Poslovni savetnik oktobar 2017 by V. M.

ПОСЛОВНИ ISSN 2560-3221

Број 10 / октобар 2017.

ПОРЕЗИ РАЧУНОВОДСТВО БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО ПОСЛОВНЕ ФИНАНСИЈЕ ЗАРАДЕ

САВЕТНИК

ИЗДВАЈАМО: НОВИ ИЗНОС МИНИМАЛНЕ ЦЕНЕ РАДА ЗА 2018. И ПЛАНИРАЊЕ ЗАРАДА ИНОВИРАНИ ПОДЗАКОНСКИ ПРОПИСИ ЗА СПРОВОЂЕЊЕ АКЦИЗНЕ ПОЛИТИКЕ ОД 1. ОКТОБРА 2017. ГОДИНЕ УКИДА СЕ ОБАВЕЗА КОРИШЋЕЊА ПЕЧАТА У ПОСЛОВНОМ ОДНОСУ БАНКА–КЛИЈЕНТ ПОДСЕТНИК ЗА САСТАВЉАЊЕ ТРОМЕСЕЧНОГ ОБРАЧУНА АКЦИЗА ЗА ПЕРИОД ОД 1. 1. ДО 30. 9. 2017. Г. РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ ФИНАНСИЈСКОГ ЛИЗИНГА РЕЗЕРВИСАЊА ЗА ТРОШКОВЕ У ГАРАНТНОМ РОКУ ИЗДАЦИ ПОСЛОДАВАЦА ЗА ЛЕЧЕЊЕ ЗАПОСЛЕНИХ У ИНОСТРАНСТВУ И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН ИЗБЕГАВАЊЕ ДВОСТРУКОГ ОПОРЕЗИВАЊА КАПИТАЛНОГ ДОБИТКА ОБАВЉАЊЕ ИЗДАВАЧКЕ ДЕЛАТНОСТИ У УСТАНОВАМА ВИСОКОГ И УНИВЕРЗИТЕТСКОГ ОБРАЗОВАЊА www.poslovnisavetnik.net

●

www.ingpro.rs

Кроз јединствен и оригиналан концепт, на више од 500 страна А4 формата, читаоцима разјашњава најважније институте из области зарада, плата и других примања, а поред тумачења прописа, садржи и многобројне примере обрачуна. Саветник је намењен правним и рачуноводственим службама у привредним друштвима, јавном сектору и образовним институцијама, предузетницима, рачуноводственим агенцијама, удружењима послодаваца, синдикатима, привредним коморама, адвокатима итд.

НОВО ШТАМПА НО ИЗДАЊЕ

У првом делу Саветника обрађена је исплата зарада и других примања у привредним делатностима. У другом делу дате су карактеристике и специфичности исплата плата и других примања која остварују државни службеници, намештеници и запослени у јавним службама, односно запослени чије се плате финансирају из средстава буџета Републике Србије, буџета аутономне покрајине и јединица локалне самоуправе, као и из средстава обавезног социјалног осигурања.

За наручивање, као и за све детаљне информације, можете нам се обратити путем телефона: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822 или путем мејла: office@ingpro.rs

ЦЕНА: 5.000,00 динара (+ 10% ПДВ-а). Тираж је ограничен.

САВЕТНИК ЗА ОБРАЧУН, ОПОРЕЗИВАЊЕ И ИСПЛАТУ ЗАРАДА, ПЛАТА И ДРУГИХ ПРИМАЊА А У Т О Р

мр Жељко Албанезе

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ISSN 2560-3221 Година I, број 10 ОКТОБАР 2017.

тампани часопис „Пословни саветник” представља издање стручних ауторских текстова из области пореза, рачуноводства, буџетског рачуноводства, пословних финансија и зарада. Намењен је, пре свега, финансијским и рачуноводственим службама у јавном и приватном сектору, рачуноводственим агенцијама и слично. Од рубрика у часопису издвајамо: Порези, Рачуноводство, Буџетско рачуноводство, Пословне финансије, Зараде.

Оснивач и издавач: ИНГ-ПРО Издавачко-графичко д.о.о. Београд, Веле Нигринове 16а

Штампани часопис „ПОСЛОВНИ САВЕТНИК” излази из штампе месечно. У току године излази 10 бројева и 1 двоброј. У оквиру претплате, претплатници на штампано издање добијају могућност да писано, путем имејла, добију одговоре на питања у вези с темама које часопис обрађује.

За оснивача и издавача: Горан Грцић и Владимир Здјелар

Под слоганом „Будимо на вези” часопис је отворен за сва питања, мишљења, конструктивне предлоге, похвале и критике, а читаоци их могу упутити на адресу главног и одговорног уредника: zeljko.albaneze@ ingpro.rs.

Главни и одговорни уредник: Жељко Албанезе

Такође, претплатници могу и сами предлагати теме које су важне за њихово пословање.

Графичка припрема: Мирослав Арамбашић Штампа: Digital art, Београд

Редакција: Веле Нигринове 16а, 11000 Београд тел: +381 11 2836 890 факс: +381 11 2836 474 имејл: zeljko.albaneze@ingpro.rs

CIP - Каталогизација у публикацији Народна библиотека Србије, Београд 657 ПОСЛОВНИ саветник / главни и одговорни уредник Жељко Албанезе. - Год. 1, бр. 1 (јан. 2017) - . - Београд : ИНГ-ПРО, 2017 - (Београд : Digital art). - 30 cm Месечно. ISSN 2560-3221 = Пословни саветник

Најважније о рубрикама у часопису: ЗАРАДЕ И ДРУГА ЛИЧНА ПРИМАЊА Актуелне обрачуне зарада, накнаде зарада и друга примања запослених из радног односа и других лица која ангажују послодавци по уговорима ван радног односа, објашњавамо кроз њихове обрачуне са становишта Закона о раду, али и са становишта примене пореских прописа. ФИНАНСИЈЕ И РАЧУНОВОДСТВО Пратимо рачуноводствене промене привредних субјеката од отварања пословних књига на почетку године, преко актуелних промена у току године, до пописа и састављања годишњег рачуна. ПОРЕСКИ ПРОПИСИ Пратимо и објашњавамо примену свих пореских прописа – ПДВ, акцизе и порески поступак, али и примену пореза и доприноса на лична примања запослених и других лица, као и пореске обавезе по основу покретне и непокретне имовине, капитала и сл. Нећемо заборавити ни примену прописа о избегавању међународног двоструког опорезивања.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Аутори: Дејан Дабетић Жељко Албанезе Ивана Бараћ Јован Чанак Љиљана Симић Милица Бјелић Мирослава Минић

БУЏЕТСКО РАЧУНОВОДСТВО Месечно пратимо пословање буџетских корисника и дајемо актуелне обрачуне у књиговодству по буџетским прописима. ПЛАТЕ И ДРУГА ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ КОД БУЏЕТСКИХ КОРИСНИКА Паралелно са зарадама, дајемо и примере обрачуна плата и других личних примања запослених и других лица код буџетских корисника, уважавајући специфичности обрачуна у здравству, просвети, али и у јединицама локалне самоуправе, посебно имајући у виду предстојећу примену законских прописа о платама у јавном сектору. ОСТАЛО: ● новине у платном промету, ● актуелности у спровођењу царинских прописа, ● тумачења министарстава, ● актуелни месечни статистички подаци.

Часопис можете поручити телефоном: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822 или имејлом: office@ingpro.rs

Садржај ■ Минимална зарада за 2018. годину утврђује се према новој минималној цени рада од 143 динара (нето) ............................................................................................................. 3 ■ Измене и допуне прописа из области платног промета, којима се од 1. октобра 2017. године укида обавеза коришћења печата у пословном односу банка–клијент ........................................................................................ 6 ■ Новине у прописима о акцизама............................................................................................ 14 ■ Подсетник за састављање тромесечног обрачуна акциза за период од 1. 1. до 30. 9. 2017. године.................................................................................................... 16

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

■ Рачуноводствено евидентирање финансијског лизинга................................................. 19 ■ Рачуноводствено евидентирање набавке и продаје робе на велико.......................... 25 ■ Резервисања за трошкове у гарантном року: Услови признавања и методе обрачуна са примерима књижења........................................................................ 30 ■ Издаци послодаваца за лечење запослених у иностранству и њихов порески третман ........................................................................................................ 35 ■ Обрачун и плаћање пореза и доприноса на основу накнаде штете на име неисплаћених зарада приликом незаконитог престанка радног односа .................. 40 ■ Примања запослених по основу накнаде стварних трошкова превоза на рад и њихов порески третман ........................................................................................................ 44 ■ Додела бесплатних уџбеника неким категоријама ученика основних школа за школску 2017/2018. годину и њихова рачуноводствена евиденција ..................... 48 ■ Обављање издавачке делатности у установама високог и универзитетског образовања .................................................................................................................................. 51 ■ Избегавање двоструког опорезивања капиталног добитка.......................................... 56 ■ Питања претплатника................................................................................................................ 68 ■ Календар пореских обавеза за октобар 2017. године ..................................................... 71

■ Износ личних примања запослених и других лица и њихов порески третман – на основу просечне зараде у Републици у месецу августу 2017. године од 65.094 динара.......................................................................................................................... 74

МИНИМАЛНА ЗАРАДА ЗА 2018. ГОДИНУ УТВРЂУЈЕ СЕ ПРЕМА НОВОЈ МИНИМАЛНОЈ ЦЕНИ РАДА ОД 143 ДИНАРА (НЕТО)

Утврђивање минималне зараде у 2018. години Рекли смо да је Социјално-економски савет Републике Србије донео Одлуку о минималној цени рада за 2018. годину, међутим, Закон о раду гарантује запосленом право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду. Наиме, према ставу 2. члана 111. Закона о раду, „минимална зарада” се одређује на основу: ● минималне цене рада, утврђене у склад у са Законом, ● времена проведеног на рад у и ● пореза и доприноса који се плаћају из зараде, а запослени има право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду. Као што се види, Закон о раду разлик ује „минималн у цен у рада” и „минималн у зар а ду”, при чем у: 1) минималну цену рада усваја Социјално-економски савет, односно Влада, и она се исказује по час у рада у нето износ у, а сходно законској регулативи, она је јединица за обрачун минималне зараде; 2) минимална зарада је зарада која се добија множењем часова рада у конкретном месецу са минималном ценом рада, уз додавање припадајућих пореза и доприноса. Чињеница да је минимална цена рада утврђена по часу рада, значи да ће укупан месечни износ минималне зараде варирати у зависности од броја часова рада у сваком месецу, при чему се број часова рада израчунава месечно, на основу броја календарских дана, без субота и недеља, и множењем радних дана са осам. Може се приметити да је минимална плата по часу утврђена у јединственом нето износу од 143 динара, што треба тумачити тако да је минимална зарада по часу рада у износу за исплату (нето) једнака за све запослене, без обзира на степен њихове стручне спреме, врсту радног места и послове које обављају.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

рема одредбама члана 112. Закона о раду („Сл. гласник РС”, бр. 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013, 75/2014 и 13/2017 – одлука УС) минимална цена рада утврђује се одлуком социјално-економског савета основаног за територију Републике Србије (у даљем тексту: Социјално-економски савет). При утврђивању минималне цене рада полази се нарочито од егзистенцијалних и социјалних потреба запосленог и његове породице, изражених кроз вредност минималне потрошачке корпе, кретања стопе запослености на тржишту рада, стопе раста бруто домаћег производа, затим кроз кретања потрошачких цена и продуктивности, као и кроз кретања просечне зараде у Републици. Минимална цена рада утврђује се по радном часу, без пореза и доприноса, за календарску годину најкасније до 15. септембра текуће године, а примењује се од 1. јануара наредне године. Минимална цена рада не може да се утврди у нижем износу од минималне цене рада утврђене за претходну годину. На основу овог законског овлашћења, а сходно Саопштењу за јавност од 12. септембра 2017. године, Социјално-економски савет Републике Србије је на својој 71. редовној седници, одржаној 12. септембра 2017. године, консезусом донео одлуку о повећању минималне цене рада за 2018. годину за 10% на износ од 143,00 динара по радном часу, без пореза и доприноса. Социјални партнери су се сагласили да постоји потреба за повећањем минималне цене рада, а уважењем аргумената свих страна дошло се до усаглашавања њеног износа, који је између заједничког предлог Савеза самосталних синдиката Србије и УГС Независност од 154,00 динара и 139,00 динара, колико је предлагала Унија послодаваца Србије. Социјално-економски савет Републике Србије је после неколико година, у којима је одлуку о износу минималне цене рада доносила Влада Републике Србије, донео одлуку о њеном повећању усаглашавањем аргумената свих социјалних партнера, што је значајно и за јачање социјалног дијалога у Републици Србији.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 4

Пун месечни износ нето минималне зараде (на пример, за 176 часова у месецу: 143 дин. x 176 ч. = 25.168 динара нето) припада запосленом за пуно радно време проведено на раду и остварени стандардни учинак (члан 111. став 1. Закона о раду). Ако запослени у одређеном месецу није остварио пун фонд часова рада (засновао радни однос или му је престао радни однос у том месецу), припада му минимална зарада само за остварене часове рада. На пример, запослени је засновао радни однос у току месеца и остварио 80 часова рада. Његова нето минимална зарада у том случају је: 80 ч. x 143,00 дин./ч. = 11.400,00 динара. За остатак часова у том месецу не следује му ништа јер није био у радном односу. У оваквом случају не треба заборавити да приликом утврђивања основице за плаћање доприноса за социјално осигурање, као параметар служи сразмерни износ важеће најниже основице, до кога се долази тако што се Законом прописани износ најниже основице подели са могућним фондом часова рада за месец за који се врши обрачун и помножи са оствареним часовима рада запосленог у месецу за који се врши обрачун. Све послодавце који сада планирају исплате минималне зараде за 2018. годину на основу нове минималне цене рада од 143 динара, треба подсетити на обавезу да запосленима који примају ову зараду, исплате и увећање за „минули рад”, топли оброк и регрес, као и друга увећања која запослени оствари у току месеца (ноћни рад, рад на празник, прековремени рад и сл.). Наиме, према ст. 6. и 7. члана 111. Закона о раду, запослени који прима минималну зараду, има право на увећану зараду (за прековремени рад, рад на празник, „минули рад”, рад ноћу и остала увећања према општем акту послодавца), накнаду трошкова и друга примања која се сматрају зарадом, у складу са Законом. Основица за обрачун свих увећања зараде је минимална зарада запосленог, која у овом случају има карактер основне зараде запосленог. При томе, када Закон о раду у члану 111. став 1. прописује да запослени има право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду, то значи да: 1) запосленом се гарантује „основна зарада” најмање у нивоу минималне зараде; 2) послодавац не може да испуњава наведену законску обавезу тако што ће на основну зараду, нижу од минималне зараде за конкретан месец, додати „минули рад” и „топли оброк” или неке друге додатке, како би тај износ зараде био већи од минималне зараде, већ се прво мора обе збедити основна зарада у висини минималне, па се тек онда на тај износ обрачунавају поменути додаци – увећања зараде.

Контрола висине основних зарада код послодаваца у 2018. години Послодавци сада, приликом сагледавања својих планова пословања за 2018. годину, као битан фактор морају да имају у виду и актуелно повећање минималне цене рада за 10% у 2018. години. Ово се пре свега односи на послодавце који су у 2017. години исплаћивали запосленима основне зараде у висини месечне минималне зараде или су имали запослене којима су основне зараде биле релативно близу месечних минималних зарада. У оваквим случајевима послодавци морају да планирају зараде по новим, вишим износима, дакле морају да по сили закона повећају своје трошкове пословања, при чему се практично показује да повећање минималне цене рада од 10% и није тако мало. Наиме, видели смо да је Законом о раду утврђено да запослени има право на минималну зараду за стандардни учинак и време проведено на раду. То такође значи да основна зарада запосленог за пуно радно време и стандардни радни учинак не може бити нижа од минималне зараде, односно запосленом се у месецу када је основна зарада мања од минималне зараде, обрачунава и исплаћује основна зарада у висини минималне зараде. У конкретном случају ово значи да запослени чија је основна зарада мања од минималне зараде, има право на основну зараду у висини минималне зараде, као и право на додатке на зараду, у складу са колективним уговором и уговором о раду за пуно радно време и остварен стандардни учинак. Конкретно: 1) У првом примеру послодавац је запосленима у 2017. години исплаћивао основне зараде у висини минималних због тешкоћа у пословању. На ове основне зараде послодавац је обрачунавао још и „минули рад” и „топли оброк”. На пример, за месец октобар 2017. године послодавац

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

је за пуно радно време запосленом обрачунао основну зараду по минималној цени рада од 130 динара (130 дин. x 184 ч. = 23.920 динара), затим „минули рад” од 10% (на основицу коју чини основна зарада у висини минималне), у износу од 2.392 динара, и „топли оброк” фиксно, од 1.000 динара. Ако овај послодавац и даље буде исплаћивао минималне зараде, онда од 1. јануара 2018. године овом запосленом и свим другима који примају минималну зараду мора да исплаћује за 10% већу основну зараду, по минималној цени рада од 143 динара (143 дин. x 184 ч. у јануару = 26.312 динара), затим да обрачунава већи „минули рад” од 10%, у износу од 2.631 динара, као што може да остави и исплату „топлог оброка” фиксно, у висини од 1.000 динара. На овим основама послодавци који исплаћују минималну зараду у 2017. години, а то планирају и у 2018. години, морају да осмисле план висине зарада, односно повећање зарада и својих трошкова пословања. Не треба заборавити да се повећањем основне зараде повећава и основица за обрачун увећања зараде (за „минули рад”, ноћни и прековремени рад итд.). 2) У другом примеру послодавац не исплаћује минималне зараде запосленима у 2017. години, али неки од његових запослених имају ниске коефицијенте својих послова, тако да су њихове основне зараде близу минималних. На пример, за месец октобар 2017. године послодавац је за пуно радно време обрачунао основну зараду запосленом у висини од 25.000 динара, на бази коефицијента радног места од 5,00 и цене рада код послодавца од 5.000 динара (5,00 x 5.000 = 25.000 динара нето основна зарада). Ова основна зарада је изнад важеће минималне зараде за октобар у Србији (која износи 130 дин. x 184 ч. за октобар = 23.920 динара). Међутим, иако је ова основна зарада у октобру 2017. године већа од важеће минималне зараде, у јануару 2018. године биће нижа од минималне зараде која ће важити за јануар 2018. године (143 дин. x 184 ч. у јануару = 26.312 динара). Пошто по Закону о раду исплаћена основна зарада за пуно радно време не може бити нижа од минималне зараде, послодавац мора да понуди овом запосленом анекс уговора о раду у коме ће му утврдити повећану основну зараду или зараду у висини минималне, или ће на нивоу послодавца повећати цену рада за обрачун зарада са 5.000 динара на 5.600 динара, чиме би овај запослени остварио основну зараду већу од важеће минималне у јануару 2018. године (5,00 x 5.600 динара = 28.000 динара), што је више од минималне зараде за јануар 2018. године од 26.312 динара. Наравно, и у овом случају се ради о законској обавези повећања зарада, бар оних запослених којима зарада у 2018. години „пада” испод минималне због номиналног повећања минималне цене рада, а то наравно повлачи питање распона у зарадама са осталим запосленима, као и питање повећања трошкова пословања. На овим основама послодавци који у 2017. години исплаћују зараде близу минималних, морају да осмисле план повећања висине ових зарада.

Нова минимална цена рада примењује се на исплате од 1. јануара 2018. године Послодавце треба подсетити да се нова минимална цена рада од 143 динара примењује календарски од 1. јануара 2018. године, без обзира на то за који претходни месец се исплата минималних зарада врши. Дакле, ако у месецу јануару 2017. године исплаћује минималну зараду за децембар 2016. године, послодавац ће исплатити важећу минималну нето цену рада по час у рада у висини од 143,00 динара и обрачунати број часова за месец за који врши исплат у – дакле, за децембар. Исто тако, ако у јануару 2017. године исплаћује минималну зараду за новембар 2017. године или за било који претходни месец у 2017. или чак у некој претходној години, послодавац ће ис платити важећу минималну нето цену рада за 2018. годину од 143,00 динара по часу рада и обрачунати број часова за месец за који врши исплат у. При томе имамо у виду одредбу члана 111. став 5. Закона о раду, према којој је послодавац дужан да минималну зараду исплати запосленом у висини која се одређује на основу одлуке о минималној цени рада која важи за месец у којем се врши исплата. Наравно, ово указује на то да је за послодавце који у 2017. години исплаћују минималне зараде, добро да, колико је могуће, заостале исплате регулишу у току 2017. године, до 31. децембра, по минималној цени рада од 130 динара, иначе ће морати да обрачунају све те заостале исплате из 2017. године по 10% вишој минималној цени рада у 2018. години. ***

ИЗМЕНЕ И ДОПУНЕ ПРОПИСА ИЗ ОБЛАСТИ ПЛАТНОГ ПРОМЕТА, КОЈИМА СЕ ОД 1. ОКТОБРА 2017. ГОДИНЕ УКИДА ОБАВЕЗА КОРИШЋЕЊА ПЕЧАТА У ПОСЛОВНОМ ОДНОСУ БАНКА–КЛИЈЕНТ

увернер Народне банке Србије и Извршни одбор Народне банке Србије донели су неколико измена постојећих прописа из области платног промета, а све са циљем пружања подршке активностима Владе на стварању повољнијег пословног амбијента. Ови пропису су објавље ни у „Службеном гласнику РС” број 82/2017 од 8. 9. 2017. године, а у наставку следи њихов кратак преглед.

1. ИЗМЕНЕ ОДЛУКЕ О КОРИШЋЕЊУ ОБРАЗАЦА ПЛАТНИХ НАЛОГА ЗА ИЗВРШЕЊЕ ПЛАТНИХ ТРАНСАКЦИЈА У ДИНАРИМА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

У Одлуци о облику, садржини и начину коришћења образаца платних налога за извршење платних трансакција у динарима („Сл. гласник РС”, бр. 55/2015 и 78/2015 – у даљем тексту: Одлука) извршене су следеће, изузетно значајне, измене:

1) Измењени су обавезни елементи налога платног промета тако што је укинут печат На налозима платног промета који се испостављају у папирној форми, један од елемената је био и „Печат и потпис платиоца (овера)” на Налогу за уплату и Налогу за исплату, а на Налогу за пренос – „Печат и потпис платиоца/примаоца.” Ове одредбе Одлуке су измењене, па тако: ● измењеним одредбама тачке 3. став 2. (под 12) Одлуке, у Налогу за уплату извршене су измене у делу предвиђеном за потписивање тако што је приликом овере овог налога изостављен печат и наведено само: „Потпис, односно сагласност платиоца”; ● у тачки 4. став 2. одредбе под 12) Одлуке, у Налогу за исплату је изменом прописано: „Потпис, односно сагласност платиоца”; ● у тач. 5. став 2. одредба под 16) Одлуке која се односи на Налог за пренос, нови текст на месту означеном за потпис гласи: „Потпис, односно сагласност платиоца/примаоца.” Овим изменама је изостављен један од битних елемената налога платног промета за пла ћање у динарима – печат.

2) Банка не може одбити извршење налога платног промета ако на њима нема печата, осим ако је изричито уговорено коришћење печата на налозима

У иновираној тачки 9. став 2. Одлуке прописано је да пружалац платне услуге не може да одбије извршење платног налога, издатог у складу са Одлуком, само због тога што корисник платне услуге није печатом оверио платни налог, осим ако на писмени захтев овог корисника није изричито уговорено да је пружалац платних услуга дужан да одбије извршење платног налога тог корисника који није оверен печатом. Ово је генерално правило. Изузетак постоји само уколико је корисник платних услуга, односно платилац, писмено захтевао од банке да одбије извршење платног налога тог корисника који није оверен печатом. Овај захтев клијента банке – да ће користити печат – мора добити своју реализацију кроз закључен уговор са банком, иначе неће бити примењен и налози клијента ће се извршавати иако не садрже печат. У ставу 3. тачке 9. Одлуке прописано је да се обавеза пружаоца платних услуга да одбије извршење платног налога који није оверен печатом – неће сматрати изричито уговореном када је то предвиђено једино у општим условима пословања овог пружаоца, на које упућује уговор о платним услугама, осим ако корисник платних услуга није у свом захтеву изричито тражио да се ова обавеза пружаоца платних услуга из општих услова пословања примењује на давање сагласности тог корисника за извршење платних трансакција.

Овим одредбама се само појашњава и прецизније дефинише да се обавеза банке да одбије налог који није печатиран, не може заснивати на општим правилима пословања банке којима је предвиђено одбијање налога који нису оверени печатом, нити на упућивању уговора закљученог са клијентом на такве опште услове пословања банке, већ се мора изричито уговорити. Одбијање извршења налога без печата биће обавеза банке само ако је клијент у пи сменом захтеву то тражио и уколико је то уговорено са банком. Ово значи да се у сваком конкретном случају уговором који клијент закључује са банком (оквирни уговор о пружању платних услуга, уговор о отварању рачуна и сл.) мора изричито предвидети обавеза банке да одбије налог који није оверен печатом, уколико клијент жели да налоге платног промета оверава печатом.

3) Измењен је изглед и распоред елемената на обрасцима платних налога – Прилог 1. и Садржај и начин попуњавања – Прилог 2.

Изменом наведених елемената на налозима платног промета извршено је усклађивање образаца Налога за уплату, Налога за исплату и Налога за пренос, са изменама у Одлуци којима се укида печат као обавезан елемент налога платног промета у динарима.

4) Предвиђена је могућност да се правна лица и предузетници који имају рачуне у банци отворене пре 1. октобра 2017. године, писмено изјасне да више неће користити печат на налозима платног промета Према иновираној тачки 7. Одлуке, прописано је да корисник платне услуге који је пре дана ступања на снагу измена Одлуке (дакле пре 1. октобра 2017. године) с банком закључио оквирни уговор о платним услугама, на основу којег је био дужан да платне налоге за извршење платних трансакција у динарима оверава печатом, може банци да поднесе захтев у писменој форми да више не користи печат за оверу ових налога. Наведене одредбе уређују поступање корисника платних услуга који пре дана ступања на снагу ове одлуке, односно пре 1. октора 2017. године, имају отворене рачуне у банци, тако што на основу закљученог уговора са банком могу банци да поднесу захтев у писменој форми да више неће користити печат за оверу налога платног промета у динарима. У ставу 2. тачке 7. Одлуке прописано је да је корисник платних услуга дужан да, уз захтев дат банци у писменој форми да више неће користити печат за оверу налога, достави нови картон депонованих потписа или други документ, у складу са Одлуком, којим одређује лица која су овлашћена за располагање новчаним средствима овог корисника – ако банка захтева од тог корисника достављање и овог картона односно документа. Сматрамо да ће већина банака захтевати нови картон депонованих потписа, без печата, уколико се клијент изјасни да више неће користити печат, јер ће потписивање налога платног промета у динарима, без печата, захтевати код банака већу контролу истоветности потписа на налогу

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Изменама Одлуке постојећи прилози 1. и 2, одштампани уз Одлуку, замењени су новим прилозима 1. и 2. У Прилогу 1. дат је графички приказ Налога за уплату, Налога за исплату и Налога за пренос, са свим елементима и распоредом ових елемената на самом налогу. На месту које је на Налогу за уплату и Налогу за исплату било одређено за „Печат и потпис платиоца”, на левој страни обрасца, испод линије за потпис, одштампан је текст „Потпис платиоца”, а на Налогу за пренос – „Потпис платиоца/примаоца”. У Прилогу 2. дати су елементи на обрасцима платних налога – садржај и начин попуњавања. Елементи се нису мењали, осим последњег елемента у колони 1. који је гласио „Овера”, а сада је замењен речју „Сагласност” и последњег елемента у колони 2. који је гласио „Печат и потпис платиоца/примаоца плаћања”, а сада је замењен речима „Потпис платиоца/примаоца плаћања или др.”

са депонованим потписом на картону депонованих потписа, а код клијената преиспитивање лица којима је дато овлашћење за располагање средствима. Према одредбама става 3. тачке 7. Одлуке, банка је дужна да најкасније од наредног дана од дана пријема писменог захтева корисника платних услуга да неће користити печат, извршава и платне налоге овог корисника који нису оверени печатом, односно од тог дана не може одбити извршење ових налога само због тога што нису оверени печатом. Ове одредбе обавезују банку да предузме значајне активности како би омогућила клијентима испостављање налога за плаћање без печата већ наредног дана од дана када је поднет захтев. Треба напоменути да су наведене одредбе иновиране тачке 7. Одлуке дискреционог карактера и да правно лице и предузетник који има закључен уговор са банком, на дан 1. октобра 2017. године могу да поднесу писмени захтев банци да више не користе печат на налозима платног промета за плаћање у динарима, али и не морају. Уколико ова лица не доставе банци писмени захтев да више неће користити печат, настављају да печатом оверавају налоге платног промета као и до сада.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

5) Стари обрасци платних налога могу се користити и даље Тачком 8. измена Одлуке предвиђено је да се сви обрасци платних налога који су одштампани до дана ступања на снагу измена Одлуке (до 1. октобра 2017. године), могу користити и за извршавање платних трансакција које се, у складу с Одлуком, извршавају и када платни налог није оверен печатом. На овај начин омогућено је коришћење свих залиха образаца платних налога који су претходно одштампани. Измене Одлуке ступају на снагу 1. октобра 2017. године.

2. ИЗМЕНЕ УПУТСТВА ЗА СПРОВОЂЕЊЕ ОДЛУКЕ О УСЛОВИМА И НАЧИНУ ОБАВЉАЊА ПЛАТНОГ ПРОМЕТА СА ИНОСТРАНСТВОМ У Упутству за спровођење Одлуке о условима и начину обављања платног промета са иностранством („Сл. гласник РС”, бр. 24/2007, 31/2007, 41/2007, 3/2008, 61/2008, 120/2008, 38/2010, 92/2011, 62/2013, 51/2015 и 111/2015 – у даљем тексту: Упутство) извршене су следеће измене:

1) Налог за плаћање према иностранству не оверава се печатом Измењеном одредбом тачке 21. став 1. алинеја друга Упутства прописано је да Налог за пла ћање према иностранству треба да буде својеручно или електронски потписан од овлашћеног лица налогодавца или да, у складу са уговором између банке и налогодавца, буде издат на други начин који омогућује да се изврши аутентификација налогодавца (нпр. Налог елек тронског или мобилног банкарства). Овим одредбама је брисана овера Налога за плаћање у иностранству печатом и прописано је да треба да буде својеручно потписан од налогодавца или може бити издат и на други начин који омогућује да се изврши провера налогодавца.

2) Банка не може одбити налог који не садржи печат, уз изузетке

Новим ставом 2, у тачки 21. Упутства, прописано је да банка не може да одбије извршење Налога за плаћање само због тога што налогодавац није печатом оверио тај налог, осим ако на писмени захтев овог лица није изричито договорено да је банка дужна да одбије извршење Налога за плаћање који није оверен печатом. Одбијање извршења налога који није оверен печатом налогодавца, могуће је само у случају ако налогодавац писмено поднесе захтев банци у коме захтева да банка одбије извршење Налога за плаћање који није оверен печатом и уколико је ово изричито уговорено између банке и налогодавца – резидента. При томе се новим ставом 3, у тачки 21. Упутства, прецизира да се обавеза

банке да одбије извршење налога због недостатка печата, не може заснивати само на општим условима пословања банке, на које упућује уговор закључен са резидентом, већ се обавеза банке да одбије Налог за плаћање према иностранству који не садржи печат, мора заснивати на писаном и изричитом захтеву резидента да се ова обавеза банке из општих услова пословања примењује на давање сагласности тог резидента за извршење платних трансакција.

3) Измењени су саставни елементи Налога за плаћање Извршене су промене у тачки 50. став 2. Упутства, којима се прописују изглед и саставни елементи налога платног промета са иностранством. У тачки 50. став 2. Упутства, која прописује податке које садржи Налог за плаћање (слог – 70), после уводне реченице додаје се нова реченица која гласи: „У случају да је изричито уговорено оверавање Налога за плаћање печатом, печат се ставља у оном делу тог налога на коме се налази потпис налогодавца”. На овај начин је одређено место где се ставља печат, уколико се он користи. У Налогу за плаћање (модел обрасца) такође су извршене измене у редном броју 9 тако што су постојеће речи „Печат и потпис налогодавца” замењене речима „Потпис налогодавца”.

● У тачки 3. став 1. измене Упутства прописано је да резидент односно нерезидент који је пре

дана ступања на снагу измена Упутства (1. октобра 2017) закључио са банком оквирни уговор о платним услугама на основу којег је био дужан да налоге за плаћање и друге документе из Упутства оверава печатом, може банци да поднесе захтев у писменој форми да више не користи печат за оверу ових налога и докумената. ● У тачки 3. став 2. измена Упутства прописано је да је резидент односно нерезидент дужан да, уз захтев који подноси у писменој форми – да више неће користити печат за оверу налога и докумената, банци достави и нови картон депонованих потписа или други документ, у складу са Упутством, којим опредељује лица која су овлашћена за располагање новчаним средствима овог корисника – ако банка захтева од тог корисника достављање и овог картона односно документа. ● Одредбама тачке 3. став 3. измена Упутства прописана је обавеза банке да најкасније од наредног дана од дана пријема писменог захтева резидента односно нерезидента да више неће користити печат на налозима за плаћање према иностранству, омогући подношење и извршавање налога без њихове овере печатом, односно од наредног дана од дана пријема захтева банка не може одбити извршење ових налога само због тога што нису оверени печатом. Измене Упутства ступају на снагу 1. октобра 2017. године.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

4) Резиденти и нерезиденти који 1. октобра 2017. године имају закључен уговор са банком, могу поднети писмени захтев банци да не користе печат за оверу Налога за плаћање

3. ИЗМЕНЕ ОДЛУКЕ О БЛИЖИМ УСЛОВИМА, САДРЖИНИ И НАЧИНУ ВОЂЕЊА РЕГИСТРА МЕНИЦА И ОВЛАШЋЕЊА У Одлуци о ближим условима, садржини и начину вођења Регистра меница и овлашћења („Сл. гласник РС”, бр. 56/2011, 80/2015 и 76/2016 – у даљем тексту: Одлука) утврђене су следеће новине:

1) Меница и Захтев за регистрацију менице не оверавају се печатом У Одлуци је измењена тачка 5. тако што је прописано да ће пријем Захтева за регистрацију менице банка потврдити његовом овером након што провери да ли су подаци из Захтева за регистрацију менице идентични подацима на меници и да ли потпис на меници одговара потпису лица које је, картоном депонованих потписа или на други начин уговорен с банком, одређено као лице овлашћено да потпише меницу.

Из наведеног произлази да банка више не проверава печат дужника, односно истоветност печата на захтеву и меници са печатом на картону депонованих потписа, већ се приликом регистрације менице провера односи искључиво на потпис на меници који мора одговарати потпису на картону депонованих потписа или другом документу којим је одређено лице за потписивање.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2) Банка не може захтевати од дужника да захтев, меницу или други документ у вези са овом одлуком овери печатом Новом тачком 8а. став 1. Одлуке предвиђено је да банка не може захтевати од дужника да оверава печатом Захтев за регистрацију менице, меницу или било који други документ који се банци подноси у вези са Одлуком, осим ако на писмени захтев тог лица није изричито уговорено да је банка дужна да одбије достављени документ који није оверен печатом. Под документима из Одлуке подразумева се Захтев за регистрацију/брисање менице, Захтев за регистрацију овлашћења и сама меница. У ставу 2. тачке 8а. Одлуке предвиђено је да се обавеза банке да одбије достављени документ који није оверен печатом, неће сматрати изричито уговореном када је то предвиђено једино у општим условима пословања банке, на које упућује уговор закључен с том банком, осим ако дужник није изричито тражио да се ова обавеза банке из општих услова пословања примењује на одређени документ који ово лице доставља банци.

3) Правна лица и предузетници који на дан ступања на снагу измена Одлуке – 1. октобра 2017. године – имају закључен уговор са банком, могу на основу писменог захтева упућеног банци да се изјасне да више не користе печат на документима из Одлуке

Одредбама тачке 3. став 1. измена Одлуке прописано је да дужник који је пре дана ступања на снагу измена Одлуке (пре 1. октобра 2017) с банком закључио уговор на основу којег је био дужан да јој доставља одређену документацију из Одлуке, оверену печатом, може банци да поднесе захтев у писменој форми да више не користи печат за оверу те документације. Одредбама става 2. тачке 3. измена Одлуке прописано је да је дужник обавезан да, уз овај захтев, достави и нови картон депонованих потписа или други одговарајући документ који је банци неопходан ради поступања по том захтеву – ако банка захтева од тог лица достављање и овог картона односно документа. Према ставу 3. тачке 3. измена Одлуке, банка је дужна да најкасније од наредног дана од дана пријема захтева прихвата и документа дужника која нису оверена печатом, односно од тог дана не може одбити да прихвати одређени документ овог корисника само због тога што није оверен печатом. Измене Одлуке ступају на снагу 1. октобра 2017. године.

4. ИЗМЕНЕ ОДЛУКЕ О УСЛОВИМА ОТВАРАЊА И НАЧИНУ ВОЂЕЊА ДЕВИЗНИХ РАЧУНА РЕЗИДЕНАТА, КАО И ДИНАРСКИХ И ДЕВИЗНИХ РАЧУНА НЕРЕЗИДЕНАТА Одлуком о условима отварања и начину вођења девизних рачуна резидената, као и динарских и девизних рачуна нерезидената („Сл. гласник РС”, број 51/2015 и 82/2017 – у даљем тексту: Одлука) прописују се услови под којима банке отварају девизне рачуне резидената и девизне и динарске рачуне нерезидената, као и начин вођења и гашења тих рачуна. У Одлуци су забележене следеће битне новине:

1) Приликом отварања девизних рачуна резидената и динарских и девизних рачуна нерезидената банка не може захтевати употребу печата на било ком документу, осим ако није изричито уговорено Према новој тачки 6а. Одлуке, банка не може захтевати од привредног субјекта да печатом оверава било који документ који је ово лице дужно да достави банци, у складу са Одлуком, осим

ако на писмени захтев тог лица није изричито уговорено да је банка дужна да одбије достављени документ који није оверен печатом. Обавеза банке да одбије достављени документ који није оверен печатом, неће се сматрати изричито уговореном када је предвиђена једино у општим условима пословања банке, на које упућује уговор с банком, осим ако привредни субјект није у захтеву изричито тражио да се ова обавеза банке из општих услова пословања примењује на одређени документ који то лице доставља банци.

2) Подношење захтева и потребна документација за отварање девизних рачуна резидената и динарских и девизних рачуна нерезидената

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

У Одлуци су измењене одредбе тач. 7. и 8, које прописују подношење захтева и потребну документацију за отварање рачуна. Конкретно: ● Захтев за отварање рачуна – у новој тачки 7. став 1, у којој се прописују елементи које Захтев за отварање рачуна треба да садржи, изостављен је печат као елемент Захтева; ● документација за отварање девизних рачуна резидената – у ставу 3. тачке 7. подтачка 5) прописано је да, поред Захтева за отварање рачуна, , уз осталу документацију, резидент подноси банци и: а) картон депонованих потписа лица овлашћених за располагање средствима на девизном рачуну или други документ којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на овом рачуну, и б) потпис овлашћеног лица – резидента, оверен код надлежног органа – осим ако је ово лице присутно при подношењу захтева за отварање рачуна и картона депонованих потписа, односно другог документа којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на рачуну; ● документација за отварање динарских и девизних рачуна нерезидената – одредбама става 4. тачке 7. Одлуке предвиђено је да нерезиденти, поред захтева за отварање рачуна и остале документације предвиђене у том ставу, подносе банци и следећу документацију: а) картон депонованих потписа лица овлашћених за располагање средствима на нерезидентном рачуну или други документ којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на овом рачуну, б) потпис овлашћеног лица – нерезидента, оверен код надлежног органа – осим ако је ово лице присутно при подношењу захтева за отварање рачуна и картона депонованих потписа или другог документа којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на рачуну. ● Лица која могу поднети Захтев за отварање девизног рачуна резидента Према ставу 6. тачке 7. Одлуке, Захтев за отварање рачуна резидента и картон депонованих потписа лица овлашћених за располагање средствима или други документ којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на том рачуну, могу потписати: – законски заступник овог резидента и – друго лице које је одговарајућим актом или одлуком надлежног органа резидента овлашћено за давање овлашћења за располагање средствима на рачуну, у складу са општим условима пословања банке у којој се отвара рачун. Прецизирањем ко може потписати Захтев за отварање девизног рачуна резидента, измењене одредбе става 6. тачке 7. Одлуке поједностављују одређивање другог лица које није законски заступник резидента, а за које је довољно да је одговарајућим актом или одлуком надлежног органа – резидента овлашћено за давање овлашћења за располагање средствима на рачуну, као и да је то предвиђено општим условима пословања банке у којој се отвара рачун. ● Потписивање Захтева за отварање рачуна нерезидента Према ставу 7. тачка 7. Одлуке, Захтев за отварање рачуна нерезидента и картон депонованих потписа, као и/или други документ којим се одређеном лицу даје право за располагање средствима на рачуну нерезидента, може потписати: – заступник из решења о регистрацији овог нерезидента у држави седишта и

– друго лице које је одговарајућим актом или одлуком надлежног органа нерезидента овлашћено за давање овлашћења за располагање средствима на рачуну, у складу са општим условима пословања банке у којој се отвара рачун.

3) Достављање овере потписа овлашћеног лица Ставом 3. иновиране тачке 8. Одлуке прописано је да оверени потпис овлашћеног лица резидент односно нерезидент доставља само у случају да се Захтев за отварање рачуна и/или документ картон депонованих потписа, или други документ којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на рачуну, подноси банци у папирној форми, а лице које је потписало неки од ових докумената није присутно при подношењу тих докумената банци.

4) Гашење рачуна

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

У Одлуци је измењена тачка 11. став 2. Одлуке, која уређује гашење рачуна. Према тим новим одредбама, Захтев за гашење рачуна подноси се у писменој форми, на папиру или другом трајном носачу података, и нарочито садржи број рачуна чије се гашење тражи и број рачуна на који се захтева пренос средстава.

5) Остале новине Резиденти и нерезиденти који од пре 1. октобра 2017. године имају закључен уговор са банком, могу поднети писмени захтев банци да више не користе печат за оверу документације из Одлуке. ● Изменама Одлуке је предвиђено да резидент односно нерезидент који је пре дана ступања на снагу измена Одлуке (пре 1. октобра) закључио са банком оквирни уговор, уговор о депозиту или уговор о вођењу другог рачуна, на основу којег је био дужан да банци у вези са отварањем, вођењем и гашењем тог рачуна доставља одређену документацију оверену печатом – може банци поднети захтев у писменој форми да више не користи печат за оверу те документације. Банка је дужна да најкасније од наредног дана од дана пријема овог захтева прихвата и документацију резидента односно нерезидента која није оверена печатом, тј. од тог дана не може одбити да прихвати одређени документ овог лица само због тога што није оверен печатом. Измене Одлуке ступају на снагу 1. октобра 2017. године. ●

5. ИЗМЕНЕ ОДЛУКЕ О БЛИЖИМ УСЛОВИМА И НАЧИНУ ОТВАРАЊА, ВОЂЕЊА И ГАШЕЊА ТЕКУЋИХ РАЧУНА У Одлуци о ближим условима и начину отварања, вођења и гашења текућих рачуна („Сл. гласник РС”, број 55/2015 – у даљем тексту: Одлука) промењена је тач. 14. која регулиша отварање и гашење рачуна у банци. Према новим одредбама тачке 14. Одлуке, поред захтева за отварање текућег рачуна, правна лица подносе банци и следећу документацију: 1) решење о упису у регистар код надлежног органа; 2) за подносиоца захтева за ког није прописано регистровање – акт надлежног органа о оснивању, ако је основан непосредно на основу закона, односно извод из закона, ако је основан законом; 3) обавештење органа надлежног за послове статистике о разврставању по делатностима, ако за њега разврставање врши орган надлежан за послове статистике – у случају да податак о разврставању по делатностима није садржан у решењу о упису; 4) документ надлежног органа који садржи порески идентификациони број подносиоца захтева – у случају да тај податак није садржан у решењу о упису; 5) картон депонованих потписа лица овлашћених за располагање средствима с рачуна или други документ којим се одређеном лицу даје овлашћење за располагање средствима на текућем рачуну; 6) потпис овлашћеног лица – подносиоца захтева, који је оверио надлежни орган – осим ако је ово лице присутно при подношењу захтева за отварање рачуна и картона депонованих потписа.

***

Калкулатор камата у оквиру електронског издања

ИНГ-ПРО ПРОПИСИ.НЕТ Калкулатор има на располагању две врсте каматних стопа: дефинисане и моје каматне стопе. Дефинисане каматне стопе које ажурира Редакција су:

• стопа затезне камате на износ дуга који гласи на динаре; • стопа затезне камате на износ дуга који гласи на евре; • референтна каматна стопа; • есконтна стопа Народне банке Србије; • индекс потрошачких цена; • камата за неплаћене и неблаговремено плаћене јавне приходе; • камата за неблаговремено плаћени царински дуг; • камата за неблаговремено плаћену казну у царинском поступку; • затезна камата на дуг који гласи на доларе (износи су у доларима); • референтна каматна стопа Европске централне банке (ЕЦБ); • затезна каматна стопа по пресудама Европског суда за људска права; • затезна каматна стопа на дуг који гласи на швајцарски франак; • затезна камата (Црна Гора). Моје каматне стопе дефинише сваки корисник и прилагођава сопственим потребама.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Изузетно, правна лица не морају доставити банци сву наведену или неке од наведених докумената ако им је банка у предуговорној фази пружила информацију да ће податке из те документације преузети у електронској форми од организације надлежне за вођење регистра привредних субјеката или ако банка и корисник платних услуга уговоре другачији начин провере аутентичности подносиоца платног налога, односно давања сагласности за извршење платне трансакције. Захтев за отварање текућег рачуна може потписати законски заступник подносиоца захтева или друго лице које је одговарајућим актом или одлуком надлежног органа подносиоца захтева овлашћено за давање овлашћења за располагање средствима на текућем рачуну. Према новој тачки 23а Одлуке, банка не може захтевати од корисника платне услуге да печатом оверава било који документ који је тај корисник дужан да достави банци, у складу са Одлуком, осим ако на писмени захтев овог лица није изричито уговорено да је банка дужна да одбије достављени документ који није оверен печатом. Корисник платне услуге који је пре дана ступања на снагу измена Одлуке (пре 1. октобра 2017. године) с банком закључио оквирни уговор о платним услугама којим се уређују услови за отварање, вођење и гашење текућег рачуна, на основу којег је био дужан да банци доставља одређену документацију оверену печатом – може банци поднети захтев у писменој форми да више не користи печат за оверу те документације, а банка је дужна да најкасније од наредног дана од дана пријема овог захтева прихвата и документацију корисника платне услуге која није оверена печатом, односно од тог дана не може одбити да прихвати одређени документ овог корисника само због тога што није оверен печатом. Измене Одлуке ступају на снагу 1. октобра 2017. године.

Обрачуне камате корисници:

• могу сачувати у оквиру базе; • могу по потреби мењати; • могу бирати да ли ће се делимична отплата дуга прво одузимати од камате или од главнице.

Калкулатор врши обрачуне камата:

• пропорционалном методом; • комфорном методом; • јединственом мешовитом методом.

Збирни обрачун камата – обрачун дуга по више различитих фактура (рачуна), по принципу: један поверилац, један дужник, више новчаних потраживања и износ укупног дуга по свим тим различитим основама. За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

НОВИНЕ У ПРОПИСИМА О АКЦИЗАМА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

„Службеном гласнику РС”, бр. 86/2017 од 22. 9. 2017. године, објављена су три правилника, и то: 1) Правилник о изменама и допунама Правилника о начину обрачунавања и плаћања акцизе, врсти, садржини и начину вођења евиденција, достављања података и подношења пореске пријаве; 2) Правилник о изменама и допунама Правилника о начину и поступку обрачунавања и плаћања акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу и 3) Правилник о изменама и допунама Правилника о садржини, врсти података и начину вођења Регистра произвођача алкохолних пића. Сви правилници ступају на снагу 30. септембра 2017. године, с тим што се прва два примењују од 1. јануара 2018, а трећи од датума ступања на снагу. У овом броју часописа укратко ће бити наведене најбитније измене правилника који се примењују од 2018. године, уз посебно истицање одредаба које су у примени од 30. септембра 2017. године.

1. Правилник о изменама и допунама Правилника о начину обрачунавања и плаћања акцизе, врсти, садржини и начину вођења евиденција, достављања података и подношења пореске пријаве Правилник о начину обрачунавања и плаћања акцизе, врсти, садржини и начину вођења евиденција, достављања података и подношења пореске пријаве („Сл. гласник РС”, бр. 3/2005, 54/2005, 36/2007, 63/2007, 53/2009, 63/2012, 95/2012, 96/2012 – исправка, 56/2013, 67/2015 и 101/2016) морао је да претрпи измене и допуне јер је Законом о изменама и допунама Закона о акцизама („Сл. гласник РС”, број 108/2016) прописана обавеза обрачунавања и плаћања акцизе на кафу произведену у Републици Србији од 1. јануара 2018. године, с тим што ће начин обрачунавања и плаћања акцизе на кафу, врсту, садржину и начин вођења евиденција, достављања података и подношења пореске пријаве прописати министар надлежан за послове финансија, па је ова измена Правилника била очекивана. Такође је поменутом изменом Закона прописано да се од 1. јануара 2018. године пореска пријава за обрачун акцизе подноси у року од 15 дана по истеку месеца – за тај месец, чиме престаје обавеза тромесечног и годишњег обрачуна акцизе и подношења пореских пријава у складу са тим. Измене и допуне Правилника ступају на снагу 30. 9. 2017. године, а примењују се од 1. 1. 2018. године. Међутим, одредба члана 18. Правилника примењује се од 30. септембра 2017. године, а односи се на обавезу лица која на дан ступања на снагу овог правилника врше прераду, пржење, паковање, као и друге са њима повезане радње које се врше у сврху производње кафе, да до 31. децембра 2017. године пријаве надлежној организационој јединици Пореске управе место погона и сличног простора у коме врше прераду, пржење, паковање, као и друге са њима повезане радње које се врше у сврху производње кафе. Поред прописивања начина (не)обрачунавања расхода на кафу, остале измене и допуне односе се на: утврђивање минималне акцизе на дуванске прерађевине; обавезу обрачунавања акцизе и од стране лица која су последњом изменом Закона (члан 6) дефинисана као обвезници акцизе иако нису произвођачи акцизних производа; затим на умањење обрачунате акцизе на кафу; документацију за рефакцију акцизе; начин и поступак месечног обрачуна акцизе и састављање пореске пријаве – Обрасца ПП ОА – Пореска пријава о обрачуну акцизе, који је одштампан уз овај правилник; као и на изглед и садржај пореске пријаве. Прописано је такође да ће се обрачун акцизе за 2017. годину вршити као и до сада, тромесечно и годишње, као и да ће се пореске пријаве подносити за тромесечни и коначни обрачун акцизе за 2017. годину на Обрасцима ПП ОАК и ПП ТОА.

2. Правилник о изменама и допунама Правилника о начину и поступку обрачунавања и плаћања акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу

3. Правилник о изменама и допунама Правилника о садржини, врсти података и начину вођења Регистра произвођача алкохолних пића Због увођења акцизе на кафу и прописивања обавезе вођења Регистра произвођача кафе, измене је претрпео и Правилник о садржини, врсти података и начину вођења Регистра произвођача алкохолних пића („Сл. гласник РС”, број 3/05), тако да се сада зове Правилник о садржини, врсти података и начину вођења Регистра произвођача алкохолних пића и кафе. Правилник о изменама и допунама Правилника о садржини, врсти података и начину вођења Регистра произвођача алкохолних пића такође ступа на снагу 30. септембра 2017. године. Дакле, поред садржине, врсте података и начина вођења Регистра произвођача алкохолних пића, одредбе овог правилника регулишу и садржину, врсту података и начин вођења Регистра произвођача кафе. Правилником је дефинисано да се регистарска књига састоји од нумерисаних одељака који се формирају за сваку врсту алкохолних пића из члана 12а став 1. тач. од 1) до 5) Закона о акцизама, односно за сваку врсту кафе из члана 14. став 1. Закона о акцизама. Основни упис у Регистар врши се на основу писменог захтева произвођача алкохолног пића, односно произвођача кафе, који се подноси Пореској управи – Централи. Прописан је и нов садржај захтева, као и који се све докази уз њега достављају. Такође су измењени и подаци који се уносе у Регистар; затим брисање из Регистра и друго. У складу са чланом 8. Правилника о изменама и допунама Правилника, лице које на дан ступања на снагу овог правилника врши прераду, пржење, паковање, као и друге са њима повезане радње које се врше у сврху производње кафе, у смислу члана 1а тачка 1) Закона о акцизама, дужно је да се најкасније до 31. децембра 2017. године упише у Регистар произвођача кафе који се води у Пореској управи – Централи, у складу са овим правилником. Мада ове измене ступају на снагу 30. 9. 2017. године, обавезе које из њега проистичу суштински морају бити испуњене до краја ове године, па ће у наредном броју детаљно бити појашњено све што се тиче вођења Регистра произвођача алкохолних пића и кафе. ***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Овај правилник ступа на снагу 30. септембра 2017. године, а примењује се од 1. јануара 2018. године. Најважнија измена Правилника о начину и поступку обрачунавања и плаћања акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу („Сл. гласник РС”, бр. 76/2015 и 101/2016) односи се на прописивање нове пореске пријаве, односно Обрасца ПП ОАЕЛ – Пореска пријава о обрачуну акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу. Исту ће обвезници и надаље подносити најкасније у року од 15 дана по истеку календарског месеца у коме је извршено очитавање. Мада је примена Правилника прописана за 1. јануар 2018. године, изменама је прописано и то да ће у ствари обвезници подносити пореску пријаву на новом обрасцу тек за електричну енергију за крајњу потрошњу, чије се очитавање врши почев од 1. фебруара 2018. године, односно за обрачунски период почев од 1. фебруара 2018. године, укључујући и процењену или споразумно утврђену потрошњу електричне енергије, односно коначно обрачунату акцизу на електричну енергију за јануар 2018. године. Међутим, на старом обрасцу (сада важећем) обвезници ће поднети обрачунату акцизу на електричну енергију за крајњу потрошњу, чије очитавање се врши до 31. јануара 2018. године, укључујући и процењену или споразумно утврђену потрошњу електричне енергије, односно коначно обрачунату акцизу на електричну енергију за децембар 2017. године.

ПОДСЕТНИК ЗА САСТАВЉАЊЕ ТРОМЕСЕЧНОГ ОБРАЧУНА АКЦИЗА ЗА ПЕРИОД од 1. 1. до 30. 9. 2017. године

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

бвезници акциза имају обавезу да по истеку сваког тромесечја саставе тромесечни обрачун акциза, у складу са чланом 24. Закона о акцизама („Сл. гласник РС”, бр. 22/01, 73/01, 80/02, 80/02 – др. закон, 43/03, 72/03, 43/04, 55/04, 135/04, 46/05, 101/05 – др. закон, 61/07, 5/09, 31/09, 101/10, 43/11, 101/11, 93/12, 119/12, 47/13, 68/14 – др. закон, 55/15 и 103/15). За период од 1. јануара до 30. септембра 2017. године састављају трећи тромесечни обрачун у 2017. години и достављају га надлежном пореском органу најкасније до 20. октобра 2017. године, изузев када је у питању акциза за електричну енергију. Овај обрачун се саставља на исти начин као и обрачун за прво и друго тромесечје (детаљно се о томе писало у броју 3/2017), а за други обрачун није било никаквих измена у односу на први, па је дата само напомена у броју 6/2017. Када је у питању трећи тромесечни обрачун акциза, због правилне примене стопа акциза за све акцизне производе, које су се примењивале од 1. 1. до 30. 9. 2017. године, треба подсетити да се од 1. јула 2017. г., сходно члану 40а Закона, акциза на цигарете (домаће и из увоза) обрачунава у износу од 65,50 динара по паклици од 20 комада цигарета и то до краја ове године (о овој промени акцизе погледати у тексту у часопису број 6/2017). Поред ове акцизе, плаћа се и акциза по стопи од 33% и то на основицу коју чини малопродајна цена цигарета, коју утврђује произвођач, односно увозник цигарета (члан 40б Закона). С тим у вези, следи да је динарски износ акцизе на цигарете – домаће и из увоза – у 2017. години

од 1. 1. до 30. 6. 2017. г.

од 1. 7. до 31. 12. 2017. г.

64,00 дин./пак.

65,50 дин./пак.

Пошто тромесечни обрачун обухвата кумулативне податке за три квартала 2017. године, обвезници акцизе који састављају тромесечне обрачуне (произвођачи акцизних производа, правна лица која су овлашћена од стране државног органа за продају заплењених акцизних производа и купци акцизних производа одузетих у поступку контроле, односно у поступку принудне наплате, које продаје државни орган), морају имати у виду да за овај тромесечни обрачун у 2017. години, за све акцизне производе постоје два обрачунска периода, с тим што се разликују, и то: 1) за цигарете – домаће и из увоза – то су: ● период од 1. 1. до 30. 6. 2017. године и ● период од 1. 7. до 30. 9. 2017. године; 2) за остале дуванске прерађевине, као и за друге акцизне производе, обрачунски периоди су:

● период од 1. 1. до 31. 1. 2017. године и ● период од 1. 2. до 30. 9. 2017. године.

Табеларно приказано, стопе акцизе за дуванске прерађевине за период од 1. 1. до 30. 9. 2017. године, јесу:

ДУВАНСКЕ ПРЕРАЂЕВИНЕ

од 1. 1. дo 31. 1. 2017.

од 1. 2. дo 30. 6. 2017.

од 1. 7. дo 30. 9. 2017.

Цигарете из увоза и цигарете произведене у земљи – тар. ознаке ЦТ 2402 20 10 00 и 2402 20 90 00. Обрачунава се и ad valorem акциза – 33% на МПЦ

64,00 дин./ пак. + 33% на MPC*

64,00 дин./ пак. + 33%* на MPC*

65,50 дин./ пак. + 33%* на MPC*

22,23 дин./ ком.

22,58 дин./ ком.

43% на МПЦ*

4,06* дин./мл

4,12 дин./мл

Цигаре и цигарилоси Резани дуван, дуван за лулу, за жвакање и дуван за пушење Несагоревајући дуван** Течности за пуњење електронских цигарета

Акциза се обрачунава на: деривате нафте, биогорива и биотечности, дуванске прерађевине, укључујући и дуванске прерађевине које се при употреби греју, али не сагоревају, као и на алкохолна пића; затим и на течности за пуњење електронских цигарета и електричну енергију за крајњу потрошњу и кафу, па се напомиње да кафа, као увозни акцизни производ, за сада подлеже акцизи само при увозу, па се не укључује у тромесечне обрачуне (акциза се плаћа само при увозу). Тромесечни обрачун акцизе не обухвата ни електричну енергију за крајњу потрошњу, сходно члану 40м Закона о акцизама, по коме је обвезник акцизе дужан да утврђену обавезу по основу акцизе на електричну енергију искаже у пореској пријави коју доставља надлежном пореском органу најкасније у року од 15 дана по истеку обрачунског периода и дужан је да тако обрачунату акцизу плати у периоду за подношење пореске пријаве. Обрачунски период за електричну енергију је месечни, а за исти обвезници подносе посебну – месечну пореску пријаву. Тромесечни обрачун акциза обвезници састављају на бази података из књиговодствених и других евиденција – сабирају се износи акциза из фактура, отпремница и доставница, односно из других докумената на основу којих је утврђен мањак и других докумената на основу којих је акциза обрачуната за одговарајући обрачунски период, а која су основ за књижење. Обрачун обухвата и податке о обрачунатој акцизи на мањак производа у акцизном складишту, осим мањка који се може правдати вишом силом, као и расход (кало, растур, квар и лом) у акцизном складишту који је изнад количине утврђене Уредбом о количини расхода (кало, растур, квар и лом), на који се не плаћа акциза („Сл. гласник РС”, бр. 137/04, 109/09 и 96/12). Износ акцизе обрачунат за овај тромесечни обрачун, распоређен по уплатним рачунима, обвезник акцизе – произвођач уноси у Образац ПП ОАК – Пореска пријава о кумулативном – годишњем обрачуну акцизе за период од 1. 1. до 30. 9. 2017. године. Уз пријаву иде и Прилог бр. 3 (прилог за треће тромесечје за које се обрачун и саставља – обухвата податке о обрачунатој и плаћеној акцизи за период од 1. 7. до 30. 9. 2017. године). Обвезник акцизе – произвођач акцизних производа, који нема обавезу по основу акцизе за овај обрачунски период, такође је дужан да поднесе тромесечни обрачун акцизе, са прописаним прилогом.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

* Стопа ad valorem акцизе примењује се на МПЦ (не може бити нижи од минималне акцизе). ** Акциза се обрачунава по килограму дуванске смесе, у износу од 40% од минималне акцизе на 1.000 комада цигарета, утврђене за категорију просечне пондерисане малопродајне цене цигарета.

Према одредбама члана 16а Правилника о обрачунавању акциза…, обвезници акцизе из члана 6. став 2. тач. 4) и 5) Закона, износе обрачунате акцизе, распоређене по уплатним рачунима, уносе у Образац ПП ТОА – Пореска пријава о тромесечном обрачуну акцизе за период од 1. јануара до 30. септембра 2017. године. Уз пријаву достављају и фотокопије налога о уплати аконтација акцизе у тромесечном периоду (уплате по обавезама акцизе насталим у тромесечју). Прилог 3 не достављају. Подносе тромесечни обрачун акцизе само за обрачунски период у коме је промет оства рен.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

******* 1. Достављање података о акцизним маркицама Обвезници акцизе имају обавезу да по истеку тромесечја, а најкасније до 15. октобра 2017. године доставе податке о акцизним маркицама, и то: ● на Обрасцу АМ-Ц – Квартални извештај произвођача, односно увозника цигарета, о преузетим, утрошеним и враћеним контролним акцизним маркицама за цигарете за период од 1. 6. до 30. 9. 2017. године; ● на Обрасцу АМ-А – Квартални извештај произвођача, односно увозника алкохолног пића, о преузетим, утрошеним и враћеним контролним акцизним маркицама за алкохолна пића за период од 1. 6. до 30. 9. 2017. године. 2. Достављање података у складу са Законом о дувану Произвођачи и обрађивачи дувана имају обавезу да Министарству пољопривреде, шумарства и водопривреде доставе податке у вези са производњом, обрадом и прометом дувана и обрађеног дувана (члан 7. Закона о дувану). Податке достављају у року од 10 дана по истеку квартала, што значи да су ове податке за трећи квартал дужни да доставе до 10. 10. 2017. године. ***

Електронско правно издање ИНГ-ПРО ПРОПИСИ.НЕТ Прописи.нет нуде преко 200.000 докумената – прописе, судску праксу (преко 40.000 сентенци), службена мишљења надлежних министарстава, моделе уговора и обрасце из свих области, и коментаре прописа врхунских стручњака. Ту су и калкулатори камата и судских такси, бројне актуелности и много тога јoш, у јединственом, дневно ажурном интернет издању с међусобно повезаним документима. Прописи.нет функционишу без икакве инсталације, имају бесплатан Мејл-сервис који прати све промене из области пословања коју корисник одабере и доставља их на мејл кориснику. Комфор, тачност и брзина, прегледни менији и једноставно коришћење расположиви су свима у било које доба дана и с било које локације у земљи и свету. Пратите нас путем интернета на адреси: www.propisi.net

За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ ФИНАНСИЈСКОГ ЛИЗИНГА

инансијски лизинг представља један од начина финансирања улагања у основна средства, те се јавља као алтернатива финансирању сопственим средствима и путем банкарских кредита. Прибављање непокретности и опреме могуће је вршити и путем оперативног лизинга, који представља облик уговора о закупу. И финансијски и оперативни лизинг имају свој специфичан облигационоправни, порески и рачуноводствени аспект. Предмет овог текста је правно-рачуноводствено евидентирање финансијског лизинга.

Правни аспект финансијског лизинга – појам и предмет лизинга

Предмет финансијског лизинга, у складу са Законом о финансијском лизингу, може бити: 1. покретна непотрошна ствар (опрема, постројења, возила и сл.) и 2. непокретна ствар у смислу закона који уређује својинскоправне односе.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Због разумевања рачуноводственог аспекта финансијског лизинга неопходно је да се упознамо са његовим правним аспектом који произлази из Закона о финансијском лизингу („Сл. гласник РС”, бр. 55/2003, 61/2005, 31/2011 и 99/2011 – др. закон – у даљем тексту: Закон о финансијском лизингу). Финансијски лизинг је, у складу са Законом о финансијском лизингу, дефинисан као посао финансијског посредовања који обавља давалац лизинга и који подразумева да давалац лизинга, задржавајући право својине над предметом лизинга, на одређени временски период на примаоца лизинга преноси овлашћење држања и коришћења предмета лизинга, са свим ризицима и свим користима повезаним са правом својине, а прималац му за то плаћа лизинг накнаду, уколико је испуњен најмање један од следећих услова: ● предмет лизинга је одређен од стране примаоца лизинга; ● право својине над предметом лизинга преноси се с даваоца на примаоца лизинга истеком рока на који је закључен уговор и по извршеној исплати укупно уговореног износа лизинг накнаде; ● прималац лизинга има уговорено право опције откупа предмета лизинга по извршеној исплати укупно уговореног износа лизинг накнаде; ● прималац лизинга има право да продужи рок трајања уговора о лизингу и ● период на који се закључује уговор о лизингу одговара периоду у коме се амортизује целина или најбитнији део предмета лизинга.

Разлике између финансијског и оперативног лизинга Пре преласка на рачуноводствени аспект финансијског лизинга сматрамо да је неопходно изнети неке од основних разлика између оперативног и финансијског лизинга: ● Давалац лизинга приликом финансијског лизинга је друштво с ограниченом одговорношћу или акционарско друштво са седиштем у Републици Србији, које мора имати дозволу НБС за обављање послова финансијског лизинга у складу са Законом о финансијском лизингу, док се давалац оперативног лизинга оснива у складу са законом којим се уређује правни положај привредних друштава и не мора да има дозволу НБС за обављање послова оперативног лизинга. ● Уговори о финансијском лизингу морају се обавезно регистровати у регистру који води Агенција за привредне регистре, док се уговори о оперативном лизингу не региструју. ● Код финансијског лизинга суштински се сви ризици и користи повезани са власништвом над предметом лизинга преносе на корисника лизинга, док код оперативног лизинга суштински ризици и користи остају на даваоцу лизинга. ● По истеку уговора о оперативном лизингу предмет закупа се може откупити, заменити за ново или вратити, без икакве обавезе, док се по истеку уговора о финансијском лизингу пред мет лизинга може откупити или се уговор о лизингу може продужити.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

● Период на који се закључује уговор о финансијском лизингу одговара периоду у коме се амортизује целина или најбитнији део предмета лизинга, а период на који се закључује уговор о оперативном лизингу значајно је краћи него процењени економски век предмета закупа. ● Код оперативног лизинга рента се не појављује у извештају кредитног бироа, било да су закупци физичка било правна лица, што аутоматски не угрожава кредитну способност односно задуженост закупца, док је код финансијског лизинга ситуација обрнута. ● Даваоци финансијског и оперативног лизинга примењују различит Контни оквир (даваоци финансијског лизинга примењују Правилник за даваоце финансијског лизинга, док даваоци оперативног лизинга примењују Правилник као и остала привредна друштва и предузетници). ● Целокупне лизинг рате се код оперативног лизинга третирају као материјални трошко ви у билансу успеха корисника лизинга, док лизинг рате код финансијског лизинга садрже отплату главнице и камату, при чему се за главницу смањује обавеза, а камата представља финансијски расход. ● Предмет лизинга се код финансијског лизинга евидентира у пословним књигама кори сника лизинга који спроводи обрачун амортизације, док се код оперативног лизинга предмет лизинга евидентира у пословним књигама даваоца лизинга који, сходно томе, признаје и трошкове амортизације. ● Оперативни лизинг се, са аспекта Закона о ПДВ-у, сматра прометом услуга, док се финан сијски лизинг сматра прометом добара. ● Код финансијског лизинга купац уобичајено унапред плаћа целокупан ПДВ (или неколико рата), док се код оперативног закупа ПДВ плаћа уз месечну рату.

Рачуноводствени аспект финансијског лизинга Рачуноводствено обухватање трансакције финансијског лизинга код корисника лизинга се врши у складу са: ● Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 17 Лизинг („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – даље: МРС 17), који примењују правна лица која имају обавезу примене пуних МРС/ МСФИ. ● Међународним стандардима финансијског извештавања (ИФРС) за мале и средње ентите те – Одељак 20 Лизинг („Сл. гласник РС”, бр. 117/2013 – у даљем тексту: МСФИ за МСП) – за правна лица која примењују МСФИ за МСП. ● Правилником о начину признавања, вредновања, презентације и обелодањивања позици ја у појединачним финансијским извештајима микро и других правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 118/2013 и 95/2014) – за микро и друга правна лица која не примењују МРС/МСФИ и МСФИ за МСП. ● Правилником о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна дру штва, задруге и предузетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014 – у даљем тексту: Правилник), који прописује да се рачуноводствено евидентирање обавезе по основу финансијског лизинга спроводи на рачуну 416 – Обавезе по основу финансијског лизинга. Између три рачуноводствена оквира нема суштинске разлике у признавању финансијског лизинга, при чему ће се у наредном делу текста разматрати рачуноводствени аспект финансијског лизинга онако како је дефинисан МСФИ за МСП и МРС/МСФИ, односно пуним стандардима.

Класификација лизинга на финансијски лизинг у складу са рачуноводственим правилима

Класификовање лизинга се врши на почетку лизинга и не мења се током његовог трајања, осим уколико се корисник лизинга и давалац лизинга сложе да промене одредбе уговора о лизингу (осим обнављања лизинга), па тада класификација треба поново да се изврши. Лизинг се класификује као финансијски уколико се њим суштински преносе сви ризици и користи повезани са власништвом, односно класификује се као пословни ако се њим не преносе суштински сви ризици и користи повезани са власништвом.

У складу са рачуноводственим стандардима – да ли је лизинг финансијски или пословни (оперативни) – зависи од суштине трансакције, а не од форме уговора. Следе примери ситуација које појединачно или заједно упућују на класификовање лизинга као финан сијског: ● Лизингом се преноси власништво над средством на корисника лизинга до краја трајања лизинга. ● Корисник лизинга има опцију да купи средство по цени за коју се очекује да ће бити знатно нижа од фер вредности на датум када се опција може искористити и када је на почетку лизинга разумно очекивати да ће се опција искористити. ● Трајање лизинга се односи на већи део економског века средства, чак иако се власништво не преноси. ● На почетку лизинга садашња вредност минималних плаћања за лизинг већа је или једнака укупној фер вредности средства које је предмет лизинга. ● Средства која су предмет лизинга специфичне су природе, тако да их без значајних модификација може користити само корисник лизинга.

Почетно признавање

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

У складу са параграфом 20.9 МСФИ за МСП и МРС 17, на почетку трајања лизинга ко рисник лизинга треба да призна своја права коришћења и обавезе у оквиру финансијског лизинга као средство и обавезу у Билансу стања, у износима: ● који су једнаки фер вредности средстава која су предмет лизинга или ● по садашњој вредности минималних плаћања за лизинг, ако је она нижа. Другим речима: приликом иницијалног признавања финансијског лизинга корисник предмета лизинга у својим пословним књигама признаје средство у висини набавне вредности у оквиру рачуна групе 02 – Некретнине, постројења и опрема, као и дугорочну обавезу на рачуну 416 – Обавезе по основу финансијског лизинга. У набавну вредност предмета лизинга улази вредност предмета лизинга и сви други трошкови који су директно настали у вези са активностима преговарања и обезбеђења уговора о лизингу (трошкови обраде захтева, регистрације уговора о лизингу, трошкови монтаже, правне помоћи и сл.). У набавну вредност предмета лизинга укључује се и ПДВ у случају набавке путничког аутомобила за који корисник лизинга нема право на одбитак претходног пореза. Исто важи и у случају када набавку опреме (путнички аутомобил или нека друга опрема) врши обвезник који није у систему ПДВ-а. Међутим, када корисник лизинга, као обвезник ПДВ-а, путем лизинга врши набавку предмета лизинга, по основу кога има право на одбитак претходног пореза, износ ПДВ-а се не укључује у набавну вредност, већ се евидентира као претходни порез на рачунима групе 27 – Порез на додату вредност.

Накнадно одмеравање – након прибављања и на дан биланса Током трајања уговора о лизингу корисник лизинга, у складу са планом отплате, врши плаћања лизинг рате која садржи и главницу и камату. Из тог разлога корисник лизинга приликом књижења лизинг рату треба да раздвоји на два дела: ● отплату главнице (књижење се врши задужењем рачуна 416, уз одобрење рачуна 241) и ● плаћање камате (књижење се врши задужењем рачуна 562, уз одобрење рачуна 241). Финансијски лизинг код корисника лизинга проузрокује следеће врсте расхода, и то: ● расходе амортизације за средства узета у лизинг, ● расходе камата, ● трошкове текућег одржавања, осигурања и регистрације (само у случају возила) и ● расходе по основу ефеката валутне клаузуле (у случају уговора са валутном клаузулом). Корисник лизинга обавезно врши обрачун амортизације предмета лизинга, осим уколико није извесно да ће корисник лизинга стећи право власништва над средством које је предмет лизинга до краја трајања лизинга. Уколико је неизвесно да ће корисник лизинга стећи право

власништва над средством које је предмет лизинга до краја трајања лизинга, предмет лизин га се у потпуности амортизује у краћем периоду од: ● трајања лизинга или ● корисног века трајања средства. На датум биланса стања, односно приликом састављања финансијских извештаја корисници лизинга треба да: ● прерачунају обавезу по основу главнице која је исказана на рачуну 416, према уговореном курсу стране валуте на дан биланса стања, уколико уговор о финансијском лизингу садржи валутну клаузулу; и ● рекласификују део обавезе по основу финансијског лизинга који доспева за плаћање до једне године, са рачуна 416 на рачун 425 – Део осталих дугорочних обавеза које доспевају до једне године.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Примери рачуноводственог евидентирања финансијског лизинга код корисника лизинга

Лизинг друштво је 10. 8. 2017. године закључило уговор са примаоцем лизинга за испоруку опреме за обављање делатности, чија уговорена цена без ПДВ-а износи 50.000 евра. На дан закључења уговора давалац лизинга је испоставио примаоцу лизинга профактуру за уплату уговореног аванса. По извршеној уплати аванса од стране примаоца лизинга на основу добијене профактуре, давалац лизинга је испоручио опрему и испоставио рачун са следећим подацима: Ред. бр.

Опис

Износ

Набавна вредност предмета лизинга (50.000 x 120,00)

6.000.000

- Учешће

0,00

Главница

6.000.000

+ Камата (8.333,33 x 120,00)

1.000.000

Укупно (ред. бр. 3 + ред. бр. 4)

7.000.000

Основица ПДВ-а (ред. бр. 1 + ред. бр. 4)

7.000.000

ПДВ на основицу (20%)

1.400.000

Укупно (ред. бр. 6 + ред. бр. 7)

8.400.000

Плаћено авансом

1.464.992

10.

ПДВ на аванс (ред. бр. 9 x 16,66667%)

244.165

Износ из рачуна плаћа се према плану отплате финансијског лизинга. У складу са одредбама Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/2016), давалац лизинга треба да по основу примљеног аванса испостави примаоцу лизинга авансни рачун. Међутим, ако је аванс уплаћен у истом пореском периоду у којем је извршен промет добара и услуга, онда испоручилац добара и услуга, односно давалац лизинга може да изда само један коначни рачун, с обзиром на то да обавезу ПДВ-а у том случају евидентира на основу коначног рачуна, а давалац аванса право на претходни ПДВ остварује такође на основу коначног рачуна. Прималац лизинга је према плану отплате платио прву рату 10. 9. 2017. године у износу од 900 евра, од чега се на главницу односи 700, а на камату 200 евра. Курс на дан плаћања прве рате био је 121,00 динар за 1 евро.

Књижења код примаоца финансијског лизинга: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

ОПИС 4

028

Аванси за некретнине, постројења и опрему

241

Текући рачун

272

Порез на додату вредност у датим авансима по општој стопи

028

Аванси за некретнине, постројења и опрему

Износ дугује

потражује

1.464.992

244.165

- за уплаћени аванс на име учешћа за финансијски лизинг и претходни ПДВ садржан у примљеном авансном рачуну 027

Некретнине, постројења и опрема у припреми (фактурна вредност возила)

6.000.000

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

1.400.000

7.400.000

244.165

(244.165)

416

Обавезе по основу финансијског лизинга

- за примљену опрему и рачун по уговору о финансијском лизингу 3)

028

Аванси за некретнине, постројења и опрему

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

- за пренос ПДВ-а садржаног у датом авансу, на авансе за опрему по финансијском лизингу 4)

416

Обавезе по основу финансијског лизинга

028

Аванси за некретнине, постројења и опрему

1.464.992

84.000

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

- за затварање обавезе по финансијском лизингу преносом плаћеног аванса 5)

416

564

Обавезе по основу финансијског лизинга (700 евра x 120) Расходи по основу ефеката валутне клаузуле

562

Расходи камата (према трећим лицима)

241

Текући (пословни) рачуни

700 24.200

108.900

- за плаћену прву рату финансијског лизинга

Објашњење књижења: 1) Након потписивања уговора о финансијском лизингу прималац лизинга прима позив за плаћање учешћа и укупног ПДВ-а садржаног у уговору о лизингу, као и манипулативних трошкова и трошкова регистрације лизинг уговора, што у примеру укупно износи 1.464.992 динара. Давалац лизинга – лизинг друштво захтева да се путем учешћа плати износ ПДВ-а на вредност предмета лизинга и укупне лизинг накнаде (камате), као и трошкови који настају у вези са закључењем уговора о финансијском лизингу.

2) Прималац лизинга је примио опрему за обављање делатности по основу финансијског лизинга и рачун. Код финансијског лизинга прималац лизинга евидентира вредност опреме на рачунима сталне (дугорочне) имовине. У вредност опреме укључују се сви трошкови у вези са стицањем предмета лизинга, осим трошкова финансирања (камате) који се распоређују на периоде у току трајања отплате лизинга.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Напомена: У пракси поједина друштва, корисници финансијског лизинга, примењују следећи поступак приликом евидентирања фактуре даваоца лизинга: евидентирају укупне обавезе по основу лизинга на конту 416 (главница плус будућа камата), уз временско разграничење камате, ставом за књижење 289/416 или књижењем дуговне аналитике конта 416, нпр. 4161/4162. По доспећу лизинг рате одговарајући износ доспеле камате се са рачуна 289, односно дуговне аналитике 4161, искњижава и евидентира на расходе камата – рачун 562. У складу са рачуноводственим стандардима, камата будућег периода не исказује се од носно не књижи у билансу стања, већ се као трошак књижи само доспела камата. Међутим, нема сметњи да, ради јасније рачуноводствене евиденције и обавезе, у току године књижи укупан износ обавезе (главница плус камата), али се на крају године на дан састављања би ланса стања будућа камата обавезно мора искњижити супротним ставом. 3) Након пријема рачуна за опрему примљену у финансијски лизинг сторнира се рачун за уплаћени аванс. За износ ПДВ-а који је садржан у плаћеном авансу, врши се сторнирање са рачуна 270, уз повећање датих аванса на рачуну 028, из разлога што је у различитим пореским периодима плаћен аванс и извршен промет добара. 4) Када добије рачун од даваоца лизинга, прималац лизинга затвара обавезу по уговору о финансијском лизингу у висини претходно уплаћеног аванса. 5) Корисник лизинга је платио прву рату у вредности од 900 евра, која се састоји од главнице од 700 евра и камате од 200 евра, по курсу 1 ЕУР = 121,00 динар. Корисник лизинга затвара главницу од 700 евра по курсу по коме је признао иницијалну обавезу – 1 ЕУР = 120,00 динара и признаје курсну разлику због промене курса за 1 динар. На дан биланса стања преостали део обавезе се по основу финансијског лизинга курсира, након чега се део који доспева у периоду од годину дана рекласификује на краткорочне оба везе (рачун 425). Такође, на крају пословне године прималац лизинга обрачунава амортизацију предмета лизинга онако како је општим актом о рачуноводственим политикама утврдио за основна средства из исте групе.

Предности финансијског лизинга

Финансијски лизинг представља веома значајан вид финансирања привреде. Његове основне предности огледају се у следећем: ● Финансијски разлози. Кључна предност финансијског лизинга у односу на друге видове финансирања проистиче из чињенице да је давалац лизинга формалноправни власник предмета лизинга током трајања уговора о лизингу, што му омогућује преузимање већег ризика у смислу кредитне способности потенцијалног клијента. Из тог разлога је овакав вид финансирања погодан за новооснована, мала и средња предузећа, предузетнике и све кориснике са слабијом кредитном способношћу, односно кориснике који не располажу средствима која би могли да понуде на име обезбеђења кредита. ● Једноставнија процедура. Процедура одобрења финансирања је у случају финансијског лизинга најчешће краћа у односу на традиционалне видове финансирања. Разлог томе је што се додатна средства обезбеђења (нпр. хипотеке) најчешће не захтевају, а даваоци лизинга често имају успостављену пословну сарадњу са испоручиоцима предмета лизинга. Све наведено доводи до укупног смањења трансакционих трошкова. ***

РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ НАБАВКЕ И ПРОДАЈЕ РОБЕ НА ВЕЛИКО

равно лице, односно предузетник који врши промет робе, својим општим актом о рачуноводству и рачуноводственим политикама прописује методу коју ће примењивати приликом вредновања залиха робе и изабрану методу обелодањује у својим Напоменама уз финансијске извештаје приликом састављања годишњих финансијских извештаја.

Рачуноводствено евидентирање набавке робе на велико

Други трошкови који се могу директно приписати набавци јесу шпедитерски и посреднички трошкови, трошкови пратње приликом превоза специјалних материјала и роба, затим трошкови кала, растура, лома и квара у транспорту, као и трошкови осигурања у транспорту и други трошкови који прате материјал или робу до ускладиштења у магацин купца. У складу са рачуноводственим правилима, када се залихе робе продају, њихова књиговодствена, односно набавна вредност се признаје као расход периода у ком је признат повезани приход од продаје. У зависности од изабраног начина евидентирања набавке робе, постоје и одређена правила и специфичности којих се правна лица морају придржавати. У случају да правно лице усвоји начин евидентирања робе по продајној цени, као исправку те цене, на потражној страни аналитичког рачуна 1329 – Разлика у цени робе у промету на велико, евидентира износ укалкулисане разлике у цени коју је додао на набавну вредност робе, док укупну вредност робе по продајној цени евидентира на терет рачуна 132 – Роба у промету на велико. Када се роба прода, вредност робе која се књижи на терет рачуна 501 – Набавна вредност продате робе, мора бити сведена на вредност набавне цене (без укалкулисане разлике у цени). Следи пример рачуноводственог евидентирања набавке и продаје робе на велико када се роба води по набавној и по продајној вредности, као и рачуноводствено евидентирање разграничења зависних трошкова набавке.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

У складу са Законом о трговини („Сл. гласник РС”, бр. 53/2010 и 10/2013), трговина на велико (велепродаја, велетрговина) је скуп свих пословних активности у вези са продајом робе/услуга лицима која купују ради даље продаје или коришћења у пословне сврхе. У складу са Правилником о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна друштва, задруге и предузетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014 – у даљем тексту: Правилник), на рачуну 132 – Роба у промету на велико, исказује се вредност залиха робе у продајним објектима на велико, као што су складишта, стоваришта и слично. Залихе робе у промету на велико у рачуноводству се могу водити по набавној или по продајној цени, без укалкулисаног ПДВ-а. У набавну вредност продате робе укључују се: ● фактурна цена умањена за рабате и попусте; ● транспортни трошкови који укључују трошкове транзитног осигурања; ● манипулативни трошкови (утовар и истовар и др.); ● царина и друге увозне дажбине (осим оних које правно лице може касније да поврати од пореских власти) и ● други трошкови који се могу директно приписати стицању односно набавци робе.

Пример 1. Рачуноводствено евидентирање набавке и продаје робе када се роба води по набавној вредности У наредној табели су приказани подаци потребни за утврђивање трошка набавне вредности продате робе, купљене од добављача, која се евидентира по набавној цени, а продата је купцу у целини:

Ред. бр.

ОПИС

Износ

Вредност набављене робе по фактури добављача

940.000

Транспортни трошкови

50.000

Трошкови утовара и истовара

10.000

Набавна вредност робе без ПДВ-а

ПДВ по општој стопи од 20%

Укупно за плаћање добављачу (ред. бр. 4 + ред. бр. 5)

1.200.000

Продато купцима у промету на велико

1.300.000

ПДВ по општој стопи од 20%

Укупно потраживања од купаца (ред. бр. 7 + ред. бр. 8)

1.560.000

10.

Набавна вредност продате робе

1.000.000

1.000.000 200.000

260.000

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Књижење: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

ОПИС 4

Износ дугује

потражује

132

Роба у промету на велико – фактурна вредност

940.000

132

Роба у промету на велико – транспорт

50.000

132

Роба у промету на велико – утовар/истовар

10.000

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

200.000

1.200.000

1.560.000

435

Добављачи у земљи

- за набавку робе по фактури добављача 2)

204

Купци у земљи

604

Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

1.300.000

470

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

260.000

1.000.000

- за продату робу по фактури 2а)

501

Набавна вредност продате робе

132

Роба у промету на велико

- за обрачун набавне вредности продате робе

Пример 2. Рачуноводствено евидентирање набавке и продаје робе када се иста води по продајној вредности 26

Извршена је набавка робе од добављача и направљена је следећа калкулација продајне цене робе.

Калкулација продајне цене Кол.

Фактурна вредност без ПДВ-а

Зависни трошкови набавке

Набавна вредност (5 + 6)

Разлика у цени (9 - 7)

Продајна вредност без ПДВ-а (7 + 8)

Роба А

кг

300

50.000

6.000

56.000

14.000 (46,7 дин./ком.)

70.000

Роба Б

кг

200

35.000

5.000

40.000

15.000 (75 дин./ком.)

55.000

Роба Ц

кг

100

40.000

4.000

44.000

16.000 (160 дин./ком.)

60.000

45.000

185.000

Ред. бр.

Назив робе

Јед. мере

Свега:

125.000

15.000

140.000

Обрачунати ПДВ у примљеним фактурама 20%

25.000

3.000

28.000

Укупно:

150.000

18.000

168.000

213.000

Књижење набавке робе по калкулацији продајне цене Конто

Износ

Ред. бр.

дугује

потражује

1320

Роба у промету на велико

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

ОПИС 4

дугује

потражује

185.000

28.000

435

Добављачи у земљи (за робу)

150.000

435

Добављачи у земљи (за зависне трошкове набавке)

18.000

1329

Разлика у цени робе у промету на велико

45.000

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

45.000

- за обрачун набавке робе по калкулацији

2) Продата је роба са складишта купцима на велико: Ред. бр.

Опис

Комада

Продајна цена

Продајна вредност (3 x 4)

Роба А

150

233,33

35.000

Роба Б

100

275

27.500

Роба Ц

600

30.000

Свега:

92.500

ПДВ 20%

18.500

Укупно за наплату:

111.000

Обрачун остварене разлике у цени: Ред. бр.

Опис

Комада

Разлика у цени

Остварена разлика у цени (3 x 4)

Роба А

150

46,7

7.005

Роба Б

100

7.500

Роба Ц

160

8.000

Укупно:

22.505

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Књижење продаје робе која се води по продајној цени

Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

204

604

470

ОПИС

Износ дугује

потражује

111.000

Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

92.500

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

18.500

4 Купци у земљи

- за продату робу по фактури 2а)

501

Набавна вредност продате робе

69.995

1329

Разлика у цени робе у промету на велико

22.505

1320

92.500

Роба у промету на велико

- за обрачун трошка набавне вредности продате робе

Пример 3. Књижење зависних трошкова набавке који нису фактурисани у моменту књи жења набавке робе У складу са Правилником, на рачуну 494 – Разграничени зависни трошкови набавке, исказују се зависни трошкови набавке основних средстава, робе, материјала, резервних делова и сл., који нису фактурисани у моменту књижења набавке. По добијању фактуре за стварне трошкове набавке задужује се овај рачун у корист одговарајућег рачуна обавеза. Сврха књижења зависних трошкова набавке на овом рачуну јесте обезбеђење података за формирање набавне и продајне цене, без чекања да добављач пошаље фактуру за извршене услуге. 1) Привредно друштво је извршило набавку робе по фактури добављача у износу од 1.000.000 динара, плус обрачунати ПДВ по општој стопи у износу од 200.000 динара, што укупно износи 1.200.000 динара. За транспорт и истовар робе ангажовано је привредно друштво које није обвезник ПДВ-а и уговорена је накнада за ту услугу у износу од 100.000 динара. Извршен је обрачун набавне и продајне цене робе, са укалкулисаном разликом у цени од 150.000 динара. За услугу транспорта добављач није испоставио рачун у моменту завршене услуге, па је друштво на основу уговора извршило укалкулисавање зависног трошка набавке. 2) Роба је до датума биланса продата у целости по продајној вредности од 1.250.000 динара, плус обрачунати ПДВ по општој стопи у износу од 250.000 динара, што укупно износи 1.500.000 динара.

3) Добављач је за услуге превоза и истовара робе испоставио фактуру до краја обрачунског периода на износ од 90.000 динара. Ред. бр.

Конто

ОПИС

дугује

потражује

132

Роба у промету на велико

270

Порез на додату вредност у примљеним фактурама по општој стопи (осим плаћених аванса)

Износ дугује

потражује

1.250.000

200.000

1329

Укалкулисана разлика у цени

150.000

494

Разграничени зависни трошкови набавке

100.000

435

Добављачи у земљи

1.200.000

- за обрачун набавне и продајне цене и укалкулисавање зависних трошкова набавке 2)

204

604

470

Купци у земљи

1.500.000

Приходи од продаје робе на домаћем тржишту

1.250.000

Обавезе за порез на додату вредност по издатим фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

250.000

1.100.000

150.000

1.250.000

90.000

(10.000)

- за продату робу по фактури 2а)

501

Набавна вредност продате робе

1329

Укалкулисана разлика у цени

132

Роба у промету на велико

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

- за обрачун набавне вредности продате робе 3)

494

435

Разграничени зависни трошкови набавке Добављачи у земљи

- по фактури добављача за услуге превоза и истовара 3а)

(501)

(494)

Набавна вредност продате робе Разграничени зависни трошкови набавке

- искњижавање више укалкулисаног разграниченог зависног трошка набавке од фактурисаног

***

РЕЗЕРВИСАЊА ЗА ТРОШКОВЕ У ГАРАНТНОМ РОКУ: УСЛОВИ ПРИЗНАВАЊА И МЕТОДЕ ОБРАЧУНА СА ПРИМЕРИМА КЊИЖЕЊА

бавезе које укључују коришћење рачуноводствених процена, а имају неизвестан износ и рок доспећа, признају се у пословним књигама као резервисања. Циљ признавања резервисања је да се правилно и реално процене и распореде трошкови који ће настати у наредним периодима, а односе се на пословање, односно остваривање прихода текућег периода. Из тог разлога се врши признавање резервисања у периоду остваривања прихода, иако ће стварни издатак и одливи по основу тих прихода настати у неком будућем периоду.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Рачуноводствени оквири за признавање и вредновање резервисања

Рачуноводствено обухватање резервисања врши се у складу са: 1) Међународним рачуноводственим стандардом МРС 37 – Резервисања, потенцијалне обавезе и потенцијална имовина („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – у даљем тексту: МРС 37), за правна лица која примењују Међународне рачуноводствене стандарде, односно Међународне стандарде финансијског извештавања (у даљем тексту: МРС/МСФИ); 2) Одељком 21 Резервисања, потенцијалне обавезе и потенцијална имовина Међународног стандарда финансијског извештавања (ИФРС) за мале и средње ентитете („Сл. гласник РС”, бр. 117/2013 – у даљем тексту: МСФИ за МСП), за правна лица која примењују МСФИ за МСП; и 3) Правилником о начину признавања, вредновања, презентације и обелодањивања по зиција у појединачним финансијским извештајима микро и других правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 118/ и 95/2014), за микро и друга правна лица. Према Правилнику о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна друштва, задруге и предузетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014 – у даљем тексту: Правилник) предвиђени су следећи рачуни за евидентирање резервисања: ● рачун 467 – Обавезе за краткорочна резервисања – исказују се краткорочна резервисања за трошкове и ризике, која доспевају у року краћем од 12 месеци; ● рачуни групе 40 – Дугорочна резервисања – исказују се дугорочна резервисања за трошкове и ризике који се признају и вреднују у складу са МРС 37 и другим релевантним МРС/МСФИ и рачуноводственом политиком, као и Одељком 21 МСФИ за МСП.

Признавање резервисања Резервисање ће бити признато у пословним књигама када су кумулативно испуњена сле дећа три услова: 1) друштво има садашњу обавезу (законску или изведену) као последицу прошлог догађаја; 2) вероватно је да ће доћи до одлива ресурса ради измирења обавеза и 3) висина обавезе може поуздано да се процени. Први услов је да је обавеза садашња, односно да постоји на дан састављања финансијских извештаја и да је резултат неког прошлог обавезујућег догађаја за чије се измирење очекује да ће произвести одлив ресурса. Прошли обавезујући догађај може бити везан за неки уговорни однос (нпр. продаја уз гаранцију) или за пословну политику друштва, или може да проистиче из законских обавеза (нпр. законска обавеза друштва да по завршетку, односно обустављању геолошких истраживања, земљиште приведе првобитној намени, у складу са Законом, или законска обавеза одржавања и унапређивања шума). Када није вероватно да садашња обавеза постоји, ентитет обелодањује потенцијалну обавезу, осим ако је вероватноћа одлива ресурса који представљају економске користи мала. Други услов је да постоји поуздана вероватноћа да ће у будућности доћи до измирења обавезе и одлива ресурса по том основу. Поузданом вероватноћом одлива сматра се случај када је већа вероватноћа да ће доћи до измиривања обавезе него да неће.

Трећи услов је да износ обавезе може поуздано да се процени. Процена износа је у надлежности руководства друштва, а може се базирати на: ● искуству из сличних трансакција; ● процени независних експерата; ● додатним информацијама и чињеницама по основу догађаја насталих након датума биланса стања; ● статистичком методу „Очекивана вредност”, који подразумева пондерисање свих могућих исхода њиховим вероватноћама настанка (користи се када популација чини велики број ставки). Признавање резервисања је повезано са признавањем трошкова резервисања. Према Правилнику, трошкови резервисања се евидентирају у оквиру групе 54 – Трошкови амортизације и резервисања. У случају да се износ резервисања не може поуздано проценити, резервисање се не при знаје, а то је онда потенцијална обавеза за коју постоји обавеза обелодањивања.

Употреба резервисања

Промена процене резервисања Промена резервисања у смислу нове процене резервисања, односно ревидирање већ постојеће процене, представља промену рачуноводствене процене, а не промену рачу новодствене политике, сагласно параграфу 32 Међународног рачуноводственог стандар да – МРС 8 Рачуноводствене политике, промене рачуноводствених процена и грешке („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014) и Одељка 10 – Рачуноводствене политике, процене и грешке МСФИ за МСП. У том смислу, свака промена и ревидирање процене износа резервисања евидентираће се преко биланса успеха, односно расхода и прихода текућег периода, а не као корекција резултата ранијег периода.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

У складу са МРС 37 и параграфом 21.10 МСФИ за МСП, резервисање се може користити само по основу издатака за које је резервисање првобитно било признато. То конкретно значи да на пример одлив по основу резервисања за задржане кауције и депозите не може да се користи за резервисања за трошкове у гарантном року и сл., као ни одлив који је у вези са уговором по ком су формирана резервисања за гарантни рок, док одлив настао по основу поправке у гарантном року не може да се користи за затварање резервисања у гарантном року. Када настане одлив средстава по основу обавезе за коју је претходно извршено резервисање, стварни трошкови се не исказују поново као расход, већ се књижење спроводи задужењем рачуна резервисања, а у корист одговарајућег рачуна обавеза (према врстама) или одговарајућег рачуна средстава (залихе, новчана средства), у зависности од карактера резервисања, врсте настале обавезе и начина на који је она измирена. Неискоришћени износ резервисања укида се у корист рачуна 678 – Приходи од укидања дугорочних резервисања.

Дисконтовање дугорочних резервисања Када се приликом утврђивања резервисања трошкови резервисања процењују за више будућих периода, ради се о дугорочним резервисањима код којих је потребно дисконтовање свих издатака који ће по том основу настати, на њихову садашњу вредност. Сагласно параграфу 45 МРС 37 и параграфу 21.7 МСФИ за МСП, када је ефекат временске вредности новца значајан, износ резервисања је садашња вредност очекиваних издатака захтеваних за измирење обавеза. Дисконтна стопа је стопа пре пореза, која одражава текуће тржишне процене временске вредности новца и ризике специфичне за обавезу. Уколико је вршено дисконтовање, износ резервисања се повећава са протеком времена. Поменуто повећање евидентира се у оквиру рачуна финансијски расходи. У наставку ће бити приказан рачуноводствени третман једног од најчешћих облика резервисања – резервисања за трошкове у гарантном року.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Резервисања за трошкове у гарантном року У складу са Правилником, на рачуну 400 – Резервисања за трошкове у гарантном року исказују се резервисања по основу ризика за дате гаранције за продату робу и производе. Гарантни рок је временски период у којем давалац гаранције купцу гарантује исправност производа. Произвођачи најчешће продају своје производе преко трговаца, па трговац даје гаранцију крајњем купцу. У случају поправке добара која укључује замену неког дела, поправку могу вршити услужни овлашћени сервиси са којима давалац гаранције закључује уговор или се поправка врши од стране сервисне службе која је у саставу даваоца гаранције. Под условом да друштво континуирано продаје производе на које даје гаранцију, резервисање за трошкове у гарантном року има карактер континуираног резервисања. То значи да се на дан сваког биланса преиспитује висина исказаног резервисања и да се на крају године не врши потпуно укидање и формирање новог резервисања, већ се врши признавање додатног резервисања на терет расхода, уколико на дан биланса постојећи износ није довољан, и престанак признавања дела резервисања, уколико на дан биланса постојећи износ резервисања превазилази потребан износ у корист прихода. Резервисање за трошкове у гарантном року задовољава услове за признавање као резервисање, тако што: ● продаја робе/производа је обавезујући догађај (прошли догађај) по основу ког постоји садашња обавеза (уговорна обавеза да ће се покрити трошкови поправке у гарантном року); ● највероватније ће доћи до издатака по овом основу јер продавац нема могућност да их избегне; ● висина будућих издатака може поуздано да се измери на основу искуства из претходног периода. У гарантном року може доћи до замене резервних делова или услуга поправки производа. У случају замене добара у гарантном року, одредбом члана 6. став 1. тачка 2) Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/2016 – у даљем тексту: Закон о ПДВ-у) прописано је да се прометом добара и услуга, у смислу овог закона, не сматра замена добара у гарантном року. Такође, у складу са чланом 26. став 1. тачка 1г) Закона о ПДВ-у, ПДВ се не плаћа на увоз добара по основу замене у гарантном року. Према одредби члана 2. Правилника о поступку замене добара у гарантном року код које се сматра да промет добара није извршен („Сл. гласник РС”, бр. 118/2012), замена добара у гарантном року не сматра се прометом добара, под условом да је замена добара извршена без накнаде и у складу са условима из гаранције. Постоји неколико начина за обрачун резервисања у гарантном року, који следе у наставку: Пример 1: Обрачун резервисања методом очекиване вредности У случају када се резервисање односи на велики број ставки (различите врсте роба код којих се, у погледу вероватноће настанка и висине издатака по основу поправки у гарантном року, јављају значајне разлике), обавеза се процењује уважавањем свих могућих исхода вероватноћа повезаних са њима. Назив ове статистичке методе процене је „очекивана вредност”. На пример: 1) Друштво продаје производе уз гаранцију која покрива фабричке недостатке у периоду од 12 месеци након куповине. У случају минорних оправки, трошкови оправке биће 1.000.000 динара. Уколико дође до озбиљнијих кварова, настаће трошкови од 5.000.000 динара. Прошло искуство и очекивања указују на следећу вероватноћу настанка догађаја: ● 80% продатих производа функционисаће исправно; ● 15% продатих производа имаће минорне дефекте; ● 5% продатих производа имаће озбиљне кварове. 32

Утврђење висине резервисања у вези са гаранцијом у финансијским извештајима друштва: Резервисање = (80% x 0) + (15% x 1.000.000) + (5% x 5.000.000) = 400.000

Ред. бр.

Конто дугује

потражује

541

400

Износ

ОПИС

дугује

потражује

400.000

4 Трошкови резервисања за гарантни рок Резервисања за трошкове у гарантном року

- за формирање резервисања

Вредност замењених резервних делова по обрачуну сервисера 2016. године

14.000.000

Вредност продате робе у 2016. години

240.000.000

Укалкулисана дугорочна резервисања (6% од продајне вредности)

14.400.000

Преиспитивањем резервисања које је утврђено на крају 2016. године, констатовано је да је извршено недовољно резервисање (резервисано је 10.000.000, а искоришћено је 14.000.000 динара само у првој години, а гаранција траје још две године). Због тога је процењено да се резервисање увећа, односно да износи 6% од продајне вредности, па ће се у 2016. години прокњижити резервисање у износу од 14.400.000 динара. Ред. бр.

Конто дугује

потражује

541

400

ОПИС 4 Трошкови резервисања за гарантни рок Резервисања за трошкове у гарантном року

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Пример 2: Обрачун резервисања на основу насталих стварних трошкова поправке Друштво је за 2016. годину проценило да је потребно резервисање од 5% за трошкове поправки и замена у гарантном року од 3 године, у односу на укупно продату робу уз гарантни рок, која износи 200.000.000 динара. Извршено је резервисање у износу од 10.000.000 динара. Због поједностављења у објашњавању књижења пошло се од претпоставке да ефекат временске вредности новца није значајан, па се не врши дисконтовање, као ни примена статистичке методе очекиване вредности. У 2017. години друштво треба да преиспита висину исказаног резервисања:

Износ дугује

потражује

14.400.000

- за резервисање у 2017. години

Пример 3: Обрачун резервисања за резервне делове 1) Крајем 2016. године купцима је продато производа у вредности од 12.000.000 динара. Продавац је дао гаранцију две године. На основу искуства сервисна служба друштва је проценила да би у првој години трошкови поправке могли да износе 4% од укупно оствареног прихода по

основу продаје производа у 2016. години, а за другу годину 6% од оствареног прихода по основу продаје производа у 2017. години. Треба напоменути да претпоставке за обрачун резервисања могу да се утврде и на друге начине. Друштво је у 2016. години спровело следећи обрачун дугорочних резервисања: Година

Основица

Процењени трошкови

Износ резервисања

2016.

12.000.000

480.000

2017.

12.000.000

720.000

Укупно:

1.200.000

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Књижење у 2016. години: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

541

400

ОПИС 4 Трошкови резервисања за гарантни рок Резервисања за трошкове у гарантном року

Износ дугује

потражује

1.200.000

- за формирање резервисања

2) У току 2017. године сервис је за потребе сервисирања издао резервне делове у износу од 460.000 динара. Књижење коришћења и укидања резервисања у 2017. години: Ред. бр.

Конто дугује

потражује

400

102

ОПИС 4 Резервисања за трошкове у гарантном року Резервни делови

Износ дугује

потражује

460.000

20.000

- искоришћени део резервисања – замењени резервни делови 1а)

400

678

Резервисања за трошкове у гарантном року Приходи од укидања дугорочних и краткорочних резервисања

- за укидање неискоришћених резервисања у корист прихода

***

ИЗДАЦИ ПОСЛОДАВАЦА ЗА ЛЕЧЕЊЕ ЗАПОСЛЕНИХ У ИНОСТРАНСТВУ И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

У Мишљењу бр. 430-00-366/2016-04 од 14. 6. 2017. године, Министарствo финансија је, одговарајући по овом питању, дало образложење пореског третмана: ● накнаде трошкова запосленом за лечење у иностранству и ● накнаде других трошкова запосленом, који се односе на превоз до клинике у којој се спро води лечење и смештај. На основу овог мишљења ће у наредном делу текста бити дати примери пореског третмана издатака послодаваца за лечење својих запослених у иностранству.

Плаћање пореза и доприноса на накнаду трошкова запосленом за лечење у иностранству Приликом тумачења пореског третмана издатака послодаваца за лечење запослених у иностранству, треба имати у виду неколико законских норми које следе у наставку, ради бољег увида у предметну материју: 1) одредбом члана 9. став 1. тачка 28) Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 112/2015 – у даљем тексту: Закон о порезу) прописано је да се не плаћа порез на доходак грађана на примања остварена по основу новчане помоћи физичким лицима, која служе за лечење у земљи или иностранству, у висини стварних трошкова лечења, докумен товано рачунима здравствене установе која је лечење извршила; 2) одредбом члана 18. став 1. тачка 5) Закона о порезу прописано је да се не плаћа порез на зараде на примања запосленог по основу солидарне помоћи за случај болести, здравствене рехабилитације или инвалидности запосленог или члана његове породице – до 37.252 динара (у примени је од 1. фебруара 2017. године, закључно са 31. јануаром 2018. године). Међутим, послодавци морају да имају у виду да је право на пореско изузимање примања запосленог по основу солидарне помоћи ближе уређено чл. 10. и 11. Правилника о остваривању права на пореска изузимања за примања по основу помоћи због уништења или оштећења имовине, организоване социјалне и хуманитарне помоћи, стипендија и кредита ученика и студената, хранарина спортиста аматера и права на пореско ослобођење за примања по основу солидарне помоћи за случај болести („Сл. гласник РС”, бр. 31/2001 и 5/2005 – у даљем тексту: Правилник), што послодавци обавезно морају да испоштују ако желе пореске олакшице

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

пракси су присутни случајеви да се запослени обраћају својим послодавцима за новчану помоћ у вези са својим лечењем у иностранству. Ради се на пример о случајевима у којима се физичка лица − запослени код послодавца дуже време лече у земљи, али то не доводи до излечења. Због напредовања болести и непостојања адекватне терапије у нашој земљи, стручњаци из наших здравствених институција препоручују упућивање оболелог у неки специјализовани центар у иностранству. У конкретном случају послодавац је, по захтеву запосленог, изразио спремност да директно на рачун иностране здравствене установе уплати целокупан износ неопходан за хоспитализацију и терапије за свог запосленог, као и да сноси трошкове превоза и смештаја који настану у сврху доласка до клинике у којој се спроводи лечење. Међутим, овог послодавца је интересовало какав је порески третман накнаде трошкова запосленом за ле чење у иностранству и трошкова превоза и смештаја у сврху доласка до клинике у којој се спроводи лечење, као и расхода везаних за исплату те накнаде. Послодавац се, због правилног поступања по овом предмету, обратио са захтевом за мишљење Министарству финансија, уз који је приложио фактуре клинике, доказе о томе како су средства искоришћена и потврду Института за радиологију и онкологију Србије о спроведеном лечењу, са мишљењем да је код пацијента потребно спровести терапију неком од напреднијих техника лечења, као и да у Србији не постоји центар у коме може да се спроведе таква терапија.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

на исплаћена средства за солидарне помоћи, па и за лечење у иностранству. У том сегменту Правилник дефинише следеће: 1) Према одредбама члана 10. Правилника, пореско ослобођење за примања по основу солидарне помоћи за случај болести, која исплаћује послодавац за запосленог, може се остварити:

(1) за случај болести − ако на основу медицинске документације, издате од стране референтне здравствене установе, односно лекарске комисије или изабраног лекара и лекара одговарајуће специјалности, коју је запослени дужан да поднесе за себе, неспорно произлази: ● да се ради о болести која изискује веће трошкове у поступку дијагностицирања (снимање скенером, магнетна резонанца, лекарски прегледи и др.), односно веће трошкове лечења (оперативни захвати, лекови и др.) или санирања, односно одржавања здравственог стања и радне способности запосленог (ортопедска и друга помагала и др.), ● да је у поступку излечења односно санирања болести (постоперативни период приликом ортопедских, срчаних и других операција, санирање других здравствених обољења, инвалидност и др.) неопходна медицинска рехабилитација у амбулантно-поликлиничкој или стационарној установи, која се не може обезбедити односно финансирати из средстава обавезног здравственог осигурања; (2) за случај здравствене рехабилитације − упућивањем запослених, изложених посебним здравственим ризицима на раду, хронично преморених и физички исцрпљених, на здравствено-превентивни одмор и на рану рехабилитацију у циљу заштите здравља и спречавања професионалних обољења, у складу са прописима који уређују здравствену заштиту и заштиту на раду. 2) Чланом 11. став 1. Правилника прописано је да се исплата солидарне помоћи за случај болести, уз прописано пореско ослобођење, може вршити ако је основ за давање такве помоћи садржан у колективном уговору, односно другом општем акту послодавца и ако је о давању помоћи донета одлука надлежног органа послодавца. Осим пореског аспекта, у погледу накнаде за лечење запосленог у иностранству треба имати у виду и прописе из домена доприноса за социјално осигурање. Конкретно, према одредби чла на 13. став 1. Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004 и 112/2015 – у даљем тексту: Закон о доприносима), основица доприноса за запослене и за послодавце је зарада односно плата и накнада зараде односно плате, у складу са законом који уређује радне односе, општим актом и уговором о раду, односно решењем надлежног органа. На овом месту треба поменути и Мишљење Министарства за рад, запошљавање, борачка и социјална питања, број: 011-00-944/2016-02 од 13. 2. 2017. године, у коме се каже да „уколико су средства за накнаду трошкова запосленом за лечење у иностранству и трошкова превоза и смештаја у сврху доласка до клинике у којој се спроводи терапија, као и расхода везаних за исплату те накнаде, утврђена као солидарна помоћ општим актом, односно уговором о раду, онда она не представљају зараду у смислу одредби Закона о раду. У супротном случају, уколико општим актом, односно уговором о раду, средства за накнаду трошкова запосленом за лечење у иностранству и трошкова превоза и смештаја у сврху доласка до клинике у којој се спроводи терапија, као и расхода везаних за исплату те накнаде, нису утврђена као соли дарна помоћ, она онда представљају примање запосленог које има карактер зараде у смислу члана 105. став 3. Закона о раду.” Имајући у виду наведене пореске прописе и одредбе Закона о раду, као и цитирано мишљење Министарства рада, а узимајући у обзир и сврху примања које је, као право запосленог, опредељено општим актом код послодавца, у наставку следе примери могућег пореског третмана накнаде трошкова лечења запосленог у иностранству, сагласно Мишљењу Министарства финансија бр. 430-00-366/2016-04 од 14. 6. 2017. године, при чему се посебно посматрају непосредни трошкови лечења, а посебно други трошкови (превоз, смештај).

1. Новчана помоћ за лечење 1. 1. Ако је новчана помоћ за лечење предвиђена као солидарна помоћ општим актом код послодавца Уколико је општим актом, односно уговором о раду код послодавца новчана помоћ за лечење у иностранству утврђена као солидарна помоћ и поднети су рачуни за лечење (дакле испуњени су услови из чл. 10. и 11. Правилника): а) то примање је предмет пореског ослобођења до висине од 37.252 динара; б) на део преко неопорезивог износа од 37.252 динара обрачунава се и плаћа порез на зараду по стопи од 10%; в) на ову исплату не плаћају се доприноси за обавезно социјално осигурање, с обзиром на то да она нема карактер зараде у смислу члана 105. став 3. Закона о раду. На пример, запосленом се због теже болести даје солидарна помоћ за покриће трошкова лечења у иностранству у износу од 60.000 динара. Неопорезиви износ солидарне помоћи је 37.252,00 динара. Обрачун пореза је следећи: Ред. бр.

Опис

Износ

Износ исплаћене солидарне помоћи

60.000,00

Неопорезиви износ

37.252,00

Износ за опорезивање

22.748,00

Бруто износ – основица за опорезивање (ред. бр. 3 / 0,90)

25.275,56

Порез на зараде (ред. бр. 4 x 10%)

2.527,56

Укупан трошак послодавца по основу исплате солидарне помоћи (ред. бр. 1 + ред. бр. 5)

62.527,56

1. 2. Ако новчана помоћ за лечење НИЈЕ предвиђена као солидарна помоћ општим актом код послодавца Уколико општим актом, односно уговором о раду новчана помоћ за лечење у иностранству није утврђена као солидарна помоћ у смислу члана 120. тачка 1) Закона о раду, на то примање: а) не плаћа се порез (сагласно члану 9. тачка 28) Закона о порезу, којом је прописано да се не плаћа порез на доходак грађана на примања остварена по основу новчане помоћи физичким лицима, која служе за лечење у земљи или иностранству, у висини стварних трошкова лечења, документовано рачунима здравствене установе која је лечење извршила); б) плаћају се доприноси за социјално осигурање као на зараду (највише до месечне законске основице за обрачун доприноса). На пример, запосленом се због теже болести даје новчана помоћ за покриће трошкова лечења у иностранству у износу од 60.000 динара. Ова врста помоћи није општим актом послодавца предвиђена као солидарна помоћ, а послодавац је плаћање извршио директно болници на основу испостављеног рачуна. Обрачун плаћања је следећи: Ред. бр.

Опис

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Износ

Износ исплаћене новчане помоћи

60.000,00

Обрачунати порез

Бруто износ – основица за обрачун доприноса (ред. бр. 3 / 0,801)

74.906,37

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 3 x 19,9%)

14.906,37

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 3 x 17,9%)

13.408,24

2. Други трошкови који се надокнађују запосленом Осим директних трошкова лечења, послодавац може запосленом да надокнади и пратеће трошкове лечења (као што су превоз и смештај запосленог у сврху доласка до болнице у којој се спроводи лечење). И ту су дате две могућности, о којима ће бити речи у наставку.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

2. 1. Ако су други трошкови предвиђени као солидарна помоћ општим актом код послодавца, али не испуњавају услове да буду солидарна помоћ Према тумачењу Министарства, накнада других трошкова, као што су, конкретно, накнада трошкова превоза и смештаја запосленог у сврху доласка до клинике у којој се спроводи лечење, који су општим актом, односно уговором о раду утврђени као солидарна помоћ, али не испуњавају услове да би били солидарна помоћ, сагласно одредбама члана 18. став 1. тачка 5) Закона о порезу и чл. 10. и 11. Правилника: ● сматра се другим примањем запосленог које има карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. Закона о порезу (као покривање расхода обвезника непосредним плаћањем); ● на њу се плаћа порез по стопи од 10% на цео износ; ● не плаћају се доприноси за обавезно социјално осигурање, с обзиром на то да она нема карактер зараде у смислу члана 105. став 3. Закона о раду. На пример, запосленом је дата солидарна помоћ за лечење, а такође и солидарна помоћ (у складу са општим актом) за покриће других трошкова (превоз и смештај у сврху одласка до болнице) у износу од 30.000 динара. Обрачун овог плаћања је следећи: Ред. бр.

Опис

Износ

Износ исплаћених других трошкова

30.000,00

Бруто износ – основица за обрачун пореза (ред. бр. 1 / 0,90)

33.333,33

Порез (ред. бр. 2 x 10%)

3.333,33

2. 1. Ако други трошкови НИСУ утврђени као солидарна помоћ општим актом код послодавца Накнада других трошкова, као што су, конкретно, накнада трошкова превоза и смештаја запосленог у сврху доласка до клинике у којој се спроводи лечење, који општим актом код послодавца, односно уговором о раду нису утврђени као солидарна помоћ: ● сматра се другим примањем запосленог које има карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. ЗПДГ-а (као покривање расхода обвезника непосредним плаћањем); ● на њу се плаћа порез по стопи од 10% на цео износ; ● плаћају се доприноси за обавезно социјално осигурање на терет запосленог (19,9%) и на терет послодавца (17,9%), који се обрачунавају и плаћају до износа највише месечне основице доприноса која важи у моменту плаћања. На пример, запосленом је дата солидарна помоћ за лечење, а такође и новчана помоћ за покриће других трошкова од 30.000 динара, која није утврђена општим актом послодавца као солидарна помоћ. Обрачун овог плаћања са карактером зараде је следећи:

Ред. бр.

Опис

Износ

Износ исплаћених других трошкова

30.000,00

Бруто износ других трошкова: (30.000 - 1.179) : 0,701 (ако пореска олакшица већ није искоришћена у месецу)

41.114,12

Износ за опорезивање (41.114,12 - 11.790)

29.324,12

Порез на зараде (ред. бр. 3 x 10%)

2.932,41

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 2 x 19,9%)

8.181,71

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 2 x 17,9%)

7.359,43

На основу свих наведених рачуница послодавцима може да се препоручи да својим општим актом уреде све новчане помоћи и покрића трошкова за лечење својих запослених у (земљи и) иностранству као солидарну помоћ. Уз ово, указујемо и на то да примање које је предмет пореског изузимања (конкретно, по основу накнаде трошкова лечења) није предмет опорезивања годишњим порезом на доходак грађана, док се приход по основу зараде урачунава у основицу годишњег пореза на доходак грађана.

Према одредби члана 7. став 1. Закона о порезу на добит правних лица („Сл. гласник РС”, бр. 25/01… и 112/15 – у даљем тексту: Закон), за утврђивање опорезиве добити признају се расходи у износима утврђеним билансом успеха, у складу са МРС, односно МСФИ и МСФИ за МСП, као и прописима којима се уређује рачуноводство, осим расхода за које је овим законом прописан други начин утврђивања. У складу са одредбом члана 9. став 1. Закона, трошкови зарада односно плата признају се у износу обрачунатом на терет пословних расхода. Одредбом члана 9. став 2. Закона прописано је да се примања запосленог која се, у смислу закона којим је уређено опорезивање дохотка грађана, сматрају зарадом, укључујући и примања на која се до износа прописаног тим законом не плаћа порез на зараде, признају као расход у пореском билансу у пореском периоду у коме су исплаћена односно реализована. У складу са наведеним законским одредбама, расходи које правно лице искаже по основу накнаде трошкова лечења запосленог (у висини стварних трошкова лечења, документовано рачунима здравствене установе у иностранству која је лечење извршила), у случају када је предметна новчана помоћ општим актом, односно уговором о раду утврђена као солидарна помоћ, признају се као расход у пореском билансу у пореском периоду у коме су исплаћени, у складу са чланом 9. став 2. Закона. У случају када општим актом, односно уговором о раду новчана помоћ за лечење запосленог није утврђена као солидарна помоћ, предметно примање се признаје као расход обвезника, сагласно члану 9. став 1. Закона, у обрачунатом износу, имајући у виду да предметно примање представља друго примање запосленог које има карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. Закона о порезу, односно члана 105. став 3. Закона о раду (на које се плаћају доприноси за обавезно социјално осигурање, а порез на доходак грађана се не плаћа сагласно члану 9. став 1. тачка 28) Закона). Поред наведеног, расходи које правно лице искаже у својим пословним књигама по основу накнаде других трошкова запосленог (оболелог лица), конкретно накнаде трошкова превоза до клинике у којој се спроводи лечење и смештаја, при чему се наведени трошкови сматрају другим примањем запосленог које има карактер зараде у смислу чл. 13. и 14. Закона о порезу (као покривање расхода обвезника непосредним плаћањем), признају се као расход у пореском билансу у пореском периоду у коме су обрачунати, у складу са чланом 9. став 1. Закона. ***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Издаци за лечење у иностранству са становишта Закона о порезу на добит правних лица

ОБРАЧУН И ПЛАЋАЊЕ ПОРЕЗА И ДОПРИНОСА НА ОСНОВУ НАКНАДЕ ШТЕТЕ НА ИМЕ НЕИСПЛАЋЕНИХ ЗАРАДА ПРИЛИКОМ НЕЗАКОНИТОГ ПРЕСТАНКА РАДНОГ ОДНОСА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

конкретном случају из праксе, у судском поступку који је вођен због поништења решења о престанку радног односа, правноснажном судском одлуком тужени − послодавац је обавезан да на име неисплаћених зарада, почев од дана престанка радног односа па до дана када је вршено вештачење, запосленом (тужилац) исплати накнаду штете на име неисплаћених зарада, затезне камате, судских трошкова и трошкова адвоката. Такође, у моменту добијања пресуде послодавац није био у могућности да средства утврђена у пресуди уплати у прописаном року, па је поверилац покренуо поступак принудног извршења, те су средства (целокупна накнада у висини коју је суд утврдио према усвојеном извештају судског вештака) са рачуна послодавца преко јавног извршитеља пренета на текући рачун извршног повериоца. Коначно, послодавац је након спроведених описаних радњи добио позив од стране заступника тужиоца (запослени који је водио судски спор) да у року од 15 дана уплати порез и доприносе на „сада исплаћене зараде” и да поднесе пореску пријаву.

Која права запослени остварује после судског решења У највећем броју случајева досуђеног незаконитог отказа, запослени траже да се врате на рад код послодавца код кога су добили отказ. Према члану 191. став 1. Закона о раду, ако суд донесе правноснажну одлуку којом је утврђено да је запосленом престао радни однос без правног основа, суд ће одлучити да се запослени врати на рад, на захтев запосленог. Поред обавезе да врати запосленог на рад, послодавац је дужан да запосленом исплати накнаду штете у висини изгубљене зараде и припадајуће пореске обавезе. Наиме, пошто у периоду од престанка радног односа до враћања на рад запослени није радио, нема права на зараду јер се она остварује радом, али има право на накнаду штете због тога што је незаконитом одлуком био спречен да ради. Ова накнада штете утврђује се: ● у висини изгубљене зараде за период у коме запослени није радио, ● у коју су укључени припадајући порез и доприноси за обавезно социјално осигурање, у складу са пореским прописима о опорезивању зарада. Ради појашњења појма „накнада штете”, Закон о раду у ставу 2. члана 191. прецизира да се накнада штете утврђује: 1) у висини изгубљене зараде која у себи садржи припадајући порез и доприносе, у складу са Законом, 2) у коју не улази накнада за исхрану у току рада, регрес за коришћење годишњег одмора, бонуси, награде и друга примања по основу доприноса пословном успеху послодавца. Према томе, запосленом припада „зарада за обављени рад и време проведено на раду”, у складу са чланом 106. Закона о раду. Са становишта Закона о раду, ако суд донесе одлуку о враћању запосленог на рад због незаконитог отказа, послодавац је дужан да: ● за сваки месец појединачно, од дана престанка радног односа запосленом до повратка на посао, дакле за сваки месец периода у коме запослени није радио, обрачуна у бруто износу зараду за обављени рад и време проведено на раду, која добија карактер накнаде штете; ● исплати запосленом „нето” износ накнаде штете (бруто износ умањен за припадајући порез и доприносе на терет запосленог) за цео период у коме није радио; ● уплати пореске обавезе (порез и доприносе); ● изврши пријаву на осигурање закључно са даном када је извршио одјаву осигурања при уручењу (незаконитог) отказа. Треба приметити да Закон о раду као накнаду штете признаје само изгубљену бруто зараду, а не помиње друга примања која би припала запосленом да је радио, у складу са општим актом,

односно уговором о раду код послодавца (јубиларна награда, отпремнина због одласка у пензију, поклон деци за Нову годину и др.), за која је извесно да би их запослени у спорном периоду примио да је радио.

Порески третман накнаде штете за изгубљену плату Пошто се по судској пресуди запослени враћа на рад, послодавац је дужан да запосленом исплати накнаду штете у висини изгубљене зараде, што подразумева и припадајуће пореске обавезе по основу те зараде.

Какав је порески третман ове накнаде штете? У погледу обрачуна пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање на накнаду штете за незаконит отказ, наводи се последње тумачење Министарства финансија, бр. 011-00-112/201704 од 5. 5. 2017. године, у коме се дефинише:

Према томе, накнада штете запосленом се исплаћује у висини изгубљене зараде, која је умањена за износ пореза и доприноса који се обрачунавају по основу зараде, у складу са Законом. Порез и доприноси за обавезно социјално осигурање за период у коме запослени није радио, обрачунавају се и плаћају на утврђени месечни износ изгубљене зараде. Другим речима: на накнаду штете због изгубљене зараде, пошто њу чине неисплаћене зараде, послодавац обрачунава следеће пореске обавезе:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

„Чланом 9. став 1. тачка 9) Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 112/2015 – у даљем тексту: Закон о порезу) прописано је да се не плаћа порез на доходак грађана на примања остварена по основу накнада материјалне и нематеријалне штете, изузев накнаде за измаклу корист и накнаде зараде, односно накнаде за изгубљену плату. Накнада изгубљене зараде, која се на основу правноснажне судске одлуке исплаћује запосленом коме је незаконитом одлуком послодавца престао радни однос, у висини зараде коју би запослени остварио да је за спорни период радио код тог послодавца и остваривао права из радног односа, сагласно члану 13. Закона о порезу, има порески третман зараде. Одредбом члана 13. став 1. Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… 112/15 – у даљем тексту: Закон о доприносима) прописано је да је основица доприноса за запослене и за послодавце зарада и накнада зараде, у складу са законом који уређује радне односе, општим актом и уговором о раду, односно решењем надлежног органа. Послодавац је обвезник обрачунавања и плаћања доприноса из основице и на основицу за запослене и дужан је да доприносе обрачуна и уплати истовремено са исплатом зараде, односно разлике зараде, по прописима који важе у моменту исплате тих примања (члан 51. ст. 1. и 2. Закона о доприносима).”

Обвезници Врста обавезе

на терет запосленог

на терет послодавца

Укупно

- за пензијско-инвалидско

14,00%

12,00%

26,00%

- за здравствено

5,15%

10,30%

- за осигурање од незапослености

0,75%

1,50%

- порез на плату

10,00%

Основица: за порез: бруто зарада, умањена за пореску олакшицу за доприносе: бруто зарада, не нижа од најниже месечне основице и не виша од највише месечне основице

Пример обрачуна накнаде штете У наредној табели следи пример обрачуна накнаде штете коју послодавац исплаћује у септембру 2017. године по судској пресуди за период од 5 месеци, и то од 1. априла до 31. августа 2017. године. Месечна зарада запосленог по судској пресуди износи 50.000 динара, при чему овај запослени за време ових 5 месеци није радио код другог послодавца. Пошто за конкретан месец накнада штете за изгубљену зараду износи 50.000 динара, обрачун пореских обавеза и износа за исплату је следећи:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Опис 1. Бруто зарада по судској пресуди (за један месец)

50.000,00

2. Пореска олакшица

11.790,00

3. Пореска основица (1 - 2)

38.210,00

4. Порез на плату (38.210 x 10%)

3.821,00

5. Доприноси за социјално осигурање – на терет запосленог (19,90% на 50.000)

9.950,00

5.1. за ПИО (14% на 50.000)

7.000,00

5.2. за здравствено (5,15% на 50.000)

2.575,00

5.3. за незапосленост (0,75% на 50.000)

375,00

6. Доприноси за социјално осигурање – на терет послодавца (17,90% на 50.000)

8.950,00

6.1. за ПИО (12% на 50.000)

6.000,00

6.2. за здравствено (5,15% на 50.000)

2.575,00

6.3. за незапосленост (0,75% на 50.000)

375,00

7. „Нето” зарада по судској пресуди за један месец (ред. бр. 1 - ред. бр. 4 - ред. бр. 5)

36.229,00

8. Допринос за ПИО за уплату (ред. бр. 5.1. + ред. бр. 6.1.)

13.000,00

9. Допринос за здравствено за уплату (ред. бр. 5.2. + ред. бр. 6.2.) 10. Допринос за незапосленост за уплату (ред. бр. 5.3. + ред. бр. 6.3.) 11. Укупно обрачунати трошкови послодавца за један месец (ред. бр. 4 + ред. бр. 5 + ред. бр. 6 + ред. бр. 7)

Износ

5.150,00 750,00 58.950,00

Оваквим обрачуном поштоване су одредбе судског решења, али и законских прописа о радним односима и опорезивању зараде, сагласно последњем тумачењу Министарства финансија, односно: ● накнада штете утврђује се у висини изгубљене зараде која у себи садржи припадајући порез и доприносе, у складу са Законом, у коју не улази накнада за исхрану у току рада, регрес за коришћење годишњег одмора, бонуси, награде и друга примања по основу доприноса пословном успеху послодавца;

накнада штете исплаћује се запосленом у висини изгубљене зараде која је умањена за износ пореза и доприноса који се обрачунавају по основу зараде, у складу са Законом; ● порез и доприноси за обавезно социјално осигурање за период у коме запослени није радио, обрачунати су и плаћају се на утврђени месечни износ изгубљене зараде. ●

Плаћање камате Као што је на почетку речено, суд је послодавцу досудио и плаћање затезне камате, односно камату на изосталу плату послодавац ће бити обавезан да плати само уколико је та обавеза утврђена судском пресудом. Законска затезна камата коју поред накнаде изгубљене зараде оствари запослени, а која у својој суштини превасходно представља накнаду штете, у смислу чл. 277. и 278. Закона о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/1978… и 57/1989, и „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/1993… и 44/1999), не подлеже плаћању пореза на доходак грађана.

Попуњавање пореске пријаве ППП-ПД приликом исплате накнаде штете за изгубљену плату

ШВП

број дана

број сати

фонд сати

бруто приход

осн. за порез

порез

основ. за доприносе

ПИО

ЗДР

НЗС

3.6

3.7

3.8

3.8а

3.9

3.10

3.11

3.12

3.13

3.14

3.15

50.000

38.210

3.821

50.000

13.000 5.150

750

101101000

Наведени пример се односи на случај када је послодавац исплатио зараду – накнаду штете по судској пресуди за цео календарски месец. У посебном случају, ако послодавац исплаћује ову накнаду штете за део месеца, у обрасцу ППП-ПД мора да попуни и поља под ред. бр. 3.7, 3.8 и 3.8а, у која уноси број дана, број сати и фонд сати за месец за који се врши обрачун. Пореска олакшица на зараде од 11.790 динара у овом случају се користи сразмерно броју сати за које се у конкретном месецу исплаћује зарада по судском решењу, у односу на укупан фонд сати у том месецу. Остала поља у обрасцу ППП-ПД попуњавају се на исти начин као и приликом исплате зараде за цео месец.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Пре исплате накнаде штете за изгубљену зараду по судској пресуди послодавац – исплатилац је дужан да поднесе Појединачну пореску пријаву о обрачунатим порезима и доприносима (Образац ППП-ПД) надлежној организационој јединици Пореске управе. Образац ППП-ПД подноси се за сваки месец за који послодавац исплаћује накнаду штете за изгубљену плату. У наставку следи пример попуњавања дела обрасца ППП-ПД на основу нашег примера:

***

ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ ПО ОСНОВУ НАКНАДЕ СТВАРНИХ ТРОШКОВА ПРЕВОЗА НА РАД И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

рема одредби члана 118. став 1. тачка 1) Закона о раду („Сл. гласник РС”, бр. 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013, 75/2014 и 13/2017 – одлука УС) прописано је да запослени има право на накнаду трошкова у складу са општим актом и уговором о раду, и то за долазак и одлазак са рада, у висини цене превозне карте у јавном саобраћају ако послодавац није обезбедио сопствени превоз. Истовремено, одредбом члана 18. став 1. тачка 1) Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001… и 112/2015 – у даљем тексту: Закон) прописано је да се не плаћа порез на зараде на примања запосленог по основу накнаде трошкова превоза за долазак и одлазак са рада − до висине цене месечне претплатне карте у јавном саобраћају, односно до висине ствар них трошкова превоза, а највише до 3.725 динара (наведени неопорезиви износ је у примени од 1. фебруара 2017. године, закључно са 31. јануаром 2018. године). Ове законске дефиниције упућују на примену категорије „стварни трошкови превоза”, која постаје битан елемент пореског третмана накнаде запосленима за превоз на рад и са рада, о чему ће у наставку бити више детаља.

Утврђивање стварних трошкова превоза Из наведене одредбе члана 18. став 1. тачка 1) Закона произлази да би требало да су испуњени следећи услови да би се користила пореска олакшица по основу превоза на посао, и то: ● да су трошкови остварени у јавном саобраћају куповином месечне претплатне карте или ● да су трошкови остварени на други начин, при чему се прецизно (на основу купљене карте или плаћених рачуна и сл.) могу утврдити стварни трошкови које је запослени имао по основу превоза за долазак на посао и повратак са посла, у ситуацији када не постоји могућност да се обезбеди месечна претплатна карта. Уколико нису задовољени ови услови, онда нема основа за пореску олакшицу. Када се ради о коришћењу јавног превоза, јасно је да уколико се запосленима, као накнада трошкова по основу превоза на посао, купује месечна претплатна карта, послодавац не плаћа порез уколико је цена месечне претплатне карте у јавном саобраћају нижа или једнака износу од 3.725 динара (усклађен неопорезиви износ до 31. 1. 2016. године). Међутим, у случају када не постоји могућност да се обезбеди месечна претплатна карта, па се покривају стварни трошкови превоза, у пракси се појављује питање шта су стварни трошкови превоза. Ово питање је битно јер је и приликом покривања стварних трошкова превоза неопорезиви износ – износ стварних трошкова, а не више од 3.725 динара. Дакле, када не постоји могућност да се обезбеди месечна претплатна карта запосленима, па послодавац покрива „стварне трошкове превоза”, неопорезив је износ тих стварних трошкова превоза, а не више од 3.725 динара. Појам „стварни трошкови превоза” означава трошкове који су неопходни за најрационалнији превоз запосленог од места становања до места рада. На пример, стварни трошак (цена карте купљене у јавном превозу x број дана рада), а највише до 3.725 динара, признаје се код пореске олакшице само под условом да за превоз који запослени користи на релацији до и са рада не постоји могућност куповине месечне претплатне карте, већ искључиво појединачне карте. Са тог становишта, висина трошкова превоза која треба да се надокнади запосленом, може да се утврди на основу потврде о висини цене месечне претплатне карте предузећа или другог овлашћеног превозника у јавном саобраћају, цене појединачне карте, писмене изјаве запосленог о адреси становања и броју возила која запослени користи, а која му омогућавају најкраћи превоз од места становања до места рада. Према томе, појам „стварни трошкови” пре свега је интересантан за послодавца са становишта да сваком запосленом одреди реалан ниво исплате накнаде за превоз, која одговара стварним трошковима које запослени има због доласка на рад, када већ не може да му обезбеди претплатну карту, већ мора да му плаћа појединачне карте. Та исплата треба да одговара потребама запосленог, без обзира на то да ли

на део те накнаде касније мора да се плати порез. Послодавац не може да умањује накнаду за превоз запосленом да би се „уклопио” у неопорезованих 3.725 динара, јер је законска обавеза послодавца да запосленом надокнади стварне трошкове превоза. То се на пример може догодити ако постоји могућност куповине месечне претплатне карте за дату релацију, а послодавац запосленом исплаћује стварне трошкове који су већи. У таквом случају се као пореска олакшица признаје износ месечне претплатне карте, а не више од 3.725 динара, а на исплаћени износ преко тог износа плаћају се пореске обавезе. У другом случају, када запослени нису у ситуацији да користе јавни саобраћај (на пример, ако он није организован на датој релацији или не саобраћа у трећој смени запослених), а послодавац није организовао сопствени превоз, право запосленог се утврђује у висини цене превозне карте која важи за сличне дестинације, па и пореска олакшица важи у том износу, а не више од 3.725 динара.

Сопствени превоз послодавца и стварни трошкови превоза

На пример, ако аутобуско предузеће послодавцу месечно фактурише 197.600 динара (са ПДВ-ом) на име трошкова превоза за 52 запослена, по једном запосленом накнада превоза износи (197.600 : 52) 3.800 динара, што је за 75 динара више од износа који се не опорезује.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

У ситуацији када послодавац организује сопствени превоз или ангажује превозника за превоз својих запослених на посао и са посла, могу се утврдити стварни трошкови по запосленима који су користили превоз, па се, сходно томе, утврђује и право на пореску олакшицу – у нивоу тих стварних трошкова превоза – али не више од 3.725 динара по запосленом који користи превоз. Према томе: 1) када послодавац организује сопствени превоз запослених, под стварним трошковима се, сагласно чл. 18. став 1. тачка 1) Закона о порезу, подразумева трошак према калкулацији трошкова тог превоза по запосленом – кориснику превоза; 2) када организован превоз запослених обавља ангажовани други превозник, стварни трошак је фактурна цена за извршени превоз по запосленом. Утврђивање стварних трошкова по запосленом у овим ситуацијама је неопходно како би се утврдио неопорезив износ и евентуална обавеза плаћања пореских обавеза за сваког појединог запосленог који је користио ову врсту превоза. У наведена два случаја организовања превоза запослених, ако калкулација покаже да трошкови превоза по запосленом који се превози износе више од 3.725,00 динара, на ту разлику треба обрачунати пореске обавезе.

Још један пример би био да је послодавац на основу калкулације утврдио да за један аутобус којим превози запослене, има укупне месечне трошкове (амортизација, гориво, одржавање аутобуса, зараде возача и други трошкови) од 160.000 динара, што по запосленом даје месечне трошкове превоза од 4.000 динара. То је за (4.000 - 3.725) 275 динара по запосленом изнад неопорезивог износа на који треба обрачунати пореске обавезе.

Порески третман стварних трошкова превоза Дато је више напомена о покрићу стварних трошкова превоза на посао запослених јер је Министарство финансија, под бр. 413-00-18/2015-04 од 19. 10. 2016. године, дало последње тумачење пореског третмана ових трошкова. Наиме, у конкретном питању из праксе је наведено да, према општем акту послодавца, запослени има право на накнаду трошкова за долазак и одлазак са рада у висини цене превозне карте у јавном саобраћају. Истиче се да је запосленима обезбеђена накнада у новцу за долазак на посао и повратак са посла у висини стварних трошкова превоза, чији износ се опредељује као производ цене дневне превозне карте и броја радних дана у сваком конкретном месецу, а тако утврђена накнада стварних трошкова виша је од законом опредељеног неопорезивог износа по том основу. Поводом овакве конкретне ситуације Министарство финансија је у поменутом Мишљењу заузело следећи став:

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

„Одредбом члана 18. став 1. тачка 1) Закона о порезу на доходак грађана (у даљем тексту: Закон) прописано је да се не плаћа порез на зараде на примања запосленог по основу накнаде трошкова превоза за долазак и одлазак са рада − до висине цене месечне претплатне карте у јавном саобраћају, односно до висине стварних трошкова превоза, а највише до 3.725 динара. На део изнад неопорезивог износа обрачунава се и плаћа порез по стопи од 10%, сагласно одредби члана 16. Закона. Према одредби члана 13. став 1. Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 112/2015), основица доприноса за запослене и за послодавце је зарада односно плата и накнада зараде односно плате, у складу са законом који уређује радне односе, општим актом и уговором о раду, односно решењем надлежног органа. Сагласно наведеном, у случају када послодавац исплаћује накнаду трошкова превоза за долазак на посао и одлазак са посла у висини стварних трошкова, који су у предметном случају опредељени у износу који обрачунски представља производ цене дневне превозне карте и броја радних дана у сваком конкретном месецу, а који (стварни трошак) је виши од неопорезивог износа, порез на доходак грађана на зараду обрачунава се и плаћа на део изнад неопорезивог износа. На износ стварних трошкова превоза за долазак и одлазак са рада (што значи и на део накнаде трошкова изнад неопорезивог износа, а до висине ствар них трошкова) не плаћају се доприноси за обавезно социјално осигурање по основу зараде. Међутим, уколико послодавац запосленом исплати накнаду која је виша од стварних тро шкова превоза (висина цене превозне карте у јавном саобраћају), такво примање запосленог, у висини разлике између износа који је исплаћен и висине стварних трошкова, има третман зараде и подлеже плаћању пореза и доприноса за обавезно социјално осигурање по основу зараде. Поред тога, на разлику између висине стварних трошкова превоза (који су виши од неопорезивог износа) и прописаног неопорезивог износа обрачунава се и плаћа порез на доходак грађана на зараду.” На бази овог тумачења може да се резимира следећи порески третман стварних трошкова превоза које послодавац надокнађује запосленима: 1. Када послодавац исплаћује накнаду трошкова превоза за долазак на посао и одлазак са посла у висини стварних трошкова који су виши од неопорезивог износа: ● плаћа се порез на доходак грађана на зараду, на део изнад неопорезивог износа, по стопи од 10%; ● не плаћају се доприноси за обавезно социјално осигурање по основу зараде. На пример, послодавац је утврдио да његови стварни месечни трошкови превоза, по основу коришћења сопственог аутобуса, по запосленом износе 4.000,00 динара. Послодавац има 40 запослених који користе сопствени превоз послодавца, па је обрачун пореске обавезе следећи: Ред. бр.

Опис

Износ

Цена превоза по запосленом (стварни трошкови превоза)

4.000,00

Неопорезиви износ по запосленом

3.725,00

Опорезиви износ по запосленом (ред. бр. 1 - ред. бр. 2)

Укупна накнада на коју се плаћа порез (275 дин. x 40 радника)

Коефицијент за прерачун у бруто износ

Основица за порез (ред. бр. 4 / ред. бр. 5)

Порез на зараде (ред. бр. 6 x 10%)

275,00 11.000,00 0,90 12.222,22 1.222,22

Увек када је послодавац у обавези да на трошкове превоза на рад плати и припадајући порез, мора Пореској управи поднети Пореску пријаву на обрасцу ППП-ПД (уз коришћење ОВП 110). 2. Када послодавац запосленом исплати накнаду превоза која је виша од стварних тро шкова превоза, такво примање запосленог, у висини разлике између износа који је исплаћен и висине стварних трошкова, има третман зараде, на коју се: ● плаћа порез на доходак грађана на зараду по стопи од 10%; ● плаћају доприноси за обавезно социјално осигурање по збирној стопи од 19,9% на терет запосленог и 17,9% на терет послодавца.

***

Lege Artis

П Р О П И С И У П РА КС И Часопис ИНГ-ПРО – ПРОПИСИ У ПРАКСИ – Lege Аrtis – штампано и електронско издање, са стручним ауторским текстовима, већ дужи низ година је незаобилазан саветник и дневни пратилац у свачијем пословању. Намењен је, пре свега, правним службама у јавном и приватном сектору, привредним субјектима, установама, адвокатским канцеларијама итд.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

На пример, послодавац се обавезао да запосленом за конкретан месец надокнади стварне трошкове превоза у износу од 5.000 динара. Међутим, за исти месец запосленом су трошкови карата за превоз износили 3.500 динара, што значи да ће после покрића трошкова запосленом остати 1.500 динара, који имају карактер зараде. Износ од 1.500 динара преводи се у бруто износ дељењем са коефицијентом 0,701, па се на добијени бруто износ обрачунавају порез и доприноси као на зараду. Такође, ако се запосленом на име трошкова превоза исплати износ који је већи од висине цене претплатне карте или стварних трошкова превоза, без обзира на то што је тај износ мањи или је у висини неопорезивог износа (3.725,00 динара), исплаћени износ преко стварних тро шкова превоза чини зараду запосленом и послодавац је дужан да обрачуна и плати порез и доприносе као на зараде, на износ који прелази висину претплатне карте или стварне трошкове превоза.

Од рубрика у часопису издвајамо: Јавне набавке, Радно право, Управно право Грађанско право, Кривично право, Привредно право и др. Електронски часопис Lege Artis ПРОПИСИ У ПРАКСИ – налази се на интернет страници www. propisiupraksi.rs и www.legeartis.rs. ажурира се свакодневно, а користи се путем корисничког имена и лозинке. Чланци су у електронском облику и могу се штампати и копирати. У електронском издању, сви чланци могу се претраживати путем различитих претрага: по речима у називу, областима, ауторима, последњим додатим чланцима, најчитанијима итд. Такође, на једном месту налази се и архива свих бројева од почетка његовог објављивања. Под слоганом „Будимо на вези“, часопис је отворен за сва питања, мишљења, конструктивне предлоге, похвале и критике, а читаоци их могу упутити на адресу: redakcija@legeartis.rs. Такође, могу и сами предлагати теме које су важне за њихово пословање. За претплату и друге информације пишите нам на: office@ingpro.rs или нас позовите на: 011/2836-820, 2836-821, 2836-822.

ДОДЕЛА БЕСПЛАТНИХ УЏБЕНИКА НЕКИМ КАТЕГОРИЈАМА УЧЕНИКА ОСНОВНИХ ШКОЛА ЗА ШКОЛСКУ 2017/2018. ГОДИНУ И ЊИХОВА РАЧУНОВОДСТВЕНА ЕВИДЕНЦИЈА Уводне напомене

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ходно члану 9. ст. 1. и 4. Закона о уџбеницима („Сл. гласник РС”, бр. 68/2015), а у циљу омогућавања једнаке доступности образовања и васпитања ученицима и полазницима из социјално и материјално угрожених породица, као и због обезбеђивања доступности свих уџбеника, приручника и наставних материјала, утврђених планом уџбеника, ученицима и полазницима са сметњама у развоју и инвалидитетом и припадницима националних мањина, као и за стручне предмете у стручним и уметничким школама – прописана је могућност доношења одлуке о финансирању односно суфинансирању набавке и/или припреме, доде ле и набавке уџбеника, приручника и наставних материјала за актуелну школску годину. Сходно наведеној одредби Закона о уџбеницима, Влада Републике Србије је донела Одлуку о финансирању набавке уџбеника средствима буџета Републике Србије за школску 2017/2018. годину („Сл. гласник РС”, бр. 33/2017), којом се утврђује ниво и врста образовања, као и разред и предмет за који ће се финансирати набавка уџбеника, односно уџбеничких комплета за школску 2017/2018. годину, за ученике основних школа из социјално/материјално угрожених породица (примаоци новчане социјалне помоћи и ученици који су у породици треће и свако наредно рођено дете, уколико су остала деца у систему школовања) и за ученике са инвалидитетом и сметњама у развоју који основношколско образовање и васпитање стичу по индивидуалном образовном плану. Сви ученици који испуњавају услове за доделу бесплатних уџбеника поднели су путем школа пријаве о додељивању бесплатних уџбеника, тако да је тај посао за школску 2017/2018. годину завршен. Дистрибуција бесплатних уџбеника је завршена почетком септембра 2017. године, а овде ће бити представљено како се спроводи рачуноводствена евиденција у вези са овим уџбеницима у Министарству и у школама.

1. Рачуноводствена евиденција пословних догађаја у вези са бесплатним уџбеницима Да би се спровела рачуноводствена евиденција пословних догађаја у вези са набавком и плаћањем фактура добављачима – издавачима књига које су бесплатно подељене, потребно је имати у виду процедуре тока пословних догађаја који настају између основних школа – индиректних буџетских корисника и директног корисника буџетских средстава – Министарства просвете, науке и технолошког развоја (у даљем тексту: Министарство).

1.1. Пословни догађаји и њихово евидентирање код директног корисника буџетских средстава – Министарства

Набавке бесплатних уџбеника на бази испостављених спецификација од стране основних школа, врше се централизовано, преко Министарства. У складу са одредбама Закона о јавним набавкама („Сл. гласник РС”, бр. 124/2012, 14/2015 и 68/2015), Министарство склапа уговор са добављачима – издавачима књига који су били најповољнији на основу прикупљених понуда. Дакле, фактуре добављача за испоручене уџбенике испостављају се Министарству и врши се њихово плаћање у складу са одредбама склопљеног уговора. Свака фактура треба да носи наслов наручиоца – Министарства и у продужетку назив школе којој се испоручују књиге (бесплатни уџбеници). Министарство, у складу са одобреним апропријацијама, испоставља налог за плаћање фактуре добављача Управи за трезор. Примљене фактуре од добављача Министарство ће књижити тако да дугује конто 131211 – Обрачунати неплаћени расходи, а потражује конто добављача

252111 – Добављачи у земљи. Други став за књижење односи се на плаћање фактуре добављачу. Када се изврши плаћање фактуре добављачу, дуговаће конто 252111 – Добављачи у земљи, а потраживаће конто 121112 – Текући рачуни. Трећи став за књижење је терећење издатака за нефинансијску имовину у класи 500000 – Издаци за нефинансијску имовину и затварање конта активних временских разграничења. То значи да би требало да се отвори конто који би дуговао, као и одговарајући субаналитички конто у оквиру аналитичког конта 123960 – Порез на додату вредност, ако је директни корисник буџетских средстава обвезник ПДВ-а, а за целокупни износ са фактуре потраживао би субаналитички конто 131211 – Обрачунати неплаћени расходи. Уколико директни корисник буџетских средстава није обвезник ПДВ-а, целокупни износ из фактуре добављача књижи се на терет субсубаналитичког конта 515121-1 – Књиге у библиотеци (бесплатни уџбеници), а у корист субаналитичког конта. На потражној страни код трећег става за књижење вршимо затварање конта 131211 – Обрачунати неплаћени расходи. Министарство доставља копије свих примљених фактура за бесплатне уџбенике како би основне школе могле да изврше упаривање података о количинском и вредносном износу са износима који су назначени на отпремницама уџбеника које добијају школе од добављача – издавача уџбеника приликом испоруке истих.

Пословни догађаји и њихова евиденција у вези са набавком бесплатних уџбеника у школама базирана је на отпремницама уџбеника које су испоставили добављачи – издавачи књига и копијама фактура које је доставило Министарство за испоручене бесплатне уџбенике. Задатак рачуноводства у основној школи је да изврши усклађивање података из отпремница добављача и фотокопија фактура. Уколико су у ова два документа подаци истоветни у натуралним и вредносним показатељима, школа ће извршити одговарајућа књижења у вези са пријемом поменутих уџбеника и њиховом амортизацијом која се по правилу обавља кроз три године. На основу отпремнице и примљене фактуре у којима су подаци усаглашени, односно истоветни по количини и износу, за књижење је потребно отворити седмоцифрена субсубаналитичка конта, и то: ● 011261-1 – Опрема за образовање (бесплатни уџбеници), ● 011269-1 – Исправак вредности опреме за образовање, науку, културу и спорт (бесплатни уџбеници) и ● 311112-1 – Опрема за образовање (бесплатни уџбеници). Пријем бесплатних уџбеника, уз претходно наведене услове, књижи се тако да дугује субсубаналитички конто 011261-1 – Опрема за образовање, науку, културу и спорт (бесплатни уџбеници), а потражује субсубаналитички конто 311112-1 – Опрема за образовање (бесплатни уџбеници). Амортизовање или отпис бесплатних уџбеника књижиће се тако да дугује субсубаналитички конто 311112-1 – Опрема за образовање (бесплатни уџбеници), а потражује субсубаналитички конто 011269-1 – Исправак вредности опреме за образовање, науку, културу и спорт (бесплатни уџбеници). Када је амортизовање бесплатних уџбеника у целости завршено, врши се међусобно затварање субсубаналитичких конта 011269-1, који ће дуговати, а потраживаће субсубаналитички конто 011261-1. На крају ових књижења може се констатовати да није нарушена билансна равнотежа између конта класе 000000 – Нефинансијска имовина и класе 300000 – Капитал, утврђивање резултата пословања и ванбилансна евиденција. Важно је напоменути да у пракси у неким школама постоје нешто другачији ставови за књижење у односу на горе изнета решења. Пријем бесплатних уџбеника неке школе су евидентирале преко субаналитичког конта 022236 – Залихе материјала за образовање, науку, културу и спорт, који дугује, а у корист 311261 – Залихе потрошног материјала. Ипак, бесплатни

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

1.2. Пословни догађаји и њихово евидентирање код индиректних корисника буџетских средстава – основних школа

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

уџбеници у школама не би требало да се евидентирају на такав начин зато што се плаћање тих уџбеника сматра издатком за нефинансијску имовину, а не текућим расходом. У прилог томе говори и једна одредба из члана 10. Правилника о стандардном класификационом и контном оквиру за буџетски систем („Сл. гласник РС”, бр. 16/2016, 49/2016, 107/2016 и 46/2017), која се односи на категорију 020000 – Нефинансијска имовина у залихама, која гласи: „У категорији 020000 – Нефинансијска имовина у залихама, набавка имовине за робне резерве, залихе производње и робе за даљу продају, исказује се задужењем одговарајућих субаналитичких конта у оквиру горе побројаних синтетичких конта, а у корист синтетичког конта 311200 – Нефинансијска имовина у залихама, на одговарајућим субаналитичким контима, уз истовремено књижење задужењем одговарајућих субаналитичких конта у оквиру класе 500000 – Издаци за нефинансијску имовину, а у корист одговарајућих субаналитичких конта добављача у земљи и иностранству. За набавке нефинансијске имовине у залихама ситног инвентара и потрошног материјала, важи горе описани поступак, с том разликом што се износ набавке књижи као расход, задужењем одговарајућих субаналитичких конта у оквиру класе 400000 – Текући расходи, а не као издатак у оквиру класе 500000 – Издаци за нефинансијску имовину.” Из претходне одредбе закључујемо да се евиденција о примљеним бесплатним уџбеницима не може забележити преко конта 022236 – Залихе материјала за образовање, науку, културу и спорт, зато што је садржана у групи конта 022200 – Залихе потрошног материјала. У другој реченици цитиране одредбе видљиво је да се набавке нефинансијске имовине у залихама ситног инвентара и потрошног материјала третирају као расход и евидентирају у оквиру конта класе 400000 – Текући расходи, а не у оквиру класе 500000 – Издаци за нефинансијску имовину. С обзиром на чињеницу да се издаци за набавку опреме за образовање евидентирају у оквиру класе 500000 – Издаци за нефинансијску имовину, нема основа да се тако набављени уџбеници третирају као залихе потрошног материјала. Залихе потрошног материјала отписују се у целости приликом набавке, а залихе опреме за образовање (бесплатни уџбеници) отписују се кроз више година.

2. Нема обавезе враћања бесплатно додељених уџбеника Ради подсећања наводимо да од школске 2015/16. године деца самохраних родитеља, деца из хранитељских породица и домова за незбринуту децу, као и деца из породица са оба незапослена родитеља и други ученици из материјално угрожених породица, а од школске 2017/2018. године и ученици који су у породици треће и свако наредно рођено дете, уколико су остала деца у систему школовања – имају право на доделу бесплатних уџбеника, чија се набавка финансира средствима из буџета Републике Србије, при чему поменуте уџбенике не морају да враћају. Министарство је, заузевши такав став, изменило одредбу у пројекту „Бесплатни уџбеници”. Раније решење да се бесплатни уџбеници враћају на крају школске године, против којег су били и школски одбори, стварало је и додатни проблем у вези са задужењем ученика путем реверса или на неки други начин. Проблем се јављао и у погледу наплате уџбеника ученицима ако исти нису очувани, ако су уништени или су нестали. Као што је речено, ученици којима су додељени бесплатни уџбеници, на крају школске године могу да их задрже и немају обавезу њиховог враћања. ***

ОБАВЉАЊЕ ИЗДАВАЧКЕ ДЕЛАТНОСТИ У УСТАНОВАМА ВИСОКОГ И УНИВЕРЗИТЕТСКОГ ОБРАЗОВАЊА

уџетски корисници у високом и универзитетском образовању, поред основне делатности за коју су регистровани, могу да обављају и додатне делатности, као што је штампање одређених уџбеника у зависности од предмета који су предвиђени наставним планом и програмом, што се дефинише дорегистрацијом додатне делатности установе. У складу са наставним планом и програмом дефинише се стандард и квалитет уџбеника. На основу члана 23. став 7. Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004… и 108/2016) прописана је посебна пореска стопа од 10% по којој се плаћа ПДВ на промет уџбеника. Штампање уџбеника је уређено и нормативним актима који уређују издавачку делатност, као и финансијским планом у делу сопствених прихода, расхода и издатака који се односе на наведену делатност. Целина поступка издавања уџбеника на високошколској установи надаље ће бити приказана у виду примера.

Књижење услуга штампања и плаћања фактуре: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

Опис 4

423413

Услуге штампања публикација

123962

ПДВ у примљеној фактури по општој стопи 252111

Износ дугује

потражује

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Пример: Факултет који је регистрован за обављање издавачке делатности (штампање уџбеника), донео је одлуку о штампању уџбеника за трећу годину студија на основу својих нормативних аката који уређују издавачку делатност. Средства за штампање уџбеника обезбеђена су од прихода факултета. Након спроведеног поступка јавне набавке мале вредности са изабраним добављачем је уговорено штампање 500 уџбеника у вредности од 300.000,00 динара (без ПДВ-а). По извршеној испоруци уџбеника добављач је у августу 2017. године доставио фактуру на укупан износ од 330.000,00 динара, у којој је садржан и обрачунати ПДВ по стопи од 10%, у износу од 30.000,00 динара, при чему је наведени износ плаћен у уговореном року.

300.000 30.000

Добављачи у земљи

330.000

- по рачуну за услуге штампања 2.

252111

Добављачи у земљи 121112

Текући рачун

330.000 330.000

- за плаћање фактуре

Са аутором уџбеника факултет је склопио уговор о ауторском делу, при чему је уговорена нето накнада у износу од 100.000,00 динара, која ће бити исплаћена након предатог писаног дела, припремљеног за штампу. Аутор има статус стално запосленог лица. Исплата ауторског хонорара извршена је у августу 2017. године.

Обрачун ауторског хонорара извршен је према следећем: 1.

Нето накнада

100.000,00

Бруто накнада (1 x 1,355380862)

135.538,09

Нормативни трошкови (2 x 43%)

58.281,38

Бруто приход умањен за нормативне трошкове (2 - 3)

77.256,71

Порез на доходак грађана (4 x 20%)

15.451,34

Допринос за ПИО (4 x 26%)

20.086,75

Нето износ за исплату (2 - 5 - 6)

100.000,00

Укупна средства (5 + 6 + 7)

135.538,09

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Књижење исплате ауторског хонорара: Конто

Ред. бр.

дугује

потражује

423599

Износ

Опис 4 Остале стручне услуге

дугује

потражује

135.538,09

237311

Обавезе по основу нето исплата

100.000,00

237411

Обавезе по основу пореза

15.451,34

237511

Обавезе по основу ПИО

20.086,75

- за обрачун уговора о ауторском хонорару 2.

237311

Обавезе по основу нето исплата

237411

Обавезе по основу пореза

15.451,34

237511

Обавезе по основу ПИО

20.086,75

121112

Текући рачуни

100.000,00

135.538,09

- за исплату ауторског хонорара

Факултет је, ради стављања у промет, сачинио калкулацију продајне цене за одштампане уџбенике, која садржи следеће елементе: Ред. бр.

Врсте трошкова

Укупни трошкови

Трошкови по јединици производа

Трошкови штампања

300.000,00

600,00

Исплаћени ауторски хонорар

135.538,09

271,08

Свега трошкова – цена коштања (1 + 2)

435.538,09

871,08

Разлика у цени – 20%

87.107,62

174,22

Продајна вредност без ПДВ-а (3 + 4)

522.645,71

1.045,29

ПДВ по стопи од 10%

52.264,57

104,53

Продајна вредност са ПДВ-ом (5 + 6)

574.910,28

1.149,82

Након сачињене продајне цене уџбеници су у тиражу од 500 комада предати из штампарије у магацин готових производа на факултету, при чему је магацин задужен по цени коштања у износу од 435.538,09 динара. Укупан тираж од 500 одштампаних уџбеника пренет је из магацина готових производа у скриптарницу факултета. Одговорна особа скриптарнице задужена је по продајној вредности у износу од 574.910,28 динара. У књиговодству факултета извршена су следећа књижења: Књижење задужења магацина: Ред. бр. 1 1.

Конто дугује

потражује

ОПИС 4

021231

Готови производи у магацину 311241

Износ дугује

потражује

435.538,09

Залихе готових производа

435.538,09

- пријем одштампаних уџбеника у магацин 311241

Залихе готових производа 021231

435.538,09

Готови производи у магацину

435.538,09

- излаз одштампаних уџбеника из магацина

Књижење задужења скриптарнице: Ред. бр. 1 1.

Конто

Износ

дугује

потражује

021231-01

ОПИС

дугује

потражује

Готови производи у скриптарници

574.910,28

021231-02

Готови производи – разлика у цени

87.107,62

021231-03

Готови производи – ПДВ

52.264,57

Залихе готових производа

435.538,09

311241

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Скриптарница је вршила продају уџбеника у септембру 2017. године и продала 400 уџбеника (250 за готовину, а 150 је продато фактурисањем купцима у земљи). У складу са законским прописима, а на основу дневних извештаја из фискалне касе, одговорно лице у скриптарници је у току септембра месеца извршило предају пазара у износу од (250 x 1.149,82) 287.455,00 динара. Истовремено, купци су извршили уплату по фактурама за 150 уџбеника у износу од (150 x 1.149,82) 172.473,00 динара.

Књижење продаје уџбеника за готовину: Ред. бр. 1 1.

Конто дугује

потражује

121311

Опис 4 Главна благајна

Износ дугује

потражује

287.455,00

822121

Примања од продаје залиха у корист нивоа Републике

261.322,50

245247

Обавезе за ПДВ

26.132,50

- за уплату пазара преко благајне

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

311241

Залихе готових производа

217.767,50

0231231-02

Готови производи – разлика у цени

43.555,00

021231-03

Готови производи – ПДВ

26.132,50

021231-01

287.455,00

- раздужење скриптарнице за продате уџбенике 3.

121113

Прелазни рачун 121311

287.455,00

Главна благајна

287.455,00

- за уплату пазара на текући рачун 4.

121112

Текући рачун 121113

- за уплаћени дневни пазар

Готови производи – скриптарница

Прелазни рачун

287.455,00 287.455,00

Књижење продаје уџбеника путем фактурисања: Ред. бр. 1 1.

Конто дугује

потражује

121111

ОПИС 4 Потраживање од купаца

Износ дугује

потражује

172.473,00

291312

Обрачуната ненаплаћена потраживања

156.793,50

245247

Обавезе за ПДВ

15.679,50

- по фактури за продате уџбенике 2.

121112

Текући рачун 122111

172.473,00

Потраживање од купаца

172.473,00

291312

Обрачуната ненаплаћена потраживања 822121

156.793,50

Примања од продаје нефинансијске имовине у корист Републике

156.793,50

- за наплаћену фактуру 4.

311241

Залихе готових производа

130.662,00

021231-02

Готови производи – разлика у цени

26.101,50

021231-03

Готови производи у скриптарници – ПДВ

15.679,50

021231-03

Готови производи у скриптарници

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

- за плаћање по фактури

172.473,00

- раздужење скриптарнице за продате уџбенике

У приказаном примеру књижења који се односи на продају уџбеника за готовину и путем фактурисања, износ обрачунатог ПДВ-а и израчунате разлике у цени за продате уџбенике за месец септембар, директно су утврђени на основу познатих елемената из приказане калкулације продајне цене по јединици готовог производа (одштампаних уџбеника), без посебног прерачунавања на крају обрачунског периода. За књижења (бр. 2) приликом продаје за готовину и (бр. 4) продаје путем фактурисања скриптарница је финансијски раздужена по продајној вредности, а истовремено је, књижењем одговарајућег износа разлике у цени и обрачунатог ПДВ-а за продате уџбенике, обезбеђена евиденција залиха готових производа у класи 0 – Нефинансијска имовина и класи 3 – Извори капитала. ***

ИЗБЕГАВАЊЕ ДВОСТРУКОГ ОПОРЕЗИВАЊА КАПИТАЛНОГ ДОБИТКА

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ада је реч о опорезивању капиталних добитака, упоредни преглед пореских закона држава чланица ОЕЦД показује да решења садржана у тим законима варирају од државе до државе, и то: ● у неким државама капитални добитак се не сматра приходом који подлеже опорезивању; ● у другим државама се опорезује капитални добитак који оствари предузеће, али капитални добитaк који физичко лице оствари независно од свог редовног пословања не подлеже опорезивању; ● чак и у случају опорезивања капиталног добитка који физичко лице оствари независно од свог редовног пословања, такво опорезивање се најчешће примењује само у посебним случајевима (добитак који се оствари продајом непокретности; добитак остварен шпекулативним пословањем – имовина је купљена у циљу њене даље препродаје). Исто тако, и само опорезивање капиталног добитка је различито од државе до државе. У неким државама чланицама ОЕЦД капитални добитак се опорезује као обичан доходак и због тога се приписује дохотку из осталих извора (остали доходак). Ово се посебно примењује на капитални добитак који се оствари од отуђења активе предузећа. Међутим, у неким другим државама чланицама ОЕЦД капитални добитак се опорезује посебним порезима – порезом на добит од отуђења непокретности; општим порезом на капитални добитак; порезом на пораст вредности имовине. Ови порези се разрезују на сваки појединачни капитални добитак или на укупан капитални добитак остварен у току године, и то најчешће са посебним пореским стопама, као и без узимања у обзир осталог дохотак или губитка који је остварио односни порески обвезник. Уговори о избегавању двоструког опорезивања (у даљем тексту: УОИДО) које Република Србија примењује са другим државама уговорницама, у одговарајућем члану уговора (најчешће члан 13. уговора) који се односи на опорезивање капиталног добитка, садрже следећа решења: 1) „Добитак који оствари резидент државе уговорнице од отуђења непокретности наведене у члану 6. овог уговора, а која се налази у другој држави уговорници, може се опорезивати у тој другој држави” – односи се и на случајеве у којима је непокретност саставни део пословне имовине предузећа (прим. Д. Д.). Наведено решење се односи само на случајеве у којима је капитални добитак остварио резидент једне државе уговорнице отуђењем непокретности која се налази у другој држави уговорници. Решење се не односи на капитални добитак од отуђења непокретности која се налази у држави уговорници чији је (сходно члану 4. УОИДО) порески резидент лице које отуђује непокретност, нити на капитални добитак од отуђења непокретности која се налази у трећој држави (држави која није држава уговорница). У овим случајевима се примењује решење из члана 13. став 5. УОИДО (о чему ће бити говора у наставку), по којем право опорезивања капиталног добитка припада искључиво држави резидентности лица које остварује капитални добитак. 2) „Добитак од отуђења покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице коју предузеће државе уговорнице има у другој држави уговорници или од покрет них ствари које припадају сталној бази коју користи резидент државе уговорнице у другој држави уговорници за обављање самосталних личних делатности, укључујући и приходе од отуђења те сталне пословне јединице (саме или заједно са предузећем) или сталне базе, може се опорезивати у тој другој држави.” Напомињемо да се израз „покретне ствари” односи на сву осталу имовину, изузев непокретности (укључујући и на пример goodwill, лиценце и др.). Уколико се, сходно решењима садржаним у домаћем пореском законодавству, добитак који се оствари продајом покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице, односно добитак од продаје сталне пословне јединице, порески не третира као капитални добитак, у сваком конкретном случају надлежни порески органи државе извора примениће решење из члана 7. УОИДО, које се односи на опорезивање добити од пословања, односно „добит предузећа

1 Члан 27. став 1. Закона о порезу на добит правних лица (даље: ЗПДПЛ), поред осталог, капиталним добитком који обвезник оствари продајом уз накнаду „покретних ствари” сматра једино бестелесне ствари, и то: права индустријске својине, уделе у капиталу правних лица, акције и остале хартије од вредности које, у складу са МРС, односно МСФИ за МСП, представљају дугорочне финансијске пласмане, осим обвезница издатих у складу са прописима којима се уређује измирење обавезе Републике по основу зајма за привредни развој, девизне штедње грађана и дужничких хартија од вредности чији је издавалац, у складу са Законом, Република, аутономна покрајина, јединица локалне самоуправе или Народна банка Србије, из чега можемо закључити да се на њих (уколико чине део пословне имовине сталне пословне јединице огранка или другог вида сталне пословне јединице нерезидентног обвезника у Републици Србији) примењује напред наведено решење, садржано у члану 13. став 2. УОИДО, или, ако наведене покретне ствари нису део активе у билансу стања огранка, односно другог вида сталне пословне јединице, на њих ће се применити решење из члана 13. став 5. УОИДО, о којем ће бити говора у наставку.

Наведено решење је новијег датума и Република Србија га суштински исто (у том смислу да се односи и на уделе у правном лицу, односно друге упоредиве интересе у ентитетима који не издају акције, као што су нпр. партнерство или труст), али другачије формулисано има у УОИДО закљученим после 1998. године (УОИДО са Азербејџаном, Аустријом, Вијетнамом, Данском, Грузијом, Египтом, Естонијом, Ираном, Индијом, Ирском, Јерменијом, Казахстаном, Канадом, Корејом (Реп.), Летонијом, Либијом, Литванијом, Кином, Малтом, Норвешком, Пакистаном, Тунисом, Уједињеним Арапским Емиратима, Украјином, Хрватском, Црном Гором, Шпанијом и Швај-царском, као и УОИДО чији су текстови усаглашени, потписани или се налазе у поступку потврђивања – због чега још увек нису ступили на снагу, па се овом приликом неће наводити називи других држава уговорница). Разлог за његово инкорпорирање у УОИДО јесте жеља да се онемогући маневар пореских обвезника да, путем претварања имовине у акционарска друштва (или ДОО), избегну опорезивање капиталног добитка. Наведени маневар је могућ у ситуацији у којој право власништва над акцијама (или уделима) компаније укључује и право на коришћење непокретности. С тим у вези, за примену решења из члана 13. став 4. није од значаја да ли је компанија резидент државе уговорнице у којој се непокретност налази или је резидент друге државе уговорнице

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

државе уговорнице опорезује се само у тој држави, осим ако се пословање обавља у другој држави уговорници преко сталне пословне јединице која се у њој налази. Ако предузеће обавља пословање преко сталне пословне јединице, добит предузећа може се опорезивати у тој другој држави, али само до износа који се приписује тој сталној пословној јединици.”1 Истовремено, у ставу 3. УОИДО са Норвешком садржано је решење које предвиђа да се доби так који оствари предузеће државе уговорнице од отуђења контејнера (укључујући прико лице, барже и одговарајућу опрему за превоз контејнера) који су наведени у члану 8. став 2. УОИДО (Међународни саобраћај – прим. Д. Д.), опорезује само у тој држави, без обзира на то да ли контејнери чине део пословне имовине сталне пословне јединице коју тај резидент има у другој држави уговорници. 3) „Добитак од отуђења поморских бродова, ваздухоплова или друмских возила (само у УОИДО са неким државама – прим. Д. Д.) који се користе у међународном саобраћају, речних бродова који се користе у саобраћају на унутрашњим пловним путевима (само у УОИДО са неким државама – прим. Д. Д.) или од покретних ствари које служе за коришћење тих поморских бродова, ваздухоплова, друмских возила (само у УОИДО са неким државама – прим. Д. Д.) или речних бродова (само у УОИДО са неким државама – прим. Д. Д.), опорезује се само у држави уговорници у којој се налази седиште стварне управе предузећа.” Суштина наведеног решења је у томе да право опорезивања капиталног добитка има само држава резидентности предузећа које обавља међународни поморски, ваздушни и друмски (само у УОИДО са неким државама – прим. Д. Д.) саобраћај. 4) „Добитак од отуђења акција акционарског капитала компаније чија се имовина посредно или непосредно углавном састоји од непокретности која се налази у држави уговорници, може се опорезивати у тој држави.”2 Приликом утврђивања да ли се у конкретном случају ради о капиталном добитку од отуђења акција привредног друштва чија се имовина (актива) посредно или непосредно углавном (минимум 51 одсто акција) састоји од непокретности која се налази у односној држави уговорници, надлежни порески органи требало би да утврде однос између непокретности и вредности (из биланса стања – прим. Д. Д.) целокупне имовине привредног друштва, и то без узимања у обзир дугова и других обавеза односног привредног друштва (и независно од чињенице да ли су обезбеђени хипотеком на непокретност о којој је у конкретном случају реч).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

5) „Добитак од отуђења имовине, осим имовине наведене под 1), 2), 3) и 4), опорезује се само у држави уговорници чији је резидент лице које је отуђило имовину.”3,4 Из свега напред наведеног можемо закључити да је у принципу право опорезивања капи талног добитка дато држави која је пре продаје односне имовине имала право опорезивања те имовине и дохотка који се од ње оствари. Ово је у складу са решењем садржаним у Моделу уговора ОЕЦД, односно са основним принципом по којем је право опорезивања капиталног добитка дато само држави резидентности продавца (члан 13. став 5. УОИДО), осим у четири случаја наведена у члану 13. ст. од 1. до 4. УОИДО. Уочавамо да УОИДО не дефинише појам капиталног добитка, већ се то оставља националном законодавству држава уговорница.5,6 Ипак, Коментар Модела уговора ОЕЦД, у вези са чланом 13. Модела, као и теорија пореског права, указују да се одредбе овог члана примењују приликом опорезивања добитка који настане продајом или разменом имовине, њеним делимичним отуђењем, експропријацијом, отуђењем улога у предузећу или продајом неког права. Поред овога, Коментар Модела уговора ОЕЦД у појам капиталног добитка укључује и поклоне, па чак и пренос имовине услед смрти (наслеђивањем). 3 У члану 13. (Капитални добитак) став 6. Уговора са Ирском прописано је да одредбе става 5. овог члана (којим се право опорезивања прихода од отуђења имовине, осим имовине наведене у ст. 1, 2, 3. и 4. овог члана, даје држави резидентности лица које је отуђило имовину – прим. Д. Д.) не утичу на право државе уговорнице да заведе, у складу са својим законом, порез на добитак од отуђења имовине који оствари физичко лице резидент друге државе уговорнице, које је било резидент првопоменуте државе у било ком периоду у току пет година које непосредно претходе отуђењу имовине.

У члану 13. (Капитални добитак) ст. 6. и 7. уговора са Канадом садржана су следећа решења: 6. Одредбе става 5. овог члана не утичу на право државе уговорнице да заведе, у складу са својим законом, порез на добитак од отуђења било које имовине (осим имовине на коју се примењује став 7. овог члана) који оствари физичко лице резидент друге државе уговорнице, које је било резидент првопоменуте државе у било ком периоду у току шест година које непосредно претходе отуђењу имовине. 7. Ако физичко лице престане да буде резидент државе уговорнице и због тог разлога се по законима те државе третира као да је отуђило имовину пре него што је престало да буде резидент те државе и сходно томе опорезује у тој држави и у било које време касније постане резидент друге државе уговорнице, друга држава уговорница може да опорезује добитак у вези са имовином само у мери у којој тај добитак није остварен док је физичко лице било резидент првопоменуте државе. Ова одредба се не примењује на имовину, добитак који је друга држава, у складу са овим чланом, могла да опорезује, осим у складу са овим ставом, ако је физичко лице остварило добитак пре него што је постало резидент друге државе. 4

ЗПДПЛ у члану 27. прописује: Капитални добитак обвезник остварује продајом, односно другим преносом уз накнаду (у даљем тексту: продаја): 1) непокретности које је користио, односно које користи као основно средство за обављање делатности, укључујући и непокретности у изградњи; 2) права индустријске својине; 3) удела у капиталу правних лица и акција и осталих хартија од вредности које, у складу са МРС, односно МСФИ и МСФИ за МСП, представљају дугорочне финансијске пласмане, осим обвезница издатих у складу са прописима којима се уређује измирење обавезе Републике по основу зајма за привредни развој, девизне штедње грађана и дужничких хартија од вредности чији је издавалац, у складу са Законом, Република, аутономна покрајина, јединица локалне самоуправе или Народна банка Србије; 4) инвестиционе јединице откупљене од стране отвореног инвестиционог фонда, у складу са законом којим се уређују инвестициони фондови. Капиталним добитком сматра се и приход који оствари нерезидентни обвезник од продаје имовине из става 1. тач. 1), 3) и 4) овог члана, као и од продаје непокретности на територији Републике коју није користио за обављање делатности. Капитални добитак представља разлику између продајне цене имовине из ст. 1. и 2. овог члана и њене набавне цене утврђене према одредбама овог закона. Ако је разлика из става 3. овог члана негативна, у питању је капитални губитак. 5

Закон о порезу на доходак грађана (даље: ЗПДГ) у члану 72, поред осталог, прописује: Капитални добитак представља разлику између продајне цене права, удела и хартија од вредности и њихове набавне цене, остварену преносом: 1) стварних права на непокретностима; 2) ауторских и сродних права и права индустријске својине; 3) удела у капиталу правних лица, акција и осталих хартија од вредности, укључујући и инвестиционе јединице, осим инвестиционих јединица добровољних пензијских фондова. Под преносом из става 1. овог члана сматра се продаја или други пренос уз новчану или неновчану накнаду. Обвезник пореза на капитални добитак је свако физичко лице, укључујући и предузетника, које је извршило пренос права, удела и хартија од вредности из става 1. овог члана. 6

Решења садржана у члану 13. УОИДО, Модела уговора ОЕЦД и Модела уговора УН, не могу се тумачити тако да држави уговорници дају право опорезивања капиталног добитка уколико то право није садржано у домаћем пореском законодавству те државе. Члан 13. УОИДО исто тако не прецизира која врста пореза ће у конкретном случају бити примењена. Подразумева се да се напред наведено решење примењује на све порезе које поводом опорезивања капиталног добитка заводи држава уговорница којој је то право дато.7

Посебна решења у вези са опорезивањем капиталног добитка од отуђења акција С обзиром на то да је све чешћи случај да резиденти неких држава са којима је закључен УОИДО, у Републици Србији остварују капитални добитак од отуђења акција, даје се приказ специфичних решења садржаних у УОИДО са наведеним државама:

Уговор са Холандијом У члану 13. став 5. Уговора прописано је да „одредбе става 4. овог члана (којим се право опорезивања прихода од отуђења имовине, осим имовине наведене у ст. 1, 2. и 3. овог члана, даје САМО држави резидентности лица које је отуђило имовину – прим. Д. Д.) не утичу на право ни једне од држава да заводи, у складу са својим законом, порез на приходе од отуђења акција или других права компаније која учествују у добитима друштава чија је имовина потпуно или делимично подељена на акције (у питању је тзв. излазни порез – енг. exit tax – прим Д. Д.), а која је (компанија – прим. Д.Д.) резидент те државе, које је (приходе – прим. Д.Д.) остварило физичко лице које је резидент друге државе, а било је резидент првопоменуте државе у току последњих пет година које су претходиле отуђењу тих акција или права.” 7 ЗПДПЛ у члану 40. став 6. прописује да се на приходе које оствари нерезидентнo правно лице од резидентног правног лица, другог нерезидентног правног лица, физичког лица, нерезидентног или резидентног или од отвореног инвестиционог фонда, на територији Републике, по основу капиталних добитака насталих у складу са одредбама чл. од 27. до 29. овог закона, обрачунава и плаћа порез по решењу по стопи од 20%, ако међународним уговором о избегавању двоструког опорезивања није друкчије уређено. С тим у вези посебно указујемо на то да законодавац у овом делу није био до краја прецизан, будући да се релевантним одредбама УОИДО, у члану 13. Уговора, не прописује стопа пореза по одбитку на капитални добитак, већ се само једној или другој држави уговорници (држави извора или држави резидентности) даје право опорезивања, које та држава затим спроводи у складу са одредбама домаћег пореског законодавства. Из тог разлога наведену норму, поред осталог, треба тумачити и тако да ће Република Србија имати право опорезивања капиталног добитка уколико међународним УОИДО право опорезивања капиталног добитка није дато искључиво другој држави уговорници (нпр. члан 13 – Капитални добитак, став 5. уговора: Добитак од отуђења имовине, осим имовине наведене у ст. 1, 2, 3, и 4. овог члана, опорезује се само у држави уговорници чији је резидент лице које је отуђило имовину). Стопа пореза на капитални добитак износи 15%. Имајући у виду наведено, у сваком конкретном случају, уколико је УОИДО право опорезивања капиталног добитка дато Републици Србији, стопа пореза коју надлежни орган треба да примени износи 20% (члан 40. став 6. ЗПДПЛ-а – подсећамо да је у члану 40. став 9. Закона прописано да је нерезидентно правно лице – прималац прихода из ст. 6, 7. и 8. овог члана, дужно да у року од 30 дана од дана остваривања прихода (капиталног добитка – прим. Д. Д.), преко пореског пуномоћника одређеног у складу са прописима којима се уређује порески поступак и пореска администрација, поднесе пореску пријаву надлежном пореском органу, и то у општини на чијој територији се налази непокретност, седиште привредног друштва у којем нерезидентни обвезник има удео или хартије од вредности који су предмет продаје, односно седиште или пребивалиште исплатиоца прихода по основу закупа, односно подзакупа покретних ствари, као и седиште или пребивалиште пореског пуномоћника у случају остварења прихода из става 8. овог члана, на основу које надлежни порески орган доноси решење) или 15% (члан 77. ЗПДГ-а).

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Уговор са Финском У Протоколу који чини саставни део Уговора, прописано је да се капитални добитак остварен од отуђења акција или других корпорацијских права у компанији која је резидент Финске, када акције или права дају власнику право на коришћење (уживање) непокретне имовине компаније, опорезује у Финској.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

Из наведеног можемо закључити да Република Србија има право опорезивања капитал ног добитка од отуђења акција који је на њеној територији остварило физичко лице, рези дент Холандије, а које је било резидент Републике Србије у току последњих пет година које су претходиле отуђењу акција (ако такво решење предвиђа њено домаће пореско законодав ство – што у овом тренутку није случај). Уколико, међутим, правно лице – резидент Холандије на територији Републике Србије, оствари приход (капитални добитак) прометом хартија од вредности (трговином акција), право опорезивања капиталног добитка који је остварен продајом акција, подлеже опорезивању само у држави резидентности продавца, односно у Холандији. Ово посебно из разлога што се изузеци наведени у члану 13. ст. 1, 2. и 3. Уговора (на основу којих би право опорезивања, под условима наведеним у тим ставовима, припало Републици Србији), не односе на продају акција или удела у капиталу, него на другу имовину.

Уговор са Немачком Уговор у члану 14. став 3. прописује да се приходи од отуђења права из уговора о улагању средстава у југословенску организацију удруженог рада (данас у привредно друштво које се за пореске сврхе сматра резидентом Републике Србије) могу опорезивати у Југославији (данас у Републици Србији). С тим у вези, неспорно је да се наведена одредба односи на капитални добитак остварен отуђењем удела. Истовремено се, међутим, у пракси поставило питање да ли се приход од отуђења права из уговора о улагању средстава у привредно друштво које се за пореске сврхе сматра резидентом Републике Србије, односи само на капитални добитак од отуђења удела или и на капитални добитак од отуђења акција, при чему се, сходно тој чињеници, капитални добитак од отуђења акција може опорезивати у Републици Србији, или се капитални добитак од отуђења акција (на основу члана 14. став 5. Уговора) сматра приходом од отуђења неке друге имовине чије право опорезивања припада само земљи резидентности лица које је отуђило имовину, тј. само Немачкој. Имајући у виду наведено, а након одређених међуекспертских консултација у Републици Србији, као и размене мишљења са експертима ОЕЦД надлежним за материју избегавања међународног двоструког опорезивања, преовладало је становиште (а то је и доминирајући стручни став у овом тренутку) да се напред поменута одредба члана 14. став 3. Уговора одно си не само на капитални добитак од отуђења удела, већ и на капитални добитак од отуђења акција који се, као такав, може опорезивати у Републици Србији (сходно решењима садржа ним у домаћем пореском законодавству). С тим у вези указујемо на службено Мишљење Министарства финансија број 011-0000481/2017-04 од 5. 7. 2017. године, у којем је, поред осталог, наведено: ... Уговор у члану 14. (Приходи од имовине – по данашњој терминологији; Капитални добитак), поред осталог, у ставу 3. прописује да се приходи од отуђења права из уговора о улагању средстава (независно од тога да ли су по основу тог улагања стечене акције или удели) у југословенску организацију удруженог рада (данас у привредно друштво које се за пореске сврхе сматра резидентом Републике Србије), могу опорезивати у Југославији. ... Наведeно значи да у конкретном случају Република Србија (као држава извора капиталног добитка) има право опорезивања капиталног добитка (у складу са одредбама домаћег пореског законодавства – Закона о порезу на доходак грађана), као и да то право (опорезивања капиталног добитка) има и Савезна Република Немачка (у складу са одредбама домаћег пореског законодавства).

Уговор са Шри Ланком Уговор у члану 13. став 4. прописује да се приходи од отуђења хартија од вредности и акција друштва које је резидент Шри Ланке, који представљају учешће од најмање 25 одсто, могу опорезивати у Шри Ланки.

Спорна питања у вези са опорезивањем капиталног добитка од отуђења удела

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Као што је напоменуто раније, Република Србија у већини до сада закључених УОИДО, у члану 13. (Капитални добитак) став 4. уговора садржи решење према којем се капитални добитак од отуђења имовине, осим имовине наведене у претходним ставовима члана 13. (у којима се не регулише питање опорезивања капиталног добитка од отуђења удела), опорезује само у држави уговорници чији је резидент лице које је отуђило имовину. Истовремено, у УОИДО новијег датума, у складу са решењем из Модела уговора ОЕЦД, члан 13. (Капитални добитак) садржи нови став 4. (о чему је било говора раније) који предвиђа да се капитални добитак од отуђења акција које више од 50 одсто своје вредности остварују непосредно или посредно од непокретности која се налази у другој држави уговорници, може опорезивати у тој другој држави. С тим у вези, приликом тумачења и примене УОИДО са земљама са којима је у члану 13. садржан наведени став 4, у пракси су се (из разлога заштите фискуса Републике Србије) појавила различита тумачења одредбе става 4. наведеног члана 13. УОИДО, у том смислу да се њихове одредбе односе не само на капитални добитак од отуђења акција већ и на капитални добитак од отуђења удела, на основу чега (и уз испуњење осталих услова наведених у УОИДО) Република Србија има право опорезивања. Наведено питање је веома значајно и стога заслужује детаљније разматрање. Наиме, у овом тренутку је став, односно тумачење надлежних експерата у министарству финансија Републике Србије такво да се напред наведена одредба односи само на акције, а не и на уделе. Разлог за то је (при чему се не треба везивати за евентуално остваривање дивиденди – како по основу акција тако и по основу удела), поред осталог, и то што се сматра да приликом тумачења одредаба УОИДО првенствено треба имати у виду норму онако како је написана, а у одређеним случајевима (што овде није случај) евентуално и контекст. У циљу заузимања коначног стручног става, као претходно питање нужно се намеће утврђивање правог значења појма „акције”. Та реч у англосаксонском праву, нпр. у законодавству САД и Велике Британије, означава не само акције којима се регуларно тргује на берзи, већ и уделе (енг. stakes) у друштвима са ограниченом одговорношћу (енг. limited liability companies). С друге стране, у већини осталих, пре свега европских земаља, израз „акције” не односи се и на уделе. Ово посебно ако и домаће пореско (и не само пореско) законодавство прави ту разлику (као што је тренутно случај у Републици Србији). Вреди напоменути да је потврда оваквог става добијена и у међуекспертској размени мишљења са колегама из ОЕЦД, као и из других земаља са којима је закључен УОИДО. Истовремено, УОИДО између Републике Србије и Украјине (о којем је напред било говора), односно Француске, у одговарајућем ставу члана 13. садрже следеће решење: Уговор са Украјином (члан 13. став 2): Добит од отуђења акција у оснивачком капиталу компаније или учешћа у компанији чија се имовина састоји посредно или непосредно углавном од непокретне имовине која се налази у држави уговорници, може се опорезивати у тој држави. Уговор са Француском (члан 13. став 1): Доходак који потиче од отуђења непокретних добара, како су дефинисане у члану 6. став 2. овог споразума, или од отуђења учешћа или сличних права у друштву чија се актива углавном

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

састоји из непокретних добара, подлеже порезу у држави уговорници где се ова непокретна добра налазе. У даљој анализи постављено питање захтева да буде посматрано из два угла, и то: ● коректна примена постојећих УОИДО, односно њихово исправно тумачење; ● став који Република Србија жели да заузме по овом питању. С тим у вези, када је у питању упоредно законодавство, нпр. Аустрије, можемо уочити да њихово пословно право познаје разлику између а. д. и д. о. о.8,9, као и да њихови УОИДО (у немачком тексту) користе шири појам уместо акција, тако да се чланом 13. став 4. уговора обухватају и капитални добици остварени продајом удела, а не само акција. Дакле, примењују слично решење које Република Србија има у Уговору са Украјином. С друге стране, Пасус 28.5 Коментара Модела уговора ОЕЦД говори о друштвима која не издају акције, али се ближе не бави овим питањем него помиње партнерство (под којим се подразумева ортачко или комадитно друштво – прим. Д. Д.) или труст, а не оно што ми имамо пред собом. Имајући у виду наведено, ако се у обзир узме примена важећих УОИДО, што је прво од напред наведена два питања, недвосмислено можемо закључити да је став експерата МФ, строго правно гледано, исправан. Наиме, како наше право познаје разлику између удела и акција, законодавац се увек старао да обухвати оба вида учешћа у капиталу привредних друштава (нпр. члан 72. став 1. тачка 3) Закона о порезу на доходак грађана10 и члан 27. став 1. тачка 3) Закона о порезу на добит правних лица11). Другим речима: тамо где стоји појам акције, не може се претпоставити да он обухвата и уделе у имовини правних лица. Уколико би неко покушао да брани став да се у УОИДО под појмом акције подразумевају и удели у привредним друштвима, онда би морао да одговори на следећа питања: 1) Зашто се српски текст УОИДО са Украјином разликује од осталих УОИДО који познају ову одредбу (ако се под појмом акције подразумевају и удели, онда за тиме нема потребе)? 2) С обзиром на јасно разликовање удела и акција у нашем домаћем законодавству (претходни пример), које је оправдање да се у оквиру УОИДО подразумева да појам акције обухвата и уделе? Истовремено, тешко да можемо да нађемо оправдање за овако ограничену примену члана 13. став 4. Модела уговора ОЕЦД, односно подударних одредаба УОИДО. Суштински, тиме се нерезидентним пореским обвезницима даје порука – ако хоћете да избегнете српски порез на 8 Слична ситуација је и у домаћем законодавству Немачке, у којем се јасно прави разлика између а. д. и д. о. о., а њихов појам (нем. аction) подразумева само акције, као и у Републици Србији. 9 С обзиром на озбиљност проблема, и неке друге државе у својим УОИДО, уколико је то могуће, настоје да норму конципирају тако да се јасно може закључити да се иста односи и на акције и на уделе. Тако, на пример, члан 13. став 2. УОИДО између Републике Хрватске и Немачке гласи: Добит од отуђења дионица и осталих удјела у друштву, чија се активна имовина изравно или неизравно састоји углавном од некретнина које се налазе у држави уговорници, може се опорезивати у тој држави уговорници. Исто тако, УОИДО између Републике Хрватске и Молдавије, у члану 13. став 4. садржи следеће решење: Добит од отуђења удјела у капиталу друштва чија се имовина изравно или неизравно састоји углавном од некретнина које се налазе у држави уговорници, може се опорезивати у тој држави уговорници. Даље, УОИДО између Републике Хрватске и Јордана, у хрватском тексту, у члану 13. став 2. гласи: У сврху ставка 1., добит од отуђења некретнина које се налазе у другој држави уговорници обухваћа добит од дионица (укључујући удјеле и остале вриједноснице), осим дионица које котирају на бурзи, чији већи дио вриједности изравно или неизравно произлази од некретнина које се налазе у тој другој држави. Напомињемо да је израз „дионица” у хрватском језику исто што и акција (деоница) на српском језику, а удјео у д. о. о. се према хрватском Закону о трговачким друштвима назива пословни удјео. Дакле, може бити да и Хрватска има исти „проблем” као и Република Србија.

Капитални добитак представља разлику између продајне цене права, удела и хартија од вредности и њихове набавне цене, остварену преносом ... удела у капиталу правних лица, акција и осталих хартија од вредности ... 10

Капиталним добитком сматра се приход који обвезник оствари продајом, односно другим преносом уз накнаду (у даљем тексту: продаја): ... удела у капиталу правних лица и акција и осталих хартија од вредности које у складу са МРС, односно МСФИ и МСФИ за МСП, представљају дугорочне финансијске пласмане, осим обвезница издатих у складу са прописима којима се уређује измирење обавезе Републике по основу зајма за привредни развој... 11

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

капитални добитак, а желите да улажете у непокретности у Србији кроз привредно друштво, само пазите да не оснујете а. д и онда можете заборавити на члан 13. став 4. Чак и ако оснују а. д., порески обвезници порез могу избећи касније (променом у д. о. о. – што је могуће према Закону о привредним друштвима). Имајући све наведено у виду, с правом можемо поставити питање да ли је при формулисању одредбе члана 13. став 4. ово била намера ОЕЦД, зато што би таквим тумачењем његова сврха била потпуно обесмишљена, односно у пракси би било тешко замислити ситуацију у којој би неко у Републици Србији платио порез. Ако би се члан 13. став 4. односио само на а. д., онда би то погађало само нерезидентне инвеститоре и домаћа, са њима неповезана, акционарска друштва која се баве улагањем у непокретности, а верује се да се многи слажу да је циљ одредбе управо да опорезивање обухвати оне нерезиденте који под корпоративном шкољком улажу у непокретности како би избегли порез на капитални добитак (ово се готово по правилу врши кроз д. о. о.). Сваки разуман нерезидентни инвеститор би самостално или са већим бројем партнера улагао кроз д. о. о., а не кроз а. д. Ако се ради о особености пословног законодавства Републике Србије (разлика између акција и удела), онда преводе УОИДО треба њима и прилагодити. С тим у вези, ако је циљ српске пореске политике да, кроз уношење одредбе члана 13. став 4. Модела уговора ОЕЦД у УОИДО, захвати порезом на капиталне добитке оне нерезидентне обвезнике који улажу у непокретности кроз корпоративну шкољку, онда је неопходно да се, поред експлицитног упућивања на појам акција, у УОИДО посебно нагласи да се одредба члана 13. став 4. односи и на учешћа у привредним друштвима, јер се једино тако може постићи жељени ефекат. Постојећи српски превод очигледно говори само о акцијама и сваки разуман порески обвезник ово би користио да избегне порез, дакле улагао би кроз д. о. о. Ако би српски порески органи шире тумачили наведену одредбу УОИДО и опорезовали капиталне добитке настале продајом удела, постојала би реална могућност или опасност да бројни порески саветници својим клијентима саветују да се постојећа ситуација искористи и да порески обвезници заштиту потраже на суду, с обзиром на то да у њихову корист постоје јаки аргументи. Можда би требало размишљати о промени српског текста постојећих УОИДО или би се, можда, истовремено могло отпочети са применом ширег тумачења (на основу нпр. добро образложеног и формулисаног упутства – базираног на чињеници да нема суштинске разлике између улагања кроз а. д. и д. о. о., те да се тешко може бранити став да је циљ норме био различит порески третман), али опет уз ризик судских спорова. Међутим, порески обвезници би могли да доведу државне органе у доста непријатну позицију да објашњавају недостатке сопственог превода, при чему би судско веће (са мало већим разумевањем за пореске обвезнике) лако могло да стане на њихову страну (нпр. с обзиром на то да је законодавац правио јасну разлику између акција и удела у другим прописима, нема разлога да се сумња да је тако нешто могао са лакоћом учинити, да је хтео, и приликом превода текста УОИДО). Када су у питању капитални добици веће вредности, а они се лако могу претпоставити у случају непокретности чије је тржиште тренутно у великом порасту, порески обвезници би могли пре да се одлуче на судску заштиту, нарочито с обзиром на то да остваривање капиталног добитка углавном значи и излазак са српског тржишта, те им добри односи са Пореском управом нису претерано значајни. Дакле, порески обвезници би могли с правом да кажу да појам акције не може да подразумева уделе (што је тачно) и да заштиту траже на суду. Суд би се ту нашао у врло тешкој позицији. Ако је став да појам „акције” обухвата не само акције него и уделе, и ако је то исправно (опште прихваћено) тумачење члана 13. став 4. Модела уговора ОЕЦД, онда је велики проблем чињеница да то у српском тексту УОИДО не стоји. А српски текст је закон пред домаћим судом, нарочито зато што Србију Модел уговора ОЕЦД не везује, а баш је енглески текст тај који ствара муке. И ту се све своди на оцену да ли је суд више склон држави или пореском обвезнику. Строго правно гледано (без узимања осталих фактора у обзир), више изгледа за успех у овој хипотетичкој ситуацији има порески обвезник. Управо зато се и сугерише да се можда иде у промену српског текста УОИДО, наравно под условом да се заузме одговарајући став. Само тако би се превентивно могло деловати на овај проблем. Уз то, као што је речено раније, било би добро да се

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

примена ширег тумачења заснује на упутству које мора бити добро осмишљено имајући у виду његово могуће коришћење на суду. Судска заштита у Србији, нарочито у области међународног опорезивања, до сада готово уопште није била коришћена, али неком ко је практичар и, уз то, порески саветник, ово изгледа као дивна прилика, на пример у случају да неко оствари значајан новчани износ капиталног добитка, на који може да не плати порез уопште (јер је у његовој држави резидентства овај доходак изузет, а УОИДО га, по једном тумачењу, ослобађа српског пореза) или да плати српски порез по стопи од 20% (по другом тумачењу). За наведене новчане износе свако би тражио правну заштиту до највиших инстанци које му на основу закона стоје на располагању. Иако би морао да плати порез (жалба не одлаже извршење) ако би спор добио, следила би му камата на пристојан износ. У коментару на наведено, прва ствар коју би требало нагласити је та да неки нови превод (који увек може да буде и бољи) одредаба УОИДО суштински не би помогао материјалном разрешењу ствари, првенствено из разлога што је неподељено мишљење да превод у већини случајева у највећој могућој мери треба да се држи изворног текста. Не може се, наиме, једна норма тумачити суштински другачије него што је написана (уз дужно поштовање циљног тумачења). У супротном, може постојати опасност волунтаризма и превеликог дискреционог права онога ко норму тумачи – примењује. Уколико би, ипак, на основу интенције српске стране да тако поступи, превод накнадно био измењен, не постоји никаква гаранција да би цела ствар тиме била решена из разлога што, ако друга страна има другачији став, у свим УОИДО (или бар у већини) енглески језик преовлађује. Ризик судског процеса не би смео тако лако да се прихвати. Оцењује се да би у том случају за ОЕЦД, наравно, било јако занимљиво да на стручан начин анализира судске одлуке или одлуке надлежних пореских органа у Републици Србији, са реалном опасношћу да се такве одлуке оцене стручно довољно не образложе, што не би ишло у прилог тешко стеченом угледу који наши експерти уживају међу својим колегама из целог света. Уколико је то тако, с правом можемо поставити питање зашто ОЕЦД (ако је у виду имао и уделе) није направио ту разлику. По мишљењу многих то је управо и био случај, али не у норми, већ у тач. 28.5 Коментара, и то тако што су наведени „...други упоредиви интереси”12, уз прецизирање да се ти други упоредиви интереси односе на све ентитете/лица која не издају акције, на пример на д. о. о., трустове и др. Међутим, поставља се питање зашто и овде не би важио исти принцип ширег тумачења. Исто тако, примедба да би порески саветници (због става државних органа да се израз „акција” односи само на њих, а не и на уделе) могли да пореским обвезницима саветују да свесно бирају начин свог економског присуства у Републици Србији, више је него легална и легитимна из разлога што (за разлику од утаје пореза или пореске евазије која представља кривично дело) избегавање двоструког опорезивања на основу решења садржаних у одговарајућим одребама УОИДО представља законом дозвољен начин умањења пореске обавезе и за све учеснике у поступку опорезивања представља изазов за пореско планирање. С тим у вези неопходно је подсетити се обрнуте ситуације, у којој нпр. нема закљученог УОИДО или раније закључени уговори не садрже одредбу члана 13. став 4, јер она као таква уопште није постојала ни у Моделу уговора ОЕЦД ни у Моделу уговора УН. Временом је свест креатора оба модела еволуирала и за резултат имамо норму става 4. *** Као закључак можемо истаћи да је, са професионалне стране, могуће на одређен начин бранити оба напред изложена схватања. Ипак, из разлога о којима је напред било говора, као и из бојазни да се држава не доведе у непријатан положај, односно да њене одлуке буду преиспитиване

Што је решење (суштински исто, али другачије формулисано, о чему је напред детаљније било говора) које Република Србија има и у УОИДО са неким другим државама.

на суду (због прешироке или неправилне примене), оцењујемо да је у овом тренутку по државу опортуније задржавање на ставу да се приликом тумачења УОИДО израз „акција” који се користи у члану 13. став 4. УОИДО, односи само на акције, а не и на уделе. С тим у вези указујемо на службено Мишљење Министарства финансија број 011-0000603/2015-04 од 1. 7. 2015. године, у којем је, поред осталог, наведено: ..Уговор у члану 13. (Капитални добитак) прописује: ... 4. Добитак од отуђења акција акционарског капитала компаније чија се имовина посредно или непосредно углавном састоји од непокретне имовине која се налази у држави уговорници, може се опорезивати у тој држави. 5. Добитак од отуђења имовине, осим имовине наведене у ст. 1, 2, 3. и 4. овог члана, опорезује се само у држави уговорници чији је резидент лице које је отуђило имовину.

ТАБЕЛАРНИ ПРИКАЗ ПРАВА ОПОРЕЗИВАЊА КАПИТАЛНОГ ДОБИТКА КОЈИ ОСТВАРИ РЕЗИДЕНТ РЕПУБЛИКЕ СРБИЈЕ И РЕЗИДЕНТ ДРУГЕ ДРЖАВЕ УГОВОРНИЦЕ ОПОРЕЗИВАЊЕ КАПИТАЛНОГ ДОБИТКА (члан 13. УОИДО) КАПИТАЛНИ ДОБИТАК ОСТВАРУЈЕ Резидент Републике Србије

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Имајући у виду наведено, у конкретном случају који наводите у вашем допису, а сходно наведеном члану 13. став 5. Уговора, уколико резидент Швајцарске на територији Републике Србије оствари капитални добитак продајом удела у резидентном привредном друштву, право опорезивања капиталног добитка који је том приликом остварен, подлеже опорезивању само у држави резидентности продавца, односно у Швајцарској. Наиме, изузеци наведени у члану 13. (Капитални добитак) ст. 1, 2, 3. и 4. Уговора (на основу којих би право опорезивања, под условима наведеним у тим ставовима, припало Републици Србији), не односе се на продају удела у капиталу, него на другу имовину...

Резидент друге државе уговорнице

Врста капиталног добитка 1. Капитални добитак од отуђења непокретности: а) непокретност се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (унутрашња ствар Републике Србије) б) непокретност се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (ово не значи да и Република Србија нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

1. Капитални добитак од отуђења непокретности: а) непокретност се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (унутрашња ствар друге државе уговорнице) б) непокретност се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (ово не значи да и друга држава уговорница нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 66

2. а) Капитални добитак од отуђења покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице која се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (унутрашња ствар Републике Србије) б) Капитални добитак од отуђења покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице која се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (ово не значи да и Република Србија нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

2. а) Капитални добитак од отуђења покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице која се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (унутрашња ствар друге државе уговорнице) б) Капитални добитак од отуђења покретних ствари које чине део пословне имовине сталне пословне јединице која се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (ово не значи да и друга држава уговорница нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

3. Капитални добитак од отуђења поморских бродова, ваздухоплова или друмских возила који се користе у међународном саобраћају, речних бродова који се користе у саобраћају на унутрашњим пловним путевима или од покретних ствари које служе за коришћење тих поморских бродова, ваздухоплова, друмских возила или речних бродова (седиште стварне управе предузећа налази се у Републици Србији) ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ

3. Капитални добитак од отуђења поморских бродова, ваздухоплова или друмских возила који се користе у међународном саобраћају, речних бродова који се користе у саобраћају на унутрашњим пловним путевима или од покретних ствари које служе за коришћење тих поморских бродова, ваздухоплова, друмских возила или речних бродова (седиште стварне управе предузећа налази се у другој држави уговорници) ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ

4. а) Капитални добитак од отуђења акција (или других упоредивих интереса) компаније чија се имовина састоји од минимум 51 одсто непокретности која се налази у другој држави уговорници или Капитални добитак од отуђења акција или упоредивих интереса који више од 50 одсто своје вредности остварују непосредно или посредно од непокретнoсти која се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (унутрашња ствар друге државе уговорнице) б) Капитални добитак од отуђења акција (или других упоредивих интереса) компаније чија се имовина састоји од минимум 51 одсто непокретности која се налази у Републици Србији или Капитални добитак од отуђења акција или упоредивих интереса који више од 50 одсто своје вредности остварују непосредно или посредно од непокретнoсти која се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (ово не значи да и друга држава уговорница нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

5. САМО у Уговору са Норвешком: Капитални добитак од отуђења контејнера (укључујући приколице, барже и одговарајућу опрему за превоз контејнера) ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (унутрашња ствар Републике Србије) Ово без обзира на то да ли контејнери чине део пословне имовине сталне пословне јединице коју резидент Србије има у Норвешкој

5. САМО у Уговору са Норвешком: Капитални добитак од отуђења контејнера (укључујући приколице, барже и одговарајућу опрему за превоз контејнера) ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО НОРВЕШКОЈ (унутрашња ствар Норвешке) Ово без обзира на то да ли контејнери чине део пословне имовине сталне пословне јединице коју резидент Норвешке има у Србији

6. Остали капитални добитак ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ

6. Остали капитални добитак ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА САМО ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

4. а) Капитални добитак од отуђења акција (или других упоредивих интереса) компаније чија се имовина састоји од минимум 51 одсто непокретности која се налази у Републици Србији или Капитални добитак од отуђења акција или упоредивих интереса који више од 50 одсто своје вредности остварују непосредно или посредно од непокретнoсти која се налази у Републици Србији ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА РЕПУБЛИЦИ СРБИЈИ (унутрашња ствар Републике Србије) б) Капитални добитак од отуђења акција (или других упоредивих интереса) компаније чија се имовина састоји од минимум 51 одсто непокретности која се налази у другој држави уговорници или Капитални добитак од отуђења акција или упоредивих интереса који више од 50 одсто своје вредности остварују непосредно или посредно од непокретнoсти која се налази у другој држави уговорници ПРАВО ОПОРЕЗИВАЊА ПРИПАДА ДРУГОЈ ДРЖАВИ УГОВОРНИЦИ (ово не значи да и Република Србија нема право опорезивања капиталног добитка – уколико то предвиђа домаће пореско законодавство)

***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ПИТАЊА ПРЕТПЛАТНИКА

ПИТАЊЕ: У поступку је ликвидација Дирекције за изградњу и урбанизам, која је закључивала уговоре о прикључку на канализацију са грађанима, при чему су грађани поменути прикључак плаћали у ратама. На основу одлуке скупштине општине тај посао наставља да ради јавно комунално предузеће као правни следбеник. Да ли путем уговора о цесији потраживање може да се пренесе са Дирекције на јавно комунално предузеће? ОДГОВОР: Овде је реч о промени статуса Дирекције за изградњу и урбанизам (даље: Дирекција), који је заснован на одредбама Закона о буџетском систему, с обзиром на то да се јавна предузећа, фондови и дирекције основане од стране локалне власти, не сматрају више индиректним бу џетским корисницима. Из постављеног питања видљиво је да би Дирекција своје потраживање уступила (пренела) јавном комуналном предузећу (даље: ЈКП) као правном следбенику. Треба напоменути да је у овом случају реч о статусној промени која је предвиђена Законом о привредним друштвима (члан 485 и 486). Та статусна промена је припајање и представља универзалну правну сукцесију којом Дирекција (преносилац) на друго јавно предузеће чији је оснивач јединица локалне самоуправе (стицалац), преноси целокупну имовину и обавезе и ова статусна промена се спроводи без поступка ликвидације. Сматра се да може да се склопи уговор о цесији у којем цедент (Дирекција) уступа потраживања цесионару (ЈКП), уз услов да су та потраживања настала пре поступка ликвидације, односно доношења одлуке о ликвидацији Дирекције. Што се тиче цесуса (дужника – грађана), он остаје исти, али уместо да измирује своју обавезу према досадашњем повериоцу (Дирекцији), на основу уговора о цесији измириваће је према новом повериоцу (ЈКП-у). ПИТАЊЕ: Какав је порески третман уређења некатегорисаних путева, које обвезник ПДВ-а – ЈП за развој Општине „A” – врши по налогу Општине, средствима субвенције, тако што спроводи поступак јавне набавке за послове у вези са изградњом, реконструкцијом и санацијом атарских и некатегорисаних путева, при чему ангажује правна лица која обављају промет добара и услуга из области грађевинарства? ОДГОВОР: За промет добара и услуга из области грађевинарства, који обвезник ПДВ-а врши другом обвезнику ПДВ-а, односно лицу из члана 9. став 1. Закона о порезу на додату вредност (даље: Закон), обавезу обрачунавања и плаћања ПДВ-а има ПРИМАЛАЦ добара и услуга – обвезник ПДВ-а, односно лице из члана 9. став 1. Закона, јер је порески дужник из члана 10. став 2. тачка 3. Закона. Због правилног разумевања ове законске одредбе, битно је истаћи да су лица из члана 9. став 1. Закона: Република и њени органи, органи територијалне аутономије и локалне самоуправе и правна лица основана Законом, односно актом органа Републике, територијалне аутономије или локалне самоуправе, у циљу обављања послова државне управе или локалне самоуправе. Истовремено је, одредбом става 2. члана 9. Закона, прописано да су републички органи, органи територијалне аутономије и локалне самоуправе и правна лица основана у циљу обављања послова државне управе и локалне самоуправе, обвезници ПДВ-а за промет добара и услуга који врше у оквиру својих надлежности, а изван делокруга рада органа, као и у случају када обављају послове из делокруга рада органа уколико би то обављање послова могло да доведе до нарушавања конкуренције у смислу Закона. Сматра се да би ово „изузимање од обавезе” могло да доведе до нарушавања конкуренције, у смислу Закона, ако промет ових добара и услуга, осим Републике, органа територијалне аутономије или локалне самоуправе и правних лица основаних Законом, односно актом органа Републике, територијалне аутономије или локалне самоуправе, у циљу обављања послова

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

државне управе или локалне самоуправе, врши и неко друго лице (правно лице, предузетник и сл.). У том смислу, Јавно предузеће (даље: ЈП) за Општину обавља послове које може обављати и неко друго правно лице или предузетник, па стога јесте порески обвезник, односно врши промет добара и услуга из области грађевинарства Општини. Према томе, када неко, као обвезник ПДВ-а, набавља добра и услуге из области грађе винарства у циљу реализације активности везаних за уређење некатегорисаних путева (управљање некатегорисаним путевима подразумева планирање изградње, реконструкцију, одржавање и заштиту, као и вршење инвеститорске функције), при чему средства за финансирање тих активности субвенционише, тј. обезбеђује Општина, поменуто лице има право на одбитак претходног пореза који је, као порески дужник, интерно обрачунало у складу са чланом 10. став 2. тачка 3) Закона. Ово из разлога што се, са аспекта Закона, набавка добара и услуга из области грађевинарства у овом случају врши у циљу промета са правом на одбитак претходног пореза, који ЈП, као обвезник ПДВ-а, врши Општини. Подразумева се да за остваривање права на одбитак ПДВ-а морају бити испуњени и остали услови из члана 28. Закона. Наиме, пошто се ради о промету добара и услуга из области грађевинарства, ЈП, као обвезник ПДВ-а, врши Општини опорезив промет на исти начин као што је ЈП, ангажовани извођач радова, извршило промет добара и услуга у грађевинарству. С тим у вези, ЈП испоставља рачун Општини са позивом на члан 10. став 2. тачка 3) Закона (не обрачунава ПДВ), а Општина ће, као лице из члана 9. став 1. Закона и порески дужник, интерно обрачунати ПДВ и платити га у прописаном року. Дато објашњење права на одбитак ПДВ-а не значи да у конкретном случају ЈП остварује „ВИШАК” средстава (износ новца који је Општина пренела предузећу као субвенцију за наведене послове, а који садржи и износ ПДВ-а). То значи да наведена средства не могу да се искористе за спровођење нове набавке, односно морају да се ВРАТЕ Општини. Са аспекта ПДВ-а, у наведеном случају је небитно што је сада у питању ЈП, а не Дирекција, и што је, сходно тој промени, укинут статус инидиректног корисника средстава буџета, а и даље је корисник јавних средстава. ПИТАЊЕ: Када се доноси одлука којом се укида исправка вредности удела матичног друштва у капиталу зависног друштва (чији је 100% оснивач)? Да ли ту одлуку може донети директор матичног друштва или то мора да учини скупштина матичног друштва? ОДГОВОР: АД 1: Полази се од претпоставке да је реч о статусној промени сходно члану 485. Закона о привредним друштвима. Сматра се да је то питање уско повезано са оснивачким актом у вези са оснивањем зависног друштва. Приликом оснивања зависног друштва у оснивачком акту је био наведен износ основног капитала којим је основано зависно друштво. У рачуноводству ма тичног друштва је након усвојеног оснивачког акта евидентирано књижење оснивачког улога, тако да је дуговао конто 300 – Акцијски капитал, а потраживао конто 241 – Текући (пословни) рачуни или друга конта из групе конта 01 – Нематеријална имовина, односно групе конта 02 – Некретнине, постројења и опрема. У рачуноводству зависног друштва оснивачки капитал је прокњижен на дуговној страни конта 241 или дуговној страни поменутих конта групе 01 и 02, а у корист конта 301 – Удели друштва са ограниченом одговорношћу, на којем је исказан удео (чији је оснивач 100% матично друштво). У рачуноводству се не може спровести ово књижење без одлуке скупштине (члан 490. Закона о привредним друштвима) и када је извршена регистрација те статусне промене у Агенцији за привредне регистре. Ако је тачна претпоставка да долази до припајања зависног друштва матичном друштву, онда након донете и спроведене одлуке о припајању, регистроване у Агенцији за привредне регистре, треба направити заједнички биланс стања у којем су обухваћени имовина, обавезе и капитал матичног и зависног друштва. Припајање значи да зависно друштво престаје да постоји, а биланс стања на дан његовог престанка саставља матично друштво као једно друштво.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 70

АД 2: Директор не може да донесе одлуку о исправци вредности удела матичног друштва, већ је то у домену скупштине друштва, што је регулисано одредбама Закона о привредним друштвима које се односе на повезивање привредних друштава (члан од 549. до 566). ПИТАЊЕ: Предшколска установа „АБ” је буџетски корисник, а није у систему ПДВ-а. За текуће одржавање, односно радове из области грађевинарства ангажовала је самосталну занатску радњу која је у систему ПДВ-а. ● Ко је обвезник ПДВ-а за изведене радове? ● Да ли самостална занатска радња треба да искаже и плати ПДВ или га не исказује? ● Да ли установа треба да поднесе пореску пријаву и плати ПДВ иако није у систему ПДВ-а? ОДГОВОР: АД 1: Обвезник ПДВ-а за изведене радове је самостална занатска радња зато што се налази у систему ПДВ-а. С обзиром на то да изводи грађевинске радове на које се плаћа ПДВ, она је у обавези да у фактури коју доставља примаоцу услуга искаже и ПДВ. Прималац услуга (предшколска установа) има обавезу да у целости плати износ са фактуре у којој је садржан и ПДВ. Пружалац услуга, као обвезник ПДВ-а, има право на умањење обавезе за ПДВ у висини претходног пореза који је садржан у примљеним фактурама. АД 2: Самостална занатска радња треба, односно има обавезу да искаже и плати ПДВ зато што јесте обвезник ПДВ-а. Самостална занатска радња исказује и плаћа ПДВ на основу пореске пријаве коју подноси пореском органу за календарски месец или календарско тромесечје (члан 48. Закона о ПДВ-у). АД 3: Предшколска установа не подноси пореску пријаву и не плаћа ПДВ зато што није обвезник ПДВ-а. ПИТАЊЕ: Економски факултет је донео одлуку о отуђењу основног средства – возила у поступку прикупљања писмених понуда јавним оглашавањем. Да ли се у поступку јавног оглашавања оглас о продаји возила мора објавити у дневном листу који излази на територији Републике Србије, односно на који начин се обезбеђује интерес носиоца права јавне својине, имајући у виду одредбе чл. 33. ст. 2. Закона о јавној својини и чл. 7. Уредбе о условима прибављања и отуђења непокретности непосредном погодбом, давања у закуп ствари у јавној својини и поступцима јавног надметања и прикупљања писмених понуда? ОДГОВОР: Према члану 17. Уредбе о условима прибављања и отуђења непокретности непосредном погодбом, давања у закуп ствари у јавној својини и поступцима јавног надметања и прикупљања писмених понуда („Сл. гласник РС”, бр. 24/2012, 48/2015, 99/2015 и 42/2017 – даље: Уредба): ● ако се непокретност прибавља за потребе Републике Србије, оглас мора бити објављен у днев ном листу који се дистрибуира на целој територији Републике Србије, а ● када се непокретност прибавља за потребе аутономне покрајине и јединице локалне самоуправе, оглас се објављује у листу који се дистрибуира на територији те аутономне покрајине, односно јединице локалне самоуправе или у листу који се дистрибуира на целој територији Републике Србије. Чланом 19. Уредбе прописан је поступак приликом отуђења непокретности јавне својине. Сходно ставу 1. овог члана, након доношења акта о отуђењу непокретности из јавне својине надлежни орган формира комисију и објављује оглас о спровођењу поступка јавног надметања и прикупљања писмених понуда за отуђење непокретности из јавне својине, који мора бити објављен у дневном листу који се дистрибуира на целој територији Републике Србије. Из претходног је видљиво да се оглас о отуђењу непокретности из јавне својине обавезно објављује у дневном листу који се дистрибуира на територији Републике Србије, без обзира на то да ли је реч о непокретности која припада Републици Србији, аутономној покрајини или јединици локалне самоуправе. ***

КАЛЕНДАР ПОРЕСКИХ ОБАВЕЗА ЗА ОКТОБАР 2017. ГОДИНЕ

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

Обавезе по основу Закона о акцизама Уплата акцизе обрачунате за период 1–15. септембра 2017. г.

2. 10. 2017.*

Произвођачи нискоалкохолних пића који су на дан 31. 12. 2015. г. имали произведена ова пића која садрже више од 1,2%, а највише до 5% вол алкохола, надлежној Пореској управи достављају податак о стању залиха нискоалкохолних пића пописаних на последњи дан у месецу, до утрошка тих залиха

10. 10. 2017.

Уплата акцизе обрачунате, осим за ел. енергију, за период 16–30. септембра 2017. г.

16. *10. 2017.

Подношење ПП ОАЕЛ и уплата акцизе на електричну енергију за крајњу потрошњу за септембар 2017. г.

16. *10. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-Г за рефакцију акцизе за деривате нафте и биотечности набављене за грејање (по истеку месеца)

20. 10. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-ЕТЕ, са прилозима РЕФ-ЕТЕа и РЕФ-ЕТЕб, за рефакцију акцизе за деривате нафте, односно биотечности набављене за производњу електричне и топлотне енергије (по истеку квартала)

20. 10. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-И, са прилозима РЕФ-Иа и РЕФ-Иб, за рефакцију акцизе за деривате нафте који се користе у индустријске сврхе (по истеку квартала)

20. 10. 2017.

Подношење захтева на Обрасцу РЕФ-Т за рефакцију акцизе за деривате нафте, односно биогорива набављена као моторно гориво за транспортне сврхе (по истеку квартала)

20. 10. 2017.

Обвезници акцизе састављajу и подносе трећи тромесечни обрачун акцизa

20. 10. 2017.

10.

Уплата акцизе обрачунате за период 1–15. октобра 2017. г.

31. 10. 2017.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

Обавезе по основу Закона о ПДВ-у 1.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране лица која нису евидентирана у систему ПДВ-а (порески дужник из члана 10. и члана 44. став 3. Закона – по основу насталих обавеза у септембру 2017. г.)

10. 10. 2017.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране обвезника ПДВ-а и пореских дужника из члана 10. Закона, који имају месечни порески период, као и обвезника из члана 36а Закона – по основу насталих обавеза у септембру 2017. г.

16. *10. 2017.

Подношење ПП ПДВ и уплата ПДВ-а од стране обвезника ПДВ-а који имају тромесечни порески период – по основу насталих обавеза у трећем кварталу 2017. г.

16. *10. 2017.

Подношење Обрасца ПИД ПДВ 1 за стицање статуса претежног извозника за месечне обвезнике

16. *10. 2017.

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

Најранији рок за подношење захтева за повраћај пореског кредита

17. *10. 2017.

Подношење захтева за рефакцију ПДВ-а дипломатског и конзуларног представништва, односно међународне организације, на Образацу РЕФ 5 – за набавке у претходном тромесечју

30. 10. 2017.

Обавезе по основу Закона о порезу на добит правних лица 1.

Уплата месечне аконтације пореза на добит за септембар 2017. г.

Подношење ПДПО/С, са или без уплате пореза по одбитку, у складу са чланом 40. Закона – уз потврду о резидентности ако нема пореске обавезе

16. *10. 2017. при свакој исплати

Обавезе по основу Закона о порезу на доходак грађана

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

5. 10. 2017.

Предузетници плаћају аконтацију пореза на приходе и доприноса за социјално осигурање за септембар (ако се нису определили за исплату личне зараде)

16. *10. 2017.

Предузетници који исплаћују личну зараду, плаћају аконтацију пореза на приход од самосталне делатности за септембар 2017. г.

16. *10. 2017.

Предузетници – паушалци плаћају утврђену обавезу по решењу ПУ

16. *10. 2017.

Остали порези и доприноси и друге фискалне обавезе 1.

Уплата накнаде за приређивање игара на срећу за септембар месец

5. 10. 2017.

Подношење ИОСУ Пореској управи – извештај послодавца о извршењу обавезе запошљавања особа са инвалидитетом и уплата обавезе за септембар 2017. г.

5. 10. 2017.

Уплата пореза на премије неживотних осигурања за уговоре склопљене у септембру 2017. г.

10. 10. 2017.

Подношење ПП ОДО и уплата доприноса за социјално осигурање за осниваче који у свом друштву раде без радног односа, за септембар 2017. г.

16. *10. 2017.

Плаћање доприноса за свештенике и верске службенике, за домаће држављане запослене у иностранству и за иностране пензионере, за претходни месец

16. *10. 2017.

Уплата комуналне таксе за септембар 2017. г.: - за град Београд, - за остале општине у Р. Србији – према датуму на решењу

16. *10. 2017.

Корисник, односно сопственик шума плаћа накнаду за коришћење шума и шумског земљишта

16. *10. 2017.

Уплата доприноса за социјално осигурање на најнижу месечну основицу доприноса – послодавци који нису исплатили зараде за септембар 2017. г.

31. 10. 2017.*

Исплатиоци прихода по основу естрадних програма забавне и народне музике и других забавних програма, на Обрасцу ОЗУ достављају Пореској управи обавештење о закљученим уговорима са интерпретаторима и другим ангажованим лицима у септембру 2017. г.

Ред. бр.

ВРСТА И ОПИС ОБАВЕЗЕ

Датум обавезе

КАЛЕНДАР ПОСЕБНИХ ОБАВЕЗА КОРИСНИКА ЈАВНИХ СРЕДСТАВА Закон о буџетском систему 1.

Пренос трансферних средстава из буџета Републике јединици локалне самоуправе – ненаменски трансфери у висини једне дванаестине годишњег износа трансфера

25. 10. 2017.

Закон о привременом уређивању основица за обрачун и исплату плата, односно зарада и других сталних примања код корисника јавних средстава 1.

Надлежни орган локалне власти је дужан да једном месечно министарствима надлежним за начин и контролу обрачуна и исплате зараде у јавним предузећима, достави Извештај о извршеној уплати средстава (разлика) по умањењу зарада/плата за месец септембар 2017. г.

10. 10. 2017.

Обавезе по подзаконским прописима

Директни корисници буџетских средстава на Обрасцу ИППЗ министарству финансија достављају месечне извештаје о реализацији пројеката и програма који се финансирају из извора финансирања 11 – Примања од иностраних задуживања, за претходни период текуће године

5. 10. 2017.

Јединице локалне власти Министарству финансија подносе Извештај о планираним и извршеним расходима за плате за месец септембар 2017. године на Обрасцу ПЛ-1 – Плате запослених код корисника буџета јединице локалне власти и Обрасцу ПЛ-2 – Број запослених код корисника буџета јединице локалне власти

16. *10. 2017.

Сви директни и индиректни корисници буџетских средстава јединица локалне самоуправе достављају јединици локалне власти податке о планираним приходима и примањима (Образац 1) и планираним расходима и издацима (Образац 2 и Образац 2а), који у себи садрже промене настале по основу измена и допуна буџета у току буџетске године (ребаланс), по основу промене апропријација и по основу коришћења текуће буџетске резерве, као и податке о планираним и извршеним расходима за плате и броју запослених (Образац 4) за септембар 2017. године

16. *10. 2017.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

* Чланом 91. став 2. Закона о општем управном поступку прописано је да ако последњи дан рока пада у недељу или на дан државног празника, или у неки други дан када орган пред којим треба предузети радњу не ради, рок истиче првог наредног радног дана. ***

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ИЗНОС ЛИЧНИХ ПРИМАЊА ЗАПОСЛЕНИХ И ДРУГИХ ЛИЦА И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН – на основу просечне зараде у Републици у месецу августу 2017. године од 65.094 динара

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

РЕГРЕС за коришћење годишњег одмора

Исплата по овом основу је обавезна у висини утврђеној општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тачка 6. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ЗА ИСХРАНУ у току рада

Исплата по овом основу је обавезна у висини утврђеној општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тачка 5. Закона о раду)

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК (дневна накнада за повећане трошкове рада на терену)

Према Закону о раду, ако се предвиди општим актом, односно уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕН ЖИВОТ

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

НАКНАДА ТРОШКОВА ПОГРЕБНИХ УСЛУГА запосленом у случају смрти брачног друга и деце, члановима уже породице у случају смрти запосленог

Према члану 119. тач. 2) Закона о раду, послодавац је обавезан на ове исплате до висине трошкова погребних услуга, а према приложеним рачунима

За запосленог и члана његове породице не опорезује се до 65.189 дин.

СОЛИДАРНА ПОМОЋ породици у случају смрти пензионисаног радника

Исплаћује се у складу са општим актом и уговором о раду

Неопорезиво до 65.189 дин.

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ОТПРЕМНИНА ПРИЛИКОМ ОДЛАСКА У ПЕНЗИЈУ (старосна, инвалидска, породична)

Према Закону о раду, исплаћује се најмање у висини 2 просечне зараде у Републици Србији према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за статистику (65.094 x 2 = 130.188 дин.). Према Уредби о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника („Сл. гласник РС”, 98/07, 84/14 и 85/15), државном службенику или намештенику који одлази у пензију исплаћује се отпремнина у висини 125% од плате коју би остварио за месец који претходи месецу у коме се исплаћује отпремнина, с тим што она не може бити нижа од две просечне зараде у Републици Србији према последњем коначном објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике на дан исплате (тренутно: 2 x 65.094 = 130.188 дин.).

Не опорезује се до износа двоструке месечне зараде по запосленом у Републици према последњем податку (2 x 65.094 = 130.188 дин.), а на исплату преко тог износа плаћа се порез по стопи од 20% на основицу коју чини бруто приход умањен за 20% нормираних трошкова

ОТПРЕМНИНА ДРЖАВНОМ СЛУЖБЕНИКУ и НАМЕШТЕНИКУ за чијим радом је престала потреба (члан 50. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника)

Државном службенику коме престане радни однос због протека два месеца откад је постао нераспоређен и намештенику коме је отказан уговор о раду јер не постоји ниједно радно место на које може бити премештен или распоређен, исплаћује се отпремнина за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца, у висини трећине његове бруто плате (под платом се сматра просечна месечна плата запосленог која му је исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у ком је донесено решење којим је утврђено да је постао нераспоређен, односно решење о отказу уговора о раду)

Не опорезује се до износа збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину – члан 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана; преко тог износа се, према члану 85. Закона о порезу на доходак грађана, плаћа порез по стопи од 20% по одбитку 20% нормираних трошкова

ЈУБИЛАРНА НАГРАДА

До висине утврђене општим актом послодавца, док се у државним органима и јавним службама исплаћује у складу са одредбама посебних колективних уговора

Неопорезиво до 18.624 динара годишње

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА ДО ПОСЛА И ПОВРАТКА СА ПОСЛА

У висини цене превозне карте у јавном саобраћају, ако послодавац није обезбедио сопствени превоз

Не опорезује се до висине цене месечне претплатне карте у јавном саобраћају, односно до висине стварних трошкова превоза, а највише до 3.725 дин.

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 76

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ИНОСТРАНСТВО

У висини утврђеној општим актом послодавца (члан 118. тачка 3. Закона о раду). У складу са чланом 20. Уредбе за државне службенике и намештенике, у висини 15 евра за 24 часа проведена у иностранству.

Неопорезиво до 15 евра, односно износа прописаног чл. 20. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника, а за субјекте ван јавног сектора неопорезиво до 50 евра за целу дневницу, а преко тог износа плаћа се 10% пореза

ДНЕВНИЦА ЗА СЛУЖБЕНО ПУТОВАЊЕ У ЗЕМЉИ

До висине прописане општим актом, односно уговором о раду код послодавца (члан 118. тач. 2. Закона о раду). Државном службенику и намештенику исплаћује се дневница за службено путовање у земљи која износи 150 динара.

Неопорезиво до 2.236 дин. по дневници, а преко тог износа плаћа се порез по стопи од 10%.

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТУ (у земљи и иностранству)

До висине прописане општим актом, односно уговором о раду код послодавца (према Закону о раду). Државном службенику и намештенику накнађују се трошкови смештаја у земљи према приложеном хотелском рачуну за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица), а ако су му обезбеђени бесплатно преноћиште и доручак, не накнађују се трошкови смештаја. Државном службенику и намештенику на службеном путовању у иностранство накнађују се трошкови смештаја у висини плаћеног хотелског рачуна за преноћиште и доручак, изузев за преноћиште и доручак у хотелу прве категорије (пет звездица).

Неопорезиво до износа приложеног рачуна

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА НА СЛУЖБЕНОМ ПУТОВАЊУ

Признају се у целини према приложеним рачунима

Неопорезиво до висине приложених рачуна превозника у јавном саобраћају

НАКНАДА ТРОШКОВА СМЕШТАЈА И ИСХРАНЕ ЗА РАД НА ТЕРЕНУ (ако послодавац није запосленом обезбедио смештај и исхрану без накнаде, члан 118. тач. 4) Закона о раду)

У висини трошкова смештаја и исхране, у складу са општим актом и уговором о раду

Не плаћају се пореске обавезе

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

До висине утврђене општим актом послодавца

Неопорезиво до 37.252 дин. по случају

ОСТАЛЕ СОЛИДАРНЕ ПОМОЋИ (чл. 120. тач. 1. Закона о раду)

До висине утврђене општим актом послодавца

Опорезује се цео износ само порезом по стопи од 10%

НАКНАДА ТРОШКОВА ПРЕВОЗА СОПСТВЕНИМ ПУТНИЧКИМ МОТОРНИМ ВОЗИЛОМ У СЛУЖБЕНЕ СВРХЕ

Према члану 118. тач. 2) и 3) Закона о раду, утврђује се општим актом или уговором о раду код послодавца. Државном службенику или намештенику који, по писменом одобрењу овлашћеног лица, користи сопствени аутомобил, исплаћује се накнада од 10% прописане цене за литар погонског горива по пређеном километру.

Не опорезује се до 30% цене 1 л бензина, помножене са бројем потрошених литара, највише до 6.520 дин. месечно. Преко овог износа плаћа се порез по стопи од 10%.

СТИПЕНДИЈЕ И КРЕДИТИ УЧЕНИКА И СТУДЕНАТА – ученицима средњих школа и студентима виших школа и факултета

На начин утврђен општим актом послодавца

Неопорезиво до 11.176 дин. месечно

СТИПЕНДИЈЕ И КРЕДИТИ УЧЕНИКА ОСНОВНИХ ШКОЛА – када су родитељи запослени код послодавца

На начин утврђен општим актом послодавца

Исплата има карактер зараде, на цео износ плаћају се доприноси за социјално од 19,9% + 17,9% и порез по стопи од 10%

ОТПРЕМНИНА при отказу уговора о раду вишку запослених због технолошких, економских или организационих промена (по члану 158. и 159. Закона о раду)

Исплаћује се у висини утврђеној општим актом или уговором о раду, а не може бити нижа од збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада у радном односу код послодавца код кога остварује право на отпремнину. Зарадом се сматра просечна месечна зарада запосленог исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у којем се исплаћује отпремнина.

Неопорезиво до најнижих износа исплате по годинама рада из претходне колоне (члан 9. став 1. тачка 18. Закона о порезу на доходак грађана)

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

СОЛИДАРНА ПОМОЋ за дужу или тежу болест, рехабилитацију или тежу инвалидност запосленог или члана његове породице

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net 78

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

ИСПЛАТЕ ЗАПОСЛЕНИМА У ОКВИРУ ПРОГРАМА ЗА РЕШАВАЊЕ ВИШКА ЗАПОСЛЕНИХ У ПОСТУПКУ ПРИВАТИЗАЦИЈЕ ЗА 2015, 2016. И 2017. ГОДИНУ („Сл. гласник РС”, бр. 9/2015, 84/2015, 109/2015, 16/2016, 82/2016 и 5/2017)

Запосленом који је утврђен као вишак у 2015, 2016. и 2017. години, престаје радни однос када се добровољно определи за једну од опција која је за њега најповољнија, и то за: 1) отпремнину у висини динарске противвредности 200 евра за сваку навршену годину рада у радном односу, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности;

Неопорезиво до износа права, сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана;

2) отпремнину обрачунату на начин утврђен Законом о раду, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности, а висина средстава за сваку навршену годину рада у радном односу код последњег послодавца не може бити већа од 500 евра у динарској противвредности, по средњем курсу на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца;

у складу са чл. 158. и 159. Закона, до износа утврђеног тим чланом је неопорезива, сходно члану 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана;

3) отпремнину у износу од шест (6) просечних зарада по запосленом у Републици Србији, према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике – за запослене који имају више од 15 навршених година рада у радном односу (тренутно: 6 x 65.094 = 390.564 дин.).

сходно члану 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана, неопорезиво до износа утврђеног права.

Одељак III Програма – Начин решавања вишка запослених

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

НОВЧАНЕ НАКНАДЕ, У СКЛАДУ СА ЧЛ. 21. Закона о начину одређивања максималног броја запослених у јавном сектору („Сл. гласник РС” бр. 68/2015), за запослене за чијим је радом престала потреба

Запослени који су се изјаснили да прихватају престанак радног односа уз исплату једне од следећих новчаних накнада: 1) у висини 1/3 просечне плате, односно зараде запосленог исплаћене у претходна три месеца која претходе месецу престанка радног односа, односно у висини 1/3 просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике, у зависности од тога шта је за запосленог повољније, увећане за 30% за сваку годину рада у радном односу у јавном сектору, с тим да укупна висина новчане накнаде не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје више од две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО;

Неопорезиво до износа утврђеног права из претходне колоне, сходно чл. 9. став 1. тачка 19) Закона о порезу на доходак грађана

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● ОКТОБАР 2017.

2) у висини шест просечних зарада у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене којима на дан престанка радног односа недостаје до две године до испуњења услова за пензију, у складу са прописима о ПИО;

3) у висини четири просечне зараде у Републици Србији за месец који претходи месецу престанка радног односа, према податку републичке статистике – за запослене који на дан престанка радног односа испуњавају услове за превремену пензију, у складу са прописима о ПИО.

ЗАЈАМ који послодавац исплаћује запосленима

Исплаћује се у висини и према условима утврђеним општим актом или уговором о раду код послодавца

Не опорезује се

ПОСЛОВНИ САВЕТНИК ● poslovnisavetnik.net

ВРСТА ИСПЛАТЕ

ОСНОВ ЗА ИСПЛАТУ

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН

СТИМУЛАТИВНЕ ОТПРЕМНИНЕ при споразумном престанку радног односа (члан 177. Закона о раду)

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

ТЕРЕНСКИ ДОДАТАК – само за државне службенике и намештенике

Члан 44. став 1. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

У складу са Мишљењем Министарства финансија од 23. 12. 2011. године, ова исплата опорезује се само порезом на доходак грађана по стопи од 10%

ДОДАТАК ЗА ОДВОЈЕНИ ЖИВОТ – само за државне службенике и намештенике

Чланови од 45. до 49. Уредбе о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника

ПОКЛОНИ деци запослених до 15 година старости, поводом Нове године и Божића

На основу члана 119. став 2. Закона о раду, у складу са општим актом послодавца

Неопорезиво до 9.313 дин. по једном детету, док исплата преко тог износа, као и исплата детету старијем од 15 година, има карактер зараде

НАГРАДЕ, НОВЧАНЕ ПОМОЋИ и друга давања физичким лицима која нису запослена код исплатиоца, а која по својој природи чине доходак физичких лица

Исплаћује се у складу са одлуком послодавца

Неопорезиво до 12.375 динара годишње, остварено код једног послодавца (чл. 85. тач. 10) Закона о порезу на доходак грађана)

***

ГОДИНА ПОСТОЈАЊА

С НАМА НЕМА ЛУТАЊА

SUDSKO-ADVOKATSKI ROKOVNIK

LEGE ARTIS PROPISI U PRAKSI

Savetovanja

JAVNE NABAVKE

GODINA

POSLOVNI SAVETNIK

Ä&#x152;E T VR T VEKA SA VAMA

E L E K T R O N S K O

P R A V N O

I Z D A N J E

STRUCNI KOMENTARI