Unidad 1 Conceptos y normas contables 1.1
Contabilidad e información contable ¿Qué es la contabilidad y para que se sirve?
La contabilidad es una herramienta que nos sirve para obtener información sobre el patrimonio de un ente, la evolución de éste, los bienes de propiedad de terceros y ciertas contingencias. Esta herramienta debería ser útil para la toma de decisiones, el control, la preparación de presupuestos y el cumplimiento de ciertas obligaciones legales, principalmente de carácter societario e impositivo, entre otras. INFORMACION SOBRE…
UTILIDAD
Bienes propios del arte
Toma de decisiones
Deudas ciertas
Control
Deudas contingentes
Cumplimiento de obligaciones
Ejemplos de la utilidad del sistema de información contable: • •
Cotejar la evolución de las ventas reales (esta información se obtiene del sistema de información contable) con las ventas presupuestadas por el ente y analizar la causa de los desvíos en caso de que existan. Confeccionar la declaración jurada del impuesto a las ganancias a pagar al fisco en base al resultado que arroja el sistema de información contable.
La contabilidad, como sistema de información, debe diferenciarse del concepto de teneduría de libros, ya que este último sólo trata sobre los aspectos mecánicos del procesamiento contable, de modo que constituye una disciplina de alcance inferior a la contabilidad. Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 1, Punto 1,2. 1.2
Los costos
Costo es el sacrificio que demanda o demandaría la compra o producción de un bien, de un servicio o de un conjunto de ellos, o el desarrollo de una actividad. Considerando el momento al cual se refieren, los costos pueden distinguirse en: • Costo corriente: el que se incurriría en el momento en el cual se está realizando la medición. Es el costo de reposición o reproducción. • Costo histórico: el realmente incurrido hasta entonces. Imagine que Usted trabaja en el área contable de una empresa dedicada a comprar y vender fertilizantes para el sector agrícola, y se le encargó obtener los costos históricos y
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corrientes del fertilizante tipo “A” al 31 de diciembre, fecha de cierre de ejercicio. Suponiendo que durante el año se realizó una única compra de dicho fertilizante en el mes de junio, y que aún se encuentra en stock al cierre, Usted debería buscar el costo histórico del mismo en la factura del proveedor correspondiente a la compra de junio de ese año, mientras que para conocer el costo corriente a la fecha de cierre Usted debería averiguar cuál sería el precio que le cobraría el proveedor a ese momento.
Para nuestras normas, el costo de un bien o servicio adquirido es la suma del precio que debe pagarse por su adquisición al contado y de la pertinente porción asignable de los costos de compras y control de calidad. Deben excluirse los conceptos que sean recuperables tales como ciertos impuestos (ejemplo: IVA Crédito Fiscal). Por ejemplo: Se adquiere 1 tonelada de fertilizante para su posterior comercialización. El precio facturado por el proveedor es de $1000 y el mismo incluye $100 en concepto de intereses de financiación ya que la compra se abonará dentro de 30 días. Además, es necesario contratar un flete por $50 para colocar el fertilizante en nuestro centro de venta el cual se abona en efectivo al momento de la compra. En virtud de lo mencionado el costo del bien quedaría formado por los siguientes conceptos: • Precio por su adquisición al contado: $900. • Costos de compras y control de calidad (flete): $50. La operación se debe registrar contablemente de la siguiente manera:
Transcurridos los 30 días se produce el devengamiento de los intereses y el pago:
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Una manera alternativa de registrar la operación sería:
En este último caso se utiliza la cuenta Intereses perdidos no devengados como cuenta regularizadora del pasivo generado en la compra del fertilizante (proveedores). Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 1, Punto 1,5 y a la Resolución Técnica Nº 17, Sección 4.2. 1.3
Valores corrientes y valores recuperables
Valores corrientes: El valor corriente de un bien es el que éste tiene a la fecha de la evaluación, para el ente emisor de los estados contables. Para medirlo, debería considerarse su relación con el proceso de generación de resultados. Cuando éste no está avanzado, lo lógico es considerar el valor de entrada del activo (su costo de reposición). Si un bien puede ser comercializado fácilmente, puede tomarse su valor neto de realización, para el cual deberá considerarse: • los precios de contado correspondientes a transacciones no forzadas entre partes independientes en las condiciones habituales de negociación;
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• •
los ingresos adicionales, no atribuibles a la financiación, que la venta generare por sí (por ejemplo: un reembolso de exportación) y los costos que serán ocasionados por la venta (comisiones, impuesto a los ingresos brutos y similares).
Por ejemplo, si el ente fabrica y vende muebles de cocina, para valuar el stock a fecha de cierre de los estados contables deberá estimar el costo de fabricar a ese momento los bienes que posee en stock y asignarles ese valor, reconociendo como resultado la diferencia entre el valor obtenido (costo de reproducción – valor corriente de entrada) y el valor contable que tienen los bienes en ese momento. Por el contrario, si el ente se dedica a vender algún tipo de bien con mercado transparente y que puede ser comercializado sin esfuerzo significativo de venta, tal como toneladas de soja, el ente deberá asignarle a fecha de cierre de los estados contables un valor equivalente a su valor neto de realización, determinado por el precio de venta o cotización de la soja a dicha fecha menos los gastos directos que tenga asociada dicha venta, tales como la comisión por venta que le cobraría el mercado de granos. La diferencia entre los criterios adoptados obedece a que el primer tipo de bien mencionado -los muebles de cocina- requieren un esfuerzo de venta y recién cuando esa venta se concrete debe reconocerse el resultado de la misma, mientras que para el segundo tipo de bien descripto -la soja-, el ente podría comercializar las cantidades que quiera, en el momento que quiera, al precio que fija el mercado, motivo por el cual el proceso de generación de resultados no está asociado al hecho de la venta. Nuestras normas contables profesionales requieren como criterio principal para la gran mayoría de los rubros el empleo de valores corrientes a la fecha de cierre de los estados contables. No obstante, existen excepciones a este criterio dentro de las cuales puede mencionarse la valuación de los bienes de uso, la cual adopta como criterio general la utilización de valores históricos. Valores recuperables: El valor recuperable de un bien o de un grupo de bienes está dado por lo que se obtendría por su venta (valor de cambio o valor neto de realización) o por su utilización (valor de uso o valor de utilización económica), de acuerdo con el destino inmediato previsible de los bienes. Por ejemplo, para un bien de cambio, el valor recuperable estará dado por el precio de venta menos los gastos directos asociados a dicha venta. En cambio, para un bien de uso (por ejemplo, una maquinaria), el valor recuperable estará dado por el significado económico que el activo tiene para el ente, el cual, en general, puede medirse en función del valor actual de los ingresos probables netos que, directa o indirectamente, generará el bien. Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 1, Punto 1,9 y 1,10 y a las Resoluciones Técnicas Nº 16 y 17.
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1.4
Incertidumbres y contingencias.
... Si llego a perder el juicio laboral que me iniciaron los empleados que despedí el mes pasado podría ser una catástrofe…
Se considera que la existencia o la medida contable de un activo o de un pasivo es contingente cuando depende de que se concreten (o no) uno o más hechos futuros e inciertos a la fecha de medición. Nuestras normas contables profesionales requieren el reconocimiento contable de los pasivos que probablemente generen salidas de fondos y cuya medición contable pueda efectuarse con fiabilidad. Un ejemplo de este tipo sería el caso de una demanda iniciada contra del ente por parte de un ex – empleado, en la cual le reclama una determinada cantidad de dinero (supongamos $10.000) argumentando que sus sueldos no fueron liquidados adecuadamente mientras estuvo en relación de dependencia. En caso que este eventual desembolso pueda ser cuantificado por el ente, y de que exista una probabilidad alta de perder el juicio, la empresa debería reconocer un pasivo contingente, el cual se registrará en el rubro Previsiones. La registración sería la siguiente:
La cuenta “Quebranto por juicios laborales” representa la pérdida que se esperaría tener, la cual debe reconocerse en el momento en que se toma conocimiento de su probable materialización, mientras que la cuenta “Previsión por juicios laborales” representa el pasivo asociado. Podrían presentarse también incertidumbres que, en caso de materializarse, implicarían una disminución de activos. Por ejemplo, la contingencia de que un cliente no pague. En este caso, el efecto de dicha situación debería reflejarse en una disminución del valor del saldo a cobrar registrado con dicho cliente, y se realiza a través de una cuenta regularizadora del activo denominada Previsión para deudores de dudoso cobro. La registración a realizar sería la siguiente:
En ambos casos estamos en presencia de contingencias desfavorables para el ente, cuya registración implica una disminución de su patrimonio. Nuestras normas contables profesionales adoptan un criterio muy restrictivo en relación con la registración de los efectos de contingencias favorables (por ejemplo: la
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probabilidad de obtener una sentencia favorable en un juicio en el cual el ente se la parte demandante), condicionando la contabilización de los mismos a que su concreción sea virtualmente cierta.
¡Esto es muy injusto!... Ustedes me dicen que si alguien me inicia un juicio, en la medida en que la sentencia en mi contra sea probable y el monto cuantificable, debo registrar el pasivo contingente, aun sin sentencia firme… Pero si yo inicio un juicio a alguien no puedo registrar ningún activo, hasta tanto tenga CERTEZA de su cobro…. ¡Qué normas conservadoras!
1.5
Modelos contables
El modelo contable utilizado para la preparación de los estados contables es una estructura determinada por los criterios que se resuelva emplear en lo que se refiere a: a) la unidad de medida; b) el capital a mantener; c) los criterios de medición contable. La unidad de medida: Es aquella a utilizar para medir los distintos elementos de los estados contables. Las soluciones posibles planteadas por la doctrina son: •
Unidad de medida nominal o moneda nominal: Ignora los cambios que se producen en su poder adquisitivo como consecuencia de la inflación o deflación.
•
Unidad de medida homogénea o moneda homogénea o moneda de poder adquisitivo constante: Considera los efectos de la inflación o deflación a través de la expresión de todas las partidas de los estados contables en moneda de cierre, de idéntico poder adquisitivo.
El capital a mantener: Las alternativas posibles que ha planteado la doctrina contable son: •
Capital financiero: es un valor que representa el poder adquisitivo aportado originalmente por los propietarios del ente. Se mide en términos de dinero, con independencia de los bienes específicos financiados con ese aporte.
•
Capital económico o físico: es un valor que representa una cantidad dada de bienes que asegura el mantenimiento de una capacidad productiva constante.
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Los criterios de medición (valuación) contable: Los criterios alternativos de valuación al cierre del ejercicio pueden agruparse como: •
Valores históricos o de costo.
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Valores corrientes.
Remitirse a los comentarios realizados en punto “1.2 Los costos”.
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Modelo contable vigente El modelo contable vigente en nuestro país está definido por los conceptos fundamentales de la RT 16 y las normas de medición de la RT 17. A continuación se resumen los criterios adoptados:
Unidad de medida
Moneda homogénea (1)
Activos
Criterios de medición
Para ser vendidos, transformados o no, o cuando van a ser negociados anticipadamente (Ejemplo: Créditos por ventas, Bienes de cambio, Inversiones de corto plazo).
Valores corrientes
Para ser usados (ejemplo; Bienes de uso).
Valores históricos
Para ser cancelados anticipadamente o cancelables con bienes medidos sobre valores corrientes.
Valores corrientes
Para ser cancelados al vencimiento o cancelables con bienes medidos sobre valores históricos.
Valores históricos
Pasivos
Capital a mantener (1)
Financiero
En un contexto de estabilidad monetaria aplicar moneda homogénea equivale a aplicar moneda nominal
Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 1, Punto 1,16 y a las Resoluciones Técnicas Nº 16 y 17.
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1.6
Informes contables
Los estados contables son informes contables dirigidos a terceros. Incluyen los estados contables básicos (cuadros en los que prevalecen enunciados e importes) e información complementaria (expuesta en la portada, en el encabezamiento, en notas y anexos). La responsabilidad por la preparación de los estados contables corresponde a los administradores del ente que los emite y no debe ser confundida con las de quienes prestan servicios de auditoría o teneduría de libros. En la Argentina y otros países, la publicación de estados contables falsos es un delito. Todo juego de estados contables debería brindar información que, como mínimo, se refiera a: a) la situación patrimonial del emisor a la fecha de los estados contables, descripta de un modo que ayude a evaluar su capacidad para pagar sus obligaciones a su vencimiento; b) la evolución de su patrimonio durante el período cubierto por los estados contables, incluyendo un resumen de las causas del resultado que le es asignable; c) la evolución de su situación financiera por el mismo período, expuesta de modo que permita conocer los efectos de las actividades operativas, de inversión y financiación que hubieran tenido lugar; d) otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidumbres de los futuros pagos que los inversores y acreedores recibirán en concepto de dividendos, devoluciones de préstamos o intereses o por la venta de sus inversiones en el ente emisor; e) explicaciones e interpretaciones de los administradores del ente emisor que faciliten la comprensión de la información provista. Para esto, lo mejor resulta la presentación de: 1. Cuatro estados básicos: 1.1. Situación patrimonial (o balance); 1.2. Resultados (de gastos y recursos, en entes sin fines de lucro); 1.3. Evolución del patrimonio neto; 1.4. Flujo de efectivo y sus equivalentes. 2. Información complementaria asociada a los estados básicos. A continuación se presentan los modelos de estados básicos incluidos en la Resolución Técnica Nº 9. Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 1, Punto 1,17 y a las Resoluciones Técnicas Nº 16, 8 y 9.
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1.7
Normas contables
En nuestro país, el Centro de Estudios Científicos y Técnicos (CECyT), organismo dependiente de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE), es quien elabora los proyectos de resoluciones técnicas. La FACPCE es quien aprueba los mencionados proyectos como Resoluciones Técnicas, y los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas de cada provincia tienen la atribución de adoptar o no dichas resoluciones técnicas en sus respectivas jurisdicciones. En la actualidad existe un único compendio de normas contables profesionales vigentes adoptadas por los Consejos Profesionales de Ciencias Económicas de todo el país. Las mencionadas normas contables, según los temas que regulan, se clasifican en: • Normas generales: Requisitos que debería cumplir la información contable, unidad de medida a emplear, ente emisor y aplicación de conceptos de significación; • Normas de reconocimiento y medición contable: Criterios de reconocimiento y medición, patrimonio a mantener; • Normas de exposición: Contenido y forma de los estados contables. A continuación se presenta la estructura de las Normas Profesionales Argentinas (se destacan aquellas que serán objeto de estudio directo de esta asignatura): De contabilidad: RT 6 RT 8 RT 9 RT 11 RT 14 RT 16 RT 17 RT 18 RT 21 RT 22 RT 23 RT 24 RT 25
Estados contables en moneda homogénea. Normas generales de exposición contable. Normas particulares de exposición contable para entes comerciales, industriales y de servicios. Normas particulares de exposición contable para entes sin fines de lucro – Modificada por RT 25 Información contable de participaciones en negocios conjuntos Marco conceptual de las normas contables argentinas. Desarrollo de cuestiones de aplicación general. Desarrollo de algunas cuestiones de aplicación particular. Valor patrimonial proporcional – Consolidación de estados contables – Información a exponer sobre partes relacionadas. Actividad agropecuaria. Beneficios a los empleados posteriores a la terminación de la relación laboral y otros beneficios a largo plazo. Aspectos particulares de exposición contable y procedimientos de auditoría para entes cooperativos. Modificación de la RT 11 “Normas particulares de exposición para entes sin fines de lucro”.
De auditoría y sindicatura: RT 7 RT 15
Normas de auditoría. Normas sobre la actuación del contador público como síndico societario.
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Adicionalmente a las citadas normas, la FACPCE emite Resoluciones e Interpretaciones que complementan las mismas. A su vez, el CECyT elabora periódicamente Informes de aplicación práctica de las Normas Profesionales Vigentes.
Proceso de adopción de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF). Desde agosto de 2007, una Comisión Especial integrada por representantes de la Comisión Nacional de Valores (CNV), representantes de la FACPCE y del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, ha trabajado en la elaboración de un documento en el cual se trata la adopción de las NIIF para la elaboración de los estados contables de los entes que hacen oferta pública de sus valores negociables. En el mismo se describen los pormenores del proceso de adopción de las NIIF, tales como la fecha de aplicación inicial, los entes afectados y la solución a las diferencias entre las NPA y las NIIF, entre otras consideraciones. El mencionado documento fue concluido en agosto de 2008 y puede consultarse en la página www.facpce.org.ar. Para ampliar información el lector debe remitirse al texto indicado en la bibliografía básica, Capítulo 2.
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