Dispensa masteriva olbia c terzi 2gg by Ignazio La Candia

Base imponibile, detrazione e volume dâ&#x20AC;&#x2122;affari MASTER IVA II GIORNATA

con la collaborazione scientifica di

Materiale didattico non vendibile riservato ai partecipanti al Corso di “Master IVA - II giornata” Dispensa chiusa per la stampa il 10/12/2009

GRUPPO EUROCONFERENCE S.P.A. Via E. Fermi, 11/A - 37135 Verona Tel. 045/8201828 - Fax 045/583111 e-mail: patrizia.ballarini@euroconference.it sito internet: www.euroconference.it Tutti i diritti sono riservati. È vietata la riproduzione anche parziale Stampa a cura di Verona Grafica S.r.l.

INDICE LA BASE IMPONIBILE

pag.

a cura di Fabio Garrini OPERAZIONI ESCLUSE E ACCESSORIE

pag. 10

a cura di Fabio Garrini LE OPERAZIONI PERMUTATIVE

pag. 14

a cura di Fabio Garrini LE NOTE DI VARIAZIONE

pag. 16

a cura di Fabio Garrini LE ALIQUOTE

pag. 25

a cura di Fabio Garrini IL VOLUME D’AFFARI

pag. 27

a cura di Fabio Garrini SOGGETTI PASSIVI (ART.17 DPR 633/72)

pag. 29

a cura di Luca Caramaschi REVERSE CHARGE NEI SUBAPPALTI EDILI

pag. 31

a cura di Luca Caramaschi REVERSE CHARGE NELLA CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI

pag. 40

a cura di Luca Caramaschi REVERSE CHARGE E SANZIONI

pag. 42

a cura di Luca Caramaschi IL REGIME DI ESENZIONE AI FINI IVA

pag. 45

a cura di Luca Caramaschi L’ESENZIONE RELATIVA AGLI IMMOBILI

pag. 54

a cura di Luca Caramaschi LA DETRAZIONE AI FINI IVA

pag. 62

a cura di Luca Caramaschi IL RAPPORTO TRA DETRAZIONE ED ESENZIONE

pag. 67

a cura di Luca Caramaschi PRO RATA E DETRAZIONE NEL SETTORE IMMOBILIARE ESENZIONE

pag. 71

a cura di Luca Caramaschi I CASI DI INDETRAIBILITÀ OGGETTIVA

pag. 75

a cura di Luca Caramaschi LA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE

pag. 77

a cura di Luca Caramaschi INDETRAIBILITÀ OGGETTIVA

pag. 83

a cura di Fabio Garrini

LA BASE IMPONIBILE a cura di Fabio Garrini

La base imponibile delle operazioni Art. 13 + corrispettivi + spese per esecuzione + oneri accollati

Art. 12 - spese accessorie - trasporto - imballo, ecc.

Art. 15 - esclusioni Artt. 2 e 3 - omaggi

Art. 14 - prezzo acquisto/costo - valore “normale” 54, c 3 Immobili

- autoconsumo

Art. 11- permute Art. 60 bis - beni particolari

Valore normale operazioni senza corrispettivo

Base imponibile – il corrispettivo Art. 13, c. 1 DPR 633/72 “La base imponibile delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi è costituita dall'ammontare complessivo dei corrispettivi dovuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali, compresi gli oneri e le spese inerenti all'esecuzione e i debiti o altri oneri verso terzi accollati al cessionario o al committente, aumentato delle integrazioni direttamente connesse con i corrispettivi dovuti da altri soggetti.”

Corrispettivo dovuto in forza del contratto Contestazioni solo se: Æ Dimostrazione che il prezzo è simulato

La base imponibile

+ Spese per l’esecuzione corrispettivo

€ 1.000

Spese sostenute in nome proprio

€ 200

Spese sostenute in nome e per conto del committente

€ 168

Anche se indicati separatamente in fattura

Regolarmente documentate e analiticamente addebitate

Base imponibile =

???

Intestata committente Indicazione professionista Compenso 1.000 Albergo 100

Albergatore Pagamento 100

Fattura 100

Committente

Copia fattura 100

Fattura 1.100

professionista

deducibile 1.100

imponibile 1.100

NON deducibile 100

deducibile 100

NO limite 2%

+ oneri accollati Concorrono alla base imponibile Æ Contributo previd. professionisti (cassa e INPS) Æ contributi a consorzi obbligatori (es: CONAI) Æ dazi doganali (se relativi al bene compravenduto) Æ debito trasferito

Sconti CONTRATTUALE Non è corrispettivo Æ NON imponibile Incondizionato condizionato Riconosciuto in fattura Æ evnt. Nota debito Riconosciuto successivamente Æ evnt. nota credito

ACCORDO SUCCESSIVO Entro 1 anno Æ nota di credito Oltre 1 anno Æ variazione solo contabile Sconto in merce

(subordinato ad una compravendita)

Æ cessione esclusa articolo 15 DPR 633/72 Requisiti: 1. previsto dal contratto

2. stessa aliquota beni ceduti

Campioni

(RM 83/E/03)

Æ cessione F.C. IVA art. 2 c.3 lett. d) DPR 633/72 Requisiti: 1. impressa denominazione indelebile “campione gratuito” 2. valore modico

3. anche non identici ai beni venduti

Beneficenza

(DPR 441/97)

Æ cessione ESENTE art. 10 n.12 e 13 DPR 633/72 Requisiti: 1. comunicazione all’Agenzia delle Entrate 2. documento di consegna 3. attestazione destinatario

Si applica pro-rata (eccez. Æ DM 133/99 beni prossimi alla scadenza)

ATTI DELLA PUBBLICA AUTORITA’ (۩ Art. 13, c. 2, lett. a), D.P.R. 633/72)

BASE IMPONIBILE

INDENNIZZO O PREZZO DI AGGIUDICAZIONE FISSATO DALL’ENTE

La base imponibile

fornitore

Fattura Fattura

Mandatario Mandatario per per l’acquisto l’acquisto

bene bene

Fattura Fattura++provvigione provvigione

mandante

Fattura Fattura––provvigione provvigione

Mandatario Mandatario per per la la vendita vendita

bene bene

Fattura Fattura

cliente

Mandato per la VENDITA

… ad esempio

Prezzo cessione al cliente = € 1.000 Provvigione riconosciutagli = € 100

mandante mandante

cliente cliente Mandatario Mandatarioper perla la vendita vendita

FATTURA MANDANTE A

MANDATARIO

FATTURA MANDATARIO A TERZO

Cessione bene

1.000

Cessione bene

Provvigione

(100)

IVA (20%)

900

Imponibile

CLIENTE-

1.000 200

TOTALE

1.200

180

IVA (20%)

1.080

TOTALE Esclusa ex art. 13, c. 2, lett. b)

… ad esempio

Mandato per l’ACQUISTO Prezzo acquisto dal fornitore = € 1.000 Provvigione riconosciutagli = € 100

fornitore fornitore

mandante mandante Mandatario Mandatarioper per l’acquisto l’acquisto

FATTURA FORNITORE A MANDATARIO Cessione bene IVA (20%) TOTALE

1.000 200 1.200

FATTURA MANDATARIO A MANDANTE

Acquisto bene Provvigione Imponibile IVA (20%) TOTALE

1.000 100 1.100 220 1.320

Soggetta IVA ex art. 13, c. 2, lett. b)

cliente cliente

fornitore fornitore

La prestazione del mandatario NON è una prestazione di servizi Art. 3 c. 4 lett. h)

Tali regole valgono anche se oggetto del mandato è una prestazione di servizi Condizione oggettiva di favore si trasmette al rapporto mandante mandatario RM 250/E/02 Æ odontotecnici – consorzio – clienti

Condizione Soggettiva di favore NON si trasmette al rapporto mandante mandatario RM 145/E/02 Æ trasportatori – consorzio – NATO

Deroga Æ commissioni per la vendita quando il committente è un privato

Mandante Mandante (privato) (privato) Fattura di provvigioni in IVA (art. 3) (CM 67/E/00)

cliente cliente

Operazione Operazionenon nonimponibile imponibile

Mandatario Mandatario per per la la vendita vendita Fattura Fattura(con (conIVA) IVA)

La base imponibile

Art. 13 c.5 DPR 633/72 (rinum da L.88/09) “Per le cessioni che hanno per oggetto beni per il cui acquisto o importazione la detrazione è stata ridotta ai sensi dell'articolo 19-bis1 o di altre disposizioni di indetraibilità oggettiva, la base imponibile è determinata moltiplicando per la percentuale detraibile ai sensi di tali disposizioni l'importo determinato ai sensi dei commi precedenti“

Detrazione 40%

imponibile 40%

Attenzione: Riferimento alla percentuale di detrazione e non all’ammontare di IVA detratta

Seconda cessione del veicolo Articolo 30 comma 6 Legge 388/2000 “Il regime speciale previsto, per i rivenditori di beni usati, negli articoli 36 e seguenti del decreto-legge 23 febbraio 1995, n. 41, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 marzo 1995, n. 85, si applica anche alle cessioni dei veicoli per l'acquisto dei quali ha trovato applicazione la disposizione di cui al comma 5 del presente articolo”

CM 8/E/09

Nel caso di IVA addebitata al 40%, la seconda cessione NON può avvenire in regime del margine

Il regime del margine si dovrebbe continuare ad applicare a chi cede al 10% o al 15% NON applicabile se chiesto rimborso

Cessione contratto leasing auto CM 8/E/09

La cessione del contratto è equiparata alla cessione del bene

La cessione del contratto è imponibile al 40% L’IVA sul la cessione del contratto è detraibile al 40%

OPERAZIONI ESCLUSE E ACCESSORIE a cura di Fabio Garrini

OPERAZIONI ESCLUSE Operazioni escluse: INTERESSI MORATORI Operazioni escluse: PENALITA’ (se si configura il risarcimento di un danno Æ ART. 15 (risoluzione con mutuo consenso Æ IVA)

Operazioni escluse: SCONTI MERCE REQUISITI per l’esclusione: Æ Stessa aliquota Æ Previsti dalle originarie condizioni contrattuali

Operazioni escluse: ANTICIPAZIONI REQUISITI: Æ in nome e per conto della controparte Æ regolarmente documentate Æ riaddebito “speculare” Somme in deposito – DM 31.10.74

Æ Annotare in apposito registro ( o “movimentazioni finanziarie”) Æ Solo notai avvocati e commercialisti (Cass. 10810/02) Æ Fattura emessa entro il 60° giorno successivo al deposito Æ ritenuta effettuata al momento della liquidazione definitiva (RM 20/E/98)

Operazioni escluse: IMBALLAGGI Imballaggio

Æ operazioni IMPONIBILE operazione accessoria ex art. 12 DPR 633/72 RM 79/E/99 Æ non necessaria l’indicazione separata in fattura

Imballaggio con RESA

Æ operazioni ESCLUSE

Mancata resa dell’imballaggio – Art. 73 DPR 633/72 Æ DM 11.8.75 Æ fatturazione entro 31.1 anno successivo Æ RM 10/E/02 Æ NO fatturazione mensile)

Operazioni escluse e accessorie

Cessioni e prestazioni accessorie Art. 12 DPR 633/72

[1] Il trasporto, la posa in opera, l'imballaggio, il confezionamento, la fornitura di recipienti o contenitori e le altre cessioni o prestazioni accessorie ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, effettuati direttamente dal cedente o prestatore ovvero per suo conto e a sue spese, non sono soggetti autonomamente all'imposta nei rapporti fra le parti dell'operazione principale. [2] Se la cessione o prestazione principale è soggetta all'imposta, i corrispettivi delle cessioni o prestazioni accessorie imponibili concorrono a formarne la base imponibile.

Seguono il trattamento fiscale riconosciuto alla prestazione principale Condizioni: Æ Completamento Æ valore limitato Non accessoria Æ contenitore che un elevato valore

È necessario che le obbligazioni sorgano simultaneamente Trasporto pattuito contestualmente all’acquisto del bene

Operazione realizzata da: Æ stesso soggetto (es: trasporto da parte del cedente) cedente

100 + 10

cessionario

Operazione realizzata da: Æ per suo conto e a sue spese Fattura Vettore - cedete Æ aliquota ordinaria Fattura cedente - cessionario Æ operazione accessoria vettore 10

cedente

100 + 10

cessionario

NON è accessoria: Æ trasporto a carico del cessionario Fattura cedente - cessionario Æ operazione principale Fattura vettore cessionario Æ operazione autonoma

vettore 10

cedente

cessionario

100

Art. 12 – Cessioni e prestazioni accessorie Tipo merce

Importo merce

10.000,00 (10% sul totale)

50.000,00 (50% sul totale)

40.000,00 (40% sul totale)

Totale

100.000,00

Ripartizione spese accessorie

Imponibile

1.000,00

5.000,00

4.000,00

Spese accessorie: + trasporto + imballo + contenitori = 10.000,00

Aliquota IVA

Imposta

11.000,00

440,00

55.000,00

10 %

5.500,00

44.000,00

20 %

8.800,00

110.000,00

14.700,00

14.700,00 124.700,00

Í Totale fattura

Prestazione accessoria non imponibile Æ mantiene il proprio trattamento ES: operazioni di finanziamento (esenti)

Accessorietà delle operazioni esenti Æ se l’operazione principale è esente, l’esenzione spetta anche alle operazioni connesse “a monte” dell’operazione ES: analisi cliniche e prelievo ES: consulenza patrimoniale e finanziamento

Operazioni escluse e accessorie

Fornitura con posa in opera Ă&#x2020;Verifica aliquote Ă&#x2020; applicazione del reverse charge Ă&#x2020; ritenuta prestazioni a condomini

Fornitura con posa in opera

Il bene prodotto/commercializzato dal contribuente

Prestazione servizi con cessione accessoria di beni

Il contribuente abitualmente non produce / commercializza i beni

LE OPERAZIONI PERMUTATIVE a cura di Fabio Garrini

DEFINIZIONI

PERMUTA ۩ Art. 1552 c.c.

DAZIONI IN PAGAMENTO ۩ Art. 1197 c.c.

Contratto unico, che ha per oggetto il reciproco trasferimento della proprietà di cose o di altri diritti o prestazioni Cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate, consenziente il creditore, per estinguere precedenti obbligazioni derivanti da altre cessioni/prestazioni

Caratteristiche autonomia

Ogni operazione valutata singolarmente Presupposti oggettivi, soggettivi, territoriale

Aliquota

Propria dei beni/servizi permutati Art. 13 c.2 lett. c) d) Æ ciascun bene/servizio valutato al valore normale Eventuali conguagli NON vanno fatturati autonomamente

L’omessa fatturazione di entrambe le operazioni viene comunque sanzionata (CM 113/E/00)

Le operazioni permutative

Momento impositivo permute Bene VS Bene

Bene VS Servizio

Consegna o spedizione per entrambe

Mobili Æ consegna o spedizione Immobili Æ stipula Fatturazione anticipata nel caso di pagamento anticipato del conguaglio

Servizio VS Servizio

Effettuazione seconda operazione CM75/E/00 RM 331/E/08 Æ fattura anche prima RM 331/E/08 Æ verifica specifica prestazione e relativo momento impositivo (ART. 74-ter)

Riparazione e sostituzione beni difettosi Il cliente restituisce il pezzo difettoso

Le due prestazioni sono soggette ad IVA (CM 73/E/03 Æ assimilata a permuta) Cliente Æ riparatore => fattura il bene difettoso Riparatore Æ cliente => fattura prestazione + bene difettoso Valore residuo bene = € 100

Riparazione = € 500

Cliente Æ riparatore => fattura € 100 Riparatore Æ cliente => fattura € 600

Riparazione (senza ritiro o ritiro non significativo)

Solo la riparazione è soggetta ad IVA

LE NOTE DI VARIAZIONE a cura di Fabio Garrini

Variazioni in AUMENTO Variazioni in DIMINUZIONE

obbligatorie facoltative

COMMA 1 Le disposizioni degli artt. 21 e seguenti devono essere osservate, in relazione al maggiore ammontare, tutte le volte che successivamente all'emissione della fattura o alla registrazione di cui agli artt. 23 e 24 l'ammontare imponibile di un'operazione o quello della relativa imposta viene ad aumentare per qualsiasi motivo, comprese la rettifica di inesattezze della fatturazione o della registrazione.

Variazioni dell’imponibile e dell’imposta

Variazioni in aumento

Operazione originaria Operazione originaria Es.: fattura di vendita Es.: fattura di vendita Euro 100,00 + IVA Euro 100,00 + IVA

In aumento

In diminuzione

Variazione

1° comma

Per qualsiasi motivo, compresa la rettifica di errori di fatturazione

Fattura integrativa (art. 21)

Commenti - “artt. 21 e seguenti” : fatture e corrispettivi - “devono essere osservate” : sempre obbligatorie - “emissione” : consegna, spedizione, trasmissione elettronica - “in relazione al maggior ammontare” : quindi fattura integrativa con riferimento alla precedente (non annullamento e riemissione) - “imponibile o imposta” (es. errore di aliquota) - “qualsiasi motivo”; es.: variazione del prezzo sottoposta a condizione; rettifica di errori (“inesattezze”) - comunque, concorre ad aumentare il volume d’affari

Le note di variazione

Esempi di variazioni in aumento: • mancata indicazione in fattura di tutte le operazioni per le quali si è verificato il presupposto impositivo (RM 501355/75) • applicazione dell’IVA con aliquota inferiore a quella prevista dalla legge (RM 503576/75) • mancata applicazione dell’IVA su operazioni che vi erano soggette (RM 362750/79) Errore: • fattura già emessa Æ nota di variazione • fattura non emessa Æ sostituzione (CM 28/505890 del ‘75) Integrazione dovuta ad errore Æ sanzione per ritardo Integrazione contrattuale Æ nessuna sanzione

nota di variazione: indicazione della fattura da integrare

Integrazione Æ si applica l’aliquota prevista nel momento in cui era sorto il momento impositivo (RM 383041/80)

COMMA 2 Se un'operazione per la quale sia stata emessa fattura, successivamente alla registrazione di cui agli artt. 23 e 24, viene meno in tutto o in parte, o se ne riduce l'ammontare imponibile, in conseguenza di

Æ dichiarazione di nullità, annullamento, revoca, risoluzione, rescissione e simili Æ o per mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose Æ o in conseguenza dell'applicazione di abbuoni o sconti previsti contrattualmente (…)

Variazioni dell’imponibile e dell’imposta

Operazione originaria Operazione originaria Es.: fattura di vendita Es.: fattura di vendita Euro 100,00 + IVA Euro 100,00 + IVA

In aumento

In diminuzione

Variazione

1° comma

2° comma

Dichiarazione di: - nullità - annullamento - revoca - risoluzione - rescissione - casi simili

Mancato pagamento in tutto o in parte a causa di procedure concorsuali o di procedure esecutive rimaste infruttuose (L. 28.5.97 n. 140)

Applicazione di sconti o abbuoni previsti contrattualmente

A Æ vizi o clausole contrattuali

Æ Nullità (Art. 1418 cc) Æ Annullamento (art. 1425 cc) Æ Revoca Æ risoluzione Æ rescissione Æ simili

Solo per la nullità occorre far riferimento all’atto amministrativo (riferimento alla “dichiarazione”) – CM 449/E/08 Negli altri casi basta che si verifichi una prima causa di estinzione del contratto

Attenzione a variazioni senza limite temporale verificare limite temporale per la detrazione dell’IVA stornata Æ termine dichiarazione IVA secondo periodo d’imposta successivo quello in cui si è verificato il presupposto

(RM 89/E/02 – RM 307/E/08 – RM 449/E/08)

Esempio Sequestro di beni Æ 2004 Il giudice dichiara la risoluzione Æ 2008 Termine per la nota di variazione Æ 30.10.2007

Le note di variazione

B - I Æ procedura concorsuale

CM 77/E/00

RM 127/E/08 Æ nel caso di pagamento parziale nel corso della procedura, tale pagamento si imputa all’imposta e all’IVA Prestazione € 100 + IVA (fattura non emessa) Soluzione proposta

Æ pagamento € 100

Æ emessa fattura di € 100 + IVA Æ nota di variazione € 100 + IVA

Soluzione Agenzia

Æ emettere fattura € 83,33 + IVA 16,67

Prestazione € 100 + IVA (fattura emessa)

Æ pagamento € 100

Soluzione proposta

Æ nota di variazione € 100 + IVA

Soluzione Agenzia

Æ emettere fattura € 16,67 + IVA 3,33

CM 195/E/08 Æ Nel caso di revocatoria, per effettuare la variazione alla chiusura della procedura occorre insinuarsi nel passivo

B - II Æ procedura esecutiva

Æ Deve essere attivato l’iter di recupero del credito Æ la procedura deve essere infruttuosa Deve essere un pignoramento negativo, non basta il semplice precetto

Non basta la lettera dell’avvocato Non rileva che il credito sia di modesto ammontare

RM 195/E/08 Æ il fatto che il debitore risulti irreperibile non basta per emettere nota di variazione

C Æ sconti e abbuoni previsti contrattualmente Caso classico Æ extrasconto al raggiungimento di target

Distinzione tra • sconti contrattuali Æ nota di accredito (o nota di accreditamento contabile) da parte del grossista • servizi del dettagliante Æ fattura da parte del dettagliante (prestazione di servizi)

COMMA 2 (seguito) (…) il cedente del bene o prestatore del servizio ha diritto di portare in detrazione ai sensi dell'art. 19 l'imposta corrispondente alla variazione, registrandola a norma dell'art. 25. Il cessionario o committente, che abbia già registrato l'operazione ai sensi di quest'ultimo articolo, deve in tal caso registrare la variazione a norma dell'art. 23 o dell'art. 24, salvo il suo diritto alla restituzione dell'importo pagato al cedente o prestatore a titolo di rivalsa.

Le note di variazione

Variazioni dell’imponibile e dell’imposta

Operazione originaria Operazione originaria Es.: fattura di vendita Es.: fattura di vendita Euro 100,00 + IVA Euro 100,00 + IVA

In aumento

In diminuzione

Variazione

1° comma

2° comma

scelta se recuperare o non, l’IVA

A scelta del cedente o prestatore

Nota Nota Credito Credito con IVA (*) con IVA (*)

Lettera di accreditamento Fuori campo IVA

(*) Con applicazione della stessa aliquota applicata sull’operazione originaria

Il cessionario NON ha diritto di pretendere la nota di variazione (ne può emettere una nota di debito) ES: Bene 100 + IVA 20

sconto 10

Emissione di nota di variazione

Æ 10 + IVA 2

Nota di accreditamento contabile Æ 10 (F.C. IVA art. 2) Conviene quando si è a credito d’IVA Problema Æ cessionario proratista o privato CTC 8833/87 Æ la restituzione è nuova fatturazione

Superata da

CTC 308/00 Æ la restituzione va stornata con nota di variazione

COMMA 3 Le disposizioni del comma precedente non possono essere applicate dopo il decorso di un anno dall'effettuazione dell'operazione imponibile qualora gli eventi ivi indicati si verifichino in dipendenza di sopravvenuto accordo fra le parti e possono essere applicate, entro lo stesso termine, anche in caso di rettifica di inesattezze della fatturazione che abbiano dato luogo all'applicazione del settimo comma dell'art. 21. (Æ fatturazione operazioni inesistenti)

Variazioni dell’imponibile e dell’imposta

accordi sopravvenuti e limite dell’anno

Operazione originaria Operazione originaria Es.: fattura di vendita Es.: fattura di vendita Euro 100,00 + IVA Euro 100,00 + IVA

In aumento

In diminuzione

Variazione

1° comma

2° comma

3° comma

Accordi sopravvenuti tra le parti

-/+ Meno di un anno A scelta del cedente o prestatore Nota Nota Credito Credito con IVA (*) con IVA (*)

Un anno dal momento di effettuazione dell’operazione ? Più di un anno Lettera di accreditamento Fuori campo IVA

(*) Con applicazione della stessa aliquota applicata sull’operazione originaria

RM 147/E/08 La nota di variazione può essere emessa anche se tra le parti non vi è un rapporto giuridico di compravendita diretta

(buono sconto) grossista

Nota di variazione

cessione

dettagliante

cessione

cessionario

Æ nei confronti di privato: Emessa in unico esemplare e registrata Æ nei confronti di P. IVA: emessa in due esemplari e spedita

Æ entro un anno dall’operazione originaria (art. 26 c. 3)

Contratto con persona da nominare RM 400649/86

Æ La possibilità di emettere nota di variazione dipende dal rispetto dell’articolo 1402 cc Æ entro 3 giorni se le parti non hanno stabilito diversamente

Occorre fissare un termine fisso o altro modo sicuramente determinabile (no formule generiche)

NO Æ entro il termine per la stipula del rogito

Le note di variazione

Note di variazione art. 26 Æ solo per rettificare fatture Per rettificare CORRISPETTIVI Æ DM 30 marzo 1992

restituzione del bene e sostituzione con bene di valore uguale o superiore RM 77/E/00 – RM 154/E/01 Æ Conservare fotocopia dello scontrino della merce resa Æ sul nuovo scontrino, con causale “rimborsi per restituzione di merce venduta” va sottratto il prezzo della merce sostituita Æ anche tramite buono acquisto (quindi l’acquisto della nuova merce avviene in un momento successivo)

restituzione del bene con rimborso integrale del prezzo

(clausola “soddisfatti o rimborsati”)

RM 219/03 Æ apertura di una “pratica di reso” Æ reimmissione bene contabilità di magazzino Æ emissione di uno scontrino negativo Æ annotazione in diminuzione dello scontrino negativo sul registro corrispettivi Æ rimborso integrale del presso di vendita (o emettere buono) Buono Æ Nel momento del successivo acquisto lo scontrino deve essere emesso per l’intero prezzo di vendita

CM 45/E/05 Æ conservare lo scontrino originario

(variazione ammessa solo in possesso del titolo originario) Æ Scontrino negativo = scontrino positivo annotato in diminuzione nel registro dei corrispettivi

RM 29/E/08 Æ Scontrino emesso con aliquota errata Non è possibile emettere nota di variazione (l’imposta è già stata addebitata ai consumatori finali)

Variazioni di operazioni ad esigibilità differita Operazioni nei confronti degli enti In aumento Æ fattura integrativa (con differimento) In diminuzione Æ se il corrispettivo non viene pagato la nota di variazione può essere emessa senza limite temporale

Æ con esigibilità immediata regole ordinarie

RM 75/E/02

Operazioni in applicazione dell’IVA per cassa In aumento Æ fattura integrativa (con differimento da verificarsi in relazione all’evento originario) In diminuzione Æ dopo un anno (limite differimento) la nota di variazione può essere emessa nei casi dell’art. 26

CM 20/E/09

LE ALIQUOTE a cura di Fabio Garrini

Comma 1 Regola base

Aliquota 20%

Aliquota 10% (e 4%) (tabella A) Aliquota 38% (abrogata) Aliquote forfetarie IVA (art. 34)

Comma 2 deroga

Prestazioni ad aliquote diverse con corrispettivo unico Æ si applica l’aliquota maggiore (RM 142/E/99)

PRODUZIONE BENI E SEMILAVORATI (۩ Art. 16, c. 3, D.P.R. 633/72)

CONTRATTI D’OPERA

Diretti ala produzione di BENI

CONTRATTI D’APPALTO E SIMILI

Stessa aliquota applicabile alla cessione di tali beni

Trasformazione, lavorazione, montaggio ecc. NO prestazioni intellettuali

RIPARAZIONI

Sempre soggette ad aliquota ordinaria

LEASING NOLEGGIO SIMILI

Aliquota applicabile in caso di cessione

VARIAZIONI ALIQUOTA ALIQUOTA APPLICABILE?

CASI PRATICI

PAGAMENTO ACCONTI FATTURA ANTICIPATA FATTURA DIFFERITA NOTA DI VARIAZIONE

MOMENTO IMPOSITIVO Su acconti aliquota vigente in tale data variazione su fattura a saldo aliquota vigente all’emissione Aliquota applicabile alla data di consegna del bene

Aliquota vigente alla data dell’operazione cui si riferisce

Aliquote ridotte direttiva 2009/47/CE Portare a regime le riduzioni per prestazioni di servizi ad alta intensità di lavoro Da recepire da parte degli stati membri Oggi Æ applicazione provvisoria sino al 31/12/2010

art.3, comma 1, lett. a, b D.P.R. 380/2001 Manutenzione ordinaria e straordinaria Æ solo per i fabbricati a prevalente destinazione abitativa

art.3, comma 1, lett. c, d, ed f, D.P.R. 380/2001 •“restauro e risanamento conservativo”, •“ristrutturazione edilizia” •“ristrutturazione urbanistica” Æ norma a regime Æ tutti i fabbricati

MANUT: Limitazione i beni significativi (DM 29.12.99) L’aliquota ridotta si applica nel limite del valore della manodopera CM 247/E/99 Æ indicazione separata del bene Intervento di installazione di un ascensore: Valore complessivo dell’intervento = € 10.000 Valore ascensore = € 6.000 Valore manodopera per l’installazione* = € 4.000 Aliquote IVA applicabili: Valore manodopera: € 4.000 Æ aliquota 10% Valore ascensore: € 6.000 Æ € 4.000 Æ 10% fino a concorrenza valore manodopera

Æ € 2.000 Æ 20% valore residuo * Il “valore della manodopera” comprende materie prime, semilavorate, e in generale gli altri beni necessari per l’esecuzione dei lavori (C.M. 71/E/00)

IL VOLUME D’AFFARI a cura di Fabio Garrini

Verificare l’accesso ad alcune semplificazioni Regimi agevolati (es: minimi) Periodicità delle liquidazioni (art.7 c.1 DPR 542/99) € 309.874,14 per prestazione di servizi € 516.456,90 per altre attività

Contabilità semplificata Æ ricavi (art. 18 DPR 600/73) ÆVerificare limite ricavi attività prevalente ÆCM 293/E/07 Æ verifica anche limite ricavi complessivo

Verificare l’obbligo di comunicazione IVA + Imponibili (corrispettivi al netto dell’IVA)

FORMAZIONE

+ Non imponibili (art. 8, 8-bis, 9) + Esenti + Inesistenti, ma fatturate (art. 21 c.7) + Soggette ad IVA ma senza applicazione dell’imposta (es:

cessione di rottami)

+ Con regime monofase + Con detrazione base da base Æ Rilevano le operazioni registrate (o che dovevano essere registrate) nell’anno solare Æ Tenendo conto delle variazioni ex art. 26 registrate nell’anno (anche se relative ad operazioni di anni precedenti)

Æ cessione beni ammortizzabili Æ passaggi interni (contabilità separate)

compresi beni art. 2425 n.3 cc. Æ diritti, brevetti, concessioni, marchi, ecc (CM25/364695 del ‘79) Esempio: Cessione del bene ammortizzabile ad € 10.000 + IVA

10.000

10.000 0

2.000

Cessione di beni ammortizzabili Anche in regime del margine (al netto dell’IVA sul margine) Esempio: Acquisto del bene Æ€ 9.000 Cessione nel bene 2008 Margine Æ € 1.200

Æ margine netto:

Æ € 10.200 € 1.000 IVA:

€ 200

1.000

200

9.000 10.000 0

200

Esigibilità differita Esigib. differita Æ al momento dell’effettuazione Esempio Operazioni 2008 esigibilità immediata Operazioni 2008 esigibilità differita non incassate nel 2008

Æ € 100.000 Æ € 10.000 100.000

20.000

10.000 110.000

20.000

Concorrono al volume d’affari

Esigibilità differita Esempio Operazioni 2008 ad esigibilità immediata Operazioni 2007 ad esigibilità differita incassate nel 2008

Æ € 100.000 Æ € 30.000

130.000

30.000 100.000 NON concorrono al volume d’affari

26.000

SOGGETTI PASSIVI (ART.17 DPR 633/72) a cura di Luca Caramaschi

CONTENUTO DELL’ART. 17 MEGLIO

DEBITORE DELL’IMPOSTA C. 1 C. 2

SOGGETTI PASSIVI

Colui il quale, essendo un soggetto passivo, è obbligato al versamento

Colui in capo al quale sorgono tutti gli obblighi del tributo

Non residenti che effettuano operazioni territorialmente rilevanti in Italia

C. 3 C. 4

Disapplicazione c. 2 – 3: operazioni da o nei confronti di stabili organizzazioni in Italia di soggetti residenti all’estero

C. 5 C. 6

Identificazione del debitore dell’imposta nel soggetto passivo cessionario per particolari transazioni interne

C. 7

OPERAZIONI INTERNE (۩ Art. 17, c. 5-6-7, D.P.R. 633/72) (۩ Art. 199, Direttiva 2006/112/CEE) IT

Particolari operazioni

INTEGRAZIONE OPERAZIONI CHE POSSONO ESSERE OGGETTO DI INVERSIONE CONTABILE (Art, 199, Direttiva 2006/112/CEE) prestazioni di servizi di costruzione, inclusi i servizi di riparazione, pulizia, manutenzione, modifica e demolizione relative a beni immobili nonché la consegna di lavori immobiliari, considerata cessione di beni;

NORMA INTERNA Art. 17, c. 6

messa a disposizione di personale per l'esecuzione delle attività di cui alla lettera a

Art. 17, c. 6

cessioni di beni immobili qualora il cedente abbia optato per l'imposizione dell'operazione

Art. 17, c. 5

cessioni di materiali di recupero, di materiali di recupero non riutilizzabili in quanto tali, di materiali di scarto industriali e non industriali, di materiali di scarto riciclabili

Art. 74

cessioni di beni dati in garanzia da un soggetto passivo ad un altro soggetto passivo in esecuzione di questa garanzia

cessioni di beni successive alla cessione del diritto di riserva di proprietà ad un cessionario che esercita tale diritto

cessione di beni immobili in una vendita giudiziale al pubblico incanto da parte di un debitore giudiziario

PC, TELEFONINI, MATERIALI LAPIDEI

FINANZIARIA 2007

IN ATTESA DI AUTORIZZAZIONE

CONTENUTO DELL’ART. 18 17 C. 1

La rivalsa assicura il meccanismo di funzionamento dell’imposta. Esiste una simmetria tra esercizio della rivalsa e diritto alla detrazione

C. 2

Per operazioni certificate con scontrino o ricevuta fiscale, il prezzo si intende comprensivo dell’imposta, che va scorporata

C. 3

La rivalsa non è obbligatoria per cessioni e prestazioni gratuite, nonché per beni e servizi destinati a finalità estranee all’impresa (va evidenziato in fattura)

C. 4

La rivalsa in generale è obbligatoria. E’ nullo ogni patto contrario

C. 5

Il credito di rivalsa assegna privilegio sui beni e servizi oggetto della cessione (PROBLEMA APPLICATIVO)

REVERSE CHARGE NEI SUBAPPALTI EDILI a cura di Luca Caramaschi

CM 37/E/06

- Decorrenza regime - Settore edile Æ sezione F Atecofin - Contratti Æ subappalto, sub contratto d’opera (NO prestazioni intellettuali e fornitura con posa in opera - NO reverse per rapporti nell’ambito di rapporti associativi Æ CM 19/E/07 Æ rettifica per rapporti con rilevanza esterna

CM 11/E/07

- IVA anziché reverse charge Æ nota credito e rifatturazione Æ dovrebbe essere possibile ancora, purchè nei limiti dell’anno -Status committente Æ irrilevante - Produzione infissi + posa in opera Æ NO reverse

CM 19/E/07

- Rapporti associativi con funzioni esterne (consorzi) Æ la modalità di fatturazione del consorzio si riverbera nei rapporti interni - Rapporti associativi con funzioni esterne (ATI) Æ come consorzi - Quando il consorzio fattura al socio Æ IVA

RM 148/E/07

- Fornitura (cessione) di armature in acciaio per cemento armato pre-sagomate o preassemblate Æ se contratto di fornitura Æ NO reverse

RM 154/E/07

- Installazione e manutenzione di impianti idraulico sanitari Æ reverse anche se mera manutenzione

RM 155/E/07

- General contractor negli appalti pubblici Æ reverse tra affidatari e general contractor Æ NO reverse tra general contractor ed appaltante (Finanziaria 2008 Æ modifica disciplina) dal 01.02.08

RM 164/E/07

- Installazione e manutenzione impianti allarme Æ se installazione per conto di società installatrice vs cliente Æ reverse Æ se installazione per conto di società produttrice vs cliente Æ contratto

RM 187/E/07

- Noleggio ponteggi con installazione Æ NO reverse

DRE 904-287/07

- Produzione ascensori su misura, installazione e montaggio Æ reverse (NON condivisibile)

RM 205/E/07

- Nolo a caldo Æ reverse se obbligazione di risultato

RM 220/E/07

- Fornitura + posa in opera di controsoffitti e pareti in cartongesso Æ reverse se non mera fornitura

RM 303/E/07

- Franchising di servizi Æ NO reverse (non rileva il nomen juris)

RM 347/E/07

- Fornitura aereogeneratori per impianti eolici con subappalto lavori edili a impresa di costruzioni Æ NO reverse

RM 76/E/08

- Fabbricazione prefabbricati in calcestruzzo + trasporto + montaggio Æ reverse (anche se diverso codice attività) (non condivisibile)

RM 97/E/08

- Bene futuro Æ reverse

RM 111/E/08

- Attività occasionale nell’edilizia Æ reverse

RM 155/E/08

- Soceità di servizi multiutility in house providing Æ non esclusione automatica

RM 173/E/08

- Variazione o aggiunta di codice attività Æ bisogna fare riferimento alla sussistenza delle condizione alla stipula del contratto

RM 174/E/08

- Costruzione centrale elettrica con subapplato realizzazione opere civili Æ reverse

RM 245/E/08

- Installazione e manutenzione impianti antincendio su immobili Æ reverse - … su piattaforme marine, impianti industriali, navi Æ reverse - Manutenzione estintori e attrezzature antincendio Æ reverse se impianto complesso installato su immobile e manutenzione relativa all’intero impianto

RM 246/E/08

- Produzione prodotti non metalliferi per l’edilizia Æ reverse se realizzazione di beni diversi e nuovi (es: realizzazione sottofondi)

Aspetti soggettivi ed oggettivi A.

FILIERA DI 3 O PIU’ SOGGETTI

RAPPORTI INTERESSATI DAL REVERSE CHARGE

SETTORE COSTRUZIONI C1) individuazione settore edile C2) Riconducibilità al settore edile per entrambi i soggetti C3) Attività anagrafica o situazione di fatto ? C4) Attività economica o anche singoli fatti ?

TIPOLOGIA DI CONTRATTI INTERESSATI

CONTRATTO SUBORDINATO E CONTRATTO A MONTE

A-B) Rapporti interessati e rapporti esclusi A.

FILIERA DI 3 O PIU’ SOGGETTI

La prestazione si deve collocare nel contesto di una filiera caratterizzata dalla presenza di una “catena” di 3 o più soggetti; Il regime non si applica alle prestazioni rese direttamente, in forma di contratti d’appalto, nei confronti di imprese di costruzioni o di ristrutturazione.

RAPPORTI INTERESSATI DAL REVERSE CHARGE

Il reverse charge si applica solo nei rapporti fra subappaltatori ed appaltatori (o altri subappaltatori) che, ovviamente, devono essere operatori Iva. Non si applica mai nel rapporto fra appaltatore e committente principale, indipendentemente dalla qualifica/settore di quest’ultimo (CM 11/E/07, p.5.2; RM 154/E/07).

C1) Individuazione settore costruzioni SETTORE COSTRUZIONI Ð

sezione F ATECOFIN (CM 37/E/06)

Coordinamento con nuova classificazione ATECO2007

Reverse charge nei subappalti edili

C1) Individuazione settore costruzioni RIENTRANO NELLA SEZIONE F: • i lavori generali di costruzione eseguiti per conto proprio o per conto terzi (costruzione di alloggi, edifici, strade, ponti, etc.); • i lavori speciali di costruzione (attività specializzate in costruzione di parti di edifici e i lavori di ingegneria civile o le attività di preparazione a tale scopo. Rientrano, ad esempio, i lavori di fondazione, perforazione, realizzazione di armature, betonaggi, posa in opera di mattoni e pietre, montaggio di ponteggi, copertura di tetti, etc.); • le attività di installazione dei servizi di un fabbricato (ad esempio, impianti idraulico-sanitari, riscaldamento, condizionamento, antenne, sistemi di allarme, etc.); • i lavori di completamento degli edifici (intonacatura, tinteggiatura, imbiancatura, piastrellatura, posa in opera di vetri, posa in opera di infissi, etc …). Sono inclusi i nuovi lavori, le riparazioni, i rinnovi e restauri, le aggiunte e le alterazioni, la costruzione di edifici e strutture prefabbricate in cantiere e anche le costruzioni temporanee.

N .B .

Rientrano anche le manutenzioni riconducibili al settore costruzioni (RM 154/E/2007 e RM 164/E/2007). I lavori generali di costruzione possono essere eseguiti per proprio conto o per conto terzi. Una parte dei lavori o, a volte, il loro complesso possono essere effettuati in subappalto.

C1) Individuazione settore costruzioni NON RIENTRANO NELLA SEZIONE F (esempi): • Trasporto di merci su strada (compreso il trasporto con veicoli speciali quali autobetoniere, autocisterne, ecc. oppure il trasporto di beni alla rinfusa quali cemento, sabbia, ecc.) Î 60.24.0 • Noleggio di ponteggi e piattaforme di lavoro senza montaggio e smontaggio e noleggio di macchine e attrezzature per lavori edili, senza operatore Î71.32.0

• Attività di conservazione e restauro di opere d’arte Î 92.31.H

• Fabbricazione di porte e finestre in legno Î 20.30.1

• Fabbricazione di porte e finestre in metallo Î 28.12.1 • Fabbricazione di strutture metalliche e di parti di strutture Î 28.11.0 • Fabbricazione di prodotti in calcestruzzo per l’edilizia Î 26.61.0

Sezione D manifatture

• Fabbricazione di altri elementi di carpenteria in legno e falegnameria per l’edilizia Î 20.30.2

C1) Individuazione settore costruzioni INSTALLAZIONI/MONTAGGIO: sezione F, sezione D o cos’altro ? SEZIONE F - COSTRUZIONI Nelle istruzioni della sezione F del manuale Atecofin viene precisato (fra le altre) che sono escluse: • “installazione di elementi di carpenteria e falegnameria fabbricati in proprio che va nell’apposita sezione delle attività manifatturiere a seconda del materiale utilizzato”; • “montaggio di edifici e strutture prefabbricati completi con elementi prodotti in proprio che va nell’apposita categoria della attività manifatturiera a seconda del materiale utilizzato. Rientra tuttavia in questa classe se il principale materiale utilizzato è il calcestruzzo”. SEZIONE D - MANIFATTURE Di converso, le istruzioni alla sezione D precisano che “il montaggio dei componenti dei prodotti lavorati rientrano tra le attività manifatturiere”, con un’eccezione “nel caso in cui l’attività (il montaggio) sia classificata in una classe della sezione F”. SERVIZIO CONNESSO ALLA VENDITA Infine, dall’appendice della classificazione alfabetica del manuale, si legge che “l’installazione effettuata come servizio connesso alla vendita di un’attrezzatura o di un bene è un’attività accessoria ed è classificata come l’attività principale”.

C2) Riconducibilità al settore edile per entrambi i soggetti • Si ricava da Î CM 37/E/06 § 3 Î CM 11/E/07, §5.2 • Confermato Î RM 154/E/07 Î RM 164/E/07

C3) Attività anagrafica o situazione di fatto? • CM 37/E/06 Î “sono tenuti all’applicazione del reverse-charge i subappaltatori che svolgono, anche se in via non esclusiva o prevalente, attività identificate dai codici Atecofin della sezione costruzioni. Logicamente l’obbligo attiene alle sole prestazioni rese nell’ambito delle medesime attività edili …” • RM 164/E/07 Î valutazione di una “situazione di fatto” • RM 172/E/07 Î “se la società svolge nella sostanza un’attività rientrante nella predetta sezione F …, alle prestazioni da questa rese sia comunque applicabile il regime dell’inversione contabile, fermo restano l’obbligo della stessa società di comunicare, ai sensi dell’articolo 35, comma 3, del DPR n. 633 del 1972, l’effettiva attività esercitata”

C4) Attività economica o anche singoli fatti? POSIZIONE DUBITATIVA RELATIVAMENTE ALLA POSIZIONE DELL’APPALTATORE

Assonime n. 45 del 30/07/07 Î “incertezze, in ordine all’applicabilità o meno della norma in esame, permangono relativamente alle fattispecie in cui il soggetto appaltatore ponga in essere operazioni che potrebbero ricondursi nell’ambito delle attività comprese nella richiamata sezione F della Tabella ATECOFIN 2004, ma dette operazioni hanno carattere occasionale e non sono riconducibili ad una vera e propria attività - neppure “secondaria” - di costruzione … dell’appaltatore medesimo”. In termini più generali, secondo l’Associazione, “per l’applicazione della nuova norma è necessario che l’attività di “costruzione” svolta insieme ad altre attività sia una vera e propria “attività” economica: in altri termini essa deve essere svolta … da soggetti la cui organizzazione produttiva - composta dal complesso delle strutture, degli uomini e dei mezzi - si caratterizza per essere finalizzata alla realizzazione di opere edili.” IN CONCLUSIONE Per il subappaltatore deve trattarsi di prestazioni (anche occasionali) riconducibili al settore costruzioni (sezione F codici ATECOFIN), rese nei confronti del proprio committente (*), operante, anch’esso, nel settore edile che agisce, a sua volta, quale appaltatore o subappaltatore (per questo soggetto, in particolare, non è ancora del tutto chiaro se deve trattarsi di un’attività abituale o possa anche costituire un’operazione occasionale). (*) Da non confondere con committente principale.

D) Tipologia di contratti interessati dal reverse RILEVA SOLO IL (SUB) APPALTO ED IL (SUB) CONTRATTO D’OPERA 1655 CC

2222 CC

• CM. 37/E/06 Î Sono esclusi i contratti d’opera intellettuale • CM. 37/E/06 Î Sono escluse le forniture con posa in opera • RM 187/E e 205/E del 2007 Î sono esclusi i noleggi anche “a caldo”

DISTINZIONE FRA APPALTO CONTRATTO D’OPERA • CM. 37/E/06 Î nell’appalto l’esecutore si avvale di una struttura organizzativa tendenzialmente articolata mentre, nel contratto d’opera, prevarrebbe l’attività lavorativa del prestatore secondo il modulo organizzativo della piccola impresa.

Reverse charge nei subappalti edili

D) Tipologia di contratti interessati DISTINZIONE FRA APPALTO E CESSIONE CON POSA IN OPERA R.M. 05/07/1976 n. 360009 Î gli elementi caratterizzanti devono essere ricercati sulla prevalenza del "fare" (appalto) sul "dare" (cessione). Più in particolare, come chiarito ulteriormente dalla suprema Corte con sentenza n. 1114 del 17-4-1970, "deve desumersi dalle clausole contrattuali se la volontà delle parti ha voluto dare maggior rilievo al trasferimento di un bene o al processo produttivo di esso”. Nella citata risoluzione l’Amministrazione finanziaria ebbe modo di precisare che “sono sempre da considerarsi contratti di vendita (e non di appalto) i contratti concernenti la fornitura, ed eventualmente anche la posa in opera, di impianti di riscaldamento, condizionamento d’aria, lavanderia, cucina, infissi, pavimenti ecc., qualora l’assuntore dei lavori sia lo stesso fabbricante o chi fa abituale commercio di prodotti e materiali sopra menzionati. Tuttavia, nel caso particolare che le clausole contrattuali obbligassero l'assuntore degli indicati lavori a realizzare un "quid novi" rispetto alla normale serie produttiva, deve ritenersi prevalente l'obbligazione di "facere", in quanto si configurano gli elementi peculiari del contratto di appalto e, precisamente, l' "intuitus personae" e l'assunzione del rischio economico (Cass. 17-2-1958, n. 507) da parte dell' appaltatore.”

D) Tipologia di contratti interessati PRECISAZIONI RM 220/E/07 (controsoffitti e pareti in cartongesso) Î quando il programma negoziale ha quale scopo principale la cessione di un bene e l'esecuzione dell'opera sia esclusivamente diretta ad adattare il bene alle esigenze del cliente, o a consentirne la fruizione, senza modificarne la natura, il contratto è senz'altro qualificabile quale cessione con posa in opera. Al contrario, se la volontà contrattuale è quella di addivenire ad un risultato diverso e nuovo rispetto al complesso dei beni utilizzati per l'esecuzione dell'opera, allora la prestazione di servizi si deve considerare assorbente rispetto alla cessione del materiale impiegato. Ctc, sez. XI, 03/07/1986 n. 6596 (impianti idraulici) Î “quando non si tratta di produrre la cosa, ma di combinare le componenti di un complesso, adattandolo alle esigenze del committente, non è più in giuoco un'analisi differenziale fra trasferimento di una cosa e conseguimento di un risultato, giacché le componenti perdono la loro individualità per inserirsi, come parti di un tutto, nell'impianto che si e' voluto realizzare; ed e' allora del tutto indifferente la prevalenza del valore dei beni utilizzati rispetto al costo del lavoro che e' stato necessario svolgere al livello intellettuale della progettazione ed a quello materiale della messa in opera”.

D) Tipologia di contratti interessati PRECISAZIONI R.M. 164/E/07 (installazione impianti allarme per conto del fornitore) Î “quando il programma negoziale posto in essere dalla parti abbia quale scopo principale la cessione di un bene e l’esecuzione dell’opera sia esclusivamente diretta ad adattare il bene alle esigenze del cliente senza modificarne la natura, il contratto è senz’altro qualificabile quale cessione con posa in opera, ed in tale ipotesi resta escluso che la prestazione di montaggio resa al fornitore sia soggetto al regime del reverse charge” .

E) Contratto subordinato e contratto “a monte” IL TRATTAMENTO DEL “CONTRATTO SUBORDINATO” (APPLICAZIONE REVERSE CHARGE O IVA) DIPENDE ANCHE DAL TRATTAMENTO DEL “CONTRATTO A MONTE” (NEL RISPETTO, OVVIAMENTE, ANCHE DELLE ALTRE CONDIZIONI) Esempio tratto dalla R.M. n. 148/E del 28/06/2007

E) Contratto subordinato e contratto “a monte” OSSERVAZIONI Difficoltà per il subappaltatore di visionare il contratto a monte. In una catena di 5 o più soggetti, qual è il contratto a monte per l’ultimo subappaltatore ? Î servono ulteriori precisazioni !!! Con questo nuovo principio non si rischi di vanificare lo spirito della norma ?

Esempi (infissi) Costruzione e installazione di infissi e serramenti (fabbricante) Esempio tratto dalla C.M. n. 11/E del 16/02/2007

Reverse charge nei subappalti edili

Esempi Il posatore di infissi (che non ha fabbricato i beni)

Regole nei rapporti associativi CONSORZI E COOPERATIVE – nuova impostazione

C.M. n. 19/E del 04/04/07; RM 172/E/07; RM 243/E/07 Quando nell'esecuzione dei lavori edili interviene un organismo di natura associativa al quale è attribuita una funzione esterna, si deve - da un lato, escludere che le imprese consorziate possano fatturare direttamente all'appaltatore o subappaltatore con il meccanismo del reverse charge e, - dall’altro, considerare che le prestazioni rese dai consorziati al consorzio assumono la medesima valenza delle prestazioni rese dal consorzio ai terzi, in analogia con quanto previsto con riferimento al c.d. “mandato senza rappresentanza” (art. 3, co.3, del DPR n. 633/72). In altri termini la modalità di fatturazione del consorzio si “riverbera” anche nei rapporti interni

Vecchia impostazione N.B. Secondo l’originaria impostazione contenuta nella C.M. n. 37/E/2006, il reverse charge non doveva, invece, trovare mai applicazione nei rapporti interni di tipo associativo.

Esempi

(consorzi-cooperative)

Cooperativa che esegue manutenzioni ordinarie su un condominio, affidando la realizzazione dei lavori ai propri soci

Esempi

(consorzi-cooperative)

Cooperativa che agisce in subappalto per la tinteggiatura degli edifici, ribaltando il lavoro ai propri soci

Regole nei rapporti associativi ASSOCIAZIONI TEMPORANEE D’IMPRESA

RM 172/E/07 ATI che configura autonoma soggettività giuridica (R.M. 550231 del 18/06/1998) ATI prive di autonomia giuridica (c.d. Ati “trasparente”)

come per i consorzi

le prestazioni rese dalle singole associate soggiacciono alla disciplina fiscale per esse previste, anche ai fini dell’applicazione o meno del reverse charge”.

N.B. Con riferimento alle ATI prive di autonoma soggettività giuridica, nella R.M. n. 172/E vengono fornite due esemplificazioni che, come avremo modo di evidenziare, configurano altrettante soluzioni che, a nostro giudizio, non risultano essere perfettamente coerenti con quanto sopra espresso.

Esempi

(Ati)

ATI “trasparente” che stipula un contratto di sub fornitura con posa Elaborato da R.M. n.172/E/2007 (Caso D)

Reverse charge nei subappalti edili

Esempi

(Ati)

ATI “trasparente” che stipula un contratto di subappalto Elaborato da R.M. n.172/E/2007 (Caso E)

Esempi

(Ati)

OSSERVAZIONI SUGLI ESEMPI DELLE ATI A nostro giudizio, delle due l’una: 1.

se si vuole dare prevalenza al principio espresso nella R.M. n. 172/E in base al quale “nel caso delle ATI prive di autonomia soggettiva, le prestazioni rese dalle singole imprese associate soggiacciono alla disciplina fiscale per esse previste, anche ai fini dell’applicazione o meno del reverse charge” allora, per il soggetto Y, si dovrebbe propendere per l’applicazione del reverse charge anche nell’esempio D, ferme restando, invece, tutte le altre conclusioni

viceversa 2.

se, invece, si vuole dare prevalenza al contratto nel suo insieme e considerare valida l’impostazione dell’esempio D, allora, nell’esempio E, il reverse charge dovrebbe trovare applicazione anche per la cessione effettuata da Alfa (essendo un “di cui” dell’unico contratto di subappalto stipulato dall’ATI).

REVERSE CHARGE NELLA CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI a cura di Luca Caramaschi

LA SITUAZIONE IN VIGORE DAL 01.10.2007 AL 29.02.2008 REVERSE CHARGE

MODALITA’ ORDINARIA

DECRETO 25 MAGGIO 2007 •cessioni imponibili a seguito di opzione (lettera d punto 8-ter •cessioni da parte del costruttore o ristrutturatore entro i 4 anni art. 10 DPR 633/72) dalla ultimazione dei lavori di costruzione o ristrutturazione (lettera a punto 8-ter art. 10 DPR 633/72) •cessioni nei confronti di soggetti che godono del diritto alla detrazione dell’imposta in misura pari o inferiore al 25 per cento (lettera b punto 8-ter art. 10 DPR 633/72) •cessioni nei confronti di soggetti che non agiscono nell’esercizio di imprese, arti o professionisti (lettera c punto 8-ter art. 10 DPR 633/72)

MODIFICHE AL REVERSE CHARGE DELLA LEGGE FINANZIARIA 2008 Disciplina sanzionatoria ad hoc per le violazioni in tema di reverse charge e responsabilità solidale (comma 155)

Esteso ambito di applicazione del meccanismo per la cessione di fabbricati strumentali (commi 156 e 157) Esplicita esclusione per servizi resi a contraente generale (comma 162 e 163)

CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI Nuova lettera a-bis) comma 6 art.17 DPR 633/1972 (comma 156) Modificato art.30 c.2 lettera a) DPR 633/1972 (comma 156)

Dal 1 marzo 2008 nuova ipotesi di assoggettamento a reverse charge

Dal 1 gennaio 2008 accesso ai rimborsi IVA per chi cede fabbricati strumentali in reverse charge

Reverse charge nella cessione di fabbricati strumentali

LA SITUAZIONE IN VIGORE DAL 01.03.2008 REVERSE CHARGE

MODALITA’ ORDINARIA

ARTICOLO 17 COMMA 6 DPR 633/72

•cessioni imponibili a seguito di opzione (lettera d punto 8-ter •cessioni da parte del costruttore o ristrutturatore entro i 4 anni art. 10 DPR 633/72) dalla ultimazione dei lavori di costruzione o ristrutturazione (lettera a punto 8-ter art. 10 DPR 633/72) •cessioni nei confronti di soggetti che godono del diritto alla detrazione dell’imposta in misura pari o inferiore al 25 per cento •cessioni nei confronti di soggetti che non agiscono nell’esercizio (lettera b punto 8-ter art. 10 DPR 633/72) di imprese, arti o professionisti (lettera c punto 8-ter art. 10 DPR 633/72)

I PROBLEMI NELLA INDIVIDUAZIONE DEI BENI

I CASI DI ESCLUSIONE DAL REVERSE

REVERSE CHARGE E SANZIONI a cura di Luca Caramaschi

I CASI DI INVERSIONE CONTABILE

PROBLEMA 1. QUALI SANZIONI CI VENGONO APPLICATE IN CASO DI ERRORE? CI SONO IPOTESI DI SOLIDARIETA’? 2. CI SONO SANZIONI NEL CASO IN CUI NON VI SIA DANNO PER L’ERARIO? 3. CI SONO POSSIBILITA’ DI RIMEDIO (RAVVEDIMENTO OPEROSO) PER RIDURRE AL MINIMO LE SANZIONI?

FINANZIARIA 2008

CORTE GIUSTIZIA UE

Reverse charge e sanzioni

IRREGOLARITA’ PERICOLOSA DEL CESSIONARIO O COMMITTENTE (1) •

E' punito con la sanzione amministrativa compresa fra il 100 e il 200 per cento dell'imposta, con un minimo di 258 euro, il cessionario o il committente che, che nell'esercizio di imprese, arti o professioni, non assolve l'imposta relativa agli acquisti di beni o servizi mediante il meccanismo dell'inversione contabile di cui agli articoli 17 e 74, commi settimo e ottavo , del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni.

Ricevo fattura e non registro sulle vendite

IRREGOLARITA’ PERICOLOSA DEL CEDENTE O PRESTATORE (2) • La medesima sanzione (100 al 200% dell’imposta) si applica al cedente o prestatore che ha irregolarmente addebitato l'imposta in fattura omettendone il versamento.

Emetto fattura con IVA, al fine di incassarla e di non versarla IPOTESI PERICOLOSA PER LA CONTROPARTE

IRREGOLARITA’ NON PERICOLOSE (4) • • • •

Qualora l'imposta sia stata assolta, ancorché irregolarmente, (*) dal cessionario o committente (*) ovvero dal cedente o prestatore, fermo restando il diritto alla detrazione,

Anche se non versata

• la sanzione amministrativa è pari al 3 per cento dell'imposta irregolarmente assolta, con un minimo di 258 euro, e comunque non oltre 10.000 euro per le irregolarità commesse nei primi tre anni di applicazione delle disposizioni del presente periodo.

segue

OMISSIONE SEMI-PERICOLOSA DEL CEDENTE O PRESTATORE (3) â&#x20AC;˘ E' punito con la sanzione dal 5 al 10% dei corrispettivi non documentati il cedente o prestatore che non emette fattura, â&#x20AC;˘ fermo restando l'obbligo per il cessionario o committente di regolarizzare l'omissione ai sensi del comma 8, applicando, comunque, il meccanismo dell'inversione contabile.

IL REGIME DI ESENZIONE AI FINI IVA a cura di Luca Caramaschi

RIFERIMENTI NORMATIVI

•

Articoli da 131 a 137 Direttiva 2006/112/CE (rifusione art.13 VI

Direttiva 77/388/CE)

Articolo 10 D.P.R. n. 633/1972

CRITERI INTERPRETATIVI ¾ I CASI DI ESENZIONE DEVONO ESSERE INTERPRETATI RESTRITTIVAMENTE ¾ NON E’ AMMESSA L’APPLICAZIONE ESTENSIVA O PER ANALOGIA (Corte di Giustizia UE sent. 08.05.2003) ¾ LE ESENZIONI COSTITUISCONO NOZIONI AUTONOME DI DIRITTO COMUNITARIO E DEVONO QUINDI RICEVERE UNA DEFINIZIONE COMUNITARIA INDIPENDENTE DALLE LEGISLAZIONI NAZIONALI (Corte di Giustizia UE sent.18.11.2004)

CARATTERE OGGETTIVO DELL’ESENZIONE LE ESENZIONI HANNO TUTTE CARATTERE OGGETTIVO PERTANTO NON RILEVA CHI E’ IL SOGGETTO CHE LE HA POSTE IN ESSERE, FERMO RESTANDO IL FATTO CHE DEVE TRATTARSI DI UN SOGGETTO PASSIVO D’IMPOSTA

Crediti e operazioni finanziarie (punto 1 art. 10 DPR 633/72)

• • • •

DILAZIONI DI PAGAMENTO INTERESSI MORATORI SERVIZI AUSILIARI DA SOCIETA’ DEL GRUPPO BANCARIO O ASSICURATIVO FACTORING E RECUPERO CREDITI

Assicurazioni

(punto 2 art. 10 DPR 633/72)

• •

INDENNITA’ DOVUTA DA AGENTE CHE SUBENTRA (rivalsa) VALUTAZIONI PERITALI PER DANNI DA PARTE DI ASSOCIAZIONE COMPOSTA DA ASSICURAZIONI ATTIVITA’ DI BACK OFFICE

•

Valute estere

(punto 3 art. 10 DPR 633/72)

• •

COPERTURA RISCHI DI CAMBIO MONETE BIGLIETTI DA COLLEZIONE

Azioni e quote sociali

(punto 4 art. 10 DPR 633/72)

• • •

EMISSIONE E NEGOZIAZIONE CESSIONE DI TITOLI RAPPRESENTATIVI DI MERCI PRONTI CONTRO TERMINE E CONTRATTI DERIVATI

Giochi, concorsi e scommesse (punti 6 e 7 art. 10 DPR 633/72) DAL 1° GENNAIO 2001 • •

SPOSTAMENTO DAL COMMA 7 ARTICOLO 74 A PUNTO 6) ARTICOLO 10 DEL DPR 633 DEL 1972 SOLO OPERAZIONI RELATIVE ALL’ESERCIZIO DI TALI ATTIVITA’ E RACCOLTA DELLE GIOCATE

NON SI APPLICA L’ESENZIONE

•

OPERAZIONI PASSIVE: QUELLE CONNESSE ALLA ORGANIZZAZIONE DELLE OPERAZIONI

Il regime di esenzione ai fini Iva

Giochi, concorsi e scommesse (punti 6 e 7 art. 10 DPR 633/72) RIVENDITORI BIGLIETTI LOTTERIE E GRATTA E VINCI VENDITE DI BIGLIETTI SUSSIDIARIE ALL’ATTIVITA’ PRINCIPALE DELL’IMPRESA (BAR, EDICOLE, CARTOLERIE, CIRCOLI, ECC.)

•

NON INFLUENZANO IL PRO-RATA VENDITE RIENTRANO NELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA (RICEVITORIE DEL LOTTO, TABACCAI, MAGAZZINI DEI MONOPOLI)

•

RILEVANO AI FINI DEL CALCOLO DEL PRO-RATA

Intermediazioni operazioni da 1 a 7 (punto 9 art. 10 DPR 633/72) MANDATO-MEDIAZIONE-INTERMEDIAZIONE • •

COMPENSI PERCEPITI DAGLI AGENTI DI ASSICURAZIONE, DA SOCIETA’ O AGENTI FINANZIARI SOCIETA’ CHE RACCOLGONO SCOMMESSE

NON SI APPLICA L’ESENZIONE

•

PROVVIGIONI CORRISPOSTE AGLI INTERMEDIARI IMMOBILIARI

Commercio dell’oro (punto 11 art. 10 DPR 633/72)

LEGGE N. 7/2000 (DIRETTIVA 98/80/CE) •

CESSIONE ORO DA INVESTIMENTO

•

CESSIONE ORO INDUSTRIALE

•

CESSIONE PRODOTTI FINITI DELL’ORO

Regimi differenti in relazione ai soggetti che intervengono nell’operazione

Commercio dell’oro (punto 11 art. 10 DPR 633/72) CESSIONE DI ORO DA INVESTIMENTO

• • • •

FORMA DI LINGOTTI O PLACCHETTE PESO SUPERIORE A 1 GRAMMO PUREZZA PARI O SUPERIORE A 995 MILLESIMI MONETE D’ORO DI PUREZZA PARI O SUP. 990 MILLESIMI CONIATE DOPO IL 1800 CON DET. CARATTERISTICHE CESSIONE ESENTE NEI CONFRONTI DI CHIUNQUE POSSIBILITA’ DI OPTARE PER IMPONIBILITA’ (REVERSE CHARGE) SE CESSIONE AVVIENE NEI CONFRONTI DI SOGGETTI IVA (opzione in DR IVA anche per ciascuna operazione) – CM 207/E/2000

Commercio dell’oro (punto 11 art. 10 DPR 633/72) CESSIONE DI ORO INDUSTRIALE (no esenzione)

• •

MATERIALE D’ORO DIVERSO DA INVESTIMENTO PRODOTTO SEMILAVORATO DI PUREZZA PARI O SUPERIORE A 325 MILLESIMI CESSIONE A SOGGETTI PASSIVI CESSIONE A PRIVATI

APPLICAZIONE DEL REGIME DI IMPONIBILITA’ SECONDO IL MECCANISMO DEL REVERSE CHARGE APPLICAZIONE DEL REGIME DI IMPONIBILITA’ SECONDO LE REGOLE ORDINARIE

Commercio dell’oro (punto 11 art. 10 DPR 633/72) CESSIONE PRODOTTI FINITI DELL’ORO (no esenzione)

• •

PRODOTTI FINITI DI OREFICIERIA LEGHE NOBILI PER L’ODONTOIATRIA CONTENENTI QUANTITA’ DI ORO SUPERIORE A 325 MILLESIMI QUALIFICATI COME DISPOSITIVI MEDICI

APPLICAZIONE DEL REGIME DI IMPONIBILITA’ SECONDO LE REGOLE ORDINARIE

Il regime di esenzione ai fini Iva

Cessioni gratuite di beni (punti 12 e 13 art. 10 DPR 633/72) SOGGETTI DESTINATARI

• • • •

Enti pubblici ONLUS Associazioni riconosciute, fondazioni con finalità di assistenza, beneficenza, educazione, istruzione, studio e ricerca scientifica Popolazioni colpite da calamità naturali o catastrofi

Deroga a imponibilità ex art. 2 n. 4) DPR 633/72

Cessioni gratuite di beni (punti 12 e 13 art. 10 DPR 633/72) EFFETTI SULLA DETRAZIONE

•

Applicazione del pro-rata generale di detrazione per chi effettua la cessione in esenzione ECCEZIONI (consentono detrazione IVA su acquisti)

•

Cessioni gratuite di prodotti alimentari non più commercializzati o inidonei alla commercializzazione perché prossimi alla scadenza se ritirati presso impresa cedente (art.6 u.c. L. 133/99) Cessioni gratuite di prodotti editoriali o dotazioni informatiche (ai sensi art. 54 L. 342/00)

Cessioni gratuite di beni (punti 12 e 13 art. 10 DPR 633/72) PROVA DELLE CESSIONI (DPR 441/1997)

1. 2. 3.

Comunicazione scritta da parte del cedente a Ufficio Entrate Emissione obbligatoria del DDT Dichiarazione sostitutiva di atto notorio con la quale l’ente ricevente attesta la corrispondenza di natura, qualità e quantità indicate nel DDT

La mancanza di uno solo di questi adempimenti determina il venir meno dell’esenzione e la conseguente imponibilità (RM 193/E/1998)

Cessioni gratuite di beni (punti 12 e 13 art. 10 DPR 633/72) CONTENUTO DELLA COMUNICAZIONE ALLE ENTRATE

• • •

Data, ora e luogo di inizio del trasporto Luogo di destinazione finale dei beni Ammontare complessivo (costi acquisto) dei beni ceduti gratuitamente

INVIO DELLA COMUNICAZIONE ALLE ENTRATE

• •

Almeno 5 giorni prima della consegna Può non essere inviata (ma solo conservata) se ammontare del costo dei beni stessi non è superiore ad € 5.164,57

Trasporti urbani di persone (punto 14 art. 10 DPR 633/72) Disciplina applicabile dal 1° ottobre 1997 Ambito soggettivo di esenzione • •

Veicoli da piazza (TAXI) Tutti i mezzi di trasporto marittimo lacuale fluviale (motoscafo, gondola, nave, ecc.)

Definizione di TRASPORTO URBANO • •

Effettuato nel territorio del Comune Effettuato tra Comuni non distanti tra loro oltre 50 km

Trasporti urbani di persone (punto 14 art. 10 DPR 633/72)

Mero servizio di trasporto RM 117/E del 28.5.2003

Prestazioni di servizi più complesse • •

Gite turistiche con intrattenimento a bordo Uscite in alto mare finalizzate alla pesca sportiva

ESENZIONE

IMPONIBILITA’

Il regime di esenzione ai fini Iva

Trasporti urbani di persone (punto 14 art. 10 DPR 633/72)

• •

TRASPORTI ESENTI

•

TRASPORTI IMPONIBILI

•

(IVA 10%) Tab. A Parte III n. 127-novies

•

Veicoli da piazza (TAXI) Tutti i mezzi di trasporto marittimo lacuale fluviale (motoscafo, gondola, nave, ecc.) Noleggio con conducente per acqua relativo al trasporto urbano Altri trasporti terresti di persone effettuati con mezzi diversi dai TAXI (autobus, tram, metropolitana, ecc.) Noleggio con conducente per terra e per aria (sia urbano che extra urbano) Noleggio con conducente per acqua relativo al trasporto extra urbano

Prestazioni sanitarie (punto 18 art. 10 DPR 633/72) D.M. 17 maggio 2002 – CM 4/E/2005 •

Prestazioni di diagnosi, cura e riabilitazione

•

Prestazioni rese alla persona

•

Prestazioni rese da medici, esercenti una professione sanitaria o arte ausiliaria delle professioni sanitarie

CHIARIMENTI • •

Esenzione anche in assenza di prescrizione medica Riconoscimenti di titoli europei ed extra-europei

Prestazioni di ricovero e cura (punto 19 art. 10 DPR 633/72) Prestazione rese da • • • •

enti ospedalieri cliniche e case di cura convenzionate (tariffe fissate) società di mutuo soccorso con personalità giuridica ONLUS

Rientrano in esenzione anche • •

Somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto Prestazioni di cura rese da stabilimenti termali

Prestazioni didattiche ed educative (punto 20 art. 10 DPR 633/72) • • •

Prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù Prestazioni didattiche di ogni genere Prestazioni di alloggio, vitto, fornitura libri e materiali funzionalmente collegate alle prestazioni precedenti Lezioni impartite da insegnati a titolo personale

•

Devono essere rese da •

Istituti o scuole riconosciuti dalla P.A. o da organismi a loro volta riconosciuti dalla P.A. o da ONLUS Abolizione presa d’atto – per nuove modalità di riconoscimento vedi C.M. 22/E/2008

Orfanotrofi, asili e case di riposo (punto 21 art. 10 DPR 633/72) •

L’esenzione ha carattere oggettivo nel senso che il corrispettivo dovuto per tali operazioni è in ogni caso esente da IVA a nulla rilevando il soggetto che commette o paga la prestazione (ospite, USSL, Comune, Regione, ecc.)

Gestione di asili nido da parte di cooperative sociali

FIN 2007

ESENZIONE IVA 4% (per ONLUS di diritto rese a soggetti svantaggiati)

Prestazioni socio-sanitarie e di assistenza (punto 27-ter art. 10 DPR 633/72) SOGGETTO CHE ESEGUE LA PRESTAZIONE • • • • •

ORGANISMI DI DIRITTO PUBBLICO ISTITUZIONI SANITARIE RICONOSCIUTE ENTI CON FINALITA’ DI ASSISTENZA SOCIALE ONLUS COOPERATIVE SOCIALI

SOGGETTO BENEFICIARIO • • • • •

ANZIANI E INABILI ADULTI TOSSICODIPENDENTI MALATI DI AIDS HANDICAPPATI PSICO-FISICI MINORI IN SITUAZIONI DI DISADATTAMENTO O DEVIANZA

Il regime di esenzione ai fini Iva

Prestazioni socio-sanitarie e di assistenza (punto 27-ter art. 10 DPR 633/72) TIPOLOGIA DI PRESTAZIONE

• • • • •

SOCIO – SANITARIE ASSISTENZA DOMIILIARE ASSISTENZA AMBULATORIALE CURE GENERICHE ECONOMIA DOMESTICA (pasti a domicilio, cura della casa, ecc.) LUOGO DELLA PRESTAZIONE

• •

IN COMUNITA’ O LUOGHI SIMILI A DOMICILIO DEGLI ASSISTITI

Rivendita beni acquistati senza detrazione (punto 27-QUINQUIES art. 10 DPR 633/72)

CONDIZIONI 1. 2.

CHE NELL’ACQUISTO ORIGINARIO VI SIA STATA UN’OPERAZIONE ASSOGGETTATA A IVA CHE L’IMPOSTA NON SIA STATA DETRATTA NELLA MISURA DEL 100% PER ESPLICITO DIVIETO DA ARTICOLO 19, 19-BIS, 19-BIS1 (NO 36-BIS cm 328/98)

Si si applica solo a cessione beni / no a prestazioni servizi – RM 24/2000

Fino al 31.12.2000 riguardava la cessione di autovetture

L’ESENZIONE RELATIVA AGLI IMMOBILI a cura di Luca Caramaschi

CATEGORIE CATASTALI • • • • • •

da A/1 a A/11 : fabbricati a uso abitazione o assimilabile da B/1 a B/8 : fabbricati per uso di alloggi collettivi da C/1 a C/7 : fabbricati a destinazione commerciale e varia da D/1 a D/10 : fabbricati a destinazione speciale da E/1 a E/9 : unità immobiliari a destinazione particolare F : categorie catastali “fittizie”

DEFINIZIONE DI FABBRICATO

FABBRICATI

- fabbricato abitativo - fabbricato strumentale

CM 12/E: Vale la classificazione catastale: anche in caso di errore?

1) Impianti di lavaggio 2) Lastrici solari

LOCAZIONE FABBRICATI ABITATIVI Tipo di operazione

Caratteristiche del locatore

LOCAZIONE E LEASING DI FABBRICATI ABITATIVI

Qualsiasi soggetto titolare di partita IVA

Art. 10, punto 8 DPR 633/72

imprese che hanno costruito il fabbricato entro quattro anni

Caratteristiche del conduttore o del fabbricato Indifferentemente soggetto IVA o privato locazioni di fabbricati abitativi effettuate in attuazione di piani di edilizia abitativa convenzionata entro quattro anni

Regime Iva

Esenti

10%

€ 168

È rimasto il principio di alternatività

Registro

L’esenzione relativa agli immobili

DEFINIZIONE DI EDILIZIA RESIDENZIALE CONVENZIONATA R.M. 163/E del 11.07.2007

“Per ‘edilizia residenziale convenzionata’ s’intende quella che persegue le stesse finalità dell’edilizia sociale, ma l’operatore privato non usufruisce dei contributi pubblici; il beneficio consiste nell’esonero dal pagamento della quota parte del contributo accessorio – oneri di urbanizzazione - relativa al costo di costruzione, a fronte di una convenzione con il comune che prevede prezzi di vendita e canoni di locazione” (artt. 17-18 DPR 380 del 2001)

LOCAZIONE FABBRICATI STRUMENTALI Tipo di operazione

LOCAZIONE E LEASING DI FABBRICATI STRUMENTALI Art. 10, punto 8

Caratteristiche del locatore

Qualsiasi soggetto titolare partita IVA

DPR 633/72

Caratteristiche del conduttore o del fabbricato

Iva

Regist ro

IPOTESI OGGETTIVE di

· soggetti con detraibilità fino al 25% · operatori non soggetti passivi o privati Altri soggetti, se il locatore ha manifestato l’opzione per l’imponibilità Altri soggetti se il locatore NON ha manifestato l’opzione per l’imponibilità

20%

Esent i

È venuto meno il principio di alternatività

NOZIONE DI CESSIONE AI FINI IVA Atti a titolo oneroso o gratuito che trasferiscono • PROPRIETA’ permuta) • DIRITTI REALI DI GODIMENTO e abitazione)

(compravendita, (usufrutto, uso

• NUDA PROPRIETA’ • CESSIONI COATTIVE DA P.A. (espropriazione e requisizione)

CESSIONE FABBRICATI ABITATIVI Operazione

Cedente Imprese costruttrici entro 4 anni da fine lavori Imprese costruttrici entro 4 anni da fine locazione convenzionata Imprese costruttrici negli altri casi e altri soggetti passivi

CESSIONE FABBRICATI ABITATIVI

Punto 8-bis art. 10 DPR 633/72

Acquirente

IVA

Registro

Chiunque

168 €

168 + 168 €

168 €

168 + 168 €

4 – 10 - 20 Chiunque

Ipo catastali

4 – 10 - 20 Chiunque

Esenti

3% casa)

(prima

7%(secon-da casa)

168 + 168 € 2%+1% = 3%

È rimasto il principio di alternatività

CESSIONE FABBRICATI STRUMENTALI Tipo di operazione

CESSIONE DI FABBRICATI STRUMENTALI Punto 8-ter

Cedente

Acquirente

Imprese costruttrici entro 4 anni

Chiunque

Altri soggetti passivi di imposta

IPOTESI OGGETTIVE

10% (ripristino)

Registro

10% (ripristino)

Altri soggetti senza opzione

3%+1% = 4% (2%*)

168 €

3%+1% = 4% (2%*)

168€

3 + 1 (2%*)

20%

Esenti

Ipo catastali

168 €

20%

· det. fino al 25% e privati Altri soggetti (con opzione)

art. 10 DPR 633/72

IVA

(*) Misura ridotta applicabile alle cessioni a fondi immobiliari chiusi ed alle cessioni ed ai riscatti da leasing (la percentuale delle imposte ipotecarie e catastali è così suddivisa = 1,50% + 0,50%)

È venuto meno il principio di alternatività

LA SITUAZIONE IN VIGORE DAL 01.10.2007 AL 29.02.2008 REVERSE CHARGE

MODALITA’ ORDINARIA

L’esenzione relativa agli immobili

LA SITUAZIONE IN VIGORE DAL 01.03.2008 REVERSE CHARGE

MODALITA’ ORDINARIA

ARTICOLO 17 COMMA 6 DPR 633/72

LA DISCIPLINA DELLE PERTINENZE Circolare 12/E/2007 - La sussistenza del vincolo pertinenziale, rendendo il bene servente una proiezione del bene principale consente di attribuire alla pertinenza la medesima natura del bene principale. - Il vincolo deve necessariamente essere evidenziato nell'atto di cessione. - Ai sensi dell'art. 12 del D.P.R. n. 633 del 1972, relativo al trattamento delle cessioni e delle prestazioni accessorie, l'operazione accessoria, se non costituisce operazione esente da Iva, è compresa nella base imponibile del bene principale.

LEASING IMMOBILIARI - Le operazioni di leasing immobiliare sono assoggettate al medesimo regime previsto per le locazioni. Pertanto, i canoni sono assoggettate ai fini IVA alla medesima disciplina delle locazioni.

- Ai fini dell’individuazione dell’aliquota da applicare ai canoni di leasing, tuttavia, il c.3 art.16 del DPR 633/72 assimila il leasing alla cessione.

IL NUOVO CONCETTO DI IDENTITA’ LOCAZIONI = LEASING Le operazioni di leasing immobiliare sono assoggettate al medesimo regime previsto per le locazioni. Pertanto: • i canoni sono assoggettate ai fini IVA alla medesima disciplina delle locazioni • il riscatto segue le regole delle cessioni immobiliari

STRUTTURA DEL CONTRATTO

PERIODO DELLA

ACQUISTO DA PARTE DEL LEASING

LOCAZIONE

APPLICO REGISTRO

RISCATTO DA PARTE DEL CONDUTTORE

APPLICO IPOCATASTALI

TRATTAMENTO TRIBUTARIO Locazione Per i contratti di locazione finanziaria aventi ad oggetto immobili strumentali, è dovuta l'imposta di registro, applicabile nella misura proporzionale dell'1%.

Riscatto Limitatamente all'acquisto (da parte del concedente) ed al riscatto (da parte dell'utilizzatore) di fabbricati strumentali da concedere o concessi in locazione finanziaria, è concessa una riduzione dal 4% al 2% del totale delle imposte ipotecarie e catastali, data dalla somma di 1,5% di imposta ipotecaria e 0,5%, di imposta catastale.

L’esenzione relativa agli immobili

TRATTAMENTO DEL RISCATTO C.M. 12/E/2007 Base imponibile per ipo-catastali la base imponibile delle ipo catastali in caso di riscatto è costituita dal valore venale in comune commercio … e …. può essere individuata nel prezzo di riscatto del bene aumentato dei canoni, depurati dalla componente finanziaria. In tale ammontare si può, infatti, ravvisare l'effettivo valore di scambio attribuibile all'immobile, tenuto conto dei vincoli contrattuali che gravano su di esso.

CRITERIO MAI DEROGABILE DAL VALORE DI MERCATO (RM 24/E del 29.01.2008)

CESSIONE DI TERRENI La qualifica assunta dal terreno al momento della cessione è determinante al fine di applicare il corretto regime impositivo - Esclusa da IVA - Registro 8-15% - Ipo-catastali 3%

• NON EDIFICABILI • EDIFICABILI -

- IVA 20% - Registro € 168 Ipo-catastali € 168 x 2

TERRENI EDIFICABILI CASI PARTICOLARI

•

cessioni effettuate ai Comuni a scomputo di contributi di urbanizzazione o in esecuzione di convenzioni di lottizzazione (vedi RM 6/E/2002) CESSIONE ESCLUSA DA IVA (art. 51 L. 342/2000)

•

cessioni gratuite a favore di enti pubblici

CESSIONE ESENTE DA IVA (art. 10 comma 1 punto 12) DPR 633/1972)

LOCAZIONE DI TERRENI Terreni non edificabili, agricoli e aziende agricole

- IVA esente - Registro 0,50%

Terreni edificabili

- IVA 20% - Registro € 168

Aree destinate a parcheggio

COOPERATIVE EDILIZIE NUMERO 26) TABELLA A PARTE II DPR 633/1972

Sono cooperative che costruiscono, anche avvalendosi di imprese appaltatrici, abitazioni da assegnare ai propri soci Sono assimilabili alle imprese di costruzione e quindi seguono le medesime regole previste per cessioni e locazioni

A PROPRIETA’ DIVISA

A PROPRIETA’ INDIVISA

CESSIONI = ASSEGNAZIONE IN PROPRIETA’

LOCAZIONI = ASSEGNAZIONE IN GODIMENTO

COOPERATIVE EDILIZIE NUMERO 26) TABELLA A PARTE II DPR 633/1972

MOMENTO IMPOSITIVO A PROPRIETA’ DIVISA

DATA DI STIPULA DEL ROGITO RILEVANO ACCONTI (modifica DL 78/2009)

A PROPRIETA’ INDIVISA

DATA DI PAGAMENTO DEI CANONI PERIODICI

L’esenzione relativa agli immobili

COOPERATIVE EDILIZIE NUMERO 26) TABELLA A PARTE II DPR 633/1972

CESSIONI = ASSEGNAZIONE IN PROPRIETA’

A PROPRIETA’ DIVISA

R.M. 163/E del 11.07.2007

Cessioni esenti

Cessioni imponibili

Registro 3% Ipo-catastali fisse

Registro fisso * Ipo-catastali fisse

* Per ogni atto di assegnazione (art. 66 c. 6-bis D.L. 331/93)

LA DETRAZIONE AI FINI IVA a cura di Luca Caramaschi

REGOLE GENERALI CONCETTO DI ESIGIBILITA’ DELL’IMPOSTA : Per esigibilità si intende il diritto dell’Erario a percepire il tributo a partire da un determinato momento CONCETTO DI EFFETTUAZIONE DELL’OPERAZIONE : Per effettuazione dell’operazione si intende il momento a partire dal quale sorgono gli obblighi contemplati dal titolo II del DPR 633/72 ovvero fatturazione, registrazione, liquidazione, versamento e dichiarazione DIRITTO ALLA DETRAZIONE : Il diritto alla detrazione dell’imposta da parte dell’acquirente o del committente nasce nel momento in cui l’imposta diviene esigibile

L’ESIGIBILITA’ IMMEDIATA COMMA 5. L'imposta relativa alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi diviene esigibile nel momento in cui le operazioni si considerano effettuate secondo le disposizioni dei commi precedenti e l'imposta è versata con le modalità e nei termini stabiliti nel titolo secondo.

ESIGIBILITA’ DELL’IMPOSTA EFFETTUAZIONE DELL’OPERAZIONE

I due momenti coincidono

L’ESIGIBILITA’ DIFFERITA EFFETTUAZIONE DELL’OPERAZIONE 9 CONSEGNA O SPEDIZIONE 9 FATTURAZIONE 9 REGISTRAZIONE 9 DICHIARAZIONE (CONCORRE A FORMARE IL VOLUME D’AFFARI)

ESIGIBILITA’ DELL’IMPOSTA 9 PAGAMENTO 9 LIQUIDAZIONE 9 VERSAMENTO

I due momenti NON coincidono

La detrazione ai fini Iva

IL DIRITTTO ALLA DETRAZIONE •

INERENTE all’esercizio delle attività svolte

•

ASSOLTA a seguito di importazioni fatte (o semplicemente dovuta in caso di pagamento differito in dogana)

•

ADDEBITATA sulle fatture di acquisto rilasciate dai fornitori di beni e servizi

•

DOVUTA sulle autofatture emesse per le prestazioni di servizi e per le cessioni di beni poste in essere da soggetti residenti all’estero (art.17 c.3)

•

ESPOSTA SEPARATAMENTE in fattura

•

ANNOTATA NEL REGISTRO IVA ACQUISTI NON RILEVA, AI FINI DELL’ESERCIZIO DELLA DETRAZIONE, CHE L’IMPOSTA SIA STATA MATERIALMENTE CORRISPOSTA DAL SOGGETTO PASSIVO

CARATTERISTICHE • SORGE nel momento in cui l’imposta diviene esigibile • PUO’ ESSERE ESERCITATO con la dichiarazione relativa al secondo periodo d’imposta successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto • ALLE CONDIZIONI esistenti al momento della nascita del diritto medesimo

… diritto alla detrazione NASCITA

TERMINE ESERCIZIO

Momento in cui l’imposta diviene esigibile

Con dichiarazione IVA relativa al secondo anno successivo a quello in cui è sorto il diritto

ESEMPIO: Vendita e consegna beni in IT il 14 maggio 2009 Consegna/spedizione fattura entro il medesimo giorno

CEDENTE

Contabilizza IVA nella liquidazione di maggio Inserisce l’operazione nella dich. IVA relativa al 2009

CESSIONARIO

Registrazione fattura entro termine dich. IVA relativa al 2011

I CASI DI DETRAZIONE (ART.19) DIVIETO DI DETRAZIONE TOTALE (AFFERENZA) – COMMA 2 Imposta assolta a fronte di operazioni esenti o escluse dalla disciplina Iva e senza diritto alla detrazione DETRAZIONE SPECIFICA – COMMA 2 Individuazione specifica dei costi per i soggetti che esercitano contemporaneamente attività non soggette senza diritto alla detrazione e attività imponibili o non soggette ma con diritto alla detrazione DETRAZIONE PER QUOTE (DETERMINAZIONE OGGETTIVA) – COMMA 4 Riguarda i costi promiscui, cioè quelli imputabili sia ad operazioni imponibili o non soggette ma con diritto alla detrazione sia ad operazioni esenti o non soggette senza diritto alla Detrazione DETRAZIONE PARZIALE (PRO-RATA) – COMMA 5 Riguarda i soggetti che esercitano contemporaneamente attività esenti e attività imponibili o non soggette ma con diritto alla detrazione

DISCLIPLINA GENERALE (۩ Art. 19, D.P.R. 633/72) CONSENTE AL SOGGETTO PASSIVO DI POTER RECUPERARE IL TRIBUTO ADDEBITATOGLI IN VIA DI RIVALSA OPERAZIONI IMPONIBILI ED ASSIMILATE

Detrazione integrale

Detrazione con pro rata

ATTIVITA’ ESENTI

OPERAZIONI ESCLUSE ED ESENTI OCCASIONALI

Rettifica per beni ammortizzabili per ∆ di pro rata (+/- 10%) nei 5/10 anni successivi

Indetraibilità su relativi acquisti Indetraibilità pro quota su costi promiscui

DETRAZIONE PER OPERAZIONI ATTIVE SENZA IVA (۩ Art. 19, c. 3, D.P.R. 633/72) 1. CESSIONI ALL’ESPORTAZIONE E OPERAZIONI ASSIMILATE (art.8, 8-bis, 9 DPR 633/72, cessioni intracomunitarie, ecc.) 2. CESSIONI O PRESTAZIONI CARENTI DEL REQUISITO TERRITORIALE a condizione che le stesse, se effettuate nel Territorio dello Stato, diano diritto alla detrazione dell’imposta 3. CESSIONE GRATUITA DI BENI DI COSTO INFERIORE O PARI A € 25,82 (articolo 2 comma secondo numero 4) 4. CESSIONE DI DENARO O CREDITI IN DENARO (articolo 2 comma terzo lettera a) 5. CESSIONI O CONFERIMENTI DI AZIENDE O RAMI AZIENDALI (articolo 2 comma terzo nuova lettera b)

La detrazione ai fini Iva

6. CESSIONI DI CAMPIONI GRATUITI DI MODICO VALORE E APPOSITAMENTE CONTRASSEGNATI (articolo 2 comma terzo lettera d) 7. OPERAZIONI DI FUSIONE, TRASFORMAZIONE E SCISSIONE, (articolo 2 comma terzo lettera f) 8. CESSIONI DI ORO DA INVESTIMENTO, ECC. (articolo 10 numero 11) 9. SETTORI PARTICOLARI CONTENUTI NELL’ART. 74 DPR 6332 - COMMERCIO DI SALI E TABACCHI (c. 1 lett. a) - COMMERCIO DI FIAMMIFERI (c. 1 lett. b) - SETTORE DELL’EDITORIA (c. lett. c) - GESTIONE TELEFONI PUBBLICI (c. 1 lett. d) - VENDITA DI BIGLIETTI DI TRASPORTO E DI PARCHEGGI (c. 1 lett. e) - CESSIONE DI ROTTAMI, SEMILAVORATI DI MATERIALI NON FERROSI, RIFIUTI E SCARTI (c. 8 e 9)

NO DETRAZIONE PER OPERAZIONI ATTIVE SENZA IVA (۩ Art. 19, c. 2, D.P.R. 633/72)

NO DETRAZIONE

per Beni e servizi per realizzare operazioni esenti o comunque non soggette ad imposta

Comma 4

Comma 5

Detrazione relativa a costi promiscui

Detrazione per soggetti con attività esenti

Art. 19-bis1 Casi particolari di esclusione o riduzione della detrazione

DETRAZIONE IN ASSENZA DI OPERAZIONI ATTIVE PRIMA DEL 11.02.02

۩ RM 40/02

Detrazione negata L’Agenzia delle Entrate riconosce la detrazione

۩ Sentenza Cass. 1863 del 02.02.04 Detrazione anche senza operazioni attive, a condizione che le operazioni passive siano realmente effettuate nell’esercizio dell’impresa e purchè gli acquisti siano in stretta connessione con le finalità imprenditoriali

CASI PARTICOLARI I

BENI PROMISCUI Immobile utilizzato in parte nell’esercizio dell’impresa e in parte ad uso personale (Sentenza C. Giustizia UE del 14.07.05, C-434/03) Detrazione integrale

Assoggettare ad imposta, come autoconsumo, l’utilizzo estraneo all’attività

OPERAZIONI INESISTENTI Detrazione non ammessa, anche se è stata assolta dall’emittente

III

ALIQUOTA ERRATA La ricezione di una fattura con aliquota superiore a quella dovuta, non comporta indebita detrazione (RM 334298/82, Cass. 7689 del 1992)

ERRATO ASSOGGETTAMENTO La ricezione di una fattura con aliquota superiore a quella dovuta, non comporta indebita detrazione (RM 334298/82, Cass. 7689 del 1992)

IL RAPPORTO TRA DETRAZIONE ED ESENZIONE a cura di Luca Caramaschi

DETRAZIONE E ATTIVITA’ ESENTI LE ESENZIONI HANNO TUTTE CARATTERE OGGETTIVO E PERTANTO NON RILEVA CHI E’ IL SOGGETTO CHE LE HA POSTE IN ESSERE, FERMO RESTANDO IL FATTO CHE DEVE TRATTARSI DI UN SOGGETTO PASSIVO D’IMPOSTA

OPERAZIONI ESENTI OCCASIONALI EFFETTUAZIONE DI OPERAZIONI ESENTI IN VIA OCCASIONALE E ACCESSORIA ALLA SUA ATTIVITA’

IL SOGGETTO DEVE INDIVIDUARE L’IMPOSTA RELATIVA AI COSTI SPECIFICI IMPUTABILI ALLE OPERAZIONI ESENTI E NON PUO’ RECUPERARLA ESEMPIO – Una impresa addebita interessi per una dilazione di pagamento concessa ad un cliente

OPERAZIONI ESENTI OGGETTO DELL’ATTIVITA’ SVOLGIMENTO DI UNA QUALIFICATA ATTIVITA’ ESENTE NELL’ESERCIZIO DELLA SUA NORMALE ATTIVITA’

APPLICAZIONE DELLA REGOLA DEL PRO-RATA GENERALE ESEMPIO – Una banca, una assicurazione, un medico, un promotore finanziario, ecc.

DETRAZIONE E ATTIVITA’ ESENTI EFFETTUAZIONE DI ATTIVITA’ ESENTE E INSIEME OPERAZIONI IMPONIBILI O EQUIPARATE ED OPERAZIONI ESCLUSE SENZA DIRITTO A DETRAZIONE

IL SOGGETTO DEVE PRIMA SOTTRARRE DALL’ IMPOSTA RELATIVA AGLI ACQUISTI QUELLA AFFERENTE I BENI E SERVIZI RELATIVI ALLE OPERAZIONI ESCLUSE E POI, SULL’IMPORTO RESIDUO, APPLICARE IL PRO-RATA GENERALE DI DETRAZIONE

DISPENSA DA ADEMPIMENTI Articolo 36-bis DPR 633/72

• • • • •

Opzione nel quadro VO e vale 3 anni Dispensa da adempimenti di fatturazione e registrazione per le operazioni esenti (tranne nn. 11, 18 e 19) Obbligo di fattura se richiesta dal cliente (non va registrata e rileva solo per il soggetto che lo richiede) Perdita del diritto alla detrazione (coesistenza con opzione per separazione attività) Esonero da DR IVA (non vale in presenza di acquisti intracomunitari e di rettifica per acquisto beni ammortizzabili) e CDI (non vale solo per acquisto INTRA-UE)

ESENZIONE IN DR IVA

Il rapporto tra detrazione ed esenzione

ESENZIONE IN DR IVA

bozze DR IVA 2010 (soppressione quadro VG)

tà vi no

IL CALCOLO DEL PRO RATA REGOLA

DEROGHE

LA FORMULA DEL PRO RATA

PRO-RATA GENERALE DI DETRAZIONE NUMERATORE

¾ AMMONTARE DELLE OPERAZIONI EFFETTUATE NELL’ANNO CHE DANNO DIRITTO ALLA DETRAZIONE DELL’IVA DENOMINATORE

¾ NUMERATORE AUMENTATO DELLE OPERAZIONI ESENTI EFFETTUATE NELL’ANNO

PRO-RATA GENERALE DI DETRAZIONE ESCLUSIONI

¾ Cessioni di beni ammortizzabili ¾ Operazioni escluse da IVA ex art.2 comma 3 lett. a), b) d) e f) ¾ Passaggi interni dio cui all’articolo 36 ultimo comma ¾ Cessioni di beni di cui all’articolo 10 punto 27-quinquies ¾ Operazioni esenti da nn. 1 a 9 quando non formano oggetto dell’attività propria o sono accessorie a operazioni imponibili POSSIBILITA’ DI OPTARE PER LA SEPARAZIONE DELLE ATTIVITA’

PRO RATA E DETRAZIONE NEL SETTORE IMMOBILIARE a cura di Luca Caramaschi

LE REGOLE DELLA DETRAZIONE (1) CIRCOLARE 328/E DEL 24.12.1997 – CAPITOLO IV DETRAZIONE PER BENI E SERVIZI ACQUISTATI: può essere esercitata immediatamente, senza attendere l’effettivo utilizzo degli stessi

INERENZA (art. 19 c. 1 DPR 633)

LEGITTIMITA’ DELLA DETRAZIONE

AFFERENZA (art. 19 c. 1 DPR 633)

SPECIFICA (art. 19 c. 2 DPR 633)

LIMITAZIONI OGGETTIVE (art. 19 bis 1 DPR 633)

PER MASSE O PRO RATA (art. 19 c. 5 DPR 633)

LE REGOLE DELLA DETRAZIONE (2) Se la detrazione IVA è subordinata alla correlazione (specifica o per masse) tra acquisti ed operazioni attive effettuate, L’ISTITUTO DELLA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE CONSENTE L’ESERCIZIO IMMEDIATO DELLA DETRAZIONE

NEL RISPETTO DELLE REGOLE DI LEGITTIMITA’ DIVERSAMENTE

LA DETRAZIONE DOVREBBE ESSERE RINVIATA AL MOMENTO DELL’UTILIZZO DEL BENE O SERVIZIO O DELLA SUA ENTRATA IN FUNZIONE

IL PUNTO DI PARTENZA …. (1)….. PUO’ PORTARE ALLA APPLICAZIONE DEL PRO RATA

IL REGIME DI ESENZIONE NEL SETTORE IMMOBILIARE PUO’ COMPORTARE L’OBBLIGO DELLA RETTIFICA

…. IL PUNTO DI PARTENZA …(2) PRO RATA

RETTIFICA

LIMITA LA DETRAZIONE DELL’IVA DELL’ANNO

RIDISCUTE LA DESTRAZIONE GIA’ OPERATA IN ANNI PRECEDENTI

QUESITI E RISPOSTE DELLA AGENZIA NEL 2008 1.

COMPRESO CHE LA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE SI PONE COME ISTITUTO INDISPENSABILE, LO STESSO PUO’ COESISTERE CON QUELLO DEL PRO RATA DI DETRAZIONE OPPURE LO ASSORBE? IN CASO DI APPLICAZIONE CONGIUNTA, E’ POSSIBILE IPOTIZZARE UNA SEPARAZIONE DELLE ATTIVITA’ IN RELAZIONE ALLE OPERAZIONI DI CESSIONE DI FABBRICATI IN IMPONIBILITA’ ED IN ESENZIONE?

SPUNTI PER LA RIFLESSIONE

OPERAZIONI CHE NON GENERANO PRO RATA (di interesse del settore)

Cessione di beni ammortizzabili

Operazioni esenti occasionali

Passaggi interni

Pro rata e detrazione nel settore immobiliare

CESSIONI DI BENI AMMORTIZZABILI 1. IL CONCETTO E’ DA MUTUARE DAL TUIR 2. NEL TUIR GLI IMMOBILI ABITATIVI, CHE SONO QUELLI CHE GENERANO OPERAZIONI ESENTI, SONO CONSIDERATI BENI PATRIMONIO (art.90) E NON SONO AMMORITZZABILI 3. SOLO IN RARI CASI L’IMMOBILE ABITATIVO E’ CONSIDERATO BENE STRUMENTALE AMMORTIZZABILE

NON E’ LA VIA PER RISOLVERE IL PROBLEMA

OPERAZIONI ESENTI OCCASIONALI ….. in assenza di una norma transitoria, alle imprese di costruzione, che a seguito delle novità legislative, operano anche in regime d'esenzione IVA, si applicherà l'art. 19, comma 5, il quale prevede espressamente che "ai contribuenti che esercitano sia attività che danno luogo ad operazioni che conferiscono il diritto alla detrazione sia attività che danno luogo ad operazioni esenti ai sensi dell'art. 10, il diritto alla detrazione dell'imposta spetta in misura proporzionale alla prima categoria di operazioni e il relativo ammontare è determinato applicando la percentuale di detrazione di cui all'art. 19-bis

LE CESSIONI IMMOBILIARI NON SONO TALI (risoluzione 112/E del 28.03.2008)

CONTABILITA’ SEPARATE 1. POSSO SEPARARE L’ATTIVITA’ DI COSTRUZIONE DA QUELLA DI GESTIONE O DA QUELLA DI COMPRAVENDITA 2. ALL’INTERNO DELLA ATTIVITA’ DI GESTIONE POSSO SEPARARE L’ABITATIVO DAL COMMERCIALE 3. MA ALL’INTERNO DELLA ATTIVITA’ DI COSTRUZIONE (O COMPRAVENDITA) NON POSSO SEPARARE LA VENDITA DEGLI ABITATIVI DA QUELLA DEI COMMERCIALI21

risoluzione 112/E del 28.03.2008

CONTABILITA’ SEPARATE: un caso

LA FUNZIONE DELL’ISTITUTO

EVITO IL PRO RATA E LA RETTIFICA ATTENZIONE AI PASSAGGI INTERNI ED AI COMPONENTI PROMISCUI

I CASI DI INDETRAIBILITÀ OGGETTIVA a cura di Luca Caramaschi

IMMOBILI ABITATIVI (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. i) D.P.R. 633/72)

Acquisto fabbricati, o porzioni, abitativi Locazione fabbricati abitativi, se soggetti Manutenzione, recupero o gestione fabbricati, o porzioni, abitativi

INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA

eccetto Immobiliari di costruzione e di ripristino che acquistano l’abitativo per successiva rivendita, previo abbattimento e ricostruzione o ripristino

INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA IVA (articolo 19 bis1 comma 1 lettera i) DPR 633/72)

• •

Relativa all’acquisto di fabbricati o porzioni, a destinazione abitativa Relativa alla locazione e alla manutenzione, recupero o gestione degli stessi

ECCEZIONI 1) 2)

Imprese costruttrici (e ristrutturatrici) Imprese che hanno per oggetto esclusivo o principale la locazione di fabbricati abitativi

INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA IVA (articolo 19 bis1 comma 1 lettera i) DPR 633/72)

•

Per le imprese di cui al punto 2) che effettuano sia operazioni esenti che imponibili RIMEDI ALL’INDETRAIBILITA’

• •

PRO RATA SEPARAZIONE ATTIVITA’

SEPARAZIONE ATTIVITA’

(articolo 36 comma 3 ultimo periodo DPR 633/72)

• CONTABILITA’ SEPARATA: - LOCAZIONE FABBRICATI ABITATIVI - LOCAZIONE FABBRICATI COMMERCIALI (anche se hanno lo stesso codice attività) PASSAGGI INTERNI:

rettifiche detrazione

Fatturazione interna secondo le regole ordinarie con riferimento al valore normale

Prospetto applicazione IVA immobili abitativi IVA sull’acquisto Imprese costruttrici o

ristrutturatrici

Imprese che acquistano per la rivendita Imprese che acquistano per la locazione Imprese e professionisti che hanno per oggetto altre attività

Detraibile

IVA sulla locazione - Esente - Dovuta (edilizia convenzionata)

IVA sulla cessione - Primi 4 anni : Dovuta - Da 4 a 10 anni : Esente (rettifica) - Dopo 10 anni : Esente no rettifica

Non detraibile

Esente

Detraibile PRO-RATA

Esente

Non detraibile

Esente

LA RETTIFICA DELLA DETRAZIONE a cura di Luca Caramaschi

RETTIFICA DETRAZIONE

(ART.19-BIS2 DPR 633/72)

COMMA 1

n MUTAMENTO DI

BENI NON AM.LI E SERVIZI

COMMA 2

DESTINAZIONE

BENI AMMORTIZZABILI

COMMA 3

o CAMBIO DI REGIME

COMMA 4

p BENI AMMORTIZZABILI CON PRO RATA

COMMA 5

DEFINIZIONE BENI AMMORTIZZABILI

COMMA 6

CESSIONE BENI AMMORTIZZABILI IN RETTIFICA

COMMA 7

BENI MMORTIZZABILI DA FUSIONE SCISSIONE

COMMA 8

DEFINZIONE BENI AMMORTIZZABILI

COMMA 9

RETTIFICA IN DICHIARAZIONE

RETTIFICA DETRAZIONE

DESTINAZIONE DEL BENE

(ART.19-BIS2 COMMA 9 DPR 633/72)

MUTAMENTO DEL REGIME

VARIAZIONE RILEVANTE PRO RATA

NECESSITA’ DI CORREZIONE DELLA DETRAZIONE GIA’ OPERATA

RETTIFICA DETRAZIONE

(ART.19-BIS2 COMMA 9 DPR 633/72)

TUTTE LE RETTIFICHE VENGONO ESEGUITE NELLA DICHIARAZIONE ANNUALE DEGLI ANNI IN CUI GLI EVENTI INDICATI DALLA NORMA SI VERIFICANO

RETTIFICA DETRAZIONE

(ART.19-BIS2 COMMA 9 DPR 633/72)

ADEMPIMENTI DEL CONTRIBUENTE

¾ Redazione di apposita documentazione (da esibire a richiesta dell’A.F.) da parte dei contribuenti nella quale vanno indicati distintamente per categorie omogenee la quantità e i valori dei beni facenti parte del patrimonio aziendale ¾ L’iva relativa a detti beni va determinata mediante il raffronto – fino all’esaurimento – con le fatture di acquisto più recenti (sorta di criterio LIFO)

RETTIFICA DETRAZIONE

(ART.19-BIS2 COMMA 9 DPR 633/72)

LA DICHIARAZIONE ANNUALE IVA

RETTIFICA PER CAMBIO DI DESTINAZIONE BENI AMMORTIZZABILI

PERIODO DI “TUTELA FISCALE” : 5 ANNI (10 ANNI PER I FABBRICATI)

DECORRE DALL’ANNO DELL’EFFETTIVO IMPIEGO (ACQUISTO/FINE LAVORI PER I FABBRICATI )

RETTIFICA PER VENDITA DI BENI AMMORTIZZABILI La cessione imponibile consente il recupero dell’IVA a monte non detratta in proporzione agli anni mancanti al compimento del quinquennio/decennio (disposizione antielusiva : l’imposta detraibile non può eccedere quella dovuta sulla vendita) RETTIFICA IN CASO DI FUSIONE, SCISSIONE E CESSIONE DI AZIENDA Se un soggetto che fa operazioni esenti (a detrazione limitata) acquisisce nel periodo di “tutela fiscale” beni che hanno detratto interamente l’imposta deve procedere alla rettifica per gli anni mancanti allo scadere del predetto periodo (ESEMPIO: associazioni che acquisiscono beni da immobiliari)

La rettifica della detrazione

RETTIFICA PER CAMBIO DI DESTINAZIONE ESEMPIO Bene ammortizzabile acquistato ed entrato in funzione nel corso del 2004 Imposta pari a € 10.000 interamente detratta perché il bene è stato impiegato per operazioni con diritto alla detrazione Nel 2007 il bene viene impiegato in operazioni esenti Il contribuente deve restituire nel 2007 € 4.000 pari a 2/5 dell’imposta detratta inizialmente e riferita agli anni 2007 e 2008 Resta definitivamente acquisita l’imposta di € 6.000 per gli anni 2004, 2005 e 2006 durante i quali i beni ammortizzabili sono stati utilizzati per operazioni con diritto alla detrazione

RETTIFICA PER CAMBIO DI REGIME

LA RETTIFICA VIENE EFFETTUATA IN UNICA SOLUZIONE, SENZA ATTENDERE IL MATERIALE IMPIEGO DEI BENI, IN RELAZIONE AD EVENTI STRAORDINARI ¾ BENI NON AMMORTIZZABILI E SERVIZI non ancora ceduti o non ancora utilizzati ¾ BENI AMMORTIZZABILI se non sono trascorsi 4 anni (10 per i fabbricati) dalla loro entrata in funzione (acquisto/fine lavori per i fabbricati)

RETTIFICA PER CAMBIO DEL PRO-RATA Vale solo per i beni ammortizzabili Decorre dall’anno di entrata in funzione del bene (acquisto/fine lavori per i fabbricati) Periodo di monitoraggio: 5 anni (10 per i fabbricati) Si applica per compravendita, leasing, appalto Si applica per prestazioni di servizi relativi alla trasformazione, riattamento e ristrutturazione Obbligatoria per variazioni del pro-rata inferiori o superiori a 10 punti rispetto all’anno di entrata in funzione (acquisto/fine lavori per i fabbricati) Facoltativa per variazioni del pro-rata non superiore a 10 punti rispetto all’anno di entrata in funzione (acquisto/fine lavori per i fabbricati)

RETTIFICA PER CAMBIO DEL PRO-RATA

2003

2004

2005

2006

2007

RETTIFICA E BENI AMMORTIZZABILI (ART.19-BIS2 DPR 633/72)

Norma antielusiva COMMA 6 In caso di cessione di un bene ammortizzabile durante il periodo di rettifica, la rettifica della detrazione va operata in unica soluzione per gli anni mancanti al compimento del periodo di rettifica, considerando a tal fine la percentuale di detrazione pari al cento per cento se la cessione è soggetta ad imposta, ma l'ammontare dell'imposta detraibile non può eccedere quello dell'imposta relativa alla cessione del bene.

RETTIFICA E BENI AMMORTIZZABILI (ART.19-BIS2 DPR 633/72)

Fabbricati e decorrenza della rettifica COMMA 8 Agli effetti del presente articolo i fabbricati o porzioni di fabbricati sono comunque considerati beni ammortizzabili ed il periodo di rettifica è stabilito in dieci anni, decorrenti da quello di acquisto o di ultimazione

Rientrano nel concetto di bene ammortizzabile anche i fabbricati considerati beni-merce (immobiliari di compravendita)

La rettifica della detrazione

RETTIFICA E BENI AMMORTIZZABILI (ART.19-BIS2 DPR 633/72)

Criteri per individuare l’IVA oggetto di rettifica COMMA 8 L'imputazione dell'imposta relativa ai fabbricati ovvero alle singole unità immobiliari, soggette a rettifica, che siano compresi in edifici o complessi di edifici acquistati, costruiti o ristrutturati unitariamente, deve essere determinata sulla base di parametri unitari, costituiti dal metro quadrato o dal metro cubo, o da parametri similari, che rispettino la proporzionalità fra l'onere complessivo dell'imposta relativa ai costi di acquisto, costruzione o ristrutturazione, e la parte di costo dei fabbricati o unità immobiliari specificamente attribuibile alle operazioni che non danno diritto alla detrazione dell'imposta

RETTIFICA DETRAZIONE Fine lavori

Fine lavori

+ 4 anni

+ 9 anni

CESSIONE ESENTE SI EFFETTUANO

PERIODO DI OSSERVAZIONE DECENNALE

ACQUISTI CON DETRAZIONE

LOCAZIONE IN ESENZIONE

DELL’IVA DURANTE IL PERIODO DI COSTRUZIONE

CASI DI ESONERO DALLA RETTIFICA

FABBRICATI ABITATIVI

COSTRUTTORI

ULTIMATI al 4.07.2002

RIVENDITA

Posseduti al 4.07.2006

CONTRATTI STIPULATI DAL 4 LUGLIO 2006

FABBRICATI STRUMENTALI

CONTRATTI LOCAZIONE

STIPULATI ANTE 4 LUGLIO 2006

SE OPTO PER L’IVA

INDIPENDENTEMENTE DALLA OPZIONE

QUANDO NON SCATTA L’ESONERO DALLA RETTIFICA

LA RETTIFICA DEVE ESSERE OPERATA SULLA BASE DEL COMMA 4 DEL 19-BIS 2

CHI NON APPLICAVA PRO RATA LO PRESUME PARI AL 100%

CESSIONE ESENTE: RETTIFICA INTEGRALE PER DECIMI MANCANTI

LOCAZIONE ESENTE: RETTIFICA ANNUALE FINO AL TERMINE SI FA ANCHE SE INIZIA NEL QUADRIENNIO E POI CEDO IMPONIBILE IL SEMPLICE DECORSO DEL QUADRIENNIO NON HA EFFETTO

COME CONTEGGIARE LE FRAZIONI D’ANNO? ANNO?

INDETRAIBILITÀ OGGETTIVA a cura di Fabio Garrini

Indetraibilità oggettiva L’imposta non può essere detratta in ragione della specifica NATURA del bene

Motivi

Si presume un utilizzo privato Utilizzo privato difficile da quantificare

AEROMOBILI

(۩ Art. 19 bis1 c.1 lett. a) D.P.R. 633/72) Aeromobili ACQUISTO E IMPORTAZIONE

Componenti e ricambi Servizi (leasing e noleggi)

IVA INDETRAIBILE

Servizi di impiego, custodia, manutenzione e riparazione

eccetto • OGGETTO DELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA • ESCLUSIVO UTILIZZO COME STRUMENTALI NELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

SEMPRE INDETRAIBILE

BENI DI LUSSO, NAVI, IMBARCAZIONI (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. b) D.P.R. 633/72) Beni nella tabella B) Navi e imbarcazioni da diporto ACQUISTO E IMPORTAZIONE

Componenti e ricambi

IVA INDETRAIBILE

Servizi (leasing e noleggi) Servizi di impiego, custodia, manutenzione e riparazione

eccetto • OGGETTO DELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA • ESCLUSIVO UTILIZZO COME STRUMENTALI NELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA ESERCENTI ARTI E PROFESSIONI

SEMPRE INDETRAIBILE

AUTOVETTURE, AUTOVEICOLI, MOTOCICLI (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. c) D.P.R. 633/72) Tutti i veicoli a motore, diversi dai trattori agricoli o forestali, normalmente adibiti al trasporto stradale di persone o beni la cui massa massima autorizzata non supera 3.500 Kg e il cui numero di posti a sedere, escluso quello del conducente, non è superiore a 8 Fin. 2008

Scomparso il riferimento al C.d.S.

Veicoli diversi = nessuna limitazione

• vi rientrano anche gli autocarri • non sono compresi i motocicli per uso privato di cilindrata superiore a 350 cc (IVA INDETRAIBILE 100%)

DETRAZIONE integrale

parziale

Secondo inerenza

DETRAZIONE INTEGRALE PER BENI OGGETTO DELL’ATTIVITA’ PROPRIA DELL’IMPRESA Il cui impiego qualifica e realizza l’attività normalmente esercitata (commercio, noleggio, locazione, …)

Normalmente ed abitualmente viene esercitata dall’imprenditore e non quindi quella svolta in maniera occasionale, o, comunque, di scarsa rilevanza nell’ambito dell’impresa (۩ Circ. 25-364695/79)

INTEGRALE UTILIZZO AZIENDALE O PROFESSIONALE va su e pro Oner nte ribue cont

Secondo il principio di inerenza

۩ Ris. 6/DPF del 20.02.08

۩ Assonime Cir. 62 del 15.10.07

Æ Non esiste prova contraria per le imposte dirette (RM 192/E/07)

AGENTI E RAPPRESENTANTI DI COMMERCIO Anche in forma societaria

E ON ZI N TE AT

SE UTILIZZO PROMISCUO

۩ CM 328/E/97

PRINCIPIO DI INERENZA

Nel costo del veicolo si viene pertanto a sommare la quota di IVA indetraibile ۩ CM 137/E/97

AUTO IN USO PROMISCUO AL DIPENDENTE Accompagnato dall’obbligo di assolvere l’IVA su una base imponibile almeno pari a quella fissata dalle tabelle ACI in corrispondenza di una percorrenza convenzionale di 4.500 Km (30% di 30.000) – attenzione modifiche art.24 Legge 88/2009 (Comunitaria 2008)

RIADDEBITO UTILIZZO PRIVATO

Indetraibilità oggettiva

DETRAZIONE PARZIALE

40% Per casi diversi dai precedenti Generalità delle autovetture utilizzate da imprese e professionisti

INERENZA

Tranne nei casi in cui si applica la detrazione parziale, la misura della detrazione va sempre commisurata all’effettivo utilizzo aziendale

ACQUISTO E RIVENDITE ACQUISTO

IVA

1° CESSIONE

2° CESSIONE

Indetr. 100%

Esente art. 10, p. 27quinquies

Detr. 10%

10% imponibile 90% escluso art. 30, c. 5, L. Margine(?) 388/00

Detr. 40% (10% acquisto + 30% istanza)

40% imponibile

Detr. 15%

15% imponibile 85% escluso art. 30, c. 5, L. Margine (?) 388/00

Detr. 40% (15% acquisto + 25% istanza)

40% imponibile

Dal 14.09.06 Al 27.06.07

Inerenza

Principio di simmetria

Dal 28.06.07

Detr. 40%

40% imponibile

Fino al 31.12.00

Dal 01.01.01 Al 31.12.05

Dal 01.01.06 Al 13.09.06

Margine (?)

40% imponibile

SPESE GESTIONE AUTO (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. d) D.P.R. 633/72)

Carburanti e lubrificanti SPESE

Leasing, noleggi e simili Custodia, manutenzione, riparazione ed impiego

DETRAZIONE PARI A MISURA SU ACQUISTO O IMPORTAZIONE

Transito stradale

CM 55/E/07 ha ritenuto esistente l’indetraibilità anche dopo la sentenza C-228/05

Fi na nz ia 20 08 ria

ALBERGHI E RISTORANTI (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. e) D.P.R. 633/72)

SALVO DEROGHE

LA DETRAZIONE NELLA DIRETTIVA •

Art. 176 DIRETTIVA 28.11.2006 n. 112 Il Consiglio, deliberando all'unanimità su proposta della Commissione, stabilisce le spese che non danno diritto a detrazione dell'IVA. In ogni caso, saranno escluse dal diritto a detrazione le spese non aventi un carattere strettamente professionale, quali le spese suntuarie, di divertimento o di rappresentanza.

• Fino all'entrata in vigore delle disposizioni di cui al primo comma, gli Stati membri possono mantenere tutte le esclusioni previste dalla loro legislazione nazionale al 1° gennaio 1979 o, per gli Stati membri che hanno aderito alla Comunità dopo tale data, alla data della loro adesione.

BASILARE

DETRAZIONE NEL DPR 633/72 ART. 19

ART. 19 BIS

INERENZA

PERCENTUALE

ESCLUSIONE

O RIDUZIONE

AFFERENZA

DETRAZIONE

OGGETTIVA

OK CON DIRETTIVA

ART. 19 BIS1

ART. 19 BIS2

RETTIFICA DELLA DETRAZIONE

POSSIBILE CONTRASTO

Indetraibilità oggettiva

NEL CASO SPECIFICO ..(previgente).. ART. 19 - DETRAZIONE ( PREVIGENTE ) Testo in vigore dal 1° aprile 1979 al 2 luglio 1980 Testo risultante dopo le modifiche apportate dall'art. 1, D.P.R. 29 gennaio 1979, n. 24 e dall'art. 9, D.P.R. 31 marzo 1979, n. 94

[1] Per la determinazione dell'imposta dovuta a norma del primo comma dell'art. 17, o dell'eccedenza di cui al secondo comma dell'art. 30, è ammesso in detrazione, dall'ammontare dell'imposta relativa alle operazioni effettuate, quello dell'imposta assolta o dovuta dal contribuente o a lui addebitata a titolo di rivalsa in relazione ai beni e ai servizi importati o acquistati nell'esercizio dell'impresa, arte o professione. [2] In deroga alle disposizioni del comma precedente: a) OMISSIS; b) OMISSIS; c) OMISSIS; d) OMISSIS; e) non è ammessa in detrazione l'imposta relativa a prestazioni alberghiere, a somministrazioni di alimenti e bevande nei pubblici esercizi, a prestazioni di trasporto di persone e al transito stradale delle autovetture e autoveicoli di cui all'art. 26, lettere a) e c), del DPR 15-6-1959, n. 393 .

DEBUTTA IN MANIERA NON CONSONA ALLA DIRETTIVA

NEL CASO SPECIFICO .. (ante DL 112).. ART. 19 BIS-1 - ESCLUSIONE O RIDUZIONE DELLA DETRAZIONE PER ALCUNI BENI E SERVIZI ( PREVIGENTE ) [1] In deroga alle disposizioni di cui all' articolo 19 : e) salvo che formino oggetto dell'attività propria dell'impresa, non è ammessa in detrazione l'imposta relativa a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande, con esclusione di quelle inerenti alla partecipazione a convegni, congressi e simili, erogate nei giorni di svolgimento degli stessi, delle somministrazioni effettuate nei confronti dei datori di lavoro nei locali dell'impresa o in locali adibiti a mensa scolastica, aziendale o interaziendale e delle somministrazioni commesse da imprese che forniscono servizi sostitutivi di mense aziendali, a prestazioni di trasporto di persone; f) non è ammessa in detrazione l'imposta relativa all'acquisto o all'importazione di alimenti e bevande ad eccezione di quelli che formano oggetto dell'attività propria dell'impresa o di somministrazione in mense scolastiche, aziendali o interaziendali o mediante distributori automatici collocati nei locali dell'impresa; g) abrogata ; h) non è ammessa in detrazione l'imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle imposte sul reddito, tranne quelle sostenute per l'acquisto di beni di costo unitario non superiore a lire cinquantamila; ABROGATO

RESTA

NOVITÀ IN SINTESI NECESSITA’ DI RIMUOVERE IL DIVIETO DI DETRAZIONE DELL’IVA SULLE SPESE DI VITTO E ALLOGGIO, PER EVIDENTE CONTRASTO CON DIRETTIVA COMUNITARIA

Posso fare qualcosa per il passato? Rettifica detrazione pregressa (fattura)

Immutate le regole in trema di trasporto e spese di rappresentanza. Esiste un altro contrasto?

NOVITÀ IVA L’IVA SULLE SOMMINISTRAZIONI DI ALIMENTI E BEVANDE E SULLE PRESTAZIONI ALBERGHIERE DIVIENE DETRAIBILE PER LE OPERAZIONI EFFETTUATE DAL 01.09.2008

E’ NECESSARIO

NECESSARIA LA FATTURA

E’ NECESSARIO

CHE LA SPESA SIA INERENTE

CHE NON SIANO SPESE DI RAPPRESENTANZA

(ART. 19)

(NO RICEVUTA FISCALE)

INTESTAZIONE contribuente

REGISTRAZIONE

(annotazione beneficiario prestazione)

Anche con documento riepilogativo

CM 6/E/09 Æ volontaria rinuncia alla detrazione L’IVA non detratta è indeducibile

Sia nel caso di costo certificato con la fattura Sia nel caso di costo certificato con la ricevuta fiscale Assonime, circolare 55/08 Æ deduzione del costo giustificata da una convenienza economica ad evitare complicazioni amministrative

TRASPORTO PERSONE (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. e) D.P.R. 633/72) Introdotta l’1/2/79 Biglietti aerei INDETRAIBILITA’ OGGETTIVA

Biglietti ferroviari Biglietti marittimi

eccetto • oggetto dell’attività propria dell’impresa • rapporti tra impresa e vettore per trasporto propri dipendenti

۩ Ris. 361729/79

Indetraibilità oggettiva

ALIMENTI E BEVANDE (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. f) D.P.R. 633/72) Alimenti

ACQUISTO E IMPORTAZIONE

IVA INDETRAIBILE

Bevande

eccetto • oggetto dell’attività propria dell’impresa • oggetto di somministrazione in mense scolastiche, aziendali o interaziendali • in distributori automatici nei locali delle imprese • destinati ad essere omaggiati (< 25,82)

Ragionevole che valga anche per studi professionali o artistici

MENSA AZIENDALE FORNITURA PASTI IN LOCALI AZIENDALI

CONVENZIONE CON RISTORATORE CM 30/E/92 Æ appositi locali riservati

Aliquota 4%

Somministrazione alimenti e bevande tramite macchinette in stabilimenti, ospedali, scuole, ecc.

Buoni pasto Disciplina valida fino al 31 agosto 2008 Prestazione servizio RISTORANTE

IVA 10%

Cessione dei ticket TICKET COMPANY

IVA 4%

(detraibile)

(INdetraibile)

Art. 75 L. 413/91

NO mensa aziendale

DATORE DI LAVORO

Disciplina valida DAL 1 settembre 2008

RISTORANTE

IVA 10%

(detraibile)

TICKET COMPANY

IVA 4%

DATORE DI LAVORO

(INdetraibile)

Card elettroniche Disciplina valida fino al 31 agosto 2008 Prestazione servizio RISTORANTE

Prestazione servizio SOCIETA’ EMITTENTE

IVA 10%

(INdetraibile)

IVA 4%

(detraibile)

No deroga prevista X Ticket

DATORE DI LAVORO

CM 63/E/05

ASSIMILATO mensa aziendale

Disciplina valida DAL 1 settembre 2008

RISTORANTE

SOCIETA’ EMITTENTE

DATORE DI LAVORO

IVA 10%

IVA 4%

(detraibile)

TELEFONIA MOBILE (۩ Art. 19bis1 c.1 ex lett. g) D.P.R. 633/72) Acquisto

IVA INDETRAIBILE

Spese gestione

۩ Fin. 2008

tuttavia Quinquennio 2008-2012 Controllo su contribuenti che effettuano la detrazione in misura > al 50% AUTOTRASPORTATORI

Detrazione 100% limitatamente ad un impianto per ciascun veicolo (CM 40/E/02)

SPESE DI RAPPRESENTANZA (۩ Art. 19bis1 c.1 lett. h) D.P.R. 633/72)

DPR 633/72 - Art. 19bis1 lett. h) “non è ammessa in detrazione l'imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle imposte sul reddito, tranne quelle sostenute per l'acquisto di beni di costo unitario non superiore a lire cinquantamila ;

Æ Le spese di rappresentanza hanno IVA indetraibile anche se deducibili (COMMA 1) Æ E’ invece detraibile l’IVA delle spese non di rappresentanza (COMMA 5)

Indetraibilità oggettiva

Disciplina fino al 31.12.2007 Æ deduzione 1/3 ripartito in 5 anni

Comunque verifica inerenza

Disciplina dal 1.1.2008 Æ deduzione integrale se il costo è inerente

Disciplina transitoria È salva la deduzione dei “quinti” riportati

Spesa rappresentanza 2007 Æ € 15.000 Deducibile € 5.000

2007

OK 2008

2009

2010

2011

La mappa per la deducibilità OMAGGI (comma 4)

Spese NON di rappresentanza

Spese di rappresentanza inerenti

(comma 5)

(comma 1)

Spese di rappresentanza NON inerenti ( NO requisiti comma 1)

ENTRO limiti comma 2

OLTRE limiti comma 2

NON deducibili

DEDUCIBILI

Limiti RICAVI E PROVENTI TIPICI

ZERO

1,3% 10 MLN SCAGLIONI

0,5% 50 MLN

0,1%

Spese di rappresentanza (comma 1) a) Viaggi con concreti scopi promozionali

b) Feste e ricevimenti per ricorrenze aziendali e festività nazionali c) Feste e ricevimenti per inaugurazione uffici, stabilimenti, ecc d) Feste e ricevimenti in occasione di mostre e fiere e) Spese sostenute in altre occasioni con scopi promozionali CM 34/E/09

Æ Elencazione esemplificativa Æ inerenza non presunta (vanno comunque verificati i requisiti)

Æ Gratuità (Æ no prestazioni con corrispettivo)

No prestazioni con corrispettivo Distinzione da pubblicità e sponsorizzazioni Æ Finalità relazionali / pubbliche relazioni (Æ esterno)

No liberalità a dipendenti ( Æ art. 100 TUIR) Æ ragionevolezza

Confronto costo ÅÆ beneficio Æ coerenza con le pratiche del settore

Criterio alternativo alla ragionevolezza

No limite assoluto

Indetraibilità oggettiva

Altri chiarimenti della CM 34/E/09

Vitto e alloggio

Prima riduzione al 75% poi verifica plafond Conforme CM 53/E/08

plafond

Æ Effettività delle spese (non forf.) Æ parametro (A1 + A5 CE)

(C15 + C16 holding) Deroga start - up

Æ riporto MAX 2 periodi d’imposta Ærequisiti novità art. 84 c. 2 TUIR Æ verifica conseguimento ricavi e proventi

Spese interamente deducibili (comma 5) Spese non classificabili quali spese di rappresentanza

Æ vitto e alloggio per ospitare clienti durante le fiere o presso sede Æ vitto e alloggio per clienti se l’organizzazione di manifestazioni è attività caratteristica Æ vitto e alloggio in occasione di trasferte per visitare fiere dove sono esposti i prodotti dell’azienda

Ospitalità clienti Altri chiarimenti della CM 34/E/09

Æ Fondamentale importanza dei presupposti • Oggettivo (solo fiere e sede/uffici/unità locali) • Soggettivo (solo clienti, effettivi/potenziali)

Fornitori e agenti Æ regole di inerenza art. 109 TUIR (interamente deducibili o spese di rappresentanza) Æ Se sostenute nell’ambito delle spese di rappresentanza, vengono assorbite da queste ultime

OMAGGI (DIRETTE) Disciplina fino al 31.12.2007

Æ Interamente deducibili fino ad € 25,82

Disciplina dal 1.1.2008

Æ Interamente deducibili fino ad € 50

OMAGGI E IVA Æ NON modificato il limite di detrazione IVA (€ 25,82) ÆAttenzione all’effetto sulle dirette ! ESEMPIO: Bene costo € 42 + IVA 20% (€ 8,4)

Æ IVA indetraibile

Totale costo = € 50,40 Æ spesa di rappresentanza Imponibile MAX con IVA 4%

€ 48,08

Imponibile MAX con IVA 10%

€ 45,45

Imponibile MAX con IVA 20%

€ 41,67

OMAGGI Æ variabili da considerare Destinatario dell’omaggio

dipendente

terzo

Beni prodotti o commercializzati dall’impresa

Tipologia del bene Beni acquistati per la donazione

Indetraibilità oggettiva

Omaggi a terzi di beni acquistati Dirette IVA

Æ Deducibili soglia € 50 Æ Deducibili soglia € 25,82

Æ il limite va considerato unitariamente (ES: cesto natalizio) Æ anche alimenti (CM 54/E/02) Æ rileva il valore o il costo del bene? Æ il cliente può essere anche potenziale (CASS 5973/00) Æ NO servizi

Cessione

Operazione fuori campo IVA (art.2 c.4 n.4 DPR 633/72)

Omaggi a terzi di beni prodotti Dirette IVA Cessione

Æ Deducibili soglia € 50 Æ Detraibile (bene non individuabile all’acquisto) Operazione imponibile

CON emissione della fattura

Æ Viene operata la rivalsa ÆNON viene operata la rivalsa

(storno indeducibile art. 99 TUIR) SENZA emissione della fattura

Æ autofattura omaggi Æ Registro degli omaggi

Omaggi a dipendenti di beni acquistati Dirette IVA

Cessione

Æ Deducibili (spese per lavoro) Æ NON Detraibile (RM 666305 del 16.10.90)

Operazione fuori campo IVA (art.2 c.4 n.4 DPR 633/72)

Omaggi a dipendenti di beni prodotti Dirette IVA Cessione

Æ Deducibili (spese per lavoro) Æ Detraibile (bene non individuabile all’acquisto) Operazione imponibile

CON emissione della fattura

Æ Viene operata la rivalsa ÆNON viene operata la rivalsa

SENZA emissione della fattura

Æ autofattura Æ Registro degli omaggi