Das wรถchentliche Steuer-Update
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KW
2011
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Das wöchentliche Steuer-Update
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Inhalt KW482011 Beiträge
Steuerrecht – Einkommensteuer Gewinnthesaurierung bei einer GmbH und KESt-Pflicht (StExp 2011/358)
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Steuerrecht – Körperschaftsteuer/Konzern- und Gruppenbesteuerung Budgetbegleitgesetz 2012 – Änderungen im Bereich der Körperschaftsteuer (StExp 2011/359) .........................................
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Steuerrecht – Privatstiftungen Neue Übergangsregeln für die Besteuerung von Kapitalvermögen bei Privatstiftungen (StExp 2011/360) .........................
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Steuerrecht – Umsatzsteuer/Verbrauchsteuern/Zollrecht USt-Protokoll 2011: Pauschalangebot und Vorsteuererstattungsverfahren (StExp 2011/357) .............................................
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Steuerrecht – Gebühren und Verkehrsteuern VfGH hält Einheitswerte im Bereich der Gerichtsgebühren für verfassungswidrig! (StExp 2011/356) .................................
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Steuerrecht – Lohnabgaben/Sozialversicherung/Arbeitsrecht Unfallversicherungsschutz auf Dienstreisen für Dienstnehmer (StExp 2011/361)
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Bilanzierung – UGB Wie wirken sich die IFRS-Änderungen im Sozialkapital auf die UGB-Bilanzierung aus? (StExp 2011/354) ..........................
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Entscheidungen kompakt
Steuerrecht – Einkommensteuer Einheitlicher Gewerbebetrieb versus Gewerbebetrieb und V & V (StExp 2011/355) ..............................................................
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Steuerrecht – Internationales Steuerrecht/Verrechnungspreise Behandlung des inländischen Ateliers eines ausländischen Künstlers (StExp 2011/362) ....................................................
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Impressum Medieninhaber & Herausgeber: MANZ’sche Verlags- und Universitätsbuchhandlung GmbH. Firmensitz und Buchhandlung: Kohlmarkt 16, 1014 Wien. Verlagsbüro: Johannesgasse 23, 1015 Wien, Tel: +43 1 531 61-0, Fax: +43 1 531 61-181, E-Mail: verlag@manz.at. Handelsgericht Wien FN124181w, UID: ATU 37181900. Unternehmensgegenstand: Verlag von Büchern und Zeitschriften. Gesellschafter, deren Anteil 25% übersteigt: Manz Gesellschaft m.b.H., Wien, Beteiligung an Unternehmen und Gesellschaften aller Art, und Wolters Kluwer International Holding B.V. Amsterdam, Beteiligung an Unternehmen. Grundlegende Richtung: Veröffentlichung von Artikeln zu aktuellen Themen aus den Bereichen Steuerrecht, Bilanzierung und Förderungen. Verlags- und Herstellungsort: Wien. Geschäftsleitung: Mag. Susanne Stein (Geschäftsführende Gesellschafterin); Dr. Wolfgang Pichler, Prokurist (Verlagsleitung); Peter Guggenberger, Prokurist (Vertriebsleitung). Verlagsrechte: Die in diesem E-Paper veröffentlichten Beiträge sind urheberrechtlich geschützt. Alle Rechte bleiben vorbehalten. Kein Teil dieses Angebotes darf ohne schriftliche Genehmigung des Verlags in irgendeiner Form vervielfältigt oder verbreitet werden. Haftungsausschluss: Sämtliche Angaben in diesem E-Paper erfolgen ohne Gewähr. Eine Haftung der Autoren, der Redakteure sowie des Verlags ist ausgeschlossen. Grafisches Konzept: Michael Fürnsinn für buero8, 1070 Wien. Fotos: Fotolia, iStockphoto LP. Zitiervorschlag: StExp 2011/Artikelnummer.
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KW Steuerrecht – Einkommensteuer
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Gewinnthesaurierung bei einer GmbH und KESt-Pflicht StExp 2011/358. Laut GmbH-Gesellschaftsvertrag war die Hälfte des Jahresergebnisses auszuschütten, wenn die Generalversammlung nicht Gegenteiliges entscheidet. Mangels schriftlicher Beschlussfassung schrieb das FA trotz Thesaurierung KESt vor. Der UFS Innsbruck verwarf dies. Clemens Endfellner
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n einer GmbH mit abweichendem Wirtschaftsjahr sind Vater und Sohn jeweils zu 50% beteiligt. Zur Verwendung des Jahresgewinns wurde im Gesellschaftsvertrag vom 23. 12. 2003 bestimmt, dass von diesem 50% in die Gewinnrücklagen einzustellen sind und die zweite Hälfte des Jahresergebnisses an die Gesellschafter auszuschütten ist, es sei denn, die Generalversammlung entscheidet einstimmig etwas Gegenteiliges. Anlässlich einer Außenprüfung der Jahre 2005 bis 2007 stellte der Betriebsprüfer fest, dass bislang keine Ausschüttungen vorgenommen wurden. Einige Tage nach dieser Feststellung wurde ein Umlaufbeschluss vorgelegt, wonach keine Ausschüttung der Jahresergebnisse 2005/06 zu erfolgen hat. Dies änderte nichts daran, dass nach Ansicht der Betriebsprüfung die Ausschüttung iS des Gesellschaftsvertrags vorzunehmen ist und von 50% des Jahresergebnisses 2005/06 und 2006/07 jeweils 25% KESt im Rahmen einer offenen Gewinnausschüttung vorzuschreiben ist. Laut Prüfer seien die Gewinnanteile den Gesellschaftern zugeflossen, da die Gesellschaft nicht illiquid war und die Gesellschafter über ihren Gewinnanteil verfügen hätten können. Ein möglicher mündlich geschlossener Thesaurierungsbeschluss werde aufgrund der Angehörigenjudikatur (Schriftlichkeit gefordert) ebenso wenig anerkannt wie ein unmittelbar nach der Prüfungsfeststellung gefasster schriftlicher Umlaufbeschluss. In der Berufung gegen die Vorschreibung der KESt wurde vorgebracht, dass zum Zeitpunkt der Feststellung des Jahresergebnisses kein schriftlicher Beschluss über die Gewinnverwendung vorgelegen und die Gesellschaft zu diesem Zeitpunkt nicht liquid gewesen sei. Es gehe aus den Unterlagen hervor, dass die Gesellschafter weder die Absicht noch die Möglichkeit hatten, Gewinnausschüttungen vorzunehmen, da die Liquidität anderweitig gebunden war. In der BVE wurde die Berufung abgewiesen, da ein Betrag als zugeflossen gelte, wenn der Empfänger über ihn tatsächlich und rechtlich verfügen kann. Sei der Abgabepflichtige gleichzeitig Mehrheitsgesellschafter jener GmbH, die sein Schuldner ist, sei der Zufluss grundsätzlich dann anzunehmen, sobald die Forderung fällig ist, vorausgesetzt, die GmbH ist nicht zahlungsunfähig. Für die Beurteilung der Zahlungsfähigkeit sei auch von Bedeutung, ob sich die GmbH durch Vermögensumschichtung (Kreditaufnahme) die
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für die Ausschüttung nötigen Barmittel beschaffen kann. Der UFS entschied die Rechtsfrage einleitend mit Ausführungen zum GmbHG. Wenn der Gesellschaftsvertrag eine diesbezügliche Ermächtigung vorsieht, können Gesellschafter entsprechend dem Beschluss der Gesellschafterversammlung vom Gewinnbezug ausgeschlossen und der Gewinn in Rücklagen eingestellt und/ oder in das nächste Wirtschaftsjahr vorgetragen werden (vgl Bauer/Zehetner in Straube [Hrsg], GmbHG § 82 Rz 37). Die beiden Gesellschafter nutzten nun diese Möglichkeit eines Ausschlusses vom Gewinnbezug. Sind sich alle Gesellschafter nachweislich einig, kommt ein wirksamer Beschluss nach ständiger und zutreffender Rsp auch dann zustande, wenn weder die Bestimmung für eine Generalversammlung noch für eine schriftliche Abstimmung eingehalten worden ist (vgl Koppensteiner/Rüffler, GmbHG3 § 34 Rz 26; OGH 13. 3. 1991, 3 Ob 601/90 ecolex 1991, 394; OGH 28. 4. 1987, 5 Ob 553/87 RdW 1987, 371). Das würde sogar dann gelten, wenn ein Schriftformerfordernis der Satzung nicht beachtet wurde (OGH 13. 3. 1991, 3 Ob 601/90 ecolex 1991, 394 [Reich-Rohrwig], dass gemäß der Rsp des OGH auch formlose Beschlüsse der GmbHGesellschafter zugelassen werden). Laut UFS ist der GmbH zuzustimmen, dass mit der Feststellung des Jahresabschlusses eine vom Gesellschaftsvertrag abweichende Gewinnverteilung beschlossen wurde. Da das FA der strittigen Beschlussfassung die steuerliche Anerkennung einzig mit dem Hinweis auf die „Angehörigenjudikatur“ (fehlende Schriftlichkeit) versagte bzw dass fremde Gesellschafter eine vom Gesellschaftsvertrag abweichende Beschlussfassung zeitgerecht und schriftlich vorgenommen hätten, ist der Berufung stattzugeben. Die Vorgehensweise der Thesaurierung war inhaltlich fremdüblich, die fehlende explizite Schriftlichkeit des Thesaurierungsbeschlusses irrelevant. Eine mündliche oder konkludente Beschlussfassung ist laut GmbHG zulässig und gültig und damit auch steuerlich anzuerkennen. Der Gesellschafterbeschluss war zivilrechtlich gültig. KESt wurde zu Unrecht vorgeschrieben.
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• Arbeitshilfe Rechtsprechungsübersicht zum Zufluss von GmbH-Gewinnanteilen
• UFS Innsbruck 20.10.2011, RV/0325-I/09
• § 95 Abs 2 EStG • Gewinnthesaurierung; KESt
KW Steuerrecht – Körperschaftsteuer/Konzern- und Gruppenbesteuerung
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2011
Budgetbegleitgesetz 2012 – Änderungen im Bereich der Körperschaftsteuer StExp 2011/359. Das Budgetbegleitgesetz 2012 (BBG 2012), das am 15. 11. 2011 im Plenum des Nationalrats behandelt und mit zwei Abänderungsanträgen mehrheitlich angenommen wurde, bringt Änderungen im Bereich des KStG, die vornehmlich inländische Körperschaften öffentlichen Rechts (KöR) betreffen. Alexander Cserny Steuerpflicht nach der derzeit geltenden Rechtslage KöR sind derzeit beschränkt steuerpflichtig mit Einkünften, bei denen die Steuer durch Steuerabzug (KESt) erhoben wird. Dieser Grundtatbestand (§ 21 Abs 2 KStG) umfasst daher insbesondere die derzeit KESt-pflichtigen Einkünfte aus Kapitalvermögen und wird per Gesetz eingeschränkt um Beteiligungserträge nach § 10 KStG und Erträge, die gewissen Einrichtungen (zB einer Versorgungs- oder Unterstützungseinrichtung) nachweislich zuzuordnen sind, und erweitert um gewisse Einkünfte, die nicht der KESt unterliegen (zB ausländische Kapitalerträge). Die Neuregelung der Einkünfte aus Kapitalvermögen durch das BBG 2011 idF AbgÄG 2011 brachte eine Erweiterung der steuerpflichtigen Einkünfte, als nunmehr neben den Einkünften aus der Überlassung von Kapital auch Einkünfte aus realisierten Wertsteigerungen und Einkünfte aus Derivaten der KESt unterworfen werden. Nachdem § 21 Abs 2 KStG in Bezug auf die Definition der steuerpflichtigen Erträge bei KöR darauf abstellt, dass die Steuer im Abzugsweg erhoben wird, bedeutete dies, dass auch die steuerpflichtigen Erträge für KöR entsprechend erweitert wurden.
Erweiterung durch das BBG 2012 Neben der Erweiterung der dem Steuerabzug unterliegenden Einkünfte aus Kapitalvermögen brachte das BBG 2011 aber auch eine Reduktion der KESt. Nach § 27a Abs 2 EStG wurde der KEStAbzug für sämtliche Einkünfte aus Kapitalvermögen, die nicht endbesteuert sind, von der KESt ausgenommen. Durch die Verweistechnik in § 21 Abs 2 KStG wären daher ab Inkrafttreten der Regelungen des BBG 2011 in 2012 diese Einkünfte auch für KöR von der Besteuerung ausgenommen. Diese Einschränkung soll durch das BBG 2012 wieder zurückgenommen werden, indem für diese Einkünfte eine Veranlagungspflicht in § 21 Abs 3 KStG idF BBG 2012 angeordnet wird. Im Detail betrifft dies folgende Einkünfte: • Einkünfte aus Darlehen und nicht verbrieften sonstigen Forderungen, denen kein Bankgeschäft zu Grunde liegt (Vertragsabschluss nach dem 31. 3. 2012), ausgenommen Einkünfte aus Förderungsdarlehen (insbesondere zur Förderung des Wohnbaus, der Wirtschaft oder des Gesundheitswesens), • Einkünfte aus Forderungswertpapieren oder Immobilienfondsanteilen, die bei ihrer Bege-
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bung weder rechtlich noch tatsächlich öffentlich angeboten wurden (entgeltlicher Erwerb nach dem 31. 12. 2010 für Immobilienfonds und nach dem 31. 3. 2012 für Forderungswertpapiere, wobei die laufenden Erträge bisher schon KESt-pflichtig waren, nunmehr sind auch die realisierten Wertsteigerungen steuerpflichtig), • Gewinnanteile und Abschichtungsgewinne aus echten stillen Beteiligungen oder nach Art einer stillen Beteiligung (entgeltlicher Erwerb nach dem 31. 3. 2012), • Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen (entgeltlicher Erwerb nach dem 31. 3. 2012), • Ausgleichszahlungen und Leihegebühren, wenn es sich beim Entleiher um kein Kreditinstitut (bzw Zweigstelle eines ausländischen Kreditinstituts) handelt (Vertragsabschluss nach dem 31. 3. 2012), • Unterschiedsbeträge zwischen Versicherungsprämien und Versicherungsleistungen bestimmter Er- und Ablebensversicherungen (Vertragsabschluss nach dem 31. 3. 2012), • Einkünfte aus nicht verbrieften Derivaten (entgeltlicher Erwerb nach dem 31. 3. 2012). Die Ausnahme der Einkünfte aus Förderdarlehen betrifft sämtliche Förderzwecke, die Aufzählung im Gesetz ist nur demonstrativ. Nach der Begründung zum Abänderungsantrag ist die Ausnahme weit zu verstehen, dh, es soll für die Steuerfreiheit ausreichend sein, wenn die Darlehen mit einer Zweckbestimmung (zB Spitalsfinanzierung) begeben werden. Die Befreiung ist auch anwendbar, wenn das Darlehen nicht direkt durch die KöR, sondern indirekt (zB über Zwischenschaltung eines dafür eingerichteten Fonds) begeben wird.
Finanzierungsbetrieb Derzeit gilt die entgeltliche Überlassung von Finanzmitteln durch KöR als fiktiver Betrieb gewerblicher Art. Diese Fiktion entfällt ersatzlos für Einkünfte aus der entgeltlichen Überlassung, denen ein Vertragsabschluss vor dem 31. 10. 2004 zu Grunde liegt, da nunmehr diese Einkünfte über die Veranlagung versteuert werden. Aus Sicht der KöR können sich durch die Änderungen des BBG 2012 doch einige Notwendigkeiten, die Kapitalveranlagungen neu zu strukturieren, ergeben.
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• Arbeitshilfe Erweiterung der Steuerpflicht für Körperschaften öffentlichen Rechts – Vergleich alte und neue Rechtslage
• § 21 Abs 2 KStG; § 21 Abs 3 KStG; § 27a EStG
• BBG 2011; BBG 2012; Körperschaft öffentlichen Rechts; Einkünfte aus Kapitalvermögen
KW Steuerrecht – Privatstiftungen
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Neue Übergangsregeln für die Besteuerung von Kapitalvermögen bei Privatstiftungen StExp 2011/360. Ab 1. 4. 2012 unterliegt der Verkauf bestimmter Wertpapiere und Derivate gem BBG 2012 nunmehr der 25%igen Zwischensteuer. Darüber hinaus bestehen komplexe Inkrafttretensregeln für Alt-, Zwischen- und Neubestand. Peter Primik Ausgangssituation Mit dem Budgetbegleitgesetz (BBG) 2011 wurde die Besteuerung von Einkünften aus Kapitalvermögen einer umfassenden Neuregelung unterzogen. Unabhängig von Beteiligungsausmaß und Beteiligungsdauer unterliegen realisierte Wertsteigerungen von Kapitalvermögen und Einkünften aus Derivaten gemäß dem neuen § 13 Abs 3 KStG der 25%igen Zwischensteuer. Um verfassungsrechtlichen Anforderungen zu entsprechen (vgl VfGH 16. 6. 2011, G 18/11), wurde das Inkrafttreten durch das Abgabenänderungsgesetz 2011 (AbgÄG 2011) auf 1. 4. 2012 verschoben. Demgemäß wurde auch eine zeitliche Adaptierung der im EStG geregelten Übergangsbestimmungen vorgenommen, auf welche zwar im KStG nicht verwiesen wird, aber die nach bestehender Auffassung für Privatstiftungen sinngemäß gelten. Das nunmehr von Nationalrat beschlossene BBG 2012 unterwirft die Veräußerung bestimmter vom 1. 10. 2011 bis 31. 3. 2012 angeschaffter Wertpapiere und Derivate der 25%igen Zwischensteuer.
Anteile an Körperschaften und Investmentbzw Immobilienfonds (§ 124b Z 184 und Z 185 lit a und b EStG)
• Vor dem 1. 1. 2011 entgeltlich erworbene An-
teile fallen unter den Bestandschutz und unterliegen bei Veräußerung ab dem 1. 4. 2012 nicht der Zwischenbesteuerung, sondern innerhalb der einjährigen Spekulationsfrist als Spekulationsgeschäft der 25%igen Körperschaftsteuer; die Veräußerung außerhalb der Spekulationsfrist ist grundsätzlich steuerfrei. Erfüllt eine Beteiligung die Voraussetzungen des § 31 EStG am 31. 3. 2012, sind Veräußerungen nach dem 31. 3. 2012 zwischensteuerpflichtig; ist die Privatstiftung zum 31. 3. 2012 jedoch zu weniger als 1% an einer Körperschaft beteiligt, gilt dies nur bei Veräußerung innerhalb der Frist des § 31 Abs 1 EStG bzw innerhalb einer durch das UmgrStG verlängerten Frist. • Bei entgeltlichem Erwerb von 1. 1. 2011 bis 31. 3. 2011 verlängert sich gem § 124b Z 184 EStG die Spekulationsfrist für alle Veräußerungen vor dem 1. 4. 2012 auf maximal 15 Monate. Bei entgeltlichem Erwerb von 1. 4. 2011 bis 31. 3. 2012 und Veräußerung vor dem 1. 4. 2012 wird ein regulär körperschaftsteuerpflichtiges Spekulationsgeschäft verwirklicht. Ab dem 1. 1. 2011 erworbene An-
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teile unterliegen bei Veräußerung nach dem 31. 3. 2012 der Zwischenbesteuerung.
Andere Wirtschaftsgüter und Derivate (§ 124b Z 184 und Z 185 lit a und c EStG, § 26c Z 29 lit b KStG)
• Vor
dem 1. 10. 2011 entgeltlich erworbene Wertpapiere und Derivate fallen unter den Bestandschutz und unterliegen bei Veräußerung oder sonstiger Abwicklung ab dem 1. 4. 2012 nicht der Zwischenbesteuerung. Bei Veräußerung innerhalb der einjährigen Spekulationsfrist wird ein mit 25% körperschaftsteuerpflichtiges Spekulationsgeschäft gem § 30 EStG verwirklicht. Veräußerungen oder sonstige Abwicklungen von Forderungswertpapieren iSd § 93 Abs 3 Z 1–3 idF vor dem BBG 2011 – beispielsweise von Nullkuponanleihen und Indexzertifikaten – können jedoch wie bisher nach Maßgabe von § 124b Z 185 lit c EStG der Zwischensteuer unterliegen. • Bei allen nach dem 30. 9. 2011 und vor dem 1. 4. 2012 entgeltlich erworbenen Wertpapieren bzw Derivaten (ausgenommen Anteile an Körperschaften bzw Investment- und Immobilienfondsanteile) bleibt § 30 EStG unabhängig von der Behaltedauer bei jeder Veräußerung oder sonstigen Abwicklung anwendbar. Nach dem Gesetzeswortlaut des AbgÄG 2011 unterlagen derartige in diesem Zeitraum angeschaffte Wertpapiere (insbesondere Anleihen) und Derivate bei Veräußerung der normalen 25%igen KSt und nicht der Zwischenbesteuerung. Das BBG 2012 sieht jedoch bei Veräußerung nach dem 31. 3. 2012 nunmehr die 25%ige Zwischenbesteuerung vor. Veräußerungen vor dem 31. 3. 2012 unterliegen jedoch weiterhin der 25%igen KSt. • Nach dem 31. 3. 2012 entgeltlich erworbene Wertpapiere bzw Derivate unterliegen unabhängig von der Behaltedauer bei jeder Veräußerung oder sonstigen Abwicklung der Zwischenbesteuerung.
Fazit Die durch das AbgÄG 2011 und das BBG 2012 modifizierten Inkrafttretensregeln des BBG 2011 erfordern eine detaillierte Erfassung und Zuordnung der Einkünfte zu den Bereichen Alt-, Neuund Zwischenbestand und sind damit mit einem erheblichen Verwaltungsaufwand verbunden, den bei natürlichen Personen mit KESt-endbesteuerten Einkünften ansonsten die Bank trägt.
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• Arbeitshilfe Prüfschema für die Besteuerung von Kapitalvermögen nach BBG 2012
• § 124b Z 184 u Z 185 EStG; § 26c Z 29 lit b KStG
• Einkünfte aus Kapitalvermögen; BBG 2012; AbgÄG 2011
KW Steuerrecht – Umsatzsteuer/Verbrauchsteuern/Zollrecht
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USt-Protokoll 2011: Pauschalangebot und Vorsteuererstattungsverfahren StExp 2011/357. Im Umsatzsteuerprotokoll 2011, das vor kurzem vom BMF veröffentlicht wurde, hat man zu Zweifelsfragen betreffend die Rechnungsausstellung bei einem Pauschalangebot und Wahrung der Frist im Vorsteuererstattungsverfahren Stellung bezogen. Gabriele Hemm Rechnungsausstellung bei einem Pauschalangebot Anlassfall dazu war ein Package, das von mehreren Unternehmern einer Region gemeinsam zu einem Gesamtpreis angeboten wird. Es wird keine Gesellschaft gegründet. Ein Beteiligter stellt die Rechnungen, auch für die anderen Unternehmer, direkt an den Endkunden aus. Umsatzsteuerliche Behandlung der Leistungen: Abgrenzung zwischen Gutschein und Vorauszahlung Die Veräußerung von Gutscheinen durch Unternehmer, die zum späteren Bezug von Waren nach freier Wahl oder nicht konkret genannten sonstigen Leistungen vom Gutscheinaussteller berechtigen, stellt noch keinen steuerbaren Vorgang dar. Gutscheine, bei denen die Leistung bereits konkret bestimmt ist bzw bei denen eine definierte Leistung zu einem beliebigen Zeitpunkt in Anspruch genommen werden kann (zB Vorverkaufsfahrscheine), begründen die Verpflichtung zur Anzahlungsbesteuerung (UStR 2000 Rz 2607). Daraus ergibt sich, dass neben dem leistenden Unternehmer jedenfalls Art, Inhalt und Umfang der künftigen Leistung exakt feststehen müssen (UStR 2000 Rz 4). Rechnungsausstellung Grundsätzlich ist festzuhalten, dass das UStG für die Erbringung von Leistungen an Privatpersonen keine Verpflichtung zur Rechnungsausstellung vorsieht. Für eine Rechnungsausstellung gelten die allgemeinen Vorschriften des § 11 UStG. Der zur Abrechnung über den Leistungsaustausch Verpflichtete kann sich im Abrechnungsverfahren dritter Personen bedienen (UStR 2000 Rz 1505). Er muss hierbei klar und deutlich im Namen der anderen Beteiligten auftreten. Es ist zulässig, dass für verschiedene Leistungserbringer in ein und demselben Dokument abgerechnet wird (UStR 2000 Rz 1532).
stattung wurde aufgrund der Fehlbeurteilung nicht eingebracht, die vorgesehene Frist war im Zeitpunkt der Betriebsprüfung bereits abgelaufen. Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorherigen Stand Der Unternehmer kann in diesem Fall der steuerlichen Fehlbeurteilung einen Antrag auf Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gem § 308 BAO stellen. Diese setzt ua voraus, dass eine Frist versäumt wurde. Auch ein Rechtsirrtum bzw die Unkenntnis einer Rechtsvorschrift kann einen Wiedereinsetzungsgrund bilden, wenn dem Wiedereinsetzungswerber an der Unkenntnis keine grobe Fahrlässigkeit zur Last zu legen ist. Der Wiedereinsetzungsantrag ist binnen drei Monaten nach Aufhören des Hindernisses beim FA Graz-Stadt als dem für das Vorsteuererstattungsverfahren zuständigen FA einzubringen und hat die in § 309a Abs 1 BAO geforderten Angaben zu enthalten. Spätestens gleichzeitig mit dem Wiedereinsetzungsantrag hat der Antragsteller die versäumte Handlung nachzuholen, das bedeutet, dass er spätestens gleichzeitig mit dem Wiedereinsetzungsantrag den Antrag auf Erstattung der Vorsteuern mittels amtlich vorgeschriebenem Formular U5, die Originalrechnungen bzw Originalbelege über die entrichtete EUSt sowie die Unternehmerbestätigung vorzulegen hat. Der Erstattungsantrag ist stets in Papierform nachzureichen, auch wenn im Ansässigkeitsstaat ein elektronisches Portal für die Übermittlung von Anträgen auf Vorsteuererstattung zur Verfügung steht.
Wahrung der Frist im Vorsteuererstattungsverfahren Im Anlassfall wurde im Zuge einer Betriebsprüfung festgestellt, dass der Unternehmer nicht steuerbefreite Umsätze, die mit im Zusammenhang stehenden Vorsteuern beim FA Graz-Stadt erklärt wurden, sondern nicht steuerbare Umsätze in Österreich getätigt hat, und somit für die Geltendmachung der Vorsteuern zwingend das Vorsteuererstattungsverfahren nach der Verordnung zu § 21 Abs 9 UStG, BGBl 1995/279, zur Anwendung gelangt. Ein Antrag auf Vorsteuerer-
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• Arbeitshilfe Praxisbeispiel zur Rechnungsausstellung bei einem Pauschalangebot
• BMF 28.9.2011, BMF-010219/0225-VI/4/2011
• § 10 UStG; § 11 UStG; § 308 BAO; § 309a BAO
• Salzburger Steuerdialog – Umsatzsteuer 2011; Rechnungsausstellung; Vorsteuererstattungsverfahren
KW Steuerrecht – Gebühren und Verkehrsteuern
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VfGH hält Einheitswerte im Bereich der Gerichtsgebühren für verfassungswidrig! StExp 2011/356. Der VfGH hat die Bemessungsgrundlage des dreifachen Einheitswerts für die Eintragungsgebühr ins Grundbuch bei unentgeltlichen Liegenschaftsübertragungen als verfassungswidrig erachtet. Auswirkungen auf andere gesetzliche Bestimmungen (zB GrEStG) sind nicht ausgeschlossen! Michaela Petritz-Klar/Michael Petritz
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eit der Veröffentlichung des Gesetzesprüfungsbeschlusses VfGH 2. 3. 2011, B 1306/09, B 773/10, war bekannt, dass der VfGH ein weiteres Mal die Einheitswerte als Bemessungsgrundlage für Steuern bzw sonstige Abgaben hinsichtlich ihrer Verfassungsmäßigkeit unter die Lupe nehmen wird.
Fragliche Ungleichbehandlung Das GGG knüpft für die Berechnung der Grundbuchseintragungsgebühr an die Bemessungsgrundlage des GrEStG an (§ 26 Abs 1 GGG). Das GrEStG sieht unterschiedliche Maßstäbe für unentgeltliche und entgeltliche Erwerbe vor. Während die GrESt im Fall von entgeltlichen Erwerben gem § 4 Abs 1 GrEStG vom Wert der Gegenleistung zu bemessen ist, ist in den Fällen, in denen keine Gegenleistung vorhanden ist (sowie in weiteren Konstellationen) die GrESt vom Wert des Grundstücks zu berechnen, im Regelfall gem § 6 Abs 1 lit b GrEStG vom dreifachen Einheitswert.
Entscheidung des VfGH – Bemessungsgrundlage: gemeiner Wert Das Gesetzesprüfungsverfahren zur grundbücherlichen Eintragungsgebühr wurde nunmehr am 21. 9. 2011 entschieden. Bereits im Prüfungsbeschluss hatte der VfGH anklingen lassen, dass es das Höchstgericht für unsachlich halte, wenn für Eintragungen in das Grundbuch bei gleichem Wert des Grundstücks unterschiedliche Gebühren bzw trotz wesentlich unterschiedlicher Werte gleich hohe Gebühren anfielen. Das Höchstgericht folgt nunmehr im Erkenntnis vom 21. 9. 2011 seiner Rsp zur Erbschaftsund Schenkungssteuer (VfGH 7. 3. 2007, G 54/06 ua; VfGH 15. 6. 2007, G 23/07 ua) und hält fest, dass die verfassungsrechtlichen Probleme der Grundbesitzbewertung nicht aus dem System der Einheitsbewertung an sich herrühren, sondern aus dem Umstand, dass die Anpassung der Einheitswerte an die tatsächliche Wertentwicklung der Grundstücke durch das Unterbleiben der Hauptfeststellungen seit Jahrzehnten verhindert wurde. Der VfGH kommt zum Ergebnis, dass die Anknüpfung der Eintragungsgebühr an die Bemessungsgrundlage des GrEStG insofern verfassungswidrig sei, als damit für Erwerbe, bei denen eine Gegenleistung nicht vorhanden oder nicht ermittelbar war, eine Bemessungsgrundlage heranzuziehen ist, die keinen sachgerechten
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Maßstab für die mit der Eintragungsgebühr abgegoltene Leistung der Gerichte bildet. Die Aufhebung der Bestimmung führt somit zur Bemessung der Eintragungsgebühr mit dem gemeinen Wert des Grundstücks gem § 10 BewG. Allerdings räumt der Gerichtshof dem Gesetzgeber die Möglichkeit ein, die Bemessung der Eintragungsgebühr auch nach anderen geeigneten Maßstäben zu regeln. Die diesbezügliche Reparaturfrist läuft jedenfalls bis zum 31. 12. 2012.
Auswirkungen der Aufhebung Fraglich ist, ob dem Erkenntnis über den Bereich des GGG hinausgehende Bedeutung zukommt. Eine solche könnte sich insbesondere für das GrEStG ergeben, welches ja auch für das GGG die Bemessungsgrundlage vorgab. Auch hier führt die Anbindung an den Einheitswert zu ähnlichen, durch den VfGH als „unsachlich“ bezeichneten Ergebnissen. Der Unterschied könnte allerdings auf der Rechtfertigungsebene liegen: Während der Äquivalenzgedanke bei der Eintragungsgebühr einleuchtend erscheint (die Eintragung von Liegenschaften mit ähnlichen Wertverhältnissen soll nicht eklatant unterschiedlich hohe Gebühren auslösen, je nachdem ob eine entgeltliche oder eine unentgeltliche Übertragung stattfindet), ist dieser Gedanke dem GrEStG in vergleichbarer Weise nicht immanent. Daher könnten im Bereich des GrEStG durchaus Begünstigungsüberlegungen des Gesetzgebers für bestimmte Arten der Übertragung von Liegenschaften im Raum gestanden haben und diese im Ergebnis zu einer Verfassungskonformität führen. Abseits der Überlegungen zur GrESt führt die Aufhebung des VfGH jedoch jedenfalls zu einer Verteuerung von unentgeltlichen Liegenschaftsübertragungen hinsichtlich der 1,1%igen Eintragungsgebühr. Betroffen davon sind Grundstücksschenkungen, Erbschaften, aber auch (Sach-)Einlagevorgänge oder Anteilsvereinigungen.
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• Arbeitshilfe Übersicht der Rechtsprechung des VfGH zu den Einheitswerten
• VfGH 21.9.2011, G 34/11 VfGH 21.9.2011, G 35/11
• § 26 GGG; § 4 GrEStG; § 6 GrEStG
• Einheitswert; Anteilsvereinigung; Eintragungsgebühr
KW Steuerrecht – Lohnabgaben/Sozialversicherung/Arbeitsrecht
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Unfallversicherungsschutz auf Dienstreisen für Dienstnehmer StExp 2011/361. Die gesetzliche Unfallversicherung leistet ausschließlich bei Arbeitsunfällen. Daher müssen Arbeitsunfälle von Freizeitunfällen abgegrenzt werden. Dieses Abgrenzungsproblem stellt sich auch bei Dienstreisen. Andreas Gerhartl Arbeitsunfall Arbeitsunfälle können sich auch auf Dienstreisen ereignen. Ein Arbeitsunfall liegt aber nur vor, wenn die Tätigkeit, bei der der Dienstnehmer einen Unfall erleidet, unter Unfallversicherungsschutz steht (vgl dazu die Arbeitshilfe „Wann liegt ein Arbeitsunfall vor?“). Auf Dienstreisen muss für das Bestehen eines Unfallversicherungsschutzes aber zwischen Betätigungen, die mit der versicherten Tätigkeit rechtlich wesentlich zusammenhängen, und Verrichtungen, die der privaten Sphäre des Dienstnehmers angehören, unterschieden werden, da der Versicherungsschutz entfällt, wenn sich der Dienstnehmer rein persönlichen, für die Betriebstätigkeit nicht mehr wesentlichen Belangen widmet. Unproblematisch ist das Vorliegen eines Arbeitsunfalls, wenn sich der Unfall unmittelbar bei der Erbringung der Arbeitsleistung ereignet. Der Versicherungsschutz kann sich während einer Dienstreise aber auch auf Tätigkeiten erstrecken, die sonst dem privaten Bereich zuzuordnen sind (zB Schlafen, Essen, Waschen, Wechseln der persönlichen Wäsche etc). Während einer Dienstreise ist innerhalb eines Hotels oder eines Privatquartiers ein wesentlicher innerer Zusammenhang mit der versicherten Tätigkeit gegeben, wenn gefahrbringende Umstände, die dem Dienstnehmer in ihrer besonderen Eigenart am Wohn- oder Beschäftigungsort nicht begegnet wären, den Unfall wesentlich bedingt haben. Dabei muss es sich um eine Unfallgefahr handeln, die sich nach Art und Ausmaß von den vielfältigen alltäglichen Risiken abhebt, denen jeder Mensch ausgesetzt ist. Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, kann nur aufgrund der konkreten Umstände des Einzelfalls beurteilt werden.
Bejaht wurde ein Arbeitsunfall dagegen • wenn sich der Unfall auf dem direkten Weg vom Hotelzimmer, welches während der Fortbildungsveranstaltung zur Verfügung gestellt wird, zur Einnahme des gemeinsamen Abendessens im Hotelrestaurant oder auf dem Rückweg ins Hotelzimmer ereignet (OGH 7. 4. 1992, 10 ObS 316/91; OGH 12. 5. 1992, 10 ObS 70/92); • wenn der Dienstnehmer auf Einladung des Gastgebers an einer von diesem organisierten „Schießübung“ teilnimmt (OGH 10. 7. 2001, 10 ObS 120/01x); • wenn der Dienstnehmer während der Mittagspause im unmittelbaren Anschluss an die Vormittagsveranstaltung in sehr heißen Vortragsräumlichkeiten einen schattigen Platz auf dem Gelände des einschulenden Unternehmens aufsucht (OGH 29. 4. 2003, 10 ObS 105/02t).
Unfall beim Duschen In einer aktuellen Entscheidung qualifizierte der OGH das Ausrutschen auf nassen Fliesen im Duschraum während einer Dienstreise nicht als Arbeitsunfall (OGH 21. 7. 2011, 10 ObS 63/11d). Zwar ging im konkreten Fall von der Duschwanne aufgrund ihrer ungewöhnlichen Höhe eine größere Gefahr aus als von handelsüblichen Duschwannen, doch sind nasse Plastikfliesen vor einer Dusche nicht ungewöhnlich. Überdies ist die latent vorhandene Gefahr, in Duschräumen auf nassen Fliesen auszurutschen, allgemein bekannt.
Beispiele Verneint wurde ein Arbeitsunfall etwa • wenn der Dienstnehmer die Dienstfahrt zur Befriedigung seines Schlafbedürfnisses unterbricht (OGH 24. 4. 1990, 10 ObS 111/90); • wenn der Dienstnehmer während einer Dienstreise im Ausland einen Lebensrettungsversuch unternimmt (OGH 22. 5. 2006, 10 ObS 9/06f); • für die Ablage der Toilettetasche im Badezimmer des vom Dienstnehmer notwendigerweise bezogenen Hotelzimmers und den Weg vom Badezimmer in den Wohnraum (OGH 10. 11. 2009, 10 ObS 129/09g).
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• Arbeitshilfe Wann liegt ein Arbeitsunfall vor?
• OGH 21.7.2011, 10 Ob S 63/11d
• § 175 ASVG • Arbeitsunfall; Versicherungsschutz; Dienstreise
KW Bilanzierung – UGB
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2011
Wie wirken sich die IFRS-Änderungen im Sozialkapital auf die UGB-Bilanzierung aus? StExp 2011/354. Aus der Abschaffung der Korridormethode können sich Einmaleffekte auch in der UGBBilanzierung ergeben und versicherungsmathematische Gewinne/Verluste aus der IFRS-Bewertung von Sozialkapital sind im UGB-Abschluss unmittelbar ergebniswirksam zu erfassen. Elisabeth Raml
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ie Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne/Verluste entsprechend der IAS 19 Korridormethode ist gem der Interpretation des Fachsenats der Kammer der Wirtschaftstreuhänder (KFS/RL 2/3a) unter bestimmten Voraussetzungen auch in UGB-Abschlüssen zulässig und wird von vielen Unternehmen in Anspruch genommen.
Was passiert mit dem Korridor im IFRS? Im ersten Halbjahr 2011 wurde seitens des IASB eine Änderung von IAS 19 verlautbart, durch die unter anderem die Korridormethode zur verzögerten Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne und Verluste künftig entfallen wird. Stattdessen sind versicherungsmathematische Gewinne/Verluste zwingend im Other Comprehensive Income (OCI) der jeweiligen Periode zu erfassen. Die Änderung ist verpflichtend ab 2013 anzuwenden, eine vorzeitige Anwendung ist grundsätzlich zulässig. Die Umstellung auf die Neuregelung hat im IFRS-Abschluss retrospektiv zu erfolgen, dh dass bisher im Korridor „geparkte“ versicherungsmathematische Gewinne/ Verluste im Eigenkapital der Eröffnungsbilanz der frühesten Vergleichsperiode des Abschlusses 2013 erfasst werden müssen. Eine Übernahme der Neuregelung in den Rechtsbestand der EU (Endorsement) steht derzeit noch aus.
Was passiert mit dem Korridor im UGB? Die Erfassung versicherungsmathematischer Gewinne/Verluste im OCI kommt für UGBAbschlüsse mangels eines dem OCI vergleichbaren „Sonstigen Ergebnisses“ nicht in Betracht. In der UGB-Bilanzierung verbleibt damit aus derzeitiger Sicht nur die Möglichkeit, spätestens ab 2013 sämtliche Wertschwankungen im Sozialkapital in der Gewinn- und Verlustrechnung der jeweiligen Periode zu zeigen. Gleiches gilt für den Einmaleffekt aus der Erfassung bisher im Korridor „geparkter“ versicherungsmathematischer Gewinne/Verluste, wenn nicht durch Gesetzgeber oder Fachsenat eine entsprechende Übergangsregelung geschaffen wird.
• Zum einen sollte überlegt werden, ob bisher im
Korridor „geparkte“ versicherungsmathematische Gewinne/Verluste nicht nach einer schnelleren als der bisher angewendeten Methode erfasst werden können. IAS 19 schreibt diesbezüglich nur vor, wie viel zumindest jährlich ergebniswirksam zu erfassen ist. Eine schnellere Erfassung ist daher zulässig (IAS 19.92). Die daraus resultierende Durchbrechung der stetigen Anwendung der Bilanzierungsmethode kann mE mit dem zu erwartenden Endorsement der Änderungen des IAS 19 iVm dem Vorsichtsprinzip gem § 201 Abs 1 Z 4 UGB begründet werden. Sie muss im Anhang gem § 236 Z 1 UGB erläutert werden. • Zum anderen sollte generell die Bewertung von Sozialkapital analog IFRS im UGB-Abschluss neu überdacht werden. Derzeit werden nämlich die Fachgutachten KFS RL 2 und 3 durch den Fachsenat für Unternehmensrecht und Revision überarbeitet. Nach der Neufassung der genannten Bestimmungen könnte zukünftig ähnlich der Vorgehensweise in Deutschland (BilMoG) zur Bewertung von Sozialkapital auf einen mehrjährigen Durchschnittszinssatz abzustellen sein. Diese Neuregelung stellt mE eine sinnvolle Variante zur Bewertung von Sozialkapital analog IFRS dar, da zufällige Schwankungen des Marktzinssatzes und daraus resultierende Ergebniseffekte geglättet werden. Ob diese Regelung kommt und wie sie im Detail aussehen wird, bleibt allerdings weiter abzuwarten. Wir werden in diesem Medium unverzüglich darüber berichten.
Wie können sich Unternehmen vorbereiten? Vor diesem Hintergrund besteht für Unternehmen, die bislang die Korridormethode anwenden, im Hinblick auf die UGB-Bilanzierung derzeit Handlungsbedarf in zweierlei Hinsicht:
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• Arbeitshilfe Handlungsoptionen bez entfallender Korridormethode in UGB-Bilanzierung
• IAS 19; § 211 Abs 2 UGB
• Korridormethode; versicherungsmathematische Gewinne/Verluste
KW Steuerrecht – Einkommensteuer
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2011
Einheitlicher Gewerbebetrieb versus Gewerbebetrieb und V & V StExp 2011/355. Ein kurzfristig an Feriengäste vermietetes Appartement gehört laut UFS zum notwendigen Betriebsvermögen einer gewerblichen Fremdenpension, wenn beide Räumlichkeiten nahe beieinander liegen, dasselbe Personal zuständig und die Tätigkeit gleichartig ist. Clemens Endfellner
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in Abgabepflichtiger führt eine Fremdenpension und erzielt daraus Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Mit Kaufvertrag vom 22. 11. 2005 erwirbt er eine Eigentumswohnung in einer neu errichteten Wohnanlage ca 50m von der Fremdenpension entfernt, die seit 2006 kurzfristig an Feriengäste vermietet wird. Diese Einkünfte werden im Rahmen der Vermietung und Verpachtung erklärt. Eine Außenprüfung der Jahre 2004–2006 sieht dagegen einen Gewerbebetrieb. Der UFS hält fest: Die Fremdenpension hat 29 Gästebetten, die kurzfristig mit einem täglichen Frühstück und Zimmerreinigung zur Verfügung gestellt werden. In der Fremdenpension befindet sich auch ein Appartement, das bis zu vier weiteren Personen Platz bietet und ebenfalls kurz-
fristig meist im Rahmen der herkömmlichen Zimmervermietung an Feriengäste vermietet wird. Für den Kauf des neuen Appartements (der Eigentumswohnung) waren private Motive ausschlaggebend, da es in der Zukunft einem der drei Kinder als Wohnung zur Verfügung gestellt werden kann. Bis dahin wird es als neun Personen Platz bietendes Appartement kurzfristig an Feriengäste vermietet. Streit besteht, ob dieses Appartement zum notwendigen Betriebsvermögen der gewerblichen Frühstückspension gehört. Im Weiteren begründet der UFS das Vorliegen von notwendigem Betriebsvermögen unter Verweis auf VwGH 3. 5. 1983, 82/14/0248, und VwGH 20. 11. 1989, 88/14/0230. Der UFS geht im Hinblick auf die Fremdenpension und das Appartement von einer einheitlichen Tätigkeit und damit einem einheit-
lichen Gewerbebetrieb aus, da in beiden Bereichen dieselbe Tätigkeit ausgeübt wird, nämlich die kurzfristige Vermietung von Räumlichkeiten an Feriengäste. In der Fremdenpension befindet sich zudem ebenfalls bereits ein Appartement. Die beiden Räumlichkeiten sind lediglich ca 50m voneinander entfernt, die gesamte Vermietungstätigkeit wird anhand eines gemeinsamen Internet-Auftritts präsentiert. Es besteht ein einheitliches Bankkonto, dasselbe Personal ist zuständig.
• UFS Innsbruck 29.9.2011, RV/0499-I/09 • § 23 Z 1 EStG • einheitlicher Gewerbebetrieb; Vermietung und Verpachtung
Steuerrecht – Internationales Steuerrecht/Verrechnungspreise
Behandlung des inländischen Ateliers eines ausländischen Künstlers StExp 2011/362. Kunstmaler sind keine „Künstler“ iS des Art 17 OECD-Musterabkommen. Aufgrund des Betriebstättendiskriminierungsverbots besteht bei Zahlungen an die inländische Künstlerbetriebstätte keine Steuerabzugspflicht. Christof Wörndl/Mathias Benedict Knittel
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bt ein steuerlich in Frankreich ansässiger Maler seine Tätigkeit tw in einem in Österreich gelegenen Atelier aus, so begründet er dadurch eine österreichische Betriebstätte iSd § 29 BAO. Sofern er im Inland keine unbeschränkte Steuerpflicht begründet, ist der Maler mit den der Betriebstätte zurechenbaren Gewinnen in Österreich beschränkt steuerpflichtig. Natürliche Personen können bspw durch einen mehr als 70 Tage im Jahr benutzten inl Zweitwohnsitz eine unbeschränkte Steuerpflicht in Österreich auslösen. Dem Wortlaut nach könnten Maler unter Art 17 OECD-MA subsumiert werden. Dem OECD-MK und der allgemeinen Auffassung folgend (vgl Vogel/Lehner,
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DBA/OECD-MA Art 17 Rn 21 – 33), sind jedoch nur vortragende Künstler und Sportler umfasst, sofern diese unmittelbar oder mittelbar in der Öffentlichkeit auftreten und dabei künstlerische Darbietungen erbringen oder Unterhaltungscharakter besitzen. Einkünfte, die der Betriebstätte eines selbständigen Malers zuzurechnen sind, werden somit zumeist von Art 7 erfasst. Als Folge der beschränkten Steuerpflicht unterliegen in Österreich steuerpflichtige Einkünfte grundsätzlich dem Steuerabzug. Dabei hat die auszahlende Gesellschaft den vom StPfl geschuldeten Steuerbetrag direkt an das FA abzuführen. Bei Zahlungsflüssen zwischen in Österreich ansässigen Unternehmen besteht demgegenüber keine Steuerabzugspflicht. Unter Zugrundelegung des Betriebstättendiskriminierungsverbots braucht
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nach Ansicht des BMF bei Zahlungen inl Unternehmen an eine in Österreich gelegene Betriebstätte kein Steuerabzug vorgenommen werden. In diesem Zusammenhang weist das BMF auf die erhöhten Dokumentationspflichten des Erlasses BMF 10. 3. 2006, BMF-010221/0101-IV/ 4/2006, AÖF 2006/127, insb Abs 20 Punkt 4, hin.
• EAS 3249 • § 99 EStG; Art 17 OECD-MA; Art 7 OECD-MA; Art 14 OECD-MA • Steuerabzugspflicht; Betriebstättendiskriminierungsverbot; beschränkte Steuerpflicht