แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ ตามมาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า
โดย นางสาวธนัชพร
สุขพัฒน์
นางสาวเกศฎาภรณ์
เชิดฉาย
ปัญหาพิเศษนี้เป็นส่วนหนึ่งของการศึกษาตามหลักสูตร บริหารธุรกิจบัณฑิตสาขาการบัญชีบริหาร คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร์ พ.ศ. 2554
แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ ตามมาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า Regulation Accounting of Automobile Leasing Business By International Accounting Standard No.17(adjust 2552) “lease”
โดย นางสาวธนัชพร นางสาวเกศฎาภรณ์
สุขพัฒน์ เชิดฉาย
51201101 51205409
ปัญหาพิเศษฉบับนี้เป็นส่วนหนึ่งของการศึกษาตามหลักสูตรบริหารธุรกิจบัณฑิต คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยเกษตรศาตร์ พ.ศ. 2554
ปัญหาพิเศษ ของ นางสาวธนัชพร นางสาวเกศฎาภรณ์
สุขพัฒน์ เชิดฉาย
เรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ ตามมาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า
ได้รับการตรวจสอบและอนุมัติ ให้เป็นส่วนหนึ่งของการศึกษาตามหลักสูตร บริหารธุรกิจบัณฑิต สาขา การบัญชีบริหาร เมื่อ วันที่ 18 กุมภาพันธ์ พ.ศ. 2555
ประธานกรรมการที่ปรึกษาปัญหาพิเศษ
อาจารย์ผู้ประสานงานสาขาวิชา
(1)
ธนัชพร สุขพัฒน์ และคณะ 2554: แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อ รถยนต์ตามมาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า
ปริญญาบริหารธุรกิจบัณฑิต สาขาการบัญชีบริหาร อาจารย์ที่ปรึกษาวิชาปัญหาพิเศษ: อาจารย์นิตยา งามแดน, บธ.บ, บช,ม 86 หน้า
การศึกษาปัญหาพิเศษ เรื่ อง แนวปฏิบัติ ทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจ การเช่าซื้อรถยนต์ ต าม มาตรฐานทางการบัญชีฉ บับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า มีวัต ถุประสงค์เพื่อศึก ษา มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า ประเด็นปัญหาในการปฏิบัติ สาหรับธุรกิจที่มีการทาสัญญาเช่าซื้อ เพื่อเป็นแนวปฏิบัติทางการบัญชีของธุรกิจเช่าซื้อรถยนต์ ให้ เป็นไปตามมาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เพื่อให้การดาเนินงานของธุรกิจเช่า ซื้อรถยนต์เป็นไปอย่างมีประสิทธิภาพ ลักษณะการดาเนินงานของธุรกิจเช่าซื้อ เมื่อมีการตกลงเช่าซื้อทรัพย์สิน จะมีการเรียกเก็บ เงินจากลูกค้า เรียกว่า เงินดาวน์ และชาระเงินเป็นงวด ๆ ละเดือน โดยการคิดดอกเบี้ยนั้น จะคิดจาก จานวนเงินที่เหลือของราคาสินค้าที่ได้หักเงินดาวน์ออกไปแล้วจากนั้นจะนาไปคิดอัตราดอกเบี้ย ตามที่ตกลงกันไว้โดยมีสูตรการคิดดอกเบี้ย คือ ดอกเบี้ยรับ = เงินต้น อัตราดอกเบี้ย ระยะเวลา โดยอัต ราดอกเบี้ย ที่บ ริ ษัท ให้ เช่า ซื้อ คิด ขึ้ น อยู่กับ จ านวนงวดที่ข อผ่ อน และอัต ราดอกเบี้ ยใน ท้องตลาด การคานวณดอกเบี้ยรับจะใช้ตารางเงิน รายปี (Annuity) ในการคานวณจานวนเงินงวดที่ ต้องชาระในแต่ละงวด และหากชาระค่างวดเลยกาหนด ลูกค้าผู้เช่าซื้อ จะต้องเสียค่าปรับที่ชาระ ล่าช้า การขอปิดบัญชีก่อนกาหนด บริษัทผู้ให้เช่าซื้อจะต้องให้ส่วนลดแก่ผู้เช่าซื้อในอัตราไม่น้อย กว่าร้อยละ 50 ของดอกเบี้ยที่ยังไม่ถึงกาหนดชาระ โดยให้คานวณตามแถลงการณ์มาตรฐานการ บัญชี การโอนสิทธิให้กับบุคคลอื่นโดยปกติบริษัทที่ให้เช่าซื้อจะโอนสิทธิเปลี่ยนชื่อลูกค้าผู้เช่าซื้อ เท่านั้น และต้องทาสัญญาใหม่ ซึ่งจานวนงวดที่เหลือและจานวนเงินค่างวดยังคงเดิมไม่เปลี่ยนแปลง บริษัทจะคิดค่าธรรมเนียมการโอนสิทธิ ซึ่งยังไม่มีอัตรากาหนดไว้แน่นอน และผู้จ่ายค่าธรรมเนียมก็ แล้วแต่ลูกค้ารายเดิมกับรายใหม่ตกลงกันเอง และบริษัทผู้ให้เช่าซื้อจะทาสัญญาโอนสิทธิสัญญาเช่า ซื้อด้วย กรณียึดรถ ในกรณีที่ลูกค้าผู้เช่าซื้อไม่ชาระค่างวด และผู้ให้เช่าซื้อเรียกทรัพย์สินคืน ผู้ให้เช่า ซื้อจะต้องบันทึกบัญชีโดยโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้เช่าซื้อ โดยหักดอกผลเช่าซื้อรอ การตัดบัญชีสาหรับผู้เช่าซื้อรายนั้นไปแสดงในบัญชีสินทรัพย์รอการขาย กรณีขายรถยึด กรณียึดรถ
(2) และมีลูกค้ารายใหม่สนใจที่จะซื้อ โดยเช่าซื้อ ก็ถือว่าเป็นการทาสัญญาขายใหม่ ส่วนในกรณีบริษัท การเงินเป็นผู้ให้เช่าซื้อ กรณีขายรถยึด กรณีทาการยึดรถ และทาการขายรถที่ยึดมา ผู้ที่ให้เช่าซื้อที่ เป็นบริษัทการเงินต้องเป็นการขายโดยวิธีประมูลขายให้บุคคลภายนอก ธุรกิจเช่าซื้อ มักประสบกับปัญหาดังนี้ คือ 1.ขั้นตอนการจัดทาบัญชีที่ซับซ้อน โดยเฉพาะ ในการคานวณรายได้ดอกเบี้ยรอการรับรู้ การรับรู้ดอกเบี้ยตลอดสัญญา 2. การรับแลกรถยนต์ใช้ แล้ว (รถยนต์เก่า) ถ้ากิจการรับแลกเปลี่ยนรถยนต์ไว้เอง อาจจะก่อให้เกิดปัญหายุ่งยากตามมา เช่น ค่าใช้จ่ายในการซ่อมแซม ค่าบารุงรักษา และเนื่องจากรถยนต์ใช้แล้วไม่เป็นที่ต้องการของตลาดอาจ ก่อให้เกิดปัญหาทาให้มียอดสินค้าคงเหลือสูงไม่มีการหมุนเวียน ดังนั้นแนวทางในการแก้ไขปัญหาเหล่านี้ คือ 1. ควรจะนาระบบสารสนเทศทางการบัญชี มาใช้ เพื่อช่วยในการปฏิบัติงานซึ่งจะทาให้ได้ข้อมูลที่ถูกต้องและป้องกัน ข้อผิดพลาดของข้อมูล ทางการบัญชี 2.หากกิ จ การเช่ า ซื้ อ ไม่ มี บุ ค ลากรที่ มี ค วามชานาญเรื่ อ งรถยนต์ ม ากนั ก ควรจะ ให้พ่อค้ารถมือสองเป็นผู้รับซื้อแทน เพื่ อ ให้ ส ามารถทางานได้ อ ย่ า งมี ป ระสิ ท ธิ ภ าพ
(3)
กิตติกรรมประกาศ ในการศึกษาปัญหาพิเศษ เรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ ตาม มาตรฐานทางการบัญชีฉ บั บที่ 17 (ปรับ ปรุง 2552) เรื่ อง สัญ ญาเช่ า ครั้ งนี้ สามารถประสบ ความสาเร็จลุล่วงไปได้ด้วยดี เนื่องจากได้รับความอนุเคราะห์ ความกรุณา และการสนับสนุนจาก อาจารย์ นิตยา งามแดน ที่มอบความรู้ในการศึกษาปัญหาพิเศษและให้คาแนะนาที่เป็นประโยชน์ใน การศึกษาปัญหาพิเศษฉบับนี้ ตลอดทั้งให้ความเมตตาและเสียสละเวลาแก่คณะผู้จัดทามาโดยตลอด จนทาให้ปัญหาพิเศษฉบับนี้สาเร็จลุล่วงด้วยดี ขอขอบพระคุณสาหรับผู้ที่มีส่วนเกี่ยวข้องทุกท่าน ผู้ประกอบการธุรกิจเช่าซื้อ เมืองศรีราชา รวมทั้งแหล่งที่ศึกษาค้นคว้าข้อมูลต่าง ๆ อาทิเช่น หนังสือ วารสาร บทความ วิทยานิพนธ์ และสื่อ ทางอินเตอร์เน็ต ที่ให้ทางคณะผู้จัดทาได้ใช้เป็นแนวทางในการศึกษาปัญหาพิเศษ ตลอดจนเพื่อน ร่วมกลุ่ม ที่ให้ความร่วมมือ ความช่วยเหลือในทุก ๆ เรื่อง อีกทั้งคอยเป็นกาลังใจให้ทางคณะผู้จัดทา ตลอดมา สุดท้ายนี้ ทางคณะผู้จัดทาขอขอบพระคุณและระลึก อยู่เสมอว่าจะไม่มีความสาเร็จใด ๆ ในชีวิต ของคณะผู้จัด ทา หากปราศจากความรัก ความเข้าใจ และก าลังใจจากบุคคลที่มีพระคุณ ที่คอยให้การสนับสนุนการศึกษาของคณะผู้จัดทามาโดยตลอด ขอขอบคุณคณาจารย์ทุกท่าน และ สถาบันการศึกษาอันทรงเกียรติที่มอบโอกาสในการศึกษาหาความรู้แก่คณะผู้จัดทา ผู้จัดทาหวังว่าปัญหาพิเศษฉบับนี้ คงมีประโยชน์เป็นอย่างมากสาหรับหน่วยงานที่เกี่ยวข้อง ตลอดจนผู้ที่สนใจเกี่ยวกับเรื่อง เรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ ตาม มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเช่า หากมีข้อผิดพลาดประการใด ผู้จัดทาต้องขออภัยมา ณ ที่นี้ด้วย คณะผู้จัดทา กุมภาพันธ์ 2554
(5)
สารบัญ หนา บทคัดยอ
(1)
กิตติกรรมประกาศ
(3)
สารบัญ
(4)
สารบัญตาราง
(5)
บทที่ 1 บทนํา ที่มาและความสําคัญของปญหาในการศึกษา วัตถุประสงคของการศึกษา วิธีการศึกษาและคนควา ขอบเขตของการศึกษา ประโยชนที่คาดวาจะไดรับ ขอจํากัดของการศึกษา นิยามศัพท
1 2 2 3 3 3 4
บทที่ 2 งานวิจยั ที่เกีย่ วของ ผลงานวิจัยที่เกี่ยวของ
5
บทที่ 3 ทฤษฎีและแนวคิดทีเ่ กี่ยวของ มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา กฎหมายทีเ่ กีย่ วของกับการเชาซื้อรถยนตและจักรยานยนต ภาษีสําหรับการใหเชาทรัพยสิน การใหเชาแบบลีสซิ่ง และการใหเชาซื้อ
13 23 27
(5) สารบัญ (ตอ) หนา บทที่ 4 แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตทางดานผูใ หเชาซื้อ ความหมายของสัญญาเชาซื้อ ลักษณะการดําเนินงานของธุรกิจเชาซื้อ ขั้นตอนในการใหเชาซื้อรถยนต
30 31 33
บทที่ 5 สรุปผลการศึกษาและขอเสนอแนะ สรุปผลการศึกษา ประเด็นปญหา ขอเสนอแนะ
84 85 85
บรรณานุกรม
86
ภาคผนวก
88
(5)
สารบัญตาราง ตารางที่ 1
หนา แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้
41
ตามสัญญาเชาซื้อในแตละงวด 2
แสดงการคํานวณคานายหนาตัดจายตลอดอายุสัญญาเชา
44
3
แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
47
4
แสดงปจจัยดอกเบี้ยมูลคาปจจุบันของเงินรายงวด (FVIFA)
48
5
แสดงหลักเกณฑการจัดชั้นลูกหนี้ตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย
49
6
แสดงอัตรารอยละการกันเงินสํารองตามลูกหนี้ จัดชั้นตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย
50
7
แสดงมูลคาหลักประกันทีจ่ ะนํามาหักออกจากราคาตามบัญชีของลูกหนี้ กอนกันเงินสํารองตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย
51
8
แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ ในแตละงวด ในกรณีการจัดชั้นลูกหนี้ และการตั้งหนี้คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ
52
9
แสดงตัวอยางการคํานวณเงินกันสํารองคาเผื่อหนี้สูญ
54
แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
56
10
(5)
สารบัญตาราง(ตอ) ตารางที่
หนา
11
แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อเดิม
60
12
แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อใหม
61
13
แสดงผังบัญชีที่เกี่ยวของกับการใหเชาซื้อ
68
14
แสดงการรับรูดอกเบี้ยตามผลรวมตัวเลข
82
15
แสดงการตัดบัญชีตามวิธีอัตราดอกเบี้ยทีแ่ ทจริงโดยใชมลู คาตามบัญชีคงเหลือ ณ วันบังคับใชเปนยอดเริ่มตน
83
บทที่ 1 บทนํา ความเปนมาและความสําคัญของปญหา ในป จ จุ บั น นี้ ก ารประกอบธุ ร กิ จ จํ า หน า ยรถยนต มี ทั้ ง การจํ า หน า ยเป น เงิ น สดและการ จําหนายโดยการใหเชาซื้อแกลูกคา ซึ่งการจําหนายโดยการใหเชาซื้อนั้นไดรับความนิยมจากลูกคา เปนอยางมาก การใหเชาซื้อรถยนตดังกลาวมีทั้งกรณีที่เจาของสินคาเปนผูใหเชาซื้อเองโดยตรง และ อีกวิธีหนึ่งคือใหธุรกิจการเงินทั้งที่เปนธนาคารและไมใชธนาคารเปนผูใหเชาซื้อแทน กิจการเชาซื้อรถยนต มีขั้นตอนในการประกอบกิจการคือ เริ่มตั้งแตขั้นตอนการรับเงิน มัดจํา การทําสัญญา การตรวจสอบสินเชื่อ การรับเงินดาวน การสงมอบรถ การรับชําระคางวด ลูกคาบางรายมีการขอปดบัญชีกอนครบกําหนด บางรายมีการขอเปลี่ยนสัญญาในกรณีที่โอนสิทธิ การเชาซื้อตามสัญญาใหบุคคลอื่น มีการยกเลิกสัญญา กิจการมีการยึดคืนสินคา รวมทั้งมีการขายรถ ที่ยึดคืนใหลูกคารายอื่น จากขั้นตอนการประกอบกิจการดังกลาวจะเห็นไดวาการประกอบธุรกิจ เกี่ยวกับกิจการใหเชาซื้อรถยนตนั้น มีปญหาที่ยุงยากและซับซอนเปนอยางมาก อาจนําไปสูการ ปฏิบัติทางการบัญชีที่ไมถูกตอง แตเดิมกอนวันที่ 1 มกราคม 2551 การบัญชีสําหรับกิจการเชาซื้อ ทางดานผูใหเชาซื้อมีแนวปฏิบัติตามมาตรฐานฉบับที่ 7 เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับการเชาซื้อ-ทางดาน ผูใหเชาซื้อ สาระสําคัญของมาตรฐานฉบับนี้คือ กําไรที่เกิดจากการขาย ใหรับรูเปนรายไดทั้งจํานวน ในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการใหเชาซื้อ หรือรับรูรายไดในแตละรอบเวลาบัญชีที่ถึงกําหนดชําระ และการรับรูดอกผลเชาซื้อนั้นสามารถรับรูได 2 วิธีคือ ใชตารางเงินรายป และวิธีผลรวมจํานวน ตัวเลข ถาผูเชาซื้อผิดสัญญาไมชําระเงินคางวด ผูใหเชาซื้อสามารถยึดสินทรัพยคืน โดยบันทึกบัญชี ใหโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้เชาซื้อรอการตัดบัญชีสําหรับผูเชาซื้อรายนั้นไปแสดงใน บัญชีทรัพยสินรอการขาย แตในปจจุบันนี้ ตามประกาศสภาวิชาชีพบัญชีฉบับที่ 62/2550 ใหยกเลิก มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 7 เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับการเชาซื้อ-ทางดานผูใหเชาซื้อ และใหใช มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา แทน และในปจจุบันสภาวิชาชีพ บัญชีไดใชมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) แทน มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 29 (ปรั บปรุง 2550) ให ถือปฏิ บัติกั บงบการเงิน สําหรับรอบระยะเวลาบัญชีที่เริ่มในหรือหลังวัน ที่
2
1 มกราคม 2554 ซึ่งผูประกอบการกิจการเชาซื้อรถยนตจึงตองมีการศึกษาอยางละเอียดเกี่ยวกับแนว ปฏิบัติทางการบัญชี ซึ่งจะไดนํามาปฏิบัติอยางถูกตองเพื่อสะทอนถึงภาพผลการประกอบธุรกิจ อยางแทจริง ดังนั้นผูทําการศึกษา จึงไดมีความสนใจที่จะทําการศึกษาแนวทางปฏิบัติทางการบัญชีตาม มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา ซึ่งมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ไดถูก นํามาใชแทนที่ ฉบับที่ 7 เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อ – ทางดานผูใหเชาซื้อ และฉบับที่ 29 (ปรับปรุง 2550) เรื่อง การบัญชีสําหรับสัญญาเชา เพื่อเปนแนวทางในการปฏิบัติทางการบัญชี เกี่ยวกับกิจการใหเชาซื้อรถยนตตอไป วัตถุประสงคของการศึกษา การศึกษาปญหาพิเศษเรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเ กี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตาม มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา โดยคณะผูจัดทํามีวัตถุประสงค ดังนี้ 1. เพื่อศึกษามาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา 2. เพื่อศึกษาแนวปฏิบัติทางการบัญชีของธุรกิจเชาซื้อรถยนต 3. เพื่อศึกษาประเด็นปญหาในการปฏิบัติสําหรับธุรกิจที่มีการทําสัญญาเชาซื้อ วิธีการศึกษาและคนควา คณะผูจัดทําไดทําการศึกษาจากแหลงขอมูลทุติยภูมิในการรวบรวมขอมูลเปนหลัก รวมทั้ง เอกสาร หนังสือ บทความที่เกี่ยวของ และงานวิจัยตางๆ ทั้งในรูปแบบของสื่ออิเล็กทรอนิกส และ สื่อสิ่งพิมพ
3
ขอบเขตของการศึกษา การศึกษาแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานทางการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา ทางคณะผูจัดทําไดมุงเนนศึกษาดังนี้ 1. มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา เฉพาะในสวนของ สัญญาเชาทางการเงิน 2. แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนต 3. ปญหาและแนวทางปฏิบัติสําหรับธุรกิจที่มีการทําสัญญาเชาซื้อ ประโยชนที่คาดวาจะไดรับ ทําใหทราบถึงแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา 1. ทําใหทราบถึ งแนวปฏิบัติทางการบัญชีตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา 2. ทําใหทราบถึงแนวปฏิบัติทางการบัญชีของธุรกิจเชาซื้อรถยนต 3. ทํ า ให ไ ด ท ราบถึ ง ป ญ หาและแนวทางปฏิ บั ติ เ มื่ อ ต อ งเผชิ ญ กั บ ป ญ หาต า ง ๆ ของ ผูประกอบการ ธุรกิจเชาซื้อ ขอจํากัดของการศึกษา ขอจํากัดของการศึกษาที่มีนั้นคือ ขอมูลที่สามารถหาไดนั้นมีคอนขางนอย เนื่องจากมีผูทํา การศึกษาเรื่องเกี่ยวกับแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานทางการ บัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา นอย ดวยเหตุผลตาง ๆ นี้ จึงเปนขอจํากัดที่เกิดขึ้น
4
ในการศึกษาแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานทางการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา นิยามศัพท ทั้งนี้คณะผูจัดทําไดจัดทํานิยามศัพทขึ้นมา เพื่อใหผูอานและผูที่ตองการนําไปศึกษา เขาใจ ในคําศัพทเฉพาะไปในทิศทางเดียวกัน จึงไดจัดทํานิยามศัพทขึ้นมาดังนี้ “แนวปฏิบัติทางการบัญชี” หมายถึง วิธีการของนักบัญชีหรือผูสอบบัญชีที่ใชในการ ปฏิบัติงาน ที่เกี่ยวกับการรับรูรายไดและคาใชจาย การตีราคาสินคา การจัดทํารายงาน งบการเงิน การเปดเผยขอมูลในงบการเงิน “กิจการเชาซื้อ” หมายถึง ผูใหเชาซื้อที่นําสินทรัพยออกใหเชาซื้อโดยมีเงื่อนไขที่ผูเชาตอง จายชําระเปนงวด ๆ ภายในระยะเวลาที่ไดกําหนดไว และกรรมสิทธิ์ในตัวสินทรัพยจะโอนไปใหผู เชาซื้อก็ตอเมื่อผูเชาซื้อไดจัดสงชําระเงินคางวดจนครบถวน แตถาผูเชาซื้อผิดนัดชําระหนี้ ผูใหเชา ซื้อมีสิทธิที่จะยึดสินคาคืนได “มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา” หมายถึง หลักการบัญชี และวิธีปฏิบัติทางบัญชีที่รับรองทั่วไป ซึ่งสอดคลองกับมาตรฐานทางการบัญชีที่รับรองทั่วไป ฉบับที่ 17 หรือมาตรฐานการบัญชีที่กําหนดตามกฎหมายวาดวยบัญชีสําหรับสัญญาเชา
บทที่ 2 งานวิจัยที่เกี่ยวของ การศึกษาปญหาพิเศษ เรื่องแนวปฏิบัติทางการบัญชีเ กี่ยวกั บกิจการเชาซื้อรถยนตตาม มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา โดยจะมุงเนนการบัญชีสําหรับ กิ จ การเช า ซื้ อ รถยนต ท างด า นผู ใ ห เ ช า ผู ศึ ก ษาได ศึ ก ษาค น คว า งานวิ จั ย ต า ง ๆ เพื่ อ ที่ จ ะนํ า มา สนับสนุนการศึกษา ดังนี้ เนาวรัตน สังคมกําแหง (2541) ในแงกฎหมายไดมีประมวลกฎหมายแพงและพาณิชย วาง เป น หลั ก กฎหมายเรื่ อ งเช า ซื้ อ ไว ใ นมาตรา 572 ว า “อั น ว า เช า ซื้ อ นั้ น คื อ สั ญ ญาซึ่ ง เจ า ของเอา ทรัพยสินออกใหเชา และใหคํามั่นวาจะขายทรัพยสินนั้น หรือวาจะใหทรัพยสินนั้นตกเปนสิทธิแก ผูเชา โดยเงื่อนไขที่ผูเชาไดใชเงินเปนจํานวนเทานั้นเทานี้คราว” ฉะนั้น จากหลักกฎหมายที่กลาวขางตน จึงสรุปหลักเกณฑไดวาสัญญาเชาซื้อเปนสัญญา ผสมระหวางสัญญาเชาและสัญญาซื้อขาย โดยมีหลักเกณฑ ดังนี้ 1. ผูใหเชาตองเปนเจาของกรรมสิทธิ์ในสินทรัพยที่ใหเชา 2. ผูใหเชานําทรัพยสินของตนออกใหผูเชานําไปใชประโยชนได 3. ผูใหเชาใหคํามั่นวาจะขายทรัพยสินนั้น หรือยินยอมใหทรัพยสินนัน้ ตกเปนกรรมสิทธิ์ ของผูเชา 4. ผูเชาจะตองชําระเงินตอบแทนใหแกผูใหเชาจนครบถวนตามจํานวนคราวที่ไดตกลง กันไว 5. กรรมสิทธิ์ในทรัพยสินยังเปนของผูใหเชาจนกวาผูเชาจะชําระเงินใหแกผูใหเชาครบถวน
6
วรลักษณ วรรณโล (2544) ไดศึกษาเรื่อง การศึกษาเปรียบเทียบมาตรฐานการบัญชีและ กฎหมายภาษีอากรเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตไดพบวา มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 7 กําหนดให รับรูกําไรที่เกิดจากการขายเปนรายไดทั้งจํานวนในรอบระยะเวลาบัญชีที่มีการใหเชาซื้อหรืออาจ รับรูกําไรเปนรายไดในแตละรอบระยะเวลาบัญชีตามงวดที่ถึงกําหนดชําระก็ได สวนดอกผลของ เชาซื้อนั้นใหรับรูเปนรายไดตามงวดที่ถึงกําหนดชําระ ในกรณีที่ไมไดรับเงินคางวดตามงวดที่ถึง กําหนดชําระหรือไมไดรับเงินคางวดที่ถึงกําหนด ผูขายสามารถเลื่อนการรับรูรายไดออกไป หากไม มีเหตุผลสนับสนุนไดวาจะสามารถเรียกเก็บเงินได สวนหลักเกณฑการรับรูรายไดตามกฎหมาย การจัดเก็บภาษีเงินไดนิติบุคคลยึดหลักเกณฑ เกี่ยวกับหลักเกณฑทางบัญชี ขอแตกตางที่สําคัญไดแกหลักเกณฑทางดานการจัดเก็บภาษีมูลคาเพิ่ม ในการกําหนดใหผูขายยังตองเสียภาษีมูลคาเพิ่มจากคางวดที่ถึงกําหนดจนกวาจะมีการบอกเลิก สัญญาเชาซื้อตามกฎหมายแทจริง ทั้งนี้กฎหมายจัดเก็บภาษีมูลคาเพิ่ม จึงทําใหผูประกอบการตองมี ความรับผิดชอบในการชําระภาษีมูลคาเพิ่มในขณะที่ยังไมมีการรับชําระเงินคางวดจึงถือเปนภาระ ของผูขาย ฐิติพร ฐิติจําเริญพร (2545) ไดศึกษาเรื่อง แนวปฏิบัติของการบัญชีและการรับรูรายไดของ กิจการลิสซิ่งในเขตอําเภอเมือง จังหวัดเชียงใหม พบวา กิจการลิสซิ่งซึ่งไดมีวิธีการบันทึกบัญชี และ การรับรูรายไดในลักษณะของสัญญาเชาดําเนินงานมากกวาสัญญาเชาการเงิน ซึ่งเปนสวนสําคัญ สําหรับกิจการลิสซิ่งที่พึงปฏิบัติ อีกทั้งยังไดนําหลักการของการบันทึกบัญชีเกี่ยวกับการใหเชาซื้อ และการใหกูยืมเงินมาใชในการบันทึกบัญชี และการรับรูรายไดอีกดวย สวนในเรื่องการรับรูรายได ของกิจการลิสซิ่งที่ใชในปจจุบันไดมีการรับรูรายไดดอกเบี้ยเปนไปตามเกณฑเงินคาง กลาวคือ จะ รับรูรายไดที่เกิ ด ขึ้น ในงวดบัญชีนั้น ทันที โดยไมคํานึงว าจะไดรับเงิ นจากการเชานั้น แลว หรือ ไมก็ตาม กิจการลิสซิ่งสวนใหญมักจะมีปญหาเรื่องของเงินมัดจําและราคาซากของสินทรัพยที่เชา เมื่อสิ้นสุดสัญญาเชา เนื่องจากเงินมัดจําที่เก็บจากลูกคานั้น กิจการจะถือเปนหนี้สินของกิจการ เนื่องจากจะตองมีการชําระคืนใหกับลูกคาเมื่อสิ้นสุดสัญญาเชา แตมีการโอนไปเปนสวนหนึ่งของ ราคาสินทรัพย ณ วันสิ้นสุดสัญญาเชาได ถาหากผูเชาเลือกที่จะซื้อสินทรัพยนั้นเปนของตน สวนใน เรื่องราคาซากของสินทรัพย จะเห็นไดวามีราคาคอนขางสูงซึ่งถือไดวาสูงกวาราคาในทองตลาด กิจการลิสซิ่งสวนใหญมักจะมีปญหาในเรื่องของการหาผูซื้อสินทรัพยนั้นเมื่อสิ้นสุดสัญญา ดังนั้น
7
ควรมีการกําหนดอยางแนชัดในสัญญาวา ผูเชาควรจะรับประกันราคาซากของสินทรัพยนั้นเพื่อ ไมใหเกิดปญหานี้ขึ้น วชิราภรณ ขันแกวผาบ (2546) ไดศึกษาเรื่อง ปจจัยที่มีอิทธิพลตอผูประกอบการธุรกิจคา รถยนตมือสองในการเลือกใชบริการสินเชื่อเพื่อการเชาซื้อของบริษัทลิสซิ่ง ในอําเภอเมืองจังหวัด เชียงใหม พบวา ปจจัยที่มีอิทธิพลมากที่สุด 3 อันดับแรก ซึ่งเปนปจจัยภายในองคการ ไดแก อันดับ หนึ่ง คือ กระบวนการใหบริการ ในเรื่องการใหบริการที่รวดเร็ว ทันเวลาและตรงตามความตองการ อันดับสองคือ ดานผลิตภัณฑ ซึ่งเปนเรื่องการอนุมัติวงเงินสินเชื่อหรือยอดจัดไฟแนนซที่เหมาะสม และตรงตามความตองการ และอันดับสาม คือ ดานราคา ซึ่งเกี่ยวกับเรื่องอัตราดอกเบี้ยในการผอน ชําระต่ํา สําหรับปญหาที่ผูประกอบการธุรกิจคารถยนตมือสองพบ 3 อันดับแรก ไดแก อันดับหนึ่ง คือ ปญหาสิ่งแวดลอม เรื่อง อัตราดอกเบี้ยเงินกูยืมจากสถาบันการเงินตาง ๆ ที่สามารถสงผลตอการ ขึ้น-ลงของอัตราดอกเบี้ยเชาซื้อ อันดับสอง คือปญหาภายในองคการดานราคาเรื่องอัตราดอกเบี้ยใน การผอนชําระสูง และอันดับสาม คือ ปญหาภายในองคการผลิตภัณฑ เรื่องการอนุมัติวงเงินสินเชื่อ หรือยอดจัดไฟแนนซที่ไมเหมาะสม และไมตรงตามตองการ สุธาสินี พรหมบุตร (2549) ไดศึกษาเรื่อง ปจจัยที่มีผลตอความเสี่ยงดานสินเชื่อของธุรกิจ เชาซื้อรถยนต พบวา ปจจัยตาง ๆ ที่มีผลกระทบตอความเสี่ยงดานสินเชื่อของธุรกิจเชาซื้อรถยนตที่ สําคัญไดแก ปริมาณเงินใหสินเชื่อเชาซื้อรถยนตของบริษัทเงินทุน (credit loans) และอัตราดอกเบี้ย เงินกู (lending rate) โดยปริมาณเงินใหสินเชื่อเชาซื้อรถยนตมีความสัมพันธในทิศทางเดียวกันกับ ปริมาณหนี้ที่ไมกอใหเกิดรายไดของบริษัทเงินทุน จากปจจัยดังกลาว บริษัทเงินทุนสามารถนําไป เปนแนวทางในการควบคุม และลดความเสี่ยงในการใหสินเชื่อ เพื่อลดปญหาหนี้ดอยคุณภาพของ บริษัทเงินทุนได กฤษณะ แสนวาสน (2551) ไดศึกษาเรื่อง ความพึงพอใจของผูประกอบการคารถยนตมือ สองตอการใชบริการดานสินเชื่อเชาซื้อรถยนตของธนาคารธนชาต จํากัด (มหาชน) ในอําเภอเมือง จังหวัดเชียงใหม พบวา ความพึงพอใจตอปจจัยสวนประสมทางการตลาดบริการ ในระดับมากเรียง ตามลําดับคาเฉลี่ยคือ ดานบุคลากร ดานกระบวนการ ดานลักษณะทางกายภาพ ดานราคา ดานการ
8
จั ด จํ า หน า ย ด า นผลิ ต ภั ณ ฑ ห รื อ บริ ก าร และด า นการส ง เสริ ม การตลาด ป จ จั ย ย อ ยที่ ผู ต อบ แบบสอบถามพึงพอใจสูงสุดลําดับแรกของปจจัยหลักแตละดานปรากฏผลดังนี้ ป จ จั ย ด า นผลิ ต ภั ณ ฑ คื อ มี ร ะยะเวลาหรื อ จํ า นวนงวดในการผ อ นชํ า ระตรงตามความ ตองการ ปจจัยดานราคา คือ ธนาคารใหคานําจัดไฟแนนซ (คารีเบท) แกผูประกอบการในอัตราที่สูง เชน 8% ของดอกเบี้ยทั้งหมด ปจจัยดานการจัดจําหนาย คือ มีการใหบริการสินเชื่อและทําสัญญานอกสถานที่ ปจจัยดานการสงเสริมการตลาด คือ การมีพนักงานของธนาคารไปแนะนําใหบริการถึง สถานประกอบการ ปจจัยดานบุคลากร คือ พนักงานมีมนุษยสัมพันธดี และเปนกันเอง ปจจัยดานกระบวนการ คือ ความสะดวกในการติดตอขอใชบริการดานสินเชื่อ ปจจัยดานลักษณะทางกายภาพ คือ สถานที่สะอาดและเปนระเบียบเรียบรอย สําหรับปญหาที่พบในการเลือกใหบริการดานสินเชื่อเชาซื้อรถยนต ปรากฏผลดังนี้ ดาน การจัดจําหนาย ไดแก การติดตอโทรศัพทกับธนาคารชวงเชาคูสายเต็มไมสามารถติดตอเจาหนาที่ ไดเมื่อมีเรื่องดวน เชน การขอปดบัญชีสินเชื่อเชาซื้อรถยนต สถานที่จอดรถไมเพียงพอสําหรับลูกคา ดานบุคลากร ไดแก เจาหนาที่มาไมตรงเวลานัดและบางครั้งไมสามารถติดตอได ดานกระบวนการ ไดแก ขั้นตอนในการดําเนินการขอคืนคาโอนกรรมสิทธิ์รถมีความลาชา กนกอร วาฤทธิ์ (2551) ไดศึกษาเรื่อง ปจจัยที่กําหนดหนี้ไมกอใหเกิดรายไดของธุรกิจเชา ซื้อรถยนตของธนาคารพาณิชยแหงหนึ่งในจังหวัดเชียงใหม พบวา ถาลูกหนี้มีรายไดสูง จํานวนงวด ที่ ผ อ นชํ า ระนาน ลู ก หนี้ มี ภ าระหนี้ สิ น คงค า งกั บ ธนาคารน อ ย ลั ก ษณะการใช ร ถตรงตาม
9
วัตถุประสงคที่แจง อัตราเงินดาวนสูง อัตราดอกเบี้ยต่ํา มีผูค้ําประกัน และลูกหนี้เปนผูใชรถ ปจจัย ทั้งหลายเหลานี้จะสงผลใหลูกคามีโอกาสที่จะเปนลูกหนี้ปกติสูง เรือนจิ ตร ทองดี (2551) ไดศึก ษาเรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเ กี่ย วกั บกิจการเชาซื้อ รถยนต ตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 29 (ปรับปรุง 2550) เรื่อง สัญญาเชา พบวา 1. การรับรูรายไดทางการเงิน (ผูใหเชาจะตองปนสวนรายไดและคาใชจาย เปนไปตามที่ มาตรฐานการบัญชีที่กําหนดไว นั่นคือ 1.1 การรับรูรายไดทางการเงิน ผูใหเชาซื้อจะตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอดอายุ ของสัญญาเชาดวยเกณฑที่เปนระบบและสมเหตุสมผล การปนสวนรายไดตองขึ้นอยูกับรูปแบบที่ สะทอนใหเห็นถึงผลตอบแทนที่คงที่ในแตละงวดของเงินลงทุนสุทธิของผูใหเชาซึ่งคงเหลือตาม สัญญาเชาการเงิน 1.2 ผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนายทําใหเกิดรายไดสองประเภท คือ กําไรหรือ ขาดทุนที่เกิดจากการขายปกติของสินทรัพยที่ใหเชา และรายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชา ตนทุนทางตรงเริ่มแรกหรือคาใชจายที่เกิดขึ้นในการตอรองและทําสัญญาเชาการเงิน ของผูใหเชาที่ เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนาย ตองรับรูเปนคาใชจาย เมื่อมีการรับรูกําไรจากการขายในวันที่สัญญา มีผลบังคับใช เนื่องจากตนทุนดังกลาวมักจะเกี่ยวของกับกําไรจากการขาย 1.3 ผูใหเชาที่มิใชเปนผูผลิต หรือผูแทนจําหนาย จะเกิดรายไดประเภทเดียว คือ รายได ทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชา ตนทุนทางตรงเริ่มแรก เชน คานายหนาและคาธรรมเนียมตาม กฎหมายแตไมรวมถึงคาใชจายดําเนินงาน เชน คาใชจายในการขาย และคาใชจายการตลาด ตนทุน ทางตรงเริ่มแรกมักเกิดขึ้นในการตอรองหรือการเตรียมสัญญาเชาและจะรับรูเปนสวนหนึ่งของ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาการเงินโดยไมตองบันทึกเปนรายการแยกตางหาก 2. การจัดชั้นลูกหนี้และการกันเงินสํารอง ตามมาตรฐานการบัญชีจะกําหนดใหเปดเผย ขอมูลในงบการเงินเกี่ยวกับคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ลูกหนี้ตองจายตามสัญญา เชาที่คาดวาจะเก็บไมได ซึ่งกิจการใหเชาซื้อไดจัดทําตามที่มาตรฐานการบัญชีกําหนด แตการจัดชั้น
10
ลูกหนี้และการกันเงินสํารองตามมาตรฐานการบัญชีมิไดกลาวถึงในทางปฏิบัติแลวกิจการใหเชาซื้อ รถยนตจะมีแนวทางการจัดชั้นลูกหนี้และการกันเงินสํารองแตกตางกันออกไปแลวแตบริษัท 3. การคํานวณดอกเบี้ยที่เกิดจากการเชาซื้อ เปนไปตามมาตรฐานการบัญชีกําหนดนั่นคือ การรับรูรายไดทางการเงินที่สะทอนถึงอัตราผลตอบแทนคงที่ในแตละงวด ซึ่งคํานวณจากเงินลงทุน สุทธิของผูใหเชาที่ยังไม ไดรับตามสัญญาเชา การคํานวณดอกเบี้ยรับจะใชตารางคํานวณรายป (Annuity) ในการคํานวณจํานวนเงินงวดที่ตองชําระในแตละงวด 4. การรับสินคาแลกเปลี่ยนเปนไปตามที่มาตรฐานการบัญชีกําหนด นั่นคือ ตนทุนเริ่มแรก หรือค า ใช จา ยที่เ กิ ด ขึ้น ในการตอรองและการทํ าสัญญาซื้อของผูใ หเ ชาที่เ ป น ผูผลิ ตหรื อผู แ ทน จําหนาย ตองรับรูเปนคาใชจาย ณ วันที่สัญญาเชามีผลบังคับใช เนื่องจากตนทุนดังกลาวมักจะ เกี่ยวของกับกําไรจากการขายของผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนาย การรับสินคาแลกเปลี่ยน จะเกิดเฉพาะกิจการที่ผูใ หเชาซื้อเปนเจาของรถยนตหรือตั วแทนจําหนายเทานั้น ราคาที่คิดให รถยนตใชแลวมักจะสูงกวาราคาที่แทจริงเพื่อจูงใจตัดสินใจเชาซื้อรถยนตใหม ดังนั้นทําใหเกิด สวนเกิน และบันทึกเปนบัญชีคาใชจายหักจากยอดขาย 5. การปดบัญชีกอนครบกําหนดสัญญาตามมาตรฐานการบัญชีไดกําหนดแนวทางการรับรู รายไดทางการเงิน ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชา และกําหนดใหผู เชาตองรับรูลูกหนี้สัญญาเชาซื้อเปนลูกหนี้ในงบดุล ดังนั้น เมื่อมีการปดบัญชีกอนครบกําหนด สัญญาเชาซื้อ หมายถึง สัญญาเชาซื้อสิ้นสุดลงกอนวันครบกําหนดสัญญา ลูกหนี้ตามสัญญาเชา คงเหลือก็จะหมดไป รายไดทางการเงินคงเหลือจะรับรูเปนรายไดทั้งจํานวน แตในทางปฏิบัติกิจการ ผูใหเชาซื้อจะใหสวนลดแกผูเชาซื้อ ดังนั้น การรับรูรายไดในกรณีที่สัญญาเชาซื้อสิ้นสุดลง จะ เทากับ รายไดทางการเงินคงเหลือ หัก สวนลดใหแกผูเชาซื้อ 6. การโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาเชาใหบุคคลอื่น เปนไปตามมาตรฐานการบัญชีที่ กําหนดไว นั่นคือแนวทางการรับรูรายไดทางการเงิน ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอด อายุของสัญญาเชา และกําหนดใหผูเชาตองรับรูลูกหนี้สัญญาเชาซื้อเปนลูกหนี้ในงบดุล ดังนั้น เมื่อ มีการโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาเชาใหบุคคลอื่น ลูกหนี้ตามสัญญาเชาคงเหลือ และรายได ทางการเงินคงเหลือเดิมก็จะหมดไป และจะเริ่มตนการบันทึกการรับรูสัญญาใหมตามแนวปฏิบัติ ของมาตรฐานการบัญชีตอไป
11
7. การผิดสัญญาและการยึดคืนสินคา เปนไปตามมาตรฐานการบัญชี นั่นคือมาตรฐานการ บัญชีที่ไดกําหนดแนวทางการรับรูรายไดทางการเงิน ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอด อายุของสัญญาเชา และกําหนดใหผูใหเชาตองรับรูลูกหนี้สัญญาเชาซื้อเปนลูกหนี้ในงบดุล ดังนั้น เมื่อมีการผิดสัญญาและการยึดสินคา จะมีการบอกเลิกสัญญา ดังนั้น สัญญาเชาซื้อสิ้นสุดลง จะหยุด รับรูรายไดทางการเงิน ลูกหนี้ตามสัญญาเชาคงเหลือ และรายไดทางการเงินคงเหลือก็จะโอนไปยัง บัญชีทรัพยสินรอการขาย และการขายรถที่ยึดคืน ถาหากราคาขายนั้นตางจากราคาตามบัญชีที่ บันทึกไวในทรัพยสินรอการขาย ก็จะรับรูเปนกําไรหรือขาดทุนในงบกําไรขาดทุน สวนการประมูล ขาย ถาหากราคาประมูลขายนั้นต่ํากวาราคาตามบัญชีที่บันทึกไวในทรัพยสันรอการขาย จะเรียก สวนตางเพิ่มจากผูเชาซื้อ แตถาหากราคาขายนั้นสูงกวาราคาตามบัญชีที่บันทึกไวในสินทรัพยรอการ ขาย จะคืนสวนตางใหผูเชาซื้อ 8. การตีราคาสินคา เปนตามมาตรฐานการบัญชี นั่นคือ สินทรัพยรอการขาย (รถยึด) จะใช ราคาของยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ หรือมูลคาสุทธิที่จะไดรับจากการขายสินทรัพย แลวแตอยางใดจะ ต่ํากวา และตองมีการพิจารณาการดอยคาของทรัพยสินรอการขาย เมื่อมีขอบงชี้วา ทรัพยสินรอการ ขายเกิดการดอยคา 9. การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูลในงบการเงินเปนไปตามมาตรฐาน นั่นคือ 9.1 การแสดงรายการในงบดุล ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ แสดงดวยยอดสุทธิของยอดลูกหนี้ตามบัญชี หัก ดว ย รายไดดอกเบี้ยรอการรับรู คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ และตนทุนเริ่มแรกรอตัดจาย ทรัพยสินรอการขาย (รถยนตที่ยึดคืนจากลูกหนี้เชาซื้อ) แสดงดวยราคาตามบัญชี เปรียบเทียบกับมูลคาที่คาดวาจะไดรับ แลวแตอยางใดจะต่ํากวา 9.2 การแสดงรายการในงบกําไรขาดทุน
12
การขายโดยใหเชาซื้อจะใชวิธีการบัญชีตามเกณฑคงคางซึ่งเปนวิธีการที่ถือวากําไร ขั้น ต นเกิด ขึ้น ในงวดที่มี การขายการวัดผลการดํา เนินงานของกิจการให เช าซื้อจะตองคํ านึ งถึง แนวความคิดในเรื่องการจับคูรายไดและคาใชจาย กลาวคือ คาใชจายที่นํามาเปรียบเทียบกับรายได ในงวดใดๆ ควรจะเปนคาใชจายที่กอใหเกิดรายไดในงวดเดียวกัน 9.3.1 นโยบายบัญชีเกี่ยวกับการรับรูรายไดจากสัญญาเชาซื้อ ตนทุนเริ่มแรกการตี ราคาสินทรัพยรอการขาย และการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ 9.3.2 การกระทบยอดระหวางผลรวมของเงินลงทุนขั้นตนตามสัญญาเชากับมูลคา ป จ จุ บั น ของจํ า นวนเงิ น ขั้ น ต่ํ า ที่ ลู ก หนี้ ต อ งจ า ยตามสั ญ ญาเช า สํ า หรั บ ระยะเวลาสามช ว ง คื อ ระยะเวลาที่ไมเกินหนึ่งป ระยะเวลาที่เกินหนึ่งปแตไมเกินหาป และระยะเวลาที่เกินหาป 9.3.3 รายไดทางการเงินรอการรับรู การปฏิบัติชวงเปลี่ยนแปลงมาตรฐานการบัญชี กําหนดใหกิจการรับรูรายได ดอกเบี้ยดวยวิธีอัตราดอกเบี้ยที่แทจริง โดยใชวิธีปรับยอนหลัง สําหรับสัญญาเชาซื้อคงเหลือยกมาที่ เปนสัญญาเชาซื้อที่มีระยะเวลาสั้น (3-4 ป) และใชวิธีผลรวมตัวเลขในการคํานวณจะใชวิธีเดิมใน การคํานวณดอกเบี้ยรับตอไป แตสัญญาเชาซื้อคงเหลือยกมาที่เปนสัญญาเชาซื้อที่มีระยะเวลาเกิน กวา 4 ป จะใชมูลคาตามบัญชีคงเหลือ ณ วันบังคับใชเปนยอดเริ่มตนในการตัดบัญชีตามวิธีอัตรา ดอกเบี้ยที่แทจริง
บทที่ 3 ทฤษฎี และแนวคิดที่เกี่ยวของ การศึกษาปญหาพิเศษ เรื่องแนวปฏิบัติทางการบัญชีเ กี่ยวกั บกิจการเชาซื้อรถยนตตาม มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา โดยจะมุงเนนการบัญชีสําหรับ กิจการเชาซื้อรถยนตทางดานผูใหเชา ผูศึกษาไดศึกษาคนควาตํารา และเอกสารตาง ๆ เพื่อที่จะนํามา สนับสนุนการศึกษา ดังนี้ 1. มาตรฐานทางการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา 2. กฎหมายทีเ่ กี่ยวของกับการเชาซื้อรถยนตและจักรยานยนต 3. ภาษีสําหรับการใหเชาทรัพยสิน การใหเชาแบบลีสซิ่ง และการใหเชาซื้อ ทั้งนี้ในปญหาพิเศษฉบับนี้ ไดมีการนํามาตรฐานบัญชีมาอธิบาย ซึ่งไดอางอิงเลขยอหนา มาตรฐานฉบับที่ 17 คณะผูจัดทําไดมีการอธิบายมาตรฐานบัญชี เพื่อใหผูอานเขาใจไดมากขึ้น แต ทั้งนี้เลขยอหนาไดอางอิงตามมาตรฐานฉบับที่ 17 มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้เปนไปตามเกณฑที่กําหนดขึ้นโดยมาตรฐานการบัญชีระหวาง ประเทศ ฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาเชา พ.ศ. 2552 ซึ่งเปนการแกไขของคณะกรรมการมาตรฐานการ บัญชีระหวางประเทศที่สิ้นสุดในวันที่ 31 ธันวาคม พ.ศ. 2551 (IAS 17: Leases (Bound volume 2009) โดยมาตรฐานฉบับนี้ใชแทนมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2550) โดยมีเนื้อหา สาระไมแตกตางจาก มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2550) ซึ่งมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) ใชแทนมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 7 เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับการเชาซื้อ-ทางดาน ผูให เชาซื้อ และฉบับที่ 29 เรื่อง การบัญชีสําหรับสัญญาเชา มาตรฐานการบัญชีฉบับปรับปรุง 2550
14 ใหถือปฏิบัติกับงบการเงินที่เริ่มในหรือหลังวันที่ 1 มกราคม 2551 เปนตนไป ซึ่งมีการเปลี่ยนแปลง ที่สําคัญจากการบัญชีฉบับเดิม ดังนี้ 1. สัญญาเชาตามมาตรฐานการบัญชีฉบับเดิม หมายถึง สัญญาหรือขอตกลงที่ผูใหเชาโอน สิ ท ธิ ก ารใช สิ น ทรั พ ย ใ ห แ ก ผู เ ช า โดยได รั บ ค า เช า เป น ผลตอบแทนสํ า หรั บ ช ว งระยะเวลาหนึ่ ง มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ดัดแปลงคํานิยามโดยใชคําวา “คาตอบแทนซึ่งอาจไดรับชําระในงวด เดียวหรือหลายงวด” แทนคําวา “คาเชา” 2. ในการจําแนกสัญญาเชา มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมไดใหตัวอยางของสถานการณซึ่ง ตามปกติจะทําใหสัญญาเชาตองจัดประเภทเปนสัญญาเชาการเงินไวสี่ขอ มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ไดเพิ่มสถานการณเพื่อชวยในการจําแนกสัญญาเชาอีกหนึ่งขอ และขอบงชี้อีกสามขอ 3. มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมใชคําวา “อายุการใหประโยชนของสินทรัพย” ในตัวอยาง ของสถานการณที่ระบุ เพื่อนํามาเปรียบเทียบกับอายุของสัญญาเชาในการจําแนกประเภทสัญญาเชา มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ใชคําวา “อายุการใหประโยชนเชิงเศรษฐกิจ” ซึ่งทําใหกิจการตอง พิจารณาวาผูใชสินทรัพยอาจมีมากกวาหนึ่งราย 4. มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมกําหนดใหเปดเผยขอมูลสําหรับคาเชาที่อาจเกิดขึ้น แตไมได ใหขอกําหนดที่ชัดเจนวากิจการตองรวมคาเชาที่อาจเกิดขึ้นในการคํานวณจํานวนเงินขั้นต่ําที่ตอง จายหรือไมมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดใหกิจการไมตองนําคาเชาที่อาจเกิดขึ้น มารวมในการ คํานวณจํานวนเงินขั้นต่ําที่ตองจาย 5. ตนทุนทางตรงเมื่อเริ่มแรกของผูใหเชาและผูเชา 5.1 มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ไดเพิ่มคํานิยามเกี่ยวกับตนทุนทางตรงเมื่อเริ่มแรกให ชัดเจนขึ้น 5.2 มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมไมไดใหขอกําหนดที่ชัดเจนเกี่ยวกับการปฏิบัติทางบัญชี สําหรับตนทุนทางตรงเมื่อเริ่มแรกที่เกิดกับผูเชา มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดใหรวมตนทุน
15 ทางตรงเมื่อเริ่มแรกที่เกิดขึ้นกับผูเชาเปนสวนหนึ่งของจํานวนที่รับรูเปนสินทรัพยภายใตสัญญาเชา การเงินนั้น 5.3 มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมไดใหขอกําหนดเกี่ยวกับการปฏิบัติทางบัญชีสําหรับ ตนทุนทางตรงเมื่อเริ่มแรกที่เกิดกับผูใหเชาโดยจะบันทึกเปนคาใชจายทันที หรือปนสวนไปหักจาก รายไดทางการเงินนั้นตลอดอายุสัญญาเชาการเงินก็ได แตมาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดใหรวม ตนทุนทางตรงเมื่อเริ่มแรกเปนสวนหนึ่งของลูกหนี้ตามสัญญาเชาการเงินโดยไมตองบันทึกเปน รายการแยกตางหาก 6. มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมอนุญาตใหผูเชาใชวิธีปนสวนรายไดทางการเงิน โดยรับรู รายไดตามอัตราคงที่ในแตละงวดซึ่งคํานวณตามจํานวนในขอใดขอหนึ่งตอไปนี้ 6.1 เงินลงทุนสุทธิของผูใหเชาที่ยังไมไดรับตามสัญญาเชาการเงิน 6.2 เงินสดลงทุนสุทธิของผูใหเชาที่ยังไมไดรับตามสัญญาเชาการเงิน มาตรฐานการบั ญชีฉบับนี้กําหนดใหผูใหเ ชารับรูรายได ทางการเงินที่สะทอนถึงอัตรา ผลตอบแทนคงที่ในแตละงวด ซึ่งคํานวณจากขอ 6.1 เทานั้น 7. มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้อางถึงมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 36 (ปรับปรุง 2552) เรื่องการ ดอยคาของสินทรัพย เพื่อใหแนวทางปฏิบัติเกี่ยวกับการประเมินการดอยคาของสินทรัพยเมื่อจําเปน ซึ่งมาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมไมไดกลาวถึง 8. มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้เนนขอกําหนดเกี่ยวกับการเปดเผยขอมูลสําหรับสัญญาเชา การเงิน และสัญญาเชาดําเนินงานทั้งทางดานผูเชาและผูใหเชา และกําหนดใหเปดเผยขอมูลเพิ่มเติม ดังตอไปนี้ 8.1 ผูเชาตองเปดเผยการกระทบยอดระหวางจํานวนเงินขั้นต่ําที่ตองจายทั้งสิ้นกับมูลคา ปจจุบันของหนี้สินตามสัญญาเชาสําหรับระยะเวลาสามชวง คือ ระยะเวลาที่ไมเกินหนึ่งป ระยะเวลา ที่เกินหนึ่งปแตไมเกินหาป และระยะเวลาที่เกินหาป
16
8.2 ผูเชาตองเปดเผยการกระทบยอดระหวางผลรวมของเงินลงทุนขั้นตนตามสัญญาเชา กับมูลคาปจจุบันของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ลูกหนี้ตองจายตามสัญญาเชา สําหรับระยะเวลาสามชวง คือ ระยะเวลาที่ไมเกินหนึ่งป ระยะเวลาที่เกินหนึ่งปแตไมเกินหาป และระยะเวลาที่เกินหาป 8.3 จํานวนเงินขั้นต่ําที่คาดวาจะไดรับในอนาคตจากการเชาชวงที่บอกเลิกไมได ณ วันที่ ในงบดุล 8.4 คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญสําหรับลูกหนี้จํานวนเงินขั้นต่ําที่ตองจายตามสัญญาเชาที่ คาด วาจะเก็บไมได 8.5 ผูใหเชาตองเปดเผยคาเชาที่อาจเกิดขึ้นที่รับรูในงบกําไรขาดทุนสําหรับงวด 9. มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ไดใหรายละเอียดเกี่ยวกับการขายและการเชากลับคืน โดยเฉพาะการเชากลับคืนที่เปนสัญญาเชาดําเนินงานซึ่งประกอบดวยขอกําหนดสําหรับสถานการณ ตาง ๆ โดยใหขึ้นอยูกับราคาขาย มูลคายุติธรรมของสินทรัพย และมูลคาตามบัญชีของสินทรัพย และยังไดใหตัวอยางเพิ่มเติมในภาคผนวกเพื่อชวยในการตีความขอกําหนดที่ระบุไวในมาตรฐาน การบัญชี 10. มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิม (ฉบับที่ 7 เรื่อง การบัญชีเกี่ยวกับการเชาซื้อ - ทางดาน ผูใหเชาซื้อ) ไมไดใหขอกําหนดเกี่ยวกับวิธีปฏิบัติทางบัญชีทางดานผูเชาซื้อ มาตรฐานการบัญชี ฉบั บ นี้ ไ ด กํ า หนดให สั ญ ญาเช า ซื้ อ เป น สั ญ ญาเช า การเงิ น และให แ นวทางปฏิ บั ติ ท างบั ญ ชี ทั้ ง ทางดานผูเชาและผูใหเชา 11. มาตรฐานการบัญชีฉบับเดิมไดกําหนดใหการเชาที่ดิน และอาคารตองจัดประเภทเปน สัญญาเชาดําเนินงานหรือสัญญาเชาการเงินแลวแตกรณีแตไมไดกําหนดการปฏิบัติเกี่ยวกับการแยก องคประกอบของที่ดินและอาคาร รวมถึงการวัดคาขององคประกอบนั้น แตมาตรฐานการบัญชีฉบับ นี้ไดกําหนดรายละเอียดเพิ่มเติมเกี่ยวกับการแยกองคประกอบของที่ดินและอาคาร รวมทั้งการวัด มูลคาขององคประกอบที่ดินและอาคารใหชัดเจนขึ้นเพื่อวัตถุประสงคในการจัดประเภทสัญญาเชา
17 การจําแนกประเภทของสัญญาเชา 7. มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดใหกิจการจัดประเภทสัญญาเชาโดยพิจารณาถึง ขอบเขตของความเสี่ยงและผลตอบแทนที่ผูเปนเจาของพึงไดรับจากสินทรัพยที่เชาวาตกอยูกับผูเชา หรือผูใหเชา ความเสี่ยงดังกลาวรวมถึง โอกาสที่จะเกิดความสูญเสียจากกําลังการผลิตที่ไมไดใช หรื อ จากวิ ท ยาการ ที่ ล า สมั ย และจากการผั น ผวนของผลตอบแทนที่ เ กิด จากการเปลี่ ย นแปลง สถานการณทางเศรษฐกิจ ผลตอบแทนดังกลาวอาจรวมถึง การคาดการณวาการดําเนินงานจะมีกําไร ตลอดอายุการใหประโยชนเชิงเศรษฐกิจของสินทรัพย และการคาดการณวาจะมีผลกําไรจากราคาที่ เพิ่มขึ้นหรือจากมูลคาคงเหลือที่จะไดรับ 8. กิจการตองจัดประเภทสัญญาเชาเปนสัญญาเชาการเงินหากสัญญานั้นโอนความเสี่ยงและ ผลตอบแทนทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมดที่ผูเปนเจาของพึงไดรับจากสินทรัพยไปใหแกผูเชา และตอง จัดประเภทสัญญาเชาเปนสัญญาเชาดําเนินงานหากสัญญานั้นไมไดโอนความเสี่ยงหรือผลตอบแทน ทั้งหมด หรือเกือบทั้งหมดที่ผูเปนเจาของพึงไดรับจากสินทรัพยไปใหแกผูเชา 9. เนื่องจากรายการบัญชีระหวางผูเชาและผูใหเชาเปนไปตามขอตกลงรวมในสัญญาเชา จึง เปน การเหมาะสมที่ จ ะยึด ถื อคํ านิ ย ามอย า งเดีย วกัน มาใชอ ยางสม่ํ าเสมอ แตใ นบางครั้ งการนํ า คํานิยามตาง ๆ มาใชกับสถานการณของคูสัญญาทั้งสองฝายที่แตกตางกัน อาจทําใหผูเชาและผูให เชาจัดประเภทสัญญาเชาแตกตางกันแมวาจะเปนสัญญาเดียวกัน ตัวอยางเชน กรณีที่ผูใหเชาไดรับ ประโยชนจากมูลคาคงเหลือที่ไดรับการค้ําประกันจากบุคคลที่ไมเกี่ยวของกับผูเชา 10. ในการจัดประเภทสัญญาเชาเปนสัญญาเชาการเงินหรือสัญญาเชาดําเนินงานนั้น กิจการ ตอ งจัด ประเภทสั ญ ญาเช า การเงิ น หากสัญ ญานั้ น ทํ าให เ กิ ด สถานการณ ตอ ไปนี้ อ ย า งน อยหนึ่ ง สถานการณ 10.1 สัญญาเชาโอนความเปนเจาของในสินทรัพยใหแกผูเชาเมื่อสิ้นสุดระยะเวลาของ สัญญาเชา 10.2 ผูเชามีสิทธิเลือกซื้อสินทรัพยดวยราคาที่ต่ํากวามูลคายุติธรรม ณ วันที่สิทธิเลือก เกิดขึ้น โดยราคาตามสิทธิเลือกนั้นมีจํานวนต่ํากวามูลคายุติธรรมของสินทรัพยมากเพียงพอที่จะทํา
18 ให เ กิ ด ความแน ใ จอย า งสมเหตุ ส มผล ณ วั น เริ่ ม ต น ของสั ญ ญาเช า ว า ผู เ ช า จะใช สิ ท ธิ เ ลื อ กซื้ อ สินทรัพยนั้น 10.3 ระยะเวลาของสัญญาเชาครอบคลุมอายุการใหประโยชนเชิงเศรษฐกิจ สวนใหญ ของสินทรัพย แมวาจะไมมีการโอนกรรมสิทธิ์เกิดขึ้น 10.4 ณ วันเริ่มตนของสัญญาเชา มูลคาปจจุบันของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ตองจายมีจํานวน เทากับหรือเกือบเทากับมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่เชา 10.5 สินทรัพยที่เชามีลักษณะเฉพาะจนกระทั่งมีผูเชาเพียงผูเดียวที่สามารถใชสินทรัพย นั้น โดยไมจําเปนตองนําสินทรัพยดังกลาวมาทําการดัดแปลงที่สําคัญ 11. ขอบงชี้ถึงสถานการณใดสถานการณหนึ่งหรือหลายสถานการณรวมกันที่ทําใหจัด สัญญาเชาเปนสัญญาเชาการเงินได มีดังตอไปนี้ 11.1 หากผูเชาสามารถยกเลิกสัญญาเชาได และผูเชาเปนผูรับผิดชอบผลเสียหายที่เกิด กับผูใหเชาเนื่องจากการยกเลิกนั้น 11.2 ผูเชาเปนผูที่ไดรับผลกําไรหรือผลขาดทุนจากการผันผวนของมูลคายุติธรรมของ มูลคาคงเหลือ (ตัวอยางเชน มูลคายุติธรรมของมูลคาคงเหลือที่อยูในรูปของคาเชาที่ผูใหเชาลดใหซึ่ง รวมแลว มีจํ า นวนเท ากั บสว นใหญของจํ า นวนที่ ไ ดรับ จากการขายมู ลคาคงเหลื อ ณ วั น สิ้น สุ ด สัญญาเชา) 11.3 ผูเชาสามารถตอสัญญาเชาครั้งที่สองดวยการจายคาเชาที่มีจํานวนต่ํากวาคาเชาใน ตลาดอยางเปนนัยสําคัญ 12. ตัวอยางและขอบงชี้ดังกลาวไมถือเปนขอยุติในการจัดประเภทของสัญญาเชาใหเปน สัญญาเชาการเงิน ถาเปนที่แนชัดวายังมีลักษณะอื่นที่แสดงใหเห็นวามิไดมีการโอนความเสี่ยงและ ผลตอบแทนที่ผูเปนเจาของพึงไดรับจากสินทรัพยที่เชา สัญญาเชานั้นตองจัดประเภทเปนสัญญาเชา ดําเนินงาน ตัวอยางเชน ณ วันสิ้นสุดสัญญาเชาไดมีการโอนกรรมสิทธิ์ในสินทรัพยที่เชาโดยมีการ
19 จายคาตอบแทนซึ่งมีจํานวนเทากับมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่เชา หรืออีกตัวอยางหนึ่งคือ มีการ จายคาเชาที่ไมกําหนดแนนอน (คาเชาที่อาจเกิดขึ้น) อันเปนผลใหผูเชามิไดรับโอนความเสี่ยงและ ผลตอบแทนที่ผูเปนเจาของพึงไดรับจากสินทรัพยที่เชา 13. การจัดประเภทของสัญญาเชาตองทํา ณ วันเริ่มตนสัญญา หาก ณ เวลาใดเวลาหนึ่ง ผูเชา และผูใหเชา ตกลงที่จะเปลี่ยนเงื่อนไขในสัญญาเชา (ที่ไมใชการตออายุสัญญาเชา) ในลักษณะที่ทํา ใหการจัดประเภทสัญญาเชาแตกตางไปจากเดิมตามเงื่อนไขที่ระบุ และหากเงื่อนไขที่เปลี่ยนแปลง ไปนั้นมีผลกระทบตั้งแตวันเริ่มตนของสัญญาเชา ขอตกลงที่มีการแกไขถือเปนขอตกลงใหมตลอด อายุสัญญาเชา อยางไรก็ตาม การเปลี่ยนแปลงประมาณการทางบัญชี (ตัวอยางเชน การเปลี่ยนแปลง ประมาณการของอายุการใหประโยชนเชิงเศรษฐกิจหรือมูลคาคงเหลือของสินทรัพยที่เชา) หรือการ เปลี่ยนแปลงในสถานการณ (ตัวอยางเชน ผูเชาผิดสัญญา) ไมทําใหตองมีการจัดประเภทสัญญาเชา ใหมตามวัตถุประสงคทางการบัญชี สัญญาเชาในงบการเงินของผูใหเชา สัญญาเชาการเงิน การรับรูเริ่มแรก 36. ผูใหเชาตองรับรูสินทรัพยภายใตสัญญาเชาการเงินเปนลูกหนี้ในงบแสดงฐานะการเงิน ดวยจํานวนที่เทากับเงินลงทุนในสัญญาเชา 37. ภายใตสัญญาเชาการเงิน ผูใหเชาโอนความเสี่ยงและประโยชนของความเปนเจาของ ทั้งหมดหรือเกือบทั้งหมดใหผูเชา ดังนั้น ผูใหเชาจึงถือวา ลูกหนี้สัญญาเชา คือ สินทรัพยที่จะทําให ผูใหเชาไดรับเงินตนพรอมกับรายไดทางการเงิน เพื่อชดเชยและตอบแทนผูใหเชาสําหรับการลงทุน และบริการที่ให 38. ผูใหเชามักมีตนทุนทางตรงเริ่มแรก เชน คานายหนาและคาธรรมเนียมทางกฎหมาย ตนทุนทางตรงสวนเพิ่มจากการตอรองและจัดการตอรองและจัดทําสัญญาเชา ตนทุนดังกลาวไม รวมถึ ง ต น ทุ น ทั่ ว ไป เช น ต น ทุ น ที่เ กิ ด ขึ้ น กั บ ฝา ยขายและการตลาด สํา หรั บ สั ญ ญาเช า การเงิ น
20 นอกเหนือจากสัญญาเชาของผูใหเชาที่เปนผูผลิต หรือผูแทนจําหนาย ตนทุนทางตรงเริ่มแรกจะรวม คํานวณอยูในลูกหนี้ตามสัญญาเชาการเงิน และจะเปนสวนหักจากกําไรในชวงอายุของสัญญาเชา อัตราดอกเบี้ยตามนัยของสัญญาเชาเปนอัตราที่กําหนดขึ้นโดยไดคํานึงถึงตนทุนทางตรงเริ่มแรกซึ่ง รวมอยูในยอดลูกหนี้ตามสัญญาเชา ดังนั้น จึงไมมีความจําเปนตองรวมยอดดังกลาวแยกตางหาก ตนทุนทางตรงเริ่มแรกของผูใหเชา ที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนาย ไมรวมอยูในคํานิยามของ มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้และไมรวมเปนสวนหนึ่งของเงินลงทุนสุทธิในสัญญาเชาจึงตองรับรูเปน คาใชจายเมื่อมีการรับรูกําไรจากการขายในวันที่สัญญาเชาเริ่มมีผล การวัดมูลคาภายหลังการรับรูเริ่มแรก 39. การรับรูรายไดทางการเงินตองขึ้นอยูกับรูปแบบที่สะทอนถึงอัตราผลตอบแทนคงที่ใน แตละงวดของเงินลงทุนสุทธิของผูใหเชา ซึ่งคงเหลือตามสัญญาเชาการเงินนั้น 40. ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอดเงินตลอดอายุสัญญาเชาดวยเกณฑที่เปน ระบบและสมเหตุสมผล การปนสวนรายไดตองขึ้นอยูกับรูปแบบที่สะทอนใหเห็นถึงผลตอบแทนที่ คงที่ในแตละงวดของเงินลงทุนสุทธิของผูใหเชา ซึ่งคงเหลือตามสัญญาเชาการเงิน จํานวนที่จาย ตามสัญญาเชาที่เกี่ยวของกับงวดบัญชี (ซึ่งไมรวมตนทุนในการใหบริการ) ตองนํามาหักกับเงิน ลงทุนขั้นตนทั้งสิ้นในสัญญาเชาการเงิน เพื่อลดเงินตนและรายไดทางการเงินรอการรับรู 41. ผูใหเชาตองทบทวนประมาณการมูลคาคงเหลือที่ไมไดรับการประกันที่ใชในการ คํานวณเงินลงทุนขั้นตนตามสัญญาเชาอยางสม่ําเสมอ หากประมาณการมูลคาคงเหลือที่ไมไดรับ การประกันมีจํานวนลดลง ผูใหเชาตองทบทวนการปนสวนรายไดตลอดอายุสัญญาเชา และตอง รับรูการลดลงของจํานวนที่ตั้งคางรับไวในกําไรหรือขาดทุนทันที สินทรัพยภายใตสัญญาเชาการเงินซึ่งจัดประเภทเปนสินทรัพยรอการขาย (หรือได รวมอยู ใ นกลุ ม ของสิ น ทรั พ ย ที่ เ ลิ ก ใช แ ละจั ด ประเภทเป น รอการขาย) ต อ งบั น ทึ ก บั ญ ชี ต าม ขอกําหนดของมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ฉบับที่ 5 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สินทรัพยไ ม หมุนเวียนที่ถือไวเพื่อขายและการดําเนินงานที่ยกเลิก เมื่อสินทรัพยนั้นเปนไปตามขอกําหนดของ มาตรฐานการบัญชีดังกลาว
21 42. ผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนายตองรับรูกําไรจากการขายหรือขาดทุนจากการ ขายในงบกําไรขาดทุนสําหรับงวดตามนโยบายการบัญชีที่กิจการใชสําหรับการขายเสร็จเด็ดขาด หากอัตราดอกเบี้ยที่ใชเปนอัตราที่ต่ําเกินจริง กําไรจากการขายตองกําหนดขึ้นโดยสมมติใหใชอัตรา ดอกเบี้ยเชิงพาณิชย ตนทุนทางตรงเริ่มแรกตองรับรูเปนคาใชจายในงบกําไรขาดทุนเมื่อมีการรับรู กําไรจากการขาย 43. ผูผลิตหรือผูแทนจําหนายมักใหทางเลือกแกลูกคาที่จะซื้อหรือเชาสินทรัพย สัญญาเชา การเงินของสิ นทรัพ ยที่ ทําโดยผูให เชาที่เป นผูผลิตหรือผูแ ทนจัด จําหน ายทําใหเกิดรายไดสอง ประเภทดังตอไปนี้ 43.1 กําไรหรือขาดทุนที่เทียบเทากับกําไรหรือขาดทุนที่เกิดจากการขายเสร็จเด็ดขาด ของสินทรัพยที่ใหเชาดวยราคาขายปกติ ทั้งนี้จะตองคํานึงถึงสวนลดปริมาณหรือสวนลดการคาดวย 43.2 รายไดทางการเงินตลออดอายุสัญญาเชา 44. ณ วันที่สัญญาเชาเริ่มมีผล ผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนายจะบันทึกรายไดจาก การขายดวยมูลคายุติธรรมของสินทรัพยหรือมูลคาปจจุบันของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ตองจายใหผูให เชา คิดลดดวยอัตราดอกเบี้ยในทองตลาดแลวแตจํานวนใดจะต่ํากวา และจะบันทึกตนทุนขายดวย ตนทุน ของสินทรัพยที่ให เชาหรือมูลคาตามบัญชี (หากมู ลคาตามบัญชีแตกตางจากตนทุ นของ สินทรัพยที่ใหเชา) หักดวยมูลคาปจจุบันของมูลคาคงเหลือที่ไมไดรับประกัน ผลตางระหวางรายได จากการขายกับตนทุนขายถือเปนกําไรจากการขายซึ่งตองรับรูตามนโยบายการบัญชีที่กิจการใช สําหรับการขายเสร็จเด็ดขาด 45. เพื่อเปนการจูงใจลูกคา ผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนายบางครั้งจะเสนออัตรา ดอกเบี้ยที่ต่ํากวาความเปนจริงมาก ซึ่งทําใหรายไดทั้งสิ้นที่รับรู ณ เวลาที่ขายมีจํานวนสูงเกินไป หากผูใหเชาเสนออัตราดอกเบี้ยที่ต่ําเกินจริง กําไรจากการขายตองเปนจํานวนที่คํานวณขึ้นจากอัตรา ดอกเบี้ยในทองตลาด
22 46. ตนทุนที่เกิดขึ้นในการตอรองและทําสัญญาเชาการเงินของผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือ ผู แ ทนจํ า หน า ยต อ งรั บ รู เ ป น ค า ใช จ า ย ณ วั น ที่ สั ญ ญาเช า เริ่ ม มี ผ ล เนื่ อ งจากต น ทุ น ดั ง กล า วมั ก เกี่ยวของกับกําไรจากการขายของผูใหเชาที่เปนผูผลิตหรือผูแทนจําหนาย การเปดเผยขอมูล 47. นอกจากที่ผูใหเชาตองเปดเผยขอมูลตามขอกําหนดที่ระบุไวในมาตรฐานการรายงาน ทางการเงิน ฉบับที่ 7 เรื่อง การเปดเผยขอมูลสําหรับเครื่องมือทางการเงิน (เมื่อมีการประกาศใช) ผูใหเชาตองเปดเผยขอมูลสําหรับสัญญาเชาการเงินเพิ่มเติมดังตอไปนี้ 47.1 การกระทบยอด ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาการรายงาน ระหวางผลรวมของเงินลงทุน ขั้นตนทั้งสิ้นตามสัญญาเชากับมูลคาปจจุบันของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ลูกหนี้ตองจายตามสัญญาเชา นอกจากนั้น ณ วันสิ้นรอบระยะเวลาการรายงาน กิจการตองเปดเผยผลรวมของเงินลงทุนขั้นตน ตามสัญ ญาเช า และมู ล ค า ป จ จุ บั น ของจํ า นวนเงิน ขั้ น ต่ํ า ที่ ลูก หนี้ ตอ งจ า ยตามสั ญ ญาเช า สํา หรั บ ระยะเวลาแตละชวงตอไปนี้ 47.1.1 ระยะเวลาที่ไมเกินหนึ่งป 47.1.2 ระยะเวลาที่เกินหนึ่งปแตไมเกินหาป 47.1.3 ระยะเวลาที่เกินกวาหาป 47.2 รายไดทางการเงินรอการรับรู 47.3 มูลคาคงเหลือที่ไมไดรับการประกันซึ่งรวมอยูในผลประโยชนของผูใหเชา 47.4 คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ลูกหนี้ตองจายตามสัญญาเชาที่คาด วาจะเก็บไมได 47.5 คาเชาที่อาจเกิดขึน้ ที่รับรูเปนรายไดในงบกําไรขาดทุนสําหรับงวด
23 47.6 คําอธิบายโดยทัว่ ไปของขอตกลงที่สําคัญตามสัญญาเชาของผูใหเชา 48. การเปดเผยเงินลงทุนขั้นตนหักดวยรายไดทางการเงินรอการรับรูจากสัญญาเชาใหมที่ เพิ่มขึ้นระหวางงวดบัญชี หลังจากหักดวยจํานวนเงินที่เกี่ยวของของสัญญาที่ไดยกเลิก ถือเปน เครื่องบงชี้การเติบโตที่มักเปนประโยชนตอผูใชงบการเงิน กฎหมายที่เกี่ยวของกับการเชาซื้อรถยนตและจักรยานยนต ประกาศคณะกรรมการวาดวยสัญญา เรื่องใหธุรกิจใหเชาซื้อรถยนตและรถจักรยานยนต เปนธุรกิจที่ควบคุมตามสัญญา พ.ศ. 2543 อาศัยอํานาจตามความในมาตรา 35 ทวิ แหงพระราชบัญญัติคุมครองผูบริโภค พ.ศ.2522 ซึ่ง แกไขเพิ่มเติมโดยพระราชบัญญัติคุมครองผูบริโภค (ฉบับที่ 2) พ.ศ. 2541 ประกอบกับมาตรา 3 มาตรา 4 และมาตรา 5 แหงพระราชกฤษฎีกากําหนดหลักเกณฑและวิธีการในการกําหนดธุรกิจที่ ควบคุมสัญญาและลักษณะของสัญญา พ.ศ. 2542 คณะกรรมการวาดวยสัญญาออกประกาศไว ดังตอไปนี้ ขอ 1 ใหธุรกิจที่ใหเชาซื้อรถยนตและรถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา ขอ 2 ในประกาศนี้ “ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนตและรถจักรยานยนต” หมายความวา การประกอบกิจการ คาโดยเจาของนําเอารถยนตหรือรถจักรยานยนตของตนออกใหเชา และใหคํามั่นวาจะขายรถยนต หรือรถจัก รยานยนตนั้ นตกเป นสิ ทธิแ กผูเ ชา โดยมี เ งื่อนไขที่ผูเ ชาไดใ ชเ งิ นเปน จํานวนเทานั้น เทานี้คราว “รถยนต” หมายความวา รถนั่งสวนบุคคลไมเกินเจ็ดคน หรือรถนั่งสวนบุคคลเกิน เจ็ดคนแตไมเกินสิบสองคน และรถยนตบรรทุกสวนบุคคลที่มีน้ําหนักรถไมเกินหนึ่งพันหกรอย กิโลกรัม ซึ่งมิไดใชประกอบการขนสงเพื่อสินจางตามกฎหมายวาดวยการขนสงทางบก
24 “รถใชแล ว” หมายความวา รถยนตห รือรถจักรยานยนต ที่จดทะเบียนตาม พระราชบัญญัติรถยนต 2522 แลว ขอ 3 สัญญาที่ผูประกอบธุรกิจทํากับผูบริโภคตองมีขอความเปนภาษาไทยเห็นและอาน ไดชัดเจน มีขนาดของตัวอักษรไมเล็กกวาสองมิลลิเมตรและตองใชขอสัญญาที่มีสาระสําคัญและมี เงื่อนไข ดังตอไปนี้ (1) รายละเอียดเกี่ยวกับยี่หอ รุน หมายเลขเครื่องยนตและหมายเลขตัวถัง สภาพ ของรถยนตหรือรถจักรยานยนตวาเปนรถใหม หรือรถใชแลว และระยะทางที่ไดใชแลว โดยใหมี หน ว ยเป น กิ โ ลเมตร หรื อ ไมล รวมทั้ ง รายละเอี ย ดเกี่ ย วกั บ ภาระผู ก พั น ของรถยนต ห รื อ รถจักรยานยนต (ถามี) (2) เมื่อผูเชาซื้อไดชําระคาเชาซื้อครบถวนรวมทั้งเงินจํานวนอื่นใดตามที่กําหนดไว ในสัญญาแลว กรรมสิทธในรถยนตหรือรถจักรยานยนตที่เชาซื้อตกเปนของผูเชาซื้อทันที และผูให เชาซื้อจะดําเนินการจดทะเบียนรถยนตหรือรถจักรยานยนตดังกลาวใหเปนชื่อของผูเชาซื้อภายใน 30 วัน นับแตวันที่ผูใหเชาซื้อไดรับเอกสารที่จําเปนสําหรับการจดทะเบียนจากผูเชาซื้อครบถวน เวนแต เปนกรณีที่มีเหตุขัดของที่ไมสามารถทําการโอนทะเบียนไดโดยมิใชเปนความรับผิดชอบ ของผูใหเชาซื้อ หากผูใหเชาซื้อไมปฏิบัติผูใหเชาซื้อยินยอมเสียเบี้ยปรับโดยคํานวณจากมูลคาเชาซื้อ ในอัตราเทากับอัตราเบี้ยปรับที่ผูใหเชาซื้อกําหนดใหผูเชาซื้อชําระในกรณีผูเชาซื้อผิดนัดชําระคาเชา ซื้อ และถาผูเชาซื้อตองดําเนินคดีทางศาลเพื่อเรียกรองคาเสียหายหรือเบี้ยปรับผูใหเชาซื้อจะรับภาระ คาธรรมเนียมคาทนายตามความเปนจริง หรือคาใชจายอื่นใดที่เกี่ยวของในการดําเนินคดีดังกลาว (3) ในกรณีที่ผูใหเชาไดรับเงินชําระคาธรรมเนียม คาภาษีอากร หรือคาใชจายอื่น ใดที่ผูใหเชาซื้อมีหนาที่ชําระแทนผูเชาซื้อไปแลว ถาผูใหเชาซื้อไมเคยมีหนังสือแจงใหผูเชาซื้อนํา เงินดังกลาวมาชําระภายในเวลาไมนอยกวา 7 วันนับแตวันที่ไดรับแจง และผูใหเชาซื้อประสงคจะ นําเงินคางวดของผูเชาซื้อในงวดตอมา มาหักชําระเงินดังกลาว ผูใหเชาซื้อจะตองมีหนังสือแจงใหผู เชาซื้อทราบเพื่อใหนําเงินจํานวนนั้นมาชําระ ถาผูเชาซื้อชําระเงินดังกลาวภายใน 7 วันนับแตวันที่ ไดรับแจง ผูใหเชาซื้อจะถือวาผูเชาซื้อผิดนัดชําระเงินงวดนั้นไมได
25 (4) ผูใหเชาซื้อมีสิทธิบอกเลิกสัญญาเชาซื้อไดในกรณีที่ผูเชาซื้อผิดนัดชําระคาเชา ซื้อรายงวด 3 งวดติดๆ กัน และผูใหเชาซื้อมีหนังสือบอกกลาวผูเชาซื้อใหใชเงินรายงวดที่คางชําระ นั้นในเวลาอยางนอย 30 วัน นับแตวันที่ผูเชาซื้อไดรับหนังสือและผูเชาซื้อละเลยเสียไมปฏิบัติตาม หนังสือบอกกลาวนั้น (5) เมื่อผูใหเชาซื้อบอกเลิกสัญญาเชาซื้อ และกลับเขารถยนตหรือรถจักรยานยนต ที่ใหเชาซื้อ เพื่อนําออกขายใหแกบุคคลอื่น ก. กอนขายใหแกบุคคลอื่น ผูใหเชาตองแจงลวงหนาใหผูเชาซื้อทราบเปน หนังสือไมนอยกวา 7 วัน เพื่อใหผูเชาซื้อใชสิทธิซื้อไดตามมูลหนี้สวนที่ขาดอยูตามสัญญาเชาซื้อ ข. ในกรณีที่ผูใหเชาซื้อนํารถยนตหรือรถจักรยานยนตออกขาย หากไดราคา เกินกวามูลหนี้ในสวนที่ขาดอยูตามสัญญาเชาซื้อ ผูใหเชาซื้อจะคืนเงินสวนที่เกินนั้นใหแกผูเชาซื้อ แตหากไดราคานอยกวามูลหนี้ในสวนที่ขาดอยูตามสัญญาเชาซื้อ ผูเชาซื้อจะรับผิดในสวนที่ขาดนั้น เฉพาะกรณีการขายโดยวิธีประมูลหรือขายทอดตลาดที่เหมาะสมเทานั้น (6) ผูใหเชาซื้อจัดใหผูเชาซื้อสามารถใชสิทธิในการเรียกรองใหมีการปฏิบัติตาม เงื่อนไขการรับประกันของรถยนตหรือรถจักรยานยนตที่เชาซื้อจากผูขายหรือผูผลิตไดโดยตรง (7) ผูใหเชาซื้อสิทธิไดรับประโยชนตามกรมธรรมประกันภัย ในจํานวนหนี้ที่ยังคง คางชําระตามสัญญาเชาซื้อเทานั้น สวนที่เกินจากมูลหนี้คางชําระใหบริษัทประกันภัยจายใหแก ผูเชาซื้อ (8) ผูเชาซื้อจะตองรับผิดชดใชคาใชจายเกี่ยวกับการทวงถาม การติดตามรถยนต หรือรถจักรยานยนตที่เชาซื้อ คาทนายความและอื่นๆ ที่เกี่ยวเนื่องดวยการที่ผูเชาซื้อหรือการกลับเขา ครอบครองรถยนตที่เชาซื้อของผูใหเชาซื้อ เนื่องจากมีการบอกเลิกสัญญา ทั้งนี้เพียงเทาที่ผูใหเชาซื้อ ไดใชจายไปจริงเพื่อการดังกลาวตามความจําเปนและมีเหตุอันสมควร
26 (9) ผูใหเชาซื้อจะสงคําบอกกลาวซึ่งตามกฎหมายหรือตามสัญญากําหนดใหตองทํา เปนหนังสือ โดยการสงทางไปรษณียลงทะเบียนตอบรับใหแกผูเชาซื้อตามที่ระบุที่อยูในสัญญาเชา ซื้อหรือที่อยูที่ผูเชาซื้อแจงการเปลี่ยนแปลงเปนหนังสือครั้งหลังสุด (10) ในกรณีที่ผูเชาซื้อมีความประสงคจะขอชําระคาเชาซื้อทั้งหมดในคราวเดียว โดยไมผอนชําระคาเชาซื้อเปนรายงวดตามสัญญาเชาซื้อ เพื่อปดบัญชีคาเชาซื้อ ผูใหเชาจะตองให สวนลดแกผูเชาซื้อในอัตราไมนอยกวารอยละ 50 ของดอกเบี้ยเชาซื้อที่ยังไมถึงกําหนดชําระ โดยให คิดคํานวณตามแถลงการณมาตรฐานการบัญชี ของสมาคมนักบัญชีและผูสอบบัญชีรับอนุญาตแหง ประเทศไทย เรื่องการบัญชีเกี่ยวกับการเชาซื้อ-ทางดานผูใหเชาซื้อ ขอ 4 ขอสัญญาที่ผูประกอบธุรกิจทํากับผูบริโภคตองไมใชคูสัญญาที่มีลักษณะหรือมี ความหมายทํานองเดียวกัน ดังตอไปนี้ (1) ขอสัญญาที่เปนการผลักภาระใหผูเชาซื้อเปนผูชําระคาธรรมเนียม คาภาษีอากร หรือคาใชจายอื่นใด เกี่ยวกับรถยนตหรือรถจักรยานยนตซึ่งเกิดขึ้นกอนที่ผูเชาซื้อจะเขาทําสัญญาเชา ซื้อรถยนตหรือรถจักรยานยนตดังกลาว (2) ในกรณีผูใหเชาซื้อจะกําหนดใหผูเชาซื้อตองชําระเบี้ยปรับกรณีผูเชาซื้อผิดนัด ชําระคาเชาซื้อหรือเงินอื่นใด ผูใหเชาซื้อจะกําหนดเบี้ยปรับเกินอัตราดอกเบี้ยสําหรับลูกคาชั้นดี รายยอย (MINIMUM RETAIL RATE) ของธนาคารกรุงไทย จํากัด (มหาชน) บวกสิบ {MRR.+ 10} ตอปของจํานวนเงินที่ผูเชาซื้อผิดนัดชําระไมได (3) ขอสัญญาที่กําหนดใหผูเชาซื้อเรียกใหผูเชาซื้อเปลี่ยนแปลงผูค้ําประกันเวนแต เป น กรณี ที่ ผู ค้ํ า ประกั น ถึ ง แก ค วามตาย หรื อ ศาลมี คํ า สั่ ง พิ ทั ก ษ ท รั พ ย เ ด็ ด ขาดหรื อ เป น บุ ค คล ลมละลาย หรือเปนคนไรความสามารถ หรือเปนคนเสมือนไรความสามารถ (4) ขอสัญญาที่กําหนดใหผูเชาซื้อตองรับผิดชอบคาเชาซื้อใหครบถวนตามสัญญา ในกรณีรถยนตหรือรถจักรยานยนตที่เชาซื้อสูญหาย ถูกทําลาย ถูกยึด ถูกอายัด หรือถูกริบ โดยมิใช เปนความผิดของผูเชาซื้อ เวนแตคาเสียหายหรือเบี้ยปรับหรือคาใชจายเกี่ยวกับการทวงถาม การ
27 ติดตามรถยนตหรือรถจักรยานยนตที่เชาซื้อ คาทนายความ หรือคาอื่นใด เพียงเทาที่ผูใหเชาซื้อไดใช จายไปจริงตามความจําเปนและมีเหตุผลอันสมควร (5) ขอสัญญาที่กําหนดใหผูเชาซื้อตองรับผิดชําระเงินตามมูลหนี้ในสวนที่ขาดอยู ตามสัญญาเชาซื้อ ในกรณีผูใหเชาซื้อบอกเลิกสัญญาเชาซื้อ และกลับเขาครอบครองรถยนต หรือ รถจักรยานยนตที่เชาซื้อ เวนแตคาเสียหายหรือเบี้ยปรับหรือคาใชจายเกี่ยวกับการทวงถาม การ ติดตามรถยนตหรือจักรยานยนตที่เชาซื้อ คาทนายความ หรือคาอื่นใด เพียงเทาที่ผูใหเชาซื้อไดใช จายไปจริงตามความจําเปนและมีเหตุผลอันสมควร ภาษีสําหรับการใหเชาทรัพยสิน การใหเชาแบบลีสซิ่ง และการใหเชาซื้อ โดยทั่ ว ไปการให เ ช า ถื อ เป น การให บ ริ ก าร ต อ งเสี ย ภาษี มู ล ค า เพิ่ ม แต ก ารให เ ช า อสังหาริมทรัพยไดรับการยกเวนภาษีมูลคาเพิ่ม สําหรับการเชาอสังหาริมทรัพยที่เปนการใหเชา ตามปกติ และการใหเชาแบบลีสซิ่ง ถือวาเปนการใหบริการ ผูประกอบกิจการใหเชาทรัพยสินใน ลักษณะดังกลาว ตองเสียภาษีมูลคาเพิ่มเมื่อไดรับคาเชา ตามเกณฑเงินสดในฐานะผูใหบริการ แต การใหเชาซื้ออสังหาริมทรัพย ถือวาเปน การขาย ที่ผูประกอบการจดทะเบียนตองเสียภาษีมูลคาเพิ่ม ตามงวดที่ถึงกําหนดชําระ ซึ่งตางไปจากการใหเชาซื้ออสังหาริมทรัพย ที่ถูกกําหนดใหเสียภาษี ธุรกิจเฉพาะ การเชาแบบลีสซิ่ง (Leasing) เปนการจัดหาทรัพยสินใหลูกคาไปใชงาน โดยกรรมสิทธิ์ใน ทรัพยสินตามกฏหมายยังคงเปนของผูใหเชา การเชาแบบลีสซิ่งแบงเปน 2 ประเภท ดังนี้ 1. สัญญาเชาดําเนินงาน (Operating Lease) เปนการเชาทรัพยสินมาเพื่อใชในการ ดําเนินงาน ผูเชามิไดมีความประสงคจะซื้อทรัพยสินนั้นเมื่อสิ้นสุดสัญญาเชา และผูเชาสามารถบอก เลิกสัญญาเชากอนครบกําหนดในสัญญาเชาได 2. สัญญาเชาการเงิน (Financial Lease) มีลักษณะคลายการใหสินเชื่อของสถาบัน การเงิน แตเปนการใหสินเชื่อโดยการจัดหาทรัพยสินตามที่ลูกคาหรือผูเชาตองการ ซึ่งผูเชาจะเปนผู เลือกประเภท คุณลักษณะ รวมทั้งผูจําหนายทรัพยสินนั้นเอง และแจงใหผูใหเชา (Leasor) เปนผู สั่งซื้อสินทรัพยดังกลาวเพื่อนํามาใหลูกคาไปใชงานสัญญาเชาประเภทนี้จะกําหนดเงื่อนไขวา ผูเชา
28 มีสิทธิเลือกที่จะเชาสินทรัพยตอไป หรือจะซื้อสินทรัพยดังกลาวไดเมื่อสัญญาเชาสิ้นสุดลง โดย ราคาที่จะขายนั้นมักเปนราคาตามมูลคาในบัญชี ลักษณะของสัญญาเชาการเงิน จึงมุงที่การโอน กรรมสิทธิ์ในทรัพยสินที่เชา การใหเชาอสังหาริมทรัพย 3 รูปแบบ มีภาระภาษี ดังนี้ ประเภทภาษี ความรับผิดในการ ภาษีหัก ณ ที่จาย ภาษีเงินได ประเภทการเชา เสียภาษีมูลคาเพิ่ม การใหเชาปกติ เมื่อไดรับชําระคาเชา ผูเชาตองหักภาษี ณ บุคคลธรรมดา – เกณฑเงินสด ตามเกณฑเงินสด ที่จาย 5% ของคา นิติบุคคล – เกณฑสิทธิ เชาที่จาย การใหเชา เมื่อไดรับชําระคาเชา นิตบิ ุคคล – เกณฑสิทธิตาม แบบลีสซิ่ง ตามเกณฑเงินสด * คําสั่งกรมฯ ที่ ทป.4/2528 การใหเชาซื้อ เมื่อถึงกําหนดชําระ นิติบุคคล – เกณฑสิทธิตาม คําสั่งกรมฯ ที่ ทป.4/2528 บุคคลธรรมดา – เกณฑเงินสด * การเชาแบบลีสซิ่ง ตามหลักเกณฑที่กําหนดในคําสั่งกรมสรรพากรที่ ท.ป.4/2528 กําหนดใหหักภาษี ณ ที่จาย
ไมถูก
การขายสินคาเงินผอนโดยทั่วไป ถือวาผูขายไดโอนกรรมสิทธิ์ใหผูซื้อแลว แตยังมีความไม แน น อนในขณะที่ ข ายสิ น ค า จึ ง ให ช ะลอการรั บ รู ร ายได จ นกว า จะเก็ บ เงิ น ค า สิ น ค า นั้ น ได ซึ่ ง หลักเกณฑทางบัญชีดังกลาวเรียกวา เกณฑการผอนชําระ การใหเชาซื้อ กิจการที่ขายสินคาตามสัญญาเชาซื้อ ที่กรรมสิทธิ์ในสินคายังไมไดโอนไปยัง ผูซื้อเมื่อไดสงมอบ มีภาระภาษี ดังนี้
29 1. อากรแสตมป 1.1 สัญญาเชาซื้อทรัพยสินทุกจํานวน 1,000 บาท หรือเศษของ 1,000 บาท ตองชําระคา อากรแสตมป 1 บาท 1.2 ใบรับสําหรับการขาย ขายฝาก ใหเชาซื้อ โอนกรรมสิทธิ์ในอสังหาริมทรัพย หรือ โอนกรรมสิทธิ์ยานพาหนะ ถาใบรับมีจํานวนตั้งแต 200 บาทขึ้นไป หรือเศษของ 200 บาท ตอง ชําระอากรแสตมป 1 บาท 2. ภาษีมูลคาเพิ่ม ใหความรับผิดในการเสียภาษีมูลคาเพิ่มเกิดขึ้นเมื่อถึงกําหนดชําระราคา ตาม (เวนแตไดรับชําระราคา หรือมีการออกใบกํากับภาษีกอนถึงงวดที่ครบกําหนดชําระ) 3. ภาษีเงินได ใหนํากําไรที่เกิดจากการขายมารวมเปนรายไดทั้งจํานวนในรอบระยะเวลา บัญชีที่มีการใหเชาซื้อ สําหรับดอกผลเชาซื้อใหนํามารวมคํานวณเปนรายไดแตละงวด ตามวิธีการ บัญชีที่รับรองทั่วไป ตามคําสั่งกรมสรรพากรที่ ทป.1/2528 อนึ่ง การบันทึกบัญชีของกิจการใหเชาซื้อ และ/หรือ กิจการใหเชาแบบลิสซิ่ง ใหปฏิบัติ ตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 เรื่องสัญญาเชา ซึ่งถือวาผูใหเชาซื้อไดขายสินคา (สินทรัพย) นั้น แลว ตั้งแตวันสงมอบสินคาใหผูเชาซื้อตามสัญญาเชาซื้อ แมวากรรมสิทธิ์ในสินคาตามกฎหมาย ยังคงเปนของผูใหเชาซื้อ และ/หรือ ผูใหเชาแบบลีสซิ่งก็ตาม โดยถือวากิจการผูใหเชาซื้อดังกลาว ไดใหสินเชื่อแกลูกคาทํานองเดียวกับสถาบันการเงิน จึงใหรับรูผลตางระหวางเงินที่กิจการจะไดรับ ชําระในอนาคตทั้งสิ้นกับราคาเงินสดสุทธิ (ราคาขายเงินสดหักเงินดาวน) เปนดอกเบี้ยตามสัญญา เช า ที่ ยั ง ไม ถื อ เป น รายได ให ท ยอยรั บ รู เ ป น รายได ใ นแต ล ะงวดตลอดอายุ ข องสั ญ ญาเช า ซึ่ ง สอดคลองกับเงื่อนไขการรับรูรายไดทางภาษี ตามคําสั่งกรมสรรพากร ที่ ทป.1/2528 ที่แกไขตาม คําสั่งกรมสรรพากรที่ ทป.155/2549
บทที่ 4 แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตทางดานผูใหเชาซื้อ ลักษณะการดําเนินงานของธุรกิจเชาซื้อ 1. ความหมายของสัญญาเชาซื้อ การใหเชาซื้อตามประมวลกฎหมายแพงและพาณิชย มาตรา 572 ไดใหคําจํากัดความไว วา “อันวาเชาซื้อนั้น คือสัญญาซึ่งเจาของเอาทรัพยสินออกใหเชา และใหคํามั่นวาจะขายทรัพยสิน นั้นหรือวาจะใหทรัพยสินนั้นตกเปนสิทธิแกผูเชา โดยเงื่อนไขที่ผูเชาไดใชเงิน เปนจํานวนเทานั้น เทานี้คราว” เราจะเห็นวาการเชาซื้อไดกําหนดเงื่อนไขไวก็คือ 1.1 ตองมีคูสัญญา 2 ฝาย คือ ผูใหเชาซื้อ และผูเชาซื้อ 1.2 ผูใหเชาซื้อตองเปนเจาของทรัพยสินที่ใหเชาซื้อ 1.3 เมื่อผูใหเชาซื้อนําทรัพยสินออกใหเชาไดใหคํามั่นสัญญาวาจะขายหรือจะให ทรัพยสินนั้นตกเปนของผูเชา 1.4 การชําระเงินคาเชาซื้อจะชําระเปนงวด ๆ จนกวาจะครบถวน 1.5 กรรมสิทธิ์ในสินคาเปนของผูใหเชาจนกวาจะมีการโอนกรรมสิทธิ์ 1.6 ผูเชาจะมีกรรมสิทธในตัวสินคาตอเมื่อชําระเงินครบถวนแลว 1.7 ผูใหเชามีสิทธิ์ที่จะยึดสินคากลับคืนมาได (มาตรา 574)
31 2. ลักษณะการดําเนินงานของธุรกิจเชาซื้อรถยนต เมื่อมีการตกลงเชาซื้อทรัพยสินกับผูเชา (ลูกคา) จะตองมีการเรียกเก็บเงินจากลูกคา ซึ่งโดยปกติแลวจะมีการเรียกเก็บ เงินมัดจําหรือเงินจอง เงินดาวน และเงินกอนชําระคางวด ๆ ละเดือน การปดบัญชีกอนครบกําหนด บางครั้งจะพบวาผูเชาซื้อมีความประสงคจะชําระเงินคา งวดสวนที่เหลือทั้งจํานวนกอนครบกําหนดระยะเวลาในการเชาซื้อ โดยมากแลวผูใหเชาซื้อจะให สวนลดแกผูเชาหากชําระเงินกอนกําหนด การเปลี่ยนสัญญา การโอนสิทธิในการเชาซื้อใหแกบุคคลอื่น หรือการขายสินทรัพยที่ เช า ซื้ อ ที่ ยั ง ผ อ นชํ า ระเงิ น งวดไม ค รบกํ า หนดตามสั ญ ญา ผู ใ ห เ ช า ซื้ อ จะต อ งพิ จ ารณาถึ ง การ เปลี่ยนแปลงในสาระสําคัญของสัญญา การยึดสินคาคืน ในกรณีที่ลูกคาผิดนัดไมชําระหนี้กฎหมายแพงและพาณิชยมาตรา 574 ไดระบุวา “ในกรณีผิดนัดไมใชเงินสองคราวติด ๆ กัน หรือกระทําผิดสัญญาในขอที่เปนสวนสําคัญ เจาของทรัพยสินจะบอกเลิกสัญญาเสียก็ได ถาเชนนั้นบรรดาเงินที่ไดใชมาแลวแตกอน ใหริบเปน ของเจาของทรัพยสินและเจาของทรัพยสินชอบที่จะกลับเขาครองทรัพยสินนั้นไดดวย อนึ่งในกรณี ทําผิดสัญญาเพราะผิดนัดไมใชเงินซึ่งเปนคราวที่สุดนั้น ทานวาเจาของทรัพยสินชอบที่จะริบบรรดา เงินที่ไ ดใ ชมาแลว แตก อนแลว กลับ เขาครอบครองทรัพ ยสิน ได ต อเมื่อระยะเวลาใช เงินได พน กําหนดไปอีกงวดหนึ่ง” ลักษณะของการเชาซื้อ ถาเราตองการซื้อสินคาดวยวิธีเชาซื้อ จะแบงเงินออกเปน 2 สวน สวนที่ 1 คือ เงินดาวน เปนคนที่หลายคนรูจักดี หมายถึง เงินสวนหนึ่ง (ซึ่งต่ํากวาราคา สินคา) ที่ผูซื้อตองจายใหแกเจาของสินคาหรือผูขายไปกอน มักจะมีประมาณรอยละ 5 ถึงรอยละ 50 ของราคาสินคาและจะไมมีการคิดดอกเบี้ยแตอยางใดสําหรับเงินในสวนนี้ สวนที่ 2 เงินที่เหลือ เงินสวนนี้จะมีหลายชื่อ เชน ยอดจัด เงินกู เงินงวด หรือเงินผอน ซึ่ง โดยรวมแลวจะหมายถึง จํานวนเงินที่เหลือของราคาสินคาที่ไดหักเงินดาวนออกไปแลวจากนั้นจะ นําไปคิดอัตราดอกเบี้ยตามที่ตกลงกันไว
32 สัญญาเชาซื้อทําใหผูเชาซื้อไดรับประโยชน คือ ไดรับสินคาที่เชาซื้อไปใชทันทีโดยที่ เจาของสินคาผูใหเชาซื้อก็ยังมีหลักประกันในการที่จะไดรับชําระราคา เพราะกรรมสิทธิ์ในสินคาที่ ใหเชาซื้อยังไมไดโอนไปยังผูเชาซื้อจนกวาผูใหเชาซื้อจะไดรับชําระจนครบถวนแลว นอกจากนี้ การเชาซื้อยังชวยระบายสินคาใหออกจําหนายไดมากยิ่งขึ้นอีกดวย อยางไรก็ตาม การที่เจาของสินคาหรือตัวแทนจําหนาย จะใหผูเชาซื้อเชาโดยตรงจากตน แลว อาจกอใหเกิดปญหาเขามา แมวาผูใหเชาซื้อยังคงมีกรรมสิทธิ์ในสินคาที่เชาซื้อก็ตาม แตหากผู เชาซื้อผิดนัดไมชําระแลวก็อาจเกิดปญหายุงยากในการติดตามสินคาที่เชาซื้อคืนมา เพราะเจาของ สินคาหรือตัวแทนจําหนายบางรายเปนผูคารายยอยไมมีกําลังพอที่จะติดตามเอาสินคาคืนมาได ดังนั้น เพื่อขจัดปญหาดังกลาว จึงไดมาการจัดหาบุคลากรที่สามเขามาเกี่ยวของซึ่ง ตอไปจะเรียกวา บริษัทการเงิน โดยบริษัทการเงินนี้จะซื้อสินคาจากเจาของหรือผูมาติดตอจากนั้นก็จะนําสินคา ดังกลาวออกใหลูกคาเชาซื้อ โดยเจาของสินคาหรือตัวแทนจําหนายจะไดรับเงินคาสินคาจากบริษัท การเงิน และบริษัทการเงินก็จะไดหลักประกันทางดานสินคาที่แนนอนจากการทําสัญญาเชาซื้อ โดย บริษัทการเงินจะเปนผูรวบรวมคาเชาซื้อจากลูกคาโดยตรง และสัญญาเชาซื้อนี้ก็จะทําขึ้นระหวาง ลูกคา (ผูเชาซื้อ) กับบริษัทการเงิน (ผูใหเชาซื้อ) ตามวิธีดังกลาวนี้จึงมีผูที่เกี่ยวของ 3 ฝาย คือ ลูกคา หรือผูที่จะมาเชาซื้อ เจาของสินคาหรือผูมาติดตอ (ตัวแทนจําหนาย) และ บริษัทการเงิน บริษัทผูใหเชาซื้อมักจะมีพนักงานของบริษัทไวประจําบริษัทของเจาของสินคา เมื่อมี ลูก ค า มาซื้ อ สิน ค า จะทํ า สั ญ ญาเช า ซื้ อได ทั น ที ซึ่ ง สัญ ญานี้ ยั ง ไมไ ด รั บ อนุ มั ติจ นกวา จะผา นการ ตรวจสอบสินเชื่อกอน ในบางกรณีบริษัทผูใหเชาซื้ออาจทําสัญญาอาจใหคานายหนาแกเจาของ สินคาในการที่จะจัดหาสัญญาเชาซื้อใหแกบริษัท โดยปกติแลวผูเชาซื้อจะจายเงินลวงหนา (เงิน ดาวน) ประมาณรอยละ 20-30 สวนที่เหลือพรอมดวยดอกเบี้ยจายชําระเปนงวด ๆ ตามระยะเวลาที่ ตกลงกันไวในสัญญาเมื่อผูเชาซื้อชําระเงินตามคางวดครบทุกงวดตามสัญญาแลว กรรมสิทธิ์ใน สิน คาตามสัญญาเช าซื้อจะโอนเป น คา เชาซื้อทัน ที ในกรณี ที่จะตองมีการโอนกันทางทะเบี ย น จะตองเปนหนาที่ของผูใหเชาซื้อใหเรียบรอย นอกจากนี้แลว บริษัทผูใหเชายังบังคับใหผูเชาซื้อตองทําประกันภัยสําหรับสินคาที่เชา ซื้อ โดยผูไดรับผลประโยชนคือ บริษัทผูใหเชาซื้อ ซึ่งทําการประกันภัยนี้บางบริษัทอาจมีการบังคับ ใหทําประกันภัยผานผูใหเชาซื้อ
33 3. ขั้นตอนในการใหเชาซื้อรถยนต 3.1 กรณีกิจการผูแทนจําหนายเปนผูใหเชาซื้อ มีขั้นตอน ดังนี้ 3.1.1 เมื่อลูกคาหรือผูที่จะขอเชาซื้อ มาขอเชาซื้อรถยนต ตองทําหลักฐานแบบยื่น คําขอเชาซื้อโดยจะมีขอมูลคือ รายละเอียดรถยนตที่ขอเชาซื้อ การชําระคาเชาซื้อ ประวัติของผูขอ เชาซื้อ ลงลายมือชื่อของผูเชาซื้อ ผูค้ําประกันและของคูสมรส (ถามี) จากนั้นเจาหนาที่สินเชื่อของ บริษัทจะทําการตรวจสินเชื่อ โดยดูวาลูกคามีความสามารถในการหารายไดมาจายชําระคางวดตามที่ ระบุไวหรือไม ถาตรวจสอบดูแลวพบวาผูขอเชาซื้อมีความสามารถในการชําระคางวดก็จะอนุมัติ สินเชื่อ 3.1.2 การทําสัญญาเชาซื้อ จะนําขอความตามแบบคําขอมากรอกลงในสัญญาเชา ซื้อแลวใหผูเชาซื้อ และใหผูค้ําประกันลงนาม โดยปกติผูใหเชาซื้อจะไดรับเงินดาวนกอน สวน มูลคาที่เหลือถึงขอเชาซื้อ และผูใหเชาซื้อจะคิดดอกเบี้ยจากมูลคาที่เหลือ 3.1.3 การคิดดอกเบี้ย บริษัทผูใหเชาซื้อจะคิดดอกเบี้ยในอัตราคงที่ โดยมีสูตร สําเร็จในการคํานวณคือ ดอกเบี้ยรับ = เงินตน ൈ อัตราดอกเบี้ย ൈ ระยะเวลา โดยอัตราดอกเบี้ยที่ บริษัทใหเชาซื้อคิดขึ้นอยูกับจํานวนงวดที่ขอผอน และอัตราดอกเบี้ยในทองตลาด 3.1.4 การชําระคางวด กรณีชําระคางวดกอนกําหนดจะไมมีสวนลด สวนกรณีชําระ คางวดเลยกําหนด ลูกคาผูเชาซื้อจะตองเสียคาปรับที่ชําระลาชา ในทางปฏิบัติแลวจะขึ้นอยูกับ นโยบายของแตละบริษัท 3.1.5 การขอปดบัญชีกอนกําหนด กรณีที่ลูกคาผูเชาซื้อขอปดบัญชีกอนครบ กําหนดตามสัญญาเชาซื้อ ตามประกาศคณะกรรมการวาดวยสัญญา เรื่อง ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนต และรถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา พ.ศ. 2543 กําหนดวา บริษัทผูใหเชาซื้อจะตองให สวนลดแกผูเชาซื้อในอัตราไมนอยกวารอยละ 50 ของดอกเบี้ยที่ยังไมถึงกําหนดชําระ โดยให คํานวณตามแถลงการณมาตรฐานการบัญชี
34 3.1.6 การโอนสิทธิใหกับบุคคลอื่น โดยปกติบริษัทที่ใหเชาซื้อจะโอนสิทธิเปลี่ยน ชื่อลูกคาผูเชาซื้อเทานั้น และตองทําสัญญาใหม ซึ่งจํานวนงวดที่เหลือและจํานวนเงินคางวดยังคง เดิมไมเปลี่ยนแปลง (ถึงแมประมวลแพงและพาณิชยใหทําได แตผูใหเชาซื้อจะไมทําบริษัทจะคิด คาธรรมเนียมการโอนสิทธิ ซึ่งยังไมมีอัตรากําหนดไวแนนอน และผูจายคาธรรมเนียมก็แลวแต ลูกคารายเดิมกับรายใหมตกลงกันเอง และบริษัทผูใหเชาซื้อจะทําสัญญาโอนสิทธิสัญญาเชาซื้อดวย 3.1.7 กรณียึดรถ ในกรณีที่ลูกคาผูเชาซื้อไมชําระคางวด และผูใหเชาซื้อเรียก ทรัพยสินคืน ผูใหเชาซื้อจะตองบันทึกบัญชีโดยโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้เชาซื้อ โดย หักดอกผลเชาซื้อรอการตัดบัญชีสําหรับผูเชาซื้อรายนั้น ไปแสดงในบัญชีสินทรัพยรอการขาย 3.1.8 กรณีขายรถยึด กรณียึดรถ และมีลูกคารายใหมสนใจที่จะซื้อ โดยเชาซื้อ ก็ถือ วาเปนการทําสัญญาขายใหม 3.2 กรณีบริษัทการเงินเปนผูใหเชาซื้อ มีขั้นตอนดังนี้ จะมีบุคคลที่เกี่ยวของ 3 ฝาย คือ ลูกคาหรือผูที่จะมาเชาซื้อ เจาของสินคาหรือผูมา ติดตอ (ตัวแทนจําหนาย) และบริษัทการเงิน โดยบริษัทการเงิน จะจายเงินคาสินคาจากเจาของสินคา ตามราคาที่ขอเชาซื้อ เปนราคาของรถยนตหลังจากที่หักเงินดาวนแลว ซึ่งเงินดาวนผูเชาซื้อจะจาย ใหกับเจาของสินคา 3.2.1 เมื่อลูกคาหรือผูที่จะขอเชาซื้อ มาขอเชาซื้อรถยนต ตองทําหลักฐานแบบยื่น คําขอเชาซื้อโดยมีขอมูล คือ รายละเอียดรถยนตที่ขอเชาซื้อ การชําระคาเชาซื้อ ประวัติของผูเชาซื้อ ประวัติของผูขอค้ําประกัน ลงลายมือชื่อของผูเชาซื้อ ผูขอค้ําประกัน และคูสมรส (ถามี) จากนั้น เจาหนาที่สินเชื่อของบริษัทจะทําการตรวจสินเชื่อโดยดูวาลูกคามีความสามารถในการหารายไดมา จายชําระคางวดตามที่ระบุไวหรือไม ถาตรวจสอบดูแลวพบวา ผูขอเชาซื้อมีความสามารถในการ ชําระคางวดจึงอนุมัติ 3.2.2 การทําสัญญาเชาซื้อ จะนําขอความตามแบบคําขอมากรอกลงในสัญญาเชา ซื้อแลวใหผูเชาซื้อ และผูค้ําประกันลงนาม บริษัทผูขายรถจะไดรับเงินดาวนกอนสวนมูลคาที่เหลือ ถึงขอเชาซื้อ และผูใหเชาซื้อคิดดอกเบี้ยจากมูลคาที่เหลือ และบริษัทการเงินจะใหคาธรรมเนียมแก ผูขายรถยนต
35 3.2.3 การคิดดอกเบี้ย บริษัทผูใหเชาซื้อจะคิดดอกเบี้ย ในอัตราคงที่ โดยมีสูตร สําเร็จในการคํานวณคือ ดอกเบี้ยรับ = เงินตน ൈ อัตราดอกเบี้ย ൈ ระยะเวลา โดยอัตราดอกเบี้ยที่ บริษัทใหเชาซื้อคิดขึ้นอยูกับจํานวนงวดที่ขอผอน และอัตราดอกเบี้ยในทองตลาด 3.2.4 การชําระคางวด กรณีชําระคางวดกอนกําหนดจะไมมีสวนลด สวนกรณี ชําระคางวดเลยกําหนด ลูกคาผูเชาซื้อจะตองเสียคาปรับที่ชําระลาชา ในทางปฏิบัติแลวจะขึ้นอยูกับ นโยบายของแตละบริษัท 3.2.5 การขอปดบัญชีกอนกําหนด กรณีที่ลูกคาผูเชาซื้อขอปดบัญชีกอนครบ กําหนดตามสัญญาเชาซื้อ ตามประกาศคณะกรรมการวาดวยสัญญา เรื่อง ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนต และรถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา พ.ศ. 2543 กําหนดวา บริษัทผูใหเชาซื้อจะตองให สวนลดแกผูเชาซื้อในอัตราไมนอยกวารอยละ 50 ของดอกเบี้ยที่ยังไมถึงกําหนดชําระ โดยให คํานวณตามแถลงการณมาตรฐานการบัญชี 3.2.6 การโอนสิทธิใหกับบุคคลอื่น โดยปกติบริษัทที่ใหเชาซื้อจะโอนสิทธิเปลี่ยน ชื่อลูกคาผูเชาซื้อเทานั้น และตองทําสัญญาใหม ซึ่งจํานวนงวดที่เหลือและจํานวนเงินคางวดยังคง เดิมไมเปลี่ยนแปลง (ถึงแมประมวลแพงและพาณิชยใหทําได แตผูใหเชาซื้อจะไมทําบริษัทจะคิด คาธรรมเนียมการโอนสิทธิ ซึ่งยังไมมีอัตรากําหนดไวแนนอน และผูจายคาธรรมเนียมก็แลวแต ลูกคารายเดิมกับรายใหมตกลงกันเอง และบริษัทผูใหเชาซื้อจะทําสัญญาโอนสิทธิสัญญาเชาซื้อดวย 3.2.7 กรณียึดรถ ในกรณีที่ลูกคาผูเชาซื้อไมชําระคางวด และผูใหเชาซื้อเรียก ทรัพยสินคืน ผูใหเชาซื้อจะตองบันทึกบัญชีโดยโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้เชาซื้อ โดย หักดอกผลเชาซื้อรอการตัดบัญชีสําหรับผูเชาซื้อรายนั้น ไปแสดงในบัญชีสินทรัพยรอการขาย 3.2.8 กรณีขายรถยึด กรณีทําการยึดรถ และทําการขายรถที่ยึดมา ผูที่ใหเชาซื้อที่ เปนบริษัทการเงินตองเปนการขายโดยวิธีประมูลขายใหบุคคลภายนอก ซึ่งปกติบริษัทผูใหเชาซื้อจะ ประกาศทางสื่อโฆษณาใหบุคคลภายนอกทราบ และปกติราคาที่ประมูลจะต่ํากวาราคาที่เหลือตาม สัญญา และจะเรียกสวนตางเพิ่มจากลูกคาผูเชาซื้อ (เดิม กอน ตามประกาศคณะกรรมการวาดวย สัญญา เรื่อง ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนตและรถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา พ.ศ. 2543 จะ บังคับใช บริษัทผูใหเชาซื้อจะไมคืนเงินสวนที่สูงกวามูลคาตามสัญญาใหผูเชาซื้อ เพราะถือวาทรัพย
36 สันยังเปนของบริษัทผูใหเชาซื้อ ฉะนั้นยึดคืนแลวขาย กําไรก็เปนของบริษัทผูใหเชาซื้อ บริษัทจะ บันทึกกําไรเปนของบริษัท มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา ถือไดวาเปนมาตรฐานการ บัญชีฉบับใหมที่ใชแทนมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 29 เรื่อง การบัญชีสําหรับสัญญาเชาระยะยาว การจัดทํามาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ขึ้นเพื่อใหเปนไปตามเกณฑที่กําหนดโดยมาตรฐานการบัญชี ระหวางประเทศฉบับที่ 17 เรื่อง สัญญาเชา พ.ศ. 2549 (IAS N0. 17, Leases (2006)) เพื่อกําหนด นโยบายการบัญชีและการเปดเผยขอมูลทั้งทางดานผูเชาและผูใหเชาสําหรับสัญญาเชาการเงินและ สัญญาเชาดําเนินงาน มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้ ไดกําหนดใหสัญญาเชาซื้อเปนสัญญาเชาการเงิน และใหแนวปฏิบัติทางบัญชีทางดานผูใหเชา การศึกษาแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา ทางดานผูใหเชาซื้อ จึงศึกษารายละเอียดดังตอไปนี้ 1. การรับรูรายไดและคาใชจา ย 2. การจัดชั้นลูกหนีแ้ ละการกันเงินสํารอง 3. การคํานวณดอกเบี้ยทีเ่ กิดจากการเชาซื้อ 4. การรับแลกเปลี่ยนสินคา 5. การปดบัญชีกอนครบกําหนดสัญญา 6. การโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาใหบุคคลอื่น 7. การผิดสัญญาและการยึดคืนสินคา 8. การตีราคาสินคา
37 9. การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูลในงบการเงิน การรับรูรายไดและคาใชจาย การขายโดยใหเชาซื้อจะใชวิธีการบัญชีตามเกณฑคงคางซึ่งเปน วิธีที่ถือวากําไรขั้นต น เกิดขึ้นในงวดที่มีการขายการวัดผลการดําเนินงานของกิจการใหเชาซื้อรถยนต จะตองคํานึงถึง แนวความคิดในเรื่องการจับคูของรายไดและคาใชจาย (Matching Concept) กลาวคือ คาใชจายที่ นํามาเปรียบเทียบกับรายไดในงวดใดๆ ควรจะเปนคาใชจายที่กอใหเกิดรายไดในงวดเดียวกัน การรับรูรายได การใหเชาซื้อรถยนตแบงออกเปน 2 กรณี คือ 1. กรณีกิจการผูแทนจําหนายเปนผูใหเชาซื้อจะเกิดรายไดที่เกี่ยวของดังนี้ 1.1
กําไรหรือขาดทุนที่เกิดจากการขายที่เปนราคาขายปกติของรถยนตที่ใหเชา
ณ วันที่สัญญาเชามีผลบังคับใช ผูใหเชาที่เปนผูแทนจําหนายจะตองบันทึกรายได จากการขายดวยราคาขายปกติ(ขายเงินสด) และจะบันทึกตนทุนขายดวยตนทุนของรถยนตที่ใหเชา ซื้อหรือมูลคาตามบัญชี 1.2 รายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชา ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอดอายุสัญญาเชา ตามวิธีอัตราดอกเบี้ยที่ แทจริง คือ การรับรูรายไดทางการเงินที่สะทอนถึงอัตราผลตอบแทนคงที่ในแตละงวดซึ่งคํานวณ จากเงินลงทุนสุทธิของผูใหเชาที่ยังไมไดรับตามสัญญาเชาซื้อ
38 1.3 รายไดอื่น นอกจากรายไดจากการขายปกติ และรายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชา แลวยังมีรายไดอื่น เชน รายไดคานายหนาและรายไดคาปรับ 1.3.1 รายไดคานายหนา จะเกิดขึ้นจากกรณีที่กิจการผูแทนจําหนายรถยนต ขาย รถยนตที่ลูกคาไดตกลงซื้อดวยการเชาซื้อ ใหบริษัทการเงินโดยใหบริษัทการเงินเปนผูใหเชาซื้อ แทน นอกจากกิจการผูแทนจําหนายจะไดรับเงินคารถยนตจากบริษัทการเงินแลว ยังจะไดรับ คาตอบแทน หรือคานายหนาในการจัดหาสัญญาเชาใหกับบริษัทการเงินดวย กิจการผูแทนจําหนาย รถยนตจะบันทึกรับรูเปนรายไดสําหรับงวดที่มีการขายในงบกําไรขาดทุน 1.3.2 รายไดคาปรับ จะเกิดขึ้นจากกรณีที่ผูเชาซื้อคางชําระคางวดไมชําระคางวด ตามกําหนดชําระ ผูเชาซื้อจะตองเสียคาปรับสําหรับการชําระลาชา โดยคาปรับนี้จะคํานวณโดยใช อัตราดอกเบี้ยที่ตกลงกันไว และรายไดคาปรับนี้ผูใหเชาซื้อจะถือเปนรายไดในงบกําไรขาดทุน 2. กรณีบริษัทที่มิใชผูแทนจําหนายเปนผูใหเชาซื้อ ซึ่งตอไปจะเรียกวาบริษัทการเงิน กรณีบริษัทที่มิใชผูแทนจําหนายเปนผูใหเชาซื้อ ซึ่งตอไปจะเรียกวาบริษัทการเงินหากกิจการให เชาซื้อรถยนตเปนบริษัทการเงิน ซึ่งมิไดประกอบกิจการขายรถยนต มูลคารถยนตที่ใหเชาซื้อ จะ คํานวณจากราคาขายเงินสดที่คงเหลือจากเงินชําระเริ่มแรก (เงินดาวน)ของผูซื้อรถยนตที่ตองการ ซื้อโดยวิธีใหเชาซื้อ บวกดอกเบี้ยที่คํานวณตามวิธีการใหเชาซื้อ ดังนั้นรายไดของบริษัทการเงินที่ เกี่ยวของกับการใหเชาซื้อ มีดังนี้ 2.1 รายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญา ผูใหเชาตองปนสวนรายไดทางการเงินตลอดอายุสัญญาเชา ตามวิธีอัตราดอกเบี้ย ที่แทจริง คือ การรับรูรายไดทางการเงินที่สะทอนถึง อัตราผลตอบแทนคงที่ในแตละงวดซึ่งคํานวณ จากเงินลงทุนสุทธิของผูใหเชาที่ยังไมไดรับตามสัญญาเชาซื้อ
39 2.2 รายไดอื่น นอกจากรายไดทางการเงินตลอดอายุของสัญญาเชาแลวยังมีรายไดคาปรับ จะ เกิดขึ้นจากกรณีที่ผูเชาซื้อคางชําระคางวดไมชําระคางวดตามกําหนดชําระ ผูเชาซื้อจะตองเสีย คาปรับสําหรับการชําระลาชา โดยคาปรับนี้จะคํานวณโดยใชอัตราดอกเบี้ยที่ตกลงกันไว และรายได คาปรับนี้ผูใหเชาซื้อจะถือเปนรายไดในงบกําไรขาดทุน การรับรูคาใชจาย การรับรูคาใชจายของกิจการใหเชาซื้อรถยนตจะถือแนวความคิดในเรื่องการจับคูของ รายไดและคาใชจาย (Matching Concept) โดยรายจายที่จะรับรูตองเปนรายจายทั้งสิ้นที่เกี่ยวกับ รายไดจากการประกอบกิจการ 1. ตนทุนสินคาทีข่ าย การบันทึกตนทุนสินคาที่ขายสําหรับกิจการใหเชาซื้อรถยนต แมกรรมสิทธิ์ในตัว รถยนตที่ใหเชาจะยังคงเปนของผูประกอบกิจการใหเชาซื้อก็ตาม ใหนํามูลคาตนทุนรถยนตที่ใหเชา ซื้อรับรูเปนรายจาย 1.1 ในกรณีที่กิจการเปนตัวแทนจําหนายรถยนต และใชระบบสินคาคงเหลือ แบบตอเนื่อง (Perpetual Inventory System) ตองมีการบันทึกตนทุนสินคาขายดวยทันที แตถาหาก กิจการใชระบบสินคาคงเหลือเมื่อสิ้นงวด (Periodic Inventory System) จะมีการคํานวณตนทุนขาย เมื่อสิ้นงวด โดยเอามูลคาของสินคาคงเหลือตนงวด บวกมูลคาซื้อสินคาสุทธิระหวางงวด หักดวย มูลคาของสินคาปลายงวด ผลลัพธที่คํานวณไดคือ มูลคาของตนทุนขายที่จะตองปดบัญชีไปยังบัญชี กําไรขาดทุนและเปนมูลคาที่จะตองแสดงในงบกําไรขาดทุน 1.2 สําหรับกิจการที่เปนบริษัทการเงินมิไดประกอบกิจการจําหนายรถยนตแตเปน เพียงผูใหเชาซื้อ ดังนั้นจึงไมมีการบันทึกตนทุนขายของรถยนต
40 2. ตนทุนทางตรงเริ่มแรกที่เกิดขึ้นพรอมกับสัญญาเชาซื้อ เชน คาธรรมเนียม คานายหนา และคาใชจายอื่น 2.1 กิจการที่เปนตัวแทนจําหนายรถยนต ตนทุนทางตรงเริ่มแรกจะรับรูเปนคาใชจาย ในงบกําไรขาดทุนเมื่อมีการรับรูกําไรจากการขาย 2.2 กิจการที่เปนบริษัทการเงิน ตนทุนทางตรงเริ่มแรกที่เกิดกับผูใ หเชาที่ไมใชเปน ผูผลิตหรือผูแทนจําหนาย จะรับรูตนทุนทางตรงเริ่มแรก ดังนี้ 2.2.1 กรณีที่ตนทุนเริ่มแรกที่เกิดขึ้นพรอมกับสัญญาเชาซื้ออันเนื่องมาจากการ ตอรองและการทําใหไดมาซึ่งขอตกลงเกี่ยวกับสัญญา จะบันทึกรับรูคาใชจายโดยการทยอยตัด จําหนายตลอดระยะเวลาของสัญญาเชาซื้อ ตามสัดสวนของการรับรูรายไดดอกเบี้ยในแตละงวดของ สัญญา ในกรณีที่สัญญาเชาซื้อสิ้นสุดลงกอนวันครบกําหนดตามสัญญา จะรับรูเปนรายจายทั้ง จํานวน 2.2.2 กรณีที่ตนทุนเริ่มแรกที่เกิดขึ้นพรอมสัญญาเชาซื้อแตมิไดเกิดขึ้นโดยตรงจาก การตอรองและการทําใหไดมาซึ่งขอตกลงเกี่ยวกับสัญญาเชาซื้อจะบันทึกเปนคาใชจายสําหรับป 3. การตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ผูประกอบกิจการใหเชาซื้อจะตองตั้งคาเผื่อหนี้สูญหรือหนี้สงสัยจะสูญสําหรับลูกหนี้ เปนรายสัญญาโดยใชลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อคงเหลือ หักดวยรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูและ หลักประกันเปนฐานในการคํานวณ วิธีการคํานวณจะแตกตางกันออกไปแลวแตนโยบายของ แตละ บริษัท
41 ตัวอยางที่ 1 บริษัท สยามมอเตอร จํากัด เปนตัวแทนจําหนายรถยนต วันที่ 1 มกราคม 25X1 ไดจําหนายรถยนตในราคาเงินสด คันละ 700,000 บาทราคาทุนคันละ 490,000 บาท บริษัท กําหนดใหลูกคาวางเงินเริ่มแรก 100,000 บาท สวนที่เหลือทําสัญญาเชาซื้อ 5 ปอัตราดอกเบี้ยรอยละ 10 ตอปโดยจายชําระทุกสิ้นป (PVIFA 10%, 5 = 3.7908) ในการชําระคางวดเกินกวาวันครบกําหนด 7 วันบริษัทฯ จะคิดคาปรับลาชาในอัตรารอยละ 12 ตอป นับจากวันครบกําหนด ราคาขายรถยนตเงินสด หัก เงินวางเริม่ แรก คงเหลือเชาซื้อ ชําระคางวดๆละ (600,000.00 / 3.7908)
700,000.00 100,000.00 600,000.00 158,278.00
ตารางที่ 1 แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อในแตละงวด
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
(1) 31 ธันวาคม 25X1 31 ธันวาคม 25X2 31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ดอกเบี้ยรับ
(2)
(3)=(5) x10/100
ชองที่ 4 สวนที่นําไปลด ชองที่ 5 ยอดสุทธิของลูกหนี้ ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตามสัญญา ตามสัญญาเชาคงเหลือ (เงินตนคงเหลือ) เชาการเงิน (เงินตนที่ชําระ)
158,278.00 60,000.00 158,278.00 50,172.00 158,278.00 39,362.00 158,278.00 27,470.00 158,278.00 14,386.00* 791,390.00 191,390.00 (* ดอกเบีย้ งวดสุดทายปดจาก 14,389.00 เปน 14,386.00 )
(4) = (2) – (3) 98,278.00 108,106.00 118,916.00 130,808.00 143,892.00 600,000.00
(5) 600,000.00 501,722.00 393,616.00 274,700.00 143,892.00 -
42 การบันทึกบัญชี (เปนลักษณะการขาย) กรณีที่ 1 กิจการผูแทนจําหนายรถยนตเปนผูใหเชาซื้อ ขอมูลเพิ่มเติม : บริษัทฯ มีคาใชจายคือคาประกันภัยทีจ่ า ยใหกับลูกคา จํานวน 10,000 บาท 1. บันทึก ณ.วันทําสัญญาและรับเงินวางเริม่ แรก (เงินดาวน) 791,390.00 1 ม.ค. 25X1 เดบิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เงินสด/ธนาคาร 100,000.00 เครดิต ขายตามสัญญาเชาซื้อ รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 2. บันทึกตนทุนขาย กรณีที่กจิ การใชระบบสินคาคงเหลือแบบตอเนื่อง (Perpetual inventory system) 1 ม.ค. 25X1 เดบิต ตนทุนขาย 490,000.00 เครดิต สินคา ( รถยนต) 3. บันทึกคาใชจายเมื่อจายคาประกันภัย 1 ม.ค. 25X1 เดบิต คาประกันภัยตามสัญญาใหเชาซื้อ 10,000.00 เครดิต เงินสด / เจาหนี้
700,000.00 191,390.00
490,000.00
10,000.00
4. บันทึกเมื่อรับเงินคางวดแตละงวด และบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชีดอกเบี้ยรับ (ตามตารางที่ 1) 31 ธ.ค.25X1 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาซื้อ 158,278.00 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 60,000.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 60,000.00 31 ธ.ค.25X2 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
158,278.00
43 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู เครดิต ดอกเบี้ยรับ
50,172.00
31ธ.ค.25X3 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 39,362.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 31ธ.ค.25X4 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 27,470.00 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู เครดิต ดอกเบี้ยรับ
50,172.00
158,278.00 39,362.00
158,278.00 27,470.00
5. กรณีที่เงินคางวดวันที่ 31 ธันวาคม 25X5 ไดรับชําระในวันที่ 10 มกราคม 25X6 การบันทึกบัญชี ณ วันที่ 31 ธ.ค. 25X5 จะบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชีดอกเบี้ยรับ และในวันที่ 1 ม.ค. 25X6 จะการบันทึกรับชําระคางวดและคาปรับชําระลาชา 31ธ.ค.25X5 เดบิต รายไดดอกเบี้ยรอการรับรู 14,386.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 14,386.00 10 ม.ค.25X6 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,798.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 158,278.00 รายไดคาปรับ (158,278.00 * 12/100 * 10/365) 520.00
44 กรณีที่ 2 บริษัทการเงินเปนผูใหเชาซื้อ (เปนลักษณะการใหกูยืมทางตรง) ขอมูลเพิ่มเติม : บริษัทฯ มีคาใชจายคือคาประกันภัยทีจ่ า ยใหกับลูกคา จํานวน 10,000 บาท และมี คาใชจายคานายหนาซึ่งเกิดขึน้ โดยตรงจากการตอรองและการทําใหไดมาซึ่งขอตกลงเกี่ยวกับ สัญญาเชาซื้อ จํานวน 60,000 บาท ตารางที่ 2 แสดงการคํานวณคานายหนาตัดจายตลอดอายุสัญญาเชา
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
31 ธันวาคม 25X1 31 ธันวาคม 25X2 31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5
ชองที่ 2 ชองที่ 3 ดอกเบี้ยรับ สัดสวนการรับรูดอกเบี้ย (รอยละ) [(2) / 191,390.00] x 100 60,000.00 50,172.00 39,362.00 27,470.00 14,386.00 191,390.00
31 26 21 14 8 100
ชองที่ 4 คานายหนา
18,600.00 15,600.00 12,600.00 8,400.00 4,800.00 60,000.00
ชองที่ 5 คานายหนารอ ตัดจาย 60,000.00 41,400.00 25,800.00 13,200.00 4,800.00 -
1. บันทึก ณ วันทําสัญญา ผูเชาซื้อจายเงินดาวนใหกับบริษัทตัวแทนจําหนายรถยนต ดังนั้น บริษัทการเงินจะบันทึกเฉพาะยอดจัดเชาซื้อ 1 ม.ค. 25X1 เดบิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 791,390.00 เครดิต เจาหนีก้ ารคา 600,000.00 รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 191,390.00 2. บันทึกตนทุนขาย ไมมีการบันทึกบัญชีเนื่องจากไมไดประกอบกิจการขายรถยนต
45 3. บันทึกคาใชจาย 1 ม.ค. 25X1 เดบิต คาประกันภัย เครดิต เงินสด / เจาหนี้
10,000.00
4. บันทึกคานายหนารอตัดจาย 1 ม.ค. 25X1 เดบิต คานายหนารอตัดจาย 60,000.00 เครดิต เงินสด / คานายหนาคางจาย
10,000.00
60,000.00
5. บันทึกเมื่อรับเงินคางวดเชาซื้อแตละงวด และบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชี ดอกเบี้ยรับเมื่อถึงงวดชําระ และบันทึกตัดคานายหนารอตัดจายไปสูบัญชีคานายหนา (ตามตารางที่ 2) 31 ธ.ค.25X1 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 158,278.00 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 60,000.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 60,000.00 เดบิต คานายหนา 18,600.00 เครดิต คานายหนารอตัดจาย 18,600.00 31 ธ.ค.25X2 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 50,172.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ เดบิต คานายหนา 15,600.00 เครดิต คานายหนารอตัดจาย 31ธ.ค.25X3 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 39,362.00 เครดิต ดอกเบีย้ รับ
158,278.00 50,172.00 15,600.00
158,278.00 39,362.00
46 เดบิต คานายหนา เครดิต คานายหนารอตัดจาย
12,600.00
31ธ.ค.25X4 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,278.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 27,470.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ เดบิต คานายหนา 8,400.00 เครดิต คานายหนารอตัดจาย
12,600.00
158,278.00 27,470.00 8,400.00
6. กรณีที่เงินคางวดวันที่ 31 ธันวาคม 25X5 ไดรับชําระในวันที่ 10 มกราคม 25X6 การบันทึกบัญชี ณ วันที่ 31 ธ.ค. 25X5 จะบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชีดอกเบี้ยรับ และในวันที่ 1 ม.ค. 25X6 จะการบันทึกรับชําระคางวดและคาปรับชําระลาชา 31ธ.ค.25X5 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 14,386.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 14,386.00 เดบิต คานายหนา 4,800.00 เครดิต คานายหนารอตัดจาย 4,800.00 10 ม.ค.25X6 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 158,798.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 158,278.00 รายไดคาปรับ (158,278.00 * 12% * 10/365) 520.00 การคํานวณดอกเบี้ยที่เกิดจากการใหเชาซื้อ การคํานวณดอกเบี้ยรับจะใชตารางเงินรายป (Annuity) ในการคํานวณจํานวนเงินงวดที่ตอง ชําระในแตละงวด การคํานวณมีหลักเกณฑ ดังนี้ (1) คํานวณหาเงินคางวดในแตละงวด เงินคางวด = เงินตนยอดเชาซื้อ / มูลคาปจจุบันของเงินรายงวด จากตารางเงินรายป (PVIFA)
47 (2) คํานวณดอกเบี้ยรับในแตละงวด ดอกเบี้ยรับ = อัตราดอกเบี้ย X เงินตนคงคาง ณ ตนงวดของแตละงวด (3) คํานวณเงินตนที่ชําระในแตละงวด เงินตนที่ ชําระสําหรับงวด = เงินคางวด – ดอกเบี้ยจายสําหรับงวด (4) คํานวณเงินตนคงเหลือในวันสิ้นงวด เงินตนคงเหลือ = เงินตนคงคาง ณ ตนงวด – เงินตนที่ชําระสําหรับงวด ตัวอยางที่ 2 ใชขอมูลจากตัวอยางที่ 1 บริษัท สยามมอเตอร จํากัด เปนตัวแทนจําหนายรถยนต วันที่ 1 มกราคม 25X1 ไดจําหนายรถยนตในราคาเงินสด คันละ 700,000 บาทราคาทุนคันละ 490,000 บาท บริษัทกําหนดใหลูกคาวางเงินเริ่มแรก 100,000 บาท สวนที่เหลือทําสัญญาเชาซื้อ 5 ป อัตราดอกเบี้ยรอยละ 10 ตอป โดยจายชําระทุกสิ้นป (PVIFA 10%, 5 = 3.7908) ตารางที่ 3 แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ชําระดอกเบีย้
(1)
(2)
(3)=(5) x10/100
31 ธันวาคม 25X1 31 ธันวาคม 25X2 31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5
158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 791,390.00
60,000.00 50,172.00 39,362.00 27,470.00 14,386.00 191,390.00
ชองที่ 4 ชองที่ 5 สวนที่นําไปลดยอด ยอดสุทธิของ สุทธิของลูกหนี้ตาม ลูกหนี้ตามสัญญา สัญญาเชาการเงิน เชาคงเหลือ (เงินตนที่ชําระ) (เงินตนคงเหลือ) (4) = (2) – (3) (5) 600,000.00 98,278.00 501,722.00 108,106.00 393,616.00 118,916.00 274,700.00 130,808.00 143,892.00 143,892.00 600,000.00
48 คําอธิบายประกอบตารางที่ 3 ชองที่ 1 กําหนดเวลา ชองที่ 2
เงินคางวดที่ลูกคาตองจายในแตละงวด = 600,000.00 / 3.7908 = 158,278.00 บาท 3.7908 คือคาปจจัยสวนลดที่ตองเปดตารางปจจัยดอกเบี้ยมูลคาปจจุบันของเงินรายงวด (PVIFA) เมื่ออัตราสวนลดเทากับรอยละ 10 จํานวน 5 ป (ตามตารางที่ 9)
ชองที่ 3 คํานวณโดยใชอัตราดอกเบี้ยรอยละ10 คูณกับชองที่ 5 เงินตนคงเหลือ จะไดจํานวนเงิน ดอกเบี้ยจายชําระในแตละงวด ชองที่ 4 เอาจํานวนเงินงวดในชองที่ 2 หักดวย ดอกเบี้ยจายชําระในแตละงวดในชองที่ 3 ผลลัพธ คือ จํานวนเงินชําระเงินตน ชองที่ 5
เอาจํานวนเงินตนคงเหลืองวดกอนหักดวยจํานวนเงินชําระเงินตนชองที่ 4 จะไดยอด เงินตน คงเหลือสวนจํานวนเงินดอกเบี้ยในงวดสุดทายไดจากผลตางระหวางเงินงวดกับ เงินตนคางชําระ
ตารางที่ 4 ตารางปจจัยดอกเบี้ยมูลคาปจจุบันของเงินรายงวด (FVIFA) งวดที่ / รอยละ
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
1
0.9901 0.9804 0.9709
0.9615
0.9524 0.9434
0.9346
0.9259
0.9174
0.9091
2 3 4
1.9704 1.9416 1.9135 2.9410 2.8839 2.8286 3.9020 3.8077 3.7171
1.8861 2.7751 3.6299
1.8594 1.8334 2.7232 2.6760 3.5460 3.4651
1.8080 2.6243 3.3872
1.7833 2.5771 3.3121
1.7591 2.5313 3.2397
1.7355 2.4869 3.1699
5 6 7
4.8534 4.7135 4.5797 5.7955 5.6014 5.4172 6.7282 6.4720 6.2303
4.4518 5.2421 6.0021
4.3295 4.2124 5.0737 4.9173 5.7864 5.5824
4.1002 4.7665 5.3893
3.9927 4.6229 5.2064
3.8897 4.4859 5.0330
3.7908 4.3553 4.8684
8 9 10
7.6517 7.3255 7.0197 8.5660 8.1622 7.7861 9.4713 8.9826 8.5302
6.7327 7.4353 8.1109
6.4632 6.2098 7.1078 6.8017 7.7217 7.3601
5.9713 6.5152 7.0236
5.7466 6.5152 7.0236
5.5348 5.9952 6.4177
5.3349 5.7590 6.1446
49 การจัดชั้นลูกหนี้และการกันเงินสํารอง การจัดชั้นลูกหนี้และการกันเงินสํารองตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทยนั้น ทําเพื่อ สะทอนภาพผลการประกอธุรกิจที่แทจริงผูประกอบกิจการใหเชาซื้อจะตองกันเงินสํารองไวเปน คาเผื่อหนี้สูญหรือหนี้สงสัยจะสูญ สําหรับลูกหนี้จัดชั้นทุกประเภทแยกเปนรายสัญญาโดยใชลูกหนี้ ตามสัญญาเชาซื้อคงเหลือ หักดวยรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูและหลักประกันเปนฐานในการ คํานวณเงินสํารอง วิธีการคํานวณจะแตกตางกันออกไปแลวแตนโยบายของแตละบริษัท ตารางที่ 5 แสดงหลักเกณฑการจัดชัน้ ลูกหนี้ตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย ลูกหนี้จดั ชั้น ปกติ
กลาวถึงเปนพิเศษ ต่ํากวามาตรฐาน สงสัย สงสัยจะสูญ
หมายถึง ลูกหนี้ที่ไมผิดนัดชําระหนี้ และลูกหนี้คางชําระไมเกิน 1 เดือนที่ไมมี สัญญาณใดๆแสดงวาจะมีการผิดนัดชําระหนี้อันจะเปนเหตุใหบริษัทไดรับ ความเสียหาย ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 1 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 3 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 6 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 12 เดือนขึ้นไป
การกันเงินสํารองสําหรับลูกหนี้จัดชั้นทุกประเภท เวนแตลูกหนี้จัดชั้นสงสัยและลูกหนี้จัด ชั้นสงสัยจะสูญ ใหนําหลักประกันมาหักออกจากราคาตามบัญชีของลูกหนี้กอนกันเงินสํารองโดย มูลคาหลักประกันที่จะนํามาหักไดจะตองไมสูงเกินกวายอดเงินตนคงเหลือ (ไมรวมรายไดดอกเบี้ย รอการรับรู) โดยใหบริษัทกันเงินสํารอง ลูกหนี้จัดชั้นในอัตรา ดังตอไปนี้
50 ตารางที่ 6 เชาซื้อไทย
แสดงอัตรารอยละการกันเงินสํารองตามลูกหนี้จัดชั้นตามแนวทางของสมาคมธุรกิจ
ลูกหนี้จดั ชั้น การกันเงินสํารอง (อัตรารอยละ) ปกติ 1 ของยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ หลังหักมูลคาหลักประกัน กลาวถึงเปนพิเศษ 2 ของยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ หลังหักมูลคาหลักประกัน ต่ํากวามาตรฐาน 20 ของยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ หลังหักมูลคาหลักประกัน สงสัย 50 ของยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ หมายเหตุ : ยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ = ยอดลูกหนี้คงเหลือตามบัญชี หัก รายไดดอกเบี้ย รอการรับรู สําหรับกลุมลูกหนี้จัดชั้นสงสัยและจัดชั้นสงสัยจะสูญ หากบริษัทใหเชาซื้อสามารถรับหรือ บังคับโอนชําระหนี้ดวยสินทรัพยอื่นจากผูเชาซื้อหรือผูค้ําประกันได ใหบริษัทใหเชาซื้อกันเงิน สํารองจากสวนตางของยอดเงินตนคงเหลือ หลังหักมูลคาสินทรัพยอื่นที่รับหรือบังคับโอนชําระหนี้ นั้นทั้งนี้ ราคาสินทรัพยอื่นที่รับหรือบังคับโอนชําระหนี้ ใหใชมูลคายุติธรรมของสินทรัพยที่รับโอน มา ซึ่งไดแก ราคาประเมินของเจาพนักงานบังคับคดี หรือราคาประเมินของทางราชการ ในกรณีที่ สินทรัพยนั้นอยูระหวางการประกาศขายทอดตลาด หรือราคาที่ประเมินโดยผูประเมินอิสระ หลักประกันที่จะนํามาหักออกจากราคาตามบัญชีของลูกหนี้กอนกันเงินสํารอง จะตองมี มูลคาไมสูงเกินกวายอดเงินตนคงคางไมรวมดอกเบี้ยรอตัดบัญชี โดยใหใชหลักเกณฑในการ คํานวณดังนี้ 1. หลักประกันที่เปนเงินสด สิทธิในตั๋วสัญญาใชเงิน หรือบัตรเงินฝากเงินสดที่ลูกหนี้ได นํามาวางค้ําประกันสัญญาเชาซื้อ ใหนํามาหักไดรอยละ 100 2. หลักประกันซึ่งเปนรถยนตที่ใหเชาซื้อ ใหใชมูลคาตามราคายุติธรรมของรถยนตดังกลาว ณ วันสิ้นงวดปดงบบัญชีของผูใหเชาซื้อ หรือใชราคาเงินสดของรถยนตที่ใหเชาซื้อ ณ วันที่ทํา สัญญาหักดวยคาเสื่อมราคาของ รถยนตดังกลาว โดยคํานวณตามหลักเกณฑ ดังตอไปนี้
51 ตารางที่ 7 แสดงมูลคาหลักประกันที่จะนํามาหักออกจากราคาตามบัญชีของลูกหนี้กอนกันเงิน สํารองตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย ระยะเวลานับจากวันทําสัญญา ไมเกิน 1 ป ไมเกิน 2 ป ไมเกิน 3 ป ไมเกิน 4 ป ระยะเวลานับจากวันทําสัญญา ไมเกิน 5 ป ไมเกิน 6 ป ระยะเวลานับจากวันทําสัญญา เกินกวา 6 ป ขึ้นไป
มูลคาหลักประกันทีจ่ ะนํามาหัก ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 25 ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 35 ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 45 ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 55 มูลคาหลักประกันทีจ่ ะนํามาหัก ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 65 ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 75 มูลคาหลักประกันทีจ่ ะนํามาหัก ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หักดวย คาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 85
ตัวอยางที่ 3 บริษัท สยามมอเตอรลิสซิ่ง จํากัด ใหเชาซื้อรถยนต ราคาขายเงินสด 400,000 บาท รถยนตมีราคาทุน 250,000 บาท ผูเชาซื้อวางเงินเริ่มแรกรอยละ 15 ของราคาเงินสด สวนที่เหลือ ผอนชําระ 5 ป จายทุกเดือนจํานวน 20 งวด อัตราดอกเบี้ยรอยละ 12 ตอป โดยหลักประกันเปน รถยนตที่ใหเชาซื้อ โดยเริ่มทําสัญญา ณ วันที่ 1 มกราคม 25X1 และจายคางวด ๆ แรกในวันที่ 31 มกราคม 25X1 อัตราดอกเบี้ย รอยละ 12 ตอป หรือเทากับ รอยละ 1 ตอเดือน (PVIFA 1 %, 20 = 18.0456) ราคาขายรถยนตเงินสด 400,000.00 ชําระครั้งแรก รอยละ 15 60,000.00 คงเหลือเชาซื้อ 340,000.00
52 ชําระคางวดๆละ(340,000.00 / 18.0456) ลูกหนี้ตามสัญญาเชา(18,842.00 x 20) รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู
18,842.00 376,840.00 36,840.00
ตารางที่ 8 แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อในแตละงวดใน กรณีการจัดชั้นลูกหนี้ และการตั้งหนี้คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ชองที่ 5 ชองที่ 6 ชองที่1 ชองที่ 2 ชองที่ 3 ชองที่ 4 สวนที่นําไปลด ยอดสุทธิของ งวดที่ วันครบ เงินคางวด ชําระดอกเบีย้ ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตาม กําหนด ลูกหนี้ตาม สัญญาเชา สัญญาเชาซื้อ คงเหลือ (เงินตนที่ชําระ) (เงินตน คงเหลือ) (4) = (6) x 1/100 (5) = (3) - (4) (6) (1) (2) (3) 340,000.00 1 31 ม.ค. 25X1 18,842.00 3,400.00 15,422.00 324,558.00 2 28 ก.พ. 25X1 18,842.00 3,246.00 15,596.00 308,962.00 3 31 มี.ค. 25X1 18,842.00 3,090.00 15,752.00 293,209.00 4 30 เม.ย. 25X1 18,842.00 2,932.00 15,910.00 277,299.00 5 31 พ.ค. 25X1 18,842.00 2,773.00 16,069.00 261,230.00 6 30 มิ.ย. 25X1 18,842.00 2,612.00 16,230.00 245,001.00 7 31 ก.ค. 25X1 18,842.00 2,450.00 16,392.00 228,609.00 8 31 ส.ค.25X1 18,842.00 2,286.00 16,556.00 212,053.00 9 30 ก.ย. 25X1 18,842.00 2,121.00 16,721.00 195,331.00 10 31 ต.ค. 25X1 18,842.00 1,953.00 16,889.00 178,443.00 11 30 พ.ย. 25X1 18,842.00 1,784.00 17,058.00 161,385.00 12 31 ธ.ค. 25X1 18,842.00 1,614.00 17,228.00 144,157.00 13 14 -
53 บริษัทฯ มีนโยบายจะหยุดรับรูรายไดดอกเบี้ยจากการเชาซื้อ เมื่อคางชําระเกิน 4 งวด การจัดชั้นลูกหนี้และการตั้งหนี้สงสัยจะสูญในกรณีดังตอไปนี้ กรณีที่ 1 ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25X1 ไดรับชําระคางวดถึงงวดที่ 11 รับรูดอกเบี้ยถึงงวดที่ 12 กรณีที่ 2 ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25X1 ไดรับชําระคางวดถึงงวดที่ 10 รับรูดอกเบี้ยถึงงวดที่ 12 กรณีที่ 3 ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25X1 ไดรับชําระคางวดถึงงวดที่ 8 รับรูดอกเบี้ยถึงงวดที่ 12 กรณีที่ 4 ณ วันที่ 31 ธันวาคม 25X1 ไดรับชําระคางวดถึงงวดที่ 5 รับรูดอกเบี้ยถึงงวดที่ 9 กรณีที่ 5 ตั้งแตวันที่เริ่มทําสัญญา ผูใหเชายังไมไดรับชําระคางวดจากผูเชาซื้อเลย จึงรับรูดอกเบี้ยถึงงวดที่ 4 เทานั้น การตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญจะคํานวณไดจาก อัตรารอยละของยอดลูกหนี้ตามสัญญา คงเหลือสุทธิ หลังหักมูลคาหลักประกัน ณ วันสิ้นป ตามการจัดชั้นลูกหนี้ มูลคาหลักประกันระยะเวลานับจากวันทําสัญญา ไมเกิน 1 ป ราคาเงินสดของรถยนต ณ วันที่ทําสัญญาเชาซื้อ หัก ดวยคาเสื่อมราคาอัตรารอยละ 25 มูลคาหลักประกัน
= 400,000.00 – (400,000 x 25/100) = 300,000.00
ลูกหนีต้ ามสัญญาคงเหลือสุทธิ = ยอดลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือ – รายไดดอกเบี้ยรอการรับรู ลูกหนี้ตามสัญญาคงเหลือสุทธิ กรณีที่ 1
= 169,578.00 – 6,579.00 = 162,999.00
กรณีที่ 2
= 188,420.00 – 6,579.00 = 181,841.00
54 กรณีที่ 3
= 226,104.00 – 6,579.00 = 219,525.00
กรณีที่ 4
= 282,630.00 – 11,930.00 = 270,700.00
กรณีที่ 5
= 376,840.00 – 24,172.00 = 352,668.00
ตารางที่ 9 แสดงตัวอยางการคํานวณเงินกันสํารองคาเผื่อหนี้สูญ
กรณี ที่
ชั้นลูกหนี้
1 2 3 4 5
ปกติ กลาวถึงเปนพิเศษ ต่ํากวามาตรฐาน สงสัย สงสัยจะสูญ
เงินตน เงินกัน คงเหลือ อัตรา สํารองคา หลังหัก รอยละ เผื่อหนี้สูญ มูลคา หลักประกัน 300,000.00 -137,001.00 1 ไมมี 300,000.00 -118,159.00 2 ไมมี 300,000.00 -80,475.00 20 ไมมี 270,700.00 50 135,350.00 352,668.00 100 352,668.00
ลูกหนี้ตาม สัญญา มูลคา คงเหลือ หลักประกัน สุทธิ 162,999.00 181,841.00 219,525.00 270,700.00 352,668.00
การบันทึกบัญชี กรณีที่ 1 ถึง กรณีที่ 3 ไมมีการบันทึกบัญชีการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ เนื่องจากมูลคาหลักประกันมีมูลคาสูง กวาเงินตนคงคงเหลือ
55 กรณีที่ 4 บันทึกบัญชี (ตามตารางที่ 9) 31 ธ.ค.25X1 เดบิต หนี้สงสัยจะสูญ 135,350.00 เครดิต คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ
135,350.00
กรณีที่ 5 บันทึกบัญชี (ตามตารางที่ 9) 31 ธ.ค.25X1 เดบิต หนี้สงสัยจะสูญ เครดิต คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ
352,668.00 352,668.00
การรับแลกเปลี่ยนสินคา การรับแลกเปลี่ยนสินคาเปนวิธีการจูงใจใหลูกคาซื้อสินคาใหมวิธีหนึ่งคือ การยินยอมให ลูกคานําสินคาที่ใชแลวมาแลกเปลี่ยนสินคาใหม ในธุรกิจจําหนายรถยนตก็เชนเดียวกัน การรับ สินคาแลกเปลี่ยนหรือเรียกเปนภาษาในธุรกิจวา “การตีแลก” การตีแลกนั้นลูกคาจะนํารถยนตเกาที่ ใชแลวมาแลกเปลี่ยนกับรถยนตใหม โดยผูขายจะตีราคารถยนตใชแลว และใหถือเปนสวนหนึ่งของ การชําระคารถยนตใหม สวนที่เหลือจะใหลูกคาเลือกที่จะซื้อสด หรือใหเชาซื้อ ซึ่งราคาที่ผูขายคิด ใหสําหรับสินคารถยนตที่ใชแลวมักจะสูงกวามูลคาที่แทจริง จํานวนที่คิดสูงกวาหรือจํานวนที่คิด เกินใหบันทึกไวในบัญชีสวนเกินของราคาสินคารับแลกเปลี่ยน ซึ่งเปนบัญชีหักจากบัญชีขาย ทําให มูลคาขายของรถยนตใหมมีราคาลดลง (เรือนจิตร ทองดี, 2551: 38-39) ในการบันทึกบัญชีรถยนตเกาแลกรถยนตใหมนั้นจะบันทึกในราคาที่แทจริง โดยใชราคา ของรถยนตใชแลวที่คิดใหกับลูกคาหักดวยสวนเพิ่มที่บวกให จะไดราคาทุนของรถยนตเกาที่นําไป บันทึกบัญชี
56 ตัวอยางที่ 4 ใชขอมูลจากตัวอยางที่ 1 บริษัท สยามมอเตอร จํากัด เปนตัวแทนจําหนายรถยนต วันที่ 1 มกราคม 25X1 ไดจําหนายรถยนตในราคาเงินสด คันละ 700,000 บาทราคาทุนคันละ 490,000 บาท บริษัทกําหนดใหลูกคาวางเงินเริ่มแรก 100,000 บาท สวนที่เหลือทําสัญญาเชาซื้อ 5 ป อัตราดอกเบี้ยรอยละ 10 ตอป โดยจายชําระทุกสิ้นป (PVIFA 10%, 5 = 3.7908) บริษัทฯไดรับ แลกเปลี่ยนรถยนตที่ใชแลวในราคา 180,000 บาท ซึ่งราคาที่แทจริงคือ 150,000 บาท มูลคาที่แทจริง = ราคาสินทรัพย – คาเสื่อมราคา-สะสม = 600,000.00 – 450,000.00 = 150,000.00 ผลตางของราคารถยนตเกากับราคาที่แทจริง = 180,000.00 – 150,000.00 = 30,000.00 ราคาจัดเชาซื้อ = 700,000.00 – 180,000.00 = 520,000.00 ตารางที่ 10 แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ชําระ ดอกเบี้ย
(1)
(2)
(3)=(5) x10/100
31 ธันวาคม 25X1 31 ธันวาคม 25X2 31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5
137,174.00 52,000.00 137,174.00 43,483.00 137,174.00 34,113.00 137,174.00 23,807.00 137,174.00 12,467.00* 685,870.00 165,870.00 (* ดอกเบีย้ งวดสุดทายปดจาก 12,471 เปน 12,467)
ชองที่ 4 ชองที่ 5 สวนที่นําไปลดยอด ยอดสุทธิของลูกหนี้ สุทธิของลูกหนี้ตาม ตามสัญญาเชา สัญญาเชาการเงิน คงเหลือ (เงินตนที่ชําระ) (เงินตนคงเหลือ) (5) (4) = (2) – (3)
85,174.00 93,691.00 103,061.00 113,367.00 124,707.00 520,000.00
520,000.00 434,826.00 341,135.00 238,074.00 124,707.00 -
57 การบันทึกบัญชี 1. บันทึก ณ.วันทําสัญญาและรับแลกรถยนตใชแลวเปนเงินดาวน 1 ม.ค. 25X1 เดบิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 685,870.00 สินทรัพยรอการขาย 150,000.00 สวนเกินรถยนตรับแลกเปลี่ยน 30,000.00 เครดิต ขายตามสัญญาเชาซื้อ รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู
700,000.00 165,870.00
2. บันทึกตนทุนขาย 1 ม.ค. 25X1 เดบิต ตนทุนขาย เครดิต สินคา ( รถยนต)
490,000.00
490,000.00
3. บันทึกเมื่อรับเงินคางวดเชาซื้อแตละงวด และบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชี ดอกเบี้ยรับ (ตามตารางที่ 10) 31 ธ.ค.25X1 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 137,174.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 137,174.00 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 52,000.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 52,000.00 31 ธ.ค.25X2 เดบิต เงินสด/ธนาคาร เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู เครดิต ดอกเบี้ยรับ
137,174.00
31ธ.ค.25X3 เดบิต เงินสด/ธนาคาร เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู เครดิต ดอกเบี้ยรับ
137,174.00
137,174.00 43,483.00 43,483.00
137,174.00 34,113.00 34,113.00
58 31ธ.ค. 25X4 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 137,174.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 23,807.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 31ธ.ค. 25X5 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 137,174.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 12,467.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ
137,174.00 23,807.00
137,174.00 12,467.00
การปดบัญชีกอ นครบกําหนดสัญญา ในกรณีที่ผูเชาซื้อมาขอชําระคางวดที่เหลือทั้งหมดกอนกําหนดของสัญญาเชา โดยปกติ แลว บริษัทผูใหเชาซื้อจะใหสวนลดเนื่องจากมาชําระกอนกําหนด ความเสี่ยงเนื่องจากการรับชําระ หนี้จะหมดไป ซึ่งวิธีการคํานวณสวนลดก็จะแตกตางกันออกไปแลวแตนโยบายบริษัท โดยจะ คํานวณจากฐานของรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูที่คางอยูของงวดถัดไป เชน เมื่อผูเชาซื้อชําระจนถึง งวดที่ 20 แลว และผูเชาซื้อมาขอปดบัญชีกอนกําหนด รายไดดอกเบี้ยรอการรับรูที่คางอยูของงวดที่ 21 จะใชเปนฐานการคํานวณสวนลด ฉะนั้นรายไดที่จะรับรูเมื่อปดบัญชี จะเทากับรายไดดอกเบี้ยรอ การรับรูที่คางอยูหักดวยสวนลด แตอยางไรก็ดี ตามประกาศคณะกรรมการวาดวยสัญญา เรื่อง ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนตและ รถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา พ.ศ. 2543 กําหนดวา บริษัทผูใหเชาซื้อจะตองใหสวนลด แกผูเชาซื้อในอัตราไมนอยกวารอยละ 50 ของดอกเบี้ยที่ยังไมถึงกําหนดชําระ โดยใหคํานวณตาม แถลงการณมาตรฐานการบัญชี ซึ่งใหคํานวณอัตราตลาดดอกเบี้ยตามอัตราในทองตลาด ตัวอยางที่ 5 จากขอมูลตามตัวอยางที่ 2 สมมติ วันที่ 1 ธันวาคม 25X1 ผูเชาซื้อมาขอปดบัญชี กอนสัญญาครบกําหนด ซึ่งผูเชาซื้อไดชําระคางวดมาแลว 11 งวด โดยจะชําระหนี้คงคางเปนเงินสด ตามนโยบายบริษัท จะใหสวนลดรอยละ 20 ของรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูที่ยังไมถึงกําหนดชําระ
59 วิธีการคํานวณสวนลดตามนโยบายของบริษัท รายไดดอกเบีย้ รอการรับรูทั้งสัญญา รายไดดอกเบีย้ ที่รับรูแลว 11 งวด รายไดดอกเบีย้ ที่ยังไมถึงกําหนดชําระ สวนลดรอยละ 20
36,840.00 28,647.00 8,193.00 1,639.00
การคํานวณตามประกาศคณะกรรมการวาดวยสัญญา เรื่อง ธุรกิจใหเชาซื้อรถยนต และรถจักรยานยนตเปนธุรกิจที่ควบคุมสัญญา พ.ศ. 2543 รายไดดอกเบีย้ ที่ยังไมถึงกําหนดชําระ 8,193.00 สวนลดรอยละ 50 4,097.00 ดังนั้น สวนลดที่บริษัทใหกบั ผูเชาซื้อตองไมนอยกวา 4,097.00 การบันทึกบัญชี 1 ธ.ค. 25X1 เดบิต เงินสด 161,684.00 รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 8,193.00 สวนลดจาย 4,097.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ ดอกเบี้ยรับ (8,193.00 – 4.097.00)
169,578.00 4,096.00
การโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาใหบุคคลอื่น การโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาใหแกบคุ คลอื่นนั้น แบงได 2 กรณี 1. ถาผูเชาซื้อโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาใหแกบุคคลอื่นนั้น โดยมิไดเปลี่ยนแปลง สาระสําคั ญ อื่น ๆ ของสัญญานอกจากผู เ ชาซื้อแลว การบัน ทึกบัญชี ก็จ ะเปนเพียงการโอน เปลี่ยนแปลงบัญชีลูกหนี้รายตัวเทานั้น 2. แตถาในการโอนสิทธิการเชาซื้อไดมีการเปลี่ยนแปลงสาระอื่นๆ ของสัญญา นอกเหนือจากการเปลี่ยนผูเชาซื้อ เชน การเปลี่ยนมูลคาของสัญญา จํานวนงวดที่ถึงกําหนดชําระ
60 หรือมูลคาราคาที่ตองชําระในแตละงวด การบันทึกบัญชีจะตองทําการคํานวณผลตางเพื่อปรับ บัญชีลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อและบัญชีรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูใหเปนไปตามสัญญาเชาซื้อฉบับ ใหมและทําการโอนเปลี่ยนแปลงบัญชีลูกหนี้รายตัวดวย ตัวอยางที่ 6 ใชขอมูลจากตัวอยางที่ 1 บริษัท สยามมอเตอร จํากัด เปนตัวแทนจําหนายรถยนต วันที่ 1 มกราคม 25X1 ไดจําหนายรถยนตในราคาเงินสด คันละ 700,000 บาทราคาทุนคันละ 490,000 บาท บริษัทกําหนดใหลูกคาวางเงินเริ่มแรก 100,000 บาท สวนที่เหลือทําสัญญาเชาซื้อ 5 ป อัตราดอกเบี้ยรอยละ 10 ตอป โดยจายชําระทุกสิ้นป (PVIFA 10%, 5 = 3.7908) ราคาขายรถยนตเงินสด 700,000.00 หัก เงินวางเริม่ แรก 100,000.00 คงเหลือ เชาซื้อ 600,000.00 ชําระคางวดๆละ (600,000.00 / 3.7908) 158,278.00 ตารางที่ 11 แสดงการคํานวณดอกเบี้ยรับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อเดิม
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ชําระดอกเบีย้
(1)
(2)
(3)=(5)x10/100
ชองที่ 4 สวนที่นําไปลด ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตามสัญญา เชาการเงิน (เงินตนที่ชําระ) (4) = (2) – (3)
31 ธันวาคม 25X1 31 ธันวาคม 25X2 31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5
158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 791,390.00
60,000.00 50,172.00 39,362.00 27,470.00 14,386.00 191,390.00
98,278.00 108,106.00 118,916.00 130,808.00 143,892.00 600,000.00
ชองที่ 5 ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตาม สัญญาเชา คงเหลือ (เงินตนคงเหลือ) (5) 600,000.00 501,722.00 393,616.00 274,700.00 143,892.00 -
61 ขอมูลเพิ่มเติม : ณ วันที่ 1 มกราคม 25X3 ผูเชาซื้อไดขอโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาเชาใหแก บุคคลอื่น โดยผูเชาซื้อรายใหมขอชําระตออีก 5 ป โดยใชอัตราดอกเบี้ย รอยละ 10 ตอป เทากับ สัญญาเดิม ณ วันที่มีการโอนสิทธิการเชาซื้อ มีรายละเอียดยอดคงคางตามสัญญาเชาซื้อเดิมดังนี้ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ (791,390 – (158,278.00 x 2)) รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู (191,390 – (60,000.00 + 50,172.00)) เงินตนคงเหลือ
474,834.00 81,218.00 393,616.00
ณ วันที่มีการโอนสิทธิการเชาซื้อ มีรายละเอียดยอดคงคางตามสัญญาเชาซื้อใหมดังนี้ เงินตนคงเหลือจากสัญญาเชาซื้อเดิม ชําระคางวดๆละ (393,616.00 / 3.7908 )
393,616.00 103,835.00
ตารางที่ 12 แสดงการคํานวณดอกเบีย้ รับและยอดคงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อใหม
ชองที่ 1 วันครบกําหนด
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ชําระดอกเบีย้
(1)
(2)
(3)=(5)x10/100
31 ธันวาคม 25X3 31 ธันวาคม 25X4 31 ธันวาคม 25X5 31 ธันวาคม 25X6 31 ธันวาคม 25X7
103,835.00 103,835.00 103,835.00 103,835.00 103,835.00 519,175.00
39,362.00 32,914.00 25,822.00 18,021.00 9,440.00 125,559.00
ชองที่ 4 สวนที่นําไปลด ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตามสัญญา เชาการเงิน (เงินตนที่ชําระ) (4) = (2) – (3) 64,473.00 70,921.00 78,013.00 85,814.00 94,395.00 393,616.00
ชองที่ 5 ยอดสุทธิของ ลูกหนี้ตาม สัญญาเชา คงเหลือ (เงินตนคงเหลือ) (5) 393,616.00 329,143.00 258,222.00 180,209.00 94,395.00 -
62 การคํานวณผลตางเพื่อปรับบัญชีลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อและบัญชีรายไดดอกเบี้ยรอการ รับรูใหเปนไปตามสัญญาใหม ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อเดิม ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อใหม ยอดปรับลูกหนี้ตามสัญญาเพิ่ม รายไดดอกเบีย้ รอการรับรูเดิม รายไดดอกเบีย้ รอการรับรูใหม ยอดปรับรายไดดอกเบีย้ รอการรับรูเพิ่ม
474,834.00 519,175.00 44,341.00 81,218.00 125,559.00 44,341.00
การบันทึกบัญชีการโอนสิทธิการเชาซื้อตามสัญญาเชาใหแกบุคคลอื่น 1 ม.ค. 25X3 เดบิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 44,341.00 เครดิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู
ซึ่งจะไดตวั เลข ผลตางที่เทากัน
44,341.00
บันทึกเมื่อรับเงินคางวดแตละงวด และบันทึกตัดรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูไปสูบัญชีดอกเบี้ยรับจะ รับรูตามสัญญาใหมไปจนหมดสัญญา (ตามตารางที่ 12) 31ธ.ค.25X3 เดบิต เงินสด/ธนาคาร 103,835.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 103,835.00 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 39,362.00 เครดิต ดอกเบี้ยรับ 39,362.00
63 การผิดสัญญาและการยึดสินคาคืน ในกรณีที่ผูเชาซื้อผิดนัดชําระไมชําระเงินสองงวดติดกันหรือกระทําผิดสัญญาในขอที่เปน สวนสําคัญ ตามกฎหมายระบุใหผูใหเชาซื้อซึ่งเปนเจาของทรัพยสินบอกเลิกสัญญา และมีสิทธิที่จะ ริบเงินที่ผูเชาซื้อชําระมาได ทั้งยังสามารถยึดทรัพยสินตามสัญญาเชาซื้อนั้นได การยกเลิกสัญญาและการยึดคืน ในกรณีที่มีการยกเลิกสัญญาเชาซื้อรถยนต ผูเชาซื้อมีหนาที่จะตองสงมอบรถยนตตาม สัญญาเชาซื้อคืนแกผูใหเชาซื้อ ผูใหเชาซื้อจะหยุดการรับรูรายไดดอกเบี้ยทันทีที่มีการบอกเลิก สัญญา และจะบันทึกบัญชีเปนทรัพยสินรอการขาย ซึ่งตีราคาดวยยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ หรือ มูลคาสุทธิที่จะไดรับจากการขายสินทรัพย แลวแตอยางไรจะต่ํากวายอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ หมายถึง ยอดคงเหลือของบัญชีลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อหักบัญชีรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูคงคาง มูลคาสุทธิที่จะไดรับจากการขายสินทรัพย จะเปนราคาที่เกิดจากการประเมินอาจจะไดมาจากการ ประเมิ น ราคาของคณะจั ด การประเมิ น ราคาทรั พ ย สิ น ของบริ ษั ท เที ย บกั บ ราคารถมื อ สองใน ทองตลาด หรือ อาจไดมาจากสถิติของราคาที่เคยขายในอดีต แลวแตนโยบายบริษัท กรณีไดรับคาสินไหมทดแทนจากการยึดคืน แบงไดดังนี้ 1. หากรถยนตตามสัญญาเชานั้นเกิดเสียหาย และผูใหเชาซื้อไดรับคาสินไหมทดแทนจาก ผูรับประกันภัย ผูเชาซื้อ หรือบุคคลอื่นแลวแตกรณี คาสินไหมประกันภัยทดแทนนี้ไมตองนํามาถือ เปนรายไดในทางบัญชี แตการบันทึกบัญชีจะทําโดยโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้ตาม สัญญาเชาซื้ อหั ก บัญชี รายไดด อกเบี้ยรอการรับรูแ ละค าสิ นไหมทดแทนออกไปแสดงในบัญชี ทรัพยสินรอการขาย 2. หากรถยนตตามสัญญาเชานั้นเกิดเสียหาย และผูใหเชาซื้อไดรับคาสินไหมทดแทนจาก ผูรับประกันภัย ผูเชาซื้อ หรือบุคคลอื่นแลวแตกรณี ถาตองสงมอบเศษซากใหแกผูจายคาเสียหายคา สินไหมประกันภัยทดแทนนี้ไมตองนํามาถือเปนรายไดในทางบัญชี แตการบันทึกบัญชีจะทําโดย โอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อหักบัญชีรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูและคา สินไหมทดแทนออก จะบันทึกเปนกําไรหรือขาดทุน ในงบกําไรขาดทุนทันที
64 การขายรถยึด ในกรณีที่มีการขายรถยึดปกติ (ทรัพยสินรอการขาย) ออกไป ถาหากราคาขายไดมากกวา ราคาตามบัญชีที่บันทึกไวในทรัพยสินรอการขาย ก็จะรับรูกําไรที่เกิดขึ้นจากการขาย แตในทาง ตรงกันขาม ถาราคาขายต่ํากวาราคาตามบัญชีที่บันทึกไวก็จะเกิดขาดทุนขึ้นซึ่งจะถือเปนคาใชจาย ในงบกําไรขาดทุนในกรณีที่มีการประมูลขายรถยึด (ทรัพยสินรอการขาย) ออกไป ถาหากราคา ประมูลขายไดมากกวาราคาตามบัญชีที่บันทึกไวในทรัพยสินรอการขาย จะคืนสวนตางใหกับผูเชา ซื้อ แตในทางตรงกันขาม ถาราคาประมูลขายต่ํากวาราคาตามบัญชีที่บันทึกไวก็จะเรียกเพิ่มจาก ผูเชาซื้อ ตัวอยางที่ 7 ขอมูลจากตัวอยางที่ 2 ของบริษัท สยามมอเตอรลิสซิ่ง จํากัด ผูเชาซื้อไดคางชําระ คาเชาซื้อ 3 งวดติดๆ กัน และบริษัท สยามมอเตอรลิสซิ่ง จํากัดไดมีหนังสือบอกกลาวใหผูเชาซื้อ ชําระเงินรายงวดที่คางชําระนั้นแลวแตไมมีการติดตอใดๆจากผูใหเชาซื้อ ทางบริษัทฯจึงทําการหยุด รับรูรายไดและทําการบอกเลิกสัญญาเชาซื้อ ยึดคืนรถยนตตามสัญญาเชาซื้อ ในวันที่ 1 ส.ค. 25X1 มี รายละเอียดดังนี้ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อทั้งหมด 376,840.00 คางวดที่ชําระทั้งหมด 3 งวดๆ ละ 18,842.00 บาท 56,526.00 คงเหลือลูกหนี้ตามสัญญาเชา 320,314.00 รายไดดอกเบีย้ รอการรับรูตลอดสัญญา 36,840.00 โอนรับรูไปบัญชีดอกเบี้ยรับแลว 7 งวด 20,503.00 คงเหลือรายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 16,337.00 เงินที่จะไดรับจากการขายจากการประเมินราคาของคณะจัดการประเมินราคา ทรัพยสินของบริษัทเทากับ 320,000 บาท กรณีที่ 1 ผูเชาซื้อไดสงมอบรถยนตตามสัญญาเชา และรถยนตอยูในสภาพปกติ ราคาที่จะ ไดรับจากการขายจากการประเมินราคาของคณะจัดการประเมินราคาทรัพยสินของบริษัทเทากับ 320,000 บาท
65 กรณีที่ 2 ผูเชาซื้อไดสงมอบรถยนตตามสัญญาเชา และไดรับคาสินไหมทดแทนจากบริษัท ประกันภัย เนื่องจากรถยนตอยูในสภาพไมปกติ เปนจํานวนเงิน 50,000.00 บาท ราคาที่จะไดรับจาก การขายจากการประเมินราคาของคณะจัดการประเมินราคาทรัพยสินของบริษัทเทากับ320,000 บาท กรณีที่ 3 ผูเชาซื้อไดสงมอบรถยนตตามสัญญาเชา และไดรับคาสินไหมทดแทนจากบริษัท ประกันภัย เนื่องจากรถยนตอยูในสภาพไมปกติ เปนจํานวนเงิน 300,000.00 บาท และตองสงมอบ ซากรถยนตใหกับบริษัทประกันภัย การบันทึกบัญชี กรณีบอกเลิกสัญญาและยึดคืนสินคา กรณีที่ 1 ยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ ( 320,314.00 – 16,337.00) = 303,977.00 1 ส.ค.25X1 เดบิต รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 16,337.00 ทรัพยสินรอการขาย 303,977.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
320,314.00
กรณีที่ 2 ยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ ( 320,314.00 – 16,337.00 – 50,000.00) = 253,977.00 1 ส.ค.25X1 เดบิต เงินสด / เงินฝากธนาคาร 50,000.00 รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 16,337.00 ทรัพยสินรอการขาย 253,977.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 320,314.00 กรณีที่ 3 1 ส.ค.25X1
เดบิต เงินสด / เงินฝากธนาคาร 300,000.00 รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู 16,337.00 ขาดทุนจากการยึดคืนสินคา 3,977.00 เครดิต ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ
320,314.00
66 ตัวอยางที่ 8 ขอมูลจากตัวอยางที่ 7 บริษัท สยามมอเตอรลิสซิ่ง จํากัด วันที่ 31 สิงหาคม บริษัท ไดขายรถยนตที่ยึดมา ไปในราคาเงินสด 350,000.00 บาท การบันทึกบัญชี การขายรถยึด กรณีที่ 1 ตามตัวอยางที่ 7 ซึ่งมีราคาตามบัญชีทรัพยสินรอการขายเทากับ 303,977.00 350,000.00 31 ส.ค.25X1 เดบิต เงินสด / เช็ค เครดิต กําไรจาการขายรถยึด 46,023.00 ทรัพยสินรอการขาย 303,977.00 กรณีที่ 2 ตามตัวอยางที่ 7 ซึ่งมีราคาตามบัญชีทรัพยสินรอการขายเทากับ 253,977.00 บาท 31 ส.ค.25X1 เดบิต เงินสด / เช็ค 350,000.00 เครดิต กําไรจาการขายรถยึด 96,023.00 ทรัพยสินรอการขาย 253,977.00 การบันทึกบัญชี การประมูลขายรถยึด กรณีที่ 1 ตามตัวอยางที่ 7 ซึ่งมีราคาตามบัญชีทรัพยสินรอการขายเทากับ 303,977.00 บาท 31 ส.ค.25X1 เดบิต เงินสด / เช็ค 350,000.00 เครดิต สวนตางจากการประมูลขาย 46,023.00 ทรัพยสินรอการขาย 303,977.00 กรณีที่ 2 ตามตัวอยางที่ 7 ซึ่งมีราคาตามบัญชีทรัพยสินรอการขายเทากับ 253,977.00 บาท 31 ส.ค.25X1 เดบิต เงินสด / เช็ค 350,000.00 เครดิต สวนตางจากการประมูลขาย 96,023.00 ทรัพยสินรอการขาย 253,977.00
67 การตีราคาสินคา สินคาที่ขายตามสัญญาเชาซื้อ โดยวิธีผอนชําระหลายๆ งวด เปนเวลานาน จะมีอัตราเสี่ยง คอนขางสูงตอการเก็บเงินไมได ผูใหเชาซื้อจะยังคงถือกรรมสิทธิ์ในสินคาอยู ตอเมื่อไดรับชําระเงิน ครบถวนตามสัญญาเชาซื้อแลว จึงจะโอนกรรมสิทธิ์ในสินคาไปใหแกผูเชาซื้อ ตามมาตรฐานการ บัญชีถือวาการขายเกิดขึ้นเมื่อทําสัญญาเชาซื้อมิใชเกิดขึ้นเมื่อโอนกรรมสิทธิ์ใหผูเชาซื้อ ดังนั้น ทางดานผูใหเชาซื้อจะตองบันทึกรายการขายทันทีเมื่อทําสัญญาเชาซื้อ และไมนับสินคาที่ใหเชาซื้อ รวมเปนสินคาคงเหลือ ถึงแมวากรรมสิทธิ์ถือครองยังเปนของผูใหเชาซื้อ สินคาคงเหลือของกิจการใหเชาซื้อรถยนต แบงไดดังนี้ 1. รถยนตใหมจะมีเฉพาะกิจการที่ผูใหเชาซื้อเปนผูแทนจําหนายซึ่งประกอบกิจการขาย รถยนตและใหเชาซื้อดวย การตีราคาสินคาคงเหลือจะใชราคาทุนหรือมูลคาสุทธิที่จะไดรับแลวแต อยางใดจะต่ํากวา 2. ทรัพยสินรอการขาย (รถยึด) การตีราคาสินคาจะใชราคาของยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ หรือมูลคาสุทธิที่จะไดรับจากการขายสินทรัพย แลวแตอยางใดจะต่ํากวา และตองมีการพิจารณาการ ดอยคาของทรัพยสินรอการขาย เมื่อมีขอบงชี้วา เกิดการดอยคา ยอดลูกหนี้คงเหลือสุทธิ หมายถึง ยอดคงเหลือของบัญชีลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อหักบัญชี รายไดดอกเบี้ยรอการรับรูคงคาง มูลคาสุทธิที่จะไดรับจากการขายสินทรัพย จะไดจากการประเมิน ราคาของคณะจัดการประเมินราคาทรัพยสินของบริษัทเทียบกับราคารถมือสองในทองตลาดและ สถิติของราคาที่เคยขายในอดีต
68 การแสดงรายการและการเปดเผยขอมูลในงบการเงิน การบันทึกรายการใหเชาซื้อของกิจการเชาซื้อมีชื่อบัญชีที่เกี่ยวของดังแสดงใน ตารางที่13 และสามารถจัดทํางบการเงินซึ่งประกอบดวย งบแสดงฐานะทางการเงิน งบกําไรขาดทุน และหมาย เหตุประกอบงบการเงินดังนี้ 1. ผังบัญชีและรายงานลูกหนี้ 1.1 ผังบัญชีที่เกี่ยวของกับการใหเชาซื้อของกิจการเชาซื้อรถยนต ตารางที่ 13 แสดงผังบัญชีที่เกี่ยวของกับการใหเชาซื้อ รหัสบัญชี 10000 10100 10110 10111 10112 10120 10121 10122 10130 10131 10132 10133 10134 10140 10141 10142
ชื่อบัญชี สินทรัพย สินทรัพยหมุนเวียน เงินสดและเงินฝากธนาคาร เงินสด เงินฝากธนาคาร ลูกหนี้การคาและตั๋วเงินรับ ลูกหนี้การคา ตั๋วเงินรับ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ รายไดดอกเบี้ยรอการรับรู คานายหนารอตัดจาย คาเผื่อหนีส้ งสัยจะสูญ สินคาคงเหลือ รถยนตใหม ทรัพยสินรอการขาย
69 รหัสบัญชี 10143 10150 10151 20000 20100 20110 20111 20112 30000 30100 40000 40100 40101 40102 40103 40200 40201 40300 40301 40302 40303 50000 50100 50200 50210 50211 50212 50213
ชื่อบัญชี รถยนตใชแลว สินทรัพยหมุนเวียนอืน่ สวนตางจากการประมูล หนี้สิน หนี้สินหมุนเวียน เจาหนีก้ ารคาและตั๋วเงินจาย ตั๋วเงินจาย เจาหนีก้ ารคา สวนของผูถือหุน ทุน รายได รายไดจากการขาย ขายสด ขายตามสัญญาเชาซื้อ สวนเกินรถยนตรับแลกเปลี่ยน รายไดดอกเบีย้ ดอกเบี้ยรับตามสัญญาเชาซื้อ รายไดอื่น รายไดคาปรับ รายไดคานายหนา กําไรจากการขายรถยึด ตนทุนและคาใชจาย ตนทุนขาย คาใชจาย คาใชจายดําเนินงาน คาใชจายขาย คาประกันภัย (ลูกคา) คานายหนา
70 รหัสบัญชี 50214 50215 50216 50220 50221
ชื่อบัญชี สวนลดจาย หนี้สงสัยจะสูญ ขาดทุนจากการยึดคืนสินคา คาใชจายบริหาร คาใชจายเบ็ดเตล็ด
1.2 รายงานลูกหนี้ เนื่องจากการบันทึกบัญชีในบัญชีแยกประเภทจะเปนยอดที่รวมลูกหนี้หลายสัญญา จะไมสามารถทราบยอดลูกหนี้คงเหลือแตละรายได ดังนั้นจึงควรจะมีรายงานลูกหนี้คงเหลือรายตัว แยกแตละสัญญา และรายงานสรุปเกี่ยวกับการรับรูดอกเบี้ยและยอดคงเหลือตางๆ ตามสัญญาเชา 2. การแสดงรายการในงบดุล ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ แสดงดวยยอดสุทธิของยอดลูกหนี้ตามบัญชี หัก ดวยรายได ดอกเบี้ยรอการรับรู คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ และตนทุนเริ่มแรกรอตัดจายทรัพยสินรอการขาย (รถยนตที่ยึดคืนจากลูกหนี้เชาซื้อ) แสดงดวยราคาตามบัญชีเปรียบเทียบกับมูลคาที่คาดวาจะไดรับ 3. การแสดงรายการในงบกําไรขาดทุน การขายโดยใหเชาซื้อจะใชวิธีการบัญชีตามเกณฑคงคางซึ่งเปนวิธีที่ถือวากําไรขึ้นตน เกิดขึ้นในงวดที่มีการขายการวัดผลการดําเนินงานของกิจการใหเชาซื้อรถยนต จะตองคํานึงถึง แนวความคิดในเรื่องการจับคูของรายไดและคาใชจาย กลาวคือ คาใชจายที่นํามาเปรียบเทียบกับ รายไดในงวดใดๆ ควรจะเปนคาใชจายที่กอใหเกิดรายไดในงวดเดียวกัน 4. หมายเหตุประกอบงบการเงิน สําหรับกิจการใหเชาซื้อรถยนต ผูใหเชาตองเปดเผยขอมูลเพิ่มเติมจากการเปดเผย ขอมูลตามปกติ ดังนี้
71 4.1 นโยบายการบัญชีเกี่ยวกับการรับรูรายไดจากสัญญาเชาซื้อ ตนทุนเริ่มแรก การตีราคาทรัพยสินรอการขาย และการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ 4.2 การกระทบยอดระหวางผลรวมของเงินลงทุนขั้นตนตามสัญญาเชากับมูลคา ปจจุบันของจํานวนเงินขั้นต่ําที่ลูกหนี้ตองจายตามสัญญาเชาสําหรับระยะเวลาสามชวง คือ ระยะเวลาที่ไมเกินหนึ่งป ระยะเวลาที่เกินหนึ่งปแตไมเกินหาป และระยะเวลาที่เกินหาป 4.3 รายไดทางการเงินรอการรับรู
72 ตัวอยางที่ 9 แสดงรายละเอียด รายงานลูกหนี้รายตัว รายงานยอดคงเหลือ รายงานงบทดลอง และการแสดงรายการการเปดเผยขอมูลในงบการเงิน วันที่ 31 ธันวาคม 2551 ของบริษัท กอกําเนิด จํากัด ดังนี้ รายละเอียดลูกหนี้รายตัว เลขที่สัญญา ยี่หอ เลขตัวรถ แบบ ราคาเงินสด ราคาเชาซื้อ อัตราดอกเบี้ยรอยละ/ป
PAP646461 โตโยตา AM45675795112 Camry 400,000.00 340,000.00 12
ชื่อลูกคา นายใจดี มากมาก ประเภท รถยนตนั่งสวนบุคคล เลขเครื่องยนต 29Z4455123 สี ขาว เงินดาวน 60,000.00 ดอกเบี้ยรอการรับรู 36,800.00 จํานวนงวด (เดือน) 20
รายละเอียดการรับรูดอกเบี้ยและเงินตน งวด
วันครบกําหนด
เงินคางวด
ชําระดอกเบีย้
ชําระเงินตน
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12
31 ม.ค. 2551 28 ก.พ. 2551 31 มี.ค. 2551 30 เม.ย. 2551 31 พ.ค. 2551 30 มิ.ย. 2551 31 ก.ค. 2551 31 ส.ค.2551 30 ก.ย. 2551 31 ต.ค. 2551 30 พ.ย. 2551 31 ธ.ค. 2551
18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00
3,400.00 3,246.00 3,090.00 2,932.00 2,773.00 2,612.00 2,450.00 2,286.00 2,121.00 1,953.00 1,784.00 1,614.00
15,422.00 15,596.00 15,752.00 15,910.00 16,069.00 16,230.00 16,392.00 16,556.00 16,721.00 16,889.00 17,058.00 17,228.00
เงินตนคงเหลือ 340,000.00 324,558.00 308,962.00 293,209.00 277,299.00 261,230.00 245,001.00 228,609.00 212,053.00 195,331.00 178,443.00 161,385.00 44,157.00
73 งวด 13 14 15 16 17 18 19 20 รวม
วันครบกําหนด 31 ม.ค. 2552 28 ก.พ. 2552 31 มี.ค. 2552 30 เม.ย. 2552 31 พ.ค. 2552 30 มิ.ย. 2552 31 ก.ค. 2552 31 ส.ค. 2552
เงินคางวด 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 378,840.00
ชําระดอกเบีย้ 1,442.00 1,268.00 1,092.00 914.00 735.00 554.00 371.00 203.00 36,800.00
งวด
วันที่ชําระเงิน จํานวนเงิน
เลขที่ใบเสร็จ
1 2 3 4 5
31 ม.ค. 2551 28 ก.พ. 2551 31 มี.ค. 2551 30 เม.ย. 2551 31 พ.ค. 2551
25510131-001 25510228-500 25510331-100 25510430-055 25510531-020
ชําระเงินตน 17,400.00 17,574.00 17,750.00 17,928.00 18,107.00 18,288.00 18,471.00 18,639.00 340,000.00
เงินตนคงเหลือ 26,757.00 09,183.00 1,433.00 3,505.00 5,398.00 7,110.00 8,639.00 0
รายละเอียดการรับชําระหนี้
หมายเหตุ :
18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00 18,842.00
ยอดลูกหนี้ หมายเหตุ คงเหลือทั้งหมด 376,840.00 357,998.00 339,156.00 320,314.00 301,472.00 282,630.00 ชําระถึงงวดที่ 5
1. ลูกคาชําระหนี้ถึงงวดที่ 5 ไดหยุดรับรูดอกเบี้ยรับตั้งแตงวดที่ 10 2. มีการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ณ วันที่ 31 ธันวาคม 2551 เทากับ 135,350.00
74 รายละเอียดลูกหนี้รายตัว เลขที่สัญญา ยี่หอ เลขตัวรถ แบบ ราคาเงินสด ราคาเชาซื้อ อัตราดอกเบี้ยรอยละ/ป คานายหนารอตัดจาย
PAP646455 อีซูซุ AM1294532 SLX 700,000.00 600,000.00 10 60,000.00
ชื่อลูกคา นายสมชาติ ตระกูล ประเภท รถยนตบรรทุก เลขเครื่องยนต 29Z4455123 สี แดง เงินดาวน 100,000.00 ดอกเบี้ยรอการรับรู 191,390.00 จํานวนงวด (ป) 5
รายละเอียดการรับรูดอกเบี้ยและเงินตน งวด
วันครบ กําหนด
1 2 3 4 5
31 ธ.ค. 2551 31 ธ.ค. 2552 31 ธ.ค. 2553 31 ธ.ค. 2554 31 ธ.ค. 2555
เงินคางวด ดอกเบี้ยรับ ชําระเงินตน
158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 158,278.00 791,390.00
60,000.00 50,172.00 39,362.00 27,470.00 14,386.00* 191,390.00
98,278.00 108,106.00 118,916.00 130,808.00 143,892.0 600,000.00
เงินตน คงเหลือ 600,000.00 501,722.00 393,616.00 274,700.00 143,892.00 -
คานายหนา ตัดจาย 18,600.00 15,600.00 12,600.00 8,400.00 4,800.00 60,000.00
รายละเอียดการรับชําระหนี้ งวด
วันที่ชําระเงิน
1
31 ม.ค. 2551
จํานวนเงิน
เลขที่ใบเสร็จ
ยอดลูกหนี้ หมายเหตุ คงเหลือทั้งหมด 791,390.00 158,278.00 25510131-009 633.112.00
75 รายงานการรับรูดอกเบี้ยและยอดคงเหลือตามสัญญา ประจําป 2551 ลูกหนี้ ลําดับ เลขที่สัญญา คงเหลือตาม รับรู ดอกเบี้ย คานายหนา คานายหนา สัญญาเชา ดอกเบี้ย รอรับรู ตัดจาย รอตัดจาย 1 PAP646461 282,630.00 24,910.00 11,930.00 2 PAP646455 633,112.00 60,000.00 131,390.00 18,600.00 41,400.00 3 4 5 รวม 915,742.00 84,910.00 143,320.00 18,600.00 41,400.00 บริษัท กอกําเนิด จํากัด งบทดลอง (บางสวน) สําหรับป สิ้นสุด 31 ธันวาคม 2551 รหัสบัญชี 10111 10112 10121 10122 10131 10132 10133 10134 10141 10142 10143 10151 20111
ชื่อบัญชี เงินสด เงินฝากธนาคาร ลูกหนี้การคา ตั๋วเงินรับ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ รายไดดอกเบีย้ รอการรับรู คานายหนารอตัดจาย คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ รถยนตใหม ทรัพยสินรอการขาย รถยนตใชแลว สวนตางจากการประมูล ตั๋วเงินจาย
เดบิต 500,000.00 1,000,000.00 700,000.00 600,000.00 915,742.00
เครดิต
143,320.00 41,400.00 135,350.00 1,000,000.00 400,000.00 200,000.00 20,000.00 500,000.00
76 รหัสบัญชี 20112 30100 40101 40102 40103 40201 40100 40301 40302 40303 50100 50221 50212 50213 50214 50215 50216
ชื่อบัญชี เจาหนีก้ ารคา ทุน ขายสด ขายตามสัญญาเชาซื้อ สวนเกินรถยนตรับแลกเปลี่ยน ดอกเบี้ยรับตามสัญญาเชาซื้อ รายไดจากการขาย รายไดคาปรับ รายไดคานายหนา กําไรจากการขายรถยึด ตนทุนขาย คาใชจายเบ็ดเตล็ด คาประกันภัย (ลูกคา) คานายหนา สวนลดจาย หนี้สงสัยจะสูญ ขาดทุนจากการยึดคืนสินคา รวม
เดบิต
เครดิต 400,000.00 2,000,000.00 1,300,000.00 600,000.00
10,000.00 102,572.00 690,000.00 500.00 7,000.00 10,000.00 490,000.00 50,000.00 40,000.00 18,600.00 500.00 1,000.00 1,500.00 5,988,742.00
5,988,742.00
77 บริษัท กอกําเนิด จํากัด งบแสดงฐานะทางการเงิน (บางสวน) ณ.วันที่ 31 ธันวาคม 2551 และ 2550 สินทรัพย หมายเหตุ สินทรัพยหมุนเวียน เงินสดและเงินฝากธนาคาร ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อที่ครบกําหนดชําระ ในหนึ่งป – สุทธิ 5 ลูกหนี้การคาและตั๋วเงินรับ สินคาคงเหลือ สวนตางจากการประมูล รวมสินทรัพยหมุนเวียน สินทรัพยไมหมุนเวียน ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อที่ครบกําหนดชําระ เกินกวาหนึ่งป – สุทธิ 5 รวมสินทรัพยไมหมุนเวียน รวมสินทรัพย หนี้สินและสวนของผูถือหุน หนี้สินหมุนเวียน เจาหนีก้ ารคาและตั๋วเงินจาย สวนของผูถือหุน ทุนเรือนหุน ทุนเรือนหุนจดทะเบียน 20,000 หุน มูลคาหุนละ 100 บาท 2,000,000.00 บาท ทุนที่ออกและเรียกชําระเต็มมูลคาแลว 20,000 หุน หุนละ 100 บาท กําไร(ขาดทุน)สะสม รวมหนี้สินและสวนของผูถือหุน
2551
หนวย : บาท 2550
1,500,000.00
xxx
259,056.00 1,300,000.00 1,600,000.00 20,000.00 4,679,056.00
xxx xxx xxx xxx xxx
419,416.00 419,416.00 5,098,472.00
xxx xxxx xxxx
900,000.00
xxxxx
2,000,000.00 2,198,472.00 5,098,472.00
xxxxx xxxxx xxxxx
78 บริษัท กอกําเนิด จํากัด งบกําไรขาดทุน (บางสวน) สําหรับป สิ้นสุด วันที่ 31 ธันวาคม 25X1 และ 25X0 หมายเหตุ
2551
หนวย : บาท 2550
690,000.00 102,572.00 10,000.00 7,500.00 810,072.00
xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx
490,000.00 1,500.00 50,000.00 59,100.00 1,000.00 601,600 xxx xx xxx
xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxxx xxx xx xxx
รายได รายไดจากการขาย รายไดดอกเบีย้ ตามสัญญาเชาซื้อที่รับรู กําไรจากการยึดคืนสินคา รายไดอื่น รวมรายได คาใชจาย ตนทุนขาย ขาดทุนจากการยึดคืนสินคา คาใชจายดําเนินงาน คาใชจายในการขาย หนี้สูญและหนี้สงสัยจะสูญ รวมคาใชจาย กําไร(ขาดทุน)กอนภาษีเงินได ภาษีเงินได กําไร(ขาดทุน)
บริษัท กอกําเนิด จํากัด หมายเหตุประกอบงบการเงิน (บางสวน) สําหรับปสิ้นสุด วันที่ 31 ธันวาคม 2551 1. ............... 2. ..............
79 3. การรับรูรายไดและคาใชจา ย 3.1 การรับรูรายไดจากสัญญาเชาซื้อ บริษัทฯ รับรูรายไดจากสัญญาเชาซื้อ เปนรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูและรับรูเปนรายได ตามจํานวนงวดการผอนชําระ ตามวิธีตามวิธีอัตราดอกเบี้ยที่แทจริง ตามระยะเวลาของสัญญาเชาซื้อ แตละสัญญา การบันทึกรายไดจากการใหเชาซื้อจะหยุดรับรูเมื่อผูเชาคางชําระคางวดเกิน 4 งวดขึ้นไป โดยพิจารณาจากขอมูลในอดีต และเปนไปตามแนวทางของสมาคมธุรกิจเชาซื้อไทย 3.2 ตนทุนทางตรงเริ่มแรก บริษัทฯ รับรูคานายหนาซึ่งเปนตนทุนทางตรงเริ่มแรกที่เกิดขึ้นพรอมกับสัญญาเชาซื้อ อัน เนื่องมาจากการตอรองและการทําใหไดมาซึ่งขอตกลงเกี่ยวกับสัญญาเปนคานายหนารอตัดจาย และ ทยอยตัดจําหนายเปนคาใชจายตลอดระยะเวลาของสัญญาเชาซื้อตามสัดสวนการรับรูรายไดดอกเบีย้ รับในแตละงวดของสัญญา ในกรณีที่สัญญาเชาซื้อสิ้นสุดลงกอนวันครบกําหนดตามสัญญา คานายหนารอตัดจายคงเหลือจะถูกตัดเปนคาใชจายทั้งจํานวน สวนคาใชจาย ที่เกิดขึ้นพรอมกับ สัญญาเชาซื้อมิไดเกิดขึ้นโดยตรงจากการตอรองและการทําใหไดมาซึ่งขอตกลงเกี่ยวกับสัญญา บันทึกเปนคาใชจายสําหรับป
3.3 คาเผื่อหนีส้ งสัยจะสูญ บริษัทฯ ตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญในอัตราในอัตราที่เพิ่มขึ้นตามระยะเวลาคางชําระของ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อคงเหลือ หักดวยรายไดดอกเบี้ยรอการรับรูและหลักประกัน(รถยนต) หลักประกันจะคํานวณมูลคาจากประมาณรอยละ 25 – 85 ของราคาเงินสดของรถยนต ซึ่งเปนไป ตามแนวปฏิบัติของธุรกิจสมาคมเชาซื้อไทย
80 โดยมีหลักเกณฑอัตราการตั้งคาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญดังนี้
ลูกหนี้ปกติคาชําระไมเกิน 1 เดือน ลูกหนี้คาชําระเกินกวา 1 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 3 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 6 เดือน ลูกหนี้คางชําระเกินกวา 12 เดือนขึ้นไป
รอยละ 1 2 20 50 100
4. ............... 5. ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ – สุทธิ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ – สุทธิ สิ้นสุด วันที่ 31 ธันวาคม 2551 ระยะเวลาที่ถึงกําหนดชําระ ภายใน เกินกวา 1 ป รวมทั้งสิ้น 1 ป ป 1 ถึง เกินกวา รวม 5 ป 5 ป บาท บาท บาท บาท บาท ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ 440,908.00 474,834.00 0.00 474,834.00 915,742.00 หัก รายไดดอกเบี้ยรอการรับรู 62,102.00 81,218.00 0.00 81,218.00 143,320.00 378,806.00 393,616.00 0.00 393,616.00 772,422.00 บวก คานายหนารอตัดจาย 15,600.00 25,800.00 0.00 25,800.00 41,400.00 394,406.00 419,416.00 0.00 419,416.00 813,822.00 135,350.00 0.00 0.00 0.00 135,350.00 หัก คาเผื่อหนี้สงสัยจะสูญ ลูกหนี้ตามสัญญาเชาซื้อ - สุทธิ 259,056.00 419,416.00 0.00 419,416.00 678,472.00
81 รายละเอียดประกอบงบการเงิน สินคาคงเหลือ รถยนตใหม ทรัพยสินรอการขาย รถยนตใชแลว รวม
1,500,000.00 500,000.00 300,000.00 2,300,000.00
รายไดจากการขาย ขายสด ขายตามสัญญาเชาซื้อ หัก สวนเกินรถยนตรับแลกเปลี่ยน รวม
100,000.00 600,000.00 10,000.00 690,000.00
รายไดอื่น รายไดคาปรับ รายไดคานายหนา รวม
500.00 7,000.00 7,500.00
คาประกันภัย (ลูกคา) คานายหนา สวนลดจาย รวม
40,000.00 18,600.00 500.00 59,100.00
คาใชจายในการขาย
82 5. การปฏิบัติในชวงเปลี่ยนแปลง มาตรฐานการบัญชีฉบับนี้กําหนดใหกิจการรับรูรายไดดอกเบี้ยดวยวิธีอัตราดอกเบี้ย ที่แทจริง (ยอดเงินตนคงคางคูณดวยอัตราดอกเบี้ยตามนัยของสัญญาเชา) โดยใชวิธีปรับยอนหลังแต โดยสวนใหญแลวกิจการเชาซื้อรถยนตที่มี สัญญาเชาซื้อคงเหลือยกมาที่เปนสัญญาเชาซื้อที่มี ระยะเวลาสั้น (3-4 ป) และใชวิธีผลรวมตัวเลขในการคํานวณจะใชตัวเลขเดิมในการคํานวณดอกเบี้ย รับตอไป แตถาสัญญาเชาซื้อคงเหลือยกมาที่เปนสัญญาเชาซื้อที่มีระยะเวลาเกินกวา 4 ป จะใชมูลคา ตามบัญชีคงเหลือ ณ วันบังคับใชเปนยอดเริ่มตนในการตัดบัญชีตามวิธีอัตราดอกเบี้ยที่แทจริง ตัวอยางที่ 10 การใชมูลคาตามบัญชีคงเหลือ ณ วันบังคับใชเปนยอดเริ่มตนในการตัดบัญชีตาม วิธีอัตราดอกเบี้ยที่แทจริง ตารางที่ 14 แสดงการรับรูดอกเบี้ยตามผลรวมตัวเลข ชองที่ 1 วันสิ้นงวด
ชองที่ 2 เงินงวด
งวดที่ 3 ชําระดอกเบีย้
ชองที่ 4 ชําระเงินตน
1 มกราคม 2545 31 ธันวาคม 2545 31 ธันวาคม 2546 31 ธันวาคม 2547 31 ธันวาคม 2548 31 ธันวาคม 2549 31 ธันวาคม 2550 31 ธันวาคม 2551 31 ธันวาคม 2552 31 ธันวาคม 2553 31 ธันวาคม 2554
270,000.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 93,890.00 1,208,900.00
50,400.00 46,921.00 43,163.00 39,105.00 34,722.00 29,989.00 24,877.00 19,356.00 13,393.00 6,974.00 308,900.00
270,000.00 43,490.00 46,969.00 50,727.00 54,785.00 59,168.00 63,901.00 69,013.00 74,534.00 80,467.00 86,916.00 900,000.00
งวดที่ 5 เงินตนที่เหลือ 900,000.00 630,000.00 586,510.00 539,541.00 488,814.00 434,029.00 374,862.00 310,960.00 241,947.00 167,413.00 86,916.00 0
83 ตารางที่ 15 แสดงการตัดบัญชีตามวิธีอัตราดอกเบี้ยที่แทจริงโดยใชมูลคาตามบัญชีคงเหลือ ณ วันบังคับใชเปนยอดเริ่มตน ชองที่ 1 วันครบกําหนด ยอดยกมา 1 ม.ค.2551 31 ธันวาคม 2551 31 ธันวาคม 2552 31 ธันวาคม 2553 31 ธันวาคม 2554
ชองที่ 2 เงินคางวด
ชองที่ 3 ดอกเบี้ย
ชองที่ 4 ชองที่ 5 ชองที่ 6 ดอกเบี้ยรอรับรู ชําระเงินตน เงินตนคงเหลือ 64,600.00
93,890.00 31,096.00 93,890.00 24,817.00 93,890.00 8,687.00 93,890.00 -
33,504.00 8,687.00 -
310,960.00 62,794.00 69,073.00 85,203.00 93,890.00
248,166.00 179,093.00 93,890.00 -
บทที่ 5 สรุปผลการศึกษา และขอเสนอแนะ การศึกษาคนควาเรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนต ตามมาตรฐาน การบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา มีวัตถุประสงคเพื่อศึกษาแนวปฏิบัติทางการ บัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนตตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญา เชา โดยการศึกษาครั้งนี้ไดทําการศึกษาคนควาแนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับ การรับรูรายได และ คาใชจาย การตีราคาสินคา การจัดทํารายงานงบการเงิน และการเปดเผยขอมูลในงบการเงินจาก มาตรฐานการบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา สรุปผลการศึกษา การศึกษาคนควาเรื่อง แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเชาซื้อรถยนต ตามมาตรฐาน การบัญชีฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่อง สัญญาเชา สามารถสรุปผลการศึกษา ไดดังนี้ สัญญาเชาซื้อ คือ เจาของเอาทรัพยสินออกใหเชา และใหคํามั่นวาจะขายทรัพยสินนั้นหรือ วาจะใหทรัพยสินนั้นตกเปนสิทธิแกผูเชา โดยเงื่อนไขที่ผูเชาไดใชเงินเปนจํานวนเทานั้นเทานี้คราว ลักษณะการดําเนินงานของธุรกิจเชาซื้อ เมื่อมีการตกลงเชาซื้อทรัพยสิน จะมีการเรียกเก็บ เงินจากลูกคา เรียกวา เงินดาวน และชําระเงินเปนงวด ๆ ละเดือน โดยการคิดดอกเบี้ยนั้น จะคิดจาก จํานวนเงินที่เหลือของราคาสินคาที่ไดหักเงินดาวนออกไปแลวจากนั้นจะนําไปคิดอัตราดอกเบี้ย ตามที่ตกลงกันไว โดยมีสูตรสําเร็จการคิดดอกเบี้ย คือ ดอกเบี้ยรับ = เงินตน ൈ อัตราดอกเบี้ย ൈ ระยะเวลา โดยอัตราดอกเบี้ยที่บริษัทใหเชาซื้อคิดขึ้นอยูกับจํานวนงวดที่ขอผอน และอัตราดอกเบี้ย ในทองตลาด การคํานวณดอกเบี้ยรับจะใชตารางเงินรายป (Annuity) ในการคํานวณจํานวนเงินงวด ที่ตองชําระในแตละงวด และหากชําระคางวดเลยกําหนด ลูกคาผูเชาซื้อจะตองเสียคาปรับที่ชําระ ลาชา การขอปดบัญชีกอนกําหนด บริษัทผูใหเชาซื้อจะตองใหสวนลดแกผูเชาซื้อในอัตราไมนอย กวารอยละ 50 ของดอกเบี้ยที่ยังไมถึงกําหนดชําระ โดยใหคํานวณตามแถลงการณมาตรฐานการ บัญชี การโอนสิทธิใหกับบุคคลอื่นโดยปกติบริษัทที่ใหเชาซื้อจะโอนสิทธิเปลี่ยนชื่อลูกคาผูเชาซื้อ
85
เทานั้น และตองทําสัญญาใหม ซึ่งจํานวนงวดที่เหลือและจํานวนเงินคางวดยังคงเดิมไมเปลี่ยนแปลง บริษัทจะคิดคาธรรมเนียมการโอนสิทธิ ซึ่งยังไมมีอัตรากําหนดไวแนนอน และผูจายคาธรรมเนียมก็ แลวแตลูกคารายเดิมกับรายใหมตกลงกันเอง และบริษัทผูใหเชาซื้อจะทําสัญญาโอนสิทธิสัญญาเชา ซื้อดวย กรณียึดรถ ในกรณีที่ลูกคาผูเชาซื้อไมชําระคางวด และผูใหเชาซื้อเรียกทรัพยสินคืน ผูใหเชา ซื้อจะตองบันทึกบัญชีโดยโอนยอดคงเหลือสุทธิของบัญชีลูกหนี้เชาซื้อ โดยหักดอกผลเชาซื้อรอ การตัดบัญชีสําหรับผูเชาซื้อรายนั้นไปแสดงในบัญชีสินทรัพยรอการขาย กรณีขายรถยึด กรณียึดรถ และมีลูกคารายใหมสนใจที่จะซื้อ โดยเชาซื้อ ก็ถือวาเปนการทําสัญญาขายใหม สวนในกรณีบริษัท การเงินเปนผูใหเชาซื้อ กรณีขายรถยึด กรณีทําการยึดรถ และทําการขายรถที่ยึดมา ผูที่ใหเชาซื้อที่ เปนบริษัทการเงินตองเปนการขายโดยวิธีประมูลขายใหบุคคลภายนอก ประเด็นปญหา 1. การจัดทําบัญชีของธุรกิจเชาซื้อ มีขั้นตอนที่ซับซอน โดยเฉพาะในการคํานวณรายได ดอกเบี้ยรอการรับรู การรับรูดอกเบี้ยตลอดสัญญา 2. การรับตีแลกรถยนตใชแลว (รถยนตเกา) ถากิจการรับแลกเปลี่ยนรถยนตไวเอง อาจจะ กอใหเกิดปญหายุงยากตามมา เชน คาใชจายในการซอมแซม คาบํารุงรักษา และเนื่องจากรถยนตใช แลวไมเปนที่ตองการของตลาดอาจกอใหเกิดปญหาทําใหมียอดสินคาคงเหลือสูงไมมีการหมุนเวียน ขอเสนอแนะ จากการศึกษาครั้งนี้ ผูศึกษาขอเสนอแนะขอคิดเห็นเพิ่มเติมเพื่อใชเปนแนวทางในการ ปฏิบัติทางการบัญชีของกิจการเชาซื้อรถยนต ดังนี้ 1. การจัดทําบัญชีของธุรกิจเชาซื้อ มีขั้นตอนที่ซับซอน โดยเฉพาะในการคํานวณรายได ดอกเบี้ยรอการรับรู การรับรูดอกเบี้ยตลอดสัญญา ดังนั้นควรจะนําระบบสารสนเทศทางการบัญชีมา ใช เพื่อชวยในการปฏิบัติงานซึ่งจะทําใหไดขอมูลที่ถูกตองและปองกันขอผิดพลาดของขอมูล ทางการบัญชี
86
2. การรับตีแลกรถยนตใชแลว (รถยนตเกา) ถากิจการรับแลกเปลี่ยนรถยนตไวเอง อาจจะ กอใหเกิดปญหายุงยากตามมา เชน คาใชจายในการซอมแซม คาบํารุงรักษา และเนื่องจากรถยนตใช แลวไมเปนที่ตองการของตลาดอาจกอใหเกิดปญหาทําใหมียอดสินคาคงเหลือสูงไมมีการหมุนเวียน ดังนั้นเพื่อขจัดปญหาดังกลาว ควรจะใหพอคารถมือสองเปนผูรับซื้อแทน
บรรณานุกรม กนกอร วาฤทธิ์. 2551. ปัจจัยที่กาหนดหนี้ไม่ก่อให้เกิดรายได้ของธุรกิจเช่าซื้อรถยนต์ของธนาคาร พาณิชย์ แห่งหนึ่งในจังหวัดเชียงใหม่. การค้นคว้าอิสระเศรษฐศาสตร์มหาบัณฑิต สาขาเศรษฐศาสตร์ มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. กฤษณะ แสนวาสน์. 2551. ความพึงพอใจของผู้ประกอบการค้ารถยนต์มอื สองต่อการใช้บริการ ด้านสินเชื่อเช่าซื้อรถยนต์ของธนาคารธนชาต จากัด (มหาชน) ในอาเภอเมือง จังหวัด เชียงใหม่. การค้นคว้าแบบอิสระบริหารธุรกิจมหาบัณฑิต สาขาการตลาด, มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. ขวัญสกุล เต็งอานวย. 2553. การบัญชีขั้นสูง 1. พิมพ์ครั้งที่ 11. กรุงเทพมหานคร: เสมาธรรม. ฐิติพร ฐิติจาเริญพร. 2545. แนวปฏิบัติของการบัญชีและการรับรู้รายได้ของกิจการลิสซิ่งในเขต อาเภอเมือง จังหวัดเชียงใหม่. การค้นคว้าแบบอิสระบัญชีมหาบัณฑิต บัณฑิตวิทยาลัย มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. เนาวรัตน์ สังคมกาแหง. 2541. เช่าซื้อ. วารสารศูนย์การศึกษาต่อเนื่อง. ปีที่ 6 (ฉบับที่ 1): หน้า 35. ยุพดี ศิริวรรณ. 2553. การบัญชีภาษีอากร (ปรับปรุงใหม่ 2553). นนทบุรี: ห้างหุ้นส่วนจากัด จาปาทอง พริ้นติ้ง. เรือนจิตร ทองดี. 2551. แนวปฏิบัติทางการบัญชีเกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์ตามมาตรฐาน การบัญชีฉบับที่ 29 (ปรับปรุง 2550). การค้นคว้าอิสระบัญชีมหาบัณฑิต บัณฑิตวิทยาลัย มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. วชิราภรณ์ ขันแก้วผาบ. 2546. ปัจจัยที่มีอิทธิพลต่อผู้ประกอบธุรกิจค้ารถยนต์มือสองในการ เลือกใช้บริการสินเชื่อเพื่อการเช่าซื้อของบริษัทลิสซิ่ง ในอาเภอเมือง จังหวัดเชียงใหม่ . การค้นคว้าแบบอิสระบริหารธุรกิจบัณฑิต บัณฑิตวิทยาลัย มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. วรลักษณ์ วรรณโล. 2544. การศึกษาเปรียบเทียบมาตรฐานการบัญชีและกฎหมายภาษีอากร เกี่ยวกับกิจการเช่าซื้อรถยนต์. การค้นคว้าแบบอิสระบัญชีมหาบัณฑิต บัณฑิตวิทยาลัย มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. สภาวิชาชีพบัญชีในพระบรมราชูปถัมภ์. 2552. มาตรฐานการบัญชี ฉบับที่ 17 (ปรับปรุง 2552) เรื่องสัญญาเช่า. กรุงเทพฯ: บริษัท พี.เอ.ลีฟวิ่ง จากัด. สมาคมเช่าซื้อรถยนต์ไทย. 2547. การหยุดรับรู้รายได้และการกันเงินสารอง.
87
สุธาสินี พรหมบุตร. 2549. ปัจจัยที่มีผลต่อความเสี่ยงด้านสินเชื่อของธุรกิจเช่าซื้อรถยนต์. สารนิพนธ์เศรษฐศาสตร์มหาบัณฑิต สาขาเศรษฐศาสตร์, มหาวิทยาลัยรามคาแหง. สมเดช โรจน์คุรีเสถียร. 2539. การบัญชีธุรกิจลิสซิ่ง เช่าซื้อและผ่อนชาระ. กรุงเทพฯ: บริษัท ดีไลท์ จากัด