Podatek akcyzowy a produkcja piwa bezalkoholowego (Aleksander Słysz, Gardens Tax & Legal Wilk Latkowski Łokaj Doradcy Podatkowi i Radcowie Prawni sp.p

Podatek akcyzowy a produkcja piwa bezalkoholowego

Ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U.2020.722 t.j. ze zm. – dalej jako u.p.a.) określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym tzw. wyrobów akcyzowych, do których zalicza się napoje alkoholowe, którymi w myśl art. 92 u.p.a. są alkohol etylowy, piwo, wino, napoje fermentowane oraz wyroby pośrednie.

Produkcją piwa w rozumieniu ustawy jest nie tylko wytwarzanie, ale i przetwarzanie piwa, a także jego rozlew. Produkcja piwa powinna odbywać się w składzie podatkowym z wyjątkiem produkcji z wykorzystaniem instytucji przedpłaty akcyzy, która z chwilą powstania zobowiązania podatkowego będzie zaliczona na poczet należnej akcyzy. Piwem są zaś wszelkie wyroby objęte pozycją nomenklatury scalonej (CN) 2203 00 (czyli piwo otrzymywane ze słodu) oraz wszelkie wyroby zawierające mieszaninę piwa z napojami bezalkoholowymi, objęte pozycją CN 2206 00, jeżeli rzeczywista objętościowa moc alkoholu w tych wyrobach przekracza 0,5% objętości.

Warto zauważyć, że zgodnie z uwagami do działu 22 CN tylko napoje alkoholowe klasyfikowane są do pozycji 2203, podczas gdy napoje o objętościowej mocy alkoholu nieprzekraczającej 0,5 % objętości klasyfikuje się do pozycji 2202 „napoje bezalkoholowe”. W związku z powyższym, piwo bezalkoholowe nie stanowi piwa na gruncie przepisów u.p.a, a zatem nie jest ono wyrobem akcyzowym.

Tym samym wielkość produkcji piwa bezalkoholowego nie pomniejsza limitu 200 000 hl piwa, czyli limitu zwolnienia (w wysokości 50% kwoty akcyzy) od akcyzy dedykowanego podatnikom, o którym mowa w § Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 grudnia 2018 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U.2018.2525 ze zm.). Trzeba również pamiętać, że w trakcie procesu produkcji piwa bezalkoholowego producent poddaje obróbce piwo zawierające alkohol. Zgodnie z § 9 ust. 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, zwalnia się od akcyzy (pod pewnymi warunkami) napoje alkoholowe używane do procesów produkcyjnych, jeśli produkt końcowy nie zawiera alkoholu. Wobec powyższego przerób piwa w produkcji piwa bezalkoholowego uprawnia do skorzystania z przywołanego zwolnienia dla tzw. półproduktów. Tu również należy podkreślić, że nie wlicza się przetworzonej ilości piwa, będącego półproduktem w procesie wytwarzania piwa bezalkoholowego, do limitu zwolnienia od akcyzy.

Piwo bezalkoholowe powstaje w procesie dealkoholizacji piwa (destylacji, destylacji próżniowej czy też odwróconej osmozy), efektem tego procesu jest nie tylko otrzymanie piwa bezalkoholowego, ale i oddzielenie produktu ubocznego bogatego w alkohol etylowy (zazwyczaj w stężeniu od 50 do 70%), który jest wyrobem akcyzowym. Pojęcie alkoholu etylowego w rozumieniu ustawy obejmuje wszelkie wyroby o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% objętości, objęte pozycjami CN 2207 i 2208, nawet jeżeli są to wyroby stanowiące część wyrobu należącego do innego działu Nomenklatury Scalonej. Alkohol etylowy powstały w składzie podatkowym może być objęty procedurą zawieszenia poboru akcyzy z momentem jego powstania.

W interpretacji indywidualnej z dnia 11 maja 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (znak: 1462-IPPP3.4513.8.2017.1.SM) wyszczególniono poszczególne obowiązki formalne związane z rozpoczęciem produkcji piwa bezalkoholowego w składzie podatkowym.

Zdaniem organu, który uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe (odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy), należy:

A. złożyć aktualizację formularza AKC-R w przeciągu 7 dni od daty rozpoczęcia wytwarzania Produktu ubocznego w procesie dealkoholizacji piwa, lecz dopuszcza się również możliwość aktualizacji jeszcze przed uruchomieniem procesu produkcji piwa;

B. uzyskać zmianę zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, co może wiązać się z koniecznością złożenia dodatkowego lub nowego zabezpieczenia akcyzowego;

C. rozszerzyć ewidencję wyrobów akcyzowych w rozumieniu art. 138a ust. 1 u.p.a. o dane dotyczące produkcji, magazynowania i rozchodu produktu ubocznego;

D. rozpocząć prowadzenie dokumentacji kontroli (do 1 maja 2021 r. „ksiąg kontroli”) nad produkcją alkoholu etylowego, obrotem nim i jego zużyciem w rozumieniu art. 138d u.p.a.; dokumentacja powinna umożliwiać w szczególności: (1) ustalenie ilości alkoholu etylowego wytworzonego, przetworzonego, przerobionego na ocet, znajdującego się w magazynie, oczyszczonego, skażonego, rektyfikowanego, odwodnionego, rozlanego w opakowania jednostkowe oraz zniszczonego; (2) określenie kwot akcyzy; (3) ustalenie miejsca i daty wytworzenia alkoholu etylowego, jego przetworzenia, przerobienia na ocet, dokonania obrotu nim w magazynie, jego oczyszczenia, skażenia, rektyfikacji, odwodnienia, rozlania go w opakowania jednostkowe oraz zniszczenia;

E. sporządzać protokoły ustalenia ilości alkoholu etylowego podczas jego wydania w rozumieniu art. 138m ust. 1 pkt 3 u.p.a.;

F. ujmować wydanie części piwa do procesu dealkoholizacji w księdze kontroli produkcji piwa, w rozumieniu § 17 ww. rozporządzenia w zw. z art. 138o u.p.a.

Szczegółowy zakres danych podlegających ewidencji został określony w Rozporządzeniu ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2019 r. w sprawie ewidencji i innych dokumentacji dotyczących wyrobów akcyzowych i znaków akcyzy (Dz.U.2019.2534 ze zm.). Zgodnie z § 10 pkt 2 i pkt 4 należy zaprowadzić zarówno księgę kontroli rektyfikacji i odwadniania alkoholu etylowego (załącznik nr 2 do rozporządzenia), jak i księgę kontroli produkcji i rozchodu alkoholu etylowego prowadzona przez gorzelnię (załącznik nr 4 do rozporządzenia). Przywołane powyżej ewidencje muszą być prowadzone w sposób ciągły i umożliwiający identyfikację poszczególnych rodzajów wyrobów akcyzowych oraz podlegających wpisaniu czynności lub stanów faktycznych związanych z wyrobami akcyzowymi, znakami akcyzy lub dokumentami handlowymi towarzyszącymi przemieszczaniu wyrobów akcyzowych. Wpisów do dokumentacji dokonuje się niezwłocznie po zakończeniu czynności lub zaistnieniu stanu faktycznego, podlegających wpisaniu, nie później jednak niż następnego dnia roboczego.

Dla porządku dodać należy, że od 1 lutego 2021 r. zwalnia się od akcyzy ze względu na przeznaczenie również alkohol etylowy pozostający jako odpad w procesie produkcyjnym, w którym produkt końcowy nie zawiera alkoholu etylowego, w przypadku, gdy alkohol etylowy zostanie przemieszczony do składu podatkowego z przeznaczeniem do dalszego przerobu w tym składzie, jeżeli są spełnione warunki określone w art. 32 ust. 5 pkt 2 i ust. 6d u.p.a.

Tu jednak warunkiem zwolnienia (oprócz przemieszczania na podstawie e-DD albo dokumentu zastępującego e-DD) jest osiągnięcie przychodu ze sprzedaży tego alkoholu, stanowiącego nie więcej niż 0,1% całości przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), uzyskanego z prowadzonej działalności gospodarczej za poprzedni rok obrotowy lub deklarowanego w przypadku rozpoczęcia działalności gospodarczej.

dr Aleksander Słysz

doradca podatkowy; partner w Gardens Tax & Legal Wilk Latkowski Łokaj Doradcy Podatkowi i Radcowie Prawni sp.p.; kierownik Katedry Prawa Administracyjnego i Finansowego na WPIE Uniwersytetu HumanistycznoPrzyrodniczego im. Jana Długosza w Częstochowie aslysz@gardenstaxlegal.pl