Le cadre comptable à respecter association

Le cadre comptable à respecter Association

Textes régissant les règles et nomenclatures comptables à respecter

Dispositions générales 4100 Certaines associations, et notamment les associations visées par les dispositions du code de commerce applicables aux personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique (c’est-à-dire d’une certaine taille et dépassant certains seuils, voir ci-avant § 4014) et celles recevant annuellement, des autorités administratives ou des établissements publics à caractère industriel et commercial, une ou plusieurs subventions dont le montant dépasse 153 000 € (voir § 4003), sont astreintes à établir leurs comptes annuels selon les principes et méthodes comptables définis au code de commerce et dans les textes pris pour son application, sous réserve des adaptations que rendent nécessaires la forme juridique ou la nature de l’activité de ces personnes morales. En pratique, les dispositions comptables du code de commerce ainsi que celles du Plan comptable général (ANC 2014-03) constituent le cadre de référence pour la comptabilité des associations et fondations. Les adaptations spécifiques résultent, pour leur part, du règlement CRC 99-01 modifié relatif à l'établissement des comptes annuels des associations et des fondations (version consolidée publiée par l'ANC le 20 septembre 2016).

Règlement 99-01 du Comité de la réglementation comptable (CRC)

Les textes applicables 4101 Le règlement ANC 2014-03 du 5 juin 2014 relatif au PCG, homologué par arrêté du 8 septembre 2014 (JO du 15 octobre), constitue, pour les associations, un règlement « chapeau » sous lequel s’inscrit le règlement CRC 99-01 du 16 février 1999, qui prévoit les adaptations spécifiques aux associations et fondations et qui a été modifié par les règlements relatifs : -au traitement comptable des opérations d'une association souscriptrice d'un contrat d'assurance et des groupements d'épargne retraite populaire (GERP) (CRC 2004-12) ; -à l'établissement du compte emploi annuel des ressources des associations et fondations (CRC 2008-12) ; -aux règles comptables applicables aux fondations et fonds de dotation (CRC 2009-01). Notons que les particularités applicables aux fondations et fonds de dotations sont basées sur l'avis du Conseil national de la comptabilité (CNC, avis 2009-01 du 5 février 2009).

Champ d’application 4102 Entrent notamment dans le champ d’application des règlements ANC 1403 et CRC 99-01 : -les associations ayant une activité économique dont la taille dépasse, à la fin de l’année civile ou à la clôture de l’exercice, deux des trois critères suivants (50 salariés, 3 100 000 € de chiffre d’affaires HT ou de ressources, 1 550 000 € pour le total du bilan) (c. com. art. L. 612-1 et R. 612-1) ; -les associations recevant annuellement, des autorités administratives ou des établissements publics à caractère industriel et commercial, une ou plusieurs subventions en numéraire dont le montant global dépasse 153 000 € (c. com. art. L. 612-4) ; -les associations et fondations recevant des dons d’un montant global annuel dépassant 153 000 €, dons ouvrant droit, au profit du donateur, à un

avantage fiscal (loi 87-571 du 23 juillet 1987, art. 4-1 modifié par l’ordonnance 2005-856 du 28 juillet 2005 et la loi 2009-1674, art. 114 ; décret 2007-644 du 30 avril 2007) ; -les associations qui émettent des valeurs mobilières (c. mon. et fin. art. L. 213-15) ; -les fondations visées aux articles 5-II et 19-9 de la loi 87-571 du 23 juillet 1987 ; -les fonds de dotation, lorsque le total des ressources dépasse 10 000 € à la clôture de l’exercice (loi 2008-776 du 4 août 2008, art. 140 ; décret 2009158 du 11 février 2009, art. 3 à 5) ; -et, plus généralement, toutes les associations ou fondations qui sont soumises à des obligations législatives ou réglementaires d’établissement de comptes annuels.

Les obligations comptables des associations sont détaillées dans la fiche 49 ci-avant « Des obligations comptables variables ».

Associations cultuelles. Sont ainsi notamment visées les associations qui ne sont pas régies par la loi du 1er juillet 1901 : par exemple, les associations cultuelles si elles sont soumises à des obligations législatives ou réglementaires d’établissement des comptes.

Les principes comptables à appliquer 4103 Les associations et fondations qui sont tenues d’établir des comptes annuels en conformité avec le Plan comptable général (PCG) doivent appliquer les textes suivants : 1 - Application des principes comptables généraux. Ces principes peuvent être dissociés en deux catégories : -les principes appliqués sans détour : la prudence, l’image fidèle, la comparabilité, la régularité, la sincérité et la non-compensation des actifs et passifs ; -les principes appliqués en fonction des hypothèses retenues : la continuité d’exploitation, la séparation des exercices et la permanence des méthodes.

2 - Application du règlement ANC 14-03. Ce règlement regroupe

l’ensemble des dispositions incluses dans les textes comptables généraux existants. Il s’applique à toutes les entités soumises à l’obligation d’établissement des comptes annuels.

3 - Application du règlement CRC 99-01 modifié relatif aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations et fondations.

Concernant les secteurs d’activité pour lesquels le CNC a donné un avis antérieur au règlement CRC 99-01, ces avis n’ont plus de valeur juridique. Le CRC 99-01 s’applique à toutes les associations concernées, quels que soient leurs secteurs d’activités. En effet, dans la hiérarchie des textes juridiques, le CRC 99-01 a un niveau supérieur à celui des avis du CNC.

Conséquences du non-établissement des comptes annuels et du défaut d’application de la réglementation comptable 4104 Le défaut d’application de la réglementation comptable, ou le nonétablissement des comptes annuels, n’est pas sans conséquences pour l’association et ses dirigeants. En effet, la responsabilité civile et pénale des dirigeants peut être mise en cause. Le fait pour un dirigeant d'une association de ne pas établir de comptes annuels alors qu'il en avait l'obligation est susceptible d'être sanctionné d'une amende de 9 000 € (c. com. art. L. 612-4 et L. 242-8).

L’association ne pourra pas bénéficier de financements publics. De plus, si l’association n’est pas en mesure de produire un compte rendu financier sur l’emploi des subventions attribuées, le financeur pourra en demander le remboursement.

Si l’association exerce une activité nécessitant un agrément, le défaut d’établissement des comptes ou le non-respect de la réglementation comptable peut entraîner la perte de cet agrément.

Le défaut d’application de la réglementation comptable pose enfin le problème de la certification des comptes par le commissaire aux comptes.

Définitions et étude de règles particulières de comptabilisation

Définitions

Objet social 4105 L’objet social de l’association, ou de la fondation, correspond à l’objet défini dans ses statuts.

Projet associatif 4106 Le projet associatif, ou le projet de la fondation, est constitué des différents objectifs fixés par les organes statutairement compétents de l’association ou de la fondation pour réaliser l’objet social.

Affectation en réserves. Lors de l’approbation des comptes par l’organe délibérant, le projet associatif peut donner lieu à une affectation en réserves. À cet égard, il convient de noter que le compte 1068 « Autres réserves » comprend les « Réserves pour projet associatif ». Selon le guide des « Associations et fondations » de la CNCC et de l’OEC, lorsque les fonds propres du bilan d’ouverture comportent une réserve pour projet associatif, il faut s’interroger sur la réalisation du projet au cours de l’exercice. Si le projet a été réalisé (totalement ou partiellement) pendant l’exercice et financé par des fonds précédemment portés en réserves (totalement ou partiellement), le résultat de l’exercice est donc grevé à due concurrence et l’affectation du résultat doit tenir compte de cet élément (CSOEC-CNCC, Guide « Associations et fondations-droit comptable appliqué » septembre 2009, pp. 178 et 179).

Il faut alors neutraliser la part de la réserve pour

projet associatif consommée au cours de l’exercice.

Les charges liées à la réserve pour projet associatif sont inscrites en compte de résultat et ont donc un impact sur le résultat de l’exercice. Instinctivement, afin de neutraliser la part de réserve en fonds associatifs consommée, on aurait tendance à débiter le compte de réserve par la contrepartie d’un compte de produit. Ce traitement constitue une irrégularité comptable.

Afin de constater la consommation de la réserve pour projet associatif, il faut mouvementer les comptes de réserves et/ou de report à nouveau.

Exemple : Prenons pour exemple l’association La Passerelle. Au début de l’exercice N, ses fonds propres se composent de la manière suivante : -Apports en fonds associatifs : 60 K€ -Réserves pour projet associatif : 15 K€ -Autres réserves : 53 K€ Au cours de l’exercice N, les charges liées à la réalisation du projet associatif inscrit en réserve sont engagées en intégralité, soit 15 K€. L’exercice N se solde par un excédent de 25 K€ : Résultat comptable N : 25 K€ -Neutralisation des dépenses engagées dans le cadre du projet associatif : + 15 K€ -Résultat « économique N » à affecter : 40 K€ L’association n’ayant pas de report à nouveau débiteur, l’assemblée générale décide d’affecter l’intégralité du résultat en « Autres réserves ».

Composition des fonds propres après affectation : Apports en fonds associatifs : 60 K€ -Réserves pour projet associatif : 0 K€ -Autres réserves : 93 K€ Si les dépenses effectuées pour la réalisation du projet associatif permettent de financer un actif immobilisé, il faudra alors débiter le compte 1068 par le crédit du compte 1027 « Autres fonds associatifs sans droit de reprise ».

Fonds dédiés 4107 Les fonds dédiés sont les rubriques du passif du bilan qui enregistrent, à la clôture de l’exercice, la partie des ressources, affectée par des tiers

financeurs à des projets définis, qui n’a pu encore être utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard.

Ces ressources affectées doivent être consommées au cours des deux exercices suivants. Si ce n’est pas le cas, le financeur peut demander la restitution des sommes.

Les textes ne donnent pas de définition de la notion de projet défini.

Cependant, la pratique permet de mettre en avant deux conditions cumulatives à respecter pour qualifier un projet de projet défini : -le projet est conforme à l’objet de l’association ; -il est clairement identifié et les coûts imputables à ce projet sont nettement individualisés.

Seuls trois types de ressources peuvent être inscrits en fonds dédiés : -les subventions de fonctionnement ; -les ressources affectées provenant de la générosité publique ; -les legs et donations.

S'agissant du suivi des fonds dédiés, à la clôture de l’exercice, les ressources non utilisées sont portées en « Fonds dédiés » par le débit des comptes 689 « Engagements à réaliser ». L’exercice suivant, les sommes portées en « Fonds dédiés » sont reprises en produits par le crédit du compte 789 « Report de ressources non utilisées des exercices antérieurs » au fur et à mesure de la réalisation des engagements (CRC 99-01, chap. I § 2). Une information est dans ce cas donnée dans l'annexe.

Les dons non affectés peuvent-ils être imputés à un poste de fonds dédiés ? Une association, faisant appel à la générosité du public, a lancé une collecte visant à financer des travaux d’aménagement des locaux mis à sa disposition. Une partie des dons collectés ont été affectés par les donateurs au projet, tandis que d’autres n’ont pas été accompagnés de consignes particulières. À la clôture de l’exercice : -les travaux d’aménagement sont terminés, mais les locaux ne seront mis en service qu'au cours de l’exercice N + 1 ; -l’ensemble des dons affectés par les donateurs ont été utilisés ; -les dons non affectés et non utilisés, ne font l’objet

d’aucune convention de financement.

La Commission des études comptables de la CNCC, interrogée sur le traitement à la clôture N, rappelle que les dons, quelle que soit leur destination, constituent des produits de l’exercice enregistrés au fur et à mesure de leur collecte dans les comptes annuels de l’association (CRC, règlt 99-01). Elle répond au cas d'espèce que les dons collectés ne peuvent pas être qualifiés de subventions d’investissement. De plus, les dons non affectés par les donateurs ne peuvent pas être portés à la clôture en fonds dédiés (CRC, règlt 99-01, art. 3). Ils doivent donc être enregistrés en produits sur l’exercice (CNCC, EC 2015-20, juin 2015).

Règles particulières de comptabilisation 4108 Nous aborderons, dans cette partie, les particularités comptables les plus répandues dans les associations.

Résultat comptable et affectation du résultat 4109 Définition. Le résultat comptable ne peut pas être attribué aux adhérents qui n’ont aucun droit individuel sur celui-ci. Un résultat positif est appelé « Excédent » et un résultat négatif « Déficit » (CRC 99-01, chap. I § 1).

Le résultat comptable comprend le résultat définitivement acquis et, pour certaines associations ou fondations, le résultat pouvant être repris par un tiers financeur (compte 115 « Résultats sous contrôle de tiers financeurs ») (cas, par exemple, des organismes qui gèrent des établissements sanitaires et sociaux) (CRC 99-01, chap. I § 1)(voir § 4135).

Le résultat comptable de l’exercice est égal à la différence entre : -les produits de l’activité, les subventions de fonctionnement, les cotisations et dons, les produits financiers et les produits exceptionnels, -et les charges engagées pour la réalisation de l’activité : notamment, achats de biens et services, charges de personnel, impôts et taxes, charges financières.

En application des règles issues du Plan comptable général, le résultat de l’exercice ne doit pas, en principe, comprendre d’éléments tels que des dotations liées à des contraintes budgétaires. Des exceptions à ce principe ont toutefois été adoptées pour le secteur sanitaire et social.

Secteur sanitaire et social.

L’avis 2007-05 du Conseil national de la comptabilité relatif aux règles comptables applicables aux établissements et services privés sociaux et médicosociaux ouvre la possibilité de comptabiliser en « Provisions réglementées » certaines obligations imposées par les règles budgétaires qui leur sont applicables (renforcement de la couverture du besoin en fonds de roulement notamment, renouvellement des immobilisations, amortissements dérogatoires).

4110 Affectation. Le résultat est affecté conformément aux dispositions prévues par les statuts de l’association et, notamment, des résultats relatifs à des projets sous contrôle de tiers financeurs (compte 115).

En pratique, l’excédent sera affecté : -en diminution, s’il y a lieu, d’un compte de « Report à nouveau » débiteur ; -à la constitution de réserves obligatoires (réserves prévues par les statuts, réserves réglementées) ; -en réserves libres ; -en « Report à nouveau » créditeur.

Quant au déficit, il viendra, selon le cas : -en diminution du « Report à nouveau » créditeur ; -en « Report à nouveau » débiteur ; -en diminution des réserves libres ou obligatoires.

Le dirigeant d'une association ne peut faire valider a posteriori, par l'AG, une écriture d'affectation du résultat. À titre d'illustration : une association a réalisé des résultats excédentaires au cours d'exercices antérieurs qu'elle a affectés, sur décision de l’assemblée générale des adhérents, en report à nouveau. Aucune somme n’a été enregistrée à la suite d'une décision de l’assemblée générale lors de l’affectation des résultats : -en fonds dédiés avant la clôture de l’exercice ; -dans un compte de « réserve pour projet associatif ».

L'exercice N fait apparaître un déficit. Le dirigeant de cette association prend alors la décision, pour neutraliser ce déficit, de prélever une somme sur le report à nouveau et de la créditer en compte 789 « Report des ressources non utilisées des exercices antérieurs ».

Selon les Commissions des études juridiques et des études comptables de la CNCC, la validation, a posteriori, non prévue par les textes, par l'assemblée générale de cette écriture ne suffit pas à supprimer son caractère irrégulier. En effet les Commissions concluent que la décision d'affectation du déficit n'est pas de la compétence du dirigeant, mais de celle de l'assemblée générale (CNCC, EC 2014-30 et EJ 201453, février 2016).

Fonds associatifs 4111 Subdivisions retraçant la situation juridique du bien. Les fonds associatifs des associations sont l’équivalent du capital social dans les sociétés commerciales. Ces apports en capital à l’association, souvent nécessaires pour financer les premiers investissements, sont ventilés entre fonds associatifs avec droit de reprise et fonds associatifs sans droit de reprise. En effet, les biens durables apportés pour les besoins propres de l’association sont distingués au passif du bilan, selon que cette mise à disposition est définitive ou non.

Les apports sans droit de reprise sont portés au passif du bilan dans les « Fonds propres ». Ils sont comptabilisés au compte 102 « Fonds associatifs sans droit de reprise », ainsi subdivisé (CRC 99-01, chap. IV § 1). : -1021 « Valeur du patrimoine intégré » ; -1022 « Fonds statutaires » (à éclater en fonction des statuts) ; -1024 « Apports sans droit de reprise » ; -1025 « Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés » ; -1026 « Subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables par l’organisme ».

Traitement comptable des dons consentis par le

fondateur dans un fonds de dotation (CNCC, EC 2016-04, bull. 181, mars 2016, p. 108). Un fonds de dotation a reçu à sa création un don manuel de son fondateur et ce dernier a également réalisé une donation sous la forme de placements financiers la 2eannée d’existence du fonds.

Les statuts du fonds précisent que la dotation est consomptible et que les ressources annuelles du fonds se composent notamment du revenu de la dotation et de la partie de cette dernière consacrée au financement des actions du fonds de dotation. Ces dons n'ont pas été affectés à des actions définies du fonds.

Une « dotation consomptible » désigne un patrimoine pouvant être consommé pour les besoins de la fondation, en vue de réaliser ses objectifs. Ce type de dotation est rapporté au résultat au fur et à mesure de son utilisation au financement des actions du fonds.

En l’absence de règles spécifiques aux dotations faites à un fonds de dotation, ce sont les règles applicables au traitement comptable des dotations consomptibles des fondations de patrimoine qui s’appliquent. Les dons consentis, d’une part, à la création et, d’autre part, au cours de la 2e année d’existence du fonds sont ainsi à inscrire en fonds propres : -la dotation initiale est comptabilisée au crédit du compte 1027 « Autres fonds propres – dotations consomptibles » ; -la quote-part de la dotation consacrée sur l’exercice au financement des actions est comptabilisée en produits au crédit du compte 757 « Quote-part de dotations consomptibles virée au compte de résultat » en contrepartie du débit du compte 1027.9 « Autres fonds propres – dotations consomptibles inscrites au compte de résultat ». À la clôture de l’exercice, la différence entre la quotepart virée en produits et la dotation effectivement consommée est constatée en insuffisance ou excédent au compte de résultat et reprise en « report à nouveau ».

Les apports avec droit de reprise sont portés au passif du bilan dans les « Autres fonds associatifs ». Ils sont comptabilisés au compte 103 « Fonds associatifs avec droit de reprise », ainsi subdivisé : -1034 « Apports avec droit de reprise » ; -1035 « Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés assortis

d’une obligation ou d’une condition » ; -1036 « Subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables par l’organisme ».

4112 Apport avec ou sans droit de reprise. L’apport sans droit de reprise implique la mise à disposition définitive d’un bien au profit de l’organisme. Pour être inscrit en 102 « Fonds associatifs sans droit de reprise », cet apport doit correspondre à un bien durable utilisé pour les besoins propres de l’organisme. Dans le cas contraire, il est inscrit en compte de résultat (CRC 99-01, chap. I § 7).

L’apport avec droit de reprise implique la mise à disposition provisoire d’un bien au profit de l’organisme. La convention fixe les conditions et modalités de reprise du bien (bien repris en l’état, bien repris en valeur à neuf…). Cet apport est enregistré en 103 « Fonds associatifs avec droit de reprise ». En fonction des modalités de reprise, l’organisme doit enregistrer les charges et provisions lui permettant de remplir ses obligations par rapport à l’apporteur (CRC 99-01, chap. I § 7).

4113 Amortissement des biens apportés avec droit de reprise. Les biens apportés, devenant la propriété de l’association ou de la fondation, sont enregistrés à l’actif du bilan avec, pour contrepartie, les subdivisions du compte 103 « Fonds associatifs avec droit de reprise ». Les amortissements sont comptabilisés conformément au Plan comptable général. Si le bien ne doit pas être renouvelé par l’organisme, la contrepartie de la valeur d’apport inscrite au compte 103 « Fonds associatifs avec droit de reprise » doit être diminuée d’un montant égal à celui des amortissements par le crédit du compte 75 « Autres produits de gestion courante » (CRC 99-01, chap. I § 8).

Cette reprise permet de neutraliser l’impact de la dotation aux amortissements sur le résultat. Le renouvellement du bien n’étant pas à la charge de l’association, les dotations aux amortissements ne sont plus économiquement justifiées.

Subventions d’investissement

4114 Les subventions d’investissement sont destinées au financement d’un ou de plusieurs biens, dont le renouvellement incombe ou non à l’organisme.

La distinction entre les subventions affectées à des biens renouvelables et celles à des biens non renouvelables s’opère en analysant la convention de financement ou, à défaut, en prenant en considération les contraintes de fonctionnement de l’organisme et notamment, à notre avis, la nécessité de renouveler le bien pour l’exercice de son activité (CRC 99-01, chap. I § 6).

Les subventions d’investissement affectées à un bien renouvelable (comptes 1026 ou 1036) par l’association ou la fondation sont maintenues au passif dans les fonds associatifs, avec ou sans droit de reprise (CRC 9901, chap. I § 6). Ces subventions sont maintenues dans les comptes « Fonds associatifs », sans virement au compte de résultat.

Si un bien financé par une subvention d’investissement sans droit de reprise sort de l’actif de l’association, aucun reclassement n’est à effectuer.

Si la subvention d’investissement est comptabilisée dans un compte 1036 (avec droit de reprise), il faut s’interroger sur la possibilité d’exercice du droit de reprise par le financeur.

Si le droit de reprise ne peut plus être exercé, la subvention est virée dans un compte 1026. Dans le cas contraire, il faudra constater une provision pour reversement de subvention en compte 1518 « Autres provisions pour risques et charges ».

Les subventions affectées à un bien non renouvelable par l’association ou la fondation sont inscrites au compte 13 « Subventions d’investissements affectées à des biens non renouvelables » et sont reprises au compte de résultat au rythme de l’amortissement de ce bien (CRC 99-01, chap. I § 6).

Afin de constater la reprise, les comptes suivants sont mouvementés : -139 « Subvention d’investissement inscrite aux comptes de résultat » ; -777 « Quote-part de subvention d’investissement virée au résultat ».

Ce compte 13 enregistre également les subventions : -dont le financement du renouvellement de l’immobilisation est prévu explicitement par le tiers financeur, dans la convention d’origine, sous la forme du versement d’une nouvelle subvention ; -qui financent des immobilisations qui ne pourront pas être renouvelées en raison de contraintes juridiques ou de contraintes inhérentes aux statuts de

l’association.

Lorsque la subvention est totalement amortie, il faut solder le compte 13 par le compte 139. ● Une association gère un établissement qui héberge des personnes âgées dépendantes, pour lequel elle engage des travaux de reconstruction-extension. Ce projet nécessite notamment la création de structures modulaires provisoires médicalisées pour accueillir les patients pendant les travaux. ● Pour financer ce projet, l'association bénéfice de subventions d'investissement dont une partie est destinée au financement spécifique de ces structures. ● S'agissant du traitement comptable de la subvention d'investissement, la CNCC retient que la quote-part des subventions d'investissement accordée par les autorités de tarification et destinée au financement des dépenses de structures modulaires est à comptabiliser au compte 13 « Subventions d'investissement affectées à des biens non renouvelables ». Elle est reprise au compte de résultat au rythme de l'amortissement retenu pour les structures modulaires (CRC, règlt 99-01, § I-6 ; CNCC, EC 2016-14, septembre 2016). ● Comment traiter une subvention, versée à une association par une collectivité locale, qualifiée de « subvention d’investissement » dans la convention conclue entre les parties, finançant des dépenses activables en partie seulement. Selon la Commission des études comptables de la CNCC (CNCC, EC 2015-34, bull. 181, mars 2016, p. 72) : ● -les dépenses réalisées par l’association conformément à leur objet indiqué dans la convention et répondant aux conditions cumulées de définition et de comptabilisation des actifs sont comptabilisées en immobilisations. La quote-part de la subvention affectée au

financement de ces dépenses est comptabilisée en fonds associatifs (comptes 102, 103, ou 13) ; ● -les dépenses réalisées par l’association conformément à leur objet indiqué dans la convention et ne répondant pas aux conditions d'activation sont comptabilisées en charges. La quote-part de la subvention affectée au financement de ces dépenses est comptabilisée en produits, au compte 74 « Subventions d’exploitation ». ● En outre, dans l'annexe des comptes annuels, la Commission recommande de détailler le schéma de comptabilisation des subventions reçues et de récapituler leur utilisation dans un tableau.

Subventions de fonctionnement et conventions de financement 4115 Les subventions attribuées aux associations afin d’assurer leur fonctionnement sont regroupées en deux catégories : -les subventions d’exploitation qui permettent de couvrir les dépenses courantes de fonctionnement (compte 74) ; -les subventions d’équilibre qui sont attribuées pour couvrir des dépenses ou un déficit exceptionnel (compte 7715).

4116 Subventions assorties de conditions. Une condition suspensive non levée ne permet pas d’enregistrer la subvention en produits. Si la subvention est versée avant la levée de la condition suspensive, le versement doit être enregistré en produits constatés d’avance. En revanche, la présence d’une condition résolutoire permet de constater la subvention en produits, mais doit conduire l’association ou la fondation à constater une provision pour reversement de subvention dès qu’il apparaît probable qu’un ou plusieurs objectifs fixés dans la condition résolutoire ne pourront pas être atteints.

Lorsque l’association, ou la fondation, constate de manière définitive que ces objectifs ne pourront pas être atteints, une dette envers le tiers financeur est constatée dans un poste de « Subventions à reverser » (CRC 99-01, chap. I § 2).

4117 Date d’inscription en produits. La subvention est inscrite en produits d’exploitation de l’exercice au cours duquel la décision de son octroi est notifiée à l’association. La subvention est comptabilisée au crédit du compte 74 par le débit du compte 441 « État subvention à recevoir » à la date de la notification.

Lors du versement de la subvention, il faudra créditer le compte 441 par un compte de trésorerie.

Une subvention de fonctionnement accordée pour plusieurs exercices est répartie en fonction des périodes ou étapes d’attribution définies dans la convention ou, à défaut, prorata temporis. La partie rattachée à des exercices futurs est inscrite en compte 487 « Produits constatés d’avance ».

4118 Subventions partiellement utilisées. Lorsqu’une subvention de fonctionnement inscrite en produits au cours de l’exercice n’a pas pu être utilisée en totalité, l’engagement d’emploi pris par l’organisme envers le tiers financeur est inscrit en charges au compte 6894 « Engagements à réaliser sur subventions attribuées » par le crédit du compte de passif de bilan 194 « Fonds dédiés sur subvention de fonctionnement ».

L’association doit mettre en place les outils analytiques nécessaires afin d’effectuer l’affectation de ces dépenses aux différentes actions engagées.

Aucun texte n’impose aux associations de mettre en place une comptabilité analytique, mais cet outil sera nécessaire pour justifier de l’emploi de la subvention.

Les fonds dédiés sont les rubriques du passif qui enregistrent, à la clôture de l’exercice, la partie des ressources affectée par des tiers financeurs à des projets définis qui n’a pu encore être utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard. Les sommes inscrites sous la rubrique « Fonds dédiés » sont reprises en produits au compte de résultat des exercices suivants, au rythme de la réalisation des engagements, par le

crédit du compte 789 « Report des ressources non utilisées des exercices antérieurs ». Une information est à donner, dans ce dernier cas, dans l’annexe (CRC 99-01, chap. I § 2).

4119 Subvention de fonctionnement permettant l’acquisition d’actifs immobilisés. Il arrive qu’une convention de subvention de fonctionnement prévoie l’acquisition de biens d’équipement afin de réaliser l’action objet de la convention.

Par conséquent, s’agissant d’une subvention de fonctionnement, l’intégralité du financement sera comptabilisée en produits alors qu’une partie des dépenses sera enregistrée en investissements. Il y a donc un décalage entre la prise en compte des produits et celle des charges qui ne permet pas de refléter la réalité économique de l’opération. Dans cette situation, il est recommandé de fournir en annexe une mention précisant qu’une partie du résultat comptable correspond aux amortissements futurs des investissements.

Ressources 4120 Les dons manuels. Les dons manuels constituent des produits pour l’association, comptabilisés en compte 75. En pratique, les dons sont rattachés à l’exercice durant lequel le versement intervient, sauf si le don reçu sur un exercice est daté de l’exercice antérieur. Cette situation est fréquente pour les collectes de dons organisées en fin d’année.

De plus, il faut effectuer une distinction entre les dons affectés à un projet particulier et les dons manuels non affectés.

Dans le cadre de leurs appels à la générosité du public, les dirigeants des associations ou des fondations sollicitent parfois les donateurs pour la réalisation de projets préalablement définis. Les sommes ainsi reçues sont considérées comme des produits perçus et affectés aux projets définis préalablement. Pour ces projets, la partie des ressources non utilisée en fin d’exercice est inscrite en charges sous la rubrique 689 « Engagements à réaliser sur ressources affectées » afin de constater l’engagement pris par l’organisme de poursuivre la réalisation desdits projets avec, comme

contrepartie, le crédit du compte de passif 19 « Fonds dédiés ». Une information est donnée dans l’annexe, par projet ou catégorie de projet, en fonction de son caractère significatif (CRC 99-01, chap. I § 3).

Les dons non affectés sont comptabilisés en compte 75, s’ils ont un caractère répétitif ou en compte 77, s’ils ont un caractère exceptionnel.

La Commission des études comptables de la CNCC s'est prononcée sur la comptabilisation de dons reçus et des dépenses engagées sur l'exercice N d'une association organisatrice d'un concours européen prévu sur l'exercice N + 1. Il est précisé que les dons permettant de bénéficier du crédit d'impôt mécénat sont versés par une fédération nationale qui collecte les dons pour le compte de l'association.

Les charges et produits relatifs à l'organisation du concours européen, s'ils répondent à la définition d'un produit acquis ou d'une charge supportée sur l'exercice, sont comptabilisés dans les postes appropriés des produits et des charges de l'association au cours de l'exercice de rattachement, soit dès l'exercice N. Ainsi, les dons manuels constituent des produits de l'exercice, enregistrés au fur et à mesure des collectes ; les dépenses relatives à des prestations réalisées au cours de l'exercice (frais d'impression d'une plaquette, par exemple) sont comptabilisées en charges et celles concernant un événement de l'exercice suivant sont à comptabiliser en charges constatées d'avance.

Par ailleurs, étant donné que l'affectation est préalable à l'appel à dons (par envoi de bulletin de soutien précisant le projet défini), et que le projet remplit les critères de qualification d'un projet défini (l'autonomie du projet est suffisante par rapport à l'objet social), les sommes ainsi reçues sont considérées comme des produits perçus et affectés audit projet. À ce titre, elles seront donc inscrites en charges au compte 6895 « Engagements à réaliser sur dons manuels affectés » pour la partie des ressources non utilisées en fin d'exercice, en contrepartie du compte 195 « Fonds dédiés sur dons manuels affectés ». Les sommes inscrites sous la rubrique « fonds dédiés » seront reprises en produits au compte de résultat au cours de l'exercice suivant, au rythme de réalisation des engagements, par le crédit du compte « Report des ressources non utilisées des exercices antérieurs ». En revanche, si le projet défini financé par des tiers fait apparaître une insuffisance de produits à la fin de

l'exercice N, il n'y a pas d'écriture à envisager à la clôture.

Dans l'hypothèse de l'existence d'une convention de mandat entre la fédération (organisme relais) et l'association, la Commission considère que les dons collectés dans ce cadre sont traités selon les mêmes règles comptables que celles appliquées pour les produits directement versés par les donateurs à l'association. La fédération étant mandataire, elle enregistrera l'opération dans des comptes de tiers spécifiques (CNCC, EC 2013-49, bull. 173, mars 2014).

4121 Ressources en nature. Les dons en nature consommés ou redistribués en l’état par l’organisme pour les besoins de son activité sont traités comme les contributions volontaires (voir § 4127). Les ressources stockées qui représentent une valeur significative, et qu’il est possible d’inventorier et de valoriser sans entraîner des coûts de gestion trop importants, font l’objet d’une information hors bilan en « Engagements reçus » (CRC 9901, chap. I § 4).

Les ventes des dons en nature sont inscrites en produits au compte de résultat, sous une rubrique spécifique « Ventes de dons en nature » (CRC 99-01, chap. I § 4).

4122 Les cotisations. Les cotisations reçues des membres sont comptabilisées en compte 756 « Cotisations » (CRC 99-01, chap. IV). Elles doivent être rattachées en produit à la période correspondant à l’adhésion. Une association sportive qui clôture ses comptes chaque 31/12/N va percevoir ses adhésions en fin d’année N pour la saison sportive du 1/09/N au 31/08/N + 1. À la clôture de l’exercice N, elle devra comptabiliser en produit constaté d’avance le montant des adhésions couvrant la période du 1/01/N + 1 au 31/08/N + 1.

Legs et donations par acte authentique 4123 Les différentes étapes de l’entrée dans le patrimoine des biens apportés doivent être retranscrites en comptabilité dès l’acceptation de la libéralité, en distinguant :

-les biens destinés à être cédés ; -les biens affectés ; -les biens destinés à rester de manière durable dans l’association.

4124 Legs et donations de biens durables destinés à la réalisation de l’objet social.Ces legs et donations sont considérés comme des apports au fonds associatif et sont enregistrés, lors de la constatation de ces apports, au compte 1025 « Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés » ou 1035 « Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés assortis d’une obligation ou d’une condition », et le compte 475 « Legs et donations en cours de réalisation » est débité pour solde. Les engagements reçus sont présentés hors bilan (CRC 99-01, chap. I § 5.3 et 5.4).

4125 Legs et donations de biens meubles destinés à être cédés. Dès la date de l’autorisation administrative, ces biens sont enregistrés, pour leur valeur nette des charges d’acquisition, en engagements hors bilan. Les encaissements et décaissements liés à la cession de ces biens sont enregistrés en compte d’attente 475 « Legs et donations en cours de réalisation », avec, comme contrepartie, un compte de trésorerie. Le montant constaté en engagement hors bilan est simultanément modifié des versements constatés. Toutefois, en cas de gestion temporaire d’un bien légué ou donné, les produits d’exploitation perçus et les charges de fonctionnement correspondantes sont enregistrés dans le compte de résultat (CRC 99-01, chap. I § 5.1).

Lors de la réalisation effective et définitive du bien, le compte d’attente 475 « Legs et donations en cours de réalisation » est soldé, et le montant exact et définitif de la vente, net des charges d’acquisition ayant grevé le bien pendant sa transmission, est porté en produits (courants ou exceptionnels) (CRC 99-01, chap. I § 5.1).

Pour les legs et donations enregistrés en produits et affectés par l’auteur de la libéralité à un projet particulier et défini, la partie non employée à la fin de l’exercice est enregistrée au crédit d’un compte de passif de bilan 197 « Fonds dédiés sur legs et donations affectés » par le débit d’un compte de charges 6897 « Engagements à réaliser sur legs et donations affectés » et une information est donnée dans l’annexe (CRC 99-01, chap. I § 5.2).

Commodat 4126 Certaines associations ou fondations bénéficient d’une mise à disposition gratuite de biens immobiliers, à charge pour elles d’utiliser ces biens conformément aux conventions et d’en assurer l’entretien pendant la durée du prêt à usage ou commercial. Afin d’informer les tiers sur leur origine, ces biens sont inscrits au compte d’actif 228 « Immobilisations grevées de droit », en contrepartie du compte 229 « Droits des propriétaires » qui figure dans la rubrique du passif du bilan « Autres fonds associatifs » (CRC 99-01, chap. I § 9).

La valeur du droit d’usage des biens mis à disposition est comptabilisée en comptes 228 et 229. L’amortissement de ces biens est constaté en débitant le compte 861 « Mise à disposition gratuite de biens » par le crédit du compte 228. L’association doit également constater l’amortissement du droit d’usage en créditant le compte 871 « Quote-part des droits de propriétaires » par le débit du compte 229 (CRC 99-01, chap. I § 9).

Contributions volontaires 4127 Définition. Les contributions volontaires sont, par nature, effectuées à titre gratuit. Elles correspondent au bénévolat, aux mises à disposition de personnes par des entités tierces ainsi qu’aux mises à disposition de biens meubles ou immeubles, auxquels il convient d’assimiler les dons en nature redistribués ou consommés en l’état par l’association ou la fondation (CRC 99-01, chap. III).

La mise à disposition d’un fonctionnaire (État ou collectivité territoriale) auprès d’une association ne peut plus être effectuée à titre gratuit.

L’organisme d’accueil doit rembourser à la collectivité publique la rémunération de l’agent ainsi que les charges et contributions afférentes.

4128 Principe : non-valorisation dans le compte de résultat. Les contributions volontaires ne sont pas valorisées dans le compte de résultat,

mais une évaluation de celles-ci peut figurer au pied de ce compte (CRC 99-01, chap. III).

4129 Information dans l’annexe. Dès lors que les contributions volontaires présentent un caractère significatif, elles font l’objet d’une information appropriée dans l’annexe, portant sur leur nature et leur importance. À défaut de renseignements quantitatifs suffisamment fiables, des informations qualitatives sont apportées, notamment sur les difficultés rencontrées pour évaluer les contributions concernées (CRC 99-01, chap.

III).

4130 Option pour l’inscription en comptabilité. Si l’association, ou la fondation, dispose d’une information quantifiable et valorisable sur les contributions volontaires significatives obtenues, ainsi que de méthodes d’enregistrement fiables, elle peut opter pour leur inscription en comptabilité, à la fois en comptes de la classe 8 « Comptes spéciaux » et au pied du compte de résultat (CRC 99-01, chap. III). ● Comptes spéciaux. Au crédit des comptes 87, les contributions volontaires sont enregistrées par catégorie (bénévolat, prestations en nature, dons en nature consommés en l’état) ; celles-ci n’entraînent pas de flux financiers puisqu’elles sont gratuites et ne peuvent être évaluées qu’approximativement. Au débit des comptes 86, sont enregistrés les emplois selon leur nature (secours en nature, mise à disposition gratuite de locaux, personnel bénévole…) (CRC 99-01, chap. III). ● Compte de résultat. Au pied du compte de résultat, une rubrique « Évaluation des contributions volontaires en nature » est présentée en deux colonnes de totaux égaux. ● Annexe. L’annexe indique les méthodes de quantification et de valorisation retenues (CRC 99-01, chap. III).

Règles d’évaluation

Évaluation 4131 À leur date d’entrée dans le patrimoine de l’association ou de la fondation, les biens reçus à titre gratuit sont enregistrés à leur valeur vénale, sous réserve des dispositions relatives aux contributions volontaires (CRC 9901, chap. II § 1).

La valeur vénale d’un bien reçu à titre gratuit correspond au prix qui aurait été acquitté dans les conditions normales de marché (CRC 99-01, chap. II § 1).

La valeur d’inventaire est égale à la valeur actuelle. Toutefois, lorsque la valeur d’inventaire d’une immobilisation non financière n’est pas jugée inférieure à sa valeur comptable nette, celle-ci est retenue comme valeur d’inventaire (CRC 99-01, chap. II § 1).

La valeur actuelle est une valeur d’estimation qui s’apprécie en fonction du marché et de l’utilité du bien pour l’organisme (CRC 99-01, chap. II § 1).

Réévaluation 4132 Les associations ou fondations peuvent procéder à une réévaluation de l’ensemble des immobilisations corporelles et financières. L’écart de réévaluation entre la valeur actuelle et la valeur nette comptable ne peut pas être utilisé pour compenser les déficits ; les modes de réévaluation utilisés étant ceux de droit commun, l’écart de réévaluation doit figurer distinctement au passif du bilan (CRC 99-01, chap. II § 2).

La valeur d’entrée de l’immobilisation réévaluée doit être indiquée dans l’annexe.

Le compte 105 « Écarts de réévaluation » enregistre les écarts constatés à

l’occasion d’opérations de réévaluation. Ces écarts peuvent être incorporés en tout ou partie dans le fonds associatif par décision de l’organe délibérant.

Le compte 105 devra être subdivisé en fonds propres sans droit de reprise et autres fonds avec droit de reprise en fonction des immobilisations réévaluées, selon qu’elles sont affectées ou non d’un droit de reprise.

Les réévaluations de biens sont le plus souvent effectuées pour des biens immobiliers et des œuvres d’art.

C’est la valeur nette comptable du bien qui est réévaluée pour la porter à sa valeur à la date de la réévaluation.

Les dotations aux amortissements sont calculées en appliquant à la valeur actuelle du bien le plan d’amortissement initial (sauf modification des conditions d’utilisation du bien).

Nomenclature des comptes spécifiques 4133 Les associations utilisent le plan de comptes issu du PCG. Nous présentons ci-dessous seulement les adaptations du plan de comptes aux associations (CRC, règlt. 99-01, chap. V et VI).

Comptes de capitaux (classe 1)

Liste des comptes spécifiques 4134 10.

Fonds associatifs et réserves (pour les fondations : « Fonds propres et réserves ») 102.

Fonds associatifs sans droit de reprise 1021.

Valeur du patrimoine intégré 1022.

Fonds statutaires (à éclater en fonction des statuts) 1024.

Apports sans droit de reprise 1025.

Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés 1026.

Subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables 103.

Fonds associatifs avec droit de reprise 1034.

Apports avec droit de reprise 1035.

Legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés assortis d’une obligation ou d’une condition 1036.

Subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables 105. Écarts de réévaluation 1051. Écarts de réévaluation sur des biens sans droit de reprise 1052. Écarts de réévaluation sur des biens avec droit de reprise 106.

Réserves 1062.

Réserves indisponibles 1063.

Réserves statutaires ou contractuelles 1064.

Réserves réglementées 1068.

Autres réserves (dont réserves pour projet associatif) 11.

Éléments en instance d’affectation 110.

Report à nouveau 115.

Résultats sous contrôle de tiers financeurs 13.

Subventions d’investissement affectées à des biens non renouvelables 15.

Provisions 1516.

Provisions pour risques d’emploi 18.

Comptes de liaison des établissements 181.

Apports permanents entre siège social et établissements 185.

Biens et prestations de services échangés entre établissements et le siège social 186.

Biens et prestations de services échangés entre établissements (charges) 187.

Biens et prestations de services échangés entre établissements (produits) 19.

Fonds dédiés 194.

Fonds dédiés sur subventions de fonctionnement 195.

Fonds dédiés sur dons manuels affectés 197.

Fonds dédiés sur legs et donations affectés

Contenu des comptes 4135 Le compte 102 « Fonds associatifs sans droit de reprise » est constitué de

fonds qui ne peuvent pas être repris par les membres de l’association ou, s’agissant d’une fondation, de la dotation statutaire constitutive de celle-ci, et par des subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables (CRC 99-01, chap. IV § 2).

Le compte 1021 « Valeur du patrimoine intégré » est utilisé à la création de l’association et pour l’établissement d’un bilan de départ lors du passage d’une comptabilité de trésorerie à une comptabilité d’engagement avec intégration du patrimoine et, après avoir, le cas échéant, isolé le montant des subventions d’investissement (CRC 99-01, chap. IV § 2).

Le compte 1022 « Fonds statutaire » enregistre, notamment dans les associations reconnues d’utilité publique, la contrepartie des valeurs nominatives placées conformément à l’article 11 de la loi 1901 visant les valeurs mobilières de ces organismes. Les produits financiers de ces titres sont comptabilisés au crédit du compte 76 (CRC 99-01, chap. IV § 2).

Le compte 103 « Fonds associatifs avec droit de reprise » est constitué des apports des membres qui peuvent être repris dans les conditions prévues par la convention d’apport et des subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables (CRC 99-01, chap. IV § 2).

Le compte 115 « Résultats sous contrôle de tiers financeurs » est constitué, dans certains organismes, des résultats réalisés sur des projets (résultats d’établissements, de programmes) qui sont pris en considération par les organismes de financement pour déterminer le montant des ressources à attribuer pour les exercices suivants. Ce compte est utilisé, le cas échéant, lors de l’affectation du résultat par les instances statutairement compétentes ; il fait l’objet d’une ventilation par exercice (CRC 99-01, chap. IV § 2).

Comptes d’immobilisations (classe 2) 4136 Les comptes 228 « Immobilisations grevées de droits » et 229 « Droits des propriétaires » enregistrent les commodats (CRC 99-01, chap. VI).

Comptes de tiers (classe 4)

4137 Les comptes suivants sont utilisés (CRC 99-01, chap. VI) : -compte 41 et ses subdivisions intitulées « Usagers » ; -compte 45 intitulé « Confédération, fédération, union, associations affiliées » ; -compte 475 « Legs et donations en cours de réalisation ».

Comptes de charges (classe 6) 4138 Les comptes suivants sont utilisés (CRC 99-01, chap. VI) : -compte 657 pour enregistrer les subventions versées par l’organisme. Ces charges doivent figurer dans un poste spécifique du compte de résultat ; -compte 689 « Engagements à réaliser sur ressources affectées », à éclater en sous-comptes : -6894 « Engagements à réaliser sur subventions attribuées », -6895 « Engagements à réaliser sur dons manuels affectés », -6897 « Engagements à réaliser sur legs et donations affectés ».

Le libellé 68 devient « dotations aux amortissements provisions et engagements »

Comptes de produits (classe 7) 4139 Les comptes suivants sont utilisés (CRC 99-01, chap. VI) : -compte 756 pour enregistrer les cotisations. Ces produits doivent figurer dans un poste spécifique du compte de résultat ; -compte 789 « Report des ressources non utilisées des exercices antérieurs », à éclater en sous-comptes par type de ressources.

Comptes spéciaux (classe 8) 4140 Les comptes suivants sont utilisés (CRC 99-01, chap. VI) :

-compte 86 « Emplois des contributions volontaires en nature » et souscomptes par nature ; -compte 87 « Contributions volontaires en nature » et sous-comptes par catégorie.

Règles de présentation des comptes annuels

Les comptes annuels

Principes 4141 Ils se composent d’un bilan, d’un compte de résultat (en compte ou en liste) et d’une annexe. Pour l’établissement de ces documents, les dispositions du Plan comptable général s’appliquent sous réserve des particularités de présentation précisées ci-après.

Les documents de synthèse sont présentés en conformité avec un des systèmes suivants (PCG art. 810-7) : -système de base ; -système abrégé concernant les entités autorisées, compte tenu de leur dimension restreinte, à adopter une présentation simplifiée de leurs comptes annuels ; -système développé, facultatif, proposant des documents qui mettent en évidence l’analyse des données de base afin de mieux éclairer la gestion.

Sous réserve de respecter l’ordonnancement général des rubriques et postes des comptes annuels, l’entité a également la faculté d’établir des documents plus détaillés que ceux correspondant à l’obligation minimale à laquelle elle est soumise.

S’agissant de l’adoption de la présentation simplifiée des comptes annuels, le code de commerce précise les seuils à ne pas dépasser pour deux des trois critères suivants : total du bilan, montant net du chiffre d’affaires et nombre moyen des salariés permanents employés au cours de l’exercice (c.

com. art. L. 123-16, L. 123-16-1 et D. 123-200).

Micro et petites entreprises « comptables » (personnes physiques et morales) : simplifications Deux critères sur trois Total bilan Chiffre d’affaires Nombre de salariés Micro-entreprises (dispense d'annexe) ≤ 350 000 € ≤ 700 000 € ≤ 10 Petites entreprises (présentation simplifiée)* ≤ 4 000 000 € ≤ 8 000 000 € ≤ 50 * Annexe abrégée pour les personnes morales au RSI. Cette faculté de présentation simplifiée des comptes annuels et/ou de l'annexe, prévue pour les commerçants, devrait également bénéficier aux associations et fondations ayant une activité économique (CSOEC-CNCC, Guide « Associations et fondations-droit comptable appliqué » septembre 2009, p.131).

Particularités relatives aux associations et fondations 4142 Le règlement CRC 99-01 apporte certaines adaptations à la présentation du bilan et du compte de résultat dans les associations et fondations. Ces adaptations des modèles du Plan comptable général sont présentées ciaprès.

Bilan 4143

Bilan (avant répartition) Actif Passif Exercice N Exercice N – 1 Présentation suivant dispositions du Plan comptable général Fonds associatifs Fonds propres Fonds associatif sans droit de reprise (dont legs et donations avec contrepartie d’actifs immobilisés, subventions d’investissement affectées à des biens renouvelables…) Écarts de réévaluation Réserves Report à nouveau Résultat de l’exercice Autres fonds associatifs Fonds associatif avec droit de reprise • apports • legs et donations • résultats sous contrôle de tiers financeurs Écarts de réévaluation Subventions d’investissement sur biens non renouvelables Provisions réglementées Droits des propriétaires (commodat) Provisions pour risques et charges Fonds dédiés • sur subventions de fonctionnement • sur autres ressources Autres postes : présentation suivant le Plan comptable général Engagements reçus Legs nets à réaliser : - acceptés par les organes statutairement compétents - autorisés par l’organisme de tutelle Dons en nature restant à vendre Engagements donnés

Compte de résultat (en tableau) 4144

Compte de résultat (en liste) 4145

L’annexe

Information significative 4146 L’annexe doit comprendre toutes les informations d’importance significative concernant l’association ou la fondation sur les événements survenus au cours de l’exercice ou depuis la clôture de celui-ci jusqu’à la présentation des comptes (CRC 99-01, chap. V § 3).

Information sectorielle 4147 Une information sectorielle est donnée dans l’annexe lorsqu’une association, ou une fondation, établit des comptes distincts pour ses différents secteurs d’activité (CRC 99-01, chap. V § 3).

Le compte annuel des ressources collectées 4148

Associations visées. S’agissant des associations et fondations qui font appel à la générosité du public dans le cadre d’une campagne menée à l’échelon national, elles doivent établir un compte annuel des ressources collectées (CER) qui précise notamment l’affectation des dons par type de dépense. Ce compte d’emploi annuel des ressources est un élément de l’annexe des comptes annuels soumis, à ce titre, aux règles de publication et de contrôle légal des comptes (loi 91-772 du 7 août 1991, art. 3 et 4 ; arrêté du 30 juillet 1993).

4149 Présentation normalisée. Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 2009, la présentation de ce tableau doit suivre le modèle prévu (CRC 9901, Annexe II § 3) (voir modèles §§ 4152 et 4153).

4150 Structure du tableau. Le compte d’emploi annuel des ressources est un tableau globalisé qui permet d’assurer à la fois la correspondance avec le compte de résultat de l’exercice et le lien entre dons et types d’emplois. À cet égard, il permet : -d’affecter les dons par type d’emploi ; -d’assurer le suivi de l’emploi des ressources collectées et non utilisées des campagnes antérieures.

Les rémunérations des « hauts cadres dirigeants » 4151 Les associations dont le budget annuel est supérieur à 150 000 €, et qui reçoivent une ou plusieurs subventions de l’État ou d’une collectivité territoriale dont le montant est supérieur à 50 000 €, doivent mentionner dans leur compte financier les rémunérations des trois plus hauts cadres dirigeants bénévoles et salariés ainsi que leurs avantages en nature (loi 2006-586 du 23 mai 2006, art. 20).

Dans ce contexte, la Commission des études juridiques de la CNCC estime que la notion de « hauts cadres dirigeants bénévoles et salariés » englobe les personnes salariées qui répondent à la qualification de « cadre » selon le code du travail (c. trav. art. L. 3111-2) ainsi que les dirigeants bénévoles.

Quant aux dirigeants mandataires sociaux, elle considère que la loi

précitée, eu égard aux débats parlementaires, n’entend pas exclure cette catégorie de dirigeants. Concernant la détermination des trois plus hauts cadres dirigeants, elle estime qu’elle doit s’effectuer par rapport à l’importance relative de leur rôle dans la gestion ou la représentation de l’association. Enfin, elle considère qu’une information globalisée sur les rémunérations et les avantages en nature paraît acceptable (CNCC, bull.

146, juin 2007, p. 327).

Selon la CNCC, si seule une personne parmi les trois plus hauts cadres dirigeants est rémunérée, la diffusion de cette information peut-être appréciée selon le caractère préjudiciable à la confidentialité souhaitée par certains salariés (CNCC, Guide du commissaire aux comptes dans les associations, fondations et autres organismes sans but lucratif § 58, janvier 2016).

4152

4153

Informations relatives au passif du bilan 4154 Les informations suivantes sont notamment à prévoir : -tableau de variation des fonds associatifs, en distinguant la nature des fonds (apports, subventions…) ; -tableau de variation des fonds dédiés afin de suivre leur utilisation effective ; -tableau d’affectation des résultats.

Informations relatives au compte de résultat 4155 Les informations suivantes sont notamment à prévoir :

-ventilation du chiffre d’affaires par catégorie d’activité, et par marchés géographiques et des ressources ; -ventilation des ressources par catégorie ; -valorisation des contributions volontaires par nature (voir § 4127).

Modèles de bilan et de compte de résultat 4156 Le guide des « Associations et fondations » de la CNCC et de l’OEC précité propose des présentations de bilan et de compte de résultat pour les trois systèmes (base, simplifié et développé) qui intègrent les spécificités du règlement CRC 99-01 (OEC-CNCC, Guide « Associations et fondations-droit comptable appliqué » septembre 2009, pp.134 à 157).

Nous reproduisons ci-après le modèle de bilan (avant répartition) et le modèle de compte de résultat (en liste) du système de base (voir §§ 4157 à 4159).

Bilan actif (système de base) 4157

Bilan passif (système de base) 4158

Compte de résultat en liste (système de base) 4159

Publicité des comptes annuels 4160 Les associations qui reçoivent des autorités administratives une somme

annuelle de subventions supérieures à 153 000 € sont tenues de publier leurs comptes annuels et le rapport du commissaire aux comptes sur les comptes annuels (c. com. art. L. 612-4).

Elles doivent déposer leurs comptes annuels, sous format PDF, dans les 3 mois qui suivent la date d’approbation des comptes, via le portail Internet de la Direction de l'information légale et administrative (DILA).

La même obligation pèse sur les associations et fondations recevant des dons pour un montant annuel supérieur à 153 000 € ouvrant droit, au bénéfice du donateur, à un avantage fiscal (loi 87-571, art. 4-I renvoyant à L. 612-4 du code de commerce).

Si le commissaire aux comptes constate au cours de sa mission, sans avoir mis en œuvre une démarche active, le non-dépôt des comptes et de son rapport, il mentionne ces irrégularités dans un rapport ad hoc mis à disposition de l'organe délibérant (CNCC, « réponse ministérielle, AN, JO 11 octobre 2011, p. 10820 », bull. 164, décembre 2011, p. 695).

Les documents d’information financière et prévisionnelle

Nature de l’obligation 4161 Les associations de grande taille (voir seuils mentionnés ci-après) exerçant une activité économique et celles collectant des fonds pour la participation des employeurs à l’effort de construction (sans critère de taille) doivent établir des documents d’information financière et prévisionnelle, à savoir (c. constr. et hab. art. L. 313-8 ; c. com. art. L. 612-2) : -une situation de l’actif réalisable et disponible, valeurs d’exploitation exclues, et du passif exigible ; -un tableau de financement ; -un compte de résultat prévisionnel ; -un plan de financement.

Ces documents sont analysés dans des rapports écrits sur l’évolution de la personne morale, établis par l’organe chargé de l’administration. Ces documents et rapports sont communiqués simultanément au commissaire aux comptes, au comité d’entreprise et à l’organe chargé de la surveillance lorsqu’il en existe (c. com. art. L. 612-2, al. 3).

En ce qui concerne les associations assujetties de par leur taille, ces documents ne sont à produire que si l’association, à la clôture d’un exercice social, atteint ou dépasse l’un des deux critères suivants (c. com. art. R. 612-3) : -300 salariés ou plus ; -18 000 000 € de ressources.

Elles cessent d’être assujetties à cette obligation lorsqu’elles ne remplissent aucune de ces conditions pendant deux exercices successifs (c. com. art. R. 612-3).

Remarque. Selon la Commission des études juridiques de la CNCC, les fonds de dotation ne sont pas soumis aux obligations prévues pour les personnes morales de droit privé non commerçantes ayant une activité économique (CNCC, EJ 2012-86, juillet 2013).

En effet, elle estime que le fonds de dotation est une catégorie particulière de personne morale de droit privé non commerçante, avec un régime juridique spécifique et que les dispositions des articles L. 612-1 et suivants du code de commerce ne s'appliquent donc pas à elle.

Contenu et modalités d’établissement

Objectif de ces documents 4162 Il s’agit de faire apparaître, chacun en ce qui le concerne, la situation de trésorerie de la société, ses résultats prévisionnels, ainsi que ses prévisions et ses moyens de financement.

Ces documents sont de nature rétrospective pour le tableau de financement ainsi que pour la situation de l’actif réalisable et disponible et du passif

exigible, et de nature prospective pour le plan de financement et le compte de résultat prévisionnel (c. com. art. R. 232-3).

Quant au modèle à retenir pour leur présentation, il n’a pas été réglementé, cette souplesse laissant ainsi aux associations la liberté de choisir le cadre qui s’avère le mieux adapté à leurs besoins.

Pour une étude détaillée de la construction de ces documents, voir le Dictionnaire comptable et financier 2015, Groupe Revue Fiduciaire, rubrique « Documents d’information financière et prévisionnelle ».

Situation de l’actif réalisable et disponible, et du passif exigible 4163 La situation de l’actif réalisable et disponible, valeurs d’exploitation exclues, et du passif exigible doit être établie semestriellement, dans les 4 mois qui suivent la clôture de chacun des semestres de l’exercice. Elle fait apparaître l’indication des chiffres relatifs aux postes correspondants des deux semestres précédents (c. com. art. R. 232-5).

Le tableau de financement 4164 Il est établi, en même temps que les comptes annuels, dans les 4 mois qui suivent la clôture de l’exercice écoulé (c. com. art. R. 232-3).

Les postes du tableau de financement comportent l’indication du chiffre relatif aux postes correspondants de l’exercice précédent (c. com. art. R. 232-5).

Pour la présentation de leur tableau de financement, les associations pourront se référer au modèle arrêté par le Plan comptable général, mais aussi à tout autre modèle adapté à leurs besoins.

Le plan de financement prévisionnel 4165 Le plan de financement prévisionnel est établi annuellement au plus tard à

l’expiration du quatrième mois qui suit l’ouverture de l’exercice en cours (c. com. art. R. 232-3).

Les postes de ce plan doivent comporter l’indication des chiffres relatifs aux postes correspondants de l’exercice précédent (c. com. art. R. 232-5).

Le compte de résultat prévisionnel 4166 Il est également établi annuellement au plus tard à l’expiration du quatrième mois qui suit l’ouverture de l’exercice en cours. Ce compte de résultat prévisionnel est révisé dans les 4 mois qui suivent l’ouverture du second semestre (c. com. art. R. 232-3).

Comme pour les autres documents, mention doit être faite des chiffres relatifs aux postes correspondants de l’exercice précédent. Par ailleurs, le compte de résultat prévisionnel peut comporter une ou plusieurs variantes, lorsque des circonstances particulières le justifient (c. com. art. R. 232-5).

Cette possibilité de variantes va permettre à l’association de présenter plusieurs types de scénarios (par exemple, une hypothèse basse et une hypothèse haute pour le montant du chiffre d’affaires ou des ressources) et de prendre conscience des effets de la réalisation de chacun de ces scénarios.

Rapports joints aux documents 4167 Les documents d'information financière et prévisionnelle sont analysés dans des rapports élaborés par l’organe délibérant et joints aux documents transmis dans les 8 jours aux commissaires aux comptes, au comité d’entreprise et au conseil de surveillance (c. com. art. R. 232-6).

Les rapports complètent et commentent l’information donnée par ces documents. Ils décrivent les conventions comptables, les méthodes utilisées et les hypothèses retenues, et en justifient la pertinence et la cohérence (c. com. art. R. 232-4).

Contrôle 4168 Les documents et rapports sont communiqués au commissaire aux comptes dans les 8 jours de leur établissement (c. com. art. R. 232-6). En cas d’inobservation des dispositions relatives à l’établissement et à la circulation de ces documents, ou si les informations données dans les rapports appellent des observations de sa part, le commissaire aux comptes le signale dans un rapport à l’organe chargé de l’administration ou de la direction, ou dans le rapport annuel (NI XIV « Le commissaire aux comptes et la prévention ou le traitement des difficultés des entreprises », pp. 40 à 44, novembre 2012) Ce rapport est communiqué au comité d’entreprise. Il en est donné connaissance à la prochaine réunion de l’organe délibérant.

Le rapport de gestion 4169 Sont notamment tenues d’établir un rapport de gestion les associations répondant à l’un des critères suivants (voir §§ 4000 et s.) : -les associations ayant une activité économique d’une certaine taille (c. com. art. R. 612-2) ; -les associations émettant des obligations (c. mon. et fin. art. L. 213-15) ; -les associations reconnues d’utilité publique ; -les associations ayant désigné un commissaire aux comptes (c. com. art.

L. 612-1, al. 5).

Le commissaire aux comptes doit vérifier la sincérité et la concordance avec les comptes annuels des informations données dans le rapport de gestion.

Le contenu du rapport de gestion des associations n’est pas défini par les textes. Il convient donc de s’inspirer des dispositions applicables aux sociétés. Le rapport de gestion doit, dans ces conditions, exposer : -la situation de l’association durant l’exercice écoulé ;

-son évolution prévisible ; -les événements importants survenus entre la date de la clôture de l’exercice et la date à laquelle il est établi ; -les activités de l’association en matière de recherche et de développement, le cas échéant ; -les modifications intervenues dans la présentation des comptes annuels et dans les méthodes d’évaluation retenues.

Le guide « Associations et fondations » de la CNCC et de l’OEC recommande, dans le rapport de gestion (OEC-CNCC, Guide « Associations et fondations-droit appliqué » septembre 2009, pp. 50 et 51) : -en cas d’activités de natures différentes, de présenter une information financière segmentée par établissement, branche ou projet ; -de donner des renseignements sur l’évolution des financements (agrément de budgets, renouvellement de subventions, etc.) ; -de donner des informations sur les prestations bénévoles dont a bénéficié l’association et sur la situation de l’association prise dans son ensemble et par activité.

Les notions de résultat et de fonds propres ont été revues et précisées par la réglementation comptable des associations. En cas de gestion propre et de gestion contrôlée, l’association donnera tous commentaires sur la formation du résultat et la contribution de chacun d’eux au résultat global de l’association dans le rapport de gestion, même si cette information figure déjà dans l’annexe aux comptes.

Si l’association prévoit le vote d’un budget, le rapport de gestion doit commenter ce budget et présenter une analyse de la réalisation du budget de l’exercice écoulé.

Les livres comptables

Principes applicables 4170 Les associations et fondations visées par le règlement 99-01 du CRC

doivent établir leurs comptes conformément aux dispositions du Plan comptable général, sous réserve des adaptations prévues par le règlement.

Elles sont donc tenues d’appliquer les règles relatives aux supports comptables. Elles doivent ainsi tenir un livre-journal, un grand livre et un livre d'inventaire, des documents informatiques écrits pouvant en tenir lieu s'ils sont identifiés, numérotés et datés dès leur établissement par des moyens offrant toute garantie en matière de preuve (PCG art. 912-1).

Livre-journal 4171 Les mouvements affectant le patrimoine sont enregistrés (PCG art. 9212) : -soit jour par jour, opération par opération, -soit par récapitulation mensuelle des totaux des opérations, à la condition de conserver tous les documents permettant de vérifier ces opérations jour par jour, opération par opération.

Tout enregistrement comptable précise l’origine, le contenu et l’imputation de chaque donnée ainsi que les références de la pièce justificative qui l’appuie (PCG art. 922-1).

Les opérations de même nature, réalisées en un même lieu et au cours d’une même journée, peuvent être récapitulées sur une pièce justificative unique (PCG art. 922-2). ● La chronologie des opérations. Cette chronologie doit être interprétée comme se rapportant à la période au cours de laquelle des opérations de même nature (ventes, par exemple) sont comptabilisées, une écriture ne pouvant mêler plusieurs journées de ventes différentes, et non à une chronologie journalière entre les différentes catégories d’opérations (achats, ventes, frais, etc.). Les opérations peuvent donc être portées sur le livre-journal, par séquences chronologiques homogènes (par exemple, séquences de ventes). ● Cette obligation de chronologie liée à la présentation du livre-journal

(ou des journaux auxiliaires) ne s’applique pas en revanche aux documents situés en amont de l’édition de ce livre-journal et, notamment, dans le cadre d’une comptabilité informatisée, aux brouillards de saisie ou aux fichiers magnétiques temporaires. En effet, les textes ne s’attachent qu’à la présentation du document final et il suffit donc qu’à partir d’une saisie des opérations, le programme informatique permette d’éditer le document final dans un ordre chronologique en procédant, en conséquence, au reclassement par date des opérations saisies. ● Il convient également que l’enregistrement se fasse opération par opération, c’est-à-dire qu’il n’est pas permis de globaliser les mouvements jour par jour sans que l’on puisse retrouver dans la comptabilité elle-même un enregistrement de toutes les opérations.

Ainsi, le livre-journal rassemble tous les mouvements affectant le patrimoine de l’entreprise. ● Pièce justificative. La pièce justificative peut être d’origine externe ou interne, mais elle est nécessaire pour tout enregistrement. ● Enfin, pour permettre les vérifications, le code de commerce précise que les pièces justificatives doivent être classées, mais il n’impose aucune méthode particulière de classement ; la méthode retenue est précisée dans le livre des procédures. Ainsi, est-il possible à tout moment de reconstituer, à partir des pièces justificatives, les éléments des comptes, états et renseignements soumis à vérification ou, à partir de ces comptes, états et renseignements, de retrouver les données comptables consignées sur les pièces justificatives.

Grand livre 4172 Le grand livre est un document comptable qui regroupe tous les comptes.

Il est établi par report des écritures du journal. Il y a donc égalité entre les totaux des écritures du journal et les totaux des écritures du grand livre (ces dernières sont constatées dans la balance).

Grands livres auxiliaires et journal-grand livre. Toute association devrait tenir un grand livre pour l’ouverture et le suivi de ses comptes en concordance avec les totaux des écritures du livre-journal.

Le grand livre est détaillé en autant de grands livres auxiliaires que l’importance et les besoins de l’association l’exigent.

Livre des procédures et de l’organisation comptable 4173 Le Plan comptable prescrit également l’établissement d’un document décrivant les procédures et l’organisation comptables en vue de permettre la compréhension et le contrôle du système de traitement. Cette documentation est conservée aussi longtemps qu’est exigée la présentation des documents comptables auxquels elle se rapporte (PCG art. 911-2).

Rappelons que pour les comptabilités informatisées, leur organisation implique l'accès à la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements en vue, notamment, de procéder aux tests nécessaires à la vérification des conditions d'enregistrement et de conservation des écritures (PCG art. 911-4).