UNIDAD DIDÁCTICA IVA III-NO SUJECIÓN Y EXENCION CUESTIONES BÁSICAS 1.- ¿Qué diferencias en el plano aplicativo existen entre la no sujeción y la exención en el IVA? R: Es necesario diferenciar el concepto de exención del de no sujeción. Ambos conceptos van a provocar un mismo resultado: que no se pague el tributo. Sin embargo, en esencia son conceptos jurídicamente distintos. La exención supone: •
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La existencia de una norma impositiva en la que se define un hecho imponible, que normalmente da origen, al realizarse, al nacimiento de una obligación tributaria. Por otra parte, supone la existencia de una norma de exención que ordena que, en ciertos casos, la obligación tributaria no se produzca, a pesar de la realización del hecho imponible previsto en la norma de imposición.
En cambio, la no sujeción implica que los supuestos por ella contemplados no están contenidos en la norma delimitadora del hecho imponible, es decir, la no sujeción delimita negativamente el hecho imponible. La no sujeción del IVA, no es excepciones al gravamen (como lo serían las exenciones) sino confirmaciones de qué es lo que realmente se quiere gravar. Cuando una entrega de bienes o una prestación de servicios se declare exenta del IVA, el empresario no repercutirá IVA a su cliente. Las exenciones del IVA no responden plenamente al concepto de exención como beneficio fiscal. El empresario que se dedique a realizar actividades exentas cobrará más barato, pero le costarán más caras sus compras, puesto que no habrá podido recuperar el IVA que las hubiera gravado. 2.- ¿Qué sentido tiene la no sujeción del art. 7.1? ¿Hay que transmitir todo el patrimonio empresarial para considerarlo no sujeto?{ STJCE de 27 de noviembre de 2003 C-497/01, asunto Zita Modes; STJCE de 29 de abril de 2004, C-137/02, asunto Fax World; Resolución de la Dirección General de Tributos de 30/05/2007 (V112907); Resolución de la Dirección General de Tributos de 20/07/2007 (V1607/07); Resolución de la Dirección General de Tributos de 22/02/2008 (V0412-08); Resolución de la Dirección General de Tributos de 10/10/2007 (V2145-07) R:La redacción del art. 7.1 de la Ley del IVA alude a la transmisión de un conjunto de elementos que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. No cabe exigir la transmisión de la totalidad del patrimonio, para que la operación quede al margen de su sujeción al tributo, sino que basta la transmisión de un establecimiento mercantil o de una parte autónoma de una
empresa que sea capaz de desarrollar una actividad económica autónoma. En la medida en que los activos, y pasivos en su caso, que se incluyen en un conjunto patrimonial puedan ser considerados como una rama de actividad en el sentido que se ha descrito, ha de considerarse que su transmisión tiene por objeto una universalidad parcial de bienes y, por tanto, está no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque algún elemento patrimonial particular afecto a la actividad no se transmita. Por el contrario, cualquier otra transmisión de activos empresariales que no pueda ser considerada como rama de actividad deberá tratarse como una operación al margen de la no sujeción que establece el artículo 7.1º de la Ley 37/1992, sujeta al tributo, en consecuencia. No es necesario que se transmita la totalidad del patrimonio empresarial o profesional, la totalidad de los bienes y derechos afectos a todas y cada una de las actividades económicas desarrolladas por el sujeto pasivo. La Directiva alude a “una universalidad total o parcial de bienes”, lo que lleva al Tribunal de Justicia a defender que la no sujeción se aplica cuando se transmite una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma. 3.- ¿Por qué se consideran al margen del hecho imponible entrega de bienes y prestaciones de servicios, la actividad prestada en una relación administrativa o laboral sea o no especial, o de los socios a una cooperativa de trabajo asociado? y ¿las operaciones realizadas por las Comunidades de Regantes para la ordenación y aprovechamiento de las aguas? {STJCE de 18 de octubre de 2007, C-355/06, asunto van der Steen} R:Sólo realizan el hecho imponible quienes realicen entregas o prestaciones de servicios en calidad de empresarios o profesionales. Por ello, no es extraño que se declare la no sujeción de los servicios prestados en régimen e dependencia por asalariados, personas vinculadas al empresario por contrato de trabajo o cualquier otro relación jurídica que cree lazos de subordinación incluyendo los contratos administrativos a las relaciones laborales de carácter especial (Art. 7.5º). Es un supuesto de no sujeción en toda regla, es decir, de no realización del hecho imponible ya que quien presta los servicios no tiene la condición de empresario o profesional. En el mismo sentido, tampoco estarán sujetos los servicios prestados a las cooperativas por sus socios (Art. 7.6º). - STJCE de 18 de Octubre de 2007: Se establece la inexistencia, en dicho litigio, de «carácter independiente» en el sentido del art. 4. 4: trabajador por cuenta ajena que realiza todas las actividades en nombre y por cuenta de una sociedad sujeto pasivo, de la cual que es el único accionista, administrador y miembro del personal. A efectos de la aplicación del artículo 4, apartado 4, párrafo segundo, de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977 ( LCEur 1977, 138) , Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme,
una persona física que realiza todas las actividades en nombre y por cuenta de una sociedad sujeto pasivo en cumplimiento de un contrato de trabajo que le vincula a dicha sociedad, de la cual es por otra parte el único accionista, administrador y miembro del personal, no es sujeto pasivo del IVA en el sentido del artículo 4, apartado 4, de la referida Directiva. 4.- ¿Por qué se considera no sujeta la entrega del dinero, que es un bien, en una compraventa? R:La LIVA considera no sujeta la entrega de dinero a título de contraprestación o pago (art. 7.12º). Así en una compraventa o en una cesión de derechos sólo una de las partes realizará el hecho imponible del IVA, el transmitente del bien o el prestador del servicio, mientras que quien, como contraprestación, entregue dinero, no será contribuyente. Si el cliente de cualquier entrega de bienes o prestación de servicios es un empresario o profesional, al pagar el precio de la operación está efectuando una entrega de bienes en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, con lo cual estaría realizando el hecho imponible. No por ello la norma excluye del gravamen estos supuestos es una exención, sino que está completando el concepto de hecho imponible, que ahora cabe entender dirigido a las entregas de bienes distintos del dinero, no estando sujeta la entrega de dinero como medio de pago. No tendría sentido que en cada compraventa empresarial hubiera que considerar que se produce una permuta, de modo que tanto el comprador como el vendedor tuvieran que repercutirse mutuamente el IVA. 5.- ¿Por qué la doctrina distingue entre exención total y limitada en el IVA? R: Las exenciones aparecen recogidas en el art. 20 y ss de la LIVA, vienen a tratarse de un beneficio fiscal por el que una operación que esta sujeta a IVA (y que debería de tributar) no se le aplica el impuesto. Esto supone que los empresarios y profesionales que no pueden cargar el IVA en sus facturas (porque la operación está exenta) pero que sí lo soportan en sus compras. Las operaciones exentas se refieren a entregas de bienes y prestaciones de servicios que la Ley de IVA establece que no deben ser sometidas a gravamen. Clases de exenciones en el IVA: -
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La exención total o plena se aplica a las exportaciones y operaciones asimiladas a las exportaciones (entregas intracomunitarias) e implica que al empresario o profesional que realiza la exportación, y que no repercute el impuesto, se le permite deducir el IVA soportado. La exención limitada Se refiere a determinadas operaciones interiores que realizan los empresarios o profesionales que no están gravadas con el IVA y además, no pueden deducir el IVA soportado en las adquisiciones. En este caso, el IVA soportado es un mayor coste para el empresario. Se enumeran a continuación la mayor parte de las operaciones interiores que tienen exención limitada: 1. Los servicios sanitarios.
2. Los servicios educativos. 3. Los servicios sociales. 4. Los servicios culturales. 5. Las operaciones de seguro y financieras. 6. Las entregas de terrenos rústicos y no edificables que tributan en el I. sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados 7. La segunda entrega de edificaciones que tributan en el I. sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados. En este contexto y dependiendo si dan derecho a deducción: -
Las exenciones totales o plenas: Dan derecho a deducción Las exenciones limitadas: No dan derecho a deducción
6.- Qué interés puede haber en renunciar a la exención en el IVA? ¿En qué supuestos se permite? R: A.- Interés para renunciar el IVA: Con relación a las operaciones interiores:
Por tanto si esta sujeto a IVA no esta sujeto al ITP y viceversa
En las exenciones inmobiliarias (art. 20.2), la segunda o ulterior transmisión de una edificación lleva consigo una exención, pero compatible con el ITP que sí se grava y no se puede deducir. Pero esta exención del IVA puede ser renunciable y pagar el 18 % y poder deducirlo y dejar a una lado el ITP que no se puede deducir, independientemente de que de un tipo de interés muy bajo. B.- En que supuesto se permite: Las exenciones en operaciones interiores que preceptúa el art. 20 de la LIVA, pueden ser renunciables al tenor de su apartado 2 en concreto con los núm. 20, 21 y 22 de su apartado1, que son:
20.
Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. 21. Las entregas de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación inicial a las Juntas de Compensación por los propietarios de terrenos comprendidos en polígonos de actuación urbanística y las adjudicaciones de terrenos que se efectúen a los propietarios citados por las propias Juntas en proporción a sus aportaciones. La exención se extiende a las entregas de terrenos a que dé lugar la reparcelación en las condiciones señaladas en el párrafo anterior. Esta exención estará condicionada al cumplimiento de los requisitos exigidos por la legislación urbanística. Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.