Poslovni savetnik jun 2018 by V. M.

ПОСЛОВНИ

ISSN 2560-3221

Број 18 / јун 2018.

ПОРЕЗИ РАЧУНОВОДСТВО БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО ПОСЛОВНЕ ФИНАНСИЈЕ ЗАРАДЕ

САВЕТНИК

ИЗДВАЈАМО: НОВИ ЗАКОНСКИ УСЛОВИ И НАЧИНИ ОДЛАГАЊА ПЛАЋАЊА ДУГОВАНОГ ПОРЕЗА ПОРЕСКИ ТРЕТМАН ПРОМЕТА ТЕЛЕКОМУНИКАЦИОНИХ УСЛУГА У ПРОМЕТУ СА АУТОНОМНОМ ПОКРАЈИНОМ КОСОВО И МЕТОХИЈА ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА ТУРИСТИЧКИХ УСЛУГА, ВОЂЕЊЕ ЕВИДЕНЦИЈЕ И ИСКАЗИВАЊЕ ПОДАТАКА У ОБРАСЦУ ПОПДВ ОПОРЕЗИВАЊЕ ПРИХОДА ОД УЗИМАЊA ИЗ ИМОВИНЕ ПРИВРЕДНОГ ДРУШТВА ЗА ПРИВАТНЕ ПОТРЕБЕ ВЛАСНИКА ДРУШТВА ДОНАЦИЈE – ПОРЕСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ АСПЕКТ ОСТВАРИВАЊЕ И ПЛАЋАЊЕ СМЕНСКОГ РАДА НАЈЧЕШЋА ПИТАЊА У ВЕЗИ СА ПОСТУПКОМ ЦАРИНСКОГ СКЛАДИШТЕЊА РОБЕ www.poslovnisavetnik.net

●

www.ingpro.rs

Зашто баш Зато што је прегледан и једноставан и не захтева никакву специјалну обуку за коришћење (user friendly). Зато што је могућ приступ неограниченом броју докумената у току претплате. Зато што има највећи број прописа, примера судске праксе, правних мишљења, модела и других докумената. Зато што има претраживач који даје прецизно сортиране и брзе резултате претраге. Зато што се документа – прописи и др. – могу претраживати путем одговарајућих синонима који се у правној пракси често користе. Зато што је једини на тржишту који аутоматски бележи најпрегледаније документе сваког претплатника и издваја их на почетној страни. Зато што има мејл-сервис који омогућава претплатницима да о новим прописима, новим примерима судске праксе, новим правним мишљењима и стручним коментарима и другим документима из области које претплатници сами изаберу, буду информисани путем мејла истог дана кад су објављени у бази. Зато што ради са било ког рачунара на интернету, без икакве инсталације, а подржава рад и у интранет окружењу. Зато што је увек ажуран (не захтева ажурирање од стране претплатника). Зато што су текстови докумената и интерфејс доступни на ћирилици или латиници. Зато што се једним кликом могу ископирати текстови у Wоrd или PDF формату. Зато што има најсвеобухватнију и највећу базу судске праксе, са разгранатом структуром по одговарајућим правним гранама и правним институтима. Зато што се из текста прописа једним кликом приступа повезаним документима. Зато што се приликом претраживања појмова добијају већ понуђени резултати.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ISSN 2560-3221 Година II, број 18 ЈУН 2018.

тампани часопис „Пословни саветник” представља издање стручних ауторских текстова из области пореза, рачуноводства, буџетског рачуноводства, пословних финансија и зарада. Намењен је, пре свега, финансијским и рачуноводственим службама у јавном и приватном сектору, рачуноводственим агенцијама и слично. Од рубрика у часопису издвајамо: Порези, Рачуноводство, Буџетско рачуноводство, Пословне финансије, Зараде. Штампани часопис „ПОСЛОВНИ САВЕТНИК” излази из штампе месечно. У току године излази 10 бројева и 1 двоброј. У оквиру претплате, претплатници на штампано издање добијају могућност да писано, путем имејла, добију одговоре на питања у вези с темама које часопис обрађује.

За оснивача и издавача: Горан Грцић и Владимир Здјелар

Под слоганом „Будимо на вези” часопис је отворен за сва питања, мишљења, конструктивне предлоге, похвале и критике, а читаоци их могу упутити на адресу главног и одговорног уредника: zeljko.albaneze@ ingpro.rs.

Главни и одговорни уредник: Жељко Албанезе

Такође, претплатници могу и сами предлагати теме које су важне за њихово пословање.

Аутори: Борислав Ињац

ЗАРАДЕ И ДРУГА ЛИЧНА ПРИМАЊА Актуелне обрачуне зарада, накнаде зарада и друга примања запослених из радног односа и других лица која ангажују послодавци по уговорима ван радног односа, објашњавамо кроз њихове обрачуне са становишта Закона о раду, али и са становишта примене пореских прописа.

Дејан Дабетић Жељко Албанезе Ивана Бараћ Јован Чанак Љиљана Симић Милица Бјелић Графичка припрема: Мирослав Арамбашић Штампа: Digital art, Београд Редакција: Веле Нигринове 16а, 11000 Београд тел: +381 11 2836 890 факс: +381 11 2836 474 имејл: redakcija@ingpro.rs CIP - Каталогизација у публикацији Народна библиотека Србије, Београд 657 ПОСЛОВНИ саветник / главни и одговорни уредник Жељко Албанезе. - Год. 1, бр. 1 (јан. 2017) - . - Београд : ИНГ-ПРО, 2017 - (Београд : Digital art). - 30 cm Месечно. ISSN 2560-3221 = Пословни саветник

Најважније о рубрикама у часопису:

ФИНАНСИЈЕ И РАЧУНОВОДСТВО Пратимо рачуноводствене промене привредних субјеката од отварања пословних књига на почетку године, преко актуелних промена у току године, до пописа и састављања годишњег рачуна. ПОРЕСКИ ПРОПИСИ Пратимо и објашњавамо примену свих пореских прописа – ПДВ, акцизе и порески поступак, али и примену пореза и доприноса на лична примања запослених и других лица, као и пореске обавезе по основу покретне и непокретне имовине, капитала и сл. Нећемо заборавити ни примену прописа о избегавању међународног двоструког опорезивања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Оснивач и издавач: ИНГ-ПРО Издавачко-графичко д.о.о. Београд, Веле Нигринове 16а

БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО Месечно пратимо пословање буџетских корисника и дајемо актуелне обрачуне у књиговодству по буџетским прописима. ПЛАТЕ И ДРУГА ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ КОД БУЏЕТСКИХ КОРИСНИКА Паралелно са зарадама, дајемо и примере обрачуна плата и других личних примања запослених и других лица код буџетских корисника, уважавајући специфичности обрачуна у здравству, просвети, али и у јединицама локалне самоуправе, посебно имајући у виду предстојећу примену законских прописа о платама у јавном сектору. ОСТАЛО: ● новине у платном промету, ● актуелности у спровођењу царинских прописа, ● тумачења министарстава, ● актуелни месечни статистички подаци.

Часопис можете поручити телефоном: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822 или имејлом: office@ingpro.rs

Садржај ■ НОВИ ЗАКОНСКИ УСЛОВИ И НАЧИНИ ОДЛАГАЊА ПЛАЋАЊА ДУГОВАНОГ ПОРЕЗА ................................................................................................................................................................ 3 ■ ОПОРЕЗИВАЊЕ ПРИХОДА ОД УЗИМАЊA ИЗ ИМОВИНЕ ПРИВРЕДНОГ ДРУШТВА ЗА ПРИВАТНЕ ПОТРЕБЕ ВЛАСНИКА ДРУШТВА........................................................................9 ■ ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА ТУРИСТИЧКИХ УСЛУГА, ВОЂЕЊЕ ЕВИДЕНЦИЈЕ И ИСКАЗИВАЊЕ ПОДАТАКА У ОБРАСЦУ ПОПДВ ...................................... 11 ■ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН ПРОМЕТА ТЕЛЕКОМУНИКАЦИОНИХ УСЛУГА У ПРОМЕТУ СА АУТОНОМНОМ ПОКРАЈИНОМ КОСОВО И МЕТОХИЈА........................................................ 21 ■ ПОРЕСКИ АСПЕКТИ ПОСЛОВАЊА УЧЕНИЧКИХ ЗАДРУГА ................................................ 22

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

■ ДОНАЦИЈE – ПОРЕСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ АСПЕКТ..................................................... 25 ■ РАЧУНОВОДСТВЕНО-ПОРЕСКИ АСПЕКТ ЕВИДЕНТИРАЊА РАБАТА И КАСА СКОНТО............................................................................................................................ 31 ■ КУРСНЕ РАЗЛИКЕ ПРИЛИКОМ УТВРЂИВАЊА РЕЗУЛТАТА ПОСЛОВАЊА НА ГОТОВИНСКОЈ ОСНОВИ КОРИСНИКА БУЏЕТСКИХ СРЕДСТАВА ...................................... 35 ■ ОСТВАРИВАЊЕ И ПЛАЋАЊЕ СМЕНСКОГ РАДА ................................................................... 44 ■ ОБАВЉАЊЕ ПРИВРЕМЕНО-ПОВРЕМЕНИХ ПОСЛОВА У НЕПУНОМ РАДНОМ ВРЕМЕНУ....................................................................................................................... 49 ■ ОПОРЕЗИВАЊЕ ЗАРАДА ИЗ РАДНОГ ОДНОСА И УГОВОРИ О ИЗБЕГАВАЊУ ДВОСТРУКОГ ОПОРЕЗИВАЊА – ПРИМАЊА КОЈА СЕ ИСПЛАЋУЈУ НАКОН ПРЕСТАНКА РАДНОГ ОДНОСА.................................................................................................. 55 ■ НАЈЧЕШЋА ПИТАЊА У ВЕЗИ СА ПОСТУПКОМ ЦАРИНСКОГ СКЛАДИШТЕЊА РОБЕ .......................................................................................................................................... 61 ■ ПРАВНИ ПОСАО КОМПЕНЗАЦИЈЕ У УСЛОВИМА БЛОКАДЕ РАЧУНА УЧЕСНИКА НИЈЕ НИШТАВ – ПРАВНА СХВАТАЊА ВРХОВНОГ КАСАЦИОНОГ СУДА И ПРИВРЕДНОГ АПЕЛАЦИОНОГ СУДА ................................................................................................................. 65 ■ ПОВЕЗИВАЊЕ СТАЖА ОСИГУРАЊА ЗАПОСЛЕНИМА У СУБЈЕКТИМА ПРИВАТИЗАЦИЈЕ, СТЕЧАЈНИМ ДУЖНИЦИМА И ПРЕДУЗЕЋИМА ЗА ЗАПОШЉАВАЊЕ ИНВАЛИДА У 2018. ГОДИНИ .................................................................................................... 69 ■ ПИТАЛИ СТЕ – ОДГОВАРАМО ................................................................................................... 75 ■ KАЛЕНДАР ПОРЕСКИХ ОБАВЕЗА ЗА ЈУН 2018. ГОДИНЕ .................................................... 80 2

■ ИЗНОС ЛИЧНИХ ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ И ДРУГИХ ЛИЦА И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН – на основу просечне зараде у Републици у месецу марту 2018. године од 68.251 динара ..........................................................................................................................83

НОВИ ЗАКОНСКИ УСЛОВИ И НАЧИНИ ОДЛАГАЊА ПЛАЋАЊА ДУГОВАНОГ ПОРЕЗА

Услови за одлагање пореске обавезе Према члану 73. став 1. ЗПППА-а, на писмени и образложени захтев пореског обвезника Пореска управа може да, у целости или делимично, одложи плаћање дугованог пореза, под условом да плаћање дугованог пореза: 1) за пореског обвезника представља непримерено велико оптерећење; 2) наноси битну економску штету пореском обвезнику. Према ставу 2. истог члана, услове за одлагање пореског дуга ближе уређује Влада, што је и уређено претходно поменутом уредбом. Према члану 2. Уредбе, плаћање дуга Пореска управа може да одложи следећим пореским обвезницима: 1) предузетнику и малом правном лицу – ако дуг износи најмање 5% од укупног годишњег прихода исказаног у последњем финансијском извештају, односно годишњег паушалног прихода; 2) средњим и великим правним лицима – ако дуг износи најмање 5% од обртних средстава исказаних у последњем финансијском извештају. Изузетно, према ставу 7. члана 73. ЗПППА-а, ако порески обвезник – подносилац захтева за одлагање плаћања дугованог пореза – не испуњава наведене услове из става 1. члана 73. ЗПППА-а и члана 2. Уредбе, али као средство обезбеђења наплате понуди неопозиву банкарску гаранцију или меницу авалирану од стране пословне банке на износ који не може бити мањи од висине дугованог пореза чије се плаћање одлаже, надлежни орган може да му одобри одлагање плаћања дугованог пореза. У складу са ЗПППА-ом, право на одлагање плаћања пореског дуга имају: 1) сви порески обвезници који испуњавају прописане услове, тј. правна лица, предузетници и физичка лица;

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

оследњим изменама и допунама Закона о пореском поступку и пореској администрацији (објављеним у „Сл. гласнику РС” бр. 30/2018 – у даљем тексту: Измене Закона) унете су значајне новине у поглављe које регулише „редовну наплату пореза”, а у оквиру тога посебно у одредбе које прописују могућности „одлагања плаћања дугованог пореза”. Ове одредбе садржане су у иновираним члановима 73, 74, 74а, 74б и 76. Закона о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 80/2002… и 30/2018 – у даљем тексту: Закон), а у примени су од дана ступања на снагу Измена Закона, дакле од 28. 4. 2018. године. У вези са овом темом потребно је констатовати да један од стално присутних проблема наших привредних друштава јесу нагомилане и неплаћене пореске обавезе. С друге стране, држава и порески органи имају проблем наплате доспелих пореских обавеза од пореских обвезника. Један од начина да се овај проблем реши јесте институт „одлагања плаћања дугованог пореза”. Правни основ за примену одлагања плаћања пореског дуга чине: 1) Закон о пореском поступку и пореској администрацији (у даљем тексту: ЗПППА) и 2) Уредба о ближим условима за одлагање плаћања пореског дуга („Сл. гласник РС”, бр. 53/2003, 61/2004 и 71/2005 – у даљем тексту: Уредба). Ови прописи утврђују услове под којима плаћање пореза може да се одложи, при чему се полази од јавног интереса да се обезбеди континуирани прилив средстава по основу пореза за финансирање јавних функција, али се такође има у виду захтев да се пореским обвезницима који се у одређеном периоду нађу у финансијским тешкоћама, омогући да своје обавезе могу да измире у новим, продуженим роковима, без спровођења принудне наплате. Дакле, ако обвезник не плати порез о доспелости, а не одобри му се одлагање плаћања пореза, може да се спроведе принудна наплата, која може да буде врло неповољна за његово пословање, али ако му се одлагање пореза одобри, то може да буде повољан моменат за консолидацију пословања.

2) за све врсте јавних прихода јер је, према ЗПППА-у, порески дуг свака обавеза пореских обвезника према јавним приходима коју наплаћује Пореска управа, што практично значи да се под пореским дугом који може да се одложи подразумевају све обавезе по основу пореза, доприноса за обавезно социјално осигурање, новчаних казни, такси, камата, трошкова принудне наплате пореза и сл. Као што се види, најшири круг привредних субјеката може да тражи пролонгирање свих врста пореских обавеза. Такође, привредници не треба да изгубе из вида да под истим условима могу да остваре право на одлагање плаћања јавних прихода које наплаћује Пореска управа, изворних јавних прихода које наплаћује јединица локалне самоуправе, као и споредних пореских давања по тим основама (камате и трошкови принудне наплате пореза).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Поступак за одлагање плаћања пореског дуга

Обвезник који се определи да поднесе захтев за одлагање плаћања пореског дуга требало би да пре подношења захтева са Пореском управом усагласи стање тог дуга. Поступак за одлагање плаћања пореског дуга покреће се захтевом који се подноси у писменој форми, са образложењем. Образац захтева може да се добије у Пореској управи, а садржи све елементе да би по њему могло да се поступа: податке о подносиоцу, податке о усаглашеном пореском дугу, врсту јавних прихода за које се захтева усаглашавање, податке о испуњености услова прописаних Уредбом, образложење захтева, средства обезбеђења наплате. Као што се види, поступак одлагања пореза не покреће се по службеној дужности, него на иницијативу и по потреби самог пореског дужника. Уз захтев за одлагање плаћања дуга обвезник подноси: 1) доказе о испуњености прописаних услова, осим у случају: ● из члана 73. став 7. ЗПППА-а – када обвезник не испуњава прописане услове, али као средство обезбеђења наплате нуди неопозиву банкарску гаранцију или меницу авалирану од стране пословне банке на износ који не може бити мањи од висине пореског дуга чије се плаћање одлаже, и ● из члана 74. став 6. ЗПППА-а – када дуговани порез по основу свих јавних прихода које наплаћује Пореска управа, на дан подношења захтева за одлагање његовог плаћања износи за правно лице и предузетника – до 1.500.000 динара, за физичко лице – до 200.000 динара; 2) средства обезбеђења наплате дуга прописана чланом 74. ЗПППА-а, осим у случају: ● из члана 74. став 6. ЗПППА-а – када дуговани порез по основу свих јавних прихода које наплаћује Пореска управа, на дан подношења захтева за одлагање његовог плаћања износи за правно лице и предузетника – до 1.500.000 динара, за физичко лице – до 200.000 динара. Уколико обвезник поднесе уредан захтев, са потребним доказима и понуђеним средствима обезбеђења, надлежни орган може (а не мора) да одобри одлагање плаћања пореског дуга за који је поднет захтев. Ако се захтев одбије, обвезник има право на жалбу. Ако се одлагање одобри – одлука о томе мора да садржи образложене разлоге због којих се оно одобрава. Битно је још једном нагласити да захтев може да се поднесе: 1) пре доспелости пореског дуга, 2) после истека рока доспелости пореског дуга, а пре издавања опомене за његово плаћање, 3) после издавања и достављања опомене за плаћање дугованог пореза, 4) по истеку рока за плаћање дугованог пореза из опомене, а пре почетка поступка принудне наплате дугованог пореза, 5) по покретању поступка принудне наплате пореског дуга, доношењем и достављањем решења о принудној наплати, 6) у току поступка принудне наплате дугованог пореза. Практично, захтев може да се поднесе све док тај дуг не буде плаћен. Захтев мора да буде потписан од стране овлашћеног лица или за потписника мора да буде достављено овлашћење. Напомиње се да захтев за одлагање плаћања дугованог пореза може да поднесе и купац, као солидарни јемац (порески јемац), уколико се уговором обавезао да плати

порез на пренос апсолутних права (Мишљење Министарства финансија бр. 011-00-436/2016-04 од 20. 4. 2016). Захтев се подноси Пореској управи – организационој јединици надлежној према седишту односно пребивалишту пореског обвезника. Обвезници који су разврстани у велике пореске обвезнике, захтев подносе Центру за велике пореске обвезнике. Новина у ЗПППА-у јесте да захтев за одлагање плаћања пореза порески обвезник може да поднесе електронским путем или у писменом облику – непосредно или путем поште. Ако порески обвезник захтев за одлагање плаћања пореза поднесе електронским путем, своје решење о одлагању плаћања пореза, односно споразум о одлагању плаћања пореза, донет у електронском облику, Пореска управа може да достави на адресу електронске поште пореског обвезника (нови ст. 8. и 9. члана 73).

Средства обезбеђења наплате дугованог пореза

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Као опште правило, чланом 74. ЗПППА-а прописано је да се у поступку одлучивања о одлагању плаћања пореског дуга од пореског обвезника захтева давање средстава обезбеђења наплате која не могу да буду мања од висине дугованог пореза чије се плаћање одлаже. Прописана су следећа средства обезбеђења: 1) хипотека на непокретности пореског обвезника; 2) залога на покретним стварима пореског обвезника; 3) неопозива банкарска гаранција; 4) јемство другог лица које је власник имовине; 5) трасирана меница, акцептирана од стране два жиранта из чијих зарада, на којима се установљава административна забрана, порески дуг може да се наплати; 6) меница авалирана од стране пословне банке. Ако се дуговани порез обезбеђује средствима из наведених тачака 1), 2) и 4), средства обезбеђења не могу да буду мања од 120% висине дугованог пореза чија се наплата обезбеђује. Према одредби члана 74. став 3. ЗПППА-а, у поступку одлучивања о одлагању плаћања пореског дуга Пореска управа одлучује из којих ће се од предложених средстава обезбеђења најефикасније наплатити порески дуг и о томе обавештава пореског обвезника. Доказ да је обезбедио неко од наведених средства обезбеђења порески обвезник доставља Пореској управи као услов за потписивање споразума о одлагању плаћања пореза, односно доношење решења о одлагању плаћања пореза. Ако порески обвезник не може да пружи обезбеђење за целокупан износ пореског дуга, дужан је да у поступку одлучивања по захтеву пружи обезбеђење до износа који његова финансијска ситуација допушта, као и доказе о будућим приходима довољним да покрију наплату преосталог износа пореског дуга. Изузетно, од пореског обвезника се не захтева испуњење услова из Уредбе, као ни давање средстава обезбеђења наплате, ако дуговани порез по основу свих јавних прихода које наплаћује Пореска управа, на дан подношења захтева за одлагање његовог плаћања износи: 1) за правно лице и предузетника – до 1.500.000 динара; 2) за физичко лице – до 200.000 динара. На овај начин омогућава се да право на одлагање оствари већи број пореских обвезника са мањим пореским дуговима, на процесно једноставнији начин.

Решење о одобравању одлагања плаћања пореског дуга О одлагању плаћања дугованог пореза по испуњењу услова из ЗПППА-а и Уредбе одлучује: 1) министар или лице које он овласти – на основу писменог предлога руководиоца организационе јединице Пореске управе према главном месту пословања, односно месту пребивалишта пореског обвезника – осим за изворне јавне приходе јединица локалне самоуправе;

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 6

2) градоначелник, односно председник општине, односно лице које он овласти, јединице локалне самоуправе којој припадају изворни јавни приходи чија наплата се одлаже у складу са ЗПППА-ом. Одлуком о одлагању плаћања дугованог пореза може да се одобри: 1) одлагање плаћања дугованог пореза на рате, али најдуже до 60 месеци, и 2) уз могућност коришћења одложеног плаћања до 12 месеци (што је новина у ЗПППА-у). Посебно треба указати на нову олакшавајућу околност за пореске дужнике, којима се омогућава да, уколико им плаћање пореске обавезе представља непримерено велико оптерећење, што цени порески орган у сваком конкретном случају, при одобравању права на одлагање плаћања обавезе могу да остваре и право на тзв. грејс-период до 12 месеци. Важно је подсетити још и на то да се одлагање плаћања дугованог пореза врши потписивањем споразума између Пореске управе и пореског обвезника, односно решењем Пореске управе. Према томе, на основу до сада реченог закључује се да, поступајући по захтеву за одлагање плаћања дугованог пореза, Пореска управа може да одложи плаћање дугованог пореза у целости или делимично најдуже до 60 месеци, ако порески обвезник испуни услове прописане ЗПППА-ом и Уредбом (односно пружањем доказа да плаћање дугованог пореза представља непримерено велико оптерећење, односно наноси битну економску штету пореском обвезнику), као и установљавање средства обезбеђења из ког ће Пореска управа најефикасније да наплати дуговани порез. С тим у вези, указује се на то да Пореска управа у сваком конкретном случају утврђује испуњеност прописаних услова и чињенице које су битне за доношење законите и правилне одлуке у вези са правом пореског обвезника на одлагање плаћања дугованог пореза.

Последице неспровођења решења, односно споразума о одлагању плаћања дугованог пореза на послодавце Као што је речено, на захтев пореског обвезника Пореска управа доноси решење, односно закључује споразум са подносиоцем захтева о одлагању плаћања пореског дуга. Послодавац на овај начин формално прихвата услове из тог документа, дакле – да ће да плаћа дуговани порез у ратама, да ће за време те отплате плаћати камату и да ће за време отплате старог дуга плаћати текуће пореске обавезе. Међутим, шта ако се порески обвезник не придржава потписаних обавеза из споразума, односно решења о одлагању плаћања дугованог пореза? Према ставу 7. члана 74. ЗПППА-а, ● ако се порески обвезник не придржава рокова из споразума, односно решења о одлагању плаћања дугованог пореза, или ● уколико у периоду за који је одложено плаћање дугованог пореза не измири текућу обавезу (осим у случају ако је поднео захтев за одлагање плаћања те текуће обавезе), Пореска управа ће по службеној дужности поништити споразум, односно укинути решење и доспели а неплаћени порески дуг, водећи рачуна о ефикасности наплате, наплатити: 1) из средстава обезбеђења која је поднео порески дужник; 2) у поступку принудне наплате пореског дуга (односно, отвориће поступак принудне наплате у складу са ЗПППА-ом). При томе, ако се у оваквој ситуацији доспели а неплаћени порески дуг наплаћује из средстава обезбеђења, Пореска управа не доноси решење о принудној наплати, већ само обавештава пореског обвезника да ће приступити принудној наплати доспелог а неплаћеног дуга из датих средстава обезбеђења наплате, у складу са Законом. Послодавци такође треба да имају у виду да, ако им је Пореска управа по службеној дужности поништила споразум, односно укинула решење о одлагању плаћања пореза, немају право да поново подносе захтев за одлагање плаћања тог дугованог пореза. Сагласно ставу 11. члана 74. ЗПППА-а, дозвољено је да порески обвезник, кад већ има један споразум (решење) о одлагању ранијих пореских обавеза, поднесе нови захтев за одлагање плаћања текућих пореских обавеза, које настају док отплаћује старе порезе. Овај захтев

порески обвезник може да поднесе најкасније у року од два дана од дана доспелости те текуће обавезе. Међутим, према ставу 12. истог члана, када Пореска управа у поступку одлучивања не прихвати захтев за одлагање плаћања текуће обавезе, порески обвезник је дужан да ту текућу обавезу, са припадајућом каматом обрачунатом у складу са ЗПППА-ом, плати у року од пет дана од дана достављања акта којим Пореска управа одбија наведени захтев. Ако порески обвезник у наложеном року не плати текућу обавезу, са припадајућом каматом обрачунатом у складу са ЗПППА-ом, сматра се да су испуњени услови за почетак поступка принудне наплате пореза.

Камата на дуговани порез чија је наплата одложена

Изузетни законски случајеви одлагања пореског дуга У односу на изнете основне принципе одлагања плаћања дугованог пореза, ЗПППА предвидео је иновираним члановима 74а и 74б и два посебна решења, која ће бити наведена у наставку. Сходно члану 74а ЗПППА-а, на писмени и образложени захтев пореског обвезника за давање сагласности на предложени план реорганизације у смислу закона којим се уређује стечај, надлежни орган може дати сагласност за одлагање плаћања дугованог пореза, чије је измиривање саставни део тог плана, и то: ● у једнаким ратама до 60 месеци, ● уз могућност коришћења одложеног плаћања за прва 24 месеца. Дакле, овде се ради о послодавцима над којима се спроводи план реорганизације у складу са законом којим се уређује стечај и који, као једну од мера у том плану, имају и олакшање по основу одлагања плаћања пореза. О одлагању плаћања пореског дуга, у складу са овом законском одредбом, одлучује министар за финансије или лице које он овласти, или градоначелник, односно председник општине, односно лице које он овласти, јединице локалне самоуправе којој припадају изворни јавни приходи чија се наплата одлаже. Сходно члану 74б ЗПППА-а, на писмени и образложени захтев пореског обвезника који је закључио уговор о финансијском реструктурирању у складу са законом којим се уређује споразумно финансијско реструктурирање привредних друштава (мисли се на Закон о споразумном финансијском реструктурирању – „Сл. гласник РС” бр. 89/2015, примењује се од 3. 2. 2016. године), надлежни орган може да одобри одлагање плаћања пореског дуга: ● у једнаким ратама до 60 месеци, ● уз могућност коришћења одложеног плаћања за прва 24 месеца. У поступку одлучивања о одлагању плаћања пореског дуга обвезника који је закључио уговор о финансијском реструктурирању, не захтева се давање средстава обезбеђења наплате када је износ дуга чије се плаћање одлаже до висине из члана 74. став 6. ЗПППА-а, односно за правно лице и предузетника – до 1.500.000 динара, а за физичко лице – до 200.000 динара.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Послодавци који су добили одлагање плаћања дугованог пореза, морају да имају у виду да ће на тај дуг плаћати камату. Конкретно, према одредбама члана 76. став 2. ЗПППА-а, ако је, у складу са овим законом, плаћање дугованог пореза одложено, камата се обрачунава и за време док траје одлагање, по стопи једнакој годишњој референтној стопи Народне банке Србије. Међутим, ова камата може да буде мања у следећим случајевима: 1) Пореском обвезнику коме је, у складу са ЗПППА-ом, плаћање дугованог пореза одложено, при чему он редовно измирује рате доспелих обавеза које су одложене, укључујући и текуће пореске обавезе у складу са Законом, отписује се 50% камате која се односи на наведени дуг плаћен у том периоду, по истеку сваких 12 месеци, до измирења тог дуга у потпуности. Право на отпис 50% камате не остварује се за одлагање плаћања дугованог пореза када је обавеза утврђена решењем у поступку пореске контроле (чиме се стимулишу послодавци који сами пријаве неплаћене порезе и поднесу захтев за одлагање плаћања дугованих пореза). 2) Када порески обвезник и пре истека рока плаћања дугованог пореза на рате, у складу са ЗПППА-ом, исплати дуговани порез у потпуности, пореском обвезнику отписује се 50% камате на тај дуг.

О одлагању плаћања пореског дуга у овом случају одлучује министар за финансије или лице које он овласти, или градоначелник, односно председник општине, односно лице које он овласти, јединице локалне самоуправе којој припадају изворни јавни приходи чија наплата се одлаже.

Примена одредби о одлагању плаћања дугованог пореза и прелазна одредба

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Све наведене новине у приказаним чл. 73, 74, 74а, 74б и 76. ЗПППА-а, које се односе на „одлагање плаћања дугованог пореза”, ступиле су на снагу 28. 4. 2018. године. Уз то треба навести и одредбу члана 96. Измена Закона, према којој порески обвезник коме је одобрено плаћање дугованог пореза у складу са одредбама члана 74б Закона о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 80/02, 84/02 – исправка, 23/03 – исправка, 70/03, 55/04, 61/05, 85/05 – др. закон, 62/06 – др. закон, 61/07, 20/09, 72/09 – др. закон, 53/10, 101/11, 2/12 – исправка, 93/12, 47/13, 108/13, 68/14, 105/14, 91/15 – аутентично тумачење, 112/15, 15/16 и 108/16), може да поднесе захтев за одлагање плаћања дугованог пореза, у складу са иновираним одредбама ЗПППА-а, пре истека периода на који му је плаћање дуга одложено, уколико је то повољније за њега, при чему укупан период за који је одложена обавеза не може бити дужи од 60 месеци.

Остале напомене 1. Споразум о одлагању плаћања пореског дуга, који је закључен у складу са ЗПППА-ом и Уредбом, може да се мења потписивањем анекса, у смислу промене: ● дужине периода у којем порески обвезник не врши плаћање, ● броја и износа рата, као и ● датума доспећа новоутврђених износа рата. Треба ипак имати у виду да анексом не може да се продужи период одређен споразумом, у којем порески обвезник мора да измири дуг на који се споразумом обавезао. Напомена: До потписивања анекса споразума и његовог ступања на снагу порески обвезник је дужан да редовно измирује обавезе утврђене споразумом који је на снази. (Мишљење Министарства финансија 6р. 413-00-304/2014-04 од 29. 10. 2014. год.) 2. У пракси је могуће одлагање плаћања дугованог пореза и у случају када обвезник поднесе више захтева за одлагање плаћања. Наиме, према члану 73. ст. 1. и 2. ЗПППА-а и члановима 2. и 3. Уредбе, Пореска управа може да одложи пореском обвезнику плаћање пореског дуга. Захтев за одлагање плаћања дуга обвезник подноси надлежној организационој јединици Пореске управе, а уз захтев за одлагање обвезник подноси и прописану документацију у складу са ЗПППА-ом и Уредбом. Према томе, плаћање дугованог пореза може да се у целости или делимично одложи уколико се испуне услови прописани ЗПППА-ом односно Уредбом. Водећи рачуна да плаћање дугованог пореза може да се одложи у целости или делимично (самим тим, подношењем више захтева порески обвезник може да одложи дуговани порез из више делова), мишљење Министарства финансија је да прописани услови морају да се испуне за сваки захтев појединачно, с обзиром на то да се ради о одвојеним пореским поступцима за које се подноси посебан захтев за одлагање плаћања дугованог пореза. (Мишљење Министарства финансија бр. 413-00-234/2014-04 од 24. 9. 2015)

ОПОРЕЗИВАЊЕ ПРИХОДА ОД УЗИМАЊA ИЗ ИМОВИНЕ ПРИВРЕДНОГ ДРУШТВА ЗА ПРИВАТНЕ ПОТРЕБЕ ВЛАСНИКА ДРУШТВА

Бруто = Нето : 0,85 У наредном примеру власник друштва са ограниченом одговорношћу извршио је плаћање трошкова туристичког путовања за своје личне потребе у износу од 85.000 динара, са укљученим ПДВ-ом, чиме је извршио „узимање из имовине привредног друштва”, које се сматра другим приходом који се опорезује порезом од 15%, који се плаћа у поменту плаћања туристичких услуга. Ради плаћања пореза, ово примање се преводи у бруто износ, а обрачун пореза на приходе од капитала је следећи: Ред. бр.

Опис

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

рема члану 61. став 1. тачка 4) Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 113/2017 – у даљем тексту: Закон), приходом од капитала сматра се узимање из имовине и коришћење услуга привредног друштва од стране власника друштва за њихове приватне потребе и личну потрошњу (у даљем тексту: узимање из имовине привредног друштва). Према одредбама чл. 62–64. Закона: ● обвезник пореза на приходе од капитала по основу узимања из имовине привредног друштва јесте физичко лице – власник привредног друштва – које оствари те приходе; ● опорезиви приход по овом основу чини новчани или неновчани износ оствареног прихода; ● стопа пореза на приходе од капитала по основу узимања из имовине привредног друштва износи 15%. Ако су приходи остварени у неновчаном облику, вредност тих прихода утврђује се према тржишној вредности права, добара, односно услуга на дан остваривања прихода. Приходи се по наведеном основу третирају као „нето приход” који мора да се прерачуна у бруто износ ради обрачуна пореза. Прерачун у бруто врши се помоћу обрасца:

Износ

Нето приход – узимање из имовине друштва

85.000,00

Коефицијент за прерачун на бруто

Бруто приход – пореска основица (ред. бр. 1 : ред. бр. 2)

Пореска стопа

Износ пореза за плаћање (ред. бр. 3 x ред. бр. 4)

15.000,00

Износ за исплату – примање власника друштва (ред. бр. 3 - ред. бр. 5)

85.000,00

0,85 100.000,00 15%

Порез на приходе од капитала по основу узимања из имовине привредног друштва обрачунава се и плаћа по одбитку (када је исплатилац прихода правно лице, предузетник или предузетник паушалац), сагласно одредбама члана 99. став 1. тачка 3) Закона. То значи да је исплатилац ових прихода, као порески платац, дужан да за сваког обвезника и за сваки појединачно исплаћени приход порез обрачунава, обуставља и уплаћује на прописани јединствени уплатни рачун у моменту исплате прихода, у складу са прописима који важе на дан исплате прихода (члан 101. Закона). Исплатилац прихода, као порески платац, дужан је да пре сваке исплате прихода по основу узимања из имовине привредног друштва Пореској управи достави пореску пријаву за порез по одбитку на Обрасцу ППП-ПД. Приход по основу узимања из имовине привредног друштва у

Обрасцу ППП-ПД пријављује се под ОВП 410. Порез на приходе од капитала по основу узимања из имовине привредног друштва уплаћује се на рачун број 840-4848-37. На налогу за плаћање наводи се шифра плаћања 254 и број одобрења за плаћање (БОП) додељен од стране Пореске управе.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Књижење Износи плаћених трошкова и припадајућег пореза на име личних потреба власника друштва, који представљају узимање из имовине друштва, у пословним књигама друштва имају карактер расхода који терете добит текућег периода. Књижење података из наведеног примера је, у складу са Правилником о контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна друштва, задруге и предузетнике („Сл. гласник РС” број 95/2014), следеће:

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

579

Опис 4 Остали непоменути расходи

Износ дугује

потражује

100.000,00

435

Добављачи у земљи

85.000,00

4896

Обавезе за порез на приходе од капитала

15.000,00

- за добијени рачун агенције и обрачунати порез на прихопде од капитала 2.

435

Добављачи у земљи

85.000,00

4896

Обавезе за порез на приходе од капитала

15.000,00

241

Текући (пословни) рачун

100.000,00

- плаћање по рачуну агенције и уплата пореза

Трошкови у износу од 100.000,00 динара не признају се у пореском билансу на терет расхода пошто имају карактер трошкова који нису настали у сврху обављања делатности.

ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА ТУРИСТИЧКИХ УСЛУГА, ВОЂЕЊЕ ЕВИДЕНЦИЈЕ И ИСКАЗИВАЊЕ ПОДАТАКА У ОБРАСЦУ ПОПДВ

1. Туристичке агенције које примењују посебан поступак опорезивања ПДВ-ом Туристичке агенције које су се евидентирале у систему ПДВ-а приликом опорезивања туристичких услуга које пружају могу да примењују одредбе члана 35. Закона о ПДВ-у, којима је дефинисан посебан поступак опорезивања, само уколико туристичке услуге пружају у своје име и за свој рачун. У зависности од начина пружања туристичких услуга разликују се два облика пружања туристичких услуга, односно опорезивање тих услуга, по одредбама члана 35. Закона о ПДВ-у, у целини или делимично. Туристичке агенције које путницима пружају туристичке услуге и у односу на њих иступају у своје име, при чему за реализацију путовања користе претходне туристичке услуге, пружају путницима јединствену туристичку услугу јер за реализацију својих туристичких аранжмана обавезно користе добра и услуге других обвезника које туристи непосредно користе (превоз, смештај, исхрана, посете музејима, културним споменицима и другим знаменитостима, које се посебно наплаћују, ангажовање локалних туристичких водича и сличне претходне туристичке услуге). Ове агенције своје услуге у целини опорезују на начин прописан чланом 35. Закона о ПДВ-у. Пошто су у посебном режиму опорезивања, за правилан обрачун и плаћање ПДВ-а битно је да се утврди: место и време пружања јединствене туристичке услуге, пореска основица, начин издавања рачуна, право на одбитак претходног пореза и начин вођења евиденције и исказивања података у обрасцу ПОПДВ.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

а ову туристичку сезону туристичке агенције „у ходу” морају да се преоријентишу на вођење ПДВ евиденције и исказивање података у Обрасцу ПОПДВ, с обзиром на то да су, као обвезници ПДВ-а, дужне да, почев од пореске обавезе за јул месец (код месечних обвезника), односно за период јул–септембар (код тромесечних обвезника), поступају у складу са Правилником о облику, садржини и начину вођења евиденције о ПДВ-у и о облику и садржини Прегледа обрачуна ПДВ-а („Сл. гласник РС”, бр. 90/2017 и 119/2017 – у даљем тексту: Правилник о евиденцији), чија примена почиње 1. јула 2018. године. Пословање туристичких агенција регулисано је Законом о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/1978, 39/1985, 45/1989 – одлука УСЈ и 57/1989, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/1993 и „Сл. лист СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља – у даљем тексту: ЗОО) и Законом о туризму („Сл. гласник РС”, бр. 36/2009, 88/2010, 99/2011 – др. закон, 93/2012 и 84/2015 – у даљем тексту: ЗОТ). Порески аспект промета туристичких услуга регулисан је Законом о порезу на додату вредност (у даљем тексту: Закон о ПДВ-у) и подзаконским актима донетим у складу са њим. Од начина пружања туристичких услуга зависи и начин вођења евиденције ПДВ-а и исказивања података у Обрасцу ПОПДВ, односно начин опорезивања туристичких услуга, тако да ће у наставку уследити више детаља по том питању.

1.1. Место пружања јединствене туристичке услуге Према одредби члана 35. став 3. Закона о ПДВ-у, место промета јединствене туристичке услуге јесте место у којем пружалац услуга има седиште или сталну пословну јединицу ако се промет услуга врши из сталне пословне јединице која се не налази у месту у којем пружалац услуга има седиште. Оваква одредба значи да није битно да ли се услуга пружа пореском обвезнику или не, имајући у виду да и физичко лице које користи туристичку услугу може да буде обвезник ПДВ-а. Практично, ако је седиште агенције или пословне јединице у Србији, ове услуге се опорезују у Србији, али ако агенција има пословну јединицу у иностранству, место опорезивања није у Србији. Према томе, опорезивању по одредбама члана 35. Закона о ПДВ-у подлежу наведене

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

услуге када је седиште агенције или њене пословне јединице у Србији, независно од тога од кога обвезник прима претходне туристичке услуге – од лица које није обвезник ПДВ-а или од лица које је из иностранства. Примери: (1) Туристичка агенција која има седиште у Београду организује туристичко путовање у Аустрију за групу физичких лица. Превоз се обавља кроз Србији и Аустрију (пружа их друго лице агенцији), а услуге смештаја, исхране, излета и сл. реализују се у Аустрији. Пошто јединствена туристичка услуга обухвата све услуге које агенција реализује користећи добра и услуге других обвезника које туристи непосредно користе, место пружања услуга је Србија (ту је седиште агенције), па ће она обрачунати и платити ПДВ. (2) Туристичка агенција која има пословну јединицу на Косову и Метохији, за групу физичких лица организује туристичко путовање у Суботицу. Место опорезивања није Србија, већ АП Косово и Метохија, јер је тамо седиште пословне јединице која пружа услугу, при чему се морају имати у виду одредбе члана 61. Закона о ПДВ-у и Уредбе о извршавању Закона о порезу на додату вредност на територији Аутономне Покрајине Косово и Метохија за време важења Резолуције Савета безбедности ОУН број 1244 („Сл. гласник РС”, број 111/13 и 30/2018). (3) Страна туристичка агенција има пословну јединицу у Новом Саду и организује туристичко путовање у Немачку. Превоз се обавља кроз Србију и ван ње, а услуге смештаја, исхране, посете изложби и сл. у Немачкој. Према одредби члана 35. став 3. Закона о ПДВ-у, место пружања јединствене туристичке услуге је Србија (место седишта пословне јединице).

1.2. Време промета јединствене туристичке услуге и настанак пореске обавезе Време промета јединствене туристичке услуге утврђује се у складу са одредбама члана 15. Закона о ПДВ-у, односно услуга се сматра пруженом оног дана када је завршено појединачно пружање услуге (став 1. тачка 1) овог члана) или када је престао правни основ пружања услуге – у случају пружања временски ограничених или неограничених услуга (тачка 2). Приликом пружања јединствене туристичке услуге не може да се говори о делимично пруженој услузи, јер не постоји могућност издвајања економски дељивих целина на које би постојала обавеза обрачуна ПДВ-а по окончању пружања тог дела услуге. Према томе, јединствена туристичка услуга пружена је онда када је завршено појединачно пружање целокупне услуге. Сходно одредбама члана 16. став 1. т. 1) и 2) Закона о ПДВ-у, пореска обавеза настаје оног дана када се најраније изврши једна од следећих радњи: 1) промет добара и услуга; 2) наплата односно плаћање, ако је накнада или део накнаде наплаћен односно плаћен у новцу пре промета добара и услуга. Јединствена туристичка услуга пружена је окончањем пружања услуге, а у случају уплате аванса од стране примаоца услуге, пореска обавеза је настала у пореском периоду у ком је аванс уплаћен агенцији.

1.3. Пореска основица и ПДВ обавеза за јединствену туристичку услугу

Пореска основица за јединствену туристичку услугу утврђује се у складу са чланом 35. став 4. Закона о ПДВ-у, тј. њу чини разлика између укупне накнаде коју плаћа путник и стварних трошкова које туристичка агенција плаћа за претходне туристичке услуге, уз одбитак ПДВ-а садржаног у тој разлици. Приликом утврђивања пореске основице и ПДВ обавезе, укупну накнаду коју наплаћује од корисника услуге агенција умањује за стварне трошкове које је платила по рачунима за претходне туристичке услуге, при чему не користи претходни ПДВ као одбитни, ако је исказан на тим рачунима. На утврђену разлику између цене аранжмана (укупне накнаде за јединствену туристичку услугу) и трошкова плаћених по основу претходних туристичких услуга примењује се прерачуната стопа ПДВ-а (16,666%) и утврђује ПДВ садржан у тој разлици. По одбитку тог

пореза, на утврђени износ, који је у ствари пореска основица за јединствену туристичку услугу, примењује се прописана стопа ПДВ-а (20%) и утврђује износ пореза који је и обавеза за плаћање. Пример 1: Обрачун ПДВ-а по члану 35. Закона Ред. бр.

ОПИС

Износ*

Цена туристичког аранжмана

48.000,00

Претходне туристичке услуге – трошак агенције (превоз, смештај, излет…)

26.000,00

Разлика (бруто 1 - 2)

22.000,00

ПДВ који је садржан у разлици (22.000 x 16.6667%)

3.667,00

* Износи су заокруживани ради лакшег приказа у ПОПДВ

Ред. бр.

ОПИС

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

У току једног пореског периода туристичка агенција може да, сходно ставу 6. члана 35. Закона, утврђује пореску основицу за: ● групу јединствених туристичких услуга или ● све јединствене туристичке услуге пружене у том пореском периоду. То значи да може да утврди пореску обавезу за сваки аранжман посебно или за све аранжмане у једном пореском периоду. Такође треба имати у виду и то да се, у зависности од тога да ли је уговорена накнада у страној валути или је извршено авансно плаћање, утврђује и пореска основица, и то конкретно: 1) Пореска основица када је накнада уговорена у страној валути јер се често укупна накнада за туристички аранжман уговара у страној валути. Пореска обавеза се утврђује на већ објашњен начин у датом примеру 1), с тим што се вредност туристичког аранжмана (јединствене туристичке услуге), као и вредност претходних туристичких услуга изражених у страној валути, прерачунавају на динарску противвредност уз примену уговореног курса. 2) Пореска основица и обавезе приликом авансне наплате јер је уобичајено у туризму да се унапред плаћа део или укупна вредност аранжмана, што представља још једну специфичност приликом утврђивања пореске основице. У складу са чланом 16. Закона о ПДВ-у, туристичка агенција је, као обвезник ПДВ-а, дужна да на примљене авансе у току пореског периода, иако није пружена услуга у том пореском периоду, обрачуна и плати ПДВ, независно од тога да ли има или нема податак о претходним услугама. Пореска основица и обавеза за ПДВ приликом авансних наплата утврђује се на следећи начин: ● прво се утврђује проценат учешћа трошкова за претходне туристичке услуге у укупној цени одређеног аранжмана, који се потом примењује на износ примљеног аванса тако да се добија износ претходних туристичких услуга у примљеном авансу, након чега се утврђује: ● пореска основица као разлика између примљеног аванса и износа претходних туристичких услуга. Пример 2: Утврђивање основице и ПДВ обавезе приликом авансних наплата Износ

Цена туристичког аранжмана

48.000,00

Претходне туристичке услуге – трошак агенције

26.000,00

Проценат учешћа претходних туристичких услуга у укупној цени аранжмана (26.000 : 48.000) x 100

54,166%

Примљен аванс

18.000,00

Вредност претходних туристичких услуга у авансу (18.000 x 54,166%)

9.750,00

Разлика (бруто 4 - 5)

8.250,00

ПДВ који је садржан у разлици (8.250,00 x 16.6667%)

1.375,00

У пореском периоду у коме дође до реализације туристичке услуге за коју је примљен аванс и обрачунат и плаћен ПДВ, агенција утврђује коначну пореску обавезу као разлику између ПДВ-а утврђеног у авансном обрачуну и ПДВ-а утврђеног у коначном обрачуну, како је приказано у наредном примеру: Пример 2a: Утврђивање коначне ПДВ обавезе

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ред. бр.

ОПИС

Износ

Цена туристичког аранжмана – укупно

48.000,00

1а

Примљен аванс

18.000,00

1б

Укупна накнада умањена за аванс (1 - 1а)

30.000,00

Претходне туристичке услуге – трошак агенције

26.000,00

Обрачунат ПДВ за цео аранжман (податак из табеле 1, ред. бр. 6)

3.667,00

Обрачунат ПДВ на аванс (8.250 x 16.6667%) – податак из табеле 2, ред. бр. 7

1.375,00

ПДВ за плаћање по коначном обрачуну (3.667 - 1.375)

2.292,00

2. Пореска евиденција и исказивање података у Обрасцу ПОПДВ и ПППДВ Према одредбама члана 46. став 1. Закона о ПДВ-у, обвезник је дужан да, ради правилног обрачунавања и плаћања ПДВ-а, води евиденцију која обезбеђује вршење контроле, као и да за сваки порески период сачини Преглед обрачуна ПДВ-а. Ставом 2. прописано је да министар ближе уређује облик, садржину и начин вођења евиденције, као и облик и садржину Прегледа обрачуна ПДВ-а, на основу чега је донет Правилник о облику, садржини и начину вођења евиденције о ПДВ-у и о облику и садржини Прегледа обрачуна ПДВ-а („Сл. гласник РС”, број 90/2017 и 119/2017 – у даљем тексту: Правилник о евиденцији), чија примена почиње од 1. јула 2018. године. Чланом 50а Закона о ПДВ-у прописано је да је обвезник ПДВ-а дужан да, уз периодичну пореску пријаву (месечно или тромесечно), поднесе и Образац ПОПДВ – Преглед обрачуна ПДВ-а за порески период од _____ до _____ 20__ . године, који је прописан Правилником о евиденцији. У случају да га не поднесе, сматраће се да није поднео ни пореску пријаву. На сајту Пореске управе објављено је и Корисничко упутство за исказивање података у Прегледу обрачуна ПДВ-а – Обрасцу ПОПДВ, којим се ближе појашњава начин исказивања података у Обрасцу ПОПДВ. Чланом 2. Правилника о евиденцији прописано је да је обвезник ПДВ-а дужан да у евиденцији из става 1. обезбеди податке о промету добара и услуга, рачунима, односно другим документима који служе као рачуни у складу са Законом, као и друге податке од значаја за правилно обрачунавање и плаћање ПДВ-а, а подацима се сматрају подаци о: 1) броју и датуму издавања рачуна; 2) броју и датуму издавања примљеног рачуна; 3) износу накнаде, основице, односно вредности добара и услуга, по врстама промета; 4) настанку обавезе обрачунавања ПДВ-а, пореској стопи и обрачунатом ПДВ-у; 5) износу ПДВ-а који може да се одбије као претходни порез; 6) износу ПДВ-а који не може да се одбије као претходни порез; 7) пореској обавези; 8) други подаци од значаја за правилно обрачунавање и плаћање ПДВ-а. Према одредбама члана 9. Правилника о евиденцији, евиденција која се односи на посебан поступак опорезивања туристичких агенција, у складу са чланом 35. Закона, садржи најмање следеће податке: 1) износ укупне накнаде коју плаћа путник, укључујући и повећање односно смањење те накнаде;

Пример 1: Укупна накнада за пружену јединствену туристичку услугу Туристичка агенција за 3 особе реализује дводневни излет у В. бању. Аранжман од 2 дана обухвата превоз, смештај и исхрану у укупном износу од 48.000 дин. (по особи 16.000). Све услуге реализује преко других лица, од којих је добила рачуне у укупном износу од 26.000 дин., и то за: ● смештај и исхрану (од хотела) у износу од 22.600 дин. и за превоз (од превозника) у износу од 3.400 дин. На основу евиденције треба да се унесе: ● у поље 4.1.1. – износ од 48.000; ● у поље 4.1.2. – износ од 26.000 (22.600 + 3.400);

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

2) износ стварних трошкова који обвезник плаћа за претходне туристичке услуге, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова; 3) пореску основицу; 4) обрачунати ПДВ. Ако је за овај промет наплаћена накнада или део накнаде пре извршеног промета, евиденција садржи и податке о том износу накнаде. Добра евиденција је предуслов за правилно попуњавање Прегледа обрачуна ПДВ-а, па је садржај Прегледа обрачуна ПДВ-а у целини ослоњен на садржину евиденција о ПДВ-у, јер се у исти уносе подаци из евиденција збирно за порески период по свакој позицији. Када су у питању агенције које примењују члан 35. Закона, то су подаци који се и исказују, у складу са чланом 32. Правилника о евиденцији, у делу 4.1. Обрасца ПОПДВ, односно: а) У пољу 4.1.1. Обрасца ПОПДВ агенција исказује: ● износ накнаде коју путници плаћају за туристичку услугу, ● износ плаћеног аванса за туристичку услугу, ● накнадно смањење накнаде, ● накнадно повећање накнаде. Када је износ на овом пољу негативан, агенција исказује „0”. б) У пољу 4.1.2. Обрасца ПОПДВ агенција исказује: ● износ стварних трошкова по примљеним рачунима лица која су пружила претходне туристичке услуге, које путници непосредно користе, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова, при чему се, када износ стварних трошкова није познат на дан настанка пореске обавезе, уноси процењени износ, који се касније коригује по добијању документације, ● накнадно повећање основице и ● накнадно смањење основице. в) У пољу 4.1.3. Обрасца ПОПДВ агенција исказује: ● разлику износа на пољима 4.1.1. и 4.1.2. (разлика између износа накнаде коју плаћају путници и износа стварних трошкова за претходне туристичке услуге), односно то је податак о пореској основици. г) У пољу 4.1.3. Обрасца ПОПДВ агенција исказује: ● податак о обрачунатом ПДВ-у у складу са чланом 35. Закона. Напомиње се да у делу 4.1. Обрасца ПОПДВ податке не уносе: ● туристичке агенције које комплетан туристички аранжман реализују сопственим средствима (нпр. имају свој превоз, смештај, своје запослене водиче…); ● туристичке агенције – посредници у реализацији туристичких услуга. Туристичке агенције које део аранжмана реализују сопственим капацитетима, а део на основу туристичких услуга које примају од других лица – овде приказују само онај део који се опорезује применом члана 35. Закона. Примери исказивања података у ПОПДВ За податке који су овде приказани узети су износи из претходно датих табела 1), 2) и 2а). Треба напоменути и да је обавеза за ПДВ садржана у укупној цени аранжмана, па се износ ПДВ-а утврђује прерачунатом стопом.

● у поље 4.1.3. – разлика, тј. (48.000 - 26.000 = 22.000); ● у поље 4.1.4. – износ обрачунатог ПДВ-а – 3.667.

4. ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

4.1 Туристичке агенције 4.1.1.

Накнада коју плаћају путници, укључујући и повећање односно смањење те накнаде

48.000

4.1.2.

Стварни трошкови за претходне туристичке услуге, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова

26.000

4.1.3.

Разлика (4.1.1. - 4.1.2.)

22.000

4.1.4.

Обрачунати ПДВ

ПДВ

3.667

Пример 2: Наплаћен аванс за јединствену туристичку услугу Туристичка агенција за 3 особе реализује дводневни излет у В. бању. Аранжман од 2 дана обухвата превоз, смештај и исхрану у укупном износу од 48.000 дин. (по особи 16.000). Све услуге реализоваће се преко других лица, од којих агенција није добила рачуне, али зна да ће укупни трошак бити 26.000 динара. У случају када прими аванс, а не зна износ стварних трошкова, агенција уноси податак о процењеним трошковима. Путовање се реализује у септембру 2018, али путници уплаћују део авансно у августу, у износу од 18.000 дин. Агенција је месечни порески обвезник. На основу евиденције, а по подацима из табеле 2) треба да се унесе: ● у поље 4.1.1. – износ од 18.000; ● у поље 4.1.2. – износ од 9.750 (податак утврђен на основу процента учешћа претходних туристичких услуга у укупној цени аранжмана (26.000 : 48.000) x 100 = 54,166%, а проценат је примењен на примљени аванс); ● у поље 4.1.3 – разлика, тј. 8.250 (18.000 - 9.750); ● у поље 4.1.4. – ПДВ од 1.376 (8.250 х 16,6667%). 4. ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА 4.1 Туристичке агенције

Утврђивање основице

4.1.1.

Накнада коју плаћају путници, укључујући авансе и повећање односно смањење те накнаде

18.000

4.1.2.

Стварни трошкови за претходне туристичке услуге, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова

9.750

4.1.3.

Разлика (4.1.1. - 4.1.2.)

8.250

4.1.4.

Обрачунати ПДВ

ПДВ

1.375

Пример 3: Реализована је јединствена туристичка услуга за коју је био наплаћен део авансно. Пошто је у септембру месецу агенција реализовала путовање за које су у августу путници платили авансни део, а остатак дуга од 30.000 дин. у септембру, у део 4.1. ПОПДВ на основу евиденције, а по подацима из табеле 1) и 2), треба да се унесу подаци на следећи начин: ● у поље 4.1.1. – износ од 30.000 (укупна накнада умањена за аванс на који је плаћен ПДВ (48.000 - 18.000); ● у поље 4.1.2. – износ од 16.250 (податак утврђен применом процената учешћа претходних туристичких услуга у цени аранжмана – 54,166%);

● у поље 4.1.3. – разлика, тј. 13.750 (30.000 - 16.250); ● у поље 4.1.4. – ПДВ од 2.292 (16.250 х 16,6667%).

4. ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА 4.1 Туристичке агенције

Утврђивање основице

4.1.1.

Накнада коју плаћају путници, укључујући авансе и повећање односно смањење те накнаде

30.000

4.1.2.

Стварни трошкови за претходне туристичке услуге, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова

16.250

4.1.3.

Разлика (4.1.1. - 4.1.2.)

13.750

4.1.4.

Обрачунати ПДВ

ПДВ

2.292

Напомена: Сабирањем износа ПДВ-а од 2.292 по коначној уплати и износа ПДВ-а по уплаћеном авансу од 1.375, добија се износ ПДВ-а за цео аранжман од 3.667 динара, како је и приказано у табели 1.

Туристичке агенције које приликом пружања туристичке услуге, поред јединствене туристичке услуге, користе и сопствена средства (нпр. свој превоз, сопствени смештај и др.), комбинују два начина реализације туристичког путовања, због чега имају и другачији поступак утврђивања пореске обавезе у односу на претходно објашњени начин. Посебан поступак опорезивања, по одредбама члана 35. Закона о ПДВ-у, примењује се само за јединствену туристичку услугу у којој туристичка агенција – обвезник ПДВ-а користи претходне туристичке услуге на објашњени начин. За други део услуга, које пружају сопственим средствима (нпр. превоз, хотел и сл.), агенције примењују редован режим опорезивања у складу са Законом о ПДВ-у.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

3. Туристичке агенције које делимично поступају у складу са чланом 35. Закона о ПДВ-у

Пример: Туристичка агенција „Зора” из Крагујевца организује туристичко путовање на Борско језеро за групу од 20 туриста у трајању од 6 дана на бази пуног пансиона, где пакет-аранжман подразумева и превоз аутобусима ауто-превозника из Чачка, смештај у сопственом хотелу, куповину улазница за заједничку вечеру у националном ресторану и улазница за музичко вече. Пореска основица за овај аранжман утврђује се на следећи начин: Табела 3 – Поступак утврђивања пореске основице и ПДВ-а за дати пример: Ред. бр.

ОПИС

Износ

Цена туристичког пакет-аранжмана јесте 38.500 по особи – укупно за групу од 20 туриста

770.000

Претходне туристичке услуге трошак агенције (превоз, вечера, музичко вече) – укупно

145.600

2а

превоз аутобусом по рачуну ауто-превозника

19.600

2б

заједничка вечера у националном ресторану – улазнице

100.900

2в

улазнице за музичко вече

25.100

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ред. бр.

ОПИС

Износ

Смештај и исхрана у хотелу „Сунце” у власништву агенције

392.000

3а

за услугу ноћења

140.000

3б

за услуге исхране

252.000

УКУПНИ трошкови агенције за цео пакет-аранжман (ред. бр. 2 + 3)

537.600

Проценат учешћа претходних туристичких услуга у укупним трошковима (145.600 : 537.600) x 100

27,083%

Накнада за јединствену туристичку услугу (део цене аранжмана) (770.000 x 27,083%)

208.539

Накнада за сопствену директну услугу, са ПДВ-ом (770.000 - 208.539), од чега: - за смештај – ноћење - за исхрану

561.461 200.526 360.935

Разлика у којој је садржан ПДВ за јединствену туристичку услугу (утврђена вредност јединствене туристичке услуге умањује се за стварне трошкове за претходне туристичке услуге (208.539 - 145.600))

62.939

ПДВ садржан у разлици (62.939 x 16.6667%)

10.490

10.

ПДВ за услугу ноћења у хотелу „Сунце” (182.296 х 10%)

18.230

11.

ПДВ за исхрану у хотелу (300.779 x 20%)

60.156

12.

УКУПНА ОБАВЕЗА ЗА ПДВ АГЕНЦИЈЕ (ред. бр. 9 + 10 + 11)

88.876

Законом, а ни подзаконским актом овакав поступак утврђивања пореске основице и обавезе није прописан. Међутим, ово је једино исправан начин утврђивања пореске обавезе када је у питању комбиновани начин пружања туристичке услуге. Овакав поступак примењују и органи контроле у складу са интерним упутством за примену ПДВ-а.

3.1. Исказивање података у ПОПДВ

За податке који су овде приказани узети су износи из претходно датих табела 1) и 3). На основу евиденције о опорезивом промету добара и услуга који врши обвезник ПДВ-а и обрачунатoм ПДВ-у агенција уноси податке у Образац ПОПДВ, у део 3, за промет везан за смештај и исхрану у свом хотелу. Такође, на основу евиденције о посебном режиму опорезивања у делу 4.1. Обрасца ПОПДВ исказује накнаду и ПДВ обавезу утврђену у складу са чланом 35. Закона о ПДВ-у, на следећи начин: а) У поље 3.2. Обрасца ПОПДВ: ● за општу стопу: – основица – 300.779, – ПДВ – 60.156; ● за посебну стопу: – основица – 182.296, – ПДВ – 18.230. б) У поље 3.8. Обрасца ПОПДВ: ● за општу стопу: – основица – 300.779, – ПДВ – 60.156;

● за посебну стопу:

– основица – 182.296, – ПДВ – 18.230. в) У поље 3.10. Обрасца ПОПДВ: ● за општу стопу: – ПДВ – 60.156; ● за посебну стопу: – ПДВ – 18.230. 3. ОПОРЕЗИВИ ПРОМЕТ ДОБАРА И УСЛУГА КОЈИ ВРШИ ОБВЕЗНИК ПДВ-А И ОБРАЧУНАТИ ПДВ Први пренос права располагања на новоизграђеним грађевинским објектима, економски дељивим целинама у оквиру новоизграђених грађевинских објеката и власничким уделима на тим добрима, за који је порески дужник обвезник ПДВ-а који врши тај промет

3.2.

Промет за који је порески дужник обвезник ПДВ-а који врши тај промет, осим из тачке 3.1.

3.3.

Пренос права располагања на грађевинским објектима за који обвезник ПДВ-а који врши тај промет није порески дужник

3.4.

Промет за који обвезник ПДВ-а који врши тај промет није порески дужник, осим из тачке 3.3.

3.5.

Повећање основице, односно ПДВ-а

3.6.

Смањење основице, односно ПДВ-а

3.7.

Промет добара и услуга без накнаде

3.8.

УКУПНА ОСНОВИЦА и ОБРАЧУНАТИ ПДВ за промет добара и услуга (3.1. + 3.2. + 3.3. + 3.4. + 3.5. + 3.6. + 3.7.) – аутоматски се попуњава

3.9.

Накнада или део накнаде који је наплаћен пре извршеног промета и ПДВ обрачунат по том основу (аванс)

3.10.

Укупно обрачунати ПДВ (3.1. + 3.9.)

Посебна стопа

основица

ПДВ

основица

ПДВ

300.779

60.156

182.296

18.230

300.779

60.156

182.296

18.230

60.156

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

3.1.

Општа стопа

18.230

г) У део 4.1. Обрасца ПОПДВ уноси се: ● у поље 4.1.1. – износ од 208.539 – податак са ред. бр. 6 табеле 3; ● у поље 4.1.2. – износ од 145.600 – податак са ред. бр. 2 табеле 3; ● у поље 4.1.3. – разлика од 62.939; ● у поље 4.1.4. – ПДВ од 10.490 (62.939 х 16,6667%). 19

4. ПОСЕБАН ПОСТУПАК ОПОРЕЗИВАЊА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

4.1 Туристичке агенције

Утврђивање основице

4.1.1.

Накнада коју плаћају путници, укључујући авансе и повећање односно смањење те накнаде

208.539

4.1.2.

Стварни трошкови за претходне туристичке услуге, укључујући и повећање односно смањење тих трошкова

145.600

4.1.3.

Разлика (4.1.1. - 4.1.2.)

62.939

4.1.4.

Обрачунати ПДВ

ПДВ

10.490

На крају се укупан промет добара и услуга и укупно обрачунати ПДВ евидентира у делу 5. Обрасца ПОПДВ на следећи начин: д) У део 5. Обрасца ПОПДВ аутоматски се генерише: ● у пољу 5.1. – износ од 509.318 – укупан опорезиви промет по општој стопи; ● у пољу 5.2. – износ од 70.646 – укупно обрачунати ПДВ по општој стопи; ● у пољу 5.4. – износ од 182.296 – укупан опорезиви промет по посебној стопи; ● у пољу 5.5. – износ од 18.230 – укупно обрачунати ПДВ по посебној стопи; ● у пољу 5.6. – износ од 691.614 – укупан промет добара и услуга; и ● у пољу 5.7. – износ од 88.876 – укупно обрачунати ПДВ. 5. УКУПАН ПРОМЕТ ДОБАРА И УСЛУГА И УКУПНО ОБРАЧУНАТИ ПДВ

ИЗНОС

5.1.

Укупан опорезиви промет добара и услуга по општој стопи ПДВ-а (3.8. + 4.1.1. + 4.2.1.) – аутоматски се уноси податак

509.318

5.2.

Укупно обрачунати ПДВ по општој стопи ПДВ-а (3.10. + 3а.9. + 4.1.4. + 4.2.4.) – аутоматски се уноси податак

70.646

5.3.

Укупно обрачунати ПДВ по општој стопи ПДВ-а, увећан за износ за који не може да се умањи претходни порез из тачке 8е.6 (5.2. + (8е.6 у апсолутном износу) – аутоматски се уноси податак Ово поље остаје непопуњено све док се не попуни поље 8е.6

70.646

5.4.

Укупан опорезиви промет добара и услуга по посебној стопи ПДВ-а (3.8. + 4.2.1.) – аутоматски се уноси податак

182.296

5.5.

Укупно обрачунати ПДВ по посебној стопи ПДВ-а (3.10. + 3а.9. + 4.2.4.) – аутоматски се уноси податак ПДВ-а

18.230

5.6.

Укупан промет добара и услуга (1.5. + 2.5. + 5.1. + 5.4.) – аутоматски се уноси податак

691.614

5.7.

Укупно обрачунати ПДВ (5.3. + 5.5.) – аутоматски се уноси податак

88.876

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН ПРОМЕТА ТЕЛЕКОМУНИКАЦИОНИХ УСЛУГА У ПРОМЕТУ СА АУТОНОМНОМ ПОКРАЈИНОМ КОСОВО И МЕТОХИЈА

редбом о извршавању Закона о порезу на додату вредност на територији Аутономне Покрајине Косово и Метохија за време важења Резолуције Савета безбедности ОУН број 1244 („Сл. гласник РС”, број 111/13 и 31/2018 – у даљем тексту: Уредба) прописан је начин извршавања Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/04… и 30/18 – у даљем тексту: Закон) на територији Аутономне Покрајине Косово и Метохија (у даљем тексту: АПКиМ) за време важења Резолуције Савета безбедности ОУН број 1244. Одредбом члана 2. став 1. Уредбе прописано је да се на промет добара и услуга који обвезници ПДВ-а врше са територије Републике Србије, ван територије АПКиМ (у даљем тексту: Република ван АПКиМ), на територију АПКиМ, као и на промет који се врши са територије АПКиМ на територију Републике ван АПКиМ, примењује Закон, прописи донети на основу Закона и ова уредба.

Овај изузетак од општег правила из става 1. Уредбе био је прописан јер је чланом 12. ст. 1. и 2. Закона, који је важио до 31. марта 2017. г., било прописано да је место промета услуга место у којем пружалац услуге обавља своју делатност, а ако се промет услуга врши преко пословне јединице, местом промета услуга сматра се место пословне јединице. Изузетно од наведеног, када се ради о пружању телекомуникационих услуга, укључујући и услуге посредовања приликом промета телекомуникационих услуга, местом промета предметних услуга сматра се место у којем прималац услуге обавља делатност или има пословну јединицу за коју се пружа услуга, односно место у којем прималац услуга има седиште или пребивалиште (члан 12. став 3. тачка 4) подт. (2) и (11) Закона), што значи да, према одредби члана 2. став 2. Уредбе, ове услуге нису биле опорезоване према одредбама тада важећих законских одредаба.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Ставом 2. члана 2. Уредбе („Сл. гласник РС”, број 111/13) која је била у примени до 27. априла 2018. г. било је прописано да се, изузетно од става 1. овог члана, местом промета телекомуникационих услуга сматра место у којем пружалац услуга обавља своју делатност.

Пошто је, како је речено, члан 12. измењен и примењује се од 1. 4. 2017. г. у циљу примене општих правила из Закона, односно одређивања места промета телекомуникационих услуга између лица са територије Републике ван АПКиМ и лица са територије АПКиМ, било је неопходно да се измени и Уредба, па је донета Уредба о изменама Уредбе о извршавању Закона о порезу на додату вредност на територији Аутономне Покрајине Косово и Метохија за време важења Резолуције Савета безбедности ОУН број 1244 („Сл. гласник РС”, број 31/2018), која је у примени од 28. априла 2018. године. У складу са тим, од 28. априла 2018. године место промета телекомуникационих услуга одређује се, према члану 12. став 4. и став 6. тачка 7) подтачка (10) Закона, према месту седишта, месту пословне јединице којој се пружају услуге и месту пребивалишта односно боравишта примаоца услуга.

ПОРЕСКИ АСПЕКТИ ПОСЛОВАЊА УЧЕНИЧКИХ ЗАДРУГА

орески третман услуга образовања детаљно је приказан у броју 6/2017, при чему су тада поменуте и ученичке задруге које послују у оквиру система основног и средњег образовања, али, са пореског аспекта, оне ипак немају третман образовне институције. Имајући у виду да је донет и Правилник о школским задругама („Сл. гласник РС”, број 31/2018), који је ступио на снагу 5. маја 2018. године, којим је ближе уређена садржина оснивачког акта, стицање и престанак статуса задругара, управљање и начин рада ученичке задруге, у овом тексту појашњени су порески аспекти њиховог пословања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

1. Оснивање и делатност ученичких задруга

Оснивање и рад задруга уопште уређени су Законом о задругама („Сл. гласник РС”, број 112/2015), чијим је чланом 10. став 2. прописано да се образовање и рад ученичких задруга уређује прописима из области основног и средњег образовања и васпитања. Сходно томе, Закон о основном образовању и васпитању и Закон о средњем образовању и васпитању прописују да школа може да оснује ученичку задругу ради развоја позитивног односа ученика према раду, професионалне оријентације, повезивања наставе са светом рада, као и развоја позитивног односа према тимском раду. Наведеним члановима прописано је да се рад ученичке задруге уређује статутом школе и правилима за рад задруге, у складу са законом, па школа може да пружа услуге и да продаје производе настале као резултат рада у ученичкој задрузи, као и школски прибор и опрему. Средства стечена радом ученичке задруге користе се за проширење материјалне основе рада ученичке задруге, екскурзије, исхрану ученика, награде члановима задруга, унапређивање образовноваспитног рада у школи и у друге сврхе у складу са актима којима се уређује рад ученичке задруге. Чланoм 2. Правилника о ученичким задругама (у даљем тексту: Правилник) прописано је да школа може да оснује ученичку задругу у циљу подстицања развијања позитивног односа ученика према раду и професионалне оријентације, повезивања наставе са светом рада, развијања свести о одговорности за преузете обавезе, као и развоја позитивног односа према тимском раду и предузетништву. Ставом 2. истог члана прописано је да је ученичка задруга самостално правно лице које оснива школа и уписује се у регистар који води орган надлежан за послове регистрације задруга. Према одредбама чланa 3. Правилника, задругари су физичка лица која чине чланове ученичке задруге. Задругари су лица запослена у школи која оснива ученичку задругу, ученици школе која оснива ученичку задругу и родитељи, односно други законски заступници ученика који су чланови ученичке задруга, а директор школе која оснива ученичку задругу обавезан је члан ученичке задруге. Ученичка задруга има пословно име, које мора да садржи и пун назив оснивача, а њено седиште налази се на адреси оснивача (члан 4. Правилника). Одредбом члана 5. став 1. Правилника прописано је да ученичка задруга може да обавља производну, продајну и услужну делатност, односно да обавља друштвено користан и хуманитарни рад, при чему је делатност ученичке задруге део образовноваспитног рада (став 2. истог члана). Ученичка задруга обавља делатност која се односи: на производњу и продају произведених финалних производа; израду делова за финалну производњу у индустрији и занатству (самостално или у сарадњи са другим субјектима); израду производа и пружање услуга за потребе школе; прикупљање секундарних сировина; пружање услуга трећим лицима из одговарајућих области и друге делатности којима се унапређује образовни и васпитни рад школе и ученика (став 4. члана 5. Правилника). Поред наведеног, а према одредби члана 21. став 2. Правилника, у оквиру регистроване делатности, односно делатности одређене оснивачким актом, ученичка задруга може да обавља послове и за лица која нису задругари на начин и у обиму којим се не доводе у питање циљеви њене делатности, у складу са оснивачким актом и правилима за рад задруге.

2. Ученичка задруга као обвезник пореза на добит Закон о порезу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 25/2001… и 113/2017) прописао је у члану 1. да су обвезници пореза на добит задруге које остварују приходе на тржишту. Имајући у виду делатности које ученичка задруга обавља или које има право да обавља, јасно је да може да остварује приходе на тржишту, па је, као правно лице, и обвезник пореза на добит правних лица. У складу са тим, а према члану 63. Закона о порезу на добит, дужна је да састави и поднесе надлежном пореском органу пореску пријаву у којој утврђује коначну обавезу пореза на добит (сада за 2017. годину и аконтацију за 2018. годину). Уз пореску пријаву подноси и порески биланс, и то најкасније до 29. јуна 2018. године. (Детаљно о начину састављања пореског биланса на Обрасцу ПБ 1 и пореске пријаве – ПДП писано је у нашем часопису број 15/2018.)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Остварена годишња добит расподељује се на основу одлуке скупштине ученичке задруге и то, према одредбама члана 22. Правилника, следећим редоследом: 1) за покриће губитака пренетих из ранијих година; 2) за проширење материјалне основе рада ученичке задруге и оснивача ученичке задруге: ● унапређивање делатности пружања услуга и производње добара која је резултат рада ученичке задруге; ● улагање у куповину и продају уџбеника, прибор и опрему која је потребна за остваривање и унапређивање образовноваспитног рада; ● финансирање екскурзија, исхране и превоза социјално угрожених категорија ученика; ● унапређивање образовноваспитног рада у школи (финансирање пројеката, размена ученика, куповина наставних средстава и наставних помагала и др.); ● у друге сврхе у складу са актима којима се уређује рад ученичке задруге. Након ове расподеле добити преостали део добити може да се користи за награђивање задругара у висини од највише 25% од укупне добити ученичке задруге, при чему у награђивању доделом финансијских средстава не могу да учествују задругари који су ученици школе која је оснивач задруга. Напомена: Према прелазној одредби члана 28. Правилника о ученичким задругама, постојеће ученичке задруге дужне су да ускладе своју организацију, пословање и опште акте с одредбама овог правилника најкасније у року од годину дана од дана ступања на снагу овог правилника. Постојеће ученичке задруге дужне су да промене извршене у поступку усклађивања, које су предмет регистрације, пријаве Регистру у складу са законом.

3. Примена Закона о порезу на доходак грађана на исплате које врши ученичка задруга Ученичка задруга се приликом исплате прихода својим члановима или другим лицима понаша у свему у складу са Законом о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 113/2017). С обзиром на то да су задругари физичка лица која чине чланове ученичке задруге и да су задругари лица запослена у школи која оснива ученичку задругу, ученици школе која оснива ученичку задругу и родитељи, односно други законски заступници ученика који су чланови ученичке задруге, они се не сматрају лицима запосленим у задрузи, па се на исплате члановима не примењују одредбе овог закона везане за исплату зараде. Такође, у случају да, као чланови задруге, имају накнаду за службени пут или за превоз за долазак у задругу, на исплате таквих трошкова не могу да се примене пореска ослобођења прописана чланом 18. овог закона. Према томе, ако се задругарима исплаћује накнада за рад у задрузи, то би било друго примање које се опорезује у складу са чланом 85. Закона. Када је у питању награђивање задругара (осим ученика задругара), које може да буде највише у висини од 25% од укупне добити ученичке задруге, онда је то такође други приход на који задруга, као исплатилац прихода, обрачунава и плаћа порез у складу са чланом 85. Закона.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

4. Ученичка задруга у систему пореза на додату вредност

Законом о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 30/2018 – у даљем тексту: Закон о ПДВ-у), члан 33. став 1, прописано је да се малим обвезником, у смислу овог закона, сматра лице које врши промет добара и услуга на територији Републике и/или у иностранству, чији укупан промет добара и услуга у претходних 12 месеци није већи од 8.000.000 динара, односно који при отпочињању обављања делатности процењује да у наредних 12 месеци неће остварити укупан промет већи од 8.000.000 динара. Мали обвезник може да се определи за обавезу плаћања ПДВ-а подношењем евиденционе пријаве (Образац ЕППДВ) надлежном пореском органу и у том случају стиче права и обавезе које обвезник ПДВ-а има по овом закону (члан 33. став 3. Закона о ПДВ-у). У овом случају обавеза плаћања ПДВ-а траје најмање две године (члан 33. став 4. Закона о ПДВ-у), а по истеку тог рока обвезник може да поднесе захтев за престанак обавезе плаћања ПДВ-а надлежном пореском органу (члан 33. став 5. Закона о ПДВ-у). Према томе, ученичка задруга, као лице које се бави прометом добара или пружањем услуга и трећим лицима, може да се евидентира у систему ПДВ-а, али и не мора. Међутим, уколико је у претходних 12 месеци (временски период који се одређује у данима – 365 дана, односно 366 дана ако је реч о преступној години) остварила укупан промет већи од 8.000.000 динара, дужна је да најкасније до истека првог рока за предају периодичне пореске пријаве поднесе евиденциону пријаву надлежном пореском органу, сагласно одредби члана 38. став 1. Закона о ПДВ-у. Евиденциону пријаву подноси ако при отпочињању обављања делатности процени да ће у наредних 12 месеци остварити укупан промет већи од 8.000.000 динара. У износ укупног промета за сврху евидентирања за обавезу плаћања ПДВ-а, у складу са чланом 38. став 1. Закона о ПДВ-у, урачунава се промет добара и услуга који је опорезив ПДВ-ом и промет добара и услуга за који је прописано пореско ослобођење са правом на одбитак претходног пореза, осим промета опреме и објеката за вршење делатности и улагања у објекте за вршење делатности за која наплаћује накнаду. Истовремено, одредбом члана 48. став 6. Закона о ПДВ-у прописано је да је за обвезнике који први пут започну обављање делатности у текућој календарској години, за текућу и наредну календарску годину порески период календарски месец. Према томе, ученичка задруга се понаша у складу са наведеним одредбама Закона о ПДВ-у, што значи да, уколико се евидентирала у систему ПДВ-а, обрачунава и плаћа ПДВ у складу са Законом о ПДВ-у и подноси пореску пријаву, а од 1. јула 2018. уз ПППДВ подноси и Преглед обрачуна ПДВ-а на Обрасцу ПОПДВ. Важно је овде скренути пажњу на то да, иако су ученичке задруге основане од стране школе, као обвезници ПДВ-а нису ослобођене ПДВ-а у смислу члана 25. Закона о ПДВ-у, јер не врше споредни промет добара и услуга који је у непосредној вези са образовањем.

ДОНАЦИЈE – ПОРЕСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ АСПЕКТ

1. Порески третман донација са становишта пореза на додату вредност 1.1. Донације у добрима у Републици Србији

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

равна лица у склопу друштвено одговорног пословања често имају жељу и захтеве за донацијама. Појам донације подразумева давање или поклањање у новцу, стварима или услугама, при чему донатор нема право да за износ донације тражи било какву противуслугу, односно накнаду или противуслуге. Донацију треба разликовати од спонзорства, које подразумева давање у новцу, стварима или услугама правном или физичком лицу, уз одређену противчинидбу, односно рекламну противуслугу. Предмет овог текста је порески и рачуноводствени аспект донација од стране правног лица – донатора у земљи које су учињене правним лицима у земљи. Најважнији прописи чије се одредбе односе на донације јесу: 1) Закон о донацијама и хуманитарној помоћи („Сл. лист СРЈ”, бр. 53/2001, 61/2001 – испр. и 36/2002, и „Сл. гласник РС”, бр. 101/2005 – др. закон – у даљем тексту: Закон о донацијама и хуманитарној помоћи); 2) Закон о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 30/2018 – у даљем тексту: Закон о ПДВ-у), са подзаконским актима; 3) Закон о порезима на имовину („Сл. гласник РС”, бр. 26/2001… и 68/2014 – др. закон – у даљем тексту: Закон о порезима на имовину); 4) Закон о порезу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 25/2001… и 113/2017 – у даљем тексту: Закон о порезу на добит). Чланом 1. Закона о донацијама и хуманитарној помоћи прописано је да донације и хуманитарну помоћ могу да примају државни органи, јединице локалне самоуправе, јавна предузећа, јавне установе, друге организације и заједнице које не остварују добит, као и домаће и стране хуманитарне организације. У складу са чланом 2. овог закона, донације могу бити у роби (осим дувана и дуванских прерађевина, алкохолних пића и путничких аутомобила), услугама, новцу, хартијама од вредности, имовинским и другим правима.

Одредбом члана 4. став 5. Закона о ПДВ-у прописано је да се са прометом добара уз накнаду изједначава сваки други промет добара без накнаде, под условом да ПДВ, обрачунат у претходној фази промета на та добра или њихове саставне делове, може да се одбије у потпуности или сразмерно, независно од тога да ли је остварено право на одбитак претходног пореза. Дакле, ако је обвезник ПДВ-а имао право да ПДВ обрачунат од стране претходног учесника у промету, односно ПДВ плаћен при увозу добара која су предмет донације, односно добара од којих су произведена добра која су предмет донације, одбије као претходни порез у потпуности или сразмерно (независно од тога да ли је ово право остварено), при поклањању добара обвезник ПДВ-а је дужан да обрачуна ПДВ на пореску основицу коју чини набавна цена, односно цена коштања тих или сличних добара у моменту промета, у коју није укључен ПДВ. Међутим, ако обвезник ПДВ-а није имао право да ПДВ обрачунат од стране претходног учесника у промету, односно ПДВ плаћен при увозу добара која су предмет донације, односно добара од којих су произведена добра која су предмет донације, одбије као претходни порез у потпуности или сразмерно, онда није дужан ни да при поклањању предметних добара обрачуна и плати ПДВ. Ако промет добара без накнаде (поклањање добара) врши физичко или правно лице које није обвезник ПДВ-а, за тај промет не постоји обавеза обрачунавања и плаћања ПДВ-а. Пример 1: Обвезник ПДВ-а који се бави прометом рачунара и рачунарске опреме на велико, доноси одлуку да један рачунар, са пратећом опремом, донира основној школи.

С обзиром на то да је обвезник ПДВ-а имао право на одбитак претходног пореза по основу набавке предметних добара, поклањање тих добара изједначава се са прометом добара уз накнаду, тј. сматра се предметом опорезивања ПДВ-ом. По основу давања предметних добара без накнаде обвезник ПДВ-а дужан је да обрачуна ПДВ на набавну цену тих добара (без ПДВ-а) и да обрачунати ПДВ плати у складу са Законом о ПДВ-у.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Пример 2: Обвезник ПДВ-а који се бави прометом рачунарске опреме на велико, донео је одлуку да набави пет тона угља и тај угаљ поклони основној школи за потребе грејања. С обзиром на то да се у оквиру обављања делатности не бави прометом (куповином и продајом) угља, као и да предметни угаљ не набавља да би извршио промет добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза (у смислу члана 28. став 1. Закона о ПДВ)-у, обвезник ПДВ-а у овом случају нема право на одбитак претходног пореза по основу набавке угља, али ни обавезу да приликом поклањања предметног угља школи обрачуна и плати ПДВ (давање угља без накнаде овде се не изједначава са прометом добара уз накнаду, тј. не сматра се предметом опорезивања ПДВ-ом).

Пример 3: Обвезник ПДВ-а, клинички центар из Београда, поклања полован медицински апарат дому здравља. Приликом набавке предметног апарата обвезник ПДВ-а – клинички центар – није имао право на одбитак претходног пореза (апарат је набавио за обављање делатности у оквиру које врши промет услуга из области здравствене заштите који је ослобођен пореза, без права на одбитак претходног пореза). Давање без накнаде предметног апарата не изједначава се са прометом добара уз накнаду, тј. не сматра се предметом опорезивања ПДВ-ом. Пример 4: Пословна банка је донела одлуку да један рачунар, са пратећом опремом, донира дому за незбринуту децу. С обзиром на то да банка приликом набавке ових рачунара није имала право на одбитак претходног пореза, промет се не изједначава са прометом уз накнаду, па не постоји обавеза обрачуна ПДВ-а. Према члану 2. став 1. тачка 3) Правилника о одређивању случајева у којима нема обавезе издавања рачуна и о рачунима код којих се могу изоставити поједини подаци („Сл. гласник РС”, бр. 123/2012 и 86/2015), за промет добара и услуга без накнаде обвезник може, али није дужан да изда рачун. Имајући у виду да право на одбитак претходног пореза није условљено плаћањем накнаде, суштина је да поклонопримац има право на одбитак претходног пореза и по основу рачуна који је издат за опорезив промет без накнаде. У том смислу, издавањем рачуна од стране обвезника ПДВ-а који врши промет без накнаде, примаоцу може да се омогући и право на одбитак претходног пореза (у складу са општим условима). Када обвезник унапред зна да су конкретна добра набављена/увезена искључиво са циљем донирања, нема право на одбитак претходног пореза по основу набавке, али нема ни обавезу обрачуна ПДВ-а у моменту њихове испоруке поклонопримцу. У овом случају свакако не постоји обавеза издавања рачуна у смислу члана 42. Закона о ПДВ-у. Ипак, уколико обвезник изда рачун, у њему може да упише напомену која може да гласи: ПДВ није обрачунат на основу члана 3. Закона о ПДВ-у.

У вези са истим Министарство финансија је издало мишљење, бр. 413-00-00190/201704 од 31. 8. 2017. године, чији извод следи у наставку: „Када обвезник ПДВ-а који се бави прометом моторних возила донесе одлуку да ће да увезе и поклони амбулантна возила здравственим установама, при чему је та одлука донета пре извршеног увоза предметних добара, нема право да ПДВ, плаћен при увозу тих добара, одбије као претходни порез, при чему се промет без накнаде амбулантних возила здравственим установама не изједначава са прометом добара који се врши уз накнаду.

1.2. Увоз добара која су предмет донације или су набављена из средстава донације

2. Порески третман донација са становишта пореза на поклон Према одредби члана 14. став 4. Закона о порезима на имовину, поклоном се, у смислу овог закона, не сматра: 1) пренос, без накнаде, права на непокретностима и покретним стварима из ст. од 1. до 3. овог члана, на који се плаћа ПДВ у складу са Законом о ПДВ-у, независно од постојања уговора о поклону; 2) приход физичког лица по основима који су изузети из дохотка за опорезивање, односно који је предмет опорезивања порезом на доходак грађана у складу са законом којим се уређује опорезивање дохотка грађана; 3) приход правног лица који се укључује у обрачун основице за опорезивање порезом на добит правних лица, у складу са законом којим се уређује опорезивање добити правних лица. Према одредбама члана 14. став 6. Закона, од опорезивања порезом на наслеђе и поклон изу зима се наслеђе односно поклон, и то: 1) удела у правном лицу, односно хартија од вредности; 2) мопеда, мото-култиватора, трактора, радних машина, државних ваздухоплова, односно ваздухоплова без сопственог погона; 3) новца, права, односно ствари из ст. 2. и 3. овог члана, које наследник наследи, односно поклонопримац прими на поклон од истог лица, за вредност наслеђа односно поклона до 100.000 динара у једној календарској години по сваком од тих основа. Према одредби члана 17. став 2. Закона о поклону, пореска обавеза у односу на поклон настаје даном закључења уговора о поклону, а ако уговор није закључен у писменој форми – даном пријема поклона, осим ако је овим законом друкчије уређено. Порез на поклон не плаћа се на поклон који оствари: ● фондација – на поклон примљену имовину која служи искључиво за остваривање општекорисног циља ради кога је фондација основана; ● задужбина, односно удружење основано ради остваривања општекорисног циља у смислу закона који уређује задужбине, регистровано у складу са законом – на поклон примљену имовину која служи искључиво за намене за које је та задужбина односно удружење основано; ● поклонопримац амбулантних возила, затим специјалних путничких возила за обуку кандидата за возаче, са уграђеним дуплим ножним командама, као и путничких возила за такси и рентакар која су посебно означена;

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Сагласно одредби члана 26. став 1. тачка 1а) Закона о ПДВ-у, ПДВ се не плаћа на увоз добара која се увозе на основу уговора о донацији или као хуманитарна помоћ. На увоз добара, осим дувана и дуванских прерађевина, алкохолних пића и путничких аутомобила, по основу уговора о донацији, односно као хуманитарна помоћ, а у складу са Законом о донацијама и хуманитарној помоћи, не плаћа се ПДВ, под условом да се увоз наведених добара врши за рачун корисника донације, што значи да је корисник донације у Јединственој царинској исправи за стављање робе у слободан промет, тј. увоз добара, издатој у складу са царинским прописима, наведен као власник добара која се увозе.

Република Србија, аутономна покрајина, односно јединица локалне самоуправе, као поклонопримац; ● прималац донације по међународном уговору који је закључила Република Србија, када је тим уговором уређено да се на добијен новац, ствари или права неће плаћати порез на поклон; ● на имовину примљену од Републике Србије, аутономне покрајине, односно јединице локалне самоуправе. ●

3. Порески третман донација са становишта пореза на добит правних лица

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Са аспекта Закона о порезу на добит, у пореском билансу обвезника пореза на добит правних лица, у износу до 5% од укупног прихода признају се расходи обвезника настали по основу издатака за здравствене, образовне, научне, хуманитарне, верске и спортске намене, и за заштиту човекове средине, као и давања учињена установама социјалне заштите основаним у складу са законом који уређује социјалну заштиту, само ако су извршени лицима регистрованим за те намене у складу са посебним прописима, која их искључиво користе за обављање предметних делатности.

4. Донације са аспекта рачуноводствених прописа Са аспекта рачуноводствених прописа, књижење у пословним књигама мора да се заснива на уредним и веродостојним рачуноводственим исправама. Стога је за пословни догађај давања донација неопходно обезбедити следећу документацију: ● за донацију у новцу: извод са жиро рачуна; ● за донацију у стварима или услугама: отпремницу, доставницу или неку другу писану исправу о обављеној примопредаји добара или вршењу услуга. Уговор о донацији није посебно регулисан Законом о облигационим односима, међутим, како би донација, као пословни догађај, била што веродостојније документована, корисно је да правно лице, када даје донацију, прибави неки од следећих докумената: писмени захтев (молба) за донацију, одлуку о донацији или уговор о донацији. У вези са документовањем донација и признавањем у пореском билансу Министарство финансија је дало мишљење бр. 401-00-1934/2017-04 од 14. 7. 2017. године, чији извод следи у наставку: „Сходно наведеном, у зависности од предмета донирања, као доказ може да служи нпр. одлука органа друштва о донирању, уговор, отпремница, доставница, извод банке, извештај о коришћењу донираних средстава, изјава корисника донације о намени коришћења за предметна давања, при чему напомињемо да у сваком конкретном случају надлежни порески орган цени да ли су испуњени услови за признавање расхода из члана 15. ст. 1. и 2. Закона о порезу на добит.”

Пример 1: Правно лице које није обвезник ПДВ-а донирало је, у складу са одлуком о донацији, две уметничке слике Министарству одбране у вредности од 90.000 динара. У пословним књигама донатора слике су евидентиране у оквиру рачуна 025 – Остале некретнине, постројења и опрема. У наведеном случају ПДВ се не обрачунава и не плаћа. Наиме, имајући у виду да правно лице донатор није обвезник ПДВ-а, предметни промет не опорезује се ПДВ-ом. 28

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

579

ОПИС

Износ дугује

потражује

90.000

4 Остали непоменути расходи

025

Остале некретнине, постројења и опрема

- по одлуци о донирању

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

131

435

ОПИС

Износ дугује

потражује

1.200.000

Добављачи у земљи

1.200.000

Добављачи у земљи

1.200.000

4 Роба у магацину

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Пример 2: 1) Правно лице је купило 100 душека за потребе донирања хуманитарној организацији, за шта је од добављача добило фактуру на износ од 1.000.000 динара, плус ПДВ у износу од 200.000 динара. 2) Правно лице је платило фактуру добављачу и донирало набављене душеке. Обвезник ПДВ-а који је донео одлуку да одређена добра (у конкретном случају душеке) поклони хуманитарној организацији и у ту сврху их прибави, нема право да ПДВ, који му је обрачунат приликом набавки душека, одбије као претходни порез, с обзиром на то да предметна добра набавља ради донирања, а не ради вршења промета добара и услуга по основу којих има право на одбитак претходног пореза. С обзиром на то да у предметном случају обвезник ПДВ-а нема право да одбије претходни ПДВ по основу набавке душека, нема ни обавезу да обрачуна ПДВ приликом донирања тих добара.

- за набавку душека 2)

435

241

Текући (пословни) рачуни

- по изводу банке 3)

579

131

Остали непоменути расходи Роба у магацину

- за извршену донацију

Пример 3: Обвезник ПДВ-а који се бави прометом рачунара и рачунарске опреме на велико, доноси одлуку да један рачунар донира основној школи. Са основном школом потписан је уговор о донацији. Набавна вредност рачунара је 50.000 динара. С обзиром на то да је обвезник ПДВ-а имао право на одбитак претходног пореза по основу набавке предметних добара, поклањање тих добара изједначава се са прометом добара уз накнаду, тј. сматра се предметом опорезивања ПДВ-ом. По основу давања предметних добара без накнаде обвезник ПДВ-а је дужан да обрачуна ПДВ на набавну цену тих добара (без ПДВ-а) и да обрачунати ПДВ плати у складу са Законом.

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

579

131

ОПИС

Износ дугује

потражује

50.000

4 Остали непоменути расходи Роба у магацину

50.000

- за донирање рачунара 2)

555

470

Трошкови пореза

10.000

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

10.000

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

10.000

- за обрачун ПДВ-а

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

470

241

- за плаћени ПДВ

Пример 4: У циљу пружања помоћи Центру за заштиту одојчади, деце и омладине у Звечанској улицу у Београду, на текући рачун Центра привредно друштво А уплатило је новчана средства у износу од 500.000 динара. Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

579

241

- за донацију у новцу

Текући (пословни) рачуни

ОПИС 4 Остали непоменути расходи Текући (пословни) рачуни

Износ дугује

потражује

500.000

РАЧУНОВОДСТВЕНО-ПОРЕСКИ АСПЕКТ ЕВИДЕНТИРАЊА РАБАТА И КАСА СКОНТО

а би поспешила пословање, правна лица, пре свега велетрговци, одобравају разне врсте продајних подстицаја својим купцима, а најчешће одобравани попусти су рабат и каса сконто.

Врсте попуста

Одобрен и искоришћен каса сконто у књиговодству добављача доводи до:

у књиговодству купца доводи до:

• смањења потраживања од купаца,

• смањења обавеза према добављачима,

• повећања расхода (група 56);

• повећања прихода (група 66).

Примери рачуноводственог евидентирања

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Рабат је попуст који се најчешће одобрава на количину купљене робе, а често се јавља и као сезонски рабат. Обрачунава се у проценту на продајну вредност робе. Доводи до смањења пореске основице у фактури, која се смањује за износ одобреног рабата. Када се говори о рабату, најчешће је исказан као: ● рабат – одобрен и исказан у фактури и ● накнадно одобрени рабат. Каса сконто је попуст који добављач одобрава купцу када купац робу плати у року назначеном у фактури. Каса сконто се обрачунава процентуално у односу на фактурну вредност робе. Уколико купац у року не плати обавезу исказану у фактури (што се види у изводу банке), не може да искористи право на каса сконто. Искоришћени каса сконто књижи се само када се искористи. Искоришћени каса сконто књижи се у књиговодству купца и у књиговодству добављача.

Пример 1: Количински рабат одобрен у фактури Правно лице „Алфа” уговорило је са правним лицем „Бета” да за 150 и више купљених јединица (комада) остварује 4% рабата. Правно лице „Бета” поручило је 200 јединица (комада) робе. Правно лице „Алфа” одобрило је рабат правном лицу „Бета” за испоручену количину робе по фактури бр. 10/2018. Ред. бр.

Опис

Износ

Продајна вредност робе

800.000

Обрачунат рабат (1 x 4%)

32.000

Основица за ПДВ (1 - 2)

768.000

ПДВ по стопи од 20% (3 x 20%)

153.600

За уплату (3 + 4)

921.600

Књижење: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

204

470

604

ОПИС

Износ дугује

потражује

921.600

Обавезе за ПДВ по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

153.600

Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

768.000

(32.000)

768.000

4 Купци у земљи

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

- за продату робу купцу 2)

132

139

Роба у промету на велико Разлика у цени робе у промету на велико

- за одобрен попуст купцу (количински рабат) 3)

501

132

Набавна вредност продате робе Роба у промету на велико

- набавна вредност продате робе

За износ одобреног количинског рабата, који је исказан у фактури, умањује се остварена разлика у цени, па према томе и основица за ПДВ. Пример 2: Накнадно одобрени суперрабат Привредно друштво – продавац, обвезник ПДВ-а, одобрава привредном друштву – купцу, обвезнику ПДВ-а, суперрабат за испоручену робу за март месец 2018. године. О томе продавац доставља купцу књижно одобрење 7. маја 2018. године, уз обрачун суперрабата. У вези са добијеним књижним одобрењем купац доставља продавцу потврду о умањењу пренетог ПДВ-а, а продавац доставља купцу књижно одобрење 7. маја 2018. године. Накнадно одобрен суперрабат износи 2% од бруто продајне вредности робе. Обрачун суперрабата је следећи: Ред. бр.

Опис

Износ

Продајна вредност робе

Обрачунат суперрабат (1 x 2%)

Свега за уплату (1 - 2)

211.680

ПДВ по стопи од 20% (3 x 16,67%)

35.287

Основица за ПДВ (3 - 4)

176.393

Разлика ПДВ-а по одобреном суперрабату (36.000 - 35.287)

Књижење накнадно одобреног суперрабата: а) код продавца:

216.000 4.320

713

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

204

Купци у земљи

(470)

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

(604)

ОПИС 4

Износ дугује

потражује

(4.320)

(713)

Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

(3.607)

- за накнадно одобрени суперрабат

б) код купца: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

(270)

(501)

(435)

Износ дугује

потражује

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

(713)

(3.607)

(4.320)

Набавна вредност продате робе Добављачи у земљи

- за добијено књижно одобрење

Пример 3: Каса сконто 1) Привредно друштво је набавило робу од добављача, обвезника ПДВ-а, у износу од 200.000 динара, плус обрачунати ПДВ по општој стопи од 20%, што износи 40.000 динара. Рок плаћања је 60 дана, а уколико се плати у року од 20 дана, одобрава се каса сконто у износу од 2%. 2) Купац је у року од 20 дана од пријема фактуре уплатио износ фактурисане накнаде умањене за каса сконто. а) Књижење код купца Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

ОПИС

Износ дугује

потражује

501

Набавна вредност продате робе

200.000

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

40.000

435

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

ОПИС

Добављачи у земљи

240.000

- по примљеној фактури 2)

435

Добављачи у земљи

(270)

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса) 241

Текући (пословни) рачуни

669

Остали финансијски приходи (каса сконто)

240.000

(800)

- за плаћање обавезе према добављачима умањене за искоришћени каса сконто

235.200 4.000

б) Књижење код продавца Ред. бр. 1 1)

Конто дугује потражује 2 3 204 470

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

604

ОПИС 4 Купци у земљи Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса) Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

- по примљеној фактури 1а) 501 Набавна вредност продате робе 132 Роба у промету на велико - за набавну вредност продате робе 2) 569 Остали финансијски расходи 241 Текући (пословни) рачуни (470) Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса) 204 Купци у земљи - за наплату потраживања и каса сконто

Износ дугује потражује 5 6 240.000

40.000 200.000

200.000

4.000 235.200

(800) 240.000

Порески третман накнадно измењене основице Одредбом члана 21. став 3. Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 30/2018 – у даљем тексту: Закон о ПДВ-у) прописано је да, ако се основица накнадно смањи, обвезник који је извршио промет добара и услуга може да измени износ ПДВ-а само ако обвезник коме је извршен промет добара и услуга исправи одбитак претходног ПДВ-а и ако о томе писмено обавести испоручиоца добара и услуга. Према одредби члана 15. Правилника о одређивању случајева у којима нема обавезе издавања рачуна и о рачунима код којих се могу изоставити поједини подаци („Сл. гласник РС”, бр. 123/2012 и 86/2015), када се после извршеног промета добара и услуга промени накнада за тај промет, обвезник ПДВ-а издаје документ о повећању или смањењу накнаде, односно документ о повећању или смањењу основице, који нарочито садржи податке о: 1) називу, адреси и ПИБ-у издаваоца документа; 2) месту и датуму издавања и редном броју документа; 3) називу, адреси и ПИБ-у примаоца документа; 4) износу за који је смањена односно повећана основица за обрачунавање ПДВ-а, пореској стопи и износу за који је смањен односно повећан износ обрачунатог ПДВ-а – у случају опорезивог промета за који је обвезник ПДВ-а – издавалац документа порески дужник у складу са Законом о ПДВ-у; 5) износу за који је смањена односно повећана накнада, без ПДВ-а – у случају опорезивог промета за који обвезник ПДВ-а – издавалац документа није порески дужник у складу са Законом о ПДВ-у; 6) износу за који је смањена односно повећана накнада за промет добара и услуга – у случају промета који је ослобођен ПДВ-а и промета који не подлеже опорезивању, а за који се издаје рачун у складу са овим правилником; 7) напомену да се за промет добара и услуга примењује систем наплате у складу са Законом о ПДВ-у – у случају када се за тај промет примењује систем наплате; 8) броју и датуму издавања рачуна за извршени промет добара и услуга. Документ о смањењу основице за обрачунавање ПДВ-а (нпр. књижно одобрење) издаје се само ако је накнадно (дакле након извршеног промета) дошло до смањења основице за обрачунавање ПДВ-а.

КУРСНЕ РАЗЛИКЕ ПРИЛИКОМ УТВРЂИВАЊА РЕЗУЛТАТА ПОСЛОВАЊА НА ГОТОВИНСКОЈ ОСНОВИ КОРИСНИКА БУЏЕТСКИХ СРЕДСТАВА Уводне напомене

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

роблематика у вези са курсним разликама које настају приликом пословних трансакција са иностранством и њиховим утицајем на висину датих кредита, потраживања и обавеза, као и на пословни резултат, овде ће бити сагледана са аспекта вођења буџетског рачуноводства на готовинској основи за потребе корисника буџетских средстава и корисника средстава организација обавезног социјалног осигурања. Осим тога, у уводу ће бити поменуте неке дефиниције дате према Међународном рачуноводственом стандарду за јавни сектор: Финансијско извештавање према готовинској основи рачуноводства. То су следеће одреднице: ● Закључни курс је курс размене валута на датум извештавања. На пример, на дан 31. 12. 2017. године 1 евро износио је 120,00 динара. То значи да се по том курсу израчунава динарска противвредност свих трансакција извршених према иностранству. ● Курсна разлика је разлика која проистиче из извештавања о истом броју јединица стране валуте у извештајној валути по различитим девизним курсевима. На пример, на дан 30. 11. 2017. године 1 евро износио је 115,00 динара, а на дан 31. 12. 2017. године 1 евро износио је 120,00 динара. Дакле, настала је курсна разлика од 5,00 динара за 1 евро. Тако настала курсна разлика може да буде позитивна или негативна, зависно од тога да ли се посматрају инопотраживања или иностране обавезе. У датом примеру курсна разлика од 5 динара за 1 евро код инопотраживања манифестоваће се као позитивна курсна разлика зато што ће та потраживања на дан састављања финансијских извештаја бити исказана у већем динарском износу. Напомиње се да се курсне разлике приликом утврђивања пословног резултата на готовинској основи признају у моменту када је извршена наплата потраживања из иностранства или плаћање обавеза према иностранству. То подразумева да је реч само о реализованим курсним разликама приликом готовинске основе рачуноводства, док се нереализоване курсне разлике примењују приликом утврђивања резултата на обрачунској основи рачуноводства. Међутим, ако се курсне разлике посматрају са становишта вођења рачуноводства на готовинској основи, поставља се питање како се врши усклађивање инопотраживања или инообавеза на дан састављања финансијских извештаја. Потребно је да се то усаглашавање изврши и прерачуна по средњем курсу на дан састављања финансијских извештаја. Из овога произлази питање шта би требало да буде противставка тим инопотраживањима или инообавезама. Ако то нису ставке активних и пасивних временских разграничења преко којих би требало да се врши усклађивање инопотраживања и инообавеза, онда се индиректно намеће закључак да не би требало вршити никакво усаглашавање на контима инопотраживања односно инообавеза, што би одступало од одредбе члана 18. Уредбе о буџетском рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 125/2003 и 12/2006 – у даљем тексту: Уредба). Наиме, 3. ставом тог члана прописано је да су корисници буџетских средстава обавезни да изврше усаглашавање финансијских пласмана, потраживања и обавеза на дан састављања финансијских извештаја. Друго решење могло би да буде да се те промене на инопотраживањима или инообавезама, због свођења на средњи курс на дан састављања финансијских извештаја, исказују ванбилансно и затварају приликом плаћања или наплате према инопартнерима. Значи, битно је да се, условно речено, на тим контима ванбилансне евиденције искаже разлика усаглашене динарске противвредности инопотраживања и инообавеза по средњем курсу на дан састављања финансијских извештаја. ● Девизни курс је коефицијент размене двеју валута. То значи да, на пример, за 1 евро на дан размене добијамо или дајемо 120,00 динара.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 36

● Извештајна валута је валута коришћена при састављању финансијских извештаја. На пример, у Србији се, према прописима Народне банке Србије, подаци у финансијским извештајима исказују у динарима. Када се погледају обрасци на којима се састављају финансијски извештаји у складу са Правилником о начину припреме, састављања и подношења финансијских извештаја корисника буџетских средстава, корисника средстава организација за обавезно социјално осигурање и буџетских фондова („Сл. гласник РС”, бр. 18/2015 – у даљем тексту: Правилник о финансијским извештајима КБС), види се да је у поменутим обрасцима прописано да се подаци у њима исказују у 000 динара. О курсним разликама овде ће се говорити с аспекта прописаних конта у Правилнику о стандардном класификационом оквиру и Контном плану за буџетски систем („Сл. гласник РС”, бр. 16/2016… 20/2018 – у даљем тексту: Правилник о контном плану). У том контексту намеће се питање да ли, када и како курсне разлике утичу на финансијски резултат корисника буџетских средстава. Одговор на прво питање – да ли курсне разлике утичу на финансијски резултат – јесте да оне неспорно утичу на резултат. Када се погледа Контни план, видеће се да је у класи 400000 – Текући расходи, у оквиру групе конта 444000 – Пратећи трошкови задужења, прописан одговарајући синтетички, аналитички и субаналитички конто 444111 – Негативне курсне разлике. Дакле, на поменутом конту исказују се негативне курсне разлике које настају услед раста девизног курса, а у вези са исказаним обавезама према иностранству. Негативне курсне разлике настају и у ситуацијама када долази до пада девизног курса. То је случај који се односи на инопотраживање или дате кредите иностраним институцијама. Када се говори о позитивним курсним разликама у Контном плану, за њих не постоји екс плицитно прописан конто. Међутим, у оквиру групе конта 715000 – Порез на међународну трговину и трансакције – прописан је синтетички конто (а унутар њега аналитички и субаналитички) 715400 – Добит по основу разлике између куповног и продајног девизног курса. Посматрајући суштински садржину тог конта, било би целисходније да се за евидентирање позитивних курсних разлика отворио нови конто у оквиру синтетичког конта 742300 – Споредне продаје добара и услуга које врше нетржишне организације, него да се користе конта из групе 715000, с обзиром на то да је та група конта више везана за евидентирање пореза. Без обзира на мишљење где би требало исказивати позитивне курсне разлике, евидентирање позитивних курсних разлика спроводиће се на субсубаналитичком конту (као најадекватнијем конту) у оквиру синтетичког конта 715400 – Добит по основу разлике између куповног и продајног девизног курса. Дакле, на субсубаналитичком конту 715411-1 – Добити по основу разлике због промене средњег курса на дан плаћања или наплате, у групи 715000 биле би исказиване позитивне курсне разлике настале између вредности курса на дан фактурисања према инокупцу, односно на дан одобравања кредита другим правним лицима у иностранству, и вредности курса на дан наплаћивања доспелог потраживања, односно на дан отплате датих кредита. Суштински је заправо исто да ли се те разлике исказују у оквиру конта групе 715000 или синтетичког конта 742300 – Споредне продаје добара и услуга које врше нетржишне организације. То су у ствари конта успешности која се затварају приликом утврђивања пословног резултата. На пример, позитивне курсне разлике постоје ако је извршено фактурисање инокупцу када је вредност 1 евра износила 115,00 динара, а наплата те фактуре извршена је када је вредност 1 евра износила 120,00 динара. Друго питање у вези са курсним разликама везано је за то када оне утичу на финансијски резултат. Курсне разлике утичу на финансијски резултат када су реализоване до краја обрачунског периода за који се састављају финансијски извештаји. Под реализованим курсним разликама подразумевају се оне које су настале у току године. На пример, у септембру је добијена фактура инодобављача, када је вредност 1 евра износила 115,00 динара. У моменту измирења обавезе према инодобављачу – у новембру, вредност 1 евра износила је 120,00 динара. Дакле, у овом примеру настала је негативна курсна разлика, која се одразила на висину финансијског резултата на крају пословне године од 5,00 динара за 1 евро.

1. Исказивање стања на девизном рачуну, девизним акредитивима и девизној благајни по средњем курсу на дан када су извршена плаћања или наплате у девизним средствима Будући да се на девизном рачуну, девизним акредитивима и девизној благајни исказује динарска противвредност девизних средстава која се налазе на поменутим контима, поставља се питање да ли је потребно евидентирати промене на поменутим контима које су утицале на повећање или смањење девизних средстава због промене средњег девизног курса на дан када су извршена плаћања или наплате у девизним средствима. Потребно је да се то усклађивање спроведе у оним случајевима у којима се вредност средњег курса по којој су исказана ранија инопотраживања и инообавезе разликује од вредности средњег курса на дан када су извршене наплате на девизни рачун или плаћања према иностранству. Уз то се напомиње и да треба имати у виду одредбу члана 41. Закона о девизном пословању („Сл. гласник РС”, бр. 62/2006… 30/2018), према којој се за потребе књиговодства и статистике примењује званични средњи курс динара, што је нарочито битно приликом примене средњег девизног курса на дан када се састављају финансијски извештаји. Ово се истиче због тога што треба размислити како би требало да се изврши усклађивање инопотраживања и инообавеза у динарској противвредности по средњем курсу ако је службени став надлежних органа да нема евидентирања нереализованих курсних разлика приликом вођења буџетског рачуноводства на готовинској основи. Када је реч о исказивању динарске противвредности девизних средстава, отворена су одређена субаналитичка конта у Правилнику о контном плану, и то код конта 121400 – Девизни рачун, конта 121500 – Девизни акредитиви и конта 121600 – Девизна благајна, како би се на њима видела добит која је резултат промене вредности девизних средстава исказаних на поменутим контима. То су следећа конта: ● код конта 121400 – Девизни рачун – отворен је конто 121418 – Добити које су резултат промене вредности девизних рачуна; ● код конта 121500 – Девизни акредитиви – отворен је конто 121518 – Добити које су резултат промене вредности девизних акредитива; ● код конта 121600 – Девизна благајна – отворен је конто 121618 – Добити које су резултат промене вредности девизних средстава у благајни.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Треће питање које се јавило у вези са курсним разликама јесте како курсне разлике утичу на висину финансијског резултата. Ако се исправно евидентирају све трансакције према иностранству, онда ће се лако закључити како се курсне разлике одражавају на финансијски резултат. На пример, фактура инодобављача у септембру износи 100 евра, односно 11.700,00 у динарској противвредости. Дакле, средњи курс у моменту одобрења фактуре инодобављача јесте 1 евро = 117,00 динара. Приликом плаћања те фактуре у новембру средњи курс је порастао, тако да је вредност 1 евра = 120,00 динара. То значи да је инодобављачу плаћено 12.000,00 уместо 11.700,00 динара, када је одобрен. Из овог примера је видљиво да је приликом плаћања добављачу извршено изравнање конта 252211 – Добављачи у иностранству, у износу од 11.700,00 динара, а затим да ће конто 444111 – Негативне курсне разлике – дуговати износ од 300,00 динара, док ће износ од 12.000,00 динара потраживати конто 121412 – Девизни рачун код банака у иностранству. На основу овога може да се констатује да текући расходи по основу насталих негативних курсних разлика у износу од 300,00 динара неспорно утичу на висину финансијског резултата. Да није било ових негативних курсних разлика приликом утврђивања резултата пословања, стање на конту 321121 – Вишак прихода и примања – суфицит – било би веће за 300,00 динара. У наставку овог излагања уследиће, на основу више примера, обрада питања која се односе на: ● исказивање стања на девизном рачуну, девизним акредитивима и девизној благајни приликом свођења на вредност средњег курса на дан када су извршена плаћања или наплате у девизним средствима, ● настале курсне разлике по основу краткорочних потраживања и ● настале курсне разлике по основу дугорочних и краткорочних обавеза.

Пример: Корисник средстава организација обавезног социјалног осигурања имао је потраживање од купаца у иностранству на дан 30. 9. 2017. године, и то 1.000 евра, који су исказани у динарској противвредности од 115.000,00 динара. Вредност средњег курса на поменути датум износила је рецимо 115,00 динара за 1 евро. На датум 31. 12. 2017. године купац је извршио плаћање, а вредност средњег курса порасла је са 115,00 на 120,00 динара за 1 евро. Дакле, настала је позитивна курсна разлика од 5,00 динара за 1 евро или укупно 5.000,00 динара за 1.000 евра. Књижење: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

122121

ОПИС 4 Потраживања од купаца

291311

Износ дугује

потражује

115.000,00

Обрачунати ненаплаћени приходи

115.000,00

- за испостављену фактуру купцу у иностранству

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

121411

Девизни рачун код домаћих банака

121418

Добити које су резултат промене вредности девизних рачуна 122121 715411-1

115.000,00 5.000,00

Потраживања од купаца

115.000,00

Добити по основу разлике због промене средњег курса на дан плаћања или наплате

5.000,00

- за наплату фактуре од купца из иностранства 3.

291311

Обрачунати ненаплаћени приходи 742373

Приходи индиректних корисника Републичког фонда за здравствено осигурање, који се остварују додатним активностима

115.000,00 115.000,00

- за признавање прихода након наплате фактуре

2. Настале курсне разлике по основу краткорочних потраживања Следи покушај да се курсне разлике које настају у вези са краткорочним потраживањима сагледају као реализоване курсне разлике и да се утврди њихов утицај на пословни резултат с аспекта готовинске основе рачуноводства.

Пример: 1. Корисник средстава организација обавезног социјалног осигурања фактурисао је услуге Фонду здравства Републике Црне Горе у јануару 2018. године – износ од 15.000,00 евра, односно у динарској противвредности од 1.800.000,00 динара (без ПДВ-а – здравствена услуга). Вредност 1 евра по средњем курсу износи 120,00 динара. 2. Фонд здравства Републике Црне Горе уплатио је 15.000,00 евра на девизни рачун, што износи 1.815.000,00 динара. Вредност средњег курса 1 евра = 121,00 динар. Средства су остала на девизном рачуну. 3. Корисник средстава организација обавезног социјалног осигурања фактурисао је у марту 2018. године услугу страном партнеру у износу од 1.180.00 евра, што износи 142.780,00 динара. Вредност 1 евра по средњем курсу износи 121,00 динар . 4. Први случај: Купац је уплатио почетком априла 2018. године 1.180.00 евра на девизни рачун, што износи 143.960,00 динара. Вредност 1 евра по средњем курсу износи 122,00 динара.

4. Други случај: Купац је уплатио 1.180,00 евра на девизни рачун, што износи 141.600,00 динара. Вредност 1 евра по средњем курсу износи 120,00 динара. 5. Корисник средстава организација обавезног социјалног осигурања пребацује 15.000,00 евра на свој динарски подрачун. Вредност средњег курса пре откупа девиза износила је 120,00 динара за 1 евро, док је та вредност по откупном курсу износила 119,00 динара за 1 евро. Књижење: Ред. бр.

Конто дугује

потражује

ОПИС

Износ дугује

потражује

4 5 6 Потраживања од купаца 1.800.000,00 291311 Обрачунати ненаплаћени приходи 1.800.000,00 - за фактурисану здравствену услугу према Фонду здравства РЦГ 2. 121411 Девизни рачуни код домаћих банака 1.815.000,00 122121 Потраживања од купаца 1800.000,00 715411-1 Добити по основу разлике због промене средњег курса на дан плаћања или наплате 15.000,00 - за наплаћено потраживање од Фонда здравства РЦГ 3. 291311 Обрачунати ненаплаћени приходи 1.800.000,00 742373 Приходи индиректних корисника РФЗО, који се остварују додатним активностима 1.800.000,00 - за признавање прихода након наплате потраживања 4. 122121 Потраживања од купаца 142.780,00 291311 Обрачунати ненаплаћени приходи 142.780,00 - за фактурисану услугу страном купцу Први случај: Купац је уплатио 1.180 ЕУР, односно 149.360,00 РСД 5. 122411 Девизни рачуни код домаћих банака 143.960,00 122121 Потраживања од купаца 142.780,00 715411-1 Добити по основу разлике због промене средњег курса на дан плаћања или наплате 1.180,00 - за наплаћено потраживање када је вредност средњег курса већа у моменту наплате у односу на вредност тог курса у моменту фактурисања Други случај: Купац је уплатио 1.180,00 ЕУР, односно 141.600,00 РСД 5. 122411 Девизни рачуни код домаћих банака 141.600,00 444111 Негативне курсне разлике 1.180,00 122121 Потраживања од купаца 142.780,00 - за наплаћено потраживање када је вредност средњег курса мања у односу на вредност курса у моменту фактурисања 6. 121112 Текући рачуни 1.785.000,00 444111-1 Трошкови конверзије девиза у динаре 15.000,00 122411 Девизни рачун код домаћих банака 1.800.000,00 - за извршени откуп девиза са девизног рачуна и њихово пребацивање на динарски рачун по курсу који је нижи од курса по ком је наплата потраживања извршена 1 1.

2 122121

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018. 39

3. Настале курсне разлике по основу дугорочних и краткорочних обавеза

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Настале курсне разлике по основу дугорочних и краткорочних обавеза јављају се приликом трансакција са иностраним партнерима. Реч је заправо о негативним курсним разликама које настају у ситуацијама раста средњег курса приликом измирења инообавеза у односу на вредност средњег курса када су те обавезе настале. Пример: Кориснику буџетских средстава Републике у току 2018. године Светска банка је одобрила и исплатила дугорочни кредит од 20.000,00 евра, чија је динарска противвредност 2.400.000,00 динара. Средњи курс 1 евра = 120,00 динара. Половина кредита за отплату доспела је 31. 3. 2018. године, уз две варијанте посматрања вредности средњег курса на дан отплате кредита. Прва варијанта је да је средњи курс порастао на 122,00 динара за 1 евро на дан отплате, у односу на средњи курс у моменту задужења, када је 1 евро износио 120,00 динара. Друга варијанта је да је средњи курс снижен на 118,00 динара на дан отплате кредита, у односу на средњи курс у моменту задужења, када је 1 евро износио 120,00 динара. Напомена: У овом примеру, такође ради поједностављења, као и у претходном, није предвиђена камата. Књижење: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

121412

ОПИС

дугује

потражује

4 Девизни рачун код банака у иностранству

212311

Износ

2.400.000,00

Обавезе по основу дугорочних кредита од Светске банке

2.400.000,00

- прилив новчаних средстава по одобреном кредиту 2.

999999

Контра књижење – примања од задуживања и продаје финансијске имовине 912421

2.400.000,00

Примања од задуживања код иностраних пословних банака у корист нивоа Републике

2.400.000,00

- евидентирање примања од задуживања код иностраних пословних банака 3.

311311

Исправка вредности сопствених извора нефинансијске имовине у сталним средствима за набавке из кредита 321121

2.400.000,00

Вишак прихода и примања – суфицит

2.400.000,00

- евидентирање узетог кредита у изворима финансирања нефинансијске имовине 4.

212311

Обавезе по основу дугорочних кредита од Светске банке

444111

Негативне курсне разлике 121412

Девизни рачун код банака у иностранству

- за отплату 1/2 кредита на дан 31. 3. 2018. године

1.200.000,00 20.000,00 1.220.000,00

Конто

Ред. бр.

дугује

612311

потражује

ОПИС Отплата главнице Светској банци

699999

Износ дугује

потражује

1.200.000,00

Контра књижење – издаци за отплату главнице и набавку финансијске имовине

1.200.000,00

- евидентирање отплате 1/2 кредита према Светској банци 6.

311611

Утрошена средства текућих прихода и примања од продаје нефинансијске имовине за отплату обавеза по кредитима 311311

1.200.000,00

Исправка вредности сопствених извора нефинансијске имовине у сталним средствима за набавке из кредита

1.200.000,00

- евидентирање отплате 1/2 кредита у изворима финансирања нефинансијске имовине

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Коментар: Под првим ставом књижења евидентирана је уплата одобреног кредита од стране Светске банке и истовремено је створена обавеза по одобреном кредиту, исказана на конту 212311 – Обавезе по основу дугорочних кредита од Светске банке. Под другим ставом књижења евидентирано је на контима класе „9” примање од задуживања од страних пословних банака. На финансијски резултат 2018. године утицаће узети кредит, исказан на дуговној страни конта 311311 – Исправка вредности сопствених извора нефинансијске имовине у сталним средствима за набавке из кредита – у износу од 1.200.000,00 динара (књижење под ставом 6). Тај податак треба исказати у Билансу прихода и расхода (Образац 2) на ознаци ОП 2352, што представља корекцију вишка односно мањка прихода и примања на ознаци ОП 2346 поменутог обрасца. Друга варијанта → Вредност средњег курса на дан отплате кредита 31. 3. 2018. године снижена је са 120,00 динара, колико је износила у моменту задужења, на 118,00 динара за 1 евро. Књижење: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

212311

ОПИС 4 Обавезе по основу дугорочних кредита од Светске банке

121412 715411-1

Износ дугује

потражује

1.200.000,00

Девизни рачун код банака у иностранству

1.180.000,00

Добити по основу разлике због промене средњег курса на дан плаћања или наплате

20.000,00

- за отплату 1/2 кредита према Светској банци 5.

612311

Отплата главнице Светској банци 699999

Контра књижење – издаци за отплату главнице и набавку финансијске имовине

- евидентирање отплате 1/2 кредита у класи „6”

1.180.000,00

Конто

Ред. бр.

дугује

311611

потражује

ОПИС Утрошена средства текућих прихода и примања од продаје нефинансијске имовине за отплату обавеза по кредитима

311311

Исправка вредности сопствених извора нефинансијске имовине у сталним средствима за набавке из кредита

Износ дугује

потражује

1.180.000,00

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

- евидентирање отплате 1/2 кредита у класи „3”

Коментар: Под четвртим ставом књижења извршено је задужење конта 212311 у износу од 1.200.000,00 динара (то је 1/2 кредита по претходном курсу у моменту задужења – 1 евро = 120,00 динара), а одобрен је конто 121412 у износу од 1.180.000,00 (вредност 1 евра у моменту отплате је 118,00 динара), док је разлика од 20,000,00 динара прокњижена у корист конта 715411-1. Под петим ставом књижења приказани су издаци на контима класе „6” у висини од 1.180.000,00 динара, колико је износила 1/2 отплаћеног кредита Светској банци. Под шестим ставом књижења прокњижена је отплата 1/2 кредита од 1.180.000,00 динара, тако да дугује конто 311611, а потражује конто 311311. Отплата поменутог кредита утиче на смањење пословног резултата, који се коригује на крају године тако да се најпре затвара конто 311611, а дугује конто 321211 – Распоред вишка прихода и примања. Конто 321211 такође се затвара на крају године тако да потражује а дугује конто 321121 – Вишак прихода и примања – суфицит, што у датом случају коригује резултат за 1.180.000,00 динара. Што се тиче исказивања података у вези са покрићем извршених издатака из текућих прихода и примања, они износе 1.180.000,00 динара и исказују се у Обрасцу 2 на Ознаци ОП 2352.

Закључак На основу претходно изнетог о курсним разликама и њиховом утицају на пословни резултат могу да се извуку следећи закључци: 1) Курсне разлике су билансне позиције које несумњиво утичу на пословни резултат, како код буџетског рачуноводства на обрачунској основи тако и код буџетског рачуноводства које се води на готовинској основи. Код буџетског рачуноводства на обрачунској основи тај утицај долази до изражаја у моменту обрачуна, тј. утврђивања насталих курсних разлика (било негативних било позитивних). Насупрот томе, курсне разлике код буџетског рачуноводства на готовинској основи утичу на пословни резултат у моменту извршења финансијских трансакција, тј. приликом измирења инообавеза или наплате инопотраживања. 2) Реализоване курсне разлике су оне које су настале у току године и не прелазе у наредни обрачунски период. Оне имају утицај на финансијски резултат у току истог обрачунског периода уколико је постојала разлика између средњег курса када је обавеза или потраживање настало и средњег курса када је обавеза измирена или потраживање наплаћено. 3) Нереализоване курсне разлике су оне које се појављују на крају обрачунског периода у вези са инообавезама или инопотраживањима, а нису доспеле за плаћање, већ је, због промене вредности средњег курса, потребно извршити и промену вредности тих инопотраживања или инообавеза. Међутим, приликом утврђивања резултата на готовинској основи оне се не евидентирају. Та чињеница изазива дилему када је реч о усаглашавању финансијских пласмана, потраживања и обавеза, које се врши на крају године. Остаје отворено питање по ком курсу треба исказати динарску противвредност иностраних потраживања и обавеза на дан састављања финансијских извештаја. Усклађивање тих потраживања и обавеза треба да се врши у страној

валути, а динарска противвредност треба да се исказује по средњем курсу на дан састављања финансијских извештаја. Разлике које се јављају приликом поменутог усклађивања могле би да се евидентирају кроз ванбилансну евиденцију. 4) Износ расхода и издатака, финансиран из кредита у току године (конто 311311), утиче на резултат приликом састављања годишњих финансијских извештаја, јер се врши корекција вишка односно мањка прихода и примања у Билансу прихода (Образац 2). 5) Отплата доспелих обавеза по кредитима, као и набавка финансијске имовине (конта 311611 и 311612), такође утичу на исказивање пословног резултата, јер је потребно да се за извршена плаћања по овим трансакцијама изврши покриће издатака из текућих прихода и примања. 6) Пословне промене на контима класе „6” и „9” исказују се у висини износа који не укључују ни курсне разлике ни камате, како се утицај курсних разлика не би дуплирао у пословном резултату, будући да су исте приказане кроз класу 4 – Текући расходи и класу 7 – Текући приходи.

Електронско издање ПРОПИСИ.НЕТ је електронско издање које се налази на интернет страници www.propisi.net и садржи преко 250.000 докумената: прописе, судску праксу, службена мишљења надлежних министарстава, моделе уговора и обрасце из свих области, као и коментаре прописа врхунских стручњака, а сва ова документа међусобно су повезана.

ЗАШТО СЕ ПРЕТПЛАТИТИ БАШ НА ИНГ-ПРО ПРОПИСИ.НЕТ? ● Зато што је прегледан и једноставан и не захтева никакву специјалну обуку за коришћење

(user friendly).

● Зато што је могућ приступ неограниченом броју докумената у току претплате. ● Зато што има највећи број прописа, примера судске праксе, правних мишљења, модела и

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

ИНГ-ПРО ПРОПИСИ.НЕТ

других докумената. ● Зато што има претраживач који даје прецизно сортиране и брзе резултате претраге. ● Зато што се документа – прописи и др. – могу претраживати путем одговарајућих скраћеница и синонима који се у правној пракси често користе. ● Зато што је једини на тржишту који аутоматски бележи најпрегледаније документе сваког претплатника и издваја их на почетној страни. ● Зато што има мејл-сервис који омогућава претплатницима да о новим прописима, примерима из судске праксе, правним мишљењима и стручним коментарима и другим документима из области које сами изаберу, буду информисани путем мејла истог дана кад су објављени у бази. ● Зато што ради са било ког рачунара на интернету, без икакве инсталације, а подржава рад и у интранет окружењу. ● Зато што је увек ажуран (не захтева ажурирање од стране претплатника). ● Зато што су текстови докумената и интерфејс доступни на ћирилици или латиници. ● Зато што једним кликом могу да се ископирају текстови у Word или PDF формату. ● Зато што има најсвеобухватнију и највећу базу судске праксе, са разгранатом структуром по одговарајућим правним гранама и правним институтима. ● Зато што се из текста прописа једним кликом приступа повезаним документима. ● Зато што се приликом претраживања појмова нуде могући резултати. За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

ОСТВАРИВАЊЕ И ПЛАЋАЊЕ СМЕНСКОГ РАДА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

1. Дефинисање сменског рада

Према члану 63. став 1. Закона о раду, рад у сменама је организација рада код послодавца према којој се: ● запослени на истим пословима смењују, односно раде према утврђеном распореду радног времена, одређеног дана или недеље, при чему измена смена може да буде: ● континуирана или ● са прекидима током одређеног периода дана или недеља. По овој законској дефиницији, сменски рад може да буде рад који се у току месеца одвија једне недеље у првој смени, друге недеље у другој смени, треће недеље у трећој смени итд., или ако се у току недеље два дана ради у првој смени, два дана у другој смени и три дана у трећој смени, и тако из недеље у недељу. Према ставу 2. истог члана, запослени ради у сменама ако код послодавца у току месеца посао обавља у различитим сменама најмање трећину свог радног времена. Дакле, ако од 184 часа свог радног времена, запослени ради 64 часа у сменама, сматра се да је тај месец запослени радио у сменама. Ако је, међутим, радио 48 сати у сменама, сматра се да запослени није радио у сменама. Према ст. 3. и 4. члана 63. Закона о раду, ако је рад организован у сменама које укључују ноћни рад, послодавац је дужан да обезбеди измену смена тако да запослени не ради непрекидно више од једне радне недеље ноћу, с тим да запослени може да ради ноћу дуже од једне радне недеље само ако на то да писану сагласност. Наведене су основне законске одредбе о раду у сменама, али се у пракси послодавцима често поставља питање како препознати и регулисати рад у сменама. Према члану 55. Закона о раду, радна недеља по правилу траје пет радних дана, распоред радног времена у оквиру радне недеље утврђује послодавац, а радни дан по правилу траје осам часова. Према ставу 4. наведеног члана, послодавац код кога се рад обавља у сменама, ноћу или кад природа посла и организација рада то захтева – радну недељу и распоред радног времена може да организује на другачији начин. Треба имати у виду и став 3. члана 56. Закона о раду, према коме „код послодавца код кога је рад организован у сменама или то захтева организација рада, пуно или непуно радно време запосленог не мора бити распоређено једнако по радним недељама, већ се утврђује као просечно недељно радно време на месечном нивоу.” Значи, код послодавца код кога је рад организован у сменама, пуно или непуно радно време запосленог не мора да буде распоређено једнако по радним недељама, већ се утврђује као просечно недељно радно време на месечном нивоу, при чему запослени може да ради најдуже 12 часова дневно, односно 48 часова недељно. Примери за сменски рад су: ● запослени првог дана ради 1. смену од 6 до 14 ч., другог дана ради 2. смену од 14 до 22 ч., трећег дана ради 3. смену од 22 ч. до 6 ч. наредног дана, а четвртог дана се одмара; ● запослени ради два дана 1. смену, два дана 2. смену и два дана 3. смену, и након тога користи један или два дана одмора; ● запослени једне недеље ради 1. смену, друге недеље 2. смену и треће недеље 3. смену. Карактеристика сменског рада је управо у чињеници да свака смена траје осам или евентуално седам часова, тако да се у оквиру петодневне или шестодневне радне недеље ради законских 40 часова рада, уз законом прописане одморе. У томе је и разлика између сменског рада и двократног радног времена или рада у турнусу. Двократно радно време подразумева рад истог радника у преподневним и послеподневним часовима, са правом на дужи одмор између рада (на пример, продавац у малопродаји). Рад у турнусу значи да запослени у континуитету, целе године ради непрекидно 12 часова, а након тога има одмор најмање 12 часова (или 24

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

часа), па поново ради 12 часова итд. И овом раднику се на нивоу године обезбеђује у просеку 40 часова рада недељно, с тим што је могућ различит број часова рада у свакој од недеља. Апелациони суд у Београду је у пресуди Гж1 бр. 1044/15 од 22. 1. 2016. године прецизирао да је сменски рад такав рад у коме се запослени на истим пословима смењују према унапред утврђеном распореду током одређеног периода дана или недеље и представља режим рада који од запосленог тражи појачан напор, па тако рад по временском редоследу 12 (рад) – 24 (одмор) – 12 (рад) – 48 (одмор), који се у стварности континуирано обавља из дана у дан, из месеца у месец, из године у годину, има карактер сменског рада. На пример, постављено је и следеће питање: Да ли се организација рада у сменама са ноћним радом, тзв. „рад у турнусу” (12 часова рада – 24 часова одмора, 12 часова рада – 48 часова одмора), у континуитету, сматра сменским радом или прерасподелом радног времена? Полазећи од одредби члана 63. Закона о раду, које су наведене на почетку текста, сматра се да се организација радног времена у коме се запослени на истим пословима смењују према следећем распореду: 12 часова рада – 24 часова одмора, 12 часова рада – 48 часова одмора, у континуитету, сматра радом у сменама, а да се запослени који раде у овако организованим сменама најмање трећину свог радног времена у току месеца, сматрају запосленима који раде у сменама. Ако тако организован рад захтева увођење прерасподеле радног времена, што подразумева да запослени у одређеном месецу ради дуже од уговореног радног времена, а у другом краће, с тим да у периоду за који може да се организује прерасподела радног времена просечно радно време запосленог не буде дуже од његовог уговореног радног времена, ради се о прерасподели радног времена и раду у сменама истовремено. Према томе, рад у сменама може да се организује у оквиру распореда радног времена када запослени са пуним радним временом ради у сменама од 40 часова недељно или када његово радно време није распоређено једнако по радним недељама, већ просечно радно време запосленог износи 40 часова недељно на месечном нивоу, сагласно члану 56. став 3. Закона о раду, као и у случају увођења прерасподеле радног времена. Дакле, увођење прерасподеле радног времена не искључује постојање рада у сменама, у складу са чланом 63. ст. 1. и 2. Закона о раду. Због постављања одговарајуће организације рада у складу са потребама посла требало би да се општим актом о организацији и систематизацији одреде послови који се обављају у сменама, као и што треба да се прецизира колико часова свака смена траје, а посебно како се мењају смене у току недеље или у току месеца.

2. Увећање зараде за рад у сменама 2.1. Могући начини плаћања рада у сменама Изменама и допунама Закона о раду (објављеним у „Службеном гласнику РС” број 75/2014) у члану 108. став 1. избрисана је одредба о сменском раду, као законском основу за увећање зараде, у случају да такав рад није вреднован при утврђивању основне зараде. Овим је практично избрисано законско право на увећање зараде за рад у сменама, међутим, остављен је основ да се овакво увећање утврди општим актом и уговором о раду. Наиме, чланом 108. став 4. Закона о раду уређено је да општим актом и уговором о раду могу да се утврде и други случајеви у којима запослени има право на увећану зараду, као што је увећање зараде по основу рада у сменама. То значи да се плаћање сменског рада обавља само ако је то предвиђено општим актом или уговором о раду код послодавца. Из тога може да се закључи да послодавци имају потпуну слободу да регулишу шта сматрају сменским радом и колико ће такав рад плаћати. Све то зависи од врсте делатности послодавца, као и од договора синдиката и послодаваца при састављању колективног уговора, финансијских могућности послодавца, субјективних схватања шта је то сменски рад и сл.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 46

Међутим, оно што се сматра несумњивим јесте чињеница да је рад у сменама посебан услов рада због периодичног мењања радног времена које непосредно утиче на располагање радника слободним временом и за последицу има повећан напор приликом прилагођавања породичних обавеза, разних активности и сл. То је уједно и разлог због ког рад у сменама треба посебно платити, при чему се услови под којима запослени остварује право на увећану зараду за рад у сменама утврђују општим актом или уговором о раду код послодавца, што значи да је право послодавца или учесника у колективном уговору да утврди под којим условима се остварује право на увећану зараду за рад у сменама. Конкретно, ту постоје две могућности: прва, када запослени ради у сменама стално и са изменом смена, како то дефинише на почетку поменути члан 63. Закона о раду, и друга, када се рад у сменама јавља повремено у току месеца. У првом случају право на увећану зараду за рад у сменама имају запослени који стално раде у сменама (прва, друга и трећа смена), односно којима је сменски рад редован начин рада. Дакле, ако запослени ради на пословима на којима се рад у сменама обавља стално у току месеца, такав рад треба вредновати на основу елемената при утврђивању основне зараде за конкретно радно место, односно конкретне послове. Ако је при утврђивању основне зараде кроз ту зараду запосленом вреднован и сменски рад, што мора да буде јасно и уочљиво прецизирано или општим актом или уговором о раду, тј. да, поред осталих елемената, основну зараду чини и сменски рад, логично решење је да тада запослени нема право на увећану зараду по основу сменског рада јер је већ прима кроз основну зараду. Према томе, ако је општим актом послодавца рад у сменама, као посебан услов рада, вреднован у основној заради, запослени не би требало да има право још и на увећање зараде по основу часова рада у сменама, јер би то значило дупло плаћање за исте сате рада. На пример, општим актом послодавца прописани су елементи за утврђивање основне зараде за свако радно место, и то: стручна спрема, сложеност послова, одговорност, услови за обављање послова, а као посебан услов рада предвиђен је рад у сменама (у све три смене, у две смене, само у другој и сл.). Запослени коме је основна зарада утврђена по овој методологији вредновања послова, а ради у сменском раду по актима послодавца, нема право на увећану зараду за сменски рад јер је тај рад вреднован у основној заради и укључен у коефицијент радног места. Уколико је запосленима који раде у сменама кроз основну зараду вреднован рад у сменама, неопходно је и да рад ноћу буде вреднован кроз основну зараду, имајући у виду да се рад у сменама обавља у континуитету 24 часа. Наведено значи да сви запослени који имају исту основну плату (исти коефицијент посла), тј. обављају исте послове (раде у сменама, а самим тим и ноћу), треба да раде у свим сменама, укључујући и ноћну смену, и то за исту основну зараду. У другом случају, код послодавца се рад у сменама обавља повремено, односно без посебног правила у току месеца, па основна зарада запослених на овим пословима не садржи компоненту вредновања за сменски рад. Стога запослени који само повремено, у случају потребе, ради у сменама, за часове таквог рада има право на увећану зараду према конкретним мерилима у општем акту или уговору о раду код послодавца. На пример, запослени који је у току месеца остварио 21 радни дан, 15 дана је провео у првој смени, а 6 дана у другој и трећој смени. Према уговору о раду овог запосленог, његова основна зарада није повећана по основу редовног рада у сменском раду, тако да овај запослени остварује увећање зараде за часове рада у сменама према мерилима плаћања овог рада код послодавца. На пример, ако је у конкретном случају запослени у току месеца у континуитету радио у првој смени, а четири радна дана у другој смени, сматра се да треба да оствари увећање зараде само за часове рада остварене у другој смени. Наведене напомене представљају само неке савете и путоказ за дефинисање сменског рада у пракси послодаваца, али свака методологија коју послодавци по овом питању пропишу може да се примени и у складу је са законом. Треба имати у виду и да рад у две смене такође може да се прогласи сменским радом, али оно што је бар у теорији јасно јесте да право на увећану зараду за сменски рад треба да имају пре свега

запослени распоређени на радна места за која је сменски рад правилником о систематизацији радних места утврђен као редован начин рада.

2.2. Обрачун увећане зараде за рад у сменама

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Као што је већ речено, за рад у сменама запослених којима такво радно ангажовање није вредновано кроз основну зараду, утврђује се и исплаћује „увећана зарада за рад у сменама”, чија висина зависи од: ● основице за обрачун, ● висине процента увећања и ● броја часова одрађених у сменском раду. Када је реч о основици за обрачун, сагласно члану 108. став 5. Закона о раду, то може бити основна зарада запосленог утврђена у складу са законом, општим актом и уговором о раду, остварена у месецу за ефективне часове сменског рада. Ова зарада не садржи никакве друге додатке, дакле то је зарада која означава вредност радног места и на ту вредност треба обрачунавати износ увећања за рад у сменама. Проценат увећања зараде за рад у сменама у потпуној је слободи послодаваца, а важно је подсетити да је у претходној верзији Закона о раду тај проценат износио 26%. Ово практично значи да, уколико је одредбом општег акта и уговора о раду утврђено право запосленог на увећање зараде „за рад у другој смени од 5%, а за рад у трећој смени од 30%”, одредба се примењује и није у супротности са Законом. Под временом проведеним у раду у сменама сматрају се ефективни часови рада, али часови рада за извршени рад који се код послодавца сматра радом у сменама. Пошто се у овој варијанти рад у сменама посебно плаћа као увећање зараде, послодавци морају да воде евиденцију остварених часова са карактером „рада у сменама” по својим критеријумима, како би обрачунска служба знала за колико часова рада да обрачуна увећање зараде. При томе треба обратити пажњу на то да запослени има право на увећање зараде за рад у сменама само за остварене часове рада, а не и за часове одсуствовања са рада по било ком основу, односно, запосленом који је у току месеца одсуствовао по било ком основу (годишњи одмор, боловање и др.), за период одсуствовања са рада обрачунава се накнада зараде, што значи да се само за часове рада у сменама остварене у току месеца обрачунава увећана зарада по основу рада у сменама. Пример обрачуна 1: У току целог месеца, односно 160 сати, запослени је због потребе посла радио у сменском раду. Његова основна зарада није увећана по основу вредновања за сменски рад, па запослени за све сате остварује право на сменски рад, који се код послодавца плаћа у висини од 20% на основну зараду. У оваквом случају се увећање за рад у сменама обрачунава на укупну месечну основну зараду, која по сату рада износи 300 динара. За цео месец запослени је остварио основну зараду од (300 дин. x 160 ч.) 48.000 динара, а по основу сменског рада има право на увећану зараду од (48.000 x 20%) 9.600 динара. Пример обрачуна 2: У току месеца запослени је због потребе посла радио пет дана у три смене, што се код послодавца плаћа у висини од 26% на основну зараду. У оваквом случају, увећање за рад у сменама обрачунава се на основну зараду за часове сменског рада. Ако је запослени у месецу имао 40 сати сменског рада, укупан месечни фонд часова износи 160 сати, а основна зарада запосленог по сату износи 300 динара, тако да је обрачун увећања за рад у сменама следећи: Увећање зараде = (40 сати x 300 дин.) x 26% = 3.120,00 дин. Пример обрачуна 3: У току месеца запослени је због потребе посла радио 10 дана у три смене, од чега је 3 дана радио ноћу (са процентом увећања од 30%). Такође, због потребе посла запослени је у месецу остварио и 10 часова прековременог рада (са процентом увећања од 26%). Сва остварена увећања зараде обрачунавају се на припадајућу основну зараду, при чему основна зарада запосленог по сату износи 300 динара. Обрачун свих увећања зараде је следећи:

● Увећана зарада за 80 часова рада у сменама = Основна зарада за време рада у сменама x 26%

= (80 сати x 300 дин.) x 26% = 6.240,00 дин.

● Увећана зарада за 24 часа рада ноћу = Основна зарада за време рада ноћу x 30%

= (24 сата x 300 дин.) x 30% = 2.160,00 дин.

● Увећана зарада за 10 часова прековременог рада у сменама

= Основна зарада за време прековременог рада x 26% = (10 сати x 300 дин.) x 26% = 780,00 дин.

3. Казнене одредбе

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Сходно члану 274. став 1. тачка 6) и ст. 2. и 3. Закона, новчаном казном од 600.000 до 1.500.000 динара казниће се за прекршај послодавац са својством правног лица ако запосленом који ради у сменама не обезбеди измену смена супротно одредбама овог закона (из члана 63). За исти прекршај новчаном казном од 30.000 до 150.000 динара казниће се одговорно лице у правном лицу, односно заступник правног лица.

КАЛКУЛАТОР КАМАТА у оквиру електронског издања

ИНГ-ПРО ПРОПИСИ.НЕТ Осим обрачуна затезне камате у динарима или у некој од страних валута (евро, долар, швајцарски франак), уз помоћ нашег калкулатора претплатници могу да врше и обрачун камате за неблаговремено плаћене јавне приходе и за неблаговремено плаћени царински дуг и казну у царинском поступку, затим обрачун камате по есконтној/референтној стопи Народне банке Србије и по референтној стопи Европске централне банке (ЕЦБ), као и обрачун камате по пресудама/одлукама Европског суда за људска права. Поред наведених, ту је и обрачун уз помоћ индекса потрошачких цена, а осим свих ових дефинисаних каматних стопа које ми ажурирамо, постоји и опција Моје каматне стопе, помоћу које сваки корисник може да дефинише каматне стопе како би прилагодио обрачун камата сопственим потребама. Обрачуне камата претплатници могу да сачувају у оквиру базе, а могу и да врше промене на рачуну, односно да евидентирају нова задужења и отплате, уз могућност да бирају да ли ће се делимична отплата дуга прво одузимати од камате или од главнице. Калкулатор врши обрачуне камата пропорционалном или конформном методом. Поред ових, постоји и јединствена мешовита метода (за затезну камату до 2. 3. 2001. примењује се конформна метода, а од 3. 3. 2001. пропорционална) која омогућава јединствен обрачун камате за период пре и после тог периода. Сходно томе, по истом принципу функционише и обрачун камате на неблаговремено плаћене јавне приходе, на неблаговремено плаћен царински дуг и неблаговремено плаћену казну у царинском поступку (до 31. 12. 2012. конформна, од 1. 1. 2013. пропорционална метода). Збирни обрачун камата омогућава обрачун дуга по више различитих фактура (рачуна), по принципу: један поверилац, један дужник, више новчаних потраживања и износ укупног дуга по свим тим различитим основама.

За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

ОБАВЉАЊЕ ПРИВРЕМЕНО-ПОВРЕМЕНИХ ПОСЛОВА У НЕПУНОМ РАДНОМ ВРЕМЕНУ

Обрачун доприноса на сразмерни износ најниже основице

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

члану 197. Закона о раду регулисано је обављање привремених или повремених послова, а њихова основна одлика је у томе што су то послови ван радног односа, дакле – послови за које се не закључује уговор о раду. Из одредби Закона произлази да су основни услови за обављање привремених или повремених послова следећи: 1) да је реч о пословима који могу да буду из делатности послодавца или ван делатности послодавца; 2) да се обављају по претходно закљученом уговору; 3) да не трају дуже од 120 радних дана у календарској години. Повремено-привремени послови могу да се обављају, у складу са потребом послодавца, у пуном или непуном радном времену. То значи да запослено лице које код једног послодавца ради са пуним радним временом, нема право да код истог или другог послодавца обавља привремене или повремене послове. У другом случају физичко лице може да обавља послове који имају карактер привремених и повремених послова у непуном радном времену у току месеца код једног послодавца, без посла код другог послодавца до пуног радног времена. Према томе, по уговору о обављању привремених и повремених послова физичко лице може да ради пуно радно време, али и део месеца. У свим таквим случајевима када се привремено-повремени послови код једног послодавца обављају у једном делу месеца (на пример 20 дана у току месеца), бележе се одређене специфичности приликом обрачуна доприноса за обавезно социјално осигурање, ако је основица за њихов обрачун важећа законска најнижа основица доприноса. При томе треба подсетити да привремено-повремене послове могу да обављају: ● незапослено лице, ● запослено лице које ради са непуним радним временом – до пуног радног времена, ● корисник старосне пензије и ● лице које је члан омладинске или студентске задруге. Најпре у наредној табели треба погледати стопе пореских обавеза на накнаду за рад која се исплаћује за обављање повремено-привремених послова: Уговор закључен незапослено лице или лице које има радни однос са непуним радним временом

пензиони сано лице

преко омладинске задруге са лицем које има навршених 26 година живота или се не налази на школовању

преко омладинске задруге са лицем на школовању које нема 26 година живота

1. На терет осигураника

19,90%

14,00%

19,90%

- допринос за ПИО

14,00%

- допринос за здравствено осигурање

5,15%

- допринос за осигурање од незапослености

0,75%

Опис

1 Стопе доприноса

Уговор закључен

пензиони сано лице

преко омладинске задруге са лицем које има навршених 26 година живота или се не налази на школовању

преко омладинске задруге са лицем на школовању које нема 26 година живота

2. На терет послодавца

17,90%

12,00%

17,90%

6,00%

- допринос за ПИО

12,00%

4,00%

- допринос за здравствено осигурање

5,15%

2,00%

- допринос за осигурање од незапослености

0,75%

Порез

10%

20%

Опис

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

незапослено лице или лице које има радни однос са непуним радним временом

Основица за обрачун свих наведених стопа доприноса јесте бруто уговорена накнада за рад, с тим што не може да буде нижа од сразмерног износа најниже основице, нити виша од највише основице. Основица за обрачун пореза је бруто уговорена накнада, без пореског умањења од 15.000,00 динара. Према томе, када физичко лице ради повремено-привремене послове део месеца, период за који се обрачунавају доприноси краћи је од пуног месечног радног времена. Ако је у таквом случају испуњен услов за примену најниже основице доприноса, утврђује се тзв. сразмерни износ најниже месечне основице доприноса, који је сразмеран броју дана, односно броју часова рада у месецу за који постоји обавеза обрачуна доприноса. На пример, физичко лице је по уговору радило 16 дана у месецу који има 23 радна дана, код једног послодавца. Важећа најнижа месечна основица доприноса износи 23.053,00 динара, а њен сразмерни износ за 16 дана јесте (21.012 : 23 x 16) 16.037 динара. Ако је ово лице остварило бруто накнаду нижу од 16.037 динара, основица за плаћање доприноса је 16.037 динара, а ако је накнада већа од сразмерног износа најниже основице од 16.037 динара, основица за обрачун доприноса је конкретна накнада. Увек када незапослено или пензионисано лице или лице које је ангажовано преко задруге, а има више од 26 година или се не налази на школовању, ради са непуним радним временом по уговору о привременим и повременим пословима, доприноси на накнаду за ове послове плаћају се на основицу утврђену по одредбама члана 40. Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 113/2017 – у даљем тексту: Закон о доприносима). Примена овог члана Закона о доприносима на обрачун накнаде за обављање привремених и повремених послова има следећа правила: 1. Ако лице по уговору о привременим и повременим пословима ради цео месец са непуним радним временом код једног послодавца, а накнада коју остварује нижа је од најниже месечне основице доприноса, основица доприноса јесте најнижа месечна основица доприноса. На пример, ако је запослени остварио бруто накнаду од 16.000 динара, а најнижа бруто основица износи 23.053 динара, доприноси се плаћају на најнижу основицу од 23.053 динара. Међутим, да је ово лице накнаду од 16.000 динара остварило за 16 дана рада у месецу који има 22 радна дана, основица за обрачун доприноса била би сразмерна најнижа основица за 16 дана, која износи (23.053 : 22 x 16) 16.766 динара. У овом случају радно ангажовање траје краће од календарског месеца, па се накнада за рад, ради обрачуна доприноса, упоређује са сразмерним износом најниже прописане месечне основице, која износи 23.053,00 динара. Ако је накнада за рад на привремено-повременим пословима

који трају краће од пуног месеца нижа од најниже сразмерне основице, доприноси се плаћају на сразмерну најнижу основицу и обратно. Два примера обрачуна накнаде за рад на привремено-повременим пословима у непуном радном времену запосленом лицу, која је уговорена у бруто износу од 10.000,00 динара, односно у износу од 7.500,00 динара, дата су у наставку текста:

Ред. број

Позиција

Накнада већа од најниже сразмерне основице

Накнада мања од најниже сразмерне основице

10.000,00

8.000,00

Уговорена бруто накнада

Пун месечни фонд дана рада

Број одрађених дана

Најнижа месечна бруто основица за доприносе

23.053,00

Сразмерни износ најниже основице за дане рада ((ред. бр. 4 : 22) x 8)

8.382,91

Основица за плаћање доприноса (већи износ са ред. бр. 1 и 5)

10.000,00

8.382,91

Доприноси за социјално осигурање на терет радника (19,90% на ред. бр. 6)

1.990,00

1.668,20

Основица за плаћање пореза

10.000,00

8.000,00

Порез (10% на ред. бр. 8)

1.000,00

800,00

10.

Износ који се исплаћује (1 - 7 - 9)

7.010,00

5.531,80

11.

Доприноси за социјално осигурање на терет послодавца (17,9% на ред. бр. 6)

1.790,00

1.500,54

2. За лице које по уговору о привременим и повременим пословима ради са непуним радним временом код два или више послодаваца, сваки послодавац обрачунава и плаћа доприносе на накнаду коју лице остварује код тог послодавца, ако је та накнада једнака или виша од сразмерног износа најниже месечне основице доприноса, који се утврђује сразмерно радном времену тог лица код послодавца у односу на пуно радно време. На пример, ако физичко лице обавља привремено-повремене послове код два послодавца од по 8 дана, дакле укупно 16 дана у току месеца, па код једног послодавца остварује бруто накнаду од 23.500, а код другог од 24.000 динара, сваки од послодаваца ће у овом случају доприносе за социјално обрачунати на накнаду коју исплаћује овом лицу, јер је код сваког она виша од важеће најниже основице за доприносе, која износи 23.053,00 динара. Практично, у овом случају није било потребе утврђивати сразмерну најнижу основицу. Међутим, ако је ово лице за 8 дана рада код једног послодавца остварило бруто накнаду од 11.000 динара, а код другог такође за 8 дана рада 13.000 динара, укупан износ ових накнада већи је од најниже основице (23.053 динара), па је испуњен услов да сваки послодавац плати доприносе на конкретан износ накнаде – први послодавац на 11.000, а други на 13.000 динара. У оваквом случају послодавци морају да располажу информацијом да ли је поменуто лице ангажовано код другог послодавца на обављању привремено-повремених послова и колику накнаду прима код другог послодавца.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

3. Физичко лице обавља повремено-привремене послове код два послодавца са непуним радним временом и збирно код њих остварује непуно радно време (у месецу који има 22 радна дана). Код првог послодавца ради 8 дана, са бруто накнадом од 8.000,00 динара, а код другог послодавца ради 10 дана, са бруто накнадом од 10.000 динара. Збир ових накнада је нижи од важеће најниже основице од 23.053,00 динара, а такође је исплаћена накнада код сваког од послодаваца нижа од сразмерног износа најниже основице. Наиме, код првог послодавца сразмерна најнижа основица износи (8 : 22 x 23.053) 8.383 динара, што је више од накнаде лица која износи 8.000,00 динара, а код другог послодавца сразмерна најнижа основица износи (10 : 22 x 23.053) 10.479,00 динара, што је више од накнаде овог лица која износи 10.000,00 динара. Дакле, у овом случају збир накнада код оба послодавца нижи је од важеће најниже месечне основице доприноса и сваки послодавац обрачунава и уплаћује доприносе на сразмеран износ најниже месечне основице, сразмерно радном времену запосленог код сваког од послодаваца у односу на пуно радно време. Овакав случај обрачуна приказан је у наредној табели:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Ред. бр.

Опис

Послодавац I

Послодавац II

Укупно

8.000,00

10.000,00

18.000,00

Остварена бруто накнада

Број дана рада

Најнижа месечна основица доприноса

23.053,00

Сразмерна најнижа основица доприноса: а) (23.053,00 : 22) x 8 б) (23.053,00 : 22) x 10

8.382,91

10.478,64

18.861,55

Основица за обрачун доприноса

8.382,91

10.478,64

18.864,55

Износ доприноса на терет запосленог (19,90% на ред. бр. 5)

1.668,20

2.085,25

3.753,45

Порез (10% на ред. бр. 1)

800,00

1.000,00

1.800,00

Нето накнада за исплату (ред. бр. 1 - ред. бр. 6 - ред. бр. 7)

5.531,80

6.914,75

12.446,55

Доприноси на терет послодавца (17,90% на ред. бр. 5)

1.500,54

1.875,68

3.376,22

У овом случају бруто накнада за обављање привремено-повремених послова код оба послодавца мања је од сразмерног износа најниже месечне основице доприноса, па сваки послодавац обрачунава и уплаћује доприносе на сразмерни износ најниже основице доприноса, која је међу послодавцима подељена сразмерно радном времену физичког лица код сваког послодавца у току месеца, у односу на пуно радно време. У посебном случају, ако запослени ради код два послодавца у укупно непуном радном времену, па код једног послодавца остварује накнаду изнад, а код другог послодавца испод сразмерног износ најниже основице доприноса, обрачун је следећи: код послодавца код кога је накнада изнад сразмерног износа најниже основице, доприноси се обрачунавају на ту накнаду, а код послодавца код кога је накнада испод сразмерног износа најниже основице, доприноси се обрачунавају на сразмерни износ најниже основице, која се, сходно члану 40. Закона о доприносима, утврђује сразмерно радном времену код тог послодавца у односу на пуно радно време. У наведеним примерима накнада за извршиоца повремено-привремених послова била је уговорена у бруто износу. Уколико се ова накнада уговара у нето износу, она мора да се преведе у бруто износ ради добијања основице за обрачун пореских обавеза. У зависности од врсте извршиоца привремено-повремених послова и висине његове накнаде у односу на сразмерну најнижу основицу

доприноса за непуно радно време у току месеца, формуле за превођење нето износа накнаде у бруто следе у наставку: 1. За уговор закључен са незапосленим и лицем које има радни однос са непуним радним временом: 1) ако је уговорена нето накнада већа од сразмерне најниже основице за доприносе, бруто накнада се добија по формули: Бруто накнада = Нето накнада : 0,701, где је коефицијент 0,701 утврђен на основу збирне стопе доприноса за социјално осигурање на терет радника од 19,90% и стопе пореза од 10%, па је једначина (100 – (19,9 + 10) : 100 = 0,701); 2) ако је уговорена нето накнада нижа од сразмерне најниже основице за доприносе, основица за доприносе јесте сразмерна најнижа бруто основица, а основица за порез је бруто накнада изведена по формули: Бруто накнада = ((Уговорена нето накнада + Обрачунати доприноси на сразмерну најнижу основицу) : 0,90).

3. За уговор закључен преко задруге са лицем старијим од 26 година живота или лицем које се не налази на школовању: 1) ако је уговорена нето накнада већа од сразмерне најниже основице доприноса, формула за превођење у бруто износ је: Бруто накнада = Нето накнада : 0,701; 2) ако је уговорена нето накнада нижа од сразмерне најниже основице доприноса, основица доприноса јесте сразмерна најнижа бруто основица, а основица за порез је бруто накнада изве дена по формули: Бруто накнада = ((уговорена нето накнада + обрачунати доприноси на сразмерну најнижу основицу) : 0,90).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

2. За уговор закључен са пензионисаним лицем: 1) ако је уговорена нето накнада већа од сразмерне најниже основице за доприносе, бруто накнада се добија по формули: Бруто накнада = Нето накнада : 0,760, где је коефицијент 0,760 утврђен на основу стопе доприноса за пензијско и инвалидско осигу рање од 14% и стопе пореза од 10% (100 - (14 + 10) : 100 = 0,760); 2) ако је уговорена нето накнада нижа од сразмерне најниже основице за доприносе, основица за доприносе је сразмерна најнижа бруто основица, а основица за порез је бруто накнада изве дена по формули: Бруто накнада = ((уговорена нето накнада + обрачунат допринос за ПИО на сразмерну најнижу основицу) : 0,90).

4. За уговор закључен преко задруге са лицем које се налази на школовању и није старије од 26 година: 1) формула за превођење у бруто износ у свим случајевима је: Бруто износ = Нето износ : 0,904, уз напомену да се у овом случају бруто утврђена накнада умањује за 20% нормираних трошкова, а обрачунати порез умањује се за 40%. У наредној табели дају се два примера за обрачун накнаде незапосленом лицу за повремено-привремене послове, за рад у делу месеца – када је накнада за овај рад најпре утврђена у нето износу. При томе се напомиње да се у оваквим обрачунима утврђена бруто сразмерна најнижа основица своди на упоредни нето износ. Пошто се примери односе на незапослена лица за која је речено да се превођење нето накнаде у бруто врши дељењем са коефицијентом

0,701, нето упоредни износ најниже основице добија се множењем утврђене сразмерне најниже бруто основице са коефицијентом 0,701. По истој методологији врши се свођење најниже основице на нето износ и код других категорија лица која обављају повремено-привремене послове (на пример: код пензионисаних лица сразмерна утврђена најнижа бруто основице множи се са коефицијентом 0,706 итд.).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Обрачун за незапослена лица, када је накнада утврђена најпре у нето износу Ред. број

Позиција

Накнада већа од најниже сразмерне основице

Накнада мања од најниже сразмерне основице

10.000,00

8.000,00

Уговорена НЕТО накнада

Пун месечни фонд дана рада

Број одрађених дана

Најнижа месечна бруто основица за доприносе

23.053,00

Сразмерни износ најниже основице за дане рада – бруто ((ред. бр. 4 : 22 дана) x 12 дана)

12.574,36

Сразмерни износ најниже основице за дане рада – нето (ред. бр. 5 x 0,701)

8.814,63

Бруто накнада по обрасцу: - кол. 3: Нето : 0,701 - кол. 4: (Нето + 12.574,36 x 19,9%) : 0,9

14.265,34

11.669,22

Основица за плаћање доприноса (већи износ са ред. бр. 5 и 7)

14.265,34

12.574,36

Доприноси за социјално осигурање на терет радника (19,90% на ред. бр. 8)

2.838,80

2.502,30

10.

Основица за плаћање пореза = ред. бр. 7

14.265,34

11.669,22

11.

Порез (10% на ред. бр. 10)

1.426,53

1.166,92

12.

Износ који се исплаћује (7 - 9 - 11) = ред. бр. 1

10.000,00

8.000,00

13.

Доприноси за социјално осигурање на терет послодавца (17,9% на ред. бр. 8)

2.553,50

2.250,81

Као што се види, када је накнада за обављање привремено-повремених послова у делу месеца утврђена најпре у нето износу, потребно је извршити упоређење тог нето износа и сразмерног нето износа најниже основице доприноса за број дана рада, на основу чега се утврђује која је основица доприноса и која је основица за порез, а обе морају да буду у бруто износу када се од њих обрачунавају припадајуће пореске обавезе.

ОПОРЕЗИВАЊЕ ЗАРАДА ИЗ РАДНОГ ОДНОСА И УГОВОРИ О ИЗБЕГАВАЊУ ДВОСТРУКОГ ОПОРЕЗИВАЊА1 – ПРИМАЊА КОЈА СЕ ИСПЛАЋУЈУ НАКОН ПРЕСТАНКА РАДНОГ ОДНОСА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

вези са опорезивањем зарада из радног односа треба истаћи да до сада закључени уговори између Републике Србије и других земаља о избегавању двоструког опорезивања, у члану 15. (Радни однос) став 1. предвиђају решење према којем се зараде, накнаде и друга слична примања2 која резидент државе уговорнице (Републике Србије) оствари из радног односа опорезују само у тој држави уговорници (Републици Србији), осим ако се рад обавља у другој држави уговорници и обрнуто. У том случају таква примања која се у њој остварују могу да се опорезују у тој другој држави. Посебно треба указати на то да је услов за опорезивање у држави извора то да се зараде, накнаде и друга слична примања остварују из радног односа који се обавља у тој држави. Наведени принцип се примењује без обзира на временски период у коме тај доходак може бити плаћен, кредитиран или на било који други начин дефинитивно остварен од стране запосленог. Имајући у виду наведено, у наставку следе најновији ставови ОЕЦД-а3 у вези са опорезивањем примања која се исплаћују након престанка радног односа (енг. termination payments). Наиме, у одређеним случајевима за потребе примене уговора о избегавању двоструког опорезивања није лако утврдити који је део зарада, накнада и других сличних примања која се исплаћују резиденту државе уговорнице остварен из радног односа у одређеној држави уговорници. Наведене тешкоће, поред осталог, могу да настану и у односу на плаћања која се врше након престанка радног односа и то нпр. у различитим ситуацијама прекограничног радног односа, укључујући случајеве исплате пограничним радницима4, запосленима који су у току свог радног века радили у више држава или запосленима који су били послати на рад у иностранство, али су се отуда убрзо вратили – пре него што им је радни однос формално завршен (истекао). Без обзира на терминологију која се користи да би се ближе описала наведена плаћања, приликом тумачења и примене уговора о избегавању двоструког опорезивања веома је важно да се за свако појединачно плаћање на бази чињеница и околности сваког конкретног случаја утврди да ли се односна плаћања могу подвести под термин „зараде, накнаде и друга слична примања”, као и мера у којој примања или њихов појединачни део могу да се сматрају оствареним из радног односа у одређеној држави уговорници, па у наставку следе појашњења. 1) Било које примање чија се исплата врши након завршетка радног односа, за рад обављен пре завршетка радног односа (нпр. зарада или бонус за последњи период радног односа или провизија за продају извршену у том периоду), сматра се да је остварено у држави уговорници у којој се радни однос обављао.

1 Детаљније о избегавању двоструког опорезивања зарада из радног односа у „Пословном саветнику” бр. 11/2016. 2 Наведени израз „и друга слична примања” користи се и у другим члановима уговора о избегавању двоструког опорезивања, као на пример у члану 16. (Накнаде директора) – „Накнаде директора и друга слична примања”, о чему је, такође, детаљније писано у „Пословном саветнику” бр. 11/2016. 3 Садржана у важећем ОЕЦД Моделу уговора из јула 2014. године. 4 Реч је о лицима која су резиденти државе уговорнице (у близини границе са другом државом уговорницом), а рад свакодневно обављају у другој држави уговорници (у близини границе са матичном државом резидентности). С тим у вези, Уговор о избегавању двоструког опорезивања између Немачке и Швајцарске у члану 15. (Радни однос) став 2. Уговора под овим појмом подразумева свако лице које је резидент државе уговорнице, али чије је радно место на територији друге државе уговорнице, и то у њеном пограничном појасу (односно, на делу територије који се налази уз границу са матичном државом резидентости радника), из које се то лице редовно (дневно) враћа у државу резидентности. Уколико се након завршетка посла односно физичко лице редовно не враћа у матичну државу резидентности, оно губи статус пограничног радника једино ако се у току једне календарске године, због потребе посла којим се бави, за више од 60 радних дана не враћа у матичну државу резидентности.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 56

2) Исплата по основу неискоришћеног одсуства са посла због празника (или боловања), која се врши у току последње године трајања радног односа, сматра се делом примања за период рада који даје право на одсуство са посла због празника или боловања. Запослено лице, такође, по престанку радног односа може да има право на примања по основу неискоришћеног одсуства (броја дана) са посла због празника или боловања из претходних година. У недостатку чињеница и околности које би указивале на другачији закључак, сва примања која по престанку радног односа оствари лице по основу неискоришћеног одсуства са посла због празника или боловања из претходних година, требало би да се сматрају погодностима на које је то лице имало право у последњих дванаест месеци трајања радног односа (на основу процене где се радни однос обављао у том периоду). Једна од ситуација у којој би другачији закључак био оправдан јесте када би се на основу обвезникових забелешки о радном односу установило да се дани неискоришћеног одсуства са посла због празника или боловања несумњиво односе на одређене периоде претходног радног односа, као и да све претходно наведене исплате представљају накнаду односно примања за те претходне временске периоде (а не за последњих дванаест месеци). Држава уговорница би, међутим, требало да узме у обзир чињеницу да је лице којем је престао радни однос можда у прошлости (у време њиховог настанка) већ било опорезовано у односу на примања по основу неискоришћеног одсуства са посла због празника или боловања. Претпоставља се, на пример, да се по домаћем пореском закону државе уговорнице примања за нерадне дане који се запосленом одобравају због празника или боловања у вези са радом који се обавља на територији те државе сматрају погодностима које се опорезују у току пореске године у којој је рад обављен. У том случају држава резидентности бившег запосленог требало би да том лицу (ком је престао радни однос), у циљу избегавања двоструког опорезивања, приликом сваке такве накнадне исплате (по основу неискоришћеног одсуства са посла због празника или боловања) омогући пореску олакшицу у односу на порез плаћен у држави у којој је обављало радни однос. Истовремено, држава у којој је лице радило последњу годину пре него што му је престао радни однос, на сличан начин би требало да узме у обзир чињеницу да се сва примања за неискоришћено одсуство са посла због празника или боловања из претходних година, на која је порез већ плаћен, не односе на радни однос из последње године његовог трајања. 3) У неким случајевима, било да тако прописује закон било уговор о раду, послодавац је обавезан да запосленог обавести о отказном року, након чијег му истека престаје радни однос. Ако је запосленом речено или наложено да у отказном року не долази на посао иако ће за сво то време бити плаћен (исто као да је радио), неспорно је да се сматра да су односна примања, за потребе члана 15. (Радни однос) став 1. Уговора о избегавању двоструког опорезивања, остварена из радног односа. Истовремено, сматра се да су наведена примања остварена у држави уговорници за коју основано може да се претпостави да је држава у којој би запослени радио за време отказног рока. С тим у вези, утврђивање да ли основано може да се претпостави где би запослени радио за време трајања отказног рока треба да се заснива на целини чињеница и околности сваког конкретног случаја. У већини случајева то би била последња локација на којој је запослени радио у значајном (релативно дугом) периоду времена пре него што му је престао радни однос. Исто тако би потпуно неодговарајуће било да се у обзир узме могући период времена трајања радног односа у држави у којој би се могло очекивати да запослени ради, али у којој у ствари није радио у значајном (релативно дугом) периоду времена. 4) Другачија је ситуација у вези са исплатом отпремнине коју послодавац (на основу закона или уговора о раду) исплаћује запосленом којем је престао радни однос. Наведена примања се често, али не увек, обрачунавају у односу на време трајања радног односа код последњег послодавца (који и исплаћује отпремнине). У недостатку чињеница и оклоности које би указивале на другачије, наведене отпремнине требало би да се сматрају примањима из радног односа која спадају у поље примене члана 15. (Радни однос) Уговора о избегавању двоструког опорезивања, оствареним у последњих дванаест месеци трајања радног односа (на основу процене где се радни однос обављао у том периоду); за потребе примене последње реченице претходно цитираног члана 15. (Радни однос) став 1. Уговора о избегавању двоструког опорезивања, отпремнине

5 Сходно члану 21. (Остали доходак) Уговора о избегавању двоструког опорезивања, остали доходак представља делове дохотка резидента државе уговорнице који нису регулисани у претходним члановима Уговора о избегавању двоструког опорезивања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

представљају примања из радног односа који резидент државе уговорнице обавља у другој држави уговорници (сходно тој чињеници, отпремнине могу да се опорезују у тој другој држави уговорници). 5) Физичко лице којем је престао радни однос може да има правни основ да тврди да му је радни однос престао кршењем уговора о раду, закона или колективног уговора. С тим у вези, у зависности од околности због којих му је престао радни однос, могући су и други правни основи по којима бивши запослени може да тражи исплату накнаде штете, односно физичко лице на основу одлуке суда може да добије право на исплату накнаде штете због тога што је послодавац прекршио одговарајуће одредбе закона или уговора о раду. Порески третман ових средстава зависи од образложења у које се сврхе врши исплата накнаде штете, односно шта наведена средства треба да надокнаде. На пример, исплата накнаде штете јер послодавац није поштовао обавезу у вези са дужином трајања отказног рока или зато што није исплатио законом или уговором о раду предвиђену отпремнину, сматра се примањима која накнада штете треба да замени. С друге стране, исплата накнаде штете чија висина, поред накнаде изгубљених примања, садржи и износ који представља казну за исплатиоца, као и накнаде штете због дискриминације или нарушавања нечијег угледа, не би требало да има карактер примања из радног односа, већ, напротив, карактер осталог дохотка из члана 21. Уговора о избегавању двоструког опорезивања 5. 6) На основу одредаба уговора о раду или договора (са бившим послодавцем) након престанка радног односа запослени којем је престао радни однос може (од бившег послодавца) да прими новчана средства због прихватања обавезе да не ради за другог послодавца који представља конкуренцију његовом бившем послодавцу. Наведена обавеза је скоро увек временски, а врло често и географски ограничена. Све док се предметна накнада непосредно односи на радни однос, због чега и има карактер „примања која се остварују из радног односа”, иста у већини случајева не би требало да представља примање из радног односа који се обављао пре него што је радни однос престао. Из наведеног разлога њено (накнаде) опорезивање би уобичајено требало да се врши само у држави у којој прималац борави у време пријема исплате. Ако, међутим, исплата која се врши након престанка радног односа по својој суштини представља примање за делатност у току трајања радног односа (што може да се деси ако, на пример, обавеза да се не ради за конкуренцију има малу вредност или уопште нема вредност за бившег послодавца), наведену исплату треба посматрати на исти начин као и примања из радног односа који се обављао у одређеном периоду трајања радног односа. Исто тако, у неким државама се део месечне зараде запосленог у току трајања радног односа сматра накнадом за обавезу да запослени не ради за конкуренцију и то у одређеном временском периоду након што му престане радни однос (што практично значи да запослени након престанка радног односа не прима неку додатну и посебну накнаду зато што неће радити за конкуренцију). У том случају не важи објашњење из првог дела овог става (према којем наведена примања не представљају примања из радног односа који се обављао пре него што је радни однос престао), односно наведена примања (која су запосленом, по основу обавезе да не ради за конкуренцију, исплаћена у току трајања радног односа) имају исти третман као и сва остала примања која су запосленом исплаћена у току трајања радног односа. 7) Као што је детаљније објашњено у Коментару ОЕЦД Модела уговора у вези са чланом 18. (Пензије) Модела уговора (о чему овде неће бити говора), у пракси су могуће ситуације у којима се бившем запосленом након престанка радног односа врше разне исплате по основу (повраћаја) доприноса за пензијско осигурање или неке друге исплате у вези са остваривањем права на пензију. У складу са тим објашњењем, питање је да ли неко примање треба сматрати другим примањима сличним пензијама (и, ако је одговор позитиван, њихов порески третман треба разматрати у складу са чланом 18. Пензије) или коначном исплатом у вези са претходним радом (у односу на који је престао радни однос), и, сходно томе, његов порески третман

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 58

разматрати у складу са чланом 15. (Радни однос) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. С тим у вези дат је пример повраћаја доприноса за пензијско осигурање (које се врши након привременог запошљавања) као примања које не спада у поље примене члана 18. (Пензије) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. У мери у којој повраћај доприноса за пензијско осигурање представља додатно примање за претходни радни однос чија се исплата врши због престанка радног односа, сматра се да је односно примање остварено у држави у којој се обављао и престао радни однос, као и да његов порески третман треба тумачити у складу са одредбама члана 15. (Радни однос) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. 8) У пракси су чести случајеви да се (на основу договора о одложеном плаћању између бившег запосленог и бившег послодавца) одређене исплате које се односе на период трајања радног односа врше након престанка радног односа. Наведена примања спадају у поље примене члана 15. (Радни однос) Уговора о избегавању двоструког опорезивања и сматра се, у мери у којој се могу приписати одређеном периоду трајања претходног радног односа у држави уговорници, да су остварена из радног односа у тој држави. С тим у вези, имајући у виду чињеницу да многе државе не дозвољавају одлагање плаћања пореза у односу на примања из радног односа, чак иако се исплата наведених примања врши одложено, веома је важно да државе које опорезују одложене (након престанка радног односа) исплате примања из радног односа обезбеде олакшицу за избегавање двоструког опорезивања. 9) У неком периоду након престанка радног односа запослени може да има право на здравствено или животно осигурање. Истовремено, он може да има право и на друге погодности, као на пример на консултантске услуге у вези са тражењем посла. У недостатку чињеница и оклоности које би указивале на другачије, наведене погодности треба сматрати примањима из члана 15. (Радни однос) која су остварена из државе у којој се обављао и престао радни однос (и у којој је, сходно томе, настала обавеза исплате). 10) Једна друга врста плаћања могућа је приликом престанка или након престанка радног односа, а у вези је са исплатом накнаде за изгубљену будућу зараду због повреде или инвалидитета насталог у току трајања радног односа. Сходно решењима из Уговора о избегавању двоструког опорезивања, порески третман наведених плаћања зависи од правног контекста у којем су она настала. На пример, плаћања по основу система социјалног осигурања, као што су плаћања из фонда за исплату надокнаде раднику (енг. worker,s compensation fund), могла би да спадају у поље примене чл. 18. (Пензије), 19. (Услуге влади)6 или 21. (Остали доходак) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. Плаћања која би представљала исплату пензије спадала би у поље примене члана 18. (Пензије) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. С друге стране, исплате које се врше зато што запослени има правни основ да од послодавца захтева исплату накнаде штете због болести или повреде настале у вези са послом (обављањем радног односа), представљају типичан пример осталог дохотка који је регулисан одредбама члана 21. (Остали доходак) Уговора о избегавању двоструког опорезивања. Истовремено, сва плаћања која послодавац врши на основу услова из уговора о раду, чак иако болест или повреда запосленог није у вези са обављањем радног односа или послодавац није одговоран за болест или повреду запосленог, требало би да имају исти порески третман као и отпремнине, односно: у одсуству чињеница и околности које би указивале на дугачији закључак, наведена примања 6 У складу са повећањем улоге јавног сектора у многим земљама значајно је повећана и активност влада тих земаља у иностранству. Због тога је, у складу са принципима узајамног уважавања суверених држава, међународно прихваћено да се у уговорима о избегавању двоструког опорезивања, у оквиру посебног члана (члана 19) који се односи на услуге влади (државну службу), регулише да зараде, накнаде и друга слична примања и пензије које држава уговорница или њена политичка јединица или јединица локалне самоуправе исплаћује физичком лицу у вези са услугама које је то лице учинило држави уговорници, њеној политичкој јединици или јединици локалне самоуправе, радом на територији друге државе уговорнице, опорезује само у држави уговорници која их исплаћује. Наведено решење је такође у складу са посебним системом исплате зарада и посебним пензијским системом који се примењује у већини земаља на лица запослена у државној администрацији, односно на лица која пружају услуге држави. Зараде и пензије ових лица исплаћују се из буџета тих земаља или из посебних фондова основаних у том циљу.

Период од дванаест месеци који почиње или се завршава у односној пореској години Као изузетак од претходно наведеног решења из члана 15. (Радни однос) став 1. (друга реченица) Уговора о избегавању двоструког опорезивања (у даљем тексту: Уговор), према којем држава уговорница (која није држава резидентности радника који обавља радни однос) у којој се рад по основу којег се остварује зарада (физички) обавља, има право опорезивања тако остварене зараде, накнаде и других сличних примања (у складу са одредбама домаћег пореског законодавства). Уговор у члану 15. (Радни однос) став 2. предвиђа да се примања која резидент друге државе уговорнице оствари из радног односа у Републици Србији (и обрнуто) опорезују само у држави резидентности (дакле, само у другој држави уговорници) ако су испуњена три кумулативна услова: 1) Да прималац борави у другој држави у периоду или периодима који укупно не прелазе 183 дана у периоду од дванаест месеци који почиње или се завршава у односној пореској години. У вези са наведним напомиње се да раније закључени уговори не садрже услов везан за период од дванаест месеци који почиње или се завршава у односној пореској години. Важно је напоменути да је (поводом одређених недоумица у пракси у вези са начином обрачуна временског периода од 183 дана) Република Србија у Уговору са Чешком Републиком, у члану 15. став 3. Уговора предвидела решење према коме се при обрачунавању наведеног временског периода укључују сви дани физичког присуства, укључујући дане доласка и одласка, као и дани проведени ван државе у којој се делатност обавља, као што су суботе и недеље, национални празници и празници, и службена путовања непосредно повезана са обављањем делатности примаоца дохотка у тој држави, након којих се делатност наставља на територији те државе.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

требало би да се сматрају примањима на која се односе одредбе члана 15. (Радни однос) Уговора о избегавању двоструког опорезивања, која су остварена у последњих дванаест месеци трајања радног односа (на основу процене где се радни однос обављао у том периоду). Међутим, примања која се у току трајања радног односа исплаћују у вези са краткотрајном неспособношћу за обављање радног односа требало би да имају исти порески третман као и исплата накнаде за боловање у току трајања радног односа, тј. спадала би у поље примене члана 15. (Радни однос) или члана 17. (Уметници и спортисти – ако је о њима реч) Уговора о избегавању двоструког опорезивања и била би опорезована у држави извора, односно држави у којој је запослени обављао радни однос пре него што се разболео или повредио. 11) Након престанка радног односа продавцу може да се исплати накнада за губитак будуће провизије. Сходно решењима из Уговора о избегавању двоструког опорезивања, порески третман наведених плаћања зависи од правног контекста у којем су она настала. Зависно од околности, наведено плаћање може имати карактер накнадног (одложеног) примања на које (у вези са претходним продајама) продавац има право или до чије исплате долази на основу одредаба уговора о раду у складу са којима продавац има право на исплату провизије за сваку будућу продају клијенту којег је продавац „довео” код свог послодавца. У оба случаја исплате треба посматрати као примања за услуге из радног односа које дају право на провизију. Исплате које би представљале накнаду будуће провизије, коју би запослени вероватно остварио да је наставио да ради за истог послодавца, такође могу да представљају накнаду за незаконито отпуштање са посла или неку врсту отпремнине, о чему је претходно детаљније било говора. 12) Као део прелазног договора који доводи до престанка радног односа, запослени може да прима пуну или умањену зараду за период у којем неће радити. Ако зараду исплаћује послодавац за период у којем запослени не мора да ради иако му радни однос није престао, таква зарада је и даље остварена по основу запослења и због тога представља примање „из радног односа” из члана 15. (Радни однос) став 1. Уговора о избегавању двоструког опорезивања, за које се сматра да је остварено из државе за коју се основано претпоставља да је држава у којој би запослени у току тог периода радио, а то је држава у којој се радни однос обављао пре него што је престао.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2) Да се примања исплаћују од стране или у име послодавца (лице које сноси економски терет исплате зарада) који није резидент друге државе. 3) Да примања не падају на терет сталне пословне јединице или сталне базе коју послодавац има у другој држави (о чему се овом приликом неће детаљније говорити). С обзиром на наведено, ПОСЕБНО у погледу првог од три претходно наведена услова – боравак (у држави уговорници у којој се рад физички обавља) од 183 дана у периоду од дванаест месеци који почиње или се завршава у односној пореској години (чијим кумулативним испуњењем држава извора нема право опорезивања зарада), у наставку ће уследити објашњење: Позивање на „односну пореску годину” треба тумачити тако да се односи на пореску годину државе уговорнице у којој је резидент друге државе уговорнице обављао радни однос. Претпоставља се, на пример, да пореска година у Републици Србији траје од 1. јануара до 31. децембра (што чињенично и јесте тако), а да је резидент друге државе уговорнице (са којом је закључен уговор о избегавању двоструког опорезивања) у Републици Србији боравио и радио у периоду од 1. августа 2017. године до 28. фебруара 2018. године (исти пример важи и у обрнутом случају – у којем резидент Републике Србије ради у другој држави уговорници). За потребе члана 15. (Радни однос) став 2. под. 1) Уговора о избегавању двоструког опорезивања требало би посматрати било који период од дванаест месеци који почиње између 1. јануара и 31. децембра 2017. године или се завршава између 1. јануара и 31. децембра 2018. године и обухвата било који период обављања радног односа. На пример, период од дванаест месеци од 1. августа 2017. године до 31. јула 2018. године, који почиње у пореској 2017. години, у којој је лице (резидент друге државе уговорнице) у Републици Србији било присутно више од 183 дана, обухватио би радни однос у тој држави између 1. августа и 31. децембра 2017. године (исти пример важи и у обрнутом случају – у којем резидент Републике Србије ради у другој држави уговорници). Исто тако, период од дванаест месеци, од 1. марта 2017. године до 28. фебруара 2018. године, који се завршава у пореској 2018. години, у којој је лице у Републици Србији било присутно више од 183 дана, обухватио би радни однос у тој држави између 1. јануара и 28. фебруара 2018. године (исти пример важи и у обрнутом случају – у којем резидент Републике Србије ради у другој држави уговорници). *** Из наведеног би (у конкретном случају) могао да се извуче закључак да односни радник није испунио први од претходно наведена три услова (због чега би Република Србија имала право опорезивања његове зараде …) ако је од дана свог првог доласка у Републику Србију (једне године, нпр. 1. августа 2017. године), па до 31. јула 2018. године у Републици Србији боравио дуже од 183 дана.

НАЈЧЕШЋА ПИТАЊА У ВЕЗИ СА ПОСТУПКОМ ЦАРИНСКОГ СКЛАДИШТЕЊА РОБЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

ржање робе у поступку царинског складиштења није временски ограничено и само у изузетним случајевима царински орган може да одреди рок у коме ускладиштена роба мора да се стави у слободан промет или декларише за неки други царински поступак. Услед дугог лежања робе у царинском складишту повећава се вероватноћа да дође до промене власништва над робом, да правно лице које је власник робе престане да постоји или да не измири своје обавезе према другим лицима, да смештена роба услед протека времена или неодговарајућих услова складиштења изгуби првобитне карактеристике или употребну вредност или да постане отпад. У тим случајевима постоји дилема ко пред царинским органом може да се појави као лице заинтересовано за окончање поступка царинског складиштења и на који начин може да реши судбину робе. Учесници у поступку царинског складиштења робе, сходно члану 129. Царинског закона („Сл. гласник РС”, бр. 18/2010, 111/2012, 29/2015 и 108/2016), јесу: ● држалац складишта – лице са седиштем у Републици Србији коме је царинарница одобрила да управља царинским складиштем поштујући обавезе прописане чланом 131. Царинског закона, и ● корисник складишта – лице које је власник робе или има слична права располагања над робом и које је према декларацији обавезно да стави робу у поступак царинског складиштења поштујући обавезе прописане чланом 132. Царинског закона или лице на које су пренета права и обавезе тог лица. Сходно чл. 730. Закона о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78, 39/85, 45/89 – одлука УСЈ и 57/89, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/93 и „Сл. лист СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља), држалац складишта (складиштар) има обавезу да прими и чува робу и да предузима потребне или уговорене мере ради њеног очувања у одређеном стању, те да је преда на захтев корисника складишта (оставодавца) или другог овлашћеног лица, а корисник складишта се обавезује да му за то плати уговорену накнаду. Царинско складиште може бити јавно или приватно, при чему наведене врсте складишта могу бити различитих типова. Када су у питању приватна царинска складишта, држалац и корисник складишта је увек исто лице, док код јавних царинских складишта то није обавезно.

Да ли је дозвољено да корисник складишта на друго лице пренесе право својине над робом која се налази у поступку царинског складиштења? Царинским прописима није предвиђено да корисник складишта мора да поднесе и декларацију (документ) за наредни царински поступак којим ће се раздужити поступак царинског складиштења робе, тако да то у своје име може учинити и друго лице способно да докаже да има право располагања над робом. Члан 117. Царинског закона омогућава кориснику складишта да, уз одобрење царинског органа, своја права и обавезе пренесе на друго лице ако оно испуњава законске услове за одговарајући царински поступак. Нови власник робе може слободно да располаже робом поштујући ограничења предвиђена царинским прописима. Како се ради о страној роби за коју нису плаћене увозне дажбине, нови власник је након оствареног промета дужан да за предметну робу поднесе декларацију за наредни царински поступак. При томе он царинском органу мора да предочи доказ о постојању правног основа за спровођење траженог поступка, тј. доказ о власништву над робом (нпр. купопродајни уговор, уговор о бестеретном преносу права, судску одлуку и сл.) или доказ о постојању сличног права располагања над робом. Приликом стављања робе у слободан промет, сходно члану 106. Уредбе о царински дозвољеном поступању с робом („Сл. гласник РС”, бр. 93/2010, 63/2013, 145/2014, 95/2015, 44/2016 и 10/2017), при утврђивању царинске вредности може да се прихвати цена остварена у трансакцији

обављеној у време док је роба била у поступку складиштења – уколико се ради о стварно плаћеној цени или цени коју треба платити.

Да ли је у оквиру царинског складишта дозвољено вршити промет робе између страног и домаћег лица или између два страна лица?

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

У случају када је, на основу уговора о заступању између држаоца приватног царинског складишта типа „Ц” и страног лица или корисника јавног царинског складишта и страног лица, у царинско складиште смештена роба која је у власништву страног лица, таква роба може бити продата другом домаћем лицу које ће робу ставити у слободан промет или другом страном лицу које ће робу декларисати за царински поступак за који испуњава законом прописане услове. Битно је напоменути да се овакве трансакције сматрају спољнотрговинским прометом иако је сам промет остварен на територији Републике Србије. Стога, уколико је промет остварен између домаћег и страног лица, плаћање и наплаћивање по том основу може да се врши у девизама, а уколико је остварен између домаћих лица, промет ће се вршити у динарима (сходно ставу Министарства финансија – Сектора за царински систем и политику из акта број 011-0000163/2016-17 од 26. 2. 2016. године).

Да ли је у оквиру царинског складишта могуће вршити промет робе на мало? Сходно члану 291. став 2. Уредбе о царински дозвољеном поступању с робом, царински орган неће издати одобрење за поступак царинског складиштења ако се објекти царинског складишта или складишни простори користе за продају робе на мало, осим у случајевима када се роба продаје уз право на ослобођење од плаћања царине: 1) путницима у путничком промету са иностранством, 2) дипломатском или конзуларном особљу које по основу међународног споразума има право на ослобођење од плаћања царине, 3) члановима међународних организација, 4) војсци или припадницима страних оружаних снага, према закљученим споразумима, 5) другим лицима према закљученим споразумима.

Да ли је у оквиру царинског складишта дозвољен промет робе између правних и физичких лица? Без обзира на врсту робе којом се прометује, промет робе остварен између правних и физичких лица сматра се прометом на мало, па имајући у виду горе изнета ограничења везана за промет на мало, промет робе између правних и физичких лица у оквиру царинског складишта није дозвољен, осим уколико ће у поступку пуштања робе у слободан промет предметна роба бити ослобођена од плаћања царине. Ради остваривања права на ослобађање од плаћања царине, царинском органу се прилажу одговарајући докази прописани Уредбом о врсти, количини и вредности робе на коју се не плаћају увозне дажбине, роковима, условима и поступку за остваривање права на ослобођење од плаћања увозних дажбина („Сл. гласник РС”, бр. 48/2010, 74/2011, 63/2013 и 8/2017).

Да ли је дозвољено спровођење извршења над робом која је стављена у поступак царинског складиштења ако иста представља имовину извршног дужника?

Уколико корисник складишта (власник робе) не измири своје обавезе према другим лицима, па суд решењем о извршењу дозволи извршење на имовини корисника складишта (извршног дужника) која се налази у поступку царинског складиштења, царински орган је дужан да поступи по одлуци суда, односно да лицу овлашћеном за спровођење извршења омогући вршење радњи неопходних за извршење конкретне одлуке, укључујући попис робе, њен преглед и процену

вредности (став Министарства финансија – Сектора за царински систем и политику из акта број 401-00-04004/2014-17 од 20. 2. 2015. године). Да ли ће се продаја пописаних ствари извршити јавним надметањем или непосредном погодбом – зависи од одлуке суда, односно од извршитеља, а све у циљу да се постигне најповољније уновчавање ствари. Уколико је наложена јавна продаја, пре њеног спровођења извршни поверилац мора да поднесе царинску декларацију за поступак стављања робе у слободан промет, како би се обрачунале и наплатиле припадајуће увозне и друге дажбине. Уз царинску декларацију, извршни поверилац мора да приложи одлуку суда донету у поступку извршења, а уколико постоји више извршних поверилаца, лице које подноси декларацију мора да приложи и писану сагласност осталих извршних поверилаца за вршење ове царинске формалности. Након окончања царинског поступка стављања робе у слободан промет престаје царински надзор над робом, па извршни поверилац није у обавези да царински орган обавештава о наредним радњама које предузима ради продаје робе. У случају непосредне погодбе купац робе подноси царинску декларацију за стављање робе у слободан промет, при чему царинском органу прилаже одлуку суда донету у поступку извршења и купопродајни уговор закључен у име извршног дужника, а за рачун извршног повериоца, с једне стране, и купца предметне робе, с друге стране.

У случају да држалац складишта не успе на наплати своја потраживања, сходно чл. 736. Закона о облигационим односима, за своја потраживања из уговора о ускладиштењу и за остала потраживања настала у вези са чувањем робе има заложно право на ускладиштеној роби. Са аспекта примене царинских прописа, заложно право над ускладиштеном робом може да се третира као право располагања над истом, уз обавезу поштовања ограничења предвиђених прописима који уређују облигационе односе. Стога, сходно чл. 737. Закона о облигационим односима, уколико корисник складишта не подигне робу по истеку уговореног рока или по истеку године дана у случају да рок за чување није уговорен, држалац складишта за његов рачун може да прода робу на јавној продаји, али је дужан да га претходно обавести о својој намери и да му остави накнадни рок од најмање осам дана да робу подигне. При томе држалац складишта може да поступи на неки од следећих начина: ● ако потраживање држаоца складишта не буде намирено о доспелости, он може да захтева одлуку суда да се ствар прода на јавној продаји или по текућој цени када ствар има берзанску или тржишну цену; ● када су у питању уговори у привреди, држалац складишта није дужан да се обраћа суду, већ може да приступи продаји заложене ствари на јавној продаји по истеку рока од осам дана од упозорења учињеног кориснику складишта (као и залогодавцу, када то није исто лице) да ће тако поступити. За случај када је корисник складишта брисан из регистра АПР, Министарство финансија – Сектор за царински систем и политику у Мишљењу број 483-00-00077/2011-17 од 13. 6. 2011. године заузело је став да, без обзира на то што је корисник складишта брисан из регистра АПР, држалац јавног царинског складишта није власник робе, па не може да пренесе власништво над истом на друго лице, нити да робу уступи другом, нити да поднесе захтев за њено уништење. Исто важи и када власник робе из било ког другог разлога није доступан или није заинтересован да поднесе пријаву за уништење ускладиштене робе која је услед протека времена постала отпад (опасан или неопасан) или је из неких других разлога постала неупотребљива за сврху којој је намењена. Изузетак од наведеног правила јесте ситуација када је испуњен неки од следећих услова: ● да је рок употребе робе истекао, па роба, у складу са општим прописима о складиштењу, а према налазу надлежног органа, мора да се уништи; или

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Да ли држалац складишта може да поднесе захтев за уступање или уништење ускладиштене робе уколико корисник складишта не измири своје обавезе или уколико је корисник складишта брисан из регистра Агенције за привредне субјекте?

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

● да је због неиспуњења обавеза из уговора о складиштењу донета судска одлука или привремена

мера да друго лице (невласник) може да располаже робом. У пракси се као спорно поставило питање како да држалац јавног складишта испуни прописану обавезу да корисника складишта који је брисан из регистра АПР обавести о својој намери да робу прода. Стога је Министарство финансија – Сектор за царински систем и политику у својим актима број 483-00-00025/2013-17 од 11. 2. 2014. године и 483-00-00047/2014-17 од 17. 9. 2014. године дало допуну претходног мишљења и, између осталог, заузело став да је обавештавање лица брисаног из регистра АПР могуће извршити у складу с чланом 20. Закона о привредним друштвима („Сл. гласник РС”, бр. 36/2011, 99/2011, 83/2014 – др. закон и 5/2015), који предвиђа да, уколико је достава писмена друштву била безуспешна на адресу за пријем поште, односно на адресу седишта друштва ако друштво нема регистровану адресу за пријем поште, путем препоручене пошиљке у смислу закона који уређује поштанске услуге, сматраће се да је достава те пошиљке уредно извршена истеком рока од 8 дана од дана другог слања те пошиљке, под условом да је између та два слања протекло најмање 15 дана. Битно је напоменути да, сходно члану 569. Уредбе о царински дозвољеном поступању с робом, држалац складишта који захтева уништење робе у писменом облику мора да поднесе пријаву за уништење и да је потпише. Пријава за уништење мора да се поднесе благовремено, тј. онолико времена унапред колико је потребно царинарници да организује и спроведе надзор над уништењем. У сваком случају, уколико држалац складишта одлучи да робу декларише за поступак стављања робе у слободан промет или за нови поступак складиштења, или за уништење или за поступак поновног извоза или транзитни поступак, као и за друге поступке са економским дејством ако су испуњени законом прописани услови, он пред царинским органом мора да се легитимише као лице које има право располагања над робом, па уз царинску декларацију или захтев за уништење робе, као доказ да је стекао право продаје или уништења робе, мора да приложи уговор о складиштењу као доказ да је стекао заложно право над робом и судску одлуку којом се налаже продаја или одлуку надлежног органа којом се налаже уништење ствари, или, када је у питању уговор у привреди, доказ да је на прописани начин обавестио корисника складишта о својој намери да предметну робу прода. Без обзира на то на који је начин држалац складишта стекао право располагања над робом, уколико одлучи да у оквиру поступка царинског складиштења пренесе право својине на друго лице, нови власник је у обавези да купљену робу декларише за царински дозвољено поступање с робом или за употребу робе јер одговарајуће увозне дажбине нису плаћене. Битно је напоменути да, чак и када су испуњени сви потребни услови, царински орган, сходно чл. 209. Царинског закона, неће одобрити уступање или уништење робе уколико при томе могу да настану трошкови на терет државе.

ПРАВНИ ПОСАО КОМПЕНЗАЦИЈЕ У УСЛОВИМА БЛОКАДЕ РАЧУНА УЧЕСНИКА НИЈЕ НИШТАВ – ПРАВНА СХВАТАЊА ВРХОВНОГ КАСАЦИОНОГ СУДА И ПРИВРЕДНОГ АПЕЛАЦИОНОГ СУДА 1. Правно схватање о ништавости правног посла компензације у условима блокаде рачуна учесника

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Последњих петнаест година, односно од почетка примене Закона о платном промету („Сл. лист СРЈ”, бр. 3/2002, 5/2003, „Сл. гласник РС”, бр. 43/2004, 62/2006, 111/09 – др. закон и 31/2011), у нашој правној пракси присутно је становиште, укључујући и више мишљења Министарства финансија, да правна лица и предузетници који су у блокади не могу да измирују међусобне доспеле новчане обавезе компензацијом. Овакво схватање заснивало се на тумачењу одредаба члана 46. став 3. Закона о платном промету, који је био у примени до 1. октобра 2015. године, односно од почетка примене Закона о платним услугама („Сл. гласник РС”, бр. 139/2014). Одредбама члана 46. став 3. Закона о платном промету било је прописано да правна и физичка лица која обављају делатност, међусобне новчане обавезе не могу да измирују уговарањем промене повериоца односно дужника у одређеном облигационом односу (асигнација, цесија, приступање дугу, преузимање дуга, уступање дуга и др.), пребијањем (компензација) и на други начин у складу са Законом, ако су њихови рачуни у тренутку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате, осим ако друкчије није утврђено законом којим се уређује порески поступак. Престанком примене Закона о платном промету 1. октобра 2015. године, материја измиривања новчаних обавеза заменом дужника односно повериоца у одређеном облигационом односу, компензацијом и на други начин у складу са законом, у условима блокаде рачуна, уређена је Законом о обављању плаћања правних лица, предузетника и физичких лица која не обављају делатност („Сл. гласник РС”, број 68/2015 – у даљем тексту: Закон о обављању плаћања). Овај закон је у члану 5. став 1. прописао да правна лица и предузетници међусобне новчане обавезе могу да измирују и уговарањем промене поверилаца, односно дужника у одређеном облигационом односу (асигнација, цесија, приступање дугу, преузимање дуга, уступање дуга и др.), пребијањем (компензација) и на други начин у складу са Законом, а у члану 5. став 2. да правна лица и предузетници не могу да измирују новчане обавезе на начин из става 1. овог члана, уколико су њихови рачину у тренутку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате, осим ако друкчије није утврђено законом којим се уређује порески поступак. Одредбама члана 5. Закона о обављању плаћања преузета је регулатива из члана 46. Закона о платном промету, чиме је у нашој правној пракси и после 1. октобра 2015. године остало на снази правно схватање да измиривање новчаних обавеза компензацијом у условима блокаде рачуна у моменту плаћања није могуће, осим ако прописима којима се уређује порески поступак није нешто друго прописано. Из наведеног произлази да и стари Закон о платном промету, члан 46. став 3, и члан 5. став 2. Закона о обављању плаћања, у погледу могућности измиривања новчаних обавеза заменом дужника или повериоца у одређеном облигационом односу, као и компензацијом у условима блокаде рачуна, упућују на одредбе Закона о пореском поступку и пореској администрацији („Сл. гласник РС”, бр. 80/2002… и 30/2018 – у даљем тексту: ЗПППА). Наведени закон у члану 19. став 3. прописује да порески обвезници, правна лица и физичка лица која обављају делатност чији су рачуни у тренутку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате код организације за принудну наплату, међусобне новчане обавезе могу да измирују и уговарањем промене повериоца односно дужника у одређеном облигационом односу (асигнација, цесија и др.), искључиво ради испуњења обавеза по основу јавних прихода на које се примењује овај закон. Из наведених одредаба произлази да ЗПППА омогућава измиривање обавеза асигнацијом, цесијом, преузимањем дуга и др., само ради измиривања јавних прихода, али не и обавеза према повериоцима, зарада, личних примања и других обавеза које не спадају у јавне приходе.

Такође треба поменути да је Закон о платном промету у члану 50. став 1. тачка 5) имао казнену одредбу за кршење одредаба члана 46. став 3. тог закона, односно предвиђао је новчану казну за прекршај за правно лице у износу од 200.000 до 2.000.000 динара, ако су његови рачуни у трену тку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате, а новчане обавезе измирује супротно члану 46. став 3. овог закона. У члану 50. став 2. предвиђена је новчана казна за прекршај за одговорно лице у правном лицу од 10.000 до 150.000 динара, а у ставу 3. тог закона предвиђена је новчана казна за прекршај за предузетника у износу од 10.000 до 150.000 динара, за кршење одредаба члана 46. став 3. Закона о платном промету. Исто тако, Закон о обављању плаћања у члану 7. став 1. т. 3) прописује казнене одредбе за кршење члана 5. став 2. овог закона, и то за прекршај за правно лице са новчаном казном у износу од 50.000 до 2.000.000 динара, ако су његови рачуни у тренутку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате, а новчане обавезе измирује супротно члану 5. став 2. овог закона, а у члану 7. став 2. овог закона предвиђена је новчана казна за прекршај за одговорно лице у правном лицу у износу од 5.000 до 150.000 динара.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2. Мишљења Министарства финансија

Полазећи од наведених одредаба члана 46. став 3. Закона о платном промету, члана 5. став 2. Закона о обављању плаћања, а у вези са одредбама члана 19. став 3. ЗПППА, Министарство финансија је дало неколико мишљења о немогућности измиривања међусобних новчаних обавеза компензацијом у условима блокаде рачуна једног или оба учесника у компензацији (мишљења: број 401-00-00171/2013-16 од 29. 1. 2013; број 011-00-00751/2014-16 од 23. 9. 2014; број 401-0003996/2014-16 од 26. 1. 2015 и број 011-00-00702/2016-16 од 22. 8. 2016. године). Сва наведена мишљења полазе од тога да одредбе члана 46. став 3. Закона о платном промету, а од 1. октобра 2015. године и одредбе члана 5. став 2. Закона о обављању плаћања, забрањују измиривање међусобних новчаних обавеза компензацијом у условима блокаде рачуна. Даље се наводи да је чланом 10. Закона о облигационим односима (ЗОО) прописано да су стране у облигационим односима слободне, у границама принудних прописа, јавног поретка и добрих обичаја, да своје односе уреде по својој вољи, да је у конкретном случају слобода уговарања ограничена поменутим одредбама члана 46. став 3. Закона о платном промету и члана 5. став 2. Закона о обављању плаћања, те да кршење ових одредаба доводи до ништавости правног посла компензације. На ништавост указују одредбе члана 103. ЗОО-а, којима је прописано да је уговор који је противан принудним прописима, јавном поретку или добрим обичајима, ништав ако циљ повређеног правила не упућује на неку другу санкцију или ако Закон у одређеном случају не прописује нешто друго. У наведеним мишљењима Министарства финансија наводи се да је „измиривање новчаних обавеза пребијањем, у ситуацији када су рачуни правних и физичких лица која обављају делатност блокирани ради извршења принудне наплате, супротно члану 46. став 3. Закона о платном промету. Престанак обавезе пребијањем које је contra legem, односно противно члану 46. став 3. поменутог закона, сматра се ништавим у смислу члана 103. Закона о облигационим односима, те не производи правна дејства нити субјективна права и обавезе. Исто тако, Министарство финансија подсећа да је чланом 109. Закона о облигационим односима прописано да на ништавост суд пази по службеној дужности, те да се на њу може позвати свако заинтересовано лице, као и да је казненом одредбом члана 50. став 1. тачка 5) и став 2. Закона о платном промету прописан прекршај и прекршајна казна за правно лице – дужника чији су рачуни блокирани ради спровођења поступка принудне наплате, а које своје обавезе измирује супротно одредби члана 46. став 3. овог закона.” Тумачећи одредбе члана 103. ЗОО-а – да је уговор који је противан принудним прописима, јавном поретку или добрим обичајима ништав, да је у случају ништавости уговора, према члану 104. ЗОО-а, свака уговорна страна дужна да врати другој све оно што је примила по основу таквог уговора, да суд, према члану 109. ЗОО-а, пази на ништавост по службеној дужности, да се на њу може позивати свако заинтересовано лице и да се на основу члана 110. ЗОО-а право на испитивање ништавости не гаси – у правној пракси, стручној литератури и судској пракси заузиман је углавном

јединствен став да правни послови компензације у условима блокаде рачуна јесу ништави. Ово је даље имало за последицу несигурност таквих послова, као и могућност покретања поступка за њихов поништај, пре свега од стране Пореске управе, стечајних управника и других поверилаца.

3. Правно становиште Врховног касационог суда и Привредног апелационог суда

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Правни став о ништавости компензације, закључене у условима блокаде учесника, био је на снази све до заузимања става Врховног касационог суда у пресуди ПРЕВ 237/2014 од 19. 3. 2015. године и Привредног апелационог суда у пресуди ПЖ 4470/16 од 11. 5. 2017. године, који из основа мења овакво схватање и, новим тумачењем одредаба члана 103. ЗОО-а, правни посао компензације у условима блокаде рачуна једног или оба учесника дефинише као правни посао који није ништав. Овакав закључак судови изводе тумачећи одредбе члана 103. ЗОО-а у целости. Наиме, према одредбама члана 103. ЗОО-а, уговор који је противан принудним прописима, јавном поретку или добрим обичајима, јесте ништав ако циљ повређеног правила не упућује на неку другу санкцију или ако Закон у одређеном случају не прописује нешто друго. Део одредбе члана 103. ЗОО-а, која се односи на ништавост „ако циљ повређеног правила не упућује на неку другу санкцију или ако Закон у одређеном случају не прописује нешто друго”, у пракси није примењиван, односно није тумачен. Наиме, правна схватања о ништавости правног посла компензације у условима блокаде рачуна учесника заснивала су се на тумачењу само првог дела одредбе члана 103. ЗОО-а – да „уговор који је противан принудним прописима, јавном поретку или добрим обичајима, јесте ништав”. Према правном схватању судова, за постојање ништавости одређеног правног посла није довољно да је тај правни посао забрањен одређеним прописом, како је погрешно тумачен члан 103. ЗОО-а, већ ће правни посао, закључен супротно одређеном пропису, бити ништав ако циљ повређеног правила не упућује на неку другу санкцију или ако Закон у одређеном случају не прописује нешто друго. Како у случају поступања супротно одредбама члана 46. став 3. Закона о платном промету (закључење компензације у условима блокаде рачуна), у Закону о платном промету постоји санкција – новчана казна за прекршај прописан у члану 50. став 10. т. 3.) тог закона, то циљ повређеног правила упућује управо на прекршај као санкцију, те такви послови према становишту наведених судова нису ништави. Према правном схватању судова заузетом у наведеним пресудама, ништавост правног посла може постојати само у случају да закон који забрањује такав правни посао у себи не садржи заштиту, односно санкцију за кршење тог закона. Како Закон о платном промету у члану 46. став 3. забрањује компензацију у условима блокаде рачуна, а у члану 50. став 1. т. 5) прописује новчану казну као санкцију за поступање супротно забрани измирења новчаних обавеза пребијањем – компензацијом, то постојање санкције – прекршајне одговорности – у Закону о платном промету искључује санкцију ништавости уговора о компензацији који је закључен супротно члану 46. став 3. тог закона. Чињеница је да судови наведено правно становиште заснивају на одредбама члана 46. став 3. у вези са чланом 50. став 1. т. 5) Закона о платном промету, јер су спорови настали у време примене тог закона. Међутим, ово правно становиште актуелно је и данас на основу претходно поменутих одредаба члана 5. став 2. Закона о обављању плаћања, које су суштински преузеле регулативу бившег члана 46. став 3. Закона о платном промету. Наиме, и Закон о обављању плаћања у себи садржи заштиту од кршења одредаба члана 5. став 2. тог закона, а то је прекршајна одговорност предвиђена у члану 7. став 1. тачка 3) тог закона. Управо постојање прекршајне одговорности за кршење одредаба члана 46. став 3. Закона о платном промету, односно прекршајне одговорности за кршење одредаба члана 5. став 2. Закона о обављању плаћања, искључује ништавост правних послова компензације, закључених супротно одредбама наведених закона. Из наведеног произлази да правни послови компензације, закључени супротно одредбама члана 46. став 3. Закона о платном промету, односно супротно члану 5. став 2. Закона о обављању

плаћања (између учесника чији су рачуни у блокади или је у блокади рачун само једног учесника), нису ништави јер се заштита наведене повреде обезбеђује у самим законским одредбама које прописују санкцију – новчану казну за прекршај за поступање супротно наведеним законима.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

4. Прекршајна одговорност правног лица или предузетника за поступање супротно члану 46. став 3. Закона о платном промету и члану 5. став 2. Закона о обављању плаћања Чињеница да правни посао компензације није ништав управо зато што постоји санкција – прекршај који штити од повреде одредаба Закона о платном промету, односно Закона о обављању плаћања, јасно указује на то да ће се поставити питање прекршајне одговорности приликом закључивања компензационих послова у условима блокаде рачуна једног или оба учесника у компензацији, али у прекршајном поступку, уколико исти буде покренут. За контролу примене Закона о обављању плаћања надлежна је, према члану 6. тог закона, Пореска управа, па може да се очекује и покретање прекршајног поступка у случају да се у поступку контроле, коју спроводи Пореска управа, утврди поступање супротно члану 46. став 3. Закона о платном промету, односно члану 5. став 2. Закона о обављању плаћања. Ко ће бити одговоран и каква ће та одговорност бити, процењиваће се у сваком конкретном случају. Правно лице или предузетник који није у блокади, а да изјаву блокираном правном лицу или предузетнику да врши пребијање међусобних доспелих новчаних дуговања и потраживања, не би било одговорно јер је битан услов за прекршајну одговорност одредба „ако су његови рачуни у тренутку плаћања блокирани ради извршења принудне наплате”. То проистиче из језичког тумачења одредаба члана 50. став 1. тачка 5) Закона о платном промету и члана 7. став 1. тачка 3) Закона о обављању плаћања, који одговорност доводи у везу са блокадом рачуна у тренутку плаћања. Ово значи да је битан услов за настанак прекршаја блокада рачуна конкретног правног лица или предузетника против кога се покреће поступак, и то блокада у моменту плаћања. Одговорност правног лица или предузетника који је у блокади у моменту спровођења компензације поставиће се у зависности од тога како прекршајни орган буде тумачио поменуте одредбе члана 337. ЗОО-а. Наиме, чињеница је да компензација настаје, по члану 337. ЗОО-а, када једно лице изјави другом да врши пребијање, а да се исто спроводи у моменту када су се стекли услови за то, па блокирани субјекат није у могућности да утиче на настанак саме компензације, изузев да је оспори, односно уђе у спор ако нису испуњени услови за компензацију, или постоје други разлози због којих, по Закону о облигационим односима, пребијање није могуће. Сама чињеница да блокирани субјект не може да утиче на настанак саме компензације свакако ће утицати и на степен његове одговорности, уз могућност и ослобађања од одговорности. Из наведеног може да се изведе закључак: ● да за правно лице или предузетника чији рачун није у блокади, а да изјаву о компензацији, неће постојати одговорност за прекршај јер нема битног елемента дела, односно блокаде рачуна у моменту плаћања; ● да би за прекршај могло да одговара само правно лице, односно предузетник чији су рачуни у блокади у моменту плаћања, односно спровођења компензације, уз оцену конкретне одговорности, као и чињенице да на настајање компензације није могао да утиче.

ЗАКЉУЧАК

Према наведеном правном становишту Врховног касационог суда и Привредног апелационог суда, правни посао компензације у условима блокаде рачуна није ништав. Овакав став ће свакако имати утицаја на пословање привредних субјеката и на закључивање компензације када не постоји могућност наплате на други начин, али уз претњу одговорности за прекршај уколико такав поступак буде покренут. Када је у питању степен одговорности и који би учесник у компензацији био одговоран, то остаје на пракси да каже, наравно у светлу примене новог правног става судова.

ПОВЕЗИВАЊЕ СТАЖА ОСИГУРАЊА ЗАПОСЛЕНИМА У СУБЈЕКТИМА ПРИВАТИЗАЦИЈЕ, СТЕЧАЈНИМ ДУЖНИЦИМА И ПРЕДУЗЕЋИМА ЗА ЗАПОШЉАВАЊЕ ИНВАЛИДА У 2018. ГОДИНИ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

лада Републике Србије донела је Закључак 05, број 113-1555/2018 (у даљем тексту: Закључак), којим је дала сагласност да се из средстава буџета Републике Србије уплати допринос за пензијско и инвалидско осигурање, односно изврши повезивање стажа (тачка 1. Закључка): 1) бившим запосленима у субјектима приватизације и предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом, који су на дан 13. августа 2014. године (дакле, на дан ступања на снагу Закона о приватизацији – „Сл. гласник РС”, бр. 83/2014 и 46/2015) у пословном имену имали ознаку „у реструктурирању”, а стекли су услов за остваривање права на пензију у складу са Законом о пензијском и инвалидском осигурању, али им послодавац није уплатио допринос за пензијско и инвалидско осигурање за цео период рада у тим субјектима; 2) бившим запосленима у стечајним дужницима над којима је стечај отворен у 2015, 2016, 2017. и 2018. години и у којима је Агенција за лиценцирање стечајних управника именована за стечајног управника. Сходно тачки 2. Закључка, право на уплату доприноса за пензијско и инвалидско осигурање (повезивање стажа) имају и запослени у субјектима приватизације и предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом, који у 2018. години испуњавају услове за пензију и којима по том основу престаје радни однос. Из ових ставова Закључка види се да су мерама повезивања стажа обухваћени и бивши запослени који не могу да остваре право на пензију због неуплаћених доприноса за ПИО, као и они који су већ остварили право на пензију, али им није плаћен допринос за цео период рада у том субјекту. Уз то, код привредних субјеката код којих је Агенција именована за стечајног управника, уплата доприноса за ПИО вршиће се свим бившим запосленима, без обзира на то да ли су стекли услов за пензију или не. Такође, право на уплату доприноса за ПИО имају и запослени у свим наведеним субјектима из Закључка који у 2018. години испуњавају услове за пензију и којима по том основу престаје радни однос. Влада је овим закључком омогућила повезивање стажа у наведеним привредним субјектима и наведеним садашњим и бившим запосленима, за шта су обезбеђена и потребна финансијска средства. Истина, Влада ће новац за повезивање стажа дати као део буџетске дотације Фонду ПИО, али ово повезивање стажа неће бити о трошку државе. Очекује се да се тај новац по окончању приватизације врати у буџет из стечајне масе или од нових власника предузећа. Наиме, према тачки 3. Закључка, Министарство финансија ће из средстава буџета Републике Србије за 2018. годину, са Раздела 16 – Министарство финансија, функција 90 – Социјална заштита некласификована на другом месту, Програм 0901 – Обавезно пензијско и инвалидско осигурање, Програмска активност 0001 – Подршка за исплату недостајућих средстава за редовне пензије, економска класификација 464 – Дотације организацијама обавезног социјалног осигурања, намењених за трансфер Републичком фонду за пензијско и инвалидско осигурање, на име доприноса за пензијско и инвалидско осигурање за поједине категорије осигураника преносити средства у висини обавезе чију основицу за обрачун чини најнижа месечна основица доприноса, сагласно прописима којима се уређују доприноси за обавезно социјално осигурање, бившим запосленима у субјектима приватизације и у инвалидским предузећима (тачка 1. и 2. Закључка) који су стекли услов за остваривање права на пензију, а који нису поднели тужбене захтеве за потраживање из радног односа, а по тужбеним захтевима нису донете правоснажне пресуде и решења о извршењу надлежног суда, као и бившим запосленима у стечајним дужницима над којима је стечај отворен у 2015, 2016, 2017. и 2018. години и у којима је Агенција за лиценцирање стечајних управника именована за стечајног управника.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Поступци спровођења Закључка

Тачком 4. Закључка утврђено је да су поступци спровођења овог закључка уређени: ● Процедуром о повезивању стажа осигурања запосленима и бившим запосленима у субјектима приватизације и предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом, који не могу да остваре право на пензију, и ● Процедуром о начину повезивања стажа осигурања бившим запосленима у субјектима над којима је стечајни поступак отворен у 2015, 2016. и 2017. години, које су саставни део Закључка Владе 05, број 113-884/2017 од 3. фебруара 2017. године. Текстови ових процедура објављени су на сајту Републичког фонда ПИО. Може се резимирати да је овим закључком Влада сагласна да: ● из средстава буџета Републике Србије ● уплати допринос за ПИО ради повезивања радног стажа, при чему ће за све запослене обухваћене Закључком Министарство финансија из средстава буџета Републике Србије за 2018. годину преносити, на име доприноса за ПИО, средства у висини обавезе чију основицу за обрачун чини најнижа месечна основица доприноса. При томе постоје два битна услова која поставља Закључак: Први услов за пренос ових средстава јесте да наведени запослени нису поднели тужбене захтеве за потраживање из радног односа и да по тужбеним захтевима нису донете правоснажне пресуде и решења о извршењу надлежног суда. Та лица ће своја потраживања за доприносе намирити преко суда, па не могу бити део пројекта Владе о уплати доприноса ради повезивања стажа. Други услов је да субјекти приватизације, предузећа за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом и стечајни дужници, дакле сви којима се уплате средства за неплаћене доприносе, нису ослобођени обавезе уплате тог доспелог доприноса за пензијско и инвалидско осигурање. Дакле, Влада ће сада „дати” средства за доприносе, али ће будући власници, који купе та предузећа, морати та средства да врате, односно мора да се омогући да стечајни дужници та средства врате из стечајне масе.

1. Процедура о начину повезивања стажа осигурања бившим запосленима у субјектима над којима је стечајни поступак отворен у 2015, 2016, 2017. и 2018. години Овом процедуром уређује се поступак спровођења т. 1. Закључка, којим се Влада сагласила да се из средстава буџета Републике Србије уплати допринос за пензијско и инвалидско осигурање бившим запосленима у стечајним дужницима у којима је Агенција за лиценцирање стечајних управника решењем надлежног суда именована за стечајног управника у 2015, 2016, 2017. и 2018. години (у даљем тексту: Процедура I). Поступци прописани овом процедуром спроводе се од стране Министарства финансија, Министарства финансија – Управе за трезор (у даљем тексту: Управа за трезор), Министарства финансија – Пореска управа (у даљем тексту: Пореска управа), Републичког фонда за пензијско и инвалидско осигурање (у даљем тексту: Фонд ПИО), Агенције за лиценцирање стечајних управника у својству стечајног управника именованог од стране надлежног привредног суда (у даљем тексту: Агенција) и стечајних дужника. Поступци прописани Процедуром I односе се на бивше запослене и запослене у стечајним дужницима у моменту отварања стечајног поступка, у којима је Агенција именована за стечајног управника у 2015, 2016, 2017. и 2018. години. Поступци надлежних органа по Процедури I наведени су у наставку: 1) Након отварања стечајног поступка над стечајним дужником Агенција доставља захтев директору надлежне филијале Фонда ПИО за одржавање састанка. Директор филијале Фонда ПИО обавезан је да закаже састанак у року од 5 дана од дана достављања захтева. Надлежна филијала Фонда ПИО и Агенција, односно лице које у име и за рачун Агенције обавља послове из надлежности Агенције као стечајног управника (у даљем тексту: Повереник), утврђују:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

а) списак запослених којима није уплаћен допринос за ПИО у року од седам дана од дана одржавања састанка, при чему исти садржи следеће податке: ЈМБГ, име и презиме запосленог, периоде за који нису уплаћени доприноси, односно за које није повезан стаж осигурања; б) записник о усаглашавању података о запосленима којима нису уплаћени доприноси за ПИО у року од седам дана од дана одржавања састанка; в) записник о усаглашавању података о периодима за које су уплаћени доприноси за ПИО, а није предат образац М4 за сваког бившег запосленог у року од 60 дана од дана одржавања састанка. 2) Након прикупљених података, као и на основу наведених записника, које одмах по њиховом утврђивању повереник доставља надлежној филијали Пореске управе, надлежна филијала Пореске управе, након отварања стечајног поступка, у поступку усаглашавања пореског дуга констатује износ неизмирених обавеза по основу јавних прихода у оквиру којих су и доприноси за ПИО, са обрачунатом каматом до дана отварања стечајног поступка. Уколико се у поступку усаглашавања утврди да за бивше запослене нису утврђене обавезе по основу пореза по одбитку, односно допринос за ПИО, повереник Агенције ће у функцији стечајног управника поднети пореске пријаве за порезе по одбитку, у складу са Законом о пореском поступку и пореској администрацији, ради укључивања ових обавеза у пријаву потраживања. 3) При утврђивању износа неизмирене обавезе посебно се утврђују износи обавеза за доприносе за ПИО, чију основицу за обрачун чини најнижа месечна основица доприноса на дан отварања стечајног поступка, сагласно прописима о доприносима за обавезно социјално осигурање, који се затим разврстава на: ● обавезу која се односи на последње две године пре отварања стечајног поступка (I исплатни ред), ● обавезу која се односи на период преко две године од отварања стечајног поступка (III исплатни ред). Сви остали доприноси и порез на терет запосленог и на терет послодавца посебно се утврђују и исказују. Обавезе за доприносе за ПИО морају бити утврђене по сваком запосленом по сваком исплатном реду који је достављен Пореској управи, а потом збирно по исплатном реду. 4) Надлежна филијала Пореске управе на основу усаглашених података подноси пријаву потраживања надлежном Привредном суду у роковима наведеним у Решењу о отварању стечајног поступка. Уз пријаву потраживања, у складу са Законом о стечају, Пореска управа ће доставити аналитички извештај из кога могу да се утврде обавезе које ће се регулисати Процедуром I. Пријава обавезно садржи: ● пријаву потраживања за неуплаћене доприносе за ПИО, обрачунате на најнижу месечну основицу доприноса сагласно прописима којима се уређују доприноси за обавезно социјално осигурање, на дан отварања стечајног поступка, који се односе на период од последње две године пре отварања стечајног поступка (I исплатни ред); ● пријаву потраживања за неуплаћене доприносе за ПИО, обрачунате на најнижу месечну основицу доприноса сагласно прописима којима се уређују доприноси за обавезно социјално осигурање, на дан отварања стечајног поступка, који се односе на период преко две године од дана отварања стечајног поступка (III исплатни ред); ● списак бивших запослених за које се пријављује потраживање по овом основу. 5) Повереник Агенције након правоснажно утврђених потраживања доставља надлежној филијали Фонда ПИО и Пореској управи: ● закључак стечајног судије о утврђеној листи поверилаца из које је видљив износ утврђених потраживања за доприносе обрачунате на најнижу месечну основицу доприноса у I и III исплатном реду; ● списак бивших запослених, који је Пореска управа доставила уз пријаву потраживања, са износима утврђених потраживања на име обавеза за доприносе за ПИО, са напоменом да се ради о утврђеним доприносима за ПИО на најнижу месечну основицу доприноса, при чему списак

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 72

садржи следеће податке: ЈМБГ, име и презиме запосленог, период за који су утврђене обавезе за допринос за ПИО, као и износ утврђене обавезе. Уз достављене спискове, Агенција доставља и попуњене обрасце М-4. Уз пријаву М-4, као податак о заради и доприносу за ПИО уносе се и подаци о најнижим месечним основицама доприноса који су важили у месецима за које је извршен обрачун неизмирених обавеза по основу доприноса за ПИО, у складу са Процедуром I, и износи доприноса за ПИО који им одговарају. Поред образаца М-4 за периоде за које ће допринос за ПИО бити уплаћен по Процедури I, Агенција доставља и обрасце М-4 за бивше запослене за које је у било ком периоду извршена уплата доприноса за ПИО, а образац М-4 није поднет Фонду ПИО. 6) Надлежна филијала Фонда ПИО саставља списак запослених са износом утврђене неизмирене обавезе по основу доприноса за ПИО и исти доставља сектору за финансијске послове Фонда ПИО. Сектор за финансијске послове Фонда ПИО доставља Министарству финансија захтев са износом потребних средстава за наведене намене. 7) Министарство финансија на основу захтева Фонда ПИО припрема налог за пренос средстава у висини обавезе утврђене од стране Фонда ПИО из средстава буџета Републике Србије за 2018. годину. Управа за трезор врши реализацију достављеног налога од стране Министарства финансија. 8) По преносу средстава од стране Управе за трезор, Сектор за финансијске послове Фонда ПИО обавештава Сектор за остваривање права из ПИО – Одељење за матичну евиденцију – о уплати по основу доприноса за ПИО, које о извршеној уплати обавештава надлежну филијалу ради оверавања достављених образаца М-4. Један примерак овереног обрасца М-4 доставља се Агенцији. Приликом деобе стечајне масе Агенција ће у поступку деобе стечајне масе обавестити Фонд ПИО о извршеној уплати доприноса за ПИО из стечајне масе, на пореске рачуне стечајног дужника, ради враћања средстава у буџет Републике Србије. Наиме, као што је речено, Влада је Закључком омогућила исплате из буџета за плаћање доприноса, али ће се та средства вратити у буџет из деобне масе.

2. Процедура о повезивању стажа осигурања запосленима и бившим запосленима у субјектима приватизације и предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом који не могу да остваре право на пензију

Овом процедуром уређује се поступак спровођења т. 1. и 2. Закључка, којима је уређено повезивање стажа осигурања уплатом доприноса за пензијско и инвалидско осигурање бившим запосленима у субјектима приватизације који се налазе у поступку приватизације у складу са Законом о приватизацији и њиховим зависним друштвима, као и у предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом која су до ступања на снагу Закона о приватизацији у пословном имену имала ознаку „у реструктурирању”, а изузета су из поступка приватизације на основу члана 3. истог закона, који су стекли услов за остваривање права на пензију, али то право не могу да остваре због неуплаћених доприноса за пензијско и инвалидско осигурање (у даљем тексту: допринос ПИО) за цео период рада у тим субјектима од стране послодавца, као и запосленима у наведеним субјектима који у 2018. години испуњавају услове за пензију и којима по том основу престаје радни однос (у даљем тексту: Процедура II). Поступци прописани Процедуром II примењују се од стране Министарства привреде, Министарства финансија, Министарства финансија – Управа за трезор (у даљем тексту: Управа за трезор), Министарства за рад, запошљавање, борачка и социјална питања, Републичког фонда за пензијско и инвалидско осигурање (у даљем тексту: Фонд ПИО), субјеката приватизације и инвалидских предузећа (у даљем тексту: субјекти). Поступци прописани Процедуром II односе се на бивше запослене у субјектима који нису поднели тужбене захтеве према субјекту приватизације за потраживање из радног односа,

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

односно по чијим тужбеним захтевима нису донете правоснажне пресуде или решења о извршењу. Под бивши запослени у субјектима подразумевају се: ● лица која су непосредно пре подношења захтева за остваривање права на пензију била у радном односу у субјекту и ● лица која су пре подношења захтева за признавање права на пензију била запослена код других субјеката, али су у ранијем периоду била у радном односу у субјекту и овај субјекат им није измирио допринос за ПИО за цео период рада. Такође, поступци прописани Процедуром II односе се на запослене у субјектима који у 2018. години испуњавају услове за пензију и којима по том основу престаје радни однос, који нису поднели тужбене захтеве према субјекту за потраживање из радног односа, односно по чијим тужбеним захтевима нису донете правоснажне пресуде или решења о извршењу. Како ће се конкретно спроводити Процедура II у пракси? У наставку ће бити указано на редослед поступака ради остваривања повезивања стажа у поменутим субјектима: 1) Агенција по пријему Закључка и Процедуре нема обавезу да о томе обавештава субјекте приватизације и инвалидска предузећа на која се Закључак односи, већ је та обавеза утврђена за Министарство привреде (које је и преузело већину послова од бивше Агенције за приватизацију). 2) Министарство привреде обавештава Фонд ПИО о измени и допуни списка субјеката приватизације који су обухваћени Закључком, а саме субјекте обавештава да бивши запослени имају право на повезивање стажа осигурања у складу са Закључком. 3) Министарство за рад, запошљавање, борачка и социјална питања има обавезу да обавештава Фонд ПИО о измени списка инвалидских предузећа чији запослени и бивши запослени имају право на повезивање стажа осигурања. 4) После добијеног обавештења субјект приватизације и инвалидско предузеће захтев за повезивање стажа осигурања подносе надлежној филијали Фонда ПИО према седишту послодавца. Захтев садржи податке: а) о лицима за која се тражи повезивање стажа осигурања: ● број лица за која се подноси захтев, ● јединствени матични број грађана, ● име и презиме, ● период за који се тражи повезивање – за који није уплаћен допринос или додатни допринос за ПИО за сваког запосленог, ● место рада запосленог (седиште или пословна јединица); б) о субјекту: ● назив и адреса, ● порески идентификациони број, ● матични број јединственог регистра, ● овлашћено лице за заступање, ● лице за контакт, ● контакт телефон и ● имејл-адреса. Уз захтев се достављају: а) докази о периоду запослења и осигурања: ● фотокопија радне књижице запосленог или други докази о постојању и периоду рада, ● фотокопија потврде о поднетој пријави и одјави осигурања; б) изјава запосленог да прихвата да му се повеже стаж осигурања по Закључку Владе; в) уверење о периодима бенефицираног стажа, ако је запослени радио на радним местима на којима се стаж осигурања рачуна са увећаним трајањем, али му додатни допринос за стаж осигурања са увећаним трајањем (у даљем тексту: бенефицирани стаж) није уплаћен;

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

г) потврду надлежног суда да бивши запослени није поднео тужбу за потраживања из радног односа, а ако је тужба поднета, доказ о повлачењу исте, или ако је по усвојеном тужбеном захтеву донета пресуда, извршна пресуда или решење о извршењу, решење о одустајању од тужбеног захтева, од извршне пресуде, односно решења о извршењу. 5) Фонд ПИО по пријему захтева и документације врши контролу исправности и комплетности документације. Уколико захтев и достављена документација садрже недостатке, Фонд ПИО обавештава о томе субјекте ради њихове допуне или исправке. Уколико је достављена документација потпуна и исправна, Фонд ПИО усаглашава стање са субјектом о запосленима и периодима за које није уплаћен допринос за ПИО и није предата пријава М-4. 6) Ако се у поступку усаглашавања стања установи да постоје периоди запослења за које је субјект платио допринос за ПИО за запослене за које је поднет захтев за повезивање стажа осигурања, али за које Фонду ПИО није поднео пријаву М-4, субјект је дужан да Фонду ПИО поднесе пријаве М-4 и за ове периоде. 7) По усаглашавању периода за које треба извршити повезивање стажа осигурања, надлежна филијала Фонда ПИО утврђује износ доприноса за ПИО који је неопходан да би се извршило повезивање стажа осигурања. Обрачун доприноса за ПИО врши се на најнижу месечну основицу доприноса важећу у месецу у коме се врши уплата доприноса за ПИО. 8) По извршеном обрачуну надлежна филијала Фонда ПИО саставља списак запослених са износом утврђене обавезе по основу доприноса за ПИО и доставља га Сектору за финансијске послове Фонда ПИО, који доставља Министарству финансија захтев са износом потребних средстава за наведене намене. 9) Министарство финансија на основу захтева Фонда ПИО припрема налог за пренос средстава у висини обавезе утврђене од стране Фонда ПИО из средстава буџета Републике Србије за 2018. годину, намењених за трансфер Републичком Фонду за пензијско и инвалидско осигурање. 10) Управа за трезор врши реализацију достављеног налога од стране Министарства финансија. 11) Надлежна филијала Фонда ПИО обавештава субјекте да је потребно да сачине пријаве М-4 за бивше запослене, у које ће, као податак о заради и доприносу за ПИО, унети износе најнижих месечних основица доприноса који су важили у месецима за које је извршен обрачун доприноса за ПИО и повезивање стажа осигурања у складу са Процедуром II (35% просечне зараде у Републици за годину за коју је извршена уплата доприноса, односно 35% сразмерног износа те зараде ако се уплата доприноса не врши за целу годину) и износе доприноса за ПИО који им одговарају. Послодавци треба да имају у виду ову процедуру јер, како се из претходног текста види, послодавци подносе захтев за повезивање стажа. Следећи обрасци: ● Захтев за повезивање стажа запосленима и бившим запосленима у предузећима за професионалну рехабилитацију и запошљавање особа са инвалидитетом (инвалидска предузећа), за које послодавац није уплатио допринос за пензијско и инвалидско осигурање, и ● Захтев за повезивање стажа запосленима и бившим запосленима у субјектима приватизације за које послодавац није уплатио допринос за пензијско и инвалидско осигурање, могу се наћи на сајту Републичког фонда ПИО.

ПИТАЛИ СТЕ – ОДГОВAРАМO УСЛУГЕ ПОМОРСКОГ ТРАНСПОРТА И ПДВ Питање: Домаће правно лице фактурисало нам је поморски транспорт робе коју увозимо са ПДВ-ом. Рачун је исправан по Закону о ПДВ-у, али нас збуњује искaзан ПДВ у рачуну. До сада није било таквих случајева јер су наведене услуге ослобођене по чл. 24. Закона. Да ли имамо право на одбитак поменутог ПДВ-а и да ли у царинску основицу улази ПДВ основица са рачуна или цео износ рачуна?

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Одговор: Према Закону о порезу на додату вредност (у даљем тексту: Закон о ПДВ-у), када обвезник ПДВ-а пружа услугу превоза добара (камионом, возом, бродом итд.) која је повезана са увозом добара пореском обвезнику из члана 12. овог закона – привредном субјекту са седиштем у Републици Србији (као што је у овом случају), место промета те услуге јесте у Републици Србији. Такође, одредбом члана 24. став 1. тачка 1) Закона о ПДВ-у прописано је пореско ослобођење са правом на одбитак претходног пореза за превозне и остале услуге које су повезане са увозом добара, ако је вредност тих услуга садржана у основици из члана 19. став 2. овог закона. Према одредби члана 2. став 1. Правилника о начину и поступку остваривања пореских ослобођења код ПДВ-а са правом на одбитак претходног пореза (у даљем тексту: Правилник), наведено пореско ослобођење из члана 24. став 1. тачка 1) Закона о ПДВ-у, за превозне и остале услуге које су повезане са увозом добара, а које се сматрају споредним трошковима из члана 19. став 2. тачка 2) овог закона, обвезник може да оствари уз поседовање доказа да је вредност тих услуга садржана у основици за обрачунавање ПДВ-а при увозу добара, а то могу бити: 1) документ о извршеној услузи превоза (ЦМР, ЦИМ, манифест и др.); 2) рачун или други документ који служи као рачун, издат у складу са Законом о ПДВ-у. Према томе, уколико је у царинску основицу приликом царињења добара која сте увезли укључен и рачун превозника (без ПДВ-а), онда нема основа да превозник изда рачун са ПДВ-ом, па у том случају немате ни право на одбитак ПДВ-а који је исказан на рачуну. Међутим, у случају када вредност услуге превоза (у конкретном случају вредност услуге поморског транспорта везане за увоз добара) није садржана у основици за обрачунавање ПДВ-а за увоз добара (није исказана на увозном документу – ЈЦИ), на промет те услуге ПДВ се обрачунава и плаћа у складу са Законом о ПДВ-у, па у том случају имате право на одбитак тако исказаног ПДВ-а, уз испуњење и осталих услова из члана 28. Закона о ПДВ-у.

УСЛУГА ПОПРАВЉАЊА ЛИФТА И ПДВ ЕВИДЕНЦИЈА Питање: Фирма која се бави професионалним управљањем зградом издаје рачун стамбеној заједници за услугу управљања, са исказаним ПДВ-ом, и услугу поправке лифта, без исказаног ПДВ-а. Да ли се износ на излазној фактури који се односи на поправку лифта исказује у ПДВ евиденцији, тј. ако се исказује, у које се поље Обрасца ПОПДВ евидентира тај износ? Одговор: Како наводите у питању, фирма која се бави професионалним управљањем зградом издаје рачун стамбеној заједници за услугу управљања, са исказаним ПДВ-ом, и услугу поправке лифта, без исказаног ПДВ-а. У циљу правилног разумевања, прво се поставља питање исправног исказивања вредности поправке лифта без ПДВ-а, што је могуће само ако је у

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

питању накнада коју ова фирма наплаћује у име и за рачун лица које је вршило поправку лифта стамбеној заједници. Наиме, одредбом члана 17. став 1. Закона о ПДВ-у прописано је да је пореска основица приликом промета добара и услуга износ накнаде (у новцу, стварима или услугама) коју обвезник прима или треба да прими за испоручена добра или пружене услуге, укључујући субвенције које су непосредно повезане са ценом тих добара или услуга, у коју није укључен ПДВ, ако овим законом није другачије прописано. У складу са одредбама става 2. истог члана Закона о ПДВ-у, у основицу се урачунавају и акцизе, царина и друге увозне дажбине, као и остали јавни приходи, осим ПДВ-а, као и сви споредни трошкови које обвезник зарачунава примаоцу добара и услуга. Према одредбама става 3. члана 17. Закона о ПДВ-у, основица не садржи: 1) попусте и друга умањења цене, који се примаоцу добара или услуга одобравају у моменту вршења промета добара или услуга; 2) износе које обвезник наплаћује у име и за рачун другог, ако тај износ преноси лицу у чије име и за чији рачун је извршио наплату. На исти начин прецизирана је пореска основица и у члану 2. Правилника о начину утврђивања пореске основице за обрачунавање ПДВ-а код промета добара или услуга који се врши уз накнаду („Сл. гласник РС”, број 86/2015). Према наведеним одредбама, за опорезиви промет услуга који врши обвезник ПДВ-а, фирма која се бави професионалним управљањем зградом, за услуге које пружа обрачунава ПДВ по прописаној пореској стопи и плаћа у складу са Законом о ПДВ-у. Ако у име и за рачун фирме која се бави поправком лифтова од станара, тј. стамбене заједнице, врши наплату на име накнаде за ту поправку и та новчана средства преноси лицу које поправља лифтове, предметна новчана средства не урачунавају се у основицу за обрачунавање ПДВ-а за промет услуга које пружа у оквиру професионалног управљања зградом. При томе напомињемо да нема ни право на одбитак ПДВ-а по основу улазних рачуна за поправку лифта уколико рачун за поправку лифта гласи на њих. Под условом да врши наплату у име и за рачун лица које је извршило поправку лифта и да наплаћену накнаду преноси том лицу, у евиденцији за ПДВ, односно у Обрасцу ПОПДВ не исказује тај износ, већ само своју накнаду за пружену услугу, јер Правилником о облику, садржини и начину вођења евиденције о ПДВ-у и о облику и садржини Прегледа обрачуна ПДВ-а („Сл. гласник РС”, бр. 90/2017 и 119/2017) није прописана обавеза исказивања овог податка. Наведени став је исказан и у Корисничком упутству за исказивање података у Прегледу обрачуна ПДВ-а – Обрасцу ПОПДВ, који је Пореска управа објавила на својој интернет страници.

ПЛАЋАЊЕ ЖИВОТНОГ ОСИГУРАЊА ПРЕКО ИСПЛАТЕ ЛИЧНЕ ЗАРАДЕ ПРЕДУЗЕТНИКА Питање: Да ли власник предузетничке радње који плаћа доприносе преко исплате личне зараде има права да плати животно осигурање које има склопљено са Грејв осигурањем и да ли се то признаје као трошак?

Одговор: Законом о порезу на доходак грађана (у даљем тексту: Закон) дефинисано је да се зарадом, у смислу овог закона, сматра и исплаћена лична зарада предузетника утврђена у складу са овим законом (члан 13. став 3. Закона), а чланом 14. став 1. прописано је да се зарадом сматрају и примања у облику бонова, хартија од вредности, осим акција стечених у поступку својинске трансформације, новчаних потврда, робе, као и примања остварена чињењем или пружањем погодности, опраштањем дуга, као и покривањем расхода обвезника новчаном надокнадом или

ИЗДАВАЊЕ СТАНА ФИЗИЧКОМ ЛИЦУ И ПДВ Питање: Привредно друштво је изградило објекат (вилу са три стана) за даљу продају. За време изградње користило је претходни ПДВ. Објекат није продат, рекласификован је на инвестиционе некретнине, предата је пријава за порез на имовину, а у међувремену се указала могућност издавања простора правним и физичким лицима. Да ли издавањем стана физичком лицу, поред обрачуна пореза на доходак грађана, треба извршити и сразмерни одбитак ПДВ-а? Одговор: Приликом изградње објекта обвезник ПДВ-а има право на одбитак ПДВ-а у складу са чланом 28. Закона о ПДВ-у, што значи да, поред осталог, мора да испуњава и услове прописане ставом 1. овог члана, којим је прописано да право на одбитак претходног пореза обвезник може да оствари ако добра набављена у Републици или из увоза, укључујући и набавку опреме, као и објеката за вршење делатности и економски дељивих целина у оквиру тих објеката, односно примљене услуге, користи или ће их користити за промет добара и услуга: 1) који је опорезив ПДВ-ом; 2) за који, у складу са чланом 24. Закона о ПДВ-у, постоји ослобођење од плаћања ПДВ-а; 3) који је извршен у иностранству, ако би за тај промет постојало право на одбитак претходног пореза да је извршен у Републици. Пошто по завршетку изградње одустајете од промета објекта, односно економски дељивих целина новоизграђеног објекта (делови тог објеката који се испоручују као посебне целине – станови, пословни простори, гараже, гаражна места и др.), па објекат евидентирате као инвестициону некретнину, право на одбитак у овом случају условљено је тиме да ли се економски дељиве целине тог објекта које дајете у закуп дају правним или физичким лицима за потребе становања. Ако их издајете правним лицима, предузетницима, тада на накнаду за давање у закуп имате обавезу да обрачунате ПДВ по општој стопи и да га платите у складу са Законом о ПДВ-у. Међутим, ако економски дељиве целине објекта – станове дајете у закуп физичким лицима, сматра се да им се издају за потребе становања, а то је промет који је ослобођен ПДВ-а, без права на одбитак претходног пореза, сходно члану 25. став 2. тачка 4) Закона о ПДВ-у. У том случају

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

непосредним плаћањем. Према одредби члана 14а став 1. Закона, зарадом се, у смислу чл. 13. и 14. овог закона, сматрају и премије свих видова добровољног осигурања, као и пензијски допринос у добровољни пензијски фонд, које послодавац плаћа за запослене – осигуранике укључене у добровољно осигурање, односно за запослене – чланове добровољног пензијског фонда, у складу са законом који уређује добровољно осигурање, односно добровољне пензијске фондове и пензијске планове. Истовремено, чланом 37а Закона прописано је да се обвезнику који плаћа порез на стварни приход од самосталне делатности у расходе у пореском билансу признају: 1) исплаћена лична зарада; 2) трошкови службеног путовања до износа из члана 18. став 1. т. од 2) до 5) овог закона; 3) обрачунати и плаћени доприноси за лично обавезно социјално осигурање по основу самосталне делатности, ако се обвезник није определио за исплату личне зараде. Чланом 37а прописано је да третман пословног прихода има узимање из пословне имовине које за приватне потребе и личну потрошњу врши обвезник који плаћа порез на стварни приход од самосталне делатности. У складу са наведеним законским прописима, када предузетник плати животно осигурање преко Грејв осигурања, таква исплата није признат расход у пореском билансу, односно улази у приходе који су предмет опорезивања порезом на доходак грађана на приходе од самосталне делатности.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

дужни сте да извршите исправку права на одбитак претходног ПДВ-а за набавке добара и услуга за које је коришћено право на одбитак ПДВ-а приликом изградње објекта. Наиме, према одредби члана 30. став 1. Закона о ПДВ-у, ако обвезник користи испоручена или увезена добра или прима услуге за потребе своје делатности, да би извршио промет добара и услуга за који постоји право на одбитак претходног пореза, као и за промет добара и услуга за који не постоји право на одбитак претходног пореза, дужан је да изврши поделу претходног пореза према економској припадности на део који има право и део који нема право да одбије од ПДВ-а који дугује. У складу са наведеном законском одредбом, када обвезник ПДВ-а – инвеститор користи набављена добра, односно примљене услуге да би вршио промет за који постоји право на одбитак претходног пореза (као што је први пренос права располагања на економски дељивим целинама у оквиру новоизграђеног грађевинског објекта или давање у закуп правним лицима, предузетницима), као и за промет за који не постоји право на одбитак претходног пореза (давање у закуп станова физичким лицима за потребе становања), дужан је да изврши поделу претходног пореза према економској припадности на део који има право и део који нема право да одбије од ПДВ-а који дугује. Ако за поједино добро или примљену услугу обвезник ПДВ-а не може да изврши поделу претходног пореза према економској припадности, у том случају од ПДВ-а који дугује може да одбије сразмерни порески одбитак, који се утврђује у складу са одредбама члана 30. ст. 2–5. Закона о ПДВ-у и одредбама чл. 2. и 3. Правилника о начину утврђивања и исправке сразмерног пореског одбитка („Сл. гласник РС”, број 122/2012). С тим у вези, обвезник ПДВ-а – инвеститор који је вршио набавку добара и услуга за потребе изградње грађевинског објекта, у циљу првог преноса права располагања на економски дељивим целинама у оквиру тог објекта, и који је по том основу у потпуности остварио право на одбитак претходног пореза, а након завршетка изградње предметног објекта дао је у закуп поједине економски дељиве целине – станове физичким лицима за потребе становања, дужан је да изврши исправку одбитка претходног пореза који се односи на изградњу економски дељивих целина датих у закуп. Посебно напомињемо да, у случају накнадне одлуке о продаји објекта (било када), као обвезник ПДВ-а – инвеститор вршите први пренос права располагања на економски дељивим целинама – становима у оквиру новоизграђеног грађевинског објекта, који су пре тог промета били дати у закуп физичком лицу за потребе становања и по том основу извршена је исправка одбитка претходног пореза. Тада стичете право да у пореском периоду у ком извршите први пренос права располагања на предметном добру, у складу са одредбом члана 4. став 3. тачка 7) Закона о ПДВ-у, ПДВ који је обрачунат од стране претходних учесника у промету за промет добара и услуга, у делу који се односи на тај стан, одбијете као претходни порез у целини.

ПРИХОДИ ШКОЛЕ И ПДВ Питање: Да ли, ако оствари сопствени приход на тржишту од школарина за ванредне ученике и ученике 5. степена и издавања дупликата диплома, који је већи од 8.000.000,00 динара, школа постаје обвезник ПДВ-а, без обзира на то што су поменути приходи ослобођени плаћања ПДВ-а? Да ли се ПДВ приход од родитељског динара, који они уплаћују за екскурзију, води као да је остварен на тржишту?

Одговор: Према одредби члана 38. став 1. Закона о порезу на додату вредност (у даљем тексту: Закон о ПДВ-у), обвезник који је у претходних 12 месеци остварио укупан промет већи од 8.000.000 динара, дужан је да најкасније до истека првог рока за предају периодичне пореске пријаве поднесе евиденциону пријаву надлежном пореском органу, а чланом 33. став 6. прописано је шта

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

обухвата укупан промет, односно то је промет добара и услуга из члана 28. став 1. т. 1) и 2) овог закона, осим промета опреме и објеката за вршење делатности и улагања у објекте за вршење делатности за која наплаћује накнаду. Сходно одредбама члана 28. став 1. т. 1) и 2) Закона о ПДВ-у, у укупан промет урачунава се промет који је опорезив ПДВ-ом и промет за који, у складу са чланом 24. овог закона, постоји ослобођење од плаћања ПДВ-а. Према томе, промет добара и услуга који се врши у складу са чланом 25. Закона о ПДВ-у, не улази у укупан промет за потребе евидентирања у систему ПДВ-а, што значи да, и у случају када по основу овог промета школа оствари промет преко 8.000.000, она нема обавезу да се евидентира као ПДВ обвезник. Према одредбама члана 186. став 2. Закона о основама система образовања и васпитања (у даљем тексту: Закон о основама), установе могу да остваре и сопствене приходе по основу проширене делатности, као и друге приходе у складу са Законом. Ставом 4. истог члана прописано је да се остваривање овог прихода, евидентирање и коришћење врши у складу са прописима којима се уређује буџетски систем. Према Правилнику о стандардном класификационом оквиру и Контном плану за буџетски систем, средства остварена учешћем родитеља деце и ученика представљају извор 16 – Родитељски динар за ваннаставне активности које се евидентирају у оквиру субаналитичког конта 742378 – Родитељски динар за ваннаставне активности. Одредбом члана 14. Закона о средњем образовању прописано је да је, ради јачања образовноваспитне делатности школе, подстицања индивидуалних склоности и интересовања и правилног коришћења слободног времена, школа дужна да реализује слободне активности, које се спроводе кроз рад у секцијама и ваннаставним активностима. Чланом 25. овог закона прописано је да образовноваспитни рад обухвата наставне и ваннаставне активности школе којима се остварује школски програм и постижу прописани циљеви, исходи, стандарди постигнућа и компетенције, у складу са Законом о основама и овим законом. Имајући у виду наведене одредбе, сматрамо да родитељски динар који родитељи уплаћују за екскурзију, као облик ваннаставне активности који је обавезан ако се ученик за исту определи, не улази у укупан промет.

KАЛЕНДАР ПОРЕСКИХ ОБАВЕЗА ЗА ЈУН 2018. ГОДИНЕ

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

Обавезе по основу Закона о акцизама Произвођачи нискоалкохолних пића који су на дан 31. 12. 2015. г. имали произведена нискоалкохолна пића која садрже више од 1,2% а највише до 5% вол алкохола, дужни су да надлежној Пореској управи доставе податак о стању залиха нискоалкохолних пића пописаних на последњи дан у месецу, до утрошка тих залиха

11*. 6. 2018.

Лице које се на дан 31. 12. 2017. године бавило прерадом, пржењем, паковањем, као и другим са њима повезаним радњама које се врше у сврху производње кафе, дужно је да надлежној ОЈ Пореске управе достави податак о стању залиха кафе на последњи дан у месецу, и то за сваки месец до утрошка пописаних залиха

11*. 6. 2018.

Уплата акцизе обрачунате за период 16–31. мај 2018. г.

15. 6. 2018.

Подношење пореске пријаве ПП ОА за обрачунату акцизу у мају 2018. (важи за све акцизне производе), као и ПП ОАЕЛ

15. 6. 2018.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-ЕТЕ за рефакцију акцизе за деривате нафте и биотечности који се користе као енергетско гориво у производњи електричне и топлотне енергије или у индустријске сврхе (по истеку месеца)

20. 6. 2018.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-Г за рефакцију акцизе за деривате нафте и биотечности набављене за грејање (по истеку месеца)

20. 6. 2018.

Подношење захтева за рефакцију акцизе на Обрасцу РЕФ-И за гасна уља из члана 9. став 1. тачка 3) Закона о акцизама, која се користе као енергетско гориво за индустријске сврхе, односно када се користе као енергетско гориво или као репродукциони материјал у процесу производње акцизних, односно неакцизних производа

20. 6. 2018.

Уплата акцизе обрачунате за период 1–15. јуна 2018. г.

29. 6. 2018.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Обавезе по основу Закона о ПДВ-у

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране лица која нису евидентирана у систему ПДВ-а (порески дужник из члана 10. и члана 44. став 3. Закона – по основу насталих обавеза у мају 2018. г.)

11*. 6. 2018.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране обвезника ПДВ-а и пореских дужника из члана 10. Закона, који имају месечни порески период, као и обвезника из члана 36а Закона – по основу насталих обавеза у мају 2018. г.

11*. 6. 2018.

Подношење Обрасца ПИД ПДВ 1 за стицање статуса претежног извозника за месечне обвезнике

15. 6. 2018.

Најранији рок за подношење захтева за повраћај пореског кредита

16. 6. 2018.

Рефундација ПДВ-а страним обвезницима и хуманитарним организацијама за добра и услуге набављене у Србији током 2017. године – једном годишње (РЕФ 1 и РЕФ 2)

30. 6. 2018.

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

Обавезе по основу Закона о порезу на добит правних лица 1.

Уплата месечне аконтације пореза на добит за мај 2018. г.

15. 6. 2018.

Подношење пореског биланса и пореске пријаве (електронским путем) за коначно утврђивање пореза на добит за 2017. и аконтације за 2018. годину, и уплата разлике пореза по коначном обрачуну. Обвезници који имају трансакције са повезаним лицима подносе и извештај о трансферним ценама.

29. 6. 2018.

Подношење пореске пријаве за измену аконтације пореза на добит за период 1. 1 – 31. 5. 2018. г. – обвезници који врше измену аконтације из ПДП пријаве поднете за 2017. г.

30. 6. 2018.

Подношење ПДПО/С за плаћени порез по одбитку у складу са чланом 40. Закона

у року од 3 дана од дана исплате

Обавезе по основу Закона о порезу на доходак грађана

5. 6. 2018.

Предузетници плаћају аконтацију пореза на приходе и доприноса за социјално осигурање за мај 2018. г. (ако се нису определили за исплату личне зараде)

15. 6. 2018.

Предузетници-паушалци плаћају утврђену обавезу по решењу ПУ за мај месец

15. 6. 2018.

Предузетници који исплаћују личну зараду плаћају аконтацију пореза на приход од самосталне делатности за мај 2018. г.

15. 6. 2018.

Остали порези и доприноси и друге фискалне обавезе 1.

Уплата накнаде за приређивање игара на срећу за мај месец

5. 6. 2018.

Подношење ИОСУ Пореској управи – извештај послодавца о извршењу обавезе запошљавања особа са инвалидитетом и уплата обавезе за мај 2018. г.

5. 6. 2018.

Уплата пореза на премије неживотних осигурања за уговоре склопљене у мају 2018. г.

11*. 6. 2018.

Подношење ПП ОДО и уплата доприноса за социјално осигурање за осниваче који у свом друштву раде без заснивања радног односа, за мај 2018. г.

15. 6. 2018.

Уплата комуналне таксе за мај 2018. г.: - за град Београд, - за остале општине у Р. Србији – према датуму на решењу

15. 6. 2018.

Корисник, односно сопственик шума плаћа накнаду за коришћење шума и шумског земљишта

15. 6. 2018.

Плаћање доприноса за свештенике и верске службенике, за домаће држављане запослене у иностранству и за иностране пензионере за претходни месец – по решењу ПУ

15. 6. 2018.

Уплата доприноса за социјално осигурање на најнижу месечну основицу доприноса – плаћају послодавци који нису исплатили зараде за мај 2018. г.

30. 6. 2018.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

Исплатиоци прихода по основу естрадних програма забавне и народне музике и других забавних програма, Пореској управи достављају обавештење на Обрасцу ОЗУ о закљученим уговорима са интерпретаторима и другим ангажованим лицима у мају 2018. г.

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

КАЛЕНДАР ПОСЕБНИХ ОБАВЕЗА КОРИСНИКА ЈАВНИХ СРЕДСТАВА Закон о привременом уређивању основица за обрачун и исплату плата односно зарада и других сталних примања код корисника јавних средстава

Надлежни орган локалне власти једном месечно доставља министарствима надлежним за начин и контролу обрачуна и исплате зараде у јавним предузећима извештај о извршеној уплати средстава (разлика) по умањењу зарада/плата за месец мај 2018. г.

11*. 6. 2018.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Правилник о начину коришћења средстава са подрачуна, односно других рачуна консолидованог рачуна трезора Републике и о начину извештавања о инвестирању средстава корисника буџета и организација обавезног социјалног осигурања

Локални орган управе надлежан за финансије Управи за трезор подноси извештај о инвестирању новчаних средстава са консолидованог рачуна трезора локалне власти на домаћем финансијском тржишту новца на прописаним обрасцима: Образац ИКРТЛВ – Извештај о инвестирању новчаних средстава на консолидованом рачуну трезора локалне власти за месец ______ 20__ . године, Образац ИБСКЛВ – Извештај о инвестирању средстава са подрачуна за редовно пословање директних и индиректних корисника буџетских средстава локалне власти за месец ________ 20__ . године.

5. 6. 2018.

______________ * Чланом 80. став 5. Закона о општем управном поступку прописано је да, ако последњи дан рока пада на дан у коме орган не ради, рок истиче кад протекне први наредни радни дан.

Штампано и електронско издање

ЛЕГЕ АРТИС – ПРОПИСИ У ПРАКСИ Часопис компаније ИНГ-ПРО Леге Артис – Прописи у пракси, како штампано тако и електронско издање, са стручним ауторским текстовима, годинама је незаобилазни саветник и дневни пратилац у свачијем пословању. Намењен је, пре свега, правним службама у јавном и приватном сектору, привредним субјектима, установама, адвокатским канцеларијама итд. Штампани часопис излази једном месечно и садржи чланке из следећих области: Јавне набавке и буџети, Радно право, Управно право, Грађанско право, Кривично право, Привредно право. У делу Унакрсни поглед аутори се баве и темама из других области. Електронски часопис се налази на интернет страници www.legeartis.rs, ажурира се свакодневно, а користи се путем корисничког имена и лозинке. Чланци су у електронском облику и могу да се штампају и копирају. У електронском издању сви чланци могу да се претражују путем различитих претрага: по речима у називу, областима, ауторима, последњим додатим или најчитанијим чланцима итд. Такође, на једном месту се налази и архива свих бројева од почетка објављивања. Под слоганом „Будимо на вези” часопис је отворен за сва питања, мишљења, конструктивне предлоге, похвале и критике, а читаоци их могу упутити на адресу redakcija@legeartis.rs.

За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

ИЗНОС ЛИЧНИХ ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ И ДРУГИХ ЛИЦА И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН – на основу просечне зараде у Републици у месецу марту 2018. године од 68.251 динара ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

Исплата по овом основу обавезна је у висини утврђеној општим актом код послодавца (члан 118. тачка 6. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ЗА ИСХРАНУ у току рада

Исплата по овом основу обавезна је у висини утврђеној општим актом код послодавца (члан 118. тачка 5. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК (дневна накнада за повећане трошкове рада на терену)

Према Закону о раду, ако се предвиди општим актом

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕН ЖИВОТ

Исплаћује се у складу са општим актом

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ТРОШКОВА ПОГРЕБНИХ УСЛУГА запосленом у случају смрти брачног друга и деце, члановима уже породице у случају смрти запосленог

Према члану 119. т. 2) Закона о раду, послодавац је обавезан на ове исплате до висине трошкова погребних услуга, а према приложеним рачунима

За запосленог и члана његове породице не опорезује се до 67.145 дин.

СОЛИДАРНА ПОМОЋ породици у случају смрти пензионисаног радника

Исплаћује се у складу са општим актом

Неопорезиво до 67.145 дин.

ОТПРЕМНИНА ПРИЛИКОМ ОДЛАСКА У ПЕНЗИЈУ (старосна, инвалидска, породична)

Према Закону о раду, исплаћује се најмање у висини 2 просечне зараде у Републици Србији према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за статистику (68.251 x 2 = 136.502 дин.). Према Уредби о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника („Сл. гласник РС”, 98/07, 84/14 и 85/15), државном службенику или намештенику који одлази у пензију исплаћује се отпремнина у висини 125% од плате коју би остварио за месец који претходи месецу у коме се исплаћује отпремнина, с тим што она не може бити нижа од две просечне зараде у Републици Србији према последњем коначном објављеном податку републичке статистике на дан исплате (тренутно: 2 x 68.251 = 136.502 дин.).

Не опорезује се до износа двоструке месечне зараде по запосленом у Републици према последњем податку (2 x 68.251 = 136.502 дин.), а на исплату преко тог износа плаћа се порез по стопи од 20%

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

РЕГРЕС за коришћење годишњег одмора

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 84

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ОТПРЕМНИНА ДРЖАВНОМ СЛУЖБЕНИКУ и НАМЕШТЕНИКУ за чијим радом је престала потреба (члан 50. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника)

Државном службенику коме престане радни однос због протека два месеца откад је постао нераспоређен и намештенику коме је отказан уговор о раду јер не постоји ниједно радно место на које може бити премештен или распоређен, исплаћује се отпремнина за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца, у висини трећине његове бруто плате (под платом се сматра просечна месечна плата запосленог која му је исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у ком је донесено решење којим је утврђено да је постао нераспоређен, односно решење о отказу уговора о раду)

Не опорезује се до износа збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину – члан 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана.

ЈУБИЛАРНА НАГРАДА

До висине утврђене општим актом послодавца, док се у државним органима и јавним службама исплаћује у складу са одредбама посебних колективних уговора

Неопорезиво до 19.183 динара годишње

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА ДО ПОСЛА И ПОВРАТКА СА ПОСЛА

У висини цене превозне карте у јавном саобраћају, ако послодавац није обезбедио сопствени превоз

Не опорезује се до висине цене месечне претплатне карте у јавном саобраћају, односно до висине стварних трошкова превоза, а највише до 3.837 дин.

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ИНОСТРАНСТВО

У висини утврђеној општим актом послодавца (члан 118. тачка 3. Закона о раду). У складу са чланом 20. Уредбе за државне службенике и намештенике, у висини 15 евра за 24 часа проведена у иностранству.

Неопорезиво до 15 евра, односно износа прописаног чл. 20. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника, а за субјекте ван јавног сектора неопорезиво до 50 евра за целу дневницу, а преко тог износа плаћа се 10% пореза

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ЗЕМЉИ

До висине прописане општим актом код послодавца (члан 118. т. 2. Закона о раду). Државном службенику и намештенику исплаћује се дневница за службено путовање у земљи која износи 150 динара.

Неопорезиво до 2.303 дин. по дневници, а преко тог износа плаћа се порез по стопи од 10%

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

До висине прописане општим актом код послодавца (према Закону о раду). Државном службенику и намештенику накнађују се трошкови смештаја у земљи према приложеном хотелском рачуну за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица), а ако су му обезбеђени бесплатно преноћиште и доручак, не накнађују се трошкови смештаја.

Неопорезиво до износа приложеног рачуна

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТОВАЊУ

Признају се у целини према приложеним рачунима

Неопорезиво до висине приложених рачуна превозника у јавном саобраћају

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА И ИСХРАНЕ ЗА РАД НА ТЕРЕНУ (ако послодавац није запосленом обезбедио смештај и исхрану без накнаде, члан 118. т. 4) Закона о раду)

У висини трошкова смештаја и исхране, у складу са општим актом

Не плаћају се пореске обавезе

СОЛИДАРНА ПОМОЋ за дужу или тежу болест, рехабилитацију или тежу инвалидност запосленог или члана његове породице

До висине утврђене општим актом послодавца

Неопорезиво до 38.370 дин. по случају

ОСТАЛЕ СОЛИДАРНЕ ПОМОЋИ (чл. 120. т. 1. Закона о раду)

До висине утврђене општим актом послодавца

Опорезује се цео износ само порезом по стопи од 10%

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА СОПСТВЕНИМ ПУТНИЧКИМ МОТОРНИМ ВОЗИЛОМ У СЛУЖБЕНЕ СВРХЕ

Према члану 118. т. 2) и 3) Закона о раду, утврђује се општим актом код послодавца. Државном службенику или намештенику који, по писменом одобрењу овлашћеног лица, користи сопствени аутомобил, исплаћује се накнада од 10% прописане цене за литар погонског горива по пређеном километру.

Не опорезује се до 30% цене по основној јединици мере погонског горива помноженог с бројем јединица мере погонског горива које је потрошено, а највише до 6.716 динара месечно. Преко овог износа плаћа се порез по стопи од 10%.

СТИПЕНДИЈЕ И КРЕДИТИ УЧЕНИКА И СТУДЕНАТА – ученицима средњих школа и студентима виших школа и факултета

На начин утврђен општим актом послодавца

Неопорезиво до 11.511 дин. месечно

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТУ (у земљи и иностранству)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 86

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ОТПРЕМНИНА при отказу уговора о раду вишку запослених због технолошких, економских или организационих промена (по члану 158. и 159. Закона о раду)

Исплаћује се у висини утврђеној општим актом, а не може бити нижа од збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину. Зарадом се сматра просечна месечна зарада запосленог исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у којем се исплаћује отпремнина.

Неопорезиво до најнижих износа исплате по годинама рада из претходне колоне (члан 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана)

ИСПЛАТЕ ЗАПОСЛЕНИМА У ОКВИРУ ПРОГРАМА ЗА РЕШАВАЊЕ ВИШКА ЗАПОСЛЕНИХ У ПОСТУПКУ ПРИВАТИЗАЦИЈЕ ЗА 2015, 2016, 2017. И 2018. ГОДИНУ („Сл. гласник РС”, бр. 9/2015, 84/2015, 109/2015, 16/2016, 82/2016, 5/2017 и 29/2018)

Запосленом који је утврђен као вишак у 2015, 2016, 2017. и 2018. години, престаје радни однос када се добровољно определи за једну од опција која је за њега најповољнија, и то за: 1) отпремнину у висини динарске противвредности 200 евра за сваку навршену годину рада у радном односу, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности;

Неопорезиво до износа права, сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана;

2) отпремнину обрачунату на начин утврђен Законом о раду, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности, а висина средстава за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца не може бити већа од 500 евра у динарској противвредности, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца;

у складу са чл. 158. и 159. Закона, неопорезива је до износа утврђеног тим чланом, сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана;

3) отпремнину у износу од шест (6) просечних зарада по запосленом у Републици Србији, према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике – за запослене који имају више од 15 навршених година рада у радном односу (тренутно: 6 x 68.251 = 409.506 дин.).

сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана, неопорезиво до износа утврђеног права.

Одељак III Програма – Начин решавања вишка запослених

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

НОВЧАНЕ НАКНАДЕ, У СКЛАДУ СА ЧЛ. 21. Закона о начину одређивања максималног броја запослених у јавном сектору („Сл. гласник РС” бр. 68/2015), за запослене за чијим је радом престала потреба

Запослени који су се изјаснили да прихватају престанак радног односа уз исплату једне од следећих новчаних накнада: 1) у висини 1/3 просечне плате, односно зараде запосленог исплаћене у претходна три месеца која претходе месецу престанка радног односа, односно у висини 1/3 просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике, у зависности од тога шта је за запосленог повољније, увећане за 30% за сваку годину рада у радном односу у јавном сектору, с тим да укупна висина новчане накнаде не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје више од две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО;

Неопорезиво до износа утврђеног права из претходне колоне, сходно чл. 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ЈУН 2018.

2) у висини шест просечних зарада у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје до две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО; 3) у висини четири просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене који на дан престанка радног односа испуњавају услове за превремену пензију, у складу са прописима о ПИО. ЗАЈАМ који послодавац исплаћује запосленима

Исплаћује се у висини и према условима утврђеним општим актом код послодавца

Не опорезује се

СТИМУЛАТИВНЕ ОТПРЕМНИНЕ при споразумном престанку радног односа (члан 177. Закона о раду)

Исплаћује се у складу са општим актом

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 88

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК – само за државне службенике и намештенике

Члан 44. став 1. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

У складу са Мишљењем Министарства финансија од 23. 12. 2011. године, ова исплата опорезује се само порезом на доходак грађана по стопи од 10%

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕНИ ЖИВОТ – само за државне службенике и намештенике

Чланови од 45. до 49. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

ПОКЛОНИ деци запослених до 15 година старости, поводом Нове године и Божића

На основу члана 119. став 2. Закона о раду, у складу са општим актом послодавца

Неопорезиво до 9.592 дин. по једном детету, док исплата преко тог износа, као и исплата детету старијем од 15 година, има карактер зараде

НАГРАДЕ и друга слична давања физичким лицима која нису запослена код исплатиоца, а која произлазе из рада или друге врсте доприноса делатности исплатиоца

Исплаћује се у складу са одлуком послодавца

Неопорезиво до 12.746 динара годишње, остварено код једног послодавца (чл. 85. т. 11) Закона о порезу на доходак грађана)

SUDSKO-ADVOKATSKI ROKOVNIK

LEGE ARTIS PROPISI U PRAKSI

Savetovanja

JAVNE NABAVKE

GODINA

POSLOVNI SAVETNIK

Ä&#x152;E T VR T VEKA SA VAMA

E L E K T R O N S K O

P R A V N O

I Z D A N J E

STRUCNI KOMENTARI

ПОРЕСКЕ ОБАВЕЗЕ

РАЧУНОВОДСТВО

БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО

ЦАРИНЕ

ЗАРАДЕ, ПЛАТЕ И ДРУГА ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ У ПРИВАТНОМ И ЈАВНОМ СЕКТОРУ

СТАТИСТИКА