Les entreprises d’assurance évoluent dans un contexte spécifique pour permettre de sécuriser les engagements pris auprès de leurs clients. La comptabilité a vocation à doter l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR) et les différents partenaires (clients, fournisseurs, réassureurs, etc.) d’outils de mesure et d’analyse des entités d’assurance. L’actualité comptable et réglementaire 2019 rend nécessaire la mise à jour de nos connaissances au sein de cette huitième édition. Nous avons appris à mieux prendre en compte les nouveautés du règlement n° 2015-11 du 26 novembre 2015, entré en vigueur le 1er janvier 2016, qui a refondu le cadre comptable applicable aux entreprises d’assurance relevant du Code des assurances, du Code de la mutualité et du Code de la sécurité sociale. Ce texte est à droit constant mais quelques exceptions à ce principe sont à relever. Les principales nouveautés concernent la présentation des normes IFRS 9 et 17 qui modifient profondément la valorisation des actifs financiers et des passifs d’assurance. Ce livre est construit pour présenter, dans un premier temps, les principes comptables de l’assurance conduisant à la construction
des états financiers produisant les comptes sociaux. Ce thème est à jour des derniers textes en vigueur au 1er janvier 2019. Dans un second temps, sont abordés les sujets techniques relatifs aux écritures comptables, aux travaux d’inventaire ainsi que les principaux ratios utiles à l’analyse de l’activité. Cet ouvrage présente les conséquences comptables de la mise en œuvre de la réglementation Solvabilité II. Ce nouveau référentiel induit un bilan économique dont la construction et les principes sont rassemblés et présentés ici. La présentation synthétique des nouvelles normes IFRS 9 et 17 permettra au lecteur et au professionnel de découvrir et s’approprier ces nouveaux référentiels. Véritable manuel des principes fondamentaux de la comptabilité d’assurance, il aborde également les règles de la construction des états financiers en format comptes sociaux ainsi que les sujets les plus techniques de la matière (écritures comptables, travaux d’inventaire, ratios utiles à l’analyse de l’activité), sans oublier des thèmes tels que la fiscalité et les normes IFRS dans leurs aspects spécifiques à l’assurance.
Expert-comptable et commissaire aux comptes, Eric Williot dispose d’une reconnaissance forte sur le marché de la comptabilité d’assurance, auprès des grands comptes de l’assurance, des institutions de prévoyance et des mutuelles. Après avoir fondé et dirigé son propre cabinet de conseil, Eric Williot est aujourd’hui associé du cabinet DBA, acteur majeur du Conseil auprès des directions financières des organismes d’assurance sur les métiers du management de transition et l’accompagnement de projets sur les thèmes de la comptabilité, le respect des contraintes réglementaires et la fiscalité, entre autres. Eric Williot est reconnu en qualité d’Expert Central auprès de l’ACPR pour des compagnies d’assurances. Il intervient également en qualité de formateur, soit comme intervenant pour le compte de l’IFPASS, soit directement auprès des directions comptables et financières pour répondre à leurs besoins spécifiques.
8e édition
FONDAMENTAUX
LES
GESTION FINANCE
8e édition
LES GRANDS PRINCIPES DE LA COMPTABILITÉ D’ASSURANCE
LES GRANDS PRINCIPES DE LA COMPTABILITÉ D’ASSURANCE
GESTION-FINANCE
LES GRANDS PRINCIPES DE LA COMPTABILITÉ D’ASSURANCE
À jour des normes IFRS 9 et 17
Eric Williot
www.reglementation-assurance.com ISBN 978-2-35474-340-6
9 782354 743406
COUV_GP_COMPTABILITE_VIOLET_700ex.indd 1
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Chapitre II
Éléments de la réglementation appliquée à la comptabilité d’assurance
Section I – Le Plan Comptable de l’Assurance (PCA)................................................. 39 Section II – L’Autorité de Contrôle Prudentiel et de Résolution (ACPR)............ 43 Section III – Les classifications définies dans le Code des assurances................ 46
La réglementation d’assurance appliquée à la comptabilité concerne notamment : – le plan comptable de l’assurance ; – la mission de l’ACPR (Autorité de contrôle prudentiel et de résolution) ; – les classifications définies dans le Code des assurances.
Section I – L e Plan Comptable de l’Assurance (PCA) I – Rappel de l’article 321-1 du règlement ANC n° 2015-11 L’article 321-1 est issu du nouveau règlement comptable en vigueur à compter du 1er janvier 2016. Il prévoit que « Le plan de comptes utilisé par chaque entreprise comporte tous les comptes principaux (2 chiffres), comptes divisionnaires (3 chiffres) et sous-comptes (4 chiffres et plus) prévus par la nomenclature annexée mentionnée au présent règlement ainsi que les comptes divisionnaires et sous-comptes non prévus mais qui, compte tenu de l’organisation comptable retenue par l’entreprise sont nécessaires à l’enregistrement des opérations, à la passation des écritures d’inventaire, à l’établissement et à la justification des éléments du bilan, du compte de résultat, de l’annexe (…) À défaut de mention ou de principe spécifique, les règles du plan comptable général sont applicables. » En ce qui concerne l’information comprise dans les comptes publiés appelée piste d’audit, elle doit permettre : a) de reconstituer dans un ordre chronologique les opérations ; b) de justifier toute information par une pièce d’origine à partir de laquelle il doit être possible de remonter par un cheminement ininterrompu au document de synthèse et réciproquement ; www.reglementation-assurance.com
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Les aspects comptables de l’assurance c) d’expliquer l’évolution des soldes d’un arrêté à l’autre par la conservation des mouvements ayant affecté les postes comptables.
II – Liste des Comptes L’article 321-2 détermine la cartographie des comptes sur deux caractères et l’article 322-1 renseigne le plan de compte complet avec la ventilation par code, selon que l’entreprise relève du Code des assurances, du Code de la mutualité ou du Code de la sécurité sociale.
Classe 1 Capitaux ou fonds permanents propres et emprunts 10. Capital ou fonds mutualistes et réserves
COMPTES DE BILAN Classe 3
Classe 2 Placements
21. Placements immobiliers
12. Résultat de l’exercice
22. Placements immobiliers en cours 23. Placements financiers
15. Provisions (autres que les provisions techniques) 16. Emprunts et dettes assimilés
17. Dettes pour dépôts espèces reçus des cessionnaires et rétrocessionnaires 18. Comptes de liaison
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Classe 5
Comptes de tiers et de régularisation
Autres actifs
30. Provisions d’assurance vie
11. Report à nouveau
13. Subventions d’équipement et d’investissement 14. Provisions réglementées (autres que les provisions techniques)
Provisions techniques
Classe 4
40. Créances et dettes (affaires directes et prises en substitution) 31. Provisions pour 41. Créances et primes non acquises dettes (réassurance et cessions en subsNon-vie titution) 32. Provisions pour 42. Personnel et sinistres à payer vie comptes rattachés 33. Provisions pour sinistres à payer non vie 34. Provisions pour participation aux bénéfices et ristournes vie
24. Placements représentant les provisions techniques afférentes aux contrats en unités de compte 35. Provisions 25. Placements dans des entreprises pour participation aux bénéfices et liées ristournes non vie 36. Provisions pour 26. Placements dans des entreprises égalisation avec lesquelles existe un lien de participation 37. Autres provisions techniques
28. Amortissements 38. Provisions des contrats en unités des placements de compte immobiliers
43. Sécurité sociale et autres organismes sociaux 44. État et autres collectivités publiques
50. Actifs incorporels 51. Actifs corporels d’exploitation 52. Avoirs en banque, CCP et caisse 53. Actions propres 54. Certificats mutualistes ou paritaires propres
45. Groupe
46. Débiteurs et créditeurs divers
47. Comptes transitoires ou d’attente
48. Comptes de régularisation
58. Amortissements
(1)
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Éléments de la réglementation appliquée à la comptabilité d’assurance
Classe 1 19. Fonds dédiés
Classe 2 29. Dépréciations des placements
COMPTES DE BILAN Classe 3 Classe 4 49. Dépréciations 39. Part des cessionnaires et rétrocessionnaires dans les provisions techniques
Classe 5 59. Dépréciations (1) 59. Amortissements et dépréciations (2)
(1) pour les mutuelles et unions relevant du Code de la mutualité et les institutions de prévoyance et unions relevant du Code de la sécurité sociale. (2) pour les entreprises relevant du Code des assurances.
COMPTES DE GESTION Classe 6
Classe 7
Classe 9
Comptes de charges
Comptes de produits
Charge par nature
60. Prestations et frais payés 61. Variations des provisions pour sinistre à payer 62. Variations des autres provisions techniques 63. Participation aux résultats 64. Frais d’exploitation 65. Charges non techniques 66. Charges des placements 67. Charges exceptionnelles 69. Autres opérations du compte non technique
70. Primes
72. Production immobilisée 73. Subvention d’exploitation 74. Autres produits techniques 75. Produits non techniques 76. Produits des placements 77. Produits exceptionnels 79. Transferts
COMPTES SPÉCIAUX Classe 8 80. Engagements reçus et donnés 86. Emplois des contributions volontaires en nature 87. Contributions volontaires en nature 88. Résultat en instance d’affectation La liste complète des comptes est présentée en annexe.
III – Astuces pratiques Identification des comptes de provisions d’ouverture et de provision de clôture : Le plan comptable de l’assurance indique uniquement un compte de variation des provisions techniques et non un compte de dotation et un compte de reprise de provision. Il est ainsi très utile de procéder à une extourne des provisions de clôture de l’exercice précédent dans un compte particulier et de constituer les provisions techniques de l’année dans un autre compte.
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Les aspects comptables de l’assurance Au 1er janvier N : Enregistrement dans un journal de reprise N-1 spécifique Compte Débité
Compte Crédité
332 000
Libellé Provision technique N-1
612 009
Débit
Crédit
100
Provision technique N-1
100
Reprise des provisions de clôture N-1 le 1er janvier N
Au 31 décembre N : Enregistrement dans un journal d’OD Compte Débité
Compte Crédité
612 000
Libellé Provision technique N
332 000
Provision technique N
Débit
Crédit
110 110
Dotations aux provisions de clôture N le 31 décembre N Ainsi la présentation de la balance permettra d’identifier, dans les comptes de la classe 6, non pas la variation de la provision uniquement, mais aussi le détail de la provision N-1 et de la provision N. Ce détail sera très utile dans l’utilisation de la balance pour le contrôle des écritures d’a nouveaux et la revue de la balance. La production des ENS sera facilitée en permettant un lien direct entre la balance et les éléments demandés en matière de provision d’ouverture et de clôture. Avec l’entrée en vigueur de Solvabilité II, de nombreuses entreprises sont amenées à mettre en place et à systématiser des situations intermédiaires, trimestrielles notamment. Le dispositif comptable peut être enrichi pour prendre en compte ce besoin en intégrant un identifiant d’écriture de situation dans le plan de compte. Ainsi, il est parfois pertinent de renseigner une terminaison par 8 pour tous les comptes faisant l’objet d’un traitement lors des situations. Ces comptes doivent être extournés en début de période suivante et un contrôle d’apurement de ces comptes devient alors un point de contrôle préalable à la réalisation de la situation suivante. Les comptes sont ainsi subdivisés de la manière suivante : Terminaison 0 : position de clôture Terminaison 9 : position à l’ouverture Terminaison 8 : position temporaire de situation (compte soldé à la clôture) D’autres méthodes peuvent être envisagées en exploitant notamment la notion de codes journaux.
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Éléments de la réglementation appliquée à la comptabilité d’assurance
Section II – L’Autorité de Contrôle Prudentiel et de Résolution (ACPR) I – Le rôle de l’ACPR L’Autorité de Contrôle Prudentiel et de Résolution (ACPR) est depuis le 9 mars 2010 l’organisme issu du rapprochement des quatre autorités de contrôle de la banque et de l’assurance : – l’Autorité de Contrôle des Assurances et Mutuelles (ACAM) ; – le Comité des Entreprises d’Assurances (CEA) ; – la Commission Bancaire (CB) ; – le Comité des Établissements de Crédit et des Entreprises d’Investissement (CECEI). L’ordonnance du 9 mars 2010 prévoit aussi de renforcer, en outre, la coopération entre la nouvelle autorité prudentielle et l’Autorité des Marchés Financiers (AMF). Après le vote du Sénat jeudi 18 juillet 2013 suivant celui, la veille, de l’Assemblée, le Parlement a définitivement adopté la loi. La loi de séparation et de régulation des activités bancaires de 2013 a renforcé les pouvoirs de l’Autorité de Contrôle Prudentiel (ACP), devenue l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR), en matière de contrôle de l’honorabilité et de la compétence des dirigeants et des membres des organes de direction. Le rôle de l’ACPR répond à trois objectifs : – accroître la stabilité financière ; – renforcer la sécurité des consommateurs ; – mieux faire entendre la voix de la France en Europe et dans les négociations internationales.
A – Stabilité financière
Cette réforme a doté la France d’une autorité de supervision capable de surveiller les risques dans l’ensemble des secteurs financiers, de banques ou d’assurances.
B – Sécurité des consommateurs
La crise a renforcé le besoin de sécurité chez les assurés et les clients bancaires. La nouvelle autorité a pour mission de veiller au respect, par les entreprises soumises à son contrôle et leurs intermédiaires, de leurs obligations en matière de pratiques commerciales à l’égard de leur clientèle : dispositions législatives et réglementaires, bonnes pratiques de la profession, constatées ou résultant de ses recommandations.
C – Voix de la France dans les négociations internationales sur la réforme de la régulation financière
Cette réforme vise enfin à renforcer l’influence de la France sur la scène internationale pour peser dans les réformes de la régulation financière. Alors que la réglementation nationale est, en grande partie, issue de normes ou standards supranationaux, l’autorité unique représentera la France dans les instances internationales de l’assurance et de la banque.
II – Contrôle et informations collectées par l’ACPR Les travaux de l’ACPR s’appuient sur une combinaison de contrôles permanents et de contrôles sur place visant à assurer une analyse détaillée des établissements assujettis. www.reglementation-assurance.com
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Les aspects comptables de l’assurance • Le contrôle sur pièces en assurance L’examen approfondi des états comptables et prudentiels transmis, selon un rythme trimestriel ou annuel, selon le cas, par les organismes, complété par celui des rapports de contrôle interne, de solvabilité et de réassurance qui sont remis annuellement, fournit une base régulière aux services de l’ACPR en charge du suivi individuel des organismes d’assurance soumis à son contrôle. Le dispositif de communication de la réglementation Solvabilité II prévoit explicitement le processus de transmission à l’Autorité de contrôle. Il permet de nourrir leurs analyses et d’évaluer la situation des organismes assujettis dans le cadre de la méthodologie en vigueur de longue date.
• Le contrôle sur place des organismes d’assurance Les missions de contrôle sur place en assurance sur les activités ou organismes perçus comme présentant des facteurs de risque nécessitent de relayer, par des investigations approfondies sur place, l’action de contrôle permanent. La détermination des contrôles menés sur place dépend en premier lieu des résultats du contrôle sur pièces, ainsi que de la qualité des éléments transmis et de la situation financière de l’organisme. Elle est également influencée par d’autres paramètres, comme par exemple la quantité et la teneur des réclamations des assurés, mais aussi par certaines questions d’actualité réglementaire ou juridique qui apparaissent comme des points de vigilance vis-à-vis des organismes d’assurance. Le contrôle sur place, au cours duquel une très large gamme d’investigations peut être mise en œuvre, se fonde le plus souvent sur une analyse détaillée préalable des états prudentiels et comptables et a pour objectif de formuler une appréciation critique sur le fonctionnement de l’organisme et sur l’application de la réglementation. Sont analysés notamment : - le niveau de provisionnement et le respect des règles prudentielles ; - la qualité de la gestion ; - les règles de gouvernance ; - les outils, les procédures ; - la réassurance ; - la connaissance et la maîtrise des risques ; - la solvabilité prospective de l’organisme. L’Autorité de contrôle a pour mission principale de contrôler l’ensemble des organismes du marché français de l’assurance, quel que soit leur statut. Dans ce cadre, l’ACPR collecte des informations auprès de l’ensemble des organismes qui relèvent de réglementations transposant les directives européennes en matière d’assurance. Quatre grandes catégories d’informations sont collectées : – des informations comptables établies selon les règles fixées par le nouveau règlement comptable n° 2015-11 ; – des états réglementaires ; – des informations de toute nature auprès des organismes contrôlés ; – des états statistiques n’ayant pas de finalité particulière en matière de contrôle prudentiel, mais collectés pour le compte de services statistiques ministériels ou européens. La plupart de ces informations sont collectées sur base déclarative, pour partie à date fixe, en application d’arrêtés présents dans le Code des assurances, le Code de la sécurité sociale ou le Code de la mutualité. Les informations collectées présentent encore quelques différences selon les codes, mais elles sont en voie de convergence. Au cours d’une année, dans le cadre de la réglementation Solvabilité I, les organismes contrôlés doivent faire parvenir à l’ACPR : – des états trimestriels • T1 : flux trimestriel ; – un dossier annuel comprenant notamment : • des renseignements généraux ; • des documents comptables publiés ; • des rapports de solvabilité, de contrôle interne, sur la politique de réassurance ;
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Éléments de la réglementation appliquée à la comptabilité d’assurance • le rapport sur les procédures d’élaboration et de vérification de l’information financière et comptable prévu à l’article R. 341-9 du Code des assurances ; • des états nationaux spécifiques (ENS). L’ACPR utilise les informations fournies pour remplir, non seulement, sa mission première de contrôle prudentiel, mais aussi celle de surveillance et de suivi du marché. Ainsi, des totalisations, issues des agrégations des réponses individuelles des sociétés, permettent d’élaborer des séries statistiques : – résultats comptables annuels (ensemble des planches comptables des totalisations des sociétés par nature d’activité) ; – tableaux de synthèse (panorama de la population assurantielle : les sociétés, leurs opérations…). Concernant les dates d’envoi des différents documents, tels qu’identifiés dans le cadre de Solvabilité I, encore d’actualité pour l’exercice 2015, le calendrier ci-dessous résume les modalités de remise : Nature d’organisme
Type de document
Date limite d’envoi
Assureurs assujettis à l’instruction 2013– I-15
Remise hebdomadaire des flux d’assurance vie
Cinq jours calendaires après la fin de la semaine
IP assujetties à l’instruction 2013– I-15
Remise hebdomadaire des flux d’assurance vie
Cinq jours calendaires après la fin de la semaine
Mutuelles assujetties à l’instruction 2013– I-15
Remise hebdomadaire des flux d’assurance vie
Cinq jours calendaires après la fin de la semaine
Assureurs
États trimestriels du trimestre
Dernier jour du 1er mois suivant la fin du trimestre T
IP
États trimestriels du trimestre
Dernier jour du 1er mois suivant la fin du trimestre T
Mutuelles
États trimestriels du trimestre
Dernier jour du 1er mois suivant la fin du trimestre T
Assureurs
Dossier annuel année N-1 (avec TCEP)
30 avril de l’exercice N
IP
Dossier annuel année N-1 (avec TCEP)
30 avril de l’exercice N
Mutuelles
Dossier annuel année N-1 (avec TCEP)
30 avril de l’exercice N
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Les aspects comptables de l’assurance Pour le dispositif réglementaire Solvabilité 2, à compter du 1er janvier 2016, le calendrier de remise est, à ce stade, de la forme :
Section III – Les classifications définies dans le Code des assurances Le Code des assurances comprend notamment deux classifications permettant de délimiter les opérations d’assurance : – liste des branches d’activités en vue des agréments (art. R. 321-1) ; – liste des catégories comptables d’opérations d’assurance (art. A. 344-2).
I – Les agréments L’article L. 321-1 du Code des assurances prévoit que les entreprises d’assurance ne peuvent commencer leurs opérations qu’après avoir obtenu un agrément : – jusqu’au 9 mars 2010 auprès du CEA avec avis consultatif de l’ACPR ; – depuis le 9 mars 2010 auprès de l’ACPR
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Les entreprises d’assurance évoluent dans un contexte spécifique pour permettre de sécuriser les engagements pris auprès de leurs clients. La comptabilité a vocation à doter l’Autorité de contrôle prudentiel et de résolution (ACPR) et les différents partenaires (clients, fournisseurs, réassureurs, etc.) d’outils de mesure et d’analyse des entités d’assurance. L’actualité comptable et réglementaire 2019 rend nécessaire la mise à jour de nos connaissances au sein de cette huitième édition. Nous avons appris à mieux prendre en compte les nouveautés du règlement n° 2015-11 du 26 novembre 2015, entré en vigueur le 1er janvier 2016, qui a refondu le cadre comptable applicable aux entreprises d’assurance relevant du Code des assurances, du Code de la mutualité et du Code de la sécurité sociale. Ce texte est à droit constant mais quelques exceptions à ce principe sont à relever. Les principales nouveautés concernent la présentation des normes IFRS 9 et 17 qui modifient profondément la valorisation des actifs financiers et des passifs d’assurance. Ce livre est construit pour présenter, dans un premier temps, les principes comptables de l’assurance conduisant à la construction
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