Praktikum 12 2016 by V. M.

ПРАКТИКУМ ЗА ФИНАНСИЈЕ И РАЧУНОВОДСТВО

■ Извод отворених ставки – усаглашавање обавеза и потраживања

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

■ Основни економски показатељи Србије за период 2016 – 2019. године

■ Рачуноводствено евидентирање процене фер вредности имовине

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

– ДЕЦЕМБАР 2016. ГОДИНЕ –

САДРЖАЈ ■ Годишњи попис имовине и обавеза за 2016. годину ■ Попис имовине и обавеза за 2016. годину код корисника буџетских средстава ■ Специфичности пописа имовине и обавеза у установама образовања за 2016. годину ■ Обрачун накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор по новом мишљењу Министарства финансија

■ Обавеза преноса неутрошених буџетских средстава на рачун извршења буџета Републике Србије до краја буџетске 2016. године

■ Застарелост обавеза и опрост дуга од стране повериоца ■ Утврђивање сразмерног пореског одбитка и његове исправке у последњем пореском периоду календарске 2016. године

■ Промена пореског периода за обрачун пореза на додату вредност ■ Брисање обвезника из евиденције ПДВ-а ■ Поклони за Нову годину и Божић и њихов порески третман ■ Одсуство и исплате запосленима поводом новогодишњих и божићних празника ■ Обавезе у коришћењу годишњег одмора за 2016. годину до 31. децембра 2016. године ■ Меморандум Народне банке Србије о циљаним стопама инфлације до 2018. године ■ Карактеристике у изради плана јавних набавки за 2017. годину ■ Усклађени највиши износи локалне комуналне таксе за држање моторних друмских и прикључних возила, осим пољопривредних возила и машина ■ Пословне платне картице ■ Уговори о избегавању двоструког опорезивања код сталних пословних јединица

ГОДИШЊИ ПОПИС ИМОВИНЕ И ОБАВЕЗА ЗА 2016. ГОДИНУ

опис или инвентар је поступак утврђивања стварног стања укупне имовине и обавеза правног лица на одређени дан.

1. ЗАКОНСКА РЕГУЛАТИВА У ВЕЗИ СА ОБАВЕЗОМ ВРШЕЊА ПОПИСА

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

Обавеза вршења пописа прописана је чланом 16. Закона о рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 62/13 – даље: Закон). Сва правна лица и предузетници који воде књиге дужни су да попишу имовину и обавезе на крају пословне године и да ускладе стање у књигама са стварним стањем добијеним пописом, као припрему за израду финансијских извештаја. Правна лица, као обвезници примене Закона и вршења пописа, обухватају: привредна друштва, Народну банку Србије, банке и друге финансијске институције, друштва за осигурање, даваоце финансијског лизинга, пензијске фондове и друштва за управљање добровољним пензијским фондовима, инвестиционе фондове и друштва за управљање инвестиционим фондовима, берзе и брокерско-дилерска друштва, факторинг друштва, задруге, установе које обављају делатност ради стицања добити и друга правна лица. Другим правним лицима сматрају се правна лица чије се пословање делом финансира из јавних прихода или других наменских извора, а делом или у целини по основу учлањења и која се не оснивају ради стицања добити, као што су политичке организације, синдикалне организације са својством правног лица, фондације и задужбине, удружења, коморе, цркве и верске заједнице, у делу обављања привредне или друге делатности у складу са прописима којима је уређено обављање тих делатности, као и друге организације организоване по основу учлањења. Обавеза вршења пописа, према Закону, постоји и за предузетнике који своје пословне књиге воде по систему двојног књиговодства. Сам начин и рокови вршења пописа прописани су Правилником о начину и роковима вршења пописа и усклађивања књиговодственог стања са стварним стањем („Сл. гласник РС”, бр. 118/13 и 137/14 – у даљем тексту: Правилник о попису). Приликом поступка пописа неопходно је имати у виду и следеће прописе: – Закон о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/04, 86/04 – испр., 61/05, 61/07, 93/12, 108/13, 68/14 – др. закон, 142/14) – Закон о акцизама („Сл. гласник РС”, бр. 22/01, 73/01, 80/02, 43/03, 72/03, 43/04, 55/04, 135/04, 46/05, 101/05 - др. закон, 61/07, 5/09, 31/09, 101/10, 43/11, 101/11, 43/12 – одлука, 76/12 – одлука, 93/12, 119/12, 47/13, 68/14 – др. закон, 142/14, 55/15, 103/15) – Уредбу о количини расхода (кало, растур, квар и лом) на који се не плаћа порез на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 124/04) и – Уредбу о количини расхода (кало, растур, квар и лом) на који се не плаћа акциза („Сл. гласник РС”, бр. 137/04, 109/09 и 96/12). Поред наведене законске регулативе, сва правна лица и предузетници су дужни да својим општим актом ближе уреде начин и рокове вршења пописа. Наиме, према члану 7. Закона, обвезници његове примене уређују организацију рачуноводства на начин који омогућава свеобухватно евидентирање, као и спречавање и откривање погрешно евидентираних пословних промена и уређују интерне рачуноводствене контролне поступке, међу којима посебну пажњу заслужује попис као основни контролни инструмент.

1.1. Имовина и обавезе које су предмет годишњег пописа Предмет годишњег пописа правних лица и предузетника је укупна имовина и обавезе са стањем на дан 31.12. године за коју се врши попис. Имовина која је предмет пописа обухвата: – нематеријалну имовину, – некретнине, постројења и опрему, – инвестиционе некретнине,

Обавезе које су предмет пописа обухватају све дугорочне и краткорочне обавезе. 1.2. Време спровођења годишњег пописа

1.3. Припремне радње за вршење годишњег пописа Пре спровођења годишњег пописа потребно је предузети следеће припремне радње и кораке: 1) Усклађивање промета и стања главне књиге са дневником и помоћних књига са главном књигом; 2) Сравњење документације са правним лицима код којих се налази имовина, чувању, обради, доради, под закупом; 3) Усаглашавање међусобних потраживања и обавеза што се доказује одговарајућом исправом. У пракси се најчешће у те сврхе користи образац ИОС (Извод отворених ставки), мада се може користити и Записник о сравњењу међусобних односа или друга исправа. Свако правно лице, односно предузетник својим интерним актом треба ближе да уреди начин и рокове усаглашавања имовине и обавеза. Усаглашавање међусобних потраживања и обавеза треба да иницира поверилац тако што пре састављања финансијских извештаја доставља дужнику списак неплаћених рачуна. Уколико поверилац не испуни ову обавезу, мишљења смо да је потребно да то учини дужник. У случају да поверилац не испуни своју обавезу и не достави дужнику стање неплаћених рачуна,

95 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Према члану 2. Правилника о попису, правно лице, односно предузетник врши годишњи попис имовине и обавеза са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис. Према члану 9. Правилника о попису, правно лице, односно предузетник који води сталну количинску и вредносну евиденцију о улазу и излазу имовине, као стање по попису на дан 31. децембра може уписати њено књиговодствено стање на тај дан, под условом да је у току године извршен попис имовине и да су вишкови и мањкови утврђени тим пописом прокњижени на основу одлуке надлежног органа правног лица, односно предузетника. Како је у пракси тешко изводљиво обавити попис за један дан, уобичајено је да се попис спроводи у одређеном временском интервалу пре или после 31. 12. године за коју се врши попис. У таквим случајевима, постоји обавеза усклађивања износа исказаних у пописним листама са променама на имовини и обавезама које су се одиграле од дана пописа до дана биланса. Уколико је попис извршен пре дана биланса, свођење на стање на дан биланса се врши тако што се на стање утврђено пописом додају све набавке и одузимају сва отуђења, док је обрнута ситуација у случају да се попис врши након дана биланса. Наведене промене на имовини и обавезама се уносе у пописне листе на основу веродостојне документације, као што су пријемнице, требовања, отпремнице, фактуре и слично. Законским прописима је предвиђана могућност одређивања дужих временских размака између пописа књига, филмова, архивске грађе и слично. Учесталост вршења пописа мора бити дефинисана интерним актом правног лица, односно предузетника, водећи рачуна о томе да ти периоди не могу бити дужи од 5 година.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

– биолошка средства, – залихе материјала, недовршене производње, готових производа и робе, – стална средства намењена продаји и средства пословања које се обуставља, – финансијске пласмане и потраживања и – готовинске еквиваленте и готовину. Предмет пописа је укупна имовина која се налази у власништву правног лица, односно предузетника, без обзира на њену физичку локацију. У складу са тим, правна лица и предузетници попуњавају посебне пописне листе у које уносе имовину у власништву других правних лица и предузетника која се налази у њиховим складиштима, магацинима и сл., а потом те пописне листе достављају тим правним лицима, односно предузетницима. Међутим, уколико се до дана завршетка пописа не приме пописне листе од правног лица, односно предузетника код кога се имовина налази, имовина на путу или у иностранству, имовина дата на послугу, зајам, чување, поправку и сл., уноси се у посебне пописне листе на основу веродостојне документације, у складу са чланом 10. Правилника о попису.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

Законом је предвиђена новчана казна од 100.000 до 3.000.000 динара за правно лице, од 20.000 до 150.000 динара за одговорно лице у правном лицу, односно од 100.000 до 500.000 за предузетника. Правна лица која састављају Напомене уз финансијске извештаје дужна су да у том извештају обелодане неусаглашена потраживања и обавезе у укупном износу. У супротном, биће обавезни да плате новчане казне једнаке казнама предвиђеним за неиспуњавање обавезе иницирања усаглашавања стања од стране повериоца; 4) Пре спровођења пописа потребно је донети Одлуку или Решење о попису и Решење о именовању чланова пописне комисије којима се образује потребан број сталних или повремених комисија за попис имовине и обавеза, одређују период у коме ће комисије вршити попис, време за попис и рокове достављања Извештаја о извршеном попису надлежном органу правног лица, односно предузетника. Правним лицима је дата слобода да сами, у складу са својим потребама, одреде број комисија који ће бити ангажован на пословима пописа. У случају образовања већег броја пописних комисија углавном се формира централна пописна комисија која координира и прати рад појединих пописних комисија. Свака пописна комисија се састоји од председника и одређеног броја чланова (у пракси најчешће 2), при чему је битно водити рачуна да лица која су запослена у правом лицу на пословима руковања имовином која је предмет пописа не могу бити ангажовани на пословима пописа те имовине у својству члана или председника пописне комисије, како би се обезбедила непристрасност и објективност извршеног пописа; 5) Припрема магацина за пописе. Лица која су одговорна за објекте где се врши попис, неопходно је да се пре почетка пописа уреде складишта, стоваришта, магацини и остале просторије где се имовина налази, истовремено је групишући према врстама и инвентарним бројевима како би олакшали члановима пописних комисија спровођење пописа и допринели њиховом благовременом и квалитетном извршењу. Посебно је битно да лица која су задужена за руковање имовином одвоје имовину која има одређени степен оштећења, с обзиром на то да се ова имовина уноси у посебне пописне листе, према степену тог оштећења, као и туђу имовину уколико се налази на истој локацији заједно са имовином правног лица, односно предузетника. Туђа имовина која се у тренутку пописа налази код правног лица, односно предузетника, такође се уноси у посебне пописне листе, које се после завршетка пописа, шаљу правним лицима, односно предузетницима у чијем су власништву. Комисије за попис могу ангажовати вештака за процену квалитета и вредности појединих облика имовине и обавеза. Ова лица нису чланови пописне комисије, већ имају улогу стручног проценитеља који треба да реши дилеме и недоумице чланова пописне комисије приликом процене вредности имовине, њиховог квалитета, степена оштећења и слично. Микро правна лица и предузетници спроводе попис на исти начин и у истим роковима као и остали обвезници, уз једну специфичност да код ових обвезника не постоји обавеза формирања пописних комисија, већ попис може обавити једно лице. 6) Доношење плана рада од пописних комисија и достављање надлежном органу правног лица. План рада пописне комисије треба да садржи датум почетка рада пописне комисије и редослед свих појединачних радњи које ће бити спроведене уз навођење рокова за спровођење сваке од њих. 7) Доношење и достављање Решења о именовању чланова пописне комисије и Плана рада пописних комисија интерном ревизору, надзорном одбору или одбору ревизора, уколико га има, и друштву за ревизију са којим је правно лице закључило уговор о обављању екстерне ревизије редовних финансијских извештаја за годину за коју се спроводи попис, наравно, уколико је правно лице обвезник ревизије; 8) Непосредно пре почетка пописа пописним комисијама се доставља пописни материјал, који се састоји од техничког упутства за спровођење пописа и пописних листи, као и опрема за обављање пописа, као што су на пример, бар-код читачи или неки други алат, у зависности од конкретног начина спровођења пописа. Пописне листе се формирају према групама средстава и обавеза, односно аналитичким контима из књиговодствене евиденције, а садрже њихове инвентарне бројеве, називе, врсту средстава и обавеза, јединицу мере и углавном две празне колоне, при чему у прву чланови пописне комисије уносе стварно стање утврђено пописом, а у другу евентуалне напомене у вези са пописаним средством или обавезом. Књиговодствени подаци се уносе у пописне

1.4. Спровођење годишњег пописа

За организацију и правилност пописа одговоран је законски заступник правног лица, односно предузетник. Уколико правно лице, односно предузетник не испуни обавезу спровођења годишњег пописа имовине и обавеза, новчаном казном од 100.000 до 3.000.000 динара казниће се за привредни преступ правно лице и од 20.000 до 150.000 динара одговорно лице у правном лицу. За исте радње казном од 100.000 до 500.000 динара казниће се за прекршај предузетник.

97 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Чланови пописне комисије приликом обављања пописа предузимају следеће радње: – утврђују стварно стање имовине мерењем, бројањем, проценом и сличним поступцима и уносе податке у натуралном облику у пописне листе, – утврђују промене на пописаној имовини које су настале између датума пописа и дана биланса стања и своде на стање на дан 31.12. године за коју се врши попис, на основу веродостојне рачуноводствене документације, – уносе књиговодствене податке у пописне листе, – утврђују разлике између стања утврђеног пописом и стања по пословним књигама, – уносе цене на основу којих утврђују вредност пописане имовине, – испитују узроке евентуалних одступања између стварног и књиговодственог стања и – састављају извештај о извршеном попису. Утврђивање разлика и вредносно обрачунавање после натуралног пописа могу се вршити и на рачунару, уз штампање пописних листа које потписују чланови комисија за попис, односно лице задужено за попис код микро правних лица и предузетника. Код имовине која није предмет робног евидентирања, односно не може бити предмет физичког инвентарисања, као што су потраживања и обавезе, попис се врши на основу извода отворених ставки или неког другог валидног документа о усаглашености у књиговодству, с тим што комисија за попис треба да провери, утврди и процени узроке тих отворених ставки, њихову реалност и др. Посебну пажњу приликом спровођења пописа треба обратити на обавезу присуствовања ревизора попису залиха код правних лица, односно предузетника чији су финансијски извештаји предмет обавезне ревизије. Према Међународном стандарду ревизије 501 Ревизорски доказ – додатна разматрања за специфичне позиције, ревизор има обавезу присуствовања попису залиха само уколико су оне материјално значајне за финансијске извештаје. Дакле, ревизор није обавезан да присуствује попису укупне имовине, већ само залиха и то уколико су оне материјално значајна позиција у финансијским извештајима правног лица, односно предузетника. Приликом присуствовања попису залиха, ревизор посматра извођење поступка бројања залиха, спроводи тест бројања, проверава исправност одређивања некурентних залиха, застарелих или оштећених залиха и уверава се у постојање одговарајуће организације у погледу кретања залиха, њихове отпреме и пријема залиха пре и након датума биланса.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

листе тек након уношења стварног стања и потписивања пописних листи од стране чланова пописне комисије, како би се обезбедили истинити подаци, односно избегло усклађивање са књиговодственим подацима. Поред пописних листи формираних према групама и врстама имовине, састављају се још три посебне пописне листе и то: – пописна листа имовине чија је вредност умањена услед оштећења, неисправности, застарелости и сличних разлога, – пописна листа туђе имовине која се налази код правног лица, а која ће бити достављена власнику имовине након завршетка пописа и – пописна листа имовине у власништву правног лица, односно предузетника, која се налази код других правних лица или на путу, на основу веродостојне документације, ако до дана завршетка пописа нису примљене пописне листе од правног лица, односно предузетника код кога се та имовина налази. Све припремне радње за спровођење пописа морају бити успешно реализоване до дана који је Одлуком или Решењем о попису дефинисан као датум почетка пописа.

1.5. Израда и усвајање Извештаја о попису

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

Након попуњавања пописних листи, утврђивања мањкова и вишкова, као и залиха слабијег квалитета, оштећених и неупотребљивих залиха, испитивања и изналажења узрока њиховог настанка, комисија за попис приступа изради Извештаја о спроведеном попису. Извештај о попису мора минимално да садржи следеће податке: – стварно и књиговодствено стање имовине и обавеза, – разлике између стварног стања утврђеног пописом и књиговодственог стања, – узроке неслагања између стања утврђеног пописом и књиговодственог стања, – предлоге за ликвидацију утврђених разлика (пребијање мањкова и вишкова насталих по основу замена, начин накнађивања мањкова и приходовања вишкова, отписивања застарелих потраживања, приходовања застарелих обавеза и др.), – начин књижења, – примедбе и објашњења лица која рукују, односно која су задужена материјалним и новчаним вредностима о утврђеним разликама, као и друге примедбе и предлоге комисије за попис. За тачност пописа и Извештаја о попису одговорни су чланови пописне комисије, односно лице које је код микро правних лица и предузетника именовано за обављање пописа. Комисија за попис, односно лице задужено за спровођење пописа код предузетника и микро правних лица, доставља Извештај о попису надлежном органу правног лица, интерном ревизору, надзорном одбору или одбору ревизора, ако га има, а ако је правно лице по Закону о ревизији обвезник ревизије финансијских извештаја и друштву за ревизију са којим је закључило уговор о ревизији. Извештај о попису мора бити достављен горе наведеним лицима најкасније 30 дана пре истека рока за достављање података за статистичке и друге потребе, односно најкасније 30 дана по извршеном попису у току године. Према члану 35. Закона, правна лица и предузетници дужни су да, за статистичке и друге потребе, доставе Агенцији за привредне регистре, до краја фебруара наредне године: Биланс стања, Биланс успеха и Статистички извештај за пословну годину која је једнака календарској. Крајњи рок за предају извештаја о редовном попису за 2016. годину на усвајање је 28. јануар 2017. код правних лица којима је субота радни дан, односно 27. јануар 2017. године код правних лица која имају петодневну радну недељу, с обзиром на то да је 29. јануар 2017. године недеља. Надлежни орган правног лица, односно предузетник, разматра достављени Извештај о попису у присуству председника комисије за попис, односно лица задуженог за спровођења пописа код микро правних лица и предузетника, интерног ревизора, надзорног одбора или одбора ревизора, ако га има, као и лица коме је правно лице, односно предузетник поверио вођење пословних књига и састављање финансијских извештаја и одлучује о предлозима пописне комисије, односно лице које је обавило попис код предузетника и микро правних лица. Након тога, орган управљања правног лица, односно предузетник доноси Одлуку о усвајању Извештаја о извршеном попису, најкасније у року од 30 дана пре истека рока за достављање података за статистичке и друге потребе, односно најкасније 30 дана по извршеном попису у току године. Крајњи рок за доношење Одлуке о усвајању Извештаја о извршеном редовном попису за 2016. годину је 28. јануар 2017. код правних лица којима је субота радни дан, односно 27. јануар 2017. године код правних лица која имају петодневну радну недељу, с обзиром на то да је 29. јануар 2017. године недеља. Дакле, крајњи рок за достављање Извештаја о попису на усвајање надлежном органу правног лица и рок за доношење одлука о усвајању тог извештаја је исти. Због тога је битно да свако правно лице, односно предузетник својим интерним актом ближе уреди рок за достављање Извештаја о попису како би надлежни орган правног лица, односно предузетник имао довољно времена за његово разматрање и доношење Одлуке о усвајању. Извештај о извршеном попису, заједно са пописним листама и одлукама надлежног органа правног лица, односно предузетника доставља се на књижење надлежним службама. На основу ове документације, књиговодство ће прокњижити све разлике које су утврђене. Оне се могу јавити у

форми мањка робе, смањења вредности материјала услед оштећења, застарелости потраживања које треба отписати, као и евентуалних пропуштених или погрешних књижења. Након спроведених књижења, књиговодствено стање треба реално да осликава стање имовине и обавеза фирме, па се може приступити изради финансијских извештаја. Милица Бјелић

***

1. Усклађивање евиденција и стања главне књиге са дневником, као и помоћних књига и евиденција са главном књигом Уредбом о буџетском рачуноводству („Сл. гласник РС”, бр. 125/2003 и 12/2006, у даљем тексту: Уредба) у првом ставу члана 18. прописано је да се пре вршења пописа и пре припреме финансијских извештаја врши усклађивање евиденција и стања главне књиге са дневником и помоћних књига и евиденција са главном књигом. У члану 4. Правилника о попису за јавни сектор је такође утврђено да се пре започињања пописа врши усклађивање евиденција и стања главне књиге са дневником и помоћних књига са главном књигом.

99 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

опис имовине и обавеза код корисника јавних средстава је једна од најважнијих припремних активности које претходе састављању финансијских извештаја код корисника буџетских средстава и корисника средстава организација обавезног социјалног осигурања. Посао у вези са наведеним пописом имовине и обавеза за поменута правна лица уређен је Правилником о начину и роковима вршења пописа имовине и обавеза корисника буџетских средстава Републике Србије и усклађивања књиговодственог стања са стварним стањем („Сл. гласник РС”, бр. 33/2015, у даљем тексту: Правилник о попису за јавни сектор). Правилник о попису за јавни сектор, ступио је на снагу 17. 4. 2015. године, а с обзиром на то да у међувремену није било никаквих измена и допуна овог Правилника, попис имовине и обавеза за 2016. годину код корисника буџетских средстава на свим нивоима (општинском, градском, покрајинском и републичком) и код корисника средстава организација обавезног социјалног осигурања, вршиће се на исти начин као што је то било и код састављања финансијских извештаја за 2015. годину. Из одредби Правилника о попису за јавни сектор видљиво је да попису имовине и обавеза претходе одређене активности (члан 4. Правилника), као и активности које следе након пописа (члан 12. Правилника), те се целокупни посао у вези са пописом може поделити у четири фазе, и то: – Прва фаза односи се на посао који претходи попису имовине и обавеза и припреми састављања финансијских извештаја, а у вези је са усклађивањем евиденције и стања главне књиге са дневником, као и помоћних књига и евиденција са главном књигом; – Друга фаза односи се на усаглашавање финансијских пласмана, потраживања и обавеза на дан састављања финансијског извештаја; – Трећа фаза односи се на попис имовине и обавеза у складу са актом о образовању пописних комисија, планом рада комисија и роком завршетка пописа, односно роком састављања извештаја о попису и прописаним садржајем тог извештаја у складу са чланом 11. Правилника о попису за јавни сектор; – Четврта фаза, односи се на састављање извештаја о извршеном попису и доношењу акта о усвајању извештаја и његово достављање на књижење, ради усаглашавања књиговодственог стања са стварним стањем.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Попис имовине и обавеза за 2016. годину код корисника јавних средстава који своје пословне књиге воде према Контном плану за буџетски систем

Директни и индиректни корисници буџетских средстава и корисници средстава организација за обавезно социјално осигурање (даље: вршиоци пописа) дужни су да попис и усклађивање врше са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис, што у нашем случају значи на дан 31. децембар 2016. године Вршиоци пописа дужни су да усаглашавање финансијске имовине и обавеза врше са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис, што у нашем случају такође значи на дан 31. децембар 2016. године

2. Усаглашавање финансијских пласмана, потраживања и обавеза на дан састављања финансијског извештаја Имајући у виду да се попис имовине и обавеза заснива на два подзаконска акта (Уредби и Правилнику о попису за јавни сектор), у наставку се даје термински план активности о попису имовине и обавеза за 2016. годину: Опис послова

2016.

2017.

Акт о образовању пописне комисије

Решење или одлуку доноси директор или управни одбор

Најкасније до 1. децембра

План рада за редован годишњи попис

Саставља пописна комисија за коју се обавља попис и доставља га овлашћеном лицу вршиоца пописа

Најкасније до 10. децембра

Попис ненаплаћених потраживања

Поверилац је дужан да достави попис ненаплаћених потраживања свом дужнику

Најкасније 25 дана од дана састављања финансијског извештаја, што значи да је крајњи рок за доставу пописа 25. јануар 2017. године

Извештај о извршеном попису нефинансијске имовине за претходну годину

Пописна комисија доставља Централној пописној комисији (уколико је иста образована). Ако није образована Централна пописна комисија, председник пописне комисије о извршеном попису са предлогом решења доставља овлашћеном лицу вршиоца пописа и интерној ревизији у истом року као и код Централне пописне комисије

Најкасније до 25. јануара 2017. године

Извештај о извршеном попису финансијске имовине и обавеза за претходну годину

Најкасније до 15. фебруара 2017. године

Коначни Извештај о извршеном попису

Централна пописна комисија сачињава коначан Извештај о извршеном попису са предлогом решења и доставља овлашћеном лицу, ради усвајања и одлучивања по утврђеним одступањима као и интерној ревизији

Најкасније до 15. фебруара наредне године, тј. до 15. фебруара 2017. године

100 LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

Термински план

3. Попис имовине и обавеза

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs 101 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Према другом ставу члана 18. Уредбе усклађивање стања имовине и обавеза у књиговодственој евиденцији корисника буџетских средстава и организација обавезног социјалног осигурања, као и корисника Републичког фонда за здравствено осигурање, са стварним стањем које се уређује пописом, врши се на крају пословне буџетске године, са стањем на дан 31. децембра текуће године, што у нашем случају значи са стањем на дан 31. децембра 2016. године. Сходно члану 18. ст. 3. Уредбе, изузетно од ст. 2. члана 18. Уредбе, интерним општим актом може се предвидети и дужи период за обављање пописа књига, филмова, фотоса, архивске грађе и друго, али не дужи од пет година. Сагласно члану 3. Правилника о попису за јавни сектор, попис обухвата: – нефинансијску имовину (у сталним средствима и у залихама), – финансијску имовину и обавезе у складу са правилником који прописује класификациони оквир и контни план за буџетски систем, као и – усклађивање књиговодственог са стварним стањем које је утврђено пописом. Према члану 4. Правилника о попису за јавни сектор, вршиоци пописа дужни су: – да попис и усклађивање стања нефинансијске имовине врше са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис, тј. са стањем на дан 31. децембра 2016. године; – да усаглашавање финансијске имовине и обавеза врше са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис, тј. са стањем на дан 31. децембра 2016. године; Имовина других правних субјеката који се у тренутку пописа, у складу са валидном документацијом, налази на коришћењу код вршиоца пописа евидентира се на посебним пописним листама, које се достављају том правном субјекту. Чини нам се, да је ову одредбу у вези са пописом имовине других правних субјеката требало допунити у смислу да је власник туђе имовине која се налази на попису код вршиоца пописа, дужан да потврди ту листу или да је оспори ако се на том списку не налази сва имовина код вршиоца пописа. Према члану 5. Правилника о попису за јавни сектор, попис имовине и обавеза може бити редован и ванредан. Редован попис имовине и обавеза врши се на крају пословне године, са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис. Ванредан попис имовине и обавеза у току пословне године врши се у случају примопредаје дужности лица које је овлашћено да управља материјалним и новчаним средствима (рачунополагач), приликом настанка статусне промене, приликом прибављања средстава и у другим случајевима када то одлучи овлашћено лице вршиоца пописа. У складу са чланом 6. Правилника о попису за јавни сектор, за редован попис имовине и обавеза овлашћено лице вршиоца пописа образује посебним актом (одлуком, решењем) потребан број пописних комисија. Актом о образовању пописне комисије одређује се председник, заменик председника, чланови и заменици чланова пописне комисије који се бирају из редова запослених, утврђује се предмет пописа и рок за достављање извештаја о извршеном попису од стране сваке комисије појединачно. За редован годишњи попис имовине и обавеза, акт о образовању пописне комисије доноси се најкасније до 1. децембра текуће године, што у нашем случају значи најкасније до 1. децембра 2016. године Акт о образовању пописне комисије (решење или одлука) доставља се свим члановима пописне комисије. У случају образовања више пописних комисија, ради координације рада свих комисија може се образовати Централна пописна комисија, која у току пописа обавља следеће послове: 1. координира рад свих пописних комисија; 2. утврђује да ли су пописне комисије благовремено донеле план рада, сходно члану 8. овог Правилника; 3. утврђује да ли су пописне комисије на време започеле и завршиле попис и прати њихов рад у току пописа;

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

102

4. утврђује да ли су извршене припреме за попис од стране свих учесника у обављању послова пописа (пописне комисије, лица која су задужена за руковање имовином, књиговодства и рачунополагача), 5. предузима радње неопходне за вршење пописа имовине и обавеза у складу са прописима. За тачност вршења пописа одговорна је пописна комисија. Сходно члану 7. Правилника о попису за јавни сектор, председник и чланови пописне комисије и њихови заменици не могу бити лица која су одговорна за руковање имовином која се пописује и њихови непосредни руководиоци, као ни лица која воде аналитичку евиденцију те имовине. На основу члана 8. став 1. Правилника о попису за јавни сектор, пописна комисија је дужна да састави план рада по којем ће се вршити попис, који обавезно садржи све радње које ће се вршити пре и приликом пописа. За сваку радњу одређује се рок до којег треба да буде завршена. Рокови се планирају тако да се пописом обухвати период пописа са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис. Поменута одредба, по нашем мишљењу, даје могућност да рок почетка и завршетка редовног пописа имовине и обавеза, ако је то целисходно и оправдано, за вршиоца пописа може да буде завршен и пре и после истека текуће године за коју се врши попис. На пример ако је попис обављен са стањем на дан 25. децембра текуће године, тј. 2016. године тада пописна комисија мора утврдити изведено стање имовине на дан 31. децембра године за коју се врши попис, односно 2016. године. То значи да вршилац пописа мора да обухвати све промене на имовини и обавезама која је предмет пописа које су настале у интервалу од 25. 12. до 31. 12. године за коју се врши попис, тј. у току 2016. године. Истом логиком би поступили када би рок за попис имовине и обавеза био утврђен после 31. 12. године за коју се врши попис. На пример, ако би пописна комисија утврдила рок за попис имовине и обавеза 10. јануар наредне године, тј. 10. јануар 2017. године, изузели бисмо све промене које су настале од 31. 12. текуће године, тј. 2016. године до 10. јануара наредне године, тј. 2017. године када је извршен попис. Наша је препорука, да се рокови за попис имовине и обавеза утврђују према прописаним роковима, тј. да су извештаји о попису имовине и обавеза састављени на дан 31. 12. године, за коју се врши попис, односно да се избегава, ако то није неопходно, да се попис имовине и обавеза врши на неки од датума који су ранији од завршетка пословне године или да се рок завршетка пописа имовине и обавеза утврђује после 31. 12. године за коју се врши попис. Планови рада свих пописних комисија усклађују се са спровођењем пописа, и то у погледу рокова, радног времена и начина спровођења пописа. План рада за редован годишњи попис доноси се најкасније до 10. децембра текуће године за коју се обавља попис и доставља се овлашћеном лицу вршиоца пописа, тј. до 10. децембра 2016. године. Један примерак плана рада сваке пописне комисије доставља се Централној пописној комисији, уколико је иста образована. План рада и акт о образовању пописне комисије доставља се и интерној ревизији. Према члану 9. Правилника о попису за јавни сектор, пописној комисији, пре почетка пописа, доставља се пописна листа са уписаним подацима (номенклатурни број, назив и врста, јединица мере и евентуално неки други подаци, осим података о количини и вредности). У складу са чланом 10. Правилника о попису у јавној својини, рад пописне комисије обухвата: 1) утврђивање стварних количина имовине која се пописује, и то: бројањем, мерењем, проценом и сличним поступцима, ближим описивањем пописане имовине и уношењем тих података у пописне листе; 2) утврђивање стварног стања на основу пописних листа на пописним местима и том приликом се сачињавају два примерка пописних листа имовине од којих се један примерак потписан од стране пописне комисије и лица које задужује имовину у датом простору оставља на пописном месту као задужење за сталну имовину која се користи, а други примерак представља саставни део извештаја о попису; 3) евидентирање у пописне листе натуралних промена са стањем на дан 31. децембра године за коју се врши попис; 4) евидентирање о оштећењу имовине са уоченим примедбама;

4. Разматрање извештаја о извршеном попису и доношење акта о усвајању извештаја о извршеном попису

Јован Чанак

***

103 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Сходно члану 12. Правилника о попису за јавни сектор прописано је до ког рока се морају доставити пописи о нефинансијској имовини, финансијској имовини и обавезама, као и рок за израду коначног извештаја о попису имовине и обавеза. Извештај о извршеном попису нефинансијске имовине за претходну годину, пописна комисија доставља Централној пописној комисији (уколико је иста образована) најкасније до 25. јануара наредне године, тј. до 25. јануара 2017. године Извештај о извршеном попису финансијске имовине и обавеза за претходну годину, пописна комисија доставља Централној пописној комисији (уколико је иста образована), најкасније до 15. фебруара наредне године, тј. до 15. фебруара 2017. године. Уколико није образована Централна пописна комисија, председник пописне комисије, извештај о извршеном попису са предлогом решења доставља овлашћеном лицу вршиоца пописа и интерној ревизији за нефинансијску имовину најкасније до 25. јануара наредне године, тј. до 25. јануара 2017 године, односно извештај о извршеном попису финансијске имовине и обавеза најкасније до 15. фебруара наредне године. тј. до 15. фебруара 2017. године. Коначан Извештај о извршеном попису са предлогом решења Централна пописна комисија доставља најкасније до 25. фебруара наредне године, тј. до 25. фебруара 2016. године овлашћеном лицу, ради усвајања и одлучивања по утврђеним одступањима, као и интерној ревизији. У складу са чланом 13. Правилника о попису за јавни сектор, овлашћено лице вршиоца пописа (орган – директор или управни одбор) разматра извештај о извршеном попису и доноси акт о усвајању извештаја. Уколико извештај о извршеном попису садржи пропусте и неправилности, исти се враћа Централној пописној комисији, односно пописној комисији на дораду и одређује примерени рок за достављање новог извештаја. Извештај о извршеном попису и акт о усвајању извештаја доставља се на књижење, ради усаглашавања књиговодственог стања са стварним стањем.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

5) достављање посебних пописних листа за имовину која се налази код других правних субјеката, на основу веродостојне документације; 6) попис готовинских еквивалената и готовине у благајни, хартије од вредности и сталних средстава плаћања који се врши бројањем према апоенима и уписивањем утврђених износа у посебне пописне листе; готовина и хартије од вредности које се налазе на рачунима и депо-рачунима пописују се на основу извода са стањем тих средстава на дан 31. децембра године за коју се врши попис; 7) попис финансијске имовине и обавеза који се врши према стању у пословним књигама; 8) састављање извештаја о извршеном попису. На основу члана 11. Правилника о попису за јавни сектор, пописна комисија у сарадњи са одговарајућим стручним службама испитује и анализира утврђене вишкове и мањкове и узроке њиховог настајања, а по потреби узима и изјаве одговорних лица. Након извршеног пописа, пописна комисија сачињава извештај о извршеном попису који обавезно садржи: – стварно и књиговодствено стање имовине и обавеза, – разлике између стварног стања утврђеног пописом и књиговодственог стања; – предлог начина решавања утврђених разлика (мањкова и вишкова, начин надокнађивања мањкова и евидентирање вишкова, као и начин за решавање питања имовине која није више за употребу); – примедбе и објашњења радника који рукују имовином, односно који су задужени материјалним и новчаним средствима (о утврђеним разликама); и – друге примедбе и предлоге пописне комисије у вези са пописом, уз који се прилаже пописна листа и документација која је служила за састављање пописне листе.

СПЕЦИФИЧНОСТИ ПОПИСА ИМОВИНЕ И ОБАВЕЗА У УСТАНОВАМА ОБРАЗОВАЊА ЗА 2016. ГОДИНУ

ачин обављања пописа, усклађивања и усаглашавања стања као и извештавање и одлучивање о извршеним пословима пописа уређено је Уредбом и Правилником о начину и роковима вршења пописа имовине и обавеза корисника буџетских средстава Републике Србије и усклађивања књиговодственог стања са стварним стањем („Сл. гласник РС”, бр. 33/2015 – у даљем тексту: Правилник). Образовање је организовано по различитим нивоима образовања, а укључује основно, средње, високо и универзитетско образовање, као и ученички и студентски стандард. Сви наведени нивои образовања су у обавези да воде пословне књиге у складу са Уредбом о буџетском рачуноводству („Службени гласник РС”, бр. 125/2003 и 12/2006 – у даљем тексту: Уредба), да у својим књиговодственим евиденцијама прате приходе и примања, расходе и издатке у складу са изворима финансирања, као и да врше редован годишњи попис имовине и обавеза, при чему су предмет пописа целокупна имовина и обавезе на дан 31. децембра текуће године. У даљем излагању биће обрађени само поједини сегменти редовног годишњег пописа на дан 31. децембар код корисника буџетских средстава у образовању које карактеришу одређене специфичности.

1. Попис нефинансијске имовине у сталним средствима која се евидентира у категорији 011000 – Некретнине и опрема

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

104

У образовним институцијама врши се финансирање и набавка нефинансијске имовине у сталним средствима по Програму модернизација инфраструктуре основних и средњих школа из средстава ЕИБ – Европска инвестициона банка, извор финансирања 11– Примања од иностраних задуживања (у даљем тексту: Програм). Спровођење књижења врши се у складу са Правилником о стандардном класификационом оквиру и контном плану за буџетски систем („Службени гласник РС”, бр. 16/2016 и 49/2016 – у даљем тексту: Правилник о контном плану). Из наведених средстава врши се финансирање: – изградња зграда и објеката (објекти у припреми и објекти у функцији); – набавка опреме (у припреми и у функцији). Документација (фактура – привремена, окончана ситуација), која се односи на изградњу доградњу и набавку опреме, исказана је у страној валути у складу са потписаним уговором од стране Министарства просвете и Европске инвестиционе банке. У складу са наведеним, посебно треба нагласити да индиректни корисници у основном и средњем образовању се суочавају са проблемом када је извршена набавка опреме из средстава Европске инвестиционе банке, која је исказана у страној валути (на којој су садржани опрема, ситан инвентар и потрошни материјал и које треба накнадно класификовати и одредити којој економској класификацији припадају у зависности од прерачунатих износа преведених у динарске противвредности), што захтева додатно ангажовање запослених у основном и средњем образовању. Наведене додатне књиговодствене поступке треба урадити како би се средства уврстила у пословне књиге, извршио обрачун амортизације и исказало стање средстава на дан 31. децембра текуће године. Пописом треба обухватити целокупну имовину која је финансирана из свих извора финансирања. У вези напред наведеног, постоје проблеми од стране носиоца реализације Програма, који се односе на неблаговремено и непотпуно достављање података запосленима који раде на књиговодственим пословима. Ради превазилажења проблема потребно је да особе које раде на наведеном Програму благовремено доставе податке ради укњижења опреме, и то: – фактуру у којој су исказане количине које су изражене у јединицама мере и са ценама које су исказане у страној валути;

2. Попис нефинансијске имовине у залихама

2.1. Попис материјала, недовршене производње и готових производа у установама образовања на дан 31. децембра текуће године Установе образовања које поред редовне делатности обављају одређену производњу као споредну делатност могу имати залихе производње које се евидентирају на синтетичком конту 021200 – Залихе производње, а у оквиру наведеног врши се евидентирање на субаналитичким контима и то: – залихе материјала, које се исказују на субаналитичком конту 021211 – Материјал,

105 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

У установама образовања, а у складу са разноликим потребама које се одвијају у складу са наставним плановима и програмима, нефинансијска имовина у залихама мора се водити у помоћним књигама залиха како би се обезбедили детаљни подаци о свим насталим променама у току буџетске године. Залихе су најчешће заступљене у образовним установама које поред своје редовне делатности обављају и одређену производњу као споредну делатност, које се у складу са Правилником о контном плану прате у посебним помоћним књигама а преносе и исказују на крају године према следећем: 021000 – Група - Залихе садржи синтетички конто 021200 – Залихе производње у оквиру кога се на аналитичким контима књиже: 021221 – Материјали 021221 – Недовршена производња 021231 – Готови производи 022000 Група – Залихе ситног инвентара и потрошног материјала садржи синтетичка конта на којима се књиже: 022100 – Залихе ситног инвентара (који је разврстан на аналитичка и субаналитичка конта) 022200 – Залихе потрошног материјала (који је разврстан на аналитичка и субаналитичка конта). За сваку врсту наведених залиха води се посебна евиденција у помоћним књигама која обезбеђује следеће податке: назив добављача, назив робе, број и датум фактуре, јединица мере, количина, цена, набавна вредност, датум књижења, и стање након књижења сваке промене по количини и вредности. У складу са наведеним, залихе робе се исказују по набавној вредности – односно фактурној вредности, а залихе готових производа исказују се по цени коштања.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

– посебно треба доставити износ стране валуте која је изражена у динарима на дан извршене набавке, како би се извршило евидентирање имовине у пословним књигама и исказало стање на дан 31. децембра 2016. године. Након пријема наведених података потребно је да особе које раде на пословима рачуноводства изврше прерачун вредности имовине у динарима и изврше правилно разврставање на опрему, потрошни материјал и ситан инвентар и искажу на одговарајућим економским класификацијама. Из наведеног Програма врши се изградња нових школа које често нису завршене у току једне године и које треба књиговодствено посебно пратити. На дан 31. децембра у основном и средњем образовању треба исказати у пописним листама и извршити књижење пописа према следећем: – зграде и грађевински објекти у припреми – на економској класификација 015111 – Зграде и грађевински објекти у припреми – извршити задужење и одобрење на економској класификацији 311151 – Нефинансијска имовина у припреми; – зграде и грађевински објекти у функцији – на економској класификација 011100 – Зграде и грађевински објекти – извршити задужење и одобрење на економској класификацији 311111 – Зграде и грађевински објекти. За исказано стање опреме у припреми на економској класификацији 015122 – Административна опрема у припреми, извршити задужење и одобрење на економској класификацији 311151– Нефинансијска имовина у припреми. За исказано стање опреме на економској класификацији 011200 – Опрема, извршити задужење и одобрење на економској класификацији 311112 – Опрема.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

106

– недовршена производња, која се исказује на субаналитичком конту 0211221 – Недовршена производња, и – готови производи, који се исказују на субаналитичком конту 021231 – Готови производи. Установе образовања у току буџетске године воде евиденцију залиха материјала, недовршене производње и готових производа, односно врше обрачун трошкова производње и учинака које евидентирају у посебним помоћним књигама, које према својим потребама самостално формирају. Материјал који се набавља за производњу нема карактер текућих расхода, већ припада издацима за набавку нефинансијске имовине. На крају обрачунског периода на бази устројене евиденције потребно је сачинити посебан извештај где се могу добити подаци о стању залиха материјала, недовршене производње и готових производа, који је исказан у цени коштања. Повећање или смањење залиха на крају обрачунског периода у односу на почетно стање евидентираће се у књиговодству, тако да настала разлика између стања наведених залиха на крају периода у односу на почетно стање треба књижити задужењем за повећање залиха или одобрењем за смањење залиха на одговарајућим субаналитичким контима синтетичког конта 021200 – Залихе производње, уз задужење или одобрење субаналитичког конта 311221 – Залихе материјала за производњу, 311231 – Залихе недовршене производње и 311241 – Залихе готових производа. Материјали су разврстани по магацинима ради правилног праћења стања на крају године (магацин електро материјала, магацин потрошног материјала, магацин хемије, магацин хране и друго), за чије праћење су задужена одговорна лица – рачунополагачи у зависности од врсте материјала. Значи, магацини се и књиговодствено прате одвојено по врстама и називима материјала. Попис се одвија у складу са устројеном књиговодственом евиденцијом у којој се у пописне листе уносе подаци који се воде у материјалном књиговодству узимајући ознаку номенклатурног броја, који мора да је уписан на картици у документацији у магацину. Попис материјала који је у току године био у употреби врши се бројањем, мерењем, а у случајевима када се материјал налази у оригиналном нераспакованом стању попис извршити на основу пратеће документације, фактуре, отпремнице и друго. Материјал који се налази код другог правног лица (материјал на доради, обради, материјал у туђем складишту, пописује се на основу пописних листа које доставило то правно лице, које се мора упоредити са документацијом на основу које је извршена отпрема. Уколико се у магацину материјала на дан пописа налази туђи материјал, исти се пописује у посебне листе од којих се један примерак доставља власнику материјала. Материјал код кога је дошло до смањења вредности због оштећења или протока времена трајања, комисија пописује у посебне листе са предлогом за смањење вредности. Материјал који је из неког разлога неупотребљив, комисија пописује у посебне пописне листе а у извештају о попису даје предлог за расходовање.

2.2. Попис залиха ситног инвентара и потрошног материјала 2.2.1. Залихе ситног инвентара У оквиру синтетичког конта 022100 – Залихе ситног инвентара, садржана су аналитичка конта на којима у зависности од потреба корисника књиже се залихе ситног инвентара и ситан инвентар у употреби који се у целини отписује у моменту давања на коришћење. У књиговодственом програму у установама образовања потребно је пратити алат и инвентар који се у целини отписује, и посебно материјал који се користи у дужем периоду. За алат и инвентар који се не троши једнократно, треба водити посебну евиденцију а приликом издавања алата и инвентара у употребу, потребно је спровести књижења задужењем субаналитичког конта 311271 – Залихе ситног инвентара, а одобрењем одговарајућег субаналитичког конта у оквиру синтетичког конта 022100 – Залихе ситног инвентара. При томе треба обратити пажњу на исправно спровођење књижења код алата и инвентара, односно на употребу адекватних економских класификација, јер су стања на исказаним субаналитичким контима предмет пописа.

2.2.2. Залихе потрошног материјала

Мишљења смо да основне школе треба и даље да прате набавку уџбеника на економској класификацији 022236 – Залихе материјала за образовање, науку, културу и спорт и 311261 – Залихе потрошног материјала, све до момента када се изврши исправка у целости, односно када коришћење бесплатних уџбеника због дотрајалости није могуће преносити ученицима у наредну школску годину. 2.2.2.2. Залихе материјала за домаћинство и угоститељство Залихе материјала за домаћинство и угоститељство заступљене су код свих нивоа образовања али се најчешће појављују у установама ученичког и студентског стандарда и исказују се на економској класификацији 022238 – Залихе материјала за домаћинство и угоститељство. У установама ученичког и студентског стандарда у складу са Правилником о смештају и исхрани ученика и студената („Службени гласник РС”, бр. 36/2010 и 55/2012) организован је целодневни боравак који пружа комплетне услуге смештаја и исхране ученика и студената, односно омогућен је комплетан целодневни живот што представља посебну специфичност у образовном систему. Највећи расход у овим установама се односи на снабдевање домова храном, које се одвија у складу са Законом о јавним набавкама. С обзиром на то да постоји више врста намирница, потребно је у магацину за чување и складиштење обезбедити адекватне услове, како би исте биле за употребу. Поред тога, потребно је у магацину обезбедити праћење улаза намирница по врсти количини и вредности. За стање робе у магацину одговоран је магационер, који на основу фактуре и отпремнице која је достављена од стране добављача формира улаз робе у магацин. Књижење материјала у финансијском књиговодству врши се на основу фактуре/пријемнице, задужењем субаналитичког конта 022238 – Залихе материјала за домаћинство и угоститељство и одобрењем субаналитичког конта 311261 – Залихе потрошног материјала.

107 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

2.2.2.1. Залихе материјала за образовање, науку, културу и спорт На конту 022236 евидентира се набавка бесплатних уџбеника у основном образовању због непостојања посебног конта за ту намену. У складу са Препоруком Министарства просвете, науке и технолошког развоја, у основним школама се врши праћење коришћења бесплатних уџбеника. То се чини тако што се изврши евиденција примљених уџбеника на почетку школске године заједно са радним листићима, а након завршетка школске године, када су ученици у обавези да пренесу односно предају уџбенике који ће се користити у наредној школској години, осим радних листића који се не преносе, изврши поново упоређење примљених и враћених уџбеника и констатује да ли су враћени уџбеници неоштећени. За износ радних листића извршиће се исправка набављених уџбеника и исказати стање уџбеника који се преносе у наредну школску годину. Организацију праћења стања бесплатних уџбеника потребно је да свака основна школа уреди својим актом и одреди одговорна лица за њихово праћење и исказивање стања. У складу са наведеним, може се закључити да су основне школе у обавези да књиговодствено прате и исказују стање уџбеника на крају буџетске године, и податке искажу у пописним листама са стањем на дан 31. 12. 2016. године. Посебно треба нагласити да установе образовања треба до краја буџетске године да провере своје књиговодствене евиденције које се односе на праћење и исказивање стварног стања исправних уџбеника у употреби, и да у пописним листама искажу стање на дан 31. 12. 2016. године.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Синтетички конто 022200 – Залихе потрошног материјала садржи аналитичка конта на којима се књиже: 022210 – Залихе материјала за сталне трошкове 022220 – Залихе материјала за поправке и одржавање 022230 – Залихе материјала у делатности 022290 – Исправка вредности залиха потрошног материјала Погледајмо детаљније конта у оквиру аналитичког конта 022230 – Залихе материјала у делатности.

Специфичност је у исказивању вредности јеловника који мора вредносно бити једнак са вредношћу свих појединачних излаза робе из магацина. Књижења се спроводе задужењем субаналитичког конта 311261 – Залихе потрошног материјала и одобрењем субаналитичког конта 022238 – Залихе материјала за домаћинство и угоститељство, што упућује на закључак да се исправно праћење кретања робе за припремање хране одражава на стање залиха робе које мора да одговара стању у магацину, стању у материјалном и финансијском књиговодству и са стањем извршеног пописа на дан 31. децембра. Годишњи попис на дан 31. 12. се одвија кроз рад пописних комисија које су формиране од запослених. Пописне комисије добијају бланко пописне листе које садрже само номенклатурне бројеве и називе артикала, без количина и вредности. Комисије врше попис, уносе затечено стање у пописне листе и сравњује са материјалним и финансијским књиговодством. У установама образовања попис усваја орган управљања у складу са статутом образовних институција и то: – у основном и средњем образовању Извештај о попису усваја Школски одбор; – у високом и универзитетском образовању Извештај о попису усваја Савет факултета; – у ученичком и студентском стандарду Извештај о попису усваја Управни одбор. Мирослава Минић

***

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

108

ОБРАЧУН НАКНАДЕ ШТЕТЕ ЗА НЕИСКОРИШЋЕНИ ГОДИШЊИ ОДМОР ПО НОВОМ МИШЉЕЊУ МИНИСТАРСТВА ФИНАНСИЈА

инистарство финансија је под бр. 413-00-274/2014-04 од 17. 10. 2016. године донело ново мишљење везано за порески карактер накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор у случају престанка радног односа. Наиме, до сада су се примењивала тумачења више надлежних државних органа, према којима накнада штете за неискоришћени годишњи одмор није имала карактер зараде, у смислу Закона о раду, већ се тај приход опорезивао као други приход, у смислу члана 85. Закона о порезу на доходак грађана, по стопи од 20% на основицу умањену за 20% нормираних трошкова, без обрачуна доприноса. Ново тумачење Министарства финансија, међутим, даје нови порески третман овој исплати, јер се овом тумачењу дефинише следеће: „Новчана накнада коју послодавац исплаћује запосленом који у току трајања радног односа није искористио (у целости или делимично) годишњи одмор, представља примање запосленог које има карактер зараде. На предметно примање запосленог, сагласно одредбама Закона о порезу на доходак грађана и Закона о доприносима за обавезно социјално осигурање, обрачунава се и плаћа порез на доходак грађана и доприноси за обавезно социјално осигурање по основу зараде, на основицу коју чини износ новчане накнаде опредељене у складу са чланом 76. Закона о раду, као бруто категорије која у себи садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде.” Очигледан значај овог тумачења јесте да накнада штете за неискоришћени годишњи одмор добија карактер зараде, дакле исплате на коју се обрачунава порез и доприноси као и на редовну зараду. При томе, треба имати у виду да наведено мишљење носи датум 17. 10. 2016. године, од када се и примењује, а сматрамо да оно не би требало да има ретроактивну примену. Међутим, напомињемо и следеће: 1) Сходно чл. 11. ст. 3. и 4. Закона о пореском поступку и пореској администрацији, ово мишљење је обавезујуће за поступање Пореске управе у току пореске контроле; 2) Ово мишљење не обавезује судове.

Шта је „накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор”

Како се обрачунава накнада штете за неискоришћени годишњи одмор Погледајмо у наставку два примера израчунавања висине накнаде штете.

Порески третман накнаде штете Према наведеном мишљењу Министарства финансија, накнада за неискоришћени годишњи одмор има карактер зараде. Према нашем мишљењу, обрачун накнаде штете у складу са наведеним мишљењем треба извршити на начин који наводимо у наставку.

109 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

У првом примеру, запослени у складу са критеријумима утврђеним опшитм актом код послодавца има право на 25 дана годишњег одмора у 2016. години. Запосленом је престао радни однос 30. новембра 2016. године, а до престанка радног односа искористио је 10 дана годишњег одмора. Сразмерни део годишњег одмора за 11 месеци рада у 2016. години за овог запосленог је 23 дана (25 дана /12 x 11 месеци). С обзиром на то да је запослени искористио 10 дана годишњег одмора припада му право на новчану накнаду за 13 дана неискоришћеног годишњег одмора (23 – 10 дана). Ако за овог запосленог просечна зарада у претходних 12 месеци по сату рада износи 300,00 динара, накнада штете ће му се исплатити у износу од (300 дин. x 8 часова x 13 дана) 31.200 динара. У другом примеру, запослени има 15 година рада код послодавца а прекида радни однос 31. децембра 2016. године. Према критеријумима утврђеним опшитм актом код послодавца, запослени има право на пун годишњи одмор од 28 радних дана у 2016. години. У оваквом случају: – ако запослени није искористио ниједан дан годишњег одмора пре престанка радног односа, припада му право на накнаду штете за цео неискоришћени годишњи одмор, пошто је запослени провео свих 12 месеци у 2016. години на раду; – ако је запослени у току године искористио 15 радних дана на име годишњег одмора, припада му право на накнаду штете за неискоришћених 13 дана (28 – 15) годишњег одмора. Накнада штете се и у овим случајевима израчунава множењем просечне дневне зараде овог запосленог у претходних 12 месеци бројем дана неискоришћеног годишњег одмора. Према томе, када запосленом престаје радни однос код послодавца: 1) У току године – има право на накнаду штете за сразмерни број неискоришћених дана годишњег одмора за сваки месец рада у календарској години; 2) На крају године (31. 12.) – има право на накнаду штете за све неискоришћене дане годишњег одмора (без утврђивања сразмере) јер има 12 месеци рада у години.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Право на накнаду штете за неискоришћени годишњи одмор регулисано је чланом 76. Закона о раду. Према тим одредбама, у случају престанка радног односа, послодавац је дужан да запосленом који није искористио годишњи одмор у целини или делимично, исплати новчану накнаду уместо коришћења годишњег одмора, у висини просечне зараде у претходних 12 месеци, сразмерно броју дана неискоришћеног годишњег одмора. Ова накнада има карактер накнаде штете. Треба приметити да се ова накнада помиње једино у случају престанка радног односа, дакле када запослени више није у ситуацији да искористи годишњи одмор код послодавца. Накнада штете за неискоришћени годишњи одмор израчунава се на бази два елемента: – броја дана неискоришћеног годишњег одмора, и – просечне зараде запосленог у претходних 12 месеци. Дакле, увек када се израчунава ова накнада штете, треба прерачунати просечну зараду дотичног запосленог за претходних 12 месеци, било по дану било по часу. Значи, ако запосленом престаје радни однос у месецу новембру 2016. године, треба узети у обрачун сва његова примања са карактером зараде за период новембар 2015. – октобар 2016. године и поделити их са ефективним часовима рада (часовима на раду) за исти период. Овако утврђен износ просечне зараде запосленог представља бруто зараду, тзв. „први бруто” која у себи садржи нето износ увећан за порез и доприносе који се плаћају из зараде запосленог. Ово произлази из члана 105. став 2. Закона, где је прописано да се под зарадом у смислу овог закона сматра зарада која садржи порез и доприносе који се плаћају из зараде.

У првом примеру, накнада штете са карактером зараде исплаћује се заједно са редовном зарадом запосленог. Конкретно: – Запосленом се исплаћује накнаде штете за 10 дана неискоришћеног годишњег одмора. Ако за овог запосленог просечна зарада у претходних 12 месеци по сату износи 300,00 динара, накнада штете ће му се исплатити у (бруто) износу од (300 дин. x 8 часова x 10 дана) 24.000 динара; – У месецу у коме је закључио радни однос, запослени је остварио укупну (бруто) зараду у износу од 50.000 динара. Обрачун и порески третман ових примања запосленог је следећи: Р. б.

ИЗНОС

Износ накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор

24.000,00

Коефицијент за утврђивање бруто износа накнаде штете

0,701

Бруто накнада штете (24.000 : 0,701)

34.236,68

Редовна месечна зарада запосленог по свим основама (бруто)

50.000,00

Укупна бруто зарада (р. бр. 3 + ред. бр. 4)

84.236,68

Пореска олакшица

11.604,00

Износ пореза (84.236,68 – 11.604) x 10%

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 5 x 19,9%)

16.763,10

Укупна нето зарада (са накнадом штете): р. бр. 5 – р. бр. 7 – р. бр. 8

60.210,31

од тога: – нето накнада за неискоришћени годишњи одмор – нето зарада (60.210,31 – 24.000)

24.000,00 36.210,31

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 5 x 17,9%)

14.909,89

110 LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

ОПИС

10.

7.263,27

Приликом исплате укупног износа наведене зараде, заједно са накнадом штете, послодавац је дужан да надлежној организационој јединици Пореске управе преда Образац ППП-ПД, који је за овај пример попуњен на следећи начин: 1.2

Обрачунски период

11. 2016.

3.6

Шифра врсте прихода

3.7

Број дана

3.8

Број сати

176

3.8а

Фонд сати

176

3.9

Бруто приход

84.236,68

3.10

Основица за порез

72.632,68

3.11

Порез

3.12

Основица доприноса

84.236,68

3.13

Допринос за ПИО

21.901,54

3.14

Допринос за здравство

8.676,38

3.15

Допринос за незапосленост

1.263,55

3.16

Додатни допринос за ПИО

1 01 101 00 0

7.263,27

Циљ овог обрачуна је да запослени прими, уз своју редовну зараду, и своје обрачунато право на накнаду штете од 24.000 динара, а да се држави плате прописане пореске обавезе.

У другом примеру, накнада штете са карактером зараде исплаћује се као самостална исплата, дакле после исплате зараде за конкретан месец. Конкретно: – Запосленом се исплаћује накнаде штете за 10 дана неискоришћеног годишњег одмора. Ако за овог запосленог просечна зарада у претходних 12 месеци по сату износи 300,00 динара, накнада штете ће му се исплатити у (бруто) износу од (300 дин. x 8 часова x 10 дана) 24.000 динара; – Накнада штете се исплаћује као засебна исплата. Обрачун и порески третман накнаде штете у овом случају је следећи: ОПИС

ИЗНОС

Износ накнаде штете за неискоришћени годишњи одмор

24.000,00

Коефицијент за утврђивање бруто износа накнаде штете

0,701

Бруто накнада штете (24.000 : 0,701)

Пореска олакшица

Износ пореза (34.236,68 x 10%)

Основица за обрачун доприноса

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 6 x 19,9%)

6.813,10

Накнада штете за исплату (р. бр. 3 – р.бр. 5 – р.бр. 7)

24.000,00

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 6 x 17,9%)

6.128,37

34.236,68 0 3.423,67 34.236,68

1.2

Обрачунски период

11. 2016.

3.6

Шифра врсте прихода

3.7

Број дана

3.8

Број сати

3.8а

Фонд сати

3.9

Бруто приход

34.236,68

3.10

Основица за порез

34.236,68

3.11

Порез

3.12

Основица доприноса

3.13

Допринос за ПИО

8.901,54

3.14

Допринос за здравство

3.526,38

3.15

Допринос за незапосленост

3.16

Додатни допринос за ПИО

1 01 101 00 0

3.423,67 34.236,68

513,55 0

Циљ овог обрачуна је да запослени прими своје обрачунато право на накнаду штете од 24.000 динара, а да се држави плате прописане пореске обавезе. ***

111 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Приликом исплате накнаде штете, као засебне исплате, послодавац је дужан да за ту исплату надлежној организационој јединици Пореске управе преда Образац ППП-ПД, који је за овај пример попуњен на следећи начин:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Р. б.

ОБАВЕЗА ПРЕНОСА НЕУТРОШЕНИХ БУЏЕТСКИХ СРЕДСТАВА НА РАЧУН ИЗВРШЕЊА БУЏЕТА РЕПУБЛИКЕ СРБИЈЕ ДО КРАЈА БУЏЕТСКЕ 2016. ГОДИНЕ

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

112

складу са Правилником о начину и поступку преноса неутрошених буџетских средстава Републике Србије на рачун извршења буџета Републике Србије („Службени гласник РС”, број 120/2012 – у даљем тексту: Правилник), ближе се уређује начин и поступак враћања неутрошених буџетских средстава која су у складу са законом о буџету Републике Србије за 2016. годину пренета директним и индиректним корисницима буџетских средстава, а која нису утрошена до краја фискалне године. Правилник је донет на основу члана 59. Закона о буџетском систему („Службени гласник РС”, бр. 54/2009... и 103/2015 – у даљем тексту: Закон). Директни и индиректни корисници буџетских средстава Републике Србије дужни су да средства која су им у складу са законом којим се уређује буџет Републике Србије пренета, а нису утрошена за финансирање расхода и издатака у 2016. години, уплате на рачун – Извршење буџета Републике Србије, број 840-1620-21. Предмет враћања су средства на рачуну редовног пословања индиректних корисника буџетских средстава Републике Србије, која су тим корисницима пренета административним трансфером од стране директних корисника буџетских средстава Републике Србије у складу са Законом о буџету Републике Србије за 2016. годину („Службени гласник РС”, бр. 103/2015). Рок за повраћај средстава је до 31. децембра 2016. године. Износ неутрошених средстава исказује се на Обрасцу СВС – Спецификација враћених буџетских средстава, који је прописан Правилником и може се преузети електронским путем. Индиректни корисници буџетских средстава достављају директним корисницима спецификације враћених буџетских средстава, која су им пренета на подрачун за редовну делатност на разделима, односно главама, односно функцијама, односно главним програмима, на Обрасцу СВС – Спецификација враћених буџетских средстава, најкасније до 10. јануара наредне фискалне године. Уколико су средства индиректним корисницима буџетских средстава пренета са опредељених апропријација два или више директних корисника буџетских средстава у обавези су да доставе Обрасце СВС – Спецификација враћених буџетских средстава за сваког директног корисника по јединственом броју буџетског корисника. Корисници буџетских средстава Републике Србије одговорни су за утврђивање износа неутрошених средстава за повраћај, као и за истинитост и тачност података исказаних у Обрасцу СВС. Повраћај неутрошених средстава се врши директном кориснику буџетских средстава који је административним трансфером пренео средства. Обавеза индиректног корисника буџетских средстава је да састави образац СВС и припреми налоге за пренос средстава на рачун – Извршење буџета Републике Србије, број 840-1620-21, са правилним уношењем структуре елемента „позив на број одобрења” по моделу 97. Код повраћаја средстава потребно је да индиректни корисници буџетских средстава правилно попуне све позиције по моделу 97. Структура елемента „позив на број одобрења” по моделу 97 за извор 01, попуњава се на следећи начин: 97 КК ХХХХХ0100СССХХХХХХ, при чему је: KK – контролни број који се израчунава, ХХХХХ – Организациона класификација директног буџетског корисника који је извршио административни трансфер индиректном кориснику, 0100 – ознака извора средстaва, ССС – функционална класификација, ХХХХХХ – економска класификација на којој су остала неутрошена средства – Средства се преносе на рачун Извршења буџета Републике Србије, број 840-1620-21.

Рокови за достављање образаца СВС-су: – индиректни корисници буџетских средстава Републике Србије у обавези су да доставе директном кориснику средстава Републике Србије који им је извршио пренос средстава, спецификацију враћених средстава до 10. јануара 2017. године. – најкасније до 20. јануара 2017. године директни корисници средстава буџета Републике Србије врше корекцију расхода и издатака у систему извршења буџета.

113 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

У наставку излагања потребно је појаснити токове кретања повраћаја неутрошених буџетских средстава која су исказана у СВС обрасцу, и када је попуњен налог за пренос средстава по моделу 97. Индиректни корисник је у својој књиговодственој евиденцији сторнирао приход буџета економска класификација 791111, за износ неутрошених средстава, и извршио пренос средстава на буџетски рачун. Налог за повраћај средстава је реализован у филијали Управе за трезор. Управа за трезор је примила и обрадила налог, али средства је вратила на рачун извршења буџета 840-1620-21 Републике Србије (заједнички рачун за све директне кориснике, за сва министарства). Враћена средства су евидентирана у Управи за трезор у непрепознатим ставкама. Особа која обавља послове у платном промету у Управи за трезор приступа решавању пристиглих уплата, тако што врши препознавање преко организационе класификације и електронским путем одмах доставља директном кориснику на решавање. Директни корисник врши корекцију расхода само уколико има достављен потписан и оверен СВС образац од индиректног корисника, на коме је исказана економска класификација са које се враћају средства. У директном кориснику се врши обрада свих непрепознатих ставки по посебном написаном упутству што се електронским путем одмах рефлектује на смањење расхода по економским класификацијама у Главниј књизи трезора. Након достављеног извода електронским путем од Управе за трезор, врши се књижење у књиговодству директног корисника. Након свих спроведених повраћаја средстава стање расхода у Главној књизи трезора и књиговодству директног корисника мора бити до детаља усаглашена на дан 31. децембар. Уколико се догоде грешке код индиректних корисника у попуњавању контролног броја по моделу 97, настају велики проблеми и застоји у спровођењу корекције расхода, што је и крајњи циљ повраћаја неутрошених средстава на дан 31. децмбара 2016. године.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

У позиву на број одобрења по моделу 97 потребно је уписати јединствени број директног буџетског корисника Републике Србије који је индиректном кориснику, у складу са Законом о буџету Републике Србије за 2016. годину, административним трансфером пренео средства. Ако се средства враћају са више економских класификација потребно је унети једну из СВС обрасца, а директни корисник буџетских средстава ће извршити корекцију расхода и издатака на основу достављеног обрасца. Позив на број задужења, попуњава се на уобичајен начин, уз употребу економске класификације 254111 – Обавезе према буџету. Уколико су средства индиректним корисницима буџетских средстава пренета са опредељених апропријација два или више директних корисника буџетских средстава у обавези су да доставе Обрасце СВС – Спецификација враћених буџетских средстава за сваког директног корисника по јединственом броју буџетског корисника. Корисници буџетских средстава Републике Србије одговорни су за утврђивање износа неутрошених средстава за повраћај, као и за истинитост и тачност података исказаних у Обрасцу СВС. Повраћај неутрошених средстава се врши директном кориснику буџетских средстава који је административним трансфером пренео средства. Обавеза индиректног корисника буџетских средстава је да састави образац СВС и припреми налоге за пренос средстава на рачун – Извршење буџета Републике Србије, број 840-1620-21, са правилним уношењем структуре елемента „позив на број одобрења” по моделу 97.

Пример: Друга економска школа у Београду је административним трансфером добила средства од директног корисника буџетских средстава Републике Србије Министарства просвете, науке и технолошког развоја и утврдила средства за повраћај у износу од 20.000,00 динара. Практично попуњавање контролног броја по моделу 97 је следеће: Средње образовање Организациона идентификација – 13702, функција 920, економска класификација 495113 (уноси се шифра економске класификације на четвртом нивоу – значи економска класификација 5113, будући да је 49 ознака трансфера која указује на потребу за елиминацијом у Обрасцу СВС, а у процесу сравњивања и израчунавања контролног броја иста се подразумева); На примеру Друге економске школе у Београду уплата за пренос утврђеног износа за враћање, извршила би се са налогом за пренос, и то по модулу 97 и „позивом на број одобрења”: – за средства пренета са ЈББК – 13702: 97 КК 137020100920495113. По наведеном повраћају средстава, спроводи се књижење према следећем: Ред. број 1 1

Конто Опис Дугује Потражује 2 3 4 791111 Приходи из буџета – сторно потражује 254111

Износ Дугује Потражује 5 6 20.000,00

Обавезе према буџету

20.000,00

– За неутрошена средства буџета

254111

Обавезе према буџету 121111

Текући рачун

20.000,00 20.000,00

– По изводу Управе за трезор за уплату у буџет

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

114

Мирослава Минић

***

Извод отворених ставки – усаглашавање обавеза и потраживања

рајем сваке календарске године почињу припреме за затварање ставки у пословним књигама. Овај процес је значајан из више разлога, али је свакако најважнији због исправне евиденције пословних промена и тачности завршног рачуна, који се предаје надлежним институцијама. Извод отворених ставки (ИОС), као што и у самом наслову стоји, није ништа друго до усклађивање међусобних обавеза и потраживања. Ова обавеза je прописана чланом 18. Закона о рачуноводству и има изузетан значај. Правна лица најчешће ИОС шаљу са стањем на један од следећих датума: 31. 10., 30. 11. или 31. 12. Усаглашавање потраживања и обавеза Члан 18. Правна лица и предузетници дужни су да пре састављања финансијских извештаја усагласе међусобна потраживања и обавезе, што се доказује одговарајућом исправом. Поверилац је дужан да, пре састављања финансијских извештаја, достави дужнику списак неплаћених обавеза. Лица из става 1. овог члана, дужна су да одговоре на захтев овлашћеног ревизора за независну потврду стања потраживања и обавеза. Правна лица која састављају Напомене уз финансијске извештаје дужна су да у том извештају обелодане неусаглашена потраживања и обавезе у укупном износу. ИОС који се шаље купцима садржи све податке о фактурама које нису наплаћене, до датума са којим се издаје. Овај извештај аналитички представља датум издавања сваке фактуре, доспеће, број фактуре, као и збирни износ свих ненаплаћених фактура.

ИЗВОД ОТВОРЕНИХ СТАВКИ – на дан __. 2016. године Према стању исказаном у нашим пословним књигама стање ваших обавеза је: Р. бр.

Број фактуре

Датум фактуре

Износ

Салдо

УКУПНО :

За повериоца – …. ______________________

Сагласни са исказаним салдом – потврђујемо сагласност отворених ставки: Оспоравамо исказано стање у целини – делимично за износ од динара __________ из следећих разлога: ________________________________________________________________________________ ________________________________________________________________________________ Као што је наведено, усклађивање ставки има вишеструк значај за пословање. На пример, два пута књижен рачун увећава расходе, непрокњижен рачун добављача доводи до тога да исти не може бити ни плаћен што даље може изазвати прекид сарадње итд. Ипак, различита евиденција, у пословним књигама два пословна партнера, може имати, са аспекта Закона, далеко веће последице. Из тог разлога неопходно je дa шеф књиговодства, у циљу заштите интереса фирме, ову обавезу правовремено изврши. Милена Филиповић Плећић * * *

115 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Уколико сте сагласни са стањем из наших пословних књига, молимо да вашу сагласност писмено потврдите потписом вашег овлашћеног лица на овом ИОС обрасцу, оверите вашим печатом и тако оверен ИОС образац вратите у року од 5 дана, а уколико га не оверите и на нашу адресу не вратите сматраћемо да наше стање није оспорено.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

У наставку се тражи сагласност купца како би се утврдило да су наведене фактуре евидентиране и у његовим пословним књигама, као и да нису плаћене. Уколико постоје разлике, купац наводи број фактуре/а за које се не слаже у смислу да их није примио и тражи њихов препис или наводи да су неке од наведених фактура делимично или у целини плаћене (достављајући копију извода којим документује измирење обавезе). Купац може дати и други коментар. ИОС који се шаље добављачима садржи све исте елементе, као и даље процесе у циљу усаглашавања стања (препис фактуре/а, извод о извршеном плаћању), у зависности од врсте неслагања. Важно је да нагласимо да се препис фактура књижи са даном пријема, тј. у обрачунском периоду када су фактуре примљене. Ово наглашавамо због ПДВ-а који ће бити исказан у месецу када је препис фактуре примљен и када је таква фактура прокњижена. ИОС најчешће оверава шеф рачуноводства својим потписом и печатом, мада то може да буде и друга особа из сектора. Штампа се и оверава у два примерка и шаље се препорученом или брзом поштом. Након овере од стране другог правног лица ИОС се враћа у правно лице које је исти послало.

ОСНОВНИ ЕКОНОМСКИ ПОКАЗАТЕЉИ СРБИЈЕ ЗА ПЕРИОД 2016–2019. ГОДИНЕ – према предлогу буџета за 2017. годину – (исказано у процентима осим ако није другачије назначено)

Показатељ

2016

2017

2018

2019

2,7

3,0

3,5

4.203

4.397

4.678

4.987

Стопа реалног раста БДП БДП у текућим тржишним ценама (у млрд. РСД)

Извори раста: процентне промене у константним ценама Лична потрошња

0,6

1,4

2,2

2,9

Државна потрошња

3,9

1,6

2,6

2,3

Инвестиције у фиксни капитал

6,4

5,7

4,9

Извоз роба и услуга

9,2

7,7

7,6

Увоз роба и услуга

6,2

5,3

5,8

6,3

Допринос расту БДП, п.п.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

116

Домаћа тражња

2,0

2,5

3,2

3,5

Инвестициона потрошња

0,8

1,2

1,0

Лична потрошња

0,5

1,0

1,6

2,1

Државна потрошња

0,7

0,3

0,5

0,4

Спољно-трговински биланс роба и услуга

0,6

0,5

0,3

0,0

Потрошачке цене (годишњи просек)

1,1

2,4

3,0

Потрошачке цене (крај периода)

1,5

2,8

3,0

Дефлатор БДП

1,3

1,6

2,8

3,0

Кретање цена

Кретања у спољном сектору (%БДП) Спољнотрговински биланс роба и услуга

-10,6

-10,7

-10,3

-9,9

Салдо текућег рачуна

-4,2

-3,9

Директне инвестиције – нето

5,2

4,8

4,3

4,2

2,1

1,7

1,3

1,0

Јавне финансије Дефицит опште државе (% БДП)

***

РАЧУНОВОДСТВЕНО ЕВИДЕНТИРАЊЕ ПРОЦЕНЕ ФЕР ВРЕДНОСТИ ИМОВИНЕ

С обзиром на то да је за саму процену вредности неопходно одређено време, нарочито ако се ангажују овлашћени процењивачи за одређену врсту имовине, неопходно је обавити одређену припрему у вези са предстојећом проценом. Припрема подразумева следеће фазе: – спровођење свих неопходних књижења на конкретним позицијама имовине ради поседовања тачних података о књиговодственим вредностима; – припрема бројних екстерних докумената у зависности од имовине: изводи из катастра непокретности, уговори о куповини, лиценце, софтвери, изводи из централног регистра, извештаји са берзе итд. – именовање проценитеља у зависности од имовине која се процењује или стручне комисије, службе или стручног појединца који ће обавити процену.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

равна лица која су обавезна да примењују Међународне рачуноводствене стандарде, односно Међународне стандарде финансијског извештавања (МРС/ МСФИ), својим рачуноводственим политикама прописују да ли ће одређену врсту имовине након почетног признавања вредновати по набавној вредности, односно цени коштања (модел набавне вредности), или по фер вредности (модел ревалоризације). Изабрани модел треба да доследно примењују дуже – у периоду од неколико година. Предмет овог коментара је рачуноводствено евидентирање, односно књижење, следећих облика имовине: некретнине, постројења и опрема, нематеријална имовина, инвестиционе некретнине и хартије од вредности.

Методе процене фер вредности

117

Припрема за процену фер вредности имовине

МСФИ 13 предвиђа примену једне од три методе за процену фер вредности и то: • тржишна метода – користе се купопродајне цене и остале релевантне информације на бази тржишних трансакција са идентичним или упоредивим (сличним) средствима, обавезама или групама средстава и обавеза; • трошковна метода или метод набавне вредности – користе се износи који би се захтевали за замену одређеног средства – текући трошкови замене. Ова метода, која се може назвати и методом садашњих трошкова замене, заснива се на цени која би била плаћена за стицање или изградњу замене имовине упоредиве користи, коригована за застарелост. Разлог томе је то што тржишни учесник – купац не би платио више за имовину од износа којим би могао да замени сервисни капацитет те имовине. Застарелост обухвата физичко погоршање, функционалну (технолошку) застарелост и економску (екстерну) застарелост и шири је појам од амортизације за сврхе финансијског извештавања. У многим случајевима метода садашњег трошка замене се користи за одмеравање фер вредности материјалне имовине која се употребљава у комбинацији са другом имовином или са другом имовином и обавезама. Ова метода се може користити и код опреме код које не постоје

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Међународни стандард финансијског извештавања – МСФИ 13 Одмеравање фер вредности („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – даље: МСФИ 13) меродаван је за правна лица која примењују пуне МРС/ МСФИ. Фер вредност се дефинише као цена која би била добијена за продају имовине у редовној трансакцији између учесника на тржишту по тренутним тржишним условима на датум одмеравања, што је обично датум биланса стања. Питања о врсти имовине која се може процењивати по фер вредностима су уређена појединачним МРС/МСФИ, а не МСФИ 13. Такође, ефекти евидентирања процене вредности и начин рачуноводственог обухватања није обухваћен МСФИ 13, већ појединачним МРС/МСФИ који уређују питања признавања и вредновања појединих облика имовине. Дакле, МСФИ 13 примењује се када други МРС/МСФИ захтева или дозвољава вредновање имовине по фер вредности.

тржишно упоредиве цене, па је трошак текуће замене, који би био плаћен за прибављање „супститута машине”, био најбољи доказ фер вредности; • приносна метода – заснива се на конвертовању будућих износа (нпр. нето новчани ток или приходи и расходи) у садашњу вредност помоћу дисконтовања. Фер вредност код ове методе утврђује се на бази текућих тржишних очекивања и претпоставки о одређеним будућим износима. Ова метода се користи код оне врсте имовине која генерише свој појединачни приход који се може утврдити, а на основу којег се могу проценити будући токови готовине (на пример, код процене инвестиционе некретнине). Саму процену није обавезно да раде независни (екстерни) проценитељи, већ то може да буде и стручно оспособљени процењивач из реда запослених који има квалификације да изврши процену фер вредности одређене групе имовине. Међутим, имајући у виду строге и компликоване захтеве и правила која прописује МСФИ 13 у вези са проценом фер вредности имовине и обелодањивањем, сматрамо да је, барем за специфичне облике имовине, потребно ангажовати независног проценитеља да би извештај о процени био валидан документ за књижење у рачуноводству.

Књижење ефеката процене фер вредности некретнина, постројења и опреме (НПО)

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

118

Смернице за вредновање НПО по фер вредности прописане су релевантним одредбама Међународног рачуноводственог стандарда – МРС 16 Некретнине, постројења и опрема („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – у даљем тесту МРС 16). Правна лица у свом интерном Правилнику о рачуноводству и рачуноводственим политикама прописују да ли ће за вредновање на дан биланса користити: 1. модел набавне вредности – вредновање НПО по набавној вредности, односно цени коштања, или 2. модел ревалоризације – вредновање по поштеној, односно фер вредности. Уколико се правно лице определи да НПО вреднује по моделу ревалоризације, ове ставке се на дан биланса исказују по фер вредности, умањеној за исправку вредности по основу амортизације и исправку вредности по основу обезвређења. Основне смернице за вредновање НПО по фер вредности су: – Фер вредност НПО се утврђује проценом. – Процену може обавити квалификовани процењивач или процена може бити обављена интерно. Приликом састављања напомена, уз финансијске извештаје, потребно је обелоданити ко је обавио процену. – Учесталост процене зависи од промена фер вредности НПО које се процењују. Процена се не мора радити сваке године, већ само једном у три или пет година. – Ако се врши процена одређене НПО, ревалоризује се целокупна група НПО којој то средство припада. Група некретнина, постројења и опреме представља груписање средстава према сличној природи и употреби у пословању друштва. У случају када се са модела вредновања НПО по набавној вредности, односно цени коштања, пређе на модел фер вредности, и на тај начин изврши промена рачуноводствене политике, није потребно нову рачуноводствену политику примењивати ретроактивно, односно за претходне обрачунске периоде, али се у Напоменама уз финансијске извештаје обелодањује да је промењена рачуноводствена политика за накнадно вредновање НПО. Могућност невршења ретроактивне примене нове рачуноводствене политике важи само у случају када се прелази са модела набавне вредности на модел фер вредности, али не и када се прелази с модела фер вредности на модел набавне вредности (у овом случају је обавезна ретроактивна примена). Ретроактивна примена подразумева кориговање резултата ранијег периода. Постоје две могућности за књижење ефеката процене НПО по фер вредности на рачунима набавне и исправке вредности, а правно лице својим рачуноводственим политикама утврђује коју ће варијанту примењивати:

Позитивни ефекти процене фер вредности се књиже у корист рачуна 330 – Ревалоризационе резерве по основу ревалоризације нематеријалне имовине, некретнина, постројења и опреме. Неопходно је да се у оквиру рачуна 330 обезбеди аналитика ревалоризационих резерви по конкретним НПО која се процењују. Негативан ефекат процене се књижи на терет рачуна 582 – Обезвређење некретнина, постројења и опреме или на терет рачуна 330, уколико за конкретну некретнину, постројење или опрему постоји претходно формирана ревалоризациона резерва. Међутим, уколико негативан ефекат процене превазилази вредност књижену по основу претходних процена на рачуну 330 за конкретно средство, тада се вишак негативног ефекта изнад вредности исказане на рачуну 330 евидентира на терет расхода на рачуну 582.

Пример 1:

Вредност пре процене

Опис

Вредност после процене

Разлика за књижење

Набавна вредност

20.000.000

3.000.000

- 17.000.000

Исправка вредности

15.000.000

- 15.000.000

Садашња вредност

5.000.000

3.000.000

2.000.000

Приликом процене фер вредности објекта у ранијим годинама, повећање фер вредности овог објекта евидентирано је на рачуну 330 у износу од 1.400.000 динара. Конто

Р. бр.

дугује

потражује

0221

ОПИС 4 Грађевински објекти

0229

Износ дугује

потражује

(17.000.000)

Исправка вредности грађевинских објеката

(15.000.000)

330

Ревалоризационе резерве

1.400.000

582

Обезвређење некретнина, постројења и опреме

600.000

Ревалоризационе рeзерве

210.000

за процену фер вредности 1а)

330 498

Одложене пореске обавезе

за обрачун одложеног пореза

210.000

119 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Привредно друштво на позицији грађевинских објеката евидентира објекат који се вреднује по фер вредности. Екстерни независни проценитељ је извршио процену фер вредности на дан биланса са следећим елементима:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

1) преправља се сразмерно промени бруто књиговодствене вредности средства (на рачуну набавне и исправке вредности), тако да је књиговодствена вредност после ревалоризације једнака фер вредности НПО. У овом случају, амортизација у наредним периодима се обрачунава на кориговану набавну вредност, по стопи амортизације која се добија на основу укупног корисног века трајања. Овај метод се често користи када се средство ревалоризује применом методе амортизованог трошка замене; или 2) елиминише се из бруто књиговодствене вредности (елиминише се исправка вредности), а садашња вредност после елиминације се усклађује са фер вредношћу. У овом случају, амортизација у наредним периодима се обрачунава на набавну вредност (која је једнака фер вредности), по стопи амортизације добијене на основу преосталог корисног века трајања. Овај метод се често користи приликом ревалоризације објеката.

Књижење одложених пореских обавеза се врши у складу са Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 12 Порези на добитак („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014), а обрачунава се на висину формираних ревалоризационих резерви применом важеће стопе пореза на добит (15%).

Књижење ефеката процене фер вредности нематеријалне имовине У складу са одредбама Међународног рачуноводственог стандарда – МРС 38 Нематеријална имовина („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014), за вредновање нематеријалних улагања након почетног признавања дате су две могућности, односно два модела вредновања: 1. модел набавне вредности, или 2. модел ревалоризације. Модел ревалоризације (фер вредности) подразумева исказивање нематеријалног улагања након почетног признавања по фер вредности, утврђеној проценом и умањеној за укупну амортизацију и укупне губитке настале услед обезвређења. Предуслов за вредновање нематеријалних улагања по фер вредности је постојање активног тржишта. Активно тржиште је тржиште на коме постоје сви следећи услови: – ставке којима се тргује у оквиру тржишта су хомогене; – купци и продавци са израженом слободном вољом се обично могу наћи у сваком тренутку; и – цене су доступне јавности. Нематеријална улагања која су намењена продаји која се евидентира на рачуну 140 – Нематеријална имовина намењена продаји на дан биланса се не процењује по фер вредности, осим у случају ако је њихова нето продајна вредност нижа од књиговодствене.

Пример 2:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

120

Друштво у својим пословним књигама има евидентиран екстерно стечен жиг, који се вреднује по моделу фер вредности. Књиговодствена вредност је 20.000.000 динара. Фер вредност утврђена на основу процене екстерног проценитеља је 21.000.000 динара. Конто

Р. бр.

дугује

потражује

011

ОПИС 4 Концесије, патенти, лиценце, робне и услужне марке

3301

Износ дугује

потражује

1.000.000

Ревалоризационе резерве

1.000.000

за процену фер вредности жига 2а)

3301

Ревалоризационе рeзерве 498

150.000

Одложене пореске обавезе

150.000

за обрачун одложеног пореза

Kњижење ефеката процене фер вредности инвестиционе некретнине Према Међународном рачуноводственом стандарду – МРС 40 Инвестиционе некретнине („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – у даљем тексту: МРС 40), инвестициона некретнина је земљиште или објекат, као и део објекта, или оба (и земљиште и објекат), коју држи власник или корисник лизинга у оквиру финансијског лизинга, у циљу остваривања прихода од закупнине или пораста вредности капитала или и једног и другог, а не за: – коришћење у производњи или набавци добара или услуга или у административне сврхе; или – продају у редовном току пословања. МРС 40 даје могућност избора накнадног вредновања инвестиционих некретнина по моделу: 1. набавне вредности или 2. фер вредности

Модел фер вредности подразумева да се инвестиционе некретнине исказују у билансу стања по поштеној фер вредности утврђеној проценом, осим у изузетним случајевима, односно када није могуће утврдити поштену фер вредност. У случају накнадног вредновања инвестиционих некретнина по фер вредности, не врши се обрачун рачуноводствене амортизације нити обрачун обезвређења, док се пореска амортизација обрачунава.

Добитак, односно позитивни ефекти процене фер вредности инвестиционих некретнина, евидентирају се на рачуну 682 – Приходи од усклађивања вредности некретнина, постројења и опреме, док се губитак, односно негативан ефекат процене, евидентира на рачуну 582 – Обезвређење некретнина, постројења и опреме.

Пример 3.

Књиговодствена вредност на дан биланса

Р. бр.

Опис

Пословни простор 1

4.000.000

Пословни простор 2

3.000.000

Конто

Р. бр.

дугује

потражује

0241

Фер вредност на дан биланса

Позитивни ефекти процене

Негативни ефекти процене

4.500.000

500.000

2.800.000

200.000

ОПИС 4 Инвестиционе некретнине

682 582

за процену фер вредности

дугује

потражује

500.000

Приходи од усклађивања вредности некретнина, постројења и опреме Обезвређење некретнина, постројења и опреме

0242

Износ

Инвестиционе некретнине

500.000 200.000 200.000

121 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Привредно друштво има две инвестиционе некретнине које накнадно вреднују према моделу фер вредности. Привредно друштво је ангажовало независног проценитеља који је на дан биланса извршио процену фер вредности инвестиционих некретнина датих у закуп. Независни проценитељ је доставио елаборат на основу којег је друштво урадило следећи обрачун за потребе књижења:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Инвестиционе некретнине намењене продаји, које су евидентиране на рачуну 143, не укључују се у процену по фер вредности. Скрећемо пажњу да, и када правно лице изабере модел набавне вредности за вредновање, за потребе обелодањивања се захтева утврђивање фер вредности, што значи да се мора урадити процена. Процену фер вредности инвестиционих некретнина је потребно вршити на сваки датум биланса стања. Инвестиционе некретнине се књиже на рачуну 024 – Инвестиционе некретнине.

Књижење ефеката процене фер вредности хартија од вредности У складу са Међународним рачуноводственим стандардом – МРС 39 Финансијски инструменти: признавање и одмеравање („Сл. гласник РС”, бр. 35/2014 – даље: МРС 39), процени по фер вредности подлежу две категорије хартија од вредности, и то: 1. хартије од вредности које се исказују по фер вредности кроз биланс успеха, и 2. хартије од вредности расположиве за продају. Ове хартије од вредности обухватају се на следећим рачунима: – на рачуну 236 – финансијска средства која се вреднују по фер вредности кроз Биланс успеха, у оквиру којег се исказују финансијска средства прибављена или настала првенствено у сврхе остваривања профита из краткорочних флуктуација цена или марже дилера. – на рачуну 042 – учешћа у капиталу осталих правних лица и друге хартије од вредности расположиве за продају. Уколико су хартије од вредности (акције) котиране на берзи, њихова фер вредност једнака је вредности по којој се акцијама тргује на берзи, односно по којој су стечене. Практично, друштво које у свом портфељу на дан биланса стања има хартије од вредности расположиве за продају, њихову тржишну вредност утврђује тако што број акција помножи са тржишном вредношћу акције на дан биланса, која се јавно објављује на вебсајту Београдске берзе (www.belex.rs) уколико су акције домаћих правних лица, или на некој иностраној берзи уколико у портфељу има акције страних правних лица.

Пример 4:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

122

Привредно друштво у свом портфељу има 100 акција Банке А које је приликом почетног признавања класификовало као хартије од вредности расположиве за продају. Књиговодствена вредност ових акција пре процене је 100.000 динара. На дан биланса стања вредност акција је, према подацима са берзе, сведена на њихову тржишну фер вредност која износи 1.500 динара по акцији, па је укупна фер вредност акција на дан биланса 150.000 динара. Конто

Р. бр.

дугује

потражује

042

ОПИС 4 Учешћа у капиталу осталих правних лица и друге хартије од вредности расположиве за продају

337

Износ дугује

потражује

50.000

Добици или губици по основу хартија од вредности расположивих за продају

50.000

за процену фер вредности 4а)

337

Ревалоризационе резерве 498

Добици или губици по основу хартија од вредности расположивих за продају

за обрачун одложеног пореза Милица Бјелић

***

7.500 7.500

ЗАСТАРЕЛОСТ ОБАВЕЗА И ОПРОСТ ДУГА ОД СТРАНЕ ПОВЕРИОЦА – ПРАВНИ, ПОРЕСКИ И РАЧУНОВОДСТВЕНИ АСПЕКТ

1. Правни аспект престанка (гашења) обавезе Закон о облигационим односима („Сл. лист СФРЈ”, бр. 29/78, 39/85, 45/89 – одлука УСЈ и 57/89, „Сл. лист СРЈ”, бр. 31/93 и „Сл. лист СЦГ”, бр. 1/2003 – Уставна повеља, у даљем тексту: ЗОО) регулише рокове застарелости у дужничко-поверилачким односима као и питање опраштања дуга.

1.1. Појам застарелости и прекид застарелости

1.2. Застарелост обавеза из промета роба и услуга У складу са чланом 371. ЗОО, општи рок застарелости је 10 година. Овај рок ће се примењивати у свим ситуацијама за које није (законом) прописан посебни рок. ЗОО издваја одређена потраживања за која прописује краћи рок застарелости. Повремена потраживања, односно потраживања повремених давања која доспевају годишње или у краћим одређеним размацима времена, застаревају за три године од доспелости сваког појединог давања. Овде припадају и камате као и сва друга споредна потраживања. Само право из кога проистичу повремена потраживања застарева за пет година, рачунајући од доспелости најстаријег неиспуњеног потраживања после кога дужник није вршио давања. Међусобна потраживања правних лица из Уговора о промету робе и услуга (као и потраживања накнаде за издатке учињене у вези с тим уговорима) застаревају за три године.

1.3. Застарелост обавеза које проистичу из међународних уговора о купопродаји робе Потраживања из међународних уговора о купопродаји робе застаревају у складу са одредбама Закона о ратификацији Конвенције о застарелости потраживања у области међународне купопродаје робе („Сл. лист СФРЈ – Међународни уговори”, бр. 5/78 – даље: Конвенција). Конвенција се примењује само у случајевима ако се уговорене стране налазе на територијама држава уговорница које су приступиле Конвенцији. У складу са Конвенцијом, потраживања из међународних уговора застаревају за четири године. Време застарелости, у складу са Конвенцијом, престаје да тече када поверилац предузме било коју радњу која се, по закону суда код кога је покренут поступак, сматра отварањем судског поступка

123 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

У складу са ЗOO, застарелост се дефинише као престанак права повериоца да захтева испуњење обавезе. Застарелост наступа кад протекне законом одређено време у коме је поверилац могао захтевати испуњење обавезе, а почиње да тече првог дана после дана када је поверилац имао право да захтева испуњење обавезе. Застаревање се прекида када дужник призна дуг. Сматра се да је дужник признао дуг ако: – да писану изјаву повериоцу, – почне са плаћањем дуга или камате, – да обезбеђењe, – подигне тужбу, и – свака друга повериочева радња предузета против дужника пред судом или другим надлежним органом, у циљу утврђивања обезбеђења или остварења потраживања. У свим наведеним случајевима настаје прекид рока застарелoсти.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

оред уобичајеног начина измиривања обавеза плаћањем, обавеза се може измирити, односно затворити преносом друге имовине, пружањем услуга, заменом те обавезе за другу обавезу, конверзијом обавезе у капитал, застарелошћу обавезе и одрицањем самог повериоца на своје право. Ради потпунијег сагледавања и разграничења појма престанка обавезе услед застарелости и опроста дуга, потребно је размотрити њихов правни, порески и на крају рачуноводствени аспект.

против дужника, или истицањем потраживања од стране повериоца у неком раније покренутом поступку против дужника, у циљу удовољења или признања његовог потраживања. Време застарелости, такође, престаје да тече у сваком другом поступку када поверилац истакне своје потраживање да би добио његово признање или извршење, под резервом одредаба закона који се примењује на тај поступак.

1.4. Преглед основних рокова застарелости из ЗОО Опште и посебне рокове застарелости из ЗОО за поједине врсте потраживања представљамо сумарно у следећем табеларном приказу: Потраживање Општи рок застарелости

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

10 (десет) година

Повремена потраживања Право из ког проистичу

3 (три) године 5 (пет) година

Међусобна потраживања из Уговора о промету робе и услуга

3 (три) године

Потраживања закупнине

3 (три) године

Потраживања за накнаду штете Апсолутна застарелост

3 (три) године 5 (пет) година

Комуналне услуге кад је испорука односно услуга извршена за потребе домаћинства (или физичког лица)

124

Време потребно за застарелост

годину дана

Потраживања утврђена пред судом или другим надлежним органима (и она за која закон иначе предвиђа краћи рок застарелости)

10 (десет) година

Застарелост права на утврђивање и наплату пореза и споредних пореских давања Апсолутна застарелост

5 (пет) година 10 (десет) година

Потраживања поверилаца по окончању ликвидације

3 (три) године

Сва новчана потраживања из радног односа

3 (три) године

Потраживања у области међународне купопродаје робе

4 (четири) године

1.5. Правни аспект Отпуштања дуга Према члану 344. ЗОО, у случају отпуштања дуга обавеза престаје кад поверилац изјави дужнику да неће тражити њено испуњење и дужник се са тим сагласи. За пуноважност овог споразума није потребно да буде закључен у форми у којој је закључен посао из кога је обавеза настала. На основу изнетих одредби произлази да нема никаквих законских сметњи да се нпр. добављач или други поверилац одрекне свог потраживања, односно опрости дуг, или да се оснивач привредног друштва одрекне права на повраћај позајмице (зајма) друштву. Када се ради о отпуштању дуга дужнику који је био обезбеђен од стране јемца, у складу са ЗОО, отпуштање дуга јемцу не ослобађа главног дужника, а отпуштање дуга главном дужнику ослобађа јемца.

1.6. Отпуст дуга и застарелост у поступку стечаја У складу са чланом 157. Закона о стечају („Сл. гласник РС”, бр. 104/2009, 99/2011 – др. закон, 71/2012 – одлука УС и 83/2014), једна од мера за реализацију плана реорганизације је и отпуст дуга. Такође, пријављивањем потраживања прекида се застарелост потраживања које постоји према стечајном дужнику, а застарелост потраживања стечајног дужника према његовим дужницима застаје даном покретања стечајног поступка и не тече годину дана од дана отварања стечајног поступка.

1.7. Отпис дуга у поступку приватизације

Одлука о отпису дуга и конверзији потраживања може се донети када се: – субјект приватизује продајом капитала или стратешким партнерством кроз докапитализацију, или – као мера у оквиру плана реорганизације, у складу са законом којим се уређује стечај.

2. Порески аспект престанка обавезе опростом дуга и услед застарелости У складу са одредбама члана 14. Закона о порезима на имовину („Сл. гласник РС”, бр. 26/2001... и 68/2014 – др. Закон), порез на наслеђе и поклон плаћа се на право својине и друга права на непокретности које наследници наследе, односно поклонопримци приме на поклон, као и на наслеђени, односно на поклон примљени: – готов новац; – штедне улоге; – депозите у банкама; – новчана потраживања; – права интелектуалне својине; – право својине на возилу, пловилу, односно ваздухоплову и другим покретним стварима.

Дакле, имајући у виду горе изнете одредбе, можемо закључити следеће: 1. Евидентирањем директног отписа обавеза према повериоцу у корист прихода, било због отписа дуга или застарелости, повећава се основица за обрачун пореза на добит правних лица, у пореском периоду у којем је оприходовање извршено, услед чега се врши опорезивање порезом на добит. 2. Опрост дуга од стране повериоца који је евидентиран у корист прихода, сходно Закону о порезима на имовину, не сматра се поклоном, већ је, евидентирањем у приходе, укључен у основицу за опорезивање порезом на добит правних лица.

125 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Такође, сходно члану 14. став 4. тачка 3) Закона о порезу на имовину, поклоном се не сматра приход правног лица који се укључује у обрачун основице за опорезивање порезом на добит правних лица, у складу са законом којим се уређује опорезивање добити правних лица. За изузимање из предмета опорезивања порезом на поклон, који је укључен у основицу за опорезивање порезом на добит правних лица, није од утицаја: – ко је поклонодавац – да ли је то обвезник ПДВ-а или лице које није обвезник ПДВ-а, да ли је то правно или физичко лице или је оснивач поклонопримца; – врста поклона – уз претпоставку да је реч о поклону који је предмет опорезивања порезом на поклон у смислу члана 14. ст. 1. до 3. Закона о порезима на имовину; – вредност поклона – под условом да је његова вредност која је у једној календарској години примљена од једног истог лица преко 100.000 динара.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Сходно одредбама члана 11. Закона о приватизацији („Сл. гласник РС”, бр. 83/2014, 46/2015, 112/2015 и 20/2016 – аутентично тумачење), предвиђене су одређене мере за припрему и растерећење обавеза субјекта приватизације које могу бити: – условни отпис дуга; – претварање дуга субјекта приватизације у трајни улог (конверзија). Влада може да донесе одлуку да државни повериоци субјекта приватизације отпишу дуг, узимајући у обзир и стање на дан 31. децембар последње пословне године, према субјекту приватизације који послује у целини или већинским друштвеним или јавним капиталом.

3. Рачуноводствени аспект гашења обавезе услед застарелости и опроста дуга С рачуноводственог аспекта, када се обавеза гаси услед одрицања повериоца или застарелошћу права на наплату, укидање обавезе подразумева признавање прихода од смањења обавеза на рачуну 677 – Приходи од смањења обавеза, у складу са Правилником о Контном оквиру и садржини рачуна у Контном оквиру за привредна друштва, задруге и предузетнике („Сл. гласник РС”, бр. 95/2014). На рачуну 677 исказује се смањење обавеза по основу закона, ванпарничног поравнања, директним отписивањем и сл. Правна лица треба да, у постпуку спровођења пописа обавеза и усаглашења међусобних потраживања и обавеза, обавезно сагледају да ли су се стекли услови за отпис одређених обавеза по основу застарелости. С обзиром да усаглашења међусобних обавеза већина правних лица спроводи у новембру или децембру, неопходно је сагледати и да ли су се стекли законски услови за отпис одређене обавезе.

Примери рачуноводственог евидентирања гашења обавеза услед опроста дуга и застарелости: 1) Споразумом између друштва А и друштва Б договорено је да се део дуга, који је доспео још у ранијим годинама а није измирен због тешке финансијске ситуације друштва А, отпише у износу од 141.200 динара. Р. бр.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

126

Конто дугујe

потражујe

435

ОПИС

дугујe

потражујe

4 Добављачи у земљи

677

Износ

141.200

Приходи од смањења обавеза

141.200

опрост дуга на основу Споразума

2) Анексом уговора између правног лица А и правног лица Б извршено је сравњење међусобних потраживања и обавеза и договорен нови промет робе за 2017. годину. Правно лице А је донело Одлуку да опрости део свог старог потраживања од правног лица Б, који потиче из 2015. године у износу од 35.000 динара. Р. бр.

Конто дугујe

потражујe

435

ОПИС 4 Добављачи у земљи

677

Приходи од смањења обавеза

Износ дугујe

потражујe

35.000 35.000

опрост дуга у складу са Анексом уговора

3) Споразумом између купца и добављача договорено је да се дуг који је доспео отпише у износу од 200.000 динара. Дуг је био обезбеђен јемством од стране повезаног друштва које се у књигама евидентирало у ванбилансној евиденцији. Када дужник измири своју обавезу и не дође до активирања датог јемства и гаранције, или када као у нашем случају поверилац опрости потраживање дужнику, у пословним књигама јемца врши се искњижавање датог јемства или дате гаранције са рачуна ванбилансне евиденције, с обзиром на то да престанком главне обавезе престаје и јемство.

Књижење у књигама дужника Р. бр.

Конто дугујe

потражујe

435

Износ

ОПИС

дугујe

потражујe

4 Добављачи у земљи

677

200.000

Приходи од смањења обавеза

200.000

Књижење у књигама јемца Конто

Р. бр.

дугујe

потражујe

894

Износ

ОПИС

дугујe

потражујe

4 Обавезе за дата јемства, гаранције и друга права

884

200.000

Дата јемства, гаранције и друга права

200.000

укидање потенцијалне обавезе

4) У поступку усаглашавања са повериоцима, враћени су ИОС-и од 2 добављача, због непознате адресе. Накнадном провером је утврђено да су добављачи брисани из регистра АПР услед ликвидације и да је обавеза застарела. Укупан износ обавеза износи 6.000 динара. Конто дугујe

потражујe

435

ОПИС

дугујe

потражујe

4 Добављачи у земљи

677

127

Износ

6.000

Приходи од смањења обавеза

6.000

отпис обавезе услед брисања повериоца и застарелости

5) У пословним књигама друштва је исказана обавеза према оснивачу по основу позајмице према уговору о зајму из 2013. године у износу од 25.000 динара. Оснивач физичко лице је донело одлуку да наведени износ не потражује од друштва и да се изврши отпис обавезе према њему. Р. бр.

Конто дугујe

потражујe

429 677

ОПИС

Износ дугујe

потражујe

Остале краткорочне финансијске обавезе,

25.000

Приходи од смањења обавеза

отпис обавезе по основу одлуке оснивача Милица Бјелић

***

25.000

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Р. бр.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

отпис обавезе на основу Споразума

УТВРЂИВАЊЕ СРАЗМЕРНОГ ПОРЕСКОГ ОДБИТКА И ЊЕГОВЕ ИСПРАВКЕ У ПОСЛЕДЊЕМ ПОРЕСКОМ ПЕРИОДУ КАЛЕНДАРСКЕ 2016. ГОДИНЕ

а основу одредбе члана 30. став 2. Закона о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/2004...и 5/2016 – у даљем тексту: Закон о ПДВ) прописано је да, ако обвезник ПДВ-а за поједина испоручена или увезена добра или примљене услуге не може да изврши поделу претходног пореза према економској припадности, а које користи за потребе своје делатности, да би извршио промет добара и услуга за који постоји право на одбитак претходног пореза и за промет добара и услуга за који не постоји право на одбитак претходног пореза, може да одбије сразмерни део претходног пореза који одговара учешћу промета добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза у који није укључен ПДВ, у укупном промету у који није укључен ПДВ (даље: сразмерни порески одбитак). Непосредна примена ове одредбе регулисана је Правилником о начину утврђивања и исправке сразмерног пореског одбитка („Сл. гласник РС”, бр. 122/2012, у даљем тексту: Правилник). Сходно члану 2. Правилника уређује се начин утврђивања сразмерног пореског одбитка, тако да се сразмерни порески одбитак утврђује применом процента сразмерног пореског одбитка на износ ПДВ-а, који чини збир износа ПДВ-а обрачунатог за промет добара и услуга који је извршио претходни учесник у промету, укључујући и ПДВ обрачунат по основу авансних средстава, ПДВ надокнаде плаћене пољопривреднику и ПДВ плаћеног при увозу добара у пореском периоду, умањен за износ који обвезник нема право да одбије као претходни порез у смислу члана 29. став 1. Закона о ПДВ-у и износ који је утврђен у складу са чланом 30. став 1. Закона о ПДВ-у у том пореском периоду.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

128

Да би обвезник ПДВ-а утврдио сразмерни порески одбитак, најпре треба да утврди проценат сразмерног пореског одбитка. Проценат сразмерног пореског одбитка утврђује се по следећој формули: Проценат сразмерног пореског одбитка

Износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза извршеног од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава Износ накнаде за укупан промет извршен од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава

x 100

Износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза представља укупан износ накнаде за промет добара и услуга из члана 28. став 1. Закона о ПДВ-у, у коју није укључен ПДВ. Дакле, то је збир износа накнада који се односи на: 1. промет добара и услуга који је опорезив ПДВ-ом, 2. промет добара и услуга који је ослобођен ПДВ-а са правом на одбитак претходног пореза, и 3. промет добара и услуга за који се сматра да је извршен у иностранству, ако обвезник ПДВ-а по основу тог промета има право на одбитак претходног пореза. Износ накнаде за укупан промет чини укупан износ накнаде за промет добара и услуга са и без права на одбитак претходног пореза, извршен на територији Републике Србије и у иностранству, у коју није укључен ПДВ. Поред накнада за промет са правом на одбитак претходног пореза, то су још и накнаде за: 1. промет добара и услуга који је ослобођен ПДВ-а без права на одбитак претходног пореза, 2. промет добара и услуга за који се сматра да је извршен у иностранству, ако обвезник ПДВ-а по основу тог промета нема право на одбитак претходног пореза. У износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза и износ укупног промета не урачунава се промет добара и услуга из члана 6. Закона о ПДВ-у.

Обвезник ПДВ-а који примењује систем наплате утврђује износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза и износ укупног промета, независно од тога када за тај промет настаје обавеза по основу ПДВ-а, тј. независно од тога да ли је наплатио потраживање по основу тог промета и када. То значи да се и за обвезнике ПДВ-а који примењују систем наплате, за потребе утврђивања процента сразмерног одбитка, укупан промет одређује према извршеном промету а не према наплаћеном потраживању.

Одредбама члана 4. Правилника прописан је начин утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка, који се врши у последњем пореском периоду календарске године. Исправка сразмерног пореског одбитка врши се применом процента сразмерног пореског одбитка, утврђеног у последњем пореском периоду календарске године, на укупан износ претходног ПДВ-а у свим пореским периодима календарске године, умањен за износ који обвезник нема право да одбије као претходни порез, у смислу члана 29. став 1. Закона о ПДВ-у, и износ који је утврђен у складу са чланом 30. став 1. Закона о ПДВ-у у тим пореским периодима. На исти начин износ исправке сразмерног пореског одбитка утврђује и обвезник ПДВ-а који престаје са обављањем ПДВ активности, с тим што исправку утврђује у пореском периоду у којем је престао са обављањем ПДВ активности, и то применом процента сразмерног пореског одбитка, утврђеног у последњем пореском периоду у којем обавља ПДВ активност.

1. Поступак утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка Да бисмо спровели поступак утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка, послужићемо се подацима наведеним у следећем примеру.

Пример 1: Табела 1 – Преглед излазних рачуна – садржи податке о укупном промету, тј. о израчунавању процента сразмерног пореског одбитка, израчунатог на основу односа накнаде за промет добара и услуга са правом на одбитак претходног пореза, без ПДВ-а, од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава и износа накнаде за укупан промет добара и услуга, са правом и без права на одбитак претходног пореза, без ПДВ-а, од 1. јануара текуће године до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава. У нашем случају, последњи порески период је календарско тромесечје на бази података свих календарских тромесечја, тј. кумулативног промета од 1. 1. до 31.12.2016. године. Табела 2 – Преглед улазних рачуна – садржи податке о претходном порезу који је садржан у улазним рачунима. Из тог прегледа је видљиво колико износи претходни порез у пореским периодима, колико се тај порез умањује деобом према економској припадности (чл. 30. ст. 1. Закона), колики је део тог пореза којим се не може умањити обавеза ПДВ-а (чл. 30. ст. 1. и чл. 29. ст. 1. Закона) и колики је преостали део претходног пореза по пореским периодима, након умањења за износе опредељене из чл. 30. и 29. Закона.

129 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Исправку сразмерног пореског одбитка врше они обвезници ПДВ-а који су у неком пореском периоду календарске године користили право на сразмерни порески одбитак.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Након што обвезник ПДВ-а утврди проценат сразмерног пореског одбитка, утврђује сразмерни порески одбитак, и то применом процента сразмерног пореског одбитка на износ претходно обрачунатог ПДВ-а који се утврђује у складу са одредбама члана 2. Правилника. Обвезник ПДВ-а, који је у текућој години отпочео ПДВ активност, утврђује проценат сразмерног пореског одбитка узимајући у обзир износ накнаде за промет са правом на одбитак претходног пореза и износ накнаде за укупан промет, од дана почетка обављања ПДВ активности у текућој години (уместо од 1. јануара) до истека пореског периода за који се подноси пореска пријава.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

130

пром. без права на одбитак претх. пореза

пром. са пра вом на одбит. претх. пореза

пром. без права на одбит. претх. пореза

11 (9+10)

промет са ПДВ-ом и без ПДВ-а за 2016.

пром. са правом на одбит. претх. пореза

пром. без права на одбит претх. пореза

I–XII

промет са правом на одбит. претх. пореза

Назив купца

I–IX

промет без права на одбит. претх. пореза

Р. бр.

I–VI

промет са правом на одбит. претх. пореза

I–III

ПДВ 20% од износау кол. 9

Календарска тромесечја промета (без ПДВ)

промет са правом и без права на одбит. претх. пореза

Табела 1 – Преглед излазних рачуна

13 (11+12)

А.А.

700

– 1.500

– 2.400

– 3.051

–

3.051

610

3.661

Б. Б.

500

– 1.150

– 1.600

– 2.034

–

2.034

407

2.441

М.М.

– 1.500

– 3.100

– 4.200

–

6.800

–

6.800

Н.Н.

– 1.000

– 2.100

– 3.300

–

4.800

–

4.800

П.П.

– 3.305

–

3.305

661

3.966

800

– 1.700

– 2.300

УКУПНО: 2.000 2.500 4.350 5.200 6.300 7.500 8.390 11.600 19.990

1.678 21.668

Напомена: Износи промета у пореским периодима су кумулирани због тога што се проценат сразмерног пореског одбитка за сваки порески период утврђује на основу промета добара и услуга од 1. јануара текуће године до краја конкретног пореског периода.

Табела 2 – Преглед улазних рачуна Назив повериоца Ред. бр.

Опис

„Ветфарм” ПДВ 10%

„Медопрема” ПДВ 20%

„Галеника” ПДВ 10%

„Водовод” ПДВ 10%

Укупно

8 (4 до 7)

Износ без ПДВ-а

ПДВ

Укупно (1+2)

Право на одбитак (чл. 30. ст. 1. Закона)

од 1. 01. до 31. 03. 2016.

5. 6.

II од 1. 04. до 30. 06. 2016.

16.364

33.333

181.818

22.727

254.242

196.364

233.333

2.181.818

272.727

2.884.242

16.364

–

181.818

–

198.182

Без права на одбитак (чл.30. ст.1. и чл. 29. ст. 1. Закона)

–

Износ претходног ПДВ-а за који није извршена подела ред. бр. 2 – (р.бр. 4 + р.бр. 5)

–

33.333

–

22.727

56.060

220.000

300.000

2.200.000

300.000

3.020.000

20.000

50.000

200.000

27.273

297.273

240.000

350.000

2.400.000

327.273

3.317.273

20.000

–

200.000

–

220.000

Без права на одбитак (чл. 30. ст. 1. и чл. 29. ст. 1. Закона)

–

Износ претходног ПДВ-а за који није извршена подела ред. бр. 2 – (р.бр. 4 + р.бр. 5)

–

50.000

–

27.273

77.273

602.000

250.000

2.100.000

250.000

3.202.000

54.727

41.668

190.909

22.727

310.031

656.727

291.668

2.290.909

272.727

3.512.031

54.727

–

190.909

–

245.636

Без права на одбитак (чл. 30. ст. 1. и чл. 29. ст. 1. Закона)

–

Износ претходног ПДВ-а за који није извршена подела р. бр. 2 – (р.бр. 4 + р.бр. 5)

–

41.668

–

22.727

64.395

343.000

233.000

1.800.000

280.000

2.656.000

31.182

38.833

163.636

25.455

259.106

374.182

271.833

1.963.636

305.455

2.915.106

31.182

–

163.636

–

194.818

Без права на одбитак (чл. 30. ст. 1. и чл. 29. ст. 1. Зак.)

–

Износ претходног ПДВ-а за који није извршена подела ред. бр. 2 – (р.бр. 4 + р.бр. 5)

–

38.833

–

25.455

64.288

Укупно (1+2)

Право на одбитак (чл. 30. ст. 1. Закона)

Износ без ПДВ-а

ПДВ

Укупно (1+2)

Право на одбитак (чл.30. ст. 1. Закона)

Износ без ПДВ-а

ПДВ

Укупно (1+2)

Право на одбитак (чл. 30. ст. 1. Закона)

5. 6.

131 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

2.630.000

ПДВ

од 1. 10. до 31. 12. 2016.

250.000

2.000.000

Износ без ПДВ-а

од 1. 07. до 30. 09. 2016.

200.000

III

180.000

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Порески период

Поступак утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка може се, у принципу, одвијати према следећем редоследу: 1. утврђивање процента сразмерног пореског одбитка из последњег пореског периода на бази кумулативног промета (од 1. јануара до 31. децембра 2016); 2. утврђивање укупног претходног пореза у 2016. години на који је примењиван проценат сразмерног пореског одбитка; 3. утврђивање исправке сразмерног пореског одбитка из свих пореских периода у календарској години (2016); 4. књижење износа исправке сразмерног пореског одбитка утврђеног у последњем периоду календарске године (2016).

1.1. Утврђивање процента сразмерног пореског одбитка за последњи порески период у 2016. години На основу података из Табеле 1 утврдићемо проценат сразмерног пореског одбитка на следећи начин: Проценат сразмерног пореског одбитка из последњег обрачунског периода

8.390 (кол. 9. из реда 6 ) 19.990 (кол.11 из реда 6)

x 100 = 41,97%

Проценат сразмерног пореског одбитка, за остала календарска тромесечја у 2016. години, из Табеле 1, изгледао би овако:

Прво тромесечје

x 100 = 44,44%

4.500 (кол. 3. и кол. 4 из реда 6)

132 LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

2.000 (кол. 3 из реда 6)

Друго тромесечје

4.350 (кол. 5 из реда 6)

x 100 = 45,55%

9.550 (кол. 5 и кол. 6 из реда 6)

Треће тромесечје

6.300 (кол. 7 из реда 6)

x 100 = 45,65%

13.800 (кол. 7 и кол. 8 из реда 6)

Проценти сразмерног пореског одбитка за претходна три тромесечја примењивани су на сразмерни порески одбитак по тим тромесечјима, што је утицало на висину претходног пореза у тим периодима. Пошто је проценат сразмерног пореског одбитка у последњем пореском периоду 41,97% (мањи је од сва три процента који су примењивани у прва три пореска периода), доћи ће сигурно до исправке сразмерног пореског одбитка у претходна три календарска тромесечја за 2016. годину. Подаци о висини сразмерног пореског одбитка по појединим тромесечјима дати су у Табели 2, о чему ће бити дат накнадни коментар под тачком 1.3. Утврђивање исправке сразмерног пореског одбитка из свих пореских периода у календарској години (2016).

1.2. Утврђивање укупног претходног пореза у 2016. години на који је примењиван проценат сразмерног пореског одбитка Укупан претходни порез у календарској години утврдићемо на основу података из Табеле 2, која је састављена на бази претпостављених података. Из табеларног прегледа је видљиво да укупан претходни порез у последњем пореском периоду за 2016. износи 259.106 динара. Међутим, од тог износа треба одузети износ за који је извршена подела

1.3. Утврђивање исправке сразмерног пореског одбитка из свих пореских периода у календарској години

Табела 3 – Поступак утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка

Ред. бр.

Порески период

Износ претходног пореза по основу којег је утврђиван сразмерни порески одбитак по пореским периодима

Проценат сразм. пор. одбитка који је примењиван у току године

Износ сразм. пореског одбитка који је утврђиван по пореским периодима

Проценат сразм. пореског одбитка из последњег пореског периода

Износ Исправљени исправке сразмерни порески (повећање одбитак или умањење)

(кол. 3 х 41,97%)

(7 – 5)

Први

56.060

44,44%

24.913,-

41,97%

23.528.-

– 1.385.-

Други

77.273

45,55%

35.198.-

41,97%

32.431.-

– 2.767,-

Трећи

64.395

45,65%

29.396,-

41,97%

27.027.-

– 2.369,-

Четврти

64.288

41,97%

26.982,-

41,97%

26.982.-

262.016

–

116.489,-

–

109.968.-

– 6.521,-

Укупно:

Пошто је износ исправљеног сразмерног пореског одбитка од 109.968,00 динара (колона 7 Табеле 3) мањи од збира износа сразмерног пореског одбитка утврђеног у току календарске године, који износи 116.489,00 динара (колона 5 Табеле 3), износ претходног пореза у последњем пореском периоду умањује се за износ разлике од 6.521,00 динар.

133 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Да бисмо израчунали износ сразмерног пореског одбитка из свих пореских периода у календарској години, треба поћи од чињенице да је у нашем хипотетичком примеру порески период календарско тромесечје, што значи да утврђени проценат сразмерног пореског одбитка из последњег календарског тромесечја, који износи 41,97%, треба применити на појединачне износе сразмерног пореског одбитка из прва три пореска периода. Напомињемо да исправка сразмерног пореског одбитка за последњи порески период не треба да се врши, јер је сразмерни порески одбитак у том пореском периоду утврђен на основу коначног процента сразмерног пореског одбитка од 41,97%. У том смислу, није могуће да се појави разлика за последњи порески период. Из Табеле 2 уочљиво је да је сразмерни порески одбитак у сва три претходна тромесечја износио: прво тромесечје .............. 56.060 динара друго тромесечје ............. 77.273 динара треће тромесечје ............. 64.395 динара четврто тромесечје ......... 64.288 динара На сразмерни порески одбитак у тим тромесечјима примењивани су утврђени проценти сразмерног пореског одбитка: у првом тромесечју 44,44%, у другом тромесечју 45,55% и трећем тромесечју 45,65%. Начин утврђивања исправке сразмерног пореског одбитка приказан је у Табели 3.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

претходног пореза (колона 8 IV тромесечје, умањена за износе на основу чл. 30. ст. 1. Закона, што износи 194.818 динара). По одбитку наведеног износа, укупан претходни порез за који није извршена подела претходног пореза износи 64.288 динара, на који се примењује проценат сразмерног пореског одбитка од 41,97%, како је приказано у коментару тачке 1.1.) Утврђивање процента сразмерног пореског одбитка за последњи порески период у 2016. години. На основу тога, сразмерни порески одбитак за последњи порески период 2016. године износи 26.982,00 динара (64.288 х 41,97%), што значи да укупан претходни порез који може да се одбије од обавезе за ПДВ у последњем пореском периоду износи 221.800,00 (194.818,00 + 26.982,00) динара.

Дакле, износ претходног пореза из четвртог календарског тромесечја, као што је претходно приказано, износи 64.288,00 динара и треба га умањити за 6.521,00 динар, тако да кориговани претходни порез за порески период октобар – децембар 2016. године износи 57.767,00 динара. Наведено умањење претходног пореза за 6.521,00 динар треба да повећа набавну вредност код набавке опреме (фактура „Мед–опрема”) за 4.152,00 динара и да повећа износ текућих расхода (фактура Водовод) такође за 2.369,00 динара, а у корист конта 123961 – ПДВ у примљеним фактурама по општој стопи (осим примљених аванса) за 4.152,00 динара и конта 123962 – ПДВ у примљеним фактурама по посебној стопи (осим примљених аванса) за 2.369,00 динара. Овакав став за књижење проузроковаће потражни салдо на конту 123961 у износу од 4.152,00 динара и конту 123962 потражни салдо од 2.369,00 динара. Подразумева се да ова конта на крају пореског, па и обрачунског периода, не могу остати отворена, што значи да ћемо извршити њихово изравнање (затварање), а у корист субаналитичког конта 245249 – Обавеза за ПДВ по основу разлике обрачунатог пореза на додату вредност и претходног пореза. Напомињемо да се износ исправке сразмерног пореског одбитка врши након утврђивања претходног пореза у последњем пореском периоду, тј. у последњем календарском тромесечју 2016. године.

1.4. Књижење утврђеног износа сразмерног пореског у последњем периоду календарског тромесечја 2016. године

Р. бр.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

134

Конто

ОПИС

Износ

дугује

потражује

512511

Медицинска опрема

4.152,00

421311

Услуге водовода и канализације

2.369,00

123961 123962

дугује

потражује

ПДВ у примљеним фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

4.152,00

ПДВ у примљеним фактурама по посебној стопи (осим примљених аванса)

2.369,00

–за књижење исправке сразмерног пореског одбитка у последњем пореском периоду календарског тромесечја 2016. године 2)

123961

ПДВ у примљеним фактурама по општој стопи (осим примљених аванса)

123962

ПДВ у примљеним фактурама по посебној стопи (осим примљених аванса) 245249

4.152,00

2.369,00

Обавеза за ПДВ по основу разлике обрачунатог пореза на додату вредност и претходног пореза

6.521,00

– за повећање пореске обавезе због смањења сразмерног пореског одбитка у последњем пореском периоду – календарском тромесечју 2016. године 3)

245249

Обавеза за ПДВ по основу разлике обрачунатог пореза на додату вредност и претходног пореза 121112

6.521,00

Текући рачуни

–измирење пореске обавезе до 20. јануара 2017. по истеку последњег пореског периода (календарско тромесечје за 2016. годину)

6.521,00

1.5. Поступак када би износ исправљеног пореског одбитка био већи од збира износа сразмерног пореског одбитка утврђеног у току календарске године

Јован Чанак

***

ПРОМЕНА ПОРЕСКОГ ПЕРИОДА ЗА ОБРАЧУН ПОРЕЗА НА ДОДАТУ ВРЕДНОСТ

орески период је временски период за који се обрачунава пореска обавеза. Са аспекта опорезивања ПДВ-ом, постоје два пореска периода за које се обрачунава ПДВ, подноси пореска пријава и плаћа ПДВ. То су календарски месец и календарско тромесечје. За који ће порески период обвезник ПДВ-a подносити пореску пријаву, обрачунавати и плаћати ПДВ, зависи пре свега од износа укупног промета добара и услуга тог обвезника оствареног у претходних 12 месеци или процењеног за наредних 12 месеци. Поред тога, на одређивање пореског периода утиче и чињеница да ли је обвезник тек отпочео са обављањем ПДВ активности, да ли примењује систем наплате, а у одређеним случајевима и воља самог обвезника ПДВ-a.

1. Календарски месец као порески период за обрачунавање ПДВ-a Према одредбама члана 48. Законa о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/04, 86/04 – испр., 61/05, 61/07, 93/12, 108/13, 68/14 – др. закон, 142/14, 83/15 – у даљем тексту: Закон), календарски месец је порески период за обвезника ПДВ-a: – који је у претходних 12 месеци остварио укупан промет већи од 50.000.000 динара,

135 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Ако је износ исправљеног пореског одбитка мањи од збира износа сразмерног пореског одбитка утврђеног у току календарске године, износ претходног пореза у последњем пореском периоду умањује се за износ те разлике и утиче на повећање пореске обавезе за ПДВ у последњем пореском периоду. Износ претходног пореза у последњем пореском периоду (увећан или умањен за износ разлике), сходно одредбама Правилника о облику и садржини пријаве за евидентирање обвезника ПДВ-а, у поступку евидентирања и брисања из евиденције и о облику и садржини пореске пријаве („Сл. гласник РС”, бр. 123/2012, 115/2013, 66/2014, 86/2015 и 11/2016) исказује се у пољу 108. Обрасца ПП ПДВ за последњи порески период, који се подноси до 20. јануара следеће године, када обвезник ПДВ -а има последњи порески период – календарско тромесечје, односно до 15. јануара следеће године, када је месец последњи порески период.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Да је ситуација била обрнута у претходном коментару, тј. да је износ исправљеног пореског одбитка за календарску годину био већи од збира износа сразмерног пореског одбитка утврђеног у току календарске године, износ претходног пореза у последњем пореском периоду био би увећан за износ те разлике. Дакле, претходни порез у последњем пореском периоду био би већи за износ разлике, што би утицало на умањење обавезе за ПДВ у последњем пореском периоду. Закључно, још једном истичемо да разлика између исправљеног сразмерног пореског одбитка и износа сразмерног пореског одбитка, који је утврђиван по пореским периодима у току године, утиче на износ претходног пореза у последњем пореском периоду. Ако је износ исправљеног пореског одбитка већи од збира износа сразмерног пореског одбитка утврђеног у току календарске године, износ претходног пореза у последњем пореском периоду увећава се за износ те разлике и утиче на смањење пореске обавезе за ПДВ у последњем пореском периоду.

– који обрачунава и плаћа ПДВ по реализованом (наплаћеном) потраживању, – који је први пут започео обављање ПДВ активности у текућој календарској години, за текућу и наредну календарску годину, и – којем је одобрена промена пореског периода у календарски месец, на основу поднетог захтева. Укупним прометом, сматра се промет добара и услуга који је опорезив ПДВ и промет добара и услуга који је ослобођен ПДВ-a са правом на одбитак претходног пореза, осим промета опреме и објеката за вршење делатности. Укупан промет обвезника представља збир износа накнаде за извршени промет добара и услуга у одређеном периоду, у који се не урачунава ПДВ садржан у тим накнадама. Такође, авансна средства која обвезник прима за будући промет добара и услуга (без обзира да ли је по основу пријема тих новчаних средстава настала пореска обавеза), не урачунавају се у укупан промет тог обвезника.

2. Календарско тромесечје као порески период за обрачунавање ПДВ-a

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

136

Календарско тромесечје је порески период за све обвезнике ПДВ-a за које порески период није календарски месец. Односно, календарско тромесечје је порески период за обвезника ПДВ-a, ако су кумулативно испуњени следећи услови: – да је у претходних 12 месеци остварио укупан промет мањи од 50.000.000 динара или процењује да ће у наредних 12 месеци остварити укупан промет мањи од 50.000.000 динара, – да не обрачунава и не плаћа ПДВ по систему наплате, – да није први пут започео обављање ПДВ активности у текућој, односно претходној календарској години и – да није променио порески период у календарски месец, на основу поднетог захтева.

3. Промена пореског периода из календарског тромесечја у календарски месец На основу члана 51а ст. 1. Закона, и члана 7. ст. 3. Правилника о облику и садржини пријаве за евидентирање обвезника ПДВ-a, поступку евидентирања и брисања из евиденције и о облику и садржини пореске пријаве ПДВ-a („Сл. гласник РС”, бр. 123/12, 115/13, 66/14, 86/15 и 11/16), обвезник, доставља надлежном пореском органу обавештење о промени износа укупног промета који је од утицаја на промену пореског периода, у року од пет дана од настанка промене. У случају промене пореског периода, надлежни порески орган не доноси решење, већ обвезник ПДВ-а сам мења порески период за који обрачунава и плаћа ПДВ и подноси пореску пријаву. Сагласно одредби члана 48. ст. 3. Закона, за обвезника који у календарском тромесечју оствари укупан промет већи од 50.000.000 динара, порески период је календарски месец почев од месеца по истеку календарског тромесечја. Такође, одредбом члана 48. ст. 5. Закона, прописано је да обвезник ПДВ-а који обрачунава ПДВ, подноси пореске пријаве и плаћа ПДВ тромесечно, може на почетку календарске године, и то до 15. јануара, да поднесе захтев надлежном пореском органу за промену пореског периода у календарски месец. На основу изнетог произлази да у овом случају промена пореског периода зависи од воље самог обвезника ПДВ-а. Обвезник ПДВ-а ће поднети захтев за промену пореског периода у календарски месец, ако процени да има интереса и да му је целисходније да обрачунава ПДВ, подноси пореске пријаве и плаћа ПДВ месечно. Обвезник ПДВ-а којем је одобрена промена пореског периода из календарског тромесечја у календарски месец, обрачунава ПДВ, подноси пореске пријаве и плаћа ПДВ месечно у трајању од најмање 12 месеци (члан 48. ст. 6. Закона). Захтев за промену пореског периода, подноси се у писаној у слободној форми, са позивањем на одредбе члана 48. Закона.

Пример 1:

4. Промена пореског периода из календарског месеца у календарско тромесечје

Пример 2: Обвезник ПДВ-а који обрачунава ПДВ, подноси пореске пријаве и плаћа ПДВ месечно, утврдио је да му је 12. јула текуће године износ оствареног укупног промета у претходних 12 месеци пао испод 50.000.000 динара. То значи да му се порески период за који обрачунава и плаћа ПДВ мења по сили закона у календарско тромесечје. Међутим, овај обвезник ПДВ-а наставља да обрачунава и плаћа ПДВ месечно до истека текућег тромесечја (дакле за пореске периоде јул, август, септембар текуће године), а након тога ПДВ обрачунава и плаћа тромесечно (за порески период, октобар – децембар итд.). Милица Бјелић

***

137 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Обвезник ПДВ-а који обрачунава ПДВ, подноси пореске пријаве и плаћа ПДВ месечно, мења порески период у календарско тромесечје, ако престане разлог за месечно обрачунавање и плаћање ПДВ-а. То су следеће ситуације: – ако утврди да му је износ укупног промета у претходних 12 месеци мањи од 50.000.000 динара, – ако престане да примењује систем наплате из неког од прописаних разлога, осим из разлога што је у претходних 12 месеци остварио укупан промет већи од 50.000.000 динара, – протеком године која следи години у којој је први пут започео ПДВ активност, ако у претходних 12 месеци није остварио укупан промет већи од 50.000.000 динара и – ако се, протеком периода од 12 месеци у случају када му је одобрена промена пореског периода у календарски месец, определи да обрачунава и плаћа ПДВ тромесечно, а у претходних 12 месеци није остварио укупан промет већи од 50.000.000 динара. У случају да наступи неки услов због којег обвезник ПДВ-а мења порески период из календарског месеца у календарско тромесечје (односно престане разлог да обвезник ПДВ-а обрачунава и плаћа ПДВ месечно), обвезник ПДВ-а наставља да подноси месечне пореске пријаве до истека текућег тромесечја, а након тога подноси пореске пријаве тромесечно.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Обвезник ПДВ-а који подноси пореске пријаве, обрачунава и плаћа ПДВ тромесечно, установио је да је 16. јула текуће године остварио укупан промет добара и услуга у претходних 12 месеци већи од 50.000.000 динара. Периодичну пореску пријаву за текући порески период овај обвезник је дужан да поднесе до 20. августа текуће године, а након тога пореске пријаве подноси, обрачунава и плаћа ПДВ месечно (до 15. септембра, 15. октобра итд.). Поред тога, овај обвезник ПДВ-а је дужан да надлежном пореском органу достави обавештење о промени износа укупног промета и то у року од пет дана од наступања те промене, тј. најкасније до 21. јула.

БРИСАЊЕ ОБВЕЗНИКА ИЗ ЕВИДЕНЦИЈЕ ПДВ

бвезници ПДВ-a могу да поднесу захтев за брисање из евиденције ПДВ, сходно Закону о порезу на додату вредност („Сл. гласник РС”, бр. 84/04, 86/04 – испр., 61/05, 61/07, 93/12, 108/13, 68/14 – др. закон, 142/14, 83/15) – у даљем тексту: Закон о ПДВ). До 1. јануара 2013. године, Пореска управа је по службеној дужности вршила брисање пореских обвезника, али је та могућност укинута, већ се искључиво брисање врши на захтев обвезника.

1. ПОДНОШЕЊЕ ЗАХТЕВА ЗА БРИСАЊЕ ОД СТРАНЕ ОБВЕЗНИКА ПДВ

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

138

Захтев за брисање из евиденције обвезника ПДВ-a може да поднесе: – обвезник који је у претходних 12 месеци остварио укупан промет мањи од 8.000.000 динара; – мали обвезник из члана 33. ст. 5. Закона о ПДВ који се определио за обавезу плаћања ПДВ-a, по истеку рока од најмање две године од подношења евиденционе пријаве прописане у складу са Законом о ПДВ надлежном пореском органу, уколико испуњава услове за престанак обавезе плаћања ПДВ-a; – пољопривредник из члана 34. ст. 8. Закона о ПДВ који се определио за обавезу плаћања ПДВ-a, по истеку рока од најмање две године од подношења евиденционе пријаве прописане у складу са Законом о ПДВ, уколико испуњава услове за престанак обавезе плаћања ПДВ-a и – обвезник ПДВ-a када престаје да обавља делатност. Укупним прометом се сходно Закону о ПДВ, сматра промет добара и услуга који је опорезив ПДВ и промет који је у складу са чланом 24. Закона о ПДВ ослобођен од плаћања ПДВ-a, осим промета опреме и објеката за вршење делатности (члан 33. ст. 6. Закона о ПДВ). Мали обвезник је лице које врши промет добара и услуга на територији Републике и/или у иностранству, а чији укупан промет добара и услуга у претходних 12 месеци није већи од 8.000.000 динара, односно које при отпочињању обављања делатности процењује да у наредних 12 месеци неће остварити укупан промет већи од 8.000.000 динара. Када је у питању подношење захтева за брисање из система ПДВ-a због престанка обављања делатности, тај случај се односи на престанак привредних друштава у поступку ликвидације и стечаја као и за престанак обављања делатности предузетника брисањем из одговарајућег регистра. Поред тога, наведене одредбе се могу применити и код престанка обављања делатности физичког лица које обавља делатност коју није регистровало или физичког лица - пољопривредника (дакле, код фактичког престанка обављања делатности). Обвезник ПДВ-a који престаје да обавља делатност дужан је да поднесе захтев за брисање надлежном пореском органу, најкасније у року од 15 дана пре подношења захтева за брисање из регистра привредних субјеката, односно другог регистра у складу са законом (члан 38а ст. 2. Закона о ПДВ). Захтев за брисање обвезника ПДВ-a из евиденције за ПДВ подноси се надлежном пореском органу на Обрасцу ЗБПДВ који је саставни део Правилника о облику и садржини пријаве за евидентирање обвезника ПДВ-а, поступку евидентирања и брисања из евиденције и о облику и садржини пореске пријаве ПДВ-а („Сл. гласник РС”, бр. 123/12, 115/13, 66/14, 86/15 и 11/16- у даљем тексту: Правилник). Надлежни порески орган је: 1) за правно лице и предузетника – организациона јединица на чијем подручју има седиште; 2) за пољопривредника и друго физичко лице – организациона јединица на чијем подручју има пребивалиште; 3) за правно лице које је сврстано у великог пореског обвезника – Центар за велике пореске обвезнике; 4) за сталну пословну јединицу страног лица (огранак и др.) – организациона јединица на чијем подручју има место пословања или седиште. Захтев се подноси надлежном пореском органу, непосредно на шалтеру или путем поште, закључно са последњим даном календарског месеца у којем је обвезник престао да обавља ПДВ активност.

На пример, ако обвезник престаје да обавља ПДВ активност 1. 1. 2017. године, захтев за брисање може да поднесе до 31. 1. 2017. године. Образац се попуњава на следећи начин: Образац ЗБПДВ АБЦ д.о.о., Београд (име и презиме, односно назив обвезника)

Мите Ружића 2 104423234 ификациони број) 31. јануар 2017. године (датум)

ПОРЕСКА УПРАВА ЗВЕЗДАРА (Надлежни порески орган)

Београд (место)

ЗАХТЕВ за брисање из евиденције обвезника ПДВ Молим да ми се изда потврда о брисању из евиденције обвезника ПДВ због: 1. престанка обавезе плаћања ПДВ (члан 38а став 1. Закона) 2. престанка обављања делатности (члан 38а став 2. Закона) (заокружити одговарајућу опцију)

Датум престанка ПДВ активности 31. јануар 2017. године. _______________________ (потпис одговорног лица)

Порески обвезник, почев од дана престанка обављања ПДВ активности (датум који је обвезник навео у захтеву за брисање) не издаје рачуне у којима исказује ПДВ, не обрачунава и не плаћа ПДВ, нема право на одбитак претходног пореза и није дужан да подноси пореске пријаве за ПДВ.

Сагласно Закону о ПДВ, брисање обвезника из евиденције за ПДВ врши надлежни порески орган искључиво на захтев обвезника ПДВ-а. Захтев за брисање из евиденције за ПДВ (за излазак из система ПДВ-а), подноси се у два случаја, и то: – када обвезник ПДВ-а који у претходних 12 месеци није остварио укупан промет већи од 8.000.000 динара, одлучи да изађе из система ПДВ-а (дакле вољом самог обвезника ПДВ-а) и – када обвезник ПДВ-а престаје да обавља делатност.

2. ОБАВЕЗЕ ОБВЕЗНИКА НА ДАН ПРЕСТАНКА ПДВ АКТИВНОСТИ Обвезник је дужан, сагласно члану 40. ст. 1. тач. 1) – 3) Закона о ПДВ, да на дан престанка ПДВ активности: 1) изврши попис добара, укључујући опрему, објекте за вршење делатности и улагања у објекте, као и датих аванса, по основу којих је имао право на одбитак претходног пореза у складу са Законом о ПДВ и да о томе сачини пописну листу;

139 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Напомена аутора:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

(адреса обвезника)

2) изврши исправку одбитка претходног пореза за опрему, објекте и улагања у објекте у складу са Законом о ПДВ; 3) утврди износ претходног пореза за добра, осим за опрему, објекте и улагања у објекте у складу са Законом о ПДВ за које је извршио исправку пореза, и дате авансе.

2.1. Обавеза подношења пореске пријаве Поред обавеза прописаних одредбама члана 40. ст. 1. Закона, обвезник ПДВ-а који је поднео захтев за брисање из евиденције за ПДВ има обавезу да уз предметни захтев поднесе пореску пријаву ПДВ за период од дана почетка пореског периода у којем је поднет захтев за брисање до дана престанка ПДВ активности, као и да измири дуг по тој пореској пријави и све друге обавезе које има по основу ПДВ-а. На пример, уколико обвезник престаје са ПДВ активношћу 1. јануара 2017 године, подноси пореску пријаву за период од 1. јануара до 31. јануара 2017. године. Сагласно одредби члана 40. ст. 2. Закона, обвезник ПДВ-а у пореској пријави коју подноси за порески период у којем престаје да обавља ПДВ активност, као дугован порез исказује: – износ исправке одбитка претходног пореза за опрему и објекте за вршење делатности, укључујући и улагања у објекте која су извршена почев од 1. 1. 2013. године, а за која постоји обавеза исправке одбитка; – износ оствареног одбитка претходног пореза за добра која се не сматрају опремом и објектима за вршење делатности, а која обвезник ПДВ-а поседује на дан престанка обављања ПДВ активности; – износ оствареног одбитка претходног пореза за улагања у објекте за које би постојала обавеза исправке одбитка претходног пореза да су завршена до дана престанка обављања ПДВ активности; – износ оствареног одбитка претходног пореза за дате авансе.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

140

2.2. Обавеза подношења пописне листе Садржина пописне листе је уређена чланом 9. ст. 2. Правилника и садржи податке о: 1) опреми за вршење делатности коју обвезник поседује на дан престанка ПДВ активности, а за коју постоји обавеза исправке одбитка претходног пореза; 2) објектима за вршење делатности, које обвезник поседује на дан престанка ПДВ активности, а за које постоји обавеза исправке одбитка претходног пореза; 3) другим добрима које обвезник поседује на дан престанка ПДВ активности, а по основу којих је имао право на одбитак претходног пореза, односно по основу којих има обавезу обрачунавања ПДВ-а као порески дужник из члана 10. ст. 2. тач. 6) Закона; 4) улагањима у објекте за које постоји обавеза исправке одбитка претходног пореза на дан престанка ПДВ активности; 5) улагањима у објекте за која би постојала обавеза исправке одбитка претходног пореза да су завршена до дана престанка ПДВ активности; 6) датим авансним средствима по основу којих је имао право на одбитак претходног пореза. Подаци о опреми и објектима за вршење делатности које обвезник поседује на дан престанка ПДВ активности, а за које постоји обавеза исправке одбитка претходног пореза, су подаци о: – називу и опису опреме, односно врсти, опису и локацији објеката; – набавној цени, односно цени коштања опреме, односно објеката, без ПДВ-а; – износу ПДВ-а који је обвезник имао право да одбије по основу набавке, односно производње опреме, односно објеката; – моменту прве употребе опреме, односно објеката; – износу исправљеног одбитка претходног пореза за опрему, односно објекте. Подаци о другим добрима која обвезник поседује на дан престанка обављања ПДВ активности, по основу чије набавке је обвезник ПДВ-а имао право на одбитак претходног пореза, а који се исказују у пописној листи, су подаци о: – називу и врсти добара; – количини добара;

Надлежни порески орган спроводи поступак контроле по примљеном захтеву, у оквиру којег врши контролу података исказаних у пописној листи, као и исказаних података у пореској пријави. Такође, порески орган врши увид у своје службене евиденције, евиденције које обвезник води у складу са Законом о ПДВ, пословне књиге, као и друге доказе, који опредељују обавезу обрачунавања пореза. Порески обвезник у пореској пријави исказује износ исправљеног одбитка и износ претходног пореза, као дуговани ПДВ (члан 40. ст. 2. Закона о ПДВ). Сходно одредби члана 51. Закона о ПДВ, у случају брисања обвезника из евиденције ПДВ-а, ПДВ се плаћа: – у року од 15 дана од дана подношења пореске пријаве за обвезника ПДВ-а који је поднео захтев за брисање из ПДВ евиденције; – до дана подношења захтева за брисање из регистра за обвезника који престаје да обавља делатност.

Уколико обвезник који је поднео захтев за брисање из евиденције ПДВ, у својој нпр. пријави за неки претходни порески период исказао негативан износ на пољу 110 и определио се за порески кредит, а у пореској пријави коју подноси са захтевом за брисање искаже дуговани ПДВ, плаћа износ који одговара разлици исказане пореске обавезе у последњој пореској пријави и неискоришћеног пореског кредита. У сваком конкретном случају обвезник измирује своју обавезу у износу који одговара задужењима који има по овом основу на својој аналитичкој картици код Пореске управе. У случају када се у поступку контроле утврди да обвезник није правилно исказао износ ПДВ-а у својој пореској пријави (с тим у вези је утврђена већа обавеза од пријављене), доноси се решење којим се утврђује износ пореске обавезе и налаже се пореском обвезнику износ ПДВ-а за уплату.

141 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

3. ПОСТУПАЊЕ ПОРЕСКОГ ОРГАНА У ПОСТУПКУ БРИСАЊА ИЗ ЕВИДЕНЦИЈЕ ПДВ

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

– набавној цени, односно цени коштања добара, без ПДВ-а; – износу ПДВ-а који је обвезник имао право да одбије по основу набавке, односно производње добара, односно по основу којих има обавезу обрачунавања ПДВ-а као порески дужник из члана 10. ст. 2. тач. 6) Закона. Подаци о улагањима у објекте за које постоји обавеза исправке одбитка претходног пореза на дан престанка ПДВ активности, који се исказују у пописној листи, су подаци о: – врсти, опису и локацији објекта у који је извршено улагање; – вредности извршеног улагања у објекте, без ПДВ-а; – датуму завршетка улагања у објекте; – износу ПДВ-а који је обвезник имао право да одбије по основу улагања у објекте; – износу исправљеног одбитка претходног пореза за улагања у објекте. Подаци о улагањима у објекте за које би постојала обавеза исправке одбитка претходног пореза да су завршена до дана престанка обављања ПДВ активности, а који се исказују у пописној листи, су подаци о: – врсти, опису и локацији објекта у који је извршено улагање; – вредности извршеног улагања у објекте, без ПДВ-а; – износу ПДВ-а који је обвезник имао право да одбије као претходни порез по основу улагања у објекте. Подаци о датим авансима по основу којих је имао право на одбитак претходног пореза, а који се исказују у пописној листи, су подаци о: – износу авансне уплате, без ПДВ-а; – износу ПДВ-а обрачунатог по основу авансне уплате; – износу ПДВ-а који је обвезник имао право да одбије као претходни порез по основу авансне уплате.

4. ПОТВРДА О БРИСАЊУ Након спроведеног поступка контроле у којем је утврђено да су испуњени услови за брисање из евиденције обвезника ПДВ-а, као и да је обвезник измирио обавезе по основу ПДВ-а, издаје се потврда о брисању. Потврда о брисању издаје се на Обрасцу ПБПДВ – Потврда о брисању из евиденције обвезника ПДВ-а, и иста садржи следеће податке: 1) назив, односно име и презиме и адресу обвезника, ПИБ; 2) датум престанка ПДВ активности (датум који је обвезник навео на захтеву за брисање, а у обрасцу ПППДВ који је поднео уз захтев, наводи период од дана почетка пореског периода у којем је поднет захтев за брисање до дана престанка обављања ПДВ активности). 3) датум брисања из евиденције за ПДВ (датум када је порески орган извршио брисање из евиденције обвезника ПДВ-а); 4) место издавања потврде (седиште пореског органа који је издао потврду); 5) датум издавања потврде о брисању из евиденције ПДВ-а (датум када је порески орган издао потврду о брисању); ***

ПОКЛОНИ ЗА НОВУ ГОДИНУ И БОЖИЋ И ЊИХОВ ПОРЕСКИ ТРЕТМАН 1. Основ за давање поклона LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

142

У члану 119. став 2. Закона о раду („Сл. гласник РС”, бр. 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013 и 75/2014) утврђено је да послодавац може деци запосленог, старости до 15 година живота, да обезбеди поклон за Божић и Нову годину у вредности до неопорезивог износа који је предвиђен законом, којим се уређује порез на доходак грађана. Ова примања се, сходно члану 105. став 3. Закона о раду, не сматрају зарадом до износа који је утврђен законом. Наведеним одредбама Закона о раду је давање поклона (у новцу или у роби) за наведене празнике предвиђено као могућност а не обавеза послодавца, која се ради конкретне исплате мора регулисати општим актом (колективним уговором или правилником о раду) или уговором о раду. На основу одредби општег акта или уговора о раду послодавац доноси конкретну одлуку о давању поклона, којом се утврђује датум и висина исплате, односно датум уручивања поклона (пример одлуке директора дат је на крају чланка).

2. Пореско ослобођење по основу поклона за празник Сходно члану 18. тачка 6) Закона о порезу на доходак грађана, не плаћа се порез на поклон деци запослених, старости до 15 година, поводом Нове године и Божића – до 9.166 динара по једном детету. Неопорезиви износ од 9.166 динара примењује се до 31. 01. 2017. године. У складу са наведеним, можемо констатовати: 1) на износ поклона до 9.166 динара по једном детету, поводом Нове године и Божића, деци запослених до 15 година – не плаћају се никакве пореске обавезе; 2) на износ поклона преко 9.166 динара по једном детету, поводом Нове године и Божића, деци запослених до 15 година – плаћају се све пореске обавезе као на зараду. Такође и: 3) када се поклон додељује деци старијој од 15 година – карактер зараде има цео износ вредности поклона. У смислу наведених одредби треба разумети да се неопорезиви износ од 9.166 динара односи и на новчане поклоне и на робне поклоне.

3. Примери давања поклона деци запослених уз коришћење пореске олакшице Ако желе да поклон, на пример за Нову годину, предају деци запослених, послодавци ће пре свега гледати да вредност тог поклона, обично пакетића, не пређе 9.166 динара, у ком случају ће се подела ових пакетића обавити без икаквих додатних пореских плаћања.

На пример:

У случају да родитељи раде код истог послодавца и да послодавац плаћа сваком родитељу за исто дете, онда се пореска олакшица односи на оба родитеља тог детета. Ако послодавац исплати по 9.000 динара сваком родитељу истог детета, неће се сабирати ови износи по деци, већ ће се посматрати сваки родитељ посебно, тако да ни у овом случају нема плаћања пореских обавеза, пошто је по родитељу износ поклона до 9.166 динара.

4. Обрачун и плаћање пореских обавеза на поклоне за Нову годину и Божић

1) када та исплата прелази 9.166 динара – карактер зараде има исплата изнад 9.166 динара; 2) када се исплаћује деци старијој од 15 година – карактер зараде има цео износ исплате; 3) када се исплаћује деци до 15 година старости поводом других празника (који нису Божић и Нова година) – карактер зараде има цео износ исплате. У наведеним случајевима исплата поклона у роби или у новцу добија карактер другог примања које чини зараду, из члана 105. став 3. Закона о раду, на коју се плаћа порез по стопи од 10% и доприноси за обавезно социјално осигурање по збирној стопи од 19,9% на терет запосленог и по стопи од 17,9% на терет послодавца. На пример, исплата поклона врши се заједно са новембарском зарадом у децембру месецу, при чему: – вредност поклон пакетића детету запосленог до 15 година износи 15.000 динара, што значи да вредност поклона од 5.834 динара (15.000 – 9.166) има карактер зараде; – на име редовне зараде за новембар, запослени прима износ од 55.000 динара. Када се вредност поклон пакетића обрачунава и исплаћује заједно са исплатом зараде, треба урадити два посебна обрачуна, један за редовну зараду а други за исплату по основу поклон пакетића са карактером зараде, при чему се: – при исплати поклона деци запослених старости до 15 година, поводом Нове године и Божића, преко неопорезивог износа – користи ОВП 111 (код зараде је ОВП 101); – на опорезиви износ поклона обрачунавају порез и доприноси, без коришћења пореског ослобођења од 11.604 динара, а основица за обрачун пореских обавеза је бруто вредност опорезивог износа поклона, која се добије дељењем опорезивог износа коефицијентом 0,701.

143 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Исплата поклона (у роби или новцу) за Нову годину и Божић добија карактер зараде у следећим случајевима:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

а) Послодавац је детету свог запосленог дао поклон у вредности од 8.000 динара. Тиме је испуњен услов да се додели поклон до висине неопорезованог износа. б) Ако мајка истог детета добије поклон код другог послодавца код кога ради, у висини од 9.000 динара, и њен поклон неће бити опорезован јер је износ до 9.166 динара. У овом случају ово дете је добило поклон у износу од 17.000 динара али, пошто је свако од родитеља добио поклон до неопорезованог износа, на ове поклоне не плаћају се пореске обавезе, односно, поклони које дете добије од једног родитеља до 9.166 динара и од другог родитеља до 9.166 динара, не потпадају под обавезу опорезивања, нити се подноси пореска пријава ППП-ПД.

Обрачун и порески третман ових примања запосленог је следећи: Р. б.

ОПИС

Износ поклона преко неопорезивог

Коефицијент за утврђивање бруто износа опорезивог поклона

Зарада за новембар

Износ поклона преко неопорезивог

5.834,00 0,701

Бруто зарада

55.000,00

8.322,40

Пореска олакшица

11.604,00

Пореска основица

43.396,00

8.322,40

Износ пореза (10% на р.бр. 5)

4.339,60

832,24

Основица за доприносе

55.000,00

8.322,40

Доприноси на терет запосленог (ред. бр. 7 x 19,9%)

10.945,00

1.656,16

Нето зарада (р.бр. 3 – р.бр. 6 – р.бр. 8)

39.715,40

5.834,00

10.

Доприноси на терет послодавца (ред. бр. 7 x 17,9%)

9.845,00

1.489,71

1 01 101 00 0

1 01 111 00 0

Шифра врсте прихода

Приликом исплате ова два наведена примања, послодавац је дужан да надлежној организационој јединици Пореске управе преда Образац ППП-ПД, у којем ће засебно попунити податке за сваку од наведене две исплате.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

144

У другом случају, ако се исплата по основу новогодишњег поклона врши пре исплате зарада у децембру месецу, а износ опорезивог поклона је нижи од важеће најниже основице доприноса, послодавац је дужан да приликом исплате поклона обрачуна и плати: 1) доприносе за социјално осигурање на најнижу законску основицу; 2) порез на бруто износ опорезивог дела поклона, који се добија по формули: Бруто = (Нето + 0,199 x НнО) : 0,90, где су: 0,199 – стопа збирних доприноса за социјално осигурање на терет запосленог; НнО – важећа најнижа основица доприноса; 0,90 – коефицијент утврђен на основу пореске стопе од 10% (100 – 10 = 90 : 100). Пошто тренутно (до 31. јануара 2017. године) најнижа основица доприноса износи 22.204,00 динара, а доприноси обрачунати по стопи од 19,90% на ту основицу износе 4.418,60 динара, ова формула има следећи исказ: Бруто = (Нето + 4.418,60) : 0,90.

5. Поклони лицима која нису у радном односу код послодавца У складу са својим општим актом, послодавац може да додели новогодишње поклоне и лицима која нису у радном односу код њега (деци бивших запослених или деци пословних партнера, пензионисаним радницима). Поклони (робни или новчани) овим лицима имају карактер других прихода, а опорезују се по стопи од 20% у складу са чланом 85. тачка 10) Закона о порезу на доходак грађана, којим је прописано да се приходима сматрају и награде и друга давања физичким лицима која нису запослена код исплатиоца, у износу преко 12.180 динара годишње. Стога, основица на коју се плаћа порез од 20% код ових давања добија се када се нето износ исплате у новцу или малопродајна цена (са ПДВ) поклона умањи за неопорезив износ од 12.180 динара, а тако добијена разлика преведе у бруто износ дељењем са коефицијентом 0,80.

На пример, послодавац исплаћује својим пензионисаним радницима поклон за Нову годину у износу од 16.000 динара. Обрачун ове исплате је следећи: Р. б.

ОПИС

Износ

Износ поклона (нето)

16.000

Неопорезиви износ

12.180

Опорезиви износ поклона (16.000 – 12.180)

3.820

Опорезиви износ поклона (3.820 : 0,80)

4.775

Износ пореза (4.775 x 20%)

955,00

Према томе, код исплате лицима која нису запослена код послодавца: 1) ако је износ исплате већи од 12.180 динара, на већи износ исплате плаћа се порез уз подношење пореске пријаве ППП-ПД, уз коришћење шифре врсте прихода 1 11 633 00 0. Рачун за уплату је 8404848-37, уз шифру плаћања 249 (за поклон у новцу) и 254 (за уплату пореза по одбитку); 2) ако је износ исплате мањи од 12.180 динара, на то давање не плаћа се порез и не подноси пореска пријава ППП-ПД.

6. Исплате за новогодишње поклоне из средстава синдикалне чланарине

7. Порески третман плаћања новогодишњих прослава У случају када послодавац за новогодишњу прославу ангажује појединца са статусом самосталног уметника, који то звање има у складу са Законом о култури („Службени гласник РС”, бр. 72/2009, 13/2016 и 30/2016-испр), исплата се врши на основу ауторског уговора са њим. На ову исплату се плаћа само порез по стопи од 20% по умањењу за нормиране трошкове од 43% или 34% (зависно од врсте ауторског дела). Ако је са самосталним уметником уговорена нето накнада, превођење у бруто износ се врши применом коефицијента 1,128668171 – ако је пореска олакшица 43%, односно коефицијента 1,152073732 – ако је пореска олакшица 34%. Ако послодавац ангажује лице које није самостални уметник, пореске обавезе које ће платити на уговор са њим зависе од тога да ли је то лице осигурано по другом основу. Конкретно: 1) Ако лице ангажовано за новогодишњу приредбу није осигурано по другом основу, на накнаду коју уговори са њим послодавац плаћа: – порез по стопи од 20% по умањењу нормираних трошкова; – допринос за пензијско и инвалидско осигурање по стопи од 26%; – допринос за здравствено осигурање по стопи од 10,30%. Уколико је са овим извођачем уговорена бруто накнада, после одбитка нормираних трошкова, на исту основицу ће се обрачунати све пореске обавезе и исплатити нето износ. Ако је са овим извођачем уговорена нето накнада, превођење у бруто износ се врши применом коефицијента 1,47255887 – ако је пореска олакшица 43%, односно коефицијента 1,59129245 – ако је пореска олакшица 34%. 2) Ако је лице ангажовано за новогодишњу приредбу осигурано по другом основу, на накнаду коју уговори са њим послодавац плаћа: – порез по стопи од 20% по умањењу нормираних трошкова; – допринос за пензијско и инвалидско осигурање по стопи од 26%.

145 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Када се за новогодишње пакетиће средства обезбеђују из средстава синдиката, прибављених путем синдикалне чланарине, такво давање поклона нема карактер личних примања и ослобођено је свих пореза и доприноса, без обзира на вредност поклона. Наиме, синдикална чланарина плаћа се из зарада на које су пореске обавезе већ обрачунате и плаћене (из нето зараде). Ово, наравно, под условом да се из документације синдикалне организације јасно и недвосмислено може утврдити да се ради о давањима искључиво из средстава синдикалне чланарине.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Уколико је са овим извођачем уговорена бруто накнада, после одбитка нормираних трошкова на исту основицу ће се обрачунати обе пореске обавезе и исплатити нето износ. Ако је са овим извођачем уговорена нето накнада, утврђени нето износ преводи се у бруто износ применом коефицијента 1,35538086 – ако је пореска олакшица 43%, односно коефицијента 1,43595635 – ако је пореска олакшица 34%. Уместо наведених издатака, послодавац може за децу својих запослених закупити термин једне представе или купити улазнице за новогодишњу представу, уз остале посетиоце. У оваквим случајевима сматрамо да послодавац, осим обавезе плаћања представе, односно улазница за представу, нема других фискалних издатака. Уколико послодавац организује прославу поводом празника (ручак, вечера за запослене, пензионере, пословне партнере), по мишљењу Министарства финансија и економије број 414-00118/2002-04 од 22. 04. 2002. године, трошкови учињени том приликом, по основу угоститељских услуга, имају карактер репрезентације и не подлежу плаћању пореза на доходак грађана.

8. Поклони запосленима код послодавца Послодавац може својим општим актом, односно уговором о раду, на основу члана 120. тачка 4. Закона о раду, да пропише давање поклона својим запосленима поводом Нове године или Божића, у новцу или у роби. Таква давања имају карактер зараде, у складу са чланом 105. став 3. истог закона, што значи да се ова исплата прикључује заради, уз обрачун пореза и доприноса и подношење обрасца ППП-ПД.

ПРИМЕР ОДЛУКЕ о додели новогодишњих поклон пакетића деци запослених На основу члана 119. став 2. Закона о раду и члана 52. Правилника о раду, доносим

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

146

Од лук у о додели новогодишњих поклон пакетића деци запослених 1. Обезбеђују се и додељују новогодишњи поклон пакетићи деци запослених, у појединачном износу од 5.000,00 динара. 2. Право на поклон пакетић из става 1. ове одлуке има дете и усвојеник запосленог до навршених 10 година живота, а према ажурираној кадровској евиденцији. 3. Поклон из тачке 1. ове одлуке уручује се дана 26. 12. 2016. године. У ____________ дана ________

_________________________________ потпис одговорног лица – директора

Прилог: Списак деце која имају право на поклон ***

ОДСУСТВО И ИСПЛАТЕ ЗАПОСЛЕНИМА ПОВОДОМ НОВОГОДИШЊИХ И БОЖИЋНИХ ПРАЗНИКА

наредном периоду очекују нас следећи дани празника, у складу са Законом о државним и другим празницима у Републици Србији („Сл. гласник РС” број 43/2001, 101/2007 и 92/2011, у даљем тексту: Закон): – 25. децембар – верски празник, први дан Божића за католике и припаднике других хришћанских заједница (који пада у недељу); – 1. и 2. јануар – дани државног празника Нова година (који падају у недељу и понедељак), а пошто један дан празника пада у недељу, не ради се и наредни радни дан – уторак, 3. јануар;

– 7. јануар – верски празник, први дан Божића за припаднике православне вероисповести (који пада у суботу), нерадан је за све запослене без обзира на верску припадност; – 27. јануар – Свети Сава – Дан духовности (празнује се радно); – први дан крсне славе, који празнују запослени православне вероисповести. Укратко ћемо дати објашњења у вези са правом на одсуство у дане празника, као и на накнаду зараде за одсуство, односно увећање зараде за рад на дан празника.

Право на одсуство са рада на дан празника www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs 147 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Право на одсуство са рада за дане државног празника Нове године (који падају у недељу и понедељак а продужавају се и у уторак, 3. јануара) остварује се у следећим варијантама: 1) Запослени који раде у петодневном распореду радног времена (понедељак – петак) у недељу, 1. јануара, имају дан недељног одмора без права на накнаду зараде, а у понедељак и уторак, 2. и 3. јануара, одсуствују са посла по основу дана празника (понедељак), односно померања празника (уторак), са правом на накнаду зараде; 2) Запослени који раде у шестодневном распореду радног времена (понедељак – субота) у недељу, 1. јануара, имају дан недељног одмора без права на накнаду зараде, у понедељак, 2. јануара, одсуствују са посла по основу дана празника са правом на накнаду зараде, а у уторак, 3. јануара, одсуствују са посла по основу померања празника са правом на накнаду зараде. 3) Запослени који ради у сменском распореду радног времена, па му је недеља, 1. јануар, радни дан, а понедељак, 2. јануар, дан недељног одмора, у недељу има право да одсуствује са рада уз накнаду зараде по основу празника, а у понедељак, 2. јануара, одсуствује са посла по основу недељног одмора, без права на накнаду зараде; 4) Запослени који ради у сменском распореду радног времена, па му је недеља, 1. јануар, дан недељног одмора, а понeдељак, 2. јануар, радни дан, у недељу не остварује накнаду зараде јер користи дан недељног одмора, а у понедељак има право да одсуствује са посла по основу празника, са правом на накнаду зараде; 5) Запослени који ради у сменском распореду радног времена, па су му недеља, 1. и понедељак, 2. јануар, дани недељног одмора, за оба дана не остварује ни зараду ни накнаду зараде, јер то нису његови радни дани; 6) Запослени који ради у сменском распореду радног времена, ако му је понедељак, 2. јануар, дан недељног одмора, а уторак, 3. јануар, радни дан, у понедељак не остварује накнаду зараде јер користи дан недељног одмора, а у уторак има право да одсуствује са посла по основу празника, са правом на накнаду зараде; 7) Запосленом, коме је распоредом радног времена утврђен рад у турнусу, право на накнаду зараде за дане државног празника утврђује се у зависности од тога да ли су дани државног празника радни или дани недељног одмора. Када су дани државног празника истовремено и дани недељног одмора, запослени не остварује право на накнаду зараде, јер су ови дани плаћени кроз 40-часовну радну недељу (Мишљење Министарства за рад, борачка и социјална питања, број 12002-75/97). Пошто православни Божић ове године пада у суботу, право на одсуство у тај дан и право на накнаду зараде имају запослени који раде у шестодневној радној недељи (понедељак–субота), односно којима је та субота редован радни дан. Према томе, опште правило код остваривања накнаде зараде за време дана празника је: Запослени има право на накнаду зараде само ако празник падне у дане који су по распореду радног времена код послодавца његови радни дани. Ово правило важи како за запослене који стално раде у првој смени, тако и за оне који раде у сменском раду или у турнусима. За запослене који раде у сменама, па им дан недељног одмора не пада у недељу, већ у неки други дан у току недеље (понедељак или уторак, на пример), треба напоменути да не важи померање дана празника на наредни радни дан. Наиме, према тумачењу Министарства за рад и запошљавање број 011-00-45/2002-04, од 30. 05. 2002, право на померање дана празновања утврђено је само ако празник падне у недељу према званичном календару, а не на дан недељног одмора према другачијем распореду радног времена код послодавца.

Накнада зараде за време одсуства у дане празника Према члану 114. Закона о раду, за одсуство у дане празника запослени има право на накнаду зараде у висини просечне зараде у претходних 12 месеци, у складу са општим актом и уговором о раду. Просечна зарада као основ за обрачун накнаде зараде утврђује се тако што се сабере укупно исплаћен износ зарада за часове рада у претходних 12 месеци и добијени збир се подели збиром остварених ефективних сати рада у претходних 12 месеци. Накнада зараде за два дана одсуства на дане празника у јануару (1. и 2. јануар) утврђује се на основу просечне зараде запосленог за претходних 12 месеци, дакле за период јануар 2016 – децембар 2016. године. У просечну зараду за претходних 12 месеци, која служи као основ за обрачун накнаде зараде, рачунају се сва примања у складу са законом која чине зараду, а која су запосленом исплаћена у тих 12 месеци (основна зарада, радни учинак, бонуси и награде, топли оброк, регрес, минули рад и друга увећања која су запосленом исплаћена). У примеру, пошто запослени у јануару има (2 x 8) 16 часова одсуства са рада због празника, обрачун накнаде зараде је:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

148

Број часова одсуства

16 час.

Основица за накнаду по часу рада из претходних 12 месеци

300,00 дин/часу

Укупна основица за накнаду зараде за часове одсуства (1 x 2)

4.800,00 дин.

Проценат за утврђивање износа накнаде зараде

Износ накнаде зараде (3 x 4)

100% 4.800,00 дин.

У посебном случају, ако запослени у претходних 12 месеци није имао зараду, било зато што је свих 12 претходних месеци провео на разним врстама одсуства са рада (боловање, породиљско) или није уопште радио у тих 12 месеци (што је случај са новозапосленим радницима, који одсуствују са рада у првом месецу рада), обрачун накнаде зараде се у текућем месецу обавља на основицу коју чини уговорена основна зарада, коју би запослени примио да је радио, увећана за минули рад. На пример, за запосленог који нема зараду у претходних 12 месеци, а почео је да ради 1. јануара 2017. и у том месецу остварио одсуство са рада од 16 часова за празнике, и има право на 10% минулог рада, обрачун накнаде зараде је следећи: 1)

Број часова плаћеног одсуства у јануару

16 час.

Основ за накнаду по часу рада из претходних 12 месеци

Основна зарада запосленог у месецу одсуства са рада – јануару

40.000,00 дин.

Минули рад (10% на р. б. 3)

4.000,00 дин.

Основна зарада увећана за минули рад

44.000,00 дин.

Број часова рада у месецу јануару

Основна зарада по часу рада (44.000 : 160)

Основица за накнаду зараде (16 час. x 275 дин)

Проценат за утврђивање износа накнаде зараде

10)

Износ накнаде зараде (8 x 9)

160 275,00 дин. 4.400,00 дин. 100% 4.400,00 дин.

Запослени у јавном сектору за одсуство на дане празника Нове године и Божића остварују право на накнаду плате према следећем: 1) Државни службеници и намештеници остварују накнаду плате у складу са Законом о платама државних службеника и намештеника („Сл. гласник РС”, бр. 62/2006, 63/2006 – испр., 115/2006 – испр., 101/2007, 99/2010, 108/2013 и 99/2014), који у члану 32 прописује да државни службеник и намештеник који није радио на дан празника, који је по закону нерадан дан, има право на накнаду зараде у висини зараде као да је радио; 2) Запослени у органима и организацијама територијалне аутономије и локалне самоуправе остварују накнаду плате на дан празника у складу са Законом о радним односима у државним органима („Сл. гласник РС”, бр. 48/2091, 66/2091, 44/2098 – др. закон, 49/2099 – др. закон, 34/2001 – др. закон, 39/2002, 49/2005 – одлука УСРС, 79/2005 – др. закон, 81/2005 – испр. др. закона, 83/2005

– испр. др. закона и 23/2013 – одлука УС), који у члану 37. став 3. прописује да се плата прима и за дане празника за које је предвиђено да буду нерадни. То значи да запослени у овим органима и организацијама за време одсуствовања са рада у дане празника не примају накнаду плате, већ плату коју би остварили да раде у месецу у коме одсуствују са рада по овом основу; 3) Запослени у јавним службама (здравство, школство и сл.), агенцијама, установама и код других корисника јавних средстава остварују накнаду плате за одсуствовање на дан празника у складу са општим прописима о раду, дакле, у складу са чланом 114. Закона о раду.

Основна зарада запосленог (бруто)

Основна зарада по дану рада (за 21 дан у месецу)

Увећање зараде за рад на празник: – проценат за рад на празник – износ увећања (2.400 x 110%)

Укупно примање за рад на дан празника (р.б. 2 + р.б. 3):

50.400,00 дин. 2.400,00 дин/дану 110% 2.640,00 дин. 5.040,00 дин.

У примеру, радећи на дан празника, запослени остварује зараду према резултатима рада тог дана (у примеру зарада у висини основне зараде по дану рада) и увећања зараде по стопи од 110% за рад на празник, које је примењено на износ основне дневне зараде. Изузетно се запосленом, коме је распоредом радног времена утврђена радна недеља у трајању од пет радних дана, а морао је да ради на дан празника, на пример у недељу, 1. јануара, на дан свог недељног одмора, листа примања проширује. У оваквом случају, запослени прима зараду за рад на празник, према мерилима расподеле код послодавца и сопственом радном учинку на тај дан рада, увећање зараде за рад на дан празника и увећање зараде за прековремени рад. Наиме, у овом случају запослени је радио и у дан свог одмора, па ће на крају месеца имати додатне сате рада, односно прековремени рад, због чега му следи и исплата увећања зараде за прековремени

149 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Рад на празник и увећање зараде по том основу имаће запослени који раде у петодневном или шестодневном распореду радног времена, а морају да раде на дан неког празника – Нове године или Божића, због потреба посла. Конкретно, када запослени, коме је распоредом радног времена утврђена радна недеља у трајању од пет радних дана, мора да ради на дан празника, односно на дан који је по распореду радног времена његов радни дан (на пример, понедељак, 2. јануар, или уторак, 3. јануар), тада овај запослени остварује: – зараду за рад на празник, према мерилима расподеле код послодавца и сопственом радном учинку на тај дан рада, – увећање зараде за рад на дан празника, и – остала увећања зараде, ако их је послодавац прописао својим актом донетим на основу Закона о раду (минули рад, топли оброк, сменски рад итд). За обрачун увећања зараде за предстојеће празнике примењује се члан 108. тачка 1) новог Закона о раду, према којој запослени има право на увећану зараду у висини утврђеној општим актом и уговором о раду, и то: – за рад на дан празника који је нерадни дан – најмање 110% од основице; – за рад ноћу и рад у сменама, ако такав рад није вреднован при утврђивању основне зараде – најмање 26% од основице; – за прековремени рад – најмање 26% од основице. Уз ово треба имати у виду још две законске одредбе у вези са обрачуном увећане зараде: 1) Основицу за обрачун увећане зараде чини основна зарада утврђена за запосленог у складу са законом, општим актом или уговором о раду; 2) Ако су се истовремено стекли услови за више увећања зараде, проценат увећане зараде не може бити нижи од збира процената по сваком од основа увећања. Један обрачун увећања зараде за рад на празник за запосленог који је 3. јануара радио 8 часова, са процентом увећања за рад на празник од 110%, може бити следећи:

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Право на увећање зараде за рад на празник

рад. У овом случају, када се остварују у истим часовима рада увећања зараде по два основа – за рад на празник и за прековремени рад – треба водити рачуна да се може остварити збир процената увећања по оба основа увећања. Према томе, у конкретном случају: 1) Увећање зараде за рад на празник код послодавца износи 110%; 2) Увећање зараде за прековремени рад код послодавца износи 26%; 3) Укупно увећање за рад на празник прековремено износи (110 + 26) 136%. Сва увећања зараде за рад на празник обрачунавају се у примеру на сразмерну основну зараду за дан рада на празник, док се увећање за прековремени рад додаје само за часове прековременог рада. На пример, запослени је радио на празник у недељу, 1. јануара, што има карактер и рада на празник и прековременог рада за запосленог који ради у петодневном распореду рада (понедељак – петак). Пошто се овде поклапају са истим бројем часова и рад на празник и прековремени рад, на остварену зараду на дан празника примениће се збирни проценат од 136% и тако утврдити укупно увећање зараде за тај дан. Обрачун је следећи:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

150

Број часова рада на празник

8 часова

Број часова прековременог рада

8 часова

Остварена зарада за рад на дан празника – у висини основне зараде по дану (учинак 100%)

2.400,00 дин/дану

Проценат укупног увећања зараде

136%

Износ увећања зараде (р.б. 3 x 136%)

3.264,00 дин.

Укупно примање на дан празника (3+5)

5.664,00 дин.

Као што се види, радећи 8 часова прековремено на дан празника, запослени остварује зараду према резултатима рада тог дана и увећање зараде по збирној стопи од 136%. За запослене, кориснике буџетских средстава, основна плата, која служи као основица за обрачун увећане плате (додатка на плату) по основу рада на дан празника, утврђује се множењем коефицијента утврђеног одговарајућом уредбом, која се односи на одређену категорију буџетског корисника, и основице за обрачун плате, коју утврђује Влада Републике Србије. ***

ОБАВЕЗЕ У КОРИШЋЕЊУ ГОДИШЊЕГ ОДМОРА ЗА 2016. ГОДИНУ ДО 31. ДЕЦЕМБРА 2016. ГОДИНЕ

рема члану 73. став 1. Закона раду („Службени гласник РС”, број 24/2005, 61/2005, 54/2009, 32/2013 и 75/2014), годишњи одмор може да се користи једнократно или у два или више делова. Према ставу 2. истог члана, ако запослени користи годишњи одмор у деловима, први део годишњег одмора користи у трајању од најмање две радне недеље непрекидно у току календарске године, а остатак најкасније до 30. јуна наредне године. Полазећи од ових законских одредаба, желимо да укажемо на неке карактеристике коришћења годишњег одмора за 2016. годину до истека ове календарске године. Из наведених законских одредаба, можемо закључити да ако запослени не искористи први део годишњег одмора у трајању од две радне недеље до 31. децембра 2016. године, губи право на коришћење целог годишњег одмора за 2016. годину, а не само у деловима. Такође, запослени не може да се одрекне првог дела годишњег одмора да би други део користио до 30. јуна наредне године. То практично значи да до краја 2016. године треба искористити први део годишњег одмора од најмање две радне недеље непрекидно за 2016. годину, јер се тек тако може стећи право на коришћење другог дела тог годишњег одмора до 30. јуна 2017. године.

1) Запослени који започне да користи годишњи одмор крајем текуће године, нема могућности да користи годишњи одмор у деловима, јер није у току календарске године искористио најмање две радне недеље. Овај запослени годишњи одмор може да настави да користи без прекида у наредној години, у супротном губи право да користи преостали део; 2) Запослени који је прекинуо коришћење годишњег одмора због боловања, иако није у првом делу искористио две радне недеље, има право да део неискоришћеног годишњег одмора искористи до краја јуна наредне године; 3) Запослена жена на породиљском одсуству, одсуству ради неге и посебне неге детета – има право да тај одмор искористи до 30. јуна наредне године, без услова да је први део тог одмора искористила у 2016. години.

***

151 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Односно, према одредби у ставу 4. члана 73. Закона о раду, запослени који није у целини или делимично искористио годишњи одмор у календарској години због одсутности са рада ради коришћења породиљског одсуства, одсуства са рада ради неге детета и посебне неге детета – има право да тај одмор искористи до 30. јуна наредне године. Према томе, запослени који нису до сада искористили први део годишњег одмора за 2016. годину, треба то да учине до краја ове године, да не би изгубили право на укупан годишњи одмор за 2016. годину. Све што смо овде рекли, односи се и на запослене који имају право на сразмеран годишњи одмор, а који износи више од две радне недеље (10 радних дана). Запослени коме је сразмеран годишњи одмор краћи од 10 радних дана (две радне недеље) може тај одмор да искористи само у току календарске године за коју остварује право на тај одмор. И овде је једини изузетак када се годишњи одмор у целини или делимично може пренети у наредну годину предвиђен у члану 73. став 4. Закона, дакле када запослени у целини или делимично није искористио годишњи одмор у календарској години због одсутности са рада ради коришћења породиљског одсуства, одсуства са рада ради неге детета и посебне неге детета. И у случају остваривања сразмерног годишњег одмора, тај одмор може користити у наредној години, до 30. јуна.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Пошто Закон о раду обезбеђује минимум загарантованих права запослених, одредба члана 73. став 2. – да први део годишњег одмора се користи најмање две радне недеље – не искључује могућност да се, по вољи запосленог или на основу споразума послодавца и запосленог, први део годишњег одмора користи и краће од две радне недеље. Сматрамо да Закон о раду не искључује овакву могућност, па стога и овај моменат треба имати у виду. Треба обратити пажњу на следеће: ако је запослени започео коришћење годишњег одмора крајем 2016. године, а због истека године није искористио у 2016. години најмање две радне недеље (није стекао услов за коришћење годишњег одмора у два дела), а 31. децембра 2016. године, односно 1. јануара 2017. године прекинуо је коришћење годишњег одмора и радио је једно време у јануару (није наставио да користи у континуитету цео годишњи одмор), губи право да користи преостали део годишњег одмора за 2016. годину у 2017. години. Запослени не може у целости да пренесе коришћење годишњег одмора у наредну годину. Изузетно:

МЕМОРАНДУМ НАРОДНЕ БАНКЕ СРБИЈЕ О ЦИЉАНИМ СТОПАМА ИНФЛАЦИЈЕ ДО 2018. ГОДИНЕ (Пречишћени текст)

ади дефинисања оквира за одлучивање о монетарној политици на средњи рок и усидравања и стабилизације инфлационих очекивања, Извршни одбор Народне банке Србије овим меморандумом утврђује циљ за инфлацију у 2017. и 2018. години.

У складу са Споразумом Народне банке Србије и Владе Републике Србије о циљању (таргетирању) инфлације и Меморандумом Народне банке Србије о монетарној стратегији, којима се Народна банка Србије обавезала да, у сарадњи с Владом, утврђује циљане стопе инфлације, Извршни одбор Народне банке Србије одредио је циљану стопу укупне инфлације (сa дозвољеним одступањем), меренe годишњом процентуалном променом индекса потрошачких цена, за период од јануара 2017. до децембра 2018. године, у висини од 3,0%, сa дозвољеним одступањем ± 1,5 п.п. Циљеви за инфлацију у 2015. и 2016. години који су утврђени раније нису мењани.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

152

Путања циљане инфлације одражава намеру да се постигне стабилност цена без изазивања макроекономских поремећаја. Циљана инфлација у 2017. и 2018. години и даље ће бити изнад нивоа квантитативне дефиниције ценовне стабилности и нивоа циљане инфлације у развијеним земљама (2,0% или 2,5%). Тако постављени циљ за инфлацију подржава номиналну, реалну и структурну конвергенцију према Европској унији. Треба имати у виду да је циљана инфлација средњорочни циљ, тј. да остварена инфлација може краткорочно одступати од циљане услед егзогених шокова. Народна банка Србије ће дозволити привремено одступање инфлације од утврђеног циља у случају када би враћање инфлације на циљ у кратком временском периоду захтевало такве промене у монетарној политици које би изазвале додатне макроекономске поремећаје. То се односи на случајеве наглих промена цена примарних производа или на одступања у планираном расту цена производа које су под директним или индиректним утицајем одлука Владе. Народна банка Србије, у сарадњи с Владом, може мењати утврђене циљеве за инфлацију. Такве измене биће предузимане само у изузетним околностима, а образлагаће их Народна банка Србије.

Напомена: Овај пречишћени текст сачињен је на основу текста Меморандума Народне банке Србије о циљаним стопама инфлације до 2018. године, усвојеног на 15. седници Извршног одбора Народне банке Србије 2015. године одржаној 13. августа 2015. године, и његових измена усвојених на 14. седници Извршног одбора Народне банке Србије 2016. године одржаној 10. новембра 2016. године. ***

КАРАКТЕРИСТИКЕ У ИЗРАДИ ПЛАНА ЈАВНИХ НАБАВКИ ЗА 2017. ГОДИНУ

153 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

акон усвајања Закона о буџету Републике Србије за 2017. годину, директним и индиректним корисницима буџетских средстава предстоји усклађивање, односно доношење финансијског плана са одобреним апропријацијама у буџету, а потом и доношење плана јавних набавки као обавезе за све наручиоце у смислу Закона о јавним набавкама („Сл. гласник РС”, бр. 124/2012, 14/2015 и 68/2015). Сагласно члану 51. овог закона, наручиоци су у обавези да донесу план јавних набавки, али тим законом није предвиђен рок до кога се то мора учинити. У том смислу наручиоци ће, у складу са својим потребама а по усвајању финансијског плана или програма пословања, донети свој план јавних набавки. Рокове у којима ће поступати у процедури доношења плана јавних набавки, сам начин планирања и одговорност за планирање наручиоци су морали дефинисати својим интерним актом, којим су ближе уредили поступке јавних набавки унутар наручиоца и који су донели и објавили на својој интернет страници, сагласно члану 22. Закона о јавним набавкама, а у вези са Правилником о садржини акта којим се ближе уређује поступак јавне набавке унутар наручиоца („Сл. гласник РС”, бр. 83/2015). Такође, дискреционо је право сваког наручиоца да ли ће и даље планирати набавке на које се Закон о јавним набавкама не примењује, јер таква обавеза више није законски прописана, али је таква могућност задржана у софтверу за планирање и квартално извештавање Управе за јавне набавке, тако да се овај софтвер може користити како за планирање јавних набавки, тако и за планирање набавки на које се Закон о јавним набавкама не примењује. Сагласно Закону о јавним набавкама, план јавних набавки мора садржати следеће податке: 1) редни број јавне набавке; 2) предмет јавне набавке; 3) процењену вредност јавне набавке; 4) врсту поступка јавне набавке; 5) оквирни датум покретања поступка; 6) оквирни датум закључења уговора; 7) оквирни рок трајања уговора. Анализом обавезних елемената плана јавних набавки долазимо до закључака о разлозима употребе обавезних елемената плана и њиховој основној сврси: Редни број јавне набавке – представља број јавне набавке који омогућава наручиоцу евиденцију податка о томе колико је јавних набавки планирано у току планске године. Када наручилац буде вршио измену плана јавних набавки, софтвер за планирање ће доделити први следећи редни број свакој новој јавној набавци у делу добара, услуга или радова где је јавна набавка планирана. Предмет јавне набавке – представља кратак опис предмета јавне набавке, односно кратак назив онога што се претежно набавља. Предмет јавне набавке се, сагласно Закону о јавним набавкама, може обликовати и по партијама, те се партије, као посебне целине које чине један предмет јавне набавке, могу навести и у самом плану јавних набавки. Ово је дискреционо право наручиоца које наручилац може искористити а не мора. Навођење партија у плану јавних набавки може бити од користи како наручиоцу тако и потенцијалним понуђачима. Приликом одлучивања о овом питању корисно би било узети у обзир позитивна и негативна искуства из претходног периода. Имајући у виду да се план јавних набавки објављује на Порталу Управе за јавне набавке, пракса је показала да је корисно потенцијалне понуђаче упознати са предметом јавне набавке на детаљан начин, тако што ће им се кроз поступак планирања пружити што је могуће више информација, ради њиховог учешћа у поступку јавне набавке и подстицања конкуренције. Исти је случај и са ознаком из Општег речника набавки који се скраћено обележава са „ОРН” у софтверу за планирање и квартално извештавање. Пожељно је и препорука је да се, поред предмета у плану јавних набавки, упише и ознака из Општег речника набавки да би се прецизније дефинисао предмет јавне набавке, што такође омогућује лакшу

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

претрагу актуелних јавних набавки. И ово је такође могућност, не и обавеза, за наручиоце приликом израде плана јавних набавки. Процењена вредност јавне набавке – обавезан је елемент плана јавних набавки који се исказује без пореза на додату вредност. Правила о одређивању процењене вредности јавне набавке јасно су прописана Законом о јавним набавкама. Сагласно законским одредбама чл. 64–69. овога закона, процењена вредност јавне набавке исказује се у динарима, без пореза на додату вредност, а обухвата укупни плативи износ понуђачу. Процењена вредност јавне набавке мора бити заснована на спроведеном испитивању, истраживању тржишта предмета јавне набавке, које укључује проверу цене, квалитета, периода гаранције, одржавања и сл, и мора бити валидна у време покретања поступка. То заправо значи да се приликом покретања поступка сваке јавне набавке поново преиспитује валидност процењене вредности, па тек онда, у складу са резултатима испитивања, доноси одлука о покретању поступка јавне набавке. Тржиште се може испитивати претрагом интернет презентација, увидом у каталоге, ценовнике, тражењем писмених информативних понуда као и на друге начине – од потенцијалних понуђача који продају предметне услуге, добра или радове. Наручилац не може одређивати процењену вредност јавне набавке нити може делити истоврсну јавну набавку на више набавки, с намером избегавања примене овог закона или правила oдређивања врсте поступка у односу на процењену вредност јавне набавке.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

154

Основица за израчунавање процењене вредности јавне набавке ДОБАРА одређује се на следећи начин: – У случају када је предмет уговора куповина, закуп или лизинг и када је рок на који се уговор закључује 12 месеци или краћи, узима се укупна процењена вредност уговора за све време његовог трајања, а када је рок дужи од 12 месеци, укупна процењена вредност уговора укључује процењену вредност за првих 12 месеци и процењену вредност за преостали период до истека рока. – У случају кад се уговор закључује на неодређени рок, као и у случају кад постоји неизвесност у погледу рока на који се уговор закључује, узима се месечна процењена вредност уговора помножена са 48. У случају периодичних уговора, као и уговора које је потребно обновити по истеку одређеног рока, процењена вредност јавне набавке одређује се: – на основу вредности сличних периодичних уговора, закључених током претходне буџетске године или током претходних 12 месеци, усклађено са очекиваним променама у погледу количине или вредности добара, чије је прибављање предмет уговора у току 12 месеци који почињу да теку од дана закључења првобитног уговора; – на основу укупне процењене вредности сличних периодичних уговора, током 12 месеци након прве испоруке, или током трајања уговора, уколико је трајање уговора дуже од 12 месеци. При израчунавању процењене вредности јавне набавке УСЛУГА наручилац мора у вредност услуге да урачуна и све трошкове у вези са услугама које ће имати понуђач. Код појединих услуга наручилац узима у обзир следеће износе: – за услуге осигурања – висину премије, као и друге врсте плаћања које терете услугу; – за банкарске и друге финансијске услуге – накнаде, провизије, камате као и друге врсте плаћања које терете услугу; – код дизајна, архитектонских услуга и сл – накнаду или провизију за ову врсту услуга. Процењена вредност јавне набавке РАДОВА одређује се тако што укупна вредност радова представља основицу за израчунавање вредности јавне набавке радова. При одређивању процењене вредности јавне набавке радова наручилац у вредност радова укључује и вредност свих добара и услуга који су неопходни за извршење уговора о јавној набавци радова. Кад је предмет јавне набавке обликован по партијама, наручилац одређује процењену вредност сваке партије посебно, при чему процењена вредност јавне набавке обликоване по партијама укључује процењену вредност свих партија.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs 155 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

У случају квалификационог поступка, оквирног споразума и система динамичне набавке, процењена вредност јавне набавке одређује се као вредност свих уговора предвиђених за време трајања листе кандидата, оквирног споразума, односно система динамичне набавке. Овде примећујемо да план јавних набавки не мора више да садржи податке о апропријацији у буџету, односно финансијском плану за плаћање, као и податак о износу планираних средстава за набавку, већ је довољно да садржи процењену вредност јавне набавке. Врста поступка јавне набавке – представља означавање назива поступка јавне набавке у складу са чланом 31. Закона о јавним набавкама. Примера ради, наручилац ће у план јавних набавки уписати назив поступка који планира да спроведе, и то: отворени, рестриктивни, квалификациони, поступак јавне набавке мале вредности или др. Међутим, поједини поступци јавних набавки се не могу унапред планирати. Практично се може десити да је наручилац планирао отворени поступак јавне набавке у коме је добио све неприхватљиве понуде. Након коначности одлуке о обустави овога поступка, стиче се законска могућност из члана 35. став 1. тачка 1. овога закона да се покрене преговарачки поступак са објављивањем позива за подношење понуда. Наручиоци у овом случају не морају мењати план јавних набавки због промене назива врсте поступка. Потребно је само да у одлуци о покретању поступка, тачније у њеном образложењу, појасне новонасталу ситуацију и правни основ за покретање нове врсте поступка без измене плана јавних набавки. На исти начин наручилац може покренути отворени поступак иако је планирао поступак јавне набавке мале вредности. То значи да промена врсте поступка не утиче на измену плана јавних набавки. Оквирни датум покретања поступка, закључења уговора и трајања уговора – оквирни су рокови који се у план јавних набавки уписују ради благовременог покретања поступака јавних набавки и благовремене реализације самих уговора, планирања трошења буџетских средстава, као и због сукцесивних испорука добара, услуга или радова. Због промене ових рокова, приликом нпр. покретања поступка јавне набавке касније или раније од онога што је планирано, не мора се мењати план јавних набавки. Такође, може се приметити да Закон о јавним набавкама не забрањује закључење вишегодишњих уговора. У том смислу и реализација вишегодишњих уговора се може протегнути на планску и на наредне две године, нпр. Међутим, код планирања оваквих набавки поједини наручиоци морају имати у виду и Уредбу о критеријумима за утврђивање природе расхода и условима и начину прибављања сагласности за закључење одређених уговора који, због природе расхода, захтевају плаћање у више година („Сл. гласник РС”, бр. 21/2014). Иста Уредба се односи на директне, односно индиректне кориснике буџетских средстава и кориснике средстава организација за обавезно социјално осигурање који могу преузимати обавезе по уговору, који се због природе расхода, закључује на период дужи од 12 месеци, односно чије обавезе доспевају на плаћање у три буџетске годинe, у оквиру групе 42 – Коришћење роба и услуга, имајући у виду буџетске циљеве и принципе утврђене законом којим се уређује буџетски систем, и то: макроекономску стабилност, ниску инфлацију, економски развој, смањење финансијског ризика, као и принцип ефикасности, економичности и ефективности. Захтев за преузимање обавеза по основу вишегодишњег уговора директни корисници средстава буџета Републике Србије подносе министарству надлежном за послове финансија, директни корисници средстава буџета јединица локалне власти подносе локалном органу управе надлежном за финансије, односно корисник средстава организација за обавезно социјално осигурање подноси управном одбору, на Обрасцу УПР који је саставни део ове уредбе. Овде је битно истаћи да се захтев мора поднети по усвајању акта о буџету а пре утврђивања финансијског плана директног корисника буџета, односно за кориснике средстава организација за обавезно социјално осигурање захтев се доставља пре усвајања финансијског плана тог корисника. Прибављању сагласности по одредбама ове уредбе не подлежу уговори који се закључују на 12 месеци и краће, а чије се плаћање реализује у две буџетске године, с тим што пре покретања поступка јавне набавке, односно уговарања набавке на које се не примењује закон којим се уређују јавне набавке, мора да буде обезбеђен део средстава за обавезе које доспевају у текућој буџетској години. С тим у вези управо је ово период у коме је потребно анализирати предлоге планова и благовремено прибавити потребне сагласности у складу са овом уредбом.

Наглашавамо и следеће елементе плана јавних набавки: 1) План јавних набавки наручилац објављује на Порталу јавних набавки у року од десет дана од дана доношења; 2) Ако поједини подаци из плана јавних набавки представљају пословну тајну, у смислу закона којим се уређује заштита пословне тајне, или представљају тајне податке, у смислу закона којим се уређује тајност података, ти подаци из плана се неће објавити, али наручиоци у том случају имају обавезу да план јавних набавки у изворном облику доставе Управи за јавне набавке и Државној ревизорској институцији на званичне адресе ових органа; 3) План јавних набавки у папирном облику након штампања потписује овлашћено лице наручиоца, сагласно члану 6. Правилника о форми плана јавних набавки и начину објављивања плана јавних набавки на Порталу јавних набавки („Сл. гласник РС”, бр. 83/2015). У складу са овим потребно је да наручилац у свом интерном акту одреди овлашћено лице за потписивање плана јавних набавки; 4) Основни законски услов за покретање поступка јавне набавке јесте да је набавка планирана у годишњем плану јавних набавки. Из свега наведеног произлази очигледан значај плана јавних набавки. Он не представља само попис поступака које је у планској години потребно спровести већ осликава стратегију годишњег а у неким случајевима и вишегодишњег програма пословања сваког наручиоца. Драгана Станковић Николић

***

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

156

УСКЛАЂЕНИ НАЈВИШИ ИЗНОСИ ЛОКАЛНЕ КОМУНАЛНЕ ТАКСЕ ЗА ДРЖАЊЕ МОТОРНИХ ДРУМСКИХ И ПРИКЉУЧНИХ ВОЗИЛА, ОСИМ ПОЉОПРИВРЕДНИХ ВОЗИЛА И МАШИНА

рема одредбама Закона о финансирању локалне самоуправе („Сл. гласник РС”, бр. 62/06, 47/11, 93/12, 99/13, 125/14, 95/15 и 83/16, у даљем тексту: Закон), локалне комуналне таксе су изворни приходи чију стопу, односно начин и мерила за утврђивање висине износа на својој територији, утврђују јединице локалне самоуправе, при чему се законом може утврдити највиши и најнижи износ таксе. Чланом 15. Закона, прописана је могућност увођења локалне комуналне таксе, између осталог, и за држање моторних друмских и прикључних возила, осим пољопривредних возила и машина, а према члану 15в Закона, највиши износи локалне комуналне таксе за ове намене усклађују се годишње, са годишњим индексом потрошачких цена. Приликом усклађивања највиших износа ове локалне комуналне таксе, основице за усклађивање су последњи објављени усклађени највиши износи локалне комуналне таксе. Влада, на предлог министарства надлежног за послове финансија, објављује усклађене највише износе локалне комуналне таксе за држање моторних друмских и прикључних возила, осим пољопривредних возила и машина, који се примењују од првог дана наредног месеца од дана објављивања у „Службеном гласнику Републике Србије”.

На основу овог законског овлашћења, Влада је у „Службеном гласнику РС” бр. 91/2016 од 10. 11. 2016. године, објавила УСКЛАЂЕНЕ НАЈВИШЕ ИЗНОСЕ локалне комуналне таксе за држање моторних друмских и прикључних возила, осим пољопривредних возила и машина. Ови највиши износи усклађени су годишњим индексом потрошачких цена, који је објавио Републички завод за статистику, за период од 1. октобра 2015. године до 30. септембра 2016. године, тако да гласе:

УСКЛАЂЕНИ НАЈВИШИ ИЗНОСИ ЛОКАЛНЕ КОМУНАЛНЕ ТАКСЕ ЗА ДРЖАЊЕ МОТОРНИХ ДРУМСКИХ И ПРИКЉУЧНИХ ВОЗИЛА

Наведени усклађени највиши износи локалне комуналне таксе примењују се од првог дана наредног месеца од дана објављивања у „Службеном гласнику Републике Србије”, односно од 1. децембра 2016. године. У случају да јединица локалне самоуправе пропише више износе ове таксе од наведених прописаних износа, примењиваће се највиши износи прописани Законом. ***

157 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

усклађени износ у динарима до

1) за теретна возила – за камионе до 2 t носивости .............................................................................................. 1.640 – за камионе од 2 t до 5 t носивости ................................................................................... 2.180 – за камионе од 5 t до 12 t носивости ................................................................................. 3.820 – за камионе преко 12 t носивости ..................................................................................... 5.450 2) за теретне и радне приколице (за путничке аутомобиле) ............................................... 540 3) за путничка возила – до 1.150 cm ............................................................................................................................... 540 – преко 1.150 cm до 1.300 cm ............................................................................................... 1.090 – преко 1.300 cm до 1.600 cm ............................................................................................... 1.630 – преко 1.600 cm до 2.000 cm ............................................................................................... 2.180 – преко 2.000 cm до 3.000 cm ............................................................................................... 3.290 – преко 3.000 cm ...................................................................................................................... 5.450 4) за мотоцикле – до 125 cm .................................................................................................................................. 440 – преко 125 cm до 250 cm ........................................................................................................ 650 – преко 250 cm до 500 cm ..................................................................................................... 1.090 – преко 500 cm до 1.200 cm .................................................................................................. 1.320 – преко 1.200 cm ...................................................................................................................... 1.630 5) за аутобусе и комби бусеве по регистрованом седишту .................................................... 50 6) за прикључна возила: теретне приколице, полуприколице и специјалне теретне приколице за превоз одређених врста терета – 1 t носивости ........................................................................................................................... 440 – од 1 t до 5 t носивости ........................................................................................................... 760 – од 5 t до 10 t носивости ...................................................................................................... 1.030 – од 10 t до 12 t носивости .................................................................................................... 1.420 – носивости преко 12 t .......................................................................................................... 2.180 7) за вучна возила (тегљаче) – чија је снага мотора до 66 киловата ................................................................................ 1.630 – чија је снага мотора од 66 до 96 киловата ...................................................................... 2.180 – чија је снага мотора од 96 до 132 киловата .................................................................... 2.740 – чија је снага мотора од 132 до 177 киловата .................................................................. 3.290 – чија је снага мотора преко 177 киловата ....................................................................... 4.380 8) за радна возила, специјална адаптирана возила за превоз реквизита за путујуће забаве, радње и атестирана специјализована возила за превоз пчела ..... 1.090

ПОСЛОВНЕ ПЛАТНЕ КАРТИЦЕ

оришћење пословних платних картица унапређује квалитет пословних путовања, чини плаћање бржим, једноставнијим и сигурниjим, смањује потребу да се носи готов новац и обезбеђује лаку контролу пословних трошкова. Плаћање платном картицом могуће је 24 часа дневно и 7 дана у недељи широм земље и света. Правна лица закључују уговор са пословном банком о коришћењу пословне платне картице. Законом о банкама („Сл. гласник РС”, бр. 107/2015, 91/2010 и 14/2015) у члану 4. прописани су послови које банка може обављати, а под тачком 5. овог члана је издавање платних картица. Приступницу за издавање платне картице може поднети правно или лице које самостално обавља делатност са седиштем у Републици Србији и има отворен текући рачун код пословне банке. Правно лице (Корисник) које је склопило уговор са пословном банком одговара за коришћење картица свих лица која су добила право да их користе. Потписивањем приступнице Корисник потврђује да је упознат и сагласан са свим одредбама Правилника банке и да их у потпуности прихвата. Корисник је дужан да наведе овлашћена лица која могу користити картице у његово име и за његов рачун.

1. Плаћање пословном платном картицом у земљи

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

158

Правно лице може имати више платних картица по једном или више текућих рачуна и свака од тих картица гласи на правно лице и физичко лице које је правно лице овластило. Најчешћа платна картица која се користи у Србије је дебитна картица која носи ознаку Visa Electronic, а везана је за текући рачун правног лица на којем има средства. Постоје и кредитне картице које банке дају клијентима, а плаћања се обично врше месечно након обрачуна банке. Приликом плаћања платном картицом корисник платне картице обавезан је да од продаваца (добављача) затражи готовински рачун за продату робу или извршену услугу уз којег прилаже фискални рачун и слип којим се доказује да је роба преузета или услуга извршена и да је плаћено платном картицом. Оригинални рачун са фискалним рачуном и слипом предаје се руководиоцу који је одобрио плаћање и који својим потписом оверава да је роба испоручена или услуга извршена. Документација се предаје истог дана или следећи радни дан. Оригинални рачун се са прилозима након овере доставља рачуноводственој служби на књижење.

Пример књижења бр. 1: Запослени у правном лицу платио је платном картицом рачун у ресторану за угоститељску услугу у износу од 1.200,00 динара и добио готовински рачун и фискални исечак. Конто Р. бр.

Опис Дугује

Дугује

Потражује

435

Добављач у земљи 241

1.200,00

Тeкући рачун

1.200,00

Извод са текућег рачуна 2

551

Трошак репрезентације

551

Трошак репрезентације (ПДВ који се не може одбити) 435

Добављач у земљи Рачун за репрезентацију са фискалним исечком и слипом

1.000,00 200,00 1.200,00

Пример књижења бр. 2: Запослени у правном лицу платио је платном картицом рачун за трговачку робу коју планира да прода купцу у износу 2.400,00 динара и добио је готовински рачун и фискални исечак.

Р. бр. 1

Конто Дугује

Опис

Потражује

435

Добављач у земљи

Дугује

Потражује

2.400,00

Износ накнаде за набављена добра или услуге обвезник уноси у поље 008 пореске пријаве ПППДВ без обзира да ли обвезник ПДВ-а има право на одбитак претходног пореза по том основу. Рачун за набављену робу или примљену услугу за које је плаћање извршено пословном платном картицом, обвезник уноси у Књигу улазних рачуна за вођење евиденције о ПДВ („Сл. гласник РС”, бр. 120/2012).

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

2. Плаћање пословном платном картицом у иностранству

159

241

Тeкући рачун

2.400,00

Извод са текућег рачуна 2

132

Трговачка роба

270

Порез на додату вредност 435

2.000,00 400,00

Добављач у земљи

2.400,00

Рачун за трговачку робу са фискалним исечком и слипом

Коментар књижења:

Пример књижења: Са платном картицом плаћена је добављачу у Црној Гори угоститељска услуга у износу од 29,72 евра. На изводу банке 24. 8. 2016. године банка је задужила динарски рачун у износу од 3.678,78 динара и 55,72 динара за накнаду (по курсу 123,7813) или укупно 3.734,48 динара. Конто Р. бр.

Опис Дугује

Дугује

Потражује

436

Добављач у иностранству

553

Трошкови платног промета 241

3.678,78 55,70

Текући рачун (динарски)

3.734,48

Извод са текућег рачуна 2

551

Трошак репрезентације 436

Добављач у иностранству Рачун Ино добављача за услугу са фискалним исечком и слипом

3.678,78 3.678,78

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

За ово плаћање правно лице користи дебитну Visa картицу са којом врши плаћање у земљи. Пословне платне картице често се користе за плаћање рачуна по основу службеног путовања у иностранству. Овим начином плаћања у иностранству смањује се ризик ношења ефективног страног новца, а плаћања су једноставнија и бржа од редовног плаћања са девизног рачуна.

3. Плаћање пословном платном картицом путем Интернета Visa Internet дебитна картица је међународна картица за плаћање робе и услуга на Интернету. Картица је везана за посебан текући динарски или наменски девизни рачун. Интернет картица омогућава да се на интернету купи брзо, лако и сигурно. Лимит потрошње одређен је висином расположивих средстава на рачуну. Целокупна плаћања задужују рачун за који је картица везана. Најпопуларнији начин плаћања путем интернета је кредитном Virtuon (припејд) картицом, којa je искључиво намењена плаћању на Интернету и као таква садржи механизме заштите и верификације сваке трансакције која се изврши овом картицом.

Пример: Од добављача из Кине имејлом je примљен предрачун за испоруку 2 колета штампаних кола (репроматеријал) у вредности 1.625,52 USD са трошком превоза до Београда. Правно лице је од банке откупило 1.625,52 USD, а банка је тај износ евидентирала на наменски девизни рачун за Интернет картицу. Интернет картицом плаћен је предрачун. Роба са оригиналним рачуном преузета је у Београду и након тога пословна банка платила је добављачу износ од 1.625,52 USD или 187.062,43 дин. Шпедитерска фирма DHL International д.о.о. Нови Бановци извршила је царињење робе 29. 8. 2016. године и обрачунала накнаду за услугу и остале трошкове. – обрачуната царина ....................................................................... 1.870,00 дин – ПДВ 20% 37.787,00 дин – укупно царински рачун ..............................................................39.657,00 дин – шпедитерска услуга са осталим трошковима .........................3.000,00 дин Добављач DHL – рачун шпедитера (свеукупно) ..................... 42.657,00 дин

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

160

Књижење: Р. бр. 1

Конто Дугује

Опис

Потражује

244-3

Девизни рачун – интернет 241-1

Дугује

Потражује

187.062,43

Текући рачун

187.062,43

Откуп 1.625,52 USD 2

436

Добављачи у иностранству 244-3

101

Девизни рачун – интернет Репроматеријал

436

187.062,43 187.062,43 187.062.43

Добављачи у иностранству

187.062,43

фактура Ино добављача 4

101

Шпедитерска услуга

274

Порез на додату вредност плаћен при увозу

101

Царина 435

Добављачи у земљи

3.000,00 37.787.00 1.870,00 42.657.00

Фактура добављача DHL

Напомена: ово је скраћени пример књижења у којем нису примењени средњи курсеви код откупа, плаћања и књижења рачуна, па нису приказане ни курсне разлике.

4. Подизање готовог новца пословном платном картицом Са пословном платном картицом новац се подиже на банкоматима, у банкама или поштама. Подизање готовог новца са платним картицама може се поделити у три основне групе:

1) Правна лица

Пример књижења: Директор (заступник) друштва подигао је готовину на банкомату у износу од 1.000,00 динара. Готовину је предао благајнику друштва. Конто Р. бр.

Опис Дугује

Дугује

Потражује

241-9

Прелазни текући рачун 241

1.000,00

Текући рачун

1.000,00

Извод са текућег рачуна 2

243

Благајна 241-9

1.000,00

Прелазни текући рачун

1.000,00

2) Предузетници који воде књиговодство Предузетници који воде просто или двојно књиговодство обавезни су да воде и благајничко пословање. Подизање готовог новца са платним картицама има исти третман као да је новац подигнут на благајни банке. Подигнути новац мора се евидентирати у благајнички дневник, а све исплате из благајне морају бити документоване.

Пример књижења у двојном књиговодству: Предузетник је подигао готовину на банкомату у износу од 2.000,00 динара. Готовину је предао у благајну радње. Конто Р. бр.

Опис Дугује

Дугује

Потражује

241-9

Прелазни текући рачун 241

2.000,00

Текући рачун

2.000,00

Извод са текућег рачуна 2

243

Благајна 241-9

Прелазни текући рачун Потврда о подизању новца са банкомата

2.000,00 2.000,00

161 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Потврда о подизању новца са банкомата

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Сва правна лица (друштва, удружења, државне институције и остала правна лица) подижу готов новац у пословној банци на основу налога за исплату. Подизање готовог новца путем платних картица има исти значај као и подизање готовог новца у банци на основу налога за исплату. Готов новац мора се евидентирати у благајну, односно благајнички дневник.

3) Предузетници паушалци Паушалац је предузетник који је опорезиван по члану 40. Закона о порезу на доходак грађана („Сл. гласник РС”, бр. 24/2001... и 112/2015). Пореска управа утврђује решењем фиксни износ пореза и доприноса, који они плаћају без обзира како послују. Предузетник не мора да води пословне књиге нити саставља завршни рачун. Једина књига коју води је књига оствареног промета – КПО. У њу се уносе само издати рачуни за продату робу и услуге. Паушалци нису обавезни да воде евиденцију о трошковима, односно улазним рачунима од добављача. Све што заради предузетник и стигне на текући рачун може слободно да троши, јер је решењем Пореске управе цео његов приход опорезиван. Приликом подизања новца са текућег рачуна не плаћа никакав додатни порез. Предузетник паушалац може бити онај који има годишњи приход мањи од 6.000.000,00 динара. Предузетници који су регистровани као паушалци немају обавезу да воде благајну. Новац са текућег рачуна подижу без ограничења и без обавезе да за плаћање са тим новцем прилажу документацију.

5. Плаћање пословном платном картицом приватних рачуна Пословне платне картице служе искључиво за плаћање рачуна за пословне сврхе. Ималац платне картице треба да са тим буде упознат. У пракси се дешава да ималац платне картице правног лица са овом картицом плати и свој лични рачун (за разне намене), односно рачун који није везан за пословне сврхе. Уколико ималац пословне платне картице плати свој лични рачун за набавку добара или за извршену услугу и добије оригинални рачун са фискалним исечком и слипом који је издат на правно лице, такав рачун треба да одобри (овери и потпише) овлашћени руководилац. Ако овлашћени руководилац такав рачун не прихвати, односно не овери и не достави га рачуноводственој служби, значи да је ималац платне картице платио свој лични рачун и да је дужан да врати новац на текући рачун или у благајну.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

162

Пример књижења бр. 1: Запослени у друштву подигао је готовину на банкомату у износу од 3.000,00 динара и новац је задржао за властите потребе. Р. бр. 1

Конто Дугује

Опис

Потражује

221

Потраживање од запослених 241

Дугује

Потражује

3.000,00

Текући рачун

3.000,00

Извод са текућег рачуна

Пример књижења бр. 2: 2

241-9

Прелазни текући рачун 241

3.000,00

Текући рачун

3.000,00

Извод са текућег рачуна 3

243

Благајна 241-9

3.000,00

Прелазни текући рачун

3.000,00

Потврда о подизању новца са банкомата 4

221

Потраживање од запослених 243

Благајна Одлука директора (заступника) о задужењу имаоца пословне платне картице

3.000,00 3.000,00

Коментар књижења У овом примеру запослени (или други корисник платне картице) обавезан је да подигнуту готовину врати у благајну или на текући рачун. Подигнута готовина може се претворити у краткорочну позајмицу или краткорочни кредит запосленом за одређене намене. Одлуку о враћању незаконито подигнуте готовине доноси директор (заступник).

Владимир Скенџић

***

УГОВОРИ О ИЗБЕГАВАЊУ ДВОСТРУКОГ ОПОРЕЗИВАЊА – Примена код сталних пословних јединица –

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Које су последице ако се подигнути новац не врати у благајну или на текући рачун? Ако инспектор Пореске управе изврши контролу благајничког пословања може да констатује: – Подизање готовог новца није извршено за потребе правног лица јер нема документације са којом се правда утрошак новца; – Новац није евидентиран у благајни правног лица; – Инспектор утврђује да је новац подигнут за личне потребе и представља лично примање на које се треба обрачунати порез и доприноси; – Ако би се наведени износ књижио на трошак пословања он није документован и неће бити признат у пореском билансу.

163

Српски Нацрт уговора (који делегацији Републике Србије служи као полазна основа за преговоре) као и, до сада закључени уговори о избегавању двоструког опорезивања (у даљем тексту: УОИДО) у члану 7. (Добит од пословања) прописују да се: „Добит предузећа1 државе уговорнице (под којим се, у складу са чланом 3. (Опште дефиниције) став 1. тачка 8) УОИДО, подразумева предузеће којим руководи резидент државе уговорнице – прим. Д. Д.) опорезује само у тој држави, осим ако предузеће обавља пословање у другој држави уговорници преко сталне пословне јединице2 која се у њој налази. Ако предузеће обавља пословање у другој држави уговорници преко сталне пословне јединице, добит предузећа може се опорезивати у тој другој држави, али само до износа који се приписује тој сталној пословној јединици”, а то је добит коју би наведена стална пословна јединица остварила да је пословала као посебно и одвојено предузеће, које обавља исте или сличне делатности, под истим или сличним условима, и то потпуно самостално са предузећем чија је стална пословна јединица (принцип приписивости добити).

1 Наведени израз (предузеће) треба тумачити у складу са чланом 26. Бечке конвенције о уговорном праву („Службени лист СФРЈ – Међународни уговори и споразуми”, број 30/72) који указује на чињеницу, да је сваки уговор који је на снази обавезујући за уговорне стране и да га оне морају извршавати у доброј вери, односно у складу са њеним чланом 31. став 1. који гласи: „Уговор се мора добронамерно тумачити према уобичајеном смислу који се мора дати изразима у уговору у њиховом контексту и у светлости његовог предмета и његовог циља.” Отуда се, у уговорима о избегавању двоструког опорезивања, под изразом „предузеће Републике Србије” подразумевају привредна друштва и друга правна лица, укључујући и предузетнике 2 Стална пословна јединица нема посебан правни субјективитет – право на погодности из УОИДО не „вуче” самостално, већ преко лица (матичне компаније) чија је стална пословна јединица.

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Увод

Пример:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

164

Компанија која је резидент Аустрије, за потребе обављања конкретног посла (монтаже индустријске или комерцијалне опреме или изградњa објекта) намерава да у Републици Србији оснује огранак који има статус њене сталне пословне јединице. Од укупно планиране вредности посла, једна трећина средстава ће бити утрошена на израду пројектне документације (која ће се радити у Аустрији – у централи матичне компаније) док ће остале две трећине представљати вредност радова који ће се обавити у Републици Србији. Имајући у виду напред наведени „принцип приписивости добити”, у конкретном случају, Република Србија као држава извора прихода сталне пословне јединице, моћи ће да опорезује само две трећине средстава од укупног износа који ће бити исплаћен резиденту Аустрије – ово из разлога, јер је то износ који се може приписати сталној пословној јединици. Преостала једна трећина средстава не се може приписати добити сталне пословне јединице, јер је иста остварена у Аустрији (у централи или дирекцији матичног предузећа сталне пословне јединице) а не у Републици Србији, и сходно томе, опорезује се само у Аустрији. С тим у вези, у Протоколу (који чини саставни део УОИДО са Аустријом – „Службени лист РС – Међународни уговори”, број 8/10) уз члан 7. Уговора, прописано је: „У вези са чланом 7. ст. (1) и (2) овог уговора, ако предузеће државе уговорнице (у конкретном случају, Аустрије – прим. Д. Д.) продаје добра или робу или обавља пословање у другој држави (у конкретном случају, у Републици Србији – прим. Д. Д.) преко сталне јединице која се у њој налази, добит те сталне јединице не одређује се на основу укупног износа који је примило предузеће, већ се одређује само на основу дела укупно примљеног износа који се може приписати стварној делатности сталне јединице за ту продају или пословање. У случају уговора о надзору, испоруци или монтажи индустријске, комерцијалне или научне опреме, или о изградњи објеката, или у случају уговора о јавним радовима, када предузеће има сталну јединицу, подразумева се да се добит те сталне јединице не одређује на основу укупног износа из уговора, већ само на основу дела укупног износа који је примило предузеће, који се приписује делу уговора који је стварно извршила стална јединица у држави (у конкретном случају, у Републици Србији – прим. Д. Д.) у којој се та стална јединица налази. Добит која се односи на део уговора који је извршила дирекција предузећа, опорезује се само у држави (у конкретном случају, у Аустрији – прим. Д. Д.) чији је предузеће резидент.”3 Овакво решење заснива се на схватању, да се може сматрати да је предузеће једне државе уговорнице активни учесник у привредном животу друге државе уговорнице у мери да подлеже под пореску јурисдикцију те друге државе, само и тек онда када у њој има сталну пословну јединицу а, у међународној теорији и пракси је познато и опште прихваћено као „опорезивање на одстојању”. У складу са наведеним, добит која се приписује сталној пословној јединици биће добит која је остварена од стране односне сталне пословне јединице, као да је стална пословна јединица потпуно независна целина која послује са својом централом (матичним предузећем) и, као да је стална пословна јединица посебно и одвојено предузеће које послује и продаје под условима и по ценама које важе на слободном тржишту. С тим у вези, Коментар Модела уговора ОЕЦД указује да је тако приписива добит, она добит која је исказана у пословним књигама. Ипак, ово правило дозвољава органима земље у којој је лоцирана стална пословна јединица да изврше исправке рачуна предузећа, како би се адекватно одредила добит коју би стална пословна јединица остварила да је била независно предузеће које послује на одстојању од своје централе. Члан 7. (Добит од пословања) УОИДО, такође, предвиђа да се при одређивању добити сталне пословне јединице, признају као одбици трошкови који су учињени за потребе сталне пословне јединице, укључујући и извршне и опште административне трошкове тако учињене, било у држави у којој се налази стална пословна јединица или на другом месту. Напомињемо, да би стална пословна јединица, за потребе израде пореског биланса који чини основ за њено опорезивање у држави извора, морала да води посебне евиденције у којима би исказала, поред осталог, и трансакције са својом матичном компанијом. Међутим, будући да се пословни 3 Истоветно решење садржано је и у Протоколу УОИДО са Швајцарском („Службени гласник СЦГ – међународни уговори”, број 11/05).

Дефиниција сталне пословне јединице

Model tax Convention on Income and on Capital (Condensed Version) – OECD 2014.

165 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Израз „стална пословна јединица”, према члану 5. став 1. УОИДО, означава „стално место преко кога предузеће потпуно или делимично обавља пословање”. Полазећи од наведене дефиниције, приликом одређивања да ли стална пословна јединица постоји у пракси, указујемо да је Комитет за фискалне послове ОЕЦД заузео став да израз „место”, треба тумачити на основу природе односног пословања, тј. да овај израз, у географском смислу, треба тумачити тако да се односи на било коју локацију која је у економском смислу, као и географски, повезана са вршењем одређене делатности. Из наведеног произлази, да се било које географско подручје које у економском или комерцијалном смислу представља једну целину, може сматрати сталним местом пословања предузећа, чак иако се (због природе посла) пословна делатност предузећа обавља на више места унутар тог подручја. Имајући у виду наведено, „место пословања” обухвата све просторије, објекте или инсталације које предузеће користи за обављање пословања, независно од тога да ли се користе искључиво за те намене. Наиме, место пословања може, такође, да постоји и онда када никакве просторије нису на располагању, или једноставно нису неопходне за обављање пословања предузећа, већ предузеће на располагању има само одређени простор. Указујемо, да није од значаја чињеница да ли је предузеће власник места пословања или је закупио место пословања или је место пословања на било који други начин доступно предузећу (нпр. када предузеће стално користи одређени простор у царинском складишту – за складиштење царинских добара) чак и у случају да предузеће место пословања користи на законом недозвољен начин, односно да је нелегалан правни основ коришћења места пословања. Истовремено, место пословања постоји и у случају, када се налази у пословним просторијама другог предузећа – нпр. када предузеће из једне државе константно има на располагању одређене просторије (или неки њихов део) чији је власник предузеће из друге државе. Када је реч о тумачењу дела дефиниције сталне пословне јединице који се односи на „сталност” места преко којег се обавља пословање, Фискални комитет ОЕЦД је мишљења да стална пословна јединица треба да постоји само уколико место пословања има одређен степен трајности, тј. да није привременог карактера.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

односи између матичне компаније и њене сталне пословне јединице, у стварности формалноправно и не могу се догодити (ово из разлога, јер неко не може сам себи нешто наплатити или продати) поставља се питање, како књиговодствено евидентирати (исказати) нпр. трансакцију у којој матична компанија (уз наплату камате) својој сталној пословној јединици одобрава зајам (односно, да ли се сталној пословној јединици, као расход у пореском билансу, признају трошкови отплате камате по основу зајма узетог од матичне компаније). Уопштено говорећи, у таквим ситуацијама стална пословна јединица својим трансакцијама са матичном компанијом треба да искаже одређену тржишну вредност, у том смислу као да је пословање обављено по принципу „ван дохвата руке” (тј. постоји обавеза примене правила о трансферним ценама) односно као да је трансакција обављена између два сасвим самостална и неазависна (једно од другог) привредна друштва. Све ово, у циљу утврђивања добити у односу на коју стална пословна јединица треба да плати порез у држави извора. Имајући у виду наведено, указујемо да домаће пореско законодавство Републике Србије, односно Закон о порезу на добит правних лица (даље: ЗПДПЛ), у члану 20. Закона као и, посебно, Коментар ОЕЦД Модела уговора о избегавању двоструког опорезивања4, у погледу признавања расхода сталној пословној јединици, на суштински истоветан начин закључују, да се камата и припадајући трошкови по основу зајма који је сталној пословној јединици одобрила њена нерезидентна централа, не признају као расход у пореском билансу сталне пословне јединице (интерна камата се не признаје као расход, јер је уговор о зајму закључен између матичне компаније и њене сталне пословне јединице супротан чињеници да стална пословна јединица нема статус правног лица, тј. нема правну способност).

Већинско је мишљење да ће се сматрати да предузеће државе уговорнице има сталну пословну јединицу у другој држави уговорници, уколико у тој другој држави задржава место пословања у временском периоду дужем од шест месеци. Пошто од овог правила има и изузетака, поводом могућег (у пракси) различитог тумачења две државе уговорнице о томе да ли стална пословна јединица постоји или не постоји, дајемо следећи

Пример:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

166

У пословном аранжману правног лица из Републике Србије и правног лица из Албаније, договорено је да нерезидентно предузеће из Албаније, у периоду од 10 месеци, у Републици Србији пружа услуге, укључујући консултантске услуге, преко својих запослених радника или другог особља ангажованог од стране тог нерезидентног предузећа за те потребе (Напомена: Албанско предузеће ће услуге консалтинга – у трајању од по месец дана, пружати у десет различитих градова Републике Србије). Имајући у виду одредбе УОИДО са Албанијом (и, посебно, ЗПДПЛ) поставља се питање, да ли ће се сматрати да предузеће из Албаније, у Републици Србији има сталну пословну јединицу и, уколико је одговор позитиван, да ли ће се тако остварена добит опорезовати у Републици Србији. У анализи наведене ситуације, у првом реду, треба поћи од одредаба УОИДО са Албанијом („Сужбени лист СЦГ – Међународни уговори”, број 11/05 – у даљем тексту: Уговор) који, у члану 5. (Стална пословна јединица) став 3. под 2), прописује да израз „стална пословна јединица” обухвата, и пружање услуга, укључујући консултантске услуге, од стране предузећа преко запослених или другог особља ангажованог од стране предузећа за те потребе, али само ако се делатности те врсте обављају у земљи у периоду или периодима који укупно трају дуже од девет месеци, у периоду од дванаест месеци који почиње или се завршава у односној пореској години”. С тим у вези, указујемо да је наведена формулација (која, у концепт постојања сталне пословне јединице, укључује пружање услуга уопште, рачунајући и консултантске услуге) преузета из УН Модела уговора5. Ово из разлога, јер се верује, да пружање нпр. менаџерских и консултанстких услуга (које, у земљама у развоју, врше компаније из индустријских развијених земаља) резултира значајним (изражено у новцу) профитима, што земљама у развоју даје легитимно право њиховог (профита) опорезивања (Напомена: за разлику од наведеног приступа, ОЕЦД Модел уговора, пружање услуга, укључујући и консултанстке услуге, само по себи, не сматра чињеницом која, одлучујуће, опредељује постојање сталне пословне јединице – Република Србија, у домаћем пореском законодавству, следи ОЕЦД концепт о чему ће, детаљније, бити говора у наставку). С обзиром на изнето, сматрамо да на основу наведене одредбе Уговора, у конкретном случају, предузеће из Албаније има сталну пословну јединицу у Републици Србији. Истовремено, на основу решења садржаног у домаћем пореском законодавству Републике Србије, односно у ЗПДПЛ (члан 4. ст. 1, 2. и 3.) закључујемо, да нерезидент у Републици Србији има сталну пословну јединицу, поред осталог, само, ако се под сталном пословном јединицом (као њеним основним обликом) подразумева „стално место пословања”, које би минимум требало да траје барем 6 месеци као и, да је то стално место пословања везано за одређену географску локацију (истоветна дефиниција сталне пословне јединице садржана је и у члану 5. став 1. УОИДО са Албанијом), затим, уколико је у питању „грађевинска стална пословна јединица”, односно извођење грађевинских радова (што је, такође, на известан начин, преузето из УОИДО) и, коначно, ако се ради о постојању тзв. „заступничке сталне пословне јединице” (када лице, осим заступника са самосталним статусом, у држави уговорници – у конкретном случају, у Републици Србији, ради у име предузећа друге државе уговорнице – у конкретном случају, предузећа из Албаније, сматра се да то предузеће – у конкретном случају, предузеће из Албаније, има сталну пословну јединицу у Републици Србији, у односу на делатности које то лице обавља за предузеће – у конкретном случају, за предузеће из Албаније, ако то лице има и, уобичајено, користи у Републици Србији, овлашћење да закључује уговоре у име предузећа из Албаније, ...) али не, и ако је, у конкретном случају, реч о пружању услуга, и то без обзира на временски рок у којем се услуге пружају (да, Република Србија има другачији приступ, United Nationsрешење – „Model садржано Double Taxation between Developed and Developing(„Службени Countries” (United 5 Истоветно је и Convention у Протоколу УОИДО са Швајцарском гласник Nations, York 2011) уговориˮ, број 11/05). СЦГ – New међународни

Изузеци од постојања сталне пословне јединице У вези са напред наведним, напомињемо да је пословним људима од значаја и одредба члана 5. став 4. УОИДО, да се сталној пословној јединици стране фирме у држави уговорници неће приписивати (и, сходно томе, опорезивати) добит у неколико случајева, нпр.: ако стална пословна јединица само купује добра или робу за своје матично предузеће, ако само складишти, излаже или испоручује робу која припада страном предузећу, одржава залихе за будућу прераду или само прикупља информације, рекламира, обавља научно-истраживачки рад или сличну припремну или помоћну делатност за своју „централу” у држави резидентности. Општа карактеристика наведених делатности, је да имају припремни или помоћни карактер за пословање предузећа па је, стога, приликом евентуалног утврђивања добити настале од тих делатности веома тешко или готово немогуће утврдити износ добити настале од тих делатности који би требало опорезовати. Циљ наведене одредбе је, такође, да учврсти међународну трговину, путем ослобођења кретања добара и услуга између држава од опорезивања на извору дохотка (у држави извора) у погледу оних активности које нису

167 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Поред наведеног, под изразом „стална пословна јединица” се, сходно члану 5. став. 2. УОИДО подразумева нарочито: 1) седиште управе; 2) огранак; (Закон о привредним друштвима, „Сл. гласник РС”, бр. 36/11, ... 83/14 – др. закон и 5/15, у члану 567. ст. 1. и 2. Закона, прописује да је „огранак привредног друштва (у даљем тексту: огранак) издвојени организациони део привредног друштва преко кога друштво обавља делатносту складу са законом. Огранак нема својство правног лица, а у правном промету иступа у име и за рачун привредног друштва”– прим. Д. Д.). 3) пословница; 4) фабрика; 5) радионица; 6) рудник, извор нафте или гаса, каменолом или друго место искоришћавања природних богатстава.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

односно да, и услужну сталну пословну јединицу сматра сталном пословном јединицом, онда би то, као и у Моделу уговора УН односно, у УОИДО са Албанијом, у домаћем пореском законодавству, изричито, било прописано). Имајући у виду наведено, иако је у конкретном случају, на основу одредаба УОИДО, неспорно постојање сталне пословне јединице у Републици Србији (и, сходно томе, могуће опорезивање њене добити у Републици Србији) Република Србија то своје право, у пракси, не може да искористи јер, сходно напред наведеним одредбама домаћег пореског законодавства, пружање услуга (као такво) не узрокује постојање сталне пословне јединице. Стална пословна јединица би, сходно одредбама домаћег пореског законодавства – ЗПДПЛ (као и, у складу са Коментаром ОЕЦД Модела уговора) постојала само, ако би се пружање услуга могло подвести под појам „стално место пословања” (као основног облика сталне пословне јединице) под условом (како је то напред наведено) да стално место пословања траје минимум шест месеци, као и да је везано за одређену географску локацију што, у напред наведеном конкретном примеру, није случај (јер се, услуге пружају на десет различитих локација – градова). Суштина наведеног тумачења је да, иако су, на основу члана 16. Устава Републике Србије, опште прихваћена правила међународног права и потврђени међународни уговори саставни део правног поретка Републике Србије и непосредно се примењују (што потврђује опште познати принцип међународног права, према којем међународни уговори имају већу правну снагу од домаћег права) међународним уговорима (у конкретном случају, УОИДО са Албанијом) се не могу уводити нови порези (пореске обавезе) који не постоје у домаћем пореском законодавству при чему је, онда, у сваком конкретном случају, по обвезника повољнија примена домаћег пореског законодавства, а не међународног уговора, што се, обавезно у пракси мора испоштовати.

поседовале значајну операциону базу у држави извора дохотка, па су као такве биле само случајне, претходне или помоћне, у служби главног циља и функције пословања предузећа.

Пример 1: Компанија из државе А (са којом Република Србија има закључен УОИДО) у Републици Србији има стално место пословања, које траје дуже од 6 месеци. Напомињемо, да је одржавање сталног места пословања искључиво за сврхе прибављања информација за компанију из државе А (делатност сталног места пословања састоји се у истраживању тржишта у Републици Србији) као и за предузимање осталих активности које имају припремни или помоћни карактер за компанију из државе А. Имајући у виду наведене чињенице, сматрамо да нема правног основа за став да компанија из државе А, у Републици Србији има сталну пословну јединицу. Ово из разлога, јер су активности (у Републици Србији) сталног места пословања компаније из државе А, припремног или помоћног карактера за матичну компанију из државе А (подсећамо, одржавање сталног места пословања је у функцији истраживања тржишта у Републици Србији, који подаци, могу послужити као основа за доношење одлуке о неком будућем конкретном пословању компаније из државе А, у Републици Србији).

Пример 2:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

168

Компанија из државе А (са којом Република Србија има закључен УОИДО) у Републици Србији има стално место пословања, које траје дуже од 6 месеци. Напомињемо да је одржавање сталног места пословања искључиво за сврхе прибављања информација за компанију из државе А (делатност сталног места пословања састоји се у истраживању (из Републике Србије) тржишта у другим државама (и даље, за потребе компаније из државе А) или за обављање и других припремних или помоћних активности (такође, у другим државама, али не и у Републици Србији)? Истоветан (негативан – као и у претходном примеру) одговор (у смислу непостојања, у Републици Србији, сталне пословне јединице компаније из државе А) по нашем мишљењу, може бити истакнут као такав, и у случају да се активности припремног или помоћног карактера сталног места пословања компаније из државе А (у конкретном случају, истраживање тржишта за потребе матичне компаније из државе А) односе на истраживање тржишта у другим државама, а не искључиво, на тржиште Републике Србије (иако се сам процес истраживања тржишта, ефективно, обавља из Републике Србије). Исто тако, на основу члана 5. став 6. УОИДО, „не сматра се да предузеће државе уговорнице има сталну пословну јединицу у другој држави уговорници само зато што у тој другој држави обавља своје послове преко посредника, генералног комисионог заступника или другог представника са самосталним статусом, ако та лица делују у оквиру своје редовне пословне делатности”. Из наведеног произлази, да лице чини сталну пословну јединицу предузећа за чији рачун ради, само ако је правно и економски зависно од предузећа и ако не делује у оквиру своје редовне пословне делатности када ради за рачун предузећа.

Стална пословна јединица и опорезивање добити од извођења грађевинских радова Посебно указујемо, да је у члану 5. став 3. УОИДО, предвиђено да „градилиште или грађевински или монтажни радови чине сталну пословну јединицу само ако трају дуже од (у сваком конкретном УОИДО – прим. Д. Д.) предвиђеном периоду времена (нпр. дуже од 12 месеци – прим. Д. Д.)” Ово представља изузетак од (напред наведног) општег правила да се сталном пословном јединицом сматра место преко којег предузеће у потпуности или делимично обавља пословање (у периоду дужем од шест месеци) и резултат је општеприхваћеног става у међународној пракси која грађевинским или инвестиционим радовима даје посебан порески третман. Наведено решење 6 Суштински исте, али другачије формулисане одредбе (у односу на, напред наведене одредбе УОИДО) у вези опорезивања добити нерезидентих обвезника, као и дефинисања појма „стална пословна јединица”, садржане су и у ЗПДПЛ.

Из наведеног можемо закључити:

Што се тиче начина утврђивања временског периода у којем се изводе грађевински радови, сматрамо да, у том случају, треба применити стручне ставове или стандарде који важе у грађевинарству, а конкретно: 1) градилиште постоји од датума када уговарач (предузетник) започне рад, укључујући и припремне радове који се врше у држави у којој се грађевински радови обављају (нпр. када се оформи канцеларија за планирање градилишта – енг. planning office for construction; фр. bureau d,étude pour la construction); 2) градилиште престаје да постоји, када се радови заврше или трајно прекину (са напоменом, да градилиште не престаје да постоји онда када су радови привремено прекинути). Временски период у којем су радови сезонски (због лошег времена) или, на други начин (због недостатка материјала или проблема у вези са радном снагом) прекинути, морају се рачунати у период постојања градилишта. Исто тако, уколико главни уговарач – извођач радова (који је на себе преузео обавезу извршења свих радова) извођење дела радова уговори са подизвођачима, временски период у којем подизвођачи изводе радове, сматра се временом које је на извођењу радова утрошио главни уговарач – извођач радова. Међутим, сматра се да, и сами подизвођачи, на конкретном градилишту, имају сталну пословну јединицу уколико радови трају дуже од уговором о избегавању двоструког опорезивања предвиђеног временског периода.

169 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

1) Када нерезидентни обвезник обавља делатност на територији Републике Србије преко сталне пословне јединице – огранка, који изводи грађевинске радове у трајању дужем од шест месеци, при чему је огранак дужан да води пословне књиге у складу са прописима којима се уређује рачуноводство и ревизија, огранак опорезиву добит утврђује у пореском билансу на Обрасцу ПБ 1 чији садржај је прописан Правилником о садржају пореске пријаве и другим питањима од значаја за начин утврђивања пореза на добит правних лица („Службени гласник РС”, бр. 99/10 ... 8/13), а коначну обавезу по основу пореза на добит правних лица у пореској пријави на Обрасцу ПДО, који је прописан Правилником о садржају пореске пријаве за обрачун пореза на добит правних лица („Службени гласник РС, бр. 99/10 и 8/13). 2) Када нерезидентни обвезник (на пример Републике Турске), примењује одредбе УОИДО, према којима градилиште или грађевински или монтажни радови чине сталну пословну јединицу само ако трају дуже од осамнаест месеци a, у пракси, радови трају краће од осамнаест месеци, право опорезивања добити остварене од извођења предметних радова припада искључиво земљи резидентности матичног нерезидентног правног лица (у конкретном случају, Републици Турској). Стога, огранак нерезидентног правног лица (резидента Републике Турске) не подлеже опорезивању добити коју оствари извођењем тих радова на територији Републике. Према томе, а сагласној наведеној одредби члана 5. став 3. Закона, огранак приликом састављања пореске пријаве, у делу 10. на Обрасцу ПДО, уноси напомену да добит огранка остварена по основу извођења грађевинских радова на територији Републике Србије, не подлеже опорезивању порезом на добит правних лица.

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

је значајно, јер изузима од опорезивања у другој држави уговорници предузећа Републике Србије која такве радове изведу у овом или у краћем периоду (ово, без обзира на решења садржана у домаћем пореском законодавству – зато што решења садржана у УОИДО, имају предност у односу на решења садржана у домаћем пореском законодавству) што их чини конкурентним у односу на предузећа других земаља која немају такву погодност (и обрнуто). Напомињемо, да уколико радови трају дуже од 12 месеци (макар и само један дан дуже од 12 месеци) сматра се, да предузећа из Републике Србије имају сталну пословну јединицу у другој држави уговорници и у њој подлежу опорезивању за цео период, тј. за 12 месеци и један дан, а не само за тај један дан који прелази период од 12. месеци. То показује колико је, у циљу смањења пореских обавеза, имајући у виду решења из УОИДО, важно пословно планирање.

Важно !!! Приликом утврђивања временског периода завршетка извођења грађевинских радова (ако је градилиште завршено пре истека времена предвиђеног у УОИДО) А УОИДО, ЈОШ НИЈЕ СТУПИО НА СНАГУ (што значи, да се, у том случају, примењују одредбе домаћег пореског законодавства земље извора – А НЕ УОИДО), НИЈЕ ОД ЗНАЧАЈА ОКОЛНОСТ ДА ЈЕ ПЛАЋАЊЕ ЗА ИЗВРШЕНЕ ГРАЂЕВИНСКЕ РАДОВЕ ИЗВРШЕНО У ВРЕМЕ КАДА ЈЕ УОИДО СТУПИО НА СНАГУ И БИО У ПРИМЕНИ (односно, пре истека временског периода предвиђеног у УОИДО – АЛИ, ВРЕМЕНСКОГ ПЕРИОДА ПРЕДВИЂЕНОГ ЗА ЗАВРШЕТАК ГРАЂЕВИНСКИХ РАДОВА, А НЕ ВРЕМЕНСКОГ ПЕРИОДА У КОЈЕМ ТРЕБА ИЗВРШИТИ ПЛАЋАЊЕ)!!! Из наведеног произлази, ДА ОБВЕЗНИК НЕМА ПРАВО НА ПОГОДНОСТИ ИЗ УОИДО, АКО ЈЕ ГРАДИЛИШТЕ ЗАВРШЕНО ПРЕ ПОЧЕТКА ПРИМЕНЕ УОИДО (БЕЗ ОБЗИРА, ШТО ЈЕ ПЛАЋАЊЕ ЗА ИЗВРШЕНЕ РАДОВЕ ИЗВРШЕНО У ВРЕМЕНУ У КОЈЕМ ЈЕ УОИДО БИО У ПРИМЕНИ)!!!

Пример:

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

170

По домаћем законодавству државе која је са Републиком Србијом (даље: РС) закључила УОИДО (даље: држава извора) предвиђено је да предузеће друге државе (РС) у њој има сталну пословну јединицу ако градилиште траје дуже од 6 месеци. У конкретном случају, предузеће из РС је у држави извора окончало извођење грађевинских радова у року од 9 месеци од дана њиховог почетка. Радови су окончани пре почетка примене УОИДО, а плаћање је извршено након што је УОИДО почео да се примењује. УОИДО између РС и државе извора предвиђено је да се сматра да предузеће РС у држави извора нема сталну пословну јединицу ако грађевински радови трају краће од 18 месеци. Надлежни порески органи државе извора су закључили да је, на основу одредаба домаћег пореског законодавства те државе, предузеће РС у време извођења и окончања радова у држави извора имало сталну пословну јединицу (будући да су радови завршени у време када УОИДО није почео да се примењује) и да, због, тога, у њој треба да плати одговарајући порез. Имајући у виду наведено, мишљења смо да, у конкретном случају, треба применити пореско законодавство државе извора, а не одредбе УОИДО. Ово из разлога што се, с правом, може сматрати да је добит од извођења (у држави извора) грађевинских радова остварена пословањем преко сталне пословне јединице, као и да, по том основу, добит подлеже опорезивању у држави извора. Наведено, под условом да се, по одредбама домаћег пореског законодавства државе извора (што је неспорно) сматра да предузеће РС има сталну пословну јединицу у држави извора само, ако грађевински радови трају дуже од 6 месеци (у конкретном случају, радови су трајали 9 месеци). Примена домаћег пореског законодавства, а не одредаба УОИДО је нужна, јер су предметни радови завршени у време када није било закљученог УОИДО између РС и државе извора. Околност да је инвеститор извршио плаћање тек у години у којој је УОИДО био у примени јер је, у конкретном случају, важан период остваривања права на доходак (а то је година у којој уговор није био у примени) а не период исплате (у конкретном случају, то је година у којој је уговор био у примени). У циљу сагледавања решења која, у погледу дужине временског периода везано за извођење грађевинских радова (након чијег истека се извођење грађевинских радова сматра сталном пословном јединицом) Република Србија има у УОИДО са другим државама, дајемо следећи преглед:

Држава уговорница

Дејан Дабетић

***

171 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

6 9 12 12 9 12 12 12 12 12 12 9 12 12 18 9 9 3 9 12 24 6 9 12 12 9 9 18 24 18 12 12 6 18 18 12 12 12 12 12 12 12 12 12 12 дуже од 275 дана

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Азербејџан Албанија Аустрија Белгија Белорусија Бугарска Босна и Херцеговина Велика Британија и Северна Ирска Вијетнам Грузија Грчка Данска Египат Естонија Индија Иран Ирска Италија Канада Катар Кина Кипар Кореја – ДНР Кувајт Летонија Либија Литванија Мађарска Македонија Малезија Малта Молдавија Немачка Норвешка Пакистан Пољска Румунија Руска Федерација Словачка Словенија Тунис Турска Уједињени Арапски Емирати Украјина Финска Француска Холандија Хрватска Црна Гора Чешка Република Швајцарска Шведска Шпанија Шри Ланка

Период времена дужи од месеци 9 9 12 12 12 12 12 12

КАЛЕНДАР ПОРЕСКИХ И ДРУГИХ ОБАВЕЗА Децембар 2016. године РОК ЗА ИЗВРШЕЊЕ ОБАВЕЗЕ

ОБРАЧУНСКИ ПЕРИОД

Послодавци Пореској управи достављају извештај о извршењу обавезе запошљавања особа са инвалидитетом у складу са законом – Образац ИОСИ

5. 12. 2016.

1. 11.–31. 11. 2016

Закон о професионалној рехабилитацији и запошљавању особа са инвалидитетом

Периодична декларација за допремљену или отпремљену робу преко границе

5. 12. 2016.

1. 11.–30. 11. 2016.

Правилник о периодичном декларисању робе („Сл. гласник РС”, бр. 111/2004)

Боравишна такса

5. 12. 2016. 20. 12. 2016.

16. 11.–30. 11. 2016. 1. 12.–15. 12. 2016.

Закон о туризму

Подношење пореске пријаве за ПДВ од пореских дужника који нису обвезници ПДВ-а

10. 12. 2016.

1. 11 – 30. 11. 2016.

Закон о порезу на додату вредност

Подношење пореске пријаве за обвезника ПДВ који обрачунава и плаћа ПДВ месечно

15. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016.

Закон о порезу на додату вредност

Месечна аконтација пореза на добит правних лица

15. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016.

Закон о порезу на добит

Порез на паушални приход од самосталне делатности, и порез на приход од самосталне делатности предузетника који води пословне књиге

15. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016.

Закон о порезу на доходак грађана

Обавеза брокерско-дилерског друштва да Комисији за хартије од вредности достави извештај о своме пословању

15. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016.

Закон о тржишту капитала

Плаћање накнаде за коришћење шума и шумског земљишта – плаћа корисник, односно сопственик шума

15. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016

Закон о шумама

Крајњи рок за исплату зарада за претходни месец, односно обрачун и уплата доприноса за обавезно социјално осигурање на најнижу основицу ако послодавац нема средства за исплату зарада

31. 12. 2016.

1.11.– 30. 11. 2016

Закон о доприносима за обавезно социјално осигурање

Плаћање акцизе

15. 12. 2016. 30. 12. 2016

16. 11.–30. 11. 2016. 1. 12.–15. 12. 2016.

ОПИС ОБАВЕЗЕ

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

172

ОСНОВ

Закон о акцизама

Подаци од значаја за рад пословних субјеката

ВРСТА ИСПЛАТЕ 1. Накнада трошкова погребних услуга запосленом у случају смрти брачног друга и деце, члановима уже породице у случају смрти запосленог

ПО ЗАКОНУ О РАДУ 2. Према члану 119. тач. 2) Закона о раду, послодавац је обавезан на ове исплате до висине трошкова погребних услуга, а према приложеним рачунима

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН 3. За запосленог и члана његове породице не опорезује се до 64.162 дин.

Неопорезиво до 64.162 дин.

Отпремнина код одласка у пензију

Према Закону о раду, исплаћује се најмање у висини 2 просечне зараде у Републици Србији према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за статистику (тренутно, 62.414 x 2 = 124.828)

Не опорезује се до износа двоструке месечне зараде по запосленом у Републици према последњем податку (2 x 62.414 = 124.828 дин.)

Јубиларна награда

До висине утврђене општим актом послодавца

Неопорезиво до 18.331 дин. годишње

Накнада трошкова превоза до посла и повратка са посла

До висине цене превозне карте у јавном саобраћају

Дневница за службено путовање у иностранство

Не опорезује се до висине превозне карте, односно до висине стварних трошкова превоза,а највише до 3.666 дин. У висини утврђеној општим актом Не опорезује се до износа послодавца (члан 118. тачка 3. Закона о раду) прописаног Уредбом о накнади трошкова и отпремнини државних службеника и намештеника („Сл.гласник РС” 86/07, 84/2014 и 84/2015) а највише до 15 евра, а за субјекте ван јавног сектора је неопорезиво до 50 евра

Накнада трошкова превоза на службеном путовању

Признају се у целини према приложеним рачунима

Неопорезиво до висине приложених рачуна превозника у јавном саобраћају

Накнада трошкова смештаја и исхране за рад на терену (ако послодавац није запосленом обезбедио смештај и исхрану без накнаде) (члан 118. Тач. 4) Закона о раду)

У висини трошкова смештаја и исхране у складу са општим актом и уговором о раду

Не плаћају се пореске обавезе

173 LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Солидарна помоћ Исплаћује се у складу са општим актом и породици у случају смрти уговором о раду пензионисаног радника

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Износ личних примања запослених према Закону о раду и њихов порески третман – на основу просечне зараде у Републици у месецу октобру 2016. године од 62.414 динара

ВРСТА ИСПЛАТЕ 1.

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

174

ПО ЗАКОНУ О РАДУ 2.

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН 3.

Дневница за службено путовање у земљи

До висине прописане општим актом, односно Неопорезиво до 2.201 дин. уговором о раду код послодавца (члан 118. по дневници тач. 2. Закона о раду)

Накнада трошкова смештаја на службеном путу

До висине прописане општим актом, односно Неопорезиво до износа уговором о раду код послодавца (према приложеног рачуна Закону о раду)

Солидарна помоћ за дужу или тежу болест, рехабилитацију или тежу инвалидност запосленог или члана његове породице

До висине утврђене општим актом послодавца

Неопорезиво до 36.665 дин. по случају

Остале солидарне помоћи (чл. 120. Тач. 1. Закона о раду)

До висине утврђене општим актом послодавца

Опорезује се цео износ само порезом по стопи од 10%

Накнада трошкова превоза сопственим путничким моторним возилом у службене сврхе

Према члану 118. тач. 2) и 3) Закона о раду, утврђује се општим актом или уговором о раду код послодавца

Не опорезује се до 30% цене 1 л. бензина помноженог са бројем потрошених литара, а највише до 6.417 дин. Месечно

Стипендије и кредити ученика и студената – ученицима средњих школа и студентима виших школа и факултета

На начин утврђен општим актом послодавца

Неопорезиво до 11.000 дин. месечно

На начин утврђен општим актом послодавца Стипендије и кредити ученика основних школа – када су родитељи запослени код послодавца

Исплата има карактер зараде, на цео износ плаћају се доприноси за социјално од 19,9% + 17,9% и порез по стопи од 10%

Исплаћује се у висини утврђеној општим актом или уговором о раду, а не може бити нижа од збира трећине зараде запосленог за сваку навршену годину рада код послодавца код кога се остварује право на отпремнину. Зарадом се сматра просечна месечна зарада запосленог исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у којем се исплаћује отпремнина Зарадом се сматра просечна месечна зарада запосленог исплаћена за последња три месеца која претходе месецу у којем се исплаћује отпремнина

Неопорезиво до најнижих износа исплате по годинама рада из претходне колоне (члан 9. став 1. тачка 18. Закона о порезу на доходак грађана)

Отпремнина при отказу уговора о раду вишку запослених због технолошких, економских или организационих промена (по члану 158. и 159. Закона о раду)

Хранарине и стипендије Према прописима који уређују спорт које спортистима исплаћују аматерски спортски клубови Регрес за коришћење годишњег одмора

Неопорезиво до 9.166 дин. месечно

Исплата по овом основу је обавезна, у висини Плаћају се све пореске утврђеној општим актом, односно уговором обавезе као на зараду о раду код послодавца (члан 118. тачка 6. Закона о раду)

ВРСТА ИСПЛАТЕ 1.

ПОРЕСКИ ТРЕТМАН 3.

Запосленом који је утврђен као вишак у 2016. години престаје радни однос када се добровољно определи за једну од опција, која је за њега најповољнија, и то за: 1) отпремнину у висини динарске противвредности 200 евра по години стажа осигурања, по средњем курсу, на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца, с тим да укупна висина отпремнине не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности; 2) отпремнину обрачунату на начин утврђен Законом о раду с тим да укупна висина отпремнина не може бити већа од 8.000 евра у динарској противвредности, а висина средстава по години стажа осигурања код последњег послодавца не може бити већа од 500 евра у динарској противвредности, по средњем курсу, на дан достављања спискова вишка запослених од стране послодавца; 3) отпремнину у износу од шест (6) просечних зарада по запосленом у Републици Србији, према последњем објављеном податку републичког органа надлежног за послове статистике – за запослене који имају више од 15 година стажа осигурања (тренутно:6 x 62.414 = 374.484 динара).

Не опорезује се до износа из претходне колоне – члан 9. став 1. тачка 20) Закона о порезу на доходак грађана, а на износ преко тога, према члану 85. Закона о порезу на доходак грађана – плаћа се порез по стопи од 20% по умањењу за 20% нормираних трошкова. За лица старија од 50 година живота – неопорезиво у потпуности без обзира на износ.

175

Исплата по овом основу је обавезна, у висини Плаћају се све пореске утврђеној општим актом, односно уговором обавезе као на зараду о раду код послодавца (члан 118. тачка 5. Закона о раду)

Зајам који послодавац исплаћује запосленима

Исплаћује се у висини и према условима утврђеним општим актом или уговором о раду код послодавца

Не опорезује се

Додатак за одвојени живот

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

Стимулативне отпремнине при споразумном престанку радног односа (члан 177. Закона о раду)

Исплаћује се у складу са општим актом или уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

Теренски додатак (дневна накнада за повећане трошкове рада на терену)

Према Закону о раду, ако се предвиди општим актом, односно уговором о раду

Плаћају се све пореске обавезе као на зараду

Неопорезиво до 9.166,00 дин. по једном детету, исплата преко тог износа, као и исплата детету старијем од 15 година, има карактер зараде.

LEGE ARTIS ● ДЕЦЕМБАР 2016.

Накнада за исхрану у току рада

Поклон деци запослених На основу члана 119. став 2. Закона о раду, у до 15 година старости складу са општим актом послодавца. поводом Нове године и Божића

www.legeartis.rs ● www.propisiupraksi.rs

Једнократна новчана накнада запосленима за чијим је радом престала потреба по Програму за решавање вишка запослених у поступку приватизације за 2016. годину („Службени гласник РС” бр. 9/2015, 84/2015 и 109/2016)

ПО ЗАКОНУ О РАДУ 2.

УКРАТКО..... Подсећамо – У складу са Законом о фискалним касама („Сл. гласник РС”, бр. 135/2004 и 93/2012), сви обвезници евидентирања промета преко фискалне касе, без обзира на правну форму привредног субјекта (друштво са ограниченом одговорношћу, предузетник или неки други облик организовања привредног субјекта), дужни су да контролну траку чувају најмање три године. Рок за чување контролне траке тече од првог дана наредне године у односу на годину у којој су контролна трака и фискални документи штампани. Имајте у виду – Запослени, који стичу услов да се пензионишу до краја 2016. године, мораће најкасније до 30. децембра да раскину радни однос. То им је услов како би право на пензију остварили закључно са 31. децембром и по правилима која важе у 2016. години. Уколико се, међутим, догоди да захтев буде поднет 1. јануара 2017. године и касније, запослени ће моћи у пензију према условима који важе у тој години. Ако сте заборавили – Још за исплате у децембру минимална цена рада износи 121 динар по радном часу. Од 1. јануара и целе 2017. године минимална цена рада износиће 130,00 динара (нето) по радном часу (што важи и за заостале исплате минималне зараде из 2016. године).

LEGE ARTIS ● ПРОПИСИ У ПРАКСИ

176

Напомињемо – Са 1. децембром 2016. године почиње да се примењује Закон о запосленима у аутономним покрајинама и јединицама локалне самоуправе („Службени гласник PC”, број 21/2016). Министарство државне управе и локалне самоуправе је тим поводом појаснило да овај закон не доноси промене прописа којима се уређују плате и друга примања ових запослених. То значи да ови запослени настављају да примају плату према одредбама Закона о платама у државним органима и јавним службама („Службени гласник PC”, бр. 34/2001 и 21/2016 – др. закон) и Уредбе о коефицијентима за обрачун и исплату плата именованих и постављених лица и запослених у државним органима („Службени гласник PC”, бр. 44/2008 – пречишћен текст и 2/2012). Тако ће бити све док не почне примена Закона о систему плата запослених у јавном сектору („Службени гласник PC”, број 18/2016), што се очекује у првој половини 2017. године, а до тада запослени у органима аутономне покрајине и јединице локалне самоуправе, органима градских општина и службама и организацијама које оснива надлежни орган аутономне покрајине и јединице локалне самоуправе, остварују право на плату и друга примања из радног односа на основу постојећих прописа. Поштујте рок – За подношење захтева за издавање електронске картице здравственог осигурања крајњи рок је 31. децембар 2016. године. Подношење захтева за електронске картице здравственог осигурања омогућено је и путем Националног портала еУправа (www.euprava.gov.rs). Овом услугом предвиђена је и могућност доставе новог документа на адресу, на коју је подносилац захтева пријављен у бази Републичког фонда за здравствено осигурање, и та адреса ће бити понуђена као опција приликом попуњавања захтева. Због заштите података коверат са картицом биће достављан посебно за свако лице. Уколико приликом доставе подносилац захтева не буде на наведеној адреси, биће му остављено обавештење где може накнадно да преузме картицу. ***