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banca dati tributaria
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Wolters Kluwer Italia Srl
La fiscalità del commercio elettronico di Marco de Ruvo, Nicola Broggi e Ignazio La Candia (in "il fisco" n. 12 del 31 marzo 2003, pag. 1-1816)
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SOMMARIO: 1. Premessa - 2. Attribuzione dei profitti a stabili organizzazioni coinvolte nel commercio elettronico: Analisi 2.1. funzionale; 2.2. Analisi di comparabilità; 2.3. Unico server automatizzato; 2.4. Molteplicità di server; 2.5. Presenza di personale; 2.6. Sito web interamente sviluppato dal personale della stabile organizzazione - 3. Classificazione e trattamento fiscale delle operazioni di commercio elettronico: 3.1. Compravendita di un bene o di un servizio; 3.2. La cessione di informazioni tecniche; 3.3. Compravendita o licenza d'uso di copia del bene digitale per scopi commerciali; 3.4. Produzione di un bene in appalto; 3.5. Operazioni concernenti computer equipment; 3.6. Osservazioni conclusive - Allegato: Qualificazione fiscale delle varie tipologie di redditi. $
1. Premessa La rapida diffusione del commercio elettronico ha spinto, negli ultimi anni, l'OCSE e altri gruppi di lavoro internazionali (1) ad affrontare la questione del rapporto esistente tra il commercio elettronico e le Convenzioni contro le doppie imposizioni. Tale esigenza di chiarimento si motiva con la circostanza che il commercio elettronico (2) modifica, in maniera sostanziale, le modalità di svolgimento delle attività economiche: dato che le operazioni di commercio elettronico prescindono da concetti quali quello della materialità e della fisicità (3), il primo interrogativo affrontato è stato quello relativo alla possibilità di applicare principi di tassazione consolidati o elaborarne di nuovi (4). Ad oggi, le proposte di tassazione alternativa hanno avuto scarso seguito e l'orientamento prevalente espresso dall'OCSE e dalle Amministrazioni fiscali di alcuni Stati europei (5) sembra essere quello di privilegiare il ricorso ai principi di tassazione tradizionali. In particolare, assume notevole importanza il ruolo svolto dell'OCSE che, sin dalla tavola rotonda di Turku (6), ha informalmente ritenuto che gli sforzi per stabilire le regole base per la tassazione del commercio
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elettronico si debbano concentrare sulla rivisitazione dei principi di diritto tributario internazionale esistenti e questo al fine di introdurre meccanismi di natura interpretativa. Di seguito esaminiamo due aspetti inerenti alla fiscalità del commercio elettronico, in particolare quello inerente: - all'attribuzione dei profitti a stabili organizzazioni nel commerci elettronico e - al trattamento fiscale delle relative operazioni. 2. Attribuzione dei commercio elettronico
profitti
a
stabili
organizzazioni
coinvolte
coinvolte
nel
L'OCSE ha reso pubblico il documento Attribution of profit to a permanent establishment involved in electronic commerce transactions elaborato dal Technical Advisory Group - TAG - specializzato nella tassazione del reddito d'impresa (7). Tale documento analizza le problematiche di transfer pricing connesse all'attribuzione dei profitti a stabili organizzazioni coinvolte nel commercio elettronico; in particolare, si analizza il caso di un'impresa che distribuisce al dettaglio, via Internet, prodotti per il divertimento, brani musicali e video, tramite un sito web ospitato su un server che costituisce stabile organizzazione in un altro Paese. È previsto che (8) vadano attribuiti a detta stabile organizzazione gli utili che si ritiene che sarebbero stati da essa conseguiti come se si fosse trattato di un'impresa distinta svolgente attività identiche o analoghe e in piena indipendenza dall'impresa di cui essa costituisce stabile organizzazione; gli utili della stabile organizzazione devono essere determinati in conformità al principio del prezzo della libera concorrenza di cui all'art. 9 del Modello di Convenzione (9). Gli Stati, nell'attribuire gli utili ad una stabile organizzazione, si rifanno a due teorie principali. La prima, identificata come relevant business activity approach, considera la stabile organizzazione come legata all'impresa nel suo complesso e non idonea a produrre utili diversi da quelli prodotti dall'impresa nel suo complesso. Ne deriva che le operazioni intercorrenti tra la stabile organizzazione e la casa madre - operazioni rappresentate, tipicamente, da trasferimenti di beni e servizi - non producendo alcun utile per l'impresa nel suo complesso, non assumono alcuna rilevanza fiscale. Secondo, invece, il functionally separate entity approach la stabile organizzazione è considerata come un'impresa separata idonea a produrre utili indipendentemente dalla circostanza che gli stessi siano realizzati dall'impresa nel suo complesso (10). Pertanto, le operazioni intercorrenti tra stabile organizzazione e casa madre assumono rilevanza fiscale dato che l'irrilevanza delle medesime condurrebbe ad un trattamento della stabile organizzazione differente da quello di un'impresa indipendente svolgente attività analoghe o similari. Nello sviluppare la propria analisi, il TAG ha seguito tale ultimo approccio ritenuto più idoneo a consentire l'applicazione del principio di libera concorrenza agli utili realizzati dalla stabile organizzazione.
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Inoltre, la metodologia elaborata si scompone in due fasi che consistono nell'identificazione delle caratteristiche della stabile organizzazione e delle funzioni da essa svolte (analisi funzionale) e nella determinazione degli utili attribuibili alla medesima (analisi di comparabilità). 2.1. Analisi funzionale Questa analisi è volta a identificare all'interno delle attività economicamente rilevanti svolte dall'impresa nel suo complesso quelle ritenute direttamente attribuibili alla stabile organizzazione. Tale analisi richiede anche l'identificazione e la valorizzazione economica dei beni effettivamente utilizzati nell'ambito dell'attività della stabile organizzazione - a prescindere dal titolo giuridico - e dei rischi assunti dalla stabile organizzazione. Con riferimento a tale ultimo aspetto, l'OCSE ritiene che i rischi derivanti da funzioni svolte dalla stabile organizzazione debbano essere considerati come rischi assunti dalla medesima. 2.2. Analisi di comparabilità Il passo successivo consiste nella identificazione degli utili derivanti dalle operazioni poste in essere dalla stabile organizzazione con soggetti esterni e con la propria casa madre. Tali ultime operazioni, in quanto intercorrenti tra diverse parti della medesima impresa, non assumono alcuna rilevanza extrafiscale; ne deriva, pertanto, che al fine di determinare il contributo di tali operazioni alla formazione degli utili della stabile organizzazione è necessario individuare un criterio per identificare le medesime. A tal fine, viene ritenuto che: i) sono operazioni rilevanti ai fini dell'attribuzione di utili alla stabile organizzazione il trasferimento fisico di merci, la fornitura di servizi, l'utilizzo di un bene immateriale, il trasferimento di risorse finanziarie; ii) le fonti informative da utilizzarsi per l'identificazione di tali operazioni sono costituite, oltre che dalle scritture contabili, da tutta la documentazione comprovante il trasferimento dei rischi, della responsabilità, eccetera. Alle operazioni così identificate dovrà essere attribuito un prezzo di trasferimento secondo le Guidelines OCSE del 1995; esse, pertanto, dovranno essere comparate con operazioni intercorrenti tra imprese indipendenti sulla base delle/a: i) caratteristiche dei beni; ii) analisi funzionale; iii) condizioni economiche e contrattuali; iv) strategie aziendali. Il TAG analizza diverse ipotesi di seguito riportate. 2.3. Unico server automatizzato La
stabile
organizzazione
è
costituita
solamente
dal
server
che
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effettua, automaticamente, senza la presenza di personale, le transazioni on-line (11). Il server svolge un completo ciclo commerciale utilizzando solamente una combinazione di beni materiali ed immateriali; tali beni, tuttavia, non sono sufficienti allo svolgimento dell'attività. Quanto ai rischi assunti, si osserva che il rischio di credito è inesistente in capo alla stabile organizzazione dato che le operazioni sono poste in essere dalla medesima solo a seguito dell'autorizzazione da parte della società che ha emesso la carta di credito utilizzata dal consumatore. Le funzioni svolte dal server costituiscono l'attuazione in modo automatico e consequenziale delle decisioni assunte a livello di casa madre e, pertanto, non è concepibile un'attività di tipo decisionale e, quindi, lo svolgimento di vere e proprie funzioni. Il ruolo della stabile organizzazione appare essere quello di fornitore di servizi piuttosto che quello di rivenditore di beni. Ne deriva che il rapporto esistente tra stabile organizzazione e casa madre è qualificabile come rapporto esistente tra committente e fornitore di servizi. In questo caso, il margine di profitto attribuibile alla stabile organizzazione deriverà da un confronto con il Comparable unrelated price method o, in alternativa, con il Cost plus method; la base di costo dovrà considerare il fatto che i beni utilizzati dalla stabile organizzazione si considerano ad essa trasferiti e concorrono alla formazione del reddito della medesima. In assenza delle condizioni necessarie all'applicazione dei metodi tradizionali, è possibile ricorrere ai metodi alternativi con una preferenza per il Transactional net margin method (12). 2.4. Molteplicità di server Questa ipotesi differisce dalla precedente per il fatto che l'esistenza di più server diminuisce il rischio associato al cattivo funzionamento dei medesimi; tale riduzione di rischio può influenzare la quantificazione dell'utile attribuibile alla stabile organizzazione. Tuttavia, l'OCSE ritiene che tale considerazione non modifichi le conclusioni raggiunte con riferimento al caso precedente. 2.5. Presenza di personale Questa ipotesi prevede la presenza di personale che si occupa della manutenzione del server, della soluzione dei problemi riscontrati dai clienti, della fornitura dei servizi di after sale, eccetera. L'OCSE osserva che i servizi prestati dal personale (13) coinvolto non conferiscono valore aggiunto al servizio e, conseguentemente, non determinano un maggior corrispettivo corrisposto dai clienti e non influenzano la determinazione dell'utile da parte dell'impresa nel suo complesso. Ne deriva che anche in questo caso, come nei precedenti, la stabile organizzazione è assimilabile ad un fornitore di servizi piuttosto che ad un rivenditore di beni. La limitata capacità decisionale del personale non modifica i risultati in precedenza raggiunti; alle metodologie sopra menzionate si potrà
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aggiungere quella basata sul Transactional net margin method. 2.6. Sito web organizzazione
interamente
sviluppato
dal
personale
della
stabile
In questo caso, i beni immateriali - hardware e software - utilizzati dalla stabile organizzazione sono considerati come appartenenti a tutti gli effetti alla medesima. A differenza delle altre fattispecie, non si ha alcun trasferimento di beni materiali e immateriali dalla casa madre alla stabile organizzazione con la conseguenza che si assume che gli stessi siano interamente sviluppati da quest'ultima. Ne deriva che nella determinazione degli utili attribuibili alla stabile organizzazione si dovranno, integralmente, considerare quelli derivanti dallo sfruttamento economico dei beni immateriali. In questo caso, l'OCSE ritiene che la determinazione degli utili della stabile organizzazione potrà avvalersi del Comparable unrelated price method. 3. Classificazione e trattamento elettronico
fiscale
delle
operazioni
di
commercio
I contratti telematici si differenziano da quelli di tipo tradizionale per quel che riguarda lo strumento utilizzato per la loro conclusione, mentre rimane inalterata la struttura di base; la norma comunitaria dispone che le discipline nazionali non devono ostacolare l'uso, l'efficacia e la validità dei contratti conclusi per via elettronica. A tal fine, gli Stati membri dovranno verificare che la loro normativa, relativa a tutte le fasi del procedimento contrattuale, non privi di effetti giuridici i contratti conclusi per via elettronica, né tantomeno attribuisca loro "effetti giuridici deboli", finendo col favorire necessariamente l'uso dei contratti cartacei. Il Comitato per gli Affari fiscali dell'OCSE nel Rapporto Tax Treaty Characterisation Issues arising from E-commerce (14) si è espresso in merito alla classificazione dei redditi derivanti dal commercio elettronico; in particolare, al fine di introdurre nel Commentario al Modello di Convenzione le chiarificazioni necessarie (15), sono state analizzate 28 fattispecie che, secondo il TAG, istituito in materia, dovrebbero esaurire tutti i possibili flussi di reddito che possono realizzarsi attraverso transazioni on-line. Il documento oggetto di commento ha classificato la natura dei pagamenti fissando, altresì, le modalità secondo le quali far ricadere i medesimi tra le operazioni che possono generare reddito di impresa o, in alternativa, canoni (16). Ad avviso del gruppo, nessun pagamento derivante da operazioni di commercio elettronico dovrebbe ricadere nell'ambito delle altre categorie reddituali di cui all'art. 21 del Modello di Convenzione OCSE. Le tipologie contrattuali elencate dall'OCSE possono essere così raggruppate. 3.1. Compravendita di un bene o di un servizio
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Questa categoria include la maggior parte delle transazioni via Internet; in questi casi il cliente acquista un prodotto per utilizzo strettamente personale. Ne deriva che il medesimo non diventa titolare del diritto di riprodurre e/o commercializzare, a beneficio di soggetti terzi, il bene o servizio acquistato, quindi non viene interessato il diritto d'autore. Sulla base degli orientamenti espressi dall'OCSE (17), tutte le transazioni on-line (per esempio, aste on-line, portali di shopping on-line) che abbiano per oggetto non l'acquisizione di un diritto ma la cessione di un bene o di un servizio, danno luogo a redditi d'impresa e non a royalties. 3.2. La cessione di informazioni tecniche Tale fattispecie si differenzia dalla precedente dato che il cliente riceve non solo un servizio ma anche delle informazioni tecniche segrete non divulgate prima, relative ad un prodotto o ad un processo. In tale ipotesi, trattandosi di fornitura di know-how (18), il corrispettivo pagato è assimilabile ad un canone. 3.3. Compravendita o licenza d'uso di copia del commerciali
bene
digitale
per
scopi
In questo esempio di transazioni, si acquisisce il diritto di sfruttamento commerciale dell'opera con la conseguenza che il corrispettivo relativo consiste nella remunerazione del diritto d'autore. Non assume importanza lo strumento attraverso il quale il prodotto viene trasmesso, ossia supporto fisico o messaggio digitale; lo stesso è imponibile come royalty. Nel caso di accesso a siti web interattivi (19), l'ammontare percepito dal titolare del sito web rappresenta il pagamento per la fornitura di un servizio fornito al proprio abbonato con la conseguente qualificazione del reddito percepito come reddito d'impresa. Il corrispettivo che il titolare del sito web liquida al proprietario del diritto d'autore sui contenuti digitali messi a disposizione sul sito costituisce un canone. 3.4. Produzione di un bene in appalto In questo caso, la transazione riguarda l'acquisto dei contenuti; per acquisire contenuti da visualizzare sul sito, un soggetto può rivolgersi ad un content provider e stipulare un contratto che: in parte, i) dia il diritto di sfruttare, in tutto o (20) relativo al bene; copyright ii) consenta l'appalto di produzione di un bene immateriale.
il
Nel primo caso, il titolare del sito web acquista contenuti già esistenti con la conseguenza che qualora si intenda visualizzare sul sito immagini o prodotti già disponibili sul mercato il materiale sarà fornito
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dal content provider dietro pagamento di un canone. In altri termini, qualora un soggetto intenda visualizzare sul proprio sito un bene tutelato da diritto d'autore per acquisirne la disponibilità dovrà versare una royalty a chi detiene il diritto d'autore sul bene in questione. Se, invece, il titolare del sito instaura con il content provider un contratto in base al quale quest'ultimo si impegna a creare nuovi contenuti per conto del titolare del sito, il content provider realizza beni immateriali in appalto con la conseguenza che l'operazione configura una prestazione di servizi a cui corrisponde la realizzazione di utili che si qualificano come redditi d'impresa. Nella produzione di software in appalto da parte del content provider, il diritto d'autore sorge a titolo originario in capo al titolare del sito web e non è posto, quindi, in essere alcun trasferimento di diritto a favore del medesimo. 3.5. Operazioni concernenti computer equipment Questa categoria comprende tutte le attività tipiche del commercio elettronico, quali l'hosting, l'application service provider, eccetera; in queste attività, l'impresa utente utilizza il software mentre il prestatore è un soggetto specializzato nella prestazione di tali servizi. Il reddito che ne deriva è qualificabile come reddito d'impresa. 3.6. Osservazioni conclusive Lo svolgimento di funzioni in maniera automatica difficilmente giustifica la qualificazione della stabile organizzazione come qualcosa in più rispetto ad un fornitore di servizi (21). Solo qualora i beni immateriali fossero sviluppati dalla stabile organizzazione, proprietaria economica degli stessi, alla medesima potrà essere attribuita una significativa quota dell'utile complessivo dell'impresa. L'OCSE ritiene, quindi, che lo svolgimento di funzioni automatiche non determina creazione di valore che deriva da attività di tipo decisionale e dall'assunzione di rischi. Si rientra nei casi di cui all'art. 12 del Modello di Convenzione OCSE (canoni) nell'ipotesi in cui il pagamento venga effettuato quale corrispettivo del diritto di utilizzo del copyright relativo al prodotto digitale, ossia: a) nei casi di ordine elettronico e download di prodotti digitali per scopi commerciali; b) nei casi di fornitura di informazioni tecniche (cessione di know-how) - vedasi Tabella nel seguito. In altri termini, se la causale del pagamento è la cessione del diritto di utilizzare un prodotto digitale e l'acquirente ottiene il diritto di riprodurre e/o distribuire il medesimo, il corrispettivo relativo si qualifica come canone. ALLEGATO - Qualificazione fiscale delle varie tipologie di redditi
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Note: (1) Per una disamina dei gruppi di lavoro che si occupano di commercio elettronico si veda Considerazioni sul commercio elettronico e in particolare sulla funzioni di stabile organizzazione del server, in "Fiscalia" n. 3/2001, pagg. 229 e seguenti (2) Secondo la Commissione europea "il commercio elettronico consiste nello svolgimento di attività commerciali per via elettronica. Basato sull'elaborazione e la trasmissione dei dati (tra cui testo, suoni e immagini video) per via elettronica, esso comprende attività disparate quali: commercializzazione di merci e servizi per via elettronica; distribuzione on-line di contenuti digitali; effettuazione per via elettronica di operazioni quali trasferimenti di fondi, compravendita di azioni, emissione di polizze di carico ..."). Commissione europea, Un'iniziativa europea in materia di commercio elettronico, Comunicazione del 16 aprile 1997, n. 157). (3) L'opinione maggioritaria dell'OCSE è quella che i prodotti digitali sono privi di fisicità e difficilmente possono essere qualificati come industrali, commerciali o scientifici. Tale tesi è sostenuta anche da autorevole dottrina. Cfr. Galli, Considerazioni in materia di qualificazione dei redditi derivanti da operazioni di commercio elettronico, in "Rivista di diritto tributario", volume X del 10 novembre 2000, pagg. 332 e seguenti. (4) Alcuni studiosi hanno formulato ipotesi di tassazione alternative
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quali la Bit Tax o la ritenuta sui pagamenti che transitano su Internet. L'idea della Bit Tax, presentata per la prima volta al Club di Roma nel 1994, è stata ripresa a livello europeo da De Soete, Kamp, The "Bit Tax": the case for further research, Università di Maastricht, 12 agosto 1996. (5) Cfr. Electronic Commerce: taxation framework conditions, OECD, Parigi, 8 ottobre 1998. (6) Cfr. Electronic Commerce: the challenges to tax authorities and taxpayers - An informal round table discussion between business and government, tenuta il 18 novembre 1997 in Finlandia e pubblicata in "Rivista di diritto tributario", 1998, parte IV, pagg. 3 e seguenti. (7) Come specificato nel documento "This paper is a discussion draft only ... However, the intention of releasing the discussion paper is to stimulate debate ...", il documento è disponibile sul sito Internet www.oecd.org/pdf/M000015000/M00015525.pdf. (8) Cfr. paragrafo 2 dell'art. 7 del Modello di Convenzione OCSE. Per un approfondimento dell'interpretazione dell'art. 7 del Modello di Convenzione e sull'attribuzione degli utili ad una stabile organizzazione, si veda Vogel, Double Taxation Conventions, Kluwer, 1997, pagg. 428 e seguenti; Becker, The determination of income of a permanent establishment or branch, in "Intertax", gennaio 1989. (9) Cfr. paragrafo 11 del Commentario all'art. 7. (10) Il functionally separate entity approach è stato, dal 1° gennaio 2003, introdotto in Gran Bretagna; la nuova normativa, inerente alla modernizzazione della tassazione, in Gran Bretagna, delle branches di società straniere, prevede che, al fine di determinare gli utili attribuibili ad una stabile organizzazione inglese di società non residenti, la stabile organizzazione inglese sarà considerata come se fosse un'entità indipendente che opera autonomamente dalla società non residente Cfr. www.inlandrevenue.gov.uk. (11) Si suppone che il server svolga varie funzioni quali l'esposizione dei prodotti, la ricezione degli ordini, l'accettazione dei medesimi, la consegna del prodotto, eccetera. (12) Il Transactional net margin method è un metodo non tradizionale di determinazione dei prezzi di trasferimento che esamina il margine di profitto netto che si realizza da una transazione controllata. Il meccanismo di applicazione di tale metodo è simile a quello dei metodi (tradizionali) del costo maggiorato e del prezzo di rivendita con la conseguenza che, ai fini del calcolo del margine di profitto netto, si deve fare riferimento al margine netto che il contribuente realizza da transazioni comparabili. (13) Sul punto, cfr. il Commentario all'art. 5 del Modello OCSE (punto 25) il quale dispone che l'attività di after sale posta in essere dal personale dipendente in modo significativo ed essenziale, e non meramente ausiliario, qualifica la stabile organizzazione. (14) Il Technical Advisory Group che si occupa di commercio elettronico è stato istituito nel gennaio del 1999 con il seguente scopo: "to examine the characterisation of various types of electronic commerce payments under tax conventions with a view to providing the necessary clarifications in the Commentary"; il Rapporto è disponibile sul sito Internet www.oecd.org/pdf/M000015000/M00015536.pdf. (15) I lavori conclusivi dei vari Technical Advisory Groups, istituiti
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nelle rispettive materie di competenza, sono trasfusi nel Commentario al Modello di Convenzione, determinandone la modificazione. (16) I canoni sono normalmente tassati con ritenuta nello Stato della fonte, escluso il caso in cui vi sia in tale Stato una stabile organizzazione del soggetto non residente; in questo caso il canone può ricadere, in virtù del principio della forza di attrazione della stabile organizzazione, nell'ambito del reddito prodotto da quest'ultima. (17) Cfr. Tax Treaty Characterisation Issue Arising from E-Commerce, in "Tax and E-Commerce" del febbraio 2001. (18) L'OCSE definisce il come "indivulged technical know-how information that is necessary for the industrial reproduction of a product or process, directly and under the same conditions; inasmuch as it is derived from experience, know-how represents what a manufacturer cannot know from mere examination of the product and mere knowledge of the progress of technique". (19) Il provider rende disponibile ai sottoscrittori un sito web caratterizzato da contenuti digitali che contengono musica, informazioni, giochi, eccetera; gli abbonati corrispondono un compenso fisso periodico per l'accesso al sito. Il principale valore reso dal sito agli abbonati consiste nell'interazione con il medesimo. (20) Come chiarito dall'OCSE, la legge sul copyright dovrà essere applicata ai fini della valutazione dei diritti trasferiti. (21) Tuttavia, nella decisione Pipeline della Corte fiscale suprema tedesca, è stato affermato che un oleodotto può costituire stabile organizzazione anche in assenza di personale; sebbene l'amministrazione dell'impianto, direttamente dalla casa madre, garantiva il funzionamento dello stesso, l'attività posta in essere per il tramite dell'oleodotto (rectius: della stabile organizzazione) si inseriva all'interno delle operazioni che qualificavano l'attività tipica dell'impresa, ossia il trasporto dei prodotti petroliferi per conto terzi. Nel 1991, la Commissione tributaria tedesca ha affermato che gli oleodotti situati sotto la terraferma tedesca costituiscono stabile organizzazione perché consentono lo svolgimento, in Germania, di attività commerciali. Sul punto, si veda Piattaforma per norme tributarie internazionali sul commercio elettronico, Parte II, di William Lee Andrews III, in "Fiscalia" n. 6/2002, pagg. 591 e seguenti. (22) Tali contratti rientrano tra quelli misti con la conseguenza che il TAG suggerisce l'applicazione della disciplina relativa all'aspetto economico prevalente dell'operazione; quindi, il trattamento tributario applicabile alla parte preponderante e principale del contratto dovrebbe generalmente estendersi all'intero corrispettivo. A tal fine, si auspica l'introduzione di un emendamento al paragrafo 11 dell'art. 12 (Canoni) del Commentario al Modello di Convenzione che, pertanto, dovrebbe essere così modificato "... if, however, one part of what is being provided constitutes by far the principal purpose of the contract and the other parts stipulated therein are only of an ancillary and largely unimportant character, then the treatment applicable to the principal part should generally be applied to the whole amount of the consideration". Si osserva che tale impostazione è stata adottata anche in materia di prezzi di trasferimento. Cfr. Direttiva OCSE sui prezzi di trasferimento
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del 1995, Capitolo sui prezzi di trasferimento, Capitolo 1, punti 1.42 e seguenti; in particolare, è stato ritenuto che transazioni separate, notevolmente collegate tra di loro da non poter essere valutate distintamente in maniera adeguata, dovrebbero essere esaminate congiuntamente facendo uso del metodo o dei metodi di libera concorrenza più appropriati. L'OCSE ha sostenuto, per esempio, che nel caso di attività di routing (consistente nello smistamento del traffico dei dati e nell'instradamento delle informazioni verso i corretti destinatari) relativa ad una transazione tra imprese associate sarebbe più opportuno considerare la transazione, della quale è parte il routing, nel suo insieme, piuttosto che valutare le singole transazioni separatamente. (23) La somma corrisposta dal cliente al titolare del sito web si qualifica come reddito di impresa; considerato che il pagamento è reso per l'interazione con il sito finalizzata al personale divertimento dell'utente, esso non dovrebbe ricadere nella definizione di technical fee. Il termine technical fee indica "payments of any kind to any person, other than to an employee of the person making the payments, in consideration for any service of a technical, managerial or consultancy nature". L'importo corrisposto dal titolare del sito web al titolare del copyright è, invece, da considerarsi canone.
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