Poslovni savetnik jul avgust 2017 by V. M.

ПОСЛОВНИ ISSN 2560-3221

Двоброј 7/8 / јул–август 2017.

ПОРЕЗИ РАЧУНОВОДСТВО БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО ПОСЛОВНЕ ФИНАНСИЈЕ ЗАРАДЕ

САВЕТНИК

ИЗДВАЈАМО: НОВА ОДЛУКА О МАКСИМАЛНОМ БРОЈУ ЗАПОСЛЕНИХ НА НЕОДРЕЂЕНО ВРЕМЕ У ЈАВНОМ СЕКТОРУ ЗА 2017. ГОДИНУ ОД 1. ЈУЛА 2017. ПРИМЕЊУЈУ СЕ НОВИ ИЗНОСИ АКЦИЗЕ НА ЦИГАРЕТЕ ОД 1. ЈУЛА 2017. ГОДИНЕ ДРУГОСТЕПЕНИ ПОРЕСКИ ПОСТУПАК ВОДИ ПОСЕБАН ОРГАН У МИНИСТАРСТВУ ФИНАНСИЈА ПРИПРЕМАЊЕ И ДОСТАВЉАЊЕ КВАРТАЛНОГ ИЗВЕШТАЈА О ЈАВНИМ НАБАВКАМА ЗА ПЕРИОД АПРИЛ–ЈУН 2017. ГОДИНЕ ПРИМЕНА ПДВ-а НА ДАВАЊЕ У ЗАКУП НЕПОКРЕТНОСТИ РЕФАКЦИЈА ПЛАЋЕНЕ АКЦИЗЕ НА ДЕРИВАТЕ НАФТЕ И БИОГОРИВА КОЈИ СЕ КОРИСТЕ КАО МОТОРНО ГОРИВО ЗА ТРАНСПОРТНЕ СВРХЕ ЗА ПРЕВОЗ ЛИЦА И СТВАРИ РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ ЗАМЕНЕ РЕЗЕРВНОГ ДЕЛА ПОСТРОЈЕЊА И ОПРЕМЕ УЛАГАЊЕ У РАЗВОЈ: ТРОШАК ИЛИ НЕМАТЕРИЈАЛНО УЛАГАЊЕ ИЗВРШЕЊЕ НА ЗАРАДИ И ДРУГИМ СТАЛНИМ НОВЧАНИМ ПРИМАЊИМА ОБАВЉАЊЕ СЛУЖБЕНОГ ПУТОВАЊА У ИНОСТРАНСТВО КОРИСНИКА ЈАВНИХ СРЕДСТАВА www.poslovnisavetnik.net

●

www.ingpro.rs

Кроз јединствен и оригиналан концепт, на више од 500 страна А4 формата, читаоцима разјашњава најважније институте из области зарада, плата и других примања, а поред тумачења прописа садржи и многобројне примере обрачуна. Саветник је намењен правним и рачуноводственим службама у привредним друштвима, јавном сектору и образовним институцијама, предузетницима, рачуноводственим агенцијама, удружењима послодаваца, синдикатима, привредним коморама, адвокатима итд.

НОВО ШТАМПА НО ИЗДАЊЕ

У првом делу Саветника обрађена је исплата зарада и других примања у привредним делатностима. У другом делу дате су карактеристике и специфичности исплата плата и других примања која остварују државни службеници, намештеници и запослени у јавним службама, односно запослени чије се плате финансирају из средстава буџета Републике Србије, буџета аутономне покрајине и јединица локалне самоуправе као и из средстава обавезног социјалног осигурања.

За наручивање, као и за све детаљне информације, можете нас контактирати путем телефона: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822 или путем мејла: office@ingpro.rs

ЦЕНА: 5.000,00 динара (+ 10% ПДВ-а). Тираж је ограничен.

САВЕТНИК ЗА ОБРАЧУН, ОПОРЕЗИВАЊЕ И ИСПЛАТУ ЗАРАДА, ПЛАТА И ДРУГИХ ПРИМАЊА А У Т О Р

мр Жељко Албанезе

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ISSN 2560-3221 Година I, двоброј 7/8 ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

тампани часопис „Пословни саветник” представља издање стручних ауторских текстова из области пореза, рачуноводства, буџетског рачуноводства, пословних финансија и зарада. Намењен је, пре свега, финансијским и рачуноводственим службама у јавном и приватном сектору, рачуноводственим агенцијама и слично. Од рубрика у часопису издвајамо: Порези, Рачуноводство, Буџетско рачуноводство, Пословне финансије, Зараде.

Оснивач и издавач: ИНГ-ПРО Издавачко-графичко д.о.о. Београд, Веле Нигринове 16а

Штампани часопис „ПОСЛОВНИ САВЕТНИК” излази из штампе месечно. У току године излази 10 бројева и 1 двоброј. У оквиру претплате, претплатници на штампано издање добијају могућност да писано, путем имејла, добију одговоре на питања у вези с темама које часопис обрађује.

За оснивача и издавача: Горан Грцић и Владимир Здјелар

Под слоганом „Будимо на вези” часопис је отворен за сва питања, мишљења, конструктивне предлоге, похвале и критике, а читаоци их могу упутити на адресу главног и одговорног уредника: zeljko.albaneze@ ingpro.rs.

Главни и одговорни уредник: Жељко Албанезе

Такође, претплатници могу и сами предлагати теме које су важне за њихово пословање.

Мирослава Минић Дејан Дабетић Жељко Албанезе Графичка припрема: Мирослав Арамбашић Штампа: Digital art, Београд

Редакција: Веле Нигринове 16а, 11000 Београд тел: +381 11 2836 890 факс: +381 11 2836 474 имејл: zeljko.albaneze@ingpro.rs

CIP - Каталогизација у публикацији Народна библиотека Србије, Београд 657 ПОСЛОВНИ саветник / главни и одговорни уредник Жељко Албанезе. - Год. 1, бр. 1 (јан. 2017) - . - Београд : ИНГ-ПРО, 2017 - (Београд : Digital art). - 30 cm Месечно. ISSN 2560-3221 = Пословни саветник

Најважније о рубрикама у часопису: ЗАРАДЕ И ДРУГА ЛИЧНА ПРИМАЊА Актуелне обрачуне зарада, накнаде зарада и друга примања запослених из радног односа и других лица која ангажују послодавци по уговорима ван радног односа, објашњавамо кроз њихове обрачуне са становишта Закона о раду, али и са становишта примене пореских прописа. ФИНАНСИЈЕ И РАЧУНОВОДСТВО Пратимо рачуноводствене промене привредних субјеката од отварања пословних књига на почетку године, преко актуелних промена у току године, до пописа и састављања годишњег рачуна. ПОРЕСКИ ПРОПИСИ Пратимо и објашњавамо примену свих пореских прописа – ПДВ, акцизе и порески поступак, али и примену пореза и доприноса на лична примања запослених и других лица, као и пореске обавезе по основу покретне и непокретне имовине, капитала и сл. Нећемо заборавити ни примену прописа о избегавању међународног двоструког опорезивања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Аутори: Милица Бјелић Љиљана Симић Борислав Ињац Јован Чанак

БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО Месечно пратимо пословање буџетских корисника и дајемо актуелне обрачуне у књиговодству по буџетским прописима. ПЛАТЕ И ДРУГА ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ КОД БУЏЕТСКИХ КОРИСНИКА Паралелно са зарадама, дајемо и примере обрачуна плата и других личних примања запослених и других лица код буџетских корисника, уважавајући специфичности обрачуна у здравству, просвети, али и у јединицама локалне самоуправе, посебно имајући у виду предстојећу примену законских прописа о платама у јавном сектору. ОСТАЛО: ● новине у платном промету, ● актуелности у спровођењу царинских прописа, ● тумачења министарстава, ● актуелни месечни статистички подаци.

Часопис можете поручити телефоном: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822 или имејлом: office@ingpro.rs

Садржај ■ Одлука о максималном броју запослених на неодређено време у јавном сектору за 2017. годину .............................................................................................................................. 3 ■ Od 1. јула 2017. године другостепени порески поступак води посебан орган у Министарству финансија ............................................................................................................ 7 ■ Од 1. јула 2017. примењују се нови износи акцизе на цигарете.................................... 10 ■ Припремање и достављање кварталног извештаја о јавним набавкама за период април–јун 2017. године.......................................................................................... 12 ■ Примена ПДВ-а на давање у закуп непокретности........................................................... 14

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

■ Претходни порез – подела према економској припадности и сразмерни порески одбитак –....................................................................................................................... 22 ■ Рефакција плаћене акцизе на деривате нафте и биогорива који се користе као моторно гориво за транспортне сврхе за превоз лица и ствари.............................. 29 ■ Рачуноводствено евидентирање замене резервног дела постројења и опреме..... 34 ■ Улагање у развој: трошак или нематеријално улагање (инвестиција)......................... 37 ■ Промене корисног века употребе средства и прилагођавање амортизационих стопа – начин обрачуна и рачуноводствено евидентирање.......................................... 40 ■ Измирење финансијских обавеза између корисника платних услуга на основу склопљених уговора о компензацији, цесији, асигнацији, преузимању дуга и јемству....................................................................................................... 44 ■ Обављање службеног путовања у иностранство корисника јавних средстава....... 53 ■ Извршење на заради и другим сталним новчаним примањима................................... 60 ■ Услуге које послодавци пружају запосленима у вези са радом и њихов порески третман ......................................................................................................................... 69 ■ Потписан мултилатерални уговор за примену мера које се у циљу спречавања ерозије пореске основице и премештања добити односе на пореске уговоре ....... 75 ■ Коришћење претходног прегледа у циљу смањења ризика од настајања прекршајне одговорности у царинском поступку............................................................. 81 ■ Питања претплатника................................................................................................................ 85 ■ Календар пореских обавеза за јул и август 2017. године................................................ 89 ■ Карактеристике у исплати минималне зараде и исплата минималне зараде за месец јун 2017. године............................................................................................................... 92 ■ Износ личних примања запослених и других лица и њихов порески третман – на основу просечне зараде у Републици у месецу мају 2017. године од 64.860 динара.......................................................................................................................... 96 2

ОДЛУКА О МАКСИМАЛНОМ БРОЈУ ЗАПОСЛЕНИХ НА НЕОДРЕЂЕНО ВРЕМЕ У ЈАВНОМ СЕКТОРУ ЗА 2017. ГОДИНУ

„Службеном гласнику РС” број 61/2017 објављена је ОДЛУКА о максималном броју запослених на неодређено време у систему државних органа, систему јавних служби, систему Аутономне Покрајине Војводине и систему локалне самоуправе за 2017. годину, која је ступила на снагу 1. 7. 2017. године (у даљем тексту: Одлука).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У односу на број запослених на неодређено време, утврђен Одлуком о максималном броју запослених за календарску 2015. годину (462.674), износ максималног броја запослених за 2017. годину мањи је по овој Одлуци за 11.241 и износи 451.433. Током ове године радиће се по први пут на озбиљнијој реорганизацији у систему просвете, при чему је до краја године предвиђено смањење од преко 2.700 норми (пуног радног времена) у основном и средњем образовању, што ће бити резултат ефикасније расподеле ресурса и боље организације школства. Овај ефекат ће се постићи највише кроз реорганизацију мреже школа, коју Министарство просвете припрема на основу функционалних анализа Светске банке. У овогодишњој Одлуци акценат је стављен на јачање капацитета у одређеним ресорима, као што су медицински радници у здравству и инспекцијске службе које имају водећу улогу у борби против сиве економије и увођењу реда у систем кроз контролу примене закона. До краја године у плану је запошљавање 2.500 особа медицинске струке (лекари и медицинске сестре). Кроз Одлуку се подржава и јачање капацитета у оквиру ресора финансија како би Министарство финансија било у прилици да што боље анализира и контролише трошкове, али и да проналази дугорочне уштеде на другим местима у систему (кроз уређење сопствених прихода, опорезивање све значајнијег сектора професионалних и паметних услуга). Изузетно је важно јачање капацитета Пореске управе Србије, с обзиром на значај ове институције у спречавању сиве економије и повећању наплате јавних прихода. Јачање капацитета предвиђено је и у ресору правде како би се дошло до ефикаснијег и поузданијег правосуђа. За сваку јединицу локалне самоуправе дефинисан је оптималан број запослених на основу интерног међусобног упоређивања јединица локалне самоуправе по основу површине, броја насеља, броја становника, броја туриста и броја језика у употреби. Јединице локалне самоуправе које имају број запослених испод предвиђеног оптимума, добиле су простор за ново запошљавање, док оне изнад тог броја морају и ове године да смањују број запослених. До краја ове године на локалу је предвиђено укупно нето смањење броја запослених од 2.500. Након два круга свеобухватне рационализације броја запослених, у Србији данас имамо 6,4 запослених у јавној управи на 100 становника, док је просек у ЕУ 8,5. Циљ је да јавна управа буде релативно мања, а самим тим и јефтинија и ефикаснија, и да тиме подржи привредни раст. То подразумева увећање продуктивности јавне управе, а оно је могуће кроз реорганизацију институција и њихових мрежа, што су сложене структурне мере које нам предстоје током ове и наредне године. Реорганизација треба да успостави систем који је усклађен са потребама грађана и привреде – од услуга на шалтерима, преко знања које се преноси у школама, здравствене и социјалне заштите, па све до бржег и поузданијег правосуђа. Осим квалитетнијих услуга, реорганизација је неопходна и како би све што је у претходном периоду урађено, било и одрживо, нарочито у контексту постигнутих буџетских уштеда. У складу са наведеним, током 2017. године очекује се усвајање акционих планова у ресорима просвете, здравства, финансија, социјалне заштите и пољопривреде и заштите животне средине, који садрже мерљиве и достижне активности, уз јасне циљеве и рокове за реорганизацију, како се истиче у саопштењу Министарства државне управе и локалне самоуправе.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Циљ Одлуке Одлука је донета на основу члана 4. став 1. Закона о начину одређивања максималног броја запослених у јавном сектору („Сл. гласник РС”, број 68/2015 и 81/2016 – УС – у даљем тексту: Закон), у коме се каже да се актом Владе за сваку календарску годину утврђује максималан број запослених на неодређено време у: ● систему државних органа, ● систему јавних служби, ● систему аутономне покрајине и ● систему локалне самоуправе, на предлог Генералног секретаријата Владе, уз прибављено мишљење министарства надлежног за послове државне управе и локалне самоуправе и министарства надлежног за послове финансија. Одлуком се одређује максималан број запослених на неодређено време у систему државних органа, систему јавних служби, систему Аутономне Покрајине Војводине и систему локалне самоуправе за календарску 2017. годину. У том циљу у Одлуци је дат табеларни преглед максималног број запослених на неодређено време: 1) у систему државних органа и систему јавних служби – министарствима, јавним службама и другим организационим облицима у њиховом делокругу; 2) у систему Аутономне Покрајине Војводине и 3) у систему локалне самоуправе (општине и градови). На бази максималног броја запослених на неодређено време, датог Одлуком у овим системима, треба предузети следеће мере: 1. Организациони облици по министарствима, јавним службама и другим организационим облицима у њиховом делокругу, код којих постоји обавеза рационализације, јесу они организациони облици код којих је број запослених на неодређено време већи од броја утврђеног у табеларном прегледу, датом у тачки 2. Одлуке. 2. Према тач. 5. и 6. Одлуке, максималан број запослених на неодређено време у систему Аутономне Покрајине Војводине јесте 4.695. Ако у систему Аутономне Покрајине Војводине постоји већи број запослених на неодређено време од наведеног броја, Аутономна Покрајина Војводина дужна је да спроведе рационализацију најмање до наведеног броја запослених. 3. Максималан број запослених на неодређено време у систему локалне самоуправе дат је у тачки 7. Одлуке, по општинама и градовима. Према тачки 8. Одлуке, јединица локалне самоуправе која има већи број запослених на неодређено време од броја наведеног у табели из тачке 7. Одлуке, дужна је да спроведе рационализацију најмање до наведеног броја запослених. Као што се види, предмет рационализације за 2017. годину су организациони облици по системима који тренутно имају већи број запослених на неодређено време од броја наведеног у табелама Одлуке. Према додатном мерилу у тачки 9. Одлуке, у оквиру максималног броја запослених, одређеног по системима у Одлуци, сваки организациони облик може имати највише онолики број запослених на неодређено време за који има обезбеђену масу средстава за зараде. Другим речима: конкретан организациони облик (јавна служба, локална самоуправа и сл.) и у ситуацији када има дозвољени број запослених на неодређено време по Одлуци, ако за тај број запослених нема обезбеђена средства за зараде, мора да сведе број запослених на неодређено време и испод броја дозвољеног по Одлуци.

Примена Одлуке

Основна порука Одлуке ја да организациони облици по министарствима, јавним службама, у систему Аутономне Покрајине Војводине и у систему локалне самоуправе, код којих је број запослених на неодређено време већи од броја утврђеног у табеларним прегледима датим у Одлуци, морају да спроведу рационализацију најмање до наведеног броја запослених у Одлуци. У смислу Закона, рационализација означава обим и рокове

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

смањења броја запослених до достизања утврђеног максималног броја запослених, у овом случају утврђених Одлуком за 2017. годину (у даљем тексту: рационализација). У складу са ставом 3. члана 11. Закона, организациони облик коме је утврђена обавеза рационализације дужан је да смањи број запослених – најмање до максималног броја запослених, утврђеног у складу са овим законом. Изузетно, организациони облик у систему образовања коме је утврђена обавеза рационализације, дужан је да изврши смањење броја запослених – најмање до максималног броја запослених, утврђеног у складу са Одлуком, најкасније до 15. септембра сваке године, односно до 1. октобра за високошколске установе, у периоду спровођења рационализације. Пошто ће у периоду рационализације бити измена не само у броју запослених него и у броју радних места, треба обратити пажњу на одредбу члана 19. Закона, према којој су у периоду спровођења рационализације, ради праћења спровођења акта о максималном броју запослених, организациони облици у јавним службама дужни да достављају акте о унутрашњем уређењу и систематизацији радних места на претходну сагласност министарствима у чијем делокругу се налазе послови за чије обављање су јавне службе и образоване. Такође, у периоду спровођења рационализације у државним органима, сходно одредбама члана 7. Закона, органи надлежни за достављање образложених предлога о максималном броју запослених, дужни су да, у складу са Законом, а на основу одговарајућих анализа, предложе и спроведу мере које нарочито подразумевају смањење броја запослених кроз: 1) укидање или обједињавање појединих послова који нису обухваћени неопходним функцијама организационих облика који обављају послове из делокруга органа; 2) смањивање величине и промену структуре организационих јединица у циљу успостављања ефикасније управљачке структуре и смањења трошкова; 3) планирање увођења информационо-комуникационих технологија у одређене административне послове; 4) обавезно успостављање односа између стручног, административно-техничког и помоћног особља, у складу са прописаним мерилима, као и прилагођавање тих мерила у циљу усклађивања са међународним стандардима у одређеној области; 5) обједињавање заједничких административно-техничких и логистичких послова за више организационих облика (заједничко техничко одржавање, централизација јавних набавки, заједнички финансијски и административни послови и др.); 6) укидање организационих облика којима се не остварују функције јавних политика; 7) спајање организационих облика, односно припајање једног организационог облика другом, у циљу избегавања преклапања функција и смањења трошкова. Коначно, према одредбама члана 17. Закона, јединице локалне самоуправе могу спровести рационализацију, сагласно одредбама Закона, кроз остваривање сарадње и удруживање са другим јединицама локалне самоуправе, у складу са законом којим се уређује локална самоуправа, чиме ће се обезбедити заједничко и рационално обављање појединих послова. При томе спровођење рационализације кроз остваривање сарадње и удруживање јединица локалне самоуправе, не може имати за последицу повећање укупног броја запослених у тим јединицама локалне самоуправе, као ни повећање средстава за плате у буџету.

Престанак радног односа због рационализације Као што је речено, рационализација, у смислу Закона, значи пре свега смањење броја запослених у системима јавног сектора. У том смислу, према одредбама Закона важи следеће: 1) Организациони облик у коме постоји потреба рационализације броја запослених на одређеним пословима, дужан је да спроведе анкету међу запосленима који раде на пословима за које више не постоји потреба или на пословима на којима постоји потреба смањења броја извршилаца, о њиховим намерама и спремности за споразумни престанак радног односа уз исплату новчане накнаде. Анкета се не може спроводити међу запосленима за чијим радом постоји потреба, односно који раде на пословима на којима је у периоду спровођења рационализације

неопходно обезбедити одговарајући број извршилаца ради извршавања неопходних функција организационих облика. 2) Организациони облик за који је утврђена потреба рационализације, дужан је да након доношења нових аката о унутрашњем уређењу и систематизацији радних места и престанка радног односа запослених са којима је закључен споразум, утврди број запослених за чијим радом престаје потреба у складу са новом организацијом рада, најмање до броја утврђеног Одлуком. Организациони облик који има обавезу доношења програма за решавање вишка запослених, дужан је да за ове запослене за чијим радом престаје потреба у складу са новом организацијом рада, донесе и спроведе програм решавања вишка запослених у поступку и на начин одређен Законом о раду, а за запослене који остану нераспоређени, дужан је да обезбеди исплату отпремнине због престанка потребе за њиховим радом, у висини која се одређује у складу са законом којим се уређује њихов радноправни статус, а која се обрачунава за све године рада у радном односу у јавном сектору.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

***

ОД 1. ЈУЛА 2017. ГОДИНЕ ДРУГОСТЕПЕНИ ПОРЕСКИ ПОСТУПАК ВОДИ ПОСЕБАН ОРГАН У МИНИСТАРСТВУ ФИНАНСИЈА

Поступање по правном леку у пореском поступку од 1. јула 2017. године Право на подношење жалбе Према члану 140. Закона о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 80/2002… и 108/2016 – у даљем тексту: Закон), против пореског управног акта којим је одлучено о појединачним правима и обавезама из порескоправног односа, може се поднети жалба. Она се може поднети и када, по захтеву пореског обвезника за доношење пореског управног акта, решење није донето у прописаном року. Жалбу може поднети: ● лице о чијим је правима или обавезама одлучено у првостепеном пореском поступку и ● лице које има правни интерес. Жалба се подноси у року од 15 дана од дана пријема пореског управног акта, осим ако законом није друкчије прописано. Према иновираним одредбама у члану 143. Закона, жалба се подноси надлежном другостепеном органу (у даљем тексту: другостепени орган), што је у овом случају Министарство финансија од 1. јула 2017. године. Жалба се предаје непосредно или препорученом поштом, односно изјављује на записник првостепеном пореском органу. У жалби се наводи порески управни акт против којег се подноси жалба, као и жалбени разлози и докази за поништење, измену или укидање тог акта, при чему увек треба имати у виду да је у поступку по жалби терет доказивања на жалиоцу. Треба имати у виду и одредбу члана 143. став 2. Закона – да се жалба поднета у законском року ненадлежном органу, сматра благовремено поднетом надлежном органу. Ово значи да ће се сматрати да, када се после 1. јула 2017. године жалба на првостепено пореско решење поднесе ненадлежном органу (на пример Пореској управи), али у законском року, да је жалба у ствари поднета надлежном органу и биће узета у разматрање. Решавање по жалби Сходно иновираном члану 145. Закона, о жалби против првостепеног пореског управног акта одлучује другостепени орган одређен овим законом, а то је од 1. јула 2017. године Министарство финансија.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

зменама и допунама Закона о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 108/2016 – у даљем тексту: Измена Закона) извршена је промена надлежности за решавање у другостепеном пореском поступку. Наиме, уместо досадашњег другостепеног пореског органа, образованог при Пореској управи, та надлежност је сада прописана другостепеном органу у Министарству финансија, као независном органу за решавање у другом степену у пореском поступку. Ове законске одредбе које се односе на утврђивање надлежности другостепеног органа и решавање у другостепеним пореским поступцима, примењују се почев од 1. јула 2017. године, када престају и надлежности Пореске управе у погледу овлашћења за решавање у другостепеном пореском поступку. Предмете у којима није окончан поступак пред другостепеним пореским органом, до 30. јуна 2017. године преузеће новообразовани орган у Министарству финансија. Наведеном Изменом Закона постиже се функционално јединство у спровођењу пореских прописа, јер сада другостепени порески поступак води другостепени орган – Министарство финансија. На тај начин се обезбеђује да у другом степену одлуку доноси орган независан у односу на првостепени орган, чиме се у потпуности примењује деволутивно дејство жалбе (по изјављеној жалби не може одлучивати орган који је донео првостепени акт).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 8

Жалба не одлаже извршење пореског управног акта, међутим, према ставу 2. члана 146. Закона, другостепени орган, изузетно, може одложити извршење пореског управног акта којим је утврђена пореска обавеза, а против којег је изјављена жалба, ако порески обвезник документује да би плаћањем пореза или споредних пореских давања пре коначности побијаног акта претрпео битну економску штету. Закључак о одлагању извршења против којег жалба није допуштена, доноси другостепени орган у року од пет дана од дана пријема захтева. Другостепени орган по жалби мора одлучити у року од 60 дана од дана предаје жалбе. Ако у поступку по жалби другостепени орган нађе да ће недостатке првостепеног пореског поступка брже и економичније отклонити првостепени порески орган, својим решењем ће поништити првостепени порески управни акт и вратити предмет првостепеном пореском органу на поновни поступак. У том случају је другостепени орган дужан да својим решењем укаже првостепеном пореском органу у ком погледу треба да допуни поступак, а првостепени орган је дужан да у свему поступи по другостепеном решењу и да без одлагања, а најкасније у року од 40 дана од дана пријема другостепеног решења, донесе ново решење. У посебном случају, ако је на основу пореског решења против којег је изјављена жалба покренут поступак принудне наплате, а поступак по жалби се не оконча одлуком другостепеног органа у року од 60 дана од дана предаје жалбе или се не оконча поништавањем првостепеног решења и враћањем предмета на поновни поступак, принудна наплата се прекида закључком док се пореском обвезнику не достави решење по жалби, односно док првостепени порески орган не поступи по налогу другостепеног органа. Такође треба имати у виду и следеће законске одредбе у вези са решавањем по жалби: 1) Ако одлука по жалби зависи од претходног питања које је предмет судског спора или је у надлежности другог управног органа, другостепени орган закључком привремено прекида поступак по жалби, до решавања претходног питања (члан 149). 2) Ако је жалба недопуштена, неблаговремена или изјављена од неовлашћеног лица, а првостепени порески орган је пропустио да је одбаци због тога, одбациће је другостепени орган, а то је од 1. јула 2017. године Министарство финансија. Ако првостепени орган жалбу не одбаци, другостепени орган узима предмет у решавање и може да одбије жалбу, поништи порески управни акт у целости или делимично, или измени порески управни акт. а) Одбијање жалбе Према члану 151. Закона, другостепени орган ће одбити жалбу када: ● утврди да је првостепени поступак правилно спроведен и да је порески управни акт правилно и на закону заснован, а жалба неоснована, и ● када нађе да је у првостепеном поступку било недостатака, али да су они такви да нису могли утицати на решење пореске управне ствари. Ако другостепени орган нађе да је првостепени порески управни акт заснован на закону, али због других разлога, а не оних наведених у акту, у свом решењу ће навести те разлоге, а жалбу одбити. б) Поништавање пореског управног акта Ако другостепени орган утврди: ● да су у првостепеном пореском поступку чињенице непотпуно или погрешно утврђене, ● да се у поступку није водило рачуна о правилима поступка која би била од утицаја на решавање пореске управне ствари, или ● да је диспозитив побијеног пореског управног акта нејасан или је у противречности с образложењем, допуниће поступак и отклонити изложене недостатке сам или преко првостепеног пореског органа или замољеног органа.

в) Оглашавање пореског управног акта ништавим Ако другостепени орган утврди: ● да је у првостепеном поступку учињена неправилност која чини порески управни акт ништавим – огласиће такав акт ништавим, као и онај део поступка који је спроведен после те неправилности; ● да је првостепени порески управни акт донео ненадлежни орган – поништиће тај акт по службеној дужности и доставити предмет надлежном органу на решавање. г) Поништавање и измена пореског решења у вези са управним спором Порески орган против чијег је решења благовремено покренут управни спор, може да до окончања спора поништи или измени своје решење из оних разлога из којих би суд могао да поништи то решење. Поништавање или измена овог решења може се извршити само ако се на тај начин отклања неправилност или незаконитост у поступку доношења решења и ако се тиме порески обвезник не доводи у неповољнији положај. Поништено или измењено пореско решење доставља се пореском обвезнику и надлежном суду.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Ако другостепени орган нађе да се на основу чињеница утврђених у допунском поступку, пореска управна ствар мора решити друкчије него што је решена у првостепеном пореском управном акту, решењем ће поништити првостепени порески управни акт и сам решити пореску управну ствар. Ако другостепени орган нађе да ће недостатке првостепеног пореског поступка брже и економичније отклонити првостепени порески орган, својим решењем ће поништити првостепени порески управни акт и вратити предмет првостепеном пореском органу на поновни поступак. У том случају је другостепени орган дужан да својим решењем укаже првостепеном пореском органу у ком погледу треба да допуни поступак, а првостепени орган је дужан да у свему поступи по другостепеном решењу и да без одлагања, а најкасније у року од 40 дана од дана пријема другостепеног решења, донесе ново решење. Против овог новог решења допуштена је жалба. Ако другостепени орган утврди: ● да су у првостепеном пореском управном акту погрешно оцењени докази, ● да је из утврђених чињеница изведен погрешан закључак у погледу чињеничног стања, ● да је погрешно примењен правни пропис на основу којег се решава ствар или ● да је на основу слободне оцене требало донети друкчије решење, поништиће својим решењем првостепени порески управни акт и сам решити ствар. Ако другостепени орган утврди да је порески управни акт правилан у погледу утврђених чињеница и у погледу примене закона, али да се циљ због којег је акт донет може постићи и другим средствима, повољнијим за пореског обвезника, измениће првостепени порески управни акт у том смислу.

***

ОД 1. ЈУЛА 2017. ПРИМЕЊУЈУ СЕ НОВИ ИЗНОСИ АКЦИЗЕ НА ЦИГАРЕТЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

дредбама члана 40а Закона о акцизама („Сл. гласник РС”, бр. 22/2001… и 108/2016 – у даљем тексту: Закон) прописани су динарски износи акцизе на цигарете из увоза и на цигарете произведене у земљи (тарифне ознаке номенклатуре ЦТ 2402 20 10 00 и 2402 20 90 00), за период од 1. јануара 2017. до краја 2020. године, и то тако да се сваких 6 месеци увећавају износи акцизе. Истовремено је чланом 40в Закона прописано да се динарски износи акцизе усклађују са годишњим индексом потрошачких цена. Изузетно, динарски износи акциза из члана 40а Закона, неће се усклађивати уколико у календарској години која претходи години у којој се усклађивање врши, према подацима републичког органа надлежног за послове статистике, тај индекс не прелази 2%. Међутим, уколико тај индекс прелази 2%, усклађиваће се за разлику коју чини индекс потрошачких цена у календарској години која претходи години у којој се усклађивање врши, умањен за 2%, с тим да ако је износ те разлике исказан децималним записом тако да су први и други децимални запис мањи од 24 – заокруживање децималног записа целог броја врши се на нулу; ако је износ те разлике од 24 до 74 – заокруживање се врши на децимални запис 50, а ако је износ те разлике већи од 75 – заокруживање се врши на први наредни цели број. Дакле, чланом 40а Закона прописано је да се за период од 1. јула до 31. децембра 2017. године акциза на цигарете (домаће и из увоза) обрачунава у износу од 65,50 динара по паклици од 20 комада цигарета. Поред ове акцизе, плаћа се и акциза по стопи од 33%, и то на основицу коју чини малопродајна цена цигарета коју утврђује произвођач, односно увозник цигарета (члан 40б Закона). Међутим, подсећамо да је чл. 20. Закона о изменама и допунама Закона о акцизама („Сл. гласник РС”, број 108/2016), који је ступио на снагу 1. 1. 2017. године, прописано да ће се прво наредно усклађивање динарских износа акцизе на цигарете вршити почев од 1. јануара 2018. године, а по истеку календарске године у којој, према подацима републичког органа надлежног за послове статистике, индекс потрошачких цена прелази 2%.

Динарски износ акцизе за цигарете од 1. 1. до 31. 12. 2017. године: Динарски износ акцизе на цигарете – домаће и из увоза – у 2017. години

од 1. 1. до 30. 6. 2017. г.

од 1. 7. до 31. 12. 2017. г.

64,00 дин./пак.

65,50 дин./пак.

То значи да обвезници акцизе од 1. јула 2017. године акцизу на цигарете обрачунавају у динарском износу од 65,50 дин./пак., и то: ● произвођачи који имају акцизну дозволу на све количине цигарета испоручене из акцизних складишта – обрачунавају акцизу у динарском износу од 65,50 дин./пак.; ● произвођачи који немају акцизну дозволу на све количине цигарета испоручене из производних погона у складиште – обрачунавају акцизу применом новог динарског износа; ● увозници – приликом увоза плаћају акцизу обрачунату применом новог износа.

Обавеза пописа затечених залиха цигарета на дан 1. јул 2017. године

Због примене новог износа акцизе, обвезници акцизе на цигарете дужни су да попишу затечене залихе цигарета, у складу са чланом 31а Закона, на дан настанка промене, тј. 1. јула 2017. године. Обавезу пописа затечених залиха имају произвођачи, увозници, као и трговци на велико дуванским прерађевинама – али не и трговци на мало.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

1) Произвођачи и увозници цигарета дужни су да 1. јула изврше попис залиха цигарета, сходно члану 31а став 1. Закона којим је прописано да се при свакој промени износа акцизе на цигарете, укључујући и промену минималне акцизе на цигарете, на дан примене новог износа акцизе врши попис затечених залиха цигарета (у паклицама) у свим складиштима, осим у акцизном складишту. Пописна листа садржи податке о количини затечених залиха цигарета у складишту, осим у акцизном складишту, и податке о малопродајним ценама цигарета за сваку робну марку цигарета посебно. 2) Трговци на велико дуванским прерађевинама попис врше у складу са чланом 31а Закона и чланом 44а Закона о дувану („Сл. гласник РС”, бр. 101/2005… и 108/2013), односно на дан примене новог износа акцизе врше попис затечених залиха цигарета (у паклицама) у свим складиштима, па су дужни да: ● саставе извештај о обиму продаје цигарета свим трговцима на мало у полугодишту које претходи промени износа акцизе (значи у периоду од 1. 1. до 30. 6. 2017. г.), ● извештај и пописну листу доставе Управи у року од 15 дана од дана извршеног пописа – до 15. јула. Трговци на велико дуванских прерађевина пописну листу састављају за сваког произвођача, односно увозника посебно и она садржи податке о произвођачу односно увознику цигарета, малопродајним ценама и количинама цигарета за сваку робну марку цигарета посебно. Након обраде података Управа за дуван доставља пописну листу и извештај сваком произвођачу односно увознику у року од 10 дана од дана пријема пописне листе. По добијању података од Управе за дуван, а у складу са ставом 3. члана 31а Закона, произвођач односно увозник цигарета ДУЖАН је да обрачуна акцизу на количину цигарета која одговара разлици количине цигарета која је пописана, укључујући и количину цигарета која је пописана на залихама трговца на велико дуванским производима, и количине цигарета која представља деведесетодневну просечну продају цигарета трговаца на велико трговини на мало у првом полугодишту 2017. године, по свакој робној марки цигарета посебно. При томе, а сходно члану 31а став 4. Закона, деведесетодневна просечна продаја цигарета обрачунава се тако што се укупна количина цигарета која је продата од стране трговаца на велико трговини на мало, исказана у извештајима који се достављају Управи за дуван, подели са бројем дана у датом полугодишту, а затим помножи са бројем 90. У случају да су се неке робне марке цигарета налазиле у промету краће од 183 дана, деведесетодневна просечна продаја утврђује се стављањем у однос укупне количине цигарета која је продата трговини на мало и броја дана од датума објављивања решења о упису у регистар робних марки у „Службеном гласнику Републике Србије”, до краја периода који претходи дану примене новог износа акцизе, а тако добијен износ множи се са 90.

Плаћање обрачунате акцизе по попису Разлику акцизе на количину цигарета утврђену на прописани начин, која је плаћена применом износа акцизе из члана 40а Закона, а важила је у моменту обрачуна акцизе и новог износа акцизе, обвезници уплаћују најкасније у року од 45 дана од дана примене новог износа акцизе – што значи до 15. августа 2017. године, како је прописано чланом 31а став 5. Закона. ВАЖНА НАПОМЕНА: Обрачун акцизе за друго тромесечје 2017. године, тј. за период од 1. 1. до 30. 6. 2017. године, саставља се на исти начин као и обрачун за прво тромесечје 2017. године, о чему је детаљније писано у броју 4/2017 овог часописа. Ово из разлога што у међувремену није било промена износа акциза. Овом приликом треба подсетити обвезнике састављања обрачуна акциза да су дужни да исти саставе и предају надлежном пореском органу најкасније до 20. јула 2017. године и да, уколико имају разлике акцизе за плаћање, у истом року изврше плаћање обрачунате акцизе. ***

ПРИПРЕМАЊЕ И ДОСТАВЉАЊЕ КВАРТАЛНОГ ИЗВЕШТАЈА О ЈАВНИМ НАБАВКАМА ЗА ПЕРИОД АПРИЛ–ЈУН 2017. ГОДИНЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

складу са чланом 132. став 1. Закона о јавним набавкама („Сл. гласник РС”, бр. 124/2012, 14/2015 и 68/2015 – у даљем тексту: Закон), наручилац је дужан да прикупља и евидентира податке о поступцима јавних набавки и закљученим уговорима о јавним набавкама. Према ставу 3. истог члана, наручилац доставља тромесечни извештај у електронској форми Управи за јавне набавке најкасније до 10. у месецу који следи по истеку тромесечја. Према томе, тромесечни извештај о јавним набавкама за период април–јун 2017. годинe наручиоци су дужни да доставе у електронској форми Управи за јавне набавке најкасније до 10. јула 2017. године. У циљу инструисања наручилаца како да извештавају о спроведеним јавним набавкама, Управа за јавне набавке је донела Правилник о садржини извештаја о јавним набавкама и начину вођења евиденције о јавним набавкама („Сл. гласник РС”, бр. 29/2013 – у даљем тексту: Правилник), којим се ближе уређује садржина извештаја о јавним набавкама и начин вођења евиденције о јавним набавкама. Квартални извештај припрема се и доставља Управи за јавне набавке у електронској форми, коришћењем електронског система за достављање извештаја (апликативни софтвер) Управе за јавне набавке. Апликативни софтвер за вођење евиденције и достављање кварталних извештаја о јавним набавкама, који садржи обрасце за вођење евиденције и пратеће корисничко упутство, доступни су на интернет страници Управе за јавне набавке.

Извештај о јавним набавкама за период април–јун 2017. године Сходно апликативном софтверу и корисничком упутству, квартални извештаји наручиоца, па тиме и квартални извештај за период април–јун 2017. године, достављају се кроз електронске обрасце који су обухваћени апликативним софтвером, и то: 1) Образац А – за евидентирање података о закљученим уговорима у следећим поступцима јавних набавки: отворени, рестриктивни, квалификациони, преговарачки поступак са објављивањем позива за подношење понуда, преговарачки поступак без објављивања позива за подношење понуда, конкурентни дијалог, конкурс за дизајн и оквирни споразум; 2) Образац А1 – за евидентирање података о изменама уговора који се уносе у образац А; 3) Образац А2 – за евидентирање података о извршењу уговора који се уносе у образац А; 4) Образац Б – за евидентирање података о закљученим уговорима у поступку јавне набавке мале вредности; 5) Образац В1 – за евидентирање података о исходима поступака јавних набавки; 6) Образац В2 – за евидентирање података о обустављеним/поништеним поступцима јавних набавки; 7) Образац Г – за евидентирање података о поступцима набавки на које нису примењиване одредбе Закона. Подаци о закљученим уговорима који се евидентирају у апликативном софтверу и који се уносе, зависиће од параметара који су задати у оквиру самог апликативног софтвера за сваку врсту набавке, те се практично могу поделити у три групе: 1. Група података који се односе на закључене уговоре у отвореном, рестриктивном, квалификационом и преговарачком поступку, са и без објављивања позива за подношење понуда, затим у конкурентном дијалогу, конкурсу за дизајн и оквирним споразумима. Ова група података обухваћена је обрасцима А, А1 и А2. У оквиру менија апликативног софтвера, кликом на опцију „Подаци о закљученим уговорима” уносе се подаци о уговорима појединачно за сваки уговор који је закључен по спроведеном поступку јавне набавке (и то само за врсте поступака које су напред набројане). Дакле, овде се не уносе подаци о закљученим уговорима у поступцима јавних набавки мале вредности и поступцима на које се Закон не примењује. У оквиру ове форме, а према параметрима који су

Остале напомене 1) Након попуњавања свих неопходних података у апликацији, потребно је формирати фајл за II квартал, који се електронски доставља Управи за јавне набавке на адресу: izvestaj@ujn.gov.rs. 2) Уколико наручилац шаље измену или допуну већ послатог извештаја за II квартал, неопходно је да то посебно нагласи у пропратном писму уз образложење, односно у мејлу који шаље Управи за јавне набавке. 3) Поред наведених електронских образаца, наручиоци више не достављају и папирне обрасце Управи за јавне набавке. Штампана форма образаца намењена је искључиво наручиоцима, за њихове интерне потребе. 4) Уколико у II кварталу наручилац није спровео ниједан поступак набавки, није закључио уговор о јавној набавци, нити је имао измену или извршење одређених уговора, доставља непопуњене, односно празне обрасце, тј. фајл. 5) За недостављање кварталног извештаја Управи за јавне набавке прописана је прекршајна одговорност за наручиоца, као и за одговорно лице код наручиоца. Чланом 169. став 1. тачка 10. Закона предвиђена је новчана казна од 100.000 до 1.000.000 динара за прекршај наручиоаца, а за одговорно лице код наручиоца истим чланом је прописана казна од 30.000 до 80.000 динара. Сва додатна питања, запажања и сугестије наручилаца добродошли су и могу се проследити Управи за јавне набавке путем електронске поште на наведену адресу. ***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

задати у оквиру апликативног софтвера, уносе се, између осталих, и подаци о интерном броју набавке, врсти поступка, правном основу из Закона (да ли је спроведен отворени, рестриктвни и др. поступак), предмету набавке, процењеној вредности набавке, затим подаци о добављачима, датуму закључења уговора, уговореној вредности са ПДВ-ом, интерном броју уговора и сл. 2. Група података који се односе на закључене уговоре у поступку јавне набавке мале вредности. Ова група података обуваћена је Обрасцем Б. Подаци се уносе збирно, и то посебно за добра, услуге и радове, за тромесечје за које се припрема извештај. У овој форми се не наводе ни интерни бројеви уговора, ни процењене појединачне вредности јавне набавке мале вредности, ни подаци о добављачима, већ се уносе подаци о укупном броју закључених уговора, укупној процењеној вредности свих закључених уговора у кварталу, са и без ПДВ-а, и врсти предмета јавне набавке. 3. Група података који се односе на закључене уговоре у поступцима на које се Закон не примењује. Ова група података обухваћена је обрасцем Г и насловљена је као „Подаци о поступцима на које се закон не примењује”, али се у суштини у оквиру те рубрике попуњавају подаци о уговорима који су закључени на основу члана 7, члана 39. став 2. и члана 122. Закона. У оквиру ове форме бира се основ за изузеће (члан 7, члан 39. став 2. или члан 122. Закона). По избору основа за изузеће (на пример члан 39. став 2. Закона), за тај основ изузећа збирно се за конкретан квартал уноси укупан број закључених уговора по том основу и укупна процењена вредност, са и без ПДВ-а, свих закључених уговора по том основу (збир свих процењених вредности за тај основ изузећа, без обзира на то да ли се ради о добрима, услугама и радовима). У случају да наручилац није потписивао уговоре за све набавке које је спроводио по овом основу, већ је у неким поступцима плаћања вршио на основу фактуре по прихваћеној понуди, став је да се и ови подаци уносе у напред наведену форму и да се приказују као закључени уговори. Ово стога што се Закон не примењује у овим случајевима, већ се примењује Закон о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78, 39/85, 45/89 – одлука УСЈ и 57/89, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/93 и „Сл. лист СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља), према коме се сматра да је прихватом понуде уговор закључен (чл. 31. и 39. тог закона).

ПРИМЕНА ПДВ-a НА ДАВАЊЕ У ЗАКУП НЕПОКРЕТНОСТИ

авање у закуп непокретности се, са аспекта Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/2016 – у даљем тексту: Закон), сматра прометом услуга било да се врши уз накнаду, било без накнаде, односно, сходно члану 5. став 1. Закона, промет услуга су сви послови и радње у оквиру обављања делатности који нису промет добара из члана 4. Закона. Давање у закуп непокретности има одређених специфичности које се, пре свега, односе на то где се налази непокретност која је предмет закупа, која непокретност је у питању (стан, пословни простор, земљиште и др.), ко је закуподавац – домаће или страно правно лице, предузетник или физичко лице и да ли је или није обвезник ПДВ-а. Циљ овог текста је да пружи потребна објашњења у циљу правилне примене ПДВ-а приликом давања у закуп непокретности.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

1. Давање у закуп непокретности – основна правна регулатива Област закупа првенствено је регулисана Законом о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78… и 57/89, и „Сл. лист СРЈ”, број 31/93 – у даљем тексту: ЗОО), од 567. до 599. члана. Појам закупа дат је у члану 567. ЗОО-а, односно према ставу 1. уговором о закупу обавезује се закуподавац да преда одређену ствар закупцу на употребу, а овај се обавезује да му за то плаћа одређену закупнину. Употреба обухвата и уживање ствари (прибирање плодова), ако није друкчије уговорено или уобичајено. Пошто предмет закупа може бити непокретност или покретна ствар, треба се подсетити да у непокретности спадају земљиште (пољопривредно, грађевинско, шумско), стамбене и пословне зграде, станови, пословне просторије, гараже, зграде и просторије за рекреацију и други грађевински објекти, као и шљункаре, каменоломи и сл., односно то су ствари које се не могу премештати са једног места на друго без оштећења целине. Уговором о закупу регулише се поступак употребе непокретних добара која су предмет закупа од стране лица којима та ствар не припада (закупца), при чему постоји обавеза плаћања закупнине за коришћење предмета – ствари закупа. Према ЗОО-у, овај уговор је наплатни уговор јер је у питању позајмица ако се ствар даје на употребу без наплате. У овом облигационом односу с једне стране имамо закуподавца – као даваоца ствари на употребу (у закуп), а с друге стране закупца – који ту ствар узима на употребу.

2. Место, време и настанак пореске обавезе приликом промета услуга давања у закуп непокретности Када су у питању услуге везане за непокретност, укључујући и услугу давања непокретности у закуп, место промета је увек место где се конкретна непокретност налази, што је у складу са чланом 12. став 6. тачка 1) Закона. Овакво одређивање места промета поједностављује примену ПДВ-а, с обзиром на то да, када се од стране обвезника ПДВ-а или страног лица (правног или физичког) промет врши за непокретност која се налази на територији Србије, увек постоји обавеза обрачунавања ПДВ-а, изузев у случају када су у питању непокретности за које је Законом прописано пореско ослобођење, без права или са правом на одбитак претходног ПДВ-а. Разлика је само у томе што у случају када обвезник ПДВ-а даје у закуп непокретност за коју постоји обавеза обрачуна ПДВ-а, па онда он има обавезу и да обрачуна ПДВ, а када је даје страно лице које у Републици Србији није ПДВ обвезник, порески дужник је, у смислу члана 10. став 1. тачка 3) Закона, прималац услуге закупа, независно од тога да ли је или није обвезник ПДВ-а, као и лице из члана 9. став 1. Закона.

Примери према мишљењима Министарства финансија: 14

Из Мишљења број 430-00-00136/2017-04 од 10. 4. 2017. године: „Када је реч о месту промета услуге изнајмљивања конференцијске сале са пратећом опремом (као споредним прометом), коју обвезник ПДВ-а – организатор сајма пружа излагачима или другим лицима у току ●

Пример из праксе: ● Из Мишљења Министарства финансија, број 430-00-166/2015-04 од 10. 2. 2016. године: „Када обвезник ПДВ-а врши промет услуге давања у подзакуп пословног простора на основу уговора о подзакупу којим је предвиђен износ накнаде за предметну услугу на месечном нивоу, са аспекта Закона, сматра се да обвезник ПДВ-а – пружалац услуга врши промет делимичних услуга. У овом случају, а под претпоставком да се услуга пружа другом обвезнику ПДВ-а (независно од тога да ли је реч о правном лицу, предузетнику или физичком лицу које обавља делатност која није регистрована) или правном лицу, односно предузетнику који није обвезник ПДВ-а, обвезник ПДВ-а – пружалац услуге дужан је да за извршени промет изда рачун који садржи прописане податке на дан, односно након извршеног промета предметне услуге (најраније последњег дана периода за који се издаје рачун). Примера ради, ако се рачун издаје за промет услуге давања у подзакуп пословног простора за месец јануар 2016. године, обвезник ПДВ-а може да изда рачун најраније 31. 1. 2016. године (или после тог датума), при чему као податак о датуму промета услуге наводи 31. 1. 2016. године.”

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

одржавања сајма, мишљења смо да је реч о услузи чије се место промета одређује према месту у којем се налази непокретност, тј. објекат у којем се налази конференцијска сала.” ● Из Мишљења број 011-00-00344/2016-04 од 25. 3. 2016. године: „У складу са Законом, местом промета услуге давања у закуп непокретности, у конкретном случају билборда, сматра се место где се налази непокретност – билборд. С тим у вези, када обвезник ПДВ-а страном лицу пружа услугу давања у закуп непокретности – билборда која се налази на територији Републике Србије, дужан је да за промет ове услуге обрачуна ПДВ и да обрачунати ПДВ плати у складу са Законом.” Време пружања услуге закупа непокретности дефинисано је чланом 15. Закона, односно прописано је да се услуга сматра пруженом када је: 1) завршено појединачно пружање услуге; 2) престао правни основ пружања услуге – у случају пружања временски ограничених или неограничених услуга. Изузетно од става 1. тачка 2) овог члана, ако се за пружање услуга издају периодични рачуни, промет услуга сматра се извршеним последњег дана периода за који се издаје рачун, што је у пракси најчешћи случај (закуп се утврђује у месечном износу, па се тако и фактурише закупцу). У случају пружања временски ограничених или неограничених услуга закупа (закуп на одређено или на неодређено време), закуподавац или лице које је он овластио обавезно издаје периодични рачун, с тим што период за који се издаје тај рачун не може бити дужи од годину дана (члан 42. став 2. Закона). Према ст. 3. и 4. истог члана Закона, делимична услуга сматра се извршеном у време када је окончано пружање тог дела услуге, при чему делимична услуга постоји ако је за одређене делове економски дељиве услуге посебно уговорена накнада (нпр. месечна закупнина).

Настанак пореске обавезе Сходно члану 16. Закона, пореска обавеза настаје даном када се најраније изврши једна од следећих радњи: 1) промет добара и услуга; 2) наплата, односно плаћање ако је накнада или део накнаде наплаћен, односно плаћен у новцу пре промета добара и услуга. Према томе, ако је закуподавац уговорио месечну закупнину последњег дана у месецу, сматра се да је пружио услугу за тај месец и датум промета је тај дан, тј. тада му настаје пореска обавеза. Уколико је прималац услуге порески дужник, онда је и њему настала обавеза да интерно обрачуна ПДВ – независно од тога да ли је од страног лица примио рачун или није. У случају плаћања унапред – авансно (независно од периода за који је извршена уплата), закуподавац – обвезник ПДВ-а дужан је да даном наплате обрачуна ПДВ, односно пореску обавезу

исказује у пореском периоду у ком је примио авансну уплату. Међутим, ако је лице са територије Србије платило страном лицу које у Србији није обвезник ПДВ-а, пореска обавеза је закупцу настала такође даном плаћања, па је дужан да у том пореском периоду ПДВ интерно обрачуна и плати у складу са Законом или да га користи као одбитни ПДВ ако испуњава услове. Уобичајено је да се приликом давања у закуп непокретности плаћа депозит који ће, у складу са уговором о закупу, након истека периода закупа бити враћен закупцу. Под условом да се депозит не користи као аванс, већ је то гаранцијски депозит, закуподавац нема обавезу да за исти обрачуна и плати ПДВ. У случају да се тај депозит искористи за покриће закупнине, настала би обавеза да се на исти обрачуна и плати ПДВ.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

3. Пореска основица приликом давања у закуп непокретности и накнадна измена пореске основице

Према одредбама члана 5. Закона, закуп добара, односно закуп непокретности сматра се пружањем услуга, без обзира на то да ли се ради о услугама које се пружају уз накнаду или без накнаде, односно без обзира на то да ли се ради о размени услуге закупа за друге услуге или добра које обвезник прими на име закупнине. Према томе, закуподавац може дати у закуп предмет закупа, на пример пословни простор, уз накнаду или без накнаде, односно у размену за друга добра или услуге, што се прецизира уговором о закупу. Када су у питању обвезници ПДВ-а (закупац и закуподавац), у пракси су препознатљива четири случаја када увек постоји обавеза обрачунавања и плаћања ПДВ-а (ако је у питању закуп непокретности који подлеже обрачуну ПДВ-а), а то су: 1) Давање у закуп уз накнаду у новцу – при чему закуподавац врши опорезиву услугу на коју је дужан да обрачуна ПДВ, а пореска основица је накнада коју закуподавац прими – уговорена закупнина (члан 17. став 1. Закона). 2) Давање у закуп без накнаде – при чему је закуподавац дужан да обрачуна ПДВ јер се ради о пружању услуга без накнаде на коју се обрачунава ПДВ, у складу са чланом 5. став 4. тачка 3) Закона. Пореску основицу обвезник у овом случају утврђује у складу са чланом 18. ст. 1. и 2. Закона, односно њу чини цена коштања те или сличне услуге, без ПДВ-а, у моменту извршења промета услуге. Ценом коштања наведене услуге сматра се износ укупних трошкова које власник пословног простора има по основу пружања ове услуге (амортизација простора, трошак за струју, воду, комуналне услуге и др.). Посебно треба издвојити и случај који се често јавља у пракси – када многи обвезници сматрају да су извршили промет без накнаде, мада је фактички уз накнаду. Наиме, ако обвезници ПДВ-а – закупац и закуподавац – закључе уговор о закупу непокретности и наведу да је „закуп без накнаде”, али закуподавац по истом уговору има право да од закупца наплати режијске трошкове (нпр. струју, воду, комуналне услуге и сл.), у питању је опорезив промет уз накнаду, а не промет без накнаде. Наиме, обвезник ПДВ-а који даје у закуп непокретност, у ствари пружа услугу која је предмет опорезивања ПДВ-ом, и то по стопи од 20%. Под давањем без накнаде подразумева се да се од закупца не наплаћује ништа, при чему закуподавац ипак врши промет без накнаде, у складу са чланом 5. став 4. Закона, за који се утврђује пореска основица у складу са чланом 18. Закона. Пошто закуподавац надокнађује те трошкове струје, воде и сл., онда су они основица за закуп на коју ће обрачунати ПДВ по стопи од 20%, при чему има право на одбитак ПДВ-а по улазним рачунима за те трошкове. Међутим, у случају да се врши промет услуга давања у закуп непокретности без накнаде, а на основу прописа или другог акта државних органа, органа територијалне аутономије или локалне самоуправе, онда такав промет није предмет опорезивања ПДВ-ом. Из Мишљења МФ, бр. 011-00-1223/2017-04 од 10. 4. 2017. године: „У складу са Законом, за давање на коришћење непокретности у јавној својини Града Београда, корисницима јавних средстава чији је оснивач Град Београд, које се врши без накнаде (што значи без било каквог новчаног или неновчаног потраживања), Град Београд нема обавезу обрачунавања и плаћања ПДВ-а, с обзиром на то да промет услуга без накнаде, који се врши на основу прописа или

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

другог акта државних органа, органа територијалне аутономије или локалне самоуправе, није предмет опорезивања ПДВ-ом. Међутим, када Град Београд, по основу давања на коришћење непокретности у јавној својини, од корисника јавних средстава којима је дато ово право или од другог лица потражује новчана средства названа рефундацијом трошкова или друкчије, а која по својој суштини представљају закупнину, реч је о промету услуга за који је Град Београд дужан да обрачуна и плати ПДВ, у складу са Законом. У вези са наведеним, по основу активности које се не сматрају предметом опорезивања ПДВ-ом, Град Београд нема право на одбитак претходног пореза, док за промет услуга по основу којих постоји обавеза обрачунавања и плаћања ПДВ-а, Град Београд има ово право уз испуњење услова прописаних Законом.” 3) Давање у закуп у размену за друга добра и услуге – при чему се ради о промету који подлеже ПДВ-у јер је у питању размена услуга за добра или услуге која се опорезује у складу са чланом 5. став 3. тачка 4) Закона. Основица на коју се обрачунава ПДВ, према одредби члана 17. став 4. Закона, јесте тржишна вредност тих добара и услуга на дан њихове испоруке, у коју није укључен ПДВ. На пример, када закуподавац захтева од закупца да изврши поправке на непокретности коју даје у закуп, а за узврат не врши наплату закупнине, ради се о размени услуге закупа за услугу поправке или адаптације (члан 5. став 3. тачка 4) Закона), па тада закупац и закуподавац, као обвезници ПДВ-а, имају обавезу обрачуна и плаћања ПДВ-а. 4) Давање у закуп у размену за друга добра и услуге и уз новчану доплату – при чему и износ у новцу улази у пореску основицу за обрачун ПДВ-а за давање непокретности у закуп. Закуподавац непокретности може да буде и лице које није обвезник ПДВ-а (правно лице или предузетник), при чему се на пружену услугу не обрачунава ПДВ. Међутим, уколико је закуподавац обвезник ПДВ-а који закупнину плаћа у виду промета добара или услуга (дакле постоји размена), тада је дужан да на свој промет обрачуна ПДВ. Основицу чини вредност накнаде коју прима за свој промет добра или услуге, а то је вредност закупнине (члан 17. став 5. Закона). У случају када је закуподавац физичко лице које није обвезник ПДВ-а, а закупац је правно лице или предузетник, закуподавац нема обавезу да обрачуна ПДВ, али закупац приликом исплате закупнине има обавезу да плати пореске обавезе по основу исплате прихода физичком лицу (приходи од издавања непокретности у закуп), у складу са Законом о порезу на доходак грађана. Када закупац врши улагања у закупљени простор која имају карактер грађевинских услуга које је закуподавац – обвезник ПДВ-а прихватио (што значи да закупац то не води код себе као своја улагања у туђ простор), сматра се да закупац врши услугу поправке (адаптације или реконструкције објекта) закуподавцу, па закуподавац као обвезник ПДВ-а, сходно члану 10. став 2. тачка 3) Закона, на примљену услугу интерно обрачунава ПДВ и има право на одбитак уз испуњење услова из члана 28. Закона. *Иначе, само улагање у закупљени простор биће посебна тема за обраду у једном од наредних бројева часописа због низа специфичности које ово улагање има са пореског аспекта).

3.1. Накнадна измена пореске основице Пракса је у готово свим уговорима о давању непокретности у закуп да закуподавац накнадно задужује закупца и за режијске или друге трошкове (грејање, струја, вода, комуналне услуге, порез на имовину и сл.). Пошто ти рачуни по правилу не стижу на време да би их закуподавац укључио у рачун за закуп за текући порески период, по пријему тих рачуна закуподавац је, као обвезник ПДВ-а, дужан да накнадно мења пореску основицу за закуп, у складу са чланом 21. Закона и у складу са Правилником о начину измене пореске основице за обрачунавање пореза на додату вредност („Сл. гласник РС”, број 86/2015 – у даљем тексту: Правилник о измени основице). Због тога закуподавац испоставља закупцу документ (књижно задужење) у складу са чланом 15. Правилника о одређивању случајева у којима нема обавезе издавања рачуна и о рачунима код којих се могу изоставити поједини подаци („Сл. гласник РС”, бр. 123/2012 и 86/2015 – у даљем тексту: Правилник о рачунима).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Наиме, чланом 17. став 1. Закона прописано је да је пореска основица приликом промета добара и услуга износ накнаде (у новцу, стварима или услугама) коју обвезник прима или треба да прими за испоручена добра или пружене услуге од примаоца добара или услуга или трећег лица, укључујући субвенције и друга примања, у коју није укључен ПДВ, ако овим законом није друкчије прописано. У складу са одредбама става 3. истог члана Закона, у основицу се урачунавају и акцизе, царина и друге увозне дажбине, као и остали јавни приходи, осим ПДВ-а, као и сви споредни трошкови које обвезник зарачунава примаоцу добара и услуга. Одредбом члана 21. став 1. Закона прописано је да ако се основица накнадно повећа за промет добара и услуга који је опорезив ПДВ-ом, обвезник који је испоручио добра или услуге, дужан је да износ ПДВ-а који дугује по том основу, исправи у складу са изменом. Измена основице из ст. 1–5. овог члана, врши се у пореском периоду у којем је наступила измена (став 7. истог члана Закона). Чланом 15. став 1. Правилника о рачунима прописано је да када се после извршеног промета добара и услуга промени накнада за тај промет, обвезник ПДВ-а издаје документ о повећању или смањењу накнаде, односно документ о повећању или смањењу основице, који садржи податке прописане тим ставом (пре свега о износу за који је смањена односно повећана основица за обрачунавање ПДВ-а, затим о пореској стопи и износу за који је смањен односно повећан износ обрачунатог ПДВ-а – у случају опорезивог промета за који је обвезник ПДВ-а – издавалац документа, у складу са Законом, порески дужник, као и о износу за који је смањена односно повећана накнада без ПДВ-а – у случају опорезивог промета за који обвезник ПДВ-а – издавалац документа није порески дужник, у складу са Законом, а такође и о износу за који је смањена односно повећана накнада за промет добара и услуга – у случају промета који је ослобођен ПДВ-а и промета који не подлеже опорезивању, а за који се издаје рачун). Одредбом става 2. овог члана Правилника прописано је да документ о измени пореске основице издаје обвезник ПДВ-а који је издао рачун за промет добара или услуга, у складу са чл. 42. и 43. Закона. При томе је важно да се сви споредни трошкови на основу којих је закупац задужен, опорезују по истој пореској стопи као и закуп, тј. по општој стопи ПДВ-а од 20%, независно од тога да ли је тај трошак био претходно опорезив нижом стопом од 10% (нпр. вода) или је чак био ослобођен ПДВ-а, или није ни био предмет опорезивања (нпр. порез на имовину). Дакле, на основу књижног задужења којим је повећана основица за закуп и ако испуњава услове из члана 28. Закона, закупац има право на одбитак ПДВ-а исказаног у том документу. Наравно, Закон предвиђа и могућност смањења пореске основице, што је такође поступак дефинисан чланом 21. на који се мора надовезати и члан 31. Закона.

4. Право на одбитак претходног пореза код закупца и закуподавца

Ако закупац, као обвезник ПДВ-а, испуњава услове из члана 28. Закона, има право да ПДВ исказан на рачуну који му је закуподавац издао у складу са чланом 42. Закона, искористи као претходни порез и то у пореском периоду када је примио рачун. Најчешће грешке у пракси због којих закупац не би имао право на одбитак ПДВ-а иако испуњава услове за одбитак, као и грешке у поступку обрачуна ПДВ-а, следе у наставку: ● Закуподавац није примио авансну уплату за закуп, а издао је рачун за закуп јер је уговором предвиђено издавање рачуна до нпр. 5. у месецу за текући месец. Независно од уговора, са аспекта правилне примене ПДВ-а, закуподавац је издао погрешан рачун, па закупац не може да користи претходни ПДВ и треба да захтева исправан рачун од закуподавца. ● Пре окончања периода за који се плаћа закупнина, закуподавац издаје рачун за закуп у складу са уговором. И у овом случају закуподавац је, независно од уговора, а са аспекта правилне примене ПДВ-а, издао погрешан рачун, па закупац не може да користи претходни ПДВ и треба да захтева исправан рачун од закуподавца. ● Закупац је примио рачун за закуп на коме стоји да је датум издавања рачуна нпр. 25. јун 2017. године, а на рачуну је написан и датум промета – 30. јун. Рачун је погрешан јер је издат са датумом промета који је био пре окончаног промета.

● Закуподавац је издао рачун са датумом промета нпр. 30. јун 2017, али је датум издавања рачуна 5. јул 2017. године. Закупац има право да искористи претходни ПДВ тек у јулу, али је за закуподавца пореска обавеза настала у јуну – када је окончано пружање услуге закупа за тај месец. ● Закупац од страног лица узима у закуп непокретност у Србији. Страно лице нема у Србији пореског пуномоћника, па је закупац порески дужник. За један месец није добио рачун и није обрачунао ПДВ. Закупац је направио грешку – морао је да обрачуна ПДВ независно од тога да ли је или није добио рачун, јер му је настала пореска обавеза истеком месеца за који је примио услугу. Што се тиче закуподавца, уз испуњење услова из члана 28. Закона, а по улазним рачунима везаним за промет са правом на одбитак претходног пореза, и он има право на одбитак ПДВ-а. Посебно напомињемо да има право на одбитак ПДВ-а и за опремање простора који издаје у закуп, па чак и када је у питању опремање стана који даје у закуп, али не за потребе становања, већ у пословне сврхе.

5. Давање у закуп непокретности од стране јавног предузећа чија је то делатност

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У складу са чланом 20. став 1. Закона о јавној својини („Сл. гласник РС”, бр. 72/2011, 88/2013, 105/2014, 104/2016 – др. закон и 108/2016), државни органи и организације, органи и организације аутономне покрајине и јединице локалне самоуправе користе непокретне и покретне ствари у јавној својини које су намењене извршавању њихових надлежности. Изузетно, непокретностима које користе државни органи и организације, органи и организације аутономне покрајине и јединице локалне самоуправе, у смислу овог закона, сматрају се и непокретности у јавној својини које непосредно не служе извршавању надлежности тих органа и организација, већ за остваривање прихода путем давања у закуп, односно на коришћење (тзв. комерцијалне непокретности – пословни простор, станови, гараже, гаражна места и др.). Када јавно предузеће или друштво капитала, као лице основано од стране државног органа, односно органа локалне самоуправе, које је, уз то, и обвезник ПДВ-а, обавља промет услуге давања у закуп пословног простора, као посао поверен од стране општине, дужно је да на накнаду коју остварује од закупа обрачуна и плати ПДВ. У том случају јавно предузеће или друштво капитала, као закуподавац, има право на одбитак претходног пореза обрачунатог од стране претходног учесника у промету за промет добара и услуга који се односи на тај пословни простор (нпр. промет грејања, воде, електричне енергије), ако испуњава све прописане услове. Када корисници буџетских средстава (нпр. образовне установе) врше издавање непокретности у јавној својини (које су им дате на коришћење) јавним предузећима, другим правним односно физичким лицима, као и организацијама обавезног социјалног осигурања, корисник буџетских средстава, као закуподавац, остварује приходе од издавања непокретности у закуп. У том случају је предвиђено да, у складу са законом односно одлуком о буџету, корисници пословног простора плаћају: пун износ закупнине неопходан за покриће насталих трошкова; трошкове текућег и инвестиционог одржавања; друге трошкове настале по основу закупа (у које спада и трошак струје, комуналних услуга, осигурања, одржавања и сл., по основу коришћења закупљеног простора). Са аспекта ПДВ-а, услуге по основу закупа сматрају се опорезивим услугама, па у случају да је корисник буџетских средстава у систему ПДВ-а, онда обрачунава и плаћа ПДВ. Разлог за овакво пореско решење последица је чињенице да се накнада од услуга закупа, у фискалном смислу, не сматра накнадом од вршења услуга у остваривању јавних функција за које су предвиђена пореска ослобођења из члана 25. Закона.

6. Давање у закуп станова на дужи период и дневно издавање Врста непокретности, као предмет који обвезник ПДВ-а – закуподавац даје у закуп, опредељује постојање обавезе обрачуна ПДВ-а или пореско ослобођење. Обавеза обрачунавања ПДВ-а приликом давања у закуп непокретности од стране обвезника ПДВ-а, постоји у случају давања

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 20

у закуп пословног простора (канцеларија, производна хала, магацин, складиште, спортске хале и терени, шљункара и сл.). Обвезник ПДВ-а може давати стан у закуп правном лицу и предузетнику за обављање делатности, тј. као пословни простор, или физичком лицу за потребе становања. При томе: 1) издавање стана за потребе обављања делатности закупца предмет је опорезивања ПДВ-ом по стопи од 20%, међутим 2) издавање стана за потребе становања – промет је који је ослобођен ПДВ-а без права на одбитак претходног пореза, што је у складу са чланом 25. став 2. тачка 4. Закона. Уколико закуподавац стана за потребе становања жели да од закупца наплати и режијске трошове, они се сматрају споредним трошковима закупа који деле судбину главног промета – давање у закуп стана за потребе становања. Пошто је основни промет ослобођен ПДВ-а без права на одбитак претходног пореза, исто се односи и на споредне – режијске и сличне трошкове за које закуподавац задужује закупца. Закуподавац не обрачунава ПДВ, али се на рачуну који издаје закупцу (мада не мора да издаје рачун физичком лицу – промет се евидентира преко фискалне касе), позива на пореско ослобођење из члана 25. став 2. тачка 4) Закона и тај промет уноси у образац ПП ПДВ, у поље 002. Такође: 1) када је у питању промет услуга смештаја за краћи боравак, који се врши издавањем станова на дневној бази, у питању је промет услуга који се опорезује по општој стопи ПДВ-а од 20%; док 2) давање гаража у закуп подлеже ПДВ-у независно од тога да ли се дају у закуп истовремено са стамбеним простором или одвојено, јер се не ради о давању у закуп станова за потребе становања, па се на овај закуп обрачунава ПДВ.

7. Давање у закуп земљишта Одредбом члана 25. став 2. тачка 2) Закона прописано је пореско ослобођење без права на одбитак претходног пореза за промет земљишта (пољопривредног, шумског, грађевинског, изграђеног или неизграђеног), као и на давање у закуп тог земљишта. Према томе, независно од тога које је земљиште у питању и за које сврхе га обвезник ПДВ-а даје у закуп и коме, у питању је промет услуга који је ослобођен ПДВ-а без права на одбитак претходног пореза. Закуподавац не обрачунава ПДВ, али се на рачуну који издаје закупцу, позива на пореско ослобођење из члана 25. став 2. тачка 2) Закона и тај промет уноси у образац ПП ПДВ, у поље 002.

8. Давање у закуп непокретности у слободној зони кориснику слободне зоне Према одредби члана 24. став 1. тачка 5) Закона, ПДВ-а са правом на одбитак претходног пореза ослобођен је унос добара у слободну зону, превозне и друге услуге пружене корисницима слободних зона, које су непосредно повезане са тим уносом, као и промет добара и услуга у слободној зони, за које би обвезник – корисник слободне зоне имао право на одбитак претходног пореза када би та добра или услуге набављао за потребе обављања делатности ван слободне зоне. Правилником о начину и поступку остваривања пореских ослобођења код ПДВ-а са правом на одбитак претходног пореза („Сл. гласник РС”, број 120/2012, 40/2015, 82/2015, 86/2015, 11/2016 и 21/2017), чланом 8, прописани су услови за остваривање овог пореског ослобођења, односно обвезник који врши промет добара и услуга, може да оствари пореско ослобођење ако поседује: 1) документ предузећа којим се потврђује да између предузећа и корисника слободне зоне – примаоца добара односно услуга, постоји важећи уговор о коришћењу слободне зоне; 2) рачун обвезника који врши промет добара и услуга у слободној зони, кориснику слободне зоне – примаоцу добара односно услуга; 3) изјаву корисника слободне зоне да се ради о добрима и услугама за које би обвезник – прималац добара односно услуга имао право на одбитак претходног пореза када би та добра или услуге набављао за потребе обављања делатности ван слободне зоне.

Ако је накнада, односно део накнаде наплаћен пре извршеног промета добара и услуга, обвезник који врши промет добара и услуга, може да оствари пореско ослобођење ако поседује наведене доказе. На пример: Лицу које пружа услугу давања у закуп хале која се налази у слободној зони, лицу које је корисник слободне зоне и које је о томе дало документ, као и изјаву да би за наведену услугу (укључив и споредне трошкове везане за давање у закуп хале – струја, вода…) имало право на одбитак ПДВ-а када би ову услугу набављало за потребе обављања делатности ван слободне зоне, закуподавац не обрачунава ПДВ, али се на рачуну који издаје закупцу, позива на пореско ослобођење из члана 24. став 1. тачка 5) Закона и тај промет уноси у образац ПП ПДВ, у поље 001. Међутим, у случају да се ради о услугама давања у закуп земљишта у слободној зони, предузеће за управљање слободном зоном или други обвезник ПДВ-а који врши промет ове услуге – закуподавац не обрачунава и не плаћа ПДВ у складу са одредбом члана 25. став 2. тачка 2) Закона, али и нема право на одбитак претходног пореза по том основу.

9. Давање у закуп непокретности на територији АПКМ

***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Према одредбама члана 12. став 6. тачка 1) Закона, местом промета услуга сматра се место у којем се налази непокретност, ако се ради о промету услуге која је непосредно повезана са том непокретношћу, што је прецизирано Правилником о утврђивању добара и услуга из области грађевинарства за сврху одређивања пореског дужника за порез на додату вредност („Сл. гласник РС”, број 86/2016). Одредбом члана 2. став 1. Уредбе о извршавању Закона о порезу на додату вредност на територији Аутономне Покрајине Косово и Метохија за време важења Резолуције Савета безбедности ОУН, број 1244 („Сл. гласник РС”, број 111/2013), прописано је да се на промет добара и услуга који обвезници ПДВ-а са територије Републике Србије врше ван територије АПКМ (у даљем тексту: Република ван АПКМ), на територију АПКМ, као и на промет који се врши са територије АПКМ на територију Републике ван АПКМ, примењује Закон, прописи донети на основу Закона и ова уредба. Према томе, када обвезник ПДВ-а са територије Републике Србије, ван територије АПКМ издаје непокретност у закуп која се налази на територији АПКМ, не постоји пореска обавеза, тј. не обрачунава ПДВ јер је место опорезивања – територија АПКМ.

ПРЕТХОДНИ ПОРЕЗ – ПОДЕЛА ПРЕМА ЕКОНОМСКОЈ ПРИПАДНОСТИ И СРАЗМЕРНИ ПОРЕСКИ ОДБИТАК –

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

претходном броју часописа је најављена ова тема имајући у виду већи број претплатника који на неки начин стално или повремено морају да врше поделу претходног пореза према економској припадности или да примене и сразмерни порески одбитак. Сам поступак поделе претходног ПДВ-а и утврђивања сразмерног одбитка није увек једноставан, те је главни циљ да овде буде детаљно објашњен.

Одредбама члана 27. став 1. Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/16 – у даљем тексту: Закон) дефинисан је појам претходног пореза као износ ПДВ-а обрачунат у претходној фази промета добара и услуга, односно плаћен при увозу добара, који обвезник може да одбије од ПДВ-а који дугује. Услови за остваривање права на одбитак претходног пореза прописани су чланом 28. Закона. Иако је све јасно прописано, пракса је показала да не мали број пореских обвезника често има недоумице да ли може или не може да по одређеним улазним рачунима користи претходни ПДВ у целини или мора право на одбитак да утврђује применом економске припадности тог ПДВ-а или пак, где то није могуће, да утврђује право на сразмерни одбитак. А онда се као још једна дилема постављају питања да ли се одбитак примењује на ПДВ исказан на свим улазним рачунима или само на неким, ако се мора утврђивати сразмерни порески одбитак, и који рачуни су у питању. Све ове дилеме биће разјашњене у даљем излагању.

1. Основне карактеристике поделе претходног пореза према економској припадности и примене сразмерног пореског одбитка Подела претходног пореза и сразмерни порески одбитак дефинисани су чланом 30. Закона, а начин утврђивања сразмерног пореског одбитка, као и исправку сразмерног одбитка која се спроводи у последњем пореском периоду у години, ближе уређује Правилник о начину утврђивања и исправке сразмерног пореског одбитка („Сл. гласник РС”, бр. 122/2012 – у даљем тексту: Правилник). Поделу претходног пореза према економској припадности и сразмерни порески одбитак најчешће примењују обвезници ПДВ-а који се претежно баве прометом добара и услуга за који је предвиђено пореско ослобођење без права на одбитак претходног пореза, тј. прометом добара и услуга из члана 25. Закона (нпр. здравствене установе, школе, факултети, социјалне установе, банке, штедионице, брокерско-дилерске куће, мењачнице, библиотеке, музеји и сл.), мада се ова подела, али у знатно мањем обиму, јавља и код обвезника који се баве опорезивим прометом са правом на одбитак, а само повремено обављају промет који је без права на одбитак претходног пореза. Када ови обвезници искључиво обављају промет добара и услуга из члана 25. Закона (промет добара и услуга који је ослобођен ПДВ-а, али без права на одбитак претходног пореза), тада не примењују порески одбитак јер на то немају право, с обзиром на то да не врше опорезив промет на који би обрачунали ПДВ, односно не испуњавају услове из члана 28. Закона. Поред наведених пореских обвезника, и лица из члана 9. став 2. сврставају се у обвезнике ПДВ-а за промет добара и услуга из члана 9. став 1. Закона (промет добара и услуга из делокруга органа, односно у циљу обављања послова државне управе или локалне самоуправе), за који би изузимање од обавезе обрачунавања ПДВ-а могло да доведе до нарушавања конкуренције, као и за промет добара и услуга изван делокруга органа, односно ван обављања послова државне управе или локалне самоуправе, који су опорезиви у складу са Законом. Сматра се да до нарушавања конкуренције, у смислу Закона, може да дође ако промет добара и услуга из става 1. члана 9. Закона, осим Републике, органа и правних лица, врши и друго лице. Када се Република и њени органи, органи територијалне аутономије и локалне самоуправе, као и правна лица основана законом односно актом органа Републике, територијалне аутономије или локалне самоуправе,

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

у циљу обављања послова државне управе или локалне самоуправе баве само прометом добара или услуга из става 1. овог члана, тада уопште нису обвезници ПДВ-а у смислу Закона. Дакле, сви обвезници ПДВ-а који се баве прометом добара и услуга са и без права на одбитак претходног пореза, тзв. „мешовитим” прометом (стално или повремено – од случаја до случаја), морају да деле претходни ПДВ (ПДВ исказан на улазним рачунима или интерно обрачунат у складу са чланом 10. Закона) према економској припадности. За набавке добара и услуга које не могу економски да определе, обвезници могу да примењују сразмерни одбитак или да одлуче да не користе право на одбитак утврђеног сразмерног износа претходног ПДВ-а. Често се дешава да порески обвезници у већем или мањем обиму, поред промет добара и услуга на који су дужни да обрачунају ПДВ, обављају и промет на који не обрачунавају ПДВ јер је то промет без права на одбитак (члан 25. Закона). Ако им је промет без права на одбитак претходног пореза некада занемарљиво мали у односу на промет на који обрачунавају ПДВ, ипак су дужни да установе евиденцију о подели претходног пореза према економској припадности, при чему могу да не примењују утврђивање сразмерног пореског одбитка, односно да за набавке за које не могу да определе економску припадност претходног ПДВ-а, не користе право на сразмерни одбитак. Овакав приступ није децидирано прописан Законом, а ни Правилником, али проистиче из саме норме члана 30. став 2. Закона, која не каже да обвезник мора или да је дужан, већ само да МОЖЕ да примењује сразмерни порески одбитак. Као што се види, примена одбитка претходног пореза условљена је врстом промета којим се ПДВ обвезник бави, односно, ако користи испоручена или увезена добра за потребе обављања своје делатности или прима услуге да би извршио промет добара и услуга са правом и без права на одбитак претходног пореза, ДУЖАН је да изврши поделу претходног пореза према економској припадности на део који има право и на део који нема право да одбије од ПДВ-а који дугује. У том смислу обвезници морају да воде прецизну евиденцију о томе: ● које су набавке добара и услуга извршили да би обавили промет добара и услуга који је опорезив – где ПДВ, садржан у тим набавкама, могу користити као претходни порез, а ● које набавке добара и услуга нису извршене због реализације опорезивог промета – где ПДВ, исказан у њима, не могу користити као претходни порез. Ради прецизности евиденција о улазним рачунима треба да садржи раздвојене податке, односно колоне у које се у старту могу одвајати рачуни о набављеним добрима и примљеним услугама који ће се користити за реализацију опорезивог промета са правом на одбитак и за реализацију промета добара и услуга без права на одбитак претходног пореза. Истовремено, а што је посебно битно за примену сразмерног пореског одбитка, уколико постоје набавке које се не могу определити, треба их разврстати у колону на коју ће се применити проценат сразмерног одбитка. Прецизна евиденција омогућава пореским обвезницима да тачно утврде који износ претходног ПДВ-а могу користити као претходни порез, а који не, и то на једноставан начин, који ће бити још лакши од 2018. године, након установљавања евиденција према правилнику који је у припреми и чије се објављивање очекује у јуну или јулу месецу.

Пример: Дом за смештај ученика и студената је обвезник ПДВ-а и поред основног промета који врши у складу са чланом 25. став 2. тачка 12) ЗПДВ-а, пружа и услугу смештаја и исхране ученика и студената која је ослобођена ПДВ-а без права на одбитак претходног пореза, али пружа и услугу смештаја трећим лицима која подлеже ПДВ-у. За набавке потребне за обављање основне делатности – смештај и исхрана ученика и студената и са њима непосредно повезан промет добара и услуга (нпр. прање постељине) – набавља намештај за опремање соба за смештај, постељину, храну, материјал за одржавање хигијене у дому и др. Пошто се истовремено бави и смештајем лица који јесте предмет опорезивања, право на одбитак претходног пореза мора да опредељује, ако је могуће, према економској припадности, а за набавке за које је тешко утврдити економску припадност, примениће сразмерни порески одбитак.

Своју евиденцију о ПДВ-у мора да установи тако да већ при набавци добара и услуга врши разврставање на набавке за које може економски да определи право на одбитак и за које не може то да учини. На основу тако утврђене економске припадности претходног ПДВ-а и сразмерног одбитка, лако ће на крају пореског периода утврдити износ претходног пореза који може да одбије од износа ПДВ-а обрачунатог за опорезив део промета.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2. Претходни порез који обвезник може да одбије од дугованог пореза у целини или према економској припадности и применом сразмерног одбитка Одбитак претходног пореза у пуном износу (исказаном на улазним рачунима или који је обрачунао порески дужник у складу са чланом 10. став 3. Закона), оствареном за одговарајући порески период, могу да остваре порески обвезници и порески дужници који испуњавају све услове прописане чланом 28. Закона. Изнемама Закона које су у примени од 15. октобра 2015. године, чланом 28. став 5. Закона прописано је да право на одбитак претходног пореза може да оствари и порески дужник: 1) из члана 10. став 1. тачка 3) и став 2. тач. 1–5) Закона, под условом да је обрачунао ПДВ и да примљена добра и услуге користи за промет добара и услуга из става 1. члана 28 – у овом случају није му потребан рачун добављача; 2) из члана 10. став 2. тачка 6) Закона, под условом да поседује рачун претходног учесника у промету, у складу са Законом, да је обрачунао ПДВ и да ће та добра и услуге користити за промет добара и услуга из става 1. члана 28. Закона. Обвезници који се баве прометом добара и услуга из члана 25. Закона, немају право на одбитак ПДВ-а у целости, али уколико су у одређеном пореском периоду извршили промет добара или услуга који је ослобођен ПДВ-а са правом на одбитак претходног пореза, не могу да користе цео претходни ПДВ као одбитни. Немају сви обвезници ПДВ-а право на одбитак ПДВ-а за набавке добара и услуга извршене у складу са чланом 29. Закона, јер су те набавке изузете од права на одбитак ПДВ-а, независно од тога да ли се обвезник бави прометом добара са правом на одбитак или не. Према томе, а у складу са изнетим, обвезник ПДВ-а може да: 1) у целости одбије претходни порез од пореза који дугује у одговарајућем пореском периоду – ако испуњава све Законом прописане услове за одбитак претходног пореза у складу са чланом 28. Закона; 2) делимично одбије претходни порез (према економској припадности и сразмерно) од пореза који дугује у одговарајућем пореском периоду – у случају када набављена добра и услуге истовремено користи за промет добара и услуга са правом и без права на одбитак претходног пореза, а у складу са чланом 30. Закона; или 3) уопште не може да одбије претходни порез од пореза који дугује у одговарајућем пореском периоду – када врши набавку добара и услуга по одредбама члана 29. став 1. Закона, као и у случају када се искључиво бави прометом добара и услуга из члана 25. Закона.

3. Поступак поделе претходног пореза према економској припадности и утврђивање сразмерног пореског одбитака

Обвезник ПДВ-а који користи испоручена или увезена добра или прима услуге за потребе своје делатности, да би извршио промет добара и услуга за који постоји право на одбитак претходног пореза, као и промет добара и услуга за који не постоји право на одбитак претходног пореза, како је већ речено, дужан је да изврши поделу претходног пореза према економској припадности на део који има право и део који нема право да одбије од ПДВ-а који дугује (члан 30. став 1. Закона). Ову поделу врши у пореском периоду, односно пореским периодима у којима набављена или увезена добра и примљене услуге користи да би извршио промет добара и услуга са правом и без права на одбитак претходног пореза.

3.1. Подела претходног пореза према економској припадности Утврђивање износа ПДВ-а који обвезник треба да определи према економској припадности, подразумева и то да обвезник има право да: ● користи рачуне које је добио од добављача и по којима у целини може да одреди да ли има или нема право на одбитак, ● износ трошкова и припадајућег ПДВ-а ДЕЛИ само сразмерно економској припадности тих трошкова за вршење опорезивог промета са правом на одбитак или без права на одбитак претходног пореза. Када обвезник опредељује трошкове директно по рачунима, то је најједноставније и најлакше јер кроз своју евиденцију директно уноси податке који су исказани на рачунима добављача. Други случај је сложенији јер се ради о набавкама добара и услуга које обвезник користи да би обавио промет добара и услуга са правом и без права на одбитак претходног пореза. Да би се овде правилно извршила подела претходног пореза, неопходно је да обвезник по одређеним економским, најчешће физичким показатељима изврши поделу. Када се ради о избору критеријума за поделу претходног пореза према економској припадности, треба водити рачуна о томе да ти критеријуми буду реални, односно да показатељи на основу којих се врши подела буду јасни, па чак и одређеним нормативом дефинисани. Рецимо, за непокретности (пословни простор, станови, земљиште и сл.) и трошкове везане за обављање одређеног промета тих добара, најбољи показатељ биће површина која се користи да би се извршио промет са правом на одбитак, односно површина која се користи за промет добара или услуга без права на одбитак претходног пореза. Међутим, у случају да није у могућности да за одређене набавке изврши поделу или је то јако тешко установити (нпр. канцеларијски материјал, потрошња струје, воде, комуналних услуга, грејања и сл.), за тај део трошкова ће прибећи утврђивању сразмерног одбитка претходног пореза у складу са ставом 2. члана 30. Закона.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Када подела претходног пореза према економској припадности за поједине набавке добара и услуга није могућа, за такве набавке може да користи сразмерни део претходног ПДВ-а – сразмерни порески одбитак који одговара учешћу промета добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза у који није укључен ПДВ, у укупном промету у који није укључен ПДВ, при чему се период за који се утврђује укупан промет посматра кумулативно – од почетка године до краја пореског периода за који се утврђује проценат сразмерног одбитка ПДВ-а. Поделу претходног пореза према економској припадности и/или сразмерни порески одбитак примењују: 1) обвезници ПДВ-а који се баве опорезивим прометом, извозом и прометом добара и услуга за који је предвиђено пореско ослобођење са правом на одбитак ПДВ-а, а повремено обављају и промет добара и услуга без права на одбитак претходног пореза – као што је случај када се нпр. обвезник ПДВ-а бави прометом робе широке потрошње, али даје у закуп стан за потребе становања и даје зајмове, што је промет из члана 25. Закона; 2) обвезници ПДВ-а који се баве прометом добара и услуга за који је предвиђено пореско ослобођење без права на одбитак претходног пореза, тј. прометом добара и услуга из члана 25. Закона (нпр. банке, осигуравајућа друштва, здравствене установе, школе, факултети, социјалне установе и сл.) – када у оквиру делатности повремено обављају и промет са правом на одбитак претходног пореза, с тим што не примењују порески одбитак ако искључиво обављају промет добара и услуга из члана 25. Закона, јер на то немају право; 3) лица из члана 9. став 2. Закона – Република, органи и правна лица – обвезници су за промет добара и услуга из става 1. овог члана, за који би изузимање од обавезе, у смислу става 1. овог члана, могло да доведе до нарушавања конкуренције, као и за промет добара и услуга изван делокруга органа, односно ван обављања послова државне управе или локалне самоуправе, који су опорезиви у складу са Законом.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

3.2. Утврђивање сразмерног одбитка претходног пореза Поступак утврђивања сразмерног пореског одбитка обвезник ПДВ-а спроводи у складу са одредбама члана 30. ст. од 2. до 6. Закона и у складу са Правилником. Сразмерни део претходног пореза треба да одговара учешћу промета добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза у који није укључен ПДВ, у укупном промету у који није укључен ПДВ. Чланом 30. став 3. Закона прописано је да се сразмерни порески одбитак утврђује: ● применом процента сразмерног пореског одбитка на износ претходног пореза у пореском периоду, ● умањеног за: 1) износе који су опредељени према економској припадности, на део који има право да одбије и на део који нема право да одбије, као и за 2) износ претходног пореза за који обвезник нема право на одбитак у смислу члана 29. став 1. Закона (по основу набавке, производње и увоза путничких аутомобила, мотоцикала, мотоцикала са бочним седиштем, трицикала, четвороцикала, јахти, чамаца и ваздухоплова, објеката за смештај тих добара, резервних делова, горива и потрошног материјала за њихове потребе, изнајмљивања, одржавања, поправки и других услуга које су повезане са коришћењем ових превозних средстава, као и добара и услуга који су повезани са коришћењем објеката за смештај тих добара; издатака за репрезентацију; издатака за исхрану и превоз запослених, односно других радно ангажованих лица за долазак на посао, односно одлазак с посла). Чланом 2. Правилника прописано је да се сразмерни порески одбитак утврђује применом процента сразмерног пореског одбитка на износ ПДВ-а који чини збир износа ПДВ-а обрачунатог од стране претходног учесника у промету и износа ПДВ-а плаћеног при увозу (укупан претходни порез) у пореском периоду, умањеног за износ претходног пореза из члана 30. став 1. Закона, тј. умањеног за ПДВ разграничен по економској припадности, као и за износ претходног пореза за који обвезник нема право на одбитак, у смислу члана 29. став 1. Закона, у том пореском периоду. Проценат сразмерног одбитка обвезник ПДВ-а утврђује стављањем у однос: ● износа накнаде за промет добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза, извршен на територији Републике Србије и у иностранству (промет са правом на одбитак претходног пореза) и ● износа накнаде за укупан промет добара и услуга са и без права на одбитак претходног пореза, извршен на територији Републике Србије и у иностранству (укупан промет), од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава (члан 2. став 2. Правилника), а накнаде не садрже ПДВ. Формула за утврђивање процента сразмерног пореског одбитка дата је у Правилнику (члан 2):

Проценат сразмерног пореског одбитка

Износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза, извршен од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава Износ накнаде за укупан промет извршен од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава

100

Важно: У укупан промет за израчунавање процента сразмерног одбитка НЕ урачунава се: ● промет опреме и објеката за вршење делатности, у складу са чланом 30. став 5. Закона, и ● промет добара и услуга из члана 6. Закона, у складу са чланом 2. став 5. Правилника (промет добара и услуга који се не сматра предметом опорезивања ПДВ-а). 26

Када је у питању обвезник који је у току године отпочео ПДВ активност (постао обвезник ПДВ-а), проценат сразмерног пореског одбитка утврђује се узимајући у обзир износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза и износ накнаде за укупан промет, од дана

почетка обављања ПДВ активности у текућој години до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава (члан 2. став 6. Правилника). По добијању процента сразмерног одбитка обвезник утврђује износ сразмерног пореског одбитка који се, сходно члану 3. Правилника, утврђује применом процента сразмерног одбитка на износ ПДВ-а који је у одређеном пореском периоду утврђен на начин из члана 2. став 1. Правилника, односно ● проценат сразмерног пореског одбитка се примењује на износ укупног претходног ПДВ-а, умањеног за претходни ПДВ разврстан према економској припадности у складу са ставом 1. члана 30. ЗПДВ-а, и за износ претходног пореза који обвезник нема право да користи јер се ради о набавкама из члана 29. Закона. Дакле, износ сразмерног пореског одбитка обвезник може да утврди и по формули: ИЗНОС сразмерног пореског одбитка

[Износ укупног претходног пореза – (износ претх. пореза из члана 30. став 1. Закона + износ претх. пореза из члана 29. став 1. Закона)]

Проценат сразмерног одбитка

Обвезник ПДВ-а нема елемената по којима може да определи претходни ПДВ за све набавке по економској припадности, па је дужан да за одређене набавке које су везане за реализацију промета без права на одбитак претходног пореза, примени сразмерни одбитак: Обвезник ПДВ-а бави се прометом добара и услуга са и без права на одбитак претходног пореза, тзв. „мешовитим” прометом. Као месечни порески обвезник, евиденцију ПДВ-а води тако да посебно евидентира набавке добара и услуга које му служе за обављање опорезивог промета са правом на одбитак, а посебно набавке које му служе да би обавио промет добара и услуга за који нема право на одбитак претходног пореза. Правилно попуњавање обрасца ПП ПДВ изискује да за неке набавке које учествују у реализацији оба облика промета, примени и сразмерни одбитак на основу следећих елемената из евиденције:

Објашњење табеле: Под ред. бр. 1 – дат је податак о укупно оствареном промету са и без права на одбитак ПДВ-а за месец мај, с обзиром на то да је тај податак потребан да би се утврдио промет (без ПДВ-а) и износ утврђене пореске обавезе за порески период у коме обвезник има „мешовити” промет (промет са и без права на одбитак ПДВ-а), због чега мора за тај порески период да утврђује и сразмерни порески одбитак. Под ред. бр. 2, 2а и 2б – такође су дати подаци везани за набавке добара и услуга у мају месецу, а ти подаци су потребни да би се правилно утврдио износ ПДВ-а који је обвезник могао да одбије, затим за који није имао право на одбитак уопште и за који ће морати да утврђује сразмерни одбитак. Под ред. бр. 3 – дат је кумулативни податак о укупном промету (са и без права на одбитак ПДВ-а) од почетка године до краја пореског периода за који се утврђује сразмерни одбитак који је неопходан за утврђивање процента сразмерног одбитка. Под ред. бр. 4 – на основу податка са ред. бр. 3 утврђује се проценат сразмерног одбитка тако што се промет са правом на одбитак дели са укупним прометом и множи са 100. Под ред. бр. 5 – у ствари су поновљени подаци са ред. бр. 2а и 2б ради лакшег сагледавања како се од укупног претходног ПДВ-а за набавке добара и услуга у мају месец врши подела претходног пореза према економској припадности како би се утврдио део улазног ПДВ-а који не може економски да се определи и на који обвезник мора да примени проценат сразмерног одбитка.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Пример:

Под ред. бр. 6 – примењен је проценат сразмерног одбитка на део претходног ПДВ-а који није економски опредељен и добијен је износ одбитка који обвезник сме да искористи као претходни порез. Под ред. бр. 7 – дат је податак колико претходног ПДВ-а од утврђене пореске обавезе за мај месец обвезник може да одузме – то је износ ПДВ-а који је могао да одбије у целости и износ сразмерног одбитка за који има право на одбитак. Под ред. бр. 8 – приказ евидентирања ПДВ-а у обрасцу ПП ПДВ за мај месец. Бр. 1.

ОПИС У мају месецу 2017. г. остварио је укупан промет добара и услуга у износу

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

од чега: – промет са правом на одбитак претходног пореза (са ПДВ-ом), у износу од: – у коме ПДВ износи – промет ослобођен ПДВ-а без права на одбитак (чл. 25), у износу од:

Износ 1.500.000 1.150.000 175.421 350.000

Укупне набавке у мају месецу износе – бруто са ПДВ-ом

649.000

2а

Укупан ПДВ у набавкама из тачке 2. (мај месец) износи:

99.000

2б

Кроз пореску евиденцију ПДВ-а из тач. 2а евидентира је на следећи начин: - износ ПДВ-а опредељен ПРЕМА ЕКОНОМСКОЈ припадности је: од чега: – ПДВ који може да одбије у целости – од – ПДВ који не може да одбије уопште – од – ПДВ за набавку украсних предмета (по чл. 29) – од – део ПДВ-а који није могао економски да се определи за који мора да утврди право на сразмерни одбитак – од

Укупан промет од 1. јануара до 31. маја 2017. године – податак потребан за утврђивање процента сразмерног одбитка (без промета опреме и објеката) – износи: од чега: – са правом на одбитак ПДВ-а – без права на одбитак ПДВ-а

75.000 60.000 15.000 4.000 20.000

12.500.000 10.000.000 2.500.000

Проценат сразмерног одбитка (10.000.000 : 12.500.000) x 100 =

Од укупног претходног ПДВ-а по набавкама у мају, од одузима се укупно: од чега је: – ПДВ који може да одбије у целости – од – ПДВ који не може да одбије уопште – од – ПДВ за набавку украсних предмета (по чл. 29) – од

99.000 79.000

На ПДВ који није могао економски да определи – од – примењује проценат сразмерног одбитка од: и добија износ сразмерног одбитка који сме да одбије у мају месецу – од

20.000 80% 16.000

Своју пореску обавезу, евидентирану за промет у мају месецу, од: – може да умањи – укупно за: од чега је ПДВ: – за набавке на које има право на одбитак у целости – сразмерни одбитак који може да одбије

У ПП ПДВ за мај месец исказано је: – у пољу 105 – у пољу 109 – у пољу 110 – разлика за уплату ПДВ-а – од

28 ***

80%

60.000 15.000 4.000

175.421 76.000 60.000 16.000 175.421 76.000 99.421

РЕФАКЦИЈА ПЛАЋЕНЕ АКЦИЗЕ НА ДЕРИВАТЕ НАФТЕ И БИОГОРИВА КОЈИ СЕ КОРИСТЕ КАО МОТОРНО ГОРИВО ЗА ТРАНСПОРТНЕ СВРХЕ ЗА ПРЕВОЗ ЛИЦА И СТВАРИ

ВРСТА ДЕРИВАТА акцизног производа

Износ акцизе

Износ до ког се врши рефундација

Износ који се рефундира (2 - 3)

– гасна уља (тарифне ознаке номенклатуре ЦТ: 2710 19 43 00, 2710 19 46 00, 2710 19 47 00, 2710 19 48 00, 2710 20 11 00, 2710 20 15 00, 2710 20 17 00 и 2710 20 19 00)

54,86 дин./л

46,22 дин./л

8,64 дин./л

– течни нафтни гас (тарифне ознаке номенклатуре ЦТ: 2711 12 11 00 до 2711 19 00 00)

41,65 дин./кг

23,36 дин./кг

18,29 дин./кг

– биогорива (тарифне ознаке номенклатуре ЦТ: 3826 00 10 00)

53,59 дин./кг

42,34 дин./л

11,25 дин./л

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

рема одредбама члана 2. став 1. тач 1) и 2) Закона о акцизама („Сл. гласник РС”, бр. 22/2001, 73/2001, 80/2002, 80/2002 – др. закон, 43/2003, 72/2003, 43/2004, 55/2004, 135/2004, 46/2005, 101/2005 – др. закон, 61/2007, 5/2009, 31/2009, 101/2010, 43/2011, 101/2011, 93/2012, 119/2012, 47/2013, 68/2014 – др. закон, 142/2014 и 55/2015 – у даљем тексту: Закон), предмет опорезивања акцизом су деривати нафте и биогорива и биотечности. У смислу Закона, дериватима нафте на које крајњи корисници могу остварити право на рефакцију плаћене акцизе када их користе као моторно гориво за транспортне сврхе за превоз лица и ствари, сматрају се: гасна уља, течни нафтни гас (ТНГ) и биогорива (течна или гасовита горива за саобраћај, произведена из биомасе). Одредбама члана 9. Закона прописана је стопа акцизе на све врсте деривата нафте, као и износи до којих се може вршити рефакција акцизе у зависности од тога у које сврхе се ови акцизни производи користе, при чему се ти износи, сходно члану 17. Закона, усклађују годишњим индексом потрошачких цена у календарској години која претходи години у којој се усклађивање врши. Имајући то у виду, а након последњег усклађивања од 1. фебруара 2017. године, на деривате нафте и биогорива који се користе као моторно гориво за транспортне сврхе за превоз лица и ствари, акциза се плаћа, односно врши се рефакција акцизе у следећим износима:

Право на рефакцију плаћене акцизе Право на рефакцију плаћене акцизе на гасна уља, течни нафтни гас и биогориво, који се користе као моторна горива за транспортне сврхе, има купац – крајњи корисник наведених деривата нафте и биогорива (правно лице, предузетник, односно физичко лице). Ова лица кроз купопродајну цену деривата нафте и биогорива сносе трошак пуног износа акцизе из дате табеле, али остварују право на рефакцију плаћене акцизе у складу са чланом 39а Закона, сходно намени за коју их користе. Право на рефакцију плаћене акцизе на гасна уља и течни нафтни гас има и произвођач, односно увозник истих, када их користи за сопствене потребе у транспортне сврхе. Одредбом члана 39а став 1. Закона, као и чланом 2. Правилника о ближим условима, начину и поступку за остваривање права на рефакцију плаћене акцизе на деривате нафте, биогорива и биотечности из члана 9. став 1. тач. 3), 5) и 7) Закона о акцизама, који се користе за транспортне сврхе и за грејање („Сл. гласник РС”, бр. 112/2012, 38/2013, 93/2013 и 111/2015 – у даљем тексту: Правилник), прописано је да купац – крајњи корисник који деривате нафте и биогорива користи за транспортне сврхе, може да оствари рефакцију плаћене акцизе на те деривате нафте, под условом:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 30

● да их набавља од увозника, односно произвођача или овлашћеног дистрибутера који се бави продајом на велико ових акцизних производа, односно овлашћеног дистрибутера који се бави прометом на мало истих; ● да је на те деривате нафте увозник, односно произвођач или овлашћени дистрибутер платио прописани износ акцизе; ● да је купац – крајњи корисник платио рачун у коме је исказан обрачунати износ акцизе (када набавља од увозника, произвођача или овлашћеног дистрибутера који се бави прометом на велико), односно да: (1) поседује фискални исечак о набавци тих производа и рачун који садржи податак о редном броју фискалног исечка, ако је купац – крајњи корисник правно лице или предузетник; (2) поседује фискални исечак, односно фискални исечак и рачун који садржи податак о редном броју фискалног исечка о набавци тих производа, у складу са чланом 24. став 3. тачка 4) Правилника, ако је купац – крајњи корисник физичко лице. Рачун мора да садржи податке о купцу и о врсти, количини и вредности набављених деривата нафте и биогорива, а ако нема те податке, не може се употребити у поступку рефакције плаћене акцизе. Овлашћени дистрибутер је, сходно члану 3. Правилника, лице које поседује лиценцу издату од стране Агенције за енергетику Републике Србије и бави се продајом деривата нафте, биогорива и биотечности на велико, односно на мало, у складу са прописима којима се уређује промет деривата нафте.

Услови за остваривање права на рефакцију плаћене акцизе Ближи услови, начин и поступак за остваривање права на рефакцију плаћене акцизе, прописани су чланом 5. Правилникa, тј. да би купац – крајњи корисник остварио рефакцију, мора да испуни следеће услове: ● да обавља делатности јавног превоза лица и ствари у домаћем и међународном друмском саобраћају, укључујући и превоз за сопствене потребе, у складу са прописима којима се уређује друмски превоз лица и ствари; ● да поседује решење о испуњености услова за отпочињање и обављање јавног превоза лица односно ствари у друмском саобраћају, издато од министарства надлежног за послове саобраћаја, или уверење о оспособљености за обављање међународног јавног превоза у друмском саобраћају, издато од министарства надлежног за послове саобраћаја, или одобрење надлежног органа локалне самоуправе за обављање ауто-такси превоза путника; ● да поседује регистрацију и оверу реда вожње, које су издате од министарства надлежног за послове саобраћаја (међумесни), органа општинске односно градске управе за градски и приградски саобраћај, односно одговарајући документ надлежног органа да доставна возила користи у транспортне сврхе; ● да је власник возила (аутобуса, односно камиона, такси возила, односно доставног возила) које је регистровано на територији Републике Србије; ● да је закупац, односно корисник лизинга возила за превоз лица односно ствари у друмском саобраћају, које је регистровано на територији Републике Србије; ● да је на те деривате нафте, односно биогорива плаћен прописани износ акцизе у случају када је купац – крајњи корисник увозник, односно произвођач тих деривата нафте, односно биогорива који се користе као моторно гориво за транспортне сврхе за обављање делатности превоза лица и ствари, у складу са прописима којима се уређује друмски превоз лица и ствари; ● да поседује одговарајуће доказе из члана 2. став 3. Правилника (рачун или фискални исечак и рачун); ● да поседује отпремни или други документ о утрошку деривата нафте, односно биогорива у случају када захтев подноси увозник, односно произвођач деривата нафте, односно биогорива који се користе као моторно гориво за транспортне сврхе за обављање делатности превоза лица и ствари, у складу са прописима којима се уређује друмски превоз лица и ствари.

У међународном превозу рефакцију може да оствари домаћи превозник који поседује уверење о оспособљености за обављање међународног јавног превоза и то за деривате нафте, односно биогорива које је набавио на територији Републике Србије и исте као моторно гориво користио за транспортне сврхе. У посебном случају, када произвођач, односно увозник гасних уља, течног нафтног гаса и биогорива набавља ове производе у сврхе сопственог превоза, може да оствари право на рефакцију плаћене акцизе ако: ● регистрован је за увоз, односно промет деривата нафте и биогорива, у складу са прописима којима се уређује промет деривата нафте, односно биогорива; ● поседује складишта, односно продајне објекте на територији Републике Србије; ● поседује лиценцу за производњу деривата нафте, односно трговину нафтом, дериватима нафте, биогоривима и компримованим природним гасом. Под сопственим превозом подразумева се превоз производа односно робе од производног погона (производног објекта), односно царинског прелаза до складишта, као и превоз од складишта до продајних објеката.

Поступак рефакције плаћене акцизе

Уз захтев за рефакцију, правно лице, односно предузетник подноси одговарајуће доказе у зависности од делатности за коју је регистрован и коју стварно обавља, и то: 1) доказ о поседовању текућег рачуна банке на који ће се извршити рефакција плаћене акцизе (нпр. потврда банке, копија 1. стране уговора о отварању текућег рачуна);

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Да би се остварило право на рефакцију акцизе, лице које жели рефакцију дужно је да се пријави за остваривање права на рефакцију плаћене акцизе. Пријављивање се врши, према одредбама члана 4. односно члана 8. Правилника, подношењем ЗАХТЕВА за рефакцију акцизе на деривате нафте и биогорива које купац користи за обављање транспорта лица и ствари. Захтев подноси надлежној организационој јединици Пореске управе (надлежна је према седишту правног лица односно предузетника, односно пребивалишту физичког лица – купца) на Обрасцу РЕФ-Т који подносе у два примерка, најраније 20 дана по истеку квартала у којем су набављени деривати нафте. Први захтев за рефакцију акцизе сматра се пријавом за евидентирање у електронски регистар лица којима се врши рефакција плаћене акцизе по свим основама (електронски регистар води Пореска управа – Централа на основу поднетих захтева). Образац је одштампан уз Правилник, а може се преузети и са сајта Пореске управе. Према одредбама члана 8. Правилника, Захтев мора да садржи следеће податке: 1) назив, адресу и место седишта купца – крајњег корисника; 2) ПИБ подносиоца захтева; 3) број текућег рачуна банке на који ће се извршити рефакција плаћене акцизе; 4) податак о врсти дозволе за транспорт коју поседује у зависности од делатности коју стварно обавља; 5) податак о укупној потрошњи деривата нафте, односно биогорива и пређеној километражи у претходној години; 6) податак о просечној потрошњи деривата нафте, односно биогорива по пређеној километражи у претходној години; 7) податак о врсти и количини деривата нафте, односно биогорива које је набавио и користио за транспортне сврхе у периоду за који се подноси захтев за рефакцију, и то: (1) о укупном броју рачуна по којима је извршена набавка деривата нафте; (2) о укупној потрошњи деривата нафте и пређеној километражи у кварталу за који се подноси захтев; (3) о просечној потрошњи деривата нафте и пређеној километражи у кварталу за који се подноси захтев.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2) решење о испуњености услова за отпочињање и обављање јавног превоза лица односно ствари у друмском саобраћају, издато од министарства надлежног за послове саобраћаја; 3) одобрење надлежног органа локалне самоуправе за обављање ауто-такси превоза путника; 4) уверење о оспособљености за обављање међународног јавног превоза у друмском саобраћају, издато од стране министарства надлежног за послове саобраћаја; 5) лиценцу за производњу, односно трговину дериватима нафте, односно биогорива; 6) регистрацију и оверу реда вожње издату од министарства за послове саобраћаја (међумесни линијски превоз), органа општинске односно градске управе за градски и приградски превоз; 7) извод из помоћне књиге основних средстава који се односи на возила која се користе за превоз лица и ствари; 8) писмени уговор између ауто-превозника и корисника превоза за ванлинијски превоз, односно фотокопија товарног листа или отпремнице у случају превоза ствари у унутрашњем друмском саобраћају, односно фотокопија ЦМР-а у случају превоза ствари у међународном друмском саобраћају; 9) копије саобраћајних дозвола за превозна средства која поседује и користи у јавном превозу; 10) копије уговора о закупу, односно лизингу за превозна средства која користи у јавном превозу; 11) одговарајуће доказе из члана 2. став 3. Правилника, за период за који се подноси захтев; 12) копију јединствене царинске исправе (ЈЦИ) са подацима о количини увезених деривата нафте, односно биогорива из члана 9. став 1. тач. 3), 5) и 7) Закона, као и документ царинског органа о обрачунатом царинском дугу и акцизи, ако подносилац захтева сам увози деривате нафте, односно биогорива; 13) доказ о плаћеном царинском дугу и акцизи за увезене количине из тачке 12), ако подносилац захтева сам увози деривате нафте, односно биогорива; 14) отпремни или други документ о утрошеним дериватима нафте, односно биогорива које је увозник, односно произвођач деривата нафте, односно биогорива искористио за транспортне сврхе у смислу члана 2. став 2. тачка 1) овог правилника, када захтев подноси увозник, односно произвођач тих деривата нафте, односно биогорива; 15) извештај утрошка деривата нафте, односно биогорива за превозна средства која учествују у јавном превозу из претходне године; 16) извештај утрошка деривата нафте, односно биогорива за превозна средства која учествују у јавном превозу у кварталу за који се подноси захтев; 17) отпремни документ, односно други извештај утрошка деривата нафте, односно биогорива за превозна средства која учествују у сопственом превозу деривата нафте. Докази из тач. од 1) до 7) и тач. 9), 10) и 15) подносе се само приликом првог подношења захтева, односно приликом промене неког од поднетих доказа или промене података из прве пријаве поднете на Обрасцу РЕФ-Т.

Количине горива за које се може остварити рефакција акцизе

Лице које обавља делатност превоза лица и ствари у складу са прописима којима се уређује друмски превоз лица и ствари, као и произвођач, односно увозник истих када их користи за сопствене потребе у транспортне сврхе, за гасна уља, течни нафтни гас и биогорива може да оствари рефакцију плаћене акцизе на набављене деривате нафте, односно биогорива за количину која не прелази 5% од просечне потрошње деривата нафте, односно биогорива за претходну годину, с тим што је за сваку потрошњу која прелази 5%, дужан да писмено образложи повећање потрошње, као и да приложи одговарајуће доказе о повећању потрошње. Ово из разлога што ће тај просек потрошње бити основ за наредну годину, тј. за утврђивање потрошње од 5% за наредну годину.

У случају отпочињања обављања делатности превоза лица и ствари у току календарске године, купац остварује право на рефакцију плаћене акцизе до количина које су планиране за ту годину. Према одредби члана 10. Правилника, по пријему захтева за рефакцију плаћене акцизе надлежна пореска управа спроводи поступак и у року од тридесет дана од дана поднетог захтева доноси решење. Рефакција акцизе врши се у року од 15 дана од дана достављања решења надлежној организационој јединици Управе за трезор.

Обављање друмског превоза (лица која могу остварити рефакцију акцизе)

***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Да би се јасније сагледало који превоз лица и ствари је у питању, за који се може остварити право на рефакцију плаћене акцизе у складу са Законом и Правилником, морају се знати одредбе закона који регулишу превоз лица и ствари, па ће укратко бити поменути неки најосновнији елементи везани за обављање превоза лица и ствари. Право на рефакцију плаћене акцизе остварује се у зависности од намене за коју се деривати нафте користе, па када је у питању превоз лица и ствари, право на рефакцију остварује лице које обавља делатност превоза лица и ствари у складу са прописима којима се уређује друмски превоз лица и ствари. До 12. фебруара 2017. године превоз лица и ствари у друмском саобраћају био је регулисан Законом о превозу у друмском саобраћају („Сл. гласник РС”, бр. 46/95, 66/2001, 61/2005, 91/2005, 62/2006 и 31/2011), када је престао да важи, а од 13. 2. 2017. године превоз путника и ствари у друмском саобраћају регулисан је: ● Законом о превозу путника у друмском саобраћају („Сл. гласник РС”, бр. 68/2015) и ● Законом о превозу ствари у друмском саобраћају („Сл. гласник РС”, бр. 68/2015). Законом о превозу путника у друмском саобраћају прописано је да се јавни превоз путника обавља као домаћи и међународни превоз. Домаћи јавни превоз путника обавља се као линијски, ванлинијски, посебан линијски превоз и такси превоз. Домаћи линијски превоз обавља се као градски и приградски превоз – превоз унутар насељених места или између насељених места која се налазе на територији јединице локалне самоуправе, и међумесни превоз – превоз између насељених места која се налазе на територији две или више јединица локалне самоуправе. Међународни превоз путника обавља се као линијски превоз, посебан линијски превоз и ванлинијски превоз, и то као билатерални, мултилатерални и транзитни превоз. Законом о превозу ствари у друмском саобраћају прописано је да превоз терета у друмском саобраћају може бити јавни превоз терета или превоз терета за сопствене потребе. При обављању јавног превоза терета, релација, цена превоза и други услови превоза одређују се уговором закљученим између превозника и корисника превоза, док за обављање превоза терета за сопствене потребе морају бити испуњени одређени услови као што су: да превоз терета није претежна делатност лица које га обавља; да терет који се превози мора бити у власништву, продат, купљен, узет или предат у закуп, произведен, дорађен или поправљен од стране истог домаћег привредног друштва, другог правног лица, предузетника, пољопривредника, односно страног правног лица, предузетника или физичког лица које обавља превоз за сопствене потребе; да сврха превоза мора бити превоз терета до или од истог домаћег привредног друштва, другог правног лица, предузетника, пољопривредника, односно страног правног лица, предузетника или физичког лица које обавља превоз за сопствене потребе, или премештање терета било унутар, било изван седишта истог домаћег привредног друштва, другог правног лица, предузетника, пољопривредника, односно страног правног лица, предузетника или физичког лица које обавља превоз за сопствене потребе. Теретно возило којим се обавља превоз терета за сопствене потребе у друмском саобраћају, на бочним вратима, односно на бочним странама кабине теретног возила мора имати исписано пословно име и натпис „Превоз за сопствене потребе”.

РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ ЗАМЕНЕ РЕЗЕРВНОГ ДЕЛА ПОСТРОЈЕЊА И ОПРЕМЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

равна лица у пракси често праве пропуст приликом рачуноводственог евидентирања замене значајног резервног дела који увећава набавну вредност основног средства. Тај пропуст се у највећем броју случајева односи на увећање вредности постојећег основног средства, без искњижавања замењеног резервног дела. У наредном коментару дато је инструктивно упутство и пример рачуноводственог евидентирања замене резервног дела. Резервни делови и опрема за сервисирање обично се евидентирају као залихе и признају се кроз биланс успеха када се потроше. Међутим, важнији и крупнији резервни делови и помоћна опрема сматрају се некретнинама, постројењима и опремом у случајевима када друштво очекује да ће их користи дуже од једног обрачунског периода. Такође, ако се резервни делови и опрема за сервисирање могу користити само у вези са конкретним основним средством, они се обрачунавају односно капитализују као повећање тог основног средства. У складу са МРС 16 – Некретнине, постројења и опрема („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014) и Одељком 17 – Некретнине постројења и опрема Међународног стандарда финансијског извештавања за мале и средње ентитете („Сл. гласник РС”, бр. 117/2013), накнадни издаци за основна средства укључују се у набавну вредност средства или се признају као посебно средство, уколико је применљиво, само: ● када постоји вероватноћа да ће друштво у будућности имати економску корист од тог средства и ● ако се његова вредност може поуздано одмерити. Ако друштво у књиговодствену вредност некретнине, постројења и опреме призна трошкове замене неког дела, онда престаје да признаје књиговодствену вредност замењеног дела, без обзира на то да ли је замењени део амортизован одвојено. Ако друштво не може да утврди књиговодствену вредност замењеног дела, може користити трошкове замене као информацију о томе колики су били трошкови замењеног дела у време његове набавке или изградње. Овај захтев стандарда конкретно значи да се књиговодствена вредност замењеног средства искњижава, а уколико није могуће прецизно утврдити колика је била књиговодствена вредност замењеног дела (што је чест случај), друштво може да користи трошкове замене као информацију колики су били трошкови замењеног дела у време његове набавке или изградње. Овакав поступак подразумева да се садашња вредност замењеног дела утврђује на основу набавне вредности таквог новог резервног дела, а затим се та вредност умањује сразмерно броју месеци коришћења средства. Замењени резервни део чија је вредност искњижена из књиговодствене вредности средства, признаје се као расход периода уколико се од њега не очекују будуће економске користи, односно замењени резервни део се расходује и уништава без могућности да се продајом оствари одређена накнада. Уколико замењени резервни део још има употребну вредност или се очекује продаја у скоријем року, признаје се у оквиру залиха у висини процењене вредности. Приликом замене резервних делова посебно треба имати у виду да замена резервног дела доводи до промене књиговодствене (садашње) вредности средства, па је потребно да се преиспита процењени корисни век употребе средства јер од њега зависи обрачун амортизације. Уколико је замена резервног дела утицала на повећање књиговодствене вредности, али не и на преостали процењени корисни век употребе средства, потребно је прилагодити стопу амортизације за наредне периоде како би преостала вредност средства била амортизована током преосталог корисног века употребе. Уколико је замена резервног дела утицала и на промену књиговодствене вредности, али и на промену процењеног корисног века употребе, потребно је утврдити да ли треба да се промени стопа амортизације. Микро и друга правна лица која не примењују МРС/МСФИ, а у одсуству било каквих смерница или правила која нису прописана Правилником о начину признавања, вредновања, презентације и обелодањивања позиција у појединачним финансијским извештајима микро и

других правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 118/2013 и 95/2014), на исти начин врше признавање вредности замењеног резервног дела као и правна лица која примењују МСФИ и МСФИ за МСП.

Пример рачуноводственог евидентирања замене резервног дела Извршена је замена мотора у теретном комбију, чиме се продужава корисни век истог. Вредност мотора и његова уградња по фактури добављача износи 400.000 динара, плус ПДВ од 80.000 динара. Теретни комби је стар 6 година, а корисни век употребе је 10 година, што значи да је стопа по којој је отписан 10%. Испуњени су критеријуми из МРС 16 и МСФИ за МСП – да мотор увећа набавну вредност теретног комбија јер се његовом уградњом продужава корисни век употребе теретног комбија. Замењени мотор нема ни употребну ни тржишну вредност (не очекује се могућност остваривања накнаде од продаје), па се доноси Одлука о његовом расходовању и уништењу. Непосредно пре замене теретни комби је имао следеће вредности: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

1.000.000

Исправка вредности

600.000

Књиговодствена (садашња) вредност (1 - 2)

400.000

Књиговодствена вредност замењеног мотора утврдиће се на следећи начин: Ред. бр.

Опис

Обрачун

Набавна вредност мотора

400.000

ПДВ

Стопа амортизације

Број месеци коришћења средства

Обрачуната амортизација замењеног дела (1 x 3 x 4 / 12)

240.000

Књиговодствена вредност замењеног дела (1 - 5)

160.000

80.000 10% 72

Друштво није посебно амортизовало мотор, што значи да нема посебну аналитичку евиденцију о његовој књиговодственој вредности, већ је утврђује по принципу амортизованог трошка замене. Књижење се спроводи на следећи начин: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

0230

270

ОПИС 4 Опрема – теретни комби Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

435

Добављачи у земљи

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Износ дугује

потражује

400.000

80.000 480.000

- по фактури 2)

570

Губици по основу расходовања и продаје постројења и опреме

0291

Исправка вредности опреме

- за искњижење старог резервног дела

160.000 160.000

Након спроведеног књижења теретни комби има следеће вредности: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност (1.000.000 + 400.000)

1.400.000

Исправка вредности (600.000 + 160.000)

760.000

Књиговодствена (садашња) вредност (1 - 2)

640.000

Уколико би друштво наставило да примењује стару стопу амортизације од 10%, исправка вредности у наредне четири године била би 560.000 (1.400.000 x 10% x 4), што је мање од садашње вредности од 640.000 динара, која треба да буде амортизована. Да би се омогућило да до краја корисног века употребе књиговодствена вредност буде амортизована, потребно је прилагодити стопу амортизације која ће се примењивати у наредне 4 године, на следећи начин:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

1.400.000

Исправка вредности

760.000

Неотписана вредност (1 - 2)

640.000

Преостали век корисног трајања

Нова стопа амортизације (3 / 1 / 4 x 100)

4 године

Применом нове стопе амортизације на набавну вредност, теретни комби ће бити отписан до краја процењеног корисног века. У примеру се пошло од претпоставке да је замена резервног дела утицала на повећање књиговодствене вредности, али не и на преостали процењени корисни век употребе средства. Наведена трансакција је захтевала прилагођавање стопе амортизације како би се књиговодствена вредност у потпуности отписала до истека процењеног корисног века употребе. Уколико би друштво донело Одлуку да је заменом мотора дошло и до повећања корисног века употребе за 2 године, тако да уместо првобитних 10 износи 12 година, што значи да преостали корисни век употребе износи 6 година, обрачун нове стопе амортизације спровео би се на следећи начин: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

1.400.000

Исправка вредности

760.000

Неотписана вредност (1 - 2)

640.000

Преостали век корисног трајања

Нова стопа амортизације (3 / 1 / 4 x 100)

6 година

***

11,43%

7,62%

УЛАГАЊЕ У РАЗВОЈ: ТРОШАК ИЛИ НЕМАТЕРИЈАЛНО УЛАГАЊЕ (ИНВЕСТИЦИЈА)

од развојем се подразумева примена резултата истраживања или другог знања ради производње нових, значајније побољшаних, материјала, уређаја, производа, процеса, система или услуга, пре приступања комерцијалној производњи или коришћењу. Улагање у развој, са рачуноводственог аспекта, представља нематеријално улагање, односно нематеријалну имовину. Да ли ће се улагање у развој признати као нематеријална имовина или као трошак, зависи пре свега од изабраног рачуноводственог оквира које друштво примењује.

1. Рачуноводствени оквир за признавање улагања у развој

Између ова три рачуноводствена оквира генерално постоје разлике које се односе на вредновање нематеријалне имовине. Основна разлика која се односи на вредновање улагања у развој као једног облика нематеријалне имовине, огледа се у следећем: ● у складу са МСФИ за МСП и Правилником за микро и друга правна лица, улагања у развој не могу се капитализовати односно евидентирати као нематеријално улагање, већ представљају трошак периода када настану; ● у складу са МРС 38, нематеријална имовина која проистиче из развоја (или из фазе развоја интерног пројекта), признаје се као нематеријална имовина под одређеним условима. У складу са Правилником о контном оквиру и садржини рачуна у контном оквиру за друга правна лица („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014): ● на рачуну 010 – Улагања у развој – исказују се улагања у развој чији се ефекти очекују у периоду дужем од једне године; ● на рачуну 537 – Трошкови развоја који се не капитализују – исказују се трошкови развоја који не испуњавају услове да се капитализују.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Рачуноводствени третман признавања улагања у развој прописан је: ● Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 38 – Нематеријална имовина („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – даље: МРС 38), за правна лица која примењују пуне стандарде; ● Одељком 18 – Нематеријална имовина, „Међународни стандард финансијског извештавања (ИФРС) за мале и средње ентитете („Сл. гласник РС”, бр. 117/2013 – даље: МСФИ за МСП), за правна лица која примењују МСФИ за МСП; ● чланом 13. Правилника о начину признавања, вредновања, презентације и обелодањивања позиција у појединачним финансијским извештајима микро и других правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 118/2013 и 95/2014 – даље: Правилник за микро и друга правна лица).

2. Улагања у развој у складу са МСФИ за МСП и Правилником за микро и друга правна лица Имајући у виду да се улагања у развој не могу капитализовати, односно признати као нематеријална имовина код друштава која примењују МСФИ за МСП и Правилник за микро и друга правна лица, издаци по овом основу признају се као расход периода.

Пример 1: 1) Прихваћена је понуда добављача за пројектовање и израду новог алата за производњу прототипа машина чија производња тек треба да се покрене. Фактура добављача износи 2.400.000 динара, од чега се 400.000 динара односи на ПДВ који је обрачунат од стране добављача. 2) Фактура добављача је у целости плаћена из кредита банке. Банка је доставила обрачун за камату у износу од 200.000 динара. 3) Алат је достављен и почела су тестирања за производњу.

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

537 270

ОПИС

Износ дугује

потражује

Трошкови развоја који се не капитализују

2.000.000

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

400.000

Добављачи у земљи

2.400.000

Добављачи у земљи

2.400.000

435

- по фактури добављача 2)

435

422

Краткорочни кредити и зајмови у земљи

- за плаћање фактуре добављача из кредита 2а)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

562

Расходи камата (према трећим лицима)

460

Обавезе по основу камата и трошкова финансирања

200.000 200.000

- за обрачунату камату по кредиту

Напомена: Промена бр. 3) се не евидентира јер друштво не примењује МРС/МСФИ, услед чега не може да призна улагања у развој као нематеријалну имовину, већ је издатак по овом основу евидентирало као расход на рачуну 537.

3. Улагања у развој у складу са МРС 38 На рачуну 010 – Улагања у развој – исказују се улагања у развој чији се ефекти очекују у периоду дужем од једне године. На овом рачуну евиденцију могу имати само велика и средња правна лица која примењују МРС/МСФИ. У складу са МРС 38, нематеријална имовина која проистиче из развоја (или из фазе развоја интерног пројекта), признаје се као имовина ако, и само ако друштво може да докаже следеће: (а) техничку изводљивост завршавања нематеријалне имовине, тако да она буде расположива за коришћење или продају; (б) своју намеру да заврши нематеријалну имовину и да је користи или прода; (ц) своју способност коришћења или продаје нематеријалне имовине; (д) како ће нематеријална имовина генерисати вероватне будуће економске користи, па, између осталог, ентитет може да демонстрира постојање тржишта за производ нематеријалне имовине или саму нематеријалну имовину или, уколико се користи интерно, употребљивост нематеријалне имовине; (е) расположивост адекватних техничких, финансијских и других ресурса за завршавање развоја и коришћење или продају нематеријалне имовине; (ф) његову способност поузданог одмеравања издатака који се могу приписати нематеријалној имовини током њеног развоја.

4. Разлика између активности истраживања и развоја

Нематеријална имовина која проистиче из истраживања (или из фазе истраживања интерног пројекта), не признаје се. Издатак по основу истраживања (или у фази истраживања интерног пројекта) признаје се као расход онда када је он настао. Овај рачуноводствени третман за признавање трошкова истраживања исти је код сва три рачуноводствена оквира. Примери активности истраживања су: (а) активности чији је циљ стицање новог знања;

(б) трагање за применама налаза истраживања и другог знања, њиховим вредновањем и коначним избором; (ц) трагање за алтернативама за материјале, уређаје, производе, процесе, системе или услуге и (д) формулисање, дизајнирање, вредновање и коначни избор могућих алтернатива за нове или побољшане материјале, уређаје, производе, процесе, системе или услуге. Примери активности развоја су: (а) пројектовање, изградња и тестирање прототипова и модела пре производње и употребе; (б) пројектовање алата, монтажних уређаја, калупа и матрица, које подразумева нову технологију; (ц) пројектовање, изградња и рад пилот-постројења које по обиму није економски изводљиво за комерцијалну производњу и (д) пројектовање, изградња и тестирање одабране алтернативе за нове или побољшане материјале, уређаје, производе, процесе, системе или услуге.

Пример 2: Уколико пођемо од истих претпоставки као у примеру 1, с том разликом што је овде реч о друштву које примењује МРС /МСФИ, књижење ће бити следеће: Конто дугује

потражује

015

Нематеријална имовина у припреми

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

435

ОПИС 4

Износ дугује

потражује

2.000.000

400.000

Добављачи у земљи

2.400.000

Добављачи у земљи

2.400.000

- по фактури добављача 2)

435

422

Краткорочни кредити и зајмови у земљи

- за плаћање фактуре добављача из кредита 2а)

015

Нематеријална имовина у припреми

460

Обавезе по основу камата и трошкова финансирања

200.000

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Ред. бр.

200.000

- за обрачунату камату по кредиту 3)

010

Улагања у развој

015

Нематеријална имовина у припреми

2.200.000

- за активирање улагања у развој

Објашњење за промену 2а): У складу са Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 23 Трошкови позајмљивања („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – даље: МРС 23), у набавну вредност нематеријалне имовине укључује се камата која се односи на трошкове стицања конкретне нематеријалне имовине. Наиме, према МРС 23 обавезно је капитализовање трошкова позајмљивања (камате) ако су за то испуњени услови, тако да се камата која је обрачуната док средство још није стављено у употребу, не може исказати као трошак периода. Међутим, камата која се односи на период након стицања и почетка коришћења нематеријалне имовине, исказује се као расход периода и не укључује се у набавну вредност нематеријалне имовине. ***

ПРОМЕНЕ КОРИСНОГ ВЕКА УПОТРЕБЕ СРЕДСТВА И ПРИЛАГОЂАВАЊЕ АМОРТИЗАЦИОНИХ СТОПА – НАЧИН ОБРАЧУНА И РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ

орисни век употребе средства представља битан елемент обрачуна амортизације и његово преиспитивање је врло значајно за реално утврђивање висине амортизације и равномерно терећење расхода пословања током коришћења основног средства. Корисни век употребе се најчешће дефинише као временски период током ког се очекује да ће друштво користити средство, односно током ког ће оно бити расположиво за употребу.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Процена корисног века употребе средства

Корисни век употребе средства утврђује се проценом друштва које користи конкретно средство. Процена корисног века је питање коришћења просуђивања заснованог на искуству друш тва са сличним средствима. Процена корисног века такође у великој мери зависи од пословне политике друштва у вези с набавком и трошењем конкретних средстава. Наиме, политика управљања средствима неког друштва може повлачити за собом отуђење средстава након одређеног времена или након утрошка одређеног дела економских користи садржаних у средству. Стога корисни век средства може бити краћи од његовог економског века трајања. На пример, економски век употребе неке опреме је 20 година, али је пословна политика друштва таква да се та опрема обнавља на сваких 15 година, или је економски век одређеног камиона 10 година, али друштво у складу са својом пословном политиком мења теретне камионе сваке седме године. Корисни а не економски век употребе, одређује стопу амортизације основног средства. За процену корисног века употребе није потребно ангажовати проценитеља, већ ту процену могу вршити стручна лица у самом друштву. Наравно, друштво може да ангажује и независног проценитеља, нарочито ако се ради о специфичној врсти опреме или постројења. Када се спроведе процена корисног века трајања, независно од тога да ли је обављена интерно или екстерно, неопходно је да се сачини одређени документ који ће бити основ за утврђивање нових стопа амортизације у складу са измењеним корисним веком трајања. Корисни век трајања основног средства утврђује се на основу: а) очекиваног коришћења основног средства од стране правног лица – процењује се на основу очекиваног капацитета или физичког учинка средстава; б) очекиваног физичког хабања и трошења основног средства, при чему физичко хабање и трошење зависе од саме организације пословања, и то од: ● броја смена у којима се средство користи, ● политике поправки и ● основног и инвестиционог одржавања средстава итд.; в) техничке и технолошке застарелости основног средства, при чему техничка и комерцијална застарелост настаје због промена и побољшања у процесу производње или због промена тржишне потражње за производима или услугама који се пружају уз помоћ тог средства; г) законских или других ограничења у коришћењу основног средства, када на пример истекне рок коришћења средства на основу одговарајућих уговора или постоји законска обавеза да се у одређеном року обнављају одређена средства. Корисни век трајања основног средства набављеног на основу уговора о финансијском лизингу, у највећем броју случајева утврђује се на основу рока трајања лизинга или века трајања основног средства ако је век трајања тог средства краћи од рока лизинга. Ако је основно средство узето у лизинг уз откуп, па је извесно да ће стећи власништво над тим средством, период очекиваног коришћења представља век трајања.

Преиспитивање корисног века употребе Корисни век трајања основног средства треба преиспитати барем на крају сваке финансијске године, а самим тим се коригује и стопа амортизације. Преиспитивањем се може утврдити да раније корисни век трајања није реално утврђен и да се мора кориговати, а самим тим и да су трошкови амортизације превисоки или прениски. Околности које утичу на преиспитивање корисног века употребе су: ● неадекватна процена у ранијем периоду; ● у току године извршена додатна улагања у средство, којима је продужен корисни век употребе; ● у току године долази до обезвређења (физичког оштећења, квара и сл.) средства, чиме је скраћен корисни век употребе; ● замена значајнијих резервних делова; ● у складу са новом пословном политиком, друштво планира отуђење средства у скоријем периоду; ● наступиле су технолошке промене или промене на тржишту. Преиспитивање корисног века трајања основног средства не представља „промену рачуноводствене политике”, односно не захтева корекцију резултата ранијег периода, већ представља „промену рачуноводствене процене”, чији се ефекат одражава на биланс успеха текућег и наредног периода. Када се мења првобитно процењени корисни век употребе средства, а друштво примењује праволинијски метод амортизације, стопа амортизације за текући и будуће периоде може се израчунати уз помоћ следеће формуле: садашња вредност/набавна вредност

x 100

преостали корисни век употребе

Друштво у својим рачуноводственим политикама прописује корисни век употребе и коришћену стопу амортизације. Такође, за сваку ставку некретнина, постројења и опреме у финансијским извештајима друштво је дужно да у Напоменама уз финансијске извештаје обелодани корисни век употребе или коришћене стопе амортизације.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Прилагођавање стопа амортизације због измене корисног века

Пример обрачуна промене корисног века услед раније погрешне процене Друштво је набавило камион у јануару 2016. године. Набавна вредност камиона је износила 5.000.000 динара. Процењени корисни век трајања у моменту стављања у употребу износи 5 година. Стопа амортизације износи 20% (100/5). За потребе састављања редовних годишњих финансијских извештаја друштво је преиспитало корисник век употребе и утврдило да преостали век трајања камиона износи 5 година уместо 4, односно да је укупни век трајања камиона 6 година. Стопа по којој ће се вршити обрачун амортизације за 2017. годину и наредне године, после преиспитивања корисног века трајања основног средства, утврђује се на следећи начин: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

5.000.000

Исправка вредности

1.000.000

Књиговодствена (садашња) вредност (1 - 2)

4.000.000

Преостали корисни век трајања

5 година

Нова стопа амортизације (3 / 1 / 4 x 100)

16%

Пример обрачуна промене корисног века због додатног улагања Правно лице на дан 1. јануар 2017. године има машину са следећим подацима: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

5.000.000

Исправка вредности

3.000.000

Књиговодствена (садашња) вредност (1 - 2)

2.000.000

Првобитно процењени корисни век употребе

Стопа амортизације

10 година 10%

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Машина је у употреби већ 6 година. Друштво је у току 2017. године извршило реконструкцију машине. Преиспитивањем корисног века употребе процењено је да се може користити још 8 година, тако да је укупан процењени век употребе 14 а не 10 година, како је првобитно било процењено. Нова стопа амортизације за 8 година, укључујући и 2017. годину, биће 5% и обрачунаће се на следећи начин:

Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

5.000.000

Исправка вредности

3.000.000

Књиговодствена (садашња) вредност (1 - 2)

2.000.000

Преостали корисни век употребе

8 година

Нова стопа амортизације (3 / 1 / 4 x 100)

Нова стопа амортизације од 5% користиће се за обрачун амортизације од 2017. године и у наредних 8 година. Пример обрачуна и књижења промене корисног века због обезвређења средства Ако је основно средство обезвређено након признавања губитка од умањења вредности, трошкови амортизације средства се коригују у будућим периодима како би се систематски, у току преосталог корисног века трајања, алоцирала ревидирана књиговодствена вредност средства, умањена за (евентуалну) резидуалну вредност. По правилу, обезвређење се утврђује на дан биланса, а може и чешће, тако да ако је обезвређење утврђено на дан 31. 12. текуће године, то ће утицати тек на обрачун амортизације за наредне године јер се износ обезвређења утврђује после обрачунате амортизације. У таквим случајевима треба преиспитати корисни век трајања средстава јер постоји могућност да ранија процена више није одговарајућа. Аутомобил је набављен у 2014. години за 5.000.000 динара. Процењени век употребе аутомобила је био 5 година (амортизациона стопа 20%). На дан 31. децембар 2016. године акумулирана амортизација износи 3.000.000 динара (3 године по 1.000.000 динара годишње амортизације). Након обрачуна амортизације за 2016. годину за аутомобил је утврђен износ обезвређења од 400.000 динара. Аутомобил је на дан 31. 12. 2016. године био у употреби 3 године, тако да је преостали век трајања, према ранијој процени, 2 године. По новој процени, преостали корисни век трајања је годину дана. Због обезвређења друштво је проценило нови корисни век употребе од 4 уместо 5 година. На крају 2017. године амортизација се обрачунава на следећи начин:

Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност

5.000.000

Исправка вредности

3.000.000

2а

Износ обезвређења

400.000

Неотписана вредност (ред. бр. 1 - ред. бр. 2 - ред. бр. 2а)

1.600.000

Преостали век корисног трајања

1 година

Нова стопа амортизације (3 / 1 / 4 x 100)

32%

Књижење у 2016. и 2017. години је следеће: Конто дугује

потражује

540

0238

ОПИС 4 Трошкови амортизације Исправка вредности опреме

Износ дугује

потражује

1.000.000

400.000

1.600.000

- обрачуната амортизација за 2016. годину 1а)

582

0239

Обезвређење некретнина, постројења и опреме Исправка вредности опреме – обезвређење

- за обезвређење на дан 31. 12. 2016. године 2а)

540

0238

Трошкови амортизације Исправка вредности опреме

- обрачуната амортизација за 2017. годину

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Ред. бр.

Након евидентирања обрачунате амортизације за 2017. годину, аутомобил ће бити у потпуности отписан. ***

ИЗМИРЕЊЕ ФИНАНСИЈСКИХ ОБАВЕЗА ИЗМЕЂУ КОРИСНИКА ПЛАТНИХ УСЛУГА НА ОСНОВУ СКЛОПЉЕНИХ УГОВОРА О КОМПЕНЗАЦИЈИ, ЦЕСИЈИ, АСИГНАЦИЈИ, ПРЕУЗИМАЊУ ДУГА И ЈЕМСТВУ Уводне напомене

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

овом напису, као наставку теме из прошлог броја Пословног саветника под називом „Измирење обавеза на основу платних трансакција између пружаоца и корисника платних услуга”, приказаћемо примере измирења финансијских обавеза између корисника платних услуга на основу склопљених уговора о компензацији, цесији, асигнацији, преузимању дуга и јемству. Да подсетимо, корисницима платних услуга сматрају се правна или физичка која користе или су користила платну услугу у својству платиоца и/или примаоца плаћања или су се пружаоцу платних услуга обратила ради коришћења тих услуга.

1. Измирење обавеза на основу уговора о компензацији Измирење међусобних доспелих обавеза између дужника и повериоца врши се на основу уговора о пребијању (компензацији) или изјаве о компензацији, што проистиче из члана 337. Закона о облигационим односима. Изјава о компензацији представља књиговодствену исправу да је обавеза према дужнику извршена, односно да је потраживање од повериоца наплаћено, а истовремено представља и документ на основу којег се спроводи књижење и код дужника и код повериоца. Законом није прописана форма изјаве о компензацији. Важно је да изјава буде у писаном облику и да се наведе да је дата ради пребијања потраживања. У зависности од броја учесника у компензацији, постоје билатерална и мултилатерална компензација. Билатерална компензација подразумева учешће два правна лица у поступку измиривања обавеза. У том случају једно правно лице има истовремено и обавезе и потраживања према другом правном лицу. Мултилатерална компензација подразумева учешће два и више правних лица у поступку измиривања обавеза, тј. када једно правно лице дугује другом правном лицу, друго правно лице дугује трећем правном лицу, а треће правно лице дугује првом правном лицу. Таква компензација може садржати неограничен број учесника, али последњи учесник у компензацији мора бити у дужничко-поверилачком односу са првим правним лицем у низу компензације. Треба напоменути да се измиривање обавеза на основу изјаве о компензацији не врши подношењем налога за пренос – Образац 3 – пружаоцу платних услуга (банци, институцији електронског новца, платној институцији и др.). Обавеза се сматра измиреном када су изјаву о компензацији потписали поверилац и дужник у вези са својим доспелим међусобним потраживањима и обавезама и таква изјава, као што је речено, представља документ за књижење на основу којег се смањују потраживања и обавезе за исти износ.

1.1. Пример начина измирења обавеза на основу уговора – изјаве о пребијању (компензацији) Уговор о компензацији 44

закључен дана 31. 5. 2017. године у Београду, између: „Мега” д.о.о. из Београда, ул. Максима Горког бр. 5, ПИБ 154725643, мат. бр. 76645689, које заступа Петар Петровић (у даљем тексту: „поверилац”), и

„Астра” д.о.о. из Новог Сада, ул. Змај Јовина бр. 30, ПИБ 102233455, мат. бр. 56098732, које заступа Марко Марковић (у даљем тексту: „дужник”).

Члан 2. Овај Уговор је закључен у 4 (четири) истоветна примерка, по 2 (два) за сваку уговорну страну.

За повериоца: _______________

За дужника: _______________

1.2. Књижење међусобног затварања обавеза и потраживања на основу уговора – изјаве о компензацији У складу са Правилником о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна друштва и задруге („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014 – у даљем тексту: Правилник о Контном оквиру), на основу обострано потписаног уговора – изјаве о компензацији (повериоца и дужника), поверилац ће приликом књижења смањити своје потраживање за 270.000,00 динара, тако да ће дуговати рачун 435 – Добављачи у земљи, а потраживаће рачун 204 – Купци у земљи. На основу овако спроведеног књижења остаје отворена разлика потраживања према повериоцу од 280.000,00 динара, коју ће дужник, у складу са уговором о компензацији, измирити до 30. 6. 2017. године. Дужник ће у својим књигама спровести књижење на основу изјаве о компензацији, при чему ће своје потраживање од 270.000,00 динара затворити тако да дугује рачун 435 – Добављачи у земљи, а потражује рачун 204 – Купци у земљи. Напомињемо да више нема књижења противставки повећања и смањења промета на рачуну 241 – Текући (пословни) рачуни – у висини износа који је предмет компензације, из разлога што се више не подноси Налог за пренос – Образац 3 банци или некој другој институцији код које је отворен текући рачун корисника услуга.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Члан 1. Уговорне стране су сагласне да закључивањем овог уговора међусобно измире своје доспеле, неспорне а неизмирене обавезе. Обавезе које се измирују су : А) Поверилачке обавезе према дужнику у укупном износу од 270.000,00, и то: – рачун бр. 105 од 15. 3. 2017. године, у износу од 120.000,00 динара; – рачун бр. 130 од 30. 4. 2017. године, у износу од 60.000,00 динара; – рачун бр. 165 од 15. 5. 2017. године, у износу од 90.000,00 динара. Б) Дужникове обавезе према повериоцу у укупном износу од 550.000,00, и то: – рачун бр. 44 од 25. 3. 2017. године, у износу од 200.000,00 динара; – рачун бр. 60 од 15. 4. 2017. године, у износу од 180.000,00 динара; – рачун бр. 72 од 18. 5. 2017. године, у износу од 170.000,00 динара. Уговорне стране су сагласне да је износ који компензују према овом Уговору 270.000,00 динара. Неизмирени део од 280.000,00 дин. „дужник” ће дозначити на рачун „повериоца” до 30. 6. 2017. године. После потписивања овог Уговора међусобна потраживања потписника овог Уговора престају у потпуности у наведеном износу.

2. Измирење обавеза на основу уговора о цесији – уступање потраживања Цесија подразумева облигациони однос о ком постижу писану сагласност: цедент – уступилац потраживања (досадашњи поверилац) и цесионар – прималац потраживања (нови поверилац). Што се тиче цесуса (дужника), он остаји исти, а уместо да своју обавезу измирује према

досадашњем повериоцу, он је на основу уговора о цесији измирује према новом повериоцу. О томе га писано обавештава цедент уговором о цесији који су потписали цедент и цесионар.

2.1. Пример начина измирења обавеза на основу уговора о цесији УГОВОР О ЦЕСИЈИ ПОТРАЖИВАЊА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

закључен дана 10. 6. 2017. године, између : 1. ЦЕДЕНТА (уступиоца): „Алфа” д.о.о. из Врања, ул. Б. Станковића бр. 20, ПИБ 265640878, мат. бр. 18546293, ког заступа Милан Милановић, и 2. ЦЕСИОНАРА (примаоца): „Бета” д.о.о. из Крагујевца, ул. В. Караџића бр. 36, ПИБ 169457314, мат. бр. 23965647, ког заступа Станко Станковић. Члан 1. Цедент уступа Цесионару своје потраживање које има према „Гами” из Крушевца као Цесусу, свом дужнику, у износу од 450.000,00 динара, као и сва споредна права у вези са овим потраживањем – законску камату и др. Цедент се обавезује да Цесусу достави фотокопију примерка овог Уговора и да га обавести да наведени износ уместо Цеденту дугује Цесионару (алтернатива: предајом примерка овог уговора Цесусу, истог обавезује да наведени износ уместо Цеденту измири Цесионару). Приликом закључивања овог Уговора Цедент предаје Цесионару копије својих рачуна којима документује потраживање од Цесуса у износу из члана 1. овог уговора, и то: – рачун бр. 35 од 30. 4. 2017. године, на износ 165.000,00 динара; – рачун бр. 48 од 10. 5. 2017. године, на износ 135.000,00 динара; – рачун бр. 66 од 25. 5. 2017. године, на износ 150.000,00 динара. Члан 2. Исплатом износа из члана 1. овог Уговора, извршеном од стране Цесуса Цесионару, измирују се и гасе обавезе Цедента према Цесионару за износ од 450.000,00 динара, као и обавеза Цесуса према Цеденту за износ од 450.000,00 динара. Међусобне обавезе уговорних страна не гасе се и остају у свему на снази уколико Цесус не плати Цесионару износ из члана 1. овог уговора. Алтернатива: Потписивањем овог уговора измирују се и гасе обавезе Цесуса према Цеденту за износ од 450.000,00 динара, а Цесус се обавештава да постаје дужник према Цесионару за износ од 450.000,00 динара као износ главног дуга по фактурама Цедента из члана 1. овог уговора, као и законске камате на тај износ, почев од 10. 6. 2017. године до дана исплате. Члан 3. Цедент гарантује Цесионару постојање потраживања које има према Цесусу и одговара за наплативост тог потраживања до износа од 450.000,00 динара. Цедент потписом овог уговора изјављује да потраживање које има према Цесусу није пренео на треће лице нити је Цесусу отписао потраживање за наведени износ. Цедент и Цесус су уговорили да Цедент неће пренети своје потраживање на другог, односно да га Цедент неће пренети на другог без Цесусовог пристанка.

Члан 4. На све што није регулисано овим уговором примениће се одредбе Закона о облигационим односима. За све спорове из овог уговора надлежан је суд у Врању.

Члан 5. Овај уговор је састављен у 3 (три) истоветна примерка, од којих Цедент и Цесионар задржавају по један, а трећи примерак Цедент предаје Цесусу.

ЦЕДЕНТ _______________

ЦЕСИОНАР _______________

2.2. Књижење трансакција на основу уговора о цесији Цедент – уступилац потраживања „Алфа” Врање на основу Уговора о цесији испоставља налог за пренос – Образац 3 банци у којој има отворен текући рачун. По пријему извода са текућег рачуна имаће следећа књижења: 241/202 – 450.000,00 динара и 433/241 – 450,000,00 динара. Цесионар, тј. нови поверилац прима уплату на свој рачун на основу Уговора о цесији и на основу извода са текућег рачуна књижи 241/202 – 450.000,00 динара. Цесус, тј. дужник који је остао исти на основу Уговора о цесији подноси банци налог за исплату – Образац 2 и након добијања извода са текућег рачуна књижи 433/241 – 450.000,00 динара.

3. Измирење обавеза на основу уговора о асигнацији

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Асигнација (assignаtio – дознака, упутница) представља писану изјаву једног правног лица (асигнанта – упутиоца) другом правном лицу (асигнату – упућенику) да за његов рачун исплати одређени износ трећем правном лицу (асигнатару – примаоцу упуте), а то треће лице овлашћује да ту исплату прими у своје име. Приликом измиривања обавеза асигнацијом постоји облигациони однос између три правна лица ради измиривања две обавезе, од којих се једно правно лице налази у улози повериоца. За измиривање обавеза асигнацијом мора да постоји споразум о измиривању обавеза са следећим карактеристикама асигнације: ● једно правно лице овлашћује друго правно лице да за његов рачун исплати одређени износ средстава трећем правном лицу, а треће правно лице овлашћује да то плаћање прими у своје име; ● прихватањем упута од стране примаоца настаје између примаоца упута и упућеника дужнички однос који је независан од односа између упутиоца и упућеника, као и однос између упутиоца и примаоца. Асигнацијом се може измирити обавеза или наплатити потраживање само до најнижег износа ако су међусобне обавезе и потраживања исказани у различитим износима.

3.1. Пример начина измирења обавеза на основу уговора о асигнацији На основу члана 1020. Закона о облигационим односима закључује се УГОВОР О АСИГНАЦИЈИ 1. АСИГНАНТ – упутилац: „Јавор”, Ужице, број рачуна: __________ 2. АСИГНАТ – упућеник: „Бреза”, Врњачка Бања, број рачуна: __________ 3. АСИГНАТАР – прималац упуте: „Јелен”, Апатин, број рачуна: __________ Члан 1. Овим уговором АСИГНАНТ овлашћује АСИГНАТА да уместо њега изврши уплату АСИГНАТАРУ у износу од 350.000,00 динара по рачуну број 236/5 од 20. 5. 2017. године. Члан 2. АСИГНАТАР истовремено пристаје да по налогу АСИГНАНТА прими уплату од АСИГНАТА.

Члан 3. Потписивањем овог уговора АСИГНАТ измирује своју обавезу према АСИГНАНТУ по основу купопродајног уговора бр. 256 од 25. 4. 2017. године. Члан 4. АСИГНАТ се обавезује да ће обавезу према АСИГНАТАРУ уплатити у року од 15 дана од дана потписивања овог уговора, када ће измирити обавезу дуга према АСИГНАНТУ из члана 3. овог уговора. О измирењу обавезе АСИГНАТ је обавезан да благовремено обавести АСИГНАНТА. Члан 5. У случају спора о неизвршењу обавезе из члана 1. овог уговора надлежан је суд у Ужицу. Члан 6. Овај уговор је сачињен у три истоветна примерка, од којих по један задржава сваки потписник Уговора.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

У Ужицу, 15. 5. 2017. године

АСИГНАНТ _________________ „Јавор”, Ужице

АСИГНАТ ____________________ „Бреза”, Врњачка Бања

АСИГНАТАР _________________ „Јелен”, Апатин

3.2. Књижење трансакција по основу уговора о асигнацији Асигнант на основу Уговора о асигнацији попуњава налог за пренос – Образац 3 и подноси га банци у којој има отворен текући рачун. Када добије извод са текућег рачуна из банке, извршиће књижење: 1) 241/202 – 350.000,00/350.000,00 и 2) 433/241 – 350.000,00/350.000,00. Асигнат на основу Уговора о асигнацији подноси налог за исплату – Образац 2 банци у којој има отворен текући рачун. По добијању извода са текућег рачуна банке извршиће књижење: 433/241 – 350.000,00/350.000,00. Асигнатар ће након извршене уплате од стране Асигната у корист текућег рачуна и по примитку извода са текућег рачуна, а на основу Уговора о асигнацији, извршити књижење: 241/202 – 350.000,00/350.000,00.

4. Измирење обавеза на основу уговора о преузимању дуга

Уговор о преузимању дуга представља облигациони однос који настаје између дужника и преузимаоца дуга на који је пристао поверилац – да се уговором мења дужник обавезе. Сходно одредбама Закона о облигационим односима (чл. 446–450), Уговор о преузимању дуга је неформални уговор, што значи да нема прописану правну форму. Међутим, уколико се споразумом дужника и трећег лица преноси дуг на то треће лице чији је извор у неком другом уговору који по самом закону мора да буде закључен у одређеној форми (нпр. писмено или овером у суду), онда у том случају и Уговор о преузимању дуга мора да буде закључен у истој таквој форми. Уговор о преузимању дуга производи правно дејство уколико је поверилац пристао на закључење таквог уговора између дужника и преузимаоца дуга. О закључењу уговора о преузимању дуга повериоца могу да обавесте и дужник и преузималац дуга. Након пријема обавештења о закључењу уговора о преузимању дуга поверилац свакоме од уговорних страна (дужнику и преузимаоцу дуга) може да саопшти свој пристанак да преузме дуг.

Пристанак мора бити дат недвосмисленом изјавом воље повериоца у форми која је предвиђена за закључење уговора о преузимању дуга. Уговор о преузимању дуга има дејство уговора о преузимању испуњења за време док поверилац не буде дао свој пристанак на уговор о преузимању дуга, као и ако он одбије да пристане на такав уговор.

4.1. Пример начина измирења обавеза на основу уговора о преузимању дуга УГОВОР О ПРЕУЗИМАЊУ ДУГА закључен у Новом Саду дана 15. 6. 2017. године, између: 1. „Војводина” д.о.о. из Сомбора, ул. Лазе Костића бр. 88, ПИБ 443344527, мат. бр. 61547236, које заступа Јанко Јанковић (у даљем тексту: „поверилац”), 2. „Бачка” д.о.о. из Новог Сада, ул. Светозара Милетића бр. 110, ПИБ 612414367, мат. бр. 38943025, које заступа Саво Савић (у даљем тексту: „дужник”) и 3. „Срем” д.о.о. из Руме, ул. Уроша Предића бр. 45, ПИБ 546735296, мат. бр. 41221439, које заступа Мирко Мирковић (у даљем тексту: „преузималац дуга”).

Члан 2. Преузималац дуга на основу овог уговора преузима дуг дужника према повериоцу и обавезује се да дуг дужника из члана 1. овог уговора плати повериоцу у року од 30 дана од дана потписивања овог уговора. Члан 3. Преузималац дуга се обавезује да дуг дужника који је утврђен у члану 1. овог уговора, плати повериоцу одмах по потписивању овог уговора (алтернатива: у року од 15 дана од дана потписивања овог уговора).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Члан 1. Уговорне стране потписивањем овог уговора сагласно изјављују да дужник дугује повериоцу износ од 220.000,00 динара (алтернатива: да преузималац дуга дугује износ од 250.000,00 динара дужнику).

Члан 4. Само плаћањем износа из члана 1. овог уговора гаси се обавеза дужника према повериоцу за тај износ, односно дуг дужника према повериоцу за износ из члана 1. овог уговора остаје на снази уколико преузималац дуга не плати повериоцу износ из члана 1. овог уговора. Алтернатива: Потписивањем овог уговора гаси се обавеза дужника према повериоцу за износ од 220.000,00 динара (алтернатива: гаси се обавеза преузимаоца дуга према дужнику у износу од 220.000,00 динара). Члан 5. Поверилац изјављује да је сагласан са преузимањем дуга у свему како је то утврђено овим уговором. Члан 6. Овај уговор је закључен у 6 (шест) истоветних примерака, по 2 (два) за сваку уговорну страну.

__________________ Преузималац дуга

__________________ Поверилац

_________________ Дужник

4.2. Књижење трансакција по основу уговора о преузимању дуга Књижење код старог дужника. На основу Уговора о преузимању дуга стари дужник испоставља банци у којој има отворен текући рачун налог за пренос – Образац 3. Након добијања извода са текућег рачуна вршиће следећа књижења: 1) 435/241 – 220.000,00/220.000,00 и 2) 241/204 – 220.000,00/220.000,00. Књижење код новог дужника. На основу Уговора о преузимању дуга нови дужник испоставља налог за исплату – Образац 2 банци у којој има отворен текући рачун. Након добијања извода са текућег рачуна имаће следеће књижење: 435/241 – 220.000,00/220.000,00. Књижење код повериоца. На основу Уговора о преузимању дуга и извршене уплате на текући рачун од стране преузимаоца дуга по добијању извода са текућег рачуна, имаће следеће књижење: 241/204 – 220.000,00/220.000,00.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

5. Измирење обавеза на основу уговора о јемству Уговор о јемству представља писану форму уговора који се закључује између повериоца и јемца. Тим уговором јемац се обавезује да ће према повериоцу испунити пуноважну и доспелу обавезу дужника ако то не учини дужник. Уговором о јемству може се обавезати само онај ко има потпуну пословну способност. Јемство у суштини подразумева осигурање испуњења обавеза које у већини случајева настаје на основу уговора. Међутим, поред јемства насталог на основу уговора, постоји и законско јемство. На основу уговора о јемству обавезује се једно лице према повериоцу одређеног дужника да ће испунити дужникову обавезу ако то овај не учини. За изјаву о јемству потребна је писмена форма. Лице које преузима јемство назива се јемац, а лице за чији се дуг јемчи назива се главни дужник. Јемац, дакле, преузима јемство, што не значи да преузима дуг главног дужника као свој властити, већ се обавезује да ће платити туђи дуг. Јемчева обавеза се заправо састоји у томе да ће платити дуг неког трећег лица, тзв. главни дуг, ако то не учини главни дужник. Напомињемо да није неопходно да главни дуг већ постоји у тренутку закључења уговора о јемству, с обзиром на то да се јемство може дати и за будућу и условну обавезу ако је она одређена. Јемство дато за будућу обавезу може се и опозвати пре него што обавеза настане уколико није утврђен рок њеног настанка. Јемство ће произвести дејство само под условом да будући дуг заиста и настане. За настанак пуноважног уговора о јемству довољно је да се сагласе поверилац и јемац. У пракси се као јемци могу јавити како правна лица (нпр. банка), тако и физичка лица. Уговор о јемству је именован уговор. То је једнострано обавезан уговор јер се њиме јемац обавезује повериоцу да ће испунити одређену обавезу главног дужника уколико то овај не учини. Судбина јемства као уговора зависи од правне судбине основног уговора, тј. уговора између дужника и повериоца. Јемчева обавеза не може бити већа од обавезе главног дужника, чак и кад је уговорено већа. Уговор о јемству мора бити сачињен у писаном облику. Што се тиче гашења јемства, оно се гаси увек када се угаси и главна обавеза коју оно осигурава. При томе је сасвим свеједно на који је начин главни дуг угашен. Јемство такође може да престане независно од главног дуга и пре њега. То су они случајеви када је оно дато само за одређено време, па то време истекне. Затим, до гашења долази и кад поверилац опрости дуг јемцу, кад се сједине јемац и поверилац или јемац и главни дужник. И када је рок застаревања обавезе главног дужника дужи од две године, обавеза јемца застарева по истеку две године од доспелости обавезе главног дужника.

5.1. Пример начина измирења обавеза на основу уговора о јемству

УГОВОР О ЈЕМСТВУ закључен у Сомбору дана 30. 4. 2017. године, између: 1) Привредног друштва за прераду вуне „Вунатекс”, а. д. из Сомбора, ул. Апатински пут број 66, које заступа директор Радован Пејић (у даљем тексту: Јемац), с једне стране, и

2) Привредног друштва за производњу и трговину „Свилатекс”, а. д. из Сомбора, ул. Симина број 99, које заступа Наташа Вучевић (у даљем тексту: Поверилац), с друге стране. Члан 1. Уговорне стране констатују да је Поверилац закључио уговор о купопродаји машина за шивење дана 12. априла 2017. године са Привредним друштвом за производњу позамантерије „Украс” из Сомбора (у даљем тексту: Дужник), којим се Дужник обавезао да ће Повериоцу исплатити износ од 250.000 динара под условима, на начин и у роковима како је то предвиђено у уговору о купопродаји. Предвиђени рок за уплату наведеног износа је 45 дана од дана закључења уговора, тј. 27. мај 2017. године. Члан 2. Закључењем уговора Јемац се обавезује да ће у случају да Дужник не исплати Повериоцу дуг у целини и о року доспелости, извршити обавезу плаћања главног дуга са каматом уговореном за случај дужниковог кашњења у року од осам дана, рачунајући од истека рока који је у писменом позиву Поверилац оставио Дужнику да испуни своју обавезу из основног уговора. Поверилац се обавезује да Јемцу достави доказ да је писменим путем позвао Дужника да измири своју доспелу обавезу и оставио му допунски рок за измирење обавезе.

Члан 4. Уговорне стране су се у потпуности упознале са правима и обавезама које проистичу из основног уговора, а посебно са обавезама које је преузео Дужник и чије извршење гарантује Јемац закључењем уговора. Члан 5. Уговорне стране утврђују да је уговор закључен без преваре или заблуде, па се Јемац унапред одриче права да истиче приговоре који би из тога проистекли. Члан 6. Ако Поверилац потраживање из основног уговора са Дужником наплати од Јемца, дужан је да Јемцу у року од осам дана од дана наплате потраживања преда основни уговор и сву пратећу документацију, како би Јемцу омогућио да води регресни поступак против Дужника.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Члан 3. Јемац се обавезује да ће у случају спора између Повериоца и Дужника предузети одговарајуће радње код Дужника како би Дужник уредно испунио своју обавезу.

Члан 7. Уговорне стране изјављују да су у свему постигле сагласност по одредбама овог уговора, што потврђују својим потписима, а за случај спора прихватају надлежност Привредног суда у Сомбору. Члан 8. Уговор је сачињен у три истоветна примерка, од којих свака страна задржава по један примерак, а један примерак ће Поверилац уручити Дужнику из основног уговора. ЈЕМАЦ _________________

ПОВЕРИЛАЦ _________________

5.2. Књижење трансакција по основу уговора о јемству

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Претпостављена ситуација: Полазећи од претпоставке да дужник није исплатио повериоцу дуг у целини и о року доспелости, у складу са чланом 1. Уговора о јемству, уместо Дужника ту обавезу у износу од 250.000,00 динара извршио је 15. 6. 2017. године Јемац, сходно члану 2. тог уговора, који је платио и камате за кашњење исплате у износу од 15.000,00 динара, што свеукупно износи 265.000,00 динара. Књижење: Јемац ће испоставити банци у којој има отворен текући рачун налог за исплату – Образац 2. На основу Уговора о јемству и добијања извода са текућег рачуна извршиће књижење тако да рачун 289 – Остала активна временска разграничења – дугује 265.000,00 динара (дуг + камате), а рачун 241 – Текући рачуни – потражује 265.000,00 динара. Јемац ће, у складу са чланом 6. Уговора о јемству, захтевати од Дужника регрес исплаћеног износа Повериоцу. Након уплате регресног износа од 265.000,00 динара од стране Дужника, на основу извода са текућег рачуна, Јемац ће извршити књижење тако да дугује рачун 241 – Текући рачуни и да истовремено потражује рачун 289 – Остала активна временска разграничења – који се затвара и салдо му је нула. Дужник ће испоставити банци у којој има отворен текући рачун налог за пренос – Образац 3. На основу Уговора о јемству и добијања извода са текућег рачуна извршиће следећа књижења: 1) дугује рачун 435 – Добављачи у земљи – 250.000,00 и дугује рачун 569 – Остали финансијски расходи – 15.000,00, а потражује рачун 241 – Текући рачуни – 265.000,00 динара; 2) дугује рачун 241 – Текући рачуни – 265.000,00 динара, а потражује рачун 499 – Остала пасивна временска разграничења – 265.000,00 динара. Када Дужник, у складу са чланом 6. Уговора о јемству, треба да изврши исплату регресног износа од 265.000,00 динара Јемцу, поступиће на следећи начин: поднеће банци у којој има отворен текући рачун налог за исплату – Образац 2. На основу Уговора о јемству и добијеног извода са текућег рачуна извршиће следеће књижење: 1) дугује рачун 499 – Остала пасивна временска разграничења – 265.000,00, а потражује рачун 241 – Текући рачуни. Након овог става књижења стање на рачуну 499 је изравнато, односно салдо је нула. Поверилац ће на основу примљеног извода са текућег рачуна прокњижити уплату коју је уместо Дужника извршио Јемац у износу од 265.000,00 динара. Књижење на основу ове трансакције биће тако да рачун 241 – Текући рачуни – дугује 265.000,00 динара. а потражују 202 – Купци у земљи – 250.000,00 и 662 – Приходи од камата (од трећих лица) – 15.000,00 динара. ***

ОБАВЉАЊЕ СЛУЖБЕНОГ ПУТОВАЊА У ИНОСТРАНСТВО КОРИСНИКА ЈАВНИХ СРЕДСТАВА 1. Уводне напомене

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Корисници јавних средстава службено путовање у иностранство обављају на основу: 1) Правилника о начину и поступку обављања платног промета у оквиру система консолидованог рачуна трезора за девизна средства („Сл. гласник РС”, број 13/2017, ступио на снагу 27. 2. 2017. године – у даљем тексту: Правилник) и 2) Уредбе о накнади трошкова и отпремнина државних службеника и намештеника („Сл. гласник РС”, број 98/2007, 84/2014 и 84/2015 – у даљем тексту: Уредба). Правилником се прописује начин и поступак обављања платног промета у оквиру система консолидованог рачуна трезора за девизна средства корисника буџетских средстава и других корисника јавних средстава који су укључени у систем девизног консолидованог рачуна трезора (у даљем тексту: корисници јавних средстава), који плаћања и наплату у девизама обављају преко девизних подрачуна који се воде код Министарства финансија –Управе за трезор (у даљем тексту: Управа). Правилником се прописује и начин евидентирања девизних плаћања и наплате које корисници јавних средстава врше преко девизних рачуна отворених у Народној банци Србије или у овлашћеним банкама, у складу са законом којим се уређује буџетски систем и законом којим се уређује девизни систем. У вези са службеним путовањима у иностранство о којима се овде говори, могу се споменути још и одредбе члана 3. и 4. Правилника, којима се прецизира да корисници јавних средстава пословне трансакције обављају у девизама преко рачуна система девизног консолидованог рачуна трезора за девизна средства, који се отвара и води у Народној банци Србије, која преко рачуна система девизног консолидованог рачуна трезора за девизна средства прима девизне уплате и врши девизна плаћања на основу девизних налога које директни корисници буџетских средстава Републике Србије и филијале Управе уносе у Систем за девизна плаћања. У складу са чланом 4. Правилника, корисници јавних средстава могу имати девизне рачуне у: 1) Народној банци Србије, ако је то посебним законом или међународним уговором прописано; 2) овлашћеној банци, по одобрењу министра надлежног за послове финансија, за плаћања која не могу да се изврше преко Народне банке Србије, ако то захтева специфичност послова тог корисника, а сагласно закону којим се уређује буџетски систем и закону којим се уређује девизни систем. Наредног радног дана од дана извршене промене на рачуну ови корисници у одговарајућем електронском формату достављају Управи дневни извод са тог рачуна на основу ког се врши евидентирање у ванбилансној евиденцији. У циљу евидентирања и праћења извршених девизних трансакција преко девизних рачуна Управа упоредо отвара одговарајуће девизне подрачуне корисницима јавних средстава. Отворени девизни подрачуни се воде у ванбилансној евиденцији у Управи, а промене на наведеним подрачунима евидентирају се на основу извештаја о променама на девизним рачунима које Народна банка Србије доставља Управи на бази дневног извода.

2. Потребна документација за исплату аконтације за службено путовање у иностранство Чланом 6. Правилника прописана је обавезна документација за девизна плаћања коју подноси корисник јавних средстава надлежној филијали Управе. Документација која се испоставља за извршење девизног налога за исплату ефективе за аконтацију за службени пут у иностранство је следећа: 1) Пропратно писмо у којем се наводи списак документације која се доставља у прилогу, инструкција за куповину ефективног страног новца и конверзија из једне у другу валуту или пренос девиза, уз навођење девизног рачуна са кога се врши исплата валуте. Документација

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 54

коју су у папирном облику поднели корисници јавних средстава, заводи се у филијали Управе у деловодник, архивира и чува десет година, заједно са извршеним девизним налогом. 2) Решење/одлука/наредба надлежног органа и/или закључак Владе којим се лица упућују на службено путовање у иностранство, обрачун путних трошкова службеног путовања, потврда о реципроцитету или други документ релевантан за идентификацију обавезе и др. 3) Доказ о уплати динара када се девизна средства обезбеђују куповином девиза за динаре. 4) Оригинал налога за плаћање према иностранству (Образац 70) који садржи све елементе прописане упутством Народне банке Србије, за спровођење одлуке којом се уређују услови и начин обављања платног промета са иностранством, односно све елементе потребне за унос девизног налога кроз Систем за девизна плаћања, и то: име и презиме лица које путује, број и датум решења/одлуке/наредбе надлежног органа, име и презиме и ЈМБГ лица овлашћеног за подизање ефективног страног новца, место и датум подизања новца, износ и валута који се обезбеђују за службено путовање, шифра основа из Шифарника основа наплате, плаћања и преноса у платном промету са иностранством, шифра земље у коју се путује (у даљем тексту: Шифарник). У случају измене података, доставља се ново оригинално писмо са изменама и измењен налог за плаћање (Образац 70). Испостављање девизних налога од стране корисника јавних средстава врши се онлајн-приступом одговарајућој веб-апликацији Управе – „Девизни платни промет” (у даљем тексту: Систем за девизна плаћања), у складу са Корисничким упутством за рад са веб-апликацијом „Девизни платни промет”, као и Упутством за рад по пословним процесима преко Система за девизна плаћања, који су објављени на интернет страни Управе. Девизне налоге и пратећу документацију Управа прослеђује у Народну банку Србије кроз Систем за девизна плаћања путем електронских порука, у складу са техничким упутством. Директни корисници буџетских средстава Републике Србије врше електронски унос девизних налога и пратеће документације која је скениранa у одговарајућем електронском формату, у Систем за девизна плаћања, које Управа доставља Народној банци Србије. Индиректни корисници буџетских средстава Републике Србије који су укључени у Систем за извршење буџета Републике Србије, девизна плаћања врше преко надлежне филијале Управе која за њих врши електронски унос девизних налога и пратеће документације скениране у одговарајућем електронском формату, у Систем за девизна плаћања, а које Управа доставља Народној банци Србије. Корисници јавних средстава који нису укључени у Систем за извршење буџета Републике Србије (индиректни корисници буџетских средстава Републике Србије који плаћања врше преко својих подрачуна, корисници средстава организација за обавезно социјално осигурање, корисници средстава буџета аутономних покрајина и јединица локалне самоуправе, као и други корисници јавних средстава који су укључени у Систем девизног консолидованог рачуна трезора), документацију која представља основ плаћања и инструкцију за испостављање девизних налога подносе филијали Управе у којој имају отворен девизни подрачун. На основу примљене документације филијала Управе електронски врши унос девизног налога и пратеће документације скениране у одговарајућем електронском формату, у Систем за девизна плаћања, које Управа доставља Народној банци Србије. Корисници јавних средстава, у складу са чланом 26. Правилника, достављају Управи за трезор документацију за исплату ефективе за потребе исплате аконтације за службени пут у иностранство, у временском року који је дефинисан чланом 29. Правилника, односно најраније пет радних дана у односу на датум почетка службеног путовања у иностранство. У случају да корисник јавних средстава не подигне ефективу у предвиђеном року, девизни налог постаје неактиван, а обезбеђена ефектива се не може користити за наредни службени пут. Уколико је девизни налог постао неактиван, а ефектива је обезбеђена из динарских средстава, корисник јавних средстава мора да изврши продају ефективе и изврши уплату динарских средстава на динарски подрачун са кога су обезбеђена средства за куповину ефективе, са позивом на број одобрења из испостављеног динарског налога.

3. Обезбеђење средстава за службенo путoвање у иностранство

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У складу са чланом 24. и 25. Правилника корисници јавних средстава могу да обезбеде средства за покриће трошкова аконтације службеног путовања у иностранство исплатом у ефективи која је наведена у пропису којим се уређују услови под којим државни службеници и намештеници остварују право на покриће трошкова службеног путовања у иностранство, што мора бити у складу са прописом Народне банке Србије којим се прописују врсте девиза и ефективе које Народна банка Србије може куповати и продавати на девизном тржишту. Ефектива се исплаћује на основу девизног налога који се испоставља Народној банци Србије преко Система за девизно плаћање са подрачуна девизних средстава која су пренета за готовинске исплате из групе 831 – подрачун пренетих девизних средстава за готовинске исплате који се води код Управе, а који је подрачун корисника буџетских средстава на који се врше уплате девизних средстава ради готовинске исплате у Народној банци Србије. Обезбеђење потребних девизних средстава на подрачуну ради исплате ефективе, може да се врши у складу са чланом 26. Правилника, према следећем: 1) Куповином потребне валуте (девиза) на основу извршене уплате у динарској противвредности по продајном курсу Народне банке Србије за девизе на дан испостављања девизног налога за куповину девиза у Народну банку Србије, у корист рачуна Народне банке Србије број 880-30-81, са позивом на број одобрења по моделу 97, који je повезан са једним електронским бројем предмета који се уноси у Систем за девизна плаћања и не може се понављати, а чија је структура елемената следећа: ● двоцифрен контролни број; ● 6437050 као фиксна цифра по правилнику Народне банке Србије; ● петоцифрен јединствени број корисника јавних средстава са водећим нулама (петоцифрени број корисника јавних средстава (ЈБКЈС) платиоца уноси се из колоне 8); ● јединствени број КЈС из Списка корисника јавних средстава који је саставни део Правилника о Списку корисника јавних средства; ● шестоцифрени број предмета (прве две цифре су ознака године, а остале четири цифре су идентификација уплате у току наведене године и непоновљиве су у оквиру једне године и за једног корисника). 2) Конверзијом средстава из једне у другу (потребну) валуту, односно испостављањем налога за конверзију Народној банци Србије. 3) Преносом средстава са другог девизног подрачуна. У складу са чланом 27. Правилника куповину ефективе, односно конверзију врши Народна банка Србије на основу девизног налога и пратеће документације коју испоставља Управа у складу са инструкцијом корисника јавних средстава. Након добијања потврде о извршеној куповини ефективе, одобрава се подрачун пренетих девизних средстава за готовинске исплате.

4. Дефинисање службеног путовања у иностранство у складу са Уредбом У складу са чланом 15. Уредбе, службено путовање у иностранство je путовање из Републике Србије у страну државу и обратно, службено путовање из једне у другу страну државу и службено путовање из једног у друго место у страној држави. Овлашћено лице издаје државном службенику или намештенику (у даљем тексту: запослени) налог за службено путовање у иностранство који садржи име и презиме запосленог који путује, назив државе и место у које се путује, циљ путовања, датум поласка и датум повратка са путовања, категорију хотела за обезбеђење смештаја, напомену да ли су обезбеђени бесплатни смештај и исхрана, врсту превозног средства којим се путује, износ аконтације који се може исплатити, начин обрачуна трошкова путовања и ко сноси трошкове путовања. Истовремено, у складу са чланом 17. Уредбе, на основу налога за службено путовање у иностранство може да се исплати аконтација у висини процењених трошкова. Сходно члану 18. Уредбе, запосленом на службеном путовању у иностранство накнађују се трошкови смештаја, исхране и градског превоза у месту боравка у иностранству, затим трошкови превоза ради извршења службеног посла, трошкови прибављања путних исправа,

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

вакцинације и лекарских прегледа, као и трошкови службене поште, таксе, телефона, телеграма и телефакса, изнајмљивања просторија и стенографских и дактилографских услуга. Сагласно члану 19. Уредбе, запосленом на службеном путовању у иностранство накнађују се трошкови смештаја у висини плаћеног хотелског рачуна за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица). Изузетно, у складу са чланом 19. став 1. Уредбе, запосленом коме су обезбеђени бесплатно преноћиште и доручак, не накнађују се трошкови смештаја. Такође, према члану 20. Уредбе, запосленом се накнађују трошкови исхране и градског превоза у месту боравка у иностранству (дневница) у износу од 15 евра на свака 24 часа проведена у иностранству. Дневница за службено путовање у иностранство одређује се од часа преласка државне границе Републике Србије по поласку и у повратку, а запосленом припада једна дневница на свака 24 часа проведена у иностранству, а ако је преостало време проведено у иностранству дуже од 12 часова, запосленом припада још једна дневница, односно још половина дневнице ако је преостало време проведено у иностранству између осам и дванаест часова. У складу са чланом 30. Уредбе, обрачун путних трошкова који се односе на службено путовање у иностранство, врши се у року од осам дана од дана када је службено путовање завршено, при чему поменути обрачун у прилогу садржи одговарајуће доказе – рачуне о постојању и висини трошкова и писмени извештај о службеном путовању који је оверио надлежни наредбодавац.

5. Пример – Обрачун и књижење исплата за службено путовање у иностранство за корисника јавних средстава ● Књижење аконтације за службено путовање у иностранство

Корисник јавних средстава, Министарство културе и информисања, донео је одлуку о упућивању једног запосленог на службени пут у Италију (у Рим) у трајању од три радна дана, 8–11. маја 2017. године, а по позиву Археолошког института. Решењем је утврђена сврха путовања, а финансијска средства су одобрена према следећем: ● трошкови превоза – авио-карте 155 евра; ● трошкови смештаја – обезбеђени од стране Археолошког института из Рима, Италија; ● трошкови дневница (3 дана x 15 евра) = 45 евра. Министарство културе обезбедило је авио-карту од добављача који је одабран након спроведеног поступка јавне набавке за релацију Београд–Рим–Београд, у износу од 155 евра по продајном курсу евра на дан 8. мај – 123,5178, што у динарској противвредности износи 19.145,25 динара. Књижење купљене авио-карте: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

131211

ОПИС 4 Обрачунати неплаћени расходи

252111

Износ дугује

потражује

19.145,25

Добављачи у земљи

19.145,25

- по рачуну добављача 2.

252111

Добављачи у земљи 121112

19.145,25

Текући рачуни

19.145,25

- уплата обавеза по рачуну добављача 3.

422221

Трошкови превоза на службеном путу у иностранству (авион, аутобус, воз и др.) 131211

- трошкови превоза

Обрачунати неплаћени расходи

19.145,25 19.145,25

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

121113

Опис 4 Прелазни рачун

121112

Износ дугује

потражује

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

● Исплата аконтације за службени пут у иностранство У складу са чланом 24. Правилника и чланом 17. Уредбе врши се исплата аконтације за службено путовање у иностранство. Министарство културе је поднело захтев Народној банци Србије за откуп девизних средстава преко надлежне филијале Управе за трезор која за њих врши унос девизног налога у износу од 45 евра (три дневнице по 15 евра), за чији је откуп уплаћена динарска противвредност по продајном курсу Народне банке Србије за ефективу на дан испостављања девизног налога за куповину ефективе Народној банци Србије. Средства се налазе на рачуну Народне банке Србије број 880-30-81, у износу од (45 x 123,5178) 5.558,30 динара. Достављен је девизни налог за куповину и исплату ефективе за аконтацију за службени пут у иностранство и поднета је документација у складу са чланом 6. Правилника. Након пријема динарске противвредности, а на основу девизног налога Народна банка Србије је преко девизне благајне у филијали у Београду извршила исплату ефективе Министарству културе, односно овлашћеној особи у износу од 45 евра, и иста су унета у девизну благајну из које је извршена исплата аконтације лицу које се упућује на службени пут у иностранство од 8. 5. 2017. године. Попуњен је Образац 70 – Налог за плаћање који садржи податке за налогодавца и за банку. Налогодавац попуњава матични број корисника јавних средстава, шифру земље у коју се путује, валуту плаћања и износ средстава, која особа врши подизање аконтације, печат и потпис налогодавца, а банка број рачуна на терет и у корист, динарску противвредност, потпис и печат банке. Поред наведеног налога, корисник јавних средстава испоставља и налог за пренос динарске противвредности на рачун Народне банке Србије по продајном курсу за ефективу за евро који на дан 8. 5. 2017. године износи 123,5178. Посебно треба напоменути да се код корисника буџетских средстава, у складу са применом готовинске основе буџетског извештавања, расход у буџетском рачуноводству евидентира у моменту плаћања, што значи у моменту преноса динарске противвредности за откуп ефективе са динарског подрачуна буџетског корисника, па ће се у том износу књижити и потраживање од запосленог лица за исплаћену аконтацију. Књижење куповине девиза за исплату аконтације за службени пут у иностранство – за три дана (15 евра x 3) 45 евра, што по продајном курсу за ефективу на дан 8. 5. 2017. износи (45 x 123,5178) 5.558,3 динара:

5.558,30

Текући рачун

5.558,30

- по изводу Управе за трезор 2.

121715

Новчана средства код банке за куповину девиза 121113

5.558,30

Прелазни рачун

5.558,30

- куповина девиза по налогу за службени пут у иностранство 3.

121414

Остали девизни рачуни 121715

5.558,30

Новчана средства код банке за куповину девиза

5.558,30

- по изводу за динарски подрачун буџетског корисника 4.

121419

Прелазни девизни рачун 121414

Остали девизни рачуни

- по девизном изводу Управе за трезор

5.558,30 5.558,30

121611

Главна девизна благајна 121419

5.558,30

Прелазни девизни рачун

5.558,30

- за унос девиза у благајну 6.

122142

Аконтација за службено путовање у иностранство 121611

5.558,30

Главна девизна благајна

5.558,30

- за исплаћену аконтацију по путном налогу 7.

422211

Трошкови дневница за службени пут у иностранство 291221

5.558,30

Аконтација за службено путовање у иностранство

5.558,30

- трошкови по исплаћеној аконтацији за службено путовање у иностранство

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

● Коначни обрачун службеног путовања у иностранство

На основу члана 32. Правилника и члана 30. Уредбе врши се обрачун трошкова службеног путовања у иностранство по обављеном службеном путовању и достављању извештаја са потребном документацијом финансијској служби корисника јавних средстава. При томе: 1) у случају да су дозвољени трошкови службеног путовања у иностранство већи од износа аконтације за службено путовање, разлика се уплаћује на девизни рачун у пословној банци лица које је обавило службено путовање у иностранство; 2) у случају да су дозвољени трошкови службеног путовања у иностранство мањи од износа одобрене аконтације, a аконтација обезбеђена уплатом на девизни рачун лица које је путовало на службени пут у иностранство, повраћај се врши на девизни рачун корисника од стране лица уз давање инструкције својој пословној банци; 3) у случају да су дозвољени трошкови службеног путовања у иностранство мањи од износа одобрене аконтације, а аконтација обезбеђена у ефективи, лице које је обавило службено путовање враћа ефективу финансијској служби корисника јавних средстава који га је упутио на службени пут, у валути која му је одобрена аконтацијом и у износу који представља разлику између исказаних трошкова и одобрених средстава за аконтацију трошкова службеног путовања. У складу са чланом 18. Уредбе запослени је по завршетку службеног путовања, у року од пет дана (16. 5. 2017. године), поднео обрачун путног налога по којем су признати следећи трошкови: ● трошкови дневница (3 дневнице по 15 евра) ................................................. 45 евра ● трошкови коришћења службеног телефона ................................................... 25 евра ● укупно по путном налогу: .................................................................................. 70 евра Након поднетог обрачуна путних трошкова службеног путовања у иностранство, утврђено је да је исплаћена аконтација мања од коначног обрачуна трошкова службеног путовања. Лицу које је обавило службени пут, уплата разлике девизних средстава врши се на његов девизни рачун у пословној банци, у складу са чланом 32. Правилника. Потребно је извршити откуп утврђене разлике у износу од 25 евра, која ће бити уплаћена на подрачун корисника јавних средстава за обезбеђење средстава за девизно плаћање из групе 830. Министарство културе је уплатило динарску противвредност по продајном курсу Народне банке Србије на дан испостављања девизног налога за куповину ефективе у корист рачуна Народне банке Србије број 880-105-50000, у износу од 3.088,78 (25 евра x продајни курс НБС на дан 16. 5. 2017. од 123,5515). По пријему динарске противвредности Народна банка Србије је откупила девизна средства у износу од 25 евра, која је уплатила на девизни подрачун Министарства културе из групе 830 – подрачун корисника јавних средстава за обезбеђење средстава за девизна плаћања, а затим је уплаћен на девизни рачун у пословној банци лицу које је обавило службени пут у иностранство.

Књижење коначног обрачуна трошкова службеног пута у иностранство: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

131119

Опис 4

Износ дугује

потражује

Остали унапред плаћени расходи 5.558,30

131211

Обрачунати неплаћени расходи 3.088,78 237112

Обавезе по основу службеног путовања у иностранство

8.647,08

- по коначном обрачуну 2.

291211

Аконтација за службено путовање у иностранство 131119

5.558,30

Остали унапред плаћени расходи

5.558,30

- правдање аконтације за службени пут у иностранство 3.

237112 122142

5.558,30

Аконтација за службени пут у иностранство

5.558,30

- правдање аконтације за службени пут у иностранство 4.

121113

Прелазни девизни рачун 121112

3.088,78

Текући рачуни

3.088,78

- купљене девизе у вези са службеним путовањем у Италију 5.

121715

Новчана средства од банке за куповину девиза 121113

3.088,78

Прелазни рачун

3.088,78

- за куповину девиза по налогу за службени пут у иностранство 6.

121414

Остали девизни рачуни 121715

3.088,78

Новчана средства код банке за куповину девиза

3.088,78

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Обавезе по основу службеног путовања у иностранство

- по извештају НБС-а 7.

237112

Обавезе по основу нето исплата за службено путовање у иностранство 121414

3.088,78

Остали девизни рачуни – девизни подрачун у Управи за трезор

3.088,78

- за исплату по коначном обрачуну за службени пут у иностранство 8.

421411

Телефон, телекс и телефакс 131211

3.088,78

Обрачунати неплаћени расходи

3.088,78

- за трошкове телефона на службеном путу у иностранству 9.

421121

Трошкови банкарских услуга 121112

Текући рачуни

600,00 600,00

- по изводу Управе за трезор

***

ИЗВРШЕЊЕ НА ЗАРАДИ И ДРУГИМ СТАЛНИМ НОВЧАНИМ ПРИМАЊИМА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

редмет Закона о извршењу и обезбеђењу („Сл. гласник РС”, бр. 106/2015 – у даљем тексту: Закон) јесте поступак у коме судови и јавни извршитељи принудно намирују потраживања извршних поверилаца заснована на извршним и веродостојним исправама. Између осталог, извршење ради намирења новчаног потраживања може се, у складу са овим Законом, чинити и на заради и на другим сталним новчаним примањима која запослени остварује од послодавца код кога је у радном односу. Конкретно, извршним судским одлукама, као извршним исправама, суд обавезује послодавце да на одређени део примања запослених ставе забрану, односно изврше одбијање конкретне суме новца ради наплате досуђеног потраживања правног или физичког лица према запосленом. Према утврђеној законској терминологији: 1) „потраживање” означава право извршног повериоца да захтева од извршног дужника одређено давање; 2) „извршни поверилац” је лице чије се потраживање намирује у извршном поступку или обезбеђује у поступку обезбеђења; 3) „извршни дужник” је лице према коме се потраживање намирује у извршном поступку или обезбеђује у поступку обезбеђења; 4) „решење о извршењу” означава решење суда којим се усваја предлог за извршење на основу извршне исправе; 5) „решење о извршењу на основу веродостојне исправе” означава решење суда или јавног извршитеља којим се усваја предлог за извршење на основу веродостојне исправе. Извршење на заради и другим сталним новчаним примањима извршног дужника регулисано је чл. 288–298. Закона, а на исту материју односе се и чл. 257–270. Закона.

Износ зараде који може бити предмет извршења по Закону Поменуто је да према одредбама Закона суд досуђује обуставе на зараду запосленог. То практично значи да послодавци, након што утврде месечну зараду запосленог за исплату (нето), на основу основне зараде запосленог, учинка и увећања по свим основама утврђеним актом послодавца (минули рад, ноћни, прековремени и рад на празник), имају обавезу да изврше обуставу у складу са добијеном судском пресудом. Међутим, кад је реч о примени законских одредби о обустави по извршној судској одлуци, постоји јасно ограничење до које границе се зарада може умањивати по овом основу. У члану 258. Закона утврђена је следећа регулатива: „Извршење на заради или плати, накнади зараде, односно накнади плате и пензији може да се спроведе у висини до две трећине зараде, накнаде зараде, плате, накнаде плате и пензије, односно до њихове половине, ако је њихов износ једнак или мањи од минималне зараде утврђене у складу са законом. Исто важи и за плату официра, подофицира, војника по уговору, војног службеника и примања лица у резервном саставу за време војне службе. Извршење на минималној заради и минималној пензији спроводи се до њихове половине. Извршење на примањима ратних и мирнодопских војних инвалида на основу инвалиднине, ортопедског додатка и инвалидског додатка може да се спроведе само до њихове половине и само да би се намирила потраживања на основу законског издржавања, накнаде штете због нарушења здравља, новчане ренте због потпуне или делимичне неспособности за рад и новчане ренте за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања.” Према наведеним одредбама, извршење је могуће спровести на: ● заради или плати, ● накнади зараде или плате и ● пензији,

до износа 2/3 зараде или накнаде зараде, плате или накнаде плате и пензије. Ово важи и за плате официра, подофицира, војника по уговору, војног службеника и примања лица у резервном саставу за време војне службе. Када су у питању минимална примања, у складу са законом, извршење на минималној заради и минималној пензији спроводи се до њихове половине (1/2). Такође, до половине примања (1/2) може се спровести извршење на примањима ратних и мирнодопских војних инвалида на основу инвалиднине, ортопедског додатка и инвалидског додатка, и то само да би се намирила потраживања на основу законског издржавања, накнаде штете због нарушења здравља, новчане ренте због потпуне или делимичне неспособности за рад и новчане ренте за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања. Треба имати у виду да Закон у члану 288. дефинише да се под појмом зарада подразумевају сва примања запосленог по основу рада, без пореза и доприноса који се плаћају из зараде (нето зарада). Уз ово треба имати у виду и одредбу члана 298. Закона, која прописује да се извршење сходно примењује и на примања на основу социјалног осигурања и на друга стална новчана примања извршног дужника.

Примања запосленог која чине основ за извршење

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У члану 289. Закона прецизирано је да се у решењу о извршењу на заради одређује пленидба дела зараде извршног дужника и налаже послодавцу да заплењени износ исплаћује извршном повериоцу док се потраживање извршног повериоца не намири у целини. Битан је, такође, и став 2. члана 288. Закона, у коме стоји: „Зарада обухвата сва примања запосленог по основу рада, без пореза и доприноса који се плаћају из зараде.” Овај последњи став указује на то да предмет судског извршења, дакле предмет обустава по судским одлукама, није само зарада, већ су то и друга примања која остварује запослени. Овде је дата широка формулација да су то „сва примања запосленог по основу рада”, која у самом Закону није ближе разјашњена, што свакако захтева и додатно појашњење. Уочава се да примања запосленог по основу рада представљају шири појам од дефиниције зараде из Закона о раду. Предмет извршења могу бити само примања са карактером зараде за запосленог, а не и надокнаде повећаних трошкова који су у функцији извршења посла (накнада превоза на посао или дневница за службени пут на пример). Према одредби члана 290. Закона, решење о извршењу на заради протеже се и на повећање зараде које уследи после достављања решења о извршењу, независно од тога када је рад обављен. Из тог разлога примања на којима се може спроводити поступак извршења јесу: 1) зарада за обављени рад и време проведено на раду, коју чине основна зарада, део зараде по основу радног учинка и увећана зарада по свим основама, у складу са актима послодавца; 2) зарада по основу доприноса запосленог пословном успеху послодавца (награде, бонуси и сл.), укључујући и зараду из очекиване и остварене добити; 3) накнаде зараде по свим основама одсуства са посла, које исплаћује послодавац (одсуство на празник, годишњи одмор, плаћено одсуство, војна вежба и одазивање на позив државног органа, боловање, прекид рада до и преко 45 дана без кривице запосленог и др.); 4) друга примања из радног односа која имају карактер зараде: топли оброк, регрес, солидарне помоћи које имају карактер зараде, теренски додатак, додатак за одвојен живот, отпремнина при споразумном престанку радног односа и сва друга примања остварена по основу радног односа, која нису изузета сходно члану 105. став 3. Закона о раду. Сва наведена примања улазе у основ за извршење, односно за умањење по основу досуђених судских решења о извршењу. Када је реч о примањима запосленог која чине основ за извршење, треба имати у виду и кратку одредбу члана 298. Закона, према којој „одредбе које се односе на извршење на заради сходно се примењују и на примања на основу социјалног осигурања и друга стална новчана примања извршног дужника”, што значи да се извршење (пленидба), прописано Законом, може спровести и од примања која се запосленом исплаћују по основу боловања до 30 дана које исплаћује

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

послодавац и по основу боловања преко 30 дана које се исплаћује из средстава Републичког фонда за здравствено осигурање. У наведеној одредби члана 298. Закона такође је речено да се извршење на заради примењује и на „друга стална новчана примања извршног дужника”. То је још један критеријум који је Закон поставио и који се мора у пракси имати у виду приликом опредељења на која се примања запосленог или пензионера стварно могу применити обуставе. С друге стране, због заштите дужника и спречавања евентуалног угрожавања његових егзистенцијалних потреба, мора се строго водити рачуна о томе која су то примања на којима се никако не може спроводити поступак извршења. Према одредбама члана 257. Закона, не могу бити предмет извршења: 1) примања на основу законског издржавања, накнаде штете због нарушења здравља, новчане ренте због потпуне или делимичне неспособности за рад и новчане ренте за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања; 2) примања на основу новчане накнаде за телесно оштећење, према прописима о инвалидском осигурању; 3) примања која се остварују према прописима о социјалној заштити; 4) примања на основу привремене незапослености; 5) примања на основу додатка на децу; 6) примања на основу стипендије и помоћи ученицима и студентима; 7) потраживања чији је пренос законом забрањен. Према томе, уколико дужник поред зараде и накнаде зараде и других новчаних примања остварује и неко од претходно наведених примања, онда предмет извршења не могу бити напред наведена примања под тачкама 1–7). Навели смо одредбе Закона које недвосмислено кажу која примања запосленог не могу бити предмет извршења. С обзиром на то да запослени имају већи број примања која нису зарада, а која ипак чине њихов доходак, остаје да се види да ли су од извршења, односно пленидбе ослобођена примања као што су отпремнина при одласку у пензију, јубиларне награде, отпремнина при отказу уговора о раду по основу технолошког вишка и сл. Предмет извршења не би могла да буду ни примања по основу накнаде за помоћ и негу другог лица, примања за набавку специјалних помагала за читање и писање прописаних законом, а такође, извршење се не може спровести ни ако се уместо зараде запосленом само уплаћују доприноси за социјално осигурање ради континуитета у пензијском стажу. Прецизирање примања у наведене две групе – која јесу и која нису основ за извршење – битно је имати у виду у пракси да не би били оштећени и запослени и онај коме се плаћа из његових примања. Конкретно, ако је извршење наложено у одређеном проценту од сталних месечних примања, неопходно је прецизно дефинисати која су то стална месечна примања која улазе у зараду која је предмет извршења, јер свако искључење неког од наведених примања може имати за последицу непотпуно спровођење извршења по судским одлукама. На пример, запосленом је судском одлуком наложено извршење на заради на име издржавања детета, месечно, у проценту од 30% од редовних месечних примања, односно зараде. Запослени је у посматраном месецу остварио следећа примања: Ред. бр.

Опис

Износ

Зарада за часове рада

30.000

Топли оброк

1.000

Увећање зараде по основу минулог рада

1.600

Накнада зараде за време годишњег одмора

Награда по основу доприноса успеху послодавца

15.800 6.200

Теренски додатак

5.800

Накнада трошкова смештаја и исхране за рад и боравак на терену

8.500

Примања на основу новчане накнаде за телесно оштећење

10.000

Укупна примања у месецу (од ред. бр. 1 до ред. бр. 8)

78.900

10.

Износ примања која чине зараду као основ за извршење (од ред. бр. 1 до ред. бр. 6)

60.400

11.

Порез и доприноси које плаћа запослени (из примања са карактером зараде од 60.400 дин.)

16.881

12.

Нето примања расположива за извршење (ред. бр. 10 - ред. бр. 11)

43.519

13.

Проценат за извршење на заради

14.

Износ обуставе на име издржавања детета (ред. бр. 12 x 30%)

13.056

15.

Износ за исплату запосленом (ред. бр. 12 - ред. бр. 14)

30.463

30%

Обрачун обустава по судским пресудама када оне прелазе две трећине зараде Претходно смо навели да, према одредби Закона, извршење на заради може да се спроведе до износа од 2/3 зараде или накнаде зараде. Међутим, у одређеним случајевима на зараду запосленог могу бити стављене и две судске забране два различита повериоца, које превазилазе законски максимум од 2/3 зараде. Поставља се питање како се у том случају намирују ове обавезе, а исто се разрешава према одредбама члана 270. Закона, у којима стоји: 1) Ако је више извршних поверилаца поднело предлог за извршење на истом потраживању, а сви не могу да се намире у целини, редослед њиховог намирења одређује се према дану пријема предлога за извршење у суду. Наредни извршни поверилац намирује се када се претходни намири у целини. 2) Више извршних поверилаца које је поднело предлог за извршење истог дана, намирује се истовремено. Ако у том случају сви извршни повериоци не могу да се намире у целини, намирују се сразмерно висини потраживања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У овом примеру запослени је у посматраном месецу имао и друга примања која не чине зараду, осим примања која чине зараду од 60.400 динара. Исплаћен му је још и износ од 18.500 динара (8.500 динара на име накнаде трошкова смештаја и исхране за рад и боравак на терену + 10.000 динара на име новчане накнаде за телесно оштећење), који не улази у основ за извршење на заради јер, према прописима о раду, не чини зараду запосленог, односно према члану 257. тачка 2) Закона, не може бити предмет извршења. У оваквим случајевима, када запослени у току месеца остварује више врста различитих примања, важно је правилно разлучити примања која се сматрају сталним месечним примањима и која могу бити основица за процентуално одређене обуставе од зараде.

У случају недостајућег новчаног примања дужника, Закон предвиђа „сразмерно намиривање”, што подразумева: ● износ сваког појединачног потраживања дели се са износом укупног потраживања како би се добио проценат његовог учешћа, ● добијеним процентом множи се износ зараде дозвољен за извршење и на тај начин добија се сразмеран износ потраживања који се може извршити. У наставку је дат случај обрачуна обустава у примеру у коме бруто зарада запосленог износи 35.000 динара:

Ред. бр.

Опис

Износ

Бруто зарада запосленог

35.000

Порез ((35.000 - 11.790) x 10%)

2.321

Доприноси на терет запосленог (35.000 x 19,9%)

6.965

Нето зарада (ред. бр. 1 - ред. бр. 2 - ред. бр. 3)

25.714

Укупне судске обавезе (а + б)

19.300

од тога: 5а

алиментација (30%) учешће : (10.500 : 19.300) = 54,4%

5б

наплата штете запосленом од 8.000 дин. учешће : (8.800 : 19.300) = 45,6%

Износ обавеза који се може платити (2/3, 66,67% од 25.714)

10.500 8.800 17.144

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

од тога: 6а

за алиментацију: 17.144 x 54,4%

9.326

6б

за наплату штете: 17.144 x 45,6%

7.818

Укупно извршене обавезе (9.326 + 7.818)

17.144

Нето зарада за исплату (25.714 - 17.144)

8.570

У овом примеру евидентан је недостатак нето зараде за измирење судских обавеза, а притом постоје две такве обавезе. Зато је потребно најпре наћи њихово међусобно процентуално учешће, па затим добијене проценте применити на расположиви део нето зараде за обуставе. Према наведеној рачуници, остале су неплаћене обавезе запосленог у износу од 2.156,00 динара (19.300 - 17.144). Рачуноводствено обухватање обустава можемо приказати на примеру где се од нето зараде запосленог од 50.000 динара, обуставља административна забрана банке од 5.000 динара и 8.000 динара за алиментацију по судском решењу: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

450

Опис 4 Обавезе за нето зараде и накнаде зарада

Износ дугује

потражује

13.000,00

4692

Обавезе по обуставама од радника по судским забранама

8.000,00

4693

Обавезе по обуставама за узете кредите

5.000,00

- обуставе по обрачуну 2.

450

Обавезе за нето зараде и накнаде зарада, осим накнада зарада које се рефундирају

4692

Обавезе по обуставама од радника по судским забранама

8.000,00

4693

Обавезе по обуставама за узете кредите

5.000,00

241

Текући (пословни) рачун

- исплата зараде и уплата обустава

37.000,00

50.000,00

Првенство у намирењу потраживања

Извршење на заради када запослени има и судске и административне забране Видели смо да Закон третира одбијање од зараде запосленог по основу судских пресуда. Међутим, на зараду такође могу бити примењене и тзв. административне забране које карактерише пристанак запосленог да му се одређена обавеза одбија од зараде. Карактер административне забране имају: разне кредитне позајмице послодавца, продаја робе на кредит код послодавца, рате зајма за набавку зимнице, огрева и уџбеника и сл. Отуда следи и логично питање да ли се ограничење извршења (највише до 2/3 на заради, односно до 1/2 на минималној заради) односи и на извршење по основу административних забрана. Закон ове административне забране назива „забране са пристанком извршног дужника”, па у члану 297. утврђује следеће: 1) Забрана исплате зараде са пристанком извршног дужника (административна забрана) има дејство решења о извршењу на заради. 2) Упркос административној забрани, извршни повериоци који потражују законско издржавање, новчану ренту за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања и новчану ренту због потпуне или делимичне неспособности за рад (привилегована потраживања), намирују се пре поверилаца у чију корист је уведена административна забрана, до пуног износа или сразмерно висини потраживања и ако је извршење ради намирења потраживања обухваћеног административном забраном већ почело. Оно што је битно са становишта редоследа намирења, а управо имајући у виду наведена „привилегована” потраживања, јесте законско опредељење да административна забрана нема утицаја на спровођење извршења на заради ради намирења потраживања по основу законског издржавања, новчане ренте потпуне или делимичне неспособности за рад и ради новчане ренте за изгубљено издржавања услед смрти дужника издржавања. Сагласно наведеним одредбама члана 297. став 2. Закона, када се ради о наведеним „привилегованим потраживањима”, без обзира на то да ли запослени већ има административну забрану или се она стави по његовом одобрењу после доношења судског решења о извршењу по „привилегованим” потраживањима,

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Судска решења могу се односити на намирења по многобројним основама, па зато Закон успоставља одређено првенство у намирењу. Наиме, према члану 292. Закона, извршни повериоци имају првенство у односу на друга потраживања онда када се врши намиривање по основу: ● законског издржавања, ● новчане ренте због потпуне или делимичне неспособности за рад и ● новчане ренте за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања. Дакле, ова потраживања имају првенство у намирењу над осталим извршним повериоцима и када је извршење ради намирења осталих извршних поверилаца већ почело, а такође имају право првенства и у односу на тзв. административне забране, због чега се у пракси ова потраживања често означавају као „привилегована”. Уз ово, чланом 291. Закона прецизирано је управо помињано намирење извршних поверилаца законског издржавања и новчане ренте. Према тим одредбама, ако више извршних поверилаца потражује од истог извршног дужника законско издржавање, новчану ренту због потпуне или делимичне неспособности за рад или новчану ренту за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања (дакле потраживања са правом првенства у намирењу), а њихова потраживања премашују део зараде који може бити предмет извршења, решење о извршењу доноси се и спроводи у корист сваког од њих, сразмерно висини потраживања. Ако после почетог извршења наведених потраживања (достављања решења о извршењу послодавцу) уследи нови предлог за извршење ради намирења исте врсте потраживања, суд мења раније решење о извршењу и одређује износ који се убудуће, сразмерно висини потраживања, исплаћује сваком извршном повериоцу. Решење којим се мења раније решење о извршењу, доставља се и извршном повериоцу на чији предлог је донето раније решење, који има право на приговор против решења.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 66

укупан износ извршења може прећи законско ограничење од 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде, с тим да сам износ по судском решењу, иако се ради о „приоритетним” потраживањима не сме прећи ово законско ограничење. Исто је и ако је административна забрана стављена на зараду после судског решења о извршењу осталих потраживања, тј. укупан износ може прећи 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде, али износ по судском решењу не сме прећи ово ограничење. Дакле, без обзира на чињеницу да ли је административна забрана стављена на зараду пре или после доношења судског решења о извршењу на заради по основу „привилегованих” потраживања, укупан износ административне забране стављене пре или после решења о извршењу „привилегованих” потраживања, може прећи ограничење од 2/3 зараде, тј. 1/2 минималне зараде, односно, у овом случају не важи ограничење да укупна извршења на заради не могу бити већа од 2/3 зараде, тј. 1/2 минималне зараде. На бази ових одредби и наведених одредби чл. 291. и 292. о првенству у намирењу потраживања, можемо дати неколико примера редоследа намирења потраживања. У првом примеру, уколико постоји административна забрана на заради, па након тога послодавац добије решење суда по којој послодавац мора да том запосленом извршава обуставу од зараде (што се чини на бази овог судског решења), ако нису у питању тзв. привилегована потраживања, мора се прво намирити административна забрана, а затим обустава по добијеном судском решењу, тако да обе обуставе не буду веће од 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде. У оваквом случају би запослени, као дужник потраживања, требало да ради заштите своје зараде обавести суд пре доношења решења о извршењу осталих потраживања да му је већ стављена административна забрана на зараду и у ком износу, како би суд могао исправно да утврди износ по основу осталих потраживања и да обуставе не пређу ограничење од 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде. Дакле, у овом случају се не спроводи сразмерно извршење, већ се извршење по основу административних забрана спроводи у целости, а извршење по основу решења суда спроводи се на преосталом износу примања запосленог. Конкретно, зарада запосленог износи 40.000 динара, административне зараде стављене пре доношења судског решења износе 10.000 динара, а по основу судског решења обавеза запосленог на име штете послодавцу износи 20.000 динара. Пошто је административна забрана на зараду стављена ПРЕ доношења решења о извршењу, укупан износ обустава не може прећи 2/3 зараде. Тако се у овом случају запосленом може одредити месечно извршење највише у износу од (40.000 : 3 x 2) 26.666 динара, иако његове укупне обавезе износе 30.000 динара. У оваквом случају запослени треба да поднесе жалбу суду и да, уз подношење доказа о стављању административне забране пре решења о извршењу, тражи измену решења, на пример у смислу да му се дозволи исплата по судском решењу у више рата. Са своје стране и послодавац треба да обавести суд да не може обустављати 20.000 динара запосленом од зараде јер запослени већ има административну забрану на тој заради, већ да му може обустављати само 16.666 динара. У другом примеру, ако постоји административна забрана која је стављена пре или после (што нема никаква значај) потраживања са правом првенства у намирењу („привилеговано” потраживање), морају се прво намирити потраживања са правом првенства у намирењу, па тек након тога административна забрана. Дакле, после намирења „привилегованих” потраживања (законско издржавање, новчана рента за издржавање које је изгубљено услед смрти дужника издржавања и новчана рента због потпуне или делимичне неспособности за рад) од остатка зараде се врши обустава административне забране која је на зараду стављена по његовом пристанку, независно од тога што укупне обуставе прелазе 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде. Извршење се, дакле, спроводи на следећи начин: ● По судском решењу врши се наплата из зараде највише до 2/3, односно 1/2 минималне зараде. ● Од преосталог дела зараде, преко 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде, врши се обустава административне забране која је на зараду запосленог стављена по његовом пристанку. У овом случају не поштује се ограничење оптерећења зараде јер је административна забрана стављена по пристанку запосленог, када је зарада већ била оптерећена до законског ограничења.

Практично, у овим случајевима запосленом може да се изврши обустава и целог преосталог дела зараде, с обзиром на то да је запослени за то дао свој писмени пристанак, сходно члану 123. став 1. Закона о раду.

Промена послодавца и намирење потраживања по судском решењу У пракси је могуће да у току плаћања по судским решењима (за алиментацију, штету и сл.) запослени мења послодавца. Такав случај предвиђа члан 294. Закона који прецизира да решење о извршењу делује и према новом послодавцу извршног дужника, и то од тренутка када се новом послодавцу достави решење о извршењу. Наиме, послодавац код кога је извршном дужнику престао радни однос, дужан је да одмах препорученом пошиљком с повратницом достави решење о извршењу новом послодавцу и да о томе обавести јавног извршитеља. Ако му није познато ко је нови послодавац, о томе одмах обавештава јавног извршитеља. У даљем поступку јавни извршитељ је дужан да начини увид у евиденцију запослених и здравственог осигурања, да достави решење о извршењу новом послодавцу извршног дужника и о томе обавести извршног повериоца. Међутим, ако после тог увида утврди да извршни дужник нема стална новчана примања, позива извршног повериоца да у року од осам дана предложи додавање новог средства и предмета извршења или промену средства и предмета извршења. Ако извршни поверилац ништа не предложи у року, извршни поступак се обуставља. Послодавац на исти начин поступа и када су у питању административне забране, тј. новом послодавцу доставља административну забрану. Ако му није познато код кога је извршни дужник засновао радни однос, о томе без одлагања треба писмено да обавести извршног повериоца који је донео административну забрану, како би он могао предузети мере за наплату свог потраживања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Према томе, можемо прецизирати следеће: 1) Када се из зараде запосленог намирују потраживања по судском решењу о извршењу, а то нису потраживања са правом првенства у намирењу, редослед намирења се одвија по датуму доспелости потраживања, па ако је прво стављена на зараду административна забрана, па је после тога добијено решење суда о извршењу, мора се прво намирити административна забрана, а затим обустава по добијеном судском решењу. Укупан износ свих ових обустава не може бити већи од 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде или накнаде зараде запосленог. 2) Када се из зараде запосленог намирују потраживања по судском решењу о извршењу, а то јесу потраживања са правом првенства у намирењу, без обзира на постојање претходно стављених административних забрана на зараду, редослед намирења је такав да се прво морају намирити судска решења на потраживања са правом првенства у намирењу, па тек након тога административна забрана. Укупан износ по судским решењима не може бити већи од 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде или накнаде зараде запосленог, али укупан износ по судским решењима и административним забранама може прећи ограничење од 2/3 зараде, тј. 1/2 минималне зараде. Са становишта ових излагања можемо, узгред, упозорити послодавце да приликом одобравања, на пример зајма запосленом, обрате пажњу да ли конкретан запослени већ има неку судску забрану, јер рата за одобрени зајам може да се наплати од преосталог дела зараде после намирења судске обуставе. Уколико преостали део зараде, изнад 2/3 зараде, односно 1/2 минималне зараде, није довољан да се запосленом одобрени зајам не наплати у уговореном року, неотплаћени износ зајма добија третман опроштеног дуга, дакле третман зараде, па у случају евентуалне финансијске контроле наложиће се послодавцу да на ненаплаћени део зајма обрачуна и плати порез и доприносе као на зараду.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Обавезе послодаваца по основу спровођења извршења на зарадама запослених

Све судске и административне забране које тужени није измирио, послодавац је дужан да редовно обуставља од зараде запосленог, у складу са наведеним одредбама законских прописа. При томе подсећамо да је правноснажна судска одлука она судска одлука која се више не може побијати жалбом. У том случају искрсава питање које су последице ако послодавац не поступи према решењу суда и не обустави две трећине зараде у корист извршног повериоца (физичког лица). Уколико привредно друштво, као послодавац, пропусти да поступи према решењу и да прописани новчани износ обустави од зараде свог запосленог, као извршног дужника, и изврши исплату извршном повериоцу, тада извршни поверилац може да, сагласно члану 295. Закона, све до окончања извршног поступка поднесе предлог јавном извршиоцу да донесе решење које има дејство решења о извршењу и којим се послодавац обавезује да намири извршном повериоцу све оброке које послодавац није запленио и наплатио, и одређује средство и предмет извршења ако послодавац не намири оброке у року. Решење извршава онај ко спроводи извршење на заради извршног дужника. Осим тога, послодавац који није поступио према решењу о пленидби зараде, сходно члану 296. Закона, такође одговара за штету коју извршни поверилац претрпи у случајевима када: 1) послодавац није поступао према решењу о извршењу, 2) после окончања радног односа извршног дужника није новом послодавцу одмах доставио решење о извршењу препорученом пошиљком с повратницом, или 3) није одмах обавестио јавног извршитеља да не зна ко је нови послодавац извршног дужника. На крају можемо споменути да би послодавци требало да воде посебну евиденцију за све примљене судске и административне забране на зараде својих запослених. За сваку забрану потребно је стално имати податке о датуму пријема, укупном износу обавезе, периоду обустављања од зараде и месечни износ обуставе. ***

УСЛУГЕ КОЈЕ ПОСЛОДАВЦИ ПРУЖАЈУ ЗАПОСЛЕНИМА У ВЕЗИ СА РАДОМ И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН Уводне напомене

1. Издаци послодаваца за рекреацију запослених Већ је дуже време у пракси присутна појава да послодавци својим општим актом, па у многим случајевима и без те регулативе, омогућавају својим запосленима, у циљу побољшања њихових психофизичких способности, различите видове „непосредне” рекреације. Због специфичне делатности (производне делатности, рад са компјутером) или због стимулисања радних способности и воље запослених, послодавци могу да свим запосленима обезбеђују могућност рекреације, која може да подразумева физичку рекреацију, масажу, спа центре, одласке у бању и слично. С тим у вези, послодавац узима у закуп спортску халу, тениски терен, базен и слично, због рекре ације запослених, а све у циљу побољшања њиховог психофизичког стања. Закуп ових објеката послодавац плаћа на терет својих средстава, дакле за коришћење оваквих услуга послодавцу се испостављају фактуре од стране спортских организација са којима послодавци закључују уговоре и врше им директно плаћање уговорених износа по том основу. У оваквој ситуацији поставља се питање да ли ове погодности за запослене у ствари представљају њихова примања у виду пружања погодности. У потрази за одговором треба погледати одговарајуће одредбе пореских прописа који регулишу примања запослених. Тако, сагласно одредби члана 13. став 1. Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 112/2015 – у даљем тексту: Закон о порезу), под зара дом се, у смислу овог закона, сматра зарада која се остварује по основу радног односа, дефини сана законом којим се уређују радни односи и друга примања запосленог. Зарадом се, у смислу овог закона, сматрају и примања у облику бонова, хартија од вредности, осим акција стечених у поступку својинске трансформације, новчаних потврда, робе, као и примања остварена чиње њем или пружањем погодности, опраштањем дуга, као и покривањем расхода обвезника нов чаном надокнадом или непосредним плаћањем (члан 14. став 1. Закона). Такође, према одредби члана 13. став 1. Закона о доприносима за обавезно социјално осигу рање („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 112/2015), основица доприноса за запослене и за посло давце је зарада односно плата и накнада зараде односно плате, у складу са законом који уређује радне односе, општим актом и уговором о раду, односно решењем надлежног органа.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

апослени по основу рада остварује, пре свега, право на зараду и друга примања и покрића трошкова која се запосленима исплаћују у складу са законским обавезама послодаваца или одредбама њихових општих аката. Све су то новчане исплате на које се плаћају одређене пореске обавезе, што запосленима по том основу омогућава здравствену и пензијско-инвалидску заштиту. Међутим, осим ових уобичајених примања, послодавци по обавези из законских прописа или сопствених аката, или добровољно и спонтано, по иницијативи запослених или синдиката, омогућавају запосленима и остваривање одређених натуралних погодности које имају разне аспекте – од социјалних, солидарних и рекреативних, до оних које произлазе из обавезе спровођења мера заштите на раду. У свим таквим случајевима запослени конзумирају услуге које им користе било лично, било професионално, а те услуге плаћа послодавац. Зато се у многим случајевима коришћења оваквих чињења од стране послодаваца, поставља питање да ли плаћање тих услуга има карактер примања запослених који услуге користе, евентуално и карактер зараде, јер од тих услуга запослени имају материјалне и нематеријалне користи, а за њих не дају сопствена средства, нити им се коришћење тих услуга одбија од зараде. У наставку следи више примера пружања различитих услуга запосленима од стране послодаваца и њихов порески третман.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 70

Имајући у виду наведене одредбе пореских закона, као и начин на који Закон о раду уређује исплате са карактером зараде, у случају када послодавац, у циљу побољшања психофизичких способности свих запослених, организује различите видове рекреације за запослене тако што на терет својих средстава плаћа закуп спортске хале, базена и слично, Министарство финансија сматра да такво примање запослених представља чињење и пружање погодности и подлеже плаћању пореза на доходак грађана и доприноса за обавезно социјално осигура ње по основу зараде (Мишљење Министарства финансија, бр. 011-00-1041/2016-04 од 28. 2. 2017. године). Према томе, давање послодавца по основу закупа спортских хала, терена, базена и сл., ради рекреације запослених, има карактер зараде. Када послодавац буде обрачунавао месечну зараду запосленима, износ са фактуре добављача за закуп термина за рекреацију (са укљученим ПДВ-ом) поделиће са бројем запослених који су користили те термине и утврдити примање које има карактер нето зараде. Након тога, наведени износ треба превести у бруто и сабрати са зарадом за редован рад, због укупног обрачуна пореза и доприноса на зараду. То практично значи да ова врста примања улази у пензијски основ, а такође се рачуна и приликом утврђивања годишњег пореза на доходак грађана. Треба имати у виду и да се ПДВ који је садржан у фактури добављача за услуге рекреације, не може користити као претходни порез, јер за то нису испуњени услови из члана 28. став 1. Закона о порезу на додату вредност.

2. Плаћање запосленима систематских здравствених прегледа Одредбом члана 12. став 1. Закона о раду прописано је, поред осталог, и право запосленог на безбедност и заштиту живота и здравља на раду, здравствену заштиту, заштиту личног интегритета и друга права у случају болести, смањења или губитка радне способности и старости. Сходно томе, послодавац је дужан да запосленом обезбеди услове рада и организује рад ради безбедности и заштите живота и здравља на раду, у складу са Законом и другим прописима (члан 16. тачка 2) Закона о раду). Законом о здравственој заштити („Сл. гласник РС”, бр. 107/2005… и 106/2015), одредбом члана 14. став 1, прописано је да послодавац из својих средстава организује и обезбеђује здравствену заштиту запослених ради стварања услова за здравствено одговорно понашање и заштиту здравља на радном месту запосленог, која се, поред осталог, односи и на превентивне прегледе запослених (претходне, периодичне, контролне и циљане прегледе), у зависности од пола, узраста и услова рада, као облике здравствене заштите запослених. Према Мишљењу Министарства финансија, бр. 011-00-310/2015-04 од 20. 10. 2015. године, у случају када послодавац, у циљу пружања редовне здравствене заштите (тзв. систематских прегледа): ● под једнаким условима свим својим запосленима, ● ради утврђивања њиховог здравственог стања због обављања послова на радном месту на које су распоређени, ● а сагласно општем акту послодавца, ● на свој терет обезбеђује средства и врши плаћање директно на рачун здравствене установе која пружа услуге, то не представља давање запосленима од стране послодавца и као такво не подлеже опорезивању порезом на доходак грађана на зараду и плаћању доприноса за обавезно социјално осигурање. Исти је случај и када послодавац на свој терет запосленима обезбеђује средства и врши плаћање директно на рачун здравствене установе за превенцију радне инвалидности и рехабилитацију запослених, за запослене који обављају послове са повећаним ризиком (сагласно одредби члана 38. Закона о раду и одредбама Закона о безбедности и здрављу на раду). Ти издаци послодавца такође не представљају давање запосленима од стране послодавца и као такви не подлежу опорезивању порезом на доходак грађана на зараду нити доприносе за обавезно социјално осигурање.

3. Омогућавање „здравствене рекреације” запосленима у циљу превенције повреда на раду и „здравствене рехабилитације”

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У пракси наших привредних друштава постоје и случајеви да је њиховим колективним уговором предвиђена обавеза послодавца да обезбеди рекреацију и рехабилитацију запосленима у циљу смањења повреда на раду, професионалних обољења и обољења у вези са радом. Право на здравствену рехабилитацију и рекреацију могу да остваре како запослени који имају закључен уговор о раду на неодређено време, тако и запослени који раде на одређено време. Право на здравствену рехабилитацију имају запослени који испуне критеријуме сагласно општем акту послодавца којим је уређена та материја. У конкретном случају трошкове овакве здравствене рекреације сноси послодавац у износу од 60% од укупне цене по запосленом, а запослени сноси трошак до пуног износа цене рекреације (односно 40% од укупне цене). Без обзира на изражену бригу за здравље запослених, овакав потез послодавца има и свој порески аспект. Са становишта опорезивања личних примања, ово чињење запосленима нема карактер солидарне помоћи, нити било какве друге помоћи за случај болести или здравствене рехабилитације, за које порески прописи омогућавају пореске бенефиције. Због тога, а имајући у виду: ● да је колективним уговором предвиђена обавеза послодавца да обезбеди и „здравствену рекреацију” запосленима у циљу смањења (превенције) повреда на раду, професионалних обољења и обољења у вези са радом, ● да нису предвиђени посебни критеријуми у погледу услова да би се остварило право на „здравствену рекреацију”, ● да послодавац на терет својих средстава сноси трошкове рекреације у износу од 60% од укупне цене по запосленом, а запослени сноси трошак до пуног износа цене рекреације (односно 40% од укупне цене), давање послодавца по овом основу има порески третман личних примања запосленог и подлеже опорезивању порезом на доходак грађана на зараде. Међутим, када се ради о „здравственој рехабилитацији”, ситуација је другачија. Наиме, према Мишљењу Министарства финансија, бр. 430-00-60/2014-04 од 3. 3. 2014. године, на примања запослених по основу солидарне помоћи за случај здравствене рехабилитације – упућивањем запослених који су изложени посебним здравственим ризицима на раду, хронично преморених и физички исцрпљених, на здравствено-превентивни одмор и на рану рехабилитацију, у циљу заштите здравља и спречавања професионалних обољења, у складу са прописима који уређују здравствену заштиту и заштиту на раду, коју послодавац плаћа за запосленог – не обрачунава се и не плаћа порез на доходак грађана на зараде до висине неопорезивог износа прописаног Законом о порезу на доходак грађана, што је тренутно до 37.252 динара (до 31. 1. 2018. године). Наведено примање запосленог по основу солидарне помоћи, као предмет пореског ослобођења до висине прописаног неопорезивог износа, може се остварити уколико је основ за давање такве помоћи запосленом садржан у колективном уговору, односно другом општем акту послодавца и ако је о том давању донета одлука надлежног органа послодавца.

4. Чињење у виду покрића трошкова за стручно усавршавање запослених Једно од битних чињења за запослене, али посредно и за послодавце, може бити омогућавање и плаћање усавршавања запослених. Према решењу из члана 49. Закона о раду, послодавац је дужан да запосленом омогући образовање, стручно оспособљавање и усавршавање када то захтева потреба процеса рада и увођење новог начина и организације рада, а запослени је дужан да се у току рада образује, стручно оспособљава и усавршава за рад. Дакле, Закон о раду је јасан у прописивању обавезе запослених да својим ангажовањем прате све новине које тангирају њихова радна места и укупан процес рада код послодавца, како би успешно одговорили новим захтевима. Под стручним оспособљавањем и усавршавањем подразумева се:

● полагање стручних испита у складу са законом;

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

● специјализација, субспецијализација, магистеријум, докторат и сл., ако су услов за обављање

послова после заснивања радног односа (запослени који су засновали радни однос у научноистраживачким институцијама); ● обука за рад на рачунарима уколико процес рада захтева техничке, технолошке и друге иновације у процесу рада; ● курсеви страних језика због потребе комуникације са страним партнерима; ● други облици стручног оспособљавања и усавршавања, зависно од процеса рада код послодавца. Послодавац за време трајања стручног оспособљавања или усавршавања запосленог, независно од тога где се обавља – у земљи или иностранству – преузима све обавезе у односу на запосленог, које су утврђене уговором о међусобним односима за време стручног усавршавања, а то би било: ● редовно плаћа уговорене трошкове стручног оспособљавања и усавршавања, као и накнаду других уговорених (личних) трошкова; ● ако је уговорен радни однос са запосленим док траје школовање, без накнаде зараде, редовно плаћа доприносе за обавезно социјално осигурање, а то је најкасније до краја текућег месеца за претходни месец, најмање на износ најниже основице доприноса; ● ако је за време школовања, поред радног односа, уговорена и исплата накнаде зараде запосленом, плаћа запосленом уговорену накнаду и порез и доприносе на зараде на накнаду која се исплаћује, а ако је накнада мања од најниже основице, доприносе плаћа на најнижу основицу за плаћање доприноса; ● ако је са запосленим за време школовања уговорено мировање радног односа (неплаћено одсуство), послодавац за то време нема никакве обавезе по основу накнаде зараде, нити по основу плаћања доприноса за социјално осигурање – запосленом за то време не тече радни стаж; ● у случају мировања радног односа, послодавац има обавезу да по престанку мировања са запосленим поново заснује радни однос и пријави га на социјално осигурање. Као што смо видели, чланом 49. Закона о раду прописана је обавеза послодавца да запосленом омогући образовање, стручно оспособљавање и усавршавање када то захтева потреба процеса рада и увођење новог начина и организације рада. Упоредо са оваквом обавезом, Закон о раду у ставу 3. овог члана прописује да се трошкови образовања, стручног оспособљавања и усавршавања обезбеђују из средстава послодавца и других извора, у складу са Законом и општим актом. У случају да запослени прекине образовање, стручно оспособљавање или усавршавање, дужан је да послодавцу накнади трошкове, осим ако је то учинио из оправданих разлога. Ово практично значи следеће: 1) Послодавац је дужан да сноси трошкове образовања, стручног оспособљавања и усавршавања својих запослених само ако се запослени образује за потребе послодавца, дакле за потребе процеса рада код њега. 2) Ако се запослени образује, оспособљава или усавршава за своје личне потребе, а не по потребама послодавца, послодавац није дужан да му накнади те трошкове (мада нема законских сметњи да послодавац запосленом покрије делимично или у целини и такве трошкове). У посебном случају, под стручним усавршавањем се, у смислу Закона о раду, сматра и упућивање запосленог у иностранство због усавршавања страног језика, ако то захтева потреба процеса рада и увођење новог начина и организације рада код послодавца. Полазећи од тога да је Законом о раду прописана обавеза запосленог да се стручно усавршава због потребе процеса рада и обавеза послодавца да му омогући стручно усавршавање и сноси трошкове, таква врста трошкова послодавца нема карактер зараде и не подлеже обавези плаћања пореза и доприноса. Да ли ће послодавац запосленом за време стручног усавршавања плаћати и зараду, зависи од тога да ли је то уговорено са запосленим или не. У конкретном случају, ако је запослени упућен на усавршавање у иностранство, као трошкови усавршавања могу се признати и други трошкови који су услов да се обавља усавршавање, као што су плаћање смештаја, хране, трошкова превоза и сл. Наравно, за све ове трошкве запослени мора да поднесе одговарајућу документацију.

У вези са наведеним најпре треба истаћи да нема законских сметњи да послодавац фактуру за школовање запосленог исплати директно са свог пословног рачуна – текућег рачуна, а ако је факултет у иностранству – са свог девизног рачуна. Издаци за образовање, стручно усавршавање и оспособљавање имају карактер пословних расхода и, иако су исплаћени у складу са потребама процеса рада код послодавца, немају порески третман, односно трошкови стручног оспособљавања и усавршавања запослених, где спада и школовање запослених, који се исплаћују из средстава послодавца, непосредном исплатом са рачуна послодавца на основу испостављене фактуре образовне установе, а у складу са усвојеном пословном политиком у кадровском смислу, не подлежу никаквим обавезама по основу пореза и доприноса, под условом да је школовање у складу са потребама процеса рада код послодавца.

5. Давање одеће и обуће запосленима ради коришћења у службене сврхе

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

У многим случајевима правна лица својим општим актом (правилником) уређују услове (поступак, начин набавке, употреба и рокови трајања) под којима запослени могу добити и користити радну одећу и обућу у службене сврхе, при чему није реч о радним униформама. То се дешава код правних лица код којих запослени раде на таквим радним местима од којих су нека већим делом радног времена везана за рад на терену (нпр. запослени у служби за техничке послове раде углавном ван седишта послодавца, где су често неопходне хитне интервенције с циљем инвестиционог и текућег одржавања материјалних средстава и објеката којима управља послодавац), док се нека по природи посла обављају искључиво ван седишта послодавца. Такође, такви случајеви се јављају на одређеном броју радних места из области општих послова, у правном лицу у ком запослени обављају различите послове из свог домена (нпр. пријем странака, послови протокола, послови умножавања и фотокопирања материјала, курирски послови, послови архиве, послови кафе-кухиње и одржавања хигијене), други запослени у правној служби свакодневно заступају правно лице пред судовима и другим државним органима, док је одређени број запослених свакодневно упућен на рад са странкама, како у седишту правног лица, тако и ван седишта. Нема никаквих сметњи да се општим актом послодавца регулише право таквих запослених на службену одећу и обућу, али се одмах поставља и питање пореског карактера таквог давања. Већ смо споменули да се, у смислу Закона о порезу, под зарадом сматрају и примања у облику чињења или пружања погодности, као и покривање расхода обвезника новчаном надокнадом или непосредним плаћањем (члан 14. став 1. овог закона). Међутим, када послодавац, сагласно свом општем акту, у циљу обављања своје делатности, за све своје запослене набавља и даје им на коришћење одећу и обућу у сврху обављања послова радног места на које су распоређени, која је у функционалном смислу адекватна (наменом, изгледом, квалитетом и сл.) за обављање одговарајућих послова, једнообразна за све запослене који раде на истим или сличним пословима, а коју су запослени обавезни да стварно користе на радном месту током радног времена, као и да ту одећу и обућу набавља (купује) сам послодавац од овлашћених добављача којима непосредно врши плаћање дугованог износа по том основу, такво давање послодавца запосленима не представља примање запосленог које подлеже опорезивању порезом на доходак грађана на зараду.

6. Чињења која запосленима плаћа синдикат – из сопствених средстава или из средстава послодавца У пракси је присутно мишљење да се средства која поседује синдикална организација код послодавца могу слободно користити, у складу са актима тог синдиката, за разне намене чињења запосленима, и то без плаћања икаквих пореских обавеза. То је истина, али само ако се ради о средствима синдиката за која се може доказати да потичу из чланарине чланова тог синдиката. Таква средства издвајају се из „нето” зараде запослених, дакле после плаћања пореских обавеза на зараде, и у даљој употреби ова средства су ослобођена опорезивања. Међутим, има и ситуација када се преко синдиката пласирају и средства послодавца за синдикалне потребе, па ће у

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 74

наставку бити размотрене оне ситуације које су битне за порески третман употребе средстава преко синдикалних организација. 1) Ако се врше давања запосленима из средстава синдиката која обезбеђује послодавац на терет сопствених средстава, тако што издваја одређена средства, односно уплаћује их (ставља на располагање) синдикату за превенцију радне инвалидности и за рекреативни одмор радника, и то тако да право на коришћење наведених средстава могу да остваре сви запослени под једнаким условима, сагласно одредбама колективног уговора, такво примање запослених које остварују по основу коришћења синдикалних средстава сакупљених преносом средстава са рачуна послодавца (а не од чланарине која се плаћа из зараде запосленог из које је претходно плаћен порез и доприноси), представља примање запосленог које има порески третман зараде сагласно одредбама чл. 13. и 14. Закона о порезу. Овде треба упозорити да се, без обзира на то што поменута средства исплаћује синдикат и што су она намењена за социјално-здравствене сврхе запосленима, не може избећи њихов порески карактер зараде јер потичу од пословних средстава привредног друштва. 2) У другом конкретном случају послодавац и синдикат су потписали колективни уговор о правима, обавезама и одговорностима из радног односа запослених на раду у земљи, којим се послодавац обавезао да месечно издваја средства за синдикат која су (као обрачунска величина) опредељена у износу од 0,5% месечне бруто зараде запослених на раду у земљи и уплаћује их, односно ставља та средстава на располагање синдикату за тачно утврђене намене на основу колективног уговора о правима, обавезама и одговорностима из радног односа запослених. Издвојена средства синдикат може да користи за „исплату солидарних помоћи запосленима” (набавка лекова, трошкови лечења и сл.) и у другим случајевима који су од интереса за запослене, а организује их синдикат. И у овом случај се врше давања запосленима из средстава синдиката која обезбеђује послодавац на терет сопствених средстава, и уплаћује их, односно ставља на располагање синдикату за тачно утврђене намене. Такво примање запосленог које се остварује из синдикалних средстава сакупљених преносом средстава са рачуна послодавца (а не од чланарине која се плаћа из зараде запосленог из које је претходно плаћен порез и доприноси), представља примање запосленог које има порески третман зараде као примање по основу покривања расхода обвезника, односно чињењем или пружањем погодности запосленом на други начин. Из овог произлази да је чак и боље да ова средства директно исплаћује послодавац по основама солидарне помоћи, при чему може користити пореске олакшице предвиђене у виду неопорезованог дела исплата за те намене. 3) У трећем конкретном случају синдикат организује спортске активности запослених, при чему као извор финансирања користи чланарине; средства која послодавац уплаћује, у складу са потписаним колективним уговором, приликом исплате зарада на рачун синдиката, а за превенцију радне инвалидности и за рекреативни одмор радника; повремене донације од стране послодавца са наменом финансирања одређених спортских сусрета, радничких спортских игара и слично. У оквиру организовања спортских активности из ових наведених извора, синдикат покрива трошкове закупа сале, спортских терена, трошкове превоза и исхране радника, трошкове набавке спортске опреме и реквизита, при чему реквизите и спортску опрему учесници – радници не задржавају, већ враћају синдикату, али се после истека одређеног рока врши обнављање спортске опреме. Средства по основу уплате која послодавац врши синдикату, троше се за наведене намене, тј. за покривање трошкова спортских активности радника, у којима на принципу добровољности могу да учествују сви радници и да се из тих средстава радницима не врше никакве исплате у новцу, већ за сва плаћања синдикат добија рачуне добављача. Имајући у виду одредбе Закона о порезу које смо навели у овом чланку у вези са пореским третманом зарада, само онај део укупних примања запослених за спортске активности, која се остварују по основу коришћења синдикалних средстава сакупљених преносом средстава са рачуна послодавца, представљају примања која имају порески третман зараде. ***

ПОТПИСАН МУЛТИЛАТЕРАЛНИ УГОВОР ЗА ПРИМЕНУ МЕРА КОЈЕ СЕ У ЦИЉУ СПРЕЧАВАЊА ЕРОЗИЈЕ ПОРЕСКЕ ОСНОВИЦЕ И ПРЕМЕШТАЊА ДОБИТИ ОДНОСЕ НА ПОРЕСКЕ УГОВОРЕ1

Паризу је 7. јуна 2017. године у присуству високих званичника Организације за економску сарадњу и развој (у даљем тексту: ОЕЦД), као и представника 762 држава и јурисдикција3 (термин из Мултилатералног уговора – прим. Д.Д.) које, у формалном смислу, нису државе (нпр. Гернзи – Уједињено Краљевство Велике Британије и Северне Ирске, Острво Мен – Уједињено Краљевство Велике Британије и Северне Ирске, Џерси – Уједињено Краљевство Велике Британије и Северне Ирске …), потписан „Мултилатерални уговор за примену мера које се у циљу спречавања ерозије пореске основице и премештања добити односе на пореске уговоре”4 (уговоре о избегавању двоструког опорезивања/УОИДО – прим. Д.Д.) – у даљем тексту: Мултилатерални уговор. У име Републике Србије Мултилатерални уговор је потписао Рајко Ристић, амбасадор Републике Србије у Француској5.

С тим у вези подсећамо да је израда Мултилатералног уговора у складу са тачком 15.9 ОЕЦД/ Г20 БЕПС акционог плана (енг. Base Еrosion and Рrofit Shifting), чијим доношењем и усвајањем се уводе нова правила у материју међународног опорезивања. Наведено се односи на спречавање пореског планирања које искоришћава празнине и неусаглашеност пореских прописа за умањење пореске основице или „вештачко” премештање (селидбу) добити у земље са ниском или непостојећом пореском јурисдикцијом – у којима се економска активност уопште не одвија или се одвија у малом обиму. Овакво поступање пореских обвезника (које за последицу има неплаћање пореза на добит уопште или његово плаћање у веома малом износу – у односу на износ пореза који би реално требало да буде плаћен) укључује и злоупотребу решења садржаних у међународним УОИДО, што (у пракси) доводи до двоструког ослобађања од опорезивања које је у супротности са основним предметом и циљем УОИДО који (како њихов назив говори) фаворизују и популаришу избегавање двоструког опорезивања, а не неопорезивање уопште. БЕПС је од изузетне важности за земље у развоју због њиховог (у приходном смислу) великог „ослањања” на порез на добит који плаћају мултинационалне компаније. Истраживања која су у вези са тим вршена од 2013. године, то више него потврђују. Процене су да годишњи губици прихода од пореза на добит на светском нивоу износе 4–10%, што одговара новчаном износу 100–240 милијарди америчких долара годишње. План представља најзначајнију промену у материји прекограничног опорезивања у последњих неколико деценија и с правом изазива пажњу свих актера у том процесу. Ово подразумева координирану међународну сарадњу у борби против злоупотребе УОИДО, што је од изузетне важности за заузимање јединствених ставова на међународном плану када је у питању опорезивање пословних трансакција у иностранству. Посебно указујемо да се најважније измене у уговорима о избегавању двоструког опорезивања односе на:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Поред обавезујућих решења садржаних у Мултилатералном уговору, државе потписнице су (у складу са међународним јавним правом – Бечком конвенцијом о уговорном праву6, као и, у случају Републике Србије, Законом о закључивању и извршавању међународних уговора7) имале могућност стављања резерви (и, с тим у вези, достављања одговарајућих обавештења Депозитару Мултилатералног уговора – Генералном секретару ОЕЦД) на чланове (или ставове појединих чланова) Мултилатералног уговора, одређене Мултилатералним уговором, што је Република Србија и учинила8.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 76

1. Порески третман тзв. „хибридних/транспарентних ентитета10 (члан 3. став 1. Мултилатералног уговора)” у складу са којим: „За потребе Обухваћеног пореског уговора, доходак који оствари ентитет или аранжман или који је остварен преко ентитета или аранжмана који се према пореском закону уговорне јурисдикције сматра потпуно или делимично пореско транспарентним, сматра се дохотком резидента уговорне јурисдикције, али само у мери у којој се тај доходак, за потребе опорезивања од стране те уговорне јурисдикције, сматра дохотком резидента те уговорне јурисдикције”. 2. Поступак решавања спорова у вези са двојном резидентношћу правних лица (члан 4. став 1. Мултилатералног уговора) у складу са којим: „За потребе уживања погодности из УИОДО, правно лице може бити резидент само једне државе уговорнице. С тим у вези, као одлучујући критеријум за утврђивање резидентности правних лица, не разматра се (као до сада) искључиво „место стварне управе предузећа” (енг. place of effective management), већ (у комбинацији са њим) и „место у којем је правно лице основано” или на други начин конституисано (као и било које друге важне чињенице). У случају непостизања сагласности држава уговорница око искључиве (једне од држава уговорница) резидентности правног лица, правно лице неће имати право на било коју олакшицу или изузимање од опорезивања предвиђеног УОИДО (осим у мери и на начин који могу договорити надлежни органи држава уговорница)”11. 3. Сврху Обухваћеног пореског уговора/УОИДО (члан 6. став 1. Мултилатералног уговора), односно „нови” текст преамбуле УОИДО који гласи: „У намери да се отклони двоструко опорезивање у односу на порезе обухваћене овим уговором, без стварања могућности за неопорезивање или снижено опорезивање кроз пореску евазију или избегавање (укључујући злоупотребу уговора у циљу добијања олакшица предвиђених у овом уговору, у посредну корист резидената трећих јурисдикција)”. 4. Начине спречавања злоупотребе уговора о избегавању двоструког опорезивања (члан 7. став 1. Мултилатералног уговора) у складу са којима12: „Изузетно од одредаба Обухваћеног пореског уговора, погодност из Обухваћеног пореског уговора не одобрава се у односу на делове дохотка или имовине ако се основано може закључити, узимајући у обзир све релевантне чињенице и околности, да је стицање погодности био један од основних разлога било којег аранжмана или трансакције који су непосредно или посредно резултирали том погодношћу, осим ако се установи да би одобравање те погодности у тим околностима било у складу са циљем и сврхом одговарајућих одредаба Обухваћеног пореског уговора”. 5. Промене код трансфера дивиденди (члан 8. став 1. Мултилатералног уговора), где ће, као један од услова за примену (у држави извора) бенефициране стопе пореза по одбитку на дивиденде које се исплаћују правним лицима (поред потврде о резидентности, доказ о стварном власништву над дивидендама, као и доказ о минималном учешћу у капиталу компаније која исплаћује дивиденде13), бити прописан рок (временски период) за поседовање акција или удела који дају право на исплату дивиденди (365 дана пре исплате дивиденди). 6. Промене у вези са опорезивањем капиталних добитака од отуђења акција или удела (или других упоредивих интереса – нпр. у партнерству или у трусту) који више од 50 одсто своје вредности остварују од непокретности која се налази у држави уговорници (члан 9. став 1. Мултилатералног уговора: услов за неопорезивање у држави извора је испуњен ако наведени проценат није био остварен у било којем периоду од 365 дана који претходе отуђењу). 7. Примену правила против злоупотребе УОИДО преко сталне пословне јединице која се налази у трећим јурисдикцијама (члан 10. Мултилатералног уговора). 8. Примену пореских уговора (УОИДО) за ограничавање права државе уговорнице да опорезује сопствене резиденте14 (члан 11. Мултилатералног уговора), у складу са чим: „Обухваћени порески уговор (УОИДО) не утиче на право државе уговорнице да опорезује сопствене резиденте (осим у односу на погодности одобрене у складу са одредбама

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Обухваћеног пореског уговора, које се односе на ситуације посебно наведене у Мултилатералном уговору/УОИДО).” 9. Начине спречавања вештачког избегавања статуса сталне пословне јединице (чл. од 12. до 15. Мултилатералног уговора) кроз комисионе аранжмане и сличне стратегије; изузимањeм појединх посебних делатности за које се тврди да имају припремни или помоћни карактер у односу на главну делатност предузећа (спречавање поделе једне економски повезане привредне активности на више мањих делова); спречавањем поделе (на више економски повезаних целина) времена (дужине) извођења грађевинских радова – у циљу испуњења услова (за неопорезивање у земљи извора) да радови трају краће од времена предвиђеног УОИДО. 10. Поступак заједничког договарања15 у примени УОИДО (члан 16. Мултилатералног уговора) омогућавањем пореском обвезнику (резиденту државе уговорнице) да иницијативу за поступак заједничког договарања покрене не само (као до сада) пред надлежним органом матичне државе резидентности, већ и пред надлежним органом државе извора. 11. Поступак арбитраже у вези са тумачењем и применом УОИДО (чл. од 18. до 26. Мултилатералног уговора) и сл. *** Препоручено је свим заинтересованим земљама да (у мери у којој је то могуће и оправдано, као и у циљу спречавања пореске евазије) у своје национално пореско законодавство благовремено уграде одговарајућа решења из напред поменутог БЕПС акционог плана (који садржи 15. тачака или активности). *** У складу са прописима, Мултилатерални уговор, заједно са резервама и обавештењима (која се не потписују, али која, како је напред наведено, обавезују државу (јурисдикцију) потписницу Мултилатералног уговора), подлеже потврђивању у Народној скупштини Републике Србије (након чега ћемо у посебном тексту навести резерве и обавештења која је, у односу на одредбе Мултилатералног уговора, ставила Република Србија)16. *** Имајући у виду наведено, посебно указујемо да ће се, у зависности од резерви и обавештења које је, у односу на одредбе Мултилатералног уговора (у вези са одредбама Обухваћеног пореског уговора/УОИДО), ставила друга држава уговорница17, 18 (потписница Мултилатералног уговора), као и у консултацијама са надлежним органима односних других држава уговорница (укључујући, у случају потребе, и консултације са експертима ОЕЦД-а) мењати и одговарајуће одредбе конкретних Обухваћених пореских уговора/УОИДО19. Посебно указујемо да пречишћени текстови Обухваћених пореских уговора/УОИДО20 (који су измењени Мултилатералним уговором) неће имати никакву правну снагу, али ће свакако (у циљу лакшег тумачења и примене) користити пореским обвезницима и националним пореским администрацијама, као и целокупној заинтересованој стручној јавности. Обухваћени порески уговори (билатерални УОИДО) биће (у пракси) и формално правно измењени онда када Мултилатерални уговор ступи на снагу (и почне да се примењује) за обе уговорне јурисдикције (потписнице Мултилатералног уговора и државе уговорнице Обухваћеног пореског уговора/УОИДО). *** Ступање на снагу Мултилатералног уговора првог дана месеца који следи истек периода од три календарска месеца који почиње од датума депоновања петог инструмента потврђивања, прихватања или одобравања (члан 34. став 1. Мултилатералног уговора). Ступање на снагу за сваког потписника21 који потврђује, прихвата или одобрава Мултилатерални уговор, након депоновања петог инструмента потврђивања, прихватања или одобравања првог дана месеца који следи истек периода од три календарска месеца који почиње датумом када је тај потписник депоновао свој инструмент потврђивања, прихватања или одобравања (члан 34. став 2. Мултилатералног уговора).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ступање на снагу између две стране (између којих је измењен УОИДО): датумом којим Мултилатерални уговор ступа на снагу за другу уговорну јурисдикцију (у односу на конкретан УОИДО који је обухваћен Мултилатералним уговором). *** Почетак примене Мултилатералног уговора Датум почетка примене Мултилатералног уговора је датум којим почињу да се примењују одредбе УОИДО које су измењене Mултилатералним уговором22: 1) у односу на порезе по одбитку на износе плаћене или приписане нерезидентима, када догађај који даје право на те порезе настане првог дана или после првог дана наредне календарске године која почиње датумом или после каснијег датума у којем Мултилатерални уговор ступа на снагу за сваку уговорну јурисдикцију Обухваћеног пореског уговора (члан 35. став 1. тачка а) Мултилатералног уговора); 2) у односу на све остале порезе које наплаћује та уговорна јурисдикција, за порезе који се наплаћују у односу на периоде опорезивања који почињу истеком или након истека периода од шест календарских месеци (или краћег периода ако све уговорне јурисдикције обавесте Депозитара да намеравају да примене тај краћи период) од каснијег датума у којем Мултилатерални уговор ступа на снагу за сваку уговорну јурисдикцију Обухваћеног пореског уговора (члан 35. став 1. тачка б) Мултилатералног уговора). *** Благовремено ћемо објавити (детаљније) информације о потврђивању и ступању на снагу Мултилатералног уговора, као и одговарајућим (у складу са Мултилатералним уговором) изменама (временски и садржајно – о чему је напред било говора) уговора Републике Србије о избегавању двоструког опорезивања на које се односи Мултилатерални уговор.

1 Обухваћени порески уговори (енг. Covered Tax Agreements) из члана 2. (Тумачење израза) став 1. тачка а) Мултилатералног уговора. Наведено значи да ће се решењима садржаним у одредбама чланова Мултилатералног уговора (уз уважавање резерви и обавештења сваке државе уговорнице/потписнице Мултилатералног уговора – о чему ће бити говора у наставку) на брз и јединствен начин мењати одредбе уговора о избегавању двоструког опорезивања (уместо да државе то раде током билатералних преговора – што би потрајало у недоглед …). 2 Њих 68 је потписало Мултилатерални уговор. Истовремено, указујемо на то да је не мали број земаља (представници неких од њих су били присутни на потписивању) исказао (формално - јер су њихови представници били присутни на потписивању, као и незванично - у контактима са ОЕЦД) намеру да у будућности (по окончању унутрашње процедуре која је у тим земљама у току) накнадно потпише Мултилатерални уговор (истовремено, један број земаља које то до сада из разноразних разлога нису учиниле, такође намерава да у будућности предузме мере за потписивање Мултилатералног уговора), односно да приступи Мултилатералном уговору. На основу наведеног броја потписника Мултилатералног уговора, као и најаве његовог будућег потписивања (приступања), процењује се да би у прво време негде око 1100 важећих УОИДО могло да буде промењено Мултилатералним уговором (од укупно 3600 УОИДО, за колико се сматра да постоји у данашње време широм света). 3

Са свих континената, као и различитог нивоа економског развоја.

4 Енг. "Multilateral Convention to Implement Tax Тreaty Related Measures to Рrevent Base Еrosion and Рrofit Shifting"

5 Мултилатерални уговор је потписан на енглеском и француском језику. С тим у вези (у складу са прописима), у процедуру потврђивања Мултилатералног уговора у Народној скупштини Републике Србије, биће упућен текст Мултилатералног уговора у оригиналу на енглеском језику и преводу на српски језик.

6 „Службени лист СФРЈ – Међународни уговори и други споразуми”, бр. 30/72 (енг. Vienna Convention on the law of treаties) – чл. од 19. до 23. Конвенције. 7

„Службени гласник РС”, број 32/13 (члан 12. став 1. тачка 1) Закона).

8 Влада Републике Србије је одговарајућим закључком усвојила текст Мултилатералног уговора … , са резервама и обавештењима које (у време потписивања Мултилатералног уговора) немају коначан карактер (и, као такви, у складу са прописима, нису доступни широј јавности), већ ће то постати (након потврђивања у Народној скупштини Републике Србије) приликом депоновања инструмента потврђивања, прихватања или одобравања (у складу са чланом 27. Мултилатералног уговора). 9 Израда Мултилатералног инструмента за брзу примену активности БЕПС акционог плана које се односе на пореске уговоре (УОИДО) (енг. Action 15: Developing of a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Tax Treaties – in order to swiftly implement the tax treaty related measures). 10 Енг. Hybrid Entities или Transparent Entities – нпр. ортачких или командитних друштава, под којима се подразумевају ентитети који се за пореске сврхе у једној земљи третирају као транспарентни (опорезују се чланови (физичка лица) ортачког или командитног друштва, а не само друштво као правно лице), а у другој (нпр. у Републици Србији) као нетранспарентни (опорезује се друштво као правно лице, а не његови чланови – физичка лица) и који због тога у једној земљи имају различит порески третман у односу на порески третман који имају у другој земљи, што потенцијално (и искуствено) доводи до различитих случајева пореске евазије.

Применом (у случају Републике Србије) „Теста основног разлога” (енг. Principal Purpose test – PPT).

13 Доказ о инвестирању у компанију која исплаћује дивиденде, минималног износа од 100.000 УСД или противвредности у динарима или руским рубљама (само у УОИДО са Руском Федерацијом). 14

Енг. saving clause.

У вези са унапређењем решавања спорова у примени и тумачењу УОИДО.

16 Резерве и обавештења Републике Србије су у оригиналу урађена на енглеском језику, али ће (у складу са прописима) приликом потврђивања Мултилатералног уговора у Народној скупштини Републике Србије, Народној скупштини бити достављене у оригиналу на енглеском језику и у преводу на српски језик. 17 Посебно указујемо да је државама потписницама Мултилатералног уговора било дозвољено да у своју листу „Обухваћених пореских уговора” (УОИДО) који ће, у складу са одредбама Мултилатералног уговора, Мултилатералним уговором бити измењени, наведу не само важеће УОИДО (оне који се примењују), већ, уколико то желе, и УОИДО који су потписани, али још увек нису ступили на снагу. С тим у вези, указујемо да је Република Србија, поред важећих (који се примењују) 58 УОИДО, у своју листу Обухваћених пореских уговора навела и 6 УОИДО који су потписани, али који још увек нису ступили на снагу (јер од друге државе уговорнице није добијено обавештење да су у тој држави испуњени услови за ступање уговора на снагу). С обзиром на изнето, према (у овом тренутку) доступним информацијама Републику Србију (односно УОИДО са Републиком Србијом) на своју листу Обухваћених пореских уговора нису ставиле следеће државе: – Индонезија (вероватно јер је њено опредељење било такво да у своју листу Обухваћених пореских уговора наводи, искључиво, уговоре који су у примени – што са Републиком Србијом није случај); – Малезија (вероватно јер сматра – на основу незваничних информација које поседујемо – да УОИДО закључен у време бивше СФРЈ, није важећи када је у питању Република Србија …);

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

11 У случају Републике Србије, Министарство финансија, Сектор за фискални систем, Група за уговоре о избегавању двоструког опорезивања.

– Немачка – са којом у току преговора о усаглашавању текста Мултилатералног уговора није било суштинских разлика у ставовима (вероватно због жеље немачке стране да у текст „новог” УОИДО са Републиком Србијом, поред решења садржаних у Мултилатералном уговору, истовремено угради и нека друга решења која нису садржана у важећем УОИДО, а која су, као таква, у складу са најновијим решењима међународне теорије и праксе када су у питању УОИДО – ово првенствено из разлога протека времена, као и промена које су се од времена закључења Уговора догодиле у економском, правном и, нарочито, пореском систему обе државе уговорнице); – Швајцарска – са којом у току преговора о усаглашавању текста Мултилатералног уговора није било суштинских разлика у ставовима (вероватно, како нам је незванично саопштено, из разлога унутрашње процедуре у Швајцарској, у складу са којом сваки билатерални уговор који је измењен Мултилатералним уговором, такође треба да буде потврђен у парламенту …).

Због наведеног ће се са Швајцарском, највероватније у редовној процедури преговора ради измене важећег уговора, настојати да се у текст „новог уговора” уграде решења из Мултилатералног уговора (у складу са резервама обе државе уговорнице), о чему ће заинтересована стручна јавност благовремено бити обавештена. – Шведска (у овом тренутку нису нам познати разлози наведеног поступања надлежних органа Шведске са којима ћемо у даљим контактима настојати да размотримо могућност накнадне измене важећег уговора – у складу са решењима садржаним у Мултилатералном уговору, односно пристанка Шведске да у својој листи Обухваћених пореских уговора наведе и УОИДО са Републиком Србијом). 18 Према у овом тренутку доступним информацијама следеће државе са којима Република Србија примењује УОИДО, нису потписале Мултилатерални уговор, што значи да са тим државама УОИДО (до даљег) остаје непромењен (наведено је подложно промени):

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Азербејџан, Албанија, Белорусија, Босна и Херцеговина, Вијетнам, Иран, Казахстан, Катар, Кореја (ДНР), Либија, Македонија, Молдавија, Тунис, Уједињени Арапски Емирати, Украјина, Црна Гора и Шри Ланка (наведено је вероватно резултат недовољног искуства у предметној материји – ово посебно јер представници наведених држава нису ни учествовали у преговорима о усаглашавању текста Мултилатералног уговора). 19 Поступак и начин тумачења и примене (у смислу измене Обухваћених пореских уговора/УОИДО) одговарајућих одредаба Мултилатералног уговора, ближе је објашњен у Интерпретативној изјави (енг. Explanatory statement) уз Мултилатерални уговор, из члана 12. став 1. тачка 1) Закона о закључивању и извршавању међународних уговора (види фусноту број 7) – специфичном (обимном) коментару/упутству/смерницама (намењеним експертима надлежним за предметну материју – израду пречишћених верзија измењених Обухваћених пореских уговора/ УОИДО) која (Интерпретативна изјава) се не потписује и, као таква, не спомиње ни на једном месту у Мултилатералном уговору, нити (сама по себи) представља извор права (не подлеже потврђивању у Народној скупштини Републике Србије), али појашњава начин на који ће свака одредба Мултилатералног уговора утицати на промену конкретног Обухваћеног пореског уговора/УОИДО. 20 Пречишћени текстови могу бити на званичном(им) језику(цима) сваке државе, а ако је односни УОИДО био преговаран и закључен само на једном језику (најчешће на енглеском), онда и пречишћени текст може бити прво урађен на том језику (као одлучујућем језику у случају спора у тумачењу), а потом и на осталим језицима, укључујући свакако и верзију на српском језику. Истовремено, очекује се да и Секретаријат ОЕЦД-а изради централизовани веб-сајт са упућивањем на пречишћени текст или неки други облик упутства (смернице) за примену Мултилатералног уговора онако како је он (пречишћен текст) објављен на веб-сајту сваке стране потписнице Мултилатералног уговора (државе уговорнице Обухваћеног пореског уговора/УОИДО). 21 Сходно члану 2. (Тумачење израза) став 1. под д) Мултилатералног уговора, израз „Потписник” означава Државу или Јурисдикцију која је потписала Мултилатерални уговор, али за коју Мултилатерални уговор још увек није ступио на снагу. 22 Очекивања су да ће први УОИДО који су измењени Мултилатералним уговором почети да се примењују у 2018. години.

***

КОРИШЋЕЊЕ ПРЕТХОДНОГ ПРЕГЛЕДА У ЦИЉУ СМАЊЕЊА РИЗИКА ОД НАСТАЈАЊА ПРЕКРШАЈНЕ ОДГОВОРНОСТИ У ЦАРИНСКОМ ПОСТУПКУ

1) Члан 292. став 1. тачка 4. ЦЗ-а прописује да ће се новчаном казном од једноструког до четвороструког износа вредности робе која је предмет прекршаја, казнити правно лице, предузетник и физичко лице, ако у декларацији не прикаже сву робу која подлеже царинском поступку. 2) Члан 293. став 1. тачка 1. ЦЗ-а прописује да ће се новчаном казном од једноструког до четвороструког износа царинских дажбина за робу која је предмет прекршаја, казнити правно лице, предузетник и физичко лице, ако изношењем нетачних или неистинитих података или на било који други начин навођења царинског органа на погрешан закључак, стекне или покуша да стекне плаћање дажбина у мањем износу, преференцијални тарифни третман, ослобођење од плаћања увозних дажбина, олакшицу у плаћању увозних и других накнада, плаћање смањеног износа, повраћај или отпуст од плаћања увозних дажбина или било коју другу олакшицу.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

пште је познато да увозници робе, ради исправног спровођења увозног царинског поступка у Републици Србији, морају надлежном царинском органу на прописан начин и у прописаној форми поднети декларацију којом, сходно члану 84. Царинског закона („Сл. гласник РС”, бр. 18/2010, 111/2012, 29/2015 и 108/2016 – у даљем тексту: ЦЗ), мора бити обухваћена сва роба над којом треба да се спроведе царински поступак. Супротно поступање ствара услове за настанак прекршајне одговорности увозника. Иако на први поглед делује да при декларисању података о количини и врсти робе не постоји ризик од чињења царинског прекршаја, пракса то демантује. Не тако ретко дешава се да у иностранству при утовару робе дође до неопажене грешке, те се у пошиљку, делом или у потпуности, уврсти и роба чија испорука уопште није уговорена или се утовари погрешна количина уговорене робе. Такође, уобичајена је пракса да стране компаније као гест захвалности дугогодишњем пословном партнеру или пред најзначајније верске празнике, као „пријатно” изненађење, ненајављено и самоиницијативно додају и неку другу робу у пошиљку наручене робе. Посматрано из угла страног партнера, та роба представља вид награде за успешну сарадњу или поклон, па се испоручује без накнаде и не исказује се у пратећим робним документима. Уколико увозник није уједно и возар који је у иностранству присуствовао утовару робе, он у наведеним случајевима нема сазнање да пошиљка не одговара ономе што је наручио, па стога ни он ни његов евентуални царински заступник нису у могућности да царинском органу пријаве стварне податке или да приложе потребне исправе, чиме чине царински прекршај. Како би се боље разумело колико декларисање погрешних података може да буде штетно, навешћемо неколико примера:

3) Члан 294. став 1. тачка 5. ЦЗ-а прописује да ће новчаном казном у износу од 50.000 до 1.500.000 динара казнити правно лице ако не унесе у декларацију све податке о роби који су одлучујући за утврђивање тарифног сврставања према номенклатури или у декларацију унесе тарифну ознаку која је другачија у односу на податке о природи те робе, при чему такво чињење проузрокује или може да проузрокује плаћање увозних дажбина или других накнада у умањеном износу, или у оквиру извозног поступка царинском органу поднесе извозну декларацију у коју су унети подаци о већој количини, већој вредности или другачијем пореклу робе од онога што је утврдио царински орган. У свим наведеним случајевима изриче се новчана казна и одговорном лицу у оквиру правног лица, и то у распону од 10.000 до 150.000 динара.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Како у царинском поступку најчешће има више учесника (нпр. увозник, возар, заступник), није увек извесно ко ће од њих сносити одговорност за непоштовање царинских прописа. Одговорност сваког од њих се цени од случаја до случаја и зависи пре свега од начина на који је увозник регулисао међусобни однос са возаром и својим заступником (врста заступања) и тренутка када се постојање неслагања открије. Уколико се неслагање утврди одмах по приспећу пошиљке у процедури окончања транзитног поступка или најкасније пре декларисања робе за неко ново царински дозвољено поступање или употребу робе, одговорност углавном сноси возар (у неким случајевима возар и увозник су исто правно лице). Након окончања транзитног поступка, сходно члану 89. став 1. ЦЗ-а, декларацију са исправама потребним за примену прописа којима је уређен царински поступак за који је роба пријављена, може да поднесе свако лице које је у могућности да допреми робу царинарници или лице које оно овласти у складу са одредбама Царинског закона које регулишу право заступања. Тако након извршеног декларисања робе, а сходно члану 159. Уредбе о царински дозвољеном поступању с робом („Сл. гласник РС”, бр. 93/2010, 63/2013, 145/2014, 95/2015, 44/2016 и 10/2017 – у даљем тексту: Уредба), одговорност прелази на декларанта или његовог заступника јер су они одговорни за: 1) тачност података наведених у декларацији, 2) исправност приложених исправа, 3) поштовање свих обавеза у вези са стављањем робе у одговарајући царински поступак. Декларант је, према члану 5. став 1. тачка 18. ЦЗ-а, лице које подноси декларацију у своје име или лице у чије се име подноси декларација. Након подношења декларације царински орган може да изврши контролу исправности декларисаних података. Уколико царински орган изврши контролу поднете декларације, чињенице које притом утврди представљају основ за примену прописа који уређују царински поступак у који је роба стављена. Ако декларација није контролисана, према члану 96. ЦЗ-а, подаци које је декларант навео у декларацији основ су за примену прописа који уређују царински поступак у који је роба стављена. То не значи да нико неће одговарати за кршење царинских прописа у случају када царински орган не изврши контролу и након окончања предметног царинског поступка пусти робу увознику. Чланом 103. ЦЗ-а царинском органу је дато право да и после пуштања робе врши контролу у вези са увозом робе или у вези с накнадним комерцијалним пословима с том робом, како би утврдио тачност података који су наведени у декларацији. Стога, ако царински орган при контроли прихваћене декларације или накнадно утврди да декларисани подаци не одговарају стварном стању, покренуће поступак за утврђивање постојања прекршајне одговорности декларанта и/или његовог заступника. Како би се смањио ризик од настајања прекршајне одговорности, увозници треба да имају у виду да се, сходно члану 67. ЦЗ-а, по допремању робе царинарници, на захтев лица које је овлашћено да роби одреди царински дозвољено поступање или употребу, а уз одобрење царинског органа, роба може прегледати или узорковати како би се за њу одредило царински дозвољено поступање или употреба.

Стога, како би био сигуран у то шта се налази у пошиљци стране робе која је допремљена на територију Републике Србије, увозник може, у складу с одредбама члана 150. Уредбе, након окончања транзитног поступка, а пре декларисања робе захтевати од поступајуће царинске испоставе/реферата вршење претходног прегледа. Посебно треба истаћи да се захтев за претходни преглед може поднети граничној или унутрашњој царинској испостави/реферату, али се не може поднети уколико је роба већ декларисана за поступак царинског складиштења или неки други царински поступак, укључујући и привремени смештај (подношење сажете декларације).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Иако прописи предвиђају да заинтересовано лице захтев за претходни преглед робе може поднети у усменој или писаној форми, уобичајено је да се исти подноси на обрасцу чији је изглед прописала Управа царина у Прилогу 2. акта, број 148-03-030-02-65/2011 од 3. 6. 2011. године (који дајемо у прилогу чланка). У истом захтеву се може тражити и дозвола за узимање узорака робе, али само уколико се ради о писаном захтеву. Писани захтев може бити у папирном или у електронском облику. Заинтересовано лице захтев мора потписати или оверити пре подношења надлежном царинском органу. Уколико се не подноси на предвиђеном обрасцу, захтев мора да садржи: 1) назив и адресу подносиоца захтева; 2) податке о месту где се роба налази; 3) податке: – о броју улазне сажете декларације, ако је била поднета, – о претходном царинском поступку или – о превозном средству на којем се роба налази; 4) друге податке потребне за препознавање робе. Царински орган на недвосмислен начин, писменом овером захтева или усмено уколико је такав био и захтев, обавештава заинтересовано лице о својој одлуци. Када се захтев односи на узимање узорака, у одлуци се наводи количина робе коју је потребно узети. Претходни преглед робе и узимање узорака изводи подносилац захтева или лице које он одреди, и то под надзором и на начин који одреди царински орган. Царински службеник који присуствује претходном прегледу не врши преглед робе и документа, већ само врши надзор како не би дошло до злоупотреба. Уколико се утврде неслагања стварних података и оних наведених у робним документима, царински орган ће о нађеном сачинити записник и на основу њега извршити исправку података декларисаних у транзитној исправи. Подносилац захтева сноси ризик, трошкове мерења и свих других поступака са робом, као и трошкове анализе или других испитивања, али не и прекршајну одговорност уколико стварно стање не одговара оном наведеном у робној документацији и транзитној исправи. За узете узорке важе царинске формалности које се примењују приликом одређивања царински дозвољеног поступања или употребе робе. Ако се узети узорци при анализи униште или оштете тако да више немају употребну вредност, за њих не настаје царински дуг. Остацима и отпацима који настану приликом прегледа, одређује се царински дозвољено поступање или употреба који су прописани за страну робу.

Подносилaц захтева: _________________________________________ Адреса: _________________________________________ Деловодни број: _________________________________________ Место, датум: _________________________________________

Прилог 2

ЗАХТЕВ ЗА ПРЕТХОДНИ ПРЕГЛЕД РОБЕ На основу члана 67. Царинског закона, захтевамо да се одобри претходни преглед робе ради утврђивања: тарифне ознаке / царинске вредности / царинског статуса робе / количине робе / провера документације у колетима / остало (навести) : ______________. (заокружити једно од наведеног)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Претходни преглед робе укључује / не укључује узимање узорака робе. (заокружити једно од наведеног) Место где се роба налази: _______________________________________ Податак о претходном поступку: ________________________________ Разлози за претходни преглед робе/узимање узорака робе: _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ _______________________________________________________________________________ Подаци потребни за препознавање робе: ________________________________________ ________________________________________

М.П.

Подносилац захтева ___________________________________

Попуњава ЦИ којој је поднет захтев и роба Министарство финансија Управа царина Царинарница: ЦИ: Број: Место и датум:

Одобрава се претходни преглед робе. Одобрава се узимање узорака робе ради одговарајуће анализе у количини од: _________ (попуњава се ако се узимају узорци робе) Царински службеник ___________________________

ПИТАЊА ПРЕТПЛАТНИКА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Питање: Издат је рачун за набавку дизел електричног агрегата са свим пратећим радовима неопходним за стављање агрегата у функцију. ПДВ није обрачунат на основу члана 10. став 2. тачка 3) Закона о ПДВ-у. Купац тражи да се то провери. Напомињемо да је вредност материјала око 80%, а рада 20%, што, по нама, није од утицаја на обрачун ПДВ-а. Одговор: Овако описан промет добара и услуга у рачуну, како је наведено у питању, није ни довољно јасан нити прецизан да би се знало да ли је или није могућа примена члана 10. став 2. тачка 3) Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 101/2016 – у даљем тексту: Закон), јер купац или пак пореска контрола не морају да знају на који начин се поставља дизел електрични агрегат и да ли његова поставка захтева одређене грађевинске радове или не, с обзиром на то да је то посебан систем који ради на дизел, а производи електричну енергију. У том смислу опис радова је морао да буде јасније дефинисан на рачуну, а да бисте и ви као продавац били сигурни да ли можете да примените члан 10. став 2. тачка 3) Закона о ПДВ-у, у наставку ћемо навести основне принципе када може а када не може да се примени наведени члан, имајући у виду конкретан случај. Одредбом члана 10. став 2. тачка 3) Закона прописано је да је, изузетно од става 1. тачка 1) овог члана, порески дужник – прималац добара или услуга из области грађевинарства, односно лице из члана 9. став 1. овог закона, обвезник ПДВ-а за промет извршен од стране обвезника ПДВ-а. Сагласно одредби члана 2. став 1. Правилника о утврђивању добара и услуга из области грађевинарства за сврху одређивања пореског дужника за порез на додату вредност („Сл. гласник РС”, број 86/2015), добрима и услугама из области грађевинарства, у смислу члана 10. став 2. тачка 3) Закона, сматрају се добра и услуге чији се промет врши у складу са чланом 4, ставови 1. и 3. тачка 6), и чланом 5, ставови 1. и 3. тачка 3) Закона, у оквиру обављања делатности из следећих група Класификације делатности које су прописане Уредбом о класификацији делатности („Сл. гласник РС”, број 54/10), и то: - 41.20 Изградња стамбених и нестамбених зграда; - 42.11 Изградња путева и аутопутева; - 42.12 Изградња железничких пруга и подземних железница; - 42.13 Изградња мостова и тунела; - 42.21 Изградња цевовода; - 42.22 Изградња електричних и телекомуникационих водова; - 42.91 Изградња хидротехничких објеката; - 42.99 Изградња осталих непоменутих грађевина; - 43.11 Рушење објеката; - 43.12 Припрема градилишта; - 43.21 Постављање електричних инсталација; - 43.22 Постављање водоводних, канализационих, грејних и климатизационих система; - 43.29 Остали инсталациони радови у грађевинарству; - 43.31 Малтерисање; - 43.32 Уградња столарије; - 43.33 Постављање подних и зидних облога; - 43.34 Бојење и застакљивање; - 43.91 Кровни радови; - 43.99 Остали непоменути специфични грађевински радови. За промет добара и услуга из области грађевинарства, који обвезник ПДВ-а врши другом обвезнику ПДВ-а, односно лицу из члана 9. став 1. Закона, обавезу обрачунавања и плаћања

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 86

ПДВ-а има обвезник ПДВ-а – прималац добара и услуга, као порески дужник из члана 10. став 2. тачка 3) Закона. Поменутим правилником ближе је уређено шта се, у смислу члана 10. став 2. тачка 3) Закона, сматра добрима и услугама из области грађевинарства. Дакле, имајући у виду законодавне регулативе, постављање електричних инсталација (испорука добара са уградњом) у циљу довођења електричне енергије до нпр. опреме која је саставни део неког објекта или система за грејање, хлађење и сл., сматра се прометом добара из области грађевинарства, у смислу члана 10. став 2. тачка 3) Закона, тј. активношћу из групе 43.21 – Постављање електричних инсталација, из Класификације делатности која је наведена у члану 2. став 1. тачка 11) Правилника. Међутим, када се ради о испоруци опреме – конкретно дизел електричног агрегата који се покреће сопственим погоном, тј. дизел горивом у оквиру постојећег објекта, а тај се агрегат поставља, односно причвршћује за бетонски плато, што фактички значи да је у питању опрема која није инкорпорисана у објекат (може се премештати са места на место без оштећења њене суштине), тада се ради о промету добара који се не сматра прометом добара из области грађевинарства, у смислу члана 10. став 2. тачка 3) Закона. Имајући у виду све ово, у наведеном случају се мора издати исправна фактура, а према нашем мишљену, постављање наведеног агрегата, уколико се он само причвршћује за подлогу и може да се премешта без нарушавања суштине (нпр. одшрафљивањем од подлоге), није промет добара и услуга у смислу члана 10. став 2. тачка 3) Закона о ПДВ-у. У вези са Вашим питање, упућујемо и на Мишљење Министарства финансија бр. 413-0048/2016-04 од 10. 10. 2016. године. Питање: Какав порески карактер има накнада за неискоришћени годишњи одмор и како се врши обрачун тих пореских обавеза? Одговор: Министарство финансија је под бр. 011-00-1142/2016-04 од 18. 5. 2017. године, дало ново мишљење везано за карактер накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор у случају престанка радног односа, а због недоумица у пореском третману ове исплате. Ново тумачење Министарства финансија дефинише следеће: „Новчана накнада коју послодавац исплаћује запосленом који у току трајања радног односа није искористио (у целости или делимично) годишњи одмор, представља примање запосленог које има карактер зараде. На предметно примање запосленог, сагласно одредбама Закона о порезу на доходак грађана и Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање, обрачунава се и плаћа порез на доходак грађана и доприноси за обавезно социјално осигурање по основу зараде, на основицу коју чини износ новчане накнаде у висини просечне зараде у претходних 12 месеци, сагласно члану 76. Закона о раду, као бруто категорије која у себи садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде.” Дакле, према наведеном мишљењу, новчана накнада за неискоришћени годишњи одмор има карактер зараде на коју се плаћа порез на зараде по стопи од 10%, доприноси на терет запосленог по стопи од 19,9% и доприноси на терет послодавца по стопи од 17,9%. При томе је, сходно овом тумачењу, основица за обрачун пореза и доприноса износ накнаде у висини просечне зараде у претходних 12 месеци, као бруто категорије која у себи садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде. Према томе, ако се накнада штете исплаћује заједно са редовном зарадом запосленог, обрачун је као у следећем примеру: ● Запосленом се исплаћује накнаде штете за 10 дана неискоришћеног годишњег одмора. Ако за овог запосленог просечна зарада у претходних 12 месеци по сату износи 400,00 динара, послодавац ће му исплатити накнаду штете у (бруто) износу од (400 дин. x 8 часова x 10 дана) 32.000 динара. ● У месецу у коме је закључио радни однос, запослени је остварио укупну (бруто) зараду у износу од 50.000 динара.

Обрачун и порески третман ових примања запосленог је следећи: Ред. бр.

ОПИС

ИЗНОС

Износ (бруто) накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор

32.000,00

Редовна месечна зарада запосленог по свим основама (бруто)

50.000,00

Укупна бруто зарада (ред. бр. 3 + ред. бр. 4)

82.000,00

Пореска олакшица

11.790,00

Износ пореза ((82.000 - 11.790) x 10%)

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 3 x 19,9%)

16.318,00

Укупна нето зарада (са накнадом штете): ред. бр. 3 - ред. бр. 5 - ред. бр. 6

58.661,00

од тога: - нето накнада за неискоришћени годишњи одмор: (32.000 - (32.000 x 10%) - (32.000 x 19,9%) - нето зарада: (50.000 - ((50.000 - 11.790) x 10%) - (50.000 x 19,9%)

22.432,00

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 3 x 17,9%)

14.678,00

36.229,00

Послодавац је дужан да приликом исплате укупног износа наведене зараде, заједно са накнадом штете, преда Образац ППП ПД надлежној организационој јединици Пореске управе. Питање: Уговорен је закуп опреме са лицем из иностранства и то на период од три месеца, при чему је закуп трајао од. 1. 2. до 30. 4. 2017. г. Према овим датумима, јасно је да је привремени увоз опреме реализован пре ступања у примену измењеног члана 12. Закона о порезу на додату вредност, тј. пре 1. априла 2017. године, а окончан 30. априла 2017. г., када је већ била у примени новина о месту утврђивања промета изнајмљивања покретних добара. Царински орган је обрачунао ПДВ за цео период привременог увоза, укључивши и април месец, тј. поступио је као да до измене у систему ПДВ-а није ни дошло и као да није узео у обзир Објашњење Министарства финансија, издато под бројем 011-00-240/2017-04 од 24. 3. 2017. године. Имајући то у виду, као и новине о месту опорезивања узимања у закуп покретних добара од ино-лица, да ли су примаоци услуге и порески дужници за април месец дужни да утврде пореску обавезу и да ли имају право на одбитак ПДВ-а који је плаћен царинском органу и за април месец? Одговор: У конкретном случају, имајући у виду да је закуп опреме од ино-лица уговором временски ограничен на период од 1. 2. до 30. 4. 2017. године, у питању је услуга закупа покретног добра која се сматра окончаном оног дана када је престао правни основ пружања услуге, сходно члану 15. став 1. тачка 2) Закона о порезу на додату вредност (у даљем тексту: Закон). Порески дужник и прималац услуге чије се место промета утврђује у складу са чланом 10. став 2. тачка 3) и чланом 12. став 4. Закона, био је дужан да истеком пореског периода када је престао правни основ пружања услуге, као временски ограничене услуге (период од три месеца), обрачуна и плати ПДВ, али само за месец април 2017. године. Царински орган је имао право да обрачуна ПДВ за период од 1. 2. до 31. 3. 2017. г., али не и за април месец. У Објашњењу Министарства финансија број 011-00-240/2017-04 од 24. 3. 2017. године, између осталог, пише: „По основу поступака привременог увоза превозних средстава или других покретних ствари, одобрених од 1. априла 2017. године, односно пре 1. априла 2017. године, на основу уговора

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

7.021,00

чији су предмет услуге изнајмљивања тих добара, за које је место промета, у складу са чланом 12. Закона, у Републици Србији, надлежни царински орган не обрачунава и не наплаћује ПДВ почев од 1. априла 2017. године, већ то чини порески дужник, у складу са Законом. Наиме, ако промет наведених услуга врши обвезник ПДВ-а (домаћи или страни), порески дужник за тај промет је обвезник ПДВ-а – пружалац услуга, у складу са чланом 10. став 1. тачка 1) Закона, а ако промет услуга врши страно лице, порески дужник је прималац услуга, у складу са чланом 10. став 1. тачка 3) Закона.” Дакле, пошто царински орган није имао право да обрачуна ПДВ за април месец, иако је тај ПДВ плаћен, немате право на одбитак истог, па стога сматрамо да, сходно наведеном објашњењу Министарства финансија, имате право да тражите повраћај више плаћеног ПДВ-а, у складу са Законом о пореском поступку и пореској администрацији. Истовремено, требало би да се надлежном царинском органу поднесе измена декларације за април месец за привремени увоз опреме, пошто је ту обрачунат ПДВ. Међутим, имате право да одбијете ПДВ који је царински орган обрачунао за фебруар и март месец, као и ПДВ који сте интерно обрачунали као порески дужник за април месец.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

***

КАЛЕНДАР ПОРЕСКИХ ОБАВЕЗА ЗА ЈУЛ и АВГУСТ 2017. године

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе за јул

Датум обавезе за август

Обавезе по основу Закона о акцизама Обвезници акциза на цигарете – врше попис цигарета због промене акцизе

3*. 7. 2017.

Произвођачи нискоалкохолних пића који су на дан 31. 12. 2015. г. имали произведена ова пића која садрже више од 1,2%, а највише до 5% вол алкохола, надлежној ПУ достављају податак о стању залиха нискоалкохолних пића пописаних на последњи дан у месецу, до утрошка тих залиха

10. 7. 2017.

10. 8. 2017.

Уплата акцизе обрачунате, осим за ел. енергију, за период: - од 16. до 30. јуна - од 16. до 31. јула

17*. 7. 2017. -

15. 8. 2017.

Подношење ПП ОАЕЛ и уплата акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу за jун и јул 2017. г.

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Подношење другог тромесечног обрачуна акциза (од 1. 1. до 30. 6. 2017)

20. 7. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-Г за рефакцију акцизе за деривате нафте и биотечности набављене за грејање (по истеку месеца)

20. 7. 2017.

21*. 8. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-Т за рефакцију акцизе за деривате нафте и биогорива набављене за превоз лица и ствари у друмском саобраћају (по истеку другог тромесечја)

20. 7. 2017.

Уплата акцизе обрачунате: - за период 1–15. јула - за период 1–15. августа

31. 7. 2017 -

31. 8. 2017.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране лица која нису у ПДВ-у (порески дужник из чл. 10. и чл. 44. став 3. Закона), по основу насталих обавеза у: - јуну - јулу

10. 7. 2017. -

10. 8. 2017.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране обвезника ПДВ-а и пореских дужника из члана 10. Закона, који имају месечни порески период, као и обвезника из члана 36а Закона – по основу насталих обавеза у: - јуну - јулу

17*. 7. 2017. -

15. 8. 2017.

Подношење Обрасца ПИД ПДВ 1 за стицање статуса претежног извозника за месечне обвезнике

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Најранији рок за подношење захтева за повраћај пореског кредита – месечни обвезници, док тромесечни имају право на повраћај најраније у јулу

18*. 7. 2017.

16*. 8. 2017.

29. 8. 2017.

Обавезе по основу Закона о ПДВ-у 1.

Рефакција ПДВ-а традиционалним црквама и верским заједницама за добра и услуге набављене у другом кварталу 2017. г. – захтев на Обрасцу РЕФ 3А

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе за јул

Датум обавезе за август

Обавезе по основу Закона о порезу на добит правних лица 1.

Уплата месечне аконтације пореза на добит за: - јун - јул

17*. 7. 2017. -

15. 8. 2017.

Подношење ПДПО/С са или без уплате пореза по одбитку, у складу са чланом 40. Закона – уз потврду о резидентности ако нема пореске обавезе

при свакој исплати

Уплата разлике месечних аконтација плаћених до предаје ПБ 1 и ПДП

17*. 7. 2017

Обавезе по основу Закона о порезу на доходак грађана

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

5. 7. 2017. -

7*. 8. 2017.

Предузетници плаћају аконтацију пореза на приходе и доприноса за социјално осигурање за јун, тј. јул (ако се нису определили за исплату личне зараде)

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Предузетници који исплаћују личну зараду, плаћају аконтацију пореза на приход од самосталне делатности за јун, тј. јул 2017. г.

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Предузетници – паушалци плаћају утврђену обавезу по решењу ПУ

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Остали порези и доприноси и друге фискалне обавезе 1.

Уплата накнаде за приређивање игара на срећу за јун и јул месец

5. 7. 2017.

7*. 8. 2017.

Подношење ИОСУ Пореској управи – извештај послодавца о извршењу обавезе запошљавања особа са инвалидитетом и уплата обавезе за јун и јул 2017. г.

5. 7. 2017.

7*. 8. 2017.

Уплата пореза на премије неживотних осигурања за уговоре склопљене у јуну и јулу 2017. г.

10. 7. 2017.

10. 8. 2017.

Подношење ПП ОДО и уплата доприноса за социјално осигурање за осниваче који у свом друштву раде без радног односа, за мај 2017. г.

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Плаћање доприноса за свештенике и верске службенике, за домаће држављане запослене у иностранству и за иностране пензионере за претходни месец

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Уплата комуналне таксе за јун, тј. јул 2017. г.: - за град Београд; - за остале општине у Р. Србији – према датуму на решењу

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Корисник, односно сопственик шума плаћа накнаду за коришћење шума и шумског земљишта

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Уплата доприноса за социјално осигурање на најнижу месечну основицу доприноса – послодавци који нису исплатили зараде за јун, тј. јул 2017. г.

31. 7. 2017.

31. 8. 2017.

Исплатиоци прихода по основу естрадних програма забавне и народне музике и других забавних програма, Пореској управи достављају Образац ОЗУ о закљученим уговорима са интерпретаторима и другим ангажованим лицима у: - јуну - јулу

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе за јул

Датум обавезе за август

КАЛЕНДАР ПОСЕБНИХ ОБАВЕЗА КОРИСНИКА ЈАВНИХ СРЕДСТАВА Закон о буџетском систему 1.

Пренос трансферних средстава из буџета Републике јединици локалне самоуправе – ненаменски трансфери у висини једне дванаестине годишњег износа трансфера

25. 7. 2017.

25. 8. 2017.

Закон о привременом уређивању основица за обрачун и исплату плата, односно зарада и других сталних примања код корисника јавних средстава 1.

Надлежни орган локалне власти дужан је да министарствима надлежним за начин и контролу обрачуна и исплате зараде у јавним предузећима, једном месечно достави извештај о извршеној уплати средстава (разлика) по умањењу зарада/ плата за месец јун и јул 2017. године

10. 7. 2017.

10. 8. 2017.

5. 7. 2017.

7*. 8. 2017.

Јединице локалне власти подносе Министарству финансија извештај о планираним и извршеним расходима за плате за јун и јул 2017. године, на Обрасцу ПЛ-1 – Плате запослених код корисника буџета јединице локалне власти и Обрасцу ПЛ-2 – Број запослених код корисника буџета јединице локалне власти

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Сви директни и индиректни корисници буџетских средстава јединица локалне самоуправе, достављају јединици локалне власти податке о планираним приходима и примањима (Образац 1) и планираним расходима и издацима (Образац 2 и Образац 2а), који у себи садрже промене настале по основу измена и допуна буџета у току буџетске године (ребаланс), по основу промене апропријација и по основу коришћења текуће буџетске резерве, као и податке о планираним и извршеним расходима за плате и броју запослених (Образац 4) за јун и јул 2017. г.

17*. 7. 2017.

15. 8. 2017.

Обавезе по подзаконским прописима

Директни корисници буџетских средстава достављају министарству финансија месечне извештаје о реализацији пројеката и програма који се финансирају из извора финансирања 11 – Примања од иностраних задуживања, за претходни период текуће године, на Обрасцу ИППЗ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

* Чланом 80. Закона о општем управном поступку прописано је да ако последњи дан рока пада у недељу или на дан државног празника, или у неки други дан када орган пред којим треба предузети радњу не ради, рок истиче првог наредног радног дана. ***

КАРАКТЕРИСТИКЕ У ИСПЛАТИ МИНИМАЛНЕ ЗАРАДЕ И ИСПЛАТА МИНИМАЛНЕ ЗАРАДЕ ЗА МЕСЕЦ ЈУН 2017. ГОДИНЕ

рема одредбама чл. 111–113. Закона о раду („Сл. гласник РС”, бр. 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013 и 75/2014 – у даљем тексту: Закон), запослени има право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду. Према дефиницији из Закона, минимална зарада се одређује на основу: 1) минималне цене рада, утврђене у складу са Законом, 2) времена проведеног на раду и 3) пореза и доприноса који се плаћају из зараде.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Минималну цену рада утврдила је Влада Републике Србије Одлуком о висини минималне зараде за период јануар–децембар 2017. године („Сл. гласник РС” број 77/2016 – у даљем тексту: Одлука). Према одредбама Одлуке, минимална цена рада без пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање, за период јануар–децембар 2017. године износи 130,00 динара нето по радном часу.

По другом наведеном елементу, минимална зарада исплаћује се за број часова који је евидентиран, тј. „одрађен” у конкретном месецу. Значи, ако је пуно радно време код конкретног послодавца у конкретном месецу 168 часова, минимална зарада је у нето износу умножак тих 168 часова и 130 динара по сваком часу. Ако запослени има у месецу 80 часова рада, а остатак часова је био на годишњем одмору, минимална зарада му се одређује за тих 80 часова, а за одсуство са посла по основу годишњег одмора припада му накнада зараде у складу са Законом. Број часова рада у месецу израчунава се на основу броја календарских дана без субота и недеља и множењем радних дана са осам. Може се приметити да је минимална зарада по часу утврђена у нето износу, што треба тумачити тако да је минимална зарада по часу рада у износу за исплату (нето) једнака за све запослене, без обзира на степен њихове стручне спреме, врсту радног места и послове које обављају. У вези са бројем часова рада за које се исплаћује минимална зарада, јасно је да се ради о фонду часова рада код конкретног послодавца за конкретан месец, па за мањи број сати рада од пуног фонда сати за месец, запосленом припада минимална зарада по оствареном броју сати. У посебном случају, запосленом са којим је уговорена основна зарада у висини минималне зараде, накнада зараде се за време одсуства са рада због прекида рада, односно смањења обима посла без кривице запосленог (из члана 116. Закона), исплаћује најмање у висини минималне зараде утврђене у складу са чланом 111. Закона (Мишљење Министарства рада и социјалне политике, бр. 011-00-67/2012-02 од 23. 4. 2012. године). Трећи елемент минималне зараде јесу порез и доприноси за обавезно социјално осигурање који се обрачунавају на минималну зараду, као и на све остале зараде запослених. Приликом исплате зараде која је нижа од минималне, треба имати у виду њен порески карактер: када запослени за стандардни учинак и пуно радно време остварује основну зараду која је уговорена у висини минималне зараде, али за одређени месец оствари зараду која је нижа од припадајућег бруто износа минималне зараде за предметни месец услед њеног умањења по основу (негативног) радног учинка тог запосленог, порез на доходак грађана на зараду обрачунава се на пореску основицу коју чини тако исплаћена зарада која у себи садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде умањене за припадајући месечни неопорезиви износ зараде. У погледу доприноса за обавезно социјално осигурање, основицу доприноса чини исплаћена, односно остварена зарада која у себи садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде, али у случају да је та зарада нижа од износа најниже месечне основице доприноса, обрачун и плаћање доприноса врши се на најнижу месечну основицу доприноса.

Видели смо да је Законом утврђено да запослени има право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду. То такође значи да основна зарада запосленог за пуно радно време и стандардни радни учинак не може бити нижа од минималне зараде, односно запосленом се у месецу када је основна зарада мања од минималне зараде, обрачунава и исплаћује основна зарада у висини минималне зараде. У конкретном случају ово значи да запослени чија је основна зарада мања од минималне зараде, има право на основну зараду у висини минималне зараде, као и право на додатке на зараду, у складу са колективним уговором и уговором о раду за пуно радно време и остварен стандардни учинак (Мишљење Министарства рада, запошљавања и социјалне политике, бр. 011-00-294/2013-02 од 21. 5. 2013. године).

Пример обрачуна минималне зараде за месец јун 2017. године

4 (2 x 3)

Месец

Број часова рада

По часу – нето

Укупно месечно – нето

Јун/2017

176

130,00 дин.

22.880,00 дин.

Наведена висина укупне минималне зараде на нивоу месеца може варирати зависно од оства рених часова рада запосленог, који такође варирају зависно од распореда рада, прерасподеле радног времена, рада у турнус у, рада у сменама и сл. Приликом исплате минималне зараде за јун 2017. године, послодавци треба да имају у виду: 1) минимална нето зарада за јун 2017. износи 22.880,00 динара за пуно радно време; 2) примењује се најнижа месечна основица за обрачун доприноса за социјално осигурање, која од 1. маја 2017. године износи (бруто) 21.906,00 динара; 3) приликом исплате минималне зараде примењује се пореско умањење од 11.790,00 динара за пуно радно време запосленог и пореска стопа од 10%; 4) најнижа (бруто) месечна основица за обрачун доприноса за социјално осигурање, која важи од 1. маја 2017. године (21.906,00 динара), мања је од бруто минималне зараде (која износи 30.957,20 динара) добијене применом формуле за превођење нето износа у бруто износ, која гласи: Бруто = ((Нето – 1.179,00) : 0,701). То практично значи да би послодавац, ако исплаћује само износ минималне зараде без обавезних увећања за минули рад, топли оброк, а евентуално и регрес, доприносе за социјално осигурање обрачунавао на износ те минималне зараде. Међутим, треба подсетити да, сходно ставу 6. члана 111. Закона, запослени који прима минималну зараду, има право на увећану зараду из члана 108. Закона (за рад на дан празника који је нерадни дан, за рад ноћу, ако такав рад није вреднован при утврђивању основне зараде, за прековремени рад и за „минули рад”), због чега сваку исплату минималне зараде треба посматрати с тим исплатама које су обавезне за послодавце, односно на које запослени по закону има право. Основица за обрачун увећане зараде је минимална зарада запосленог. Конкретно, приликом обрачуна минималне зараде за јун 2017. године, запосленом који има право на минули рад од 4% и топли оброк од 1.000,00 динара нето месечно, поступак је следећи:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

Ако у месецу јулу 2017. године исплаћује минималну зараду за јун 2017. године, послода вац ће исплатити важећу минималну нето цену рада по час у рада у висини од 130,00 динара и обрачунати број часова за месец за који врши исплат у – дакле за јун. Исто тако, ако у јулу 2017. године исплаћује минималну зараду за мај 2017. године или за било који претходни месец, послодавац ће исплатити последњу усвојену минималну нето цену рада од 130,00 динара и обрачунати број часова за месец за који врши исплат у. Пошто смо у месецу јуну имали 22 радна дана (30 дана, минус 4 суботе и минус 4 недеље), месечна нето минимална зарада за јун 2017. године износи:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ред. број

Позиција

Износ

Најнижа месечна основица доприноса – бруто

21.906,00

Нето минимална зарада (за 176 часова рада у јуну 2017)

22.880,00

Минули рад (4% на ред. бр. 2)

Топли оброк

Укупна нето зарада (ред. бр. 2 + ред. бр. 3 + ред. бр. 4)

24.795,20

Бруто зарада (24.795,20 - 1.179) : 0,701

33.689,30

Основица за обрачун свих доприноса (већи износ са ред. бр. 1 и 6)

33.689,30

915,20 1.000,00

Можемо рећи да је гарантована минимална зарада једнака у нето износу свима, али да се она у коначном обрачунава у бруто износу, и то тако да се након одбијања припадајућих пореза и доприноса на терет запосленог (из бруто зараде) утврди нето минимална зарада која је прописана Одлуком. Преведена бруто минимална зарада у овом примеру је већа од најниже месечне основице доприноса, па ће се приликом обрачуна минималне зараде овом запосленом за јун 2017. године, спровести следећи обрачун: Ред. број

Позиција

Износ

Основица за обрачун доприноса

33.689,30

Збирни доприноси на терет запосленог (19,90% на ред. бр. 1)

Умањење пореске основице

11.790,00

Основица за обрачун пореза (ред. бр. 1 - ред. бр. 3)

21.899,30

Порез (10% на ред. бр. 4)

Зарада за исплату (ред. бр. 1 - ред. бр. 2 - ред. бр. 5)

Збирни доприноси на терет послодавца (17,90% на ред. бр. 1)

6.704,17

2.189,93 24.795,20 6.030,38

Остале законске одредбе о исплати минималних зарада

У вези са уговарањем и исплатом минималне зараде, треба упозорити и на следеће моменте:

1. Одлука о исплати минималне зараде

Последњим изменама Закона из „Службеног гласника РС” бр. 75/2014, дато је појашњење начина одлучивања о увођењу исплате минималних зарада код послодавца. Конкретно, према ставу 3. члана 111. Закона, разлози за доношење одлуке о увођењу минималне зараде утврђују се општим актом, односно уговором о раду. На основу ове законске одредбе послодавци могу да општим актом односно уговором о раду утврде разлоге за доношење одлуке о увођењу минималне зараде. Када настану разлози наведени у општем акту односно уговору о раду, послодавац може да донесе одлуку о увођењу минималне зараде. То значи да се под овим претпоставкама минимална зарада може увести одлуком послодавца, без обавезе закључивања анекса уговора о раду, и она се директно примењује на све запослене. Из одредби чл. 111. став 3. Закона произлази да су услови за увођење минималне зараде: 1) да су општим актом односно уговором о раду утврђени разлози за увођење минималне зараде и 2) да послодавац, односно надлежни орган код послодавца, када наступи неки или више разлога утврђених општим актом или уговором о раду, донесе одлуку о увођењу минималне зараде. Ова одлука нарочито треба да садржи разлоге због којих се уводи минимална зарада, начин на који ће минимална зарада бити обрачунавана, рок на који се уводи исплата минималне зараде и образложење разлога за увођење. Оно што је битно јесте да оваква одлука добија карактер

општег акта и односи се на све запослене, односно, по овој одлуци, сви запослени код послодавца прелазе на исплату минималне зараде. Према томе, минимална зарада уводи се одлуком послодавца, без обавезе закључивања анекса уговора о раду, али само ако су претходно испуњени разлози за увођење минималне зараде, утврђени општим актом односно уговором о раду. Према одредбама става 4. члана 111. Закона, по истеку рока од шест месеци од доношења одлуке о увођењу минималне зараде, послодавац је дужан да обавести репрезентативни син дикат о разлозима за наставак исплате минималне зараде. Ова законска одредба дозвољава могућност да у року од 6 претходних месеци нису отклоњени разлози за увођење минималних зарада запосленима или су можда наступили нови неповољни разлози. У таквом случају обавеза је послодавца да по истеку рока од шест месеци од доношења одлуке о увођењу минималне зараде, обавести (али не и да добије сагласност) репрезентативни синдикат о разлозима за наставак исплате минималне зараде. Закон у овим одредбама не прецизира који нови или максимални додатни рок може да се одреди за наставак исплате минималних зарада, па се сматра да и у овом случају, као и приликом доношења прве одлуке, рок за исплату минималних зарада не треба да буде дужи од шест месеци.

2. Када се и како исплаћује сразмерни износ минималне зараде

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

За запослене који су у току месеца засновали или раскинули радни однос или који су започели или окончали дуже боловање, породиљско одсуство или неплаћено одсуство и сл., па имају део часова у току месеца на раду, за те часове остварују зараду према вредности послова које обављају и резултатима рада које остварују. Уколико је са тим запосленима уговорена минимална зарада, у случају остварених тражених резултата, зарада за часове на раду по часу рада исплаћује се у висини минималне зараде (ако запослени имају остварене резултате рада). На пример, запослени је засновао радни однос у току месеца и остварио 80 часова рада. Његова нето минимална зарада коју ће однети кући, јесте 80 ч. x 130,00 дин./ч. = 10.400,00 динара. За остатак часова у том месецу не следује му ништа јер није био у радном односу. Такође, овај запослени за 80 часова рада има право на увећање за „минули рад”, накнаду за исхрану у току рада и евентуална друга увећања зараде ако их је остварио. Приликом утврђивања основице за плаћање доприноса за социјално осигурање, у оваквом случају као параметар служи сразмерни износ важеће најниже основице, до кога се долази тако што се законом прописани износ најниже основице подели са могућним фондом часова рада за месец за који се врши обрачун и помножи са оствареним часовима рада запосленог у месецу за који се врши обрачун.

3. Нове одредбе о утврђивању минималне цене рада Према иновираном члану 112. Закона, минимална цена рада утврђује се одлуком Социјално-економског савета основаног за територију Републике Србије (у даљем тексту: Социјално-економски савет), а ако Социјално-економски савет не донесе одлуку у року од 15 дана од дана почетка преговора, одлуку о висини минималне цене рада доноси Влада Републике Србије у наредном року од 15 дана. При утврђивању минималне цене рада полази се нарочито од егзистенцијалних и социјалних потреба запосленог и његове породице, које су изражене кроз вредност минималне потрошачке корпе, кретање стопе запослености на тржишту рада, затим кроз стопе раста бруто домаћег производа и кретање потрошачких цена, као и кроз кретање продуктивности и просечне зараде у Републици. Минимална цена рада за календарску годину утврђује се по радном часу, без пореза и доприноса, најкасније до 15. септембра текуће године, а примењује се од 1. јануара наредне године, при чему се та нова минимална цена рада не може утврдити у нижем износу од минималне цене рада утврђене за претходну годину. ***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ИЗНОС ЛИЧНИХ ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ И ДРУГИХ ЛИЦА И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН – на основу просечне зараде у Републици у месецу мају 2017. године од 64.860 динара

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

РЕГРЕС за коришћење годишњег одмора

Исплата по овом основу је обавезна у висини утврђеној општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тачка 6. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ЗА ИСХРАНУ у току рада

Исплата по овом основу је обавезна у висини утврђеној општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тачка 5. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК (дневна накнада за повећане трошкове рада на терену)

Према Закону о раду, ако се предвиди општим актом, односно уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕН ЖИВОТ

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ТРОШКОВА ПОГРЕБНИХ УСЛУГА запосленом у случају смрти брачног друга и деце, члановима уже породице у случају смрти запосленог

Према члану 119. тач. 2) Закона о раду, послодавац је обавезан на ове исплате до висине трошкова погребних услуга, а према приложеним рачунима

За запосленог и члана његове породице не опорезује се до 65.189 дин.

СОЛИДАРНА ПОМОЋ породици у случају смрти пензионисаног радника

Исплаћује се у складу са општим актом и уговором о раду

Неопорезиво до 65.189 дин.

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ОТПРЕМНИНА КОД ОДЛАСКА У ПЕНЗИЈУ (старосна, инвалидска, породична)

Према Закону о раду, исплаћује се најмање у висини 2 просечне зараде у Републици Србији према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за статистику (64.860 x 2 = 129.720 дин.). Према Уредби о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника („Сл. гласник 98/07, 84/14 и 85/15), државном службенику или намештенику који одлази у пензију исплаћује се отпремнина у висини 125% од плате коју би остварио за месец који претходи месецу у коме се исплаћује отпремнина, с тим што она не може бити нижа од две просечне зараде у Републици Србији према последњем коначном објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике на дан исплате (тренутно: 2 x 64.860 = 129.720 дин.).

Не опорезује се до износа двоструке месечне зараде по запосленом у Републици према последњем податку (2 x 64.860 = 129.720 дин.), а на исплату преко тог износа плаћа се порез по стопи од 20% на основицу коју чини бруто приход умањен за 20% нормираних трошкова

ОТПРЕМНИНА ДРЖАВНОМ СЛУЖБЕНИКУ и НАМЕШТЕНИКУ за чијим радом је престала потреба (члан 50. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника)

Државном службенику коме престане радни однос због протека два месеца откад је постао нераспоређен и намештенику коме је отказан уговор о раду јер не постоји ниједно радно место на које може бити премештен или распоређен, исплаћује се отпремнина за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца у висини трећине његове бруто плате (под платом се сматра просечна месечна плата запосленог која му је исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у ком је донесено решење којим је утврђено да је постао нераспоређен, односно решење о отказу уговора о раду)

Не опорезује се до износа збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину – члан 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана; преко тог износа, према члану 85. Закона о порезу на доходак грађана – плаћа се порез по стопи од 20% по одбитку 20% нормираних трошкова

ЈУБИЛАРНА НАГРАДА

До висине утврђене општим актом послодавца, док се у државним органима и јавним службама исплаћује у складу са одредбама посебних колективних уговора

Неопорезиво до 18.624 динара годишње

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА ДО ПОСЛА И ПОВРАТКА СА ПОСЛА

У висини цене превозне карте у јавном саобраћају, ако послодавац није обезбедио сопствени превоз

Не опорезује се до висине цене месечне претплатне карте у јавном саобраћају, односно до висине стварних трошкова превоза, а највише до 3.725 дин.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 98

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ИНОСТРАНСТВО

У висини утврђеној општим актом послодавца (члан 118. тачка 3. Закона о раду). У складу са чланом 20. Уредбе за државне службенике и намештенике, у висини 15 евра за 24 часа проведена у иностранству.

Неопорезиво до 15 евра, односно износа прописаног чл. 20. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника, а за субјекте ван јавног сектора неопорезиво до 50 евра за целу дневницу, а преко тог износа плаћа се 10% пореза

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ЗЕМЉИ

До висине прописане општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тач. 2. Закона о раду). Државном службенику и намештенику исплаћује се дневница за службено путовање у земљи која износи 150 динара.

Неопорезиво до 2.236 дин. по дневници, а преко тог износа плаћа се порез по стопи од 10%.

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТУ (у земљи и иностранству)

До висине прописане општим актом, односно уговором о раду код послодавца (према Закону о раду). Државном службенику и намештенику накнађују се трошкови смештаја у земљи према приложеном хотелском рачуну за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица), а ако су му обезбеђени бесплатно преноћиште и доручак, не накнађују се трошкови смештаја. Државном службенику и намештенику на службеном путовању у иностранство накнађују се трошкови смештаја у висини плаћеног хотелског рачуна за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица).

Неопорезиво до износа приложеног рачуна

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТОВАЊУ

Признају се у целини према приложеним рачунима

Неопорезиво до висине приложених рачуна превозника у јавном саобраћају

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА И ИСХРАНЕ ЗА РАД НА ТЕРЕНУ (ако послодавац није запосленом обезбедио смештај и исхрану без накнаде, члан 118. тач. 4) Закона о раду)

У висини трошкова смештаја и исхране, у складу са општим актом и уговором о раду

Не плаћају се пореске обавезе

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

До висине утврђене општим актом послодавца

Неопорезиво до 37.252 дин. по случају

ОСТАЛЕ СОЛИДАРНЕ ПОМОЋИ (чл. 120. тач. 1. Закона о раду)

До висине утврђене општим актом послодавца

Опорезује се цео износ само порезом по стопи од 10%

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА СОПСТВЕНИМ ПУТНИЧКИМ МОТОРНИМ ВОЗИЛОМ У СЛУЖБЕНЕ СВРХЕ

Према члану 118. тач. 2) и 3) Закона о раду, утврђује се општим актом или уговором о раду код послодавца. Државном службенику или намештенику који, по писменом одобрењу овлашћеног лица, користи сопствени аутомобил, исплаћује се накнада од 10% прописане цене за литар погонског горива по пређеном километру.

Не опорезује се до 30% цене 1 л бензина помноженог са бројем потрошених литара, највише до 6.520 дин. месечно. Преко овог износа плаћа се порез по стопи од 10%.

СТИПЕНДИЈЕ И КРЕДИТИ УЧЕНИКА И СТУДЕНАТА – ученицима средњих школа и студентима виших школа и факултета

На начин утврђен општим актом послодавца

Неопорезиво до 11.176 дин. месечно

СТИПЕНДИЈЕ И КРЕДИТИ УЧЕНИКА ОСНОВНИХ ШКОЛА – када су родитељи запослени код послодавца

На начин утврђен општим актом послодавца

Исплата има карактер зараде, на цео износ плаћају се доприноси за социјално од 19,9% + 17,9% и порез по стопи од 10%

ОТПРЕМНИНА при отказу уговора о раду вишку запослених због технолошких, економских или организационих промена (по члану 158. и 159. Закона о раду)

Исплаћује се у висини утврђеној општим актом или уговором о раду, а не може бити нижа од збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину. Зарадом се сматра просечна месечна зарада запосленог исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у којем се исплаћује отпремнина.

Неопорезиво до најнижих износа исплате по годинама рада из претходне колоне (члан 9. став 1. тачка 18. Закона о порезу на доходак грађана)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

СОЛИДАРНА ПОМОЋ за дужу или тежу болест, рехабилитацију или тежу инвалидност запосленог или члана његове породице

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ИСПЛАТЕ ЗАПОСЛЕНИМА У ОКВИРУ ПРОГРАМА ЗА РЕШАВАЊЕ ВИШКА ЗАПОСЛЕНИХ У ПОСТУПКУ ПРИВАТИЗАЦИЈЕ ЗА 2015, 2016. И 2017. ГОДИНУ („Сл. гласник РС”, бр. 9/2015, 84/2015, 109/2015, 16/2016, 82/2016 и 5/2017)

Запосленом који је утврђен као вишак у 2015, 2016. и 2017. години, престаје радни однос када се добровољно определи за једну од опција која је за њега најповољнија, и то за: 1) отпремнину у висини динарске противвредности 200 евра за сваку навршену годину рада у радном односу, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности;

Неопорезиво до износа права, сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана;

2) отпремнину обрачунату на начин утврђен Законом о раду, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности, а висина средстава за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца не може бити већа од 500 евра у динарској противвредности, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца;

у складу са чл. 158. и 159. Закона, до износа утврђеног тим чланом је неопорезива, сходно члану 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана;

3) отпремнину у износу од шест (6) просечних зарада по запосленом у Републици Србији, према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике – за запослене који имају више од 15 навршених година рада у радном односу (тренутно: 6 x 64.860 = 389.160 дин.).

сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана, неопорезиво до износа утврђеног права.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Одељак III Програма – Начин решавања вишка запослених

100

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

НОВЧАНЕ НАКНАДЕ, У СКЛАДУ СА ЧЛ. 21. Закона о начину одређивања максималног броја запослених у јавном сектору („Сл. гласник РС” бр. 68/2015), за запослене за чијим је радом престала потреба

Запослени који су се изјаснили да прихватају престанак радног односа уз исплату једне од следећих новчаних накнада: 1) у висини 1/3 просечне плате, односно зараде запосленог исплаћене у претходна три месеца која претходе месецу престанка радног односа, односно у висини 1/3 просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике, у зависности од тога шта је за запосленог повољније, увећане за 30% за сваку годину рада у радном односу у јавном сектору, с тим да укупна висина новчане накнаде не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје више од две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО;

Неопорезиво до износа утврђеног права из претходне колоне, сходно чл. 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУЛ–АВГУСТ 2017.

2) у висини шест просечних зарада у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје до две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО; 3) у висини четири просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене који на дан престанка радног односа испуњавају услове за превремену пензију, у складу са прописима о ПИО. ЗАЈАМ који послодавац исплаћује запосленима

Исплаћује се у висини и према условима утврђеним општим актом или уговором о раду код послодавца

Не опорезује се

СТИМУЛАТИВНЕ ОТПРЕМНИНЕ при споразумном престанку радног односа (члан 177. Закона о раду)

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

101

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 102

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК – само за државне службенике и намештенике

Члан 44. став 1. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

У складу са Мишљењем Министарства финансија од 23. 12. 2011. године, ова исплата опорезује се само порезом на доходак грађана по стопи од 10%

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕНИ ЖИВОТ – само за државне службенике и намештенике

Чланови од 45. до 49. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

ПОКЛОНИ деци запослених до 15 година старости, поводом Нове године и Божића

На основу члана 119. став 2. Закона о раду, у складу са општим актом послодавца

Неопорезиво до 9.313 по једном детету, док исплата преко тог износа, као и исплата детету старијем од 15 година, има карактер зараде.

НАГРАДЕ, НОВЧАНЕ ПОМОЋИ и друга давања физичким лицима која нису запослена код исплатиоца, а која по својој природи чине доходак физичких лица

Исплаћује се у складу са одлуком послодавца

Неопорезиво до 12.375 динара годишње, остварено код једног послодавца (чл. 85. тач. 10) Закона о порезу на доходак грађана)

ГОДИНА ПОСТОЈАЊА

С НАМА НЕМА ЛУТАЊА

25 ГОДИНА

ЧЕТВРТ ВЕКА С ВАМА

w w w. propisi. net