Agevolazioni in materia irap e disciplina comunitaria degli aiuti di stato, considerazioni

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Agevolazioni in materia Irap e disciplina comunitaria degli aiuti di Stato: considerazioni di Alberto Santi e Ignazio La Candia (in "il fisco" n. 20 del 15 maggio 2006, pag. 1-3066) SOMMARIO: 1. Premessa - 2. La disciplina degli aiuti di Stato: 2.1. Le deroghe alla disciplina degli aiuti di Stato; 2.2. Il recupero degli aiuti di Stato illegittimamente erogati - 3. Deduzione per l'incremento occupazionale: 3.1. Ambito soggettivo; 3.2. Requisiti per l'attribuzione della deduzione; 3.3. Determinazione della deduzione; 3.4. Determinazione delle medie; 3.5. Decadenza - 4. Deduzione spettante nelle aree destinatarie degli aiuti a finalità regionale: 4.1. Divieto di cumulo 5. Decorrenza - 6. Modifiche alla disciplina Irap previste dalla legge Finanziaria 2005: 6.1. Deduzione per il personale addetto alla ricerca e sviluppo; 6.2. Nuove deduzioni dalla base imponibile - 7. Modifiche alla disciplina Irap previste dalla legge Finanziaria 2003: 7.1. Acquisto di beni e servizi destinati a dipendenti e collaboratori - 8. Osservazioni conclusive.

1. Premessa Negli ultimi anni, il legislatore ha ripetutamente modificato la disciplina relativa all'imposta regionale sulle attività produttive (Irap) (1), introducendo una serie di misure agevolative a beneficio delle imprese, quali, tra l'altro, la deduzione per l'acquisto di beni e servizi destinati a dipendenti e collaboratori (2), la deduzione per il personale addetto alla ricerca e sviluppo, la deduzione forfetaria dalla base imponibile Irap (3), nonché, da ultimo, la deduzione per gli incrementi di lavoratori assunti con contratto a tempo indeterminato (4).

Scopo del presente articolo è di descrivere le singole fattispecie agevolative sopra richiamate e le relative modalità di applicazione - con particolare attenzione alla deduzione prevista per l'incremento occupazionale - anche avuto riguardo alla disciplina comunitaria degli aiuti di Stato.

2. La disciplina degli aiuti di Stato Costituendo le misure di cui si è detto delle agevolazioni concesse alle imprese da parte dello Stato - per la cui applicazione il legislatore ha previsto la previa autorizzazione da parte dei competenti organi comunitari, affinché questi ne accertassero la compatibilità con le esigenze e le regole del mercato comune - pare opportuno svolgere alcune brevi considerazioni relativamente alla disciplina prevista, in materia di

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aiuti di Stato (5), dal Trattato di Roma (6).

La disciplina degli aiuti di Stato costituisce uno degli strumenti più incisivi ed efficaci impiegati dal legislatore comunitario al fine di garantire il corretto funzionamento del mercato, ossia di evitare che gli scambi tra gli Stati membri siano artificialmente alterati e la libera circolazione delle merci sia indebitamente limitata (7).

L'art. 87, paragrafo 1, del Trattato UE dispone che, ad eccezione dei casi espressamente previsti (8), gli aiuti concessi - sotto qualsiasi forma - dagli Stati, ovvero mediante risorse statali, che, favorendo talune imprese o talune produzioni, falsino o minaccino di falsare la concorrenza, sono incompatibili con il mercato comune, nella misura in cui incidano sugli scambi tra Stati membri.

Proprio in virtù dell'indeterminatezza della nozione di aiuto appositamente voluta in sede di redazione della lettera normativa - la Commissione europea, nel corso degli anni, ha potuto applicare la disciplina in commento a una vasta gamma di misure senza essere vincolata al rispetto di rigidi vincoli interpretativi, in modo tale da evitare che gli Stati creassero, di volta in volta, nuove ipotesi di agevolazioni al fine di eluderne l'applicazione (9).

Pertanto, come rilevato da autorevole dottrina (10), aiuto di Stato è normalmente considerato qualsivoglia vantaggio economicamente apprezzabile accordato ad una impresa attraverso un pubblico intervento, vantaggio che altrimenti non avrebbe potuto realizzarsi.

Da una sommaria lettura del disposto di cui all'art. 87, paragrafo 1, del Trattato UE, inoltre, affinché una misura possa essere qualificata come aiuto di Stato, è necessario che siano presenti, cumulativamente, i seguenti elementi: - la concessione dell'aiuto - sotto diverse forme, anche a titolo non gratuito - da parte dello Stato, ovvero mediante l'utilizzo di risorse statali. Pertanto, rientrano in tale ipotesi non soltanto le agevolazioni direttamente concesse dallo Stato in tutte le sue articolazioni territoriali (regioni, province, comuni, eccetera), ma anche attraverso, ad esempio, enti pubblici, imprese di proprietà dello Stato, ovvero enti privati istituiti al fine di amministrare fondi statali. In sintesi, come affermato nella sentenza della Corte di Giustizia UE del 7 giugno 1988, n. 57/86, è sufficiente che l'aiuto sia erogato su istruzioni dello Stato, ovvero su ordine di un ente a ciò autorizzato dallo stesso; - il carattere selettivo della misura, ossia la capacità di discriminare tra imprese, ovvero produzioni (11); - la distorsione degli scambi tra Stati membri, ossia la posizione di una o più imprese deve risultare rafforzata rispetto alla concorrenza. In tal senso, anche le misure dirette a favorire l'espansione delle imprese comunitarie verso Stati terzi rientrano nelle fattispecie astrattamente previste dalla normativa in materia di aiuti di Stato.

2.1. Le deroghe alla disciplina degli aiuti di Stato Sulla base di una valutazione discrezionale della Commissione e del Consiglio dell'Unione europea, la disciplina degli aiuti di Stato può essere derogata qualora la misura predisposta dallo Stato membro sia volta

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a promuovere lo sviluppo di particolari regioni, in modo tale da favorire gli interessi dell'Unione europea nel suo complesso, a condizione che l'obiettivo perseguito non sia raggiungibile in nessun altro modo (12).

Gli orientamenti del 7 aprile 1998 forniti dalla Commissione europea hanno chiarito che gli aiuti di carattere regionale devono avere ad oggetto l'investimento produttivo, ovvero la creazione di posti di lavoro connessa all'investimento.

In particolare, ai sensi dell'art. 87, paragrafo 3, lettera a), del Trattato, sono in primo luogo compatibili con la normativa comunitaria gli aiuti destinati a favorire lo sviluppo economico di quelle regioni ove il tenore di vita sia anormalmente basso, ovvero si abbia una grave forma di sottoccupazione.

Dette gravità ed anormalità devono, sostanzialmente, tradursi in una situazione di sfavore nei confronti dell'intera Comunità europea.

Al fine di valutare il grado di arretratezza di una determinata regione comunitaria, la Commissione fa riferimento ad una serie di parametri di carattere oggettivo, quali il livello di disoccupazione, la bassa intensità di popolazione, nonché il livello di prodotto nazionale lordo pro capite eccezionalmente inferiore rispetto alla media comunitaria in termini di potere d'acquisto.

Altre misure considerate compatibili con le esigenze del mercato comunitario sono quelle volte ad agevolare lo sviluppo di talune attività o regioni economiche, sempreché in tal modo non siano alterate le condizioni degli scambi in misura contraria all'interesse comune (13). A differenza della deroga sopra descritta, l'arretratezza di tali settore o aree è parametrata non alla Comunità intera, bensì alla media nazionale.

Proprio per via della destinazione a cui essi sono volti, tali aiuti sono generalmente denominati "settoriali".

Dette agevolazioni devono, di conseguenza, essere limitate ai casi in cui la situazione del settore interessato le renda necessarie, sostanzialmente in un'ottica di lungo periodo, al fine di conseguire la ristrutturazione di una determinata industria.

Costituendo tale forma di intervento statale quella che in astratto potrebbe maggiormente incidere sugli equilibri del mercato comunitario, la Commissione europea ha, negli anni, specificato e regolamentato - per mezzo di propri atti - i settori e le modalità con riferimento ai quali tali aiuti possono essere erogati. Tra i più importanti, ricordiamo gli interventi nel settore automobilistico, dell'aviazione e dell'industria siderurgica.

2.2. Il recupero degli aiuti di Stato illegittimamente erogati Tema di stringente attualità è costituito dal recupero degli aiuti illegittimamente erogati da parte dello Stato, dal momento che sono state recentemente (14) attivate in Italia le procedure per mezzo delle quali lo Stato deve recuperare le agevolazioni - dichiarate dalla Commissione europea incompatibili con il diritto comunitario previste dalla cosiddetta Tremonti-bis (a favore degli alluvionati), nonché degli incentivi per le fiere all'estero (15).

Qualora, infatti, la Commissione europea, a seguito delle procedure appositamente previste dal Trattato CE, dichiari l'aiuto incompatibile con

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la normativa comunitaria, si rende necessario, da parte dello Stato interessato, procedere al recupero di quanto fosse già stato - in tutto o in parte - concesso.

Si osserva che il potere della Commissione europea di procedere al recupero degli aiuti erogati dallo Stato è soggetto ad un periodo limite di 10 anni, decorrenti dal giorno in cui l'aiuto illegale è stato concesso al soggetto beneficiario, a titolo individuale, ovvero come misura rientrante in un più ampio regime agevolativo (16).

Detto recupero, secondo la lettera della norma (17), è rimesso allo Stato sulla base delle modalità a tal fine previste dalle disposizioni del diritto nazionale, senza la possibilità di potersi sottrarre a tale obbligo adducendo prassi o altri elementi riconducibili al proprio ordinamento, salvo il caso di impossibilità assoluta. In caso contrario, alla Commissione europea è concesso il diritto di ricorrere alla Corte di Giustizia (18).

L'individuazione degli strumenti giuridici volti al recupero delle misure qualificate come aiuti di Stato, in concreto, ha suscitato numerose difficoltà e problemi.

Infatti, la decisione mediante la quale la Commissione europea sancisce l'incompatibilità dell'aiuto erogato dallo Stato è vincolante ed ha efficacia diretta con riferimento alla declaratoria di incompatibilità della misura, mentre, ai fini del recupero, rimette alla discrezionalità dello Stato la previsione delle relative procedure e modalità tecniche.

Pertanto, se alcuni autorevoli Autori (19) ritengono sia necessario procedere in base alle ordinarie procedure fiscali di accertamento e riscossione impiegate dal diritto interno al fine del recupero delle imposte, altra autorevole dottrina (20) sostiene che il recupero degli aiuti di Stato abbia per se natura fiscale, essendo allo stesso tempo fatta salva la possibilità per le autorità nazionali di adottare discipline differenti, da stabilirsi caso per caso.

I medesimi orientamenti sono stati, di fatto, confermati dalla prassi dell'Amministrazione finanziaria (21).

Con riferimento al recupero degli aiuti illegittimi, infine, è notizia di questi giorni (22) che la Commissione europea pare essere intenzionata a generalizzare il principio espresso dalla Corte di Giustizia UE nella sentenza del 15 maggio 1997, relativa alla causa C-355/95 (sentenza Deggendorf), in base al quale nessuna nuova agevolazione può essere concessa al contribuente se prima non si siano recuperate le somme di cui lo stesso ha indebitamente beneficiato.

Tale orientamento potrebbe, in concreto, produrre rilevanti conseguenze in capo alle imprese interessate, dal momento che, come noto, spesso le procedure di recupero, oltre a risultare particolarmente complesse, richiedono molto tempo.

3. Deduzione per l'incremento occupazionale Ai sensi del nuovo art. 11, comma 4-quater, del D.Lgs. n. 446/1997, per i soggetti passivi dell'Irap che incrementano, in ciascuno dei tre periodi di imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2004, il numero di lavoratori dipendenti assunti con contratto a tempo indeterminato, rispetto

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al numero dei lavoratori assunti con il medesimo contratto mediamente occupati nel periodo di imposta precedente, il costo di detto personale è deducibile dalla base imponibile Irap per un importo annuale non superiore a euro 20.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto, e nel limite dell'incremento complessivo del costo del personale.

Detta deduzione decade se nei periodi di imposta successivi a quello in corso al 31 dicembre 2004 il numero complessivo dei lavoratori dipendenti (rectius: lavoratori assunti con contratto sia a tempo indeterminato sia a tempo determinato) risulta inferiore, ovvero pari, rispetto al numero degli stessi lavoratori.

3.1. Ambito soggettivo Sono ammessi a fruire dell'agevolazione in commento passivi dell'Irap, in particolare:

tutti

i

soggetti

- le società di capitali, le società cooperative e di mutua assicurazione, residenti; - gli enti pubblici e privati, diversi dalle società, residenti, che hanno per oggetto esclusivo, ovvero principale, l'esercizio di attività commerciali; - le società in nome collettivo e in accomandita semplice e quelle ad esse equiparate, nonché le persone fisiche esercenti attività commerciali; - gli enti privati, residenti, che non hanno per oggetto esclusivo, ovvero principale, l'esercizio di attività commerciali; - le persone fisiche, le società semplici e quelle ad esse equiparate, esercenti arti e professioni; - i produttori agricoli titolari di reddito agrario, esclusi quelli con volume di affari annuo non superiore ad euro 2.582,28, e ad euro 7.746,85, esonerati dagli adempimenti agli effetti dell'imposta sul valore aggiunto (Iva), sempreché non abbiano rinunciato a detto esonero; - le società e gli enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti, con riferimento ai dipendenti destinati a strutture produttive ubicate nel territorio dello Stato.

Sono, invece, esclusi dalla deduzione in parola: - le amministrazioni pubbliche; - le amministrazioni della Camera dei deputati, del Senato, Corte Costituzionale e della Presidenza della Repubblica; - gli organi legislativi delle regioni a statuto speciale.

della

Come precisato dalla circolare n. 7/E del 13 febbraio 2006 (23), "Tale esclusione, di natura soggettiva, opera sia con riferimento all'attività istituzionale che alle eventuali attività commerciali rese da tali soggetti".

3.2. Requisiti per l'attribuzione della deduzione L'agevolazione spetta a condizione che:

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- nel primo, secondo e terzo periodo d'imposta immediatamente successivo al periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2004 siano effettuate nuove assunzioni di personale con contratto di lavoro a tempo indeterminato; - alla fine di ciascun periodo d'imposta in cui sono effettuate le nuove assunzioni, risulti incrementato il numero dei lavoratori in forza con contratto a tempo indeterminato rispetto al numero medio dei lavoratori con medesimo contratto relativo al periodo d'imposta precedente (cfr.

Esempio n. 1).

Al riguardo, la circolare n. 7/E del 2006 ha previsto che (24), "La sussistenza di un incremento (quindi di una differenza positiva tra consistenza di fine periodo d'imposta e media del periodo precedente) è, indipendentemente dalla sua misura, condizione necessaria per aver diritto alla deduzione per tutte le nuove assunzioni effettuate nel periodo d'imposta".

Esempio n. 1 -------------------------------------------------------------------------|Anno di riferimento |2005 | |------------------------------------------------------------------|-----| |Dipendenti assunti con contratto a tempo indeterminato il 1° | 2 | |luglio 2005 | | |------------------------------------------------------------------|-----| |Consistenza dipendenti con contratto a tempo indeterminato al 31 | 25 | |dicembre 2005 | | |------------------------------------------------------------------|-----| |Media dipendenti a tempo indeterminato nel periodo di imposta 2004| 23 | |------------------------------------------------------------------|-----| |Incremento occupazionale | 2 | |------------------------------------------------------------------|-----| |Numero dipendenti che possono beneficiare dell'agevolazione | 2 | -------------------------------------------------------------------------Detta deduzione compete, sino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2008, anche qualora l'incremento occupazionale rilevato non sarà mantenuto nei successivi esercizi di vigenza dell'agevolazione, con la conseguenza che, "... se per effetto di successive diminuzioni occupazionali, l'incremento realizzato nel 2005 non fosse mantenuto nei successivi periodi d'imposta (2006, 2007 e 2008), il contribuente in questione potrà comunque fruire, per ciascuno dei predetti periodi d'imposta, della deduzione calcolata ... in relazione a tutti i lavoratori assunti ... che nel periodo d'imposta (2005) hanno originato l'agevolazione" (25).

Qualora, in un successivo periodo di imposta, il contribuente effettuasse nuove assunzioni ma, per effetto di riduzioni del personale, non rilevasse, alla fine del periodo stesso, alcun incremento occupazionale, ossia in caso di incremento nullo, ovvero di decremento: - potrà fruire delle deduzioni relative

ai

neoassunti

del

periodo

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precedente, nel quale è stato rilevato un incremento, a condizione che la cessazione dei rapporti di lavoro abbia riguardato rapporti di lavoro diversi da quelli che hanno generato il diritto alla deduzione nel periodo precedente (26); - non potrà fruire della deduzione con riferimento alle nuove assunzioni effettuate nel periodo di imposta in corso, nel quale non è stato rilevato un incremento.

Esempio n. 2 ------------------------------------------------------------------------|Anno di riferimento |2006 | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Consistenza dipendenti con contratto a tempo indeterminato al | 25 | |31 dicembre 2005 | | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Dipendenti con contratto a tempo indeterminato cessati nel 2006 | 3 | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Dipendenti assunti con contratto a tempo indeterminato il 1° | 2 | |luglio 2005 | | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Consistenza dipendenti con contratto a tempo indeterminato al | 24 | |31 dicembre 2006 | | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Media dipendenti a tempo indeterminato nel periodo di imposta | 24 | |2005 | | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Numero dipendenti che possono beneficiare dell'agevolazione | 0 | |per il 2006 | | |-----------------------------------------------------------------|-----| |Numero dipendenti che possono beneficiare dell'agevolazione | 2 | |per il 2005 | | ------------------------------------------------------------------------L'incremento della base occupazionale, inoltre, deve essere considerato al netto delle diminuzioni occupazionali che hanno avuto luogo in società controllate o collegate, ai sensi dell'art. 2359 del codice civile (27), ovvero facenti capo al medesimo soggetto, anche per interposta persona.

3.3. Determinazione della deduzione Accertato l'incremento occupazionale, il costo sostenuto per il personale assunto con contratto a tempo indeterminato sarà deducibile dalla base imponibile Irap per un importo annuale non superiore ad euro 20.000,00 per ciascun nuovo dipendente assunto (28).

La deduzione massima spetta nel limite del minore tra: - il costo del lavoro effettivamente sostenuto per i nuovi dipendenti assunti nel periodo di imposta e per i quali si intende fruire della deduzione; - il valore massimo di euro 20.000,00 ragguagliato ad anno; ovvero,

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- l'incremento complessivo del costo bilancio d'esercizio (29).

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del

personale

risultante

dal

Pertanto, per ogni nuova assunzione, il contribuente dovrà in primis confrontare il costo sostenuto per il neoassunto e l'importo di euro 20.000,00 e successivamente operare il raffronto tra il minore importo risultante e l'incremento complessivo del costo del lavoro.

Si osserva che, qualora il rapporto di lavoro che ha dato origine all'agevolazione si interrompa, il contribuente non potrà più beneficiare della deduzione a partire dal periodo di imposta (rectius: sin dall'inizio del periodo di imposta) in cui si è verificata la risoluzione di detto rapporto.

3.4. Determinazione delle medie Al fine di verificare se sussiste l'incremento occupazionale necessario per acquisire il diritto ad operare la deduzione dalla base imponibile Irap, il calcolo dei lavoratori dipendenti "mediamente occupati nel periodo d'imposta precedente" deve essere effettuato in ciascuno dei tre periodi d'imposta in cui sono state effettuate nuove assunzioni.

Per il calcolo della media dei lavoratori occupati deve essere utilizzata la media aritmetica, computando tutti i lavoratori con contratto a tempo indeterminato.

I lavoratori a tempo parziale dovranno essere considerati esclusivamente nel calcolo della media in misura corrispondente al rapporto esistente tra le ore di lavoro previste dal contratto part time e quelle previste da quello a tempo pieno.

I lavoratori assunti nel periodo d'imposta e licenziati entro la fine del periodo stesso, non rilevano ai fini dell'attribuzione dell'agevolazione.

3.5. Decadenza La deduzione viene meno, con riferimento al singolo rapporto di lavoro, a seguito della risoluzione dello stesso, anche per causa non dipendente dalla volontà del datore di lavoro. In tal caso, il contribuente non potrà più beneficiare della deduzione a decorrere dal periodo di imposta in cui si è verificata la risoluzione di detto rapporto.

Analogamente, l'agevolazione non potrà più essere usufruita qualora, con riferimento a tutti i lavoratori che nei precedenti periodi di imposta avevano consentito l'accesso al beneficio, il numero complessivo dei lavoratori dipendenti - sia a tempo indeterminato che a tempo determinato alla fine del periodo di imposta, risulti pari, ovvero inferiore, al numero complessivo dei lavoratori dipendenti mediamente occupati nel periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2004.

Come precisato dalla circolare n. 7/E del 2006 (30), "la decadenza opera per tutti i lavoratori agevolati ma non pregiudica l'agevolazione, in futuro, per i successivi neoassunti ... nei successivi periodi d'imposta agevolati ...".

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4. Deduzione spettante nelle regionale

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aree

destinatarie

degli

aiuti

a

finalità

Ai sensi dell'art. 11, comma 4-quinquies, del D.Lgs. n. 446/1997, come modificato dalla L. n. 80/2005, è prevista una ulteriore deduzione rispetto a quella di cui al comma 4-quater spettante nelle aree territoriali individuate dalla Commissione europea come destinatarie degli aiuti a finalità regionale (31).

In particolare, detta deduzione, rispetto a quella ordinaria, è: - quintuplicata, nelle aree ammissibili dall'art. 87, paragrafo 3, lettera a) (32); - triplicata, nelle aree ammissibili dall'art. 87, paragrafo 3, lettera c) (33).

alla

deroga

prevista

alla

deroga

prevista

Al fine di stabilire la presenza del predetto requisito territoriale, si precisa che danno diritto all'agevolazione unicamente i dipendenti assunti presso gli uffici, gli stabilimenti e le basi fisse ubicati negli ambiti territoriali sopra indicati e che, a tal fine, non rileva in alcun modo la circostanza che la sede legale o la residenza dei predetti soggetti sia localizzata altrove.

La Commissione europea - a mezzo della decisione del 13 marzo 2000 (34) - ha approvato, con riferimento alla Carta degli aiuti a finalità regionale per il periodo 2000-2006, l'elenco delle regioni italiane ammissibili alla deroga prevista dall'art. 87, paragrafo 3, lettera a), del Trattato istitutivo, nonché i relativi massimali di intensità degli aiuti, parametrati all'Equivalente Sovvenzione Netto (ESN) (35).

Il singolo contribuente - come precisato nella decisione del 7 dicembre 2005, C (2005) 4675 (36), con la quale la Commissione europea ha ritenuto l'agevolazione in commento compatibile con le esigenze del mercato comunitario - al fine di verificare il rispetto di tale massimale, è tenuto a determinare gli effettivi costi salariali del nuovo assunto per un periodo di due anni e successivamente ad applicare a tale importo le percentuali di intensità dell'aiuto vigente nell'area territoriale in cui l'assunzione ha avuto luogo.

L'elenco di dette regioni, nonché i relativi massimali di aiuto, è illustrato nella Tabella di seguito riportata.

--------------------------------------------------------| | | Regioni Massimale | | dell'agevolazione (% ESN) | |---------------------------|---------------------------| | Calabria | 50 per cento | |---------------------------|---------------------------| | Basilicata | 35 per cento | |---------------------------|---------------------------| | Campania | 35 per cento | |---------------------------|---------------------------| | Puglia | 35 per cento | |---------------------------|---------------------------| | Sardegna | 35 per cento |

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|---------------------------|---------------------------| | Sicilia | 35 per cento | --------------------------------------------------------Si osserva che tutti i massimali di intensità sopra indicati sono maggiorati di 15 punti percentuali lordi per le piccole e medie imprese (PMI), così come definite nella Raccomandazione della Commissione europea del 6 maggio 2003, n. 2003/361/CE (37).

Analogamente, con Decisione del 20 settembre 2000 (38), la Commissione europea ha riconosciuto la possibilità di beneficiare degli aiuti previsti ai sensi della lettera c) del paragrafo 3 dell'art. 87 del Trattato istitutivo per il Molise, l'Abruzzo, nonché a favore delle aree depresse del Centro-Nord.

4.1. Divieto di cumulo La deduzione in parola non è, tra l'altro, cumulabile con altri aiuti di Stato a finalità regionale, ovvero con altri aiuti a diversa finalità, di origine locale, regionale, nazionale o comunitaria, relativi agli stessi costi ammissibili; non è, altresì, cumulabile con combinazioni di aiuti all'investimento e aiuti regionali sotto forma di aiuti all'occupazione legati all'investimento in relazione agli stessi costi ammissibili.

Infine, l'agevolazione in parola, per espressa previsione comunitaria, non può essere combinata con altri interventi di tipo pubblico in relazione alle medesime nuove assunzioni.

5. Decorrenza L'art. 1, comma 348, della legge Finanziaria 2005 dispone che la normativa in tema di deduzione dalla base imponibile Irap per l'incremento occupazionale si applica a decorrere dal periodo di imposta in cui interviene l'approvazione da parte della Commissione europea.

Con la Decisione del 7 dicembre 2005, C (2005) 4675, la Commissione europea ha stabilito che la deduzione "base" disposta dall'art. 11, comma 4-quater, del D.Lgs. n. 446/1997 non costituisce aiuto di Stato, ai sensi dell'art. 87, paragrafo 1, del Trattato CE. Pertanto, la deduzione in esame opera, nel rispetto dei requisiti previsti dalla normativa, con riferimento a tutte le nuove assunzioni effettuate nel periodo d'imposta in corso al 7 dicembre 2005.

Con riferimento all'agevolazione disposta a favore delle aree svantaggiate, solo a seguito della citata approvazione da parte della Commissione europea, essa può ritenersi efficace nel nostro ordinamento.

Al riguardo, l'Amministrazione finanziaria (39) ha precisato che, con riferimento al primo periodo d'imposta di applicazione, l'ulteriore agevolazione può essere fruita solo con riferimento alle nuove assunzioni effettuate successivamente alla data di approvazione del regime agevolativo da parte della Commissione UE (7 dicembre 2005), risultanti da contratti di lavoro stipulati successivamente a tale data.

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6. Modifiche alla disciplina Irap previste dalla legge Finanziaria 2005 6.1. Deduzione per il personale addetto alla ricerca e sviluppo I soggetti passivi Irap possono dedurre dalla base imponibile i costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca e allo sviluppo, compresi quelli eventualmente sostenuti da consorzi tra imprese costituiti per la realizzazione di programmi comuni di ricerca e sviluppo.

Tale deduzione può essere operata sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca di base (intesa come l'insieme delle attività di studio, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una specifica finalità ma rivestono una utilità generica per l'impresa), sia con riferimento ai costi sostenuti per il personale addetto alla ricerca applicata e sviluppo (nel qual caso, invece, le predette attività sono finalizzate alla realizzazione di uno specifico progetto) (40).

Per avvalersi di tale deduzione, il contribuente deve ottenere apposita attestazione di effettività delle spese sostenute, rilasciata dal presidente del collegio sindacale ovvero, in assenza di questo, da un revisore dei conti, da altro professionista iscritto negli Albi dei Revisori dei conti, dei Dottori commercialisti, dei Ragionieri e Periti commerciali o dei Consulenti del lavoro, o dal responsabile del Centro di assistenza fiscale.

Tale attestazione è richiesta anche allo scopo di rendere attendibile, ai fini del riscontro, la corrispondenza dei costi alla relativa documentazione contabile.

6.2. Nuove deduzioni dalla base imponibile Al fine di determinare il debito Irap, è prevista una deduzione forfetaria della base imponibile, a favore dei soggetti il cui valore della produzione netta sia inferiore ad euro 180.999,91 (41).

La deduzione, sino a concorrenza di detto limite, si applica nella misura dei seguenti importi: ---------------------------------------------------------------------| Deduzione | | Scaglione di base imponibile Irap |------------|----------------------------|--------------------------| | 8.000,00 | | Fino ad 180.759,91 | |------------|----------------------------|--------------------------| | 6.000,00 | Oltre 180.759,91 | Fino ad 180.839,91 | |------------|----------------------------|--------------------------| | 4.000,00 | Oltre 180.839,91 | Fino ad 180.919,91 | |------------|----------------------------|--------------------------| | 2.000,00 | Oltre 180.919,91 | Fino ad 180.999,91 | ----------------------------------------------------------------------

7. Modifiche alla disciplina Irap previste dalla legge Finanziaria 2003 7.1. Acquisto di beni e servizi destinati a dipendenti e collaboratori

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Coerentemente con quanto disposto dalla disciplina relativa alle imposte sui redditi, le somme erogate dal datore di lavoro a terzi per l'acquisizione di beni e servizi destinati a singole categorie di dipendenti e collaboratori sono deducibili anche con riguardo all'Irap.

Come precisato dalla circolare n. 13/E del 5 aprile 2005 (42), "Prima della modifica legislativa in esame [osserviamo che l'art. 5, comma 2, lettera c), della legge Finanziaria 2003 ha modificato l'art. 11, comma 2, primo periodo, del D.Lgs. n. 446/1997, n.d.A.] la deducibilità di tali costi, ai fini dell'Irap, era consentita solo se gli stessi erano destinati alla generalità dei dipendenti, mentre era esclusa se gli stessi erano riferiti solo ad una o più categorie di dipendenti. Tale regime di deducibilità, non era allineato a quello vigente per le imposte sui redditi che consente di dedurre tali costi anche se riferiti a talune categorie di dipendenti o collaboratori".

8. Osservazioni conclusive Posto che, come noto, l'Irap è attualmente oggetto di una controversia (43) pendente davanti alla Corte di Giustizia UE in ordine alla sua possibile incompatibilità con le previsioni di cui all'art. 33 della VI Direttiva, n. 77/388/CEE del 17 maggio 1977 in materia di Iva, pare innegabile la necessità, ormai non più derogabile, di procedere ad una profonda revisione strutturale dell'imposta.

In tal senso, ci si auspica che la previsione di una disposizione che introduce, a favore dei contribuenti, la possibilità di beneficiare di una deduzione a fronte dell'incremento dei lavoratori assunti a tempo indeterminato - e non con altre forme contrattuali - possa essere considerata come "un primo passo" verso la graduale (e non facile) modificazione dell'Irap che, cosi come oggi strutturata, penalizza proprio le imprese che assumo lavoratori a tempo indeterminato.

Va comunque detto che la revisione dell'imposta, soprattutto nei suoi aspetti strutturali, non può, in alcun modo, prescindere dall'adozione, da parte del nostro legislatore, di (auspicati e) specifici interventi volti a ridurre il cosidetto cuneo fiscale - rappresentato dalla differenza fra i costi sostenuti dall'imprenditore per l'assunzione di un lavoratore e il reddito netto percepito in busta paga da quest'ultimo - riduzione che, rendendo il costo del lavoro meno oneroso per le imprese, avrebbe il merito di accrescerne la competitività anche sui mercati internazionali (44).

Inoltre, l'eventuale declaratoria di incompatibilità dell'Irap con il diritto comunitario, porrebbe il delicato problema relativo alla (eventuale) restituzione delle deduzioni fruite dal contribuente.

Tale aspetto assume particolare rilevanza anche con riferimento alla data da cui si produrranno gli effetti della sentenza della Corte di Giustizia UE, al fine del rimborso ai contribuenti di quanto non dovuto.

Parrebbe, infatti, logico ritenere che la medesima data debba essere fatta valere per il recupero, da parte dello Stato, delle agevolazioni di cui i contribuenti avessero beneficiato.

Da ultimo, osserviamo come l'Amministrazione finanziaria - nella circolare a commento delle deduzioni previste in caso di incremento

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occupazionale - non si sia preoccupata di disciplinare i riflessi che eventuali operazioni di riorganizzazione societaria avrebbero sulla forza lavoro assunta con contratti a tempo indeterminato.

Aspetto di non trascurabile importanza, non solamente in un'ottica nazionale ma anche, e forse maggiormente, comunitaria; si pensi al caso in cui due o più società residenti in differenti Stati membri si fondano, dando luogo ad una Società europea (45).

In tale contesto, disciplinato da differenti normative, non è certo agevole stabilire se, in base a quali norme e nei confronti di quali lavoratori dipendenti, l'agevolazione per l'incremento della base occupazionale sarebbe in concreto usufruibile.

Note: Si ringrazia per la fattiva collaborazione alla stesura di articolo il Dottor Matteo V. Barazetti dell'Ufficio Studi dello Pirola, Pennuto, Zei & Associati di Milano.

questo Studio

(1) Cfr. D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, rubricato "Istituzione dell'imposta regionale sulle attività produttive, revisione degli scaglioni, delle aliquote e delle detrazioni dell'Irpef e istituzione di una addizionale regionale a tale imposta, nonché riordino della disciplina dei tributi locali".

(2) Cfr. art. 5 della L. 27 dicembre 2002, n. 289, rubricata "Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2003)".

(3) Cfr. art. 1, commi 347 e 348, della L. 30 dicembre 2004, n. 311, rubricata "Disposizioni per la formazione del bilancio annuale e pluriennale dello Stato (legge finanziaria 2005)".

(4) In relazione a quest'ultima misura, la L. 20 dicembre 2004, n. 311 (legge Finanziaria 2005) - cfr. art. 1, comma 347, lettera d) - ha disposto che, al verificarsi di determinate condizioni, a favore dei soggetti passivi Irap spetta una deduzione dalla base imponibile con riguardo all'incremento delle assunzioni di lavoratori dipendenti a tempo indeterminato. Tale disciplina è stata successivamente modificata dall'art. 11-ter del D.L. 14 marzo 2005, n.

35, convertito, con modificazioni, dalla L. 14 maggio 2005, n. 80, al fine di rendere le disposizioni in commento maggiormente rispondenti ai requisiti previsti dal legislatore comunitario in tema di aiuti a favore dell'occupazione. A commento del regime in oggetto è intervenuta l'Amministrazione finanziaria con la circolare del 13 febbraio 2006, n. 7/E - rubricata "Modifiche all'art. 11 del D.Lgs. n. 446 del 15 dicembre 1997 - Deduzione per l'incremento occupazionale" (in "il fisco" n. 9/2006, fascicolo n. 2, pag. 1374).

(5) Sulla materia, cfr., in dottrina, S. Baratti, Gli aiuti di Stato alle imprese nel diritto comunitario, Milano, 1998; A. Santa Maria, Diritto commerciale comunitario, Milano, Giuffrè, 1995; M. Orlandi, Gli aiuti di Stato nel diritto comunitario, Napoli, 1995; C. Pinotti, Gli aiuti di Stato

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alle imprese nel diritto comunitario della concorrenza, Padova, 2000; I. Van Bael-J.F. Bellis, Competition Law of the European Community, Kluwer Law International, 2004; C. Baudenbacher, A Brief Guide to European State Bilal-Ph. Nicolaides, Aid Law, Kluwer Law International, 1997; S. Understanding State Aid Policy in the European Community: Perspectives on Rules and Practice, Maastricht, 1999; D. Collie, State Aid in the European in Union: The Prohibition of Subsidies in a Integrated Market, "International Journal of Industrial Organization" n. 6/2000, Vol. 18, n. 6, pagg. 867-884; K. Helingman, State Participation as State Aid under Article 92 of the EEC treaty: The Commission's Guidelines, in "Common Market Law Review", vol. 23/1986, pagg. 111-133; F. Jenny, Competition and State Aid Policy in the European Community, in "Fordham International Law Journal" n. 2/1994, vol. 18, pagg. 525-554; D. Neven, The Political Economy of State Aids in the European Community: Some Econometric Evidence, in "Cahiers de recherches économique" n. 9402/1994; M. Monti, How State Aid Affects Tax Competition, in "EC Tax Review", n. 4/1999, pagg. 208-210; C. Quigley, The Notion of a State Aid in the EEC, in "European Law Review" vol. 13/1988, pagg. 242-256; N. Travers, Some Reflections on Recent Developments in European Community Law concerning State Aid, in "The Irish Jurist", vol. 34/1999, pagg. 31-99.

(6) Cfr. Trattato che istituisce la Comunità europea - firmato a Roma il 25 marzo 1957 ed entrato in vigore il 1° gennaio 1958 - nella versione consolidata in seguito alle modifiche apportate dal Trattato di Nizza, firmato il 26 febbraio 2001 ed entrato in vigore il 1° febbraio 2003.

(7) Per un approfondimento di tale aspetto, cfr., in dottrina, G. Pinna, La disciplina degli aiuti di Stato nell'ordinamento comunitario: una sintesi, in S. Baratti, op. cit., pagg. 21 e seguenti.

(8) L'art. 87, paragrafo 2, del Trattato UE dispone che sono compatibili con il mercato comune gli aiuti a carattere sociale concessi ai singoli consumatori, a condizione che siano accordati senza discriminazioni determinate dall'origine dei prodotti; gli aiuti destinati a ovviare ai danni arrecati dalle calamità naturali, ovvero da altri eventi eccezionali; gli aiuti concessi all'economia di determinate regioni della Repubblica tedesca che risentono della divisione della Germania, nella misura in cui sono necessari a compensare gli svantaggi economici provocati dalla divisione stessa.

(9) Cfr., sul punto, M. Orlandi, op. cit., pag. 129, e D. Schina, State Aids under the EEC Treaty: Articles 92 to 94, Oxford, 1987, pagg. 13 e seguenti.

(10) Cfr. G. Tesauro, Diritto comunitario, Padova, 1996, pagg. 238 e seguenti.

(11) Cfr., per un approfondimento, T. Ballarino-L. Bellodi, Gli aiuti di Stato nel Diritto comunitario, Napoli, 1997.

(12) Si ricorda che la discrezionalità nella valutazione da parte degli organi comunitari è comunque mitigata dal rispetto dei criteri stabiliti dall'Unione europea per mezzo di orientamenti e comunicazioni - cfr., in tal senso, gli orientamenti della Commissione europea del 7 aprile 1998 e le Draft Guidelines on national regional state aid for 2007-2013 della stessa Commissione.

(13) Cfr. art. 87, paragrafo 3, lettera c), del Trattato istitutivo della Comunità europea.

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(14) Cfr., sull'argomento, A. Mastroberti, Il recupero degli aiuti illegittimi, in "Pratica Fiscale" n. 13/2006, pagg. 36 e seguenti.

(15) Cfr., sull'argomento, M. Mobili, UE, linea dura sugli aiuti di Stato, in "Il Sole-24 Ore" del 6 marzo 2006.

(16) La dottrina - cfr. C. Pinotti, op. cit., pagg. 217 e seguenti - ha evidenziato la problematicità interpretativa relativamente al termine "concesso"; infatti, questo, astrattamente, potrebbe tanto essere riferito al momento in cui l'aiuto viene previsto da una norma di diritto interno quanto al momento in cui l'aiuto è concretamente corrisposto al soggetto beneficiario. Secondo l'Autore, ai fini della prescrizione decennale, sarebbe sufficiente la previsione normativa dell'aiuto, anche in mancanza della sua effettiva erogazione.

(17) L'art. 14 del Regolamento (CEE) del 22 marzo 1999, n. 659/1999 recante modalità di applicazione dell'art. 88 del Trattato CE - dispone che "Nel caso di decisioni negative relative a casi di aiuti illegali la Commissione adotta una decisione con la quale impone allo Stato membro interessato di adottare tutte le misure necessarie per recuperare l'aiuto dal beneficiario ... il recupero va effettuato senza indugio secondo le procedure previste dalla legge dello Stato membro interessato, a condizione che esse consentano l'esecuzione immediata ed effettiva della decisione della Commissione. A tal fine e in caso di procedimento dinanzi ai tribunali nazionali, gli Stati membri interessati adottano tutte le misure necessarie disponibili nei rispettivi ordinamenti giuridici, comprese le misure provvisorie, fatto salvo il diritto comunitario".

(18) Cfr. art. 88, paragrafo 2, del Trattato istitutivo CE. (19) Cfr. P. Russo, Le agevolazioni e le esenzioni fiscali alla luce dei principi comunitari in materia di aiuti di Stato: i poteri del giudice pag.

330.

Con nazionale, in "Rassegna Tributaria" n. 1-bis/2003, riferimento a tale aspetto, G. Pizzonia, Aiuti di Stato mediante benefici fiscali ed efficacia nell'ordinamento interno delle decisioni negative della Commissione UE. Rapporti tra precetto comunitario e procedure fiscali nazionali, in "Rivista di Diritto Finanziario e Scienza delle Finanze" n. 3/2005, pagg. 395 e seguenti - ritiene che, "su queste basi, pare corretto assumere che ... assumano rilevanza, se non espressamente derogati, gli istituti tipici dell'ordinamento tributario interno ... e tra questi anche gli istituti della decadenza e del condono ... Va infatti notato che, nel caso della decadenza come in quello del condono, si è in presenza di istituti applicabili alla generalità dei contribuenti ... sarebbero dunque opponibili dal privato interessato, verificandosene i presupposti, tanto la definitività del rapporto fiscale, per intervenuta decadenza della potestà di accertamento tributario (e di recupero di tributi), quanto la definizione del rapporto fiscale, relativamente ai periodi d'imposta coperti da sanatoria cosiddetta tombale".

Cfr., sull'argomento, anche C. Glendi, Solidarietà e condono, in "Diritto e Pratica Tributaria", 1976, Parte II, pag. 543, e G. Tremonti, Imposizione e definitività nel diritto tributario, Milano, 1977.

(20) Cfr. A. Fantozzi, Problemi di adeguamento dell'ordinamento fiscale nazionale alle sentenze della Corte europea di Giustizia e alle decisioni della Commissione CE, in "Rassegna Tributaria" n. 6-bis/2003, pagg. 2266 e seguenti; F. Gallo, L'inosservanza delle norme comunitarie sugli aiuti di Stato e sue conseguenze nell'ordinamento fiscale interno, in "Rassegna

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Tributaria" n. 6-bis/2003, pagg. 2281 e seguenti.

(21) Si rimanda, su tale aspetto, a G. Pizzonia, op. cit., capitolo 2.2.

(22) Cfr. M. Mobili, Aiuti, Italia contro la Corte UE, in "Il Sole-24 Ore" del 7 marzo 2006; A. Mastromatteo-B. Santacroce, Un recupero sempre difficile, in "Il Sole-24 Ore" del 7 marzo 2006.

(23) Cfr. circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.1, rubricato "Soggetti ammessi", in "il fisco" n. 10/2006, fascicolo n. 2, pag. 1374.

(24) Cfr. circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.2, rubricato "Requisiti per l'attribuzione della deduzione".

(25) Cfr. circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.2.

(26) La circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.2, ha precisato che "la disposizione in commento stabilisce, infatti, che la deduzione spetta per ciascun nuovo lavoratore assunto (singolo rapporto d'impiego) ed a condizione che lo stesso rapporto d'impiego non si interrompa. Nel caso di interruzione del singolo rapporto di lavoro la deduzione corrispondente non potrà più essere fruita".

(27) Codice civile Art. 2359 Società controllate e società collegate Sono considerate società controllate: 1) le società in cui un'altra società dispone della maggioranza dei voti esercitabili nell'assemblea ordinaria; 2) le società in cui un'altra società dispone di voti sufficienti per esercitare un'influenza dominante nell'assemblea ordinaria; 3) le società che sono sotto influenza dominante di un'altra società in virtù di particolari vincoli contrattuali con essa. ...

Sono considerate collegate le società sulle quali un'altra società esercita un'influenza notevole.

L'influenza si presume quando nell'assemblea ordinaria può essere esercitato almeno un quinto dei voti ovvero un decimo se la società ha azioni quotate in mercati regolamentati.

(28) La circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.3 rubricato "Determinazione della deduzione spettante" - ha chiarito che "... l'importo 'annuale' massimo della deduzione ... deve essere ragguagliato all'effettivo periodo di lavoro prestato nell'anno nell'ipotesi in cui sia riferito a dipendenti per i quali il rapporto di lavoro si sia instaurato nel corso del periodo d'imposta" (ad esempio, per un dipendente assunto in data 1° luglio 2005, questo rileverà per lo 0,50).

(29) Cfr. art. 2425, comma 1, lettera B), nn. 9) e 14), del codice civile, rubricato "Contenuto del conto economico".

(30) Cfr. circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 1.5, rubricato "Mantenimento del livello occupazionale raggiunto".

(31) Cfr. art. 87, paragrafo 3, lettere a) e c), del Trattato istitutivo della Comunità economica europea.

(32) L'art. 87, paragrafo 3, lettera a), del Trattato istitutivo della Comunità europea dispone che possono considerarsi compatibili con il mercato comune "gli aiuti destinati a favorire lo sviluppo economico delle regioni ove il tenore di vita sia anormalmente basso, oppure si abbia una

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grave forma di sottoccupazione".

(33) L'art. 87, paragrafo 3, lettera c), del Trattato istitutivo della Comunità europea dispone che possono considerarsi compatibili con il mercato comune "gli aiuti destinati ad agevolare lo sviluppo di talune attività o di talune regioni economiche, sempre che non alterino le condizioni degli scambi in misura contraria al comune interesse".

(34) Cfr. Decisione del 13 marzo 2000 - pubblicata sulla Gazzetta Ufficiale dell'Unione europea del 24 giugno 2000, Serie C 175 - rubricata "Aiuti di Stato. Invito a presentare osservazioni a norma dell'articolo 88, paragrafo 2, del trattato CE, in merito alla misura C 16/2000 (ex n.

792/99). Carta degli aiuti a finalità regionale per il periodo 2000-2006 in Italia".

(35) Al fine di verificare la compatibilità degli aiuti di Stato alle imprese con la politica della concorrenza e, più specificatamente, di garantire che le agevolazioni erogate dai vari Stati membri alle aziende siano tra loro omogenee a parità di condizioni, l'Unione europea ha introdotto un criterio univoco di valutazione degli aiuti basato sul concetto di "Equivalente Sovvenzione Lordo" (ESL) e di "Equivalente Sovvenzione Netto" (ESN). L'ESL è il valore nominale dell'aiuto concesso (attualizzato in caso di abbuoni di interessi), espresso come percentuale del costo totale ammissibile del progetto. L'ESN rappresenta l'effettivo beneficio di cui un'impresa gode, indipendentemente dalle modalità temporali di realizzazione degli investimenti e di erogazione delle agevolazioni, nonché dal regime di tassazione del contributo.

(36) Cfr. Decisione della Commissione europea del 7 dicembre 2005, C (2005) 4675 - rubricata "Aiuti di Stato n. 198/2005 - Italia. Deduzioni ai fini Irap per nuove assunzioni nelle aree assistite (L. 14 maggio 2005, n. 80, art. 11-ter)" - punto 69.

(37) Ai sensi dell'art. 2, comma 1, della Raccomandazione della Commissione europea del 6 maggio 2003, n. 2003/361/CE - relativa alla definizione delle microimprese, piccole e medie imprese - sono considerate piccole imprese e medie imprese (PMI) quelle che occupano meno di 250 persone, il cui fatturato annuo non supera i 50 milioni di euro, ovvero il cui totale di bilancio annuo non supera i 43 milioni di euro. Cfr., sull'argomento, G. Tiralongo, Nuove prospettive per le micro, piccole e medie imprese, in "Impresa c.i." n. 2/2006 pagg. 237 e seguenti.

(38) Cfr. Decisione della Commissione europea del 20 settembre 2000, concernente la parte della Carta italiana degli aiuti a finalità regionale per il periodo 2000-2006 che riguarda le aree ammissibili alla deroga di cui all'art. 87, paragrafo 3, lettera c), del Trattato CE. (39) Cfr. circolare n. 7/E del 2006, paragrafo 2.7, rubricato "Decorrenza".

(40) Cfr. circolare del 5 aprile 2005, n. 13/E - rubricata "Modifiche alla disciplina dell'Irap" - Capitolo 1.1, rubricato "Deduzione per il personale addetto alla ricerca e allo sviluppo" (in "il fisco" n. 16/2005, fascicolo n. 2, pag. 2542).

(41) Cfr. Istruzioni al Modello di dichiarazione Irap 2006 (in "il fisco" n. 20/2006, fascicolo n. 2).

(42) Cfr. circolare n. 13/E del 2005, Capitolo 3.1.

(43) Cfr. Causa C-475/03, sottoposta alla Corte di Giustizia UE dalla Commissione tributaria provinciale di Cremona con ordinanza di rinvio del 9

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ottobre 2003, n. 39. Al riguardo, ricordiamo che, in data 17 marzo 2005 (in "il fisco" n. 13/2005, fascicolo n. 1, pag. 1983), l'allora Avvocato generale Francis Jacobs aveva presentato le proprie Conclusioni, sulla base delle quali l'Irap è incompatibile con la VI Direttiva CEE in materia Iva. Successivamente, l'attuale Avvocato generale Christine Stix-Hackl, in data 14 marzo 2006 (in "il fisco" n. 13/2006, fascicolo n. 1, pag. 1999), ha presentato le proprie Conclusioni, confermando nei tratti essenziali quanto già affermato dal suo predecessore.

(44) Cfr. Considerazioni in tema di imposta regionale sulle attività produttive (Irap), in "Quaderni della Commissione Fiscalità del Collegio dei Ragionieri e Periti commerciali di Milano e Lodi", n. 1/2006.

(45) Il Regolamento comunitario dell'8 ottobre 2001, n. 2157/2001, relativo allo statuto della Società europea e la Direttiva dell'8 ottobre 2001, n. 2001/86/CE, sul coinvolgimento dei lavoratori alla vita della società, hanno segnato la tappa finale di un trentennale dibattito. La Società europea costituisce un nuovo tipo azionario di società caratterizzato da una forte vocazione transfrontaliera comunitaria; per la sua costituzione sarà, infatti, prevista la partecipazione di almeno due società aventi sede in Stati membri differenti. Per quanto riguarda le modalità di coinvolgimento dei lavoratori, per costituire una Società europea gli organi di direzione o amministrativi delle società partecipanti dovranno avviare una negoziazione con un organo rappresentativo di tutti i lavoratori delle società interessate (delegazione speciale di in caso di mancato accordo, o di accordo ritenuto non negoziazione); soddisfacente per le parti, troveranno applicazione delle norme di riferimento che dovranno essere adottate dagli Stati membri in conformità a quanto previsto dalla Direttiva. Queste norme dovrebbero, ad esempio, garantire un efficiente sistema di informazione e consultazione transnazionale dei lavoratori. Il coinvolgimento dei lavoratori nella gestione della Società europea potrà essere limitato all'informazione ed alla consultazione dei lavoratori - coinvolgimento in senso debole - o esteso al coinvolgimento dei medesimi nelle scelte gestionali coinvolgimento in senso forte.

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