Справочник ценовика №1 2013 by Akvarel Print

Справочник

ЦЕНОВИКА

№ 1 (7) апрель 2013

Тема номера:

Калькуляция затрат и бухгалтерские счета: взаимосвязь и правильный учет

Ежедневные бесплатные консультации

297 92 28

(017) 10.00-14.00

С П РА В О Ч Н И К

ЦЕНОВИКА Производственно-практический журнал для руководителей и специалистов экономических служб Периодичность – 1 раз в полугодие Издается с февраля 2010 г.

Учредитель и издатель – ООО «Промкомплекс» Управляющий, главный редактор РУСЕЛЬ Александр Леонидович Заместитель управляющего по издательской деятельности БАСАЛЫГА Ольга Михайловна Авторский коллектив: Оксана ШАРКОВА, Евгений ЖИЛЬЦОВ Составитель Виктория КЛИМУК Ведущий художественный редактор Оксана КЕДИЧ Стиль-редактирование: Алеся АГЕЕВА, Светлана БУНОС, Наталья КУЛИК, Валентина МИКУТИНА Отдел рекламы: тел. (017) 297-92-27 Авторы несут ответственность за достоверность информации, цитат и прочих сведений. При перепечатке материалов ссылка на журнал обязательна. Письма и рукописи авторов не рецензируются и не возвращаются. Материалы со знаком публикуются на правах рекламы.

СОДЕРЖАНИЕ ГЛАВА 1. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА. ТИПОВОЙ ПЛАН СЧЕТОВ. ЗАТРАТЫ. 1.1 Учетная политика организации 2013: формирование цен производственными, торговыми, бюджетными организациями

.......

1.2 Изменения в Типовом плане счетов, а также доходах и расходах организации . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22 ГЛАВА 2. ФОРМИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ 2.1 Классификация затрат в составе себестоимости . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30

Адрес редакции: ул. Радиальная, 40-202, 220070, г. Минск, тел./факс (017) 297-92-28; e-mail: efu@promkompleks.by

2.2 Затраты на производство продукции, работ, услуг и их учет . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35

Адрес в Интернете: www.promkompleks.by

2.3 Косвенные затраты в цене: понятие и методика включения . . . . . . . . . . . . . . . . 62

Подписано в печать 05.04.2013. Тираж 120 экз. Заказ 235. Цена свободная. Издание зарегистрировано в Министерстве информации Республики Беларусь. Свидетельство о регистрации № 481 от 08.06.2009. Источник правовой информации – Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь. Эталонный банк данных правовой информации. Отпечатано в типографии «Акварель Принт» ООО «Промкомплекс». ЛП № 02330/0552736 от 25.02.2009 до 29.03.2014. Ул. Радиальная, 40-202, 220070, г. Минск.

ГЛАВА 3. ВКЛЮЧЕНИЕ ЗАТРАТ ПРИ ИМПОРТЕ . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 72

ГЛАВА 1

ГЛАВА 1. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА. ТИПОВОЙ ПЛАН СЧЕТОВ. ЗАТРАТЫ 1.1. УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ОРГАНИЗАЦИИ 2013: ФОРМИРОВАНИЕ ЦЕН ПРОИЗВОДСТВЕННЫМИ, ТОРГОВЫМИ, БЮДЖЕТНЫМИ ОРГАНИЗАЦИЯМИ В учетной политике должны быть учтены аспекты, которые имеют варианты в законодательстве. Одновариантные аспекты закреплять не следует. При формировании учетной политики на 2013 год организации могут придерживаться как варианта составления учетной политики отдельно для целей бухгалтерского и налогового учета, так и варианта подготовки совместно учетной политики. Практика показывает, что целесообразнее формировать одну учетную политику (одно положение), которая содержит 2 раздела: - учетная политика для целей бухгалтерского учета; - учетная политика для целей налогового учета. Вопросы, касающиеся ценообразования, можно закрепить в учетной политике в части бухгалтерского учета. Необходимо отследить, чтобы закрепленные в учетной политике в части ценообразовании способы (методы) учета и распределения затрат соответствовали (были аналогичны или не противоречили) способам и методам, применяемым на практике в целях бухгалтерского и налогового учета и предусмотренным в учетной политике, составленной в части бухгалтерского и налогового учета. Согласно п. 2 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 17 апреля 2002 г. № 62 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации»» (далее – постановление № 62) под учетной политикой организации понимается совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации является неотъемлемой частью дисциплины цен, и поэтому к ее разработке необходимо отнестись аккуратно и продуманно с учетом всей 2 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

специфики выпускаемой предприятием продукции и сложившейся конъюнктуры рынка. На сегодняшний момент в специализированной прессе, информационно-правовых системах, печатных изданиях имеется много методического материала по формированию учетной политики организаций. Большинство статей, источников описывают общие, усредненные подходы по формированию учетной политики с оговоркой, что в своей учетной политике организация может предусмотреть иные способы и методы ведения учета, необходимые ей исходя из осуществляемых хозяйственных операций. Отдельные организации при формировании учетной политики, вместо того чтобы учесть методический материал и переработать его с учетом своей хозяйственной деятельности, не утруждаются и формируют свою учетную политику по шаблону, который не включает в себя исчерпывающее описание методов и способов учета осуществляемых конкретной организацией хозяйственных операций. Основная рекомендация по оптимизации формирования учетной политики организации – необходимость тщательной проработки всех аспектов бухгалтерского учета, например, исходя из оборотно-сальдового баланса (главной книги) за предшествующий утверждению новой учетной политики год, а также анализ (сопоставление) вышеуказанных сводных учетных регистров с учетной политикой текущего года (истекших лет). В белорусской экономической практике зачастую возникает необходимость бухгалтерского учета хозяйственных операций, законодательство об учете которых изменилось после утверждения учетной политики, либо учета нетипичных для данной организации хозяйственных операций, ко-

ГЛАВА 1 торые ранее в учете организации не отражались и методы учета которых не описаны в существующей учетной политике. Хочется отметить, что сформированная учетная политика не является окончательным документом и должна анализироваться, сопоставляться с фактической бухгалтерией и новыми финансово-хозяйственными операциями на протяжении всего отчетного года (истекших лет) и при наличии вышеуказанных оснований изменяться, дополняться, что позволит избежать административной ответственности во многих случаях. Целью данной статьи является освещение некоторых особенностей учетной политики, затрагивающих процедуру формирования отпускной цены на предприятиях-производителях. Учетная политика, утвержденная организацией, обязательна для применения всеми структурными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от их месторасположения. Следует различать дополнения и изменения в политику. Согласно п. 18 постановления № 62 изменения в учетной политике организации могут иметь место в случаях: реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования) организации; изменения законодательства Республики Беларусь; изменения условий деятельности. Дополнения организация может внести в связи с возникновением хозяйственных операций, не имевших место ранее (на момент формирования учетной политики). Не считаются изменениями в учетную политику, если соответствующие способы и методы учета не были оговорены в ней.

ОТРАЖЕНИЕ МЕТОДИКИ ВКЛЮЧЕНИЯ ЗАТРАТ

Предприятия имеют право и возможность сформировать локальный законодательный акт по составу затрат, не противоречащий существующей практике бухгалтерского учета. Многие экономисты предлагают использовать отраслевые Методические рекомендации как базовые при разработке собственного локального акта организации по составу затрат, целесообразно указать наименование и реквизиты отраслевых рекомендаций по планированию, учету и калькулирова-

нию себестоимости продукции (работ, услуг), если организация при включении затрат в калькуляции использует отраслевые рекомендации. С 1 января 2012 г. структуру затрат предприятия регулирует постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – Инструкция № 102), которое отменило постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 181 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 26 декабря 2003 г. № 182 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Расходы организации», ранее регулирующие структуру себестоимости. Согласно п. 2. Инструкции № 102 затраты – это стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах. Затраты делятся на прямые и косвенные. Согласно п. 8-9 Инструкции № 102 расходы по текущей деятельности включают в себя затраты, формирующие: - себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг; - управленческие расходы; - расходы на реализацию; - прочие расходы по текущей деятельности. Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг включает: - в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, – прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам; - в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, – стоимость приобретения реализованных товаров (в ценах приобретения или в розничных ценах, за апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 3

ГЛАВА 1 исключением сумм реализованных торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров); - в организации – профессиональном участнике рынка ценных бумаг – стоимость приобретения реализованных ценных бумаг. К прямым затратам относятся прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату труда, прочие прямые затраты. В состав прямых материальных затрат включается стоимость израсходованного сырья и материалов, составляющих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и других материалов, стоимость которых может быть прямо включена в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг. В состав прямых затрат на оплату труда включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость опре-

деленного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат. В состав прочих прямых затрат включаются иные затраты, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг. В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. Согласно п. 11 Инструкции № 102 в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации. Представим классификацию в виде схемы (рис. 1).

Расходы по текущей деятельности

Себестоимость реализованной продукции

Управленческие расходы

Расходы по реализации

Прочие расходы по текущей деятельности

Прямые расходы

Распределяемые переменные косвенные затраты

Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты

Условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организации

Прямые материальные затраты

Прямые затраты на оплату труда

Рисунок1. Классификация расходов по текущей деятельности в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность

4 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ГЛАВА 1 Перечень статей затрат может быть установлен организацией самостоятельно. Но предусматриваемая для соответствующего вида деятельности группировка затрат по статьям должна обеспечить выделение затрат, связанных с производством отдельных видов продукции (работ, услуг), прямо включаемых в себестоимость. Приведенный ниже перечень документов может быть полезен при определении с порядком формирования себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях: - Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности, утвержденные приказом Министерства промышленности Республики Беларусь от 31 декабря 2010 г. № 881; - Методические рекомендации по учету затрат и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях легкой промышленности, утвержденные президентом концерна «Беллегпром» от 28 октября 2005 г.; - Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) лесоэксплуатации, утвержденные президентом концерна «Беллесбумпром» от 28 ноября 1999 г.; - Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости сельскохозяйственной продукции (работ, услуг), утвержденные постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия Республики Беларусь от 31 августа 2009 г. № 65; - Инструкция по планированию, учету затрат и исчислению себестоимости продукции (работ, услуг) в организациях масложировой отрасли, утвержденная постановлением Министерства экономики и Министерства финансов Республики Беларусь от 28 октября 2005 г. № 183/131; - Инструкция по планированию, учету затрат, калькулированию себестоимости пива, солода и безалкогольной продукции и формированию финансовых результатов в организациях, производящих указанную продукцию, утвержденная постановлением Министерства экономики и Министерства финансов Республики Беларусь от 24 июля 2006 г. № 122/87; - Инструкция об отраслевых особенностях по калькулированию себестоимости льноволокна, утвержденная постановлением Министерства сельского хозяйства и продовольствия, Мини-

стерства финансов Республики Беларусь, Национальной академии наук Беларуси от 16 ноября 2007 г. № 80/199/391/2; - Методические рекомендации по формированию тарифов на внутреннем водном транспорте, утвержденные приказом Министерства транспорта Республики Беларусь от 22 августа 2011 г. № 419-Ц; - Методические рекомендации по расчету тарифов на автомобильные перевозки грузов и пассажиров в Республике Беларусь, утвержденные приказом Министерства транспорта Республики Беларусь от 21 июня 2011 г. № 305-Ц; - Методические рекомендации по калькулированию себестоимости услуг в организациях культуры и учреждениях образования в сфере культуры, утвержденные Министром культуры Республики Беларусь от 29 марта 2010 г.; - Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости туристических услуг, утвержденные постановлением Министерства спорта и туризма Республики Беларусь от 23 января 2009 г. № 2; - Методические рекомендации о порядке обоснования затрат на капитальный ремонт жилых домов, утвержденные постановлением Министерства архитектуры и строительства и Министерства жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь от 24 августа 2011 г. № 42/20; - Инструкция по планированию, учету производственных затрат и калькулированию себестоимости отдельных жилищно-коммунальных услуг, утвержденная постановлением Министерства жилищно-коммунального хозяйства Республики Беларусь; - Методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию затрат на содержание и функционирование детских оздоровительных лагерей, утвержденные постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2008 г. № 194.

УЧЕТ ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

Сырье и материалы. Способ включения расходов за сырье и материалы в себестоимость продукции: согласно постановлению Министерства финансов Республики Беларусь от 12 ноября 2010 г. № 133 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету запасов и признании утратившими силу некоторых постановлений Миапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 5

ГЛАВА 1 нистерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных подразделений» (далее – Инструкция № 133). Согласно п. 6-8 Инструкции № 133 запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. К фактическим затратам на приобретение запасов относятся: - стоимость запасов по ценам приобретения; - таможенные сборы и пошлины; - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы; - затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию; - затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях; - транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. Торговые и другие аналогичные скидки не включаются в фактическую себестоимость приобретенных запасов. Товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут оценивать приобретенные товары по розничным ценам. Согласно п. 14 Инструкции № 133 при отпуске запасов (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов: - по себестоимости каждой единицы; - по средней себестоимости; - по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО). Применение одного из этих способов по группе (виду) запасов производится в течение отчетного года и определяется в учетной политике организации. Следует обратить внимание на несколько нюансов, а именно: при списании (отпуске) материалов по себестоимости каждой единицы материалов могут применяться 2 варианта исчисления себестоимости единицы материалов: - включая все расходы, связанные с приобретением запаса; - включая только стоимость материала (упрощенный вариант): применение упрощенного варианта допускается при отсутствии возможности непосредственного отнесения транспортно-заго6 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

товительных и других затрат, связанных с приобретением материалов, на их себестоимость. В этом случае величина отклонения распределяется пропорционально стоимости списанных (отпущенных) материалов по ценам приобретения. Способ средней себестоимости материалов, отпущенных в производство или списанных на иные цели, может применяться в следующих вариантах: - исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка), в расчет которой включаются количество и стоимость материалов на начало отчетного периода и все поступления за отчетный период; - путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка), при этом в расчет средней оценки включаются количество и стоимость материалов на начало отчетного периода и все поступления до момента отпуска. Оценка запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало отчетного периода и поступивших запасов в течение этого отчетного периода. Вариант исчисления средней себестоимости материалов должен раскрываться в учетной политике организации. Оценка по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что запасы используются в течение отчетного периода в последовательности их приобретения. Запасы, первыми поступающие в производство (реализацию), должны быть оценены по себестоимости первых в последовательности приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало отчетного периода. При применении этого способа оценка запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец отчетного периода, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости реализованных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений. Метод ФИФО чаще всего применяется в случаях, когда размер и стоимость единиц материалов являются значительными и материалы легко идентифицируются как принадлежащие определенной закупочной партии. Применение метода ФИФО

ГЛАВА 1 несколько затрудняется, если отпуск материалов в производство осуществляется часто, в небольших количествах и по различным ценам.

ВАРИАНТЫ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

Оценка производственных запасов при поступлении Запасы (сырье, материалы, комплектующие изделия, запасные части и т.д.) при поступлении отражаются на сч. 10 «Материалы» ____. Варианты: - по фактической себестоимости; - по учетным ценам с использованием сч. 15 «Заготовление и приобретение материалов» и сч. 16 «Отклонение в стоимости материалов»; - по учетным ценам с использованием сч. 16 «Отклонение в стоимости материалов». Учетные цены на материалы В качестве учетных цен на материалы использовать _____. Варианты: - цены приобретения; - фактическую себестоимость материалов по данным предыдущего отчетного периода; - планово-расчетные цены; - среднюю цену группы; - среднюю цену каждого наименования материалов. Оценка производственных запасов при отпуске или ином выбытии При отпуске запасов в производство и ином выбытии их оценка производится по _____. Варианты: - себестоимости каждой единицы; - средней себестоимости исходя из среднемесячной фактической себестоимости (взвешенная оценка); - средней себестоимости путем определения фактической себестоимости материала в момент его отпуска (скользящая оценка); - себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО). Примечание. По разным группам (видам) запасов способы оценки могут быть различны. Запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, должны оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.

УЧЕТ ОТДЕЛЬНЫХ ПРЕДМЕТОВ В СОСТАВЕ СРЕДСТВ В ОБОРОТЕ

Порядок списания отдельных предметов в составе средств в обороте (кроме специальных инструментов и приспособлений, а также приспособлений целевого назначения) определяется организацией самостоятельно в учетной политике. Согласно п. 107 Инструкции № 133 стоимость отдельных предметов в составе средств в обороте нужно переносить на счета учета затрат на производство, расходов на реализацию в следующем порядке: - по специальным инструментам и специальным приспособлениям (инструменты и приспособления целевого назначения, штампы, пресс-формы и подобные им инструменты) – в соответствии с нормативными ставками, которые следует рассчитывать исходя из сметы расходов на их изготовление (приобретение) и срока полезного использования до 2 лет; - стоимость специальных инструментов и специальных приспособлений, предназначенных для индивидуальных заказов, погашается в момент передачи их в производство заказа; - по приспособлениям целевого назначения, таких как сосуды выплавки стекла, фильеры, фильерные питатели, катализаторные сетки твердого агрегатного состояния и другие аналогичные приспособления, изготовленные из сплавов драгоценных металлов, – учитывается согласно нормативным ставкам, которые рассчитываются исходя из части стоимости приспособлений, приходящихся на экономически обоснованные технологические потери драгоценных металлов, в течение нормативного срока их службы. При выбытии данных приспособлений в результате непригодности оставшуюся часть их стоимости следует отнести на финансовые результаты. Лом и отходы, содержащие драгоценные металлы, нужно принимать к бухгалтерскому учету в порядке, установленном законодательством; - по остальным предметам – в соответствии с учетной политикой организации.

ВАРИАНТЫ ОТРАЖЕНИЯ В УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКЕ

Можно рекомендовать закрепить в учетной политике организации один из следующих вариантов. Стоимость отдельных предметов в составе средств в обороте, по которым законодательством не установлены способы списания, переносится апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 7

ГЛАВА 1 на счета учета затрат на производство, расходов на реализацию ___. - 50% стоимости – при передаче их со склада в эксплуатацию, а оставшиеся 50% (за вычетом стоимости этих предметов по цене возможного применения) – при выбытии их из эксплуатации в связи с непригодностью; - 100% стоимости – при передаче в эксплуатацию. Материально ответственные лица должны вести учет в количественном выражении; - 100% (за вычетом стоимости этих предметов по цене их возможного использования) – при выбытии их из эксплуатации в связи с непригодностью; - в размере 70% стоимости предметов – при передаче со складов в эксплуатацию; - в размере 30% стоимости – при выбытии из эксплуатации в связи с непригодностью. Организация может разработать и закрепить другой вариант, если он целесообразен с учетом специфики хозяйственной деятельности. По отдельным предметам в составе средств в обороте, не входящим в вышеперечисленные группы, порядок переноса стоимости на счета на производство, расходов на реализацию устанавливается учетной политикой организации. При этом по разным группам предметов в составе средств в обороте может быть установлен различный порядок списания их стоимости. Затраты на производство В учетной политике организация предусматривает с учетом специфики своей деятельности порядок учета затрат на производство и калькулирования фактической себестоимости продукции (работ, услуг). Основанием могут служить отраслевые методические рекомендации (инструкции) по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг). Варианты отражения в учетной политике Затраты на производство Организации, осуществляющие производственную деятельность, предусматривают в своей учетной политике положения, касающиеся методики учета затрат на производство и определения себестоимости продукции (работ, услуг). Учет затрат на производство и калькулирование фактической себестоимости ведется ___. 8 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Варианты: - позаказным методом; - попередельным методом; - нормативным методом; - другими методами. Учет незавершенного производства Порядок бухгалтерского учета и оценки незавершенного производства на всех стадиях технологического цикла устанавливается учетной политикой организации самостоятельно. Оценку незавершенного производства следует производить и учитывать в соответствии с отраслевыми рекомендациями. Если их нет, то организация, деятельность которой зависит от отраслевой специфики, должна разработать положения по учету незавершенного производства самостоятельно. В учетной политике должен быть отражен порядок оценки незавершенного производства на всех стадиях технологического процесса производства продукции. В качестве основы могут быть взяты отраслевые методические рекомендации. Варианты отражения в учетной политике Оценка незавершенного производства производится ___. Варианты: - по прямым статьям затрат; - по прямым материальным затратам; - по производственной себестоимости (нормативной или плановой); - иным способом. Учет общепроизводственных и общехозяйственных затрат Общепроизводственные косвенные и условнопостоянные затраты (накладные расходы). К данному виду относятся затраты, связанные с организацией и обслуживанием хозяйственной деятельности предприятия: ранее они делились на общепроизводственные, общехозяйственные, коммерческие. Поскольку данный вид расходов относится к косвенным, то они распределяются на себестоимость выпускаемой продукции пропорционально выбранной базе. Их можно распределять пропорционально: основной заработной плате производственных рабочих; основной заработной плате производственных рабочих (без прогрессивно-премиальных доплат) плюс расходы по содержанию и эксплуатации машин и оборудования; количеству или массе производимой

ГЛАВА 1 продукции; прямым затратам; стоимости сырья и материалов; количеству изготовленной или добытой продукции; объему выпуска продукции по плану (отчету) в фактических ценах; маржинальному доходу; выручке от реализации продукции; сметным (нормативным) ставкам. Организация самостоятельно определяет и иные показатели, пропорционально которым будет осуществляться распределение косвенных расходов. Для составления плановых калькуляций на продукцию (услуги), планируемую к выпуску в наступающем году, в учетной политике закрепляются правила расчета нормативов распределения косвенных расходов по видам продукции. Нормативные расходы прямых затрат могут изменяться в течение года, с этой целью в учетной политике прописываются правила (механизм) включения их в формируемые цены (например, разные нормы включения электроэнергии в зависимости от времени года, поэтому целесообразнее применять среднегодовые). Также учетной политикой организации следует определить методику распределения таких затрат между отдельными объектами учета затрат. Варианты отражения в учетной политике Общепроизводственные расходы следует учитывать на сч. 25 «Общепроизводственные расходы» и ежемесячно распределять между объектами калькуляции пропорционально: - расходам на оплату труда работников, непосредственно занятых производством продукции; - прямым материальным затратам; - прямым материальным затратам и трудовым затратам работников, непосредственно занятых производством продукции, и т.д. Общехозяйственные расходы необходимо учитывать на сч. 26 «Общехозяйственные расходы» и ежемесячно распределять между видами деятельности пропорционально: - полученной выручке от реализации продукции (работ, услуг); - валовому доходу от реализации товаров; - прямым материальным затратам; - прямым материальным затратам и трудовым затратам работников, непосредственно занятых производством продукции; - сумме расходов на оплату труда работников, работа которых связана с определенными видами деятельности.

Или можно выделить следующим образом: разделив их по статьям согласно постановлению № 102 и с учетом Типового плана счетов. Учет затрат, связанных с обслуживанием и управлением структурными подразделениями вспомогательных производств Затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями вспомогательных производств, учитываются на ___. Варианты: - сч. 25 «Общепроизводственные затраты» и списываются с этого счета в дебет сч. 23 «Вспомогательные производства»; - сч. 23 «Вспомогательные производства». Учет косвенных общепроизводственных затрат, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг Общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, ежемесячно распределяются ___. Варианты: - пропорционально сумме всех прямых затрат; - пропорционально прямым материальным затратам; - пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих; - с использованием иных критериев исходя из особенностей хозяйственной деятельности. Учет условно-постоянных косвенных общепроизводственных затрат Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость продукции, работ, услуг и распределяются ___. Варианты: - пропорционально сумме всех прямых затрат; - пропорционально прямым материальным затратам; - пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих; - с использованием иных критериев распределения. УЧЕТ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ С 1 января 2013 г. вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 «Об утверждении апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 9

ГЛАВА 1 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» (далее – Инструкция № 26). Согласно п. 4 Инструкции № 26 организацией в качестве основных средств принимаются к бухгалтерскому учету активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении следующих условий признания: - активы предназначены для использования в деятельности организации, в т.ч. в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации, а также для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством; - организацией предполагается получение экономических выгод от использования активов; - активы предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев; - организацией не предполагается отчуждение активов в течение 12 месяцев с даты приобретения; - первоначальная стоимость активов может быть достоверно определена. Земельные участки, вложения в земельные участки, в улучшение земель, в объекты природопользования принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Многолетние дикорастущие объекты растительного мира, произрастающие в естественных условиях на территории организации, не принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Инвентарь и хозяйственные принадлежности, инструмент, оснастка и другие приспособления относятся к основным критериям, указанным в п. 4 Инструкции № 26, а также в п. 3, где указано, что данный документ не применяется в отношении: - запасов; - оборудования, находящегося у заказчика, застройщика, подрядчика, требующего монтажа и предназначенного для установки в возводимых или реконструируемых объектах; - строительных материалов, находящихся у заказчика, застройщика; - вложений в долгосрочные активы; - природных объектов; 10 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- долгосрочных активов, принятых к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации, а также активов, входящих в выбывающие группы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации; - доходных вложений в материальные активы. Определение амортизируемой стоимости, способов начисления амортизации, нормы амортизации и порядка пересмотра нормативных сроков службы объектов основных средств осуществляется с учетом постановления Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27 февраля 2009 г. №37/18/6 «Об утверждении Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов» (далее – Инструкция № 37/18/6). Также следует отметить, что постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь» (далее – постановление № 161) с 1 января 2012 г. стало основным документом, определяющим группировку основных средств для целей начисления амортизации и установления нормативных сроков службы по их видам. Варианты отражения в учетной политике Амортизируемая стоимость По объектам, вводимым в эксплуатацию, ___. Варианты: - амортизируемая стоимость может приниматься за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости (АЛС) объектов (для нематериальных активов – при выполнении хотя бы одного из условий ее определения); - решение о применении амортизируемой стоимости за вычетом АЛС принимается комиссией по проведению амортизационной политики; - амортизируемая стоимость определяется без уменьшения ее на АЛС. Примечание. Согласно п. 7-1 Инструкции № 37/18/6 организация вправе определить амортизируемую стоимость за вычетом амортизационной ликвидационной стоимости объекта. Для целей начисления амортизации амортизационная ликвидационная стоимость представляет собой оценочную величину в текущих ценах, которую организация планирует получить от реализации объекта основных средств или нематериальных активов, за вычетом предполагаемых затрат, связанных с их реализацией, в конце устанавливаемого срока

ГЛАВА 1 полезного использования указанного объекта. Амортизационная ликвидационная стоимость рассчитывается исходя из предположения, что данный объект уже достиг того состояния, в котором, как можно ожидать, он будет находиться в конце срока полезного использования. Решение о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости принимается организацией самостоятельно и закрепляется учетной политикой организации по объектам, вводимым в эксплуатацию с 1 января 2011 г. В целях обеспечения сопоставимости учетных данных в случае принятия решения о применении амортизационной ликвидационной стоимости при расчете амортизируемой стоимости выбранный вариант расчета подлежит применению на протяжении всего срока полезного использования объекта основных средств и нематериальных активов. Амортизационная ликвидационная стоимость пересматривается самостоятельно организацией по состоянию на 1 января года, следующего за отчетным. Если текущая величина амортизационной ликвидационной стоимости отличается от предыдущей оценки, изменение ее размера учитывается при расчете амортизационных отчислений начиная с 1 января года, следующего за отчетным. Определение величины амортизационной ликвидационной стоимости на дату принятия объекта основных средств или нематериальных активов к бухгалтерскому учету и ее пересмотр по окончании отчетного года производятся: - самостоятельно организацией на основании сведений об уровне цен на аналогичные основные средства и нематериальные активы, полученных от торговых организаций, опубликованных в средствах массовой информации и специальной литературе; - с привлечением оценщиков.

Способ начисления амортизации Начисление амортизации основных средств и нематериальных активов, используемых в предпринимательской деятельности, производится ___. Варианты: - способом, определенным комиссией по проведению амортизационной политики; - линейным способом; - прямым методом суммы чисел лет (кроме объектов, по которым невозможно применение нелинейного способа начисления амортизации); - обратным методом суммы чисел лет (кроме объектов, по которым невозможно применение нелинейного способа начисления амортизации); - методом уменьшаемого остатка (кроме объектов, по которым невозможно применение нелинейного способа начисления амортизации); - производительным способом. Способы (методы) начисления амортизации ___. Варианты: - пересматриваются на начало отчетного года; - не пересматриваются на начало отчетного года.

Примечание. Согласно п. 37 Инструкции № 37/18/6 организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации. Способы и методы начисления амортизации по объектам одного наименования могут различаться. До окончания срока полезного использования амортизируемых объектов способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать: - с начала отчетного года с обязательным отражением в учетной политике организации (книге учета основных средств у индивидуальных предпринимателей); - в течение отчетного года в случаях завершения модернизации, реконструкции объектов основных средств, их дооборудования, достройки, технического диагностирования и освидетельствования с полной их остановкой, а также в случаях, предусмотренных в п. 46 Инструкции № 37/18/6. При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок его полезного использования (в соответствии с применяемыми способами и методами начисления) в порядке, установленном п. 66-70 Инструкции № 37/18/6. В учетной политике может быть предусмотрен конкретный перечень объектов, по которым изменяются способы/методы начисления амортизации.

Норма амортизации Амортизация рассчитывается исходя из ___. Варианты: - месячной нормы; - месячной суммы. Примечание. Согласно п. 31 Инструкции № 37/18/6 выбор варианта расчета амортизации исходя из месячной нормы или суммы закрепляется учетной политикой организации. В течение отчетного года выбранный вариант расчета амортизации пересмотру не подлежит. Норма амортизации рассчитывается в процентах с двумя знаками после запятой, а при компьютерной обработке информации – не менее чем с шестью знаками после запятой.

Пересмотр нормативных сроков службы объектов основных средств Комиссия по проведению амортизационной политики ___. Варианты: - вправе осуществлять пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования объектов основных средств с начала отчетного года, а также в случаях завершения модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, проведенного технического диагностирования и освидетельствования, оформленных в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, в случаях проведения переоценки с привлечением оценщика, в случаях, перечисленных в п. 25, 45 и 46 Инструкции № 37/18/6; апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 11

ГЛАВА 1 - не вправе осуществлять пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования объектов основных средств; - вправе осуществлять пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования объектов основных средств в следующих случаях: (перечисление случаев). Примечание. Согласно п. 24 Инструкции № 36/18/6 комиссия вправе производить пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования основных средств с обязательным отражением в учетной политике (индивидуальные предприниматели, если ими не принято решение о ведении бухгалтерского учета, – в книге учета основных средств и начисления амортизации) возможности их пересмотра с начала отчетного года, а также в случаях завершения модернизации, реконструкции, частичной ликвидации, дооборудования, достройки, проведенного технического диагностирования и освидетельствования, оформленных в качестве капитальных вложений актами сдачи-приемки выполненных работ, в случаях проведения переоценки с привлечением оценщика, в случаях, перечисленных в п. 25, 45, 46 Инструкции № 36/18/6. Пересмотр нормативных сроков службы и/или сроков полезного использования нематериальных активов комиссия вправе производить при условии возобновления или продления срока их функционирования в порядке, установленном Инструкцией № 36/18/6. При обнаружении ошибки в определении амортизируемой стоимости, нормативного срока службы или срока полезного использования основных средств или нематериальных активов исправление ошибки производится в месяце ее обнаружения путем пересчета сумм ранее начисленной амортизации с отражением в бухгалтерском учете в установленном порядке.

Учет затрат на техническое диагностирование и освидетельствование объектов основных средств Затраты на техническое диагностирование и освидетельствование объектов основных средств _____. Варианты: - могут относиться на увеличение амортизируемой стоимости объектов основных средств. Целесообразность изменения амортизируемой стоимости объекта основных средств на сумму затрат, понесенных на техническое диагностирование и освидетельствование, определяется комиссией по проведению амортизационной политики при каждом случае проведения технического диагностирования, освидетельствования; - относятся на увеличение амортизируемой стоимости объектов основных средств; - не относятся на увеличение амортизируемой стоимости объектов основных средств. Примечание. Согласно п. 9 Инструкции № 37/18/6 учетной политикой может быть установлен критерий, при выполнении

12 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

которого затраты, понесенные на техническое диагностирование и освидетельствование объектов основных средств, относятся на увеличение их амортизируемой стоимости.

НОРМЫ (НОРМАТИВЫ) Рекомендуется указывать утвержденные нормы (нормативы) по расходу сырья и материалов, затратам времени, использованию оборудования, ремонту, браку и т.д. Как правило, данные нормы (нормативы) перечислены в технической документации, в учетной политике указываются наименование и реквизиты соответствующего документа. Процессы нормирования сырья и материалов и процессы закупок являются составными интегрированной системы менеджмента организации и должны отвечать требованиям СТБ ИСО 9001-2001 «Системы менеджмента качества. Требования», утвержденного постановлением Государственного комитета по стандартизации, метрологии и сертификации Республики Беларусь от 26 сентября 2001 г. № 41. ФРАНКИРОВКА ЦЕН Можно указать в учетной политике также франкировку, применяемую в организации при формировании отпускных цен на выпускаемую продукцию. В учетной политике можно предусмотреть указание в прейскуранте видов цен с учетом транспортных расходов и без. Следует указать порядок распределения издержек обращения. В учетной политике это можно отразить в следующих вариантах. Издержки обращения следует распределять на реализованные товары и на товары, оставшиеся нереализованными на конец месяца, пропорционально стоимости товаров по: - продажным ценам с учетом НДС; - покупным ценам с учетом НДС; - продажным ценам без учета НДС; - покупным ценам без учета НДС. ПРОЧИЕ АСПЕКТЫ В учетной политике рекомендуется закрепить применяемый в организации порядок округления сформированных отпускных цен (тарифов) на производимую продукцию или оказываемые услуги. На взгляд автора, также целесообразно отразить периодичность пересмотра цен на определенные виды, группы продукции, работы, услуги. Можно установить зависимость пересмотра цен

ГЛАВА 1 от изменения определенных факторов: цены на сырье и материалы (если продукция материалоемкая), топливо и энергию, заработной платы (если речь идет об услугах, работах или наукоемкой продукции), изменения налогового или таможенного законодательства, курсов иностранных валют и т.д. Целесообразно также отметить в учетной политике применение единых цен. Указывается применение организацией единых отпускных цен (для оптовой и/или розничной реализации товаров) с предоставлением в пользу торговых организаций определенных скидок. Можно указать реквизиты приказа или распоряжения руководителя хозяйствующего субъекта, которым был утвержден порядок предоставления таких скидок. В учетной политике организация также может привести наименования, кодировку учетных форм, применяемых при формировании отпускных цен, тарифов. К учетной политике можно приложить образцы используемых форм, разработанные внутри организации и утвержденные локальным нормативным правовым актом. Другой аспект, на который хотелось бы обратить внимание при формировании учетной политики организации, – предельные нормативы рентабельности. Предельные нормативы рентабельности устанавливаются в соответствии с рядом законодательных актов: - Законом Республики Беларусь от 10 мая 1999 г. № 255-З «О ценообразовании», с изменениями и дополнениями, которым определено, что республиканские органы государственного управления, областные и Минский городской исполнительные и распорядительные органы в пределах полномочий, предоставленных им законодательством, осуществляют прямое (административное) регулирование цен (тарифов), одним из которых является установление предельных нормативов рентабельности, используемых для определения суммы прибыли, подлежащей включению в регулируемую цену (тариф); - Указом Президента Республики Беларусь от 25 февраля 2011 г. № 72 «О некоторых вопросах регулирования цен (тарифов) в Республике Беларусь». Данным Указом определен перечень товаров (работ, услуг), цены (тарифы) на которые регулируются Советом Министров Республики Беларусь, государственными органами (организациями). Установлено, что цены (тарифы) на товары (работы, услуги), включенные в определенный

перечень, регулируются Советом Министров Республики Беларусь, государственными органами (организациями), в т.ч. путем установления предельных нормативов рентабельности, в порядке, установленном ими в соответствии с законодательными актами; - постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 14 апреля 2011 г. № 495 «Об утверждении перечней товаров (работ, услуг), цены (тарифы) на которые регулируются Министерством экономики, Министерством здравоохранения, облисполкомами и Минским горисполкомом, и признании утратившими силу некоторых постановлений Совета Министров Республики Беларусь»; - постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 28 июня 2007 г. № 121 «Об утверждении Инструкции о порядке регулирования цен (тарифов) на товары (работы, услуги) юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, включенных в Государственный реестр хозяйствующих субъектов, занимающих доминирующее положение на товарных рынках, и Государственный реестр субъектов естественных монополий»; - другими законодательными актами, которые регулируют нормы рентабельности в разрезе отраслей. Если организация применяет скидки, то их механизм следует прописать в Положении по скидкам (с отпускных, оптовых, розничных цен, в зависимости от стадии товародвижения), которое должно входить в учетную политику организации. Хотя на сегодняшний момент времени это не есть обязательное требование. В порядке применения скидок следует учесть размеры скидок и конкретные условия, в зависимости от которых они предоставляются. По мнению автора, если на постоянно действующей основе организация применяет скидки, Положение по скидкам должно быть. Параллельно со скидками хозяйствующий субъект имеет право применять надбавки. Размер надбавок, причины их применения также целесообразно отразить в учетной политике предприятия (срочность, сложность, учет индивидуальных характеристик и т.д.).

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА В БЮДЖЕТНОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

Иногда возникает вопрос, есть ли особенности составления учетной политики в бюджетной организации. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 13

ГЛАВА 1 Под бюджетной организацией понимается организация, созданная (образованная) Президентом Республики Беларусь, государственными органами, в т.ч. местным Советом депутатов, местным исполнительным и распорядительным органом, или иной уполномоченной на то Президентом Республики Беларусь государственной организацией для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических или иных функций некоммерческого характера, которая финансируется из соответствующего бюджета на основе бюджетной сметы и бухгалтерский учет которой ведется в соответствии с планом счетов бухгалтерского учета, утвержденным в установленном порядке для бюджетных организаций, либо учет активов и обязательств которой ведется в соответствии с законодательством для государственных органов, имеющих воинские формирования, воинские части и организации, а также подчиненных этим органам воинских частей и организаций. Пунктом 2 ст. 79 Бюджетного кодекса Республики Беларусь предусмотрено, что бюджетные организации (за исключением государственных органов, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь) могут осуществлять приносящую доходы деятельность лишь постольку, поскольку она необходима для их уставных целей, ради которых они созданы, соответствует этим целям и отвечает предмету деятельности организаций либо поскольку она необходима для выполнения государственно значимых задач, предусмотренных их учредительными документами, соответствует этим задачам и отвечает предмету деятельности данных организаций. Таким образом, бюджетные организации могут извлекать доходы от предпринимательской деятельности, т.е. получая средства не из бюджета. При осуществлении предпринимательской деятельности в случаях, предусмотренных уставными документами и законодательством Республики Беларусь, отнесение внебюджетных средств к конкретному виду влечет за собой определенный порядок их расходования и налогообложения. Поэтому организации при принятии учетной политики необходимо уделить внимание вопросам осуществления внебюджетной деятельности. При осуществлении организацией предпринимательской деятельности в ее учетной политике должны быть освещены: 14 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

1) организация калькуляционной работы. Методика калькулирования плановых затрат на оказание услуг бюджетной организацией носит (в отличие от того, что учетная политика принимается и разрабатывается ежегодно) более долгосрочный характер и подлежит формированию и утверждению в виде отдельного документа. В учетной политике следует ежегодно (на основе фактических результатов деятельности за предыдущий год) утверждать размеры калькуляционных нормативов, таких как плановый уровень рентабельности, нормативы отнесения на себестоимость общепроизводственных и общехозяйственных затрат, управленческих затрат; 2) процедуры по определению состава расходов будущих периодов и порядок их списания на расходы; 3) порядок учета выручки от реализации продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Организация применяет в бухгалтерском учете выбранный метод определения выручки от реализации продукции (выполненных работ, оказанных услуг) последовательно в течение финансового (отчетного) года и по возможности на протяжении нескольких лет; 4) порядок формирования и размер отчислений в фонды из прибыли после налогообложения. Согласно ст. 6 Закона Республики Беларусь от 18 октября 1994 г. № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон о бухгалтерском учете) ведение бухгалтерского учета в организации осуществляется согласно учетной политике организации, сформированной в соответствии с законодательством Республики Беларусь и утвержденной решением руководителя организации. Организации, руководствуясь нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету и отчетности, самостоятельно формируют свою учетную политику исходя из их структуры, отраслевых и иных особенностей хозяйственной деятельности. Учетная политика организации включает в себя: - описание принятых методов и способов ведения бухгалтерского учета; - план счетов бухгалтерского учета; - применяемые организацией самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы при отсутствии утвержденных в соответствии с настоящим Законом типовых форм

ГЛАВА 1 (форм) или недостатке содержащейся в них информации; - применяемые организацией регистры бухгалтерского учета; - регламентацию движения первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета. При формировании учетной политики организации необходимо исходить из: - обособленности учета активов и обязательств организации от активов и обязательств других юридических и физических лиц; - непрерывности деятельности организации; - последовательности применения учетной политики; - временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации должна соответствовать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности. Изменения в учетной политике организации в целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета должны вводиться с начала отчетного года, быть обоснованными и оформленными соответствующим решением руководителя организации. Изменения в учетной политике организации могут иметь место в случаях: - реорганизации (слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования) организации; - изменения законодательства Республики Беларусь; - изменения условий деятельности. Представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Республики Беларусь, могут формировать свою учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения этих организаций, если эти правила не противоречат международным стандартам бухгалтерского учета и отчетности, а также законодательству Республики Беларусь. Поскольку многие вопросы, связанные с предпринимательской деятельностью, осуществляемой бюджетной организацией, в настоящее время не полностью урегулированы законодательством Республики Беларусь, можно рекомендовать все позиции предусмотреть в учетной политике организации. В качестве основы для построения учетной политики организации используется постановление Министерства финансов Республики

Беларусь от 17 апреля 2002 г. № 62 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации». Учетная политика бюджетной организации может состоять из нескольких частей, глав, разделов и приложений. При формировании учетной политики на 2013 год бюджетные организации могут придерживаться как варианта составления учетной политики отдельно для целей бухгалтерского и для целей налогового учета, так и варианта подготовки совместной учетной политики. Практика показывает, что целесообразнее формировать одну учетную политику, которая содержит, как правило, три раздела: - 1-й раздел: «Учетная политика для целей бухгалтерского учета»; - 2-й раздел: «Учетная политика для целей налогового учета»; - 3-й раздел: «Учетная политика для целей ценообразования». Обоснование элементов учетной политики может быть выражено в форме ссылок на законодательный акт или нормативный документ, в соответствии с которыми они приняты. Форма изложения учетной политики произвольная и устанавливается организацией самостоятельно, может иметь вид таблицы или текста, в которых излагаются основные элементы. При разработке учетной политики можно рекомендовать бюджетным организациям в первой части документа закладывать основы организации бухгалтерского учета, в т.ч. отраслевые особенности, во второй – раскрывать организационно-технический аспект (руководство бухгалтерским учетом, форма ведения бухгалтерского учета и т.д.). К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы. Согласно п. 6 Инструкции о порядке организации бухгалтерского учета бюджетными организациями и централизованными бухгалтериями, обслуживающими бюджетные организации, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 8 февраля 2005 г. № 15 (далее – Инструкция № 15), бухгалтерский учет исполнения смет расходов по бюджетным средствам, апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 15

ГЛАВА 1 смет доходов и расходов внебюджетных средств, по средствам целевого назначения и иным источникам ведется в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета бюджетных организаций, утвержденным постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2010 г. № 50 (далее – План счетов), с составлением единого бухгалтерского баланса по всем источникам получения средств. В целях обеспечения прозрачности бухгалтерского учета бюджетной организации целесообразно утвердить субсчета с отличительным признаком для обеспечения раздельного учета операций по бюджетным, внебюджетным, целевым средствам, гуманитарной, спонсорской помощи и т.д., а согласно отраслевой специфике организации – для организации аналитического учета указанных участков. Согласно п. 24 Инструкции № 15 для обеспечения раздельного учета операций по бюджетным средствам, средствам, полученным за счет внебюджетных средств (материальные ценности, средства в расчетах и др.), каждому субсчету может присваиваться отличительный признак в виде номера (по бюджетным средствам – 1, по средствам, полученным за счет внебюджетных средств, – 2, по целевым средствам – 3 и т.д.). Отличительный признак может также присваиваться субсчетам в случае получения средств из бюджетов различных уровней. Особое внимание при разработке рабочего плана счетов необходимо обратить на использование субсчетов 280 «Реализация продукции (работ, услуг)» и 237 «Прочие источники» при отражении доходов, поступающих от осуществления предпринимательской деятельности. Следует обратить внимание на формы первичных учетных документов с учетом того что совершение хозяйственной операции подтверждается первичным учетным документом, имеющим юридическую силу, который составляется ответственным исполнителем совместно с другими участниками операции. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по типовым формам, утвержденным Министерством финансов Республики Беларусь (для Национального банка Республики Беларусь, банков – Национальным банком Республики Беларусь), по формам, утвержденным республиканскими органами государственного управления, подчиненными 16 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Совету Министров Республики Беларусь, осуществляющими методологическое руководство бухгалтерским учетом и отчетностью организаций соответствующих отраслей экономики. При отсутствии утвержденных типовых форм (форм) или недостатке содержащейся в них информации организация принимает к учету самостоятельно разработанные и утвержденные первичные учетные документы, которые должны содержать следующие обязательные реквизиты: - наименование, номер документа, дату и место его составления; - содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее измерение и оценку в натуральных, количественных и денежных показателях; - должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и личные подписи (ст. 9 Закона о бухгалтерской отчетности). В зависимости от характера хозяйственных операций и системы обработки данных в первичные учетные документы могут включаться дополнительные реквизиты. Согласно Указу Президента Республики Беларусь от 15 марта 2011 г. № 114 «О некоторых вопросах применения первичных учетных документов» (далее – Указ № 114) формы первичных учетных документов, включенных в Перечень, утвержденный Советом Министров Республики Беларусь, утверждаются уполномоченными государственными органами, определенными в данном перечне. Сам Перечень первичных учетных документов утвержден постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 24 марта 2011 г. № 360. Следует отметить, что согласно Указу № 114 первичный учетный документ должен быть составлен в момент совершения операции или непосредственно после ее совершения. Лица, составившие и подписавшие первичные учетные документы, обеспечивают своевременное и качественное оформление этих документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных. График документооборота утверждается ежегодно руководителем организации и является, как правило, приложением к учетной политике организации.

ГЛАВА 1 Методика формирования бухгалтерской отчетности, объем показателей и порядок их взаимной проверки в каждой из форм бухгалтерской отчетности, требования к содержанию пояснительной записки, а также порядок и сроки представления бухгалтерской отчетности получателями (распорядителями) средств республиканского и местных бюджетов, средств государственных внебюджетных фондов (далее – бюджетные средства), а также бюджетными организациями по средствам от приносящей доходы деятельности (далее – внебюджетные средства) определена в Инструкции о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности по средствам бюджетов и средствам от приносящей доходы деятельности бюджетных организаций, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 10 марта 2010 г. № 22 (далее – Инструкция № 22). В соответствии с п. 9 Инструкции № 22 бюджетные организации, финансирование которых передано с уровня одного бюджета на другой или переданные из подчинения одного распорядителя другому, составляют бухгалтерскую отчетность на дату приема-передачи (в объеме форм годовой бухгалтерской отчетности) и представляют своей вышестоящей организации как по прежней, так и по новой подчиненности. В дальнейшем бухгалтерская отчетность представляется только по новой подчиненности. В этом случае изменения в бухгалтерскую отчетность вносятся по состоянию на начало года с уточнением вступительных остатков во всех формах по плановым показателям, кассовым и фактическим расходам.

УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА ТОРГОВЫХ ОРГАНИЗАЦИЙ

Основными объектами бухгалтерского учета в торговле являются операции по приобретению и реализации товаров, а также по формированию сведений об издержках обращения организации. Способы и методы учета именно этих операций определяют особенности учетной политики торговых организаций. При ее разработке, помимо указанных выше, необходимо принимать во внимание следующие законодательные акты: - приказ Министерства торговли Республики Беларусь от 20 сентября 2002 г. № 86 «Об утверждении Методических указаний по составу и учету издержек обращения (производства), финансовых

результатов деятельности организаций торговли и общественного питания» (далее – приказ № 86); - приказ Министерства торговли Республики Беларусь от 9 апреля 2007 г. № 74 «Об утверждении Методических рекомендаций по документальному оформлению и учету товарных операций в розничной торговле и общественном питании» (далее – приказ № 74); - приказ Министерства торговли Республики Беларусь от 27 января 1998 г. № 10 «Об утверждении Методических рекомендаций по разработке учетной политики предприятия торговли и общественного питания» (далее – приказ № 10); - постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 ноября 2010 г. № 133 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету запасов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – Инструкция № 133); - постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 г. № 50 «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – постановление № 50). Право формировать цену на территории Республики Беларусь имеют предприятия-производители и предприятия-импортеры. Остальная часть осуществляет ценообразование через применение надбавок. Оптовая и розничная торговля получает доход в виде оптовых и торговых надбавок, это накладывает определенную специфику на затраты и доходы организаций. Согласно п. 8 Инструкции 133 товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут оценивать приобретенные товары по розничным ценам. В соответствии с п. 33 постановления № 50 в случае если торговой организацией применяется метод учета по розничным ценам, для формирования информации о торговых наценках (скидках, надбавках) на товары, налогах, включаемых в их цену, в бухгалтерском учете используется сч. 42 «Торговая наценка», а именно: сч. 42 «Торговая наценка» предназначен для обобщения информаапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 17

ГЛАВА 1 ции о торговых наценках (скидках, надбавках) на товары, налогах, включаемых в цену товаров, если учет товаров ведется по розничным ценам. На нем также учитываются скидки, предоставляемые поставщиками организациям на возможные потери товаров, а также на возмещение дополнительных транспортных затрат. При принятии к бухгалтерскому учету товаров суммы торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров, отражаются по дебету сч. 41 «Товары» и кредиту сч. 42 «Торговая наценка». Суммы торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров, приходящихся на реализованные товары, учитываемые по розничным ценам, отражаются сторнировочной записью по дебету сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и кредиту сч. 42 «Торговая наценка». Суммы торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров, приходящихся на недостающие товары, учитываемые по розничным ценам, отражаются сторнировочной записью по дебету сч. 94 «Недостачи и потери от

порчи имущества» и кредиту сч. 42 «Торговая наценка». Аналитический учет по сч. 42 «Торговая наценка» ведется в порядке, установленном учетной политикой организации. В случае если применяется метод учета товаров по стоимости приобретения, должен быть обеспечен количественно-суммовой учет товаров, при этом сч. 42 не используется. Затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров, могут как включаться в состав расходов на реализацию (отражаться по дебету сч. 44 «Расходы на реализацию»), так и относиться на увеличение их стоимости (показываться по дебету сч. 41 «Товары»). Аналитический учет расходов на реализацию торговой организации может вестись по статьям затрат, местам их возникновения либо в ином порядке. В отличие от производственных организаций, расходы на реализацию организаций торговли учитываются по двум направлениям: расходы, связанные с управлением организацией, и расходы на реализацию (издержки обращения). В качестве базы можно использовать приказ № 86 (разд. 2, табл. 1). Таблица 1

Номенклатура статей издержек обращения № п/п 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16 17 18 19

Наименование статей Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания Транспортные расходы по доставке товаров покупателям Расходы на оплату труда персонала Расходы по аренде (лизингу) основных средств и нематериальных активов Расходы на содержание сооружений, помещений и инвентаря Амортизация основных средств и нематериальных активов Затраты и отчисления на ремонт основных средств Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов Расходы на топливо, газ и электроэнергию для производственных нужд в организациях общественного питания Расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку товаров Расходы на торговую рекламу Проценты за пользование кредитами и займами Потери товаров при транспортировке, хранении и реализации в пределах норм, технологические отходы Расходы на тару Налоги, отчисления и сборы, включаемые в издержки обращения Прочие нормируемые затраты, включаемые в издержки обращения Расходы по обеспечению условий труда персонала Расходы по управлению и функционированию торговой организации Прочие расходы

18 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ГЛАВА 1 Иногда возникают вопросы с распределением транспортных расходов. Здесь надо принять во внимание ст. 1 и 2 раздела 2 приказа № 86 и п. 12 Инструкции № 102. Согласно ст. 1 приказа № 86 к транспортным расходам, связанным с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания, относят: - расходы на доставку товаров и продуктов железнодорожным, водным, воздушным и автомобильным транспортом, предъявленные к оплате поставщиками, транспортными, транспортно-экспедиционными организациями, организациями связи (плата по тарифу, сборы за подачу вагонов, взвешивание грузов и т.д.) в соответствии с условиями договоров (контрактов); - оплату услуг организаций по погрузке товаров и продуктов в вагоны, на баржи, теплоходы, самолеты и т.п., в случае если возмещение этих расходов предусмотрено договором поставки; - плату за экспедиционные операции и другие услуги; - стоимость материалов, израсходованных на оборудование транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и т.п.) и утепление (пенопласт, поролон, солома, опилки, мешковина и т.п.); - плату за временное хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах или на складах транспортно-экспедиционных организаций в пределах нормального срока, установленного для вывоза груза; - плату за промывку, уборку вагона; транспортный сбор за подачу вагона с повышенной осторожностью, обшивку вагона, сбор за уведомление о поступлении груза и т.п.; - расходы на экспертизу и анализ качества перевозимых товаров и продуктов; - плату за обслуживание подъездных путей и складов необщего пользования, включая плату железным дорогам и другим организациям, имеющим на балансе подъездные пути, согласно заключенным с ними договорам. Расходы, связанные с эксплуатацией собственного грузового автомобильного и гужевого транспорта, в соответствии с их экономическим содержанием, отражаются на соответствующих статьях издержек обращения. Согласно ст. 2 приказа № 86 к транспортным расходам по доставке товаров покупателям организациями, осуществляющими оптовую торговлю товарами, относят расходы, связанные с транспор-

тировкой их до пункта, обусловленного договором (контрактом), погрузкой товаров в транспортные средства, плату сторонним организациям за экспедиционные услуги и др. Расходы, учтенные на этой статье, в организациях оптовой торговли, отражающих момент реализации по мере отгрузки, списываются по окончании месяца в полной сумме на сч. 80 «Прибыли и убытки»; организации, отражающие реализацию товаров по мере поступления платежа за них, распределяют эти расходы между товарами, реализованными в течение месяца, и товарами, отгруженными, но не оплаченными. Следует отметить, что оптовые организации согласно п. 7-8 Инструкции № 133 не имеют права выбирать метод оценки товаров: их учет в оптовой торговле возможен только по стоимости приобретения.

Справочно

Согласно п. 7 Инструкции № 133 фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на приобретение. К фактическим затратам на приобретение запасов относятся: - стоимость запасов по ценам приобретения; - таможенные сборы и пошлины; - вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены запасы; - затраты по заготовке и доставке запасов до места их использования, включая расходы по страхованию; - затраты по доведению запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в предусмотренных в организации целях; - транспортно-заготовительные и иные затраты, непосредственно связанные с приобретением запасов. В соответствии с п. 8 Инструкции № 133 товары, приобретенные организацией для реализации, оцениваются по стоимости их приобретения.

Если в соответствии с учетной политикой транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, не включаются в стоимость их приобретения, они распределяются между реализованными и нереализованными на конец месяца товарами. В этом случае торговой организации необходимо определить критерий, пропорционально которому будут распределяться транспортные расходы: апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 19

ГЛАВА 1 по стоимости товаров по покупным ценам с НДС, по покупным ценам без НДС – либо предусмотреть иной критерий распределения. Согласно п. 5.3 приказа № 86 по окончании каждого месяца производится распределение издержек обращения пропорционально двум объектам: товарам реализованным (издержки, относящиеся к отчетному периоду) и товарам, оставшимся непроданными (издержки, относящиеся к следующему отчетному периоду).

Сумма издержек обращения, относящаяся к остатку нереализованных товаров, во всех организациях торговли рассчитывается согласно методике, приведенной в таблице 2, причем распределяется не вся сумма издержек обращения, учтенная на субсчете 44/1, а только расходы, отраженные на ст. 1 «Транспортные расходы, связанные с доставкой товаров в организации торговли и общественного питания» и ст. 12 «Проценты за пользование кредитами и займами».

Таблица 2

Расчет издержек обращения на остаток товаров Наименование Сумма издержек обращения статей издержек обращена остаток за меитого ния товаров сяц (по (гр. 2 + на начало ст. 1, 12) гр. 3) месяца (сальдо начальное сч. 44/1) 1 2 3 4

Стоимость товаров реализованных в течение месяца (оборот по кредиту сч. 46) 5

В организациях, осуществляющих оптовую реализацию, в расчет включается стоимость товаров отгруженных (т.е. сальдо сч. 45 «Товары отгруженные» за вычетом стоимости отгруженной тары,

оставшихся на конец месяца (конечное сальдо сч. 41) 6

итого (гр. 5 + гр. 6)

Средний процент издержек обращения (гр. 4 / гр. 7 ∙ 100)

Сумма издержек на остаток товаров (гр. 6 × гр. 8 /100)

оказанных услуг). Согласно учетной политике товары в организациях торговли могут учитываться либо по покупным, либо по продажным ценам (табл. 3).

Таблица 3

Варианты учетной политики по оценке товаров в организациях торговли и общественного питания Оптовая торговля Товары – учетные цены

Розничная торговля Товары – учетные цены

На складе

Отгруженные

На складе

Покупные

Продажные

В розничной торговой сети

Продажные

Из таблицы 3 следует, что организации розничной торговли и общественного питания могут использовать приведенную в таблице 2 методику 20 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Общественное питание Товары, продукты, готовая продукция – учетные цены На производ- В розничной На складе стве торговой сети Покупные розничные Продажные Продажные Продажные

без изменений при условии, что товары (продукты, готовые изделия) учитываются на складе по продажным ценам.

ГЛАВА 1 Расчет издержек обращения на остаток товаров теми организациями розничной торговли и общественного питания, в которых товары на складе учитываются по покупным (розничным) ценам, производится с корректировкой учетных данных по сч. 41/1. Необходимость корректировки именно стоимости остатка товаров обусловлена тем, что: 1) объем товарооборота является важнейшим отчетным показателем и должен приводиться без искажения; 2) стоимость товаров на складе организации розничной торговли и общественного питания значительно ниже объема месячного товарооборота, и поэтому допущенные погрешности в оценке товарных запасов меньше повлияют на объективность распределения издержек обращения. Корректировка оценки товарных запасов на складе для включения в расчет производится путем увеличения их стоимости на сумму торговой надбавки, НДС (в розничной торговле); торговой надбавки, наценки, НДС, рассчитанных по сложившемуся в отчетном периоде уровню. Указанные выше причины необходимости корректировки показателя именно остатка товаров, а не объема товарооборота для распределения издержек обращения, идентичны и в оптовой

торговле. Исходя из этого, организации оптовой торговли, ведущие учет товаров на складе по покупным ценам, при заполнении графы 6 таблицы 2 корректируют оценку этого показателя: стоимость товаров, хранящихся на складе (сч. 41/1), увеличивается на сумму оптовой надбавки, НДС, рассчитанных по сложившемуся в данном месяце уровню. Основным условием для обеспечения пропорционального распределения издержек обращения является сопоставимость цен реализованных и нереализованных товаров. Организация вправе предусмотреть в учетной политике порядок распределения издержек обращения пропорционально стоимости товаров по продажным или покупным ценам, по ценам с учетом НДС или без него, но при обязательном соблюдении одинакового принципа при оценке реализованных товаров и товаров, оставшихся нереализованными на конец месяца. Организации, осуществляющие оптовую торговлю и отражающие момент реализации товаров по мере поступления платежа за них, дополнительно распределяют и расходы, учтенные на ст. 2 «Транспортные расходы по доставке товаров покупателям» по методике, приведенной в таблице 4. Таблица 4

Распределение транспортных расходов по доставке товаров покупателям (субсчет 44/2) Сумма транспортных расходов по доставке товаров покупателям на остаток товаров, отгруженных на начало месяца

транситого портные расходы, понесенные в течение месяца 2

Стоимость товаров

реализованных в течение месяца (оборот по кредиту сч. 46) 4

С 2013 года в налоговом учете распределение затрат на фактически реализованные товары применяется только в случае если это предусмотрено

отгруженных, итого но не оплаченных (сальдо сч. 45 за вычетом стоимости тары и прочих услуг) 5 6

Средний процент транспортных расходов по доставке товаров покупателям (гр. 3 / гр. 6 × 100)

Сумма транспортных расходов на остаток товаров, отгруженных, но не оплаченных (гр. 5 × гр. 7/100)

законодательством о бухгалтерском учете и отчетности. Таким образом, распределению, так же как и в бухгалтерском учете, подлежат лишь апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 21

ГЛАВА 1 транспортные расходы, если они не включены в стоимость приобретения товаров. Проценты по кредитам и займам ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете не распределяются. Расходы, связанные с покупкой иностранной валюты, для проведения расчетов за товары, по использованным на их приобретение займам, кредитам и уплате процентов по ним в сумме разницы между курсом покупки иностранной валюты и курсом Национального банка Республики Беларусь на момент покупки по решению организации также могут относиться на увеличение стоимости товаров либо учитываться в составе расходов на реализацию. С датой принятия имущества (в т.ч. товаров) на учет связан факт его отражения в бухгалтерском учете. Исходя из специфики осуществляемой деятельности и условий заключенных внешнеторговых договоров торговые организации, приобретающие импортные товары, должны определить дату принятия товаров к бухгалтерскому учету, которой может являться дата: - фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах, которые в соответствии с законодательством, соглашением сторон или обычаями делового оборота используются для подтверждения совершения сделок;

- помещения имущества под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством; - принятия имущества к перевозке, если она производится собственным транспортом; - принятия имущества к перевозке экспедитором (перевозчиком), если его услуги оплачивает организация – получатель имущества; - иная дата. Согласно п. 14 Инструкции № 133 при реализации и ином выбытии оценка товаров производится одним из следующих способов: - по себестоимости каждой единицы; - по средней себестоимости; - по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО). Выбранный торговой организацией метод оценки не влияет на порядок отражения выбытия товаров на счетах бухгалтерского учета. Если организация примет решение использовать в отношении разных групп (видов) товаров разные способы оценки (определения стоимости), это необходимо описать в учетной политике и указать, какой способ применяется конкретно к каждой группе (виду) имеющейся номенклатуры товаров. Данные способы оценки не применяются к товарам, учитываемым по розничным ценам.

1.2. ИЗМЕНЕНИЯ В ТИПОВОМ ПЛАНЕ СЧЕТОВ, А ТАКЖЕ ДОХОДАХ И РАСХОДАХ ОРГАНИЗАЦИИ Как отмечалось в предыдущем параграфе, на сегодняшний момент не существует законодательного акта такого же плана, как ранее существовавшее постановление Министерства экономики, Министерства финансов, Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 30 октября 2008 г. № 210/161/151 «Об утверждении основных положений по составу затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)», поэтому организации имеют право формировать свой локальный законодательный акт по составу затрат. Единственно, что он не должен противоречить существующей практике бухгалтерского учета. Поэтому крайне важно принимать во внимание постановления Министерства 22 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

финансов Республики Беларусь, которые затрагивают типовой план счетов и доходы и расходы организации. Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 20 декабря 2012 г. № 77 «О внесении изменений и дополнений в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 г. № 50» (далее − постановление № 77) внесены изменения и дополнения в типовой план счетов бухгалтерского учета (далее – постановление № 50) и Инструкцию о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета (далее – Инструкция о применении типового плана счетов), утвержденные постановлением Министерства финансов Респу-

ГЛАВА 1 блики Беларусь от 29 июня 2011 г. № 50. Изменения коснулись и ряда положений, касающихся порядка отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в организациях (за исключением банков, небанковских кредитнофинансовых организаций, бюджетных организаций) с учетом норм следующих законодательных актов: - Закона Республики Беларусь от 26 октября 2012 г. № 431-З «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь»; - постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 25 «О некоторых вопросах бухгалтерского учета»; - постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства фи-

нансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета»; - постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 24 августа 2012 г. № 51 «О внесении изменений в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 июня 2012 г. № 41»; - постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 14 декабря 2012 г. № 74 «О внесении изменений и дополнений в отдельные постановления Министерства финансов Республики Беларусь» (далее − постановление № 74); - постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 18 декабря 2012 г. № 76 «О внесении изменений и дополнений в постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 17 декабря 2007 г. № 188 и от 11 января 2010 г. № 2». Изменения в типовом плане счетов, внесенные постановлением № 77.

Наименование счета

Номер счета

Номер и наименование субсчета

Раздел I. ДОЛГОСРОЧНЫЕ АКТИВЫ Доходные вложения в материальные 03 активы

1. Инвестиционная недвижимость. 2. Предметы финансовой аренды (лизинга). 3. Прочие доходные вложения в материальные активы

Раздел VIII. ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ Доходы и расходы по текущей деятельности

1. Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг. 2. Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг. 3. Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг. 4. Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг. 5. Управленческие расходы. 6. Расходы на реализацию. 7. Прочие доходы по текущей деятельности. 8. Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности. 9. Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности. 10. Прочие расходы по текущей деятельности. 11. Прибыль (убыток) от текущей деятельности

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 23

ГЛАВА 1 В таблицах 1 и 2 указаны проводки, которых коснулись изменения.

Таблица 1

Исключенные бухгалтерские записи (проводки) в связи с изменениями, внесенными постановлением № 77 Корреспонденция счетов Кредит

Дебет

06 «Долгосрочные финансовые вложения» 43 «Готовая продукция» 47 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации» 63 «Резервы по сомнительным долгам» 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»

43 «Готовая продукция» 06 «Долгосрочные финансовые вложения» 98 «Доходы будущих периодов» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 98 «Доходы будущих периодов» Таблица 2

Бухгалтерские записи, включенные в приложения к постановлению № 50 Дебет

Корреспонденция счетов Кредит

58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 01 «Основные средства» 01 «Основные средства» 01 «Основные средства» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 06 «Долгосрочные финансовые вложения» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 10 «Материалы» 10 «Материалы» 10 «Материалы» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 41 «Товары» 41 «Товары» 41 «Товары» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

24 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

01 «Основные средства» 01 «Основные средства» 01 «Основные средства» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 06 «Долгосрочные финансовые вложения» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 10 «Материалы» 10 «Материалы» 10 «Материалы» 58 «Краткосрочные финансовые вложения» 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» 41 «Товары» 41 «Товары»

ГЛАВА 1 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

41 «Товары»

18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным 06 «Долгосрочные финансовые вложения» товарам, работам, услугам» 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным 58 «Краткосрочные финансовые вложения» товарам, работам, услугам» 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» товарам, работам, услугам» 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» товарам, работам, услугам» 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»

18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам»

98 «Доходы будущих периодов»

18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам»

06 «Долгосрочные финансовые вложения»

68 «Расчеты по налогам и сборам»

58 «Краткосрочные финансовые вложения»

68 «Расчеты по налогам и сборам»

66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»

68 «Расчеты по налогам и сборам»

67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»

68 «Расчеты по налогам и сборам»

05 «Амортизация нематериальных активов»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

05 «Амортизация нематериальных активов»

07 «Оборудование к установке и строительные материалы»

47 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации»

47 «Долгосрочные активы, предназначенные для реали- 07 «Оборудование к установке и строительные материзации» алы» 08 «Вложения в долгосрочные активы»

51 «Расчетные счета»

08 «Вложения в долгосрочные активы»

52 «Валютные счета»

43 «Готовая продукция»

98 «Доходы будущих периодов»

90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»

60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»

51 «Расчетные счета»

90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»

52 «Валютные счета»

02 «Амортизация основных средств»

76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

02 «Амортизация основных средств»

83 «Добавочный капитал»

96 «Резервы предстоящих платежей»

83 «Добавочный капитал»

77 «Расчеты по прямому страхованию и перестрахованию»

70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»

99 «Прибыли и убытки»

26 «Общехозяйственные затраты»

99 «Прибыли и убытки»

96 «Резервы предстоящих платежей»

08 «Вложения в долгосрочные активы»

26 «Общехозяйственные затраты»

08 «Вложения в долгосрочные активы»

06 «Долгосрочные финансовые вложения»

08 «Вложения в долгосрочные активы»

96 «Резервы предстоящих платежей»

10 «Материалы»

Также следует отметить некоторые изменения, которые были осуществлены в 2013 году и косвенным образом затронули затраты. Нужно обратить внимание на изменения, внесенные в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102, в Инструкцию по бух-

галтерскому учету доходов и расходов постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 14 декабря 2012 г. № 74 «О внесении изменений и дополнений в отдельные нормативные правовые акты» (далее − постановление № 74). С 1 января 2013 г . в бухгалтерском учете выручка от реализаапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 25

ГЛАВА 1 ции продукции, товаров, работ, услуг, другие доходы признаются только по методу начисления. Организации, отражавшие до 1 января 2013 г. доходы по методу оплаты, должны признать в 2013 году доходы, не оплаченные (не полученные) до 1 января 2013 г., по мере оплаты (фактического получения) этих доходов, но не позднее 31 декабря 2013 г. При этом есть два варианта решения проблемы перехода. 1. В учетной политике организации 2013 год считается переходным. 2. Исходя из учетной политики на определенное число организация признает выручку по всем товарам, отгруженным до определенной даты, но не оплаченным покупателями по состоянию на эту дату. Также в п. 17 постановления № 102 указано, что выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий: 1) покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары; 2) сумма выручки может быть определена; 3) организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции; 4) расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены. Исходя из указанных условий, а также специфики осуществляемой деятельности, условий заключенных договоров организация определяет дату признания выручки от реализации продукции, товаров. Организация вправе определить в качестве даты признания выручки от реализации продукции, товаров дату, по состоянию на которую соблюдены условия, указанные в п. 2, 3, 4, и которая не может быть позднее даты передачи покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары. Порядок определения даты признания выручки от реализации продукции, товаров закрепляется в учетной политике организации. Также согласно п. 3 постановления № 102 в новой редакции не признаются доходами организации поступления от других лиц: - налогов, сборов (пошлин); - по договорам комиссии, поручения и иным аналогичным договорам в пользу комитента, доверителя и т.п.; 26 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- в порядке авансов, предварительной оплаты продукции, товаров и других активов, работ, услуг; - в счет задатка; - в счет залога; - активов, в т.ч. денежных средств, ранее переданных третьим лицам на условиях возвратности, в т.ч. получаемых в качестве погашения ранее предоставленных кредитов, займов; - по договорам долевого строительства; - в качестве вкладов в уставный фонд организации, вкладов участников договора о совместной деятельности. По хозяйственным операциям, совершаемым в пределах одного юридического лица, доходы не признаются, т.е. при передаче товаров, оказании услуг, выполнении работ в пределах одного юридического лица доходы не признаются ни у головной организации, ни у ее филиалов.

ПРИМЕР 1 Согласно учетной политике в 2012 году магазин признавал доходы по методу оплаты. Предположим, торговая надбавка, применяемая торговой организацией, равна 50%, ставка НДС для простоты расчетов по всем товарам признается в размере 20%. На 1 января 2013 г. на сч. 45 «Товары отгруженные» числился остаток отгруженных, но не оплаченных покупателями товаров по стоимости приобретения 150 млн руб. (стоимость реализации – 225 млн руб.). Оплата за указанные товары поступила на расчетный счет организации 20 января 2013 г. в сумме 90 млн руб. (стоимость приобретения оплаченных товаров – 60 млн руб.), 10 февраля 2013 г. – в сумме 135 (72) млн руб. (стоимость приобретения оплаченных товаров – 90 (45) млн руб.). В целом, в январе 2013 г. магазином было реализовано населению товаров на сумму 600 млн руб. (стоимость приобретения − 400 млн руб.), в феврале − на сумму 720 млн руб. (стоимость приобретения − 480 млн руб.). А теперь рассмотрим подробно варианты, указанные выше. 1. Организация установила переходный период в течение всего 2013 года. 2. Согласно учетной политике на 2013 год организация 3 января 2013 г. признает выручку по всем товарам, отгруженным до 3 января 2013 г., но не оплаченным покупателями по состоянию на 3 января 2013 г.

ГЛАВА 1 Январь Содержание хозяйственной операции 3 января 2013 г. 1. Отражена выручка за отгруженные в 2012 году товары 2. Начислен НДС из выручки (225 ∙ 20% / 120%) 3. Списана стоимость приобретения реализованных товаров 20 января 2013 г. 4. Отражено поступление части оплаты за отгруженные в 2012 году товары 5. Начислен НДС из выручки (90 ∙ 20% / 120%) 6. Списана стоимость приобретения реализованных товаров 3-31 января 2013 г. 7. Отражена выручка от реализации товаров 8. Начислен НДС из выручки (600 ∙ 20% / 120%) 9. Списана стоимость приобретения реализованных товаров 10. Списаны расходы на реализацию (согласно документам сумма взята условная) 11. Отражена прибыль от реализации товаров 1-й вариант: (90 + 600 – 15 – 60 – 100 – 400 – 36) Строки: 4 + 7 – (5 + 6 + 8 + 9 + 10) 2-й вариант: (225 + 600 – 15 – 60 – 100 – 400 – 36) Строки: 1 + 7 – (5 + 6 + 8 + 9 + 10)

Сумма, Вариант 1 Вариант 2 млн Дебет Кредит Дебет Кредит руб. 225

−

90-1

37,5

−

90-2

150

−

90-4

90-1

90-2

−

90-4

−

600 100

62 90-2

90-1 68

62 90-2

90-1 68

400 36

90-4 90-6

41 44

90-4 90-6

41 44

90-11

99 90-11

214

Февраль Содержание хозяйственной операции 10 февраля 2013 г. 1. Отражено поступление части оплаты за отгруженные в 2012 году товары 2. Начислен НДС из выручки (135 ∙ 20% / 120%) 3. Списана стоимость приобретения реализованных товаров 1-28 февраля 2013 г. 4. Отражена выручка от реализации товаров 5. Начислен НДС из выручки (720 ∙ 20% / 120%) 6. Списана стоимость приобретения реализованных товаров 7. Списаны расходы на реализацию (согласно документам сумма взята условная) 8. Отражена прибыль от реализации товаров 1-й вариант: (135 + 720 – 22,5 – 90 – 120 – 480 – 30) Строки: 1 + 4 – (2 – 3 – 120 – 480 – 30) 2-й вариант: (720 – 120 – 480 – 30) Строки: 4 – 5 – 6 – 7

Сумма, Вариант 1 Вариант 2 млн Дебет Кредит Дебет Кредит руб. 135

90-1

22,5

90-2

−

90-4

−

720 120

62 90-2

90-1 68

62 90-2

90-1 68

480 30

90-4 90-6

41 44

90-4 90-6

41 44

90-11

99 90-11

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 27

ГЛАВА 1 Разницы, возникающие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства, за исключением случаев, предусмотренных законодательством, в соответствии с п. 71 постановления № 50 учитываются на сч. 91 «Прочие доходы и расходы».

ПРИМЕР 2 Организация 22 декабря 2012 г. приобрела товар стоимостью 7500 долл. на условиях последующей оплаты. Согласно условиям контракта оплата производится в белорусских рублях исходя из увеличенного в 1,15 раза официального курса белорусского рубля по отношению к доллару, установленного Национальным банком Республики Беларусь на

Месяц

дату оплаты товара. Оплата за товар в белорусских рублях произведена 10 января 2013 г. Обязательства перед поставщиком выражены в бухгалтерском учете в иностранной валюте. Официальный курс белорусского рубля по отношению к доллару, установленный Национальным банком Республики Беларусь, на дату оприходования товара составляет 8540 руб., на дату оплаты (10 января) − 8650 руб., на 31 декабря 2012 г. − 8570 руб. Ставка НДС установлена на уровне 20%. Организация не применяет порядок бухгалтерского учета курсовых разниц, установленный постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 3 июня 2011 г. № 704 «О некоторых вопросах переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте».

Содержание хозяйственной операции

Декабрь Отражено оприходование товара: 7500 долл. ∙ 8540 руб. Входящий НДС (ввозной): 64 050 000 ∙ 20% Отражены курсовые разницы: 7500 долл. ∙ (8570 руб. – 8540 руб.) Январь Отражены курсовые разницы: 7500 долл. ∙ (8650 руб. – 8570 руб.) Отражены разницы, возникшие при погашении обязательства в валюте, отличной от валюты обязательства: 7500 долл. ∙ (8650 руб. ∙ 1,15 – 8650 руб.) Отражена оплата поставщику: 7500 долл. ∙ 8650 руб. ∙ 1,15

В 2013 году согласно п. 25, 37 постановления № 102 было конкретизировано, что проценты, причитающиеся к получению, а также проценты, подлежащие к уплате за пользование организацией кредитами, займами (за исключением процентов по кредитам, займам, которые относятся на стоимость инвестиционных активов в соответствии с законодательством), признаются в бухгалтерском учете соответственно доходами, расходами ежемесячно. С 2012 года аналогичный порядок применялся в признании процентов, причитающихся к получению (в случае применения метода начисления согласно учетной политике организации), и процентов, подлежащих уплате. 28 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

64 050 000

12 810 000

225 000

600 000

9 731 250

74 606 250

Теперь остановимся на изменениях в затратах. С января в состав прямых затрат включены прочие прямые затраты, к которым отнесены прямые затраты (за исключением прямых материальных затрат, прямых трудовых затрат), связанные с производством определенного вида продукции, выполнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, прямо включаемые в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг. Постановлением № 74, которое внесло изменения в постановление № 102, предусмотрено списание управленческих расходов, учитываемых на сч. 26 «Общехозяйственные затраты», при опреде-

ГЛАВА 1 лении финансовых результатов в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы») в полной сумме, за исключением случаев, установленных законодательством. Исключительные случаи списания затрат, учитываемых на сч. 26 «Общехозяйственные затраты», определены Инструкцией о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утвержденной постановлением Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 14 мая 2007 г. № 10. Постановлением № 74 уточнен порядок бухгалтерского учета расходов на реализацию: 1) в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию», при определении финансовых результатов списываются в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию») в полной сумме; 2) в организациях, осуществляющих торговую, торгово-производственную деятельность, расходы на реализацию (за вычетом управленческих расходов), учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию», при определении финансовых результатов также списываются в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-6 «Расходы на реализацию») в полной сумме (за исключением транспортных затрат, связанных с приобретением товаров и относящихся к товарам, оставшимся на конец месяца нереализованными,

если данные транспортные затраты не включаются в стоимость приобретения товаров). В соответствии со ст. 11 Закона Республики Беларусь от 18 октября 1994 г. № 3321-XII «О бухгалтерском учете и отчетности» стоимость активов, приобретенных за плату, определяется путем суммирования стоимости активов, указанных в первичных учетных документах, и фактически произведенных затрат, связанных с их приобретением. Как уже отмечалось в предыдущем параграфе, согласно п. 7 Инструкции по бухгалтерскому учету запасов, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 12 ноября 2010 г. № 133, фактическая себестоимость запасов, приобретенных за плату, определяется в сумме фактических затрат организации на их приобретение. При этом согласно п. 3 постановления № 133 к запасам относятся и товары. Таким образом, транспортные затраты, связанные с приобретением товаров, могут относиться на увеличение стоимости товаров или включаться в состав расходов на реализацию. Выбранный способ бухгалтерского учета транспортных затрат, связанных с приобретением товаров, закрепляется в учетной политике организации. Порядок распределения включенных в состав расходов на реализацию транспортных затрат, связанных с приобретением товаров, между реализованными товарами и товарами, оставшимися на конец месяца нереализованными, в организациях, осуществляющих торговую, торгово-производственную деятельность, устанавливается Министерством торговли Республики Беларусь.

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 29

ГЛАВА 2

ГЛАВА 2. ФОРМИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

2.1. КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ В СОСТАВЕ СЕБЕСТОИМОСТИ Себестоимость – это стоимостная оценка используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, трудовых ресурсов и других затрат на ее производство и реализацию. Многообразие затрат классифицируется по определенным признакам, таким как: • экономические элементы; • место возникновения; • виды расходов; • состав; • степени однородности; • статьи себестоимости; • отношение к технологическому процессу; • способ отнесения на себестоимость продукта; • роль в процессе производства; • целесообразность расходования; • возможность охвата планом; • отношение к объему производства; • периодичность возникновения; • отношение к готовому продукту и др. Для более четкого понимания целей классификации затрат следует разобраться в необходимости их деления по тем или иным признакам. Классификация затрат по видам расходов (экономическим элементам) Экономические элементы показывают, что израсходовано и на какую сумму в целом по организации независимо от того, куда относятся эти расходы. Они используются при составлении сметы затрат в целом на производство, а также для проверки ее исполнения. Структура экономических элементов применительно к видам затрат приведена ниже.

30 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Классификация затрат по их статьям Классификация затрат по статьям применяется для того, чтобы показать целевое использование средств. Статьи калькуляции, их состав, а также методы их распределения по видам продукции определяются законодательными актами, отраслевыми методическими рекомендациями либо локальными нормативными актами. Группировка затрат по статьям обеспечивает четкое распределение расходов, связанных с производством отдельных видов продукции. Производственная себестоимость может включать в себя следующие статьи калькуляции: • сырье и материалы, покупные комплектующие, полуфабрикаты, возвратные отходы (при использовании в производстве); • топливо и энергию на технологические цели; • основную и дополнительную заработную плату производственных рабочих; • налоги, отчисления в бюджетные фонды в соответствии с действующим законодательством; • расходы на подготовку и освоение производства; • износ инструментов целевого назначения и прочие специальные расходы; • общепроизводственные и общехозяйственные расходы; • технологические потери и потери от брака; • прочие производственные расходы. Все затраты, связанные с процессом производства, подлежат включению в производственную себестоимость. Однако необходимо помнить тот факт, что в состав производственных затрат не входят коммерческие расходы.

ГЛАВА 2

Материальные затраты (за вычетом возвратных отходов)

Расходы на оплату труда

Отчисления на социальные нужды

Прочие затраты

Амортизация основных средств

Виды затрат: - стоимость всех материалов, комплектующих, запчастей, малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП), износ МБП; - работа и услуги производственного характера, выполняемые сторонними организациями; - топливо всех видов в пределах установленных норм; - затраты на приобретение тары либо упаковочных материалов, а также потери от недостач поступивших ресурсов в пределах норм естественной убыли. Материальные затраты формируются исходя из их приобретения без учета НДС акцизов, таможенных пошлин, оплаты за хранение и доставку. Стоимость материальных расходов отражается по элементам Выплаты по заработной плате, начисленной исходя из сдельных расценок, тарифных ставок, должностных окладов, а также выплаты стимулирующего и компенсирующего характера, выплаты за неотработанное время в соответствии с законодательством: - премии сверх размеров, предусмотренных законодательными нормативными актами, а также локальными актами, действующими в организации; - премии за счет средств специального назначения или целевых поступлений; - вознаграждение за результаты работы по итогам года; - все виды материальной помощи; - оплата дополнительно предоставленных отпусков сверх установленных законодательством; - надбавки к пенсиям, оплата путевок, экскурсий и другие выплаты, дополнительно предоставляемые по решению трудового коллектива сверх льгот, предусмотренных законодательством Отчисления в Фонд социальной защиты населения Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь (далее – Фонд) по установленным нормам Износ по основным фондам на полное восстановление и индексация амортизационных отчислений Виды прочих затрат: - налоги, сборы и другие платежи в бюджет, относимые в соответствии с законом на себестоимость продукции; - страховые взносы по видам обязательного страхования, по добровольному страхованию жизни, по страхованию имущества, риска непогашенных кредитов в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь; - плата по процентам за ссуды (кроме процентов по просроченным и отсроченным выплатам), по ссудам, полученным на восполнение недостатка собственных оборотных средств и потребления основных средств и нематериальных активов; - оплата услуг связи, банков, процентов; - оплата за пожарную, сторожевую охрану сторонним организациям; - оплата за подготовку или переподготовку кадров (по нормам не более 2% от фонда оплаты труда); - оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг (в пределах норм, установленных законодательством Республики Беларусь либо локальными нормативными актами); - расходы на рекламу в пределах норм (0,5% от объема выручки); - оплата труда по сертификации продукции, а также стоимость израсходованных проб и образцов (при отрицательных результатах стоимость относится на прибыль, остающуюся в распоряжении организации); - гарантийный ремонт и обслуживание; - арендная плата, лизинговые платежи, износ нематериальных активов; - командировочные и представительские расходы; - отчисления в резервные фонды; - вознаграждение за инновационные разработки, изобретения и авторские гонорары

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 31

ГЛАВА 2

Классификация затрат по назначению

Затраты подразделяются: - на сырье и материалы;

- топливо и энергию на технологические цели; - заработную плату производственных рабочих и начисления на нее; - отчисления на социальные нужды (отчисления в Фонд и Белорусское республиканское унитарное страховое предприятие «Белгосстрах»); - расходы, связанные с эксплуатацией машин и оборудования

Накладные затраты

Затраты, связанные с управлением и обслуживанием производства (общепроизводственные и общехозяйственные затраты)

Технологические (основные затраты)

Классификация затрат по способу включения в себестоимость Статьи затрат, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), в зависимости от способа их включения подразделяются на прямые и косвенные. Прямые затраты – это затраты, которые непосредственно связаны с производством конкретных видов готовых изделий, выполненных работ, оказанных услуг. Например: - сырье, материалы; - работы и услуги производственного характера; - заработная плата основных производственных рабочих. Такие затраты напрямую включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). Косвенные затраты – это затраты, не имеющие прямой пропорциональной связи с отдельными видами продукции и включающиеся в себестоимость посредством смет. Примером косвенных затрат могут служить общепроизводственные и общехозяйственные расходы. Косвенные расходы часто рассматривают как накладные расходы, и поэтому общую сумму всех накладных расходов, понесенных в процессе производства, называют производственными накладными расходами. Оставшаяся часть накладных расходов по ее назначению называется непроизводственными накладными расходами. Косвенные затраты распределяются между объектами калькулирования пропорционально исходя из описанного метода распределения косвенных затрат в учетной политике, принятой в организации. Классификация затрат по отношению к объему производства 32 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Затраты по отношению к объему производства подразделяются на постоянные и переменные. Такое разделение используется для целей бизнеспланирования в организации, технико-экономического обоснования выпуска продукции, а также для расчета точки безубыточности и др. Постоянные затраты – это затраты, которые остаются неизменными для различного объема производства за определенный период времени. Примером таких затрат могут являться затраты: • на аренду помещений; • оплату труда управленческого аппарата; • проценты по обязательствам и пр. На практике это условие не всегда выполняется. При расчете постоянных затрат на определенный период необходимо принимать во внимание фактор времени: чем больше планируемый период, измеряемый несколькими годами, тем выше погрешность расчета, т.к. в этом случае постоянные затраты будут носить характер переменных. Необходимо также учитывать расширение масштаба производства, которое при увеличении неизменно приведет к росту всех видов затрат. Для более короткого периода затраты останутся постоянными. Поэтому в экономике организации постоянные затраты часто называют условно-постоянными. При планировании необходимо иметь в виду, что условно-постоянные затраты на единицу продукции уменьшаются с увеличением объема производства и реализации продукции. Переменные затраты – это затраты, которые изменяются прямо пропорционально объему производства и реализации продукции. Основным признаком, определяющим переменные затраты, является их исчезновение при остановке производства.

ГЛАВА 2 Примером переменных затрат могут быть расходы: - на сырье и материалы, энергию и топливо, потребляемые в процессе производства; - заработную плату рабочих, занятых на производстве продукции, и др. Рост переменных затрат не всегда происходит пропорционально росту объемов производства: например, если при увеличении объемов производства вводится ночная смена. Один из важных аспектов поведения переменных расходов заключается в том, что эти издержки постоянны в расчете на единицу продукции, услуги. Условно-постоянные и переменные затраты образуют совокупные производственные затраты. Следует отметить, что деление затрат (в т.ч. накладных (общепроизводственных) расходов) на переменные и постоянные носит достаточно условный характер. Существует группа расходов, содержащих в себе компоненты как переменных, так и постоянных затрат – т.н. смешанные издержки. Последние относятся к переменным затратам в части доли переменной компоненты и к постоянным – в части доли постоянных затрат. Классификация затрат по степени однородности По степени однородности затраты подразделяются на простые (одноэлементные) и комплексные (сложные). Простые затраты – затраты, которые состоят из одного экономического элемента. Например: сырье, заработная плата, отчисления на социальное страхование и т.д. Комплексные затраты – совокупность затрат, которые представляют собой расходы: • по обслуживанию производства и управлению; • на подготовку и освоение производства новых видов продукции; • на потери от брака; • прочие производственные; • внепроизводственные. В каждую статью комплексных расходов включаются затраты различного экономического характера и назначения. Классификация затрат по эффективности С позиции эффективности затраты квалифицируются как производительные и непроизводительные.

Производительные затраты – это затраты на производство продукции установленного качества при рациональной технологии и организации производства. Непроизводительные затраты – это затраты, которые являются следствием недостатков в технологии и организации производства (потери от простоев, брак продукции, оплата сверхурочных и др.). Производительные расходы планируются, а непроизводительные, как правило, планированию не подлежат. Классификация затрат по связи с процессом производства По участию в процессе производства все виды затрат подразделяются на производственные и коммерческие. Производственные и коммерческие затраты образуют полную себестоимость. Производственные затраты связаны с основным видом деятельности организации. Коммерческие (внепроизводственные) затраты связаны с реализацией продукции и включают в себя расходы на рекламу, средства, уплачиваемые сбытовым и посредническим организациям, комиссионные сборы и другие подобные расходы. Классификация затрат в зависимости от времени возникновения и отнесения на себестоимость В зависимости от времени возникновения и отнесения на себестоимость затраты подразделяются на расходы текущего и будущих периодов, а также предстоящие расходы. Расходы текущего периода – это расходы, связанные с производством и реализацией продукции данного периода. Расходы будущих периодов – это расходы, которые возникают в настоящем периоде, но подлежат отнесению на себестоимость отдельных видов продукции в течение установленного срока. Например, расходы на освоение новых видов продукции, производимые за счет себестоимости. Предстоящие расходы – это расходы на создание резервов за счет издержек производства для предстоящих расходов будущих периодов. Например, создание резерва на оплату отпусков, предстоящих оплат по ремонту основных средств. Поскольку организации самостоятельно определяют формы и методы учета затрат исходя из конкретных условий хозяйствования и действующего в Республики Беларусь бухгалтерского учета, апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 33

ГЛАВА 2 затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость независимо от времени оплаты (предварительной или последующей). Следует отметить необходимость: - отражения в учетной и (или) экономической политике организации четкого распределения затрат, относимых на себестоимость; - указания процента соотношения этих затрат

между производствами, а также между номенклатурой выпускаемой продукции (работ, услуг). Классификация одних и тех же затрат, включаемых в себестоимость, по различным видам производится в связи с необходимостью проведения анализа себестоимости выпускаемой продукции, ведения хозяйственной деятельности и оперативности принимаемых решений, а также для целей планирования деятельности организации и пр.

Классификация затрат в системе управленческого учета Различие в движении потоков затрат, относимых на продукт и на расходы периода Регистрируются как активы в балансе и переходят в разряд расна продукт ходов на счете прибылей и убытков как текущего, так и следующих отчетных периодов Затраты Регистрируются как расходы на счете прибылей и убытков текущего периода отчетного периода

Затраты на продукт обусловлены производством продукции. Они входят в стоимость продукции, т.е. запасов, поэтому их иногда называют запасоемкими затратами. К затратам на продукт относят затраты, непосредственно связанные с единицами продукции: стоимость основных материалов, труда основных производственных рабочих, а также производственные накладные затраты, т.к. они имеют непосредственное отношение к переработке сырья и материалов в готовую продукцию. Основные материалы. Не останавливаясь подробно на составе вышеуказанных статей затрат, отметим, что основные материалы представляют собой сырье и материалы, которые перерабатываются в готовую продукцию. К основным материалам в системе управленческого учета не следует относить затраты на расход материалов, играющих вспомогательную роль, т.к. более точное исчисление такого рода затрат не дает экономического выигрыша, а именно затраты на их исчисление и распределение превышают выгоду от формирования более точного показателя. Вспомогательные или косвенные материалы следует относить к производственным накладным расходам. Основной труд. Представляет собой оплату труда производственных рабочих, непосред34 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ственно связанных с изготовлением конкретных видов продукции. Очевидно, что косвенная заработная плата – это вся прочая оплата труда в организации, которую невозможно или нецелесообразно относить на конкретную продукцию. Косвенная заработная плата входит в состав общепроизводственных накладных расходов, например, заработная плата производственных менеджеров, контролеров, охраны; заработная плата, начисленная за исправление брака (там, где брак является неизбежным из-за несовершенства технологических процессов), сверхурочная доплата, оплата за время простоя. Производственные накладные затраты. Включают, следовательно, все остальные затраты на производство продукции: вспомогательные материалы, косвенный труд, коммунальные услуги, амортизацию производственных зданий и оборудования и т.п. Затраты периода не включаются в стоимость запасов, а относятся на расходы в том периоде, в котором они возникли. Ряд затрат не способен генерировать будущие экономические выгоды, поэтому такие затраты не должны увеличивать затраты на продукт. Приведем следующие примеры затрат, исключаемых из себестоимости запасов и призна-

ГЛАВА 2 ваемых в качестве расходов в периоде их возникновения (в соответствии с IAS 2 (примечание): - сверхнормативные потери сырья, затраченного труда или прочих производственных затрат; - затраты на хранение, если только они не необходимы в производственном процессе для перехода к следующему его этапу; - административные накладные расходы; - затраты на продажу. Таким образом, в наиболее общем виде затраты периода – это административные затраты и затраты, связанные с реализацией. Данные расходы напрямую не связаны с покупкой товаров или производством готовой продукции. Расходы по реализации рассматриваются в основном как относящиеся к себестоимости продаж, а административные расходы настолько косвенно связаны с производственным процессом, что любое распределение их полностью произвольно. Административные затраты. Это затраты на общее управление организацией в целом (зара-

ботная плата административных работников, затраты на командировки административного персонала, амортизация административных зданий и офисного оборудования и т.п.). Затраты, связанные с реализацией. Включают все затраты по обеспечению выполнения заказов и доставке готовой продукции покупателям (комиссионные, реклама, амортизация торгового оборудования, транспортных средств, доставка и хранение готовой продукции). Переменные и постоянные затраты. Классификация затрат на переменные и постоянные больше характерна для учетных систем, формирующих затраты для целей принятия управленческих решений. Однако и при калькуляции себестоимости продукции в системе управленческого учета возникает необходимость классифицировать ряд затрат на переменные и постоянные. Деление затрат на постоянные и переменные происходит в контексте вопроса о распределении производственных накладных расходов.

2.2 ЗАТРАТЫ НА ПРОИЗВОДСТВО ПРОДУКЦИИ, РАБОТ, УСЛУГ И ИХ УЧЕТ МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Первоначально организация должна выбрать метод калькулирования себестоимости и закрепить его в учетной политике организации. Выделяют следующие варианты: 1. Нормативный метод. Учет затрат на производство по данной методике предусматривает создание системы действующих прогрессивных норм и нормативов и на ее основе калькуляции нормативной себестоимости продукции (работ, услуг); выявление и учет затрат, связанных с отклонениями от действующих норм и нормативов; исчисление фактической себестоимости продукции (работ, услуг) на основе предварительно составленных калькуляций нормативной себестоимости с использованием данных учета отклонений от норм и изменений норм.

Справочно

Рекомендуется указать в учетной политике организации утвержденные нормы (нормати-

вы) по расходу сырья и материалов, затратам времени, использования оборудования, ремонта, брака и т.д. Как правило, данные нормы (нормативы) перечислены в технической документации, в этом случае в учетной политике указывается наименование и реквизиты соответствующего документа. Нормативный метод является одним из самых прогрессивным. Следует обратить внимание на то, что существует постановление Министерства промышленности Республики Беларусь от 30 ноября 2007 г. № 21 «Об утверждении Инструкции о порядке нормирования расхода сырья и материалов в производстве продукции», где указано, что нормированию подлежат все виды сырья и материалов, применяемые при производстве продукции и в других производственных процессах. Нормирование расхода сырья и материалов осуществляется с целью определения его оптимального количества при закупках, необходимого для изготовления продукции заданного качества в апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 35

ГЛАВА 2 установленные сроки, рационального и эффективного их использования. 2. Позаказный метод. Применяется в индивидуальном, мелкосерийном производстве сложных изделий, а также производстве опытных, экспериментальных, ремонтных и т.п. работ. При позаказном методе объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ, выдаваемый на заранее определенное количество продукции (изделий), объем работ и услуг. Вся первичная документация составляется с обязательным указанием номеров (кодов) заказов. Отнесение затрат на заказ осуществляется в строгом соответствии с присвоенным номером (кодом) заказа. Использование материалов и деталей, оформленных к одному заказу, для другого заказа не допускается. Контроль над затратами и правильным оформлением первичных документов ведется в соответствии с нормативно-технической документацией. В аналитическом учете производственные затраты группируются по заказу в разрезе установленных статей калькуляции. Обычно заказы открываются на количество изделий, выпуск которых предусмотрен в течение месяца. Если одинаковые изделия с длительным циклом изготовления запускаются в производство в разные периоды, то на каждое изделие следует открывать отдельный заказ. На изделие, имеющее длительный производственный цикл, могут открываться заказы на отдельные технологические и монтажные узлы в соответствии с установленной комплектацией. В отдельных производствах учет затрат по изготовлению вновь осваиваемых изделий в начальном периоде производства осуществляется позаказным методом. По мере освоения технологии производства учет этих изделий при необходимости может быть переведен на нормативный метод. До тех пор пока конкретный заказ полностью не выполнен, все произведенные затраты по нему (как отчетного периода, так и предшествующих) отражаются в незавершенном производстве. По окончании выполнения заказа все накопленные по нему затраты списываются на выпуск продукции. Фактическая себестоимость единицы изделия или работ исчисляется по окончании выполнения заказа в полном объеме путем деления суммы затрат, учтенных по статьям калькуляции, на количество изготовленных по этому заказу изделий (работ). 36 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

3. Попередельный метод. Применяется в массовых производствах, конечная продукция которых получается путем постепенной переработки исходного сырья, проходящего ряд последовательных технологических прерывных стадий (фаз) производства. Объектом учета затрат является технологический передел, стадия или фаза производственного процесса. При этом методе учета затраты на производство продукции учитываются по цехам (переделам, фазам, стадиям) и калькуляционным статьям. Объектами учета и калькулирования могут быть приняты отдельные виды продукции, группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов. Фактическая себестоимость продукции определяется путем деления общей суммы затрат на количество выпущенной продукции по переделу. При применении попередельного и позаказного методов учета затрат на производство обязательно использование основных элементов нормативного учета – своевременное выявление отклонений фактических затрат от текущих норм и учет изменений норм. Также при организации учета затрат на производство организация может применять бесполуфабрикатный вариант – без отражения в системном учете себестоимости полуфабрикатов своего производства, или полуфабрикатный вариант – с отражением себестоимости в системе счетов бухгалтерского учета при передаче полуфабрикатов своего производства из одного подразделения в другое. При полуфабрикатном варианте учета передача полуфабрикатов собственного производства из одного подразделения организации (передача) в другое отражается в учете, как правило, по фактической себестоимости. Допускается учитывать их в текущем порядке по нормативной себестоимости полуфабрикатов с последующим доведением до фактической себестоимости. В организациях с цеховой структурой управления учет затрат ведется таким образом, чтобы обеспечить выделение в себестоимости продукции затрат отдельных цехов. В организациях с бесцеховой структурой управления сводный учет затрат на производство ведется в целом по организации.

ЗАТРАТЫ НА ПРОИЗВОДСТВО

Затраты, связанные с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а так-

ГЛАВА 2 же затраты вспомогательных производств, затраты, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, отражаются на счетах: 20 «Основное производство»; 23 «Вспомогательные производства»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

Справочно

Как уже отмечалось в предыдущих разделах, структура затрат на производство, себестои-

мости продукции изложена в постановлении Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов». Схематично их структура указана в таблице 1 и может иметь следующий вид. Таблица 1

Расходы по текущей деятельности в производственной организации Себестоимость реализованной продукции включает:

Управленческие расходы включают:

Расходы на реализацию включают:

Прямые затраты Распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, относящиеся к реализованной продукции

Условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы» Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты, если это не предусмотрено учетной политикой организации

Расходы на реализацию, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию» и относящиеся к реализованной продукции

Условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты, если это предусмотрено учетной политикой предприятия

Прямые затраты списываются на сч. 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» со сч. 10 «Материалы», 28 «Брак в производстве», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и др. Косвенные затраты в полном объеме распределяются ежемесячно на сч. 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» (если вспомогательные производства производили изделия и работы и оказали услуги на сторону) со сч. 25 «Общепроизводственные затраты» и 26 «Общехозяйственные затраты», потери от брака – со сч. 28 «Брак в производстве». Суммы фактической производственной себестоимости продукции (работ, услуг) переносятся со сч. 20 «Основное производство» и 23 «Вспомогательные производства» на сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг», 43 «Готовая продукция», 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и другие.

Справочно

Затраты на указанных счетах отражаются в следующей последовательности:

1. По дебету этих счетов в течение месяца собираются все производственные затраты; 2. В дебет этих счетов списывается часть расходов будущих периодов, в соответствии с определяемой учетной политикой методикой; 3. По дебету этих счетов отражается создание резервов; 4. Распределяются общепроизводственные расходы вспомогательных производств; 5. Определяется себестоимость продукции и услуг вспомогательных производств, производится распределение работ и услуг; 6. Суммируются и списываются на основное производство с распределением между отдельными видами продукции общепроизводственные и общехозяйственные расходы; 7. Определяются окончательные потери от брака и включаются в затраты основного производства; 8. Определяется незавершенное производство и исчисляется себестоимость выпущенной продукции.

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 37

ГЛАВА 2 Бухгалтерский учет материалов организуется с учетом следующих особенностей. При отпуске материалов в производство их оценка производится организацией одним из следующих способов: по средневзвешенным ценам; по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стоимости; по ценам последнего приобретения (метод ЛИФО); по ценам первого приобретения (метод ФИФО). Применение какого-либо из перечисленных способов по группе или виду материалов определяется учетной политикой организации.

Справочно

Следует отметить, что организация может использовать только методы, которые не противоречат существующей практике бухгалтерского учета. Поэтому метод ЛИФО хозяйствующими субъектами при оценке запасов не может быть использован. Так, в п. 14 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 12 ноября 2010 № 133 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету запасов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – постановление № 133) указано, что при отпуске запасов (кроме товаров, учитываемых по розничным ценам) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов: - по себестоимости каждой единицы; - по средней себестоимости; - по себестоимости первых по времени приобретения запасов (способ ФИФО). Применение одного из перечисленных способов по группе (виду) запасов производится в течение отчетного года и определяется в учетной политике организации.

Оформление отпуска материалов в производство организуется таким способом, чтобы по тем видам и группам материалов, по которым установлены нормы и лимиты их расходования, можно было определить их фактическое использование и соответствие нормам. Конкретный порядок установления норм, лимитов и контроля за использованием материалов 38 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

определяется соответствующими приказами руководителя организации. Особенности учета отходов производства могут устанавливаться локальными актами организации с учетом следующих подходов. Отходы, образующиеся в подразделениях организации, собираются в установленном порядке и сдаются на центральные (головные) склады или в цеховые кладовые по сдаточным накладным с указанием их наименования и количества. Возвратные отходы, используемые в производстве, т.е. отходы, которые потребляются основными и вспомогательными цехами организации для изготовления продукции основного и вспомогательного производства, изготовления предметов широкого потребления (товаров культурно-бытового назначения и хозяйственного обихода), приходуются в дебет соответствующего субсчета сч. 10 «Материалы» в корреспонденции с кредитом счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»). Учет отходов должен способствовать обеспечению контроля за их сохранностью и использованием в соответствии с регламентом организации.

ЗАТРАТЫ НА ОПЛАТУ ТРУДА

Затраты на оплату труда учитываются по местам их возникновения в составе затрат основного производства – оплата производственных рабочих; общепроизводственных расходов – оплата труда управленческого и обслуживающего персонала организации, цехов; общехозяйственных расходов – оплата труда управленческого обслуживающего персонала организации в целом. Затраты на оплату труда вспомогательных рабочих, занятых обслуживанием производственного оборудования, транспортных средств или общехозяйственными работами, относятся на статьи общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Порядок учета выработки и заработной платы осуществляется на основе действующих в организациях положений по учету оплаты труда. Простои рабочих и оплата времени простоя оформляются распоряжением, иным документом организации. Данные документы выписываются на всех производственных рабочих, имевших в течение дня текущие простои, независимо от вида их оплаты. Различаются простои по внутренним

ГЛАВА 2 и внешним причинам. Внутренними причинами простоев считаются: несвоевременный или недоброкачественный ремонт оборудования, несвоевременная подача сырья и материалов, отсутствие необходимых приспособлений, а внешними – непоступление от поставщиков материалов, топлива, энергии и т.д. Потери от простоев по внутренним и внешним причинам в части затрат на оплату труда складываются из затрат по оплате труда производственных рабочих, причитающейся за время простоя, или доплат до установленных размеров заработка, если соответствующие рабочие были заняты в период простоев на других работах, менее квалифицированных, и отчислений на социальное страхование в соответствующих размерах. Организации могут данные затраты относить на внереализационные расходы, если это предусмотрено учетной политикой. Общая сумма распределения затрат по направлениям (основное производство, общепроизводственные расходы, общехозяйственные расходы и др.) должна соответствовать сумме начисленных затрат на оплату труда. Фактически начисленная основная заработная плата производственных рабочих включается в себестоимость отдельных видов продукции (однородных групп продукции) прямым путем на основании первичных документов. При невозможности прямого отнесения заработной платы на отдельные виды продукции фактические затраты по заработной плате распределяются между отдельными видами продукции (группами однородной продукции) пропорционально нормативным затратам заработной платы, исчисленным по сметным (нормативным) ставкам затрат. Расчеты с рабочими и служащими по оплате труда (по всем видам заработной платы, премиям, пособиям по временной нетрудоспособности) учитываются на сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Справочно

В соответствии с Указом Президента Республики Беларусь от 10 мая 2011 г. № 181 «О некоторых мерах по совершенствованию государственного регулирования в области оплаты труда» (Далее – Указ № 181) для организаций, включенных в Государственный реестр субъектов естественных монополий, установлены ограничения в части отнесения на себесто-

имость продукции, товаров (работ, услуг) и включения в затраты, учитываемые при налогообложении и ценообразовании, суммы средств, направляемых на выплату премий за производственные результаты и надбавок всех видов. Согласно п. 2.3 Указа № 181 общая сумма средств, направляемых на выплату премий за производственные результаты и надбавок всех видов, выплачиваемых работникам организаций, включенных в Государственный реестр субъектов естественных монополий, относится на себестоимость продукции, товаров (работ, услуг) и включается в затраты, учитываемые при налогообложении и ценообразовании, в пределах норматива – 80% суммы заработной платы, исчисленной по сдельным расценкам, а также тарифным ставкам и должностным окладам с учетом повышений, предусмотренных законодательством, за фактически отработанное время в отчетном периоде по организации в целом, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь. Порядок использования средств, направляемых на выплату премий за производственные результаты и надбавок всех видов в пределах данного норматива определяется нанимателем на основании коллективного договора, соглашения, иного локального нормативного правового акта, принятых в соответствии с законодательством. При натуральной форме оплаты труда в бухгалтерском учете начисление причитающихся работнику сумм отражается по дебету сч. 20 «Основное производство» или других счетов затрат на производство и кредиту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Выдача продукции взамен начисленных сумм оплаты труда отражается по дебету сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» в корреспонденции со сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и дебету сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в корреспонденции со сч. 43 «Готовая продукция», 68 «Расчеты по налогам и сборам». Размеры обязательных страховых взносов устанавливаются в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь. Учет обязательных страховых взносов производится на сч. 69 «Расчеты по социальному страхованию и апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 39

ГЛАВА 2 обеспечению» субсчете «Расчеты по социальному страхованию». Страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний учитываются на сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Как уже отмечалось, затраты труда на предприятии имеют две составляющие. 1. Прямые затраты – затраты на оплату труда, в их состав включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат. 2. Распределяемые условно-постоянные затраты – затраты на оплату труда работников, которые связаны с процессом производства опосредованно и их зарплата и все выплаты с нее согласно законодательству входят в состав общехозяйственных затрат, управленческих расходов и относятся на себестоимость продукции через коэффициенты, рассчитанные пропорционально определенной базе согласно учетной политике организации. Для оказания методической помощи руководителям и специалистам коммерческих организаций при проведении ими работы по совершенствованию действующих и внедрению новых систем оплаты труда, в т.ч. без применения ЕТС, повышению тарифных ставок (окладов) работников во взаимосвязи с конечными результатами и эффективностью деятельности с учетом финансовых возможностей организации постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 11 июля 2011 г. № 67 утверждены Рекомендации № 67 по определению тарифных ставок (окладов) работников коммерческих организаций и о порядке их повышения (далее – Рекомендации). Рекомендации № 67 носят межотраслевой характер и могут быть использованы коммерческими организациями независимо от формы собственности и видов экономической деятельности (далее – организации). Согласно Рекомендациям нанимателем на основании локального нормативного правового акта (далее – ЛНПА), соглашения и (или) трудового договора (контракта) могут устанавливаться тарифные ставки (оклады) работника: 40 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- на основе ЕТС; - на основе тарифной сетки, определенной тарифным (местным) соглашением либо разработанной и утвержденной в организации (далее – ТС); - без применения ЕТС (ТС). При формировании размеров тарифных ставок (окладов) на основе ЕТС наниматель может: - осуществлять распределение работников организаций по тарифным разрядам ЕТС согласно приложению 1 к Рекомендациям № 67; - применять коэффициент повышения по технологическим видам работ, производствам, видам экономической деятельности и отраслям (далее – коэффициент повышения) согласно приложению 2 к Рекомендациям № 67. Установлен конкретный перечень профессий (должностей) или категорий работников, работ, по которым могут предусматриваться применение коэффициентов повышения, а также, при необходимости, порядок и условия их применения; - определять тарифные ставки (оклады) работников путем последовательного умножения тарифной ставки первого разряда, действующей у нанимателя, на тарифный коэффициент соответствующего тарифного разряда или кратный размер тарифной ставки первого разряда, установленный работнику по его профессии (должности), и на коэффициент повышения; - определять сдельные расценки исходя из тарифных ставок (окладов) выполняемых работ, исчисленных с учетом коэффициентов их повышения согласно приложению 2 к Рекомендациям № 67; - устанавливать работникам с учетом финансового состояния организации повышение их тарифных ставок (окладов) или сдельных расценок до 300% включительно. При этом определяются порядок, размеры и условия установления указанного повышения, например: тарифных ставок (окладов) – в зависимости от наличия присвоенной в установленном порядке квалификационной категории, применения производной профессии (должности) «старший», сложности и характера выполняемых работ и трудовых функций, участия в разработке и реализации инвестиционных и инновационных проектов, способствующих модернизации производства, внедрению новейших технологий, внесенного вклада в эффективность работы организации и по другим основаниям;

ГЛАВА 2 сдельных расценок – в зависимости от уровня выполнения норм труда, их напряженности и прогрессивности, сложности и характера выполняемых работ, отсутствия брака и других факторов; - исчислять повышение тарифных ставок (окладов) или сдельных расценок до 300% включительно, а также повышения, предусмотренные иными нормативными правовыми актами, от тарифных ставок (окладов) с учетом коэффициента повышения при его применении или расценок по каждому основанию отдельно и суммировать их с ними, образуя окончательный размер сдельных расценок, тарифных ставок (окладов). При формировании системы оплаты труда на основе ТС наниматель может устанавливать: - распределение работников по тарифным разрядам ТС либо ЕТС; - размеры повышения тарифных ставок (окладов) либо сдельных расценок работников; - порядок исчисления тарифных ставок (окладов); - порядок тарификации отдельных должностей руководителей и специалистов. В соответствии с Рекомендациями № 67 определение размеров тарифных ставок (окладов) без применения ЕТС (ТС) может устанавливаться нанимателем: - в процентном отношении от выручки, полученной от реализации продукции, товаров (работ, услуг); - в процентном отношении от суммы заключенной внешнеэкономической сделки (договора) в зависимости от эффективности ее (его) реализации; - путем установления фиксированных либо плавающих тарифных ставок (окладов); - с использованием: - системы оплаты труда работников на основе оценки сложности труда (грейдирования); - иных систем оплаты труда работников, разработанных специалистами организации или предложенных организациями науки и научного обслуживания, ведущими прикладные практические исследования и разработки в данной сфере; - передового международного опыта. Наниматель может предусматривать в трудовых договорах (контрактах) работников персональные условия оплаты труда. Порядок тарификации определяется коллективным договором, соглашением или нанимателем. Общая сумма средств, направляемых на выплату заработной платы, начисленной работни-

кам на основе тарифных ставок (окладов), часовых тарифных ставок (окладов), фиксированных должностных окладов, иных гибких систем оплаты труда, сдельных расценок за отработанное время и фактически выполненную работу, премий по результатам финансово-хозяйственной деятельности и надбавок всех видов, включается в затраты, учитываемые при налогообложении и ценообразовании без каких-либо ограничений.

ДОПЛАТЫ И ВЫПЛАТЫ СТИМУЛИРУЮЩЕГО ХАРАКТЕРА

В состав затрат на оплату труда, учитываемых при налогообложении, включаются выплаты компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в соответствии с законодательством, в том числе оплата за работу в ночное время или в ночную смену при сменном режиме работы в размерах, предусмотренных законодательством, в государственные праздники и праздничные дни, объявленные Президентом Республики Беларусь нерабочими днями, выходные дни, сверхурочное время, за совмещение профессий, должностей, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда. Размер доплат за работу в ночное время или в ночную смену (согласно ст. 117 Трудового кодекса Республики Беларусь (далее – ТК) ночным считается время с 22 часов до 6 часов) при сменном режиме работы, включаемых в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при ценообразовании и налогообложении, определен ст. 70 ТК: за каждый час работы в ночное время или в ночную смену при сменном режиме работы производятся доплаты в размере, устанавливаемом коллективным договором, соглашением, но не ниже 20% часовой тарифной ставки (оклада) работника, а для бюджетных организаций и иных организаций, получающих субсидии, работники которых приравнены по оплате труда к работникам бюджетных организаций, – Правительством Республики Беларусь или уполномоченным им органом. При этом ночной сменой считается смена, в которой более 50% времени приходится на ночное время. Оплата труда при совмещении профессий (должностей), расширении зон обслуживания (увеличении объема выполняемых работ) или выполнении обязанностей временно отсутствующего работника, за работу в выходные дни, в апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 41

ГЛАВА 2 государственные праздники и праздничные дни, объявленные Президентом Республики Беларусь нерабочими днями, сверхурочную работу определена ст. 67-69 ТК. Размеры доплат за совмещение профессий (должностей), расширение зоны обслуживания (увеличение объема выполняемых работ) или выполнение обязанностей временно отсутствующего работника устанавливаются нанимателем по соглашению с работником. Согласно ст. 69 ТК каждый час работы в сверхурочное время оплачивается работникам со сдельной оплатой труда не ниже двойных сдельных расценок, с повременной оплатой труда – не ниже двойных часовых тарифных ставок (окладов). Работа в государственные праздники, праздничные дни, установленные и объявленные Президентом Республики Беларусь нерабочими, выходные дни оплачивается не ниже чем в двойном размере. При этом для работников, получающих месячный оклад, оплата производится в размере не ниже одинарной часовой тарифной ставки (оклада)

сверх месячного оклада, если работа производилась в пределах месячной нормы рабочего времени, и в размере не ниже двойной часовой тарифной ставки (оклада) сверх месячного оклада, если работа производилась сверх месячной нормы. За работу в сверхурочное время, в праздничные и выходные дни премии начисляются на заработок по одинарным сдельным расценкам или на одинарную тарифную ставку.

ДОПЛАТЫ ЗА ВРЕДНЫЕ УСЛОВИЯ ТРУДА

Доплаты за работу с вредными и (или) опасными условиями труда производятся по результатам аттестации рабочих мест по условиям труда в зависимости от степени вредности (класса) условий труда в соответствии с приложением 8 к Инструкции по оценке условий труда при аттестации рабочих мест по условиям труда и предоставлению компенсаций по ее результатам, утвержденной постановлением Министерства труда и социальной защиты Республики Беларусь от 22 февраля 2008 г. № 35. Таблица 2

Шкала размеров доплат за работу с вредными и/или опасными условиями труда Классы условий труда

Процент от тарифной ставки первого разряда за 1 час работы в условиях труда, соответствующих классу

1-й класс (оптимальные условия труда) 2-й класс (допустимые условия труда) 3-й класс (вредные условия труда): 3.1 (1-й степени) 3.2 (2-й степени) 3.3 (3-й степени) 3.4 (4-й степени) 4-й класс (опасные условия труда)

0 0 0,10 0,14 0,20 0,25 0,31

Доплаты за работу с вредными и (или) опасными условиями труда устанавливаются в процентах от тарифной ставки первого разряда, установленной в организации, или твердо выраженной денежной величины, которая определяется нанимателем самостоятельно на основании коллективного договора, соглашения, иного локального нормативного правового акта, принятых в соответствии с законодательством. При этом хочется отметить, что размер доплат, рассчитанных от тарифной ставки первого разряда или твердо выраженной денежной величины, не может быть ниже размера доплат, рассчитан42 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ных от тарифной ставки первого разряда, устанавливаемой Правительством Республики Беларусь для оплаты труда работников бюджетных организаций и иных организаций, получающих субсидии, работники которых приравнены по оплате труда к работникам бюджетных организаций.

ИНДЕКСАЦИЯ В СОСТАВЕ ЗАТРАТ

В состав затрат на оплату труда в соответствии с законодательством включаются суммы индексации заработной платы в связи с ростом цен на потребительские товары и услуги и за несвоевременную ее выплату.

ГЛАВА 2 Согласно Закону Республики Беларусь от 21 декабря 1990 г. № 476-XII «Об индексации доходов населения с учетом инфляции» (далее – Закон об индексации) индексация денежных доходов производится, если индекс потребительских цен, исчисленный нарастающим итогом с момента предыдущей индексации, превысит 5%. Индекс потребительских цен исчисляется в установленном порядке и ежемесячно (не позднее 20-го числа следующего месяца) публикуется в республиканских средствах массовой информации, в том числе нарастающим итогом с начала года и с момента предыдущей индексации. Указом Президента Республики Беларусь от 28 января 2006 г. № 55 «О нормативе индексации денежных доходов населения с учетом инфляции» установлен норматив индексации денежных доходов населения, подлежащих индексации в со-

ответствии с Законом об индексации, в размере 100% бюджета прожиточного минимума в среднем на душу населения, утвержденного Советом Министров Республики Беларусь и действующего на момент индексации.

ТРУДОВЫЕ И СОЦИАЛЬНЫЕ ОТПУСКА

В состав затрат на оплату труда, учитываемых при налогообложении, включаются выплаты за неотработанное время, в т.ч. суммы среднего заработка работников, сохраняемого за время трудовых, социальных, дополнительных отпусков продолжительностью, не превышающей предусмотренную законодательством, за исключением дополнительных отпусков, предоставление которых является правом нанимателя, а также за время выполнения государственных или общественных обязанностей. Таблица 3

Виды отпусков Трудовые отпуска

Социальные отпуска

Основной отпуск и дополнительные отпуска

по беременности и родам по уходу за детьми в связи с обучением в связи с катастрофой на Чернобыльской АЭС по уважительным причинам личного и семейного характера

Работники имеют право на основной отпуск, если иное не предусмотрено законодательными актами. Трудовым кодексом предусмотрены следующие дополнительные отпуска: - дополнительные отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и за особый характер работы. Постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 19 января 2008 г. № 73 «О дополнительных отпусках за работу с вредными и (или) опасными условиями труда и особый характер работы» установлено, что дополнительный отпуск за работу с вредными и (или) опасными условиями труда предоставляется работникам на основании аттестации рабочих мест по условиям труда в зависимости от класса (степени) вредности или опасности условий труда; - дополнительные отпуска за ненормированный рабочий день (ст. 158 ТК);

- дополнительные отпуска за продолжительный стаж работы (ст. 159 ТК); - дополнительные поощрительные отпуска (ст. 160 ТК). Пунктом 2.5 Декрета Президента Республики Беларусь от 26 июля 1999 г. № 29 «О дополнительных мерах по совершенствованию трудовых отношений и исполнительской дисциплины» определено, что контракт, заключенный с работником, должен предусматривать предоставление дополнительного поощрительного отпуска с сохранением заработной платы до 5 календарных дней. Расходы, связанные с предоставлением дополнительного поощрительного отпуска, предусмотренного названным Декретом, включаются в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении и ценообразовании. Порядок предоставления социальных отпусков определен ст. 183-185, 189 и 190 ТК. На время соапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 43

ГЛАВА 2 циальных отпусков сохраняется прежняя работа и в случаях, предусмотренных ТК или коллективным договором, соглашением, – заработная плата. Также ТК предусмотрено предоставление отпусков в связи с обучением, затраты по которым относятся на себестоимость: 1) отпуск в связи с обучением в вечерних (сменных) общеобразовательных учреждениях. Работникам, обучающимся в указанных учреждениях, предоставляется на период итоговой аттестации за уровень общего среднего образования отпуск продолжительностью не менее 20 календарных дней, а за уровень общего базового образования – не менее 9 календарных дней с сохранением средней заработной платы по основному месту работы (ст. 208 ТК); 2) отпуск в связи с обучением в учреждениях, обеспечивающих получение профессиональнотехнического образования, в вечерней или заочной форме получения образования. Работникам, обучающимся по направлению (заявке) нанимателя либо в соответствии с заключенными с ними договорами (на подготовку рабочих (служащих), коллективным или трудовым) в учреждениях, обеспечивающих получение профессиональнотехнического образования, в вечерней или заочной форме получения образования, самостоятельно (в порядке экстерната), предоставляется отпуск с сохранением средней заработной платы по основному месту работы следующей продолжительностью: - на период выполнения лабораторных работ, сдачи зачетов и экзаменов в учебном году: на первом и втором курсах – до 10 календарных дней; на третьем курсе – до 20 календарных дней; - для подготовки и прохождения итоговой аттестации – 20 календарных дней. Работникам, обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение профессионально-технического образования, в вечерней или заочной форме получения образования, самостоятельно (в порядке экстерната), при отсутствии направления (заявки) нанимателя, договора на подготовку рабочих (служащих) либо иных оснований, предусмотренных в коллективном или трудовом договоре, могут предоставляться отпуска без сохранения заработной платы продолжительностью (ст. 211 ТК); 3) отпуск в связи с обучением в учреждениях, обеспечивающих получение среднего специаль44 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ного, высшего и послевузовского образования, в вечерней или заочной форме получения образования (ст. 216 ТК). Работникам, успешно обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение среднего специального образования, в вечерней форме получения образования, на период экзаменационной сессии в учебном году предоставляется отпуск: - на втором курсе – до 10 календарных дней; - на третьем и последующих курсах – до 20 календарных дней. Работникам, успешно обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение высшего образования, в вечерней форме получения образования, на период установочной или лабораторно-экзаменационной сессии в учебном году предоставляется отпуск: - на первом и втором курсах – до 20 календарных дней; - на третьем и последующих курсах – до 30 календарных дней. Работникам, успешно обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение среднего специального и высшего образования, в заочной форме получения образования, на период установочной или лабораторно-экзаменационной сессии в учебном году предоставляется отпуск: - на первом и втором курсах – до 20 календарных дней; - на третьем и последующих курсах – до 30 календарных дней. Работникам, обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение среднего специального и высшего образования, в вечерней или заочной форме получения образования, предоставляется отпуск: - на период сдачи государственных экзаменов – 20 календарных дней; - на период подготовки и защиты дипломного проекта (работы) – 90 календарных дней. Работникам, обучающимся в учреждениях, обеспечивающих получение послевузовского образования, в заочной форме получения образования и успешно выполняющим индивидуальные планы, ежегодно предоставляется отпуск для сдачи кандидатских экзаменов продолжительностью 15 календарных дней. Работникам, допущенным к итоговой аттестации в порядке экстерната за уровень общего базового образования, предоставляется отпуск продолжительностью не менее 17 календарных дней,

ГЛАВА 2 а допущенным к итоговой аттестации за уровень общего среднего образования, – не менее 20 календарных дней с сохранением средней заработной платы по основному месту работы. За время отпусков, предоставляемых в связи с обучением в учреждениях, обеспечивающих получение среднего специального и высшего образования, в вечерней или заочной форме получения образования, за работником сохраняется средняя заработная плата. Во всех других случаях (которые не прописаны законодательно) расходы организации по предоставлению социальных отпусков производятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении нанимателя. В ст. 131 Налогового кодекса Республики Беларусь приведен перечень затрат, которые не учитываются при налогообложении, которые касаются затрат по оплате труда, а именно: - выплаты физическим лицам, работающим в организациях по трудовым договорам, в денежной и натуральной формах, носящие характер социальных льгот, дополнительно предоставляемых по решению нанимателя и (или) трудового коллектива сверх льгот, предусмотренных законодательством, в т.ч.: - вознаграждения по итогам работы за год; - материальная помощь (в т.ч. безвозмездная материальная помощь работникам для строительства либо приобретения индивидуального жилого дома или квартиры, а также погашения кредитов, займов, предоставленных на эти цели); - оплата дополнительных отпусков за ненормированный рабочий день, за продолжительный стаж работы в одной организации, поощрительных отпусков, которые могут предоставляться по коллективному, трудовому договору, нанимателем; - выплаты, осуществляемые обучающимся работникам, в размере, превышающем размер стипендии, устанавливаемый в соответствии с законодательством; - единовременные пособия лицам, уходящим на пенсию; - компенсационные выплаты в связи с повышением цен, производимые сверх размеров индексации доходов, предусмотренных законодательством; - оплата жилья, путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в секциях, кружках, клубах, посещений культурно-зрелищ-

ных и физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки на периодические издания, товаров (работ, услуг) для личного потребления и другие аналогичные выплаты и затраты; - на командировки, произведенные сверх норм, установленных в порядке, определенном ТК; - на оплату стоимости топливно-энергетических ресурсов, израсходованных сверх норм, доводимых до организаций в установленном порядке; - расходы на организацию досуга или отдыха в ходе проведения рекламных акций, а также при проведении собраний, конференций, семинаров; - на приобретение проездных билетов на транспорт общего пользования для работников, работа которых носит разъездной характер, если эти работники на время выполнения служебных обязанностей обеспечиваются специальным транспортом; - на выдачу работникам средств индивидуальной защиты сверх установленных норм; - страховые взносы по видам добровольного страхования, за исключением страховых взносов по перечню видов добровольного страхования и порядку, определяемым Президентом Республики Беларусь; - иные затраты, не связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав, не учитываемые при налогообложении в соответствии с законодательством.

ЗАТРАТЫ НА ПОДГОТОВКУ И ОСВОЕНИЕ ПРОИЗВОДСТВА

Учет затрат на подготовку и освоение производства при необходимости может осуществляться раздельно по видам осваиваемых изделий, объектов. В таких случаях утвержденная в смете сумма затрат доводится до подразделений (отделов, цехов). В случае поэтапного выполнения работ по окончании каждого этапа работ производственного характера, связанных с подготовкой и освоением производства, оформляется акт и производится списание затрат. Изготовленные в процессе освоения опытные образцы или партии изделий (соответствующие стандартам или техническим условиям) включаются в объем выпуска продукции по фактической себестоимости. Затраты на подготовку и освоение выпуска продукции, предназначенной для массового и апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 45

ГЛАВА 2 серийного производства, относятся на себестоимость в порядке, установленном учетной политикой организации. В таких случаях фактические затраты на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые затраты) относятся в дебет сч. 97 «Расходы будущих периодов» и списываются на счета учета затрат не ранее чем со дня начала осуществления деятельности предприятия или эксплуатации производств (цехов, агрегатов). Стоимость покупной технологической оснастки формируется исходя из цен приобретения (без учета налога на добавленную стоимость в соответствии с законодательством), наценок, комиссионных вознаграждений, таможенных пошлин, транспортно-заготовительных затрат сторонних организаций и др. Стоимость технологической оснастки собственного производства определяется исходя из затрат на ее изготовление. В том случае если технологическая оснастка в соответствии с законодательством не отнесена к основным средствам по решению организации, ее учет организуется на сч. 10 «Материалы» в соответствии с установленным планом счетов в организации. По кредиту определенного субсчета отражается перенос стоимости технологической оснастки на себестоимость продукции, работ, услуг в корреспонденции со счетами учета затрат в порядке, определяемом нормативными правовыми актами и установленном учетной политикой организации. При индивидуальном производстве стоимость технологической оснастки списывается на соответствующий заказ по мере его изготовления. При снятии изделий с производства (аннулировании заказов) стоимость относящейся к данному изделию технологической оснастки, если она не может быть использована в дальнейшем внутри или вне организации, списывается на сч. 91 «Прочие доходы и расходы» (за минусом отходов). Амортизационные отчисления от стоимости основных средств и нематериальных активов рассчитываются в соответствии с Инструкцией о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики

46 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь, Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27 февраля 2009 г. № 37/18/6. Амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, участвующих в предпринимательской деятельности, отражается в бухгалтерском учете в затратах на производство по дебету сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (при условии ведения раздельного учета их коммерческой и некоммерческой деятельности), 44 «Расходы на реализацию» в корреспонденции с кредитом сч. 02 «Амортизация основных средств» и 05 «Амортизация нематериальных активов».

Справочно

С 1 января 2013 г. вступило в силу постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений и отдельных структурных элементов постановлений Министерства финансов Республики Беларусь по вопросам бухгалтерского учета» (далее – Инструкция № 26), которое отменило ранее действовавшее постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 12 декабря 2001 г. № 118 «О бухгалтерском учете основных средств и нематериальных активов» Новая Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств в основном внесла изменения в условия отнесения активов к основным средствам и определила перечень активов, на которые не распространяется ее действие. Наиболее существенным изменением представляется отсутствие в Инструкции № 26 стоимостного критерия. Согласно Инструкции № 26 в качестве основных средств к бухгалтерскому учету принимаются активы, имеющие материально-вещественную форму, при одновременном выполнении определенных условий.

ГЛАВА 2 Таблица 4

Отображение изменений условий отнесения активов к основным средствам До 1 января 2013 г. (согласно постановлению № 118) С 1 января 2013 г. Активы предназначены: - для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг; - во вспомогательных, обслуживающих производствах и хозяйствах; - для управленческих нужд организации; - для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование Способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем Предназначены для использования в течение срока продолжительностью свыше 12 месяцев Не предполагается на момент приобретения последующая перепродажа

Согласно Инструкции № 26 земельные участки, вложения в земельные участки, в улучшение земель, в объекты природопользования принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Многолетние дикорастущие объекты растительного мира, произрастающие в естественных условиях на территории организации, не принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств. Активы, принимаемые к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной регистрации, сертификации и т.п. отражаются на сч. 08 «Вложения в долгосрочные активы». До 1 января 2013 г. существовал ценовой критерий, а именно активы, отвечающие предусмотренным критериям, могли не относиться организацией к основным средствам и учитываться в составе средств в обороте, если их стоимость не превышала лимит, установленный в учетной политике организации (но не выше 30 базовых величин за единицу). Инструкцией № 26 применение стоимостного критерия не регламентировано. В п. 3 Инструкции № 26 приведен перечень активов, которые не относятся к основным: 1) запасы, к которым относятся: - сырье, основные, вспомогательные и горючесмазочные материалы, полуфабрикаты и ком-

Активы предназначены для использования в деятельности организации, в т.ч.: - в производстве продукции, при выполнении работ, оказании услуг; - для управленческих нужд организации; - для предоставления во временное пользование (временное владение и пользование), за исключением случаев, установленных законодательством Получение экономических выгод от использования активов Предназначены для использования в течение периода продолжительностью более 12 месяцев Не предполагается отчуждение в течение 12 месяцев с даты приобретения Первоначальная стоимость может быть достоверно определена

плектующие изделия, запасные части, тара; - животные на выращивании и откорме; - незавершенное производство; - готовая продукция; - товары; - сменное оборудование; - специальная (защитная), форменная и фирменная одежда и обувь; - временные (нетитульные) сооружения и приспособления; - относимые к запасам инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления (согласно п. 3 и 4 постановления № 133); 2) оборудование, находящееся у заказчика, застройщика, подрядчика, требующее монтажа и предназначенное для установки в возводимых или реконструируемых объектах; 3) строительные материалы, находящиеся у заказчика, застройщика; 4) вложения в долгосрочные активы; 5) природные объекты; 6) долгосрочные активы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации, а также активы, входящие в выбывающие группы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации; 7) доходные вложения в материальные активы. Среди новинок Инструкции № 26 можно отмеапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 47

ГЛАВА 2 тить долгосрочные активы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации, а также активы, входящие в выбывающие группы, принятые к бухгалтерскому учету в качестве предназначенных для реализации. Порядок учета таких активов регулируется Инструкцией по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, утвержденной постановлением Министерства финансов Республики Беларусь от 30 апреля 2012 г. № 26. Как и прежняя инструкция, Инструкция № 26 не регулирует учет запасов. Порядок бухгалтерского учета запасов определяется постановлением № 133, согласно которому к запасам, в частности, относятся инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления (далее – инвентарь).

ПРИМЕР Вариант 1. С учетом специфики деятельности принято решение об установлении на 2013 г. стоимостного критерия в размере 8 млн руб. при отнесении инвентаря в состав основных средств, которое оформлено следующей записью в учетной политике: «К основным средствам относятся инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, в отношении которых выполняются условия, предусмотренные законодательством для отнесения активов к основным средствам, и стоимость которых превышает 8 млн руб.» Вариант 2. В учетной политике можно определить перечень активов, относимых к отдельным предметам в составе средств в обороте. Он может быть установлен наряду со стоимостным критерием, при этом лимит стоимости можно применять только к перечню либо к имуществу, не поименованному в перечне. Отметка в учетной политике на 2013 год: «Не относятся к основным средствам инвентарь, хозяйственные принадлежности и инструменты независимо от их стоимости согласно перечню: - столы, стулья, тумбы, стеллажи книжные, шкафы для одежды; - зеркала, часы настенные; - калькуляторы; 48 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- настольные лампы; - швабры, грабли, совки и т.п. Инвентарь, хозяйственные принадлежности и инструменты, не поименованные выше, а также оснастка и приспособления включаются в состав основных средств, если выполняются условия, предусмотренные законодательством для отнесения активов к основным средствам, и стоимость этих активов превышает 8 млн руб.» Следует обратить внимание, что новые правила отнесения активов в состав основных средств обязательны для применения касательно имущества, принимаемого на учет, начиная с 1 января 2013 г. При этом объекты, числящиеся в качестве основных средств до указанной даты, организации вправе по своему выбору либо продолжать учитывать в составе основных средств, либо перевести в состав иных активов, руководствуясь новым порядком. Затраты на технический осмотр и уход, на проведение текущего, восстановительного и капитального ремонтов включаются в себестоимость продукции. Произведенные в процессе восстановления объектов основных средств затраты отражаются в бухгалтерском учете способом, выбранным организацией и закрепленным в приказе по учетной политике: - равномерно в течение срока, определенного организацией, с использованием сч. 97 «Расходы будущих периодов»; - в сумме фактически произведенных затрат в том отчетном периоде, к которому они относятся, на основании актов выполненных работ (услуг); - путем резервирования на сч. 96 «Резервы предстоящих платежей» и образования ремонтного фонда или резерва на ремонт основных средств. Порядок учета фактических затрат по ремонту основных средств зависит от его объема, равномерности проведения на протяжении года и способа выполнения. Размер годового ремонтного фонда определяется исходя из утвержденного графика проведения ремонтов и годовой плановой сметы. Создание фонда путем ежемесячного начисления 1/12 части его сметной годовой суммы, указанной в приказе по учетной политике, отражается в бухгалтерском учете записью по дебету

ГЛАВА 2 счетов затрат на производство и кредиту сч. 96 «Резервы предстоящих платежей» субсчета «Ремонтный фонд». Правильность образования и использования сумм ремонтного фонда проверяется по фактическим данным смет, расчетов. Если ремонтный фонд в организации не создается, то в целях равномерного включения в себестоимость продукции затрат по проведению ремонта основных фондов организация может собирать затраты на сч. 97 «Расходы будущих периодов». Сумма затрат, собранная на сч. 97 «Расходы будущих периодов» в течение отчетного периода, списывается равными долями из определенного организацией количества месяцев проводкой в дебет счетов учета затрат. Аналогичный порядок проведения и отражения в бухгалтерском учете применяется и для ремонта основных средств, сданных в аренду. При организации и учете затрат на техническое обслуживание и гарантийный ремонт изделий, выполняемых в гарантийных мастерских (отделах), организованных в организациях-изготовителях, следует учитывать ряд особенностей. Мастерские (отделы) технического обслуживания и гарантийного ремонта изделий, созданные в организациях-изготовителях, являются структурными подразделениями этой организации. Мастерская (отдел) обслуживает и ремонтирует в период гарантии – срока эксплуатации только те изделия, которые выпускает организация, при которой мастерская или отдел созданы. В период гарантийного срока эксплуатации возврат отказавших в работе изделий культурнобытового и хозяйственного назначения от организаций-потребителей и населения может осуществляться лично, по почте (посылками), а также железнодорожным, автомобильным и воздушным транспортом. На затраты по содержанию мастерской (отдела) (на содержание зданий и оборудования, командировочные, содержание аппарата и др. затраты по техническому обслуживанию и гарантийному ремонту) организацией составляется годовая смета с разбивкой по кварталам в пределах норм на техническое обслуживание и гарантийный ремонт выпускаемых изделий, и она не должна превышать затрат, предусмотренных в плановой себестоимости выпускаемых изделий по статье «Прочие производственные расходы».

Приемка изделий в период гарантийного срока эксплуатации от населения производится приемщиком мастерской (отдела). Для получения изделий от почты, транспортных организаций, поступающих в ремонт от организаций и граждан, заведующий мастерской (или другое материально ответственное лицо) должен быть снабжен постоянной доверенностью. Полученные посылки регистрируются в журнале их поступления. Принятые посылки от населения регистрируются в отдельном журнале. Вскрытие посылок и оформление приемки изделий производится заведующим мастерской в присутствии приемщика и контролера. Поступившие по транспортным документам изделия подвергаются тщательному осмотру с составлением дефектного акта. Дефектный акт составляется в трех экземплярах, из которых первый экземпляр высылается в адрес владельца, второй экземпляр прикладывается к изделию, а третий экземпляр служит основанием для выписки требований и накладных на запасные части, детали и комплектующие изделия и получения их из центрального склада. Контрольный талон прикладывается к изделию и служит документом для оформления требуемых на ремонт деталей. В период гарантийного срока эксплуатации изделия могут выходить из рабочего состояния по вине организации-потребителя или частных лиц (неправильная эксплуатация, механические повреждения и т.д.). В этом случае поступление таких изделий в гарантийную мастерскую оформляется отдельно. При установлении причины неисправности в изделии, которая произошла по вине потребителя, составляется дефектный акт, в котором отражаются эти причины. Акт высылается в адрес потребителя. При этом сообщается стоимость ремонта. В случае возврата изделия в мастерскую непосредственно частными лицами дефектный акт выдается на руки владельцу, в котором должна быть указана стоимость ремонта. Учет поступивших в гарантийную мастерскую изделий осуществляется материально-ответственным лицом на карточках складского учета. Отремонтированные изделия предъявляются мастером-исполнителем контрольному мастеру, который регистрирует их в журнале и производит отметку об их годности в техническом паспорте изделия. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 49

ГЛАВА 2 Возврат отремонтированных изделий гражданам производится под расписку в первом экземпляре квитанции, организациям – по транспортным накладным и почтовым отправлениям. Полученные из центрального склада комплектующие изделия, детали и запасные части на основании вторых экземпляров требований, накладных приходуются на склад мастерской в подотчет кладовщику. Детали, запасные части, узлы, комплектующие изделия из кладовой мастерской для ремонта выдаются исполнителям по первичному документу, разработанному в организации. За снятые негодные детали с ремонтируемого изделия, переданные в кладовую, в первичном документе расписывается кладовщик. Он контролирует сдачу рабочими снятых деталей в точном соответствии с выданными по документу. В конце месяца кладовщик требует от всех рабочих, чтобы они полностью отчитались за полученные детали (негодные или новые). Оставшиеся у рабочих новые детали на первое число месяца записываются в выписанные на следующий месяц первичные документы. За истекший месяц лимитные карты закрываются в равном количестве выданных новых деталей и сданных (снятых) негодных. Изделия, узлы, детали, замененные в процессе гарантийного ремонта, должны быть учтены и использованы в порядке, установленном в организации.

Справочно

В бухгалтерском учете организаций операции своих гарантийных мастерских учитываются следующим образом: - изготовленные цехом по производству изделия, детали, предназначенные для гарантийного ремонта, передаются по накладным на центральный склад комплектующих изделий и отражаются по дебету сч. 10 «Материалы» и кредиту сч. 20 «Основное производство»; - отпущенные из центрального склада в гарантийную мастерскую покупные комплектующие изделия, детали собственного изготовления и материалы для ремонта отражаются по дебету сч. 10 «Материалы» и по кредиту сч. 10 «Материалы» (в подотчет материально ответственному лицу мастерской); - израсходованные на ремонт покупные ком-

50 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

плектующие изделия, детали собственного производства и материалы согласно отчету мастерской и приложенным к нему первичным документам отражаются по дебету сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и по кредиту сч. 10 «Материалы»; - начисленная заработная плата работникам гарантийной мастерской на основании первичных документов (табели, наряды и др.) отражается по дебету сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и по кредиту сч. 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; - другие затраты гарантийной мастерской относятся в дебет сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства»; - затраты, собранные по дебету сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» на гарантийный ремонт, ежемесячно списываются по кредиту этого счета в дебет сч. 20 «Основное производство» по статье «Прочие производственные расходы» или в соответствии с корреспонденцией счетов, установленных организацией. В том случае, если затраты на незаконченный гарантийный ремонт представляют значительные суммы и имеют колебания, то на сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» по субсчету «Гарантийная мастерская» следует отражать затраты на незаконченный гарантийный ремонт. Для этого гарантийная мастерская ежемесячно в установленные организацией сроки представляет в отдел бухгалтерского учета организации опись незаконченного гарантийного ремонта с указанием номеров приемных актов и квитанций, наименования и стоимости поставленных в замену деталей и суммы израсходованной заработной платы. На основании оцененных описей (по прямым затратам) на сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» оставляется незавершенное производство (незаконченный гарантийный ремонт). При учете на сч. 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства

ГЛАВА 2 и хозяйства» незавершенного производства по гарантийному ремонту списание затрат по истечении месяца производится с учетом движения незавершенного производства на начало и конец месяца. Суммы, превышающие стоимость, предусмотренную по плановой калькуляции (по утвержденным нормам), списываются в дебет сч. 28 «Брак в производстве». Затраты по обслуживанию производства и управлению учитываются на сч. 25 «Общепроизводственные затраты» и на сч. 26 «Общехозяйственные затраты». Учет затрат ведется по местам возникновения затрат в разрезе номенклатуры статей, установленных организацией. Общепроизводственные и общехозяйственные затраты включаются в себестоимость продукции, работ, услуг. Наряду со списанием общепроизводственных и общехозяйственных затрат в дебет сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» возможен вариант списания их в качестве условно-постоянных в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» или в форме коэффициента, определяемого от суммы материальных затрат. При принятии организацией решения в соответствии с учетной политикой об отнесении общепроизводственных и общехозяйственных затрат на сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» такой переход рекомендуется осуществить с начала отчетного года. При отражении в учете незавершенного производства по производственной себестоимости по истечении месяца вся сумма общепроизводственных и общехозяйственных затрат распределяется между объемом произведенной продукции (товаров, работ, услуг) и незавершенным производством. Учет общехозяйственных расходов ведется в разрезе статей, предусмотренных сметой. Общехозяйственные затраты распределяются между отдельными видами продукции (работ, услуг) в порядке, установленном учетной политикой организации. Более подробно процесс распределения косвенных расходов описан в п. 2.3. Выбор методики отнесения общехозяйственных и общепроизводственных расходов на отдельные виды выпускаемой продукции определяется учетной политикой.

ПОТЕРИ ОТ БРАКА

Учет потерь от брака должен обеспечить своевременное и полное его выявление по видам, причинам, виновникам и стоимости с целью правильного отнесения затрат на себестоимость продукции и оперативного принятия необходимых мер к его предупреждению и ликвидации. Для организации учета брака и систематизации сведений о нем в организации утверждается классификатор дефектов, причин и виновников брака. На обнаруженный в производстве окончательный и исправимый брак составляется акт (извещение о браке). Сырье, материалы и покупные полуфабрикаты, забракованные в процессе производства по вине поставщиков, оформляются помимо акта специальным документом для предъявления претензий к поставщику. Порядок оформления брака по вине поставщиков и предъявления претензий (рекламаций) к поставщикам устанавливается договорами на поставку сырья, материалов, полуфабрикатов, изделий, а также действующими нормативно-законодательными актами. Себестоимость выявленного в организации окончательного брака определяется, как правило, исходя из фактических, а в отдельных случаях – из плановых или нормативных затрат. Потери от брака, обусловленные низким качеством материалов или полуфабрикатов и подлежащие взысканию с поставщиков как возмещение убытков, уменьшаются на соответствующую величину после признания претензии поставщиками или после удовлетворения иска через судебные органы. На основании актов о браке (или первичных документов по учету выработки) составляется отчет о себестоимости брака в отчетном месяце, в котором определяется сумма потерь от забракованной продукции с указанием вида продукции и виновников брака. В целях оперативного контроля на отдельных участках производства составляются рапорты о забракованной продукции за более короткие периоды (неделя, полмесяца), в которых указываются суммы причиненного ущерба и виновники брака, доводятся до сведения соответствующего руководителя для принятия оперативных мер. Счет 28 «Брак в производстве» предназначен для обобщения информации о потерях от брака в производстве. По дебету сч. 28 «Брак в производстве» отражаются затраты по выявленному внутреннему и внешнему браку (стоимость неисправимого браапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 51

ГЛАВА 2 ка, затраты на исправление брака и др.), а также затраты на гарантийный ремонт в объеме, превышающем норму. По кредиту сч. 28 «Брак в производстве» отражаются суммы, относимые на уменьшение потерь от брака (стоимость забракованной продукции, суммы, подлежащие удержанию с виновных лиц, суммы взысканные или присужденные ко взысканию с поставщиков недоброкачественных материалов, полуфабрикатов и комплектующих изделий и др.), а также суммы, списываемые на счета учета затрат на производство и другие счета как потери от брака. Аналитический учет по сч. 28 «Брак в производстве» ведется по отдельным подразделениям организации, видам продукции, статьям затрат, причинам и виновным лицам. Потери от брака ежемесячно по мере их обнаружения включаются в себестоимость того изделия, по которому обнаружен брак. В случае восстановления исправимого брака по группе изделий потери от брака включаются в себестоимость конкретного изделия пропорционально цеховой себестоимости. Потери от внутреннего брака включаются в затраты того месяца, в котором был выявлен брак; потери от внешнего брака отражаются организацией-изготовителем в том месяце, в котором получены и приняты рекламации потребителей. Независимо от места обнаружения внутреннего брака потери от него относятся по мере их обнаружения на цехи-виновники. Потери от брака продукции основного производства, происшедшие по вине цехов вспомогательного производства или отделов организации, относятся на затраты цеха основного производства, в котором обнаружен брак.

Справочно

Выделяют следующие виды брака на предприятии: 1) в зависимости от характера брака: - исправимый (частичный) – это дефект продукции или изделия, которую технически возможно и экономически целесообразно исправить; - неисправимый (окончательный) – это продукция или изделия с дефектами, устранить которые не возможно или экономически нецелесообразно. 2) в зависимости от происхождения: - внутренний – выявленный на предприятии до того момента, как бракованная продукция по-

52 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

кинула склад или отгружена покупателю; - внешний – бракованная продукция, выявленная покупателем. 3) в зависимости от времени происхождения: - во время создания продукции; - во время постпроизводственной обработки или доставки продукции до потребителя. Когда выявлен брак, необходимо определить целесообразность его устранения. Это связано с тем, что иногда стоимость устранения брака превышает стоимость затрат на производство новой продукции. Затраты, связанные с производством брака включают в себя: стоимость окончательно забракованной продукции, стоимость материалов, полуфабрикатов, испорченных при наладке оборудования сверх установленных норм, затраты на исправление брака. Потери от брака включаются в фактическую себестоимость продукции. Себестоимость внутреннего брака определяется, исходя из фактических затрат, в отдельных случаях – из плановых или нормативных затрат. В себестоимость внутреннего исправимого брака включаются: - затраты на сырье, материалы и полуфабрикаты, израсходованные при исправлении дефектной продукции: стоимость израсходованных материальных ресурсов определяется по покупным ценам с учетом транспортно-заготовительных расходов; - заработная плата производственных рабочих, начисленная за операции по исправлению брака с отчислениями на социальное страхование и Белгосстраха; - доля расходов на содержание и эксплуатацию оборудования и общепроизводственных расходов. Если речь идет о неустранимом внутреннем браке (продукция или изделия с дефектами, устранить которые невозможно или экономически нецелесообразно), то они отражаются на дебете сч. 28 «Брак в производстве», где учитывается все то, что безвозвратно испорчено, затраты на исправление частичного брака и прочие аналогичные расходы. По кредиту отражаются суммы, уменьшающие потери, а именно, стоимость материалов, полученных в результате разборки бракованных изделий, взыскания с виновных лиц и т.д. Потери от внутреннего брака должны отражаться в затратах того месяца, в котором выявлен брак.

ГЛАВА 2 Необходимо помнить, что при составлении калькуляции не допускается включение потерь от брака в другие статьи расходов, таких как «сырье и материалы», «расходы на оплату труда» исходя из стоимости израсходованных материалов или начисленной заработной платы,

непосредственно связанных с исправлением брака; незавершенное строительство. Также к потерям от брака не применяются установленные законодательством нормы потерь от боя. Допустим, по вине работника был совершен исправимый брак. Составляется калькуляция.

№ п/п Статьи

Сумма, руб

1 2 3

212 000 60 000 20 700

Стоимость материальных затрат, использованных на исправление брака Заработная плата Отчисления с фонда заработной платы с учетом обязательного страхования от несчастных случаев, 34,5% Часть общепроизводственных расходов, включаемых в потери от брака в соответствии с существующей на предприятии учетной политикой Исчислен НДС от суммы потерь брака, 20%

20% (212 000 + 60 000 + 20 700 + 12 340) ∙ 100 Итого, предъявленная сумма потерь

12 340 61 008

366 048

Если указанная сумма потерь не будет предъявлена к взысканию с виновного лица, то она будет компенсирована за счет прибыли, остающейся к распоряжении организации. Неисправимый брак № п/п Статьи

Сумма, руб

1 2 3 4

260 000 58 500 20 183 7347

5 6

Стоимость материальных затрат, затраченных на операции Заработная плата Отчисления с фонда заработной платы, 34,5% Часть общепроизводственных расходов, включаемых в потери от брака в соответствии с существующей на предприятии учетной политикой Стоимость продукции, возможная к реализации Итого, предъявленная сумма потерь

Если на предприятии выпускается большая номенклатура изделий и полуфабрикатов, допускается оценивать брак исходя из нормативной (плановой) себестоимости. Стоимость внешнего брака в общем случае определяется как сумма: - производственной себестоимости продукции, окончательно забракованной заказчиками; - транспортных расходов, вызванных заменой забракованной продукции; - расходов на исправление забракованной продукции у покупателя, если речь идет о внешнем исправимом браке. Потери от внешнего брака отражаются в том месяце, в котором получены претензии потребителей продукции или они признаны судебными органами. Более того, если они относятся к основной продукции, произведенной

0 346 030

в предыдущем отчетном периоде, то учитываются они в себестоимости такого же рода продукции, но произведенной в текущем отчетном периоде. Если в отчетном периоде данный вид продукции уже не выпускается, то потери распределяются по видам товарной продукции в порядке, установленном для общепроизводственных расходов, исходя из действующей на предприятии учетной политики.

ПРИМЕР В октябре 2012 г. хозяйствующему субъекту были возвращены изделия «№ 1» и «№ 2», приобретенные покупателем в декабре 2012 г. Потери от брака по изделию «№ 1» составили 410 000 руб., по изделию «№ 2» – 240 000 руб. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 53

ГЛАВА 2 (общая сумма бракованной продукции составила 650 000 руб.). В соответствии с учетной политикой предприятия общехозяйственные расходы распределяются между видами производимой продукции пропорционально заработной плате, начисленной основным производственным рабочим за выполнение опе-

раций, связанным с изготовлением данного вида продукции. По состоянию на август 2012 г. предприятие выпускало 4 вида продукции: «№ 1», «№ 2», «№ 3», «№ 4». Допустим, для иллюстрации разных принципов отнесения брака продукция «№ 2» была снята с производства в августе.

Таблица 5

Отнесение стоимости бракованной продукции на производственную себестоимость № п/п Наименование продукции

Удельный вес в фонде заработной платы

Механизм разнесения затрат на продукцию, произведенную в этом месяце

1 2 3 4

25% 10% 30% 35% 100

= 410 000 + 240 000 ∙ 0,25 = 470 000 руб. = 240 000 ∙ 0,10 = 24 000 руб. = 240 000 ∙ 0,30 = 72 000 руб. = 240 000 ∙ 0,35 = 84 000 руб. = 470 000 + 24 000 + 72 000 + 84 000 = 650 000 руб.

«№ 1» «№ 2» «№ 3» «№ 4» Итого

Общий порядок и правила приемки товаров по количеству и качеству, а также условия, необходимые для проведения объективной и достоверной приемки товаров по количеству и качеству, если договором не предусмотрено иное, определяются Положением о приемке товаров по количеству и качеству, утвержденным постановлением Совета Министров Республики Беларусь от 3 сентября 2008 г. № 1290. Приемка товаров по качеству предусматривает их проверку на соответствие требованиям в отношении качества товаров, установленным договором, техническими нормативными правовыми актами, также может быть оговорено соответствие образцам или эталонам. Если при приемке товаров по количеству и качеству будут выявлены недостача товара или его ненадлежащее качество, то результаты приемки оформляются актом, составленным в день его выявления. Акт в двух экземплярах составляет приемная комиссия с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя или представителя незаинтересованной организации. Акт утверждает руководитель предприятия или лицо, на то уполномоченное.

НЕЗАВЕРШЕННОЕ ПРОИЗВОДСТВО

К незавершенному основному производству относится следующая продукция, не прошедшая 54 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

всех стадий обработки по технологическому процессу: - детали собственного изготовления, законченные и не законченные обработкой; - детали покупные и полуфабрикаты, прошедшие обработку на соответствующих технологических операциях; - узлы, находящиеся на различных стадиях сборки; - изделия, сборка которых еще не закончена, и изделия, полностью законченные, принятые контрольным аппаратом и упакованные, но по каким-либо причинам не сданные на склады готовой продукции до окончания рабочей смены последнего рабочего дня отчетного месяца при односменной и двухсменной работе организации; при двухсменной работе в условиях непрерывного производства – до окончания последней рабочей смены в последнем календарном дне отчетного месяца; при трехсменной работе организации – до 8 часов утра первого числа месяца, следующего за отчетным. К составу незавершенного производства не относятся: - материалы, находящиеся у рабочих мест, не подвергшиеся обработке; - покупные комплектующие детали и полуфабрикаты, находящиеся у рабочих мест, но не прошедшие первой операции обработки или сборки в узлы и изделия;

ГЛАВА 2 - окончательный (подлежащий к сдаче в изоляторы) брак деталей, узлов и изделий, вызванный технологическими причинами, и неисправимый брак производства. Детали и узлы, подлежащие исправлению, включаются в состав незавершенного производства. Учет незавершенного производства подразделяется на оперативно-технический и бухгалтерский. Оперативно-технический учет ведется в цехах в натуральном исчислении. Он осуществляется под руководством производственно-диспетчерского отдела (ПДО) организации, аппаратом производственно-диспетчерских бюро (ПДБ) цехов и работниками промежуточных складов деталей, узлов и изделий. Контроль за сохранностью заготовок, деталей, узлов и изделий на складах, а также за своевременным запуском деталей в обработку, сдачей обработанных деталей на межцеховые склады, за своевременной передачей деталей из цеха в цех и за выпуском готовой продукции осуществляют производственные службы организации. В цехах ведется количественный учет поступлений деталей со стороны; учет деталей и заготовок с первой операции, а также учет узлов, собираемых в цехе, учет движения деталей по операциям и определение пооперационной готовности деталей на каждый данный момент; учет сдачи деталей другим цехам или на склад; учет межцеховой передачи деталей на кооперированную обработку и возвращение из нее; учет списания деталей на брак, на контрольные испытания и другие нужды, а также учет списания недостач и оприходование излишков. Организация учета движения полуфабрикатов (деталей) зависит от особенностей технологии и организации производства, номенклатуры изготовляемых полуфабрикатов (деталей), порядка хранения межоперационных заделов и т.п. В организациях машиностроительного комплекса применяются два основных вида учета движения полуфабрикатов в производстве с составлением баланса деталей подетальный и подетально-пооперационный. В поточно-массовом производстве непосредственно на производственных участках осуществляется подетальный учет. При этом в документах отражаются: исходный остаток деталей, установленный по данным инвентаризации; поступление деталей на участок; передача годных деталей на склад или на другие участки; количество выявленного брака; потери; новый остаток.

В серийном производстве применяется подетально-пооперационный учет. В этом случае используются маршрутные листы, которые позволяют учитывать не только выработку, но и межоперационное движение деталей. Учет ведется по отдельным деталям и по их комплектам. Детали, поступающие из других цехов, приходуются на основании сдаточных накладных, а поступающие из своего цеха – на основании маршрутных листов, рабочих нарядов и других документов. В индивидуальном и мелкосерийном производстве детали отпускаются сборочным цехам по спецификациям (комплектовочным картам), которые выписываются в соответствии с производственным заданием. При этом перечисляются все детали и их количество (по норме), необходимое для выполнения запланированной работы. На основании спецификаций полуфабрикаты списываются в расход по складской карточке количественного учета. После выполнения работы, установленной по спецификациям, расход деталей по норме сопоставляется с фактическим. В конце отчетного периода спецификации закрываются. При этом в них на основе данных приемки выполненных работ записывается переходящий остаток деталей. В массово-поточных производствах детали и узлы передаются на сборку без оформления документами. Здесь составляются месячные документы на передачу деталей и узлов. Применительно к конкретным условиям производства изделий, ПДО и ПДБ цехов своей инструкцией, утвержденной руководителем, согласованной с главным бухгалтером, устанавливают порядок выдачи деталей со складов на участки и порядок учета их на участках в процессе сборки. Внутрицеховой документированный учет движения деталей осуществляется по участкам, сменам, бригадам и другим подразделениям с тем, чтобы по каждому такому участку сохранялся законченный учет с выводом по балансу деталей результатов (излишков и недостач). Для организации внутриучасткового учета деталей и узлов используются маршрутные и сопроводительные листы или приемо-сдаточные ведомости. Оперативно-технический учет движения деталей в производстве заметно облегчается, если детали передают из цеха в цех комплектами. В таком случае в приемо-сдаточных документах укаапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 55

ГЛАВА 2 зывается не количество каждого номера деталей в отдельности, а количество передаваемых комплектов. На основании оперативно-технического учета внутризаводского движения предметов труда цехи ежемесячно составляют отчеты о движении деталей (полуфабрикатов) в производстве. Отчеты эти используются бухгалтерией для оценки незавершенного производства, т.е. для распределения производственных затрат между незавершенным производством и выпущенной готовой продукцией. С целью проверки наличия деталей в составе незавершенного производства, сопоставления их с данными оперативного учета и выявления излишков и недостач на складах и у рабочих мест должна периодически проводиться инвентаризация. Если при инвентаризации незавершенного производства будет обнаружен брак, не предъявленный контролерам ОТК, составляется акт, на основании которого себестоимость этого брака, если он не может быть исправлен, списывается на счет брака в производстве. Окончательно забракованные детали в состав незавершенного производства не включаются. Данные о себестоимости остатков незавершенного производства в цехах обобщаются в целом по организации с выделением затрат каждого цеха. Данные оценки незавершенного производства группируются в том же порядке, в каком ведется сводный учет затрат на производство, т.е. по типам или по другим группам однородных изделий. Под сводным учетом затрат на производство понимается группировка всех затрат по видам вырабатываемой продукции, работ и услуг, по заказам, переделам, цехам и т.п. и по калькуляционным статьям. Данные сводного учета являются основой для составления калькуляций фактической себестоимости продукции. Для формирования затрат на производство в бухгалтерском учете применяются следующие синтетические счета: 20 «Основное производство»; 21 «Полуфабрикаты собственного производства»; 23 «Вспомогательные производства»; 25 «Общепроизводственные затраты»; 26 «Общехозяйственные затраты»; 28 «Брак в производстве»; 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и открытые к перечисленным счетам субсчета и счета аналитического учета. Методика сводного учета затрат на производство и порядок составления на его основе каль56 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

куляций фактической себестоимости продукции зависят от типа и характера производства, применяемого организацией метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции, а также количества видов выпускаемой продукции, структуры управления производством и пр. В организациях с цеховой структурой управления сводный учет затрат должен обеспечить выделение затрат отдельных цехов. В организациях с бесцеховой структурой управления сводный учет осуществляется по видам продукции в целом по организации. Группировка затрат по видам продукции и калькуляционным статьям производится с учетом особенностей производства: - в организациях с серийным и массовым характером производства, осуществляющих учет нормативным методом, группировка производится по однородным группам изделий; - в организациях с индивидуальным и мелкосерийным характером производства – по заказам. Сводный учет затрат на производство осуществляется на основе сводных данных (ведомостей распределения материалов, заработной платы и других затрат), полученных в результате обработки первичной документации, оформленной в установленном законодательством порядке. Свод затрат на производство по элементам составляется путем разложения всех оборотов, связанных с учетом затрат на выпуск промышленной продукции, которые учтены на счетах учета затрат на производство, по корреспондирующим счетам, и исключения внутреннего оборота (затрат по комплексным статьям, перечислений с одного производственного счета на другой и т.п.). Сводный учет затрат на производство продукции, работ, услуг организуется централизованно в главной бухгалтерии и ведется на сч. 20 «Основное производство» и 21 «Полуфабрикаты собственного производства» на основании ежемесячных отчетов цехов о затратах на производство. По данным сч. 20 «Основное производство» определяется себестоимость выпускаемой продукции, выполненных работ и услуг. По дебету счета отражаются прямые затраты (связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и услуг), соответствующая часть услуг вспомогательных производств, затрат по обслуживанию производства и управлению, а также потери от брака, учитываемые предварительно соответственно на сч. 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные затраты»,

ГЛАВА 2 26 «Общехозяйственные затраты», 28 «Брак в производстве». Услуги по внутризаводской кооперации могут относиться на увеличение стоимости полуфабрикатов. Ежемесячно на сч. 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства» и 23 «Вспомогательные производства» определяется фактическая производственная себестоимость выпущенной готовой продукции, сданных работ и услуг, которые относятся в дебет сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» или сч. 43 «Готовая продукция» в корреспонденции по кредиту со сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства». Остатки по сч. 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства» на конец месяца, подтвержденные данными аналитического учета производственных затрат, отражают величину затрат в незавершенном производстве. Организация сводного учета затрат на производство зависит от применяемого организацией варианта учета полуфабрикатов собственной выработки (полуфабрикатный или бесполуфабрикатный). Полуфабрикаты собственной выработки – это продукты отдельных стадий производственного процесса (переделов), предназначенные в основной своей массе для дальнейшей обработки в той же организации, а также частичные продукты (детали) собственной выработки, подлежащие сборке. Как при полуфабрикатном, так и при бесполуфабрикатном вариантах учета с целью контроля за сохранностью полуфабрикатов, а также для определения объема выработанной продукции и состояния остатков незавершенного производства в цехах производственно-диспетчерскими и иными службами цехов организуется оперативный учет движения полуфабрикатов в натуральном выражении на основании документов, оформляющих приемку выработки и внутризаводское перемещение полуфабрикатов. Карточки (книги, ведомости) количественного учета движения полуфабрикатов – заготовок, деталей, узлов – ведутся производственно-диспетчерскими или иными службами цехов по заказам и видам изделий, а внутри их – по номерам деталей и сборочных узлов. При полуфабрикатном варианте учета производственных затрат исчисляется не только себестоимость готовых изделий, но и стоимость полу-

фабрикатов разной степени готовности. Передача полуфабрикатов с одной стадии обработки на другую (из цеха в цех) или на склад системно отражается в записях на счетах бухгалтерского учета. То есть при полуфабрикатном варианте наряду с оперативным ведется также бухгалтерский количественно-стоимостной учет движения полуфабрикатов. Полуфабрикаты, являющиеся законченной продукцией отдельных переделов, оцениваются по фактической (плановой, нормативной) себестоимости или по планово-расчетным ценам. При текущем учете движения полуфабрикатов по нормативной (плановой) себестоимости производится доведение нормативной (плановой) себестоимости полуфабрикатов до уровня фактической себестоимости. При реализации полуфабрикатов на сторону себестоимость их рассчитывается по всем статьям затрат. Полуфабрикаты передаются для последующей переработки из цеха в цех непосредственно, что отражается внутренней проводкой по счету основного производства, или же поступают на склад полуфабрикатов и приходуются следующей записью: Дебет сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» – Кредит сч. 20 «Основное производство». При отпуске этих полуфабрикатов из склада в производство для последующей обработки делается обратная запись: Дебет сч. 20 «Основное производство» – Кредит сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства». При полуфабрикатном варианте учета аналитический учет полуфабрикатов ведется в местах их хранения по видам полуфабрикатов аналогично учету материалов. Полуфабрикаты собственной выработки включаются в себестоимость готовых изделий или полуфабрикатов последующих стадий обработки комплексной статьей «Полуфабрикаты собственного производства». При исчислении себестоимости готовой продукции стоимость полуфабрикатов собственного производства исключается из затрат как внутризаводской оборот. При этом составляются ведомости сводного учета затрат и определяется себестоимость выпуска по каждому цеху (переделу). апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 57

ГЛАВА 2 При полуфабрикатном варианте учета калькулируется себестоимость не только продукции (работ, услуг) организации в целом, но и продукции отдельных цехов (полуфабрикатов, деталей, узлов), передаваемой другим цехам для обработки и сборки. При полуфабрикатном варианте учета возможна оценка незавершенного производства на сч. 20 «Основное производство» по прямым (материальным и трудовым) затратам. Накладные затраты (общепроизводственные и общехозяйственные) распределяются пропорционально основной заработной плате производственных рабочих и относятся на себестоимость изготовленных в конкретном отчетном периоде полуфабрикатов. Полуфабрикаты, не использованные на выпуск промышленной продукции в отчетном периоде (т.н. переходящие остатки), остаются в незавершенном производстве и учитываются на сч. 21 «Полуфабрикаты собственного производства» по фактической производственной себестоимости, т.е. с учетом накладных (общепроизводственных и общехозяйственных) расходов. При бесполуфабрикатном варианте учета производственных затрат внутризаводское движение полуфабрикатов (заготовок, деталей, узлов) – передача их с одной операции на другую, из одного цеха в другой или на межцеховой склад – в записях бухгалтерского учета не отражается. Затраты, учтенные по местам их возникновения, списывают с соответствующих счетов учета производства лишь по мере выпуска готовых изделий непосредственно в дебет сч. 40 «Выпуск продукции, работ, услуг» или 43 «Готовая продукция». Все затраты, учтенные в разрезе цехов (или стадий обработки), числятся за теми цехами, в которых они возникли, до момента выпуска готовой продукции, даже если полуфабрикаты (детали), производством которых эти затраты вызваны, уже переданы в другой цех на следующую операцию обработки. Затраты по незавершенному производству при бесполуфабрикатном варианте учитывают по месту их возникновения, а не по месту нахождения полуфабрикатов (заготовок, деталей, узлов). Себестоимость готовой продукции при бесполуфабрикатном варианте сводного учета определяется путем сложения: - себестоимости материалов, израсходованных на производство деталей, вошедших в состав готовых изделий; - себестоимости обработки этих деталей во всех пройденных ими цехах – в разрезе статей калькуляции; 58 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- себестоимости сборки узлов и готовых изделий также в разрезе статей калькуляции. Ведомости по учету затрат на производство при бесполуфабрикатном варианте составляются путем суммирования затрат цехов в доле их участия в себестоимости продукции (работ, услуг). Применение полуфабрикатного либо бесполуфабрикатного варианта учета себестоимости обусловливает различия в порядке оценки остатков незавершенного производства, выявленных инвентаризацией. Остатки незавершенного производства при полуфабрикатном варианте учета оценивают: - на первой стадии обработки – по себестоимости основных материалов либо в ином порядке, принятом в организации для оценки незавершенного производства; - на последующих стадиях – по себестоимости (планово-расчетным ценам) полуфабрикатов предшествующих стадий обработки с добавлением собственных затрат цеха-переработчика в порядке, установленном в организации для оценки незавершенного производства. Таким образом, в незавершенном производстве каждого цеха остаются не только собственные затраты, но и затраты других цехов на полуфабрикаты, находящиеся в цехе. При бесполуфабрикатном варианте учета затраты в незавершенном производстве учитывают по месту их возникновения. При проверке правильности затрат в незавершенном производстве необходимо проведение инвентаризации во всех цехах. Для оценки остатков незавершенного производства, выявленных инвентаризацией, и их сверки с записями бухгалтерского учета, следует: - сложить количество деталей, оставшихся не законченными обработкой в данном цехе, с количеством деталей, ранее прошедших обработку в этом цехе и находящихся на последующих стадиях обработки в других цехах; - оценить это количество деталей исходя из нормативной суммы затрат данного цеха на обработку одной штуки этих деталей (либо исходя из плановой или фактической себестоимости обработки этих деталей в данном цехе в зависимости от принятого в организации метода оценки незавершенного производства) в порядке, принятом в организации для оценки незавершенного производства. При нормативном методе учета предусматривается обязательное отражение фактических затрат в соответствующих регистрах (ведомостях) сводного

ГЛАВА 2 учета затрат на производство и себестоимости товарного выпуска в разрезе калькуляционных статей затрат с подразделением на затраты по нормам, отклонениям от норм и изменениям норм. Сводный учет затрат на производство и соответствующие регистры (ведомости) должны вестись по отдельным видам или группам однородной продукции по калькуляционным статьям. Каждому из объектов сводного учета, в разрезе которых формируются фактические затраты, присваивается код, который следует указывать во всей первичной документации по учету данного объекта. Должно быть обращено особое внимание на подбор изделий в однородные группы. Одним из основных признаков однородности изделий является применяемость одних и тех же деталей собственного изготовления при сборке нескольких наименований изделий. В тех случаях, когда сборочные цехи изготавливают изделия из деталей, которые не применяются в других сборочных цехах, или число их наименований незначительное, количество учитываемых групп изделий наиболее целесообразно установить по числу цехов, выпускающих промышленную продукцию. В крупных сборочных цехах, выпускающих несколько типов изделий, группы могут формироваться по типам изделий. Затраты заготовительных цехов (штамповочных, механических, гальванических, керамических и т.п.), не выпускающих промышленной продукции, на основании первичных документов, разработочных ведомостей и других учетных данных ежемесячно распределяются полностью без бухгалтерских записей по группам однородных изделий. В тех случаях, когда заготовительные цехи частично изготавливают промышленную продукцию, в сводах затрат должны отражаться потери по браку, стоимость завершенного производства и другие суммы, относящиеся только к изделиям товарного выпуска. Если заготовительные цехи изготавливают некоторое число наименований деталей, имеющих применение в нескольких сборочных цехах, то учет затрат по ним сосредоточивается в одной из групп однородных изделий. При получении же другим сборочным цехом этих деталей их стоимость передается с одной группы на другую без бухгалтерских проводок по нормативным прямым

затратам, с добавлением отклонений и всех накладных и прочих затрат. Если цехи основного производства оказывают услуги какому-либо другому цеху основного производства, то стоимость этих услуг передается без проводки с одной группы в другую по статьям калькуляции. Оценка услуг производится по нормативной (сметной) стоимости в прямых затратах, с добавлением доли учтенных отклонений и соответствующих сумм прочих расходов (накладных и др.). Спецификой нормативного метода при построении сводного учета затрат являются: - обязательное деление затрат (по соответствующим статьям калькуляции) на норму; - учет отклонений от норм и изменение норм; - ежемесячный пересчет незавершенного производства на нормы, действующие на начало отчетного месяца; - определение фактической себестоимости выпущенной продукции по этим статьям как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм. Для ведения сводного учета затрат на производство применяются учетные регистры – ведомости. В подлежащем их приводятся наименования калькуляционных статей, в сказуемом – следующие разделы, отражающие движение затрат: остаток незавершенного производства на начало месяца, пересчет незавершенного производства, затраты за отчетный месяц, списание себестоимости окончательного брака, списание недостач (излишков) незавершенного производства, списание затрат на выпуск (себестоимость промышленной продукции), остаток незавершенного производства на конец месяца. Затраты по нормам по всем разделам ведомости сводного учета (незавершенное производство на начало и конец месяца, затраты за отчетный месяц, фактическая себестоимость выпуска) должны быть исчислены по единому уровню норм, достигнутому на начало отчетного месяца. При изменении норм на начало каждого месяца производится переоценка нормативной себестоимости незавершенного производства по новым действующим нормам по тем видам затрат, к которым они относятся. При изменении норм на протяжении отчетного месяца затраты по нормам за этот месяц должны быть скорректированы на разницу от изменения норм, т.е. доведены до уровня норм на начало отчетного месяца. Переоценка незавершенного производства, апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 59

ГЛАВА 2 обусловленная изменением норм, осуществляется по данным инвентаризации незавершенного производства путем умножения разницы между старой и новой нормой на количество деталей, находящихся в незавершенном производстве. Если инвентаризация не производилась, то незавершенное производство переоценивается по оперативным данным баланса движения деталей. При стабильных остатках незавершенного производства отклонение от норм и изменение норм списывается на себестоимость продукции (работ, услуг). Списание отклонений от расходных норм и изменений норм производится ежемесячно в следующем порядке (по каждой статье затрат, учитываемой нормативным методом): - при больших и неравномерных остатках незавершенного производства величина как отклонений от норм, так и изменений норм распределяется между товарным выпуском и остатком незавершенного производства пропорционально затратам на них по нормам; - при стабильных и небольших (относительно к выпуску) остатках незавершенного производства списание сумм отклонений от норм и изменений норм производится полностью на товарный выпуск. Отклонения от норм и суммы изменений норм, относящиеся к товарному выпуску группы однородных изделий, распределяются между отдельными изделиями этой группы по заработной плате – пропорционально нормативной заработной плате; по расходу материальных ценностей – пропорционально нормативному их расходу по каждой группе материалов. На основании ведомости сводного учета затрат на производство определяется себестоимость продукции (работ, услуг) в целом по организации по калькуляционным статьям, по видам и группам продукции (работ, услуг).

КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ ЗАТРАТ

Себестоимость продукции, работ, услуг рассчитывается в калькуляционных ведомостях себестоимости товарного выпуска, которые составляются по наименованию продукции. В этих ведомостях на основании нормативных калькуляций и количественных данных о выпуске продукции определяется нормативная себестоимость продукции по статьям затрат. К общим итогам нормативных затрат добавляются суммы изменения норм и от60 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

клонений от них и определяется фактическая себестоимость продукции, работ, услуг. Фактическая себестоимость каждого вида продукции определяется путем прибавления (со знаком + или –) к нормативной себестоимости данного вида продукции величин, выявленных в сводном учете отклонений и изменений норм по каждой статье затрат. По несложным изделиям, имеющим краткий производственный цикл и небольшой объем незавершенного производства, конструктивные и технологические изменения по которым незначительны, плановая себестоимость незначительно отличается от нормативной. В этом случае при калькулировании фактической себестоимости вместо нормативных могут использоваться плановые калькуляции. При таком способе калькулирования: - переоценка незавершенного производства не производится; - незавершенное производство оценивается по плановой себестоимости или по текущим нормам (по статьям затрат); - затраты за месяц учитываются с разделением на «по текущим нормам» и «по отклонениям от норм»; - фактическая себестоимость промышленной продукции определяется как алгебраическая сумма плановой ее себестоимости (по статьям затрат) и величины отклонений. Попередельный метод учета затрат на производство применяется в массовых производствах, конечная продукция которых получается путем постепенной переработки исходного сырья, проходящего ряд последовательных технологических прерывных стадий (фаз) производства. Важнейшая особенность попередельного метода состоит в том, что объектом учета затрат является технологический передел, стадия или фаза производственного процесса. Производственные затраты учитываются по калькуляционным статьям затрат в разрезе видов или групп продукции по переделам. При этом прямые затраты учитываются по каждому переделу в отдельности, внутри передела – по видам продукции (если необходимо, то и по агрегатам-печам, прокатным станам и т.д.), а косвенные – в целом по производству, цеху или по организации с последующим списанием их на затраты по переделу прямо или косвенно путем распределения между переделами в установленном порядке.

ГЛАВА 2 В производствах, где готовый продукт является результатом последовательной обработки исходного сырья и материала на отдельных технологически прерывных переделах (стадиях, фазах), возникает необходимость учитывать затраты, а во многих случаях и исчислять себестоимость продуктов каждого передела, как совокупности операций, в результате которых сырье и материалы превращаются в полуфабрикат или законченный готовый продукт. Полуфабрикаты, полученные на определенной стадии производства, могут быть в дальнейшем использованы для изготовления разного вида и сортов продукции, возможно использование полуфабриката в течение нескольких отчетных периодов; могут быть проданы в качестве готового продукта. Этим, а также необходимостью контроля за уровнем затрат и принятия своевременных решений по этому вопросу обусловлена необходимость исчисления себестоимости продукта по отдельным переделам. При применении попередельного метода учета затрат и калькулирования все затраты (или только прямые) могут отражаться в учете не по видам продукции (маркам, сортам), а по переделам либо стадиям производства, а также по отдельным агрегатам или процессам внутри их (если это является отдельными производствами), в разрезе цехов и других аналогичных подразделений организации (если они не совпадают с переделами (стадиями, фазами) производства. При этом в результате завершения одного передела могут быть получены разные виды (сорта, марки) продукции. Учет затрат передела осуществляется по статьям затрат. В качестве объекта калькулирования могут быть приняты как отдельные виды, так и группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.п. При этом затраты могут учитываться по переделу в целом, а себестоимость отдельных видов продукции, включенных в калькуляционную группу, – исчисляться с помощью экономически обоснованных методов. Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым осуществляется учет затрат и калькулирование себестоимости продукции, порядок определения калькуляционных групп продукции и исчисления себестоимости незавершенного производства или его оценки устанавливаются организацией.

Организация, осуществляя учет затрат по переделам (фазам, стадиям) в разрезе статей затрат, может калькулировать себестоимость продукции не по переделам, а в целом по производству (бесполуфабрикатный вариант). Как правило, это обусловлено тем, что продукция передела полностью подлежит использованию в последующих переделах (не подлежит продаже в качестве готовой продукции). При этом себестоимость продукции в целом по производству определяется путем суммирования данных каждого передела в разрезе статей затрат. В зависимости от особенностей технологического цикла, организационной структуры организации возможно сочетание полуфабрикатного и бесполуфабрикатного вариантов учета затрат. При позаказном методе учета затрат на производство объектом калькуляции является себестоимость законченных заказов независимо от длительности их выполнения. Для обеспечения возможности ежемесячного определения фактической себестоимости выпускаемой продукции заказы следует открывать на такое количество единиц, изделий или работ, которое намечается выпускать в течение месяца, но не более квартала. При производстве крупных изделий (приборов, оборудования) с длительным технологическим процессом заказы могут открываться не на изделие в целом, а на отдельные его части. Прямые затраты на основании первичных расходных документов учитываются в разрезе каждого заказа в отдельности. Общехозяйственные и общепроизводственные расходы могут распределяться следующим образом: - в организациях с массовым (крупносерийным, серийным) производством относятся на незавершенное производство в их фактическом размере, но не выше планового уровня; сумма превышения фактических затрат над плановыми нормами полностью относится на себестоимость промышленной продукции отчетного периода; - в организациях с мелкосерийным (единичным и индивидуальным) производством, где объемы незавершенного производства и промышленной продукции неравномерны, накладные расходы остаются в составе незавершенного производства по их фактическому уровню. Себестоимость заказа определяется после его выполнения в целом, что фиксируется накладной апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 61

ГЛАВА 2 на сдачу продукции на склад или актом о выполнении работы. После этого заказ считается закрытым и никакой выписки материалов или начисления заработной платы по нему не должно быть. При частичном выпуске продукции по заказу определяется и оценивается остаток незавершенного производства на конец месяца. Затем из затрат, учтенных по заказу, вычитается остаток незавершенного производства. Разность покажет стоимость частичного выпуска. Разрешается частичный выпуск оценивать условно: прямые

статьи – по плановой себестоимости, накладные расходы рассчитываются как разность общей их суммы по заказу и суммы накладных затрат в незавершенном производстве по плану. Возможно оценивать частичный выпуск по себестоимости предыдущих партий таких же изделий с поправками на изменившиеся условия производства. Условная оценка подлежит корректировке после выполнения заказа. Затраты по незаконченным заказам остаются на балансе как сальдо незавершенного производства.

2.3. КОСВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ В ЦЕНЕ: ПОНЯТИЕ И МЕТОДИКА ВКЛЮЧЕНИЯ ПОНЯТИЕ КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ

Либерализация ценообразования как такового принесла много свободы для хозяйствующих субъектов, в т.ч. с точки зрения методики включения затрат в себестоимость продукции. Свобода породила возможности использования при анализе и планировании ценовой политики предприятия, но она породила и много вопросов: что такое себестоимость? что такое косвенные затраты? куда делись общепроизводственные и общехозяйственные затраты и как включать затраты, которые связаны с процессом производства опосредованно? Остановимся на этих вопросах более подробно. Законодательство относительно затрат сместилось в бухгалтерские инструкции. Согласно п. 2 постановления Министерства финансов Республики Беларусь от 30 сентября 2011 г. № 102 «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – постановление № 102): - затраты − стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах; - прямые затраты − затраты, связанные с производством определенного вида продукции, вы62 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

полнением определенного вида работ, оказанием определенного вида услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг; - косвенные затраты − затраты, связанные с производством нескольких видов продукции, выполнением нескольких видов работ, оказанием нескольких видов услуг, которые включаются в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг по определенной базе распределения. Согласно п. 9, 10 постановления № 102 себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг включает: - в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, прямые затраты и распределяемые переменные косвенные затраты, непосредственно связанные с производством продукции, выполнением работ, оказанием услуг, относящиеся к реализованной продукции, работам, услугам; - в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, стоимость приобретения реализованных товаров (в ценах приобретения или в розничных ценах, за исключением сумм реализованных торговых наценок (скидок, надбавок), налогов, включаемых в цену товаров); - в организации − профессиональном участнике рынка ценных бумаг − стоимость приобретения реализованных ценных бумаг. К прямым затратам относятся: - прямые материальные затраты: в состав прямых материальных затрат включается стоимость израсходованного сырья и материалов, составля-

ГЛАВА 2 ющих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов, комплектующих изделий и других материалов, стоимость которых может быть прямо включена в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг; - прямые затраты на оплату труда: в состав прямых затрат на оплату труда включаются затраты на оплату труда и другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг, а также суммы обязательных отчислений, установленных законодательством, от указанных выплат. - прочие прямые затраты: иные затраты, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида продукции, работ, услуг. В состав распределяемых переменных косвенных затрат включаются косвенные общепроизводственные затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг. К управленческим расходам относятся: 1) в организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные затраты, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 26 «Общехозяйственные затраты» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»), за исключением случаев, установленных законодательством; 2) в организации, осуществляющей торговую, торгово-производственную деятельность, расходы, связанные с управлением организацией, учитываемые на сч. 44 «Расходы на реализацию» и списываемые в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»). В организации, осуществляющей промышленную и иную производственную деятельность, условно-постоянные косвенные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость реализованной продукции, работ, услуг или относятся к управленческим расходам в порядке, установленном учетной политикой организации. Косвенные затраты имеют две составляющие: 1) те, которые связаны с производимой продукцией: затраты включаются в себестоимость реали-

зованной продукции, работ, услуг, они списываются в дебет сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства» и других счетов. 2) те, которые не связаны с производимой продукцией: затраты относятся к управленческим расходам, они списываются в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-5 «Управленческие расходы»). Остановимся более подробно на методах их учета и включения в себестоимость продукции. Косвенные затраты на момент их возникновения невозможно отнести к конкретному виду продукции (работам или услугам). Эти затраты предварительно накапливаются на отдельных счетах бухгалтерского учета для последующего списания в конце каждого отчетного периода и группируются по двум категориям затрат − общепроизводственным и общехозяйственным. Также следует отметить, что в Республике Беларусь имеется ряд отраслевых методических рекомендаций по включению затрат в себестоимость продукции, они были указаны в п. 1.1 данной книги.

Справочно

Согласно п. 41-42 Методических рекомендаций по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях Министерства промышленности Республики Беларусь, утвержденных приказом Министерства промышленности Республики Беларусь от 31 декабря 2010 г. № 881 (далее – Методические рекомендации). Затраты на производство продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) того отчетного периода, к которому они относятся независимо от времени оплаты − предварительной (арендная плата и т.п.) или последующей (оплата отпусков работников и др.). Отдельные виды затрат (затраты на подготовку и освоение производства, возмещение износа специальных инструментов и приспособлений и т.п.), в отношении которых нельзя точно установить, к какому калькуляционному периоду они относятся, а также затраты сезонных отраслей промышленности включаются в затраты на производство в сметно-нормализованном порядке, определяемом в отраслевых методических рекомендациях. Рекомендуется следующая группировка затрат по калькуляционным статьям: апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 63

ГЛАВА 2 - сырье и материалы; - покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера; - возвратные отходы (вычитаются); - топливо и энергия на технологические цели; - основная заработная плата производственных рабочих; - дополнительная заработная плата производственных рабочих; - налоги, отчисления в бюджет и внебюджетные фонды, сборы, отчисления местным органам власти согласно законодательству; - расходы на подготовку и освоение производства; - погашение стоимости инструментов и приспособлений целевого назначения (прочие специальные затраты); - общепроизводственные расходы; - общехозяйственные расходы; - технологические потери; - потери от брака; - прочие производственные расходы; - затраты на реализацию. При этом устанавливаемая для соответствующего вида деятельности группировка затрат по статьям должна обеспечить выделение затрат, связанных с производством отдельных видов продукции, которые могут быть прямо включены в их себестоимость (т.н. прямые затраты). Организации в соответствии с внутренними локальными актами вправе определять на основе вышеприведенной группировки калькуляционных статей группировку исходя из специфики деятельности, организации производственного процесса и управления производственными процессами (управленческого учета и ценообразования). Другим законодательным актам, который конкретизирует структуру затрат, является постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 29 июня 2011 г. № 50 «Об установлении типового плана счетов бухгалтерского учета, утверждении Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства финансов Республики Беларусь и их отдельных структурных элементов» (далее – постановление № 50). 64 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

В бухгалтерском учете косвенные затраты отражаются по дебету сч. 25 «Общепроизводственные затраты», 26 «Общехозяйственные затраты» и кредиту сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. Аналитический учет ведется по статьям затрат, отдельным подразделениям организации (общепроизводственные затраты), местам возникновения затрат (общехозяйственные затраты) и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации.

СТРУКТУРА КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ И ЕЕ ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКИХ СЧЕТАХ

Остановимся более подробно на общепроизводственных и общехозяйственных затратах. Согласно п. 27 постановления № 50 общепроизводственные затраты включают в себя затраты, связанные с обслуживанием и управлением структурными подразделениями основного и вспомогательных производств организации, а именно: 1) затраты на содержание и эксплуатацию используемых в производстве основных средств и инструментов (что подразумевает эксплуатация – отнесение в т.ч. и стоимости потребленного ими топлива, всех видов энергии, смазочных материалов, ремонта, которые не могут быть прямо отнесены к определенному виду продукции); 2) начисленная амортизация по основным средствам; 3) плата за арендуемые основные средства и инструменты, используемые в производстве; 4) затраты по страхованию вышеуказанного имущества; 5) затраты на оплату труда работников, занятых обслуживанием основного и вспомогательного производства, с учетом обязательных отчислений с фонда заработной платы, установленных законодательством; 6) затраты на обслуживание производства; 7) другие аналогичные по назначению затраты. Также с учетом письма Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 11 апреля 2012 г. № 2-2-23/798 «Об отчислениях в инновационные фонды» в структуру затрат следует включать налог на недвижимость по основным средствам, используемым в производстве.

ГЛАВА 2 Произведенные организацией общепроизводственные затраты отражаются по дебету сч. 25 «Общепроизводственные затраты» и кредиту сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов. Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», списываются с этого счета в дебет сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие

производства и хозяйства» и других счетов. Затраты, учтенные на сч. 25 «Общепроизводственные затраты», являющиеся условно-постоянными затратами, могут списываться в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». Счет 25 «Общепроизводственные затраты» сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по сч. 25 «Общепроизводственные затраты» ведется по отдельным подразделениям организации, статьям затрат и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации (табл. 1). Таблица 1

Корреспонденция сч. 25 «Общепроизводственные затраты» с другими счетами По дебету с кредитом счетов

По кредиту с дебетом счетов

02 «Амортизация основных средств» 04 «Нематериальные активы» 05 «Амортизация нематериальных активов» 10 «Материалы» 16 «Отклонение в стоимости материалов» 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» 21 «Полуфабрикаты собственного производства» 23 «Вспомогательные производства» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» 43 «Готовая продукция» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками 68 «Расчеты по налогам и сборам» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 71 «Расчеты с подотчетными лицами» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» 96 «Резервы предстоящих платежей» 97 «Расходы будущих периодов»

20 «Основное производство» 23 «Вспомогательные производства» 28 «Брак в производстве» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности»

Согласно п. 28 постановления № 50 общехозяйственные затраты – это затраты, связанные с управлением организацией. К общехозяйственным затратам можно отнести: 1) затраты на содержание и эксплуатацию отдельных предметов в обороте и основных средств управленческого и общехозяйственного назначения, включая стоимость потребленного ими топлива, всех видов энергии, смазочных материалов, ремонта; 2) амортизационные отчисления по нематериальным активам, основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения; 3) арендная плата по имуществу управленче-

ского и общехозяйственного назначения; 4) затраты на оплату труда управленческого и иного общехозяйственного персонала с учетом обязательных отчислений с фонда заработной платы, установленных законодательством; 5) затраты на аудиторские услуги; 6) затраты на служебные командировки управленческого персонала; 7) затраты по приему делегаций; 8) затраты на консультационные, информационные услуги; 9) затраты по оплате банковских услуг; 10) затраты по оплате услуг связи; 11) затраты на приобретение периодических апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 65

ГЛАВА 2 изданий, технической литературы, справочных систем; 12) другие затраты управленческого и общехозяйственного назначения. Так же, как и в случае с общепроизводственными затратами, с учетом письма Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 11 апреля 2012 г. № 2-2-23/798 «Об отчислениях в инновационные фонды» в структуру затрат общехозяйственных затрат следует включать налог на недвижимость по имуществу, указанному в п. 1-3. Произведенные организацией общехозяйственные затраты отражаются по дебету сч. 26 «Общехозяйственные затраты» и кредиту сч. 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материа-

лы», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов. Затраты, учтенные на сч. 26 «Общехозяйственные затраты», списываются с этого счета в дебет сч. 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» и других счетов. Счет 26 «Общехозяйственные затраты» сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по сч. 26 «Общехозяйственные затраты» ведется по статьям затрат, местам возникновения затрат и (или) в ином порядке, установленном учетной политикой организации (табл. 2). Таблица 2

Корреспонденция сч. 26 «Общехозяйственные затраты» с другими счетами По дебету с кредитом счетов

По кредиту с дебетом счетов

02 «Амортизация основных средств» 04 «Нематериальные активы» 05 «Амортизация нематериальных активов» 10 «Материалы» 16 «Отклонение в стоимости материалов» 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» 21 «Полуфабрикаты собственного производства» 23 «Вспомогательные производства» 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» 43 «Готовая продукция» 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» 68 «Расчеты по налогам и сборам» 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 71 «Расчеты с подотчетными лицами» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 77 «Расчеты по прямому страхованию и перестрахованию» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» 96 «Резервы предстоящих платежей» 97 «Расходы будущих периодов»

08 «Вложения в долгосрочные активы» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» 79 «Внутрихозяйственные расчеты» 86 «Целевое финансирование» 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» 99 «Прибыли и убытки»

ОТНЕСЕНИЕ КОСВЕННЫХ ЗАТРАТ НА СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ

Как уже отмечалось выше, при списании общепроизводственных затрат следует учитывать, что они подразделяются на переменные и условнопостоянные. Переменными общепроизводственными являются затраты, величина которых зависит от объема производимой продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг, например, к их числу могут быть отнесены: 66 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

- суммы амортизации по основным средствам, начисляемые в зависимости от объема выпущенной продукции (производительный способ начисления амортизации; - стоимость потребленного производственными машинами и оборудованием топлива, всех видов энергии, смазочных материалов, если эти машины и оборудование используются для выпуска нескольких видов продукции. Переменные общепроизводственные затраты следует включать в себестоимость изготовлен-

ГЛАВА 2 ной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) и списывать в дебет сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства». Условно-постоянная часть общепроизводственных затрат в зависимости от положений учетной политики может списываться на себестоимость изготовленной продукции (работ, услуг) или включаться в состав управленческих расходов и напрямую списываться в дебет субсчета 90-5 «Управленческие расходы». Если учетной политикой определено, что условно-постоянные общепроизводственные затраты включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), организация может не разделять в учете общепроизводственные затраты на переменные и условно-постоянные, а в полном объеме списывать их на себестоимость изготовленной продукции, выполненных работ, оказанных услуг. Относимые на себестоимость продукции (работ, услуг) общепроизводственные затраты, как правило, в аналитическом учете распределяются по каждому виду производимой продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Такое распределение осуществляется в соответствии с положениями учетной политики организации. Общепринятыми методами является их распределение пропорционально: - прямым материальным затратам; - сумме основной заработной платы производственных рабочих; - объемам выпуска продукции по плану (отчету) в фактических ценах; - маржинальному доходу и др. Данный метод также должен быть аналогичен методу распределения названных расходов в бухгалтерском учете.

Справочно

Согласно п. 43.9 Методических рекомендаций распределение общепроизводственных и других косвенных затрат может осуществляться пропорционально маржинальному доходу на единицу продукции в порядке, установленном учетной политикой. Маржинальный доход на единицу продукции представляет собой разность между ценой изделия без косвенных налогов из выручки и переменными затратами на ее производство. Для целей настоящей методики к переменным затратам можно отнести затраты по статьям: - сырье и материалы; - покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера; - возвратные отходы (вычитаются); - основная заработная плата производственных рабочих; - дополнительная заработная плата производственных рабочих; - налоги и отчисления от заработной платы производственных рабочих; - топливо и энергия на технологические цели; - специальные затраты. При появлении в выпуске изделий с отрицательным значением маржинального дохода косвенные затраты на них не распределяются. При этом организация должна провести тщательный анализ причин возникновения отрицательного маржинального дохода и срочно принять меры по его устранению: пересмотр норм расхода материалов, норм времени на изготовление, снижение энергозатрат и др., при невозможности снижения затрат или повышения цены на изделие применяется решение о его снятии с производства. Таблица 3

Пример распределения косвенных затрат между изделиями пропорционально маржинальному доходу Изделие

Колво, шт.

Сумма переменных затрат на изделие, руб.

Цена изделия без косвенных налогов, руб.

Маржинальный доход на изделие (гр. 4 − гр. 3)

Объем выпуска, в руб. (гр. 2 × гр. 4)

Маржинальный доход на выпуск, руб. (гр. 5 ∙ гр. 2)

1 А

2 40

3 100

4 180

5 80

6 7200

7 3200

Косвенные расходы, руб. На изделие На выпуск (итог по гр. 9 / продукции итог по (согласно догр. 7 ∙ гр. 5) кументам) 8 9 32 1300 (80 ∙ (6450 / 2580)

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 67

ГЛАВА 2 Окончание таблицы 3 1 В С Д

2 20 30 10

Итого

100

3 50 25 60

4 160 60 55

5 110 53 -5

6 3200 1800 550 12 200

Для раздельного учета переменных и условнопостоянных общепроизводственных затрат к сч. 25 могут быть открыты дополнительные субсчета. Общехозяйственные расходы производственной организации при определении финансовых результатов в полном объеме списываются в дебет субсчета 90-5, минуя счета учета затрат. Накопленные общепроизводственные и общехозяйственные затраты списываются в полном объеме в каждом отчетном периоде (на отчетную дату по сч. 25 и 26 сальдо должно отсутствовать) (рис.).

Дебет сч. 20, 23, 29

Кредит сч. 25 в части переменных затрат

Кредит сч. 25 в части условнопостоянных затрат

Дебет сч. 90

Кредит сч. 26

Рисунок. Обобщение списания косвенных затрат

Пунктирной линией выделены варианты, которые требуют прописания в учетной политике организации. Учетной политикой организации может быть предусмотрено также распределение условно-постоянных косвенных затрат (общепроизводственных и общехозяйственных) между головной организацией и ее обособленными подразделениями, выделенными на отдельный баланс. Как было показано в таблицах 1 и 2, в этом случае часть косвенных затрат списывается в дебет сч. 79 «Внутрихозяйственные расчеты». В части возмещенных 68 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

7 2200 1050 -50 (в итог не входит) 6450 (сумма положительных значений)

8 44 21,2

9 930 300

2580

сторонними организациями потерь косвенные расходы, которые были учтены ранее в составе общехозяйственных, могут быть списаны в дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». В некоторых случаях в целях ведения налогового учета следует распределять условно-постоянные косвенные затраты, напрямую относимые на финансовые результаты. Это необходимо для учета затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) по операциям, прибыль от которых: - освобождается от налога на прибыль (в т.ч. с использованием высвобождаемых сумм налога на прибыль по целевому назначению); - подлежит обложению налогом на прибыль по пониженным налоговым ставкам; - по операциям, по которым в соответствии с главой 14 Налогового кодекса Республики Беларусь предусмотрен отличный от общеустановленного порядок учета прибыли (убытков). При наличии данных операций вышеназванные косвенные затраты распределяются между операциями пропорционально сумме выручки, полученной по соответствующим операциям, или пропорционально иному критерию распределения, установленному согласно учетной политике организации. Для такого распределения целесообразно организовать по сч. 90 аналитический учет распределения косвенных затрат по отдельным операциям, связанным с получением доходов, облагаемых налогом на прибыль в различном порядке.

КОСВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ И РЕГУЛИРУЕМЫЕ ЦЕНЫ, ТАРИФЫ

Следует отметить отдельно вопрос регулируемых цен. До 2012 года общехозяйственные и общепроизводственные затраты могли полностью включаться в себестоимость реализованной продук-

ГЛАВА 2 ции, поэтому у производственных организаций, цены на продукцию которых подлежат государственному регулированию, возникли вопросы относительно включения условно-постоянных косвенных затрат в состав плановых затрат (себестоимости) при составлении экономических расчетов для подтверждения отпускных цен. Согласно п. 6 постановления Министерства экономики Республики Беларусь от 22 июля 2011 г. № 111 «Об утверждении Инструкции о порядке установления и применения регулируемых цен (тарифов)» отпускные цены (тарифы), устанавливаемые производителями, должны быть подтверждены экономическими расчетами (плановой калькуляцией с расшифровкой статей затрат: материальных, трудовых, накладных и пр.). Экономические расчеты и иные документы, обосновывающие уровень цен (тарифов), утверждаются руководителем (иным уполномоченным лицом) юридического лица или индивидуальным предпринимателем и хранятся на бумажных носителях. Согласно письму Министерства экономики Республики Беларусь от 25 мая 2012 г. № 12-01-11/3823 «О разъяснении» организациям, которые выпускают регулируемые товарные группы, наряду с расчетом фактической себестоимости продукции в соответствии с актами законодательства по бухгалтерскому учету необходимо дополнительно рассчитывать фактическую себестоимость с включением в нее всех затрат, которые были учтены при определении плановой себестоимости продукции для целей ценообразования (согласно постановлению № 111). Также установление цен (тарифов) на товары (работы, услуги) юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, включенных в Государственный реестр хозяйствующих субъектов, занимающих доминирующее положение на товарных рынках, и Государственный реестр субъектов естественных монополий, осуществляется в соответствии с Инструкцией о порядке регулирования цен (тарифов) на товары (работы, услуги) юридических лиц и индивидуальных предпринимателей, включенных в Государственный реестр хозяйствующих субъектов, занимающих доминирующее положение на товарных рынках, и Государственный реестр субъектов естественных монополий, утвержденной постановлением Министерства экономики Республики Беларусь от 28 июня 2007 г. № 121 (далее – постановление № 121). Согласно постановлению № 121 Министерство экономики Республики Беларусь, областные

и Минский городской исполнительные комитеты в пределах полномочий, предоставленных им законодательством, осуществляют регулирование цен (тарифов) на конкретные виды товаров (работ, услуг), производимые: - юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, включенными в Государственный реестр хозяйствующих субъектов, занимающих доминирующее положение на товарных рынках, − на основании Указа Президента Республики Беларусь от 25 февраля 2011 г. № 72 «О некоторых вопросах регулирования цен (тарифов) в Республике Беларусь»; - юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, включенными в Государственный реестр субъектов естественных монополий, − на основании Закона Республики Беларусь от 16 декабря 2002 г. «О естественных монополиях». Организации-монополисты, государственное регулирование цен (тарифов) на товары (работы, услуги) которых осуществляется путем установления или фиксированных, или предельных цен (тарифов), или декларирования цен (тарифов), представляют в органы государственного управления следующие материалы по обоснованию уровня цен (тарифов): - проект прейскуранта или декларации (в двух экземплярах) по форме согласно приложениям 1, 2 к постановлению № 121; - пояснительную записку; - отчетную и плановую калькуляции с расшифровкой статей затрат; - информацию об уровне цен (тарифов) на аналогичные товары (работы, услуги), реализуемые на товарном рынке республики (области); - показатели финансово-экономической деятельности организации за предыдущий год и прошедший период отчетного года, в т.ч. данные о фактической рентабельности (к полной себестоимости, стоимости обработки) производства данного вида товаров (работ, услуг). Выбор конкретного способа регулирования цен (тарифов) определяется органами государственного управления исходя из государственных интересов и складывающейся социально-экономической ситуации в Республике Беларусь. Поэтому для данной категории хозяйствующих субъектов также важно правильно учесть затраты и сформировать себестоимость продукции, поскольку исходя из этой себестоимости рассчитывается предельный уровень рентабельности, который дополнительно указывается при составапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 69

ГЛАВА 2 лении государственной статистической отчетности формы 2-мон «Отчет об основных показателях работы хозяйствующего субъекта, занимающего доминирующее положение на товарных рынках, и субъекта естественной монополии».

КОСВЕННЫЕ ЗАТРАТЫ И НАЛОГИ

Необходимо обратить внимание, что применение того или иного порядка учета косвенных затрат влияет на размеры налога на прибыль и отчислений в инновационные фонды. В отношении налога на прибыль это обусловлено следующим. Согласно ст. 130 Налогового кодекса Республики Беларусь себестоимость изготовленной продукции, включающая в т.ч. часть косвенных затрат, списывается в бухгалтерском учете на финансовые результаты в том отчетном периоде, в котором отражены доходы от реализации данной продукции. В этом же отчетном периоде они включаются в состав затрат, участвующих при исчислении налога на прибыль. Между тем общехозяйственные и условно-постоянные общепроизводственные затраты в дебет сч. 90 (если это определено учетной политикой организации) списываются ежемесячно в полном объеме. При исчислении налога на прибыль такие затраты учитываются в месяце, в котором они были списаны на финансовые результаты в бухгалтерском учете. При этом из состава данных затрат следует исключить расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли. Кроме того, часть условно-постоянных косвенных затрат может быть отнесена в налоговом учете к внереализационным расходам. Эти расходы отражаются в том налоговом периоде, в котором они фактически были понесены, если иной порядок не установлен ст. 129 Налогового кодекса.

Таким образом, величина затрат, участвующих при исчислении налога на прибыль в конкретном налоговом периоде, находится в прямой зависимости от выбранного порядка бухгалтерского учета условно-постоянных общепроизводственных затрат. Кроме того, поскольку базой для расчета производственной организацией отчислений в инновационные фонды является «бухгалтерская» себестоимость реализованной продукции (работ, услуг), на размер отчислений в указанные фонды также оказывает влияние принятый в организации порядок учета условно-постоянных общепроизводственных затрат, согласно п. 3, п. 6 Положения о порядке формирования и использования средств инновационных фондов, утвержденного Указом Президента Республики Беларусь от 7 декабря 2009 г. № 596, письму Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 11 апреля 2012 г. № 2-2-23/798 «Об отчислениях в инновационные фонды» в структуру затрат следует включать налог на недвижимость по основным средствам, используемым в производстве. Рассмотрим на примере, как распределяются и списываются косвенные затраты.

ПРИМЕР Организация производит в текущем отчетном периоде два вида продукции «А» и «В». Хозяйственная деятельность характеризуется следующими показателями (табл. 4). Согласно учетной политике организации условно-постоянные косвенные затраты списываются в качестве управленческих расходов на финансовые результаты, переменные общепроизводственные затраты распределяются по видам произведенной продукции пропорционально прямым затратам на ее изготовление. Таблица 4

Характеристика хозяйственной деятельности Наименование показателя

Товар «А»

Товар «В»

1. Остатки готовой продукции на складе на начало отчетного периода, руб. 100 000 000 120 000 000 2. Реализовано готовой продукции в течение отчетного периода от всего объема 85 90 готовой продукции, % 3. Прямые затраты на производство продукции, руб. 121 500 000 105 000 000 4. Переменные общепроизводственные затраты, руб. 8 000 000 5. Условно-постоянные общепроизводственные затраты, руб. 18 000 000 6. Общехозяйственные затраты 32 000 000

70 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ГЛАВА 2 Таблица 5

Отражение операций в бухгалтерском учете Содержание хозяйственной Расчет операции

Сумма, руб.

Дебет

Кредит

1. Начислены прямые затраты на изготовление продукции 2. Распределены переменные общепроизводственные затраты на себестоимость продукции 3. Передача продукции на склад

121 500 000 + 105 000 000

226 500 000

А: (8 000 000 + 121 500 000) / 226 500 000

4 397 351

10, 60, 69, 70 и др. 25

В: (8 000 000 + 105 000 000) / 226 500 000

3 708 640

А: 121 500 000 + 4 397 351

125 897 351

108 708 640 192 012 748,35

205 837 776 18 000 000

90-4

32 000 000

90-5

В: 105 000 000 + 3 708 640 4. Списана на финансовые ре- А: (100 000 000 + 125 897 351) ∙ 85% зультаты себестоимость реализованной продукции (2) В: (120 000 000 + 108 708 640) ∙ 90% 5. Списаны на условно-постоянные общепроизводственные затраты (3) 6. Списаны на финансовые результаты условно-постоянные общепроизводственные затраты (3)

Примечания: 1. Отражение выручки по реализованной продукции, начисление налога на добавленную стоимость и налога на прибыль в данном примере не рассматриваются. 2. Учитываются при налогообложении прибыли. 3. Учитываются при налогообложении прибыли, за исключением отдельных затрат, упомянутых в ст. 131 Налогового кодекса Республики Беларусь.

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 71

ГЛАВА 3

ГЛАВА 3. ВКЛЮЧЕНИЕ ЗАТРАТ ПРИ ИМПОРТЕ

Расчет отпускной цены импортера в самом общем виде может быть представлен следующим образом. Отпускная цена импортера = контрактная цена, сформированная на дату формирования цены (в бел. руб.) + таможенная пошлина и таможенные сборы + транспортные расходы + расход на страхование груза + иные расходы по импорту + проценты по кредиту + расходы по доработке + прибыль + налог на добавленную стоимость. На товары, обороты по реализации которых не облагаются НДС, отпускные цены формируются без НДС. При формировании оптовой или розничной цены к отпускной цене импортера применяется оптовая и/или торговая надбавка. Формировать цену в Республике Беларусь имеет право предприятие-производитель и организация-импортер. При формировании импортной цены следует учитывать следующие законодательные акты: - Указ Президента Республики Беларусь от 25 февраля 2011 г. № 72 «О некоторых вопросах регулирования цен (тарифов) в Республике Беларусь»; - Указ Президента Республики Беларусь от 13 июля 2006 г. № 443 «О таможенных сборах» (далее – Указ № 443); - Указ Президента Республики Беларусь от 10 июня 2011 г. № 243 «О маркировке товаров контрольными (идентификационными) знаками» (далее – Указ № 243); - Указ Президента Республики Беларусь от 27 марта 2008 г. № 178 «О порядке проведения и контроля внешнеторговых операций»; - Закон Республики Беларусь от 3 февраля 1993 г. № 2151-XII «О таможенном тарифе» (далее – Закон № 2151-XII); - Закон Республики Беларусь от 7 января 2012 г. № 340-З «О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения» (далее – Закон № 340-З); - постановление Совета Министров Республики Беларусь от 30 июня 2007 г. № 859 «О порядке взятия таможенными органами проб или образ72 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

цов товаров, а также порядке их таможенного исследования»; - постановление Совета Министров Республики Беларусь от 30 июня 2007 г. № 861 «Об особенностях помещения под таможенные режимы товаров, подлежащих обязательному подтверждению их соответствия» (далее – постановление № 861); - постановление Совета Министров Республики Беларусь от 30 июня 2007 г. № 863 «О документах и сведениях, используемых в таможенных целях» (далее – постановление № 863); - постановление Совета Министров Республики Беларусь от 4 июля 2006 г. № 829 «Об установлении тарифов на услуги по сопровождению (таможенному сопровождению, обязательному сопровождению) товаров и (или) транспортных средств, перемещаемых по территории Республики Беларусь автомобильным и железнодорожным транспортом»; - постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 22 июля 2011 г. № 111 «Об утверждении Инструкции о порядке установления и применения регулируемых цен (тарифов)» (далее – постановление № 111); - постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 18 декабря 2008 г. № 192 «Об утверждении типовых форм первичных документов ТТН-1 «Товарно-транспортная накладная» и ТН-2 «Товарная накладная» и Инструкции по заполнению типовых форм первичных учетных документов» (далее – постановление № 192); - Решение Комиссии Таможенного союза от 18 ноября 2011 г. № 850 «О новой редакции Единой товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза и Единого таможенного тарифа Таможенного союза» (далее – Решение № 850); - Решение Комиссии Таможенного союза от 27 ноября 2009 г. № 130 «О едином таможенно-тарифном регулировании Таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации» (далее – Решение № 130) и т.д.

ГЛАВА 3 Рассмотрим формирование основных элементов отпускной цены импортера.

КОНТРАКТНАЯ ЦЕНА

Контрактная цена в иностранной валюте пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь, установленному на дату формирования отпускных цен. Дата формирования отпускных цен не установлена действующим законодательством. В связи с этим организация-импортер вправе самостоятельно определить дату исходя из интересов организации и складывающейся социальноэкономической ситуации.

ТАМОЖЕННЫЕ ПЛАТЕЖИ И СБОРЫ

Согласно ст. 2-5 Закона № 2151-XII объектом обложения таможенными пошлинами признаются товары: - ввозимые на таможенную территорию Республики Беларусь; - вывозимые с таможенной территории Республики Беларусь. При ввозе товаров на таможенную территорию Республики Беларусь или их вывозе с таможенной территории Республики Беларусь налоговая база определяется по товарам, в отношении которых установлены: - адвалорные ставки таможенной пошлины – как таможенная стоимость товаров, перемещаемых через таможенную границу Республики Беларусь; - специфические ставки таможенной пошлины – как количество (объем, масса) товаров и иные показатели в натуральном выражении. Ставки таможенных пошлин являются едиными и не подлежат изменению в зависимости от физических и юридических лиц, перемещающих товары через таможенную границу Республики Беларусь, видов сделок и других факторов, за исключением случаев, предусмотренных законодательством. Ставки таможенных пошлин устанавливаются Президентом Республики Беларусь и (или) законами, если иное не установлено Президентом Республики Беларусь. В отношении товаров, происходящих из стран, с которыми у Республики Беларусь нет взаимных договорных обязательств о предоставлении режима не менее благоприятного, чем режим, предоставляемый другим государствам (группам государств), ставки ввозных таможенных пошлин, определенные на основании Закона № 2151-XII, увеличивают-

ся вдвое, за исключением случаев предоставления Республикой Беларусь тарифных льгот (тарифных преференций). В отношении товаров, страна происхождения которых не установлена, применяются ставки ввозных таможенных пошлин, определенные на основании Закона № 2151-XII, за исключением случаев, когда таможенными органами Республики Беларусь обнаружены признаки того, что страной происхождения товаров является иностранное государство (группа иностранных государств), с которым у Республики Беларусь нет взаимных договорных обязательств о предоставлении режима наиболее благоприятствуемой нации. Как формируется таможенная стоимость? Что необходимо включать в нее? Методика формирования таможенной стоимости прописана в Законе Республике Беларусь от 3 февраля 1993 г. № 2151-ХII «О таможенном тарифе» (далее – Закон № 2151), а также постановлении Совета Министров Республики Беларусь от 29 августа 2008 г. № 1246 «Об утверждении Положения о порядке применения системы определения таможенной стоимости товара, ввозимого на таможенную территорию Республики Беларусь, и контроля за правильностью определения такой стоимости». Согласно ст. 13 Закона № 2151 определение таможенной стоимости (далее – ТС) товара, ввозимого на таможенную территорию Республики Беларусь, производится путем применения следующих методов. 1. По цене сделки с ввозимым товаром. 2. По цене сделки с идентичным товаром. 3. По цене сделки с однородным товаром. 4. На основе вычитания стоимости. 5. Н основе сложения стоимости. 6. Резервного метода. Основным методом определения таможенной стоимости товара является метод по цене сделки с ввозимым товаром. В случае невозможности применения основного метода определения таможенной стоимости товара последовательно применяются методы, указанные выше. Каждый последующий метод применяется, если таможенная стоимость товара не может быть определена путем применения предыдущего метода. По заявлению декларанта методы на основе вычитания стоимости и на основе сложения стоимости применяются в обратной последовательности. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 73

ГЛАВА 3 1. Метод формирования таможенной стоимости по цене сделки с ввозимым товаром (ст. 14 Закона № 2151) Таможенной стоимостью товара, ввозимого на таможенную территорию Республики Беларусь, является цена сделки, т.е. цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимый в Республику Беларусь товар и откорректированная исходя из условий сделки, указанных ниже. При определении таможенной стоимости товара к цене сделки, если ранее в нее не были включены, должны быть добавлены следующие расходы: 1) стоимость доставки товара до аэропорта, порта или иного места ввоза товара на таможенную территорию Республики Беларусь, т.е. стоимость транспортировки, расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товара; 2) плата за страхование (страховой взнос); 3) комиссионные и брокерские вознаграждения, за исключением комиссионных по закупке товара; 4) расходы, понесенные покупателем: - стоимость контейнеров или другой многооборотной тары, если в соответствии с Товарной номенклатурой они рассматриваются как единое целое с оцениваемым товаром; - стоимость упаковки, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке; 5) соответствующая часть стоимости прямо или косвенно предоставленных продавцу покупателем бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством и продажей оцениваемого товара на экспорт в Республику Беларусь следующих товаров и услуг: - сырья, материалов, деталей, полуфабрикатов и других комплектующих изделий, являющихся составной частью оцениваемого товара; - инструментов, штампов, форм и других подобных предметов, использованных при производстве оцениваемого товара; - материалов, израсходованных при производстве оцениваемого товара (смазочных материалов, топлива и др.); - инженерной проработки, опытно-конструкторских работ, дизайна, художественного оформления, эскизов и чертежей, выполненных вне территории Республики Беларусь и непосредственно необходимых для производства оцениваемого товара; 6) роялти и лицензионные платежи за использование объектов интеллектуальной собствен74 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

ности, связанных с оцениваемым товаром, подлежащие уплате покупателем прямо или косвенно как условие продажи оцениваемого товара, если такие роялти и платежи за использование объектов интеллектуальной собственности не включены в цену сделки, фактически уплаченную или подлежащую уплате за оцениваемый товар. Такие роялти и платежи уплачиваются за пользование правами: - на изготовление ввозимого товара; - на продажу на экспорт ввозимого товара; - на использование или перепродажу ввозимого товара; - иными правами на использование объектов интеллектуальной собственности, связанных с оцениваемым товаром. Платежи за право копирования (воспроизводства) оцениваемого товара в Республике Беларусь не добавляются к цене сделки, фактически уплаченной или подлежащей уплате за оцениваемый товар; 7) величина части прямого или косвенного дохода, причитающаяся продавцу от последующих перепродаж, передачи или использования оцениваемого товара. Добавления к цене сделки производятся на основе достоверной, документально подтвержденной и количественно определимой информации. При определении таможенной стоимости товара не допускаются добавления к цене сделки, за исключением добавлений, которые указаны выше. При поставке одной партии товаров разных наименований определение расходов, подлежащих включению в таможенную стоимость каждого из наименований ввезенного товара и определенных для всей партии товаров, осуществляется пропорционально величине, определяемой отношением стоимости каждого товара к стоимости партии товаров. Стоимость доставки товара, т.е. стоимость транспортировки, расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товара, распределяется пропорционально величине, определяемой отношением веса каждого товара к весу партии товаров. Таможенная стоимость товара не должна включать в себя следующие платежи и расходы при условии, что они выделены из цены, фактически уплаченной или подлежащей уплате за ввозимый товар: - расходы на строительство, монтаж, сборку, наладку оборудования или оказание технической

ГЛАВА 3 помощи после ввоза такого оборудования на таможенную территорию Республики Беларусь; - расходы по доставке товара после его ввоза на таможенную территорию Республики Беларусь; - налоги, сборы (пошлины), взимаемые в соответствии с законодательством Республики Беларусь. Для определения таможенной стоимости товара не применяется метод по цене сделки с ввозимым товаром, если: 1) существуют ограничения в отношении прав покупателя на распоряжение оцениваемым товаром или на его использование, за исключением: - ограничений, установленных законодательством Республики Беларусь; - ограничений географического региона, в котором товар может быть перепродан; - ограничений, существенно не влияющих на стоимость товара; 2) в Республику Беларусь по сделкам, не содержащим признаков купли-продажи, осуществляется поставка товара: - безвозмездно; - на условиях комиссии, предусматривающей поставку товара для продажи в Республике Беларусь без перехода права собственности к импортеру; - иностранным юридическим лицом в свои филиалы (представительства), находящиеся на территории Республики Беларусь; - по договорам аренды (имущественного найма), в т.ч. лизинга; - в целях временного нахождения; - в целях замены товара (комплектующих изделий) ненадлежащего качества, на который установлен гарантийный срок; - в качестве отходов производства, ввозимых в целях утилизации (уничтожения) в Республике Беларусь с оплатой работ по их утилизации (уничтожению); - по иным сделкам, не содержащим признаков купли-продажи; 3) продажа или цена сделки зависят от соблюдения условий, влияние которых невозможно исчислить, в силу чего цена сделки не является приемлемой для определения таможенной стоимости товара путем применения: - договора мены; - договоров, предусматривающих переработку давальческого сырья (толлинговые операции); - договоров контрактации; - иных видов договоров;

4) участники сделки являются взаимосвязанные лица, и цена сделки не является приемлемой в качестве основы для определения таможенной стоимости товара. Взаимосвязанными являются лица, соответствующие одному из следующих признаков: - один из участников сделки является работником или руководителем другого участника сделки; - участники сделки совместно осуществляют предпринимательскую деятельность и распределяют прибыли и убытки в порядке, установленном законодательством и (или) заключенным ими соглашением; - участники сделки связаны трудовыми отношениями; - какое-либо третье лицо прямо или косвенно владеет либо контролирует пять или более процентов простых (обыкновенных) акций, выпущенных в обращение каждым из участников сделки, или прямо или косвенно владеет либо контролирует долю в уставном фонде каждого из участников сделки, составляющую пять или более процентов; - участники сделки находятся под прямым или косвенным контролем третьего лица; - участники сделки совместно контролируют прямо или косвенно третье лицо; - один из участников сделки находится под прямым или косвенным контролем другого участника сделки; - участники сделки или их должностные лица являются близкими родственниками или членами одной семьи. Факт взаимосвязанности участников сделки не является достаточным основанием для того, чтобы считать цену сделки неприемлемой. В этом случае таможенный орган Республики Беларусь должен изучить обстоятельства, сопутствующие сделке, и ее цена может быть использована для определения таможенной стоимости товара, если взаимосвязанность не повлияла на цену сделки. В случае возникновения у таможенного органа Республики Беларусь основания полагать, что взаимосвязанность участников сделки повлияла на ее цену, декларанту дается рекомендация (по желанию декларанта – в письменной форме) о возможности представления дополнительной информации, необходимой для подтверждения, что взаимосвязанность не повлияла на цену сделки. При продаже товара между взаимосвязанными лицами по инициативе декларанта за основу определения таможенной стоимости товара моапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 75

ГЛАВА 3 жет быть принята цена сделки, если декларант докажет, что она близка к одной из следующих проверочных стоимостей, установленных приблизительно в то же время: - цене сделки с идентичным или однородным товаром при экспорте в Республику Беларусь, заключенной между участниками, не являющимися взаимосвязанными; - таможенной стоимости идентичного или однородного товара, определенной путем применения метода определения таможенной стоимости товара на основе вычитания стоимости; - таможенной стоимости идентичного или однородного товара, определенной путем применения метода определения таможенной стоимости товара на основе сложения стоимости. Проверочные стоимости, представленные декларантом для сравнения, должны быть откорректированы с учетом различий в коммерческом уровне (оптом, в розницу), количестве и разного рода добавлений к цене, иных затратах продавца, возникающих при сделке, заключенной между лицами, не являющимися взаимосвязанными, если такие затраты не производятся продавцом при сделке, заключенной с взаимосвязанным лицом. Цена идентичного или однородного товара, представленная декларантом для сравнения, не может использоваться вместо цены сделки для определения таможенной стоимости товара. 2. Метод определения таможенной стоимости товара по цене сделки с идентичным товаром (ст. 15 Закона № 2151) При применении данного метода определения таможенной стоимости в качестве основы для определения таможенной стоимости товара принимается цена сделки с идентичным товаром при соблюдении условий, указанных в настоящей статье. Под ценой сделки с идентичным товаром для целей понимается таможенная стоимость идентичного товара, определенная путем применения метода по цене сделки с ввозимым товаром и принятая таможенным органом Республики Беларусь. Цена сделки с идентичным товаром может быть принята в качестве основы для определения таможенной стоимости товара только в том случае, если на момент определения таможенной стоимости оцениваемого товара у 76 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

таможенного органа Республики Беларусь нет документально подтвержденных и достоверных сведений о неверном применении в отношении идентичного товара метода по цене сделки с ввозимым товаром. Под идентичным товаром понимается товар, одинаковый с оцениваемым товаром, в т.ч. по физическим характеристикам, качеству и репутации на рынке. При использовании метода определения таможенной стоимости товара по цене сделки с идентичным товаром: 1) товар не считается идентичным с оцениваемым товаром, если он не был произведен в той же стране, что и оцениваемый товар; 2) принимается во внимание товар, произведенный не производителем оцениваемого товара, а другим лицом, если не имеется идентичного товара, произведенного лицом – производителем оцениваемого товара; 3) товар не считается идентичным, если инженерная проработка, опытно-конструкторские работы, дизайн, художественное оформление, эскизы или чертежи по нему были выполнены в Республике Беларусь и предоставлены продавцу покупателем бесплатно или по сниженной цене для использования в связи с производством и продажей оцениваемого товара на экспорт в Республику Беларусь. Незначительные различия во внешнем виде не могут являться основанием для отказа в рассмотрении товара как идентичного, если такой товар соответствует требованиям настоящей статьи. Цена сделки с идентичным товаром принимается в качестве основы для определения таможенной стоимости товара, если этот товар: - продан для ввоза на территорию Республики Беларусь; - ввезен одновременно с оцениваемым товаром или не ранее чем за 90 календарных дней до ввоза оцениваемого товара; - ввезен примерно в том же количестве и на том же коммерческом уровне (оптом, в розницу). При отсутствии случаев ввоза товара в том же количестве и на том же коммерческом уровне (оптом, в розницу) может быть использована стоимость идентичного товара, ввезенного в ином количестве и на ином коммерческом уровне (оптом, в розницу), откорректированная с учетом этих различий. Если при применении метода определения таможенной стоимости товара по цене сделки с

ГЛАВА 3 идентичным товаром будет выявлено более одной цены сделок с идентичным товаром, то для определения таможенной стоимости ввозимого товара применяется самая низкая из них. 3. Метод определения таможенной стоимости товара по цене сделки с однородным товаром (ст. 16 Закона № 2152) При применении данного метода в качестве основы для определения таможенной стоимости товара принимается цена сделки с однородным товаром при соблюдении условий, указанных в настоящей статье. Под ценой сделки с однородным товаром для целей настоящей статьи понимается таможенная стоимость однородного товара, определенная путем применения метода по цене сделки с ввозимым товаром и принятая таможенным органом Республики Беларусь. Под однородным товаром понимается товар, который не является одинаковым, но имеет сходные характеристики и состоит из схожих компонентов, что позволяет ему выполнять те же функции, что и оцениваемый товар, и быть коммерчески взаимозаменяемым. При определении однородности товара учитываются наличие товарного знака, качество и репутация на рынке. 4. Метод определения таможенной стоимости товара на основе вычитания стоимости (ст. 17 Закона № 2152) Определение таможенной стоимости производится в случае, если оцениваемый, идентичный или однородный товар будет продаваться без изменения исходного состояния, т.е. в таком же состоянии, которое он имел на момент ввоза. При применении метода определения таможенной стоимости товара на основе вычитания стоимости в качестве основы для определения таможенной стоимости товара принимается цена единицы товара, по которой оцениваемый, идентичный или однородный товар продается в наибольшем совокупном количестве одновременно с ввозом оцениваемого товара первому покупателю, не являющемуся взаимосвязанным с продавцом. При этом продажа должна быть осуществлена одновременно с ввозом оцениваемого товара, а при отсутствии такой продажи учитывается наиболее близкая после ввоза оцениваемого товара дата продажи, но не позднее

90 календарных дней с даты ввоза оцениваемого товара. Для определения наибольшего совокупного количества товара при применении метода определения таможенной стоимости товара на основе вычитания стоимости не учитывается продажа товара, осуществленная лицу, которое прямо или косвенно, бесплатно или по сниженной цене поставляет любые товары или услуги. В рамках метода определения таможенной стоимости товара на основе вычитания стоимости рассматривается только продажа товара, осуществленная в Республике Беларусь в целях потребления товара внутри страны, а не для экспорта. Из цены единицы оцениваемого, идентичного или однородного товара вычитаются: 1) комиссионные вознаграждения, выплачиваемые или согласованные к оплате, либо надбавки, начисляемые в целях извлечения прибыли и (или) покрытия общих расходов в связи с продажей в Республике Беларусь ввозимого товара того же класса или вида; 2) суммы налогов, сборов (пошлин), взимаемых в соответствии с законодательством Республики Беларусь в связи с ввозом и (или) продажей оцениваемого, идентичного или однородного товара на территории Республики Беларусь; 3) стоимость транспортировки, расходы по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товара, плата за страхование, осуществляемые на территории Республики Беларусь. Под товаром того же класса или вида понимается товар, который относится к группе или разряду товара, произведенного определенной отраслью промышленности, включая идентичный и однородный товар. При отсутствии случаев продажи оцениваемого, идентичного или однородного товара в таком же состоянии, которое он имел на момент ввоза, по просьбе декларанта может использоваться цена единицы товара, прошедшего переработку, с вычетом добавленной стоимости товара и при соблюдении положений, указанных в ст. 17 Закона № 2152. 5. Метод определения таможенной стоимости товара на основе сложения стоимости (ст. 18 Закона № 2151) При применении данного метода для определения таможенной стоимости товара принимается цена товара, рассчитанная путем сложения: апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 77

ГЛАВА 3 1) стоимости материалов и издержек, понесенных изготовителем в связи с производством оцениваемого товара; 2) суммы прибыли и общих расходов, включаемых в цену при продаже товара того же класса или вида, что и оцениваемый товар, произведенный в стране экспорта для поставки в Республику Беларусь; 3) стоимости расходов, указанных в ст. 14 Закона № 2151. Элементы, которые включаются в стоимость материалов и издержек, понесенных изготовителем в связи с производством оцениваемого товара, а также элементы, составляющие суммы прибыли и общих расходов, включаемых в цену при продаже товара того же класса или вида, что и оцениваемый товар, произведенный в стране экспорта для поставки в Республику Беларусь, определяются Советом Министров Республики Беларусь. 6. Резервный метод определения таможенной стоимости товара (ст. 19 Закона № 2151) Если таможенная стоимость товара не может быть определена в результате последовательного применения методов определения таможенной стоимости товара, перечисленных выше, таможенная стоимость оцениваемого товара определяется путем применения резервного метода определения таможенной стоимости на основании данных, имеющихся в Республике Беларусь, согласно принципам и общим положениям таможенной оценки, установленным Всемирной торговой организацией: - базирование оценки в максимально возможной степени на цене сделки ввозимого товара; - унификация оценки, обеспечение единообразия в осуществлении оценки товара в таможенных целях; - объективность и беспристрастность критериев оценки; - совместимость оценки с коммерческой практикой, недопустимость создания ситуаций или использования методов оценки, которые не встречаются в коммерческой практике; - использование ближайших эквивалентов (альтернативных стоимостей) при невозможности применения метода определения таможенной стоимости товара по цене сделки с ввозимым товаром. При определении таможенной стоимости товара на основе резервного метода допускается при78 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

менение элементов иных методов, установленных Законом № 2152. При этом в рамках резервного метода определения таможенной стоимости товара должна соблюдаться установленная последовательность применения методов определения таможенной стоимости. Применение резервного метода определения таможенной стоимости товара с элементами иных методов не допускается в случае, если причиной невозможности применения этих методов было признание таможенным органом Республики Беларусь, что сведения, представленные декларантом, не основываются на достоверной, документально подтвержденной и количественно определимой информации. Использование элементов метода определения таможенной стоимости товара по цене сделки с ввозимым товаром не допускается в случае, если декларантом не представлено документальное подтверждение величины заявляемой им таможенной стоимости (отсутствие документа, являющегося обязательным для применения метода определения таможенной стоимости товара по цене сделки с ввозимым товаром, или наличие не урегулированных с продавцом и (или) отправителем товара противоречий и неточностей в представленных документах). Особенности применения элементов иных методов при определении таможенной стоимости товара на основе резервного метода устанавливаются Советом Министров Республики Беларусь. При невозможности использования элементов иных методов при определении таможенной стоимости товара на основе резервного метода определения таможенной стоимости товара допускается использование реальных, обоснованных ценовых данных, имеющихся в распоряжении декларанта и (или) таможенного органа Республики Беларусь, если их использование не противоречит требованиям настоящего Закона. При применении резервного метода определения таможенной стоимости товара также может быть использована информация, имеющаяся в таможенных органах Республики Беларусь. В соответствии с положениями настоящей статьи таможенная стоимость товара путем применения резервного метода не определяется на основе: - цены товара на внутреннем рынке страны экспорта;

ГЛАВА 3 - системы, предусматривающей использование для таможенных целей более высокой из двух альтернативных стоимостей; - цены товара, поставляемого из страны экспорта в третьи страны; - цены товара на внутреннем рынке Республики Беларусь, происходящего из Республики Беларусь; - цены товара, произвольно установленной или документально не подтвержденной; - стоимости идентичного или однородного товара, определяемой на основе сложения затрат, не предусмотренных ст. 18 Закона № 2151; - предельно минимальной (фиксированной) стоимости товара.

Справочно

В Республике Беларусь применяются следующие виды ставок таможенных пошлин: - адвалорные, начисляемые в процентах к таможенной стоимости облагаемых товаров; - специфические, начисляемые в установленном размере за единицу измерения облагаемых товаров; - комбинированные, сочетающие оба названных вида таможенного обложения. Сумма таможенных пошлин определяется как произведение налоговой базы и соответствующей ставки. Сумма таможенных пошлин по товарам, в отношении которых установлены адвалорные ставки, определяется по формуле С = Н · П, где С – сумма таможенной пошлины; Н – налоговая база (таможенная стоимость); П – адвалорная ставка таможенной пошлины. Сумма таможенных пошлин по товарам, в отношении которых установлены специфические ставки, определяется по формуле С = К · П, где С – сумма таможенной пошлины; К – налоговая база (количество (объем, масса)) товаров и иные показатели в натуральном выражении); П – специфическая ставка таможенной пошлины. При применении комбинированной ставки таможенной пошлины (ставка в процентах от таможенной стоимости, но не менее ставки

в евро за единицу измерения товаров) сумма таможенной пошлины равна наибольшей из сумм, исчисленных по адвалорной и специфической ставкам таможенной пошлины. При применении комбинированной ставки таможенной пошлины (ставка в процентах от таможенной стоимости плюс ставка в евро за единицу измерения товаров) сумма таможенной пошлины равна сумме, исчисленной по адвалорной и специфической ставкам таможенной пошлины. Сумма таможенной пошлины и таможенных сборов за таможенное оформление, уплаченные при ввозе товаров, относятся на увеличение стоимости импортируемых товаров. Указанные расходы производятся в белорусских рублях и включаются в отпускную цену на основе импортной декларации. Они не подлежат пересчету на дату формирования цены, если она отлична от даты их осуществления. Сумма НДС, уплаченная при ввозе товара на таможенную территорию Республики Беларусь, в состав таможенных платежей не включается, подлежит вычету при их оптовой продаже по сформированным отпускным, за исключением предусмотренных законодательством случаев (п. 2 и 6 ст. 107 Налогового кодекса (особенной части) Республики Беларусь (далее – НК)). Согласно п. 1 ст. 104 и п. 5 ст. 107 НК контрольными документами при применении налоговых вычетов являются свидетельства о помещении под заявленный таможенный режим и копии таможенных документов, подтверждающие факт уплаты НДС таможенным органам при их ввозе на таможенную территорию Республики Беларусь. Ввозная пошлина, взимаемая таможенными органами при их перемещении через таможенную границу Республики Беларусь, исчисляется из таможенной стоимости, порядок ее определения прописан Решением № 850.

Специфика

Республика Беларусь находится в Таможенном союзе с Российской Федерацией и Казахстаном и иногда это порождает ряд вопросов относительно НДС и базы его расчета. Рассмотрим следующую ситуацию. Белорусская организация «А» импортирует апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 79

ГЛАВА 3 товар из Российской Федерации. В договоре купли-продажи цена сделки установлена с учетом НДС. В товарно-транспортной накладной (ТТН) российский поставщик указал данные: стоимость товара без НДС – 150 000 росс. руб., НДС по действующей в России налоговой ставке 18% – 27 000 росс. руб., общая стоимость с учетом НДС – 177 000 росс. руб. От какой базы для белорусской организации-импортера следует исчислять НДС при ввозе данной партии товаров? При импорте товаров с территории Российской Федерации НДС взимаются в соответствии с Налоговым кодексом Республики Беларусь, законодательными актами, действующими для Республики Беларусь международными договорами. В белорусском налоговом праве закреплен приоритет норм международных договоров. Что касается косвенного налогообложения, то с 1 июля 2010 г. функционирует заключенное 25 января 2008 г. Соглашение о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе между правительствами Беларуси, Казахстана и России (далее – Соглашение в рамках ТС), согласно которому при экспорте товаров применяется нулевая ставка НДС при условии документального подтверждения факта экспорта, при импорте косвенные налоги взимают налоговые органы государстваимпортера. Российский поставщик при экспорте товара в Беларусь имел право применить нулевую ставку НДС. Не воспользовавшись этим правом, он сформировал цену на товар с учетом НДС, закрепив это условие в договоре купли-продажи. Подписав договор, белорусская организация приняла на себя обязательство уплатить за товар 177 000 росс. руб., хотя могла осуществить покупку и за 150 000 росс. руб. Импортер уплачивает НДС, руководствуясь Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров в Таможенном союзе (далее – Протокол ТС). В соответствии с Протоколом ТС НДС уплачивается через нало-

80 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

говый орган, в котором состоит на учете организация-импортер, получающая ввезенный товар в собственность. Налоговая база для расчета НДС определяется исходя из стоимости ввезенных товаров на дату их оприходования в учете импортера. Стоимостью приобретенных товаров при этом будет считаться подлежащая уплате российскому поставщику цена сделки за товары согласно условиям договора купли-продажи. Цена сделки по договору и ТТН составляет 177 000 росс. руб. Белорусским налоговым законодательством не предусмотрено уменьшение налоговой базы по импортированным из России товарам на сумму НДС, выделенную поставщиком, не применившим нулевую ставку. Поэтому уплачивать НДС белорусская организация-импортер будет от суммы, указанной в договоре и ТТН, путем ее пересчета в белорусские рубли по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату оприходования. Что касается оборота данного товара внутри Республики Беларусь, то уплаченный организацией-импортером НДС будет подлежать вычету при дальнейшем товародвижении продукции в установленном законодательством порядке. Размер налоговой ставки ввозной таможенной пошлины утвержден Решением № 850 и решением № 130. Размер таможенного сбора за таможенное оформление, взимаемый таможенными органами при их перемещении через таможенную границу Республики Беларусь, определяется исходя из размера налоговой ставки, соответствующей наименованию и (или) классификации ТН ВЭД, установленного Указом № 443. При пересчете иностранной валюты в белорусские рубли применяется курс валюты, установленный Национальным банком Республики Беларусь на день принятия таможенной декларации таможенным органом (согласно ст. 78 Решения Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27 ноября 2009 г. № 17 «О Договоре о таможенном кодексе таможенного союза».

ГЛАВА 3 Справочно Таблица 1

Ставки таможенных сборов (согласно Указу № 443) Виды таможенных сборов

Ставки таможенных сборов

Таможенные сборы за совершение таможенных операций

В следующих размерах (в зависимости от группы по ТН ВЭД ТС, в которой классифицируются товары): группы 1-26, 30, 31, 41-70, 72-83 – 20 евро; группы 27-29, 32-40, 71, 84-97 – 50 евро За каждый полный и неполный час таможенного сопровождения: - при сопровождении с использованием транспорта, предоставляемого перевозчиком, – 5 евро; - при сопровождении с использованием одной единицы транспорта таможенного органа – 20 евро; - при сопровождении с использованием двух единиц транспорта таможенного органа – 40 евро 100 евро

Таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров

Таможенные сборы за выдачу квалификационного аттестата специалиста по таможенному оформлению Таможенные сборы за включение в реестр банков и небанковских кредитно-финансовых организаций, признанных таможенными органами гарантами уплаты таможенных платежей Таможенные сборы за принятие таможенными органами предварительного решения о классификации товаров в соответствии с ТН ВЭД ТС

11 370 евро

120 евро

Порядок исчисления таможенных сборов в Республике Беларусь: - таможенные сборы исчисляются плательщиком, как правило, самостоятельно; - исчисление сумм подлежащих уплате сборов производится в белорусских рублях; - для целей исчисления применяются ставки, действующие на день регистрации таможенной декларации таможенным органом (при исчислении таможенных сборов за совершение таможенных операций) либо на день их уплаты (при исчислении иных таможенных сборов) (табл. 2). При исчислении таможенных сборов за совершение таможенных операций приме-

няется наибольшая ставка данных сборов из установленных в отношении нескольких товаров, указанных в таможенной декларации; - в случаях, когда для целей исчисления таможенных сборов требуется произвести пересчет иностранной валюты в белорусские рубли, применяется официальный курс белорусского рубля к иностранной валюте, установленный Национальным банком Республики Беларусь на день регистрации таможенной декларации таможенным органом (при исчислении таможенных сборов за совершение таможенных операций) либо на день их уплаты (при исчислении иных таможенных сборов) (табл. 3). Таблица 2

Порядок уплаты таможенных сборов Виды таможенных сборов 1

Применение ставок таможенных сборов и официального курса белорусского рубля к иностранной валюте 2

Таможенные сборы за совершение таможенных операций

На день регистрации таможенной декларации таможенным органом

апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 81

ГЛАВА 3 Окончание таблицы 2

Таможенные сборы за таможенное сопровождение товаров Таможенные сборы за выдачу квалификационного аттестата специалиста по таможенному оформлению Таможенные сборы за включение в реестр банков и небанковских кредитно-финансовых организаций, признанных таможенными органами гарантами уплаты таможенных платежей Таможенные сборы за принятие таможенными органами предварительного решения о классификации товаров в соответствии с ТН ВЭД ТС

На день уплаты На день уплаты На день уплаты

На день уплаты

Таблица 3

Сроки уплаты таможенных сборов в Республике Беларусь (согласно Таможенному кодексу Республики Беларусь) Виды таможенного сбора

Плательщики

Сроки уплаты

Таможенные сборы за совершение Декларант таможенных операций

До выпуска таможенным органом товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой Таможенные сборы за таможенное Перевозчик После принятия таможенным органом сопровождение товаров решения об осуществлении таможенного сопровождения товаров, но до его фактического осуществления Таможенные сборы за выдачу Физическое лицо, обратившееся До выдачи квалификационного аттестата квалификационного аттестата за выдачей квалификационного специалиста по таможенному оформлеспециалиста по таможенному аттестата специалиста по таможен- нию оформлению ному оформлению Таможенные сборы за принятие Организация или физическое До принятия таможенными органами таможенными органами предвари- лицо, обратившееся за получени- предварительного решения тельного решения ем предварительного решения Таможенные сборы за заключение Банк, обратившийся за включени- До включения в реестр банков и нев реестр банков и небанковских ем в реестр банков и небанковских банковских кредитно-финансовых оркредитно-финансовых организакредитно-финансовых организа- ганизаций, признанных таможенными ций, признанных таможенными ций, признанных таможенными органами гарантами уплаты таможенных органами гарантами уплаты тамо- органами гарантами уплаты тамо- платежей женных платежей женных платежей

Обратим внимание, что на таможенные сборы не распространяются предусмотренные Таможенным кодексом Таможенного союза ограничения о невозможности уплаты таможенных пошлин, налогов в Республике Беларусь третьим лицом (не плательщиком). Соответственно таможенные сборы могут быть уплачены за плательщика третьим лицом.

82 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Таможенные сборы уплачиваются исключительно в белорусских рублях в следующих формах: - в безналичном порядке; - наличными денежными средствами; - зачетом излишне уплаченных или взысканных сумм таможенных платежей с учетом действующих законодательных ограничений.

ГЛАВА 3 Распределение понесенных таможенных расходов на единицу импортируемых товаров можно осуществлять в соответствии с учетной политикой: - пропорционально заявленной таможенной стоимости товара на основании декларации таможенной стоимости. Под таможенной стоимостью товара, ввозимого на таможенную территорию Республики Беларусь, подразумевается цена, фактически уплаченная или подлежащая уплате за ввозимый в Республику Беларусь товар, увеличенная на стоимость транспортировки, расходов по погрузке, разгрузке, перегрузке и перевалке товара, плату за страхование и другие расходы, понесенные покупателем, ранее не включенные в цену сделки (согласно разделу III Закона № 2151-XII); - пропорционально стоимости ввезенного товара в контрактных ценах или в белорусских рублях.

ТРАНСПОРТНЫЕ РАСХОДЫ

Расходы по доставке товара до пункта назначения (расходы на перевозку, экспедирование грузов), уплачиваемые в соответствии с условиями внешнеторгового договора, относятся на себестоимость в зависимости от условий «Инкотермс 2010». Транспортные расходы как бы делятся на две части: те, которые входят в таможенную стоимость товара, и те, которые относятся на затраты импортной продукции после доставки товара на таможенную территорию. Если расходы по доставке товара оплатил покупатель, а по условиям внешнеторгового договора их обязан был оплатить продавец, то в случае невозмещения данных расходов продавцом покупатель должен отнести их за счет прибыли, остающейся в его распоряжении после уплаты налогов.

Справочно

При внешнеторговых контрактах используются правила Международной торговой палаты «Международные правила толкования торговых терминов «Инкотермс 2010», вступившие в силу с 1 января 2011 г.

Отнесение транспортных расходов на единицу импортируемых товаров можно осуществить: - пропорционально заявленной таможенной стоимости ввезенного товара в контрактных ценах или в белорусских рублях; - пропорционально весу ввезенного товара;

- пропорционально тонно-километрам поступившего товара; - пропорционально количеству в натуральном выражении при получении однородного товара. Вариант их отнесения следует прописать в учетной политике организации.

ИНЫЕ СТАТЬИ РАСХОДОВ, СВЯЗАННЫЕ С ИМПОРТОМ

К иным расходам можно отнести: 4.1. въезд в зону таможенного контроля; 4.2. хранение груза на складе временного хранения на период оформления документов; 4.3. оформление статистических (таможенных) деклараций; 4.4. получение сертификатов товаров, подлежащих обязательной сертификации в соответствии с постановлением № 861. В данном случае к иным расходам относятся лишь расходы по получению в аккредитованном органе по сертификации в Республике Беларусь сертификата соответствия и его копий для предоставления таможенным органам. Расходы по получению копий сертификатов для реализации товаров на территории республики относятся к расходам на реализацию товаров; 4.5. осуществление обязательных экспертиз, проверок и т.п. Оплата за государственную гигиеническую регистрацию и регламентацию продукции зарубежного производства (за исключением дезинфицирующих средств) и выдача удостоверения о государственной гигиенической регистрации производятся согласно Закону № 340-З. Расходы за государственную гигиеническую регистрацию и регламентацию, если они не связаны с законодательно установленными требованиями к ввозу товаров на территорию республики, относятся к расходам на реализацию товара; 4.6. получение идентификационных знаков, в т.ч. наклеиваемых за рубежом. Перечень товаров, подлежащих маркировке контрольными (идентификационными) знаками, утвержден Указом № 243; 4.7. осуществление обязательных сборов. Сюда следует отнести расходы на разрешения и/или лицензии уполномоченных государственных органов на ввоз товаров, ограниченных к перемещению через таможенную границу, которые включены в Перечень документов, необходимых для таможенного оформления применительно к конкретным таможенным режимам и таможенным процедурам, утвержденный постановлением № 863. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 83

ГЛАВА 3 Отнесение данных видов расходов на единицу импортируемых товаров осуществляется: - пропорционально заявленной таможенной стоимости ввезенного товара в контрактных ценах или в белорусских рублях; - пропорционально стоимости ввезенного товара в контрактных ценах или в белорусских рублях; - пропорционально количеству в натуральном выражении при получении однородного товара.

РАСХОДЫ ПО СТРАХОВАНИЮ

Расходы по страхованию, уплачиваемые в соответствии с условиями внешнеторгового договора, определяются согласно Указу Президента Республики Беларусь от 19 мая 2008 г. № 280 «О включении страховых взносов по видам добровольного страхования, не относящимся к страхованию жизни, в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг)» (далее – Указ № 280) и также зависят от базисных условий поставки «Инкотермс 2010». Согласно п. 1-2 Указа № 280 организации-страхователи включают в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, страховые взносы в их фактическом размере по видам добровольного страхования, не относящимся к страхованию жизни: 1) от несчастных случаев и болезней на время поездки за границу (по договорам, заключенным организациями-страхователями, осуществляющими международные перевозки автомобильным, железнодорожным, внутренним водным, морским и воздушным транспортом, со страховыми организациями, если застрахованными являются физические лица, работающие в этих организацияхстрахователях по трудовым договорам (контрактам) и направленные в служебную командировку за границу); 2) имущества юридического лица, участвующего в процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в т.ч. наземных транспортных средств, воздушных судов, морских судов, судов внутреннего и смешанного (река-море) плавания; 3) грузов; 4) гражданской ответственности перевозчика, гражданской ответственности перевозчика перед таможенными органами; 5) гражданской ответственности владельцев воздушных судов; 84 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

6) гражданской ответственности судовладельцев; 7) морское страхование; 8) страхование экспортных рисков с поддержкой государства, предусмотренное Положением о страховании экспортных рисков с поддержкой государства, утвержденным Указом Президента Республики Беларусь от 25 августа 2006 г. № 534 «О содействии развитию экспорта товаров (работ, услуг)». Страховые взносы по добровольному страхованию грузов, морских судов, судов внутреннего и смешанного (река-море) плавания, гражданской ответственности судовладельцев включаются организациями-страхователями в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, в случае отсутствия у организации-страхователя договора морского страхования, объектом которого являются данные виды страхования. Также разъясняющие нормы относительно страхования содержит письмо Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь от 3 февраля 2009 г. № 2-2-14/99 «О расходах по страхованию» (далее – Письмо № 2-2-14/99). Его целью было разъяснение практического применения Указа № 280. В нем указывалось, что согласно п. 1.2 Указа № 280 одним из видов добровольного страхования является страхование имущества юридического лица, участвующего в процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в т.ч. наземных транспортных средств, воздушных судов, морских судов, судов внутреннего и смешанного (река-море) плавания. Согласно данной норме добровольному страхованию подлежат основные средства, участвующие в непосредственном процессе производства продукции, товаров (выполнения работ, оказания услуг), в т.ч. служебные легковые автомобили независимо от их количества. Также указано, что по согласованию с Министерством финансов Республики Беларусь подлежат включению в состав затрат, учитываемых при налогообложении, расходы по страхованию имущества организаций, используемого в торгово-закупочной деятельности. Поскольку Указом № 280 не установлено зависимости о возможности страхования только имущества юридического лица, находящегося в его собственности, нормы Указа № 280 распространяются в т.ч. и на арендованное имущество и (или) взятое в лизинг. В соответствии с п. 1 Указа № 280,

ГЛАВА 3 как уже было указано выше, организации-страхователи включают в затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, страховые взносы в их фактическом размере по указанным видам добровольного страхования. Затраты по производству и реализации продукции, товаров (работ, услуг), учитываемые при налогообложении, определяются на основании документов бухгалтерского и налогового учета и отражаются (признаются) в том отчетном периоде, к которому они относятся (по начислению), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая). Распределение расходов по страхованию может быть осуществлено одним из способов, указанных выше (п. 4). Данный способ подлежит закреплению в учетной политике организации.

ПРОЦЕНТЫ ПО КРЕДИТАМ

Учитываются проценты, подлежащие к уплате или уплаченные по кредиту, который был взят на приобретение импортируемого товара. Сумма процентов должна подтверждаться кредитным договором и соответствующим расчетом.

РАСХОДЫ, СВЯЗАННЫЕ С ДОРАБОТКОЙ ТОВАРОВ, НАПРАВЛЕННЫХ НА УЛУЧШЕНИЕ И/ИЛИ ПРИДАНИЕ ИМ ДОПОЛНИТЕЛЬНЫХ ПОТРЕБИТЕЛЬСКИХ КАЧЕСТВ

Данный вид расходов относится на увеличение сформированной отпускной цены, за исключением товаров, в отношении которых законодательством установлен иной порядок. РАСХОДЫ, СВЯЗАННЫЕ С ОПЛАТОЙ УСЛУГ БАНКОВ, ВОЗНАГРАЖДЕНИЯ ВНЕШНЕТОРГОВОМУ ПОВЕРЕННОМУ, И ИНЫЕ РАСХОДЫ, КОТОРЫЕ НЕ УПОМЯНУТЫ ВЫШЕ, А ТАКЖЕ ИНЫЕ ПЛАТЕЖИ С ВЫРУЧКИ учитываются исходя из практики, сложившейся в конкретной организации, и методики, закрепленной в учетной политике организации, за исключением случаев, в отношении которых законодательством установлен иной порядок. Формирование отпускной цены импортера по регулируемым товарам осуществляется согласно постановлению № 111. В силу п. 5 постановления № 111 отпускные цены на ввезенные в республику товары, предназначенные для дальнейшей продажи на территории республики, устанавли-

ваются импортерами исходя из контрактных цен, расходов по импорту (таможенные платежи, страхование груза, проценты по кредитам (займам, гарантиям), транспортные расходы, другие расходы в соответствии с законодательством), с учетом конъюнктуры рынка и ограничений, установленных государственными органами, осуществляющими регулирование цен (тарифов). Контрактные цены, установленные в иностранной валюте, пересчитываются по официальному курсу Национального банка Республики Беларусь на дату установления цены. Расходы по фасовке (стоимость упаковочных материалов по цене приобретения, заработная плата работников, производящих фасовку, с отчислениями на социальные нужды, амортизация оборудования) в одноразовые упаковочные материалы, использование которых допускается техническими нормативными правовыми актами, относятся импортером на увеличение отпускной цены, сформированной в соответствии с законодательством. Отпускные цены, устанавливаемые импортерами, должны быть подтверждены экономическими расчетами. Суммы расходов подтверждаются документально либо обосновываются расчетами, если уплата по ним отсрочена. Экономические расчеты и иные документы, обосновывающие уровень цен (тарифов), утверждаются руководителем (иным уполномоченным лицом) юридического лица или индивидуальным предпринимателем и хранятся на бумажных носителях. Импортеры при реализации товаров могут предоставлять покупателям (заказчикам) скидки с отпускных цен (тарифов). При предоставлении скидок экономические расчеты, обосновывающие уровень применяемых цен (тарифов), не составляются. Скидки предоставляются в соответствии с утвержденным импортером порядком применения скидок. Порядок применения скидок должен содержать размеры скидок и условия, в зависимости от которых они предоставляются. При предоставлении скидок оптовая и (или) торговая надбавки применяются к отпускной цене, уменьшенной на размер скидки. Импортеры имеют право при реализации товаров предоставлять юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям, осуществляющим оптовую торговлю, оптовые скидки с отпускных цен в размере, определяемом по соглашению сторон. Дальнейшая реализация товаров, приобретенных на условиях предоставления оптовой скидапрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 85

ГЛАВА 3 ки, юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими оптовую торговлю, осуществляется по отпускным ценам, установленным производителем (импортером), без применения оптовой надбавки. Оптовая скидка может делиться по соглашению сторон между юридическими лицами и индивидуальными предпринимателями, осуществляющими оптовую торговлю. Изменение фиксированных цен (тарифов), установленных государственными органами, осуществляющими регулирование цен (тарифов), а также реализация товаров (работ, услуг) ниже предельных минимальных отпускных цен (тарифов), установленных государственными органами, осуществляющими регулирование цен (тарифов), не допускается. Цены и тарифы помещаются в прейскуранты и утверждаются руководителем, иным уполномоченным лицом субъекта предпринимательской деятельности. Экономические расчеты и иные документы, обосновывающие уровень применяемых цен и тарифов, целесообразно хранить на бумажных и/или электронных носителях. Товары реализуются на территории Республики Беларусь по ценам, сформированным за принятую единицу измерения, единицу веса расфасованного товара. Субъекты предпринимательской деятельности имеют право реализовывать остатки ранее приобретенных товаров иностранного происхождения по ценам, утвержденным на момент продажи. Если хозяйствующий субъект предоставляет скидку с цены, то этот факт должен быть отражен в протоколе согласования цен.

ПРИМЕР Организация-импортер ввезла из Республики Польша товар А в количестве 100 штук по цене 100 евро, базисные условия поставки DAP. При ввозе на таможенную территорию уплатила сбор за таможенное оформление товара, ввозную пошлину, налог на добавленную стоимость. Согласно договору на транспортное обслуживание стоимость услуг по доставке товара А по территории Республики Беларусь составила 6 255 360 руб. (в т.ч. НДС 1 042 560 руб.). За получение сертификата в соответствии с постановлением № 861 произведена оплата в размере 126 480 руб. (НДС – 21 080 руб.). 86 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

Размер налоговой ставки ввозной таможенной пошлины согласно Решению Межгосударственного Совета Евразийского экономического сообщества от 27 ноября 2009 г. № 18 «О едином таможенно-тарифном регулировании Таможенного союза Республики Беларусь, Республики Казахстан и Российской Федерации», Решению № 130 составил 5%. Размер таможенного сбора за таможенное оформление, взимаемый таможенными органами при перемещении товара через таможенную границу Республики Беларусь, согласно Указу № 443 составил 35 евро. Согласно таможенным документам организацией-импортером были понесены следующие расходы: - оформление уведомления о размещении товаров на территории склада временного хранения – 30 240 руб. (НДС – 5040 руб.); - за разгрузку и хранение товара на складе временного хранения в период оформления документов 636 480 руб. (НДС – 106 080 руб.); - за оформление таможенных документов – 220 800 руб. (НДС – 36 800 руб.). Официальный курс евро, установленный Национальным банком Республики Беларусь на дату оформления отпускной цены, – 11 250 руб., на дату представления таможенной декларации на помещение товаров под таможенный режим свободного обращения – 11 460 руб. Норма рентабельности установлена в организации в размере 25%. Импортер понес расходы по доработке: материальные затраты в размере 300 000 руб. без НДС, заработная плата 1 580 000 руб., отчисления с фонда заработной платы – 34%, отчисления в Госстрах – 0,8%, прочие расходы – 120 000 руб. В соответствии с существующей на предприятии учетной политикой: - расходы по доставке импортированных товаров относятся на увеличение стоимости приобретенных товаров; - таможенная пошлина распределяется пропорционально заявленной таможенной стоимости товара на основании декларации таможенной стоимости; - таможенный сбор за таможенное оформление и иные расходы по импорту распределяются пропорционально количеству поступивших товаров; - транспортные расходы включаются в стоимость товаров пропорционально количеству поступивших товаров.

ГЛАВА 3 Таблица 4

Экономическое обоснование уровня отпускной цены на импортируемый товар А № Статьи расходов п/п 1 2

Контрактная цена, евро Курс Национального банка Республики Беларусь на дату формирования цены Контрактная цена, руб.

3 4 4.1 4.2 5 6 7 7.1 7.2 7.3 7.4 8 9 10 11 12 13 14

Таможенные платежи, в т.ч.: таможенная пошлина, 5% таможенный сбор за таможенное оформление Транспортные расходы, руб. Учетная цена товара, руб. Иные расходы, связанные с выполнением установленных законодательством требований при импорте товара, в т.ч.: за оформление уведомления о размещении товара на складе временного хранения, руб. за разгрузку и хранение товара на складе временного хранения, руб. за оформление таможенных документов, руб. за получение сертификата соответствия товара, руб. Расходы по приобретению товара, в расчете на принятую единицу измерения, руб. Расходы по доработке товара Прибыль, 25% Отпускная цена импортера с учетом расходов по доработке без НДС (включается в прейскурант) НДС, 20% Отпускная цена импортера с НДС (справочно) Отпускная цена импортера с учетом округлений

Расчет

Товар А, руб.

Евро

100 11 250

100 евро · 11 250 руб.

1 125 000

62 500 + 4011 1 250 000 · 5% (35 евро · 11 460) / 100 шт. (6 255 360 – 1 042 560) / 100 шт. 1 125 000 + 66 511 + 52 218 252 + 5304 + 1840 + 1054

66 511 62 500 4011 52 218 1 243 729 8450

(30 240 – 5040) / 100 шт.

252

(636 480 – 106 080) / 100 шт.

5304

(220 800 – 36 800) / 100 шт. (126 480 – 21 080) / 100 шт.

1840 1054

1 243 729 + 8450

1 252 179

Расчет приведен в таблице 5 1 277 677 ∙ 25% 1 277 677 + 319 419

25 498 319 419 1 597 096

1 597 096 ∙ 20%

319 419 1 916 515 1 916 500

Часто организацией-импортером осуществляется собственными силами доработка товара; эти расходы также учитываются в цене импортного товара. Таблица 5

Расчет сумм понесенных расходов по статье «Расходы по доработке товара» на единицу товара А № п/п Статьи расходов

Расчет

Материальные затраты

Заработная плата

1 580 000 руб. 100 шт.

Начисления на заработную плату

1 580 000 руб. ∙ 100 шт.

Прочие расходы

Итого расходов

Сумма, руб.

300 000 руб. 100 шт.

3000 15 800 34,8 % 100 %

5498

120 000 руб. 100 шт.

1200

3000 + 15 800 + 5498 + 1200

25 498

Отпускные цены импортера должны быть помещены в прейскурант. апрель, 2013 ⎮ Справочник ценовика ⎮ 87

ГЛАВА 3 ЭКСПОРТНАЯ ЦЕНА

При формировании цен на экспортную продукцию следует обратить внимание на существование предельных минимальных экспортных цен, а именно на постановление Совета Министров Республики Беларусь от 10 июля 1998 г. № 1091 «О некоторых мерах по совершенствованию государственного регулирования экспорта отдельных видов товаров, производимых в Республике Беларусь» (далее – постановление № 1091) и постановление Министерства экономики Республики Беларусь от 5 марта 2008 г. № 52 «Об утверждении перечня предельных минимальных цен на отдельные виды экспортируемых товаров, производимых в Республике Беларусь» (далее – постановление № 52).

Справочно

В целях совершенствования государственного регулирования экспорта отдельных видов товаров, производимых в Республике Беларусь, Совет Министров Республики Беларусь выпустил постановление № 1091, в котором был определен примерный перечень видов производимых в Республике Беларусь товаров, экспортируемых субъектами хозяйствования, независимо от форм собственности (включая товары для товарообменных операций), на основании которого Министерством экономики Республики Беларусь устанавливаются предельные минимальные цены на эти товары в более глубокой классификации по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Таможенного союза. Согласно п. 3 постановления № 1091 субъекты хозяйствования, независимо от форм собственности, при заключении договоров на экспорт товаров, на которые утверждены предельные минимальные цены, должны руководствоваться уровнем цен не ниже утвержденных на них предельных минимальных цен. Действие утвержденных Министерством экономики Республики Беларусь предельных минимальных цен не распространяется на товары, договоры на экспорт которых были заключены юридическими лицами (включая коммерческие организации с иностранными инвестициями) и индивидуальными предпринимателями до вступления в силу указанных цен. При этом в случае установления Министерством экономики Республики Беларусь предельных

88 ⎮ Справочник ценовика ⎮ апрель, 2013

минимальных цен выше ранее действовавших не подлежит изменению содержание указанных договоров в части увеличения количества экспортируемых товаров по ранее установленным договорным ценам. Министерство торговли Республики Беларусь при выдаче субъектам хозяйствования Республики Беларусь лицензий и регистрации контрактов на экспорт товаров, на которые устанавливаются предельные минимальные цены, должно обеспечить в установленном порядке применение субъектами цен на эти товары не ниже утвержденных на них предельных минимальных цен. Государственный таможенный комитет при таможенном оформлении товаров должен обеспечить учет экспорта товаров, на которые установлены предельные минимальные цены, с фиксированием цен их фактической реализации и информацию об этом предоставлять в Министерство экономики Республики Беларусь. Требования постановления № 1091 не распространяются на: - товары (коды единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза 4403 20 190, 4403 20 390, 4403 99 590, 4403 99 950 2 и 4403 99 950 9 и 4407), сделки по которым заключаются на биржевых торгах открытого акционерного общества «Белорусская универсальная товарная биржа»; - товары, экспорт которых осуществляется в соответствии со ст. 6 Соглашения между Правительством Республики Беларусь и Правительством Российской Федерации о завершении унификации и создании единой системы тарифного и нетарифного регулирования в Союзном государстве, подписанного 29 января 2001 г. в г. Москве. Министерство экономики Республики Беларусь при необходимости с учетом складывающейся стоимости товаров на внутреннем и внешнем рынках может пересматривать экспортные цены, а также уточнять в пределах товарных позиций единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза перечисленные в приложении постановления № 1091 виды товаров, на которые устанавливаются предельные минимальные цены.