03รายงานผลการสัมมนาเครื่อข่ายความร

+

รายงานการสัมมนา เครือขายองคความรู รายงานทางการเงิน

+

สาขาการบัญชีบริหาร คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร วิทยาเขตศรีราชา ประจําปการศึกษา 2554 วันที 21 กุมภาพันธ 2555

เวลา 19.30-22.30 น.

ณ โรงอาหาร มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร วิทยาเขตศรีราชา

(1)

คณะผู้จัดทํา นางสาวธาดารัตน์ นางสาวบุญญกาญจน์ นางสาวปณิ ธาน นางสาวสุ วชิ า นางสาวอุ่นตา นางสาวจารุ วรรณ นางสาวจินตนา นางสาวนริ นทร์ธร นางสาวปวิตรา นางสาวพิมพ์ชนก นางสาวมัทนาภรณ์ นางสาวอาภากร นางสาวอาริ ษา นางสาวอาศเลษา นางสาวกนกพร นางสาวจิราภรณ์ นางสาวดิษยา นางสาวกุลนิษฐ์ นางสาวจันติมา นางสาวณิ ชา นางสาวรัมภา นายอําพล

ดูระยับ สังกัดกลาง หอวงศ์รัตนะ แก้วสี ดา คุณสนอง เทพสวัสดิ/ แซ่ส่ง แซ่ล1 ี จิตรเจือวงค์ ชูเชื1อ พวงศรี กูเ้ กียรติรัตน์ ตันอารี ย ์ แจ้งมงคล ศรี สมศักดิ/ อุดมสุ ข จิตรสมควร วงศ์ประทัต แสนทวีสุข พวงพิมาย แก้วมุข ปานบุญลือ

51233922 51234003 51234011 51234409 51234508 51205458 51205482 51205680 51205771 51205888 51205953 51206324 51206332 51206340 51236388 51236412 51236446 51238806 51238814 51238897 51239176 51239366

(2)

กิตติกรรมประกาศ ในการประชุมสัมมนาวิชาการ การสัมมนาเครื อข่ายองค์ความรู้ทางบัญชี เรื" อง รายงานทาง การเงินครั#งนี# สามารถประสบความสําเร็ จลุล่วงไปได้ดว้ ยดี เนื"องจากได้รับความอนุเคราะห์ ความ กรุ ณา และการสนับสนุ นเป็ นอย่างดี จาก อาจารย์ ธิ ญาดา พิชญาศุภกุล ที"ได้ให้คาํ แนะนําที"เป็ น ประโยชน์ในการศึกษา ตลอดทั#งให้ความเมตตาและเสี ยสละเวลาแก่คณะผูจ้ ดั ทํามาโดยตลอด จนทํา ให้การสัมมนาครั#งนี#สาํ เร็ จลุล่วงด้วยดี ขอขอบพระคุณสําหรับผูท้ ี"มีส่วนเกี"ยวข้องทุกท่าน รวมทั#งแหล่งที"ศึกษาค้นคว้าข้อมูลต่าง ๆ อาทิเช่น หนังสื อ วารสาร บทความ วิทยานิพนธ์ และสื" อทางอินเตอร์ เน็ตที"ให้คณะผูจ้ ดั ทําได้ใช้เป็ น แนวทางในการศึกษาและจัดงานสัมมนาครั#งนี# ข# ึน ตลอดจนเพื"อนร่ วมกลุ่ม เพื"อนร่ วมรุ่ น ผูเ้ ข้าร่ ม สัมมนาที"ให้ความร่ วมมือ ความช่ วยเหลือในทุก ๆ เรื" อง อีกทั#งคอยเป็ นกําลังใจให้ทางคณะผูจ้ ดั ทํา ตลอดมา สุ ดท้ายนี# ทางคณะผูจ้ ดั ทําขอขอบพระคุ ณและระลึ กอยู่เสมอว่าจะไม่มีความสําเร็ จใด ๆ ในชี วิตของคณะผูจ้ ดั ทํา หากปราศจากความรัก ความเข้าใจ และกําลัง ใจจากบุ คคลที"มีพ ระคุ ณ ที"คอยให้การสนับสนุนการศึกษาของคณะผูจ้ ดั ทํามาโดยตลอด ขอขอบคุณคณาจารย์ทุกท่าน และ สถาบันการศึกษาอันทรงเกียรติที"มอบโอกาสในการศึกษาหาความรู้แก่คณะผูจ้ ดั ทํา ที ม ผูจ้ ัดทํา หวัง ว่า การสั ม มนาครั# งนี# คงมี ป ระโยชน์ เ ป็ นอย่า งมากสํา หรั บ หน่ วยงานที" เกี"ยวข้อง ตลอดจนผูท้ ี"สนใจเกี"ยวกับเรื" อง รายงานทางการเงิน เพื"อสามารถใช้ประโยชน์ในรายงาน ทางการเงิน ได้อย่างถูกต้องและมีประสิ ทธิภาพ คณะผูจ้ ดั ทํา กุมภาพันธ์ 2555

(3)

สารบัญ หน้ า คณะผูจ้ ดั ทํา

(1)

กิตติกรรมประกาศ

(2)

สารบัญ

(3)

บทที 1 บทนํา หลักการและเหตุผล

1

วัตถุประสงค์

2

ประโยชน์ทีคาดว่าจะได้รับ

2

บทที 2 เครื องมือในการศึกษา รายงานทางการเงิน

3

วัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงิน

3

ส่ วนประกอบของรายงานการเงิน

4

งบแสดงฐานะการเงิน

5

งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ

6

งบแสดงการเปลียนแปลงในส่ วนของผูถ้ ือหุ ้น

8

งบกระแสเงินสด

8

หมายเหตุประกอบงบการเงิน

9

(4)

สารบัญ (ต่อ) หน้ าา การทุจริ ตทางการบริ หารในรู ปแบบรายงานทางการเงิน

11

ลักษณะสําคัญของการทุจริ ตทางรายงานทางการเงิน

12

กรณี ศึกษา การเขียนรายงานของผูส้ อบบัญชีรับอนุญาต

14 14

การรายงานต่องบการเงิน

15

ผลของการเปลียนแปลงหน้ารายงานของผูส้ อบบัญชี

17

การตกแต่งคุณภาพกําไร

18

การแสดงความเห็นของผูส้ อบบัญชี

18

เทคนิคการดูการตกแต่งกําไรสุ ทธิ

22

วิธีการตกแต่งตัวเลขกําไร

23

รายการ/ธุรกรรมนอกงบดุล

25

เหตุผลทีต้องทําการอาวัล

25

รู ปแบบของการอาวัล

26

ประโยชน์ของการอาวัล

26

ผูร้ ับอาวัลคือใคร?

27

ผลของการรับอาวัล

27

สิ ทธิไล่เบีAยของผูร้ ับอาวัล

28

อัตราค่าธรรมเนียมการอาวัล

28

ธุรกิจทีมักพบการอาวัล

29

สัญญาณเตือนภัยทางการเงิน

30

การวิเคราะห์แนวตัAง

30

(5)

สารบัญ (ต่อ) หน้ า การวิเคราะห์แนวนอน การวิเคราะห์โดยใช้อตั ราส่ วน คํานิยามของอัตราส่ วนทางการเงิน อัตราส่ วนสภาพคล่อง อัตราส่ วนแสดงความสามารถในการหากําไร อัตราส่ วนแสดงประสิ ทธิภาพในการดําเนินงาน อัตราส่ วนวิเคราะห์นโยบายทางการเงิน การบัญชีนิติเวช กระบวนการทํางานของบัญชีนิติเวช

31 32 32 32 34 35 36 37 37

บทที 3 บทสรุ ป การสังเคราะห์องค์ความรู้ ภาพบรรยากาศงานสัมมนา บรรณานุกรม

40 42 51

บทที 1 บทนํา หลักการและเหตุผล จากสภาวะความถดถอยทางเศรษฐกิจในปั จจุบนั ปั ญหาทีเกิดขึ#นเกียวกับนักลงทุนในตลาด หลักทรัพย์เนืองจากได้รับข้อมูลจากรายงานทางการเงินทีผิดไปจากความเป็ นจริ ง เนื องจากรายงาน ทางการเงินทีแต่ละธุ รกิ จได้จดั ทําขึ#นไม่ได้สะท้อนให้เห็นถึงผลการดําเนิ นงาน และฐานะทางการ เงิ นที แท้จริ งของกิ จการอันจะเป็ นผลทําให้ผูอ้ ่ า นรายงานทางการเงิ นหรื อผูใ้ ช้ประโยชน์จากงบ การเงินตัดสิ นใจในการลงทุนผิดพลาด ผูบ้ ริ หารของกิจการมีหน้าทีรับผิดชอบในการจัดทํารายงาน ทางการเงิน เพือแสดงฐานะทางการเงินและผลการดําเนิ นงานของกิ จการในแต่ละรอบระยะเวลา บัญชี ซึ งงบการเงิ นดังกล่ าวจะเป็ นประโยชน์ต่อบุคคลต่างๆ ทั#งบุคคลภายในและบุคคลภายนอก เช่น เพือใช้ในการตัดสิ นใจของผูบ้ ริ หารเพือให้ผถู้ ือหุ ้นทราบถึงเงินปั นผลทีจะได้รับ เพือให้ทราบ ว่า ธุ ร กรรมนอกงบดุ ล การตกแต่ ง งบ-คุ ณภาพกํา ไร บัญ ชี นิติเ วช-การทุ จ ริ ตในงบการเงิ น หน้า รายงาน 3วรรค 6วรรค จากการทีค้นพบการทุจริ ตด้านการเงิน หรื อด้านบริ หาร มักจะทําได้ยากและ อาจไม่ทนั การ เนืองจากนักลงทุนจะรู้ตวั เลขหรื องบการเงินช้ากว่าผูบ้ ริ หาร เพราะฉะนั#นเราจะต้อง ให้ความสําคัญกับการค้นพบการทุจริ ต การวิเคราะห์ และการเปิ ดเผยข้อมูล ซึ งจะเป็ นตัวบ่งชี# การ เปลี ยนแปลงต่างๆของกิ จการทีจะเกิ ดขึ# นตามมา ซึ งอาจจะยังไม่ได้มี การสะท้อนเข้า ไปในราคา หลักทรัพย์ของกิจการนั#นๆ หรื ออาจไม่สามารถมองเห็นได้อย่างชัดเจนจากตัววัดผลการดําเนินงาน หรื อตัววัดฐานะการเงินทีสําคัญๆ จากปัญหาดังกล่าวข้างต้นทําให้นกั ลงทุนตระหนักถึงความความสําคัญของรายงานทางการ เงินทีถูกต้องครบถ้วนสมบูรณ์ของข้อมูลด้วยเหตุผลดังกล่าวจึงสนใจศึกษารายงานทางการเงินใน ส่ วนต่างๆ ได้แก่ สัญญาณเตือนภัย ธุ รกรรมนอกงบดุล การตกแต่งงบ-คุณภาพกําไร บัญชี นิติเวชการทุจริ ตในงบการเงิน หน้ารายงาน 3วรรค 6วรรค

2 วัตถุประสงค์ การสัมมนา หัวข้อ รายงานทางการเงิ น มีวตั ถุประสงค์เพือให้ผูเ้ ข้าร่ วมสัมมนา มีความรู้ ความเข้าใจเกียวกับ วัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงิน ส่ วนประกอบของรายงานทางการเงิน การ เขียนรายงานผูส้ อบบัญชีตามมาตรฐานการสอบบัญชีปัจจุบนั รู ปแบบการตกแต่งกําไร ธุ รกรรมนอก งบดุ ล/รายการนอกงบดุ ล สัญญาณเตือนภัยในรายงานทางการเงิ น การบัญชี นิติเวชใช้กบั องค์กร ธุรกิจในประเทศไทย และเพือให้ผเู้ ข้าร่ วมสัมมนา ได้ทราบถึงของประโยชน์ของรายงานทางการเงิน รายงานผูส้ อบบัญชี การตกแต่งกําไรในมุมมองของผูบ้ ริ หารกิจการ ธุ รกรรมนอกงบดุล/รายการนอก งบดุ ล สัญญาณเตือนภัยทางการเงิน การบัญชี นิติเวช ว่ามีความสอดคล้องกับสภาวะปั จจุบนั ของ ประเทศไทยอย่างไร มีความสําคัญต่อพัฒนาองค์กร หรื อประเทศได้อย่างไรนอกจากนั#นการสัมมนา ในครั#งนี#ยงั มีวตั ถุประสงค์เพือให้นกั ศึกษาเกิดทักษะและรู้จกั การทํางานร่ วมกันเป็ นหมู่คณะ รวมทั#ง การแก้ไขปัญหาเฉพาะหน้าได้อย่างมีประสิ ทธิภาพ ประโยชน์ ทคาดว่ ี าจะได้ รับ การจัดสัมมนากลุ่มเครื อข่ายความรู้เรื องรายงานทางการเงิน คาดว่าผูร้ ่ วมฟั งสัมมนาจะ ได้รับความรู้ความเข้าใจเกียวกับรายงานทางการเงิน การเขียนรายงานผูส้ อบบัญชีตามมาตรฐานการ สอบบัญชีปัจจุบนั รู ปแบบการตกแต่งกําไร ธุรกรรมนอกงบดุล/รายการนอกงบดุล สัญญาณเตือนภัย ในรายงานทางการเงิน การบัญชี นิติเวชใช้กบั องค์กรธุ รกิ จในประเทศไทย อย่างชัดเจนยิงขึ# นและ สามารถนําไปประยุกต์ใช้ในการทํางานได้ และมีการแลกเปลียนความรู้และประสบการณ์เกี ยวกับ การเขียนรายงานผูส้ อบบัญชี ตามมาตรฐานการสอบบัญชี ปัจจุบนั กับอดีต รู ปแบบการตกแต่งกําไร ธุ รกรรมนอกงบดุล/รายการนอกงบดุล สัญญาณเตือนภัยในรายงานทางการเงิน การบัญชีนิติเวชใช้ กับ องค์ก รธุ รกิ จ ในประเทศไทย สามารถนํา แนวคิ ด ในด้า นรายงานทางการเงิ น ไปช่ ว ยให้เ กิ ด ประโยชน์สูงสุ ดแก่ประเทศ

บทที 2 เครืองมือในการศึกษา รายงานทางการเงิน รายงานทางการเงิน หรื อ งบการเงิน (Financial Statement) หมายถึง รายงานทางบัญชี ที จัดทําขึ# นเมือครบรอบระยะเวลาบัญชี เพือให้ผูถ้ ื อหุ ้นทราบถึ งฐานะ และผลการดํา เนิ นงานของ บริ ษทั ในรอบระยะเวลาทีผ่านมา วัตถุประสงค์ ของรายงานทางการเงิน รายงานทางการเงินถูกจัดทําขึ#นโดยมีวตั ถุประสงค์เพือให้ขอ้ มูลเกียวกับฐานะทางการเงิน ผลการดําเนิ นงานและการเปลียนแปลงฐานะการเงินของกิจการในเชิ งตัวเลขอันเกี ยวข้องกับธุ รกิ จ ประโยชน์ต่อผูใ้ ช้งบการเงินทุกประเภทในการนําไปใช้ตดั สิ นใจเชิ งเศรษฐกิ จ ไม่ว่าจะเป็ นเจ้าของ กิจการ เจ้าหนี# นักลงทุน ฝ่ ายบริ หาร บริ ษทั คู่คา้ ลูกค้าของบริ ษทั งบการเงินแสดงผลการบริ หารงาน ของฝ่ ายบริ หารหรื อความรั บ ผิ ด ชอบของฝ่ ายบริ หารในการบริ หารทรั พ ยากรของกิ จ การ ผูป้ ระกอบการสามารถใช้ง บการเงิ นมาประเมินผลการบริ หารงานหรื อความรับผิดชอบของฝ่ าย บริ หาร เพือใช้ในการตัดสิ นใจเชิ งเศรษฐกิจ ซึ งการตัดสิ นใจเชิงเศรษฐกิจนี# อาจรวมถึงการตัดสิ นใจ ขายหรื อถื อเงิ นลงทุนในกิ จการต่ อไป หรื อแม้ก ระทังการตัดสิ นใจโยกย้า ยหรื อเปลี ยนผูบ้ ริ หาร ข้อมูลต่างๆในงบการเงินไม่เพียงแต่มีประโยชน์กบั ผูบ้ ริ หารหรื อเจ้าของกิจการนั#น แต่ยงั มีประโยชน์ กับเจ้าหนี# ผูถ้ ือหุ ้น บริ ษทั คู่คา้ ลูกค้า และบุคคลอืนทีสนใจในกิ จการซึ งรวมถึงนักลงทุนภายนอก หากเป็ นบริ ษทั ทีมีการจดทะเบียนในตลาดหุ ้นอีกทั#งรัฐบาลยังใช้ประโยชน์จากงบการเงินในการ คํานวณภาษีทีจะเรี ยกเก็บจากกิจการอีกด้วย ระยะเวลาในการจัดทํารายงานทางการเงิน รายงานทางการเงิ นจัดทําขึ#นอย่างน้อยปี ละหนึ งครั#ง หรื อ ราย 3 เดื อน เพือสนองความ ต้องการข้อมูลของผูใ้ ช้งบการเงิ นทุกประเภท เนื องจากผูใ้ ช้งบการเงิ นต้องการเปรี ยบเทียบฐานะ

4 การเงิ นผลการดําเนิ นงาน และการเปลียนแปลงฐานะการเงินของกิ จการสําหรับรอบระยะเวลาที ต่ า งกัน ดัง นั#นงบการเงิ น จึ ง แสดงข้อมู ล ของรอบระยะเวลาที ผ่า นมาด้ว ยเพื อประโยชน์ใ นการ เปรี ยบเทียบผลการดําเนินงาน ส่ วนประกอบของรายงานทางการเงิน 1. งบแสดงฐานะการเงิน (งบดุล) หมายถึง งบการเงินทีแสดงฐานะ การเงินของกิจการ ณ วันใดวันหนึง องค์ประกอบของงบดุลประกอบด้วยรายการสิ นทรัพย์ (Assets) หนี#สิน (Liabilities) และส่ วนของเจ้าของ (Equity) 2. งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ เป็ นข้อมูลทีแสดงถึงผลการดําเนินสําหรับแต่ละรอบบัญชีของ กิจการทีนําเสนองบการเงิน ข้อมูลในงบกําไรขาดทุนได้แก่ รายได้ ค่าใช้จ่าย และกําไร สุ ทธิ และรายการเบ็ดเสร็ จ 3. งบแสดงการเปลี ยนแปลงในส่ ว นของผู้ถื อ หุ ้ น หมายถึ ง งบที แสดงข้อ มู ล การ เปลี ยนแปลงที กระทบยอดจากรายการต้น งวดในส่ ว นของทุ น เรื อ นหุ ้น กํา ไร สะสม และส่ วนเกินทุน มาเป็ นยอดสิ# นงวดบัญชี 4. งบกระแสเงินสด หมายถึงงบการเงินทีแสดงให้เห็นถึงรายละเอียดของการเปลียนแปลง หรื อการเคลือนไหวของกระแสเงินสดจากกิจกรรมต่างๆ ภายในองค์กรธุ รกิจ กล่าวคือ กิ จกรรมการดําเนิ นงานกิ จกรรมการลงทุน และกิ จกรรมการจัดหาเงินทุนในช่ วงของ ระยะเวลาบัญชีหนึง ๆ 5. หมายเหตุประกอบงบการเงิ น หมายถึ ง ข้อมูลทีนําเสนอเพิมเติมจากทีแสดงในงบดุ ล งบกําไรขาดทุน งบแสดงการเปลียนแปลงในส่ วนของผูถ้ ือหุ ้น และงบกระแสเงินสด หมายเหตุ ป ระกอบงบการเงิ นให้ข ้อมูล เกี ยวกับ คํา อธิ บ ายรายการ รายละเอี ย ดของ รายการต่าง ๆ ทีแสดงในงบการเงินและข้อมูลเกี ยวกับรายการทีไม่เข้าเกณฑ์การรับรู้ รายการในงบการเงินทีนําเสนอ

5 งบแสดงฐานะการเงิน ส่ วนประกอบของงบแสดงฐานะการเงินได้แก่ 1. สิ นทรัพย์ หมายถึง ทรัพยากรทีอยูใ่ นความควบคุมของกิจการ เป็ นทรัพยากรในอดีตซึ ง กิจการคาดว่าจะได้รับประโยชน์เชิงเศรษฐกิจจากทรัพยากรนั#นในอนาคต 1.1 สิ นทรัพย์หมุนเวียน หมายถึง เงินสดหรื อสิ นทรัพย์อืนทีกิจการคาดว่าจะขายหรื อ ใช้ไปในรอบระยะเวลาการดําเนินงานของกิจการสิ นทรัพย์หมุนเวียน เช่น 1.1.1 1.1.2 1.1.3 1.1.4 1.1.5

เงินสดและเงินฝากธนาคาร หลักทรัพย์ในความต้องการยองต้องการของตลาด ลูกหนี# สิ นค้าคงเหลือ สิ นทรัพย์หมุนเวียนอืน ๆ

1.2 สิ นทรัพย์ไม่หมุนเวียน หมายถึง สิ นทรัพย์ทีนอกเหนื อจ่กสิ นทรัพย์หมุยเวียนที กล่าวแล้วข้างต้น เช่น 1.2.1 1.2.2 1.2.3 1.2.4 1.2.5

เงินลงทุนระยะยาว เงินกูย้ มื ระยะยาว ทีดิน อาคาร และอุปกรณ์ สิ นทรัพย์ไม่มีตวั ตน สิ นทรัพย์ไม่หมุนเวียนอืน

2. หนี# สิน หมายถึ ง ภาระผูกพันเป็ นผลของเหตุการณ์ในอดี ต ซึ งในอนาคตทําให้กิจการ สู ญเสี ยทรัพยากรทีมีประโยชน์ โดยการส่ งมอบสิ นทรัพย์หรื อให้บริ การ แก่คู่สัญญา 2.1 หนี#สินหมุนเวียน เป็ นหนี#สิ#นทีจะต้องชําระภายในเวลา 12 เดือน นับจากวันทีในงบ แสดงฐานะการเงิน เช่น

6 2.1.1 เงินเบิกเกินบัญชี 2.1.2 เจ้าหนี#การค้า 2.1.3 หนี#สินไม่หมุนเวียนอืน 2.2 หนี# สิ นไม่ หมุ นเวีย น เป็ นหนี# สินที มี ระยะเวลาครบกํา หนดชํา ระหนี# เกิ นกว่า 12 เดือน นับจากวันทีในงบแสดงฐานะการเงิน เช่น 2.2.1 เงินกูย้ มื ระยะยาว 2.2.2 หนี#สินไม่หมุนเวียนอืน 3. ส่ วนของผูถ้ ือหุ น้ คือ เงินทุนทีเป็ นส่ วนของเจ้าของโดยในกรณี ทีมีการเลิกกิจการและมี การชําระบัญชีผถู้ ือหุ ้นจะมีสิทธิ ในการเรี ยกร้องในทรัพย์สินภายหลังทีบริ ษทั จ่ายชําระ หนี#สินให้แก่เจ้าหนี#ท# งั หมดของบริ ษทั ประกอบด้วย 2 ส่ วนหลัก ๆ 3.1 ทุน 3.2 กําไรสะสม งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็จ ส่ วนประกอบของงบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ 1. รายได้ หมายถึง ผลตอบแทนทีกิจการได้รับจากการขายสิ นค้าหรื อบริ การตามปกติของ กิ จการรวมทั#งผลตอบแทนอืน ๆ ทีไม่ได้เกิ ดจากการดําเนิ นงานตามปกติ รายได้แบ่ง ออกเป็ น 2 ประเภทหลัก ๆ ดังนี# 1.1 รายได้จากการขายและหรื อการให้บริ การ เป็ นรายได้ทีเกิดจากการขานสิ นค้า สิ ทธิ หรื อให้บริ การ ซึงเป็ นกิจกรรมหลักของธุรกิจ 1.2 รายได้อืน เป็ นรายได้จากการดําเนิ นงานทีนอกเหนื อจากทีแสดงไว้ใน รายได้จาก การขายและหรื อการให้บริ การ

7 2. ค่าใช้จ่าย หมายถึง ต้นทุนส่ วนทีหักออกจากรายได้ในรอบระยะเวลาทีดําเนิ นการงาน หนึง ค่าใช้จ่ายสามารถแบ่งได้เป็ น 3 ประเภทหลัก ๆ ดังนี# 2.1 ต้นทุนขาย หมายถึง ต้นทุนของสิ นค้าทีขายหรื อบริ การทีให้ กล่าวคือในกิจการซื# อ เพือขาย ต้นทุนของสิ นค้าทีขายจะรวมราคาซื# อและค่าใช้จ่ายอืนๆ ทีจําเป็ น เพือให้ สิ นค้าอยูใ่ นสภาพพร้อมทีจะขาย ส่ วนในกิจการผลิตเพือขายต้นทุนของสิ นค้าทีขาย คือ ต้นทุนการผลิตของสิ นค้านั#น ซึงประกอบด้วย ค่าวัตถุดิบ ค่าแรงงานและโสหุ ้ย การผลิต 2.2 ค่าใช้จ่ายในการดําเนินงาน หมายถึง ค่าใช้จ่ายทีเกิดขึ#นอันเองมาจากการขายสิ นค้า หรื อบริ การ และค่าใช้จ่ายทีเกิดขึ#นเนืองจากการบริ หารกิจการอันเป็ นส่ วนรวมของ การดําเนินงาน 2.3 ค่าใช้จ่ายอืน หมายถึง ค่าใช้จ่ายนอกเหนือจากทีจัดเข้าเป็ นต้นทุนขายและค่าใช้จ่าย ในการดําเนินงาน เช่นดอกเบี#ยจ่าย ภาษีเงินได้ ค่าใช้จ่ายสําหรับธุ รกิจขายสิ นค้า จะ ประกอบด้วย ต้นทุนขาย ค่า ใช้จ่ายในการดําเนิ นงาน และค่าใช้จ่า ยอืน สํา หรั บ ธุ ร กิ จ ขายบริ ก ารค่ า ใช้จ่า ยจะประกอบไปด้ว ยค่ า ใช้จ่ า ยในการดํา เนิ นงานและ ค่าใช้จ่ายอืนเท่านั#น 3. กําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ หมายถึง กําไรขาดทุนทุกประเภททีเกิดขึ#นในระหว่างงวด ดังนั#น “กําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จรวม” จึงแยกออกเป็ นกลุ่มใหญ่ๆ ได้ 2 กลุ่ม ได้แก่ 3.1 กําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จทีเกิดจากการดําเนินงานในระหว่างงวดของบริ ษทั กําไร ขาดทุนเบ็ดเสร็ จประเภทนี#คาํ นวณได้จากการนํารายได้ (จากการดําเนินงานใน ระหว่างงวด) มาหักค่าใช้จ่าย (ในการดําเนินงานระหว่างงวด) เพือหา “กําไร ขาดทุนสุ ทธิ” ซึงถือเป็ นกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ “หลัก” 3.2 กําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จทีเกิดจากการปรับมูลค่าของสิ นทรัพย์หรื อหนี#สินตามวิธีการ บัญชี ณ วันสิ# นงวด แต่กฎบัญชีไม่อนุญาตให้บริ ษทั นํากําไรขาดทุนเหล่านี#ไปแสดง รวมกับรายการในกลุ่มทีหนึง เช่น กําไรทีเกิดจากการเพิมมูลค่าของสิ นทรัพย์ หรื อ

8 กําไรจากการแปลงค่างบการเงิน กําไรขาดทุนเหล่านี# รวมเรี ยกว่า “กําไรขาดทุน เบ็ดเสร็ จอืน” งบแสดงการเปลียนแปลงในส่ วนของผู้ถือหุ้น งบทีแสดงถึงการเปลียนแปลงรายการทุกรายการของส่ วนของผูถ้ ือหุ ้นตั#งแต่วนั ต้น งวดจนถึ ง วัน สิ# น งวดบัญ ชี ยอดคงเหลื อ ที ถู ก ต้อ งจะตรงกั บ ยอดที ปรากฏในงบดุ ล ซึ งจะ ประกอบด้วยรายละเอียดต่าง ๆ และรายละเอียดทีอยูใ่ นรายการเบ็ดเสร็ จในงบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ เช่น 1. ทุนเรื อนหุ น้ ทีชําระเงินครบแล้ว 2. ส่ วนเกินมูลค่าหุ น้ และส่ วนเกินทุนประเภทอืน ๆ 3. ผลกระทบการเปลียนแปลงนโยบายบัญชี 4. ผลสะสมจากการแก้ไขข้อผิดพลาดทางบัญชี 5. ผลกําไร(ขาดทุน)ทียังไม่เกิดขึ#นจริ ง 6. ผลต่างจากการแปลงค่างบการเงิน 7. กําไรสะสม 8. กําไรหรื อขาดทุนสุ ทธิประจําปี 9. การจ่ายปันผล 10. การเพิมหรื อลดทุนระหว่างงวด งบกระแสเงินสด งบกระแสเงินสด แบ่งการวิเคราะห์กระแสเงินสดของกิ จการทีเปลียนแปลงในงวดบัญชี ที ผ่านมาออกเป็ น 3 ส่ วน 1. กระแสเงินสดจากกิ จกรรมการดําเนิ นงาน หมายถึง กระแสเงินสดทีเกิ ดจากกิ จกรรม หลักทีก่อให้เกิดรายได้ของกิ จการ เช่ น จากการขายสิ นค้า จ่ายภาษีเงินได้ จ่ายดอกเบี#ย ซื# อสิ นค้า จ่ า ยค่ า ใช้จ่า ยในการดํา เนิ นงานต่ า ง ๆ รวมถึ ง รายได้อืน ๆ ที เกิ ด จากการ ดําเนินงานของกิจการ เป็ นต้น

9 2. กระแสเงิ นสดจากกิ จกรรมการลงทุ น หมายถึ ง กระแสเงิ นสดที เกิ ดจากการซื# อและ จําหน่ ายสิ นทรัพย์ถาวรและเงิ นลงทุนระยะสั#นและระยะยาวต่าง ๆ นอกจากนี# ยงั อาจ รวมถึงดอกเบี#ยรับ และเงินปันผลทีได้รับจากการลงทุนในหลักทรัพย์ต่าง ๆ 3. กระแสเงินสดจากกิจกรรมจัดหาทุน หมายถึง กระแสเงินสดทีเกิดจากการจัดหาเงินทุน ในหนี#สินระยะยาว และส่ วนของเจ้าของ เช่น การกูย้ มื และการชําระหนี# คืน การออกหุ ้น ทุนเพิม และการจ่ายเงินปันผล เป็ นต้น หมายเหตุประกอบงบการเงิน หมายเหตุประกอบงบการเงินต้องเปิ ดเผยรายละเอียดข้อมูลในเรื องต่าง ๆ ดังนี# 1.

2.

3.

4.

5.

6.

7.

เกณฑ์ทีใช้ในการจัดทํารายการในงบการเงิน และนโยบายการบัญชี การลงทุนในบริ ษทั ย่อย บริ ษทั ร่ วม และบริ ษทั อืนรายงานบัญชี บริ ษทั ร่ วม ผูบ้ ริ หาร ผูถ้ ือหุ น้ รายใหญ่ เหตุการณ์ภายหลังวันทีในงบการเงิน ภารผูกพันและหนี#สินทีอาจเกิดในภายหน้า การเปลียนแปลงนโยบายบัญชี ในกรณี ทีบริ ษทั จดทะเบียนมีบริ ษทั ย่อยและไม่ได้นาํ บริ ษทั ย่อยใดมารวมในงบการเงิน รวม ต้องชี#แจงเหตุผลถึงการไม่นาํ มารวม 8. ในกรณี ทีบริ ษทั จดทะเบียนเป็ นสถาบันการเงิน ให้เปิ ดเผยรายละเอียด สิ นทรัพย์ของ บริ ษทั 9. รายการใด ๆ ทีจะมีผลกระทบต่อสิ ทธิประโยชน์ของผูถ้ ือหลักทรัพย์ งบการเงิน ซึ งผูบ้ ริ หารจัดทําขึนแต่ละรอบระยะเวลาบัญชี จะเป็ นประโยชน์ต่อผูใ้ ช้ขอ้ มูลในงบ การเงิ น ก็ ต่ อ เมื อ ผู้ส อบบัญ ชี รั บ อนุ ญ าตได้ ต รวจสอบความถู ก ต้ อ งและแสดงความเห็ น อย่างอิสระว่า งบการเงินนันแสดงฐานะทางการเงินและผลการดําเนิ นงานของกิ จการโดยถูกต้อง ตามที ควร และจัด ทํา ขึ นตามหลัก การบัญ ชี ที รั บ รองทัวไปหรื อ ไม่ และมี ข ้อ สนับ สนุ น จาก พยอม สิ งห์เสน่ ห์ (2548: 1-7–1-10) กล่ าวไว้ว่า การตรวจสอบบัญชี โดยผูส้ อบบัญชี รับอนุ ญาต มีวตั ถุ ประสงค์เพือทีจะให้ผูส้ อบบัญชี ได้มาซึ งหลักฐานประกอบรายการทีปรากฏในงบการเงิ น

10 เพือให้ได้ผลสรุ ปทีอาจใช้เป็ นหลัก เกณฑ์ในการแสดงความเห็ นเกี ยวกับงบการเงิ นที ตรวจสอบ ว่า ถู ก ต้อ งตามที ควรในสาระสํา คัญ และเป็ นไปตามหลัก การบัญ ชี ที รั บ รองทัวไปหรื อ ไม่ งาน ตรวจสอบของผูส้ อบบัญชีเพือให้บรรลุตามวัตถุประสงค์ การนําเสนองบการเงินโดยถูกต้องตามทีควรและเป็ นไปตามมาตรฐานการรายงานทาง การเงิ น งบการเงิ นต้องแสดงฐานะการเงิ น ผลการดํา เนิ นงานทางการเงิ น และกะแสเงิ นสดของ กิจการโดยถูกต้องตามทีควร การแสดงข้อมูลโดยถูกต้องตามทีควรคือการเป็ นตัวแทนอันเทียงธรรม ของผลกระทบของรายการ เหตุ การณ์ อืน ๆ และเงื อนไขต่า ง ๆ ตามคํา นิ ยามและเกณฑ์การรับ รู้ รายการสิ นทรัพ ย์ หนี# สิน รายได้ และค่ าใช้จ่า ย ที กําหนดไว้ใ นแม่ บทการบัญชี การนํา เสนองบ การเงิ นซึ งได้ถื อปฏิ บ ตั ิ ตามมาตรฐานการายงานทางการเงิ นและมี ก ารเปิ ดเผยข้อมูล เพิมเติ ม ให้ เหมาะสมแก่กรณี ถือว่างบการเงินนั#นนําเสนอข้อมูลโดยถูกต้องตามทีควร

11 การทุจริตทางการบริหารในรู ปแบบรายงานทางการเงิน องค์ประกอบทีสําคัญของ “รายงานทางการเงิน” หรื อ “Financial Reporting” ก็คือ งบ การเงิน (Financial Statement) ซึง “งบการเงิน” ตามมาตรฐานการบัญชีฉบับที 1 (ปรับปรุ ง 2552) ประกอบด้วย 1. งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันสิ# นงวด 2. งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จสําหรับงวด 3. งบกระแสเงินสดสําหรับงวด 4. งบแสดงการเปลียนแปลงส่ วนของเจ้าของสําหรับงวด 5. หมายเหตุประกอบงบการเงิน ซึ งประกอบด้วยสรุ ปนโยบายการบัญชีทีสําคัญ ข้อมูลที ให้คาํ อธิบายอืน และ 6. งบแสดงฐานะการเงิน ณ วันต้นงวดของงวดทีนํามาเปรี ยบเทียบงวดแรกสุ ดเมือกิจการ ได้นาํ นโยบายการบัญชี ใ หม่ม าถื อปฏิ บ ตั ิยอ้ นหลัง หรื อการปรับงบการเงิ นย้อนหลัง หรื อเมือกิจการมีการจัดประเภทรายการในงบการเงินใหม่ นอกจากงบการเงิ น ดัง กล่ า วแล้ ว ยัง มี ร ายงานอื น ๆ ของฝ่ ายจัด การของบริ ษัท โดยเฉพาะบริ ษทั มหาชนจํากัดทีเป็ นบริ ษทั จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ ทีต้องมีรายงานแสดง ความเห็นของผูส้ อบบัญชี และของคณะกรรมการตรวจสอบ (Audit Committee) ประกอบด้วย “รายงานทางการเงิน” หรื อ “Financial Reporting” นี# มีประโยชน์อย่างยิงต่อผูม้ ีส่วนได้ เสี ย นับตั#งแต่ผถู้ ือหุ ้น นักลงทุน เจ้าหนี# หรื อเจ้าหน้าทีองค์กรของรัฐทีมีหน้าทีควบคุมกํากับกิจการ เหล่านั#นอยู่

12 ถ้าหากรายงานทางการเงินทีกิจการประกาศออกมาเป็ นรายงานทางการเงินทีทุจริ ตหรื อ ทีนิ ยมเรี ยกกันในหมู่ผูต้ รวจสอบอีกชื อหนึ งว่า “งบการเงิ นลวง” นั#น ย่อมทําให้นักลงทุน หรื อ นักวิเคราะห์ตดั สิ นใจผิดพลาด อันอาจนําความเสี ยหายอย่างคาดไม่ถึงได้ เจริ ญ เจษฎาวัลย์ (2553: 52) กล่าวถึง คําว่า Fraudulent Financial Reporting หรื อ รายงานทางการเงิ น ที ทุ จ ริ ต อาจให้ค าํ จํา กัด ความได้ดัง นี# “การทุ จ ริ ต ทางรายงานทางการเงิ น (Fraudulent Financial Reporting) เป็ นการกระทําทีตั#งใจเจตนา หรื อโดยความประมาทเลินเล่ออย่าง ร้ายแรงทีเกิ ดขึ#นจากการกระทํา หรื อการละเว้นการกระทําอันส่ งผลให้งบการเงินผิดไปจากความ เป็ นจริ งอย่างมีนยั สําคัญ” กล่าวโดยย่อ ก็คือรายงานทางการเงินทีกิจการประกาศออกมาเป็ นรายงานทางการเงิน ที ไม่สะท้อนความเป็ นจริ งอย่างตรงไปตรงมาของผลการดําเนิ นงานของกิ จการ ซึ งการออกรายงาน ลักษณะนี# ส่งผลให้เกิ ดความเข้าใจผิด หรื อทําให้การตัดสิ นใจทางการเงินของผูม้ ีส่วนได้เสี ยเกิ ด ความผิดพลาด หรื อทําให้เกิดความเสี ยหายอย่างร้ายแรงได้ ลักษณะสํ าคัญของการทุจริตทางรายงานทางการเงิน การทุจริ ตในรู ปแบบการออกรายงานทางการเงิน มิใช่การทุจริ ตทีกระทําในลักษณะของการ ยักยอก หรื อการลักขโมยทรัพย์สิน เงินทองของกิ จการ อย่างไรก็ตาม การทุจริ ตวิธีน# ี ก็อาจเป็ นวิธี หนึงทีสามารถใช้ในการปกปิ ดการทุจริ ต โดยวิธีการยักยอกเงิน หรื อทรัพย์สิน หรื อการลักขโมยเงิน หรื อทรัพย์สินของกิจการได้โดยทัวไปอาจจําแนกได้ 2 ประเภท คือ 1. การออกรายงานการเงินโดยเจตนาทุจริ ต หมายถึง การตั#งใจกระทําให้งบการเงินหรื อ รายงานทางการเงิ นมีความผิดปกติ ทีเรี ยกว่า Irregularities ซึ งเป็ นความผิดปกติทีมี ระดับรุ นแรงกว่าความผิดพลาดในลักษณะ Errors จนทําให้งบการเงิ นของกิ จการ มี ความไม่ถูกต้องตรงกับความเป็ นจริ งอย่างมีนยั สําคัญในเรื องการแสดงจํานวนเงิน หรื อ การปกปิ ดรายงานทางการบัญชี ดว้ ยกลวิธีทางการบัญชี และกลการทุจริ ตต่าง ๆ โดย เจตนา

13 2. การละเว้นการกระทําโดยเจตนาทุจริ ต โดยการออกงบการเงิน หรื อ การออกรายงาน ทางการเงินของกิจการ จะต้องถือปฏิบตั ิตามมาตรฐานการบัญชีทีรับรองโดยทัวไป และ ตามมาตรฐานการบัญชี ทีทางการประกาศกําหนด (ในแต่ละช่ วงเวลา) แต่ฝ่ายจัดการ ของกิจการละเว้นการปฏิบตั ิบางประการ หรื อหลาย ๆ ประการ จนนํามาซึ งงบการเงิน หรื อรายงานทางการเงินทีไม่ถูกต้องตรงกับความเป็ นจริ ง

14 กรณีศึกษา การเขียนรายงานของผู้สอบบัญชีรับอนุญาต รายงานของผูส้ อบบัญชีรับอนุญาตมีความสําคัญ คือใช้ในการอธิ บายถึงสิ งทีผูส้ อบบัญชีได้ ปฏิบตั ิและข้อสรุ ปทีได้จากการรวบรวมและประเมินหลักฐานการสอบบัญชี รายงานการสอบบัญชี ยัง ระบุ ถึ ง ขอบเขตของการปฏิ บ ตั ิ ง านตรวจสอบ ความรั บ ผิด ชอบของผูส้ อบบัญชี ใ นการแสดง ความเห็นต่องบการเงิน รวมทั#งถ้อยคําทีระบุถึงความรับผิดชอบของผูบ้ ริ หารต่อความถูกต้องและ ครบถ้วนของข้อมูลในงบการเงินทีตรวจสอบ รายงานของผูส้ อบบัญชี ถือเป็ นขั#นตอนสุ ดท้ายของ กระบวนการตรวจสอบ สรุ ปได้วา่ เมือผูส้ อบบัญชีปฏิบตั ิงานตรวจสอบครบถ้วนสมบูรณ์แล้ว ผูส้ อบบัญชี จะต้อง จัดทํารายงานของผูส้ อบบัญชีเพือแสดงความเห็นต่องบการเงิน จากผลการตรวจสอบทั#งหมด ได้แก่ 1.

2.

3.

4.

แสดงความเห็นอย่างไม่มีเงือนไข แสดงความเห็นอย่างมีเงือนไข แสดงความเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้อง ไม่แสดงความเห็น

ตารางความสัมพันธ์ระหว่างหลักฐานการสอบบัญชี ข้อสรุ ป และความเห็นของผูส้ อบบัญชี หลักฐานการ ประเภทของความเห็น ข้ อสรุ ปผลการตรวจสอบ สอบบัญชี ของผู้สอบบัญชี 1. เพียงพอ 1. สามารถสรุ ปผลได้วา่ งบการเงิน 1.1 ถูกต้องตามทีควรในสาระสําคัญ ความเห็นอย่างไม่มีเงือนไข 1.2 ไม่ถูกต้องเป็ นบางส่ วน (มีสาระสําคัญ) ความเห็นอย่างมีเงือนไข 1.3 ไม่ถูกต้องเป็ นส่ วนใหญ่ (มีสาระสําคัญ ความเห็ น ว่ า งบการเงิ น ไม่ มาก) ถูกต้อง 2. ไม่เพียงพอ 2. ไม่สามารถสรุ ปผลได้วา่ งบการเงิน ถูกต้อง ตามทีควรหรื อไม่ 2.1 เป็ นบางส่ วน (มีสาระสําคัญ) ความเห็นอย่างมีเงือนไข 2.2 เป็ นส่ วนใหญ่ (มีสาระสําคัญมาก) ไม่แสดงความเห็น

15 ตารางที 2 การแสดงดุ ล ยพิ นิ จ ของผู้ส อบบัญ ชี ใ นมาตรฐานการสอบบัญ ชี รหั ส 705 เรื อง การแสดงความเห็ น แบบที เปลี ยนแปลงไปในรายงานของผูส้ อบบัญ ชี รั บ อนุ ญ าต เกี ยวกับลักษณะของเหตุการณ์ทีทําให้เกิ ดการแสดงความเห็ นแบบทีเปลียนแปลงไป และการแผ่ ก ระจายของผลกระทบหรื อความเป็ นไปได้ที จะเกิ ด ผลกระทบต่ อ งบการเงิน ซึงส่ งผลต่อรู ปแบบของการแสดงความเห็น ลักษณะของเหตุการณ์ ทีทําให้ เกิดการแสดงความเห็น แบบทีเปลียนแปลงไป งบการเงินแสดงข้อมูล ที ขั ด ต่ อ ข้ อ เท็ จ จริ งอั น เป็ น สาระสําคัญ ไม่สามารถหาหลักฐาน การ ตรวจสอบทีเหมาะสม อย่าง เพียงพอ

ดุลยพินิจของผู้สอบบัญชีเกียวกับการแผ่กระจายของ ผลกระทบ หรือความเป็ นไปได้ ทจะเกิ ี ดผลกระทบต่ องบการเงิน มีสาระสํ าคัญแต่ ไม่ แผ่ มีสาระสํ าคัญและแผ่ กระจาย กระจาย การแสดงความเห็น อย่างมีเงือนไข การแสดงความเห็น อย่างมีเงือนไข

การแสดงความเห็นว่า งบการเงินไม่ถูกต้อง การไม่แสดงความเห็น

การรายงานต่ องบการเงิน หน้ารายงานแบบ 6 วรรค กําหนดให้วรรคนําเป็ นการบอกขอบเขตของการตรวจสอบ ว่า ผูส้ อบบัญชี ได้ตรวจสอบอะไรบ้า ง จากเดิ มหน้ารายงานแบบ 3 วรรค ได้กล่ าวไว้ว่า ผูส้ อบบัญชี ตรวจสอบงบดุ ล (งบแสดงฐานะการเงิ น) งบกําไรขาดทุน และงบกระแสเงิ นสด ซึ งมีเพียง 3 งบ เท่านั#น แต่หน้ารายงานแบบ 6 วรรค กําหนดให้ผสู้ อบบัญชี ตอ้ งตรวจสอบ งบแสดงฐานะการเงิ น (งบดุล) งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ งบแสดงการเปลียนแปลงในส่ วนของเจ้าของ งบกระแสเงินสด รวมถึ งสรุ ปนโยบายการบัญชี ทีสําคัญและหมายเหตุประกอบงบการเงิ นอืน ซึ งรวมครบทั#ง 5 งบ การเงินตามมาตรฐานบัญชี และเพือให้เป็ นทีแน่ใจต่อผูใ้ ช้งบว่า งบการเงินของกิจการทีผูส้ อบบัญชี ได้ทาํ การตรวจสอบมีความครบถ้วนทั#งในเรื องของตัวเลข รวมถึงนโยบายการบัญชี ทีกิจการใช้ ใน หน้ารายงานของผูส้ อบบัญชี ได้กล่าวถึง

16 ความรับผิดชอบของผู้บริหาร แต่เดิมนั#นความรับผิดชอบของผูบ้ ริ หารจะกล่าวอยู่ในวรรค นํา ซึงความรับผิดชอบจํากัดขอบเขตของผูบ้ ริ หารว่า งบการเงินจัดทําถูกต้องและข้อมูลทางการบัญชี ครบถ้วน ซึ งในหน้ารายงานแบบ 6 วรรค ได้จาํ กัดขอบเขตของการจัดทํางบการเงินของผูบ้ ริ หารว่า ถูกต้องตาม “มาตรฐานรายงานทางการเงิน” และได้กาํ หนดว่าผูบ้ ริ หารไม่ได้รับผิดชอบแค่ความถูก ต้องและครบถ้วนของงบการเงินเท่านั#น แต่ผบู้ ริ หารยังคงต้องรับผิดชอบเกียวกับการควบคุมภายใน ทีเกียวข้องในการจัดทํางบการเงินว่าไม่มีการทุจริ ตตลอดกระบวนการจัดทําบัญชี ความรั บ ผิ ด ชอบของผู้ ส อบบั ญ ชี รายงานการสอบบัญ ชี แ บบเดิ ม ได้ก ล่ า วถึ ง ความ รับผิดชอบของผูส้ อบบัญชีไว้ในวรรคขอบเขต ซึงกําหนดให้ผสู้ อบบัญชีตอ้ งวางแผนและปฏิบตั ิงาน นอกจากนี# ยงั ได้กล่าวถึงวิธีการทดสอบทีผูส้ อบบัญชีใช้ในการตรวจสอบ รวมถึงหลักฐานทีใช้เป็ น เอกสารประกอบการตรวจสอบ เพือให้ได้ความเชือมันอย่างสมเหตุสมผลว่างบการเงินแสดงข้อมูลที ขัดต่อข้อเท็จจริ งและเพือการแสดงความเห็นต่องบการเงิน ซึ งหน้ารายงานของผูส้ อบบัญชี แบบ 6 วรรค ได้ก ล่ า วเสริ ม ในเรื องการปฏิ บตั ิ ง านของผูส้ อบบัญชี ที ต้องปฏิ บ ตั ิง านตามข้อกําหนดทาง จรรยาบรรณและได้เน้นว่าการตรวจสอบของผูส้ อบบัญชีน# นั เพือให้ผใู้ ช้งบเชื อมันอย่างมีเหตุผลว่า งบการเงิ นไม่ มี ก ารแสดงข้อมู ล ที ขัด ต่ อข้อ เท็จจริ ง อัน เป็ นสาระสํา คัญ ส่ วนในเรื องของวิธี ก าร ตรวจสอบนั#นหน้ารายงานแบบใหม่ไม่ได้กาํ หนดอย่าแน่ชดั ว่าผูส้ อบบัญชีใช้วิธีตรวจสอบวิธีใด แต่ ผูส้ อบบัญชี ต้องพิจารณาถึ ง ความเสี ยงในการแสดงข้อมูล ทางการเงิ นของกิ จการต่ อข้อเท็จจริ ง รวมถึ งพิจารณาระบบการควบคุ มภายในของกิ จการทีเกี ยวกับการจัดทําและนําเสนองบการเงิ น เพือทีผูส้ อบบัญชี จะได้ใ ช้ดุลยพินิจในการเลื อกใช้วิธีการตรวจสอบและหาหลักฐานทีเหมาะสม นอกจากนี#ผสู้ อบบัญชีตอ้ งประเมินความเหมาะสมของนโยบายการบัญชีทีจัดทําขึ#นและประเมินการ นําเสนอโดยรวมของงบการเงิน เพือใช้ในการแสดงความเห็นของผูส้ อบบัญชีเอง การแสดงความเห็ น วรรคความเห็ น ของหน้า รายงานแบบเก่ า และแบบใหม่ ไม่ มี จุ ด ที เปลียนแปลงไปอย่างเห็นได้ชดั แต่หน้ารายงานแบบใหม่จะเน้นว่า งบการเงินถูกต้องตามทีควรใน สาระสําคัญตามมาตรฐานการรายงานทางการเงิน ซึงฉบับเก่ายังใช้คาํ ว่า งบการเงินถูกต้องตามทีควร ในสาระสําคัญตามหลักการบัญชีทีรับรองทัวไป

17 ผลจากการเปลียนแปลงหน้ ารายของผู้สอบบัญชี 1. ผูส้ อบบัญชี ป ฏิ บ ตั ิ ง านได้อย่า งรั ดกุม มากขึ# น เนื องจากการสอบบัญชี ไ ด้ค รอบคลุ ม แม้กระทังเรื องของข้อกําหนดทางจรรยาบรรณและการควบคุมภายใน ทีหน้ารายงาน การสอบบัญชีแบบเก่าไม่ได้กล่าวถึง 2. วิธีการตรวจสอบและหลักฐานทีเพิมขึ#น ทําให้มีความยืดหยุน่ มากขึ#นในการตรวจสอบ กล่ า วคือ ผูส้ อบบัญชี ไม่ ไ ด้ถูก จํา กัดว่า ต้องใช้หลัก ฐานใดในการตรวจสอบบ้า ง แต่ ผูส้ อบบัญชี ตอ้ งพิจารณาจากข้อมูลหลายๆ อย่างทีเกี ยวกับกิ จการประกอบกัน เพือหา หลักฐานการตรวจสอบและแสดงความเห็นได้อย่างเหมาะสมมากยิงขึ#น

18 การตกแต่ งคุณภาพกําไร การแสดงความเห็นของผู้สอบบัญชี 1. แบบขาวสะอาด คื อ รายงานของผู้ส อบบัญ ชี ที แสดงความเห็ น แบบไม่ มี เ งื อนไข เนื องจากผูส้ อบบัญ ชี ส ามารถตรวจสอบข้อ มู ล ที บริ ษ ัท จัด ทํา ขึ# น และพบว่ า ข้อ มู ล ดังกล่าวถูกต้องตามหลักการบัญชีทีรับรองทัวไป 2. แบบสี เทา – ดํา คือ รายงานของผูส้ อบบัญชีทีแสดงความเห็นแบบมีเงือนไข แบบไม่ แสดงความเห็น หรื อ แบบแสดงความเห็นว่างบการเงินไม่ถูกต้อง เนืองจากผูส้ อบบัญชี ไม่สามารถตรวจสอบข้อมูลบางอย่างได้ ซึงอาจเกิดจากสาเหตุ 2.1 ผูบ้ ริ หารไม่ให้ความร่ วมมือกับผูส้ อบบัญชีในการตรวจสอบ 2.2 ผูบ้ ริ หารให้ความร่ วมมื อทุก อย่า ง แต่ มีเหตุ สุ ดวิสัยทํา ให้ผูส้ อบบัญชี ตรวจสอบ ไม่ได้ ซึงความรุ นแรงของสัญญาณทีผูส้ อบบัญชีตอ้ งการบอกให้ผใู้ ช้งบการเงินทราบจะขึ#นอยูก่ บั นํ#าหนักและความมีสาระสําคัญของประเด็นทีผูส้ อบบัญชีติดใจ ซึ งหากประเด็นนั#นมีสาระสําคัญ แต่ เป็ นประเด็นทีผูส้ อบติดใจไม่มาก ผูส้ อบบัญชี จะแสดงความเห็นแบบมีเงือนไขเฉพาะบางรายการ ซึงควรจะใช้ขอ้ มูลทีเกียวข้องกับรายการนั#นอย่างระมัดระวัง

19 ตัวอย่าง

งบการเงินรวมของบริษทั สมมติ จํากัด (มหาชน) และบริษทั ย่อย และ งบการเงินเฉพาะกิจการของบริษทั สมมติจาํ กัด (มหาชน) สําหรับปี ส#นิ สุดวันที% 31 ธันวาคม 2553 ได้ตรวจสอบโดยผู้สอบบัญชีอ%ืนในสํานักงานเดียวกันกับข้าพเจ้ า ซึงได้ตรวจสอบตามมาตรฐานการสอบบัญชี ทีรับรองทัวไปและเสนอรายงาน ไว้ อย่ างมี เงื อนไขเนื องจากผลของรายการปรับปรุง ที อาจมี ขึ&นจากการถูก จํากัดขอบเขตโดยสถานการณ์ ของเหตุการณ์ ตามทีก% ล่าวไว้ในวรรค ก) และได้ ขอให้ส งั เกตเกี%ยวกับการหามูลค่ ายุติธรรมของสินทรัพย์ หนี# ส ิน และหนี# ส ินที%อาจ เกิดขึน# ของบริษทั ย่อยแห่งหนึ%ง ตามทีก% ล่าวไว้ในวรรค ข) มูลค่าทีค% าดว่าจะได้รบั คืน ของโครงการแห่งหนึ%งของบริษัทย่อยแห่งหนึ%ง การสิ#นสุดของความไม่แน่ นอนใน มู ล ค่ า เงิ น ลงทุ น ในหุ้ น บุ ร ิ ม สิ ท ธิ ข องบริ ษั ท ที% เ กี% ย วข้ อ งกั น แห่ ง หนึ% ง และใน ความสามารถในการจ่า ยชําระเงินค่ า ตอบแทนคงค้างและภาระหนี# ข องบริษัท ที% เกีย% วข้องกันดังกล่าวให้แก่บริษทั ฯ หากมีประเด็นทีมีสาระสําคัญและเป็ นประเด็นทีผูส้ อบบัญชีติดใจเป็ นอย่างมาก ผูส้ อบ บัญชีอาจจะไม่แสดงความเห็นต่องบการเงิน หรื อแสดงความเห็นว่างบการเงินนั#นไม่ถูกต้อง ตัวอย่าง ข้าพเจ้าได้เคยรายงานต่องบการเงินเฉพาะกิจการสําหรับปี สิ# นสุ ดวันที 31 ธันวาคม 2552 ของบริ ษทั สมมติ จํากัด (มหาชน) ว่าไม่ สามารถแสดงความเห็นต่ องบ การเงินดังกล่ าวได้ เนืองจากความไม่ แน่ นอนตามทีกล่าวไว้ในวรรค ง) อย่างไรก็ตาม เนืองจากความไม่แน่นอนดังกล่าวได้สิ#นสุ ดลงแล้วตามทีกล่าวไว้ในวรรคก่อน รายงาน ของข้า พเจ้า ต่ องบการเงิ นเฉพาะของบริ ษ ทั ฯ ณ วันที และสํา หรั บ ปี สิ# นสุ ดวันที 31 ธันวาคม 2552 จึงเปลียนไปจากเดิม

20 สามารถดูงบกําไรขาดทุนอย่างเดียวได้ หรือไม่ ? การดูงบการเงินนั#นไม่ควรดูเฉพาะรายการในงบกําไรขาดทุนเพียงอย่างเดียว ควรจะดูงบ แสดงฐานะการเงิน และหมายเหตุประกอบงบการเงินด้วย งบกําไรขาดทุน

งบการเงินรวม 2553

(หน่วย: บาท) งบการเงินเฉพาะกิจการ 2553 2552

รายได้ ร า ย ไ ด้ จ า ก ก า ร ข า ย โครงการ พัฒนาอสังหาริ มทรัพย์ 520,119,468

520,119,468

-

44,258,526

-

-

105,463,443

-

-

45,961,644

45,961,644

-

-

22,000,000

12,221,277

-

-

รายได้ค่าเช่า รายได้อืน ส่ วนเกิ นของส่ วนได้เสี ย ใน มูลค่ายุติธรรมสุ ทธิของ บ ริ ษั ท ย่ อ ย ที สู ง ก ว่ า

ต้นทุน เงินปันผลรับ โอนกลับค่าเผือหนี# สงสัย

จะสู ญ โอนกลับเงินมัดจํา โอนกลับ ค่ า ใช้ จ่ า ยค้า ง

21 จ่าย

9,546,785

9,546,785

-

933,284

5,685,648

18,849

1,231,026 175,357,459 739,735,453

61,194,077 581,313,545

649,461 22,668,310 22,668,310

ดอกเบี#ยรับ อืนๆ รวมรายได้อืน รวมรายได้

งบแสดงฐานะการเงิน

งบการเงินรวม 2553

สิ นทรัพย์ สิ นทรัพย์หมุนเวียน เ งิ น ส ด แ ล ะ ร า ย ก า ร เทียบเท่าเงินสด ลูกหนี#การค้า - โรงแรม กิจการทีไม่เกียวข้องกัน

103,648,473

(หน่วย: บาท) งบการเงินเฉพาะกิจการ 2553 2552

8,832,885

39,921,575

-

กิจการทีเกียวข้องกัน

74,094

-

ร ว ม ลู ก ห นี# ก า ร ค้ า โรงแรม

39,995,669

-

หัก: ค่าเผือหนี#สงสัยจะสู ญ

(199,564)

-

ลู ก หนี# การค้า - โรงแรม -

39,796,105

สุ ทธิ ลูกหนี# การค้า - ค่าเช่ าและ

1,097,377

-

22 ค่าบริ การ หัก: ค่าเผือหนี#สงสัยจะสู ญ

52,641,864

(24,048,321)

ลูกหนี# การค้า - ค่าเช่ าและ ค่าบริ การสุ ทธิ

-

28,593,543

-

เทคนิคการดูการตกแต่ งกําไรสุ ทธิ 1. รายได้มาจากการดําเนินธุรกิจหลักของบริ ษทั ทีน่าจะเข้ามาอย่างสมําเสมอต่อเนือง 2. เป็ นรายได้ทีเกิดขึ#นครั#งเดียวหรื อชัวคราว เช่น กําไรจากการปรับโครงสร้างหนี# (เจ้าหนี# ลดหนี#ให้) หรื อกําไรจากการเล่นหุ น้ 3. เป็ นต้นทุนจากการดําเนินธุรกิจตามปกติ 4. เป็ นค่าใช้จ่ายในการขาย/ บริ หาร หรื อค่าใช้จ่ายทีไม่น่าเกิดขึ#น

23 วิธีการตกแต่ งตัวเลขกําไรสุ ทธิ วิธีการทีผูบ้ ริ หารสามารถใช้ในการตกแต่งตัวเลขกําไรสุ ทธิ ได้แก่ วิธีที 1 คือ การใช้ประโยชน์จากหลักการบัญชีทีรับรองทัวไปหลายหลักการสําหรับรายการ บัญชีหนึง ๆ เช่น การคิดค่าเสื อมราคา สามารถแบ่งได้เป็ น 2 วิธีใหญ่ คือ 1) วิธีทีไม่ปันส่ วนต้นทุน สิ นทรัพย์ 2) วิธีทีปั นส่ วนต้นทุนสิ นทรัพย์ หรื อการตีราคาสิ นค้าคงเหลือตามราคาทุน และอีกหลาย ๆ วิธี การเลือกใช้หลักการบัญชี ทีแตกต่างกัน จะให้ตวั เลขในงบการเงินทีแตกต่างกัน โดยกิ จการ สองกิ จการทีประสบกับเหตุการณ์ ทีเหมือนกันโดยตลอดแต่ใช้หลักการบัญชี ทีแตกต่างกันในการ บันทึกบัญชีของเหตุการณ์เหล่านั#น ก็จะทําให้มีงบการเงินทีมีหน้าตาแตกต่างกัน ดังนั#นผูบ้ ริ หารทีรู้ ผลกระทบทีมีต่อตัวเลขทางการบัญชี ของหลักการบัญชีแต่ละหลักการบัญชี ก็สามารถทีจะเลือกใช้ หลักการบัญชีทีจะให้ตวั เลขตามทีต้องการได้ เมือต้องการตกแต่งตัวเลขกําไรสุ ทธิ ผูบ้ ริ หารอาจใช้ วิธีการเปลียนแปลงหลักการบัญชีทีใช้ในการบันทึกรายการบัญชี เช่น เปลียนวิธีการคํานวณค่าเสื อม ราคาจากวิธีผลรวมจํานวนปี ไปเป็ นวิธีเส้นตรง วิธีที 2 คือ อาจอยูใ่ นรู ปแบบการบันทึกบัญชีโดยขึ#นอยูก่ บั ดุลยพินิจของผูบ้ ริ หาร โดยอาศัย รายการบัญชี บางรายการว่าจะบันทึกอย่างไร เมือไร หรื อเท่าใด เช่ น ในเรื องเกี ยวกับค่าซ่ อมแซม เครื องจักร ผูบ้ ริ หารอาจจะตัดสิ นใจบันทึกเป็ นสิ นทรัพย์ของกิจการ เพราะได้ยืดอายุการใช้งานหรื อ เพิมประสิ ทธิ ภาพการใช้งานของเครื องจักร ว่าควรตั#งขึ#นด้วยยอดเท่าใด และจะคิดค่าเสื อมราคา เท่าใด ซึงการตัดสิ นใจในแต่ละขั#นตอนของผูบ้ ริ หารจะมีผลกระทบต่อตัวเลขกําไรสุ ทธิโดยตลอด วิธีที 3 คือ ผูบ้ ริ หารได้ทาํ การยืดอายุการใช้งานของสิ นทรัพย์ออกไปจนเกินควร ตามวิธีการ นี#ผบู้ ริ หารจะทําการล้างบัญชีเหล่านั#นให้ถูกต้องตามทีต้องการให้เป็ น โดยจะกําหนดว่าสิ นทรัพย์ทีมี ตัวตนหรื อไม่มีตวั ตนนั#น ๆ ไม่ก่อให้เกิ ดประโยชน์เชิ งเศรษฐกิ จสมควรตัดบัญชี ทิ#งไป ซึ งเมือทํา เช่นนี#จะทําให้เกิด ค่าใช้จ่ายสําหรับปี จํานวนมากและทําให้กาํ ไรสุ ทธิของปี ตําไป เพือมุ่งหวังผลในปี หน้าหรื อปี ต่อ ๆ ไปให้เกิดภาพของการเติบโตอย่างรวดเร็ วของกิจการ เนืองจากในการเปรี ยบเทียบ การเติบโตของ กิจการ ก็จะเปรี ยบเทียบกับปี ทีมีกาํ ไรสุ ทธิตาไปเป็ ํ นปี ฐาน วิธีที 4 คือ การก่อให้เกิ ดรายการทีไม่ปกติ วิธีการนี# มกั จะพบได้ในสมุดบัญชี ของเดื อน ธันวาคม เช่ นถ้าต้องการกําไรสุ ทธิ สูง ผูบ้ ริ หารจะทําการสร้างรายได้เพิมขึ#นในบัญชี โดยการขาย

24 สิ นทรัพ ย์ของ กิ จการเพือให้มีก าํ ไรจากการขายสิ นทรั พย์ ทํา ให้กาํ ไรสุ ทธิ สูงขึ# น โดยมัก จะเป็ น สิ นทรัพย์ประเภทเงินลงทุนเพราะซื#อขายง่ายกว่าสิ นทรัพย์ประเภทอืน วิธีที 5 คือ รายการระหว่างกันของกลุ่มกิจการในเครื อ เช่น อาจมีการกูย้ ืมระหว่างกัน และมี เปิ ดเผยข้อมูลในหมายเหตุประกอบงบการเงิน โดยอาจจะมีการกําหนดชําระคืนเมือทวงถาม เพือเป็ น การสร้างภาพในงบกระแสเงินสดในการจัดหาเงิน ในแง่ของความสามารถในการชําระหนี# ส่ งผลให้ มีผลการดําเนินงานทีดี จากการศึกษารู ปแบบการตกแต่งตัวเลขกําไรสุ ทธิของธุรกิจพัฒนาอสังหาริ มทรัพย์แสดงให้ เห็นว่ากําไรทีนําเสนอผ่านงบการเงิน ไม่สามารถสร้างความมันใจแก่ผใู้ ช้งบการเงินได้วา่ เป็ นกําไรที มีคุณภาพ ถึ งแม้จะมีผลกําไร แต่ เป็ นกําไรทีไม่สามารถเข้าใจในกระบวนการทีมาของตัวเลขได้ โดยง่าย และเมือใช้อตั ราส่ วนทางการเงินร่ วมกันหลายๆตัว ร่ วมกันเพือการวิเคราะห์ พบว่าข้อมูลที สรุ ปได้มีความผันผวน

25 รายการ/ธุรกรรมนอกงบดุล ธุรกรรมนอกงบดุล/รายการนอกงบดุล (Off - Balance Sheet)คือ รายการทีทําให้หนี# สินหรื อ ทีเรี ยกว่า “ภาระผูกพัน” โดยรวมของกิ จการเพิมขึ#นโดยทีผลจากการทําธุ รกรรม ดังกล่าวนั#น ไม่ ปรากฏให้เห็นในงบดุล (งบแสดงฐานะการเงิน ในปัจจุบนั ) ของกิจการ ซึงธุรกรรมทีกระทําขึ#นนั#นมี เจตนาทีจะปกปิ ดภาระหนี# สิน และข้อผูกพันทีมีอยูใ่ นปั จจุบนั ของกิ จการ ภาระหนี# สินอันอาจจะ เกิ ดขึ#นในอนาคตรวมไปถึงการจัดหาเงินกู้ จากบุคคลภายนอกโดยหลีกเลียงมิให้รายการเหล่านั#น ปรากฏรวมกับยอดหนี#สินในงบ ดุลของกิจการได้ รายการต่างๆในงบแสดงฐานะการเงิน 1. การรับอาวัลตัวq เงิน และการคํ#าประกันการกูย้ มื เงิน 2. เล็ตเตอร์ออฟเครดิต 3. ภาระผูพ้ นั อืน “อาวัล” (AVAL) คืออะไร? คําว่า " อาวัล " มาจากภาษาฝรังเศส คือ AVAL หมายถึง ทําให้มีค่าขึ#น ซึ งได้มีการนํามาใช้ ในกฎหมายเกียวกับตัวq แลกเงินและตัวq สัญญาใช้เงินในประเทศไทย อาวัล เป็ นการรับรองหรื อคํ#า ประกันความรับผิดชอบการจ่ายเงินตามตัวq เงิน โดยให้ผรู้ ับอาวัลเป็ นผูล้ งนามรับรอง/อาวัล บนตัวq เงิ น เพื อเป็ นการคํ#า ประกัน การจ่ า ยเงิ น ตามที กํา หนดในตัqว เงิ น นั#น ๆ ผู้รั บ อาวัล นั#น จะเป็ น บุค คลภายนอกหรื อเป็ นคู่ สัญญาคนใดคนหนึ งในเช็ ค นั#นก็ ไ ด้ การรั บอาวัล นั#นจะรับ อาวัล เพีย ง บางส่ วนก็ได้ หรื อ อีกนัยหนึงก็คือ ผูร้ ับอาวัล สามารถจํากัดความรับผิดชอบของตนได้ เหตุผลทีต้ องทําการอาวัล เหตุผลทีต้องมีการอาวัลตัวq เกิดจากผูท้ ีจะรับโอนตัวq ไม่เชือถือในเครดิตของลูกหนี# ตามตัวq เช่น อาจเป็ นผูม้ ีฐานะการเงินไม่ดี ธุรกิจของลูกหนี#มีความเสี ยงสู ง เป็ นต้น

26 รู ปแบบของการอาวัล 1. เขียนด้วยถ้อยคําสํานวน “ใช้ได้เป็ นอาวัล” หรื อสํานวนอืนใดทีมีความหมายทํานอง เดียวกันไว้ดา้ นหน้าหรื อด้านหลังของเช็คก็ได้ และลงลายมือชือผูร้ ับอาวัล ในกรณี ทีคํา รับอาวัลไม่ได้ระบุวา่ ประกันผูใ้ ดนั#น กฎหมายให้ถือว่าเป็ นประกันผูส้ งจ่ ั าย 2. เพียงแต่ลงลายมือชือของผูอ้ าวัลในด้านหน้าของเช็ค โดยไม่ตอ้ งเขียนข้อความใดๆ เลย ก็มีผลเป็ นการอาวัลแล้ว เว้นแต่ในกรณี ทีเป็ นลายมือชื อของผูจ้ ่ายหรื อผูส้ ังจ่าย (ม.939 วรรคสาม) 3. การสลักหลังเช็ค ซึงเป็ นเช็คทีออกให้แก่ผถู้ ือ ย่อมเท่ากับเป็ นการอาวัลผูส้ งจ่ ั ายแล้ว (ม.

921)ความรับผิดของผูร้ ับอาวัล ผูร้ ับอาวัลย่อมต้องผูกพันตนเป็ นอย่างเดียวกับบุคคลที ตนประกัน คําทีใช้ "ใช้ได้เป็ นอาวัล" "Good as Aval" "Good for the some of......"

"For Garantee" พร้อมลงลายมือชือผูร้ ับอาวัลทุกครั#ง ประโยชน์ ของการอาวัล 1. เพือเพิมความมันใจให้คู่สัญญาในการชําระเงินตามตัวq แลกเงินหรื อตัวq สัญญาใช้เงิน ตาม ระยะเวลาทีกําหนด 2. เพิมความน่าเชือถือทางด้านการเงิน 3. เพิมโอกาสในการดําเนินธุรกิจ

27 ผู้รับอาวัลคือใคร? ผูร้ ับอาจเป็ นบุคคลภายนอกทีมิใช่คู่สัญญาในตัวq เงิน หรื ออาจเป็ นคู่สัญญาคนใดคนหนึงใน ตัวq เงินก็ได้ ในทางปฏิ บ ตั ิ ผูร้ ั บ อาวัล มัก เป็ นสถาบัน การเงิ น เช่ น ธนาคาร บริ ษ ัท เงิ น ทุ น บริ ษ ัท หลักทรัพย์ และบริ ษทั เครดิตฟองซิ เอร์ เป็ นต้น ผูร้ ับอาวัลอาจมีบุคคลเดียว หรื อมีหลายบุคคลก็ได้ และลูกหนี# ตามตัวq คนเดียวอาจมีผรู้ ับอาวัลหลายคนก็ได้ ซึ งธนาคารเข้าไปเป็ นผูค้ # าํ ประกัน กับการ ชําระเงินตามตัวq เงิน ตามตัวq สัญญาใช้เงิน และตัวq แลกเงินทีลูกค้าของธนาคาร เป็ นผูอ้ อกตัวq รับรอง จ่ายเงินไว้ เมือตัวq เงินครบกําหนด ผูท้ รงตัวq ส่ งมาเรี ยกเก็บ ธนาคารจะต้องจ่ายเงินทันที ลักษณะการให้บริ การของธนาคารจะเป็ นรู ปแบบการให้สินเชื อเพือให้ลูกค้าธุ รกิ จเพือให้ ลูก ค้าได้รับเครดิ ต ในการซื# อสิ นค้า จากผูข้ าย โดยผูข้ ายมี ค วามมันใจว่าจะได้รับ ค่า สิ นค้า อัน เนื องมาจากการทีธนาคาร เข้าไปรับรองตัวq แลกเงิน หรื ออาวัลตัวq ซึ งผูข้ องสิ นเชื อจะเป็ นบุคคล ธรรมดา หรื อนิติบุคคลก็ได้ ผลของการรับอาวัล 1. ผูร้ ับอาวัลมีความรับผิดเป็ นอย่างเดียวกันกับบุคคลทีตนเข้ารับอาวัล คือ รับผิดอย่าง ลูกหนี#ร่วม แตกต่างจากการคํ#าประกัน เช่น ไม่มีสิทธิให้เจ้าหนี#ไปเรี ยกร้องชําระหนี#จะ ลูกหนี#ช# นั ต้นก่อนทีจะไปเรี ยกร้องจากผูค้ # าํ ประกัน ไม่อาจอ้างเรื องการผ่อนเวลาของ ลูกหนี#มาทําให้ผคู้ # าํ ประกันหลุดพ้นจากความรับผิดได้

2. กรณี รับอาวัลเพียงบางส่ วน ผูร้ ับอาวัลก็รับผิดเท่าทีตนรับอาวัลไว้ บางกรณี บุคคลทีตน รับอาวัลไม่ตอ้ งรับผิด เช่น สําคัญผิด ถูกกลฉ้อฉล ไม่มีความสามารถ ฯลฯ แต่ผรู้ ับอาวัล ยังคงต้องรับผิดตามเนื#อความในตัวq เงินนั#น

28 สิ ทธิไล่เบีย< ของผู้รับอาวัล 1. เมือใช้เงินแล้ว ย่อมได้รับสิ ทธิทีจะไล่เบี#ยเอาแก่บุคคลซึงตนประกัน และบุคคล ทั#งหลายซึงต้องรับผิดต่อบุคคลซึงตนประกัน 2. กรณี รับอาวัลบุคคลต่างคนกัน ผูร้ ับอาวัลอาจไล่เบี#ยผูร้ ับอาวัลรายอืนๆ ทีรับอาวัลบุคคล ซึงต้องรับผิดต่อลูกหนี#ของตนได้ 3. กรณี รับอาวัลบุคคลคนเดียวกัน มีความเห็นสองทาง 3.1 ทางแรก ไล่เบี#ยได้ตามส่ วนทีแต่ละคนต้องรับผิด 3.2 ทางทีสอง ไล่เบี#ยไม่ได้เพราะเป็ นผูร้ ับผิดในลําดับเดียวกัน บางกรณี ผูถ้ ูกรับอาวัล (ลูกหนี# ) อาจหลุดพ้นจากความรับผิดเนืองจากถูกกลฉ้อฉล ถูกข่มขู่ หรื อเข้าทําสัญญากับผูห้ ย่อนความสามารถ แต่ผอู้ าวัลไม่พน้ ความรับผิดชอบ นอกเสี ยจากเป็ นเพราะ ทําผิดแบบระเบียบ เช่น 1.

2.

3.

4.

ตัวq เงินขาดรายการสําคัญแม้เพียงรายการเดียวย่อมไม่สมบูรณ์เป็ นตัวq เงิน การสลักหลังทีผิดระเบียบวิธี การรับรองทีผิดแบบ ผูท้ รงละเลยการทําคําคัดค้าน

การทีผูท้ รงยอมผ่อนเวลาให้ลูกหนี#ไม่ใช่การทําผิดแบบระเบียบผูอ้ าวัลไม่หลุดพ้น อัตราค่ าธรรมเนียมการอาวัล จะขึ#นอยูธ่ นาคาร ตัวอย่างเช่น ธนาคารทหารไทย มีอตั ราร้อยละ 2.5 ต่อปี เป็ นต้น ทั#งนี#จะ กับความน่าเชือถือของธนาคารนั#นๆด้วย

29 ธุรกิจทีมักจะพบการอาวัล 1.

2.

3.

4.

5.

6.

สถาบันการเงิน (ไม่รวมธนาคาร) ธุรกิจพลังงาน ธุรกิจพัฒนาอสังหาริ มทรัพย์ ธุรกิจอืน ๆ เช่น ธนาคาร ขนส่ ง สื อสาร เป็ นต้น ธุรกิจการเกษตร ธุรกิจอาหาร

ภาพแผนภูมิแสดงแนวโน้มการออก B/E ตั#งแต่ปี 2006-2011

30 สั ญญาณเตือนภัยทางการเงิน กรณีศึกษา : บริษัท อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) การวิเคราะห์ รายการการเงิน เป็ นการนําเครื องมือต่ างๆทีเหมาะสมมาวิเคราะห์ข ้อมูล ที ได้รับจากบริ ษทั เพือนําไปตัดสิ นใจ ซึงอาจใช้เครื องมือดังต่อไปนี# 1. การวิเคราะห์ ตามแนวตั<ง (Common-Size หรือ Vertical analysis) การวิเคราะห์งบดุล ตามแนวดิง จะคํานวณว่ารายการแต่ละรายการในงบดุลเป็ นร้อยละเท่าใดของสิ นทรัพย์ รวม หรื อหนี# สินและทุนรวม เป็ นการศึกษาองค์ประกอบและโครงสร้างของสิ นทรัพย์ และแหล่ ง เงิ นทุ นที ใช้ ถ้า มี ข ้อมูล หลายๆปี จะแสดงให้เห็ นถึ ง การเปลี ยนแปลงใน ส่ วนประกอบของสิ นทรัพย์และหนี#สิน และส่ วนของผูถ้ ือหุ น้ ตัวอย่างการวิเคราะห์ ตามแนวตั<ง (Vertical Analysis)

สรุ ป ได้ว่า บริ ษ ทั อิตาเลี ย นไทย ดี เวล๊อปเมนต์ จํา กัด (มหาชน) ควรให้ความสํา คัญกับ รายการ รายได้จากการให้บริ การรับเหมาก่ อสร้าง และ ต้นทุนในการให้บริ การรับเหมาก่ อสร้ าง เนืองจากมีค่า เปอร์เซ็นต์ของรายการนั#นสู ง

31 2. การวิเคราะห์ แนวนอน (Horizontal analysis) เป็ นการวิเคราะห์การเปลียนแปลงของ รายการใดรายการหนึ งโดยการเปรี ย บเที ยบรายการระหว่าง 2 ปี ทําให้ท ราบถึ งการ เปลียนแปลงของรายการดังกล่าว ทั#งจํานวนเงิน และร้อยละโดยใช้ปีแรกเป็ นปี ฐาน ตัวอย่าง การวิเคราะห์ แนวนอน (Horizontal analysis)

สรุ ปได้วา่ บริ ษทั อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) มีรายได้ลดลงจากปี ก่อน แต่ ยังมีความสามารถในการลดต้นทุนด้วยเช่นกัน 3. การวิเคราะห์ โดยใช้ อัตราส่ วน (Ratio analysis) เป็ นการนําตัวเลขจากงบการเงิ นมา เปรี ยบเทียบ เพือหาความสัมพันธ์ ซึ งการเปรี ยบเทียบอาจนําตัวเลขในงบเดียวกันหรื อ ต่างงบกันก็ได้

32 คํานิยามของอัตราส่ วนทางการเงิน 1. อัตราส่ วนสภาพคล่อง (LIQUIDITY RATION)

อัตราส่ วนสภาพคล่อง

= สิ นทรัพย์หมุนเวียน / หนี#สินหมุนเวียน

(เท่า)

อัตราส่ วนสภาพคล่องหมุน = (เงิ นสดและเงิ นฝากธนาคาร + หลัก ทรั พ ย์ใ นความ (เท่า) เร็ ว ต้องการของตลาด + ลูกหนี# การค้าและตัวq เงินรับ) / หนึ# สิน หมุนเวียน

33

อัตราส่ วนสภาพคล่อง กระแสเงินสด

= กระแสนเงินสดจากการดําเนินงาน /หนี#สินหมุนเวียน เฉลีย

(เท่า)

อัตราส่ วนหมุนเวียนลูกหนี# การค้า

= ขายสุ ทธิ / (ลูกหนี#การค้าก่อนหนี#สงสัยจะสู ญ + ตัวq เงิน รับการค้า) (เฉลีย)

(เท่า)

ระยะเวลาเก็บหนี#เฉลีย

= 360 / อัตราส่ วนหมุนเวียนลูกหนี#การค้า

(วัน)

อัตราส่ วนหมุนเวียนสิ นค้า คงเหลือ

= ต้นทุนขาย / สิ นค้าคงเหลือ (เฉลีย)

(เท่า)

ระยะเวลาขายสิ นค้าเฉลีย

= 360 / อัตราส่ วนหมุนเวียนสิ นค้าคงเหลือ = ซื# อหรื อต้นทุนขาย / (เจ้าหนี#การค้า + ตัวq เงินจ่ายการค้า)

(วัน) (เท่า)

อัตราส่ วนหมุนเวียนเจ้าหนี#

(เฉลีย)

ระยะเวลาชําระหนี#

= 360 / อัตราส่ วนหมุนเวียนเจ้าหนี#

(วัน)

Cash cycle

= ระยะเวลาเก็บหนี#เฉลีย + ระยะเวลาขายสิ นค้าเฉลีย – ระยะเวลาชําระหนี#

(วัน)

34 สรุ ป ได้ว่า บริ ษทั อิตาเลี ยนไทย ดี เวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) มีส ภาพคล่ องในปี 2553 ดีกว่า ในปี 2552 โดยดูได้จากตัวเลขในอัตราส่ วนทีมีค่าสู งขึ#นจากปี ก่อน และสภาพคล่องทีดีข# ึนนั#น เกิดจากการใช้สินทรัพย์ ไม่ได้เกิดจากการดําเนิน เนืองจาก บริ ษทั อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) มี Cash Cycle ทีเพิมขึ#นจากปี ก่อน และหากนําค่าไปเทียบกับ บริ ษทั ช. การช่าง จะเห็นว่า ช. การช่างนั#นมีสภาพคล่องทีจากการใช้สินทรัพย์นอ้ ยกว่า บริ ษทั อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) แต่ ช. การช่ าง มีสภาพคล่องทีเกิ ดจากการดําเนิ นงานดีกว่าบริ ษทั อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อป เมนต์ จํากัด (มหาชน)

2. อัตราส่ วนแสดงความสามารถในการหากําไร (PROFITABILITY RATIO)

อัตรากําไรขั#นต้น

= กําไรขั#นต้น / ขายสุ ทธิ

(%)

อัตราส่ วนกําไรจากการ ดําเนินงาน

= กําไรจากการดําเนินงาน / ขายสุ ทธิ

(%)

อัตรากําไรอืน

= กําไรทีไม่ได้จากการดําเนินงาน / รายได้รวม

(%)

อัตราส่ วนเงิ นสดต่อการทํา = กระแสเงินสดจากการดําเนินงาน / กําไรจากกดําเนินงาน (%) กําไร อัตรากําไรสุ ทธิ

= กําไรสุ ทธิ / รายได้รวม

(%)

อัตราผลตอบแทนผูถ้ ือหุ น้

= กําไรสุ ทธิ / ส่ วนของผูถ้ ือหุ น้ (เฉลีย)

(%)

35 สรุ ปได้วา่ บริ ษทั อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) มีความสามารถใน การทํากําไรในปี 2553 ดีกว่าในปี 2552 และเมือเทียบกับ บริ ษทั ช.การช่ าง บริ ษทั อิตา เลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) ก็ยงั มีความสารถในการทํากําไรดีกว่าด้วยเช่นกัน

3. อัตราส่ วนแสดงประสิ ทธิภาพในการดําเนินงาน (EFFICIENCY RATIO)

อั ต ร า ผ ล ต อ บ แ ท น จ า ก = กําไรสุ ทธิ / สิ นทรัพย์รวม (เฉลีย) สิ นทรัพย์

(%)

อั ต ร า ผ ล ต อ บ แ ท น จ า ก = (กําไรสุ ทธิ + ค่าเสื อมราคา) / สิ นทรัพย์ถาวรสุ ทธิ (เฉลีย) (%) สิ นทรัพย์ถาวร อัตราการหมุนของสิ นทรัพย์ = รายได้รวม / สิ นทรัพย์รวม (เฉลีย)

(เท่า)

สรุ ป ได้ว่า บริ ษ ทั อิ ตาเลี ยนไทย ดี เวล๊อปเมนต์ จํา กัด (มหาชน) มี ประสิ ท ธิ ภาพในการ ดําเนิ นงานในปี 2553 ดี กว่าในปี 2552 และเมือเทียบกับ บริ ษทั ช.การช่ าง บริ ษทั อิตาเลี ยนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) ก็ยงั มีประสิ ทธิภาพในการดําเนินงานดีกว่าด้วยเช่นกัน

36 4. อัตราส่ วนวิเคราะห์ นโยบายทางการเงิน (FINANCIAL POLICY RATIO)

อัต ราส่ วนหนี# สิ นต่ อ ส่ ว น = หนี#สินรวม / ส่ วนของผูถ้ ือหุ น้ ของผูถ้ ือหุ น้

(เท่า)

อัตราส่ วนความสามารถ ชําระดอกเบี#ย

= กระแสเงินสดจากการดําเนินงาน + ดอกเบี#ยจ่ายจากการ ดําเนิ นงาน + ภาษี / ดอกเบี#ย จ่ายจากการดําเนิ นงานและ ลงทุน

(เท่า)

อัตราส่ วนความสามารถ ชําระดอกเบี#ย

= กํา ไรก่ อนดอกเบี#ยจ่ าย ภาษี ค่าเสื อมราคา และค่าตัด จําหน่าย / ดอกเบี#ยจ่ายจากการดําเนินงานและลงทุน

(เท่า)

อัต ราส่ วนความสามารถ = กระแสเงินสดจากการดําเนินงาน / (การจ่ายชําระหนี# สิน ชําระภาระผูกพัน + ดอกเบี#ยจ่ายจากการดําเนินงานและการลงทุน + รายจ่าย ลงทุน+ซื#อสิ นทรัพย์+เงินปันผลจ่าย)

(เท่า)

อัตราการจ่ายเงินปันผล

(%)

= เงินปันผล / กําไรสุ ทธิ

สรุ ป ได้ว่า บริ ษ ทั อิ ตาเลี ย นไทย ดี เวล๊อปเมนต์ จํา กัด (มหาชน) มี นโยบายทางการเงิ น เหมือนเดิ ม เนื องจาก ค่ าอัตราส่ วนที ได้ในปี 2553 มีค วามใกล้คี ยงกับ ปี 2552 และเมือเที ยบกับ บริ ษทั ช.การช่ าง บริ ษทั อิตาเลียนไทย ดี เวล๊อปเมนต์ จํากัด (มหาชน) ก็มีนโยบายทางการเงิ นที ดีกว่าเมือดูจากค่าของอัตราส่ วนทีดีกว่า

37 การบัญชีนิติเวช กรณีศึกษา บริษัทปิ กนิค จํากัด(มหาชน) การบัญ ชี นิ ติ เ วช หมายถึ ง การใช้ท ัก ษะด้า นการเงิ น และแนวคิ ด ทางด้า นการสื บ สวน สอบสวน เพือใช้ในการตรวจสอบ สื บสวนและสอบสวนข้อมูลทางการเงินเพือพิสูจน์หรื อเพือหา หลักฐานประกอบข้อเท็จจริ งเกียวกับการทุจริ ตโดยเฉพาะ ซึงนักบัญชีนิติเวชจะต้องมีคุณสมบัติ 1. จบการศึกษาขั#นตํา ปริ ญญาตรี 2. มีประสบการณ์การทํางานเป็ นนักบัญชี หรื อผูต้ รวจสอบบัญชี (ทั#งภายในและภายนอก) ไม่ตากว่ ํ า 2 ปี 3. ผ่านการทดสอบที ACFE (สมาคมผูต้ รวจสอบทุจริ ตรับอนุญาต) กําหนด กระบวนการทํางานของนักบัญชีนิติเวช 1. ขั#นตอนการรับรู้ ปัญหาและการวางแผนการตรวจสอบ (Problem Recognition and Review Planning) 2. ขั#นตอนการรวบรวมหลักฐาน (Evidence Collection) 3. ขั#นตอนการประเมินหลักฐาน (Evidence Evaluation) 4. ขั#นตอนการรายงานสิ งทีค้นพบ (Report Findings) เพือให้เข้า ใจในกระบวนการทํางานของนักบัญชี นิติเวช จึงศึก ษาตัวอย่า ง โดยใช้บริ ษ ทั ปิ คนิค คอร์ปอเรชัน จํากัด (มหาชน) บริ ษทั ปิ คนิค คอปอร์ เรชัน จํากัด (มหาชน)หรื อ PICNI เดิมชือ บริ ษทั บีจีอีเอส เอ็นจิเนียริ ง ซีสเต็มส์ จํากัด (มหาชน) ต่อมาประสบปั ญหาทางการเงิน และได้ยืนขอ ฟื# นฟูกิจการต่อศาลล้มละลาย พร้อมทั#งเปลียนชื อบริ ษทั ใหม่เป็ นบริ ษทั ปิ คนิคแก๊ส แอนด์เคมิคลั ส์ จํากัด(มหาชน) ต่อมาบริ ษทั ได้รับคําสังจากศาลล้มละลายกลาง ให้ยกเลิกการฟื# นฟูกิจการ หลังจาก นั#นได้เปลียนชือเป็ นบริ ษทั ปิ คนิ คแก๊ส แอนด์ เอ็นจิเนี ยริ ง จํากัด (มหาชน) และบริ ษทั ปิ คนิ คคอร์ ปอเรชัน จํากัด (มหาชน) ในช่ วงปี 2547 ราคาหุ ้นของบริ ษทั มีการปรับเปลี ยนอย่างกระทันหัน กรรมการผูจ้ ดั การบริ ษทั ฯ ได้แจ้งผลการดําเนินงานสําหรับปี 2547 ต่อตลาดหลักทรัพย์แห่ งประเทศ ไทยว่า บริ ษทั ฯ และบริ ษทั ย่อยมีกาํ ไรสุ ทธิ เท่ากับ 735.38 ล้านบาท สําหรับรายได้หลักมาจากธุ รกิจ ค้าก๊าซปิ โตรเลี ยมเหลว รายได้จากธุ รกิ จวิศวกรรมจากงานติดตั#งและบริ การ รายได้จากธุ รกิ จค้า

38 นํ#ามันปิ โตเลียม รายได้อืนเพิมขึ#น และ ค่าเช่ าถังบรรจุ โดยเราจะเน้นในรายได้ค่าเช่ าถังบรรจุก๊าซ 178 ล้านบาท ตารางเปรี ยบเทียบรายได้สาํ หรับปี สิ# นสุ ดวันที 31 ธันวาคม 2547 และ 2546

รายได้หลัก รายได้จากการขายก๊าซปิ โตรเลียมเหลว รายได้จากการขายนํ#ามันปิ โตรเลียม รายได้จากงานติดตั#งและบริ การ รายได้ค่าเช่าถังบรรจุก๊าซ รายได้อืน กําไรสุ ทธิ

2547

2546

มูลค่าที เพิมขึน<

อัตราการ

(หน่วย : ล้านบาท)

(หน่วย : ล้านบาท)

5,160.40 397.33 1,465.53 178.44 148.82

2,094.54 269.20 85.89

3,065.86 397.33 1,196.33 178.44 62.93

146.37 100.00 444.40 100.00 73.26

735.38

265.39

469.99

177.10

เพิมขึน< (%)

หลังจากนั#นคณะกรรมการกํากับหลักทรัพย์ (ก.ล.ต.) ได้มีคาํ สังให้บริ ษทั ฯ แก้ไขงบการเงิน โดยจัดทํางบการเงินรวมกับโรงบรรจุแก๊ส 10 แห่ ง เนื องจากมีพฤติกรรมในลักษณะทีบริ ษทั ฯ มี อํานาจควบคุมโรงบรรจุแก๊สดังกล่าว โดยบางแห่ งผูท้ ีถือหุ ้นทั#งหมดหรื อเกือบทั#งหมดเป็ นพนักงาน ในบริ ษทั ยูเนียนแก๊ส แอนด์ เคมิคลั ส์ จํากัด ซึงเป็ นของครอบครัวผูบ้ ริ หาร บริ ษทั ปิ คนิคฯ และบาง แห่ งผูท้ ีเป็ นกรรมการ และผูม้ ีอาํ นาจลงนามทั#งหมดหรื อเกื อบทั#งหมด ก็เป็ นพนักงานในบริ ษทั ดังกล่าวด้วยการทีบริ ษทั ปิ คนิคฯ ทําธุ รกิจกับโรงบรรจุแก๊สเหล่านี# มีประเด็นพิจารณา คือ ได้มีการ เปลียนวิธีการให้โรงบรรจุแก๊สใช้ถงั แก๊ส จากเดิมทีโรงบรรจุแก๊สเคยจ่ายเพียงค่ามัดจําถังแก่บริ ษทั ฯ และสามารถใช้ประโยชน์จากถังแก๊สได้โดยไม่มีกาํ หนดเวลา เปลียนเป็ นให้โรงบรรจุแก๊สทําสัญญา เช่าถัง 3 ปี แต่ยงั คงจ่ายค่าเช่ารวมเป็ นจํานวนทีใกล้เคียงกับเงินค่ามัดจําเดิม ซึ งการเปลียนแปลง สัญญาดังกล่าว ทําให้โรงบรรจุแก๊สต้องบันทึกค่าเช่าเป็ นค่าใช้จ่าย ในขณะทีบริ ษทั ปิ คนิคฯ สามารถ บันทึกค่าเช่าเป็ นรายได้ในจํานวนเงินเท่ากัน จากเหตุการณ์ตรงนี# เอง ทางนักบัญชีนิติเวชก็จะทําการ รวบรวมข้อมูล ก็พบว่า การขายก๊าซให้กบั โรงบรรจุก๊าซในระหว่างปี 2547 บริ ษทั ฯ ขายก๊าซให้กลุ่ม บริ ษทั โรงบรรจุก๊าซซึงมีความสัมพันธ์ใกล้ชิดจํานวน 18 ราคาขายต่อหน่วยทีบริ ษทั ปิ คนิคฯ คิดจาก บริ ษทั โรงบรรจุก๊าซเหล่านี#สูงกว่าราคาขายทีขายให้กบั ลูกค้าทัวไปร้อยละ 16 ถึง 19 โดยฝ่ ายบริ หาร ของบริ ษทั ปิ คนิคฯ ให้เหตุผลของการขายในราคาสู งเช่นนั#นว่าเกิดจากการให้เงือนไขการชําระเงินที ผ่อนปรนกับบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซเหล่านั#น (กล่าวคือบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซได้รับเงือนไขการชําระเงิน

39 90 วันแทนเงือนไขการชําระเงิน 10 วันทีผูซ้ #ื อรายอืนได้รับ) และเนืองจากถังบรรจุก๊าซทีโรงบรรจุ ก๊าซได้รับจากบริ ษทั ปิ คนิ คฯ มีสภาพใหม่ อย่างไรก็ตามรายการขายก๊าซของบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซ ให้กบั ร้ านค้าย่อยจํานวนไม่น้อยมีราคาขายตํากว่าราคาทีซื# อมาจากบริ ษทั ปิ คนิ คฯ นอกจากนี# ย งั พบว่าบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซบางแห่งสามารถซื# อก๊าซชนิดเดียวกันจากผูข้ ายก๊าซรายอืนได้ในราคาทีตํา กว่าราคาทีซื#อจากบริ ษทั ปิ คนิคฯมาก และยังไม่พอเพียงเท่านั#นนะคะจากการรวบรวมข้อมูลในกรณี ของเงิ นมัดจําก็ ยงั พบอี กว่า เอกสารทางบัญชี ของกลุ่ มบริ ษทั โรงบรรจุก๊ าซทั#ง 10 แห่ ง พบว่าที ม แผนกบัญชี ของกลุ่ มบริ ษทั โรงบรรจุก๊า ซตั#ง อยู่ทีบ้า นของผูถ้ ื อหุ ้นหลัก ของกลุ่ มบริ ษทั โรงบรรจุ ก๊าซ และมีหน้าทีจัดทําบัญชีตามเอกสารทีได้รับจากแผนกต่าง ๆ เท่านั#น โดยไม่ได้ทาํ การตรวจสอบ และกระทบยอดระหว่างเอกสารและรายการทีเกิ ดขึ# นไม่ได้รับความร่ วมมือในการส่ งใบแจ้งยอด บัญ ชี เ งิ น ฝากธนาคารจากกลุ่ ม โรงบรรจุ ก๊ า ซ และ ทะเบี ย นสิ นทรั พ ย์ถ าวร ไม่ มี ร ายละเอี ย ด ที ดิ น อาคารและอุ ป กรณ์ หลัก ที เกี ยวข้อ งกับ ทรั พ ย์สิ นที ใช้ใ นการดํา เนิ นงานเกี ยวกับ การบรรจุ ก๊าซ และไม่มีการบันทึกค่าใช้จ่ายเกียวกับการเช่ าทรัพย์สินดังกล่าวทางบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซแจ้งว่า ทรัพย์สินส่ วนใหญ่จดทะเบียนในนามผูถ้ ือหุ น้ ของบริ ษทั โรงบรรจุก๊าซ และจากการรวบรวมหลักฐาน ก็ยงั คงมีการดําเนินคดีกนั ต่อไป

บทที 3 บทสรุป วัตถุประสงค์ของรายงานทางการเงิน คือเพื!อให้ผใู้ ช้งบทางการเงินเกิดประโยชน์สูงสุ ดใน การใช้งบการเงินไม่วา่ จะเป็ นการลงทุนในทุกภาคธุ รกิจ การนําเสนอข้อมูลทีถูกต้องตามมาตรฐาน ทีกําหนดโดยสภาวิชาชีพนักบัญชีให้กบั ภาครัฐ ซึ งส่ วนประกอบหลักทีสําคัญของรายงานทางการ เงิน คือ งบแสดงฐานะการเงิน งบกําไรขาดทุนเบ็ดเสร็ จ งบกระแสเงินสด งบแสดงการเปลียนแปลง ในส่ วนของผูถ้ ือหุ ้น และหมายเหตุประกอบงบการเงิน งบการเงินจะแสดงผลการบริ หารงานของ ฝ่ ายบริ หารหรื อความรั บผิดชอบของฝ่ ายบริ หาร เพือใช้ในการตัดสิ นใจเชิ งเศรษฐกิ จ ซึ งการ ตัดสิ นใจเชิ งเศรษฐกิ จนี $อาจรวมถึ งการตัดสิ นใจขายหรื อถือเงินลงทุน แม้กระทังการตัดสิ นใจ โยกย้ายหรื อเปลียนผูบ้ ริ หาร ข้อมูลต่าง ๆ ในงบการเงินไม่เพียงแต่มีประโยชน์กบั ผูบ้ ริ หารหรื อ เจ้าของกิจการเท่านั#น แต่ยงั มีประโยชน์กบั เจ้าหนี# ผูถ้ ือหุ ้น บริ ษทั คู่คา้ ลูกค้า และบุคคลอืนทีความ สนใจในกิ จการซึ งรวมถึงนักลงทุนภายนอก งบการเงินสามารถวิเคราะห์จากรายงานของผูส้ อบ บัญชีรับอนุญาต การเขียนรายงานผูส้ อบบัญชีตามมาตรฐานการสอบบัญชีปัจจุบนั มีหน้ารายงาน 6 วรรค ซึ งต่างจากอดีตทีมีเพียง 3 วรรค หน้ารายงานแบบ 6 วรรค กําหนดให้ผสู้ อบบัญชีตอ้ ง ตรวจสอบครบทั#ง 5 งบการเงินตามมาตรฐานบัญชี และเพือให้เป็ นทีแน่ใจต่อผูใ้ ช้งบว่า งบการเงิน ของกิ จการที ผูส้ อบบัญชี ได้ทาํ การตรวจสอบมี ความครบถ้วนทั#งในเรื อองของตัวเลข รวมถึ ง นโยบายการบัญชีทีกิจการใช้ซึงทําให้มีการรัดกุมในการปฏิบตั ิงานมากขึ#น ตรวจถูกต้องเหมาะสม มากขึ#น สามารถนําไปใช้ในการตัดสิ นใจประกอบกับงบการเงิน แต่งบการเงินทีใช้ในการตัดสิ นใจ ต่าง ๆ ไม่ควรดูเฉพาะรายการในงบกําไรขาดทุนเพียงอย่างเดียว เนืองจากรายการบางรายการอาจมา จากการตกแต่งกําไร จึงควรจะดูงบแสดงฐานะการเงิน และหมายเหตุประกอบงบการเงินด้วย งบดุล หรื องบแสดงฐานะการเงินยังมีรายการนอกเหนื อทีปรากฏในงบทีเรี ยกกันว่าธุ รกรรมนอกงบดุล/ รายการนอกงบดุล คือ รายการทีทําให้หนี# สินหรื อทีเรี ยกว่า “ภาระผูกพัน” โดยรวมของกิจการ เพิมขึ# นโดยทีผลจากการทําธุ รกรรมภาระหนี# สินอันอาจจะเกิ ดขึ#นในอนาคตรวมไปถึ งการจัดหา เงินกู้ จากบุคคลภายนอกโดยหลีกเลียงมิให้รายการเหล่านั#นปรากฏรวมกับยอดหนี#สินในงบดุลของ กิ จการได้ สัญญาณเตือนภัยในรายงานทางการเงินคือการวิเคราะห์รายการการเงิน เป็ นการนํา เครื องมือต่าง ๆ ทีเหมาะสมมาวิเคราะห์ขอ้ มูลตัวเลขทีได้รับจากบริ ษทั ออกมาในรู ปตัวเลขเพือ นําไปใช้ในการตัดสิ นใจ แต่แค่เพียงการวิเคราะห์ทางตัวเลขหรื อหน้ารายงานของผูส้ อบนั#นไม่อาจ

41 สามารถหาข้อทุจริ ตได้ท# งั หมด จึงมีการบัญชี นิติเวชซึ งเป็ นการใช้ทกั ษะด้านการเงินและแนวคิด ทางด้านการสื บสวนสอบสวน เพือใช้ในการตรวจสอบ สื บสวนและสอบสวนข้อมูลทางการเงินเพือ พิ สู จ น์ ห รื อเพื อหาหลัก ฐานประกอบข้อ เท็ จ จริ งเกี ยวกับ การทุ จ ริ ตการดํา เนิ น ธุ ร กิ จ ภายใต้ สภาพแวดล้อมทางการแข่งขันทีรุ นแรงในปั จจุบนั ทั#งองค์กรภาครัฐ รัฐวิสาหกิจ และภาคเอกชน อาจเป็ นเพราะบุคคลภายในองค์กรมีความรู้เกียวกับระบบการทํางานขององค์กรเป็ นอย่างดีจึงรู้ช่อง โหว่ หรื อจุดอ่อนทีสามารถทําการทุจริ ตได้ จําเป็ นต้องมีการปรับตัวและพัฒนาความสามารถในการ แข่งขันขององค์กรอยูเ่ สมอ ดังนั#นการบริ หารสมัยใหม่จะให้ความสําคัญกับระบบข้อมูลและระบบ สารสนเทศมากขึ#น ซึงยังไม่มีการศึกษาอย่างแพร่ หลายในประเทศไทยหากได้มีการศึกษาการบัญชี นิ ติเวชให้มากขึ#น ทั#งด้านกระบวนการปฏิบตั ิงานและความแตกต่างจากการสอบบัญชี จะเป็ น ประโยชน์แก่ องค์กร การนําการบัญชี นิติเวชมาใช้ควบคู่กบั การสอบบัญชี จะส่ งผลให้ให้รายงาน ทางการเงินขององค์กรมีความน่าเชือถือและสามารถตรวจสอบการทุจริ ตได้ดียงขึ ิ # น โดยเป็ นทีทราบ กันดีวา่ ปัญหาการทุจริ ตเป็ นปัญหาทีมีเพิมมากขึ#น และมีจาํ นวนมูลค่าการทุจริ ตมากขึ#นซึ งส่ งผลเสี ย ต่อหลาย ๆ บุคคล และหน่วยงานต่าง ๆ ในประเทศซึ งอาจส่ งผลต่อระบบเศรษฐกิจภายในประเทศ การมีวธิ ีการตรวจสอบทีมากขึ#น และแนวทางการตรวจสอบทีเพิมขึ#นทําให้องค์กรต่าง ๆ มีขอ้ มูลที ถูกต้องและน่าเชือถือเพิมากขึ#น และเป็ นส่ วนทีกระตุน้ ทีให้มีความตั#งใจทําการทุจริ ตน้อยลง

42

ภาพบรรยากาศงานสั มมนา

43

44

45

46

47

48

49

50

51

บรรณานุกรม กิตติพล ปราโมช ณ อยุธยา. 2554. “บทวิเคราะห์แนวโน้มตลาดอสังหาฯ ครึ) งปี หลังฝ่ ามรสุ ปัจจัยลบตลาดกลับคืนสู่ ภาวะปกติ.” Real Estate Journal Vol.66 (Online). http://www.thairealestate.org/re_journal.php, 10 ธันวาคม 2554. เกี ยรติศกั ดิJ จีรเธี ยรนาถ. 2539. การทุจริ ตในองค์ กรและอาชญากรรมทางธุรกิจ. พิมพ์ครัNงที) 5. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั คู่แข่ง จํากัด จักริ น เพชรสังหาร. 2549. การวิเคราะห์ งบการเงินของศูนย์หนังสื อมหาวิทยาลัยมหาสารคาม. การ ค้นคว้าแบบอิสระหลักสู ตรปริ ญญาบัญชีมหาบัณฑิต, มหาวิทยาลัยมหาสารคาม. จันทนา สาขากร. 2544. “การบัญชีนิติเวช(Forensic Accounting) สาระสําคัญ เทคนิคการ ตรวจสอบ และการเป็ นพยานในศาล.” วารสารบริหารธุรกิจ คณะพาณิชยศาสตร์ และการ บัญชี มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์ (ตุลาคม-ธันวาคม 2544): 9-14 เจริ ญ เจษฎาวัลย์. 2540. คู่มือการตรวจสอบบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั พอดี จํากัด. เจริ ญ เจษฎาวัลย์. 2553. การทุจริตทางการบริหารชั5 นคลาสสิ ค. พิมพ์ครัNงที) 1. นนทบุรี: บริ ษทั พอดี จํากัด ฉันทนา ศรี นวกุล. 2552. การเงินธุรกิจ. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั สํานักพิมพ์ทอ้ ป จํากัด เฉลิมขวัญ ครุ ธบุญยงค์. 2554. การวิเคราะห์ รายงานทางการเงิน. กรุ งเทพมหานคร: วี.พริN นท์ (1991). ชุติมา อวยผล. 2548. การศึกษาข้ อมูลที9เป็ นตัวบ่ งชี5ในรายงานทางการเงิน: กรณีบริษัทจดทะเบียน หลักทรัพย์แห่ งประเทศไทย. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยบูรพา.

52 ฐิติพร อนุรักษ์กมลกุล. 2548. ความมีคุณค่ าของรายงานการสอบบัญชี ในการพยากรณ์ การเข้ าสู่ การฟื5 นฟูกิจการของบริษัทจดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์ แห่ งประเทศไทย. วิทยานิพนธ์ บัญชีมหาบัณฑิต สาขาการบัญชี, จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย. ตลาดหลักทรัพย์แห่งประเทศไทย. ข้ อมูลบริษัท/หลักทรัพย์ (ออนไลน์). http://www.set.or.th/th/company/companylist.html, 10 ธันวาคม 2554 ทิพยรัตน์ คงสุ นทรกิจกุล ,เภานริ นทร์ กุลเสวต และศิวพันธ์ จันทร์ ผอ่ ง. 2552. ปัจจัยการตัดสิ นใจ เลือกโรงแรมทีพ9 กั ของนักท่องเทีย9 วชาวยุโรปวัยเกษียณอายุ. มหาวิทยาลัยนเรศวร. นิตยา งามแดน. 2550. การบัญชีการเงิน. พิมพ์ครัNงที) 2. กรุ งเทพมหานคร: สํานักพิมพ์ มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร์. นิตยา ยัง) ยืน. 2552. การศึกษาความรู้ ความเข้ าใจและความคิดเห็นของผู้สอบบัญชี รับอนุญาตที9มี ต่ อหน้ ารายงานแบบหกวรรค. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยบูรพา นิพนั ธ์ เห็นโชคชัยชนะ และ ศิลปะพร ศรี จนั) เพชร. 2552. การสอบบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: ทีพีเอ็น เพรส. นิพนั ธ์ เห็นโชคชัยชนะ และ ศิลปพร ศรี จนั) เพชร. 2551. ทฎษฎีการบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: หจก. ทีพีเอ็น เพรส. เบ็ญจวรรณ์ สี แดง. 2549. ทัศนคติและความพึงพอใจของผู้ประกอบวิชาชีพบัญชีต่อสภาวิชาชีพ บัญชีในพระบรมราชู ปถัมภ์ ในมุมมองของผู้สอบบัญชีรับอนุญาตและผู้ทาํ บัญชี ในเขต กรุ งเทพมหานคร. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยบูรพา. ปิ) นเพชร เทพสมบัติ. 2552. การประเมินฐานะทางการเงินและผลการดําเนินงาน โดยวิธีวเิ คราะห์ งบการเงิน กรณีศึกษาองค์ การบริหารส่ วนตําบลแม่ ตํHา อําเภอพญาเม็งราย จังหวัดเชี ยงใหม่ . การศึกษาอิสระบริ หารธุรกิจมหาบัณฑิต สาขาวิชาการจัดการทัว) ไป, มหาวิทยาลัยเชียงราย.

53 พยอม สิ งห์เสน่ห์. 2543. การสอบบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: ชวนพิมพ์. พิเศษ เสตเสถียร. 2548. หลักกฎหมายมหาชนจํากัด. พิมพ์ครัNงที) 8. กรุ งเทพมหานคร: นิติธรรม. เพชรี ขุมทรัพย์. 2540. หลักการลงทุน. พิมพ์ครัNงที) 11. 6,000 เล่ม. กรุ งเทพมหานคร: สํานักพิมพ์ มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์. เพชรี ขุมทรัพย์. 2546. วิเคราะห์ งบการเงิน. ม.ป.ท. ภคินี อริ ยะ. 2547. การศึกษาการตกแต่ งงบการเงินทีม9 ีผลกระทบต่ อคุณภาพกําไร: กรณีศึกษา กลุ่มสถาบันการเงินทีจ9 ดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่ งประเทศไทย. วิทยานิพนธ์บญั ชี มหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. ภาพร เอกอรรถพร. 2549. แกะเงื)อนงบการเงิน. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั พิมพ์ดี จํากัด. ภิญญาพัชญ์ เรื องวิริยะ. 2549. ความมีคุณค่ าของรายงานการสอบบัญชี ของบริษัทจดทะเบียนใน ตลาดหลักทรัพย์. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาการบัญชี, จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย. มหาวิทยาลัยสุ โขทัยธรรมาธิราช. 2544. การจัดการการตลาด. 8,000เล่ม. นนทบุรี: สํานักพิมพ์ มหาวิทยาลัยสุ โขทัยธรรมธิราช. เมธากุล เกียรติกระจาย และ ศิลปะพร ศรี จน)ั เพชร. 2544. ทฤษฎีการบัญชี. พิมพ์ครัNงที) 9. กรุ งเทพมหานคร: จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย รัญชิดา การขยัน. 2546. การวิเคราะห์ งบการเงินเปรียบเทียบบริษัทในกลุ่มธุรกิจพัฒนา อสั งหาริมทรัพย์ กรณีศึกษาบริษัทควอลิตเี5 ฮ้ าส์ จํากัด (มหาชน) บริษัท แลนด์ แอนด์ เฮ้ าส์ วรศักดิJ ทุมมานนท์. 2543. คุณรู้จัก Creative Accounting และ คุณภาพกําไร แล้วหรือยัง?. พิมพ์ ครัNงที) 1. กรุ งเทพมหานคร: ไอโอนิค อินเตอร์เทรด รี ซอสเซส.

54 วเรศ อุปปาติก. 2539. เศรษฐศาสตร์ การเงินและการธนาคาร. 4,000 เล่ม. พิมพ์ครัNงที) 4. กรุ งเทพมหานคร: สํานักพิมพ์มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์. วันเพ็ญ วศินารมณ์. 2553. การวิเคราะห์ รายงานทางการเงิน. พิมพ์ครัNงที) 6. กรุ งเทพมหานคร: ห้างหุ น้ ส่ วนจํากัด ทีพีเอ็น เพรส วิลาวัลย์ ตุม้ เฟีN ยม. 2551. การวิเคราะห์ งบการเงินเปรียบเทียบบริษัททีจ9 ดทะเบียนในตลาด หลักทรัพย์ เอ็ม เอ ไอ. สารนิพนธ์หลักสู ตรปริ ญญาเศษฐศาสตรมหาบัณฑิต, มหาวิทยาลัย รามคําแหง. วิศาล เต็งอํานวย. 2535. การสอบบัญชี. 2,000 เล่ม. พิมพ์ครัNงที) 1. กรุ งเทพมหานคร: มหาวิทยาลัยรามคําแหง. ศศิวมิ ล มีอาํ พล. 2548. หลักการบัญชีข5นั ต้ น. พิมพ์ครัNงที) 4. กรุ งเทพมหานคร: อินโฟไมนิ) งเพรส. ศศิวมิ ล มีอาํ พล. 2551. ทฎษฎีการบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: อินโฟไมนิ)ง ศิลปะพร ศรี จน)ั เพชร. 2547. “การบัญชีสืบสวน: Forensic Accounting.” วารสารจุฬาลงกรณ์ ธุรกิจปริทศั น์ . ฉบับที) 101 (กรกฎาคม-กันยายน 2547): 1-16 สการะ ศรี ไทย. 2543. การตกแต่ งงบการเงินของสถาบันการเงิน. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. สงกรานต์ ทองน่วม. 2543. การวิเคราะห์ งบการเงินของบริษัทในอุตสาหกรรมปูนซีเมนต์ ของ ประเทศไทยระหว่าง พ.ศ. 2537-2541. การค้นคว้าแบบอิสระหลักสู ตรปริ ญญาบัญชี มหาบัณฑิต, มหาวิทยาลัยเชียงใหม่. สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์. มาตรฐานการสอบบัญชี รหัส 240 ความรับผิดชอบของ ผูส้ อบบัญชีเกี)ยวกับการพิจารณาการทุจริ ตในการตรวจสอบงบการเงิน.

55 สภาวิชาชีพบัญชี ในพระบรมราชูปถัมภ์. มาตรฐานการบัญชีฉบับที) 1 การนําเสนองบการเงิน สภาวิชาชีพบัญชี. 2552. มาตรฐานการบัญชี ฉบับที9 1 (ปรับปรุ ง 2552) เรื9อง การนําเสนอ งบการเงิน . กรุ งเทพมหานคร: สภาวิชาชีพบัญชี. มชาย ศุภธาดา. 2541. “การบัญชีนิติเวชศาสตร์: ถึงเวลานักบัญชีไม่อาจปฏิเสธ.” วารสาร นักบัญชี (เมษายน-กรกฎาคม 2541): 41-46 สหัส สิ งหวิริยะ. 2553. คําอธิบาย กฎหมายว่ าด้ วย บริษัทมหาชน จํากัด พระราชบัญญัติบริษัท มหาชน จํากัด พ.ศ.2535. พิมพ์ครัNงที) 3. กรุ งเทพมหานคร: นิติบรรณการ. สํานักงานคณะกรรมการกํากับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์. 2548. ข่ าว ก.ล.ต. ฉบับที9 45/2548.

11 พฤษภาคม 2548. สํานักงานคณะกรรมการกํากับหลักทรัพย์และตลาดหลักทรัพย์. 2548. ข่ าว ก.ล.ต. ฉบับที9 45/2548.

11 พฤษภาคม 2548. สิ ปปภาส พรสุ ขสว่าง. 2553. เศรษฐศาสตร์ ตลาดการเงินและสถาบันการเงิน. กรุ งเทพมหานคร: สํานักพิมพ์มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์. สิ ริวฒ ุ ิ บูรณพิร. 2540. กลยุทธ์ การตัดสิ นใจ. กรุ งเทพฯ: บริ ษทั ซีเอ็ดยูเคชัน) จํากัด (มหาชน). สุ จินต์ ดวงดี. 2553. การวิเคราะห์ งบการเงินบริษัท ไปรษณีย์ไทย จํากัด พ.ศ. 2547-2551. การ ค้นคว้าแบบอิสระหลักสู ตรปริ ญญาบริ หารธุรกิจมหาบัณฑิต แขนงวิชาบริ หารธุรกิจ สาขา วิทยาการจัดการ, มหาวิทยาลัยสุ โขทัยธรรมาธิราช. สุ ชาย ยังประสิ ทธิJ กุล. 2552. การสอบบัญชี. พิมพ์ครัNงที) 6. กรุ งเทพมหานคร: ทีพีเอ็น เพรส. สุ ธาบดี สัตตบุศย์. 2537. กฎหมายสํ าหรับผู้ถือหุ้นและกรรมการบริษัทมหาชนจํากัด. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั 21 เซ็นจูรี) จํากัด

56 สุ พาดา สิ ริกุตตา และคณะ. 2552. การเงินธุรกิจ. 1,000 เล่ม. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั ธรรมสาร สุ ภาวดี สุ ขีชีพ. 2549. การตกแต่ งงบการเงินของบริษัทนอกตลาดหลักทรัพย์แห่ งประเทศไทย ภายหลังการประกาศใช้ พระราชกฤษฎีกาว่าด้ วยการลดอัตรารัษฎากร: กรณีศึกษากลุ่ม อสั งหาริมทรัพย์และก่อสร้ าง. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาวิชาการบัญชี, มหาวิทยาลัยบูรพา. สุ รักษ์ บุนนาค และวณี ฉ่อยเกียรติกุล. 2538. การเงินและการธนาคาร. พิมพ์ครัNงที) 8. 3,000 เล่ม. กรุ งเทพมหานคร: บริ ษทั โรงพิมพ์ไทยวัฒนาพานิช จํากัด. เสาวนีย ์ สิ ชฌวัฒน์. 2544. “การบัญชีสืบสวน (Forensic Accounting).” วารสารบริหารธุรกิจ คณะ พาณิชยศาสตร์ และการบัญชี มหาวิทยาลัยธรรมศาสตร์ (เมษายน-มิถุนายน 2544): 6-11 อนิรุทธ บุญลอย. 2553. การวิเคราะห์ งบการเงินของธุรกิจนํา5 มันปาล์ม ในประเทศไทย. การ ค้นคว้าแบบอิสระหลักสู ตรปริ ญญาบริ หารธุรกิจมหาบัณฑิต สาขาวิชาบริ หารธุรกิจ, มหาวิทยาลัยวลัยลักษณ์. อภิชาต พงศ์สุพฒั น์. 2551. การเงินธุรกิจ. พิมพ์ครัNงที) 9. กรุ งเทพมหานคร: Vachirintsarn Printing Co.; Ltd อภิชาติ พงศ์สุพฒั น์. 2551. การเงินธุรกิจ. พิมพ์ครัNงที) 9. ม.ป.ท. อมลยา โกไศยกานนท์. 2547. ปัจจัยทีม9 ีความสั มพันธ์ กบั คุณภาพของงานสอบบัญชี กรณี บริษัท จดทะเบียนในตลาดหลักทรัพย์แห่ งประเทศไทย. วิทยานิพนธ์บญั ชีมหาบัณฑิต สาขาการบัญชี, จุฬาลงกรณ์มหาวิทยาลัย. อุณากร พฤฒิธาดา, นิพนั ธ์ เห็นโชคชัยชนะ และ ศิลปพร ศรี จนั) เพชร. 2550. รายงานของ ผู้สอบบัญชี. กรุ งเทพมหานคร: ทีพีเอ็น เพรส.

+

สาขาการบัญชีบริหาร คณะวิทยาการจัดการ มหาวิทยาลัยเกษตรศาสตร วิทยาเขตศรีราชา