Aftrekbare autokosten en fiscale stimuli in de wet op de vergroening van de mobiliteit

Op 3 december 2021 werd in het Belgisch Staatsblad de ‘wet van 25 november 2021 houdende fiscale en sociale vergroening van de mobiliteit’ 1 gepubliceerd. We bespreken in deze bijdrage de bepalingen van deze wet inzake de aftrek van autokosten en inzake de fiscale stimuli voor laadinfrastructuur en CO2-emissievrije vrachtwagens.

Situering

In de formateursnota van de regering-De Croo staat dat ‘alle nieuwe bedrijfswagens tegen 2026 broeikasgasvrij moeten zijn’. De minister van Financiën heeft in de loop van 2021 deze intentie geconcretiseerd in een wetsontwerp houdende fiscale en sociale vergroening van de mobiliteit. Dat ontwerp leidde tot de wet van 25 november 2021, die op 3 december 2021 gepubliceerd werd in het Belgisch Staatsblad.

De ‘fiscale vergroening’ bestaat uit een verstrenging van de regels voor de aftrekbaarheid van de autokosten, de introductie van enkele stimuli voor de installatie van elektrische laadstations en koolstofemissievrije vrachtwagens, en – op advies van de sociale partners – een aantal wijzigingen inzake het mobiliteitsbudget. Die laatste wijzigingen bespreken we hier niet.

Zoals de laatste jaren gebruikelijk is, heeft de fiscus al vrij snel een circulaire gepubliceerd over die wet, in de vorm van een FAQ: Circulaire 2021/C/115 van 22 december 20212 .

Aftrek van autokosten

Bedoelde auto’s, kosten en belastingplichtigen

De auto’s waarvan de aftrekbaarheid van de kosten wordt gewijzigd, zijn die waarvan de aftrekbaarheid nu al beperkt is. Het gaat om personenauto’s in de ruime zin van het woord; dus om personenwagens zoals die gedefinieerd worden in artikel 65 van het WIB 19923: personenauto’s, auto’s voor dubbel gebruik en minibussen, m.u.v. deze die uitsluitend gebruikt worden voor bezoldigd vervoer van personen, inclusief de lichte vrachtauto’s die bedoeld worden in artikel 4, §3, van het WIGB4 .

Sommige personenauto’s en sommige kosten vallen niet onder de beperking5:

• voertuigen die uitsluitend gebruikt worden voor een taxidienst of voor verhuring met bestuurder en die op grond daarvan vrijgesteld zijn van de verkeersbelasting op de autovoertuigen, en voertuigen die uitsluitend aan derden worden verhuurd (deze uitzondering geldt voor alle duidelijkheid voor het taxibedrijf of de autoverhuurder, niet voor de taxigebruiker of huurder);

• voertuigen die in erkende autorijscholen uitsluitend gebruikt worden voor praktisch onderricht en die daartoe speciaal zijn uitgerust; en

• kosten die aan derden worden doorgerekend, mits deze kosten uitdrukkelijk en afzonderlijk op factuur zijn vermeld.

Deze uitzonderingen gelden tot en met 31 december 2025.

De belastingplichtigen waarvoor de wijzigingen gelden, zijn al diegenen die beroepskosten voor het gebruik of de terbeschikkingstelling van een personenauto bewijzen.

Gespreid in de tijd

De wijzigingen van de aftrekbeperking worden gespreid in de tijd, afhankelijk van, enerzijds, de datum waarop de auto wordt gekocht, geleased of gehuurd, en, anderzijds, het aanslagjaar verbonden aan het belastbaar tijdperk – dus voor ondernemingen: het boekjaar waarin de autokosten worden gedaan of gedragen6. In wat volgt zetten we de regels uiteen aan de hand van het tijdstip waarop de auto wordt aangekocht, geleased of gehuurd.

Merk op dat voor de aangekochte auto’s niet de leveringsdatum, maar wel de datum van bestelling als aankoopdatum wordt beschouwd. Dat is in het voordeel van de belastingplichtige, aangezien de aftrekbeperking in de loop van de tijd strenger wordt.

In het geval van een leasing of huur zal er gekeken worden naar de datum van het contract7 .

Auto’s aangekocht, geleased of gehuurd vóór 1 juli 2023

Voor de overgrote meerderheid van de personenauto’s die werden of zullen worden gekocht, geleased of gehuurd vóór 1 juli 2023, verandert er niets, en dat blijft zo voor hun volledige levensduur.

Het aftrekbaar percentage van de kosten van deze auto’s is in principe gelijk aan het resultaat van de zogenaamde ‘gramformule’. Het aftrekpercentage is daarbij gelijk aan: 120% – (0,5 x brandstofcoëfficiënt x gram CO2/km), waarbij de brandstofcoëfficiënt 1 bedraagt voor dieselvoertuigen, 0,95 voor benzine- of lpg-wagens en 0,90 voor auto’s op cng met minder dan 12 pk8 .

Hierbij passen nog de volgende preciseringen:

• Voor auto’s met een CO2-uitstoot van 200 g/km of meer geldt de gramformule niet en zijn de kosten forfaitair aftrekbaar voor 40%.

• Voor auto’s met een CO2-uitstoot van minder dan 200 g/km zijn de kosten voor ten minste 50% aftrekbaar (75% in de personenbelasting voor auto’s aangeschaft vóór 1 januari 2018) en voor maximaal 100%.

• Voor zogenaamde fake hybrides9 die sinds 1 januari 2018 gekocht, geleased of gehuurd werden of worden, moet er rekening worden gehouden met de CO2-uitstoot van het overeenstemmende voertuig dat voorzien is van een motor die uitsluitend gebruik maakt van dezelfde fossiele brandstof, of als er geen overeenstemmend voertuig bestaat, moet de uitstootwaarde vermenigvuldigd worden met 2,5.

De enige wijziging is dat bij plug-inhybrides – fake of niet – die worden aangeschaft of gehuurd vanaf 1 januari 2023, de benzine- of dieselkosten, toepasselijk vanaf aanslagjaar 2024 voor de boekjaren die ten vroegste op 1 januari 2023 beginnen, maar voor 50% aftrekbaar zullen zijn10 .

Auto’s aangekocht, geleased of gehuurd van 1 juli 2023 tot met 31 december 2025

Voor personenauto’s die CO2 uitstoten – zowel diegene die enkel een verbrandingsmotor hebben, als hybrides – die aangekocht, geleased of gehuurd worden van 1 juli 2023 tot en met 31 december 2025, wordt de aftrekbaarheid van de kosten geleidelijk verminderd. Die vermindering gaat wel pas in voor de kosten die gemaakt worden vanaf 1 januari 2025 en vanaf aanslagjaar 2026, voor de boekjaren die ten vroegste op 1 januari 2025 beginnen.

Voor de kosten gemaakt van 1 juli 2023 tot en met 31 december 2024 (voor vennootschappen met een boekjaar dat gelijk is aan het kalenderjaar11) verandert er dus voorlopig niets en wordt het aftrekbaar percentage van de kosten nog berekend zoals bij de auto’s die vóór 1 juli 2023 werden aangekocht, geleased of gehuurd.

Voor de kosten gemaakt vanaf 1 januari 2025 en aanslagjaar 2026, voor de boekjaren die ten vroegste op 1 januari 2025 beginnen, wordt het aftrekbaar percentage wel nog enkele jaren volgens de gramformule berekend, maar wordt het resultaat van die formule begrensd. Voor aanslagjaar 2026 (boekjaar 2025 of 2025-2026) is maximaal 75% van de kosten aftrekbaar. Voor aanslagjaar 2027 (boekjaar 2026 of 2026-2027) is dat 50% en voor aanslagjaar 2028 (boekjaar 2027 of 2027-2028) is dat 25%12 .

Bovendien wordt het minimale aftrekpercentage van 40% afgeschaft.

Vanaf 1 januari 2028 en aanslagjaar 2029, voor de boekjaren vanaf ten vroegste 1 januari 2028, zijn de kosten van de tussen 1 juli 2023 en 31 december 2025 aangeschafte of gehuurde auto’s die CO2 uitstoten, helemaal niet meer aftrekbaar13

De kosten van elektrische en andere CO2-vrije auto’s die worden aangekocht, geleased of gehuurd tot en met 31 december 2025, blijven voor 100% aftrekbaar, en dat voor de volledige levensduur van de auto.

Auto’s aangekocht, geleased of gehuurd vanaf 1 januari 2026

Voor auto’s met CO2-uitstoot die aangekocht, geleased of gehuurd worden vanaf 1 januari 2026 zijn er géén kosten meer aftrekbaar.

Voor auto’s die geen CO2 uitstoten en die aangekocht, geleased of gehuurd worden in 2026, blijven de kosten voor de hele levensduur volledig aftrekbaar. Voor CO2-vrije auto’s die vanaf 1 januari 2027 worden aangekocht, geleased of gehuurd, zal de aftrek wel stapsgewijs worden verminderd. Het aftrekpercentage bedraagt respectievelijk 95%, 90%, 82,5%, 75% en 67,5% (voor de volledige levensduur van de auto) wanneer de auto’s worden aangekocht, geleased of gehuurd in 2027, 2028, 2029, 2030 en vanaf 1 januari 2031.

Aftrekbeperking en voordeel van alle aard

Wanneer een onderneming een auto waarvan de kosten onder de aftrekbeperking voor privégebruik vallen, ter beschikking stelt aan een werknemer, een bedrijfsleider of een andere derde, mogen de te beperken kosten eerst verminderd worden met het belastbaar voordeel van alle aard dat eruit voortvloeit op naam van deze derde en/of de eigen bijdrage in het voordeel van die derde14 .

Merk op dat deze wijziging, die al van toepassing is vanaf aanslagjaar 2022, dus al voor het voorbije boekjaar 2021, zowel in het voordeel, als in het nadeel van de belastingplichtige is. In het voordeel van de belastingplichtige is dat de fiscus nu niet langer kan betwisten dat de te beperken autokosten ook met de eigen bijdrage voor het voordeel van alle aard mogen worden verminderd15. In het nadeel van de belastingplichtige is dat de te beperken autokosten niet langer mogen worden verminderd met de werkelijke kosten die betrekking hebben op het privégebruik, zoals de fiscus tot nu toe aanvaardde16, en dat was, vooral bij een groot privégebruik, meestal interessanter dan een vermindering met het bedrag van het voordeel van alle aard.

Forfaitaire beroepskost voor woon-werkverkeer

Belastingplichtigen in de personenbelasting die hun werkelijke beroepskosten bewijzen, kunnen de kosten voor hun woon-werkverplaatsingen in aftrek brengen voor een forfaitair bedrag van 0,15 euro per kilometer.

Vanaf 1 januari 2026 en van toepassing vanaf aanslagjaar 2027, voor de boekjaren die ten vroegste op 1 januari 2026 beginnen, blijft deze forfaitaire aftrek enkel behouden voor:

• de auto’s zonder CO2-uitstoot;

• de auto’s met CO2-uitstoot die vóór 1 juli 2023 werden of worden aangekocht, geleased of gehuurd; en

• de auto’s met CO2-uitstoot die van 1 juli 2023 tot en met 31 december 2025 worden aangekocht, geleased of gehuurd – maar enkel zolang de kosten aftrekbaar zijn, dus tot en met aanslagjaar 202817 .

Aftrek van kosten van laadstations

De kosten van elektrische laadstations worden niet langer als autokosten beschouwd.

De kosten van laadstations die aangekocht, geleased of gehuurd worden tot en met 31 december 2029 zijn volledig aftrekbaar, ongeacht het aftrekpercentage voor de auto’s die ervan gebruikmaken en ongeacht het type voertuig: elektrisch of hybride.

De aftrek wordt wel beperkt tot 75% voor de laadstations die aangekocht, geleased of gehuurd worden vanaf 1 januari 2030, om in overeenstemming te zijn met de vanaf dat jaar geldende aftrekbeperking voor de kosten van elektrische auto’s18 .

Fiscale stimuli voor laadstations en CO2-emissievrije vrachtwagens

Verhoogde afschrijvingen voor intelligente publieke laadstations

Er geldt een verhoogde kostenaftrek voor de afschrijvingen van investeringen – inclusief sommige bijkomende kosten – door ondernemingen (vennootschappen en zelfstandigen) in zogenaamde intelligente elektrische laadstations, die publiek toegankelijk zijn en die in nieuwe staat zijn verkregen of tot stand gebracht19. Een laadstation is ‘intelligent’ als de laadtijd en het laadvermogen gestuurd worden door een energiebeheerssysteem. Een laadstation wordt als ‘publiek toegankelijk’ beschouwd als het ten minste gedurende de gangbare openingstijden, dan wel de sluitingstijden van de onderneming, vrij toegankelijk is voor elke derde én het laadstation binnen de door de Koning vastgestelde termijn aangemeld werd bij de FOD Financiën.

De bijkomende kosten, die mee geactiveerd kunnen worden, zijn volgens de fiscus: de vervoerkosten, de installatiekosten (bv. de kosten van plaatsing, montage, aansluiting op de energiebronnen, de bekabelingswerken, …), de kosten van studies en expertise, en de kosten van de aanschaf en installatie van één of meer elektriciteitscabines die nodig zijn voor de werking van de laadstations.

De kosten die verband houden met de aanschaf en plaatsing van een huisbatterij, worden hier volgens de fiscus niet bedoeld20 .

Deze maatregel is overigens tijdelijk. De afschrijvingen van de in aanmerking komende laadstations zijn voor 200% aftrekbaar als de investeringen worden gedaan in de periode van 1 september 2021 tot en met 31 december 2022. Ze zijn voor 150% aftrekbaar als de investeringen gebeuren in de periode van 1 januari 2023 tot en met 31 augustus 2024.

Verder zijn er nog deze aandachtspunten:

• De maatregel geldt slechts voor laadstations die lineair worden afgeschreven over ten minste vijf jaar. De fiscus merkt op dat dit een minimumtermijn is en dat in het algemeen een termijn van tien jaar kan worden aanvaard als de normale gebruiksduur voor een laadpaal21 .

• De verhoogde aftrek is ten vroegste van toepassing vanaf het aanslagjaar verbonden aan het boekjaar in de loop waarvan het laadstation operationeel en publiek toegankelijk wordt, en voor de aanslagjaren daarna slechts als het laadstation het hele boekjaar publiek toegankelijk blijft – situaties van ontoegankelijkheid buiten de wil van de onderneming om worden buiten beschouwing gelaten. Wanneer een onderneming beslist om het laadstation niet meer open te stellen voor het publiek, kan zij geen aanspraak meer maken op de verhoogde aftrek voor het betrokken boekjaar. Wordt het laadstation in een later boekjaar opnieuw publiek toegankelijk gemaakt, dan kan de onderneming terug aanspraak maken op de verhoogde aftrek als het laadstation gedurende dat hele boekjaar publiek toegankelijk was.

• De afschrijvingen die aanvaard worden bovenop de aanschaffings- of beleggingswaarde van de laadstations, komen niet in aanmerking voor het bepalen van de latere meer- of minderwaarden op die laadstations. De fiscale nettowaarde van het laadstation is dus de aanschaffingswaarde, verminderd met de fiscaal aangenomen afschrijvingen, berekend tegen 100%, en niet tegen 200% of 150%.

• Als een intelligent publiek laadstation deel uitmaakt van een netwerk van laadstations die niet aan de voorwaarden voor de verhoogde aftrek voldoen, dan kan volgens de fiscus de verhoogde aftrek toch toegepast worden op het intelligente laadstation als de gemeenschappelijke kosten worden uitgesplitst over de verschillende betrokken laadstations22 .

• De verhoogde aftrek kan worden gecombineerd met subsidies, maar niet met de investeringsaftrek voor elektrische laadinfrastructuur.

Investeringsaftrek voor koolstofemissievrije vrachtwagens en tank- en laadinfrastructuur voor die vrachtwagens

De ‘vergroeningswet’ voert een investeringsaftrek in voor koolstofemissievrije vrachtwagens en de tank- en laadinfrastructuur voor die koolstofemissievrije vrachtwagens23 . Drie soorten investeringen komen voor deze aftrek in aanmerking: koolstofemissievrije vrachtwagens, tankinfrastructuur voor blauwe, groene en turquoise waterstof voor koolstofemissievrije vrachtwagens en elektrische laadinfrastructuur voor koolstofemissievrije vrachtwagens.

De investeringsaftrek geldt voor ondernemingen – vennootschappen en zelfstandigen – behalve, zoals bij alle investeringsaftrekken24, voor de zelfstandigen van wie de winsten of baten bepaald worden volgens forfaitaire grondslagen van aanslag waarin de afschrijvingen forfaitair zijn opgenomen. Wanneer de afschrijvingen gedeeltelijk forfaitair in die grondslagen zijn opgenomen en ze gedeeltelijk individueel worden vastgesteld, is de investeringsaftrek wel van toepassing op de vaste activa waarvan de afschrijvingen individueel aftrekbaar zijn25 . Verder wordt de aftrek maar toegestaan als:

• de belastingplichtige geen achterstallige schulden heeft bij de Rijksdienst voor Sociale Zekerheid;

• hij op de laatste dag van het boekjaar waarin de vaste activa zijn verkregen of tot stand gebracht, niet kon worden aangemerkt als een onderneming in moeilijkheden;

• hij geen bevel tot terugvordering heeft uitstaan ingevolge een besluit van de Europese Commissie dat een door België verleende steun ‘als onrechtmatig en onverenigbaar met de interne markt’ verklaarde;

• hij voor de vaste activa geen gewestelijke steun heeft gevraagd, tenzij de gewestelijke steunregeling waarborgt dat de cumulatie van federale en gewestelijke steun niet tot gevolg heeft dat de door de Europese Commissie toegelaten maximale steunintensiteit overschreden wordt.

Wat de activa betreft, gelden de gewone voorwaarden voor de investeringsaftrek. De activa moeten dus in nieuwe staat zijn verkregen of tot stand gebracht; ze moeten in België voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt; enz.

Het tarief van de aftrek, toegepast op de aanschaffings- of beleggingswaarde van de investeringen, bestaat uit een basispercentage en een aanvullend percentage. Het basispercentage is afhankelijk van de evolutie van de index van de consumptieprijzen en kan fluctueren tussen 3,5% en 10,5%. Dat basispercentage wordt vervolgens verhoogd met 10 percentpunten, en daarna nogmaals met:

• 21,5 percentpunten, voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht in 2022 of 2023;

• 16 percentpunten, voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht in 2024;

• 10,5 percentpunten, voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht in 2025;

• 5 percentpunten, voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht in 2026; en

• 0 percentpunten, voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht vanaf 2027.

De aftrek is beperkt tot 60 miljoen euro.

Belastingvermindering voor laadstations in of nabij de woning

De ‘vergroeningswet’ bevat ook een belastingvermindering in de personenbelasting die particulieren moet aanmoedigen om thuis een laadstation voor elektrische auto’s te installeren26 . Die belastingvermindering geldt voor de door de belastingplichtige werkelijk betaalde uitgaven (inclusief de btw) voor de aankoop in nieuwe staat en plaatsing van een laadstation, voor de keuring van de installatie, en – op voorwaarde dat er effectief geïnvesteerd wordt in de aankoop van een laadstation – voor de verzwaring van de elektriciteitsinstallatie van één naar drie fasen27 .

Een door de belastingplichtige zelf geplaatst laadstation komt dus niet in aanmerking.

Uitgaven die als werkelijke beroepskosten in aanmerking zijn genomen28 , die recht geven op de investeringsaftrek of die door de werkgever van de belastingplichtige of de rechtspersoon waarvan de belastingplichtige bedrijfsleider is, als kosten eigen aan de werkgever of vennootschap worden terugbetaald, zijn uitgesloten van de belastingvermindering.

Het laadstation moet worden geplaatst in, of in de onmiddellijke nabijheid van de woning waar de belastingplichtige zijn fiscale woonplaats heeft op 1 januari van het aanslagjaar waarvoor de belastingvermindering wordt gevraagd. De beoordeling gebeurt dus niet op het tijdstip van de plaatsing van het laadstation of de betaling. Het is bovendien niet vereist dat de belastingplichtige eigenaar of vruchtgebruiker is van de woning waarin of waarbij het laadstation wordt geplaatst; huurders kunnen dus ook aanspraak maken op de belastingvermindering. Wanneer de uitgaven gemeenschappelijk worden gedaan door de mede-eigenaars, moeten ze wel verdeeld worden volgens ieders eigendomsaandeel29 .

Het laadstation moet aan de volgende voorwaarden voldoen:

• Het moet een intelligent laadstation zijn; de laadtijd en het laadvermogen moeten dus gestuurd worden door een energiebeheerssysteem.

• Het laadstation mag enkel groene stroom gebruiken.

• De installatie moet goedgekeurd zijn door een erkend keuringsorganisme.

De belastingvermindering geldt voor de uitgaven die betaald werden of worden vanaf 1 september 2021 tot en met 31 augustus 2024, en kan slechts voor één belastbaar tijdperk worden toegepast. Het bedrag waarvoor de vermindering wordt verleend, kan niet meer bedragen dan 1.500 euro per laadstation en per belastingplichtige. Dat bedrag wordt niet geïndexeerd. Het tarief van de belastingvermindering bedraagt 45% voor de betalingen vanaf 1 september 2021 tot en met 31 december 2022, 30% voor de uitgaven in 2023 en 15% voor de uitgaven vanaf 1 januari 2024 tot en met 31 augustus 2024.

In geval van een gemeenschappelijke aanslag wordt de vermindering evenredig omgedeeld in functie van het aandeel van elk van beide echtgenoten in het totaal van de belaste inkomsten.

De belastingplichtige moet de volgende bewijsstukken ter beschikking houden van de fiscus:

• de facturen van de bedoelde uitgaven (mét vermelding van het adres waarop het laadstation is geplaatst);

• het bewijs van betaling van de uitgaven;

• de bewijsstukken die toelaten vast te stellen dat het laadstation een intelligent laadstation is en het laadstation alleen groene stroom gebruikt; en

• het keuringsattest.

Felix Vanden Heede

Fiscaal jurist

1 Wet van 25 november 2021 houdende fiscale en sociale vergroening van de mobiliteit, B.S. 3 december 2021.

2 Circ. 2021/C/115 over fiscale vergroening van de mobiliteit, 22 december 2021.

3 Art. 65 WIB 1992. 4 Art.

4, §3 WIGB.

5 Art. 66, §2 WIB 1992.

6 Een gedetailleerde samenvattende tabel vindt u in Circulaire 2021/C/115, nr. 1.6.

7 Circ. 2021/C/115, nr. 1.6.

8 Art. 66 §1, 1-2 WIB 1992.

9 Dat zijn oplaadbare hybrides met een elektrische batterij die een energiecapaciteit heeft van minder dan 0,5 kWh per 100 kilogram van het wagengewicht of die een uitstoot hebben van meer dan 50 g CO2/km. 10 Art. 66, §1, nieuw lid 4 WIB 1992.

11 Voor vennootschappen met een gebroken boekjaar geldt dit tot en met de balansdatum, in 2015, van het boekjaar 2014-2015.

12 Art. 66 §1, 3 WIB 1992 voor het aanslagjaar 2026 en nieuw art. 555 WIB 1992 vanaf aanslagjaar 2027.

13 Art. 66 §1 en nieuw art. 550 WIB 1992, zoals van toepassing vanaf aanslagjaar 2029.

14 Gewijzigd art. 66 §3, 3° WIB 1992.

15 De wet werd dus aangepast aan de Cassatierechtspraak (Cass., 25 juni 2020 en 8 januari 2021).

16 Circ. AAFisc nr. 30/2014 (nr. Ci.RH.243/633.725), 15 juli 2014.

17 Art. 66, gewijzigde §4 WIB 1992.

18 Art. 66, nieuwe §6 WIB 1992.

19 Nieuw art. 64quater WIB 1992.

20 Circ. 2021/C/115, nr. 2.3.

21 Circ. 2021/C/115, nr. 2.4.

22 Circ. 2021/C/115, nr. 2.7.

23 Art. 69, §1, 1, 2° nieuwe e) WIB 1992.

24 Art. 74 WIB 1992.

25 Circ. 2021/C/115, nr. 3.2.

26 Nieuw art. 14550 WIB 1992.

27 Circ. 2021/C/115, nr. 4.2.

28 Wanneer de belastingvermindering voor een bepaald jaar werd verleend en het laadstation later beroepsmatig wordt gebruikt, moet de vermindering niet teruggenomen worden; die blijft dus verworven.

29 Circulaire 2021/C/115, nr. 4.12.4 bevat enkele cijfervoorbeelden.