkheidsbeginsel. Het gelijkheidsbeginsel houdt immers ook in dat verschillende situaties verschillend behandeld worden. Om in overeenstemming te zijn met het gelijkheidsbeginsel moet een verlaagd tarief van toepassing zijn op de zonnepanelenparken. Bijgevolg zou er dan toch in zekere zin een verplichting bestaan om de provinciebelasting en de belasting op bedrijfsvestigingen te “vergroenen” voor de lokale besturen. Een verlaagd tarief voor zonnepanelenparken zou immers een duwtje in de rug kunnen zijn voor de productie van hernieuwbare energie.

162 L. DEMEYERE, “Belasting op economische activiteit”, LRB 2019, afl. 2, 4-28.

3.3. Tussenbesluit

63. In het eerste onderdeel zijn belastingreglementen besproken die bedrijven proberen aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik. De belasting op drijfkracht bestaat al zeer lang en ligt onder vuur in Brussel en Wallonië. In het Brussels Hoofdstedelijk Gewest bestaat deze belasting niet meer. In het Waalse Gewest bevat elk belastingreglement een vrijstelling voor investeringen vanaf 2006 na ingrijpen van de Waalse decreetgever, wat toch een aanzienlijke beperking van de lokale fiscale autonomie is. De drijfkrachtbelasting wordt gevestigd op de motoren van de onderneming. M.i. is het criterium om bedrijven al dan niet te belasten (het beschikken over een motor) inadequaat om bedrijven werkelijk aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik. De alternatieven voor de drijfkrachtbelasting belasten ondernemingen in functie van het energie- of elektriciteitsverbruik van de onderneming, wat een adequater criterium lijkt om bedrijven aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik. Rond deze belastingen bestaat echter nog veel juridische onzekerheid. Tot slot zijn belastingvoordelen onderzocht voor duurzame energie of investeringen die kunnen leiden tot een zuiniger energieverbruik. Uit de rechtspraak blijkt dat alvast de vrijstelling voor constructies die windenergie of alternatieve energie produceren binnen de belasting op masten en pylonen in overeenstemming is met het gelijkheidsbeginsel. Er bestaat echter geen verplichting om deze constructies te ontzien van belasting. Bijgevolg bestaan in het Waalse Gewest nog steeds belastingen op windmolens, wat met het oog op de ontwikkeling van hernieuwbare energie enigszins nefast is.

4. Besluit

64. De lokale fiscale autonomie in België is zeer ruim. Lokale besturen kunnen naast een financieel hoofddoel een niet-financieel nevendoel nastreven. Een belastingreglement moet ook niet noodzakelijk een verband vertonen met de materiële bevoegdheden van de lokale besturen. De lokale besturen hebben dus zeker enige bewegingsruimte om hun belastingen te vergroenen: zij kunnen een belasting invoeren die als nevendoel de bescherming van het milieu heeft. Dit kan op twee manieren: het lokale bestuur kan (1) handelingen met een negatief effect op het milieu ontmoedigen en (2) handelingen met een positief effect op het milieu aanmoedigen. Bij de belasting op elektriciteitsverbruik spoort de gemeente de ondernemingen aan tot een duurzamer energieverbruik. Een bedrijf met een overmatig energieverbruik wordt zo aangemoedigd om zijn gedrag aan te passen. Een tweede voorbeeld is de belasting van de gemeente Kontich op drijfkracht die voorziet in een verlaagd tarief voor installaties die gebruikmaken van duurzame energie of installaties die een aanzienlijke besparing van primaire energie genereren door een gecombineerde productie. Dit verlaagd tarief stimuleert belastingplichtigen om te investeren in zulke installaties.

65. De lokale fiscale autonomie is echter niet onbeperkt. Ze wordt beperkt door de Europese en supranationale normen, de Grondwet, de federale wet, decreten/ordonnanties en de algemene rechtsbeginselen. Eerst is het thema mobiliteit aan bod gekomen. Daarbij zijn enkele belastingen aan bod gekomen die het vervoer (on)rechtstreeks treffen. Bij deze belastingen is het wettelijk verbod voor gemeenten om verkeersbelastingen of opcentiemen op de belasting op inverkeerstelling in te voeren een

belangrijke hinderpaal voor de lokale besturen. De retributie voor de LEZ en de belasting op het individueel bezoldigd personenvervoer (Vlaams Gewest) en de belasting op taxidiensten (Waals Gewest) zijn bovendien wettelijk gereglementeerde belastingen. Dit laat soms geen enkele discretionaire bevoegdheid voor de gemeenten om hun belastingen te vergroenen, zoals het geval is bij de Vlaamse belasting op het individueel bezoldigd personenvervoer.

66. Vervolgens is het thema energie aan bod gekomen. Eerst zijn de belastingen op energie aan bod gekomen: de belasting op drijfkracht en de alternatieven voor de drijfkrachtbelasting. De eerste belasting bestaat al zeer lang en staat onder druk. Deze belasting wordt gevestigd in functie van het aantal motoren. Als de gemeenten met deze belasting ondernemingen willen aansporen tot een zuiniger energieverbruik, is echter het criterium om ondernemingen al dan niet te belasten (het beschikken over motoren) inadequaat. De alternatieven op de drijfkrachtbelasting belasten in functie van het energieof elektriciteitsverbruik van een onderneming, wat een beter criterium is om bedrijven aan te zetten tot een zuiniger energieverbruik. Tot slot zijn belastingvoordelen onderzocht voor duurzame energie of investeringen die kunnen leiden tot een zuiniger energieverbruik, zoals de belastingvrijstelling voor windmolens binnen de belasting op masten en pylonen.

Rechtspraak in kort bestek x

Miguel DE JONCKHEERE

Hoogleraar Vrije Universiteit Brussel

Thomas DE JONCKHEERE

Opleidingshoofd en fiscaal docent EhB

Wetenschappelijk medewerker UAntwerpen

Advocaat-Counsel Bloom Law

Antwerpen 7 maart 2022, nr. 2020/AR/1685 (Antwerpen)

Belasting op verwaarloosde woningen – Gemeentelijke heffing – Vlaamse heffing

Uit het belastingreglement blijkt dat voor het bekomen van een opheffing van de ongeschiktverklaring een aanvraag tot opheffing dient te worden ingediend bij de bevoegde overheid. Dit laatste betreft de aanvraag van een conformiteitsonderzoek bij de stad. De schrapping van de woning uit de inventaris in het kader van de Vlaamse heffing kadert binnen een andere regelgeving en is te dezen niet ter zake dienend. De schrapping uit de Vlaamse inventaris heft het besluit tot ongeschiktheid van de burgemeester niet op.

Het staat vast dat de beslissing van de burgemeester tot ongeschiktverklaring van de kwestieuze woning in de periode van 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 niet was opgeheven en het pand nog ongeschikt was. Uit geen enkel gegeven blijkt dat de belastingplichtige vóór 31 december 2014 de gebreken had hersteld en een opheffing van het besluit tot ongeschiktverklaring van de burgemeester had bekomen. De belastingplichtige toont niet aan tijdig de nodige werken te hebben uitgevoerd teneinde een einde te maken aan de ongeschiktheid, een conformiteitsonderzoek te hebben aangevraagd, keuringsattesten te hebben voorgelegd.

Antwerpen 8 maart 2022, nr. 2020/AR/1189 (Voeren)

Belasting op masten en pylonen – Gelijkheidsbeginsel – Vrijstellingen – Context reglement – Aard differentiatie – Nationale wetgeving inzake elektronische communicatie

Uit de aanhef van het belastingreglement blijkt dat de gemeente de belasting invoerde met het oog op de financiering van de algemene dienstverlening. Het hoofddoel van de belasting is derhalve duidelijk van fiscale aard, met name het creëren van financiële middelen voor de gemeente. Als nevendoel wordt gewezen op het feit dat masten en pylonen de vrije open ruimte bederven en worden ervaren als landschapverstorend en hinder meebrengend voor de plaatselijke gemeenschap. Tot slot wordt er nog op gewezen dat geen belasting wordt geheven voor zover het gaat om masten en pylonen, geplaatst met het oog op het voortbrengen van energie op alternatieve wijze (windmolens en andere vormen van groene stroom).

Geen enkel wettelijke of reglementaire bepaling verbiedt een gemeente, wanneer ze een belasting vestigt die gerechtvaardigd is door de staat van haar financiën, die prioritair te richten op activiteiten die zij meer bekritiseerbaar of laakbaar acht dan andere. Niets belet een gemeente dan ook een belasting te heffen die naast een financieel doel een bijkomstig nevendoel van ontmoediging nastreeft, in het bijzonder in zoverre de belasting niet sanctionerend of prohibitief werkt. Enige uitholling van het fiscaal hoofddoel door het nevendoel inzake ruimtelijke ordening is dan ook niet aan de orde.

Het hof oordeelt dat een duidelijke en op objectieve criteria steunende omschrijving werd gegeven van het belastbaar voorwerp. Gelet op

de fiscale autonomie van de gemeenten, voorzien in artikel 170, § 4 van de Grondwet is het de gemeenten toegestaan om gelijk welke materie aan een belasting te onderwerpen, evenwel binnen de grenzen van de door de wetgever opgelegde uitzonderingen waarvan de noodzakelijkheid blijkt, en voor zover deze belasting niet strijdig is met de wet of het algemeen belang, onder controle van de toezichthoudende overheid of de bevoegde rechter. Zo valt het binnen de fiscale autonomie om belasting te heffen op masten en pylonen en niet op andere installaties, die niet binnen de omschrijving vallen van het reglement. Het staat de gemeente daarbij vrij om te oordelen dat constructies van een zekere hoogte het landschap meer verstoren dan andere constructies, zoals reclamepanelen, kabels, technische cabines, afvalcontainers … Dat telecombedrijven technisch verplicht zijn om te werken met bovengrondse installaties en dat zij gehouden zijn om het volledige grondgebied te beslaan, belet niet dat zij aan belastingen onderworpen kunnen worden, zoals andere actoren die beschikken over verticale constructies, zoals omschreven in het belastingreglement. Voor zover daartoe een redelijke verantwoording bestaat, staat het de gemeente, gelet op haar fiscale autonomie vrij om masten en pylonen die geplaatst worden met het oog op het voortbrengen van energie op alternatieve wijze niet aan de belasting te onderwerpen. De vrijstelling van dergelijke installaties in artikel 4 van het belastingreglement beantwoordt aan de overweging van de aanhef dat dergelijke installaties niet dienen te worden belast. De financiële voordelen voor de gemeente en het landschapverstorend effect van dergelijke installaties wegen blijkbaar niet op tegen het maatschappelijk nuttig karakter ervan. Aldus vloeit de door de stad tijdens de procedure aangevoerde verantwoording voort uit de aard van de gemaakte differentiatie en wordt ze gedra-

gen door de context van de belastingverordening. Er kan dienaangaande verwezen worden naar de Gecoördineerde Omzendbrief Gemeentefiscaliteit BA-2004/03 van 14 juli 2008, vervangen door de Gecoördineerde Omzendbrief Gemeentefiscaliteit BB 2011/01 van 10 juni 2011 en naar de reglementering op gewestelijk en Europees niveau, waaruit duidelijk de wil blijkt om het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen te bevorderen. Deze vrijstelling kadert derhalve wel degelijk binnen de context van de totstandkoming van het reglement en betreft geenszins een stijlformule.

Waarom masten en pylonen, geplaatst door diensten van openbare besturen en andere openbare inrichtingen en instellingen, vrijgesteld dienen te worden is minder duidelijk. Hiervoor is geen verantwoording terug te vinden in de tekst van het reglement, of in de aanhef in het administratief dossier. Het principe dat goederen van het openbaar domein belastingvrij zijn, kan in deze niet worden toegepast, vermits het hier niet om een zakelijke vrijstelling doch wel om een persoonlijke vrijstelling gaat. Een eerste mogelijkheid is dat men, in toepassing van artikel 159 Grondwet, de betrokken vrijstelling buiten toepassing laat. Dit zou tot gevolg hebben dat alle entiteiten, en dus ook de openbare besturen en andere openbare inrichtingen en instellingen aan de belasting worden onderworpen. Niet alleen zou het hof aldus het toepassingsgebied van het reglement uitbreiden, bevoegdheid die het hof niet toekomt, maar bovendien kan T. onmogelijk voorhouden belang te hebben bij deze oplossing, vermits deze vennootschap aldus aan de belasting onderworpen blijft. Een tweede mogelijkheid is dat de vrijstelling zou worden uitgebreid naar andere entiteiten dan openbare besturen en andere openbare inrichtingen en instellingen. Probleem hierbij is dat hierdoor het reglement zinledig zou worden gemaakt,

vermits het toepassingsgebied van de belasting volledig zou worden uitgehold. Een derde mogelijkheid is dat het volledige reglement buiten toepassing wordt gelaten in toepassing van artikel 159 Grondwet. Deze laatste oplossing impliceert dat het reglement als een onsplitsbaar geheel wordt beschouwd, daar alle bepalingen ervan betrekking hebben op een belasting die in strijd met het gelijkheidsbeginsel is ingevoerd. De ongrondwettigheid van één bepaling van het belastingreglement maakt het gehele belastingreglement nietig. Met deze oplossing dient voorzichtig te worden omgesprongen, gelet op de fiscale autonomie van de gemeenten. Enkel indien het reglement onbestaanbaar is zonder de vrijstelling, kan worden gesproken van onsplitsbaarheid en kan het geheel buiten toepassing worden gelaten. In onderhavig geval dient te worden geoordeeld dat de vrijstelling van openbare besturen en andere openbare inrichtingen en instellingen geen essentieel onderdeel van het reglement uitmaakt, zodat er van onsplitsbaarheid geen sprake kan zijn. In onderhavig geval dient te worden vastgesteld dat NV T. niet te beschouwen is als een openbaar bestuur, inrichting of instelling en dus niet onder toepassing van de vrijstellingsbepaling kan ressorteren. Dat de diensten die T. verleent ook nuttig kunnen zijn voor het algemeen belang, neemt niet weg dat het in de eerste plaats gaat om een private onderneming, die niet het algemeen belang, doch wel het maken van eigen winst beoogt. Zij kan zich bijgevolg niet op deze vrijstelling beroepen. Ook het argument van de belastingplichtige dat bepaalde openbare inrichtingen, zoals NV van publiek recht ASTRID ook kan genieten van de vrijstelling ondanks het feit dat zij haar masten gedeeltelijke gebruikt voor commerciële diensten overtuigt niet. De “commerciële” diensten waarvoor de masten door ASTRID worden gebruikt kaderen immers in ziekenvervoer en -zorg en in de vei-

ligheid en leunen bijgevolg aan bij de openbare hulp- en veiligheidsdiensten waarvoor ASTRID in eerste instantie instaat, daar waar de diensten van NV T. Group zich hoofdzakelijk situeren in de private/commerciële sector.

Het Hof van Cassatie is in een aantal Franstalige arresten van 20 december 2018 niet teruggekomen op zijn standpunt dat met de aard van de differentiatie of de context van het belastingreglement kan worden rekening gehouden ter verantwoording van een gemaakt onderscheid. In deze arresten bepaalt het Hof veeleer de limieten van het in aanmerking nemen van de aard van de differentiatie en de context van het belastingreglement. Deze aard en context kunnen enkel in aanmerking genomen worden wanneer de tekst van het reglement, de preambule of het administratief dossier geen uitsluitsel bieden. In het arrest van 20 december 2018 benadrukte het Hof enkel dat men niet zover moet gaan dat men, bovenop de tekst van het reglement, de preambule of het administratief dossier, ook nog moet nagaan of de verantwoording van het gemaakte onderscheid die voorgesteld wordt in de loop van de procedure blijkt uit de aard van de differentiatie of uit de context van de totstandkoming van het belastingreglement. Met andere woorden: als de verantwoording voor het gemaakte onderscheid al blijkt uit de tekst, de preambule of het administratief dossier, moet men de verantwoording die in de loop van de procedure naar voren wordt geschoven niet meer toetsen aan de aard van de gemaakte differentiatie of de context van het belastingreglement.

In onderhavig geval staat in de tekst van het belastingreglement geen verantwoording voor de vrijstelling van de belasting voor eigenaars van masten en pylonen, aangewend voor de productie van groene stroom. Er is wel een vermelding in de preambule, doch die biedt geen uitsluitsel en er wordt geen administra-

tief dossier voorgelegd. De door de gemeente in de loop van de procedure gegeven verantwoording voor het gemaakte onderscheid blijkt daarentegen wel uit de aard van de gemaakte differentiatie en de context van het reglement. Dit wordt onder meer bevestigd door de Gecoördineerde Omzendbrief Gemeentefiscaliteit BA-2004/03 van 14 juli 2008, vervangen door de Gecoördineerde Omzendbrief Gemeentefiscaliteit BB 2011/01 van 10 juni 2011 en door de reglementering op gewestelijk en Europees niveau, waaruit duidelijk de wil blijkt om het gebruik van energie uit hernieuwbare bronnen te bevorderen. Er is derhalve wel degelijk een afdoende motivering voorhanden.

De gemeentelijke belasting op masten en pylonen is van toepassing, ongeacht of de mast of pyloon zich op het openbaar domein bevindt of niet en houdt aldus geen verband met het privatief gebruik van het openbaar domein. Deze lokale belasting betreft daarentegen de economische activiteit van eigenaars van masten en pylonen op het grondgebied van de gemeente.

fout heeft. Er moet sprake zijn van een ontoerekenbare onmogelijkheid. De belastingplichtige dient daarbij in concreto aan te tonen dat overmacht hem heeft verhinderd om een einde te maken aan de opname van de panden in het leegstandsregister.

Belasting op leegstaande woningen en gebouwen – Overmacht

In toepassing van artikel 10.18 van het belastingreglement op de leegstaande woningen of gebouwen zijn van belasting vrijgesteld, de eigenaar die geen einde kan stellen aan de belastbare toestand ingevolge een vreemde oorzaak die de eigenaar niet kan worden toegerekend. Er is sprake van overmacht wanneer men zijn verplichtingen niet kan naleven omwille van een oorzaak die de betrokkene niet toerekenbaar is en waaraan hij niet de minste

De belastingplichtige kon een einde maken aan de belastbare toestand door de verkoop van de panden. Hij kon tevens vrijstelling aanvragen, niet enkel wegens overmacht, zoals in casu gebeurde, doch evenzeer wegens indiening van een stedenbouwkundige vergunning of voorlegging van een renovatieschema. Artikelen 10.2 en 10.5 van het belastingreglement voorzien immers in vrijstellingen voor eigenaars die een stedenbouwkundige vergunning hebben ingediend of die een renovatieschema voorleggen. Het hof dient echter vast te stellen dat belastingplichtige, behoudens de verhuur aan de heer F.O., geen enkel initiatief tot verkoop en/of renovatie heeft genomen. De verhuur van het pand aan de heer F.O. vanaf 1 april 2003 wat het pand in de R. straat en vanaf 1 januari 2006 wat het pand in de L. straat betreft, verhinderden nochtans geenszins de verkoop of renovatie van de betrokken panden of minstens de indiening van een stedenbouwkundige vergunning of renovatieschema. De belastingplichtige nam ter zake geen enkel initiatief. Ook de onderverhuur verhinderde geenszins dat de belastingplichtige initiatief kon nemen om een einde te maken aan de leegstand van de wel leegstaande woningen in de beide panden. Zulks geldt in het bijzonder nu de onderverhuurde appartementen niet aan de belasting op leegstaande woningen en gebouwen voor aanslagjaar 2018 werden onderworpen. De belastingplichtige toont niet aan dat hem de toegang tot de leegstaande panden zou zijn ontzegd door de heer F.O. Het hof stelt aan de hand van de rekeninguittreksels van de belastingplichtige vast dat de heer F.O. in 2011 met de maandelijkse beta-

Antwerpen 8 maart 2022, nr. 2020/AR/1929 (Antwerpen)

ling van de huurgelden lijkt te zijn gestopt waar de inleidende dagvaarding voor de vrederechter dateert van 6 januari 2015. Er blijkt niet dat eerdere ingebrekestellingen werden verzonden en evenmin dat de heer F.O. onvindbaar zou zijn geweest waardoor niet eerder dan 6 januari 2015 een procedure kon worden opgestart. De belastingplichtige toont dan ook geen overmacht aan, met name wordt niet aangetoond dat hij zich, in weerwil van zijn inspanningen als eigenaar, om redenen onafhankelijk van zijn wil in de onmogelijkheid bevond om een einde te maken aan de leegstand van de afzonderlijke woonentiteiten en het handelsgelijkvloers voor 1 januari 2018.

GwH 10 maart 2022, nr. 35/2022 (Vlaams Gewest)

Planbatenheffing – Berekening op basis van oppervlakte perceel – Al dan niet opdeling van percelen – Gelijkheidsbeginsel

Met de eerste prejudiciële vraag wenst het verwijzende rechtscollege van het Hof te vernemen of artikel 2.6.10 van de VCRO bestaanbaar is met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre die bepaling ertoe leidt dat eigenaars van stukken grond met dezelfde oppervlakte waarop een bestemmingswijziging van dezelfde aard plaatsvindt, een verschillende planbatenheffing verschuldigd kunnen zijn, afhankelijk van de wijze waarop hun stuk grond al dan niet is opgedeeld in kadastrale percelen. Aangezien de vermoede meerwaarde wordt vastgesteld per kadastraal perceel en het heffingspercentage toeneemt naargelang van de hoogte van het overeenstemmend gedeelte van de vermoede meerwaarde, zou de totale planbatenheffing ingevolge een bestemmingswijziging van de-

zelfde aard lager zijn wanneer het stuk grond waarop die bestemmingswijziging plaatsvindt, is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen, ten opzichte van de situatie waarin het stuk grond bestaat uit één kadastraal perceel. De tweede prejudiciële vraag heeft betrekking op de bestaanbaarheid van de in het geding zijnde bepaling met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre ze leidt tot een verschil in behandeling tussen, enerzijds, eigenaars van een stuk grond met een kleinere oppervlakte dat bestaat uit één kadastraal perceel en, anderzijds, eigenaars van een stuk grond met een grotere oppervlakte dat is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen. In geval van een bestemmingswijziging van dezelfde aard zou de vaststelling van de vermoede meerwaarde per kadastraal perceel overeenkomstig artikel

2.6.10 van de VCRO ertoe kunnen leiden dat de laatstgenoemde categorie van eigenaars een lagere planbatenheffing verschuldigd is dan de eerstgenoemde categorie van eigenaars.

De verschillen in behandeling waarover het Hof wordt ondervraagd, hangen in de beide prejudiciële vragen samen met het gegeven dat de planbatenheffing wordt berekend voor elk kadastraal perceel afzonderlijk. Gelet op hun onderlinge samenhang onderzoekt het Hof de eerste en de tweede vraag samen.

De gemeente Tervuren voert aan dat de verschillen in behandeling vermeld in de eerste en de tweede prejudiciële vraag ook onbestaanbaar zouden zijn met het eigendomsrecht, zoals gewaarborgd bij artikel 16 van de Grondwet, in samenhang gelezen met artikel 1 van het Eerste Aanvullend Protocol bij het Europees Verdrag voor de Rechten van de Mens. Het staat evenwel niet aan een partij voor het verwijzende rechtscollege om het onderwerp en de omvang van de prejudiciële vragen te bepalen. Volgens de Vlaamse Regering zouden de in het geding zijnde verschillen in behandeling niet

voortvloeien uit artikel 2.6.10 van de VCRO, maar wel uit artikel 2.6.11 van dezelfde Codex, aangezien het progressief karakter van het tarief van de planbatenheffing het gevolg is van die laatste bepaling.

Uit de formulering van de prejudiciële vragen en de motivering van de verwijzingsbeslissing kan worden afgeleid dat het verwijzende rechtscollege niet het progressief karakter van de planbatenheffing als dusdanig aan het Hof wenst voor te leggen, maar wel de omstandigheid dat de kadastrale opdeling van een stuk grond een invloed heeft op het bedrag van de planbatenheffing, gelet op de regel dat het tarief van de heffing wordt toegepast op de vermoede meerwaarde van elk kadastraal perceel afzonderlijk. Die regel vloeit voort uit artikel 2.6.10, § 1 van de VCRO, zodat de exceptie van de Vlaamse Regering dient te worden verworpen.

Het Hof kan bij zijn onderzoek evenwel rekening houden met het progressief karakter van het heffingstarief, dat een grondslag vindt in artikel 2.6.11 van de VCRO, en de gevolgen daarvan voor de berekening van het bedrag van de planbatenheffing naargelang van de opdeling in kadastrale percelen.

Het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie sluit niet uit dat een verschil in behandeling tussen categorieën van personen wordt ingesteld, voor zover dat verschil op een objectief criterium berust en het redelijk verantwoord is. Het bestaan van een dergelijke verantwoording moet worden beoordeeld rekening houdend met het doel en de gevolgen van de betwiste maatregel en met de aard van de ter zake geldende beginselen; het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie is geschonden wanneer vaststaat dat er geen redelijk verband van evenredigheid bestaat tussen de aangewende middelen en het beoogde doel.

Zoals het Hof heeft geoordeeld bij zijn arrest nr. 50/2011 van 6 april 2011, is de planbatenhef-

fing een belasting. Een belasting op planbaten kan immers door de overheid worden opgelegd aan de eigenaars wanneer hun percelen ten gevolge van een in werking getreden bestemmingsplan in tegenstelling tot voorheen wel in aanmerking komen voor het verlenen van een omgevingsvergunning. Artikel 172, eerste lid van de Grondwet vormt, in fiscale aangelegenheden, een bijzondere toepassing van het in de artikelen 10 en 11 van de Grondwet vervatte beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie. Het komt de bevoegde wetgever toe de grondslag, het tarief en de berekeningswijze van de belasting vast te stellen. Hij beschikt ter zake over een ruime beoordelingsbevoegdheid. Fiscale maatregelen maken immers een wezenlijk onderdeel uit van het sociaaleconomisch beleid. Zij zorgen niet alleen voor een substantieel deel van de inkomsten die de verwezenlijking van dat beleid mogelijk moeten maken, maar zij laten de wetgever ook toe om sturend en corrigerend op te treden en op die manier het sociale en economische beleid vorm te geven. De maatschappelijke keuzen die bij het inzamelen en het inzetten van middelen moeten worden gemaakt, behoren derhalve tot de beoordelingsvrijheid van de bevoegde wetgever. Het Hof vermag een dergelijke beleidskeuze, alsook de motieven die daaraan ten grondslag liggen, slechts af te keuren indien zij op een manifeste vergissing zouden berusten of indien zij kennelijk onredelijk zouden zijn. De bevoegde wetgever kan daarenboven geen rekening houden met de bijzonderheden van elk gegeven geval. Hij moet gebruik kunnen maken van categorieen die, noodzakelijkerwijs, de verscheidenheid van toestanden slechts met een zekere graad van benadering opvangen. Een belastingstelsel kan niet gedetailleerd op de individuele situaties ingaan zonder een controle te organiseren waarvan de kostprijs het rendement van de belasting in het gedrang zou kunnen brengen.

Het Hof dient evenwel te onderzoeken of de in het geding zijnde bepaling, door de wijze waarop de planbatenheffing wordt berekend, niet leidt tot verschillen in behandeling die niet redelijk verantwoord zijn. De grieven van de gemeente Tervuren hebben betrekking op het feit dat bij een bestemmingswijziging van een stuk grond de berekening van de planbatenheffing gebeurt op basis van de oppervlakte van elk kadastraal perceel afzonderlijk.

De verschillen in behandeling waarover het Hof wordt ondervraagd, berusten op een objectief criterium van onderscheid, zijnde het feit dat een stuk grond dat een eigenaar bezit en waarop een bestemmingswijziging wordt doorgevoerd, al dan niet is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen. De grenzen en de oppervlakte van een kadastraal perceel zijn vastgelegd in de kadastrale bescheiden, die worden bewaard en bijgehouden door de bevoegde federale administratie.

Luidens de in B.2.3 vermelde parlementaire voorbereiding dient de keuze voor een heffing op het niveau van het kadastraal perceel “zowel de operationalisering als de objectiviteit van de heffing. De Administratie van het Kadaster, de Registratie en de Domeinen bakent de kadastrale percelen immers af op grond van objectieve en pertinente criteria, krachtens artikel 472, § 1 van het Wetboek van de Inkomstenbelastingen 1992.” Daarbij wordt onder het begrip “kadastraal perceel” begrepen “een min of meer groot deel van het grondgebied gelegen in een zelfde gemeente of gehucht, gekenmerkt door een zelfde aard of soort van bebouwing en toebehorend aan een zelfde persoon”. Nog volgens de in de parlementaire voorbereiding vermelde omschrijving vormen meerdere onroerende goederen, zoals “een gebouw en zijn aanhorigheden, bijgebouwen, toegangen en tuinen”, slechts één kadastraal perceel “wan-

neer alles aan elkander paalt en aangewend wordt tot een zelfde gebruik”.

De decreetgever heeft de invulling van het perceelbegrip in het kader van de planbatenheffing willen afstemmen op de afbakening van de kadastrale percelen in het kader van de regeling met betrekking tot het kadastraal inkomen van onroerende goederen, opgenomen in het WIB 1992 en de uitvoeringsbesluiten ervan. Uit de bepalingen vermeld in B.8, blijkt dat daarbij onder meer de eigendomssituatie, de aard, de ligging en het gebruik van de onroerende goederen in aanmerking worden genomen.

Zoals is vermeld in B.7.4, kan de decreetgever bij de invoering van een belasting geen rekening houden met de bijzonderheden van elk gegeven geval en vermag hij de diversiteit ervan benaderend en vereenvoudigend te omschrijven. Daarbij moet de decreetgever noodzakelijkerwijze rekening houden met de moeilijkheden die, inzonderheid wat de administratieve kosten voor de invorderende administratie betreft, gepaard gaan met de inning van de belasting. In dat verband laat de vaststelling van de planbatenheffing op basis van de kadastrale documentatie aangelegd en bijgehouden door de bevoegde federale administratie, zonder dat in elk concreet geval moet worden beoordeeld in welke mate aanpalende onroerende goederen dienen te worden beschouwd als één of meerdere percelen in het licht van de in B.10.1 vermelde criteria, toe om de in de parlementaire voorbereiding vermelde doelstelling van operationalisering en objectiviteit van de planbatenheffing te bereiken.

Rekening houdend met de ruime beoordelingsvrijheid waarover de decreetgever in fiscale aangelegenheden beschikt, steunt een benadering per perceel binnen het kader van een belasting zoals de planbatenheffing, die er in essentie toe strekt een waardevermeerdering van een onroerend goed ingevolge een optre-

den van de gewestelijke overheid bevoegd inzake ruimtelijke ordening te belasten, bijgevolg op een pertinent criterium van onderscheid. De in de prejudiciële vragen aangenomen veronderstelling dat de belastingplichtige niet bij machte zou zijn om de opdeling in kadastrale percelen “te controleren aan de hand van objectief verifieerbare gegevens”, vloeit niet voort uit de in het geding zijnde bepaling. De regels met betrekking tot het aanleggen en bijwerken van de kadastrale documentatie worden immers vastgesteld door de Koning ter uitvoering van de artikelen 472, § 1 en 504 van het WIB 1992, zoals is vermeld in B.8. Voor zover de opdeling in kadastrale percelen, in een concreet geval, niet zou overeenstemmen met de werkelijke toestand van de desbetreffende onroerende goederen en er daardoor, op het vlak van de planbatenheffing, een verschil in behandeling zou kunnen ontstaan ten opzichte van andere grondeigenaars, is zulks evenmin het gevolg van de in het geding zijnde bepaling, maar wel van de toepassing, door de bevoegde federale administratie, van de aldus door de Koning vastgestelde regels.

Er dient nog te worden onderzocht of de vaststelling, krachtens de in het geding zijnde bepaling, van de vermoede meerwaarde op het niveau van het kadastraal perceel onevenredige gevolgen doet ontstaan. Het vaststellen van de planbatenheffing op basis van de oppervlakte van een kadastraal perceel, waarbij de belasting progressief is, heeft tot gevolg dat eigenaars van grotere percelen zwaarder worden belast dan eigenaars van kleinere percelen en houdt dus rekening met het draagkrachtbeginsel, zoals door de decreetgever werd beoogd. In zoverre de decreetgever, in het licht van de in B.10.1 vermelde criteria voor de afbakening van de kadastrale percelen, ervan mocht uitgaan dat de meeste eigenaars een stuk grond bezitten dat bestaat uit één kadastraal perceel,

heeft de in het geding zijnde bepaling in beginsel geen onevenredige gevolgen. Wanneer evenwel een stuk grond is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen die aan dezelfde eigenaar toebehoren, heeft de in het geding zijnde bepaling tot gevolg dat het progressief karakter van het heffingspercentage van de belasting, zoals vastgelegd in artikel 2.6.11 van de VCRO, wordt toegepast per kadastraal perceel afzonderlijk. Dit leidt ertoe dat de planbatenheffing hoger kan liggen wanneer een stuk grond slechts bestaat uit één kadastraal perceel, dan wanneer een stuk grond met dezelfde oppervlakte, of zelfs met een grotere oppervlakte, is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen. Het blijkt niet dat de mate van progressiviteit van de planbatenheffing en de hoogte van de heffingspercentages, zoals vastgesteld in artikel 2.6.11 van de VCRO, van die aard zijn dat op onevenredige wijze afbreuk wordt gedaan aan de rechten van de eigenaar van wie het stuk grond als één perceel wordt belast. Overigens zullen zich binnen de categorie van eigenaars wier stuk grond is opgedeeld in meerdere kadastrale percelen ook verschillen in de planbatenheffing voordoen naargelang van het aantal percelen. Tot slot hangt de opdeling in kadastrale percelen, met toepassing van de in B.8 en B.10.5 vermelde regels, af van de specifieke kenmerken van het stuk grond in kwestie. De werkelijke financiële gevolgen van de planbatenheffing blijken slechts wanneer de meerwaarde die het gevolg is van een bestemmingswijziging daadwerkelijk wordt gerealiseerd, waarbij naast de oppervlakte van een kadastraal perceel tal van andere factoren een rol spelen. Rekening houdend met het bovenstaande zijn de gevolgen van de verschillen in behandeling waarover het Hof wordt ondervraagd niet onevenredig met de door de wetgever nagestreefde doelstellingen.

Artikel 2.6.10 van de VCRO is bijgevolg niet onbestaanbaar met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre die bepaling ertoe leidt dat de vermoede meerwaarde op grond waarvan het bedrag van de planbatenheffing wordt berekend, wordt vastgesteld per kadastraal perceel.

Uit de formulering van de verwijzingsbeslissing en de bij het Hof ingediende memories kan worden afgeleid dat de derde prejudiciële vraag betrekking heeft op de bestaanbaarheid van artikel 2.6.10 van de VCRO met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre die bepaling de bedragen van de vermoede meerwaarden per vierkante meter voor elk van de bestemmingswijzigingen op forfaitaire wijze vaststelt, waardoor niet in concreto rekening kan worden gehouden met de specifieke factoren, zoals de ligging, die bepalend zijn voor de waarde van een perceel. Aldus zou de in het geding zijnde bepaling een identieke behandeling creëren van eigenaars van percelen die een bestemmingswijziging van dezelfde aard ondergaan, aangezien al die eigenaars worden belast op basis van eenzelfde bedrag van de vermoede meerwaarde, terwijl de reële waardevermeerdering van hun perceel verschillend kan zijn in het licht van de individuele kenmerken ervan. Zoals het Hof heeft geoordeeld bij het voormelde arrest nr. 50/2011 van 6 april 2011, is de belastbare materie van de planbatenheffing niet een verwezenlijkte meerwaarde, namelijk een werkelijk ontvangen inkomen, maar wel een vermogensbestanddeel, namelijk een waardevermeerdering van een onroerend goed, die geacht wordt voort te vloeien uit een optreden van de gewestelijke overheid bevoegd inzake ruimtelijke ordening.

Uit de in B.2.6 vermelde parlementaire voorbereiding blijkt dat de bedragen van de vermoede meerwaarden per vierkante meter werden vastgesteld “op grond van een actuele wetenschap-

pelijke studie” en dat ervoor werd gekozen niet langer rekening te houden “met de thans bestaande arrondissementele coëfficiënten”, onder meer omdat die coëfficiënten aanzienlijk van elkaar verschilden en daarvoor weinig wetenschappelijke basis voorhanden was. Bovendien houdt “de evolutie van de grondmarkt [ ] allerminst rekening met arrondissementele grenzen, gelet op de grote diversificaties en fluctuaties van grondprijzen binnen één en hetzelfde arrondissement”.

Krachtens artikel 2.6.12, § 1 van de VCRO worden “de in artikel 2.6.10, § 2, eerste lid, opgenomen vermoede meerwaarden per m² [ ] vijfjaarlijks geactualiseerd”, overeenkomstig de in die bepaling voorgeschreven procedure. Zoals is vermeld in B.7.4, kan de decreetgever bij de invoering van een belasting geen rekening houden met de bijzonderheden van elk gegeven geval en vermag hij de diversiteit ervan benaderend en vereenvoudigend te omschrijven. Daarbij moet de decreetgever noodzakelijkerwijze rekening houden met de moeilijkheden die, inzonderheid wat de administratieve kosten voor de invorderende administratie betreft, gepaard gaan met de inning van de belasting. Aldus vermocht de decreetgever redelijkerwijs ervoor te kiezen de belastbare grondslag van de planbatenheffing niet vast te stellen op basis van de reële waardevermeerdering, maar te werken met een systeem van regelmatig geactualiseerde en wetenschappelijk onderbouwde forfaitaire bedragen per vierkante meter, die zijn afgestemd op de aard van de bestemmingswijziging en op uniforme wijze gelden voor het volledige grondgebied van het Vlaamse Gewest. Het is niet kennelijk onredelijk ervan uit te gaan dat, indien voor elk individueel perceel in concreto de reële waardevermeerdering zou moeten worden geraamd, zulks kosten met zich zou meebrengen die mogelijk niet in verhouding

staan tot de opbrengst van de planbatenheffing.

Artikel 2.6.10 van de VCRO is bijgevolg niet onbestaanbaar met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre die bepaling de bedragen van de vermoede meerwaarden per vierkante meter, op grond waarvan de planbatenheffing wordt berekend, vaststelt op forfaitaire wijze.

niet benut heeft of ze tevergeefs heeft uitgeput, de rechter die kennisneemt van de tegen de heffing ingediende vordering in rechte, nog uitspraak doet over de wettigheid van de opname in de inventaris op grond waarvan de heffing is vastgesteld. Voormelde veronderstelt evenwel dat er minstens een regelmatige kennisgeving gebeurde van de administratieve akte tot vaststelling van leegstand, hetgeen te dezen niet het geval is.

Belasting op leegstaande woningen – Betwisting inventarisatie – Gevolgen ontbreken kennisgeving beslissing tot opname

Indien er een dergelijk georganiseerd administratief beroep openstaat, moet door de belastingplichtige eerst dat beroep uitgeput worden vooraleer een vordering in rechte in te stellen overeenkomstig artikel 1385undecies Ger.W. Niet betwist wordt dat het op het ogenblik van het opstellen van de administratieve akte toepasselijke belastingreglement uitdrukkelijk voorzag in een georganiseerd administratief beroep voor de betwisting van de inventarisatie leegstand. De kwestieuze administratieve akte opgesteld op 25 februari 2016 maakte hiervan uitdrukkelijk melding.

Indien de zakelijk gerechtigde tegen de administratieve akte geen tijdig bezwaar heeft ingesteld, kan de eventuele onjuistheid van die administratieve akte niet meer aangevoerd worden. De woning en/of het gebouw wordt dan definitief opgenomen in de inventaris op datum van de administratieve akte van vaststelling van leegstand. De mogelijkheid de inventarisatie aan te vechten op grond van het belastingreglement sluit in principe uit dat wanneer de belastingplichtige die mogelijkheid

Het hof is van oordeel dat te dezen de wettigheid van de administratieve akte en van de opname in de inventaris op grond waarvan de heffing is vastgesteld, wel degelijk nog kan worden betwist door de belastingplichtige. Er anders over oordelen zou immers betekenen dat de opname in de inventaris definitief is en door de belastingplichtige niet meer zou kunnen worden betwist, terwijl zij geen weet had van de inhoud van de administratieve akte tot vaststelling van leegstand, gevolgd door de opname in de inventaris en de hieruit voortvloeiende belastingplicht. Op die manier zou dan ook elke mogelijkheid op tegenspraak worden uitgehold, rekening houdende met het hoger weergegeven belang en de definitieve gevolgen van dergelijke administratieve akte bij afwezigheid van het door de houder van het zakelijk recht ingestelde georganiseerd administratief beroep. De kennisgeving werd aangetekend verstuurd op 2 maart 2016. De Post liet op dit adres een bericht achter op 3 maart 2016 en de aangetekende kennisgeving werd door De Post teruggezonden aan de stad met de vermelding “NIET AFGEHAALD”. Het hof stelt vast dat de aangetekende kennisgeving van de opname op de inventaris leegstand ingevolge de vaststellingen opgenomen in de administratieve akte werd verstuurd aan het verkeerd adres. De stad stelt dat zij de kennisgeving bij gewone post op 22 maart 2016 opnieuw verstuurd zou hebben. Het hof stelt vast dat er geen bewijs van het

Antwerpen 22 maart 2022, nr. 2020/ AR/520 (Mechelen)

beweerdelijk opnieuw versturen van voormelde administratieve akte naar het juiste adres wordt voorgelegd. De stad faalt desbetreffend in de op haar berustende bewijslast. Een eigenhandig geschreven vermelding “gewoon opgestuurd 22 maart 2016” aangebracht op de enveloppe van de oorspronkelijk door De Post teruggezonden aangetekende zending van 2 maart 2016 is daartoe onvoldoende. Verder stelt het hof vast dat door de stad niet betwist wordt dat de heer X. en mevrouw Y., beiden eveneens houders van het zakelijk recht met betrekking tot het kwestieuze onroerend goed, geen kennisgeving van de beslissing tot opname in de inventaris leegstand ingevolge de administratieve akte tot vaststelling van leegstand hebben ontvangen. De belastingplichtigen werden dan ook niet op rechtsgeldige wijze in kennis gesteld van de beslissing tot opname in de inventaris leegstand ingevolge de vaststellingen opgenomen in de administratieve akte zodat zij in de onmogelijkheid waren om hieromtrent tijdig tegenspraak te voeren.

De stad heeft zonder meer het pand opgenomen in het leegstandsregister op de datum van de administratieve akte. De opname in de inventaris is uitsluitend het gevolg geweest van het feit dat de belastingplichtige niet tijdig in de mogelijkheid werd gesteld de beslissing tot opname in het leegstandsregister aan de hand van de administratieve akte aan te vechten. Bij afwezigheid van belastbare materie voor aanslagjaar 2017 is er geen mogelijkheid tot toepassing van artikel 356 WIB 1992, juncto artikel 11 van het decreet van 30 mei 2008 betreffende de vestiging, de invordering en de geschillenprocedure van provincie- en gemeentebelastingen.

Antwerpen 22 maart 2022, nr. 2020/AR/1674 (OVAM)

Navordering milieuheffing – Toepassingsgebied – Willekeurige berekeningsgrondslag – Gelijkheidsbeginsel – Herleiding boete

De belastingplichtige stelt dat de milieuheffing niet verschuldigd zou zijn bij recyclage van afvalstoffen maar enkel bij verwijdering van afval. Zij zou niet tot verwijdering van afval zijn overgegaan en derhalve niet heffingplichtig zijn. De belastingplichtige gaat uit van een onvolledige en foutieve lezing van het Materialendecreet. In casu wordt niet betwist dat de belastingplichtige papier- en kartonafval op beroepsmatige basis inzamelt, dit sorteert op haar site en vervolgens afvoert naar verwerkers onder meer buiten het Vlaamse Gewest die dit afval recycleren. De belastingplichtige is aldus principieel onderworpen aan de milieuheffing voor wat betreft de inzameling en vervoer van afval met oog op de verwerking ervan, in casu recyclage, buiten het Vlaamse Gewest. Volgens de belastingplichtige schendt de heffing het legaliteitsbeginsel, aangezien zij wordt berekend op een arbitrair geraamd en louter fictief procentueel gemiddelde van het afval dat als recyclageresidu zou worden mee verbrand. De belastingplichtige maakt aldus geheel ten onrechte abstractie van het artikel 46, eerste lid, 19° van het Materialendecreet dat voorziet in de heffingsgrondslag in geval van overbrenging van afvalstoffen met het oog op de verwerking ervan buiten het Vlaamse Gewest.

Het komt aan belastingplichtige toe om in toepassing van artikel 50 van het Materialendecreet per kwartaal een aangifte in te dienen van de verschuldigde heffing en om in toepassing van artikel 52 van het Materialendecreet dagelijks en in volgorde van verwerking een register

bij te houden van de afvalstoffen evenals om alle bescheiden voor te leggen aan de controlerende ambtenaren om de juistheid van de aangegeven bedragen na te gaan, bij gebreke waarvan in toepassing van artikel 54 van het Materialendecreet een ambtelijke aanslag opgelegd kan worden voor het bedrag van de heffing die vermoedelijk verschuldigd is.

Het hof stelt met de OVAM vast dat nulaangiften werden ingediend en dat de belastingplichtige geen verwerkingsattesten heeft voorgelegd. De bestreden heffing kon derhalve in toepassing van artikel 54 van het Materialendecreet worden berekend aan de hand van een vermoed gemiddelde van 30 % residu na recyclage voor papier en 7 % residu na recyclage voor karton. Van enige schending van het legaliteitsbeginsel is geen sprake. De belastingplichtige bewijst niet dat de gehanteerde percentages onjuist dan wel willekeurig zouden zijn en niet met de realiteit zouden overeenstemmen. Dat deze gebaseerd zijn op cijfers afkomstig van een gelijkaardig verwerkingsbedrijf maakt ze niet per definitie willekeurig.

Het hof stelt vast dat elke verwerking van papier- en kartonafval onderworpen is aan de milieuheffing al naargelang de verwerkingswijze en ongeacht of de verwerking in het Vlaamse Gewest plaatsvindt dan wel buiten het Vlaamse Gewest. Het is enkel de heffingsplichtige die verschilt. Indien de verwerking in het Vlaamse Gewest plaatsvindt, is de Vlaamse verwerker heffingsplichtig. Indien de verwerking buiten het Vlaamse Gewest plaatsvindt, is diegene die het afval vervoert met oog op verwerking buiten het Vlaamse Gewest heffingsplichtig. In beide gevallen is echter steeds een milieuheffing verschuldigd.

De belastingplichtige blijft in gebreke de rechtsgrond aan te halen op grond waarvan zij meent dat sorteerders van buiten het Vlaam-

se Gewest niet aan de Vlaamse milieuheffing zouden zijn onderworpen. Het hof kan slechts vaststellen dat artikel 45, eerste lid van het Materialendecreet ter zake geen onderscheid maakt waar het stelt dat onderworpen zijn aan de milieuheffing de ondernemingen die op beroepsmatige basis afvalstoffen inzamelen of vervoeren met het oog op verwerking ervan buiten het Vlaamse Gewest. Ook buitenlandse ondernemingen zijn derhalve onderworpen aan de milieuheffing indien zij in Vlaanderen afvalstoffen inzamelen met het oog op verwerking ervan buiten het Vlaamse Gewest.

De belastingplichtige stelt voorts dat slechts twee bedrijven binnen de sector van het papier- en kartonafval aan de milieuheffing zouden zijn onderworpen. Zelfs indien zulks het geval zou zijn, wat het hof niet kan vaststellen, doet zulks geen afbreuk aan artikel 46, eerste lid, 19° van het Materialendecreet dat de overbrenging van afvalstoffen met het oog op de verwerking ervan buiten het Vlaamse Gewest aan de milieuheffing onderwerpt. De belastingplichtige toont niet aan dat zij in concreto wordt gediscrimineerd door de toepassing van deze heffing. Zulks geldt evenzeer voor de ongefundeerde stelling van belastingplichtige dat de milieuheffing enkel zou worden geheven bij overbrenging van papier- en kartonafval met het oog op de verwerking ervan buiten het Vlaamse Gewest. Zelfs indien zulks het geval zou zijn, doet dat geen afbreuk aan de duidelijke wettekst in artikel 46, eerste lid, 19° van het Materialendecreet waarin ter zake geen onderscheid wordt gemaakt. De wet is ter zake duidelijk. De OVAM dient dan ook niet aan te tonen dat meer dan twee bedrijven en andere sectoren worden belast. Ten slotte werpt de belastingplichtige op dat er sprake zou zijn van een ongelijke behandeling tussen gesorteerd papier- en kartonafval dat wordt afgevoerd buiten Vlaanderen en gesorteerd papier- en kartonaf-

val dat wordt afgevoerd binnen Vlaanderen. Dit laatste zou niet aan de milieuheffing zijn onderworpen en de afvoer buiten Vlaanderen zou onderworpen zijn aan “vermoedelijke percentages”. Het hof herneemt dat elke verwerking van papier- en kartonafval onderworpen is aan de milieuheffing al naargelang de verwerkingswijze en dit ongeacht of de verwerking in het Vlaamse Gewest plaatsvindt dan wel buiten het Vlaamse Gewest. De heffingsgrondslag wordt bepaald in functie van de verwerkingswijze zoals blijkt uit artikel 46, eerste lid, 1° tot 19° van het Materialendecreet.

De vordering tot herleiding van de boete is toelaatbaar. Het bestreden vonnis wordt op dit punt hervormd. Enige herleiding van de opgelegde boete tot een “passend bedrag” dient te worden afgewezen. De belastingplichtige motiveert geenszins waarom de opgelegde boete niet passend zou zijn. Een principiële betwisting ligt althans niet voor. Het hof kan slechts vaststellen dat de boete werd opgelegd in overeenstemming met artikel 58 van het Materialendecreet wegens het vestigen van een ambtelijke aanslag.

Gent 5 april 2022, nr. 2021/AR/659 (Oostende)

Belasting op gebouwen en/of woningen die beschouwd worden als onbewoonbaar en/of ongeschikt – Overmacht in hoofde van medeeigenaar

De vraag stelt zich of de belastingplichtige de houding van haar ex-echtgenoot kan aanhalen om overmacht in haren hoofde te bewijzen. Met de stelling van de stad dat de belastingplichtige dit niet kan en dat zij de belasting maar moet verhalen op de verantwoordelijke eigenaar, kan

niet zomaar ingestemd worden. Indien de belastingplichtige aantoont dat zij tevergeefs alle stappen heeft ondernomen die een goed huisvader in dezelfde omstandigheden zou hebben getroffen om aan de onbewoonbaarheid een einde te stellen, en dus aantoont dat de onbewoonbaarheid te wijten is aan redenen buiten haar wil en dat van haar redelijkerwijze niet kan worden verwacht dat zij een einde stelt aan die onbewoonbaarheid, bewijst zij dat in haren hoofde overmacht aanwezig is. De stelling van de stad zou erop neerkomen dat mede-eigenaars nooit overmacht kunnen inroepen wanneer de situatie van overmacht te wijten is aan de houding van de andere mede-eigenaar. Dit gaat in tegen het elementair beginsel dat niemand tot het onmogelijke gehouden is. De betwiste aanslagen betreffen de toestand op 4 augustus 2018, zijnde de verjaardag van de inventarisatie van de vier woongelegenheden. Op datum van 4 augustus 2018 voerde de belastingplichtige niet het beheer van het pand en had zij geen enkel zicht op het beheer gevoerd door haar gewezen echtgenoot. Enige mogelijkheid om in die periode zelf het beheer te voeren en om aldus aan de situatie van ongeschiktheid en onbewoonbaarheid te verhelpen, had zij niet. Zij heeft in die periode alle redelijkerwijs mogelijke stappen gezet om zelf het beheer in eigen handen te nemen, doch tevergeefs.

De omstandigheid dat de belastingplichtige schadevergoeding kan vorderen van haar ex-echtgenoot wegens wanbeheer, doet geen afbreuk aan de situatie van overmacht waarin de belastingplichtige zich ten opzichte van de kwestieuze aanslagen zelf bevond.

Gent 19 april 2022, nr. 2021/AR/845 (Haaltert)

Belasting op leegstaande woningen – Correcte omschrijving belastbaar feit – Gevolgen ontbreken beroepsprocedure na bezwaar tegen inventarisatie – Verwijzing naar opgeheven besluit – Fotoverslag als substantieel vereiste voor opname – Subsidiaire aanslag

Hoewel het aanslagbiljet de vermelding “gebouw” in de plaats van “woning” bevat, bestaat er geen onduidelijkheid en geen discussie over dat de betwiste belasting betrekking heeft op een woning. Artikel 4 van het decreet van 30 mei 2008 betreffende de vestiging, de invordering en de geschillenprocedure van provincie- en gemeentebelastingen, voorziet niet in een nietigheidssanctie bij een onjuiste omschrijving van het feit dat aanleiding geeft tot de belasting. Bovendien is het belastbaar feit niet de leegstaande woning, maar wel de vaststelling dat de woning gedurende een termijn van 12 opeenvolgende maanden is opgenomen in het leegstandsregister. Dit belastbaar feit is als volgt voldoende duidelijk weergegeven op het aanslagbiljet. De verkeerde vermelding van “leegstaande gebouw” in de plaats van “leegstaande woning” heeft hier concreet de belastingplichtigen niet misleid of enige twijfel doen ontstaan over het leegstaande onroerend goed. Er moet worden aangenomen dat het ontbreken van een beroepsprocedure na bezwaar tegen de opname van een woning in het leegstandsregister, een beperking inhoudt van de rechten van verdediging. Door de opname vangt immers de termijn van 12 maanden aan waarna de belasting opeisbaar wordt. Het moment van opname is dan ook een belangrijk noodzakelijk element in de totstandkoming van het belastbaar feit. Met betrekking tot dergelij-

ke gelijkaardige reglementen is het vaste rechtspraak dat door het nalaten van het betwisten van de opname in het leegstandsregister, de belastingplichtige nadien naar aanleiding van de betwisting van de heffing niet meer de opname in het leegstandsregister kan betwisten. Het hof acht het niet noodzakelijk om wegens het ontbreken van de beroepsprocedure het gehele belastingreglement buiten toepassing te laten. Het doel van de norm en de naleving van de rechten van verdediging van de belastingplichtigen kan hier worden bereikt door aan te nemen dat de beroepstermijn niet is aangevat en de belastingplichtigen wel degelijk nog in het kader van de huidige betwisting van de belasting zich kunnen verzetten tegen de opname van de woning in het leegstandsregister. De vaststelling dat het reglement een verwijzing bevat naar een besluit dat inmiddels is opgeheven, heeft tot gevolg dat dit besluit niet kan worden toegepast maar heeft niet noodzakelijk tot gevolg dat het reglement onwettig wordt.

De opheffing van dat besluit maakt de toepassing en het opzet van het gemeentereglement niet onmogelijk. Zelfs al blijkt dat het bedoelde besluit inmiddels was opgeheven, dan nog volgt uit die bepaling dat de leegstand nog steeds overeenkomstig het Grond- en Pandendecreet kan worden opgespoord en vastgesteld. Bovendien bevat het gemeentelijke reglement eigen regels met betrekking tot de opsporing en vaststelling van de leegstand.

Op basis van de toepasselijke reglementen stelt het hof vast dat het maken en voegen van een fotoverslag geldt als een substantiële vereiste voor het regelmatig kunnen vaststellen van de leegstand en het opmaken van een rechtsgeldige administratieve akte. Het ontbreken van het vereiste fotoverslag leidt tot de vaststelling dat de leegstand niet rechtsgeldig overeenkomstig de toepasselijke reglementen is vastgesteld.

Door het ontbreken van een rechtsgeldige vaststelling van de leegstand kon de woning niet worden opgenomen in het leegstandsregister en kon het belastbaar feit zich niet voltrekken. De bestreden belasting kon niet rechtsgeldig worden gevestigd en dient te worden vernietigd.

De onregelmatigheid komt naar het oordeel van het hof niet in aanmerking voor regularisatie, reden waarom het niet noodzakelijk voorkomt om uitdrukkelijk in de mogelijkheid te voorzien om een subsidiaire aanslag voor te leggen, hetgeen de gemeente niet hoeft te verhinderen daartoe alsnog het initiatief te nemen.

Gent 19 april 2022, nr. 2021/AR/556 (Koksijde)

Belasting op toeristische verblijfplaatsen gelegen in zones voor verblijfsrecreatie – Gelijkheidsbeginsel

Samengevat heeft de gemeente, gelet op haar financiële toestand, een belasting op toeristische verblijfplaatsen gelegen in zones voor verblijfsrecreatie ingevoerd ten laste van de eigenaars van deze verblijfplaatsen teneinde de kosten voor de aanpassing van de gemeentelijke voorzieningen veroorzaakt door de toename van de bevolking ten gevolge van het gebruik van deze toeristische verblijfplaatsen en door de hierdoor ontstane bijkomende druk op de gemeentelijke voorzieningen in een niet nader bepaalde mate op de eigenaars van deze verblijfplaatsen te verhalen. In conclusies voert de gemeente aan dat de belasting tevens verantwoord wordt als forfaitaire weeldebelasting. Waar de financiële toestand van de gemeente de invoering van een belasting rechtvaardigt, rechtvaardigt de financiële toestand op zich

niet dat deze belasting enkel wordt gevestigd op eigenaars van toeristische verblijfplaatsen gelegen in zones voor verblijfsrecreatie, met uitsluiting van een andere groep. De pertinente vraag is of het verantwoord is de toeristische verblijvers te belasten op hun onroerend goed op het grondgebied van de gemeente, terwijl de onroerende goederen die niet als toeristische verblijfplaats beschouwd worden, onbelast blijven. Er moet worden aangenomen dat de kosten voor gemeentelijke voorzieningen, veiligheid en onderhoud van het openbaar domein in principe ten goede komen zowel aan de eigenaars van een woongelegenheid waarop een inschrijving werd genomen als aan de eigenaars die er een toeristische verblijfplaats gelegen in een zone voor verblijfrecreatie hebben. Die voorzieningen in hun geheel bevorderen de identiteit, authenticiteit en aantrekkelijkheid van de gemeente, waarvan eenieder die zich op het grondgebied van de gemeente bevindt kan genieten. Aan elk van die personen worden de voorzieningen en veiligheidsmaatregelen in gelijke mate geacht ten goede te komen, als gevolg waarvan elk van die personen in gelijke mate zou moeten tussenkomen in de kosten ervan. Er kan daarbij, gelet op de aard van de kosten en investeringen die de gemeente wenst mee te laten dragen door de eigenaars van toeristische verblijfplaatsen gelegen in een zone voor verblijfsrecreatie, niet zonder meer worden aangenomen dat deze verblijven meer of minder kosten en investeringen veroorzaken dan de verblijven van inwoners van de gemeente. Het is redelijk om aan te nemen dat elke verblijfplaats in een kustgemeente aanleiding geeft tot een relatief gelijkaardige kost aan gemeentelijke en veiligheidsvoorzieningen, zonder dat daarbij een onderscheid wordt gemaakt naargelang een inschrijving is genomen op deze verblijfplaats of naargelang de ligging van deze verblijfplaats.

Het kan niet zomaar worden aangenomen dat de eigenaars van toeristische verblijfplaatsen gelegen in recreatieparken op dermate geconcentreerde wijze gebruik zouden maken van de gemeentelijke voorzieningen dat er zich een ongebruikelijke en onvoorzienbare piek in gebruik van deze gemeentelijke voorzieningen zou voordoen hetgeen een verhoogde bijdrageplicht met zich zou meebrengen. Ook wat het beweerde verhoogde politietoezicht betreft, wordt dit niet aannemelijk gemaakt. De betreffende toeristische verblijfplaats is net gelegen in een privaat recreatiepark waar de kans op inbraken door het privaat en omsloten karakter ervan aannemelijk kleiner is dan wanneer een verblijf rechtstreeks uitgeeft op het openbaar domein. Dat eigenaars van toeristische verblijfplaatsen gelegen in zones voor verblijfsrecreatie meer dan andere personen aanwezig zouden zijn aan het strand en de zeedijk en op plaatsen van het openbaar domein, hetgeen de gemeente beweert, kan niet zomaar worden aangenomen. Deze toeristische verblijfplaatsen zijn immers net gelegen in een zone voor verblijfsrecreatie en het is redelijkerwijze niet aannemelijk dat deze personen tijdens hun verblijf op geconcentreerde wijze en meer dan andere personen naar een andere recreatieve zone trekken hetgeen dan tot bijkomende dienstverlening zou leiden. Hetzelfde geldt inzake de kosten gemaakt op cultureel, sportief en toeristisch vlak. De meerinspanningen die de gemeente op dit vlak levert, komen met andere woorden ten goede aan iedereen die zich op haar grondgebied bevindt, zowel aan eigenaars van toeristische verblijfplaatsen gelegen in zones voor verblijfsrecreatie als aan eigenaars van een woongelegenheid waarop een inschrijving werd genomen. Beide categorieën moeten worden geacht in gelijke mate te genieten van deze gemeentelijke voorzieningen als gevolg waarvan de argumentatie van de gemeente in

redelijkheid niet objectief verantwoordt waarom deze kosten enkel moeten worden gedragen door de eigenaars van tweede verblijven. Het gelijkheidsbeginsel vereist in principe dat een belasting die tot doel heeft de financiële gevolgen verbonden aan een aanpassing van de gemeentelijke en veiligheidsvoorzieningen te verhalen, gevestigd wordt zowel in hoofde van hen die een woongelegenheid hebben waarop een inschrijving werd genomen in de gemeente als in hoofde van hen die er een toeristische verblijfplaats gelegen in een zone voor verblijfsrecreatie hebben. Gelet op het doel en de aard van de belasting bevinden deze categorieën personen zich immers in principe in een gelijke situatie en moeten zij in principe gelijk behandeld worden. Als compenserende heffing kan de kwestieuze belasting niet de differentiatie tussen eigenaars van een toeristische verblijfplaats gelegen in een zone voor verblijfsrecreatie en inwoners van de gemeente verantwoorden. De inwoners van de gemeente Koksijde betalen immers geen aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting. Het vestigen van een belasting enkel in hoofde van de eigenaars van een toeristische verblijfplaats gelegen in een zone voor verblijfsrecreatie kan in die omstandigheden op geen enkele objectieve en redelijke manier worden verantwoord als een vorm van compensatie ten aanzien van de gemeentebelasting aangezien deze niet gevestigd wordt in hoofde van de inwoners van de gemeente.

In conclusies haalt de gemeente aan dat de belasting verantwoord is als een forfaitaire weeldebelasting. Dit overtuigt niet. Immers, dergelijke verantwoording is niet vermeld in de aanhef van het belastingreglement of in het administratief dossier en valt niet af te leiden uit de aard of de context van het belastingreglement. Bovendien, waar het bezitten van een tweede onroerend goed desgevallend als een

teken van weelde kan worden beschouwd, is dit niet het geval voor het criterium dat op dit onroerend goed geen inschrijving in de bevolkingsregisters mag zijn genomen. Het is precies dit criterium dat maakt dat een onroerend goed al dan niet binnen het toepassingsgebied valt van de belasting. Bovendien wordt dan al verondersteld dat het om een tweede onroerend goed in eigendom gaat, daar waar het kwestieuze belastingreglement alle onroerende goederen treft waarop geen inschrijving werd genomen.

Gent 26 april 2022, nr. 2021/AR/752

(Vlaamse Milieumaatschappij)

Heffing op de waterverontreiniging en op de winning van grondwater – Vervuild hemelwater – Berekeningsbasis – Subsidiaire aanslag of gedeeltelijke ontheffing

Het wordt niet betwist dat de belastingplichtige een heffingsplichtige is waarvan de afvalwaters voor het betreffende heffingsjaar niet werden bemonsterd en dat zij geen nullozerstatuut heeft. In deze omstandigheden werd terecht toepassing gemaakt van de forfaitaire berekeningsmethode voorzien in artikel 35septies van de wet van 26 maart 1971 op de oppervlaktewateren, waarvan paragraaf 2, bij gebrek aan concrete meetresultaten, een onweerlegbaar vermoeden van vervuiling van het opgenomen water hanteert. Door te voorzien in een forfaitaire berekeningsmethode heeft de wetgever, in afwezigheid van concrete meetresultaten, discussies over de juiste hoeveelheid en samenstelling van het geloosde water willen vermijden, net omdat deze parameters niet gekend zijn. De bewering van de belastingplichtige dat

de vervuiling niet zo belangrijk zou zijn, is daarom niet dienend.

Zoals de VMM terecht stelt, wordt het waterverbruik op grond van artikel 35septies van de wet van 26 maart 1971 op de oppervlaktewateren bepaald op basis van de hoeveelheid ontvangen water en niet op grond van de hoeveelheid geloosd water. Dat het hemelwater niet wordt gebruikt voor de activiteiten van de belastingplichtige ontneemt aan dit geloosd hemelwater niet de aard van belastbaar hemelwater. De betwisting betreft de vraag of het op de bedrijfsterreinen van de belastingplichtige ontvangen hemelwater wordt vervuild. Het is daarbij niet vereist dat het hemelwater “actief” gebruikt wordt voor de activiteiten van de belastingplichtige. Het volstaat dat achtergebleven stoffen die onderdeel zijn van de activiteiten van de belastingplichtige vervuiling van het hemelwater veroorzaken waardoor het hemelwater vervuild wordt door de activiteiten van de belastingplichtige. De VMM dient enkel te bewijzen dat het hemelwater vervuild wordt nadat het door de belastingplichtige werd ontvangen. Wat er nadien met het vervuilde hemelwater gebeurt, is zonder relevantie. De metingen bevestigen alle dat het om vervuild hemelwater gaat. Dat vergunningstechnisch het bedrijfsafvalwater afgescheiden zou zijn van het hemelwater, doet geen afbreuk aan de vaststelling dat het uit voormelde metingen duidelijk blijkt dat het geenszins om niet-verontreinigd hemelwater gaat. Het enkele feit dat een aantal vastgestelde overschrijdingen van de grenswaarden mede door atmosferische omstandigheden kan worden veroorzaakt, volstaat niet om te besluiten dat er geen sprake kan zijn van vervuild hemelwater. Bovendien maakt de belastingplichtige niet op afdoende wijze aannemelijk dat de overschrijding van de grenswaarden louter te wijten is aan natuurlijke aanrijking. Het hemelwater is afkomstig van daken en verhardingen

aanwezig op het bedrijfsterrein van de belastingplichtige, stroomt af via een afvoergoot toebehorend aan de belastingplichtige en wordt op het bedrijfsterrein van de belastingplichtige vervuild. De omstandigheid dat het hemelwater vervuild wordt op het bedrijfsterrein van de belastingplichtige door vervuilde stoffen volstaat om de ontvangen hoeveelheid hemelwater in aanmerking te nemen voor de berekening van de factor Q.

De in aanmerking te nemen oppervlakte werd door de VMM bepaald op grond van de door de belastingplichtige in haar bezwaar voor heffingsjaar 2015 zelf opgegeven bedrijfsoppervlakte. De belastingplichtige stelt dat de zone voor de mestverwerkingsinstallatie moet worden uitgesloten aangezien dit een circulair systeem betreft dat geen afvalwater oplevert. De opgenomen hoeveelheid hemelwater dat gebruikt wordt voor de mestverwerkingsinstallatie werd terecht in aanmerking genomen voor berekening van de totale hoeveelheid belastbaar hemelwater als component van de forfaitaire berekeningsmethode. Het gaat in deze niet om vervuild hemelwater doch wel om gebruikt hemelwater, waarbij de hoeveelheid wordt bepaald in functie van de opgenomen hoeveelheid hemelwater.

De omstandigheid dat de bedrijfsactiviteit van de belastingplichtige volledig gericht is op landbouwers impliceert niet dat zij zelf een landbouwer is. Zij is een loonbedrijf dat in onderaanneming diensten aan landbouwers levert. Het hof besluit dat de VMM de belastingplichtige terecht onder sector 55 onderbrengt. Zoals de VMM terecht opmerkt, dient de aanslag te worden herberekend en ontheven. Er is geen reden om de aanslag om die reden te vernietigen. Immers, indien de rechter vaststelt dat de heffing ten dele gewettigd is, doch een andere berekening dient te gebeuren op basis van andere parameters en alle rechten met betrekking tot de be-

streden heffing beslecht en geregeld zijn, is hij op grond van artikel 356 WIB 1992 niet verplicht om over te gaan tot vernietiging van de heffing om een subsidiaire aanslag mogelijk te maken. Hij vermag te oordelen dat de heffing slechts wordt ontheven in de mate dat bij de berekening rekening werd gehouden met de verkeerde parameters.

Gent 26 april 2022, nr. 2021/AR/889 (Oostende)

Heffing op ongeschikte en onbewoonbare woningen – Fiscale autonomie – Onmiddellijke heffing – Verantwoording heffing – Betwisting aantal woonentiteiten

Naar aanleiding van de controle van 20 februari 2018 werden enkele vaststellingen gemaakt waarvan een technisch verslag werd opgemaakt. Naar aanleiding van de vaststellingen werd een advies gegeven tot ongeschiktheid en onbewoonbaarheid. Het stond de belastingplichtigen op dat moment vrij om het advies te betwisten, alsook om nadien een beroep in te stellen tegen het besluit tot ongeschikt- en onbewoonbaarverklaring, bijvoorbeeld om reden dat renovatiewerken bezig waren. De belastingplichtigen hebben de vaststellingen, het advies en het besluit niet betwist. Op basis van de vaststellingen en het besluit werden alle woongelegenheden in de woning ongeschikt en onbewoonbaar verklaard. Waar de belastingplichtigen zelf aangeven dat renovatiewerken bezig waren, heeft niets hun belet om de bevoegde diensten te informeren zodra de vereiste renovatiewerken beëindigd waren. Het besluit vermeldt dat de woningen worden opgenomen in de gewestelijke inventaris van ongeschikt en onbewoonbaar verklaar-

de woningen overeenkomstig het decreet van 22 december 1995 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 1996. Het besluit vermeldt vervolgens dat de opname aanleiding geeft tot een heffing die verschuldigd is op datum van de eerste verjaardag van de heffing. Uit de bewoordingen van het besluit blijkt dat de vermelde heffing volgt uit het Vlaams decreet waarnaar wordt verwezen.

De begeleidende brief vermeldt evenwel duidelijk dat er voor de stad “onmiddellijk een eerste belasting van 3.000 euro verschuldigd” is. Die brief vermeldt meteen daarop het volgende: “In de belastingverordening zijn een aantal vrijstellingsmogelijkheden voorzien.” Uit het besluit en de begeleidende brief blijkt duidelijk dat er mogelijks twee heffingen verschuldigd zijn wegens de ongeschiktheid en onbewoonbaarheid van de woningen, namelijk enerzijds een heffing van het Vlaamse Gewest op basis van een decreet die verschuldigd is vanaf de eerste verjaardag, anderzijds een heffing van de stad die onmiddellijk verschuldigd is.

Gelet op de duidelijke vermeldingen in de begeleidende brief kon bij de belastingplichtigen niet het gerechtvaardigd vertrouwen ontstaan dat de stad pas bij de eerste verjaardag een heffing zou vestigen. De belastingplichtigen werden hierin niet misleid. Het belastingreglement is duidelijk en bepaalt uitdrukkelijk dat een eerste heffing verschuldigd is bij inventarisatie van de woningen. Bovendien blijkt uit de feiten dat de stad aan de belastingplichtigen een bijkomende regularisatietermijn heeft toegekend van 6 maanden tussen de vaststellingen en het besluit. De belastingplichtigen konden gedurende die periode de renovatiewerken verderzetten en al hun rechten en opmerkingen laten gelden, maar ze hebben daarvan niet gebruikgemaakt.

De stad heeft op grond van artikel 170, § 4 van de Grondwet een fiscale autonomie, waar-

van de uitzonderingen in beginsel restrictief moeten worden geïnterpreteerd. De stad is er niet toe gehouden om minimaal de regeling van de Vlaamse leegstandsheffing te respecteren. Zij beschikt over de eigen vrije keuze om de regeling van Vlaanderen te volgen, wat ertoe kan leiden dat voor de gemeente of stad een vrijstelling wordt verleend van de Vlaamse leegstandsheffing. De al dan niet toepassing of vrijstelling van een Vlaamse heffing wegens ongeschiktheid/onbewoonbaarheid, maakt niet het voorwerp uit van het geschil en heeft geen impact op de bestreden heffingen. Een gemeente is vrij om het belastbaar ogenblik te bepalen op het moment dat de woning in de inventaris werd opgenomen en op het ogenblik van het verstrijken van elke nieuwe periode van twaalf maanden vanaf de datum van de eerste inschrijving. Het evident sturend doel van het belastingreglement, dat uit de context blijkt, is het ter beschikking zijn van zoveel mogelijk woongelegenheden op een krappe woningmarkt. Een leegstaande woning is onmiddellijk beschikbaar voor de woningmarkt, terwijl bij een ongeschikte of onbewoonbare woning eerst nog aan die toestand dient te worden verholpen alvorens de woning beschikbaar is voor de woningmarkt. De toestanden van ongeschiktheid/onbewoonbaarheid hetzij leegstand zijn in het licht van het doel van de heffing op zich voldoende duidelijke verschillende situaties op grond waarvan een verschillende behandeling wordt verantwoord.

De belastingplichtigen verzetten zich tegen de belasting van 10 woonentiteiten omdat het pand maar vijf woongelegenheden had. Ze vragen ondergeschikt om de te betalen heffing te herleiden tot 5 heffingen wegens 5 woonentiteiten. Tijdens de controle werd ter plaatse vastgesteld dat het pand in werkelijkheid was onderverdeeld in 10 zelfstandige woonentiteiten die werden verhuurd. Klaarblijkelijk werden de vijf

vergunde woningen zonder vergunning feitelijk heringericht naar 10 woonentiteiten. Er werden 10 bussen vastgesteld. Dat op het adres van het pand geen 10 afzonderlijke inschrijvingen zouden zijn in het bevolkingsregister, draagt niet bij tot het bewijs van het aantal woonentiteiten. Bovendien hebben de belastingplichtigen de vaststellingen, het advies en het besluit over de 10 woonentiteiten niet te gepasten tijde betwist. Het belastbaar feit is het voorkomen van de woningen op de inventaris. Door het nalaten van het betwisten van de opname in het leegstandsregister kan de belastingplichtige nadien naar aanleiding van de betwisting van de heffing niet meer de opname in het leegstandsregister betwisten.

Gent 26 april 2022, nr. 2021/AR/194 (Aalst)

Belasting op ongeschikte en onbewoonbare woningen – Interpretatie vrijstellingsbepaling

Het toepasselijk belastingreglement voorzag in enkele vrijstellingen, waarbij een onderscheid werd gemaakt naargelang het al dan niet beperkt zijn in de tijd. Er geld een vrijstelling voor de belastingplichtige, houder van een zakelijk recht van één enkele woning of gebouw voor twee jaar vanaf de inventarisatie. Het geschil betreft de vraag of de woorden “voor twee jaar” al dan niet twee heffingsjaren of twee verjaardagen zijn. Hoewel de bewoordingen van deze tekst op het eerste gezicht de indruk doen ontstaan dat de vrijstelling geldt voor twee heffingsjaren of twee verjaardagen, moet bij nader inzicht worden vastgesteld dat deze interpretatie niet verzoenbaar is met de correcte lezing van de tekst van het belastingreglement.

De vrijstelling geldt voor twee jaren vanaf de inventarisatie. Over de betekenis van “vanaf” is op de publiek toegankelijke website van de Taalunie het volgende te lezen: “Vanaf in vanaf 1 augustus betekent: ‘te beginnen met (bij)’; ‘van de genoemde tijd af te rekenen’. Dat betekent dat de bepaling die na vanaf komt (in dit geval: 1 augustus) bij de reeks (in dit geval: de dagen) moet worden gerekend die er logischerwijs op volgt.” De tekst van het belastingreglement vermeldt niet dat de vrijstelling geldt voor twee heffingsjaren of verjaardagen. Het woord “jaren” dient overeenkomstig zijn normale gebruikelijke betekenis als kalenderjaren te worden verstaan. De tekst is op zich voldoende duidelijk en in dat geval komt het de rechter niet toe de tekst te interpreteren of een ruimere betekenis te geven aan de woorden dan hun werkelijke betekenis. De fiscale wet is grotendeels van openbare orde en dient strikt geïnterpreteerd te worden. Dit geldt ook voor een vrijstelling die enkel door middel van een wet kan worden verleend en een uitzondering vormt op de belastbaarheid. De inventarisatie gebeurde op 23 april 2013. De vrijstelling geldt voor twee jaar vanaf de inventarisatie. Dat wil zeggen dat 23 april 2013 inbegrepen is in de termijn van twee jaar. Het eerste jaar eindigt op 22 april 2014. Het tweede jaar begint op 23 april 2014 en eindigt op 22 april 2015. Dat houdt in dat op 23 april 2015 de termijn van de vrijstelling van twee jaar versterken is. Op 23 april 2015 voltrok zich het belastbaar feit die de belasting opeisbaar maakte. Dit belastbaar feit deed zich niet meer voor tijdens de vrijstellingsperiode van twee jaar.

De gemeente dient te worden gevolgd in de redenering dat deze letterlijke toepassing van het belastingreglement verzoenbaar is met de bedoeling om de gunst van de vrijstelling werkelijk toe te kennen voor twee jaar. De belastingplichtige kreeg een termijn van twee jaar om de

belastbare toestand ongedaan te maken. Aannemen dat de vrijstelling voor twee heffingsjaren of twee verjaardagen zou gelden, zou ertoe leiden dat de belastingplichtige in werkelijkheid 3 jaar vrijstelling van belasting krijgt.

Cass. 13 mei 2022, nr. F.21.0102.F (Tellin)

Belasting op eigenaars van gsm-pylonen –Gelijkheidsbeginsel

La règle de l’égalité des Belges devant la loi contenue dans l’article 10 de la Constitution, celle de la non-discrimination dans la jouissance des droits et libertés reconnus aux Belges inscrite dans l’article 11 de la Constitution ainsi que celle de l’égalité devant l’impôt exprimée dans l’article 172 de la Constitution impliquent que tous ceux qui se trouvent dans la même situation soient traités de la même manière mais n’excluent pas qu’une distinction soit faite entre différentes catégories de personnes pour autant que le critère de distinction soit susceptible de justification objective et raisonnable; l’existence d’une telle justification doit s’apprécier par rapport au but et aux effets de la mesure prise ou de l’impôt instauré; le principe d’égalité est également violé lorsqu’il est établi qu’il n’existe pas de rapport raisonnable de proportionnalité entre les moyens employés et le but visé.

Si une différence de traitement entre des catégories de contribuables qui sont dans des situations identiques ou suffisamment comparables doit être raisonnablement justifiée au regard du but et des effets de l’impôt instauré, il ne s’ensuit pas que l’appréciation préalable du caractère identique ou comparable de ces situations puisse se faire en fonction de ce but au point de devoir conclure, si le but de la taxe

est exclusivement financier, au caractère comparable de situations du seul fait que leur taxation produit des recettes communales.

Le moyen, qui revient à soutenir le contraire en présentant comme comparables les propriétaires de pylônes affectés à un système global de communication mobile ou à tout autre système d’émission ou de réception de signaux de communication au sens de l’article 1er du règlement-taxe du 8 novembre 2012, d’une part, et les propriétaires de pylônes affectés à d’autres fins, tels ceux qui sont utilisés pour l’éclairage public ou l’acheminement des lignes à haute tension, d’autre part, au motif que la taxe qui serait appliquée à ces derniers permettrait, eu égard à leur nombre, de mieux réaliser l’objectif exclusivement financier du règlement-taxe, manque en droit.

Après avoir rappelé que, « pour qu’il soit requis, au regard des principes d’égalité et de non-discrimination, de justifier raisonnablement la différence de traitement entre deux catégories de personnes, il faut que ces personnes soient dans des situations suffisamment comparables et puissent de ce fait faire grief à cette différence de traitement d’être attentatoire auxdits principes », l’arrêt, qui, sur la base des considérations vainement critiquées par la première branche, conclut à l’absence de comparabilité des catégories de propriétaires de pylônes que la demanderesse entend comparer, justifie légalement sa décision qu’« il ne saurait y avoir de discrimination prohibée entre [ces différents types de propriétaires] » et qu’il n’y a dès lors pas lieu d’écarter l’application du règlement-taxe litigieux. Le moyen, en cette branche, ne peut être accueilli.

Cass. 13 mei 2022, nr. F.21.0115.F (Luik)

Belasting op reclamedrukwerk – Gelijkheidsbeginsel – Financieel doel

Le moyen, qui, en chacune de ses branches, procède tout entier du soutènement que l’objectif de financement des missions de service public propre à tout budget communal implique qu’en votant les deux règlements litigieux, la demanderesse a privilégié une de ses missions de service public, celle d’évacuer les déchets de papier causés par les distributions d’écrits publicitaires, de sorte que le volume de papier produit par l’un ou l’autre mode de diffusion des écrits publicitaires serait un critère de distinction pertinent, mais qui ne critique pas la décision de l’arrêt que le but des deux règlements-taxes litigieux est exclusivement budgétaire, sans avoir pour objectif accessoire la lutte contre la prolifération des déchets ou la dissuasion de la distribution de folders, ne saurait entraîner la cassation. Dénué d’intérêt, le moyen, en chacune de ses branches, est irrecevable.

Gent 17 mei 2022, nr. 2021/AR/96 (Kaprijke)

Belasting op masten en pylonen – Gelijkheidsbeginsel – Onderscheid tussen installaties die hoofdzakelijk als draagstructuur dienstdoen en constructies die slechts op bijkomstige wijze als draagstructuur dienstdoen

In het licht van de doelstelling, namelijk het bestrijden van hinder voor de plaatselijke bevolking ingevolge landschapsverstoring en het bereiken van een gunstige invloed op de ruimtelijke ordening gekoppeld aan financiële

doelstellingen, is het onderscheid dat in het belastingreglement wordt gemaakt tussen installaties (steeds dienstig als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties en steeds met een hoogte van 20 meter boven het maaiveld) die hoofdzakelijk als dergelijke draagstructuur dienstdoen enerzijds en deze die niet hoofdzakelijk (en dus slechts bijkomstig) als dergelijke draagstructuur dienstdoen anderzijds, niet redelijk verantwoord. Het is immers duidelijk dat de gemeenteraad de belasting heeft ingevoerd om een financiële compensatie te bekomen voor het feit dat de aanwezigheid van bepaalde constructies als landschapverstorend ervaren wordt en derhalve hinder meebrengt voor de plaatselijke bevolking, waarbij de belasting als stimulans kan dienen tot het beperken van het plaatsen van dragende verticale constructies en zendmasten en bijgevolg bevorderlijk is voor de ruimtelijke ordening van de gemeente. Er valt niet in te zien waarom een constructie die 20 meter boven het maaiveld uitkomt en slechts bijkomstig dienstig is als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties, in mindere mate als landschapverstorend ervaren wordt en de plaatsing ervan niet zou moeten ontmoedigd worden met het oog op een goede ruimtelijke ordening. Ook bij een occasioneel gebruik voor die doeleinden moeten dergelijke constructies immers geacht worden op dezelfde manier het landschap en het uitzicht te verstoren.

De gemeente roept in conclusies in dat “hoofdzakelijk”, niet als “uitsluitend” moet worden beschouwd. Dat belet evenwel niet dat het belastingreglement inhoudt dat constructies die voor het overige onder de voorwaarden van de definitie vallen, maar slechts “bijkomstig” dienstdoen als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van

energie- en radio-installaties, niet belastbaar zijn. De gemeente voert nog aan dat het belastingreglement alle dragende verticale constructies en zendmasten zou belasten ongeacht hun functie en zonder onderscheid in welke mate zij hoofdzakelijk dienstdoen als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties. Het begrip ‘hoofdzakelijk” zou hier niet gebruikt worden als onderscheidend criterium. Het onderscheidend criterium zou hier alleen de hoogte van de dragende verticale constructie of zendmast zijn: alle dragende verticale constructies of zendmasten van 20 meter boven het maaiveld worden volgens de gemeente belast met uitzondering van de constructies die dienstdoen voor de productie van windenergie en groene stroom. Het hof kan slechts vaststellen dat de gemeente met dat argument de tekst van haar belastingreglement miskent. Er kan bezwaarlijk worden aangenomen dat het woord “hoofdzakelijk” er niet staat, terwijl dat woord wel degelijk een onderscheidende betekenis heeft.

Dat op haar grondgebied, naast de zendmasten, alleen de constructies die hoofdzakelijk fungeren als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties, deze zijn met een hoogte van 20 meter, is niet alleen een loutere bewering van de gemeente. Dat argument houdt ook geen rekening met het feit dat na de datum van goedkeuring van het reglement door de gemeenteraad, nog constructies op het grondgebied kunnen worden opgetrokken die niet hoofdzakelijk fungeren als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties met een hoogte van 20 meter. Bovendien en vooral moet het belastingreglement in dat verband op abstracte wijze worden bekeken. Het volstaat dan ook vast te stellen dat het re-

glement toelaat dat constructies slechts bijkomend fungeren als draagstructuur voor lichtinstallaties, geluidsinstallaties, het transport van energie- en radio-installaties met een hoogte van minstens 20 meter onbelast blijven, terwijl daarvoor in het licht van de doelstelling van het belastingreglement geen objectieve en redelijke verantwoording kan worden gegeven. Krachtens artikel 159 Gw. moet het belastingreglement buiten toepassing worden gelaten. Binnen het kader van het geschil, betrekking hebbend op de aanslagen die het voorwerp zijn geweest van het voorafgaand administratief geschil, brengt dat mee dat de genoemde aanslag geheel ontheven moet worden bij gebrek aan belastbaarheid.

Antwerpen 17 mei 2022, nr. 2021/AR/123 (Niel)

Belasting op onbebouwde gronden in woongebied en kavels – Bewijs van bekendmaking –Ondertekening aantekening door gemeentesecretaris

Overeenkomstig artikel 190 van de Grondwet is geen wet, geen besluit of verordening van een algemeen, provinciaal of gemeentelijk bestuur verbindend dan na te zijn bekendgemaakt in de vorm bij de wet bepaald. Niet alleen de goedkeuring van een belastingreglement door de gemeenteraad is een constitutief element om de norm in werking te laten treden, doch ook de publicatie ervan. Ook de bekendmaking is derhalve vereist opdat de gemeente zich op een belastingreglement kan beroepen.

Het Hof van Cassatie heeft reeds een aantal keer geoordeeld dat het bewijs van de bekendmaking van een belastingreglement enkel kan worden geleverd door een aantekening in het

hiertoe bestemde register. Volgens het Hof betreft deze aantekening het enige toegelaten bewijs van de bekendmaking. In onderhavig geval werd het reglement betreffende de belasting op onbebouwde gronden in woongebied en kavels aanslagjaren 2015-2019 gestemd op 1 september 2015. Het tarief van deze belasting werd gewijzigd in het reglement betreffende de belasting op onbebouwde gronden en kavels, 2016-2019, verhoging tarief, gestemd op 31 mei 2016. De gemeente legt een uittreksel voor uit de registers waarin de desbetreffende belastingreglementen werden vermeld. Als stuk legt de gemeente uittreksels voor van het Icordis-websiteprogramma betreffende de publicatie van de betrokken reglementen van 14 december 2017 tot 10 januari 2020. Het hof merkt samen met de belastingplichtige op dat de vermeldingen in het register enkel de handtekening bevatten van de burgemeester, maar niet die van de gemeentesecretaris. De handtekening van de gemeentesecretaris verleent authenticiteit aan de aktes van de gemeente. Hij waakt erover dat de reglementair voorgeschreven vermeldingen in die aktes zijn opgenomen. De ondertekening door de gemeentesecretaris werd ook expliciet voorgeschreven door artikel 182 van het Gemeentedecreet en door artikel 3 van het besluit van de Vlaamse Regering van 18 januari 2008. De handtekening van de gemeentesecretaris is aldus vereist opdat de vermelding in het register als bewijs van bekendmaking kan gelden. Ten overvloede moet in deze verwezen worden naar de mildere rechtspraak van de Raad van State, volgens dewelke de omstandigheid dat bij de aantekening in het register de voorgeschreven vormvereisten niet strik nageleefd werden, niet tot gevolg heeft dat de aantekening van de weeromstuit alle bewijskracht verliest. Gezaghebbende rechtsleer beaamt lagere rechtspraak, waarin gesteld wordt dat de aan-

tekening in het bijzonder register niet langer de enige bewijsmogelijkheid van de bekendmaking vormt, sinds belastingreglementen op de gemeentelijke website moeten worden bekendgemaakt. Zelfs indien deze mildere visie gevolgd zou worden, dient minstens op basis van andere gegevens het bewijs geleverd te zijn dat de bekendmaking correct heeft plaatsgevonden. Het hof stelt evenwel vast dat de bekendmaking van het belastingreglement en van de wijziging daarvan in het register niet blijkt uit enig ander objectief gegeven. Dat de publicatie van de website van de gemeente zou hebben plaatsgevonden op de datum die wordt vermeld in het register wordt niet bevestigd door andere dienstige stukken. Integendeel blijkt uit het stuk van de gemeente Niel dat het “basisreglement belasting op onbebouwde gronden en kavels aanslagjaar 2015-2019” en de aanpassing van dit reglement op 31 mei 2016 werden opgeladen op de gemeentelijke website op 14 december 2017, daar waar in het register wordt vermeld dat het basisreglement werd bekendgemaakt op 10 september 2015 en de aanpassing van het reglement op 7 juni 2016. Dat 14 december 2017 de datum zou zijn waarop de reglementen opnieuw op de website werden opgeladen ingevolge de vernieuwing daarvan blijkt uit geen enkel gegeven en hieruit blijkt in elk geval niet dat ze aanvankelijk werden opgeladen op de data, vermeld in het register. Het bewijs van de correcte publicatie van de belastingreglementen wordt derhalve niet op afdoende wijze geleverd.

De gemeente Niel werpt ook op dat het voor de tegenstelbaarheid van het belastingreglement aan de belastingplichtige zou volstaan dat het belastingreglement bekend werd gemaakt vóór het aanslagjaar waarin de betwiste aanslag werd gevestigd. De gemeente verwijst in dat verband naar haar stuk, waaruit blijkt dat het basisreglement en de wijziging daaraan op de

gemeentelijke website werden opgeladen op 14 december 2017, zodat deze reglementen kunnen dienen als basis voor de aanslagen voor aanslagjaar 2018. Het hof kan dit standpunt van de gemeente Niel evenwel niet volgen. Volgens het Hof van Cassatie is de vereiste van aantekening in het register op dezelfde dag als de bekendmaking van het belastingreglement een substantiële vereiste, waarvan de schending aanleiding geeft tot de niet-tegenstelbaarheid van het belastingreglement en dus de nietigheid van de op basis hiervan gevestigde aanslagen. Deze vereiste kadert immers in de zorg om te beletten dat een aantekening “pour les besoins de la cause” zou gebeuren op een later moment, waarbij niet kan worden nagegaan of en wanneer er een bekenmaking is geweest. Het is derhalve onjuist te stellen dat het voor de toepasbaarheid van het reglement zou volstaan dat het reglement op de website van de gemeente stond vóór het aanslagjaar waarvoor de betwiste aanslag werd gevestigd.

Antwerpen 17 mei 2022, nr.

2020/AR/2020 (Beringen)

Belasting op onbebouwde bouwgronden en onbebouwde kavels – Gelijkheidsbeginsel –Vrijstelling sociale woonorganisaties, stad en OCMW – Vrijstelling voor stichtingen – Opschorting van de heffing – Schending contractuele verplichtingen en vertrouwensbeginsel – Belofte van niet invoeren nieuwe belastingen

De in de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet vervatte regels met betrekking tot de gelijkheid van de Belgen en de niet-discriminatie inzake belastingen schrijven voor dat alle belastingplichtigen die zich in eenzelfde toestand bevinden op dezelfde wijze moeten worden belast.

Dezelfde regels staan er evenwel niet aan in de weg dat een verschillende fiscale behandeling wordt ingesteld ten aanzien van bepaalde categorieën van personen, in zoverre daarvoor een deugdelijke verantwoording bestaat. Die verantwoording moet onder meer voldoende in verband staan met de aard en het doel van de belastingheffing en moet worden getoetst aan de redelijkheid van de verhouding tussen de aangewende middelen en het beoogde doel. Het gelijkheidsbeginsel verbiedt anderzijds dat categorieën van personen die in situaties verkeren welke, vanuit het oogpunt van de bedoelde maatregel, niet wezenlijk van elkaar verschillen, op verschillende wijze worden behandeld zonder dat daarvoor een redelijke grond voorhanden is. Indien de toepassing van de belasting leidt tot de verschillende behandeling van belastingschuldigen die zich in een vergelijkbare toestand bevinden, is het gelijkheidsbeginsel dus niet geschonden indien de verschillende behandeling berust op een objectief criterium en redelijk verantwoord is. Bij de toetsing van het gelijkheidsbeginsel dient te worden onderzocht of de belastingplichtige die de strijdigheid aanvoert, in concreto wordt gediscrimineerd door een belastingvrijstelling omdat hij deel uitmaakt van een categorie die op gelijke gronden de toepassing van een vrijstelling kan eisen. De objectieve en redelijke verantwoording voor een verschillende behandeling kan worden afgeleid uit de aard zelf van de gemaakte differentiatie of uit de context van de belastingverordening of van het bijhorende dossier op grond waarvan de stad besliste tot de invoering van de belasting. Wanneer de verantwoording niet expliciet vermeld is in de aanhef of de tekst van de belastingverordening of in de stukken van het dossier, moet de rechter nagaan of de door de stad tijdens de procedure aangevoerde verantwoording kan worden afgeleid uit de aard van de gemaakte differentiatie

of gedragen wordt door de context van de belastingverordening of van het bijhorende dossier.

Overeenkomstig de verantwoording van het belastingreglement werd de belasting ingevoerd, gelet op de financiële toestand van de gemeente en tevens om potentiële woonlocaties vrij te maken, grondspeculatie tegen te gaan en om eigenaars van onbebouwde gronden en kavels, gelet op het onderaanbod van bouwgronden, aan te sporen tot activering. Een dossier op grond waarvan werd beslist tot de invoering van de belasting ligt niet voor. In syntheseconclusie stelt de stad bijkomend dat de vrijstelling van de sociale woonorganisaties, de stad en het OCMW wordt gerechtvaardigd door de maatschappelijke en sociale rol van deze maatschappijen en het feit dat zij belast zijn met diensten van algemeen belang. Wat de stichting betreft, verwijst de stad naar artikel 1:3 WVV dat bepaalt dat de stichting een rechtspersoon betreft zonder leden, opgericht bij rechtshandeling door één of meer personen waarvan het vermogen wordt bestemd om een belangeloos doel na te streven in het kader van één of meer welbepaalde activiteiten die zij tot voorwerp heeft.

Met inachtneming van de aldus geformuleerde doelstelling van de belasting op onbebouwde bouwgronden en onbebouwde kavels, zoals verduidelijkt door de stad in haar syntheseconclusie, is het hof van oordeel dat de vrijstelling sub artikel 5, § 2 van het belastingreglement die wordt toegekend aan de sociale woonorganisaties, de stad en het OCMW, objectief en redelijk verantwoord is, gelet op het bijzonder belang van deze instanties die het maatschappelijk belang dienen. De vrijstelling wordt verleend aan instanties die deelnemen aan of betrokken zijn bij het streven naar een efficiënt woonbeleid en meer specifiek een sociaal woonbeleid. Het OCMW, de gemeente en de sociale woon-

organisaties zetten zich in voor sociale huisvesting en zij dragen bij tot herwaardering van het woningbestand. Zij vervullen een belangrijke participerende rol in het woonbeleid van de stad en zijn bovendien nauw financieel en administratief verweven met de stad. Hun bezit van onroerende goederen kadert in dat maatschappelijk doel en heeft een totaal andere finaliteit dan bij de belastingplichtigen die onder het stedelijk belastingreglement vallen. Al deze instellingen streven een maatschappelijk of sociaal doel na en/of handelen ten openbaren nutte. Winstbejag is niet hun belangrijkste bestaansreden. Dat de recentere belastingreglementen niet meer voorzien in een vrijstelling voor de sociale woonorganisaties, de stad en het OCMW doet geen afbreuk aan de objectieve en redelijke verantwoording die bestaat voor de vrijstelling. Uit het schrappen van een vrijstelling kan geenszins worden afgeleid dat de vrijstelling in het belastingreglement van 14 oktober 2013 en zoals van toepassing voor aanslagjaar 2014 discriminatoir zou zijn. Ook de vrijstelling sub artikel 5, § 6 van het belastingreglement die wordt toegekend aan de stichtingen is objectief en redelijk verantwoord, gelet op het belangeloos doel dat wordt nagestreefd en het verbod tot uitkering van enig vermogensvoordeel behoudens voor het belangeloos doel. Dat stichtingen ook een privaat doel kunnen dienen en winstgevend kunnen zijn doet geen afbreuk aan de absolute vereiste dat het doel belangeloos moet zijn en dat een absoluut verbod is opgelegd om enig vermogensvoordeel rechtstreeks en onrechtstreeks uit te keren en dit op straffe van nietigheid van de stichting (art. 11:5 WVV). Het belangeloos doel rechtvaardigt de vrijstelling van percelen waarop een stichting rust. De objectieve en redelijke verantwoording van de vrijstellingen volgt in casu uit de aard zelf van de differentiatie. Het betreft dan ook geenszins een “geheel nieuwe

verantwoording”. Het verschil in behandeling tussen de belastingplichtige die een winstoogmerk nastreeft en de overheidsinstanties en stichtingen die een maatschappelijk belang dan wel een belangeloos doel nastreven, berust dan ook op een objectief en pertinent criterium en is verantwoord gelet op het doel ervan. Met inachtneming van het doel van de belasting en van voormelde verantwoording voor de vrijstellingen is het hof bovendien van oordeel dat de belastingplichtige niet aantoont dat zij in concreto gediscrimineerd wordt door de uitsluiting van een vrijstelling omdat zij deel uitmaakt van de categorie belastingplichtigen die op gelijke gronden wel recht op vrijstelling kunnen doen gelden. De belastingplichtige toont niet aan dat zij in concreto gediscrimineerd wordt en dat zij zich in een categorie bevindt die vergelijkbaar is met de sociale woonorganisaties, de stad en het OCMW.

Er blijkt niet dat de belastingplichtige het maatschappelijk belang dient. Zulks blijkt althans niet uit artikel 18 van de PPS-overeenkomst d.d. 5 juni 2009 waarin is bepaald dat “partijen streven naar een haalbare toepassing van de verplichting tot realisatie van een sociaal woonaanbod, in de vorm van sociale koopwoningen”. Vooreerst werd de overeenkomst niet gesloten door de belastingplichtige die pas later werd opgericht, zodat de belastingplichtige geen van de “partijen” is als bedoeld in artikel 18 van de overeenkomst. Het is dan ook niet duidelijk in welke mate de belastingplichtige op enigerlei wijze gebonden zou zijn door artikel 18. Bovendien houdt artikel 18 slechts een engagement in tot, een “streven naar”, realisatie van een sociaal woonaanbod. Uit een louter engagement kan niet worden afgeleid dat de belastingplichtige het maatschappelijk belang zou dienen bij de ontwikkeling van de site. zoals ontegensprekelijk wel het geval is voor de sociale woonorganisaties, de stad en het OCMW. Er blijkt al-

thans niet dat de ontwikkeling van de volledige site een sociaal project zou betreffen. De belastingplichtige toont in ieder geval niet aan dat zij op “dezelfde markt” aanwezig zou zijn met “hetzelfde product” als sociale woonorganisaties. De belastingplichtige beperkt zich tot een loutere bewering, zonder op objectieve en controleerbare wijze aan te tonen dat de woningen die zij aanbiedt, “qua uitzicht en verkoopprijs” volstrekt gelijkaardig zijn als deze die sociale woonorganisaties aanbieden bovendien aan eenzelfde doelpubliek.

Het enkele feit dat er in hoofde van de belastingplichtige geen sprake is van grondspeculatie rechtvaardigt althans op zich geen vrijstelling van belasting. Grondspeculatie is immers geen voorwaarde voor belastbaarheid. De belasting viseert bovendien niet enkel grondspeculatie, zoals blijkt uit de aanhef van het belastingreglement. De belastingplichtige toont evenmin aan dat zij zich in een categorie bevindt die vergelijkbaar is met stichtingen en derhalve dat zij slechts een belangeloos doel zou dienen. De belastingplichtige is als naamloze vennootschap althans niet onderworpen aan het absolute verbod voor stichtingen tot uitkering van enig vermogensvoordeel. Dat stichtingen ook winstgevend kunnen zijn, doet aan dit verbod geen afbreuk, wat andermaal de vrijstelling voor stichtingen rechtvaardigt.

Bij artikel 3.2.5 DGP worden gemeenten gemachtigd een belasting te heffen op onbebouwde bouwgronden in woongebied of onbebouwde kavels. Hierbij dienen minimale regels in aanmerking te worden genomen die betrekking hebben op het bedrag en de berekening van de belasting. Tevens wordt in de artikelen 3.2.7 tot 3.2.12 DGP voorzien in een aantal bepalingen van suppletief recht die van toepassing zijn op de gemeentelijke activeringsheffing. Deze bepalingen hebben betrekking op de identificatie van de belastingplichtige in de activeringshef-

fing en de vrijstelling of opschorting van de belasting.

Een uitdrukkelijke afwijking van de opschortingen in het decreet als zodanig, en in het bijzonder van artikel 3.2.11 DGP is niet opgenomen in het belastingreglement. Het decreet bepaalt in artikel 3.2.6 DGP echter niet op welke wijze de afwijkingen, aanvullingen en verfijningen moeten worden geformuleerd, expliciet dan wel impliciet. Ook impliciete afwijkingen zijn derhalve toegestaan. Aangezien artikel 3.2.11 DGP van suppletief recht is, was het de stad principieel toegestaan om hier, zelfs impliciet, van af te wijken. Zij heeft dit duidelijk en ondubbelzinnig gedaan door niet te voorzien in een opschorting, dan wel vrijstelling in hoofde van de houders van een verkavelingsvergunning vanaf 1 januari van het jaar volgend op de afgifte van de vergunning of vanaf 1 januari van het jaar volgend op de afgifte van het verkavelingsattest. Enig terminologisch onderscheid tussen de termen “vrijstelling” en “opschorting”, voor zover reeds bestaand, doet hier geen afbreuk aan in het bijzonder nu de memorie van toelichting bij het Grond- en Pandendecreet het tijdelijk niet belasten van houders van een verkavelingsvergunning of -attest, de zogenaamde “opschorting”, ook bestempelt als een “vrijstelling”. De stad zou zich er volgens de belastingplichtige projectvennootschap toe verbonden hebben er tijdens de ontwikkeling van het project op toe te zien dat hetzelfde gemeentelijk fiscaal regime, onder meer inzake leegstand en verwaarlozing van gebouwen en/of bedrijfspanden van toepassing blijft als op de initiële grondeigenaar, die de PPS-overeenkomst met de stad heeft afgesloten. Hoe dan ook heeft de stad zich er in de PPS-overeenkomst niet toe verbonden om geen nieuwe belastingen in te voeren of om te voorzien in een vrijstelling van belasting in hoofde van de belastingplichtige. De stad heeft gesteld er op te zullen toezien dat de SPV het-

zelfde gemeentelijk belastingregime geniet als NV M., zonder dat hieruit kan worden afgeleid dat geen belasting op onbebouwde bouwgronden en onbebouwde kavels zou kunnen worden ingevoerd. Overigens was de gemeente hiertoe uitdrukkelijk gemachtigd bij artikel 3.2.5 DGP. De PPS-overeenkomst kan geen afbreuk doen aan de grondwettelijk gewaarborgde fiscale autonomie van de gemeenten, die hun toelaat om binnen de grenzen van de door de wetgever opgelegde beperkingen en onder controle van de toezichthoudende overheid, gelijk welke materie aan een belasting te onderwerpen. Een contractuele verbintenis om geen nieuwe belastingen in te voeren ten aanzien van een welbepaalde belastingplichtige of om deze vrij te stellen van belasting zou in strijd zijn met de fiscale autonomie van de gemeente en eveneens met het legaliteitsbeginsel. Artikel 172 Gw. bepaalt uitdrukkelijk dat er geen belastingvrijstelling dan wel -vermindering kan dan door een wet. Het verlenen van een vrijstelling enkel voor belastingplichtigen binnen het project op de oude mijnsite zou dan ook in strijd zijn met het legaliteitsbeginsel nu het belastingreglement niet voorziet in een grond tot vrijstelling of opschorting waar de belastingplichtige aanspraak op zou kunnen maken.

Dat het college van burgemeester en schepenen in 2015 stelde een vrijstelling te zullen verlenen voor het volledige project voor de periode 2013-2019 en een addendum te zullen opstellen aan de PPS-overeenkomst, kan hieraan geen afbreuk doen. Gelet op het legaliteitsbeginsel en de fiscale autonomie van de stad en in acht genomen dat het fiscaal recht van openbare orde is, kan de belastingplichtige geen gerechtvaardigd vertrouwen putten uit de bewoordingen van de PPS-overeenkomst dat geen nieuwe belastingen zouden worden ingevoerd en evenmin uit de e-mailcorrespondentie in 2015 omtrent een vrijstelling van belasting voor

het project. Zulks geldt in het bijzonder nu het addendum nr. 2 aan de PPS-overeenkomst dat zou voorzien in de vrijstelling van belasting nooit werd ondertekend.

Antwerpen 24 mei 2022, nr. 2021/AR/387 (provincie Antwerpen)

Provinciebelasting op bedrijven – Overmacht –Gelijkheidsbeginsel – Verlaagd tarief voor agrarische of openluchtrecreatieve bedrijven – Non bis in idem – Rechtszekerheidsbeginsel

Er is sprake van overmacht wanneer men zijn verplichtingen niet kan naleven omwille van een oorzaak die de betrokkene niet toerekenbaar is en waaraan hij niet de minste fout heeft. Er moet sprake zijn van een ontoerekenbare onmogelijkheid. Overmacht is een gegeven uit het gemeen recht en kan niet zonder meer toegepast worden in het fiscaal recht, gelet op het legaliteitsbeginsel van artikel 170 Gw. Anderzijds is er strijdigheid met het grondwettelijk gewaarborgd gelijkheidsbeginsel wanneer belastingplichtigen die zich in een overmachtssituatie bevinden op dezelfde manier worden behandeld als zij die zich niet in een overmachtssituatie bevinden. Overmacht kan derhalve, zelfs als dit niet uitdrukkelijk als belastinguitsluitingsgrond is voorzien in het belastingreglement zoals in casu, bevrijdend werken.

Zonder onderscheid wordt overeenkomstig het belastingreglement iedere vestiging aan de belasting onderworpen, ongeacht het daadwerkelijk bedrijfsmatig gebruik, zelfs indien improductief en zonder economisch rendabel nut of gebruik. De belasting van een vestiging die niet daadwerkelijk wordt gebruikt, om welke reden ook en al dan niet vrijwillig, is dan ook

niet onredelijk. Dat overmacht het daadwerkelijk gebruik onmogelijk zou maken, kan dan ook nooit afbreuk doen aan de belastbaarheid van de vestiging, aangezien elke vestiging, ongeacht het daadwerkelijk gebruik, zonder meer aan belasting is onderworpen. Dat de noodzaak tot bodemsanering het gebruik onmogelijk maakte, kan dan ook geen overmacht uitmaken in deze. Ten overvloede merkt het hof daarbij op dat de belastingplichtige niet aantoont dat overmacht haar heeft verhinderd om tijdig een einde te maken aan het belastbaar feit, met name het beschikken per 1 januari van het aanslagjaar over een vestiging op het grondgebied van de provincie die tot haar gebruik is voorbehouden. Er blijkt niet dat de belastingplichtige de nodige inspanningen heeft gedaan tot vervreemding, verhuur of verpachting van de vestiging of enige andere wijziging in de uitbating waardoor zij niet meer over een belastbare vestiging zou beschikken per 1 januari 2018 in de zin van het belastingreglement.

De belastingplichtige is geen agrarisch of openluchtrecreatief bedrijf en wordt aldus onderworpen aan een hogere belasting dan verschuldigd door deze laatsten. Uit de aanhef van het belastingreglement blijkt dat het doel van de algemene provinciebelasting financieel van aard is en dat de tariefdifferentiatie verantwoord wordt geacht rekening houdend met de invloed van de belastingplichtige op de provinciale uitgaven op de infrastructuur en de algemene dienstverlening en, voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven, omdat deze dienen te beschikken over een grote bedrijfsoppervlakte om economisch rendabel te zijn. Met inachtneming van het doel van de belasting en van voormelde verantwoording voor het tariefonderscheid is het hof van oordeel dat de belastingplichtige niet aantoont dat zij in concreto gediscrimineerd wordt omdat zij, in tegenstelling tot agrarische en openluchtre-

creatieve bedrijven, niet kan genieten van een verlaagd tarief. De belastingplichtige toont niet aan dat zij zich in een categorie bevindt die vergelijkbaar is met de agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven. In het bijzonder blijkt niet dat zij eveneens dient te beschikken over een grote bedrijfsoppervlakte om economisch rendabel te zijn.

De belastingplichtige toont niet aan dat zij “als producent en verkoper van klinkers en bouwmaterialen” dient te beschikken over een aanzienlijke oppervlakte voor de productie en stockage van de bouwmaterialen. Uit de aard van de tariefdifferentiatie blijkt dat niet louter de rentabiliteit van de bedrijven of de financiële draagkracht de toepassing van onderscheiden tarieven verantwoordt maar wel de noodzaak te beschikken over een grote bedrijfsoppervlakte om economisch rendabel te zijn. Zulks blijkt uit het feit dat het net de oppervlakte van de bedrijven is die bepaalt welk tarief van toepassing is. De financiële draagkracht of de rentabiliteit van de belastingplichtige is dan ook niet van belang ter beoordeling van de vergelijkbaarheid van de verschillende categorieën. In die context is ook niet van belang dat de belastingplichtige haar perceel niet zou kunnen gebruiken bij gebrek aan een uitvoerbaar bodemsaneringsproject en aldus geen inkomen van de grond geniet. Ook agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven zijn overigens belastbaar voor elke vestiging die wordt gebruikt of tot hun gebruik is voorbehouden, inclusief braakliggende en improductieve oppervlakten. Het gebruik bepaalt niet de tariefdifferentiatie, evenmin als het inkomen dat de gronden opleveren. De noodzaak voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven om te beschikken over een grotere bedrijfsoppervlakte om economisch rendabel te zijn, rechtvaardigt het tariefonderscheid met de andere bedrijven. Agrarische en openluchtrecreatieve

bedrijven kunnen doorgaans niet zuiniger omspringen met beschikbare ruimte door bijvoorbeeld in de hoogte te telen op verschillende bouwlagen. In die context kadert de tariefdifferentiatie voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven binnen een redelijke belastingheffing waarbij bedrijven die genoodzaakt zijn over een grote oppervlakte te beschikken, aan een lagere belasting worden onderworpen dan bedrijven voor wie de oppervlakte van geen of minder belang is.

Dubbele belasting veronderstelt het tweemaal belasten van eenzelfde inkomen voor hetzelfde jaar in hoofde van eenzelfde belastingplichtige door dezelfde overheid wanneer de ene de andere wettelijk uitsluit. In casu worden beide geviseerde belastingen geheven door verschillende overheden. Het is niet wettelijk uitgesloten dat de provincie en een gemeente binnen die provincie een gelijkaardige belasting heffen op eenzelfde onroerend goed. Van dubbele belasting is dan ook geen sprake in deze. Artikel 2 van het belastingreglement is geen onduidelijke bepaling en schendt derhalve het rechtszekerheidsbeginsel niet. Als belastbare vestiging wordt omschreven “elke oppervlakte die voor beroepsdoeleinden is bestemd of in het kader van beroeps- of bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt, tot gebruik is voorbehouden of bijdraagt tot de realisatie/uitvoering van de beroeps- of bedrijfsdoeleinden”. Het vierde lid bepaalt dat onder een oppervlakte dient te worden verstaan, elk gedeelte van een onroerend goed, elke lokaliteit of ruimte onder gelijk welke vorm en die individueel worden gebruikt of kunnen gebruikt worden, met inbegrip van de maatschappelijke of administratieve zetel. Belastbaar is derhalve de oppervlakte die gebruikt wordt of eventueel nog kan worden gebruikt ook al wordt de oppervlakte op 1 januari van het aanslagjaar niet effectief gebruikt, zoals gespecificeerd in artikel 2, zesde lid van het

belastingreglement. Van enige schending van het legaliteits- en rechtzekerheidsbeginsel is dan ook geen sprake. Het hof stelt ten overvloede vast dat de belastingplichtige geen stukken bijbrengt waaruit blijkt dat de oppervlakte van haar vestiging niet eventueel nog kan worden gebruikt. Uit de stukken omtrent de bodemsanering blijkt althans niet dat ieder gebruik van de vestiging, om welke reden dan ook, is uitgesloten, verboden is of geheel onmogelijk.

Gent 31 mei 2022, nr. 2021/AR/1274 (Gent)

Belasting op de inname van de openbare weg voor het uitvoeren van werken – Evenredigheidsbeginsel – Artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM

De belasting viseert niet zozeer de inname van oppervlakte maar wel de hinder voor de omgeving en het verkeer alsook de controle hierop. In het kader van de beoordeling van het evenredigheidsbeginsel dient deze algemene doelstelling te worden afgewogen tegen de private belangen van de belastingplichtige. Ten gronde betwist de belastingplichtige niet dat de weg in de betrokken aanslagjaren een openbare weg was en dat zij een deel van deze openbare weg heeft ingenomen voor de uitvoering van werken aan haar eigendom. Objectief gezien valt deze inname van de openbare weg onder het toepassingsgebied van het kwestieuze belastingreglement, hetgeen niet wordt betwist.

Artikel 1 van het Eerste Protocol bij het EVRM verzekert iedere natuurlijke persoon of rechtspersoon het ongestoorde genot van zijn of haar eigendom. Het verbiedt iedere eigendomsberoving behalve in het algemeen belang en met inachtneming van de wettelijke voorwaarden

en de algemene beginselen van het internationaal recht. De tweede alinea van dit artikel stelt evenwel dat de voorgaande bepalingen op geen enkele wijze het recht van een staat aantasten om wetten toe te passen die noodzakelijk worden geacht om het gebruik van de eigendom in overeenstemming met het algemeen belang te verzekeren of om de betaling van belastingen of andere heffingen of boeten te verzekeren. De belastingplichtige kan worden gevolgd waar zij stelt dat de wetgeving die een beperking inhoudt op het ongestoord genot van iemands eigendom, moet voldoen aan drie voorwaarden: (i) zij moet rechtmatig zijn, (ii) zij moet het algemeen belang dienen of waarborgen dat er belastingen of boetes worden betaald, en (iii) er moet een “fair balance” of “redelijke verhouding” zijn (proportionaliteitstoets). De belastingplichtige laat evenwel na aan te tonen dat de kwestieuze belasting in dit concrete geval een onevenredig zware last oplegt, zelfs rekening houdend met het feit dat de openbare weg loopt over een private bedding. Naast het financiële doel strekt de kwestieuze belasting er immers toe om de kosten die gepaard gaan met de verwerking en uitreiking van stedelijke vergunningen, de controle op de vergunde innames en de kosten inzake het waarborgen van de veiligheid op het openbaar domein te recupereren. Middels de belasting wenst de stad de verantwoordelijken er toe aan te zetten om binnen een strikt minimale periode de werf aan te houden op de openbare weg zodat de hinder beperkt blijft voor de omgeving en het verkeer. De belasting dient in die zin ontegensprekelijk het algemeen belang. Gelet op haar doelstellingen is het verantwoord om de belasting op te leggen aan eenieder die een openbare weg inneemt, ongeacht of deze openbare weg zich bevindt op private eigendom of op openbaar domein. De stad wijst er in dit verband terecht op dat de belasting niet zozeer de inname vi-

seert van oppervlakte maar wel de hinder voor de omgeving en het verkeer alsook de controle hierop. Deze doelstelling geldt ongeacht het zakenrechtelijk statuut van de openbare weg. Het loutere feit dat een openbare weg zich bevindt op de eigendom van een belastingplichtige doet geen afbreuk aan de doelstelling van algemeen belang die de stad wenst te bereiken middels de belasting. De belasting is van toepassing op eenieder die de openbare weg inneemt voor het uitvoeren van werken en wordt berekend in functie van de ligging en van de ingenomen oppervlakte en de duur van de werf. De belasting die conform het belastingreglement en volgend op de aanvraag tot vergunning door de belastingplichtige zelf werd gevestigd in hoofde van de belastingplichtige is geen onevenredige en overdreven last die wordt gelegd op de belastingplichtige als eigenaar van de bedding van de openbare weg, zelfs niet indien aangenomen zou worden dat de openbare weg er is gekomen omwille van een gunst van de belastingplichtige ten overstaan van de stad Gent. De belasting ontneemt de belastingplichtige haar eigendomsrecht niet en tast evenmin de essentie van haar eigendomsrecht aan. Gelet op de doelstellingen van algemeen belang die de belasting nastreeft, is een beperkte aantasting van het eigendomsrecht, in de zin dat deze belasting moet worden betaald wegens de inname van een openbare weg die zich bevindt op zijn eigendom, verantwoord.

Gent 31 mei 2022,

nr. 2021/AR/855 (Oostende)

Belasting op tweede verblijven en leegstandsbelasting – Non bis in idem – Rechtsmisbruik

Aangezien de leegstandsheffing wordt betwist omdat reeds een belasting op tweede verblij-

ven werd gevestigd, moet worden onderzocht of de ene belasting de andere uitsluit. Dit houdt ook een beperkt onderzoek in van de belasting op tweede verblijven, waarvan het belastingreglement door de gemeente als stuk wordt voorgelegd. Het is een zeer beknopt belastingreglement van één bladzijde. Artikel 2 van dit belastingreglement bepaalt dat een tweede verblijf elke private woongelegenheid is die op 1 januari van het aanslagjaar voor de eigenaar, de huurder of de gebruiker ervan niet tot hoofdverblijf dient maar die op elk ogenblik door hen voor bewoning kan worden gebruikt. Artikel 3 bepaalt dat de belasting verschuldigd is door degene die op 1 januari van het aanslagjaar eigenaar is. Dit artikel bepaalt ook dat de hoedanigheid van tweede verblijf op dezelfde datum wordt vastgelegd. Artikel 4 bepaalt het volgende: “Het Stadsbestuur telt de belastbare elementen.” Er is geen aangifteplicht. Op basis van artikel 4 van het belastingreglement blijkt dat de stad de belasting vestigt zonder dat een aangifte moet worden ingediend. Er zijn geen vrijstellingen voorzien, dus ook niet voor een lopend onderzoek van leegstand. Het belastingreglement inzake tweede verblijven voorziet nergens een regel of situatie van uitsluiting van de belasting op tweede verblijven indien er reeds een leegstandsheffing gevestigd is, noch de omgekeerde situatie, namelijk dat voor het zelfde aanslagjaar geen leegstandheffing kan worden gevestigd indien reeds een belasting op tweede verblijven verschuldigd werd. Zoals vermeld, maakt deze belasting op tweede verblijven hier niet het voorwerp uit van het geschil. Indien in het kader van de analyse van de beide belastingreglementen en de beoordeling van het huidige geschil zou worden vastgesteld dat de belasting op tweede verblijven eventueel onterecht gevestigd werd, kan het hof over die belasting geen rechtsmacht uitoefenen of beslissing nemen. Het belastingreglement ver-

meldt dat een ander gebruik van een woning dan effectieve bewoning niet wordt aanvaard. Deze paragraaf sluit af met de volgende zin: “Als effectieve bewoning geldt zowel het effectieve gebruik als hoofdverblijfplaats als het effectieve gebruik als tweede verblijfplaats.” Uit deze bepaling volgt dat enkel een effectief gebruik de leegstand uitsluit. Bij brief van 5 september 2017 heeft de gemeente ten aanzien van de belastingplichtige meegedeeld dat de leegstand werd vastgesteld van de voormelde woongelegenheid. Er werd meegedeeld dat indien die toestand van leegstand aanhoudt gedurende één jaar, de procedure tot opname in het leegstandsregister in werking wordt gesteld. Op 18 oktober 2017 reageerde de belastingplichtige op die brief met de mededeling dat ze sedert 1995 voor deze woning de belasting op tweede verblijven betaalt, waardoor de procedure bedoeld in artikel 16 van het belastingreglement niet in werking kan worden gesteld. Daarop verzocht de gemeente aan de belastingplichtige om het bewijs van een effectief gebruik aan te tonen. Hierop heeft de belastingplichtige per brief meegedeeld dat ze zelf geregeld in de woning verblijft, het pand te koop staat maar moeilijk verkocht geraakt door het verplichte behoud van de beschermde gevel. De belastingplichtige voegde een afrekening van water en een afrekening van elektriciteit bij. Op basis van die stukken heeft de gemeente terecht gereageerd dat niet kon worden vastgesteld dat de woning effectief gebruikt werd. De belastingplichtige werd verzocht bijkomende en volledige informatie te verstrekken die een effectief gebruik aantonen. Het belastbaar feit van de belasting op tweede verblijven voltrok zich tussen deze communicatie door.

In het kader van dit geschil kan op basis van de analyse van deze gegevens en stukken van het dossier niet worden vastgesteld dat die belasting op tweede verblijven toen onterecht was.

Op dat moment wees de belastingplichtige er immers zelf op dat de woning gebruikt werd als een tweede verblijf. Daaraan doet geen afbreuk de vaststelling dat de gemeente bij brief van 23 januari 2018 meedeelde dat er nog geen voldoende bewijs werd geleverd van een effectief gebruik. Het hof herhaalt dat die overweging niet noodzakelijk is voor de beoordeling van het geschil en geen gezag van gewijsde kan hebben omdat die belasting niet het voorwerp uitmaakt van het geschil. Deze analyse wordt gemaakt in het kader van de grief en het middel over de mogelijkheid tot combinatie van de belasting op tweede verblijven en de hier betwiste leegstandsheffing voor het zelfde aanslagjaar 2018. De belasting op tweede verblijven is vastgesteld op 1 januari 2018 en pas nadien, meer bepaald op 25 september 2018 is vastgesteld dat er inmiddels gedurende een periode van een jaar nog geen bewijs werd voorgelegd van een effectief gebruik. De belastingplichtige benadrukt dat die chronologie niet relevant is omdat reeds vanaf 5 september 2017 de leegstand werd aangenomen en die leegstand niet verzoenbaar is met een belasting op tweede verblijven. Die redenering vindt geen steun in de belastingreglementen zelf, maar wel in de motivering ervan. Uit de belastingreglementen volgt dat het voor de belasting op tweede verblijven formeel van geen belang is of er een effectief gebruik is, terwijl inzake de leegstandsheffing wel is voorzien dat er geen leegstand is indien er een effectief gebruik is. De vestiging van de belasting op tweede verblijven volstaat op zich niet als bewijs van een effectief gebruik, noch kan op basis van de belastingreglementen de vestiging van de belasting op tweede verblijven in hoofde van de gemeente als een erkenning van een effectief gebruik worden aangemerkt. Door voorlegging van het als redelijk aan te merken bewijs van een effectief gebruik kon de belastingplichtige de leegstandsheffing vermij-

den en op die manier ook de combinatie van de beide belastingen. De gemeente maakte een correcte toepassing van het belastingreglement en er zijn geen redenen om de leegstandsheffing nietig te verklaren, te ontheffen of kwijt te schelden. Hoewel de vaststelling van de leegstand de belasting als tweede verblijf niet uitsluit, blijkt dat de gemeente de belasting op tweede verblijven niet meer heeft gevestigd nadat op 25 september 2018 de administratieve akte van leegstand werd opgemaakt. Die feitelijke houding van de gemeente is logisch op basis van de motivering en doelstelling van de belasting op tweede verblijven. Uit de motivering van het belastingreglement op tweede verblijven blijkt immers duidelijk dat de belasting doelt op het doen bijdragen door de gebruikers van de tweede verblijven tot de financiering van diverse stadsvoorzieningen. Eenmaal de gemeente middels een akte aanneemt dat er sprake is van leegstand, neemt ze aan dat er geen gebruik is. Als er geen gebruik is, is de vestiging van de belasting op tweede verblijven niet in overeenstemming met de motivering en doelstelling van die belasting. Door na 25 september 2018 geen belasting op tweede verblijven meer in te vorderen vanaf het aanslagjaar 2019, handelde de gemeente in overeenstemming met de doelstelling van die belasting.

Het voorwerp van de beide belastingen is niet identiek. De belasting op tweede verblijven belast een bepaalde toestand van een woning op 1 januari van het aanslagjaar, terwijl de leegstandsheffing de belasting is op het voorkomen van de woning in het leegstandsregister. Om die reden kan niet worden aangenomen dat eenzelfde belastbare materie dubbel wordt belast. Ten slotte meent de belastingplichtige dat de gemeente rechtsmisbruik pleegde door enerzijds dubbele belastingen te vestigen en anderzijds de onmogelijke eis op te leggen om bij een

renovatie de gevel te behouden, waardoor de woning onverkoopbaar was en daardoor jarenlang bijkomende belastingen konden worden opgelegd.

Dat de renovatie van het pand een grote financiële inspanning vereiste, kan niet aan de gemeente worden toegeschreven. Ook de vaststelling dat de belastingplichtige gedurende jaren tevergeefs het pand te koop aanbood, is op zich evenmin toe te schrijven aan de gemeente. De slechte staat van het gebouw en dure renovatiewerken zijn onder meer te wijten aan een jarenlang gebrek aan onderhoud en modernisering. Die toestand kan evenmin aan de belastingplichtige worden toegeschreven. De gemeente heeft het belastingreglement correct toegepast. De gemeente heeft de hem toegewezen bevoegdheden geenszins uitgevoerd op een wijze die de normale uitoefening ervan overschrijdt. De stad pleegde geen rechtsmisbruik door het belastingreglement correct toe te passen. Voor zover de belastingplichtige een schadevergoeding eist wegens het stellen door de gemeente van onredelijke eisen in het kader van een renovatiedossier, maakt dit niet het voorwerp uit van dit belastinggeschil en bewijst de belastingplichtige overigens die vordering tot schadevergoeding wegens een foutaansprakelijkheid niet.

Belasting op niet-geadresseerd reclamedrukwerk – Bekendmaking – Gelijkheidsbeginsel

Waar de eerste rechter het middel van de belastingplichtige gegrond verklaarde omdat in het uittreksel letterlijk wordt gesteld dat het reglement werd “afgekondigd” in plaats van

Gent 31 mei 2022, nr. 2021/AR/690 (Dendermonde)

“bekendgemaakt”, wijst het hof er op dat, niettegenstaande het hanteren door de gemeente van de door artikel 3 van voormeld besluit voorgeschreven terminologie rechtskwesties zoals deze zou vermijden, het naleven van de vormvoorwaarden opgenomen in het besluit van de Vlaamse Regering van 18 januari 2008 betreffende de aantekeningen in het register voor de bekendmaking van de reglementen en verordeningen van de gemeenteoverheden niet is voorgeschreven op straffe van nietigheid van de bekendmaking. Het enkele feit dat de verklaring van bekendmaking niet strikt gebruikmaakt van de in artikel 3 van voormeld besluit van 18 januari 2008 voorziene formulering, doet op zich de geldige bekendmaking niet teniet. De doelstellingen onderliggend aan het kwestieuze belastingreglement worden verwoord in de preambule van het belastingreglement. Samengevat heeft de stad een belasting op de verspreiding van niet-geadresseerde drukwerken en van gelijkgestelde producten ingevoerd overwegende dat (i) niet-geadresseerd drukwerk bijdraagt tot extra papierafval en de ophaling en verwerking kosten met zich meebrengen voor de stad via de intercommunale;

(ii) dat het wenselijk is de papierafvalberg terug te dringen; en (iii) dat het daarom billijk is op niet-geadresseerd reclamedrukwerk een belasting te heffen.

Vooreerst is het hof van oordeel dat de verspreiders van drukwerk met handelskarakter, zoals de belastingplichtige, een categorie betreft die objectief verschillend is van de verspreiders van drukwerk dat geen overwegend commercieel en publicitair karakter heeft (zoals kranten, weekbladen, politieke pamfletten). Drukwerken met een louter commercieel en publicitair karakter dienen alleen private belangen, daar waar drukwerk dat algemene informatie bevat een bepaalde taak van algemeen belang of openbaar nut vervult. Een verschillende fis-

cale behandeling voor elk van beide kan dan ook de toets van het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel doorstaan.

Verder is het hof van oordeel dat er een objectieve en kennelijk redelijke verantwoording bestaat voor een onderscheid in de bijdrageplicht tussen de verspreiders van niet-geadresseerd reclamedrukwerk dat aan huis wordt achtergelaten, enerzijds, en de verspreiders van ander reclamedrukwerk, anderzijds, in het licht van de aard en het doel van de belasting. Het doel van de belasting is immers om te voldoen aan de financieringsbehoeften van de gemeente door een compenserende bijdrage te vragen van degenen die voordeel halen uit het verhogen van de afvalberg, waarbij de belastingopbrengst dient tot dekking van de kosten die de ophaling en verwerking van dergelijk reclamedrukwerk met zich meebrengen voor de stad. Het kan immers niet ontkend worden dat de verspreiding van niet-geadresseerd reclamedrukwerk meer papierafval met zich meebrengt dat moet worden opgehaald en dat desgevallend op de openbare weg wordt achtergelaten, dan de verspreiding van geadresseerd reclamedrukwerk dat op initiatief van de bestemmeling en daardoor selectief en op geringere schaal wordt verspreid.

Gelet op het principe “de vervuiler betaalt” heeft de stad besloten om de verspreiders van dit vervuilender geacht drukwerk te laten bijdragen in de kosten die de gemeente maakt voor de ophaling en verwerking van dit afval. Geen enkele wettelijke of reglementaire bepaling verbiedt de stad om een belasting bij voorrang betrekking te laten hebben op activiteiten waarvan zij de ontwikkeling minder wenselijk acht. De door de stad gestelde doelstellingen verantwoorden dan ook op een objectieve en kennelijk redelijke wijze dat verspreiders van niet-geadresseerde reclamedrukwerken dat aan huis wordt achtergelaten, worden onder-

worpen aan de belasting, daar waar verspreiders van ander reclamedrukwerk hieraan niet worden onderworpen. Hetzelfde geldt voor de verdeling van reclamefolders op de openbare weg. Deze verdeling gebeurt immers op een selectieve basis en op initiatief van de bestemmeling die deze folder moet aannemen waarbij eveneens moet worden aangenomen dat deze folders/flyers over het algemeen slechts uit één vel papier bestaan. Wat het achterlaten van folders op de voorruiten van auto’s betreft, dient ook hier vastgesteld te worden dat het in het algemeen gaat om één vel papier. De totale afvalberg, alsook de daarmee samenhangende kostprijs voor ophaling en verwerking ervan, is dus veel kleiner wat betreft deze op de openbare weg verdeelde en op de voorruiten van auto’s achtergelaten folders/flyers. Dat doet concluderen dat het uitsluitend belasten van de huis-aan-huisverspreiding van niet-geadresseerde reclamedrukwerken verantwoord is door het grotere volume wat een grotere kostprijs voor ophaling en verwerking ervan met zich meebrengt en een grotere impact op de omvang van de afvalberg. Het is niet duidelijk waarom de belastingplichtige de vergelijking maakt met uitgevers die twaalf nummers per jaar kunnen leveren. In het belastingreglement is niet voorzien in een onderscheiden behandeling van dit soort uitgevers; ook deze uitgevers zijn immers aan de belasting onderworpen in geval van een verspreiding aan huis van niet-geadresseerde drukwerken met handelskarakter en van gelijkgestelde producten. Hetzelfde geldt voor de gratis huis-aan-huisverdeling van geadresseerde geschriften die uitsluitend reclame bevatten, met name de verdeling van La Redoute, Trois Suisses en de Gouden Gids, voor zover dergelijke drukwerken nog huis-aan-huis verdeeld worden, wat de belastingplichtige niet aantoont en zelfs niet aannemelijk maakt. Waar de belastingplichtige

ten slotte nog opwerpt dat ook het tarief van de belasting discriminatoir is aangezien enkel de grote uitgevers van de forfaitaire belasting kunnen genieten, leest het hof dit niet in het toepasselijke belastingreglement. Dit stelt een minimumtarief in doch geen forfaitair maximumtarief.

Belasting op verkrotting – Aanvechten inventarisatie – Woonfunctie – Strafrechtelijk karakter

Waar de belastingplichtige stelt dat de technische verslagen zich hebben gebaseerd op verkeerde vaststellingen, kan zij niet worden gevolgd. Uit de technische verslagen blijkt dat er vier kamers aanwezig waren in de kelderverdieping die werden gebruikt voor huisvesting door Poolse jobstudenten. Er werd o.m. vastgesteld dat er in de kamers geen natuurlijk licht binnen kwam, dat er vochtschade was in de gemeenschappelijk hal naar de kamers, dat er brandpreventiemiddelen ontbraken, dat er geen lavabo aanwezig was, slechts één stopcontact, geen mogelijkheid tot verwarming, dat de kamers niet veilig toegankelijk waren en dat de kamers de vereiste nettovloeroppervlakte van 12 m² niet haalden. Ook uit het brandpreventieverslag blijkt dat de entiteiten in de kelderverdieping “lokalen met nachtbezetting” betreffen en dat er bedden en matrassen aanwezig waren. Overigens, waar de belastingplichtige de aanwezigheid van enige bewoningsfunctie betwist in de vier entiteiten alsook betwist dat er sprake was van vier entiteiten, betwist zij in het kader van haar bezwaar tegen de in haren hoofde gevestigde aanslagen in feite de wettigheid van de opname van de panden in de geweste-

Gent 14 juni 2022, nr. 2021/AR/1244 (Middelkerke)

lijke inventaris. Het hof stelt vast dat de panden werden geïnventariseerd in de gewestelijke inventaris op 1 december 2015. De mogelijkheid om de inventarisatie aan te vechten op grond van artikel 569, eerste lid, 32° Ger.W. sluit uit dat wanneer de belastingplichtige die mogelijkheid niet heeft benut of ze tevergeefs heeft uitgeput, de rechter die kennisneemt van het tegen de belasting ingediende bezwaar, nog uitspraak doet over de wettigheid van de registratie op grond waarvan de belasting is vastgesteld. Wat de aanduiding van het belastbaar feit betreft, maakt de belastingplichtige misbaar omtrent het gebruik van de schuine streep “/” in plaats van het koppelteken “-“ om de huisnummers van elkaar te scheiden. De belastingplichtige kan evenwel niet worden gevolgd waar zij stelt dat de schuine streep een compartimentering binnen een pand impliceert en geen naastliggende panden. De schuine streep wordt in taal gebruikt om een keuzemogelijkheid aan te geven en kan aldus perfect worden gebruikt om te verwijzen naar twee naastgelegen panden. Wat er ook van zij, de belastingplichtige kan onmogelijk voorhouden dat deze notering van de huisnummers haar in het ongewisse liet omtrent het belastbaar feit. Elk relevant document omtrent de opname van de panden in de gewestelijke inventaris alsook elke desbetreffende herinneringsbrief vermeldden de beide huisnummers gescheiden door een schuine streep. De aanduiding van het belastbaar feit was duidelijk en correct.

De omstandigheid dat de entiteiten slechts tijdelijk werden bewoond alsook kortstondig en niet georganiseerd, gratis en zonder verplichting, doet geen enkele afbreuk aan de woonfunctie van de vier entiteiten alsook aan de ongeschiktheid op het ogenblik van de opname in de gewestelijke inventaris. Uit de stukken blijkt dat de kelderruimtes bestemd waren voor bewoning, alleen al door de aanwezigheid

van een bed en een matras. De entiteiten waren bestemd voor de huisvesting telkens van een alleenstaande. Dat de vier Poolse jobstudenten een “gezin” vormden in de zin dat ze er op duurzame wijze samenwoonden en er hun hoofdverblijfplaats hadden, wordt niet aangetoond. Aangezien de vier kelderruimtes als deel van een onroerend goed elk waren ingericht en aldus bestemd voor de huisvesting van een alleenstaande, werd elk van deze ruimtes terecht als een afzonderlijke woning voor doeleinden van de inventarisatie en aldus van de belastingheffing beschouwd.

De belastingplichtige kan evenmin worden gevolgd waar zij stelt dat de belasting een strafrechtelijk karakter heeft in de zin van artikel 6 EVRM. Zij leidt hieruit af dat de rechter over een matigings-, kwijtscheldings- en uitstelbevoegdheid beschikt. De kwestieuze heffing betreft een fiscale maatregel en is door of in het belastingreglement niet aangeduid of voorgesteld als een sanctie of straf. De belasting beoogt het voorkomen en bestrijden van ongeschiktheid van woningen in de gemeente. De belasting heeft dan ook, naast haar overwegend fiscale doel, een sturend doel. Het kan niet ontkend worden dat deze heffing ook (doelbewust) een ontradend karakter heeft, gelet op de aangehaalde doelstellingen. Evenwel, het enkele feit dat een belasting een ontradend karakter heeft, houdt op zich niet in dat het om een strafsanctie in de zin van het artikel 6 EVRM gaat. De heffing heeft geen repressief/punitief karakter. Er is immers geen bestraffing van een laakbare gedraging, die maatschappelijk als foutief wordt aangemerkt. Er is enkel een sturend oogmerk, in die zin dat zakelijk gerechtigden worden aangezet om een bepaalde situatie te vermijden in het algemeen belang. Geen enkel repressief oogmerk blijkt uit het belastingreglement of uit haar aard of bepalingen. Een dergelijk repressief karakter kan aan de belasting ook niet toe-

gemeten worden omwille van de omvang van de verschuldigde belastingen. Het basisbedrag van de heffing (1.500,00 euro) blijft qua bedrag binnen redelijke perken. De heffing wordt doelbewust vermenigvuldigd met een factor om rekening te houden met het aantal periodes van twaalf maanden dat de woning zonder onderbreking is opgenomen in de inventaris. Het belastingreglement voorziet in een maximum vermenigvuldigingsfactor door het maximumbedrag vast te leggen op 7.500,00 euro. Gelet op de doelstelling van de belasting, in het bijzonder haar sturend oogmerk, is de omstandigheid dat de belasting hoger is naarmate de woning langer in de inventaris is opgenomen, rekening houdend met het maximum waarin wordt voorzien, objectief en redelijk verantwoord. De tarificatie zet de belastingplichtige aan tot actie. De belastingplichtige heeft als eigenaar zelf het uiteindelijke bedrag van de belasting in de hand. De appellante toont niet aan dat de heffing een strafsanctie is.

Gent 21 juni 2022, nr. 2021/AR/1083 (Oostende)

Belasting op woningen of gebouwen die worden beschouwd als onbewoonbaar, ongeschikt, verwaarloosd of leegstaand – Woonfunctie – Overmacht – Aantal woonentiteiten

Anders dan wat de belastingplichtige stelt, was de Vlaamse Wooncode wel degelijk toepasselijk. In het gebouw van de belastingplichtige werd immers overduidelijk gewoond, wat expliciet beschreven werd in het technisch verslag waarop de ongeschiktverklaring werd gesteund. Het is wat dat betreft zonder invloed dat de belastingplichtige in de huurovereenkomst bedongen heeft dat er alleen een handelszaak

mocht worden geëxploiteerd. Zelfs al werd in strijd met dat beding de eerste verdieping bewoond en zelf een eigen (onder)huurder op de tweede verdieping voor bewoning toegestaan, dan kan dat niets veranderen aan het feit dat het gebouw niet uitsluitend voor handelsdoeleinden gebruikt werd. Het is duidelijk dat er in het gebouw woonvertrekken waren en dat dit toeliet op de eerste en de tweede verdieping daadwerkelijk te wonen. Het begrip “woning” in artikel 2, § 1, 31° van de Vlaamse Wooncode, is gedefinieerd als “elk onroerend goed of het deel ervan dat hoofdzakelijk bestemd is voor de huisvesting van een gezin of alleenstaande” en gaat immers uit van een feitelijke bestemming.

Uit de technische verslagen die tot ongeschiktheid deden besluiten, blijkt wel degelijk dat er technische problemen waren, wat onmiskenbaar een gevolg is aan onvoldoende inrichting en/of onderhoud vanwege de belastingplichtige of zijn rechtsvoorganger(s), eigenaars van het gebouw. Het is de belastingplichtige die beslist heeft om het pand in die toestand te laten en door een huurder te laten betrekken, met de beperking die dit teweegbrengt op het vlak van bezoek en toegankelijkheid. De stad laat met reden opmerken dat de belastingplichtige kennelijk nooit ook maar een start genomen heeft om de nodige aanpassingen te doen en heeft nagelaten, zo nodig, de uithuiszetting af te dwingen om het nodige te kunnen doen voor de opheffing van de ongeschiktheid. Zij bewijst dan ook geen overmacht.

Uit alles blijkt dat er geen inrichting was voor twee afzonderlijke woningen. Behalve meerdere toiletten en meerdere “kamers”, bevatte de tweede verdieping kennelijk geen keuken en geen badkamer; in het technisch verslag worden zelfs 15 punten toegekend omdat er geen gootsteen is. De schets van zowel de eerste als de tweede verdieping geeft weer dat er, behalve

de gang, slechts een slaapkamer en een woonkamer waren. Er was ook geen afzonderlijke toegang tot de tweede en hogere verdiepingen.

Gent 21 juni 2022, nr. 2021/AR/1276 (Oostende)

Belasting op tweede verblijven – Gelijkheidsbeginsel – Tarief van de belasting

Het middel van de belastingplichtigen gaat ervan uit dat de belasting wordt verantwoord wegens het toekennen van exclusieve voordelen en speciale voorzieningen “uitsluitend” ten voordele van de tweede verblijvers. Die stelling vindt geen steun in de hierboven gegeven motivering van het belastingreglement. De motivering stelt duidelijk dat ook de eigenaars of gebruikers van de tweede verblijven genieten van alle voorzieningen van de stad, net zoals en samen met de eigenaars die zijn ingeschreven in de stad. Die gedomicilieerde eigenaars dragen al bij tot de financiering van de voorzieningen en veiligheid via de gemeentebelasting. Het is duidelijk dat de tweede verblijfstaks dient om ook de tweede verblijvers te laten bijdragen in de financiering van de uitgaven van de gemeenten die ook hun ten goede komen. De stad wijst er met reden op dat de rechtspraak waarnaar de belastingplichtigen verwijzen betrekking heeft op de kustgemeenten die (bijna) geen gemeentebelasting voorzien waardoor er een discriminatie kan ontstaan omdat in die gevallen alleen de tweede verblijvers in belangrijke mate bijdragen tot de gemeentelijke voorzieningen. Die situatie doet zich hier niet voor. De vaste inwoners van de stad dragen wel bij tot de voorzieningen via de gemeentebelasting. De aanvullende gemeentebelasting voor de inwoners van de stad bedraagt 6,50 %. De stad ver-

klaart dat de tweede verblijven ongeveer 10.000 tot 14.000 personen vertegenwoordigen ten opzichte van 70.000 inwoners, dus tussen de 15 à 20 % van de populatie in de stad. Het grote aantal tweede verblijven heeft redelijkerwijze een relevante impact op de kosten voor de voorzieningen, onderhoud en veiligheid van de stad. Uit de motivering blijkt niet dat enkel en alleen of uitsluitend voor de tweede verblijvers geïnvesteerd moet worden in veiligheid, maar wel dat de aanwezigheid van dit relevante aantal tweede verblijven “aanleiding geeft tot een grotere zorg voor de veiligheid, het milieu en de openbare ruimte”. Daarnaast lijst de stad een reeks voorzieningen op die voor de tweede verblijvers gratis zijn net zoals voor de bewoners. Het zijn wel degelijk bijzondere voorzieningen die niet beschikbaar zijn voor dagjestoeristen, waardoor ook de vergelijking van de belastingplichtigen met die categorie niet opgaat. De motivering is duidelijk en afdoende ter verantwoording van de belasting en de juistheid van de motivering wordt voldoende aannemelijk gemaakt zonder dat de stad het exacte bewijs ervan dient te leveren. Dit middel van de belastingplichtigen kan niet worden aangenomen. De stad kon het tarief van de belasting vastleggen op 1.000,00 euro en dit bedrag is niet aan te merken als een onredelijke aantasting van het eigendomsrecht van de belastingplichtigen. De gemeente merkt nog niet zonder reden op dat het bedrag van de belasting gekend en voorzienbaar is, waardoor de potentieel belastingschuldige zijn gedrag erop kan afstemmen en zich desgevallend (anders) kan organiseren. Dit middel kan niet worden aangenomen. Bovendien beschikt de stad niet over de gegevens met betrekking tot de inkomsten van de tweede verblijvers en is het hier redelijk verantwoord dat de stad werkt met een vereenvoudigd administratief systeem van een vast tarief om de belasting efficiënt en rendabel te houden.

RvS 23 juni 2022, nr. 254.095 (Anderlecht)

Belasting op de verkoop van tweedehandsvoertuigen – Gelijkheidsbeginsel

Un objectif général, d’ordre financier, n’est pas en soi de nature à justifier une différence de traitement entre des catégories de contribuables comparables. Il apparaît, toutefois, que la partie adverse a entendu faire peser la charge de la taxe, par priorité, sur les activités de dépôts de véhicules usagés ou hors d’usage, dont elle considère qu’elles génèrent des nuisances particulières dans les quartiers où elles sont concentrées. Elle observe en effet que « le stationnement de véhicules en double file et le chargement et déchargement des camions transporteurs entravent [...] la circulation », que « ces activités génèrent, dès lors, diverses nuisances » et que « le risque que des entreprises d’un autre type et la population quittent les quartiers où sont concentrés ces établissements est réel et n’est pas souhaitable ». Elle précise que « l’exploitation de dépôts de véhicules usagés ou hors d’usage, nécessitant inévitablement des déplacements de véhicules, ont tendance à provoquer des dégâts aux voiries publiques et à perturber la circulation » et que « cette taxe permettrait à l’administration communale de disposer de ressources complémentaires pour pouvoir procéder notamment à la réfection des voiries et aux interventions policières pour faire respecter la législation ». Elle indique encore qu’« il convient d’assurer la revitalisation de ces quartiers en les préservant des diverses nuisances afin d’offrir un cadre satisfaisant aux riverains ». Il convient d’examiner les discriminations alléguées, à l’aune des objectifs ainsi identifiés.

La première discrimination alléguée résulte de la différence de traitement entre les dépôts

de véhicules usagés ou hors d’usage, qui sont soumis à la taxe litigieuse, et les dépôts de véhicules neufs, qui ne sont pas soumis à cette taxe. La partie requérante n’établit pas que des « dépôts » de véhicules neufs, à l’origine des mêmes inconvénients que ceux identifiés dans le préambule de l’acte attaqué, existent sur le territoire de la partie adverse. Elle compare, en réalité, des dépôts de véhicules usagés ou hors d’usage, où transitent les véhicules principalement en vue de leur exportation via le port d’Anvers, avec des concessionnaires de véhicules neufs, qui disposent de salons d’exposition sur le territoire de la partie adverse. Ces deux catégories de contribuables ne sont pas comparables au regard des objectifs de l’acte attaqué. D’une part, il n’est pas établi que le commerce de véhicules neufs génère autant d’opérations de chargement et de déchargement de camions de transport ni autant de trafic de camions provoquant des dégâts aux voiries publiques que l’activité de transit des dépôts de véhicules usagés ou hors d’usage. D’autre part, il n’est pas établi que les commerces de véhicules neufs et leurs salons d’exposition, dispersés sur le territoire de la partie adverse, génèrent les mêmes nuisances pour les riverains et, notamment qu’ils soient de nature à décourager le logement et les entreprises d’un autre type. Le fait que les dépôts de véhicules neufs ou usagés et hors d’usage figurent dans la liste des installations classées et sont soumis à permis d’environnement dans des conditions similaires, ne suffit pas à les rendre comparables au regard de la mesure critiquée. Il résulte de ce qui précède que cette critique n’est pas fondée.

La seconde discrimination alléguée résulte de la différence de traitement entre les dépôts de véhicules usagés et hors d’usage de catégories

« M1 et N1 définies à l’annexe II, partie A, de la directive 70/156/CEE », d’une part, et les dépôts

de véhicules usagés et hors d’usage d’autres catégories autres que « M1 et N1 », d’autre part. À cet égard, la partie requérante n’identifie pas les catégories de contribuables comparables qui seraient traitées distinctement par l’arrêté attaqué. Elle ne prétend pas qu’il existerait, sur le territoire de la commune, des dépôts spécialisés dans les véhicules usagés et hors d’usage relevant des catégories M1 et N1 et des dépôts spécialisés dans les véhicules usagés et hors d’usage relevant des autres catégories. Elle ne soutient pas davantage qu’elle serait préjudiciée par cette prétendue différence de traitement. Dans la présentation de ses activités sur son site Internet, reproduite dans sa requête, elle expose au contraire que son activité principale est le transport de « tous types de matériels roulant neuf et occasion (voiture, camionnette, camion, remorque, engin de génie civil, ...) et container [...] et que son activité secondaire est la vente de « voiture, camionnette et camion [...] ». Dans son dernier mémoire, elle généralise cette situation à tous les dépôts de véhicules d’occasion, en indiquant que « les acteurs économiques qui disposent de dépôt de véhicules d’occasion reçoivent bien dans leurs entrepôts tous les types de véhicules mentionnés, à savoir M, M1, M2, M3, N, N1, N2, N3 et, plus rarement, les remorques type O (par souci d’espace pour ce qui concerne la requérante en tout cas) ». Cette critique n’est dès lors pas non plus fondée.

Par ailleurs, le rapport de l’auditorat relève, à juste titre, sans que la partie adverse n’apporte d’explications sur ce point dans son dernier mémoire, que la directive 70/156/CEE du Conseil du 6 février 1970 concernant le rapprochement des législations des États membres relatives à la réception des véhicules à moteur et de leurs remorques a été abrogée par la directive 2007/46/CE, précitée. Il y a lieu de constater que cette seconde directive est elle-même abrogée,

depuis le 30 août 2020, par le règlement (UE) 2018/858 du Parlement européen et du Conseil du 30 mai 2018 relatif à la réception et à la surveillance du marché des véhicules à moteur et de leurs remorques, ainsi que des systèmes, composants et entités techniques distinctes destinés à ces véhicules, modifiant les règlements (CE) n° 715/2007 et (CE) n° 595/2009 et abrogeant la directive 2007/46/CE, précitée. Il en résulte que la référence à la directive 70/156/CEE, précitée, dans l’acte attaqué, n’est plus adaptée. Si les catégories M1 et N1, visées par l’annexe II, partie A, de la directive 70/156/ CEE et par le règlement (UE) 2018/858, précités, sont relativement similaires, force est de constater qu’elles ne sont pas définies tout à fait dans les mêmes termes. L’article 170, § 1er, de la Constitution réserve au pouvoir législatif la compétence de déterminer les éléments essentiels de l’impôt. Font partie de ces éléments essentiels, la désignation des contribuables, la matière imposable, la base d’imposition, le taux d’imposition et les éventuelles exonérations et diminutions d’impôt. Le principe de légalité en matière fiscale, garanti par l’article 170, § 1er, de la Constitution exige, par conséquent, que la loi fiscale contienne des critères précis, non équivoques et clairs au moyen desquels il peut être décidé qui est redevable et pour quel montant. Le même principe s’impose aux conseils communaux lorsqu’ils établissent un impôt communal.

En l’espèce, la référence à l’annexe d’une directive qui n’est plus en vigueur n’a pas nui concrètement à la précision du règlement-taxe. D’une part, ce règlement-taxe n’a pas vocation à transformer cette directive mais simplement à se référer aux définitions que contient son annexe, qui demeurent connues en dépit de son abrogation. D’autre part, cette situation ne devrait pas être à l’origine de difficultés dans l’identification des redevables de la taxe,

puisque la partie requérante indique ellemême que les acteurs économiques qui disposent de dépôts de véhicules d’occasion reçoivent tous les types de véhicules mentionnés, « à savoir M, M1, M2, M3, N, N1, N2, N3 et, plus rarement, les remorques type O ». Enfin, elle ne prétend pas que cette référence erronée a été à l’origine de difficultés concrètes pour le calcul du montant de la taxe litigieuse sur la base du nombre d’emplacements de véhicules.

GwH 28 juni 2022, nr. 83/2022 (Vlaams Gewest)

Vermindering van onroerende voorheffing voor een woning betrokken door een gezin met minstens twee kinderen die daar volgens het bevolkingsregister hun woonplaats hebben en die in aanmerking komen voor kinderbijslag –Co-ouderschap – Gelijkheidsbeginsel

De in het geding zijnde bepaling voorziet in een vermindering van de onroerende voorheffing voor de woning die op 1 januari van het aanslagjaar wordt betrokken door een gezin met ten minste twee kinderen die daar volgens het bevolkingsregister hun woonplaats hebben en die in aanmerking komen voor kinderbijslag. Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat het bodemgeschil betrekking heeft op de weigering van de Vlaamse Belastingadministratie om de vermindering van de onroerende voorheffing op grond van artikel 2.1.5.0.1, § 1, 2° van de Vlaamse Codex Fiscaliteit toe te kennen, omdat de eisende partij niet voldoet aan de voorwaarde dat ten minste twee kinderen volgens het bevolkingsregister hun woonplaats in de gezinswoning moeten hebben. De kinderen van de eisende partij zijn immers ingeschreven in het bevolkingsregister bij de andere co-ouder,

terwijl beide ouders samen het ouderlijk gezag uitoefenen en hun kinderen op gelijkmatig verdeelde wijze huisvesten. Het Hof beperkt zijn onderzoek van de prejudiciële vraag tot die situatie.

In tegenstelling tot wat de Vlaamse Regering beweert, vloeit het in het geding zijnde verschil in behandeling niet voort uit de keuze van de co-ouders om al dan niet een overeenkomst te sluiten over de verdeling van de vermindering van de onroerende voorheffing. Het thans in het geding zijnde verschil in behandeling ligt besloten in de onmogelijkheid die uit de in het geding zijnde bepaling voortvloeit om het voordeel van de vermindering van de onroerende voorheffing gedeeltelijk ten goede te doen komen aan de co-ouder waarbij de kinderen niet gedomicilieerd zijn.

Evenmin kan worden aangenomen dat ouders die kiezen voor een co-ouderschapsregeling waarbij de kinderen op gelijkmatig gedeelde wijze worden gehuisvest, uit vrije wil afstand zouden doen van bepaalde fiscale voordelen. De voorwaarde dat ten minste twee kinderen volgens het bevolkingsregister hun woonplaats moeten hebben in de gezinswoning om de vermindering van de onroerende voorheffing te genieten is mede ingegeven door de bezorgdheid van de Vlaamse decreetgever om een effectieve controle te kunnen uitoefenen en de automatische toekenning van de vermindering toe te passen aan de hand van een authentieke gegevensbron.

Hoewel de decreetgever in fiscale zaken de verscheidenheid aan situaties kan opvangen in categorieën die, noodzakelijkerwijze, slechts bij benadering met de werkelijkheid overeenstemmen, moeten het belastingtarief en de modaliteiten ervan op gelijke wijze worden toegepast ten aanzien van eenieder die zich ten opzichte van de maatregel en het nagestreefde doel in een soortgelijke positie bevindt.

Een dergelijke benadering van de werkelijkheid mag niet ertoe leiden dat co-ouders die hun kinderen op gelijkmatig gedeelde wijze huisvesten en zich dus ten opzichte van de maatregel en het nagestreefde doel in een soortgelijke positie bevinden, van dat voordeel worden uitgesloten louter omdat dit de automatische toekenning van de vermindering aan de hand van een authentieke gegevensbron zou bemoeilijken. De bezorgdheid om de administratieve last van belastingplichtigen te verminderen aan de hand van automatisering mag niet tot gevolg hebben dat een vergelijkbare categorie van belastingplichtigen niet dat systeem kan genieten. Overigens blijkt geenszins uit de antwoorden op de parlementaire vragen door de bevoegde ministers dat de implementatie van een coouderschapsregeling tot gevolg zou hebben dat de huidige automatisering uitgehold zou worden. Evenmin is het in het geding zijnde domiciliëringscriterium noodzakelijk om de effectieve controle op de toekenning van de vermindering te waarborgen bij co-ouders die de kinderen op gelijkmatig gedeelde wijze huisvesten. Het bestaan van het gezamenlijk ouderlijk gezag en de gelijkmatige huisvesting kan onder meer worden aangetoond aan de hand van een geregistreerde of door een rechter gehomologeerde overeenkomst of een rechterlijke beslising. De bezorgdheid van de Vlaamse decreetgever om een effectieve controle te kunnen uitoefenen en de automatische toekenning van de vermindering te verzekeren aan de hand van een authentieke gegevensbron, verantwoordt dan ook niet dat het voordeel van de vermindering van de onroerende voorheffing de co-ouder waarbij de kinderen niet gedomicilieerd zijn, onder geen enkele voorwaarde gedeeltelijk ten goede kan komen, wanneer beide ouders op gelijke wijze instaan voor de last van de kinderen en hen op gelijkmatig verdeelde wijze huisvesten. Een dergelijk criterium van onderscheid is niet

pertinent in het licht van de nagestreefde doelstelling om de belastingplichtigen bij te staan die de financiële last van hun kinderen dragen. Artikel 2.1.5.0.1, § 1, 2° van de Vlaamse Codex Fiscaliteit is niet bestaanbaar met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet in zoverre het de co-ouder die de kinderen op gelijkmatig gedeelde wijze huisvest, onder geen enkele voorwaarde de mogelijkheid biedt om een gedeeltelijke vermindering van de onroerende voorheffing te genieten voor het onroerend goed dat hij betrekt. Gent 6 september 2022, nr. 2021/AR/858 (Ichtegem)

Belasting op leegstaande woningen en gebouwen – Vereiste van motivering beslissing op bezwaar – Vrijstelling voor renovatie – Overmacht

Een beslissing, zoals deze genomen door het college van burgemeester en schepenen van de gemeente op 4 februari 2020, dient formeel en afdoende te worden gemotiveerd, wat inhoudt dat de juridische en feitelijke overwegingen die aan het afwijzen van het bezwaar van de belastingplichtige ten grondslag liggen, moeten worden vermeld. Deze overwegingen moeten bovendien pertinent zijn en de beslissing van het college volledige verantwoorden. De beslissing van 4 februari 2020 wijst het bezwaar af om reden o.m. dat er “onvoldoende bewijsstukken werden aangeleverd om aan te tonen dat de woning grondig gerenoveerd werd in 2018”. Gelet op de door de belastingplichtigen bij hun bezwaar bijgevoegde foto’s en stukken is het afwijzen van het bezwaar met deze stijlformule een weinig pertinente motivering. Het is evenwel zo dat de eventuele nietigheid van de beslissing van 4 februari 2020 om reden van

een gebrekkige motivering niet de nietigheid van de onderliggende aanslag in de belasting op leegstaande woningen en gebouwen tot gevolg heeft. De rechtsvordering die aanhangig is bij dit hof betreft immers de wettigheid van de aanslag. Een beslissing na bezwaar heeft sinds de hervormingen van 1999 geen jurisdictioneel karakter meer. Hetzelfde geldt voor de door de belastingplichtigen opgeworpen schending van het zorgvuldigheidsbeginsel. Zelfs al zou er een schending van dit beginsel aangetoond zijn door de belastingplichtigen, leidt een nietigheid van de beslissing van 4 februari 2020 die aangetast zou zijn door onzorgvuldigheid, op zich niet tot de nietigheid van de aanslag. Bovendien is de administratie op grond van artikel 19, § 3 van het belastingreglement niet verplicht om tot een plaatsbezoek over te gaan. Dit is slechts een mogelijkheid. De vrijstelling werd door de belastingplichtigen gevraagd om reden dat de woning werd gerenoveerd. De belastingplichtigen beschikken niet over een stedenbouwkundige vergunning of omgevingsvergunning. De belastingplichtigen hebben evenmin een renovatienota ingediend. De appellanten legden aan de administratie een fotoreportage voor, samen met enkele offertes. Ongeacht de vraag of een renovatie door de belastingplichtigen kan of moet worden aangetoond middels een renovatienota, volgt uit de vrijstellingsbepaling dat de renovatie de aanpak moet betreffen van een problematische situatie die effectief wordt aangepakt. Verder volgt uit de vrijstellingsbepaling dat het niet voldoende is dat de belastingplichtige aantoont dat de woning gerenoveerd wordt in eender welk jaar. De belastingplichtige dient middels facturen aan te tonen dat er in het kader van de renovatie daadwerkelijk werken werden uitgevoerd tijdens het relevante jaar. De belastingplichtigen leggen foto’s voor, een factuur algemene schrijnwerken, een offerte

elektriciteit, en een factuur sanitair en verwarming. Geen van deze stukken toont aan dat er tijdens het relevante jaar 2018 (aanslagjaar 2019) sprake was van de daadwerkelijke uitvoering van renovatiewerken of de effectieve aanpak van een problematische situatie. De stukken dateren allen van na het relevante jaar en de foto’s, waarvan niet wordt aangetoond dat ze betrekking hebben op de kwestieuze woning, zijn niet gedateerd. Uit de stukken blijkt dat de belastingplichtigen pas in april 2018 zijn gestart met het leggen van contacten met aannemers voor het uitvoeren van de renovatie. Het betreft slechts offertes. Dat na ontvangst van de offertes daadwerkelijk een contract werd gesloten met de aannemer in kwestie, wordt niet aangetoond. Een factuur waaruit de vervanging van de ramen en deuren tijdens 2018 blijkt, ligt niet voor.

De omstandigheid dat de gemeente voor het aanslagjaar 2018 het faillissement van de aannemer als overmacht heeft aanvaard, laat niet toe hetzelfde aan te nemen voor het aanslagjaar 2019. RvS 15 september 2022, nr. 254.514 (Meix-Devant-Virton)

Gemeentelijke retributie voor het opstellen van een tegensprekelijke plaatsbeschrijving van gemeentewegen gebruikt door een houthakker of anderen – Gelijkheidsbeginsel – Strijdigheid bepalingen van politiereglement met Boscode verhindert retributie niet

En l’espèce, les parties requérantes font principalement valoir que les « exploitants forestiers » se trouvent dans une situation similaire à celle des exploitants agricoles, des entrepreneurs de travaux, des transporteurs de terres et des

conducteurs de convois exceptionnels, alors que seuls les exploitants forestiers seraient visés par le règlement-redevance attaqué. Cependant les catégories de personnes en question ne se trouvent pas, nonobstant le régime arrêté par le règlement-redevance attaqué, dans une situation identique, ni même similaire, en droit. En effet, il ressort de l’article 37 du Code forestier établi par le décret wallon du 15 juillet 2008 que « la commune ou l’exploitant » peut demander l’établissement d’un état des lieux contradictoire avant le début des opérations de débardage et de transport qui impliqueront l’utilisation des voies communales. Par ailleurs, conformément à l’article 70 du règlement de police pour la zone de police de Gaume, il est prévu que « tout exploitant forestier ou autre, utilisant des engins en rapport avec l’exploitation forestière (engins de débardage ou de transport) et empruntant des chemins communaux quels qu’ils soient, est tenu, au moins une semaine à l’avance, d’avertir l’administration communale en vue d’obtenir une autorisation préalable et écrite et de solliciter un état des lieux contradictoire des chemins du domaine privé ou public communal empruntés ».

Il s’ensuit que les règles prévues par ces deux régimes s’appliquent uniquement aux « exploitants forestiers ou autre » dans le cadre de certaines opérations de débardage et de transport. En revanche, les parties requérantes n’identifient pas d’obligation légale ou réglementaire à la charge d’autres catégories de personnes citées par elles qui impliquerait la réalisation d’une telle formalité d’état des lieux contradictoire pour leurs opérations nécessitant l’utilisation des voiries communales et impliquant un impact potentiel semblable à celles des exploitants forestiers.

Si les développements du mémoire en réplique invoquent théoriquement la possibilité de

contester, par voie incidente, un dispositif législatif par le biais d’une question préjudicielle posée à la Cour constitutionnelle ou une disposition réglementaire par une application de l’article 159 de la Constitution, les parties requérantes n’explicitent aucune question préjudicielle qui devrait être posée quant aux règles ressortant de l’article 37 du Code forestier et ne formulent pas de critique de légalité spécifique quant à l’article 70 du règlement de police, ni dans leur requête ni dans leur mémoire en réplique. Dans leur dernier mémoire, elles citent l’exemple des cirques et des expositions itinérantes pour lesquels un état des lieux est également prévu mais sans qu’une redevance ne soit due. Outre que cet argument est tardif, elles ne démontrent pas en quoi ces activités artistiques ou culturelles seraient comparables à celles liées aux activités forestières. Faute de critiquer par voie incidente la différence en droit précitée entre les deux catégories de personnes fondant la comparaison réalisée, le moyen est inopérant. Le premier moyen n’est pas fondé.

Le second moyen est pris de « la violation de l’article 159 de la Constitution et de l‘article 37 du Code forestier ». L’article 159 de la Constitution impose au Conseil d’État d’écarter l’application d’un règlement entaché d’illégalité qui constitue le fondement juridique de l’acte attaqué ou qui apparaît comme un motif déterminant de son contenu. Par définition, le moyen qui invoque cette disposition n’allègue pas la violation de l’article 159 de la Constitution luimême, mais bien l’illégalité de l’acte attaqué découlant de celle du règlement dont il est demandé d’écarter l’application. Le contrôle par voie incidente d’actes réglementaires, en application de l’article 159 de la Constitution, s’impose au Conseil d’État sans limite dans le temps.

L’article 37 du Code forestier dispose comme suit : « L’exploitant notifie à la commune concernée au plus tard deux jours ouvrables avant le début des opérations de débardage et de transport, les voies communales qui seront utilisées pour ces opérations jusqu’à ce que soit atteinte une route qui permette aisément le croisement de deux véhicules automobiles sur toute sa longueur. La commune ou l’exploitant peut demander l’établissement d’un état des lieux contradictoire ».

Les travaux préparatoires relatifs à cette disposition font apparaître la volonté suivante du législateur :

« Le but de cette disposition est de prévenir les dégâts aux voiries communales du fait des opérations de débardage et de transport, en ce compris celles qui se déploient en-dehors de la propriété, mais jusque soit atteinte une route qui permette aisément le croisement de deux véhicules automobiles sur toute sa longueur. L’exploitant est tenu d’informer préalablement la commune des voiries communales qu’il entend utiliser pour les opérations de débardage et de transport. La commune et l’exploitant sont libres de demander l’établissement d’un état des lieux contradictoire. S’ils acceptent d’en établir un, ils détermineront, de commun accord le contenu de l’état des lieux.

Compte tenu que cette disposition règle l’ensemble de la problématique des dégâts aux voiries communales, les autorités locales n’ont plus la possibilité d’adopter des règlements complémentaires sur cette question : les exploitants ne devraient plus être confrontés à une multitude de règlements communaux (Projet de décret relatif au Code forestier, commentaires des articles, Doc., Parl. w. 2007-08, n° 806/1, p. 10) ».

Il en ressort que le régime des états des lieux contradictoires organisé par l’article 37 du Code forestier est consensuel et, par ailleurs, que les communes ne peuvent adopter de règlements complémentaires à ce régime. L’interdiction de tels règlements complémentaires s’impose d’autant plus à l’égard de régimes communaux qui iraient à l’encontre de la règle du consentement inscrite à l’article 37.

Le régime mis en place par les articles 70 à 70quater du règlement de police ajoute des prescriptions par rapport à celles prévues à l’article 37 du Code forestier alors que le législateur décrétal a explicitement voulu éviter l’adoption de tels règlements communaux complémentaires, a fortiori lorsqu’ils contredisent l’article 37 du Code forestier. Compte tenu de ce constat, les articles 70 à 70quater du règlement de police de la première partie adverse doivent être écartés, en application de l’article 159 de la Constitution.

Le règlement-redevance attaqué prévoit le paiement d’une redevance en cas d’établissement d’un état des lieux contradictoire des chemins du domaine privé ou public communal empruntés par les exploitants forestiers et autres. L’écartement des articles 70 à 70quater du règlement de police précité n’emporte cependant pas l’illégalité de l’acte attaqué. En effet, même après cet écartement, les états des lieux visés par le règlement-redevance attaqué trouvent toujours un fondement légal dans l’article 37 du Code forestier. La seule conséquence du constat d’llégalité du régime prévu par les articles 70 à 70quater précités réside dans l’inapplicabilité de ces dispositions dans le cadre de l’exécution du règlement-redevance attaqué. L’article 37 du Code forestier n’interdit pas à une commune de réclamer une redevance lorsqu’un état des lieux est établi. Si le contentieux de droits subjectifs de l’exécution du règlement-redevance attaqué échappe à la

compétence du Conseil d’État, il n’en demeure pas moins que les arrêts de ce dernier ont une autorité absolue de chose jugée. Le second moyen n’est pas de nature à emporter l’annulation des actes attaqués.

GwH 22 september 2022, nr. 112/2022

Belastingvrijstelling BRT (RTBF en VRT) –Bevoegdheid Grondwettelijk Hof – Staatssteun – Gelijkheidsbeginsel

De RTBF voert aan dat de prejudiciële vragen niet ontvankelijk zijn in zoverre zij betrekking hebben op de rechtspraak van het Hof van Cassatie. Krachtens artikel 142 van de Grondwet en de artikelen 1 en 26 van de bijzondere wet van 6 januari 1989 op het Grondwettelijk Hof doet het Hof uitspraak over beroepen tot vernietiging van wetten, decreten en ordonnanties en over prejudiciële vragen dienaangaande, gesteld door rechtscolleges. Artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 stelt de RTBF gelijk met de Staat voor onder meer “de toepassing van de verordeningen betreffende de taksen of belastingen van de gemeenten”. Bij een arrest van 23 februari 2018 verwierp het Hof van Cassatie een cassatieberoep dat was gericht tegen een arrest van het hof van beroep te Brussel waarbij verschillende aanslagen in een gemeentebelasting waren vernietigd wegens de gelijkstelling van de RTBF met de Staat, zoals vastgelegd bij artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 (Cass. 23 februari 2018, F.16.0102.F). In dat arrest oordeelde het Hof van Cassatie dat “de openbare-domeingoederen van de Staat en zijn private domeingoederen die bestemd zijn voor een openbare dienst of een dienst van openbaar nut […], uit hun aard, niet aan belasting onderworpen [zijn]. Hieruit volgt dat, enerzijds,

die goederen slechts aan belasting zijn onderworpen als een wettelijke bepaling daarin uitdrukkelijk voorziet en dat, anderzijds, artikel 172, tweede lid Grondwet, dat bepaalt dat geen vrijstelling of vermindering van belasting kan worden ingevoerd dan door een wet, daarop niet van toepassing is.” Bij een arrest van 9 mei 2019 oordeelde het Hof van Cassatie, op vergelijkbare wijze, dat “belastingen heffingen [zijn], op eigen gezag, door de Staat, de gewesten, de gemeenschappen, de provincies, de agglomeraties en federaties van gemeenten of gemeenten, op de geldmiddelen van personen die op hun grondgebied wonen of er belangen bezitten, om voor diensten van openbaar nut te worden aangewend. Hieruit volgt dat de Staat, in de uitoefening van zijn activiteit van beheer of bestuur van de federale overheidsdiensten, niet aan belasting kan worden onderworpen” (Cass. 9 mei 2019, F.18.0010.F). Het is die rechtspraak waaraan het verwijzende rechtscollege refereert in de prejudiciële vraag, wanneer het artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 in die zin interpreteert dat het de RTBF vrijstelt van iedere gemeentebelasting op de goederen van het openbaar domein en die van het privaat domein ervan die voor een openbare dienst of een dienst van algemeen belang worden aangewend.

Het Hof onderzoekt de gestelde vragen, niet om zich uit te spreken over de rechtspraak van het Hof van Cassatie, wat niet onder zijn bevoegdheid valt, maar door zich te plaatsen in de in de prejudiciële vragen aangenomen veronderstelling volgens welke aan de in het geding zijnde bepaling de in de vragen geformuleerde interpretatie moet worden gegeven. De exceptie van niet-ontvankelijkheid wordt verworpen.

De gemeente Schaarbeek voert aan dat de fiscale vrijstelling waarin de in het geding zijnde bepaling voorziet, in strijd zou zijn met de artikelen 107 en 108 van het Verdrag betreffende

de Werking van de Europese Unie (hierna: het VWEU), in zoverre zij een nieuwe of bestaande steunmaatregel is die door die bepalingen wordt verboden. Zij verzoekt dan ook om een prejudiciële vraag te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie. Artikel 267 van het VWEU verleent het Hof van Justitie de bevoegdheid om bij wijze van prejudiciële beslissing uitspraak te doen over zowel de uitlegging van de verdragen en van de handelingen van de instellingen van de Europese Unie als de geldigheid van die handelingen. Volgens de derde alinea ervan is een nationale rechterlijke instantie gehouden zich tot het Hof van Justitie te wenden, indien haar beslissingen –zoals die van het Grondwettelijk Hof – volgens het nationale recht niet vatbaar zijn voor hoger beroep. Wanneer er twijfel is over de interpretatie of de geldigheid van een bepaling van het recht van de Europese Unie die van belang is voor de oplossing van een voor een dergelijk nationaal rechtscollege hangend geschil, dient dat rechtscollege, zelfs ambtshalve, het Hof van Justitie prejudicieel te ondervragen.

De artikelen 107 en 108 van het VWEU bepalen dat, behoudens de afwijkingen waarin het verdrag voorziet, de door de staten toegekende steunmaatregelen die de mededinging door begunstiging van bepaalde ondernemingen of bepaalde producties vervalsen of dreigen te vervalsen, onverenigbaar zijn met de interne markt. Die bepalingen voorzien in een procedure volgens welke de Europese Commissie tezamen met de lidstaten belast is met een voortdurend onderzoek van de bestaande steunregelingen in de staten. Indien zij vaststelt, na de belanghebbenden te hebben aangemaand hun opmerkingen te maken, dat een steunmaatregel niet verenigbaar is met de interne markt, “bepaalt zij dat de betrokken staat die steunmaatregel moet opheffen of wijzigen binnen de door haar vast te stellen termijn”. Die

beslissing werkt niet terug. Krachtens dezelfde bepalingen moet van de nieuwe steunmaatregelen aan de Commissie kennis worden gegeven vóór de uitvoering ervan, en de Commissie oordeelt over hun verenigbaarheid met de bepalingen van Europees recht. Indien de betrokken staat daarvan niet kennisgeeft, komt het, in laatste instantie, ook aan de Commissie toe om, onder toezicht van de Europese rechtscolleges, te beslissen over de verenigbaarheid van die steunmaatregel met de interne markt. Uit die procedure vloeit voort dat een maatregel die in de zin van de artikelen 107 en 108 van het VWEU als staatssteun wordt gekwalificeerd, zonder beslissing van de Europese Commissie niet a priori als strijdig met de interne markt kan worden beschouwd. Wanneer de Commissie beslist dat zulks het geval is met betrekking tot een bestaande steunmaatregel, wordt die maatregel opgeheven of gewijzigd binnen een door de Commissie bepaalde termijn. Een nieuwe steunmaatregel, waarvan niet vooraf kennis is gegeven aan de Commissie, is daarom nog niet onverenigbaar met de interne markt. Wanneer een nieuwe steunmaatregel, die zonder kennisgeving ten uitvoer wordt gelegd, door de Commissie in strijd wordt geacht met de interne markt, eist de Commissie in beginsel de terugvordering van die staatssteun. Het Hof van Justitie is bijgevolg “niet bevoegd […] om uitspraak te doen over de verenigbaarheid van een nationale maatregel met het Unierecht. Het kan zich evenmin uitspreken over de verenigbaarheid met de interne markt van een staatssteunmaatregel of een steunregeling, aangezien de beoordeling van deze verenigbaarheid onder de exclusieve bevoegdheid van de Europese Commissie valt, die daarbij onder toezicht van de Unierechter staat (arrest Fallimento Traghetti del Mediterraneo, C-140/09, EU:C:2010:335, punt 22 en aldaar aangehaalde rechtspraak)” (HvJ 16 juli 2015, C-39/14, BVVG

Bodenverwertungs- und -verwaltungs GmbH, punt 19). Bijgevolg is het niet noodzakelijk om een prejudiciële vraag te stellen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie. De eerste prejudiciële vraag heeft betrekking op de bestaanbaarheid van de in het geding zijnde bepaling met artikel 170, § 4 van de Grondwet, in zoverre zij de fiscale autonomie van de gemeenten beperkt. Krachtens [artikel 170, § 4 van de Grondwet] beschikt de gemeente over een autonome fiscale bevoegdheid, behoudens wanneer de wet uitzonderingen heeft bepaald of nadien bepaalt waarvan de noodzakelijkheid wordt aangetoond. De op die grondwettelijke grondslag aangenomen wet moet restrictief worden geïnterpreteerd, aangezien zij de fiscale autonomie van de gemeenten beperkt. In tegenstelling tot hetgeen de gemeente Schaarbeek beweert, heeft de omstandigheid dat de decreetgever van de Franse Gemeenschap, bij zijn decreten van 12 december 1977 en van 14 juli 1997, artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 niet heeft opgeheven, niet tot gevolg dat die decreetgever zich de inhoud van die bepaling heeft toegeëigend. Er dient bijgevolg ervan te worden uitgegaan dat de vrijstelling die zij bevat, wel degelijk toe te schrijven is aan de wet van 18 mei 1960. Zoals in B.1.3 is vermeld, strekt artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 ertoe de “instituten” die het beoogt vrij te stellen van de belastingen waaraan de Staat niet is onderworpen, onder meer inzake gemeentelijke taksen en belastingen. De wetgever heeft aldus gebruikgemaakt van de bevoegdheid die hem werd verleend in het vroegere artikel 110, leden 3 en 4 van de Grondwet, om te vermijden dat de opdrachten die hij aan de voormelde “instituten” had toegekend op de helling zouden worden gezet door belastingen die aan andere belastingheffende overheden verschuldigd zijn. Zoals in B.2.3 is vermeld, is de gelijkstelling bedoeld in artikel 30 van de wet van 18 mei 1960

voortaan van toepassing op de RTBF. Het staat aan het Hof na te gaan of nog steeds voldaan is aan de voormelde voorwaarde van “noodzakelijkheid”.

De gelijkstelling waarin artikel 30 van de wet van 18 mei 1960 voorziet, kan worden beschouwd als noodzakelijk, aangezien de RTBF een openbare dienst waarneemt, haar goederen bestemd zijn voor dienstverlening aan de bevolking en haar verschillend statuut verantwoordt dat ze aan bijzondere regels wordt onderworpen: ofschoon het juist is dat sommige van haar activiteiten soortgelijk zijn met die van andere operatoren, blijft het feit dat zij, overeenkomstig het decreet van 14 juli 1997 en het beheerscontract dat krachtens dat decreet is afgesloten, gehouden is tot een aantal openbare dienstverplichtingen die niet op die andere operatoren, noch op de andere personen die gemeentebelastingen verschuldigd zijn, wegen. De RTBF wordt overigens onder meer gefinancierd door een toelage die jaarlijks door de Franse Gemeenschap wordt toegekend, als tegenprestatie voor de uitvoering van haar opdracht van openbare dienst overeenkomstig het beheerscontract, en door de ontvangsten uit haar commerciële activiteiten, met dien verstande dat de nettowinsten van die activiteiten integraal moeten worden besteed aan de financiering van de nettokosten van haar opdracht van openbare dienst. Ten slotte is de RTBF, in tegenstelling tot hetgeen was bepaald bij de wet van 18 juni 1930 “op de stichting van het Belgisch Nationaal Instituut voor Radio-omroep (NIR)”, niet onvoorwaardelijk vrijgesteld van gemeentelijke belastingen. Het voormelde artikel 30 beperkt zich tot een gelijkstelling van de fiscale regeling van de RTBF met die van de Staat, zoals die door het Hof van Cassatie wordt geïnterpreteerd.

Bijgevolg vermocht de wetgever redelijkerwijs het beginsel van gelijkstelling van de fiscale

regeling van de RTBF met die van de Staat als noodzakelijk te beschouwen om te vermijden dat de aan de RTBF toevertrouwde opdrachten van openbare dienst in het gedrang zouden komen door belastingen die verschuldigd zijn aan andere belastingheffende overheden.

De eerste prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord.

De tweede prejudiciële vraag heeft betrekking op de bestaanbaarheid van de in het geding zijnde bepaling met de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, in zoverre zij een verschil in behandeling doet ontstaan tussen de RTBF en, enerzijds, de economische operatoren die analoge activiteiten uitoefenen en, anderzijds, allen die gemeentebelastingen verschuldigd zijn. De artikelen 10 en 11 van de Grondwet waarborgen het beginsel van gelijkheid en niet-discriminatie. Artikel 172 van de Grondwet is een bijzondere toepassing van dat beginsel in fiscale aangelegenheden.

Het gelijkheidsbeginsel in fiscale zaken verbiedt de wetgever niet om sommige belastingplichtigen verschillend te behandelen, op voorwaarde dat het aldus ingevoerde verschil in behandeling redelijk kan worden verantwoord. In tegenstelling tot hetgeen de RTBF en de VRT aanvoeren, zijn de categorieën van personen die in de tweede prejudiciële vraag worden beoogd, voldoende vergelijkbaar. De RTBF oefent activiteiten van radio en televisie uit op dezelfde markt als andere operatoren, en dit binnen een concurrentiële context. Zij is overigens eigenaar van kantoorgebouwen op het grondgebied van de gemeente Schaarbeek, net zoals privaatrechtelijke rechtspersonen dat kunnen zijn. Het in B.16 vermelde verschil in behandeling berust op een objectief criterium, namelijk het feit dat de eerstvermelde categorie van personen instaat voor de openbare dienst inzake radio en televisie van de Franse Gemeenschap van België, terwijl de andere categorieën

van personen niet met een dergelijke opdracht zijn belast. Ten opzichte van de doelstelling van artikel 30 van de wet van 18 mei 1960, namelijk vermijden dat de aan de RTBF toegekende opdrachten in het gedrang worden gebracht door belastingen die verschuldigd zijn aan andere belastingheffende overheden, is het pertinent de fiscale regeling van die laatste inzake gemeentebelastingen gelijk te stellen met die van de Staat, gelet op de vrijstellingen die hij geniet in fiscale aangelegenheden. Rekening houdend met het feit dat de andere operatoren voor radio en televisie en, meer algemeen, de privaatrechtelijke rechtspersonen die eigenaar zijn van kantoorruimten op het grondgebied van de gemeente Schaarbeek, niet ertoe zijn gehouden de openbare dienst van radio en televisie in de Franse Gemeenschap te verzekeren, heeft de gelijkstelling van de fiscale regeling van de RTBF met die van de Staat inzake gemeentebelastingen ten slotte geen onevenredige gevolgen voor die andere rechtspersonen, aangezien uit die taak een groot aantal verplichtingen voortvloeien die niet op hen rusten. De tweede prejudiciële vraag dient ontkennend te worden beantwoord.

Gewestelijke leegstandsheffing – Beoordeling strafrechtelijk karakter

Op basis van de artikelen 24 en volgende van het decreet van 22 december 1995 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 1996, in de versie zoals van toepassing op het geding, legt het Vlaamse Gewest een heffing op met betrekking tot verwaarloosde gebouwen en verwaarloosde, ongeschikte en/of on-

Cass. 23 september 2022, nr. F.20.0152.N (Vlaams Gewest)

bewoonbare woningen die opgenomen zijn in de inventaris van ongeschikte en/of onbewoonbare woningen of de inventaris van verwaarloosde gebouwen en/of woningen. Deze leegstandsheffing past in het kader van een integraal beleid dat de verbetering van de leefen omgevingskwaliteit beoogt. Volgens de decreetgever zijn verwaarlozing, leegstand en de bedenkelijke woonkwaliteit van sommige woningen “symptoom en oorzaak […] van de achteruitgang van het leefklimaat, van de sociale achterstelling van de bewoners en uiteindelijk van de desintegratie van het sociale en maatschappelijke weefsel”. Uit de parlementaire voorbereiding blijkt nog dat de in het geding zijnde heffing “kadert […] in het beleid tegen leegstand boven winkels, hetgeen één van de voornaamste vormen van leegstand is”. De decreetgever wil aldus “de uittocht van de meer welvarende bevolkingsgroepen” tegengaan, “vooral dan in de grote steden”. Uit de wetsgeschiedenis blijkt dat de decreetgever verwaarlozing, leegstand en bedenkelijke woonkwaliteit niet als onwettig of als een inbreuk, maar als onwenselijk beschouwt. De leegstandsheffing heeft in dat verband een drievoudige doelstelling: (i) zij heeft een ontradingseffect en past in een voorkomingsbeleid, dat de oorzaken van de verkommering en desintegratie van de leefomgeving preventief wil aanpakken; zij zet aan tot een tijdige renovatie van het patrimonium en het hergebruik ervan volgens de oorspronkelijke of volgens een nieuwe bestemming; (ii) de leegstandsheffing wil de rechtstreekse en onrechtstreekse maatschappelijke kosten van de verloedering van de leef- en omgevingskwaliteit, al is het slechts partieel, verhalen op de medeveroorzakers en werkt aldus sanctionerend ter attentie van degenen die deze kosten moedwillig willen afwentelen op de gemeenschap of de minder bemiddelde achterblijvers of degenen die blind zijn voor de maatschappe-

lijke gevolgen; en (iii) de opbrengst van de heffing kan worden gebruikt voor de revivificatie van de stedelijke leefomgeving.

Krachtens artikel 6.1 EVRM heeft eenieder bij het vaststellen van zijn burgerlijke rechten en verplichtingen of bij het bepalen van de gegrondheid van een tegen hem ingestelde strafvervolging recht op een eerlijke en openbare behandeling van zijn zaak, binnen een redelijke termijn, door een onafhankelijke en onpartijdige rechterlijke instantie welke bij de wet is ingesteld. De omstandigheid dat een fiscale sanctie of het opleggen van een bijzondere belasting internrechtelijk niet als strafrechtelijk wordt gekwalificeerd, sluit niet uit dat die maatregel strafrechtelijk van aard kan zijn in de zin van artikel 6.1 EVRM. Dit is het geval indien de overtreden bepaling gericht is tot alle burgers in hun hoedanigheid van belastingplichtige, de opgelegde sanctie of bijzondere belasting niet alleen een vergoedende functie heeft, maar in wezen een preventief en bestraffend doel heeft. De omstandigheid dat de fiscale sanctie licht is, heeft niet noodzakelijk tot gevolg dat deze aan de toepassing van artikel 6.1. EVRM is onttrokken.

Opdat een belasting een preventief en bestraffend doel zou hebben, is vereist dat de belasting in wezen een handelen of nalaten wenst te voorkomen bestraffen dat door de wetgever als onwettig wordt beschouwd en dat de belasting aldus leed wenst toe te brengen aan de dader van dat handelen of nalaten.

De appelrechters stellen vast en oordelen dat: - men nergens in de parlementaire voorbereidingen van het decreet leest dat het belastbaar feit, met name het laten voortduren van de belastbare toestand van de woningen, onwettig zou zijn, zodat de door de eisers beweerde sanctie zonder voorwerp is;

- de heffing in werkelijkheid een aanmoedigingsfunctie heeft, benevens de herverdelende functie ervan, als belasting;

- de aanslagvoet van de heffingen ook niet kan worden beschouwd als het berokkenen van leed aan de heffingsplichtige als doel van de heffing;

- de leegstandsheffing dus geen straf is, vermits zij niet wordt opgelegd omwille van een inbreuk op een norm of wegens een overtreding, doch een aanmoediging is tot het niet verder laten voortduren van de ongeschiktheid en onbewoonbaarheid van panden en de belastbare toestand ervan, in een langer uitgestrekte periode, maar dat echter geenszins verbiedt.

De appelrechters die aldus oordelen dat de heffingen niet kunnen worden verminderd of kwijtgescholden op grond van hun vermeend strafrechtelijk karakter, verantwoorden hun beslissing naar recht.

Gent 27 september 2022, nr. 2021/AR/779 (provincie OostVlaanderen)

Algemene provinciebelasting – Verlaagd tarief voor agrarische bedrijven – Gelijkheidsbeginsel – Gebruik vereenvoudigde categorieën

Het is in redelijkheid objectief verantwoord dat de belastingbijdrage van de belastingplichtigen met het oog op het financieren van de uitgaven van de provincie wordt berekend op basis van de oppervlakte, hetgeen een objectief en adequaat criterium is. Het oppervlaktecriterium is ook een pertinent criterium, aangezien het in het licht van de eenvoud en efficiëntie die de belastingverordeningen nastreven een adequaat en objectief controleerbaar crite-

rium is dat ook toelaat om rekening te houden met de financiële draagkracht, en aldus de financiële mogelijkheden van de belastingplichtigen. Zo wordt tegemoetgekomen aan de in de preambule van het belastingreglement aangehaalde doelstelling van algemene en evenwichtige spreiding van de belastingdruk en het beginsel van de verdelende rechtvaardigheid. Het oppervlaktecriterium is een aanvaardbare aanduiding van het rendement van de belaste vestigingen van de betrokken bedrijven dan wel van de financiële mogelijkheden van deze bedrijven. Zo wordt rekening gehouden met de vermoede opbrengst van de belaste locatie. Het feit dat in artikel 11, § 3 van het belastingreglement voorzien is dat ook de tot gebruik voorbehouden oppervlakten in aanmerking worden genomen voor het vaststellen van de belastbare basis, houdt in dat aldus ook rekening gehouden wordt met de financiële draagkracht, waarvan de oppervlakte van de belaste vestiging een objectieve en in redelijkheid aanvaardbare indicatie is. Er kan bovendien overwogen worden dat het feit dat een bedrijf een deel van zijn beschikbare oppervlakte niet gebruikt, niet te verwachten valt bij bedrijven met een laag rendement per oppervlakte, nu deze er belang bij hebben alle beschikbare oppervlakte in de economische activiteit te betrekken. Zo de belasting volgens oppervlakte inhoudt dat een vereenvoudiging doorgevoerd wordt omdat het rendement voor elk bedrijf in functie van de oppervlakte meestal verschilt, is dergelijke vereenvoudiging gerechtvaardigd door de noden van de belasting, omdat het op die wijze de provincie mogelijk wordt gemaakt in een criterium te voorzien dat op veel mogelijke en uiteenlopende situaties toepasbaar is, en het onbegonnen werk is voor elke concrete verschillende situatie in een verschillende regeling te voorzien. Zoals de provincieraad zelf aangeeft in de aanhef van de belastingveror-

dening kan geen rekening worden gehouden met elke vorm van verscheidenheid en is de belastingheffende overheid dan ook verplicht om, mede rekening houdende met de administratieve kosten verbonden aan de vestiging en de invordering van de belastingaanslagen, op vereenvoudigde en benaderende wijze criteria in aanmerking te nemen met het oog op de belasting.

Wat de verschillende tarificatie betreft voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven die door de aard van hun activiteiten de grond als natuurlijk productiemiddel aanwenden, is het manifest dat het rendement van landbouwgronden per oppervlakte-eenheid normaal aanzienlijk lager ligt dan dergelijk rendement voor andere bedrijven, en dat landbouwbedrijven gelet op de aard van de door hen gevoerde activiteiten dienen te beschikken over grote oppervlakten. Het is geenszins onredelijk dat de provinciale overheid het nodig achtte om, in het licht van het principe van de verdelende rechtvaardigheid, de landbouwexploitaties aan een lager tarief te belasten als de overige bedrijven aangezien eenzelfde belastingheffing in dit kader zou leiden tot niet meer te rechtvaardigen distorsies in de fiscale lasten ten nadele van de landbouwbedrijven en op onevenredige wijze afbreuk zou doen aan het uitgangspunt dat wordt belast rekening houdende met de financiële draagkracht. Hetzelfde geldt voor tuinbouwbedrijven, die eveneens de grond als natuurlijk productiemiddel aanwenden en gelet op de aard van de door hen gevoerde activiteiten die een lager rendement per vierkante meter inhouden, dienen te beschikken over grote oppervlakten. Ook voor deze bedrijven is het niet onredelijk dat de provinciale overheid het nodig achtte om, in het licht van voormeld principe van verdelende rechtvaardigheid en teneinde rekening te houden met de financiële draagkracht, deze tuinbouwbedrijven aan een

lager tarief te belasten dan de overige bedrijven. Van de overheid kan niet worden gevraagd dat zij het bewijs levert dat de differentiatie berust op zekere en vaststaande feiten of dat het gemaakte onderscheid noodzakelijk bepaalde gevolgen heeft. Nogmaals, het volstaat dat in redelijkheid blijkt dat er een objectieve verantwoording bestaat of kan bestaan voor het gemaakte onderscheid. Wat de specifieke groep van agrarische bedrijven betreft, kan wel op eenvoudige wijze in een differentiatie worden voorzien ten opzichte van andere bedrijven, nu het beperkt rendement per oppervlakte-eenheid en de nood aan grote oppervlakten een normaal en algemeen gekend kenmerk is van deze groep bedrijven in vergelijking met andere bedrijven.

Opdat de belastingplichtige zich op een schending van het gelijkheidsbeginsel zou kunnen beroepen, moet zij dus aantonen dat: (i) ook zij, net zoals agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven, een lager rendement heeft per vierkante meter oppervlakte, en (ii) dat ook zij een uitzonderlijke nood heeft aan grotere oppervlakten om een economisch leefbare (rendabele) exploitatie te kunnen uitbaten. Het hof is van oordeel dat de belastingplichtige, exploitant van zonnepanelen, niet aantoont dat zij behoort tot een categorie die op deze gronden de toepassing van het verlaagd tarief zou kunnen eisen. De aangepaste tariefstructuur voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven is niet gesteund op de vaststelling dat hun winstmarge enigszins evenredig is met de beschikbare oppervlakte. Het belastingreglement voorziet in een aparte tariefstructuur voor agrarische en openluchtrecreatieve bedrijven omdat deze bedrijven, in vergelijking met andere bedrijven, een lager rendement per vierkante meter oppervlakte hebben, en daardoor genoodzaakt zijn om over grotere oppervlakten te beschikken om economisch leefbaar te zijn.

Zij zijn met andere woorden genoodzaakt om over grote oppervlakten te beschikken opdat hun activiteit “voldoende zou opleveren om voortgezet te kunnen worden”. Het feit dat de opbrengsten van de belastingplichtige rechtstreeks in relatie zouden staan met de oppervlakte die zij kan gebruiken, is dan ook niet relevant. Zoals gezegd, dat er binnen de categorie van agrarische bedrijven onderlinge verschillen bestaan qua rendement is logisch en normaal, maar dit belet niet dat het belastingreglement mag overgaan tot vereenvoudiging mede rekening houdende met de administratieve kosten verbonden aan de vestiging en de invordering van de belastingaanslagen. Evenmin is het gelijkheidsbeginsel geschonden doordat het belastingtarief verhoogt indien meer oppervlakte wordt gebruikt. Aangezien het oppervlaktecriterium een objectief en pertinent criterium is om rekening te houden met het rendement van een belaste vestiging dan wel met de financiële mogelijkheden van deze bedrijven, behoort het invoeren van een tariefdifferentiatie die een hoger tarief hanteert indien het bedrijf een grotere oppervlakte in gebruik heeft of tot gebruik voorbehoudt, tot de fiscale autonomie van een belastingheffende overheid die tot deze tariefdifferentiatie in redelijkheid kan beslissen om rekening te houden met de financiële draagkracht en het principe van verdelende rechtvaardigheid. Het is hierbij zonder belang of de progressiviteit tot stand komt door toepassing van verschillende en stijgende tarieven op de diverse in de belastbare materie vastgestelde schijven of door toepassing van eenzelfde tarief op het totaal belastbaar bedrag, waarbij dat tarief wisselt volgens de schijf waarin het belastbaar bedrag valt. Dat voor agrarische bedrijven, anders dan voor andere bedrijven die onder het gewoon tariefstelsel vallen, wel een progressief tarief wordt voorzien waarin het verschil door het

overschrijden van de tariefcategorieën geen bruuske sprongen in verschuldigd bedrag veroorzaakt, valt evenzeer onder de fiscale autonomie van de provinciale overheid. Het onderscheid in tarificatie is objectief en redelijk verantwoord in het licht van de aard en de doelstellingen van de belasting, en het is een belastingheffende overheid toegelaten om de verscheidenheid aan situaties op te vangen in vereenvoudigde categorieën.

Gent 27 september 2022, nr. 2021/AR/1554 (Oostende)

Belasting op woningen of gebouwen die worden beschouwd als onbewoonbaar, ongeschikt, verwaarloosd of leegstaand – Gelijkheidsbeginsel – Gemeentelijke fiscale autonomie – Samenhang met gewestelijke regeling – Sanctie in de zin van artikel 6 EVRM – Schending eigendomsrecht –Proportionaliteit – Verplichte vermeldingen aanslagbiljet – Geen uitspraak over bezwaar binnen redelijke termijn

De belastingplichtige roept in dat, in vergelijking met soortgelijke belastingreglementen, het belastingreglement van de stad een onmiddellijke heffing instelt, namelijk meteen vanaf het aanslagjaar verbonden aan het jaar waarin de woongelegenheid is opgenomen in de inventaris van ongeschikte woningen. De belastingplichtige stelt dat “op grond van deze gewestelijke heffing” in de meeste Vlaamse gemeentes lokale reglementen uitgewerkt zijn die in een billijke “wachttermijn” voorzien van 12 maanden, of zelfs langer, om de rechtsonderhorige de tijd te geven om het nodige advies in te winnen en maatregelen te treffen. De belastingplichtige voerde verder aan dat de jaarlijkse verhoging van de belasting al een jaar eerder

intreedt, waardoor de belasting veel zwaarder zou zijn dan in andere gemeenten. Deze vaststellingen kunnen nochtans niet doen besluiten tot schending van het gelijkheidsbeginsel. Het uitgangspunt is immers dat de stad voor de bestrijding tegen gebrek aan woonkwaliteit in de woningen op zijn grondgebied door middel van belastingpolitiek over fiscale autonomie beschikt. Dat houdt in dat zijn gemeenteraad, binnen de grenzen waarin hem die belastingbevoegdheid is toegekend, op zijn grondgebied de verschillende factoren en modaliteiten voor de belastingheffing mag vastleggen. De fiscale autonomie houdt onder meer de bevoegdheid in om de belastingschuldige aan te duiden, het belastbaar ogenblik te bepalen en de procedureregels vast te stellen. Het decreet van 23 december 2016 houdende diverse fiscale bepalingen en bepalingen omtrent de invordering van niet-fiscale schuldvorderingen, dat de regels met betrekking tot de gewestelijke belasting op ongeschikte of onbewoonbare woningen wijzigde, beperkt voornoemde fiscale autonomie die de stad heeft op het vlak van ongeschikte woningen slechts in beperkte mate. Deze bepalingen werden ingevoerd op grond van de impliciete bevoegdheid van de decreetgever die deze ontleent aan artikel 10 van de bijzondere wet van 8 augustus 1980 tot hervorming der instellingen. Uit artikel 170, § 4, tweede lid Gw. volgt dat dit artikel aan de federale wetgever, wat de gemeentebelastingen betreft, de uitzonderingen voorbehoudt waarvan de noodzakelijkheid blijkt, zodat de gewesten slechts een regeling mogen aannemen die de bevoegdheid van de gemeenten tot het invoeren van een belasting zou beperken indien de voorwaarden voor de toepassing van artikel 10 van de bijzondere wet van 8 augustus 1980 tot hervorming der instellingen zijn vervuld. Als voorwaarde voor gebruik van de impliciete bevoegdheid van de decreetgever geldt dat de

weerslag van de betrokken bepalingen op de aangelegenheid waarvoor de gemeenten bevoegd zijn, slechts marginaal is. De kwestieuze decretale bepalingen die een beperking inhouden van de gemeentelijke fiscale autonomie dienen aldus strikt te worden uitgelegd. Noch artikel 2.5.1.0.1. VCF noch enig ander artikel van de Vlaamse Codex Fiscaliteit legt aan de gemeenten een beperking op inzake het bepalen van het belastbaar ogenblik. Het is niet omdat de gewestelijke heffing ongeschikte en onbewoonbare woningen – die niet wordt geheven indien de gemeente een eigen heffingsreglement heeft dat aan de door de decreetgever opgelegde minima voldoet – verschuldigd is door de houder van een zakelijk recht op het ogenblik dat een opeenvolgende periode van twaalf maanden na de opname in de inventaris is verstreken, dat een gemeente verplicht is om het belastbaar ogenblik op hetzelfde moment vast te leggen. Dat betekent dat een gemeente vrij is om het belastbaar ogenblik te bepalen op de eerste maal dat de woning in de inventaris werd opgenomen en het ogenblik van het verstrijken van elke nieuwe periode van twaalf maanden vanaf de datum van eerste inschrijving, net zoals de stad heeft gedaan. Bovendien is het ook relevant dat het belastingreglement van de stad ook in ruime mogelijkheden voorziet om vrijstelling te krijgen voor de belastingplichtige die tot renovatie overgaat waarbij artikel 27 van het belastingreglement de onmiddellijke vrijstelling bepaalt indien binnen de twee maanden na de kennisgeving van de opname in de inventaris de aanvraag tot vrijstelling gebeurt.

De belastingplichtigen die onderworpen zijn aan een gemeentelijk belastingreglement op ongeschikt verklaarde woningen bevinden zich niet in dezelfde toestand als degenen die onderworpen zijn aan de gewestelijke heffingsregels. Ook een vergelijking met personen die in

een andere gemeente wonen is niet pertinent. Personen die in verschillende gemeenten wonen, zijn immers niet aan te merken als belastingplichtigen inzake een gemeentebelasting die tot eenzelfde categorie behoren. De belastingplichtigen die onderworpen zijn aan de gewestelijke heffingsregels zijn immers niet onderworpen aan een gemeentelijk belastingreglement op ongeschikt verklaarde woningen. De gemeentelijke fiscale autonomie heeft nu eenmaal als noodzakelijk maar logisch gevolg dat de belastingregels in elke gemeente anders kunnen zijn behalve voor de aspecten die wettelijk of decretaal aan alle gemeenten verplicht uniform zijn opgelegd. Wat het financieel doel betreft, is het duidelijk de bedoeling dat de zakelijk gerechtigden die werkelijk de belasting niet vermijden, de belasting moeten betalen omdat de stedelijke schatkist geld nodig heeft om de kosten te kunnen dragen die nodig zijn voor het “opwaarderen van de stedelijke leefomgeving”. Dat de belasting substantieel kan zijn, is onvermijdelijk als de gemeenteraad het doel wil halen om de zakelijk gerechtigden zelf voldoende te stimuleren om de verloedering van de stad tegen te gaan en het woningbestand op de markt te brengen. Verder moet ook in rekening genomen worden dat de investeringen die op die manier van die zakelijk gerechtigden gevraagd wordt, ook in hun eigen patrimoniaal voordeel zijn, nu daarmee de verkoop- en verhuurwaarde van het betreffende pand verhoogd wordt. Op zich gaat het alvast om een belasting en dus niet om een administratieve sanctie met betrekking tot een belasting, laat staan een straf op zich. Er kan hoe dan ook op gewezen worden dat, om uit te maken of een administratieve sanctie inzake belastingen een strafsanctie is in de zin van artikel 6 EVRM en 14 IVBPR, moet worden nagegaan of ze zonder onderscheid elke belastingplichtige en niet slechts een bepaalde

groep met een particulier statuut betreft, een bepaald gedrag voorschrijft en op de naleving ervan een sanctie stelt, niet alleen maar een vergoeding in geld van een schade betreft, maar essentieel ertoe strekt te straffen om de herhaling van gelijkaardige handelingen te voorkomen, stoelt op een norm met een algemeen karakter, waarvan het oogmerk terzelfder tijd preventief en repressief is en of ze zeer zwaar is gelet op het bedrag ervan. Indien na afweging van al deze elementen blijkt dat de strafrechtelijke aspecten de doorslag geven moet de administratieve sanctie inzake belastingen worden beschouwd als een strafsanctie in de zin van voormelde verdragsbepalingen. De gemeenteraad van de stad heeft niet bedoeld om de zakelijk gerechtigden van wie een of meer onroerende goederen op de inventaris van de ongeschikt verklaarde woningen terechtkomt, te straffen, maar om hen te laten meebetalen in de maatschappelijke kost om de strijd aan te binden tegen de verpaupering van buurten en de stedelijke leefomgeving op te waarderen. De belasting, die elk jaar toeneemt, maar ook in vrijstellingen voorziet voor wie de moeite doet om de ongeschiktheid en/of onbewoonbaarheid ongedaan te maken, is wel degelijk en geheel een instrument om het financieel en belastingdoel te dienen en te bereiken. Door de heffing van de bestreden aanslagen komt het ongestoord genot door de belastingplichtige van zijn eigendom niet in het gedrang; bovendien voorziet dit artikel uitdrukkelijk dat het principe van ongestoord genotsrecht geen enkele afbreuk doet aan de mogelijkheid van de Staat om iemand, door zijn eigendom aan te spreken, tot betaling van belastingen te doen overgaan. Dat betekent impliciet maar zeker dat het eigendomsrecht moet wijken voor het algemeen belang, in het bijzonder voor het belang dat de rechtsonderhorigen de wettelijk verschuldigde belastingen betalen.

De belastingplichtige roept ook in dat de bestreden aanslagen in strijd zouden zijn met het proportionaliteitsbeginsel. Om aan dat beginsel te beantwoorden, zo stelt de belastingplichtige, zou de leegstandbelasting in evenredigheid moeten zijn met de waarde en/of het kadastraal inkomen van het onroerend goed. De belastingplichtige gaat er evenwel aan voorbij dat de doelstelling van de belasting geabstraheerd is van de waarde van het belaste onroerend goed en/of van de opbrengst van dat goed. Om het doel te bereiken de verslechtering van de kwaliteit van de woningen en gebouwen in de gemeente te voorkomen en te bestrijden, moet in essentie een sensibilisering gebeuren en een gedrag worden uitgelokt. Tegen die achtergrond is een minimale stimulans vereist die iedereen aanzet tot actie over te gaan om de toestand van ongeschiktheid van een pand te verhelpen. Zelfs al is het totaal van de belasting voor de vier woningen voor het aanslagjaar 2018 gelijk aan 24.000,00 euro en was voor het vorige jaar ook al 12.000,00 euro verschuldigd, zijnde bedragen die aanzienlijk zijn in verhouding tot de historisch aankoopprijs voor het gebouw en zelfs mogelijks ten opzichte van het inkomen en/of vermogen van de belastingplichtige, toch is het belastingreglement in zijn geheel beschouwd niet prohibitief of disproportioneel.

De stad zou hebben nagelaten de vereiste juridische en feitelijke overwegingen te vermelden die ten grondslag liggen aan de belastingschuld, wat volgens de belastingplichtige een schending inhoudt van artikel 3 van de wet van 29 juli 1991 betreffende de uitdrukkelijke motivering van bestuurshandelingen. Er is evenwel een specifieke regeling wat de in het aanslagbiljet op te nemen vermeldingen betreft. Meer bepaalt somt artikel 4 van het decreet van 30 mei 2008 uitdrukkelijk de gegevens op die in het aanslagbiljet moeten worden vermeld,

meer bepaald: de naam van de gemeente, voornaam, naam en adres van de belastingplichtige, datum en benaming van het toepasselijk reglement, het belastbaar feit, de berekening, het bedrag van de belasting, het kwestieuze aanslagjaar, het nummer van het kohierartikel, de datum van uitvoerbaarverklaring, de verzendingsdatum, de uiterste betaaldatum, de vermelding van de termijn waarbinnen een bezwaarschrift kan worden ingediend, de contactgegevens van de instantie waar het bezwaar moet worden ingediend, en de vermelding dat de desgevallende vraag om gehoord te worden in het bezwaarschrift moet vermeld staan. Al deze wettelijk vereiste vermeldingen staan op de betreffende aanslagbiljetten.

In geen geval kan het feit dat het college van burgemeester en schepenen pas na 8 maanden een beslissing nam over het bezwaar, als een “onredelijke lange termijn” worden beschouwd. Dat de belastingplichtige onredelijk lang op een uitspraak heeft moeten wachten, is niet alleen niet bewezen, maar zou hoe dan ook niet kunnen doen besluiten dat de appellant de wettelijk verschuldigde belasting niet moet betalen.

Overzicht van wetgeving

1 april 2022 - 30 juni 2022 x Augustus GOEGEBUER

Rechter te Gent

I. Eigenlijke gewestbelastingen

A. Algemeen

Besluit van de administrateur-generaal van de Vlaamse Belastingdienst van 16 maart 2022 tot subdelegatie van sommige bevoegdheden aan personeelsleden van de Vlaamse Belastingdienst, BS 16 mei 2022, 42757.

Besluit van de administrateur-generaal van de Vlaamse Belastingdienst van 16 maart 2022 tot hernieuwde indeling van de Vlaamse Belastingdienst in subentiteiten en tot vaststelling van het organogram, BS 16 mei 2022, 42784.

2. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke Regering van 10 maart 2022 houdende wijziging van artikel 56 van het besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke Regering van 24 juni 2021 tot uitvoering van de ordonnantie van 6 maart 2019 betreffende de Brusselse Codex Fiscale Procedure, BS 11 april 2022, 33841.

Ministerieel besluit van 3 mei 2022 tot vaststelling van de modellen van de aangifteformulieren voor bepaalde gewestbelastingen, BS 30 mei 2022 (eerste uitgave), 45246.

B. Belasting op toeristische logies

1. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 12 mei 2022 houdende diverse maatregelen met betrekking tot de belasting op de inrichtingen van toeristische logies op

grond van de COVID-19-gezondheidscrisis, BS 9 juni 2022 (tweede uitgave), 49884.

C. Planbatenheffing

Prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet door artikelen 2.6.5, 1° en 2.6.10, § 1 Vlaamse Codex Ruimtelijke Ordening, in zoverre de categorie van rechtsonderhorigen die als gevolg van een bestemmingswijziging door een ruimtelijk uitvoeringsplan (RUP) kunnen genieten van een meerwaarde op de volledige oppervlakte van het perceel dat door de bestemmingswijziging wordt getroffen, op dezelfde manier worden belast als de categorie van rechtsonderhorigen die als gevolg van een bestemmingswijziging slechts kunnen genieten van een meerwaarde op een gedeelte van de oppervlakte van het perceel dat door de bestemmingswijziging wordt getroffen, doordat in beide gevallen de planbatenheffing is verschuldigd op de totaliteit van de oppervlakte van het getroffen perceel, ook als een deel niet bebouwbaar of minstens aan bouwbeperkingen onderhevig is. Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 20 juni 2022, 51637.

II. Oneigenlijke gewestbelastingen (Bijz. Fin. W.)

A. Erfbelasting / successierechten

Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 180/2021 van 9 december 2021, BS 9 mei 2022, 41681

1. Vlaams Gewest

1. Vlaams Gewest

1. Vlaams Gewest

(prejudiciële vraag over een mogelijke schending van de art. 10, 11 en 172 van de Grondwet door art. 2.7.1.0.6 Vlaamse Codex Fiscaliteit (zgn. fictieve legaten) – schending, in de versie vóór de wijziging ervan bij Decr.Vl.Parl. 23 december 2016 – in de interpretatie dat het van toepassing is op prestaties verkregen uit een levensverzekeringsovereenkomst wanneer deze het voorwerp heeft uitgemaakt van een schenking door de erflater-verzekeringnemer aan de belastingplichtige-begunstigde waarop schenkbelasting werd geheven, voor zover die bepaling er in een dergelijke situatie toe leidt dat een integrale erfbelasting verschuldigd is, vastgesteld op basis van de volledige waarde van de prestaties verkregen uit de levensverzekeringsovereenkomst).

Prejudiciële vragen aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet door artikel 2.7.4.2.2 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit (verlaagd tarief erfbelasting voor vererving familiale ondernemingen). Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 23 mei 2022 (eerste uitgave), 44538.

B. Onroerende voorheffing

1. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet, samen gelezen met artikel 16 van de Grondwet en artikel 1 Eerste Aanvullend Protocol EVRM., door artikel 27 en 42 Ordonnantie Brussels Hoofdstedelijk Parlement 12 december 2016 houdende het tweede deel van de fiscale hervorming, in de mate zij elke mogelijkheid tot vermindering van onroerende voorheffing uitsluiten in geval

van improductiviteit of leegstand, buiten de wil van de belastingplichtige, van een onroerend goed met een handelsbestemming. Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 23 mei 2022 (eerste uitgave), 44540.

Prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11 en 24 van de Grondwet door artikel 253, § 4 WIB 1992 (Br.H.Gew.), zoals vervangen bij artikel 12 Ordonnantie Brussels Hoofdstedelijk Parlement 23 november 2017 houdende wetgevende aanpassingen met het oog op de overname van de dienst onroerende voorheffing door het Brussels Hoofdstedelijk Gewest, in zoverre het een verschil in behandeling invoert tussen enerzijds de belastingplichtige die zijn gebouw verhuurt aan een entiteit die het bestemt voor het gesubsidieerd onderwijs en die de vrijstelling van de onroerende voorheffing geniet en anderzijds de belastingplichtige die zijn gebouw verhuurt aan een entiteit die het bestemt voor niet-gesubsidieerd onderwijs, ongeacht of het al dan niet een winstoogmerk heeft en die de vrijstelling van de onroerende voorheffing niet meer geniet. Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 25 mei 2022, 44965.

Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 182/2021 van 16 december 2021, BS 9 mei 2022, 41697 (prejudiciële vragen over een mogelijke schending van de art. 10, 11 en 172 van de Grondwet door art. 257, eerste lid, 4° WIB (W.Gew.) (vermindering onroerende voorheffing wegens improductiviteit), zoals gewijzigd bij artikel 2, 2° Decr.W.Parl. 10 december 2009 houdende fiscale billijkheid en milieuefficiëntie voor het wagenpark en de passiefhuizen – schending, in de

2. Waals Gewest

interpretatie dat de voorwaarde van de leegstand van twaalf maanden verbonden is met het bebouwd onroerend goed, zonder rekening te houden met de identiteit van de schuldenaar van de onroerende voorheffing; géén schending, in de interpretatie dat de voorwaarde van de leegstand van twaalf maanden verbonden is met de schuldenaar van de onroerende voorheffing en dus pas begint te lopen vanaf de overgang van het eigendomsrecht van het onroerend goed ten aanzien van die schuldenaar).

C. Registratiebelasting / registratierechten

1. Waals Gewest

Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 147/2021 van 21 oktober 2021, BS 23 mei 2022 (eerste uitgave), 44407 (beroep tot vernietiging van art. 19, 20 en 21 Decr.W.Parl. 19 december 2019 houdende de algemene ontvangstenbegroting van het Waalse Gewest voor het begrotingsjaar 2020 (wijziging art. 44 en 48 W.Reg. (W.Gew.): afschaffing onroerend mutatierecht aan verlaagd tarief van 6 % voor verkopen van onroerende goederen tegen lijfrente, van toepassing op notariële akten verleden vanaf 1 januari 2020, maar met als overgangsmaatregel behoud van het verlaagd tarief voor verkopen bij onderhandse akte die vóór 21 december 2019 vaste datum hebben verkregen) wegens schending van de art. 10 en 11 van de Grondwet – verworpen).

D. Verkeersbelastingen

1. Vlaams Gewest

Bericht van de administrateur-generaal van de Vlaamse Belastingdienst van 5 april 2022 over de aanpassing van het tarief van de kilometerheffing ingevolge artikel 2.4.4.0.2, derde lid, van

de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 (VCF), BS 27 mei 2022, 45123.

Bericht van de administrateur-generaal van de Vlaamse Belastingdienst van 1 juni 2022 over de aanpassing van de verkeersbelasting en de belasting op de inverkeerstelling ingevolge artikel 2.2.4.0.3 en artikel 2.3.4.1.4 van de Vlaamse Codex Fiscaliteit van 13 december 2013 (VCF). Nieuwe tarieven vanaf 1 juli 2022, BS 15 juni 2022, 50872.

2. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 19 mei 2022 betreffende de interoperabiliteit van elektronische tolfheffingssystemen voor het wegverkeer, BS 20 juni 2022, 51585.

III. Provincie- en gemeentebelastingen

A. Algemeen

1. Federaal

Prejudiciële vraag aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van artikel 170, § 4, tweede lid van de Grondwet door artikel 464, 1° WIB 1992, in zoverre het de gemeenten verbiedt een belasting te heffen op de bruto-ontvangsten uit vertoningen en vermakelijkheden die op hun grondgebied worden georganiseerd. Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 4 mei 2022, 40827.

2. Vlaams Gewest

Besluit van de gouverneur van de provincie Antwerpen van 18 januari 2022 tot vernieti-

ging van het besluit van de gemeenteraad van de stad Geel van 16 december 2021 inzake “2021_GR_00253 Opcentiemen op de onroerende voorheffing”, BS 1 april 2022, 26632.

Bij besluit van de gouverneur van de provincie Vlaams-Brabant van 20 januari 2022 tot vernietiging van het besluit van de gemeenteraad van de gemeente Londerzeel van 21 december 2021 inzake “Aanpassing heffing opcentiemen op de onroerende voorheffing - aanslagjaren 2022 tot en met 2025”, BS 1 april 2022, 26632.

Beroep bij de Raad van State tot nietigverklaring van het besluit van de provincieraad van de provincie West-Vlaanderen van 23 november 2021 tot goedkeuren van de belastingverordening houdende de provinciebelasting op tweede verblijven voor 2022. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948, BS 7 april 2022, 29076.

Beroep bij de Raad van State tot nietigverklaring van de beslissing van de gemeenteraad van de Stad Gent van 24 januari 2022 houdende goedkeuring van het reglement met referentie 2022_GR_00048 waarbij de ‘algemene bedrijfsbelasting’ wordt gewijzigd met ingang van 1 januari 2022. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948, BS 3 mei 2022, 40526.

Besluit van de gouverneur van de provincie West-Vlaanderen van 4 maart 2022 tot vernietiging van het besluit van de gemeenteraad van de gemeente Menen van 22 december 2021 inzake de “Belasting op het niet beschikken van een verplicht conformiteitsattest. Vaststelling reglement”, BS 4 mei 2022, 40810.

Beroep bij de Raad van State tot nietigverklaring van het besluit van de provincieraad van

de provincie Antwerpen van 3 december 2021 houdende de goedkeuring van de provinciebelasting op de bedrijven, aanslagjaar 2022. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948, BS 4 mei 2022, 40827.

Prejudiciële vragen aan het Grondwettelijk Hof over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11, 33, 170, 172 en 191 van de Grondwet, in samenhang gelezen met de artikelen 105, 108, 159, 162 en 190 van de Grondwet en met de beginselen van wettigheid en rechtszekerheid, door artikelen 286 en 288 Decreet Lokaal Bestuur, in zoverre hieruit volgt dat de enige toelaatbare wijze van bewijsvoering voor de bekendmaking van een gemeentelijk (belasting) reglement de aantekening is in het speciale register dat door de algemeen directeur wordt bijgehouden. Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 23 mei 2022 (eerste uitgave), 44541.

3. Waals Gewest

Beroep bij de Raad van State tot nietigverklaring van het ministerieel besluit van 27 januari 2022 tot weigering van de goedkeuring van het besluit van de gemeenteraad van de stad Lessines van 16 december 2021 houdende vaststelling van een jaarlijkse belasting op publiek toegankelijke verdeelapparaten van brandstof voor autovoertuigen (auto’s en vrachtwagens) die op de openbare weg of op een privéterrein langs de openbare weg zijn geïnstalleerd. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948, BS 2 juni 2022, 47246.

B. Financiën

1. Federaal

Ministerieel besluit van 22 maart 2022 tot bepaling van de financiële modaliteiten inzake de toekenning, de aanwending en de controlemechanismen van de subsidie in het kader van de Task Force Kwetsbare Groepen met als doel het ondersteunen van de gemeenten in de strijd tegen intrafamiliaal geweld, BS 14 april 2022 (eerste uitgave), 34865.

Koninklijk besluit van 9 maart 2022 houdende de wijze van toekenning van de subsidies ter ondersteuning van het eindeloopbaanregime voor personeelsleden van het operationeel kader van de lokale politie voor het jaar 2022, BS 28 april 2022, 39340.

Ministerieel besluit van 5 mei 2022 betreffende de toekenning van de financiële hulp van de Staat inzake verkeersveiligheid 2022. Geïndexeerd bedrag 2010 toegekend aan de politiezones, BS 2 juni 2022, 47153.

Wet van 3 juni 2022 tot wijziging van de hoofdstukken 3 en 9 van titel 2 van de wet van 24 oktober 2011 tot vrijwaring van een duurzame financiering van de pensioenen van de vastbenoemde personeelsleden van de provinciale en plaatselijke overheidsdiensten en van de lokale politiezones, tot wijziging van de wet van 6 mei 2002 tot oprichting van het Fonds voor de pensioenen van de geïntegreerde politie en houdende bijzondere bepalingen inzake sociale zekerheid en houdende diverse wijzigingsbepalingen, BS 30 juni 2022, 53674.

Koninklijk besluit van 17 juni 2022 tot uitvoering voor het jaar 2024 van artikel 16, eerste lid, 1), van de wet van 24 oktober 2011 tot vrijwaring

van een duurzame financiering van de pensioenen van de vastbenoemde personeelsleden van de provinciale en plaatselijke overheidsdiensten en van de lokale politiezones, tot wijziging van de wet van 6 mei 2002 tot oprichting van het Fonds voor de pensioenen van de geïntegreerde politie en houdende bijzondere bepalingen inzake sociale zekerheid en houdende diverse wijzigingsbepalingen, BS 30 juni 2022, 53676.

2. Vlaams Gewest

Besluit van de Vlaamse regering van 14 maart 2022 tot toekenning van een subsidie aan lokale besturen voor het creëren van bijkomende opvangplaatsen voor de tijdelijk ontheemden uit Oekraïne, BS 5 april 2022, 27356.

Besluit van de Vlaamse regering van 11 maart 2022 tot vaststelling van de regels voor de relanceprojectoproep tot subsidiëring van toeristische projecten van recreatief en sportief fietsen en bierbeleving, BS 14 april 2022 (eerste uitgave), 34928.

Besluit van de Vlaamse regering van 8 april 2022 tot toekenning van een subsidie aan lokale besturen voor de opbouw van opvangcapaciteit voor tijdelijk ontheemden uit Oekraïne, tot wijziging van diverse besluiten van de Vlaamse regering en tot intrekking van het besluit van de Vlaamse regering van 14 maart 2022 tot toekenning van een subsidie aan lokale besturen voor het creëren van bijkomende opvangplaatsen voor de tijdelijk ontheemden uit Oekraïne, BS 26 april 2022, 38837.

Besluit van de Vlaamse regering van 11 maart 2022 tot wijziging van het besluit van de Vlaamse regering van 20 oktober 2000 tot bepaling van de voorwaarden voor de toekenning van

subsidies aan gemeenten voor de opmaak van gemeentelijke ruimtelijke uitvoeringsplannen, BS 25 mei 2022, 44874.

3. Duitstalige Gemeenschap

Besluit van de regering van de Duitstalige Gemeenschap van 23 december 2021 tot invoering van een subsidiëringssysteem voor proefprojecten van de gemeenten in het kader van de implementatie van het geïntegreerd energieen klimaatplan, BS 7 april 2022, 27864.

Crisisdecreet 2022 van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 28 maart 2022, BS 10 mei 2022 (eerste uitgave), 41866 (art. 7 – aanvullende subsidies aan de gemeenten van de Duitstalige Gemeenschap voor de basisondersteuning van cultuur-, folklore-, sport- en vrijetijdsverenigingen en verenigingen voor vreemdelingenverkeer voor het begrotingsjaar 2021).

IV. Varia

1. Federaal

Wet van 29 maart 2022 houdende de tweede aanpassing van de Algemene uitgavenbegroting voor het begrotingsjaar 2022, BS 14 april 2022 (eerste uitgave), 34844.

Wet van 18 mei 2022 houdende eindregeling van de begrotingen van de instellingen van openbaar nut van het jaar 2017, BS 30 mei 2022 (eerste uitgave), 45147.

Wet van 6 juni 2022 houdende eindregeling van de begrotingen van de instellingen van openbaar nut van het jaar 2016, BS 16 juni 2022, 50945.

2. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Decreet van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 tot aanpassing van de algemene uitgavenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2021, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 37988.

Decreet van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 tot aanpassing van de middelenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2021, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38089.

Decreet van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 houdende de algemene uitgavenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38206.

Decreet van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 houdende de middelenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38322.

Reglement van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 tot aanpassing van de algemene uitgavenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2021, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38364.

Reglement van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 tot aanpassing van de middelenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie

voor het begrotingsjaar 2021, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38391.

Reglement van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 17 december 2021 houdende de algemene uitgavenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38424.

Reglement van de Vergadering van de Franse Gemeenschapscommissie van 4 maart 2022 houdende de middelenbegroting van de Franse Gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 25 april 2022 (eerste uitgave), 38464.

3. Duitstalige Gemeenschap

Programmadecreet 2021 van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 15 december 2021, BS 2 mei 2022, 40242.

Decreet van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 16 december 2021 tot tweede wijziging van het decreet van 10 december 2020 houdende de begroting van de ontvangsten en de algemene begroting van de uitgaven van de Duitstalige Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2021, BS 17 mei 2022, 43084.

Decreet van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 16 december 2021 houdende de begroting van de ontvangsten en de algemene begroting van de uitgaven van de Duitstalige Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2022, BS 17 mei 2022, 43110.

Decreet van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 16 december 2021 houdende eindregeling van de begroting van de Duitstali-

ge Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2020, BS 21 juni 2022, 51924.

Decreet van het Parlement van de Duitstalige Gemeenschap van 16 december 2021 tot derde wijziging van het decreet van 12 december 2019 houdende de begroting van de ontvangsten en de algemene begroting van de uitgaven van de Duitstalige Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2020, BS 21 juni 2022, 51967.

Overzicht van wetgeving

1 juli 2022 - 30 september 2022 x Augustus GOEGEBUER

Rechter te Gent

I. Eigenlijke gewestbelastingen

A. Leegstandsbelastingen

1. Waals Gewest

Bericht van de directeur-generaal van de Waalse Overheidsdienst Financiën van 13 juli 2022 inzake de belasting op de afgedankte bedrijfsruimten (tarieven voor de belastbare periode 2023), BS 25 juli 2022, 58860.

B. Belasting op automaten

Bericht van de directeur-generaal van de Waalse Overheidsdienst Financiën van 13 juli 2022 inzake de belasting op de automaten (jaarlijkse indexering van bepaalde bedragen in aanmerking te nemen vanaf 1 januari 2023), BS 25 juli 2022, 58863.

II. Oneigenlijke gewestbelastingen (Bijz. Fin. W.)

A. Erfbelasting / successierechten

1. Federaal

Koninklijk besluit van 3 juli 2022 tot wijziging van het koninklijk besluit van 22 juli 2019 betreffende de elektronische verzending van de berichten en lijsten bedoeld in de artikelen 96 en 97 van het Wetboek der Successierechten, houdende nadere regels betreffende die kennisgeving en houdende wijziging van artikel 7 van het koninklijk besluit van 31 maart 1936 houdende algemeen reglement van de successierechten, BS 11 juli 2022, 55327.

Ministerieel besluit van 4 juli 2022 houdende wijziging van het ministerieel besluit van 23 juli 2019 houdende vaststelling van de nadere regels betreffende de elektronische verzending van de in de artikelen 96 en 97 van het Wetboek der Successierechten bedoelde kennisgevingen en lijsten, BS 11 juli 2022, 55328.

2. Vlaams Gewest

Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 59/2022 van 21 april 2022, BS 26 september 2022, 70276 (uittreksel) (prejudiciële vraag over een mogelijke schending van de artikelen 10 en 11 van de Grondwet door artikel 2.7.7.0.3, eerste lid Vlaamse Codex Fiscaliteit, vóór de opheffing ervan bij artikel 16 van het decreet van het Vlaams Parlement van 8 december 2017, in die zin gelezen dat de langstlevende partner die het voordeel geniet van een verwerping van de nalatenschap door een andere erfgerechtigde, niet minder erfbelasting mocht betalen dan de erfbelasting die de verwerper had moeten betalen, waardoor hem/haar het voordeel van de vrijstelling van de erfbelasting inzake de gezinswoning overeenkomstig artikel 2.7.4.1.1, § 2, derde lid Vlaamse Codex Fiscaliteit werd ontnomen –schending).

3. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 6 juli 2022 tot wijziging van de artikelen 8, 17, 37, 38, 40 en 42 van het Wetboek der Successierechten, BS 1 augustus 2022, 60251.

B. Verkeersbelastingen

1. Waals Gewest

Decreet van het Waals Parlement van 16 juni 2022 betreffende de interoperabiliteit van elek-

1. Waals Gewest

tronische tolheffingssystemen voor het wegverkeer, BS 5 september 2022, 66096.

Arrest van het Grondwettelijk Hof nr. 160/2021 van 18 november 2021, BS 8 juli 2022, 55191 (uittreksel) (prejudiciële vraag over een mogelijke schending van de artikelen 10, 11 en 172 van de Grondwet door het decreet van het Waals Parlement van 16 juli 2015 tot invoering van een kilometerheffing voor het wegengebruik door zware vrachtwagens, in zoverre alleen motorvoertuigen en combinaties van voertuigen, ongeacht of zij al dan niet uitsluitend zijn bedoeld of worden gebruikt voor goederenvervoer over de weg, en waarvan de maximaal toegelaten massa (MTM) meer dan 3,5 ton bedraagt, aan de kilometerheffing worden onderworpen, met uitsluiting van andere categorieën van voertuigen – geen schending).

Bericht van de directeur-generaal van de Waalse Overheidsdienst Financiën van 15 juni 2022 in verband met de aanpassing van de verkeersbelasting ter uitvoering van artikel 11 van het Wetboek van de met Inkomstenbelastingen gelijkgestelde Belastingen (WIGB). Nieuwe tarieven vanaf 1 juli 2022, BS 7 juli 2022, 54939.

III. Provincie- en gemeentebelastingen

B. Financiën

1. Federaal

Koninklijk besluit van 3 juli 2022 ter uitvoering van artikel 5, § 9, van het koninklijk besluit van 6 augustus 2021 houdende het invoeren van een toelage “Overstromingen” voor de doelgroep van de openbare centra voor maatschappelijk welzijn die in de getroffen gemeenten liggen, BS 12 september 2022, 66937.

Koninklijk besluit van 10 juli 2022 houdende toekenning van een financiële tegemoetkoming aan bepaalde openbare centra voor maatschappelijk welzijn als gevolg van de hervorming van de maatregelen ter bevordering van de participatie en sociale activering van de gebruikers van de dienstverlening voor het jaar 2022, BS 22 september 2022 (tweede uitgave), 69535.

Ministerieel besluit van 15 juli 2022 tot uitvoering van het koninklijk besluit van 27 oktober 2021 betreffende de toekenningsmodaliteiten van een subsidie voor gemeenten in het kader van de Task Force Kwetsbare Groepen met als doel het ondersteunen van de gemeenten in de strijd tegen intrafamiliaal geweld, BS 29 juli 2022, 59282.

2. Vlaams Gewest

Besluit van de Vlaamse regering van 29 juni 2022 tot wijziging van het besluit van de Vlaamse regering van 8 april 2022 tot toekenning van een subsidie aan lokale besturen voor de opbouw van opvangcapaciteit voor tijdelijk ontheemden uit Oekraïne, tot wijziging van diverse besluiten van de Vlaamse regering en tot intrekking van het besluit van de Vlaamse regering van 14 maart 2022 tot toekenning van een subsidie aan lokale besturen voor het creëren van bijkomende opvangplaatsen voor de tijdelijk ontheemden uit Oekraïne, BS 12 juli 2022, 55585.

3. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 6 juli 2022 tot invoering van een dotatie ter compensatie van de gemeentelasten verbonden aan de waterdistributie en aan

de opvang van afvalwater, BS 9 september 2022 (eerste uitgave), 66823.

Besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke regering van 5 mei 2022 tot toekenning van een subsidie van 10.000.000,00 euro aan de gemeenten van het Brussels Hoofdstedelijke Gewest voor het ondersteunen van deze gemeenten in het kader van de tijdelijke bescherming van personen die de oorlog in Oekraïne ontvluchten voor het dienstjaar 2022, BS 9 augustus 2022, 61713.

Besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke regering van 23 juni 2022 tot toekenning van een globaal bedrag van 37.500.000 euro ten gunste van de gemeenten voor de herwaardering van de wijken in het kader van de duurzame wijkcontracten, BS 6 juli 2022, 54682.

Besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke regering van 23 juni 2022 houdende het algemeen reglement op de boekhouding van de gemeenten, BS 8 juli 2022, 55113.

Ministerieel besluit van 3 juni 2022 tot toekenning van een subsidie van 150.000,00 EUR aan de vzw “Vereniging van de Stad en de Gemeenten van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest”, alias Brulocalis, voor drie vaste opdrachten met betrekking tot subsidies en de lokale democratie voor het dienstjaar 2022, BS 1 juli 2022 (eerste uitgave), 54125.

Beroep bij het Grondwettelijk Hof tot vernietiging van artikel 2, 7° van de gezamenlijke ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement en de Verenigde Vergadering van de gemeenschappelijke gemeenschapscommissie van 27 juli 2017 tot vaststelling van de regels voor de verdeling van de algemene dotatie aan de gemeenten en de OCMW’s van het Brussels Hoofdstedelijk Gewest vanaf het jaar 2017, zoals

vervangen bij artikel 2 van de gezamenlijke ordonnantie van 24 december 2021 (vaststelling ‘gecorrigeerde oppervlakte’ van de 19 Brusselse gemeenten). Bericht voorgeschreven bij artikel 74 van de bijzondere wet van 6 januari 1989, BS 29 augustus 2022 (tweede uitgave), 65016.

IV. Varia

Wet van 3 juli 2022 houdende de derde aanpassing van de algemene uitgavenbegroting voor het begrotingsjaar 2022, BS 14 juli 2022, 55794.

Wet van 3 juli 2022 houdende de eerste aanpassing van de middelenbegroting voor het begrotingsjaar 2022, BS 8 augustus 2022, 61431.

Wet van 5 juli 2022 houdende diverse fiscale bepalingen, BS 15 juli 2022, 56392, rechtzetting, BS 26 juli 2022, 58964.

2. Vlaamse Gemeenschap/Vlaams Gewest

Decreet van het Vlaams Parlement van 1 juli 2022 tot wijziging van de Vlaamse Codex Overheidsfinanciën van 29 maart 2019, BS 16 september 2022, 67501.

Decreet van het Vlaams Parlement van 8 juli 2022 houdende aanpassing van de middelenbegroting van de Vlaamse Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2022, BS 29 juli 2022, 59664.

Programmadecreet van het Vlaams Parlement van 8 juli 2022 bij de aanpassing van de begroting 2022, BS 2 augustus 2022, 60477.

Decreet van het Vlaams Parlement van 8 juli 2022 houdende aanpassing van de uitgavenbe-

1. Federaal

groting van de Vlaamse Gemeenschap voor het begrotingsjaar 2022, BS 30 augustus 2022 (eerste uitgave), 65052.

Decreet van het Vlaams Parlement van 15 juli 2022 tot wijziging van hoofdstuk 9 van het decreet van 17 februari 2012 betreffende de ondersteuning van het ondernemerschap op het vlak van de sociale economie en de stimulering van het maatschappelijk verantwoord ondernemen, wat de regierol van gemeenten op het vlak van de lokale sociale economie en werk betreft, BS 11 augustus 2022, 61877.

3. Brussels Hoofdstedelijk Gewest

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 6 juli 2022 tot wijziging van de Nieuwe Gemeentewet in het kader van de hervorming van het lokaal bestuur, BS 25 augustus 2022, 63824, erratum, BS 29 september 2022, 70877.

Ordonnantie van de Verenigde Vergadering van de gemeenschappelijke gemeenschapscommissie van 6 juli 2022 houdende aanpassing van de middelenbegroting van de gemeenschappelijke gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 12 augustus 2022, 62107.

Ordonnantie van de Verenigde Vergadering van de gemeenschappelijke gemeenschapscommissie van 6 juli 2022 houdende aanpassing van de Algemene Uitgavenbegroting van de gemeenschappelijke gemeenschapscommissie voor het begrotingsjaar 2022, BS 12 augustus 2022, 62146.

Ordonnantie van het Brussels Hoofdstedelijk Parlement van 20 juli 2022 houdende instemming met het Aanvullend Protocol bij het Europees Handvest inzake lokale autonomie

betreffende het recht op participatie in de aangelegenheden van lokale autoriteiten, opgemaakt in Utrecht op 16 november 2009, BS 28 september 2022 (eerste uitgave), 70669.

Beroep bij de Raad van State tot nietigverklaring van het besluit van de Brusselse Hoofdstedelijke regering van 16 december 2021 betreffende de begrotingscontrole, de begrotingsopmaak, de begrotingswijzigingen en de monitoring van de uitvoering van de begroting van de gewestelijke entiteit. Bericht voorgeschreven bij artikel 3quater van het besluit van de Regent van 23 augustus 1948, BS 3 augustus 2022, 60816.

4. Waals Gewest

Decreet van het Waals Parlement van 14 juli 2022 houdende wijziging van sommige bepalingen van de organieke wet van 8 juli 1976 betreffende de openbare centra voor maatschappelijk welzijn met betrekking tot de vrijwillige samenvoeging van gemeenten, BS 23 september 2022, 69719.

Besluit van de Waalse Regering van 17 juni 2022 betreffende de vrijwillige samenvoeging van gemeenten voor wat betreft de openbare centra voor maatschappelijk welzijn, BS 23 september 2022, 69741.

Besluit van de Waalse Regering van 17 juni 2022 betreffende de vrijwillige samenvoeging van gemeenten, BS 23 september 2022, 69791.

5. Franse Gemeenschap

Decreet van het Parlement van de Franse Gemeenschap van 23 juni 2022 tot wijziging, wat betreft de gedeeltelijke omzetting van de Richtlijn 2011/85/EU van de Europese Raad van 8 november 2011 tot vaststelling van voorschriften

voor de begrotingskaders van de lidstaten, van het decreet van 20 december 2011 houdende regeling van de begroting en de boekhouding van de Diensten van de Regering van de Franse Gemeenschap, BS 19 augustus 2022 (eerste uitgave), 62876.

6. Duitstalige Gemeenschap

Besluit van de regering van de Duitstalige Gemeenschap van 2 juni 2022 tot wijziging van het besluit van de Waalse regering van 5 juli 2007 houdende het algemeen reglement op de gemeentelijke comptabiliteit, ter uitvoering van artikel L1315-1 van het Wetboek van de plaatselijke democratie en de decentralisatie, BS 19 september 2022, 67765.