Malicozum48

Değerli Üyemiz, 48. sayımızda sizlerle olmaktan dolayı mutluluk duyuyoruz.

Bu sayımızda, ülkemizin gündeminde olan, vergi kanunlarındaki değişikliklerin eleştirisini içeren makalesi ile Maliye Eski Bakanı sayın Zekeriya TEMİZEL’ in ve Sosyal Güvenlik Yasalarında yapılacak değişikliklere ilişkin, SSK Eski Genel Müdürü sayın Kemal KILIÇDAROĞLU’ nun makalesini ve mesleki konularda diğer sayın yazarlarımızın yazılarını bulacaksınız.

Değerli Üyemiz, Mesleki konular başta olmak üzere, ülke sorunlarına ilişkin sosyal ve ekonomi içerikli yazılarınızı bekliyoruz.

Bu sayımızın hazırlanmasında ve yazı tedarikinde bulunan Yaklaşım Yayınlarının sahibi sayın Ekrem SARISU’ ya ve Doç. Dr. sayın Şükrü KIZILOT’ a teşekkür ederiz.

Bir sonraki sayıda buluşmak üzere, başarı dileklerimizle, saygılar sunarız.

Yönetim Kurulu

FAİZ GELİRİ BEYAN EDİLMEZSE AYŞE TEYZE VERGİDEN KURTULUYOR MU? Zekeriya TEMİZEL Maliye Eski Bakanı Geçen haftanın sosyal güvenlik ve tahkim ile dopdolu gündemine Ayşe teyzenin faiz vergisinden kurtarılması da girdi.

Sosyal güvenlik ve tahkim konusunda daha yeni görüş belirttiğimiz için Ayşe teyzeye yapılan iyiliği, haftanın gündemine aldık.

Faiz gelirleri bundan böyle beyan edilmeyecek, stopaj nihai vergi olacak.

Bu düzenleme yapıldığı zaman Ayşe teyze faiz vergisinden kurtulmuş oluyor mu?

Yoksa Ayşe teyzeler kullanılıyor mu?

Yeni çıkarılan yasa ile ilgili olmamamakla birlikte üzerinde çok tartışılan bir konu bu.

1993 yılının son günlerinde yapılan vergi düzenlemeleri ile 3 yıl sonra yürürlüğe girmek üzere getirilen bu hükmün başına gelenler, vergi reformununun başına gelenlerden farklı değil.

Yasaların çıkarılması o kadar önemli değil. Nasıl olsa işimize gelmeyenlerin uygulanmasına mani oluyoruz, düşüncesi hakim düşünce.

Yasa çıkalı 5 yıl olmuş. İki yıl uygulanmış. Şimdi kaldırılsın.

Neden?

Beyanname verme külfeti, altından kalkılamaz külfetmiş!

Otuz bin dolayındaki yüksek faiz elde eden varlıklının yılda bir kez verecekleri beyannameyi dünyanın en büyük külfeti olarak gösterip bu yükümlülüğü kaldırmaya çalışanlar, suret-i Hak’ tan görünerek, stopaj oranlarının arttırılması suretiyle Devlete daha fazla ve peşin vergi sağlayacağını da ileri sürüyorlar.

Bu kişiler iki yıldır beyanname veriyorlar. Külfet, altından kalkılamaz bir külfetmiymiş? Kaldı ki, bu kişilerin büyük çoğunluğu başka faaliyetleri nedeniyle zaten beyanname veriyorlar. Beyannamelerine bir sayfa daha eklemek o kadar zor bir yükümlülük mü?

Yasanın kapsadığı kitle itibariyle bu savın geçerlilği olamaz.

O halde gerçek neden ne?

Vergi Adaleti Rafa mı Kaldırılsın ?

Türk vergi sisteminde adaleti sağlayan hükümlerden biri, az kazanandan az, çok kazananlardan çok vergi alınmasını sağlayan müterakki (artan oranlı) vergi tarifesi. Gelirin vergilendirilmesinde sabit oranlı stopajla yetinilirse, bu adaleti gerçekleştirmek olanaksızlaşır.

Devletin kolaycılığı seçerek adaletten vazgeçmesi bile beklenemez.

O halde belirli miktarın üzerinde geliri olanlardan artan oranlı tarifeye göre vergi alınması gerekir.

Bunun için de değişik kaynaklardan elde edilen gelirlerin birleştirilerek beyan edilmesi tüm dünyanın uyguladığı bir yöntemdir.

Ekonomik faaliyetinden elde ettiği gelirleri gizleyerek kendi şahsi hesaplarında gösterenlere, “bu gelirin vergisini ödedin mi?” diye sorulmayacak. Şirketten kaçırılan gelirler bankalarda şahsi hesaplara yatırılacak, elde edilen faizler sadece %12 stopaja tabi tutulacak.

Gelirler birleştirilmeyecek, böylece %12 nihai vergi olacak Bu bile masumane bir istek olarak kabul edilebilir.

Peki paralarını off-shore bankalarda tutarak stopaja da tabi olmayanların kazancı ne olacak?

Eksik bilgi ile yada kasıtlı olarak tartışmayı saptıranlar halkın sağduyusu ile alay edenler, beyanname verme sınırını geçen onbinlerce vergi yükümlüsünün paralarını off-shore bankalarda tuttuklarını bilmiyorlar mı?

Stopaj oranları %15’e çıkarılarak devletin gelir kaybı, hem de peşin alınarak telafi edilebilirmiş!

Otuz bin dolayında ve trilyonlarca lira faiz elde edenlerden vergi almamak için beyanname verme sınırının altındaki, yüz binlerce küçük tasarruf sahibine daha fazla vergi salmanın adalete bağdaşır bir yanı var mı?

Geçen yılın verilerini dikkate alarak, konuyu açıklığa kavuşturalım.

Ayşe Teyzenin Beyannamesi Bir Araç Mı?

Emekli Ayşe teyze, 1998 yılında parasını ülkedeki bankalardan birine yatırdı ve 10 milyar lira faiz geliri elde etti. Bu gelirden % 12, yani 1,2 milyar vergi kesintisi yapıldı. Ayşe teyzenin 1998 yılında beyanname verme yükümlülüğü yok. 1,2 milyar onun nihai vergisi.

Peki Ayşe teyzenin gerçek vergi yükü ne?

1998 yılı için faiz gelirlerini enflasyondan arındırma katsayısı % 78. Yani Ayşe teyzenin gelirinin 7 milyar 800 milyon lirası enflasyondan gelmiş. Gerçek geliri 2,2 milyar lira.

Gerçek geliri 2,2 milyar lira olan Ayşe teyzeden 1,2 milyar lira vergi alınmış, vergi yükü % 54.

Vergi tarifesi değişikliğinden sonra yapılması gereken, stopaj oranlarının yükseltilmesi değil düşürülmesidir.

Vergi idaresi de bu hazırlığın içerisinde idi.

Eğer stopaj oranları, şu anda vergi dehalarının önerdiği bibi % 15 olsaydı, Ayşe teyzenin vergi yükü % 61 olacaktı (hesaplamada % 10’ luk fon payı dikkate alınmadı).

Ayşe teyzeyi büyük olasılıkla vermeyeceği beyannamenin külfeti ile korkutup vergi yükünü ağırlaştıracaklar, ancak bu uygulamadan da başkaları kazançlı çıkacak.

Kazançlı Çıkan Ali Bey Ali bey ise parasını off-shore bankada tuttu ve 1 trilyon lira faiz geliri elde etti.

Yurtdışı sayılan bu bankadan aldığı faiz nedeniyle bir kuruş vergi kesintisi yapılmadı.

1999 yılında yürürlüğe giren gelir tanımı yürürlükte kalsaydı, Ali bey er geç kendisine, bu paranın vergisini ödedin mi diye sorulacağını bilecekti ve bu gelirini beyan edecekti. Çünkü Türkiye Cumhuriyeti’ nin yurttaşı olan Ali beyler, dünyanın neresinde olursa olsun, elde ettikleri kazançlarını Türkiye’ de beyan etmek zorundaydı. Başka ülkelerde o kazanç için ödediği bir vergi varsa onu da mahsup etme hakkına sahipti.

Ali bey, beyanname verseydi net geliri olan 220 milyar lira üzerinden % 40 dolayında, yaklaşık 90 milyar lira vergi ödeyecekti. Şimdi off-shore bankadan elde ettiği faiz gelirini beyan etmesi Ali beyin vicdanına, maliyenin bu beyan edilmeyen geliri yakalaması ise mucizeye kaldı.

Ali bey beyanname vermezse vergi kaçakçısı durumuna düşer.

Doğru.

Ancak şu anda tüm gücümüzle savunduğumuz ve ekonominin dinanizmini bağladığımız kişiler göğüslerini gere gere kayıt dışı paralarının olduğunu söylemiyorlar mı?

Yani, vergi kaçakçılığı yaptık demiyorlar mı?

Bu kazançlarımızı kayıt içerisinde almaya kalkarsanız biz de paralarımızı piyasaya sokmayız hatta ülkeden kaçırırız demiyorlar mı?

Vergi kaçakçısı durumuna düştüğü için utanan yada korkan bir Allah’ ın kulu var mı?

Şimdi faiz gelirleri için beyanname verilmesin diyenler Ali beyi doğabilecek bu yükümlülükten de kurtarmanın bir yolunu bulmazlarsa Ali bey parasının izi sürülmeyecek başka bankalara kaçırmaz mı? Olan da Türk bankalarının “off-shore” larına olmaz mı?

Maliye’ nin bu kazançların üzerine gitmesi halinde buradaki paralar, izi sürülemeyecek başka off-shore’lara hemen kaçarlar. Daha sonra da aklanmış, paklanmış bir vaziyette, onurla Türkiye’ nin kalkınmasına katılmak üzere geri dönerler ve kaynakla ilişkisi kurulamayacak bu gelirlere hiç kimse soru bile soramaz. Öyle değil mi Ali bey? Ülkesinden Kaçmayan Halis Beyin Durumu Halis beyler ise hesaplarını başka türlü yaptılar.

1998’ de stopaj oranı sıfır, faiz oranı % 100 olan 1 trilyon liralık devlet tahvili aldılar.

Paralarını özellikle, Şubat vadeli tahvillere yatırdılar. Şubat 1999 tarihinde aldıkları 1 trilyon liralık faizi 2000 yılının mart ayında beyan edeceklerini düşününerek, aynı parayı, faizi ile birlikte, yeniden Devlet tahviline yatırdılar. Şubat 2000 tarihinde alacakları 2 trilyon lira faizi 2001 yılında beyan etmeyi düşünüyorlardı. Yapılan düzenlemeler açıklandığı gibi gerçekleşirse Halis bey elde etmiş olduğu faiz gelirinden bir kuruş vergi ödemeyecek. Çünkü devlet tahvili ve Hazine Bonosu’ ndaki stopaj oranı yükseltilebilir. Ancak bu hükümler bundan sonra çıkarılacak tahviller için uygulanacağından Halis beyin 1999 ve hatta 2000 geliri bundan etkilenmez.

Zaten stopaj oranı yükselirse Halis beyler derhal faizleri yükselterek bunu devlete ödetirler.

Ali beyi ve Halis beyi bu yükümlülükten kurtaranlar, emekli Ayşe teyzenin vergi yükünü % 54’ den % 61’ e çıkararak bunu telafi edecekler.

Ayda 1 milyar lira faiz geliri elde eden kaç Ayşe teyze var.

Keşke çok olsalar.

O Ayşe teyzeler, ayda bir milyar lira faiz alsalar, bırakın yılda bir kereyi her gün beyanname vermeye razı olurlar.

Ayşe teyzeler, Ali ve Halis beylerin vergiden kurtarılması için izlenilen stratejide bir araç olarak kullanıldılar.

Belirli çıkarlar savunulabilir ama açık yüreklilikle yapılmalıdır. Hiç değilse toplum, neyin kimin için savunulduğunu bilir.

YARIŞ ATI YETİŞTİRİCİLİĞİ ve KOŞU FAALİYETLERİNİN TÜRK VERGİ SİSTEMİ’ NDEKİ YERİ Metin BAŞER İSMMMO Başkan Yardımcısı GİRİŞ Yürürlükte bulunan Türk Vergi Sistemi içinde at yetiştiriciliği ve at koşturuculuğu ile ilgili olarak özel tanımlamalar ve düzenlemeler mevcut değildir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 52. 53. ve 54. maddelerinde, zirai kazançlarda vergileme bölümünde diğer zirai faaliyetlerle birlikte ele alınmış, 01.01.1999 tarihinden itibaren yenilikler yapılarak, satış hasılatı sisteminden vazgeçilmiş, işletme büyüklüğü veya hayvan sayısı esasına göre vergileme yapılacağı belirtilmiştir.

Aşağıdaki bölümlerinde at sahipleri, at yetiştiricileri, jokeyler, antrenörler ve müşterek bahisçiler değerlendirilmiştir.

YARIŞ ATI YETİŞTİRİCİLERİ ve SAHİPLERİNİN DURUMU 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 29. maddesi aşağıdaki gibidir.

MADDE 29 : TEŞVİK İKRAMİYE ve MÜKAFATLAR Teşvik gayesiyle verilen aşağıda yazılı ikramiye ve mükafatlar Gelir Vergisinden müstesnadır.

1- İlim ve fenni, güzel sanatları, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatlar.

Bu kanun hükmü 1960 yılından günümüze kadar hiç değişmemiştir. Maliye Bakanlığı ile at sahipleri ve yetiştiricileri arasında sürekli ihtilaf konusu halinde olan bu maddeye ilişkin olarak ilk defa 31.12.1998 tarih ve 23570 sayılı Resmi Gazete’ de yayınlanan 219 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliği ile açıklık getirilmiştir.

Tebliğin ilgili bölümü aşağıdaki gibidir.

YARIŞ ATI YETİŞTİRİCİ ve SAHİPLERİNİN VERGİLENDİRİLMESİ Yarış atı yetiştirici ve sahiplerine yapılan ödemelerden (teşvik pirimi ve ikramiye gibi ödemeler dahil) Gelir Vergisi Kanunun 94. maddesinin birinci fıkrasının 11 numaralı bendinin (a) alt bendi uyarınca Gelir Vergisi Tevkifatı yapılacaktır. İşletme büyüklüğü ölçüsünü aşmayan çiftçilere yapılan bu tür ödemelerden kesilen vergi bunların nihai vergisi olacaktır.

Yukarıda bahsedilen işletme büyüklüğü ölçüsü, iki yaşından küçük ve iş hayvanları dışında 150 atı bulunan, biçerdöveri ve 10 yaşından küçük ikiden fazla traktörü olamayan

1

çiftçiler küçük çiftçi kabul edilmekte, elde edilen hasılattan %2 stopaj yapılması halinde nihai vergileme oluşmaktadır. %2 stopaj müstahsil makbuzu ile yapılması gerekir. Müstahsil makbuzu Vergi Usul Kanunun 235. maddesinde tarif edilmiştir.

MÜSTAHSİL MAKBUZU Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar ile defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçiler, gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçilerden satın aldıkları malların bedelini ödedikleri sırada iki nüsha makbuz tanzim etmeye ve diğerini ona imzalatarak almaya mecburdurlar .....

TÜRKİYE JOKEY KULÜBÜNDEN ALINAN İKRAMİYELERİN BELGELENMESİ 01.01.1999 tarihinden itibaren yarış atı yetiştiricileri ve yarış atı sahipleri TJK’ dan alacakları teşvik pirimi ve ikramiyelerden %2 Gelir Vergisi, %1 Fon Payı, %10 jokey montu, %10 antrenör montu ve %1 seyis tazminatı fonu kesilmiş şekliyle alacaklardır. Bu vergileme nihai vergileme olacaktır (at sayısı 150.000 in altında kalması halinde). ÖRNEK : TJK tarafından düzenlenen koşuda at sahibi Bay A’ nın atı birinci gelmiştir. Birinciye ödenecek brüt ikramiye 10 milyardır. Yapılacak kesintiler ve ödenecek net ikramiye aşağıdaki gibidir.

KAZANILAN İKRAMİYE KESİNTİLER - Gelir Vergisi %2 - Fon Payı %10 - Jokey Payı %10 - Antrenör %10

10.000.000.000.- TL 2.220.000.000.- TL 200.000.000.- TL 20.000.000.- TL 1.000.000.000.- TL 1.000.000.000.- TL

TOPLAM

2.220.000.000.- TL

ÖDENECEK NET İKRAMİYE

7.780.000.000.- TL

AT SATIŞLARININ DURUMU Vergi kanunlarında yapılan değişiklikle, mükelleflerin kazançları kaynakta aranması yerine “Nereden Buldun ?” sorusu ile tasarruf ve harcamalara kaynak teşkil eden her türlü kazanç ve irat gelir sayılarak “Net artış” teorisi benimsenmiştir. Bu benimsemeye göre gelirin tanımı değiştirilerek vergisiz kazanç ve irat kalmamıştır.

At sahiplerinin, sahibi oldukları atları satmaları halinde elde edecekleri kazancın vergilemesi söz konusu olmaktadır. Şayet satışları bir ticari şirkete veya gerçek usulde bir gelir vergisi mükellefine; dernek veya vakfa olması halinde atı alan yukarıdakilerden biri olması durumunda; alan müstahsil makbuzu düzenleyecek ve gelir vergisi stopajı yapacak, satan için bu vergileme nihai vergi olacaktır. Vergi mükellefi olamayan iki kişi arasında yapılan satışlar, Gelir Vergisi Kanununun 80. maddesine göre vergilenecektir.

2

Bu madde hükmüne göre vergilendirme yapabilmek için bir takvim yılı içinde elde edilen diğer kazanç ve iratlar kapsamındaki gelirin, 103. maddede yazılı tarifenin birinci ve ikinci gelir dilimleri toplamının yarısını aşması şarttır. Bu rakam 1999 takvim yılı için 3.5 milyardır. Bu maddeye göre yapılacak vergilenmeye esas olacak matrah Gelir Vergisi Kanununun 82. maddesinde açıklanmıştır. Maddeye göre satış bedeli ile alış bedeli (alış bedelini ispat etmek zorunluluğu var) arasındaki müspet fark 3.5 milyarı aşması halinde gelir vergisine tabi tutulacaktır. Alış bedeli (maliyet badeli) bilinemiyor veya tespit edilemiyorsa yasanın aynı maddesine göre bu bedel vergi Usul kanunu hükümlerine göre takdir komisyonlarınca yapılacaktır. Atların iktisap bedeli (sahip olduğu zamanki değer) satışın yapıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir.

Konuyu rakamsal örnek ile açıklayacak olursak; Bay A Ocak 1999 tarihinde tarım işletmelerinden 15.000.000.000.- Tl’ ye bir at satın almıştır. Aralık 1999 tarihinde 25.000.000.000.- TL’ ye satmıştır. Alıcı ve satıcı gerçek usulde gelir vergisi mükellefi değildir. Ocak / Kasım 1999 tarihleri arası toplam TEFE (Toptan Eşya Fiyat Endeksi) % 60’ tır. Bay A nın vergi kanunları karşısındaki durumu aşağıdaki gibi olacaktır.

AT ALIŞ BEDELİ TEFE ARTIRIMI %60 (15.000.000.000 x %60)

15.000.000.000.-TL 9.000.000.000.- TL

ARTIRILMIŞ MALİYET BEDELİ

24.000.000.000.- TL

SATIŞ BEDELİ

25.000.000.000.- TL

ELDE EDİLEN KAR

1.000.000.000.- TL

Elde edilen kar 3.5 milyarın altında kaldığı için her hangi bir vergileme söz konusu değildir. Şayet satış fiyatı 33 milyar olsa idi kar 9 milyar olacaktı, dolayısıyla 9.000.0000.000 – 3.500.000.000 = 5.500.000.000 gelir vergisine tabi olacak idi.

5.500.000.000.- TL’ nin Gelir Vergisi Fon Pay

1.025.000.000.- TL 102.500.000.- TL

olmak üzere 1.127.500.000.- TL vergi ertesi yıl 3 eşit taksitte ödenecektir.

Satış işlemi bir kuruma, şirkete, derneğe, vakfa, veya gerçek usulde gelir vergisi mükellefine yapılması halindeki durum; Vergi mükellefi olmayan at sahibi yukarıdaki kişi veya kurumlara satış yapması halinde; SATIŞ BEDELİ GELİR VERGİSİ STOPAJ %2

33.000.000.000.- TL 660.000.000.- TL

3

FON PAYI

66.000.000.- TL

KESİNTİLER TOPLAMI 726.000.000.- TL JOKEY ve ANTRENÖRLERİN DURUMU Jokey ve antrenörler bir işverene bağlı olmaksızın çalışan bağımsız serbest meslek erbabıdırlar. 01.01.1999 tarihinden önce Götürü Serbest Meslek Erbabı oldukları kabul edilen bu kişiler için vergi kanunlarında yapılan değişikliklerle götürü usul kaldırıldığı için bunlar gerçek usulde serbest meslek erbabı konumundadırlar.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65. maddesi serbest meslek kazancını aşağıdaki gibi tanımlamıştır.

“Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.

Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade mesaiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyeti olmayan işlerin işverene bağlı olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.”

Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı gibi jokeyler antrenörler serbest meslek erbabı olmaları nedeniyle serbest meslek kazanç defteri tutacaklar, serbest meslek makbuzu düzenleyeceklerdir.

Türkiye Jokey Kulübü, jokeyler ve antrenörler yapmış olduğu ödemelerden (montlardan) %15 gelir vergisi, %10 fon payı, kesecektir, bu kesintiler vergi dairesine muhtasar beyanname ile bildirilip, ödemesini yapacaktır. Jokey ve antrenörler ise bu kesintileri yıllık verecekleri gelir vergisi beyannamelerinden mahsup edecekler.

SEYİS ve TARIM İŞÇİLERİNİN DURUMU Seyis ve tarım işçilerinin durumunda eski vergi yasasına göre bir değişiklik olmamıştır. Gelir Vergisi Kanununun 23/2 maddesinde “Gelir vergisinden muaf olanların veya gerçek usulde vergilendirilmeyen çiftçilerin yanında çalışan işçilerin ücretleri gelir vergisinden istisnadır” şeklinde düzenlenmiştir. Bu işçiler için sadece SSK pirimi ödenecektir.

MÜŞTEREK BAHİSLERDEN KAZANILAN İKRAMİYELERİN DURUMU Konu ile ilgili olarak 31.12.1998 tarih ve mükerrer sayılı Resmi Gazete’ de yayınlanan 28 nolu Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde detaylı bir şekilde açıklanmıştır.

Söz konusu tebliğin ilgili bölümü aşağıdaki gibidir.

“Veraset ve intikal Vergisi Kanununun 2. maddesinin birinci fıkrasının (d) bendinde ivazsız intikal, hibe yoluyla veya herhangi bir tarzda olan ivazsız iktisaplar olarak tanımlanmış, aynı bendin parantez içinde de maddi ve manevi zarar karşılığı verilen tazminatların ivazsız sayılmayacağı belirlenmiştir.

Türkiye Jokey Kulübünce düzenlenen at yarışları üzerine oynayan müşterek bahislerde; kişiler müşterek bahise katılmak için bir bedel ödemekte, tahminlerde bulunmakta ve tutması halinde kendilerine ikramiye ödenmektedir. Ancak genellikle, bahise katılanların 4

ödedikleri miktar ile kazanılan ikramiyeler arasında önemli fark olmakta, dolayısıyla ivazlar arasında nispetsizlik bulunmaktadır. İvazlar arasındaki bu nispetsizlik göz önünde bulundurularak, söz konusu ikramiyelerin ivazsız intikal kabul edilmesi ve istisna tutarını aşan kısmının vergilendirilmesi gerekmektedir.

Bu durumda, bahise katılanların kazandıkları ikramiyelerin istisna tutarını geçmesi halinde (İstisna tutarı, 1999 yılı için 213.000.000.- TL’ dir); bu tutarı, hukuken iktisap ettikleri tarihten itibaren bir ay içinde Türkiye Jokey Kulübünün bağlı olduğu yer vergi dairesine beyan etmeleri gerekmektedir. Ancak, Vergi Usul Kanununun 4. maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye dayanılarak söz konusu beyannamelerin ikramiyeyi kazananların ikametgahlarının bağlı bulunduğu yer vergi dairesine verilmesi uygun görülmüştür.

Dolayısıyla, bahise katılanlar, kazandıkları ikramiyeleri ikametgahlarının bağlı olduğu yer vergi dairesine beyan edeceklerdir. Beyan üzerine tahakkuk edecek veraset ve intikal vergisi ise 3 yılda ve her yıl Mayıs ve Kasım aylarında olmak üzere toplam altı eşit taksitle ödenecektir.

At yarışları üzerine düzenlenen bahislerden kazanılan ikramiyeler, Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 16. maddesinde tevkifat yapılacak ödemeler arasında sayılmadığından, bu ödemelerden Türkiye Jokey Kulübü tarafından herhangi bir tevkifat yapılmayacaktır.”

GENEL KURAL Bir kazanç ve irat; -

Veraset ve intikal vergisi konusuna giriyorsa, İstisna sınırını aşmıyorsa, Yasada istisna olarak sayılmışsa,

gelir vergisine göre vergilendirilmeyecektir.

SONUÇ Yarış atı yetiştiriciliği ve koşturuculuğu, bölümler halinde detaylıca yukarıda açıklanmıştır. Özellikle at sahiplerinin, at satışlarında dikkat etmeleri gereken hususlar ilgili bölümde örneklerle açıklanmıştır.

Müşterek bahislerde kazanılan ikramiyelerin vergilendirmesi bürokrasi yaratacaktır.

Bu hususta, kaynakta stopaj sistemi getirilmesinde fayda vardır.

5

GÜNDEMDEKİ REFORM, SOSYAL GÜVENLİK.....

Kemal KILIÇDAROĞLU SSK Eski Genel Müdürü 1.

Giriş

Türkiye’ de sosyal güvenlik sisteminin ciddi açmazlarla karşı karşıya olduğu bir gerçek. Sorun tek boyutlu olmaktan çoktan çıkmıştır. Finansman sorunundan, kurumların yeniden yapılanmasına kadar bir dizi sorun, sosyal güvenlik sisteminin bünyesinde barınmaktadır. Özellikle 1992’ den bu yana tartışılan bu sorunu artık sokaktaki yurttaş da bilmektedir. Ancak ne yazık ki, sokaktaki yurttaşın bildiği pek çok sorunu sayın Bakan yeni öğrendiğini itiraf ediyor. Doğrudur. Çünkü siyasilerimiz, oy uğruna sorun yaratma ve daha sonra içinden çıkılamaz noktaya gelinde de dışarıdan bir unsurun devreye girmesiyle sorunu – zorunlu olarak – çözme konusunda deneyim kazandılar !. İrtica konusunda askerler, sosyal güvenlik konusunda da IMF örneğinde olduğu gibi... Oysa yapılması gerekenler çok önceden biliniyordu ve Devletin arşivlerinde vardı. Örneğin SSK, emeklilik sigortasında ilk açığını 1974 yılında vermiştir. 1974’ ten önce de İLO uzmanı Zelenka 1971 yılında dönemin hükümetine verdiği raporda, yaklaşan tehlikeyi belirtmiş ve önlem alınmasını istemiştir. Ama bırakın önlem almayı, biz Zelenka’ ın raporundan sonra, sanki hiçbir sorun yokmuş gibi 12 borçlanma yasası çıkardık. 1992 yılına kadar her şey günlük gülistanlık olarak kamuoyuna sunuldu. Hatta 1990’ da kriz kapıdayken , getirilen bir süper emeklilik uygulamasıyla paralar toplandı ve böylece iki yıl daha kazanılmış oldu. Aslında sorunlar hep vardı ve biliniyordu.

Ancak ısrarla kamuoyunun gündemine getirilmiyordu. 1992 yılında SSK Hazinenin kapısını çalmaya başlayınca, sorun kamuoyunun gündemine gelip oturdu. Çünkü Hazinede sosyal güvenliğe ayrılan bir para yoktu.

Emekli Sandığı ise bir kapalı kutuydu. Kaldı ki Emekli Sandığı’ nın açık vermesi çok da önemli değildi. Çünkü bu sandığın üyelerinin işvereni zaten Devletti. Bağ-Kur, en genç sosyal sigorta kuruluşuydu. Ama politikacıların. Kaynaklarını, en hızlı ve en acımasızca tükettikleri Kurum bu oldu. 1971’ de kurulan Kurum 1990’ ların başında emeklilerine maaş ödeyemez duruma geldi.

2.

Bilinen Gerçekler..

SSK konusunda bilinen pek çok gerçek var. Örneğin: 

SSK Türkiye nüfusunun yarısına 7 ayrı dalda sigorta hizmeti vermektedir.



SSK Genel Bütçeden sonra en büyük bütçeye sahip kuruluştur.



SSK kuruluş yasasında “idari ve mali açıdan özerk bir kuruluş” olarak tanımlanmasına karşın, bugün ne idari ne de mali özerkliği olmayan bir kuruluştur. Bu ilke Emekli Sandığı ve Bağ-Kur içinde geçerlidir. Üç sosyal güvenlik kuruluşuna da atamayla gelenler egemendir. Kurumların asıl sahipleri olan, pirim ödeyen sigortalıların söz hakkı sınırlıdır.

1



SSK’ da genel müdürlerin ortalama görev süresi 1 yıl yedi aydır. Makamına oturan Genel Müdür çevresini tanımadan görevden alınmıştır. Bu durum Emekli Sandığı ve Bağ-Kur içinde geçerlidir.



SSK hastaneleri bugün, Sağlık Bakanlığı standartlarına göre 21.000 eksik kadro ile çalıştırılmaktadır. Çünkü çok iyi bilinmektedir ki, hastanede ne kadar kötü hizmet verilirse muayenehaneler o kadar iyi çalışacaktır. Ve “SSK Hastaneleri iyi çalışmıyor.

Bunları özelleştirelim” söylemlerine haklılık kazandıracaktır. Oysa 1996 verilerine göre Sosyal Sigortalar Kurumunda sigortalı başına 43.8 dolar sağlık harcaması yapılırken, bu rakam Bağ-Kur’ da 54.5 dolar, Emekli Sandığında ise 224.2 dolardır. Türkiye’ de kişi başına ortalama sağlık harcaması ise 114.2 dolardır. Özelleştirme şampiyonlarının öncelikle bu gerçekleri görmeleri gerekir. Daha açık bir söylemle SSK 1996 yılında Emekli Sandığı gibi sağlık hizmeti üretmeyip, dışarıdan satın alsaydı Hazineden ayrıca 351 trilyon liralık katkı yapmasını isteyecekti.



SSK yatırımlarında özerk değildir. Yatırımların yapılacağı yeri ve yatırım ödeneklerini sonuçta Yüksek Planlama Kurulu karara bağlar. O nedenledir ki, SSK yatırımları, gerçek gereksinmelerin olduğu yerlere değil, sayın bakanların seçim bölgelerine yapılır. Örneğin, İstanbul’ un nüfusu son 10 yılda olağanüstü artarken bu süre içinde SSK sağlık tesislerinin yatak kapasitesi artmamıştır. Oysa İstanbul nüfusunun yaklaşık %80’ i sigortalıdır. Bu çarpık yapı Emekli Sandığı ve Bağ-Kur içinde geçerlidir.



Sosyal Güvenlik Kuruluşları 1980 sonrası çıkarılan “tasarruf genelgelerinin” kurbanı olmuşlardır. Kurşun kalem almak için dahi Başbakanlıktan izin alma zorunluluğu getirilmiştir. Öyle ya bu kuruluşların “idari ve mali” özerklikleri vardı!. Harcama kapıları kapanan bu kuruluşların hizmet kaliteleri özellikle ve bilinçli olarak düşürülmüştür. İzin almadan kurşun kalem almanın hesabı sorulurken, dışarıdan trilyonlarca liralık hizmet almanın bırakın hesabının sorulması, bu da bilinçli olarak özendirilmiştir.



Sosyal Güvenlik Kuruşlarının birikimlerini yıllar yılı Devlet kullanmıştır. SSK’ dan bir örnek vermek gerekirse, 1970 – 1994 yılları arasında, Kurum birikimlerini enflasyonun 5 puan üzerinden değerlendirebilseydi, 1994 yılı sonunda Kurumun kasasında 11.7 milyar dolar para olacaktı. Ama maalesef düşük faizli Devlet tahvili ve Hazine Bonosuyla Kurumun kaynakları hızla tüketilmiştir. Halen SSK topladığı pirim ve diğer gelirlerini Ziraat Bankasının vadesiz hesabına sıfır faizle yatırmak zorundadır. Bütçe yasasına konulan ve açıkça Anayasaya aykırı olan bu düzenlemeyle SSK kaynakları sıfır faizle kullanılmaya devam edilmektedir. Bu düzenlemede maalesef sol bir partinin Maliye Bakanınca gerçekleştirilmiştir.



Bugün SSK ve Bağ-Kur Genel Sağlık Sigortasını uygulayan kuruluş durumundadır. Örneğin, SSK diyaliz hastalarının %86’ sına tek başına bakmaktadır. Diğer tüm pahalı tedavilerin yarısından fazlasını SSK finanse etmektedir.



SSK Hastanelerinde yatak başına yılda 42.4 hasta tedavi görürken, bu rakam üniversite hastanelerinde 20.6, Devlet hastanelerinde 35.8’ dir. Başka bir deyişle SSK hastanelerinde bir yatakta yıllık bakılan hasta sayısı Üniversite hastanelerinden %105.8 daha fazladır.

2

 

SSK Türkiye’ de konut sorununun çözümüne en etkili katkıyı yapan kuruluştur. On binlerce işçi ailesini konut sahibi yapmıştır.

Bilinen bir diğer gerçek ise, oransal olarak SSK’ nın mali durumunun diğer iki sosyal güvenlik kuruluşundan daha iyi olmasıdır.



Sosyal Güvenlik Kuruluşları, siyasilerin rahatlıkla at koşturdukları bakir bir alan durumundadır. Halen de öyle görünmektedir. Bunun en somut örneği ise Bağ-Kur’ dur.

Bağ-Kur en genç sosyal sigorta kuruluşudur. 1971 yılında kurulmuştur. Birikimlerinin çok iyi olması nedeniyle bir dönem ikinci boğaz köprüsünün yapına talip olmuştur. Ama aynı Bağ-Kur, oy avcılığı uğruna ilk batan kuruluş olmuştur.



Siyasal müdahalelerin bir diğer örneği de, bu kuruluşların kaynaklarına göz dikerek, “sosyal sigorta ilkelerine aykırı” bir şekilde, bu kuruluşların kaynaklarının pirim karşılığı olmayan ödemelere tahsisidir. “Sosyal yardım zammı” uygulaması bunun en somut örneğidir. Üç sosyal güvenlik kuruluşu da yıllar yılı, karşılığında pirim almadan, birikmiş kaynaklarını sosyal yardım zammı adı altında ödemişlerdir. Oysa bu ödemelerin kaynağının Genel Bütçe olması gerekirdi. Çünkü bu kuruluşlar birer “sosyal yardım kuruluşu” değil, “sosyal sigorta” kuruluşudurlar. Ama ne acıdır ki, bu gerçek bilindiği halde SSK ve Bağ-Kur, bu ödemeyi halen yapmaktadır.



Sosyal Sigortalar Yasasında 1994 yılında uygulamasına son verilmiş ve böylece inşaat açılmıştır. O kadar ki, 20 katlı bir binayı yapan çalıştırmadım” söylemine karşılık, İdareye bu olanağı bırakılmamıştır. Daha da acısı, 1982 – müfettişi dahi Kuruma alınmamıştır.

1.

yapılan bir değişiklikle ölçümleme sektöründe kayıt dışı istihdamın yolu müteahhidin “binayı yaparken hiç işçi söyleme uyma dışında, hiçbir yaptırım 1994 yılları arasında “bir tek” sigorta

Sosyal Tarafların Sorumluluğu...

Sosyal güvenlik sisteminde değişiklik yapmak, vergi sisteminde değişiklik yapmaktan çok daha zordur. Çünkü bu sistemin tarafları oldukça güçlüdür. İşçi ve işveren sendikaları, gibi örgütler, seslerini çok daha güçlü olarak çıkarabilmektedirler. Bu nedenledir ki, sosyal içerikli yasalar öncelikle “Ekonomik ve Sosyal Konsey” de görüşülür. Ekonomik ve Sosyal Konsey’ in özelliği, sosyal tarafları doğrudan ilgilendiren konularda, Hükümetle uzlaşma sağlamaktır. Çünkü uzlaşılan konuların Parlamentodan sorunsuz geçme şansı çok yüksektir.

Türkiye’ de oluşturulan Ekonomik ve Sosyal Konsey’ in ciddi bir yasal dayanağı yoktur. Bir Başbakanlık genelgesiyle oluşturulmuştur. Oluşturulan Konsey’ de sosyal tarafların ağırlığı yeterli düzeyde değildir. Üyesi olduğumuz OECD ülkelerinde ise Ekonomik ve Sosyal Konsey’ lerde sosyal taraflar ağırlıktadır. Pek çok konuda olduğu gibi, Türkiye bu konuda da istisnadır.

Ekonomik ve sosyal Konsey’ lerin oluşturulmasındaki ana neden, sosyal tarafları sorumluluğa ortak demektir. Bu ortaklığın gerektirdiği sorumluluk hükümetleri rahatlatmaktadır. Çünkü, hükümetler, seçimlerde kendileri için risk oluşturacak konularda sorumluluğu geniş bir tabanla paylaşmış olmaktadırlar. Kuşkusuz böyle bir ortamda sosyal taraflar görüş bildirirken, ülkenin içinde bulunduğu koşulları dikkate almak zorundadırlar. Bir diğer anlatımla, gerektiğinde özveride bulunmayı göze almak zorundadırlar. Bu özverinin sosyal taraflar arasında dengeli olması gerektiği açıktır. Türkiye’ de politikacılar uzun yıllar Ekonomik ve

3

Sosyal Konseylere gereksinme duymadıkları (!) için, sorunları çözme konusunda ciddi adımlar atamamışlardır. Umarız ki bundan böyle sorunlar daha ciddi olarak ele alınır ve çözümlenir.

2.

Ne Yapılmalı ?

Sosyal güvenlik kuruluşlarının ve sosyal güvenlik sisteminin rehabilitasyona gereksinmesi olduğu bir gerçek. Ancak bunun toplumda ciddi dalgalanmalara yol açmadan yapılması gerekiyor. Derinleşen bu sorunun çözümünde toplumsal uzlaşma aranmalıdır.

Sorun sadece ve sadece ekonomik boyutuyla ele alınmalıdır. Çünkü sosyal güvenlik sisteminin merkezinde insanın var olduğu unutulmamalıdır. Sosyal tarafların görüş ve önerilerini dikkate almadan bir oldu – bitti havası içinde yasal düzenlemeler yaşama geçirilirse, daha ciddi toplumsal sorunlarla karşı karşıya kalabiliriz. Bu nedenledir ki, sosyal güvenlik sisteminde tek boyutu radikal düzenlemelerden kaçınılmalıdır.

3.

102 Sayılı İLO Sözleşmesi

Sosyal güvenlik sisteminin bir diğer özelliği de, bu sistemin bir zincirinin halkaları gibi birbirini tamamlamasıdır. Sistemdeki eksiklik, sosyal sigorta uygulamalarında ciddi zaaflara yol açmaktadır. Örneğin; Türkiye’ de bir “aile yardımları sigortası” nın olmayışı, bu işlevin sosyal sigorta kurumları tarafından yapılmasına yol açmıştır. Oysa Türkiye 102 sayılı İLO sözleşmesini imzalamıştır. Bu sözleşmeye göre Türkiye, iki dalda daha sigorta hizmeti vermeyi taahhüt etmiştir. Bunlardan biri, işsizlik sigortası, ikincisi ise aile yardımlarıdır.

4.

Sistemin Can Damarı, Özerklik...

Sosyal güvenlik kuruluşlarının, idari ve mali açıdan, gerçekten de özerk hale getirilmesinde bugün için bir görüş birliği vardır. Dolayısıyla bu konunun öncelik ve ivedilikle yasalaştırılması gerekmektedir. Bunun alt yapısı da hazırdır. Eksik olan siyasal iradedir. Sayın Okuyan, bu konuyu çözerse asıl o zaman tarihe geçecektir. Çünkü bir politikacı için asıl zor olan budur. Sayın Bakan nasıl, 1950’ lerdeki emeklilik yaşını istiyorsa, Kurumlarda ilk kuruluş yasalarında yer alan özekliklerini istiyorlar. Özerk olmanın faturasını bu kuruluşlar çok ağır bir şekilde ödediler. Kuşkusuz burada kastedilen özerklik, başına buyruk olma anlamında yorumlanmamalıdır. Özerk yönetimim aynı zamanda ciddi bir denetimi içerdiği de unutulmamalıdır. Bu kuruluşların özerk olması, aslında sosyal taraflara daha büyük sorumluluklar yükleyecektir. Çünkü, sosyal taraflar, kötü yönetimin sorumlusu olacaklardır.

5.

Sorunsuz Bir Reform İçin...

Sosyal güvenlik kuruluşlarının özerkliği yanında, Sosyal sigorta sisteminde yapılacak Düzenlemelerde, kanımızca şu konuların birlikte ele alınıp, tek tasarı olarak parlamentoya sunulmasında yarar vardır.

1- Bugünkü emeklilik yaşının savunulacak yönünün olmadığı kanısındayız. Sosyal taraflarda bu konuda farklı düşünmüyorlar. Ancak yaş yükseltilirken, başka önlemlerin alınması gereği de açıktır. Aşağıda belirtilen asgari düzenlemeler yapılmadan, salt emeklilik yaşıyla oynanması sorunu çözmez, sadece gündeme yeni sorunlar getirir. Bu nedenle başta emeklilik yaşı ve geçiş süresi olmak üzere, yapılacak değişikliklerde toplumsal

4

uzlaşma sağlanmalıdır. Bunun için “Ekonomik ve Sosyal Konsey” e büyük görevler düşmektedir.

2- Emeklilik yaşı ile birlikte, “işsizlik sigortası” da aynı pakette yer almalıdır. İşsizlik sigortasının iki yönlü işlevi olacaktır. Bir yandan kişiye işsiz kaldığında belli bir ekonomik güvence sağlayacaktır. Öte yandan kayıt dışı istihdamı büyük ölçüde önleyecektir. Çünkü, kişi işsiz kaldığında, belli koşullarda işsizlik sigortasından gelir elde edeceğini bilirse, işveren üzerinden sigortalı olmak için baskı kuracaktır.

3- Sendikalaşma 1980’ den bu yana sürekli kan kaybetmektedir. Oysa demokrasinin kurumlaşmasında bu örgütlerin büyük rolü vardır. Sendikalaşma beraberinde toplu pazarlığı da getirdiğinden kayıt dışı istihdam biraz daha daralacaktır. Bu nedenle, parlamentoya sunulacak tasarını içine, en azından sendikalaşma ile ilgili “iş güvencesi” hükümleri konulmalıdır.

4- Kuşkusuz, sade yurttaştan bu kadar özveri beklenirken, parlamenterler, “kıyak emeklilik” gibi bir uygulamayı gündeme dahi getirmemelidirler. En azından bunun sözü verilmelidir.

5- Sosyal güvenlikle ilgili parlamentoya gönderilecek tasarıların ekinde, en az yirmi yıllık bir aktüerya hesabının bulunması zorunluluğu getirilmelidir. Bu hesabı, Kurum dışından bağımsız kuruluşların yapması ilkesi benimsenmelidir. Böylece yapılan bir yasal düzenlemenin, gelecekte bu kurumların üzerinde ne tür sonuçlar doğuracağını, tasarıyı yasallaştırırken tüm parlamenterler görmüş olacaktır.

5

İŞTİRAK HİSSELERİNE ÖDENEN FAİZLER VE KUR FARKLARI Şükrü KIZILOT* I- GİRİŞ

V

vergi uygulamasında, duraksamaya düşülen konulardan biri de, iştirak hisseleri nedeniyle ödenen faizler ve kur farkları ile ilgilidir. Bir sermaye şirketinin, başka şirketlere ait hisseleri satın alarak, o şirkete iştirak etmesi sırasında, iştirak hissesi bedelinin döviz cinsinden ya da dövize endeksli olarak veya bankadan TL kredisi kullanılmak suretiyle borçlanılması nedeniyle, ödenen ya da yıl sonunda ortaya çıkacak olan kur farklarının, hisselerin alış bedeline mi dahil edileceği yoksa doğrudan gider mi yazılacağı, uygulamada tartışılan konular arasındadır.

Bu aşamada, olayın birkaç yönden açıklığa kavuşturulması gerekmektedir.

Bunlar; - Bir başka şirkete iştirak edilmesine bağlı kur farkları ve faizlerin, alış bedelinin bir unsuru olarak kabul edilip edilmeyeceği, - Ayrıca aktifleştirme yoluna gidilip gidilmeyeceği, - Kur farkları ve faizlerin gider sayılması halinde matrahtan indirilip indirilemeyeceği, - Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin son fıkrasında; “Kurumların, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemelerin, kurum kazancından gider olarak indirilmesi kabul edilmez” şeklindeki hükmüne istinaden, sözkonusu kur farkları ve faizlerin “kanunen kabul edilmeyen gider” sayılıp sayılmayacağı konularına ilişkindir.

Aşağıda, konu bu yönleriyle ele alınacak ve konuya ilişkin Danıştay Kararları ve Maliye Bakanlığı Özelgeleri (muktezaları) de belirtmek suretiyle açıklanacaktır.

II- KUR FARKI VE FAİZLERİN, ALIŞ BEDELİNİN UNSURU OLMA, AKTİFLEŞTİRME VE GİDER KAYDEDİLME DURUMLARI A- ALIŞ BEDELİNİN UNSURU OLMA DURUMU Vergi Usul Kanunu’nun 279. maddesinde “Türk ve yabancı esham ve tahvilatın alış bedeli ile değerleneceği” hükme bağlanmıştır. Bu hüküm, vergi hukukumuza 1964 yılında 685 Sayılı Kanun’la yapılan değişiklikle gelmiştir. An*

Gazi Üniversitesi İİBF Maliye Bölümü Öğretim Üyesi, Gazi Üniversitesi Maliye ve Vergi Hukuku Uygulama ve Araştırma Merkezi Müdürü

cak, değerleme ölçüsünün “borsa rayici” olarak belirlendiği değişiklik öncesi hükmünde de, borsada rayici bulunmayan hisse senedi ve tahvillerin alış bedeli ile değerleneceği belirtilmişti. Başka bir anlatımla, alış bedeli, değerleme ölçüsü olarak Vergi Usul Kanunu’nda 1950 yılından bu yana yer almaktadır. Buna rağmen değerleme ölçülerinin sayıldığı ve tanımının yapıldığı 261-268. maddelerde “alış bedeli”nden söz edilmemektedir. Başka bir anlatımla alış bedeli, 1950’den bu yana yasal bir tanıma bağlanmış değildir.

Vergi Usul Kanunu’nun 262. maddesinde maliyet bedeli, “iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müte-ferri bilumum giderlerin toplamını ifade eder” şeklinde tanımlanmıştır. Buna göre, alış bedelinin maliyet bedelinden farklı olarak iktisaba (satın almaya) bağlı giderleri kapsamadığının kabulü gerekmektedir. Böyle olunca, alışa bağlı faiz ve kur farkı gibi giderlerin hisse senedinin satın alma bedeline dahil edilmeyeceği sonucuna ulaşılmaktadır.

Aslında, değerleme ölçüsü maliyet bedeli olan emtia ve sabit kıymetlerde dahi anılan giderler “iktisap bedeline ilişkin gider” olarak gözönüne alınmamaktadır.

Emtiada, faiz ve kur farklarından emtia maliyeti ve dönem sonu stoklarına pay verilmesi gerektiği esasında inceleme bazında yapılan uygulamalar yargı mercilerince onay görmemiştir. Sabit kıymetlerde de idarenin Genel Tebliğ bazındaki açıklamalar, yalnızca ilk iktisap yılındaki faiz ve kur farklarının maliyete katılacağı, sonraki yıllara ait olanların maliyete katılması ve doğrudan gider yazılması hususunda mükelleflerin seçimlilik hakkına sahip oldukları şeklindedir (1).

Yukarıda yapılan açıklamalardan da fark edileceği gibi, hisse senedi alımına bağlı olarak sonradan doğacak faiz ve kur farklarının, alış bedelinin bir unsuru olarak gözönüne alınması mümkün değildir. İzleyen sayfalarda yer verilecek olan Maliye Bakanlığı Özelgesi de bu görüşü doğrulamaktadır.

B- AKTİFLEŞTİRME DURUMU Kur farkı ve faiz şeklindeki giderlerin, hisse senedi alış bedelinden ayrı olarak aktifleştirilmesi, bunların Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesinin son fıkrası uyarınca “kanunen kabul edilmeyen gider” sayılacak olmasının alternatif çözümü niteliği ile ele alınabilir. Burada sözü edilen giderler, “temettü geliriiştirak kazancı”na bağlı sayıldığında 8. maddesinin son fıkra hükmü kapsamında değerlendirilebileceği düşünülebilir. Oysa hisse senetleri bir süre sonra satıldığında, satış kazancı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun geçici 23/a maddesindeki özel durum hariç, genel rejim uyarınca vergilenecektir. Bu takdirde ise, faiz ve kur farkı giderlerinin indirim dışı bırakılması sözkonusu olamaz. Başlangıçta yapılacak kanunen kabul edilmeyen gider değerlemesi ile, matrahtan indirim bu halde dahi gerçekleştirilmeme durumuna girer.

(1)

Bkz. 163 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği (21.11.1989 tarih ve 20349 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır).

Faiz ve kur farkları, iştirakin satın alma bedeline, en azından sabit kıymetlerde olduğu gibi ilk yıl itibariyle dahi, Vergi Usul Kanunu’nun 279. maddesinde bu yönde bir hüküm olmadığı için katılmamaktadır. Bunların, bir yönü ile satın alma bedeli içinde aktifleştirmeden farklı sayılabilecek olan bağımsız olarak aktifleştirilmesine olanak verecek yasa hükmü ise hiç yoktur. Öte yandan Maliye Bakanlığı’nın faiz ve kur farklarını gider sayan ve izleyen sayfada yer verilecek olan özelgeleri, bu konudaki duraksamaları zaten ortadan kaldırmaktadır.

C- KUR FARKI VE FAİZLERİN DOĞRUDAN GİDER YAZILMASI Başka şirketlere ait hisselerin alınması nedeniyle ödenen kur farklarının, doğrudan gider yazılıp yazılamayacağı konusunda, hem Maliye Bakanlığı’nın Özelgeleri (muktezaları), hem de Danıştay’ın çeşitli kararları vardır.

Aşağıda, bunların her ikisine de, ayrı ayrı yer verilmiştir.

1- Maliye Bakanlığı’nın Görüşü Maliye Bakanlığı’nın görüşü, başka şirketlere ait hisselerin alınması nedeniyle borçlanılan tutar üzerinden ortaya çıkan “kur farklarının ve faizlerin doğrudan gider yazılabileceği” şeklindedir.

Maliye Bakanlığı’nın konuya ilişkin Özelgesi’ne (2) göre; “...başka bir şirkete ait hisselerin alınması sırasında, iştirak hissesi bedelinin döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak borçlanılması durumunda ödenen yahut yıl sonunda borçların değerlemesinin yapıldığı tarihte ortaya çıkacak kur farklarının hisselerin alış bedeline dahil edilip edilmeyeceği hususunda, kur farklarının borcun fer’i değil, asli unsuru olduğundan bahisle iştirak hisselerinin alış bedeline dahil edilebileceği yönünde görüş bildirdiğiniz anlaşılmıştır.

Bilindiği gibi, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerlemeye ilişkin II. bölümünün Menkul Kıymetler başlıklı 279. maddesinde Türk ve yabancı esham ve tahvilatı alış bedeli ile değerlenir hükmü yer almıştır.

Buna göre, ödemeler veya dönem sonu değerlemeleri sırasına ortaya çıkan kur farklarının sözkonusu iştirak hisselerinin elde edilme maliyetine eklenmeyip, dönem giderlerine intikal ettirilmesi gerekmektedir.”

Maliye Bakanlığı’nın yukarıdaki Özelge’de belirtilen görüşü öteden beri devam etmektedir. Örneğin, aynı konudaki bir başka Özelge’si de (3) aşağıdaki gibidir.

“Verilen dilekçeden; dövize bağlı satış kredisi ile satın aldığınız (... A.Ş) iştirak hisselerinin ödemeler veya dönem sonu değerlemesi sırasında oluşan kur farklarının ne şekilde değerleneceğinin sorulduğu anlaşılmıştır.

(2) (3)

M.B.’nin 04.05.1998 tarih ve B. 07.0.GEL.0.29/2948-279-31/016241 Sayılı Özelgesi (Özelge’nin tam metnine, Yaklaşım’ın elinizde bulunan Sayısı’nın “Özelgeler ve İç Genelgeler” bölümünde yer verilmiştir.

M.B’nin 14.07.1995 tarih ve B.07.0. GEL.0-25/2948-279-15 Sayılı Özelgesi

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun iktisadi işlemlere dahil kıymetleri değerlemeye ilişkin II. bölümünün Menkul Kıymetler başlıklı 279. maddesinde Türk ve yabancı esham ve tahvilatı alış bedeli ile değerlenir hükmü yer almıştır.

Buna göre ödemeler veya dönem sonu değerlemeleri sırasında ortaya çıkan kur farklarının söz konusu iştirak hisselerinin elde edilme maliyetine eklenmeyip, dönem giderlerine intikal ettirilmesi gerekmektedir.”

Maliye Bakanlığı’nın, hisse senetlerinin satın alınmasından sonra doğan finansman giderlerinin, “gider olarak muhasebe kayıtlarına intikal ettirilmesi gerektiği” konusundaki Özelgesi (4) de aşağıdaki gibidir.

“213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun iktisadi işletmelere dahil kıymetleri değerlemeye ilişkin II. bölümünün Menkul Kıymetler başlıklı 279. maddesinde “Türk ve yabancı esham ve tahvilatı alış bedeli ile değerlenir.” hükmü yer almıştır.

Buna göre şirketinizce satın alınan hisse senetlerinin alınmasından sonra doğan finansman giderlerinin gider olarak muhasebe kayıtlarına intikal ettirilmesi gerekmektedir.”

Görüldüğü gibi, Maliye Bakanlığı iktisap yılı itibariyle dahi aktifleştirme olanağı tanımından ya da mükellefe, sabit kıymetlerde olduğu gibi, seçimlik hakkı da verilmeden, faiz ve kur farkı giderlerinin doğrudan gider kaydedilmesi görüşündedir.

Hemen belirtelim, Maliye Bakanlığı’nın yukarıdaki Özelgeler’i vergi uygulamaları ile ilgilidir. Mali bilanço açısından aksine bir uygulama yapılması, vergi ziyaı doğurmadığı sürece, sözkonusu olabilir. İştirak edinilmesine bağlı kur farkı ve faizler mali bilanço ve vergi matrahının tespiti bakımından gider yazılacak olmakla beraber, istendiğinde ticari bilanço açısından aktifleştirilmemesi için neden yoktur. Büyük boyutlu alışlarda kur farkı ve faizlerin gider kaydedilmesinin önemli zararlar doğmasına yol açması, hatta bu yüzden kurumun Türk Ticaret Kanunu’nun 324. maddesi kapsamına girmesi sözkonusu olabilir. Ticaret Kanunu açısından yapılacak değerlemede esas alınacak ticari bilanço düzenlenmesinde, vergi matrahından indirilen sözkonusu giderlerin aktifleştirilmesi bu sakıncayı önleyecektir.

2- Danıştay’ın Görüşü Şirketin, iştirak hissesi alımında kullandığı banka kredileri için ödenen faizin, özsermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz niteliğinde olmaması nedeniyle, gider olarak yazılmasının mümkün olduğu, konusunda Danıştay’ın çeşitli kararları vardır.

Danıştay’ın bu konudaki bir kararının (5) (4) (5)

sonuç kısmı aşağıdaki gibidir.

M.B Özelgesi (Muktezası), 04.12.1997 tarih ve 29/2948-279/21/04013 (Özelge’nin tam metnine, Yaklaşım’ın elinizde bulunan Sayısı’nın “Özelgeler ve İç Genelgeler” ile ilgili bölümünde yer verilmiştir.

Dn. 4.D. 23.11.1994 tarih ve E. 1994/4049, K. 1994/1559 (Karar’ın tam metni için bkz. Şükrü KIZILOT, Danıştay Kararları ve Özelgeler, Cilt: 3, s. 471-472

“Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/1. maddesinde; öz sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faizlerin, kurum kazancının tespitinde indirim kabul edilmeyeceği belirtilmiş, aynı Kanun kurum kazancının tespiti esasları yönünden 13. maddesiyle yollama yaptığı Gelir Vergisi Kanunu’nun 41/3. maddesinde de, teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye için yürütülecek faiz ödemelerinin gider olarak indirilmesinin kabul edilmeyeceği hükmüyle paralellik sağlanmıştır. Öz sermaye üzerinden ödenen faizlerin matrahtan indirilemeyeceği kuralı kurum ortak veya sahiplerinin koydukları sermayenin kar payı dışında nemalandırılmasının münkün olmadığını ifade eder. Dava konusu olayda tenkit konusu yapılan kredi faizlerinin kurumun bilanço karı yanında tahvil ihracıyla sağlanan dış kaynaklarla beraber bankalardan temin edilen kredilerden ileri geldiği ihtilafsızdır. Buna göre karşılıklı ortak ilişkileri mevcut olsa bile faizlerin münhasıran öz sermayenin nemalandırılmasına yönelik olduğu söylenemez. Söz konusu iştirak hissesi alımlarının, şirketin ana sözleşmesinde belirtilen amaçlara yönelik ve Ticaret Kanunu hükümlerine aykırılık göstermeksizin yapıldığı açıktır. Kaldı ki ilgili yıl bilançosunun incelenmesiyle şirketin karlılık gösteren en büyük faaliyetinin bu hisse alımlarına ilişkin olduğu görüldüğüne göre, asıl faaliyet konusunun imalat amacına yönelik olduğunu söylemek ve buna göre değerlendirme yapmak mümkün değildir. Sözkonusu faizlerin, normal ve mutad ticari ilişkilerden kaynaklanması yanında şirketin ana sözleşmesine ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesinde belirtilen ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi amacına uygun bir ödeme olması nedeniyle genel gider olarak dikkate alınmasında kanuna aykırılık bulunmamaktadır. Kredi faizlerinin genel gidere yazılıp imal edilen mal maliyetine intikali suretiyle kayıtlanmış olmasında da idare aleyhine sonuç doğurucu bir durum söz konusu değildir.

Danıştay’ın bu konudaki bir başka Kararı’nın (6) özeti aşağıdaki gibidir. “Şirketin iştirak hissesi alımlarında kullandığı banka kredileri için ödediği faizlerin, normal ve mutad ticari ilişkilerden kaynaklanan ve şirketin ana sözleşmesiyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 40/1. maddesinde belirtilen amaca uygun nitelikte bir ödeme olması nedeniyle genel gider olarak dikkate alınmasında kanuna aykırılık yoktur.”

Yukarıdaki Danıştay Kararları’nın incelenmesinden de fark edileceği üzere; herhangi bir kıymet iktisabına bağlı olarak doğan kur farkı ve faiz, işletmenin borcunu artırmaktadır. Dolayısıyla değerleme kıymetlerle değil fakat borçlarla ilgilidir. Durum böyle olunca da Gelir Vergisi Kanunu’nun 40. maddesinin birinci bendi uyarınca gider yazılması gerekmektedir.

SONUÇ Yukarıda yapılan açıklamalardan ve dayanağı olan Maliye Bakanlığı Özelgeleri ile Danıştay Kararları’ndan da fark edileceği üzere, başka şirketlere ait hisselerin alınması nedeniyle ödenen faizlerin ve kur farklarının, doğrudan gider kaydedilmesi mümkündür.

Bu arada; ticari bilanço açısından, aktifleştirilmesine engel bir durum yoktur.

Ancak kurumlar vergisi beyannamesi verilirken, bu durum gözönüne alınarak, mali karın bulunacağı kuşkusuzdur.

Halka açık anonim şirketlerde ise, SPK Seri XI, No: 1 Sayılı Tebliğ’in, Seri XI, No: 14 Sayılı Tebliğ ile değişik 29. maddesinin hükümlerinin de, ayrıca gözönüne alınması gerekmektedir.

(6)

Dn. 4.D., 23.11.1994 tarih ve E. 1996/4050, K. 1994/5557

ÜÇER AYLIK GEÇİCİ VERGİ UYGULAMASI VE MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ Sakıp ŞEKER * I- GİRİŞ

Z

irai kazanç, serbest meslek kazancı, ücret, menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarının genel olarak tevkifat esasına göre vergilendirilmesi, ticari kazancın ise (yıllara yaygın inşaat işleri hariç) tevkifat dışında tutulması; yüksek enflasyon olgusunu yaşayan ülkemizde, ticari kazançlar üzerinden alınan efektif vergi yükünü hafifletmektedir. Bu olgu haklı olarak vergilemede eşitlik ilkesi yönünden eleştiri konusu edilmektedir. Mükellefler arasındaki nominal vergi yükünü efektif vergi yüküne yakınlaştırmak için tevkifat dışında kalan ticari ve mesleki kazançların enflasyon dönemlerinde farklı bir vergileme rejimine tabi tutulması zorunluluğu vardır. Tevkifat yoluyla vergilendirilen kazanç ve iratlar ile tevkifat dışı kalan serbest meslek kazancı ve ticari kazançtaki efektif vergi yükünü belli oranda dengelemenin en tutarlı yöntemi geçici vergi uygulaması olarak görünmektedir. Geçici vergiye karşı yapılan eleştirilere karşın hükümetlerin bu uygulamadan vazgeçmeleri mümkün görünmemektedir.

IIÜLKEMİZDE UYGULAMALARI

UYGULANAN

GEÇİCİ

(PEŞİN)

VERGİ

Ülkemizde bugüne kadar uygulanan geçici veya peşin vergi uygulamaları şunlardır: - Komisyon takdirine dayanarak peşin vergi tespiti (24.12.1980 tarih ve 2361 Sayılı Kanun) - Geçmiş yıla ait gelir ve kurumlar vergisinin %30’u olarak hesaplanan ancak alt ve üst limitleri yasada belirtilen geçici vergi uygulaması (31.12.1981 tarih ve 2574 Sayılı Kanun) - Katma değer vergisi baz alınarak dahili tevkifat usulüne göre peşin vergi tespiti (3239 Sayılı Kanun ile 01.01.1986 tarihinden itibaren uygulamaya sokulmuştur). Önceki dönem gelir ve kurumlar vergisinin esas alındığı geçici vergi uygulama sı (3505 Sayılı Kanun ile 01.01.1994 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir). İsteğe bağlı olarak üçer aylık dönem kazançları üzerinden * Maliye Bakanlığı E. Gelirler Baş Kontrolörü, YMM geçici vergi hesaplanması (İhtiyari).

Zorunlu olarak üçer aylık dönem kazançları üzerinden geçici vergi hesaplanması (4369 Sayılı Yasa ile 01.01.1999 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.)

Görüleceği üzere 4369 Sayılı Yasa uyarınca 01.01.1999 tarihinden itibaren yürürlüğe giren üçer aylık geçici vergi uygulaması 6. değişikliktir.

Peşin olarak şunu belirtmeliyiz ki, adil bir geçici vergileme yöntemi yoktur. Çünkü gelir bir yıllık faaliyetin sonucunda tespit edilir. Bu nedenle dönem içinde hangi yöntem uygulanırsa uygulansın vergilemede gerçek adaleti sağlamak mümkün değildir. Bu yazımızda 4369 Sayılı Kanun ile 01.01.1999 tarihinden yürürlüğe giren “zorunlu üçer aylık geçici vergi uygulaması”nın, yürürlükten kaldırılan önceki yılın gelir veya kurumlar vergisi esas alınarak hesaplanan geçici vergi uygulamasından daha adil olup olmadığını ve yeni yöntemin uygulama esaslarını açıklamaya çalışacağız.

III- GEÇİCİ VERGİNİN KAPSAMI 4369 Sayılı Kanun ile GVK’nın mükerrer 120 ve KVK’nın 25. maddesinin ikinci fıkrasında yapılan değişikliklerle de geçici verginin kapsamına giren mükellefler değişmemiştir. Kapsama girenler şunlardır: - Bilanço veya işletme hesabı esasına göre defter tutan ticari kazanç sahipleri, - Serbest meslek kazanç sahipleri, - Kurumlar vergisi mükellefleri (Dar mükellefler dahil) Kapsama girmeyenler ise şunlardır: - Zirai kazanç sahipleri, - Basit usulde vergilendirilen ticari kazanç sahipleri, - Ücret, gayrimenkul sermaye iradı, menkul sermaye iradı ve diğer kazanç ve irat sahipleri, - GVK’nın 42. maddesi kapsamına giren yıllara yaygın inşaat ve onarma işleriyle uğraşan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri, - Geçici yetkili noter yardımcıları, - Özel veya münferit beyanname vermek durumunda olan dar mükellefler, - Adi ortaklıklar, kollektif şirketler ile adi komandit şirketler (Ancak, bu şirketlerin ortaklarının şirketten aldıkları kazançlar şahsi, ticari veya mesleki kazanç sayıldığından, söz konusu şirketlerin ortakları geçici verginin mükellefidirler).

A- YILLARA YAYGIN İNŞAAT VE ONARMA İŞİ YAPANLARIN DÖNEM İÇİNDE GEÇİCİ KABUL TUTANAĞI İMZALAMASI

Yıllara yaygın inşaat ve onarma işleri geçici vergi kapsamına girmediğine göre dönem içinde geçici kabulü yapılan işlerden elde edilen kar veya zararın geçici vergi matrahı ile iliş-kilendirilmesi bize göre doğru değildir. Bu durumdaki işlerin vergisi tevkifat yoluyla daha önce alındığından, bunların dönem sonunda dönem kazancı içinde değerlendirilmesi gerekir. Öte yandan, inşaat işlerinin özelliği bakımından aynı takvim yılı içinde başlayıp biten işlerde iş devam ederken üçer aylık dönemlerde kazancı tespit etmekte güçlükler vardır. Bize göre, bu durumda olan mükelleflere, düzenledikleri fatura tutarının %5’i gibi bir oranın geçici vergi olarak beyan ettirilmesi daha pratik sonuç verebilir.

B- YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞİ İLE DİĞER İŞLERİ BİRLİKTE YAPANLARIN DURUMU Yıllara yaygın inşaat işi ile diğer işleri birlikte yapanlar, diğer işlerden elde edilen kazancı ayrı hesaplarda izleyerek üçer aylık kazançlarını tespit etmek ve geçici vergi beyan etmek zorundadırlar.

IV- GEÇİCİ VERGİNİN HESABI VE BEYANI Geçici vergi, Gelir Vergisi Kanunu’nun ticari veya mesleki kazancın tespitine ilişkin hükümlere göre indirim ve istisnalar ile Vergi Usul Kanunu’nun değerlemeye tabi hükümleri de dikkate alınarak cari yılın üçer aylık kazançları üzerinden hesaplanacaktır. Kurumlar vergisi mükellefleri de kurum kazancının tespitine ilişkin hükümleri dikkate alarak üçer aylık dönem kazançlarını hesaplayacaklardır.

Geçici vergisinin hesabında yıllık kazancın hesabında kullanılan bütün değerleme hükümleri uygulanabilecektir. Geçici verginin hesabında dikkate alınabilecek bazı değerleme, indirim ve istisna hükümleri aşağıda belirtilmiştir.

- Senede bağlı alacak ve borç senetlerinin reeskonta tabi tutulması, - Şüpheli alacak karşılığı ayırma, - Yeniden değerleme yapma, - Amortisman hesaplama, - Geçmiş yıl zararlarının indirimi, - Stok değerleme yöntemlerine göre stok maliyetlerinin uygun maliyet yöntemine göre hesaplanması, - 4325 Sayılı Kanun kapsamına giren mükelleflerde geçici verginin hesabında olağanüstü hal bölgesi ve kalkınmada öncelikli bölgelerdeki yatırımlarda söz konusu indirim veya istisnanın uygulanması,

- Yatırım indirimi istisnası (Fiilen harcamanın yapılması gerekmekte olup, önceki dönemlerde yapılan harcamanın kullanılmayıp sonraki döneme devreden tutarlar endekslemeye tabi tutulabilir. Endekslemede dikkate alınacak üçer aylık oranlar Maliye Bakanlığınca tespit edilecektir).

- Bağış ve yardımların ve sigorta primlerinin indirilmesi, - Yenileme fonu hesaplanması, - Maliyet artış ve gider artış fonunun hesaplanması.

Geçici vergi kümülatif esasa göre hesaplanacaktır. Diğer bir ifade ile, örneğin Nisan/Haziran dönemine ait kazanç, Ocak/Haziran dönemine ait 6 aylık vergiden Ocak/Mart dönemine vergi indirilerek bulunacaktır. Örneğin 1. dönemin karlı, 2. dönemin zararlı, 3. dönemin karlı olması halinde, 3. dönem matrahının hesabında 2. dönem zararı ile birlikte 1. dönem beyan matrahının da mahsup edilmesi gerekir. Örnek Kümülatif Kazanç

Dönemler

Mahsup Edilecek Önceki Dönem Beyan Kazancı

Hesaplanan Geçici Vergi Tutarı

Geçici Vergi Matrahı

I

01.01.1999-31.03.1999

(+)

1.000.000.000

–

1.000.000.000

II

01.01.1999-30.06.1999

(–)

5.000.000.000

1.000.000.000

–

250.000.000 –

III

01.01.1999-30.09.1999

(+)

2.500.000.000

1.000.000.000

1.500.000.000

375.000.000

IV

01.01.1999-31.12.1999

(+)

2.000.000.000

2.500.000.000

–

–

2.500.000.000

625.000.000

Buna göre işletmenin yıllık kazancı 2.000.000.000 TL olduğu halde 1. ve 3. dönemlerdeki karı nedeniyle ödediği geçici vergi 625.000.000 TL olmuştur. Bu kazanç üzerinden hesaplanması gereken kurumlar vergisi ise 2.000.000.000 x %30 = 600.000.000 TL’dir. Fazla ödenen (600.000.000 - 625.000.000=) 25.000.000 TL’nin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihte mükellefe iade edilmesi veya vadesi gelen borçlarına (örneğin fon payına) mahsup edilmesi gerekir. Bu örnekte mükellef gerçek kazancından fazla geçici vergi ödemiş olmaktadır. Böyle bir olasılık üçer aylık dönem kazancı üzerinden hesaplanan geçici vergileme yönteminin zaafıdır. Yürürlükten kaldırılan yöntemde ise önceki yıl kazancı, sonraki yıl kazancının gerçekleşeceğine karine teşkil etmekteydi. Karineye dayanan eski yöntemin ait üç aylık geçici vergide ideal bir yöntem olmadığı açıktır.

Yukarıdaki kazanç gelir vergisi mükellefi tarafından elde edilmiş olsaydı, hesaplanması gereken geçici vergi tutarı (2.500.000.000 x %15=) 375.000.000 TL olacaktı.

Üçer aylık dönem kazancı üzerinde, kümülatif esasa göre hesaplanan geçici vergi, üçer aylık dönemi izleyen ikinci ayın 15. günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine geçici vergi beyannamesi ile beyan edilir ve aynı süre içinde ödenir. İlk geçici vergi ödeme tarihi 15 Mayıs 1999’dur.

V- ÜÇER AYLIK GEÇİCİ VERGİNİN MUHASEBE KAYDI Mükellefler, üçer aylık geçici vergi beyannameleri üzerinden tahakkuk ettirilen geçici vergileri aşağıdaki gibi muhasebeleştireceklerdir.

1 _________________________________ / __________________________________ 193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 625.000.000 10 Geçici Vergi

360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR

625.000.000

10 Ödenecek Geçici Vergi _________________________________

/ __________________________________

ÖRNEK 1999 yılına ilişkin bilgiler şöyle olsun: Kurumlar Vergisi ............................. 600.000.000 TL Fon Payı ............................................. 60.000.000 TL Kurum Stopajı (%10) ....................... 134.000.000 TL Fon Payı ............................................. 13.400.000 TL

Hesap dönemi sonunda, beyan edilip ödenen geçici vergi dönem kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi, gelir vergisi ve fon payından aşağıdaki gibi mahsup edilir. Geçici vergi öncelikle kurumlar vergisine mahsup edilir. Artan kısım diğer vergi borçlarına mahsup edilir. 193 No.lu hesap tutarından aktarılacak tutar, 371. No.lu hesabın tutarından fazla olamaz. Fazla kısım 193 No.lu hesapta bırakılır.

2 _________________________ 31.12.1999 ____________________________ 691 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI 807.400.000 01 Kurumlar Vergisi 02 Fon Payı 03 Stopaj GV 04 Fon Payı

600.000.000 60.000.000 134.000.000 13.400.000

370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI 01 Kurumlar Vergisi 02 Fon Payı 03 Stopaj G.V. 04 Fon Payı

807.400.000

600.000.000 60.000.000 134.000.000 13.400.000

3 _________________________________ / __________________________________ 371 DÖNEM KARINDAN PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER 625.000.000 01 Kurumlar Vergisi 02 Fon Payı

600.000.000 25.000.000

193 PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE FONLAR 01 Geçici Vergi _________________________________

625.000.000

625.000.000

/ __________________________________

4 ______________________________30.04.2000__________________________________ 370 DÖNEM KARI VERGİ VE DİĞER YASAL YÜKÜMLÜLÜKLER KARŞILIĞI 01 Kurumlar Vergisi 02 Fon Payı 03 Stopaj G.V. 04 Fon Payı

807.400.000

600.000.000 60.000.000 134.000.000 13.400.000

371 DÖNEM KARININ PEŞİN ÖDENEN VERGİ VE DİĞER YÜKÜMLÜLÜKLER 01 Kurumlar Vergisi 02 Fon Payı

360 ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 02 Fon Payı 03 Stopaj G V 04 Fon Payı _________________________________

625.000.000

600.000.000 25.000.000

182.400.000

35.000.000 134.000.000 13.400.000

/ __________________________________

Mükellef, kurumlar vergisinden arta kalan geçici vergiyi diğer vergi borçlarına istediği şekilde mahsup edebilir. Geçici vergi, gelir veya kurumlar vergisine mahsup edilmek üzere ödenen bir vergi olduğu için mahsup fazlasını henüz vadesi gelmeyen stopaj gelir vergisi ve fon payı taksitlerine mahsup talep etmeyip iadesini de talep edebilir. Buna yasal bir engel yoktur. Ancak bu konuda Tekdüzen Muhasebe

Hesap Planı açıklaması ile Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesi arasında bir çelişki vardır.

VI- TEVKİF SURETİYLE KESİLEN VERGİDEN MAHSUP EDİLMESİ

VERGİLERİN

GEÇİCİ

Geçici vergiye tabi kazançlarla ilgili olarak dönem içinde tevkif suretiyle (örneğin, serbest meslek kazançlarından, mevduat faizlerinden vb.) ödenen vergiler hesaplanan geçici vergiden mahsup edilir. ÖRNEK Ocak-Mart döneminde 2 milyar TL kazanç beyan eden bir serbest meslek kazanç sahibinden aynı dönem içinde 250 milyon lira tevkifat yapılmış ise mükellefin ödeyeceği geçici vergi aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

Dönem Kazancı .... 2.000.000.000 Hesaplanan Geçici Vergi (%15) ............ 300.000.000 Tevkifat Suretiyle Ödenen Vergi .......... 250.000.000 Ödenecek Geçici Vergi ......................... 50.000.000

Tevkif suretiyle ödenen vergiyi hesaplanan geçici vergiden mahsup edebilmek için vergi sorumlusunun adı soyadı (unvanı), bağlı olduğu vergi dairesi, hesap numarası, ödemenin tutarı, nevini gösteren bir liste geçici vergi beyannamesine eklenecektir. Mahsup işleminin yapılabilmesi için vergi sorumlusunun kestiği vergiyi ilgili vergi dairesine ödemesi gerekir. Bilindiği gibi, mükellefler vergi sorumlularınca kesilen vergilerin vergi dairesine beyan edilip ödenmesinden müteselsilen sorumludurlar (VUK Md. 11).

VII- DEĞERLEME, AMORTİSMAN VE ENVANTER İŞLEMLERİ Üçer aylık dönem kazançları, normal dönem kazancının tespitinde dikkate alınan bütün hükümlere ve yöntemlere göre hesaplanır. Ancak, Kanun maddesinde dönem sonu mal mevcutlarının (stokların) kayıtlar üzerinden tespit edilebileceği belirtilmiştir. Diğer bir anlatımla mükellefler dönem sonlarında fiili envanter yapmadan kaydi envanter sonuçlarına göre kazanç tespit edebileceklerdir. Hemen belirtelim ki, fiili envanter yapmak mükellefin lehine olan bir uygulamadır.

Fiili envanter yapmadan fireleri tespit etmek mümkün olmaz. Dolayısıyla “dönem sonu mal mevcutlarının kayıtlar üzerinden tespiti” mükellefin yararına bir yöntem değildir. Üçer aylık kazanç tespitinde amortismanlar, yeniden değerleme işlemleri ve diğer değerleme işlemleri de üçer aylık olarak hesaplanabilecektir.

Öte yandan üçer aylık dönemlerde Hazine lehine olarak dikkate alınmayan değerleme hükümlerinin sonraki üçer aylık dönemlerde dikkate alınması mümkündür. Örneğin, birinci üç aylık dönemde amortisman hesaplamayan mükellefler kullanmadığı bu haklarını ikinci üç aylık dönem kazancında kullanabilirler (1).

Ayrıca, dönem içinde satın alınan amortismana tabi iktisadi kıymetlere ait önceki aylara isabet eden amortisman giderlerinin tamamı o dönem gider yazılabilir. Örneğin, 8. ayda satın alınan bir amortismana tabi iktisadi kıymete ait 9 aylık amortisman gideri 3. dönem geçici vergi matrahının tespitinde dikkate alınacaktır.

Binek otomobillerine ilişkin kıst amortisman uygulaması geçici vergi uygulaması için de geçerli olacaktır.

VIII- HESAP DÖNEMİ BOYUNCA DEĞİŞTİRİLEMEYECEK DEĞERLEME YÖNTEMLERİ 217 No.lu GVK Genel Tebliği’nde yapılan açıklamalara göre; yıllık olarak seçilen amortisman usulünün ve vergi oranının geçici vergi dönemlerinde değiştirilemeyeceği ve yıllık kazancın tespitinde de aynı usul ve oranın uygulamasının zorunlu olduğu belirtilmiştir. Bize göre, %10 marjı içinde kalmak kaydıyla amortisman usul ve oranının değiştirilmesinin yasal bir yaptırımı yoktur. Kaldı ki, mükellefler her zaman azalan bakiyeler usulünden normal usule geçebilir (VUK mükerrer Md. 320).

Diğer yandan 217 No.lu GVK Genel Tebliği’nde 3 aylık dönemler itibariyle uygulanacak yeniden değerleme oranının Maliye Bakanlığınca açıklanacağı, yeniden değerleme uygulamasına istenilen geçici vergi döneminde başlanılabileceği, ancak bu tercihin hesap dönemi sonuna kadar değiştirilemeyeceği belirtilmiştir.

Tebliğ’deki bu açıklamanın da bize göre hukuksal bir dayanağı bulunmamaktadır. Çünkü yeniden değerleme oranının ne şekilde belirleneceği VUK’un mükerrer 298. maddesinde açıklanmıştır. Maliye Bakanlığı’nın üçer aylık yeniden değerleme oranları tespit yetkisi yoktur. Ancak, geçici vergi uygulamasında üçer aylık TEFE endeksinin esas alınması veya bir önceki yılın yeniden değerleme oranı esas alınabilirdi. Mükelleflerin geçici vergi uygulamasında takvim yılı boyunca başlangıçta tercih edilen usulden dönülemeyeceğine ilişkin söz konusu kuralın da bir yaptırımı yoktur.

Gerek amortisman usul ve oranının gerekse yeniden değerleme uygulamasının geçici vergi dönemleri itibariyle değiştirilmemesi, mali tabloların (gelir tablosu 1

Sakıp ŞEKER, Dönem Sonu İşlemleri, C. 1, s. 416, Yaklaşım Yayınları, Ocak 1999

ve bilançonun) kıyaslanmasını ve yorumlanmasını kolaylaştırır. Bu yönüyle, mükelleflerin sık sık yöntem değişikliğine gitmesi prensip olarak arzu edilmez.

217 No.lu GVK Genel Tebliği’nde, geçici vergi uygulamasında tercih edilen maliyet tespit yönteminin de (LIFO, FIFO, ortalama maliyet tespit yöntemi gibi) dönem boyunca değiştirilemeyeceği ve yıllık kazancın tespitinde de dikkate alınması gerektiği şeklindedir.

Geçici vergileme adından da anlaşılacağı üzere “geçici” bir vergileme yöntemidir. SPK’ya tabi şirketler hariç, geçici vergiye ilişkin mali tabloların vergi dairesi dışındaki kişileri bağlayıcı yönü yoktur. Maliye Bakanlığı’nın uygulamada daha esnek davranması beklenirdi.

IX- MALİYE BAKANLIĞINCA AÇIKLANACAK ORANLAR VE YABANCI PARA CİNSİNDEN ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ Geçici vergi uygulamasında üçer aylık yeniden değerleme oranından başka finansman gider kısıtlaması nedeniyle uygulanması gereken indirim oranı da Maliye Bakanlığınca üçer aylık dönemler itibariyle açıklanacaktır. Öte yandan, yabancı para cinsinden alacak ve borçların değerlemesinde TC. Merkez Bankasınca Resmi Gazete’de geçici vergi döneminin kapandığı tarih itibariyle yayımlanan döviz alış kurları esas alınacaktır.

X- GEÇİCİ VERGİDE DÖNEMSELLİK İLKESİ Geçici vergiye esas olan kazancın tespitinde de dönemsellik esasına uyulacaktır. Peşin ödenen giderler ve peşin tahsil edilen gelirlerin geçici vergi dönemleri dikkate alınarak Tekdüzen Muhasebe Hesap Planı’ndaki 180 ve 380 No.lu hesapların kullanılması gerekir. Örneğin peşin kira giderleri, sigorta ödemeleri, yıllık üzerinden yapılan abonelik giderleri gibi giderler dönemsellik esasına göre muhasebeleştirilecektir.

XI- GEÇİCİ VERGİNİN MAHSUBU VE ÖDEME KOŞULU Yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan gelir veya kurumlar vergisinden mahsup edilecek geçici verginin mutlaka fiilen ödenmiş olması gerekmektedir. Beyan edildiği halde nakden veya mahsuben ödenmeyen geçici vergi mahsup edilmeyecektir. Vadesinde ödenmeyen geçici vergiler ilgili gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği dönem sonu itibariyle terkin edilecektir. Terkin edilen geçici vergi tutarına vade tarihinden terkin tarihine kadar geçen süre için gecikme zammı uygulanır. Kanun hükmü gereği ödenmeyen geçici verginin mahsubuna izin verilmemesi doğru bir uygulama gibi görünmekteyse de, bize göre tahakkuk esasına göre işlem yapılması teknik olarak daha anlamlıdır. Çünkü, aslı terkin edilen bir alacağa gecikme zammı uygulanması teknik olarak doğru değildir.

XII- FAZLA ÖDENEN GEÇİCİ VERGİNİN İADESİ Beyan edilip ödenen geçici verginin beyan edilen gelir veya kurumlar vergisinden fazla olması halinde, fazla kısmın mükellefin öncelikle diğer borçlarına mahsup edilmesi mahsup fazlasının ise yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği ayı izleyen ilk gün itibariyle mükellefin yazılı olarak başvurması halinde iade edilir. Mahsuplara rağmen kalan geçici vergi tutarı o yılın sonuna kadar yazılı olarak talep edilmesi halinde mükellefe iade edilir. Kanun hükmüne göre yıllık beyanname üzerinde gösterilen iade yeterli olmayıp, iade talebinin ayrıca dilekçe ile yapılması gerekmektedir. İadenin üç ay içinde yapılmaması halinde Devletin mükellefe tecil faizi oranında faiz ödemesi gerekmektedir (VUK Md. 112/4).

XIII- GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİNE EKLENECEK BELGELER 217 No.lu GVK Genel Tebliği’nde belirtildiği üzere; - Bilanço usulüne göre defter tutan mükellefler geçici vergi beyannamesine sadece “gelir tablosu”nu, - İşletme defteri tutan mükellefler ise “işletme hesabı özeti”ni, - Serbest meslek kazanç defteri tutanlar ise “serbest meslek kazanç bildirimi”ni, ekleyeceklerdir. Geçici vergi beyannamelerine bilanço eklenmesine gerek duyulmaması olumlu olup, mükelleflere ve uygulayıcılara kolaylık sağlayacaktır.

XIV- ÖZEL HESAP DÖNEMİ TAYİN EDİLEN MÜKELLEFLERİN DURUMU 4369 Sayılı Kanun ile GVK’ya eklenen geçici 51. madde hükmüne göre, özel hesap dönemi tayin edilmiş bulunan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri de 01.01.1999 tarihinden itibaren üçer aylık geçici vergi beyannamesi vereceklerdir. Geçici vergi beyannamesi verilen dönemlere ait olarak yıllık beyanname üzerinden tahakkuk ettirilen geçici vergi taksitleri terkin edilecektir. Madde hükmü şöyledir; “Geçici Madde 51- Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri, 31.12.1998 tarihi itibariyle içinde bulundukları üç aylık dönemi takip eden dönemden başlayarak bu Kanunun değişik mükerrer 120 ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 25. maddeleri uyarınca geçici vergi öderler.

Geçici vergi beyannamesi verilen dönemlere ilişkin yıllık beyannameler üzerinden tahakkuk ettirilen geçici vergi taksitleri terkin edilir” Örneğin, 01.07.1997-30.06.1998 özel hesap dönemine tabi olan bir kurumlar vergisi mükellefi 31.10.1998 tarihinde vereceği kurumlar vergisi beyannamesi

üzerinden Kanun’un değişmeden önceki hükümlerine göre geçici vergi hesaplayıp beyan edecektir. Bu mükellef, Ocak-Mart 1999 döneminde diğer mükellefler gibi üç aylık kazancı üzerinden yine geçici vergi beyan edip ödeyecektir.

Ancak, Ocak 1999/ Haziran 1999 dönemi için yıllık beyannameye göre tahakkuk eden geçici vergi taksitleri vergi dairesince terkin edilecektir. Bu durumda mükellef Ekim, Kasım, Aralık - 1998 aylarına ait geçici vergiyi eski hükümlere göre; Ocak/Haziran- 1999 dönemine ait geçici vergiyi ise yeni uygulamaya göre ödeyecektir. Örneğimizde belirtilen mükellef 1999 yılında vereceği kurumlar vergisi beyannamesinde 9 aylık geçici vergiyi mahsup edecektir (2). 1 Ağustos31 Temmuz dönemi özel hesap dönemine tabi olan bir mükellef ise 1 Şubat 1999 tarihinden itibaren üçer aylık geçici vergiye tabi olacaktır. Normal hesap dönemine tabi mükellefler ise, 1998 yılı için 1997 yılına ait beyanname üzerinden tahakkuk ettirilen Ocak, Şubat, Mart 1999 aylarında ödenecek geçici vergileri ödemeye devam edeceklerdir.

XV- İŞİN BIRAKILMASI VEYA TASFİYEYE GİRİLMESİ HALİNDE GEÇİCİ VERGİ Mükerrer 120. maddenin 5. fıkrasında, “İşin bırakılması halinde, işin bırakıldığı dönemi izleyen dönemlerde geçici vergi ödenmez” denilmektedir. Geçici vergi uygulaması faaliyette bulunulan dönemde elde edilen gerçek kazanç üzerinden hesaplanan bir vergilendirme yöntemine dönüşmüştür. Böyle olunca işin bırakıldığı tarih itibariyle faaliyet sona ermiş olacağından geçici vergi hesaplama veya ödemenin bir anlamı kalmaz. Örneğin 15 Nisan 1999 tarihinde işi bırakan mükellefin Ocak/Mart-1999 dönemine ait geçici vergi beyannamesinin, normal süresi olan 15 Mayıs 1999 tarihinde, 1 Nisan / 15 Nisan 1999 dönemine ait geçici vergi beyannamesinin de yine normal süre olan 15 Ağustos 1999 tarihine kadar verilmesi gerekir.

Tasfiyeye giren kurumlar, Ticaret Sicil Memurluğundan alacakları tasfiyeye girildiğine ilişkin belgeyi, mahkeme kararıyla tasfiyeye giren kurumlar ise mahkemeden alacakları tasfiyeye girildiğini belirten kararı tasfiyeye giriş bilançosu ile birlikte vergi dairesine ibraz edeceklerdir. Kurumlar tasfiyeye girdikleri tarihi ihtiva eden geçici vergi dönem kazançları üzerinden geçici vergi ödeyecekler, bu dönemden sonra geçici vergi ödemeyeceklerdir.

Birleşme ve devir hallerinde, birleşme ve devir tarihi itibariyle hukuki varlığı sona eren kurumların birleşme karı veya devir tarihine kadar elde ettiği kazançlar için 15 gün içinde beyanname verilmesi gerektiğinden, hukuki varlığı sona eren kurumlar, birleşme veya devir tarihinin içinde bulunduğu dönemler için geçici vergi beyannamesi vermeyeceklerdir.

2

ŞEKER, a.g.e., s. 424

XVI- YENİ İŞE BAŞLAYAN MÜKELLEFLERDE GEÇİCİ VERGİ BEYANI Yeni işe başlayan mükellefler faaliyete başladıkları tarihin içinde bulunduğu dönemin sonuna kadar geçen süre, “geçici vergi dönemi” kabul edilerek bu dönem kazancı üzerinden geçici vergi beyan edeceklerdir. Örneğin 15 Şubat / 31 Mart dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesini 15 Ağustos gününe kadar vereceklerdir.

XVII- GEÇİCİ VERGİNİN EKSİK BEYAN EDİLDİĞİNİN TESPİTİ HALİNDE YAPILACAK İŞLEM VE GECİKME FAİZİNİN HESABI Yapılan incelemeler sonucunda geçmiş dönemlere ait geçici verginin %10’unu aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespiti halinde eksik beyan edilen vergi kısmı için geçici vergi tarh edilir. %10’un (%10 dahil) altındaki noksanlıklarda ilave geçici vergi aranmaz. Buna göre gelir vergisi mükellefleri yönünden geçici vergi oranını %13.5, kurumlar vergisi oranını %22.5 kabul etmek mümkündür. Ancak, geçici vergi matrah üzerinden hesaplanacağı için mükellefin oran üzerinden bir indirim yapması mümkün değildir. Matrahın tespitinde “bilerek” yapılacak fahiş hatalarda da mükellefe bir kusur yüklenemez. Çünkü kanun %10 hata payını kabul etmiştir.

Mahsup süresi geçtikten sonra ortaya çıkarılan geçici vergi farkları kesinleştikten sonra vergi dairesince terkin edilir. Ancak, terkin edilen bu vergi için gecikme faizi ve ceza tahsil edilir. Uygulamada vergi inceleme elemanları düzenledikleri raporlarda mahsup süresi geçen geçici verginin aranmamasını belirtmektedir. Esasen geçici vergi tarh ve tahakkuk ettirilmeden üzerinden gecikme faizi ve ceza hesaplanması teknik olarak mümkün değildir. Önce vergi tahakkuk etmeli, terkin işlemi sonra yapılmalıdır.

XVIII- RE’SEN VEYA İKMALEN TARHİYAT VE CEZA UYGULAMASI Geçici verginin %10’u aşan tutarda eksik beyan edildiğinin tespit edilmesi halinde %10’u aşan kısım re’sen veya ikmalen tarhiyata konu olacaktır. Bu durumda, tarh edilecek ek vergi için vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi uygulanacaktır. İkmalen veya re’sen tarhiyata konu matrah farkının Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde belirtilen fiil ve işlemlerden kaynaklanması halinde, ayrıca söz konusu madde hükmüne göre hapis cezası uygulanacaktır.

XIX- YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLERİN SORUMLULUĞU Tam tasdik sözleşmesi kapsamında tasdik yapan yeminli mali müşavirlerin 3’er aylık geçici vergi dönemleri için ayrıca tasdik raporu düzenlemelerine gerek yoktur. Ancak, yeminli mali müşavirler, geçici vergi matrahlarının doğruluğundan da sorumlu olup, düzenledikleri tasdik raporunda geçici vergiye ilişkin tespitlere de yer vereceklerdir.

Öte yandan, kendilerine gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini serbest muhasebeci ve serbest muhasebeci mali müşavire imzalatma yükümlülüğü getirilen mükellefler geçici vergi beyannamelerini de imzalayacaklardır (3).

XX- DEVLET İÇ BORÇLANMA SENETLERİNİN DEĞERLEMESİ 4387 Sayılı 1999 Mali Yılı Geçici Bütçe Kanunu’nun 5/a maddesine, “1999 yılı içinde ödenmesi gereken gelir vergisi, kurumlar vergisi ve geçici vergi yönünden bu Kanun’un yürürlük tarihinden önce ihraç edilmiş bulunan devlet borçlanma senetleri ile vadesi bir yıl ve daha uzun olan aynı neviden menkul kıymetler, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 279. maddesinin 4369 Sayılı Kanun’la değiştirilmeden önceki hükmüne göre değerlenir” hükmü eklenmiştir.

Bilindiği üzere VUK’un 279. maddesinin 4369 Sayılı Kanun’la değişmeden önceki şekline göre devlet borçlanma senetleri alış bedeli ile değerlenmekteydi. Yapılan değişiklikle 31.12.1998 tarihinden itibaren söz konusu menkul kıymetler borsa rayici ile değerlenecektir. Ancak, Kanun değişikliğine rağmen aşağıdaki menkul kıymetler eskiden olduğu gibi yine “alış bedeli” ile değerlenecektir.

- Hisse senetleri, - Yatırım fonu katılım belgeleri (Fon portföyünün %51’inin Türkiye’de kurulu bulunan şirketlere ait hisse senetleri olması koşulu ile) - Kar-zarar ortaklığı belgeleri.

Bilindiği gibi Devletin ödünç para bulmak için ihraç ettiği bir yıl ve daha uzun vadeli iç borçlanma senetlerine Devlet Tahvili, bir yıldan daha kısa vadeli olarak ihraç edilen iç borçlanma senetlerine ise Hazine Bonosu adı verilmektedir.

Hazine bonoları her yıl Bütçe Kanunu ile Hazine Müsteşarlığı’nın bağlı olduğu Bakan’a verilen yetki çerçevesinde çıkarılan bir borçlanma senedidir. Devlet tahvilleri ve hazine bonoları bütçe kanunlarına istinaden ihraç edilmektedir. Satışları da TC. Merkez Bankası tarafından yapılmaktadır.

Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresi Başkanlıklarınca bazı kamu yatırımlarını finanse etmek üzere çıkarılan menkul kıymetleri (GOS vb.) de devlet iç borçlanma senedi olarak kabul etmek gerekmektedir (4).

A- 01.01.1999 TARİHİNDEN ÖNCE İHRAÇ BORÇLANMA SENETLERİNİN DEĞERLEMESİ

EDİLEN

DEVLET

4387 Sayılı Geçici Bütçe Kanunu 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe girmiştir (5).

Buna göre 01.01.1999 tarihinden önce ihraç edilmiş bulunan ve 31.12.1998 tarihinde işletmenin aktifinde bulunan devlet borçlanma senetleri vadesine bakılmaksızın alış bedeli üzerinden değerlenecektir. Geçici vergi uygulaması yönünden 3 4 5

217 No.lu GVK Genel Tebliği 4046 Sayılı Özelleştirme Kanunu ile KOİ Başkanlığı Özelleştirme İdaresi Başkanlığına dönüştürülmüştür.

4387 Sayılı Kanun 30.12.1998 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

de 01.01.1999 tarihinden önce ihraç edilmiş olan devlet iç borçlanma senetleri 30.09.1999 tarihine kadar alış bedeli ile 4. döneme ait geçici verginin 15 Şubat 2000 tarihinde ödeneceği dikkate alınırsa emsal bedeli ile değerleneceği anlaşılmaktadır. Aynı şekilde 1999 yılı dönem kazancının hesabında da, 01.01.1999 tarihinden önce ihraç edilen devlet borçlanma senetleri borsa rayici ile değerlenecektir.

B- VADESİ BİR YIL VE DAHA UZUN VADELİ DEVLET BORÇLANMA SENETLERİNİN DEĞERLEMESİ 4387 Sayılı Geçici Bütçe Kanunu’nun 5/a maddesinde, “..... vadesi bir yıl ve daha uzun olan aynı neviden menkul kıymetler”in de alış bedeline göre değerleneceği belirtilmektedir. Buradaki aynı neviden maksat, yine devlet borçlanma senetleri olmalıdır. Bize göre özel kesime ait borçlanma senetleri ve tahviller aynı nev’i menkul kıymet kapsamına girmez.

01.01.1999 tarihinden sonra ihraç edilen ve vadesi en az bir yıl olan hazine bonoları ile 01.01.1999 tarihinden sonra ihraç edilen devlet tahvilleri (ki, bunların vadesi tanımı gereği bir yıl veya daha uzundur) 1999 yılının ilk üç dönemine ait geçici vergi hesabında alış bedeli üzerinden değerlenecektir. Ancak, 01.01.1999 tarihinden sonra ihraç edilen veya edilecek olan hazine bonolarından vadesi bir yılın altında olanlar borsa rayicine göre değerlenecektir.

C- BORSA RAYİCİNE KIYMETLER

GÖRE

DEĞERLENEBİLECEK

MENKUL

İMKB Tahvil ve Bono Piyasası Yönetmeliği’nin 2. maddesine göre aşağıda belirtilen menkul kıymetler borsada işlem görebilmektedir. Sözkonusu menkul kıymetlerin piyasada işlem görmeye başlama tarihleri borsa tarafından ilan edilir (6).

- Devlet Tahvili - Hazine Bonosu - Gelir Ortaklığı Senetleri - Özel Sektör Tahvilleri - Varlığa Dayalı Menkul Kıymetler - Finansman Bonoları - Kamu idare ve müesseselerince ihraç edilmiş tahviller - Diğer Kabul Edilecek Menkul Kıymetler Buna göre devlet borçlanma senetlerinden borsada işlem görenlerin borsa rayicine göre değerlenmesi halinde İstanbul Menkul Kıymetler Borsasındaki değe6

19.12.1996 Tarih ve 22559 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

rinin esas alınması gerekir. Söz konusu menkul kıymetlerin borsada işlem görmemiş olması halinde, değerleme günündeki değerinin “Kıst Dönem Getirisi” üzerinden hesaplanması gerekir. Kıst dönem getirisi, VUK’un 279. maddesine göre, menkul kıymetin alış bedeline vadesinde elde edilecek gelirin iktisap tarihinden değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmın eklenmesi suretiyle hesaplanacaktır. Özetle, 01.01.1999 tarihinden sonra ihraç edilen ve vadesi bir yıl veya daha az olan devlet iç borçlanma senetleri, 1999 yılında, geçici vergi uygulamasında alış bedeli üzerinden değerlenecektir. Ancak, 4. döneme ait geçici verginin ödemesi 15 Şubat 2000 tarihinde yapılacağı için bu döneme ait geçici verginin tespitinde borsa rayici ile değerlenecektir. Keza, 1999 yılına ait gelir ve kurumlar vergileri de 2000 yılında ödenecek olduğu için 1999 yılına ait kazancın tespitinde de devlet borçlanma senetleri yine VUK’un 279. maddesi uyarınca borsa rayici üzerinden değerlenecektir. Özel hesap dönemine tabi olan mükelleflerden vergi taksitlerinin bir kısmının 1999, bir kısmının 2000 yılında ödenecek olması durumunda devlet borçlanma senetlerinin hangi değerleme ölçüsü ile değerleneceği açık değildir. 4387 Sayılı Kanun’un 5/a maddesindeki “ödeme” ibaresi yerine “tahakkuk” ibaresi kullanılmış olsaydı, bu sorun gündeme gelmeyecekti.

Devlet borçlanma senetlerine yatırım yapan mükelleflerin 1999 yılına ait geçici vergi uygulaması yönünden borçlanma senetlerinin vadelerine dikkat etmeleri gerekmektedir. Özel kesime dahil menkul kıymetler ise VUK’un 279. maddesine göre değerlenecektir. Öte yandan, 3946 Sayılı Kanun’la GVK’nın geçici 120. maddesinde yapılan değişiklikle kurumlar vergisi mükellefleri ile bilanço usulüne göre defter tutan gelir vergisi mükellefleri dilerlerse üçer aylık dönemler itibariyle geçici vergi hesaplayabilmekteydiler. Bu yöntemi seçen mükellefler 1998 yılının 4. döneminde hazine bonosu, devlet tahvili ile Toplu Konut İdaresi, Kamu Ortaklığı İdaresi ve Özelleştirme İdaresi Başkanlıklarınca çıkarılan menkul kıymetleri geçici vergi uygulamasında yine “alış bedeli”ne göre değerleyebileceklerdir (VUK Geçici Md. 20).

XXI- GEÇİCİ VERGİ YÜKÜ ESKİ UYGULAMAYA GÖRE ARTMIŞTIR Üçer aylık zorunlu geçici vergi uygulamasına geçiş nedenlerinden birisi de 3’er aylık zorunlu geçici vergileme yönteminin önceki yıl gelir veya kurumlar vergisinden daha adil olduğu şeklinde iddialar bulunmaktadır. Bize göre bu yöntem yürürlükten kaldırılan geçici vergi hesaplama yönteminden daha adil değildir.

Kaldı ki, kaldırılan yöntemde de isteyen mükellefler geçici vergiyi üçer aylık kazanç üzerinden hesaplayabilmekteydi.

Bilindiği gibi eski uygulamada kurumlar vergisi oranı %25, geçici vergi ise kurumlar vergisinin %70’i kadardı. Gelir vergisi mükelleflerinde ise geçici vergi oranı %50 idi. Diğer bir ifade ile kurumlar vergisi mükelleflerindeki geçici vergi yükü önceki yıl kazancının %17.5 oranında, gelir vergisi mükelleflerinde ise, vergi oranına bağlı olarak %12.5 ile %27.5 arasındaydı. Yeni yöntemde ise kurumlarda cari yılın (enflasyonlu kazancın) %25’i gelir vergisi mükelleflerinde ise %15’dir. Enflasyonun %60 olduğu kabul edilir ise kurumlardaki geçici vergi oranı %10.9’dan %25’e, gelir vergisi mükelleflerinde ise %7.8 ila %17.1 iken %15 olarak tespit edilmiştir. Bu da göstermektedir ki, vergi oranları genel olarak indirilirken geçici vergi oranı kurumlarda yaklaşık reel olarak %129 oranında, gelir vergisi mükelleflerinde ise alt dilimde %92 oranında artırılmıştır. Bize göre geçici vergiye karşı en önemli eleştiri oranın yüksekliğidir. Özellikle kurumlar vergisi mükelleflerinde geçici vergi oranı en az %15’e indirilmelidir.

Aksi halde, oran yüksekliği mükelleflerin geçici vergiden kaçınmak amacı ile fatura kesmeyi yıl sonuna erteleyerek özellikle KDV yönünden efektif vergi kaybına neden olabilir. Bu nedenle, üçer aylık geçici vergi beyanı ihtiyari hale getirilmelidir. İsteyen mükellefler, geçmiş yıl gelir veya kurumlar vergisini esas alan eski uygulamayı sürdürebilmelidirler. Özellikle muhasebe organizasyonu yeterli olmayan küçük işletmeler rahatlatılmış olacaktır. Geçici vergi oranı ise hükümetin enflasyon tahmini dikkate alınarak tespit edilmeli, ancak bu oran cari yıl kazancının %10-15’ini geçmemelidir.

Sonuç olarak, üçer aylık faaliyet kazancı üzerinden hesaplanan geçici verginin de vergi adaletini gerçekleştireceği kanaatinde değiliz. Yılın ilk ayları kısmen daha karlı çalışan işletmeler bu yöntemden zarar göreceklerdir. Özellikle ülkemiz koşullarından kaynaklanan “vadeli çeke” bağlı alacaklar ile senede bağlı olmayan alacakların vergi uygulamasında reeskonta tabi tutulmaması, şüpheli alacak karşılıklarının ayrılmasındaki sınırlamalar gerçek kazancın tespitindeki diğer önemli engellerdir. Hiç olmazsa geçici vergi uygulamasında vadeli çekler nedeniyle hesaplanacak reeskont giderleri, gider olarak kabul edilmelidir. Bu uygulama kayıt dışı işlemlerin kayda alınması yönünden de fayda sağlayabilir.

BASİT USULDE VERGİLENDİRME Hayreddin ERDEM(*) I- GENEL AÇIKLAMA 4369 Sayılı Kanun ile götürü usulde vergilendirmeye 31.12.1998 tarihinden itibaren son verilmiştir. Kaldırılan götürü usulde vergilendirmenin yerine, basit usulde vergilendirme müessesesi getirilmiştir. Gelir Vergisi Kanunu'nun 46. maddesinde yapılan değişiklik 1 Ocak 1999 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

Bilindiği gibi götürü usulde vergilendirilen mükellefler Maliye Bakanlığınca tespit edilen derece ve tarifelere göre vergilendirilmekteydi. Bu sistemde mükelleflerin kazanç elde edip etmediklerine bakılmadan tarifeye göre vergi tahakkuk ettirilmekte ve vergisi genel esaslara göre tahsil edilmekteydi.

4369 Sayılı Kanun’la yapılan düzenleme ile ekonomik olayların izlenmesi, belge alınıp verilmesi ve mükelleflerin gerçek kazançları üzerinden vergilendirilmelerini sağlamak üzere götürü usulde vergilendirmeden vazgeçilmiş, bunun yerine mükelleflere uygulanması ve vergilendirmesi özel esaslara bağlanmış basit usulde vergilendirme getirilmiştir. Gelir Vergisi Kanunu'nun 46. maddesinde yazılan ve 1 Ocak 1999 tarihinden itibaren yürürlüğe giren basit usulde ticari kazancın tespiti aynen aşağıdaki gibidir.

“Basit usulde ticari kazancın tespiti Madde 46 - 47 ve 48. maddelerde yazılı şartları topluca haiz olanlar ticari kazançları basit usulde tespit olunur.

Basit usulde ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler ve satılan malların alış bedelleri arasındaki müspet farktır. Bu fark yapılan faaliyetle ilgili olarak Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre alınması ve verilmesi mecburi olan alış ve giderler ile hasılatlara ilişkin belgelerde yazılı tutarlara göre hesaplanır. Bu suretle tespit ve beyan olan kazanç vergi tarhına esas alınır. Bu usulde vergilendirilenler, hazancın tespiti ve Vergi Usul Kanunu’nun defter tutma hükümleri hariç, bildirme, vesikalar, muhafaza, ibraz, diğer ödevler ve ceza hükümleri ile bu Kanun ve diğer kanunlarda yer alan ikinci sınıf tüccarlar hakkındaki hükümlere tabidirler.

Basit usulde vergilendirilen mükellefler, faaliyetlerine ilişkin mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren belgeleri ayrı ayrı dosyalarda saklamak zorundadırlar. Bu belgelerin kayıtları, mükelleflerin bağlı bulundukları meslek odalarının oluşturdukları bürolarda tutulur.

Bu bürolarda 13/06/1989 tarihli ve 3568 sayılı Kanun'a göre yetki almış yeterli sayıda meslek mensubunun çalıştırılması zorunludur. Bu büroların kayıt, tasdik ve vergi dairesine karşı yükümlülükleri ile diğer usuller Maliye Bakanlığınca belirlenir.

Basit usule tabi ticaret erbabından, sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı tespit edilenler bu hususun kendilerine tebliğ edildiği tarihi takip eden ay başından itibaren ikinci sınıf tüccarlara ilişkin hükümlere tabi olurlar.

Aynı işte ortak olarak çalışanlar hakkında 47. maddede yazılı yıllık kira bedeli ve 48. maddede yazılı iş hacmi ölçüleri toplu olarak, diğer şartlar ortakların her biri için ayrı ayrı aranır. Ortaklarından birisi gerçek usule göre gelir vergisine tabi bulunan ortaklıklarda, diğer ortakların ticari kazancı da gerçek usulde tespit olunur. Adi ortaklık halinde çalışanlardan aynı zamanda diğer şahsi bir işle de iştigal edenlerin gerçek veya basit usulden hangisine göre vergilendirileceği, 47. maddenin 2 numaralı bendi ile 48. maddede yer alan ölçü*

Yeminli Mali Müşavir

1

lerden şahsi işine ait olanlara ortaklıklardan hissesine düşen miktarların eklenmesi suretiyle tespit olunur. Şahsi işin mevcut olmaması halinde, muhtelif ortaklıklardaki hisselerin toplanması ile yetinilir.

Basit usulde tabi olmanın şartlarından herhangi birini takvim yılı içinde kaybedenler, ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilirler. Basit usulün şartlarına haiz olanlardan, bu usulden yararlanmak istemediklerini yazı ile bildirenler, bu talepleri doğrultusunda takip eden ay başından veya izleyen takvim yılı başından, yeni işe başlayanlar ise işe başlama tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilirler. Herhangi bir şekilde gerçek usulde vergilendirilecek olanlar ve gerçek usulde vergilendirilen mükellefler, bir daha hiçbir şekilde basit usule dönemezler. Bu kişilerin aynı türden iş yapan eş ve çocukları da bu faaliyetleri nedeniyle basit usulden yararlanamazlar.

Maliye Bakanlığınca 06.12.1998 tarih ve 23545 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 215 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile uygulamaya yön verilmiştir.

31.12.1998 tarihi itibariyle götürü usulde vergilendirilen mükelleflerden bu tarih itibariyle genel ve özel şartları taşıyanlar basit usule tabi olmuşlardır.

II- VERGİLENDİRME YÖNÜNDEN BASİT USULE TABİ OLANLAR VE DİĞERLERİ Gelir vergisi uygulamasında, vergilendirme yönünden mükellefler üç grupta toplanmıştır.

Bunlar; 1- Vergiden muaf olanlar, 2- Basit usulde vergilendirilenler, 3- Gerçek usulde vergilendirilenler, şeklinde sıralanabilir.

Vergilendirme yönünden bu üç gruba giren mükellefler aşağıda açıklanmıştır.

A- VERGİDEN MUAF OLANLAR Vergiden muaf olanlar Gelir Vergisi Kanunu'nun 9. maddesinde sayılmıştır.

Ticari, zirai veya mesleki kazancı dolayısıyla gerçek usulde gelir vergisine tabi olanlar ile 9. maddede sayılan işleri gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine devamlılık ve bağlılık arz edecek şekilde yapanlar esnaf muaflığından faydalanamazlar.

Esnaf muaflığı şartlarını topluca taşıyanlar bu muaflıktan yararlanabilmek için ilgili esnaf odasına kayıt olmak ve durumlarını tevsik etmek suretiyle belediyeden “Esnaf Muaflığı Belgesi” almak zorundadırlar. Belediyelerce esnaf muaflığı belgesi bir takvim yılı için verilir.

Esnaf muaflığı belgesinin şekil ve muhtevasını tayin ve tespite ve uygulamaya ilişkin usuller Maliye Bakanlığınca 215 seri no.lu GVK Genel Tebliği ile belirlenmiştir.

B- BASİT USULDE VERGİLENDİRME Defter tutma dışında ikinci sınıf tüccarlara ilişkin yükümlülükleri yerine getirmek zorunluluğu bulunmaktadır. Alış ve satış tutarları belirli hadlerin içinde kalanlar bu usulden yararlanabilmektedir. Gerçek kazançları üzerinden vergilenmenin esas olduğu basit usul beyan esasına dayanmaktadır. Konumuz gereği basit usulde vergilendirmeye ilerleyen bölümlerde ayrıntılı olarak değinilecektir.

2

C- GERÇEK USULDE VERGİLENDİRME Gerçek usulde vergilendirmede kazanç işletme hesabı esasına veya bilanço esasına göre tespit edilir. Vergilendirme dönemine ait faaliyet gelir ve giderleri defterlere muhasebe usul ve esasları ile vergilendirme prensiplerine uygun olarak kaydedilmek suretiyle gerçek kazanç tespit edilir ve vergide bu kazanç üzerinden beyan esasına göre hesap edilir.

III- BASİT USUL NEDİR? Basit usulde vergileme kısaca, mükelleflerin gerçek kazançları üzerinden vergilendirilmesi demektir. Basit usulde ticari kazanç bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderleri arasındaki müspet fark olacaktır. Yani, basit usule tabi olan mükellefler bir yıl içindeki (1 Ocak-31 Aralık) yapmış olduğu faaliyetten bir kazanç elde etmiş ise bu kazancı üzerinden vergisini ödeyecektir. Örnek: Basit usulde vergilendirilen Taksi sahibi (İşleticisi) Ahmet Arslan 1 Ocak - 31 Aralık döneminde KDV hariç 2.000.000.000 TL hasılat elde etmiştir Aynı dönemde işle ilgili 1.500.000.000 TL gideri olmuştur. Ahmet Arslan’ın gelirleri ile giderleri arasındaki müspet fark 500.000.000 TL’dir. Vergilendirme mükelleften bu gerçek kazanç üzerinde yapılacaktır.

Beyan edilen kazanç yönünden (az veya çok) herhangi bir sınırlama bulunmamaktadır.

Basit usule tabi olan mükellefler, ikinci sınıf tüccarlara (işletme defteri tutan) ilişkin bildirimler, vesikalar, muhafaza ve ibraz hükümlerine tabi olacaklar, ancak defter tutmayacaklar.

IV- BASİT USULE TABİ OLMANIN ŞARTLARI A- GENEL AÇIKLAMA Basit usule tabi olmanın şartları genel ve özel olmak üzere iki grupta toplanmıştır. Genel şartlar yapılan işin türüne ve niteliğine bakılmaksızın bütün ticaret ve sanat erbabı için kabul edilen bir ölçüdür.

Basit usulde vergilendirmeden yararlanmanın birinci koşulu genel şartlara topluca sahip olmaktır. Genel şartlardan herhangi birine sahip olmayan ticaret ve sanat erbabı basit usulde vergilendirilemez. Özel şartlar ise yapılan işin türünden ziyade alım ve satım tutarlarına dayanmaktadır. Genel şartları taşıyan ticaret ve sanat erbabı mükellefler aynı zamanda özel şartlara da uyuyor ise basit usulde vergilendirilirler.

Genel şartlara uymakla birlikte özel şartlara uymayanlar basit usulde vergilendirilmezler.

Aynı zamanda özel şartları taşıyan mükellefler genel şartlardan herhangi birini taşımıyor ise yine basit usulde vergilendirilmesi söz konusu olmaz.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 46, 47 ve 48. maddelerinde yapılan değişikliklerle ticari kazancın tespitinde götürü usulde vergilendirme kaldırılarak yerine basit usulde vergilendirme esası getirilmiştir. Buna göre, daha önce götürü usulde vergilendirilen mükelleflerden Gelir Vergisi Kanunu’nun 47 ve 48. maddelerinde yazılı genel ve özel şartları 31.12.1998 tarihi itibariyle taşıyanların ticari kazançları 01.01.1999 tarihinden itibaren basit usulde tespit olunmaktadır. Ancak, bu tarihten sonra yeni işe başlanması halinde işe başlama tarihinde sadece 47. maddede yazılı genel şartlar aranacaktır. Yeni işe başlayanlarda sadece genel şartlar aranmasının nedeni iş hacminin bilinememesindendir.

3

B- GENEL ŞARTLAR Gelir Vergisi Kanunu'nun 47. maddesinde basit usule tabi olmanın genel şartları düzenlenmiştir. 1 Ocak 1999 tarihinden itibaren yürürlüğe giren basit usule tabi olmanın genel şartları şunlardır; 1- Kendi işinde bilfiil çalışmak veya bulunmak (işinde yardımcı işçi ve çırak kullanmak, seyahat, hastalık, ihtiyatlık, askerlik, tutukluluk ve hükümlülük gibi zaruri ayrılmalar dolayısıyla geçici olarak bilfiil işinin başında bulunmamak bu şartı bozmaz. Ölüm halinde iş sahibinin dul eşi veya küçük çocukları namına işe devam olunduğu takdirde, bunların bilfiil işin başında bulunup bulunmamalarına bakılmaz.)

2- İşyeri mülkiyetinin iş sahibine ait olması halinde emsal kira bedeli, kiralanmış olması halinde yıllık kira bedeli toplamı büyükşehir belediye sınırları içinde 420 milyon lirayı, diğer yerlerde 300 milyon lirayı aşmamak 3- Ticari, zirai veya mesleki faaliyetleri dolayısıyla gerçek usulde gelir vergisine tabi olmamak, 2 ve 3 numaralı bent hükümleri öteden beri işe devam edenlerde takvim yılı başındaki, yeniden işe başlayanlarda ise işe başlama tarihindeki duruma göre uygulanır.

Yukarıda belirtilen genel şartlar aşağıda tek tek açıklanmıştır.

1- Kendi İşinde Bilfiil Çalışmak veya Bulunmak a- Kendi İşinde Bilfiil Çalışmak veya Bulunmak Bilindiği gibi basit usulde ticari kazanç esas olarak emeğe dayalıdır. Bu ticari kazanç bizzat küçük ticaret erbabı olan mükellefin kendi emeğine dayanır.

Bu nedenledir ki basit usule tabi olmanın genel şartlarının başında mükellefin işinin başında bilfiil çalışması veya bulunmasını aranmaktadır.

Mükellefin işinin başında bilfiil bulunması koşuluyla işçi ve çırak çalıştırması olanaklıdır. İşte yardımcı işçi kullanmak, kendi işinde fiilen çalışmak şartını bozmaz. İş sahibinin yanında yardımcı işçi ve çırak çalıştırılması olanağının kabul edilmesi ile, işte bilfiil çalışma veya işin başında bulunma koşulu bir ölçüde yumuşatılmış olmaktadır. Örneğin taşıt sahibi nakliyecilik, taksi veya minibüs işletmeciliği işi ile ilgili olarak taşıtında şoför çalıştırabilir. Bu durumda taşıt sahibinin işin başında bizzat bulunma koşulu ihlal edilmiş sayılmaz. Burada taşıt sahibinin nakliye, taksi ve minibüs işletmeciliği işinin sevk ve idaresi ile bizzat ilgilenmesi işinin başında bulunduğunun kabulü için yeterlidir.

Bu konuda Maliye Bakanlığınca verilen bir Özelge’de; “Şoför ehliyeti olmayan kimsenin motorlu kara nakil vasıtası işletmeciliğinden dolayı götürü usulde vergilendirilen ticaret ve sanat erbabı sayılabileceği, işi organize eden, gelirgider hesabı yapan ve bunlardan dolayı ilgili kişi ve kuruluşlara karşı mesul olan bir kişinin 193 sayılı GVK'nın 47/1 maddesindeki; işinde bilfiil çalışmak veya bulunmak manasına geldiği, vasıtada şoför olarak çalışan eşinin ise aynı Kanun’un 64/1. maddesi paralelinde diğer ücretli (götürü hizmet erbabı) olacağı görüşü benimsenmiştir” (1).

1

Maliye Bakanlığı’nın 31.12.1985 tarih ve 84698 Sayılı Özelgesi

4

Bir başka Özelge’de ise; “Bayan kimsenin, yanında çalıştırdığı eşi vasıtasıyla, kundura tamirciliğinden dolayı basit usulde (götürü usulde) vergilendirilen ticaret ve sanat erbabı olacağı, bu durumun GVK’nın 47/1. maddesinde yer alan işinin başında bilfîil çalışmak veya bulunmak hükmünü ihlal etmiş sayılmayacağı, adı geçenin işinde çalıştırdığı eşinin de diğer ücretli götürü hizmet - ücret - erbabı olarak nazara alınması gerektiği görüşü benimsenmiştir” (2).

Basit usule tabi olan mükelleflerin birden fazla (iki ayrı işi) işinin olması mümkündür. Bu durumda iş hacminin kanunda belirtilen ve basit usule tabi olmanın ölçülerini aşmaması gerekmektedir.

Birden fazla işi olan basit usule tabi ticaret ve sanat erbabı her iki işini sevk ve idare edeceğinden işin başında bulunma koşulunu ihlal etmemiş sayılır. Bir işinde kendisinin bizzat çalışması, diğer işinde ise işçi, çırak çalıştırması mümkündür. Örneğin; Ahmet Aslan sıhhi tesisatçılığının yanında aynı zamanda, odun kırıcılığı işiyle de iştigal etmektedir. Burada Ahmet Aslan’ın odun kırıcılığını bizzat kendisinin yapması, sıhhi tesisatçılık işinde ise işçi çalıştırması halinde, işin başında bizzat bulunma koşulunu ihlal etmiş sayılmaz.

Ancak her iki işinden elde ettiği hasılatın toplamı Gelir Vergisi Kanunu'nun 48. maddesinde belirtilen tutarı aşmaması gerekir. Aşarsa basit usule tabi olmanın özel şartlarını ihlal sayılacağından gerçek usulde (deftere tabi) vergilendirilmesi gerekir. Örneğin; iki adet taksiye sahip olan Ali Göze, birinde bizzat çalışmakta, diğer taşıtta ise şoför çalıştırmaktadır. Burada da Ali Göze, işinin başında bulunma koşulunu ihlal etmiş sayılmaz.

Ancak her iki taksiden elde edilen hasılatın toplamının GVK'nın 48. maddesinde belirtilen ölçüyü aşmaması gerekir. Aşarsa basit usulde vergilendirmeden çıkartılarak gerçek usulde (deftere tabi) vergilendirilir. b- Seyahat, Hastalık, İhtiyarlık, Askerlik, Tutukluluk ve Hükümlülük Durumu Seyahat, hastalık, ihtiyarlık, askerlik, tutukluluk ve hükümlülük gibi zorunlu hallerde ticaret ve sanat erbabının işinin başında bizzat bulunması olanaksızdır. Bu gibi durumda olan küçük ticaret ve sanat erbabının geçici olarak işinin başında bulunmaması bu koşulu bozmaz. Örnek 1: İhtiyarlık nedeniyle minibüsünde bizzat çalışamayan ancak şoför çalıştırarak işini devam ettiren Mehmet Aysın işinin başında bilfiil çalışmak veya bulunmak koşulunu ihlal etmiş sayılmaz. Örnek 2: Taksi sahibi olan Mehmet Aysın işlediği bir suçtan dolayı 6 ay hüküm giymiştir.

Bu durumda işinin başında bizzat bulunması olanaksız olan Mehmet Aysın yasa gereği işinin başında bizzat bulunmuş sayılacaktır. c- Dul Eş veya Çocuklar Tarafından İşe Devam Edilmesi Durumu İş sahibinin ölümü halinde, ölen küçük ticaret ve sanat erbabının eşi veya çocukları tarafından işe devam edilmesi halinde, bunların bilfiil işinin başında bulunup bulunmadığına bakılmayacaktır. Örnek l: Terzi Bay (X)'in ölümü nedeniyle eşi işçi çalıştırmak suretiyle işe devam etmektedir. Eş işin başında bulunmamaktadır.

2

Maliye Bakanlığı’nın 16.10.1985 tarih ve 65885 Sayılı Özelgesi

5

Örnek 2: Nakliyecilikle uğraşan Bay (Z) 19.03.1999 tarihinde ölmüştür. Bay (Z)'nin eşi ve çocukları işe devam edilmesine karar vermişlerdir. Şoför çatıştırarak işi yürütmektedirler.

Her iki durumda da yasa gereği dul eşin ve çocukların işinin başında bilfiil bulunma koşulu yoktur. d- Küçük ve Kısıtlı Olanların Durumu Küçük ve kısıtlılar, temyiz (ayırt etme) kudretine sahip olmamakla beraber, vergi ehliyetine sahiptirler. Küçük ve kısıtlıların işin başında bilfiil bulunmaları ve çalışmaları fiilen sözkonusu olamaz. Bu durumda olanların yerine kanuni temsilciler hareket ederler. Basit usulde yararlanmanın diğer koşulları bulunan küçük ve kısıtlıların işinin başında bizzat bulunmalarına gerek yoktur.

2- Emsal Kira Bedeli veya Yıllık Kira Bedeli Koşulu a- Emsal Kira Bedeli İşyerinin mülkiyeti iş sahibine ait olması halinde yıllık kira bedeli yerine emsal kira bedeli esas alınacaktır.

Emsal kira bedeli, işyerinin değerinin; - Bina ve arazide vergi değerinin, yani emlak vergisine esas değerin % 5'i , - Diğer mal ve haklarda ise maliyet bedelinin % 10'udur.

1998 yılı için tespit edilmiş olan emsal kira bedeli veya yıllık kira bedeli toplamı büyükşehir belediye sınırları içinde 420 milyon lira, diğer yerlerde ise 300 milyon liradır. Emsal kira bedeli veya yıllık kira bedeli 1998 yılında bu tutarları aşmıyor ise diğer koşullarında yer alması halinde basit usulden yararlanılacaktır. Örnek: Eskişehir’de faaliyette bulunan Bay (A) kendisine ait işyerinde tekel ürünü ve milli piyango bilet satmaktadır. İşyerinin 1998 yılındaki emlak vergisine esas değeri 3 milyar liradır. Bu işyerinin emsal kira bedeli (3.000.000.000 x %5=)150.000.000 lira olduğundan, kanunda belirtilen koşula uymaktadır. Örnekteki emsal kira bedeli büyükşehir belediyesi sınırları içerisinde faaliyette bulunulmadığından 300.000.000 lirayı aşsaydı, bay (A) basit usulden faydalanamayacaktı. b- Yıllık Kira Bedeli Yıllık kira bedeli toplamının, - Büyükşehir belediyesi sınırları içinde 420 milyon lirayı, - Diğer yerlerde 300 milyon lirayı aşmaması halinde basit usulden faydalanılacaktır.

Bu tutarlar her yıl Maliye Bakanlığınca açıklanan yeniden değerleme oranında artırılacaktır. Örneğin; 1999 yılı için tespit edilen yeniden değerleme oranının % 50 olduğunu varsayarsak; - Büyükşehir belediyesi sınırları içerisinde faaliyette bulunan küçük ticaret ve sanat erbabının basit usulden yararlanabilmesi için 1999 yılında ödediği yıllık toplam kira bedelinin 420.000.000 + (420.000.000 x % 50) = 630.000.000 lirayı aşmaması, - Diğer yerlerde faaliyette bulunanların ise basit usulden yararlanabilmesi için 1999 yılında ödediği yıllık toplam kira bedelinin 300.000.000 + (300.000.000 x % 50) = 450.000.000 lirayı aşmaması gerekmektedir.

6

Ayrıca; belediyelere işgaliye harcı ödemek suretiyle ticari faaliyette bulunan mükellefler diğer şartları da taşımaları halinde işyeri kirasına ilişkin şart aranmaksızın basit usulde vergilendirmeden yararlanacaktır.

3- Ticari, Zirai veya Mesleki Faaliyetleri Dolayısıyla Gerçek Usulde Gelir Vergisine Tabi Olmamak Koşulu Basit usule tabi olmanın genel koşullarından üçüncüsü, mükellefin, ticari, zirai veya mesleki diğer faaliyetlerinden dolayı gerçek usulde gelir vergisine tabi olmamasıdır.

Eğer bir kişinin ticari, zirai veya mesleki faaliyetinden dolayı gerçek usulde vergiye tabi olması sözkonusu ise, bu kişi defter ve kayıt tutuyor demektir. Bu nedenle, bir ticari işletmesi nedeniyle işletme veya bilanço esasına göre defter tutan bir mükellefin ikinci bir ticari işletmesine ait kazancı basit usule göre tespit edilemez.

Bu işletmenin kazancı da diğerleri gibi gerçek usulde tespit edilir.

Gerçek usulde vergiye tabi olan ticaret ve sanat erbabının bir başka işinden dolayı basit usule tabi olması mümkün değildir.

Yasada ticari, zirai veya mesleki kazancı gerçek usulde vergilendirilen mükelleflerin basit usulden yararlanamayacakları belirtilmiştir. Gayrimenkul ve menkul sermaye iradı sahipleri ile ücret geliri elde edenler, küçük ticaret ve sanat işlerinden dolayı basit usulden yararlanabileceklerdir.

C- ÖZEL ŞARTLAR Gelir Vergisi Kanunu’nun 48. maddesinde basit usule tabi olmanın özel şartları düzenlenmiştir. Maliye Bakanlığınca yayımlanan 215 Seri no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile uygulamaya yön verilmiştir.

Basit usule tabi olmanın özel şartları şunlardır; 1- Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanların yıllık alımları tutarının 6 milyar lirayı veya yıllık satışları tutarının 8 milyar lirayı aşmaması 2- 1 numaralı bentte yazılı olanların dışındaki işlerle uğraşanların bir yıl içinde elde ettikleri gayrisafi iş hasılatının 3 milyar lirayı aşmaması 3- 1. ve 2. numaralı bentlerde yazılı işlerin birlikte yapılması halinde, yıllık satış tutarı ile iş hasılatı toplamının 6 milyar lirayı aşmaması.

Tekele tabi maddelerle, damga pulu, milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve bunlar gibi kar hadleri emsallerine nazaran bariz şekilde düşük olarak tespit edilmiş bulunan emtia için, bu maddenin 1 ve 3 numaralı bentlerinde yazılı hadler yerine ilgili bakanlıkların mütalaası alınmak suretiyle, Maliye Bakanlığınca belirlenecek alım-satım hadleri uygulanır.”

Gelir Vergisi Kanunu'nun götürü usule tabi olmanın özel şartlarını düzenleyen 48. maddesi basit usule tabi olmanın özel şartları olarak değiştirilmiştir.

Yapılan değişikliğe göre; 1- Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanların yıllık alımları tutarının 6 milyar lirayı veya yıllık satışları tutarının 8 milyar lirayı, 2- 1 numaralı bentte yazılı olanların dışındaki işlerle uğraşanların bir yıl içinde elde ettikleri gayrisafi iş hasılatının 3 milyar lirayı, 3- 1 ve 2 numaralı bentlerde yazılı işlerin birlikte yapılması halinde, yıllık satış tutarı ile iş hasılatı toplamının 6 milyar lirayı aşmaması gerekmektedir.

7

Yukarıda belirtilen hadler 31.12.1998 tarihi için belirlenmiş olup 1999 yılı için tespit edilmiştir. Bu hadler izleyen yıllarda bir önceki yıl için Maliye Bakanlığınca açıklanacak yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacaktır.

1- Alım, Satım ve İmalat İşleriyle Uğraşanlar İçin Belirtilen Hadler Alım, satım ve imalat işleri ile uğraşanların basit usulden faydalanabilmesi için bir takvim yılı içinde (31.12.1998 tarihi itibariyle) satın aldıkları emtianın alımları tutarının 6 milyar lirayı, satış bedelleri tutarının da 8 milyar lirayı aşmaması şarttır. Satış bedeline ilişkin haddin hesabında, peşin tahsil edilen bedel ile tahakkuk eden alacağın toplamı; alış bedeline ilişkin haddin hesabında ise, ödenen bedel ile tahakkuk eden borcun toplamı esas alınacaktır. ÖRNEK Manavlık faaliyetinde bulunan bir mükellefin 1998 takvim yılındaki alışları tutarı toplamı 5 milyar lira, satışları tutarı 7 milyar liradır. Genel şartları taşımak kaydıyla bu mükellef basit usulde vergilendirmeden yararlanacaktır. Bu mükellefin bir takvim yılındaki alışları tutarı 6,5 milyar lira olsaydı, bu tutar kanunda belirtilen haddi aştığından satışları tutarına bakılmaksızın bu usulden yararlanamayacaktı.

Yukarıda belirtilen hadler izleyen yıllarda yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacaktır. Örneğin; 1999 yılı için yeniden değerleme oranının % 50 olarak açıklandığını varsayarsak, 2000 yılında basit usulden yararlanabilmek için 1999 yılındaki iş hacminin; - Mal alış tutarının 6 + (6 x % 50) = 9 milyar lirayı, - Mal satış tutarının ise 8 + (8 x % 50) = 12 milyar lirayı, aşmaması şarttır.

2- Satın Aldıkları Malları Olduğu Gibi veya İşledikten Sonra Satanların Dışındaki İşlerle Uğraşanlarda Hasılat (Hizmet Üretenler) Satın aldıkları malları olduğu gibi veya işledikten sonra satanların dışındaki işlerle uğraşanların bir yıl içinde elde ettikleri gayrisafi hasılatları tutarının 3 milyar lirayı aşmaması gerekir. Bu uygulamada önemli olan ücretli duruma girmeksizin bu işlerin yapılmasıdır. Örnek 1: Kullandığı kumaş, iplik, düğme, astar vs. müşterileri tarafından temin edilen bir terzi, 1998 yılında 2,8 milyar lira hasılat elde etmiştir. Genel şartları da taşıyan bu mükellef 1998 yılında elde ettiği gayrisafi hasılatı 3 milyar lirayı aşmadığından basit usulden yararlanacaktır. Örnek 2: Taksi sahibi olan bir mükellef 1998 yılında 2,5 milyar lira hasılat elde etmiştir.

Genel şartları da taşıyan bu mükellef 1998 yılında (31.12.1998 tarihi itibariyle) elde ettiği gayrisafi hasılatı (giderler indirilmeden önceki) 3 milyar lirayı aşmadığından basit usulden yararlanacaktır.

Taksi, minibüs, kamyonet vb. işletenler ile, tamirciler, tesisatçılar, berberler, terziler vb. hizmet faaliyetinde bulunan mükellefler bu gruba dahildir.

Yukarıda belirtilen hadler izleyen yıllarda bir önceki yıl için açıklanan yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacaktır.

8

3- Alım-Satım İşleri İle Diğer İşleri Birlikte Yapanlarda Satış ve Hasılat Tutarları Alım, satım işleri ile bu işlerin dışında kalan işlerin birlikte yapılması halinde yıllık satış tutarları ile iş hasılatı toplamının 6 milyar lirayı aşmaması gerekir. Örnek 1: 1998 takvim yılında tüccar terzi olarak faaliyetini sürdüren bir mükellef, kumaş satışından 4 milyar lira, dikip bedeli olarak da 2 milyar lira hasılat elde etmiştir. Bu mükellefin yıl içinde elde ettiği yıllık satış tutarı ile iş hasılatı toplamı (2 milyar + 4 milyar=) 6 milyar liradır. Bu tutar kanunda belirtilen haddi aşmadığından bu terzi diğer şartları da taşıması kaydıyla basit usulden yararlanabilecektir.

Yukarıda belirtilen hadlerde bir önceki yıl için açıklanan yeniden değerleme oranında artırılarak uygulanacaktır. Örnek 2: 1999 yılı için açıklanan yeniden değerleme oranının %50 olduğunu varsayarsak 31.12.1999 tarihi itibariyle hasılatı 3+ (3 x %50=) 4.5 milyar lirayı aşmayan mükellefler basit usulden yararlanabileceklerdir.

4- Tekele Tabi Maddelerle, Damga Pulu, Milli Piyango Bileti, Akaryakıt, Şeker ve Bunlar Gibi Kar Hadleri Emsallerine Göre Düşük Maddelerin Alım-Satımında İş Hacmi Ölçüleri Tekele tabi maddelerle, damga pulu, milli piyango bileti, akaryakıt, şeker ve bunlar gibi kar hadleri emsallerine göre düşük olarak tespit edilmiş bulunan emtia için Maliye Bakanlığı’na özel hadler belirleme yetkisi verilmiştir. Bu yetkiye dayanarak anılan maddelerin ticaretini yapanların 1999 yılında basit usulden yararlanabilmeleri için alış, satış veya hasılatlarının 31.12.1998 tarihi itibariyle aşağıda belirtilen hadleri aşmaması gerekir.

Büyükşehir Belediye Sınırları Dışında Kalan Yerlerde Emtianın Cinsi

Yıllık Alım Ölçüsü (TL)

Yıllık Satış Ölçüsü (TL)

Büyükşehir Belediye Sınırları İçinde Kalan Yerlerde Yıllık Alım Ölçüsü (TL)

Yıllık Satış Ölçüsü (TL)

D. Pulu, Kağıt

9.000.000.000

10.000.000.000

12.600.000.000

14.000.000.000

Şeker, Çay

7.000.000.000

9.000.000.000

8.400.000.000

11.000.000.000

Milli Piy. Bileti, Hemen 7.000.000.000 Kazan, Spor Toto ve Loto

9.000.000.000

8.400.000.000

11.000.000.000

İçki (bira ve şarap 7.000.000.000 hariç)- ispirto- SigaraTütün

9.000.000.000

8.400.000.000

11.000.000.000

Akaryakıt (LPG Hariç)

11.500.000.000

14.000.000.000

16.000.000.000

10.000.000.000

D- ADİ ORTAKLIKLARDA BASİT USULÜN KOŞULLARI Kollektif şirket ortakları ile adi ve hisseli komandit şirketlerin komandite ortaklarının şirket karından aldıkları hisseler bu kişilerin şahsi kazancı olarak sayılmasına rağmen bunların basit usulden yararlanamayacakları belirtilmiştir.

Kollektif şirket ortakları ile komandit şirketlerin komandite ortaklarının basit usulden yararlanamamalarına karşılık adi ortaklıklar basit usulden yararlanabileceklerdir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 46. maddesinde adi ortaklıklarda genel ve özel koşulların ne şekilde uygulanacağı belirtilmiştir. Buna göre;

9

1- Aynı işte ortak olarak çalışanlar hakkında 47. maddede yazılı yıllık kira bedeli ve 48. maddede yazılı iş hacmi ölçüleri toplu olarak, diğer şartlar ortakların her biri için ayrı ayrı aranır.

2- Ortaklardan birisi gerçek usule göre gelir vergisine tabi bulunan ortaklıklarda, diğer ortakların ticari kazancı da gerçek usulde tespit edilir.

3- Adi ortaklık halinde çalışanlardan aynı zamanda diğer şahsi bir işle de iştigal edenlerin gerçek veya basit usulden hangisine göre vergilendirileceği 47. maddenin 2 numaralı bendi ile 48. maddede yer alan ölçülerden şahsi işine ait olanlara ortaklıklardan hissesine düşen miktarların eklenmesi suretiyle tespit olunur. Şahsi işin mevcut olmaması halinde, muhtelif ortaklıklardaki hisselerin toplanması ile yetinilir.

Yıllık kira bedeli ile iş hacmi ölçüsü dışında kalan ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 47. maddesinde sayılan diğer koşullar şunlardır: - Kendi işinde bilfiil çalışmak veya bulunmak, - Ticari, zirai ve mesleki faaliyetler dolayısıyla gerçek usulde gelir vergisine tabi olmamak.

Anlaşıldığı gibi, adi ortaklık durumunda çalışanların, basit usulden yararlanabilmesi için hiçbirisinin ticari, zirai ve mesleki faaliyetinin bulunmaması ve ortakların tamamının kendi işinde bilfiil çalışması veya bulunmaları gerekmektedir. Örneğin iki ortaklı bir adi ortaklıkta her iki ortağında, gerçek usulde tespit edilen ticari, zirai ve mesleki kazancı bulunmamasının yanında her ikisinin de ortaklık işinde bilfiil çalışması veya bulunması gerekmektedir. Ortaklardan herhangi birisinin bu şartlara uymaması halinde, diğer ortak da basit usulden yararlanamaz.

Diğer yandan ortaklardan biri veya birkaçının ortaklık faaliyeti dışında başka şahsi işlerinin de bulunması halinde, bu mükellefin basit usulden yararlanması için aranan genel ve özel şartlar o kişinin şahsi işyeri kirasına ve iş hacmine ortaklıktaki hissesine düşen miktarın ilavesi suretiyle belirlenir.

V- BASİT USULE TABİ OLMA KOŞULLARININ KAYBEDİLMESİ A- GENEL AÇIKLAMA Basit usule tabi olma koşullarının kaybedilmesi hususu GVK'nın 46. maddesinde açıklanmıştır. Buna göre; 1- Basit usule tabi olmanın koşullarından herhangi birini takvim yılı içinde kaybedenler, ertesi takvim yılı başından itibaren gerçek usulde vergilendirilirler.

2- Basit usulün koşullarına haiz olanlardan, bu usulden yararlanmak istemediğini yazı ile bildirenler, bu talepleri doğrultusunda takip eden ay başından veya izleyen takvim yılı başından, yeni işe başlayanlar ise işe başlama tarihinden itibaren gerçek usulde vergilendirilirler.

3- Basit usule tabi ticaret erbabından, sahte veya muhteviyatı (kapsamı) itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı tespit edilenler, bu hususun kendilerine tebliğ edildiği tarihi takip eden aybaşından itibaren ikinci sınıf tüccarlara ilişkin hükümlere tabi olurlar.

Bilindiği gibi basit usulde vergilendirmeye 1 Ocak 1999 tarihinden itibaren geçilmiştir.

Basit usule intibakın sağlanması açısından 31.12.2001 tarihine kadar GVK’nın 48. maddesinde yer alan basit usule tabi olmanın özel şartları aranmayacaktır. GVK’nın 48. maddesinde iş hacmi ölçüsü benimsenmiştir. Geçiş süreci olan 1999 ve 2000 yıllarında bu iş hacmi ölçüsüne bakılmayacaktır.

10

Bir başka anlatımla 1999 ve 2000 yıllarında basit usule tabi küçük ticaret ve sanat erbabının yıllık alış ve satış tutarları ile hasılatları 48. maddede belirtilen hadleri aşsa dahi basit usule tabi olmaya devam edeceklerdir. Ancak 31.12.2001 tarihinde basit usule tabi olmanın şartlarını topluca taşıyanların kazançları basit usulde vergilendirilmeye devam olunacak, taşımayanlar ise durumlarına göre kazançlarını işletme hesabı veya bilanço esasında tespit edeceklerdir.

Yapılan denetimlerde basit usulde vergilendirilen mükelleflerden sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlediği veya kullandığı tespit edilenler basit usulden yararlanamazlar. Mükellefler bu hususun kendilerine tebliğ edildiği tarihi takip eden aybaşından itibaren işletme hesabı esasına göre defter tutmak suretiyle gerçek usulde vergilendirileceklerdir.

B- GERÇEK USULDE VERGİLENDİRİLMELERİ NEDENİYLE BİR DAHA BASİT USULDEN YARARLANAMAYACAK MÜKELLEFLER Herhangi bir şekilde gerçek usulde vergilendirilecek olanlar ve gerçek usulde vergilendirilen mükellefler bir daha hiçbir şekilde basit usulden yararlanamayacaklardır. 01.01.1999 tarihinden önce gerçek usulde vergilendirilmekte iken işini terk eden mükellefler bu tarihten sonra tekrar işe başlamaları halinde yine gerçek usulde vergilendirileceklerdir.

Bu kişilerin aynı türden iş yapan eş ve çocukları da bu faaliyetleri nedeniyle basit usulden yararlanamayacaklardır. Örneğin, gerçek usulde vergi mükellefi Bay (A) minibüs işletmektedir. Bay (A)’nın eşi de kendi adına minibüs işletmektedir.

Burada Bay (A) gerçek usulde vergi mükellefi olduğu için eşi de gerçek usulde vergilendirilecektir.

VI- BASİT USULDEN YARARLANAMAYAN MÜKELLEFLER Basit usulden yararlanamayacak olan mükellefler Gelir Vergisi Kanunu’nun 51. maddesinde sayılmıştır. Buna göre aşağıda yazılı olanlar basit usulden faydalanamazlar.

1- Kollektif şirket ortakları ile, komandit şirketlerin komandite ortakları; 2- İkrazat işleriyle uğraşanlar; 3- Sarraflık ile kıymetli maden ve mücevherat alım-satımı ile uğraşanlar; 4- İnşaat ve onarma işi taahhüt edenler ile bu mükelleflere karşı derece derece taahhütte bulunanlar (taşeronlar); 5- Sigorta prodüktörleri; 6- Her türlü ilan ve reklam işiyle uğraşanlar veya bu işleri tavassut edenler; 7- Gayrimenkul ve gemi alım-satımı ile uğraşanlar; 8- Tavassut (Aracılık) işi yapanlar (dayıbaşları hariç); 9- Maden işletmeleri, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları işletenler, 10- Şehirlerarası yük ve yolcu taşımacılığı yapanlar ile treyler, çekici ve benzerlerinin sahip veya işleticileri (yapısı itibariyle sürücüsünden başka ondört ve daha aşağı oturma yeri olan ve insan taşımaya mahsus motorlu kara taşıtları ile yolcu taşıyanlar hariç), 11- Ödeme kaydedici cihaz kullanan mükellefler;

11

12- Maliye Bakanlığınca teklif edilen ve Bakanlar Kurulunca kararlaştırılan iş grupları, sektörler, il ve ilçeler, büyükşehir belediyeleri dahil olmak üzere il ve ilçelerin belediye sınırları (mücavir alanlar dahil), belediyelerin nüfusları, yöreler itibariyle veya sabit bir işyerinde faaliyette bulunulup bulunulmadığına göre gerçek usulde vergilendirilmesi gerekli görülenler.

VII- BASİT USULDE KULLANILACAK VE ALINACAK BELGELER Basit usulde ticari kazanç gerçek gelir ve giderlere göre tespit edilecektir. Bu usule tabi olan mükellefler defter tutmayacaklardır. Mal ve hizmet alışları ile giderleri için belge alacaklardır (Fatura, gider pusulası, perakende satış fişi, yazar kasa fişi vs).

Yapılan mal ve hizmet satışları için belge düzenleyip müşteriye verilecek. Belgeden maksat, fatura, perakende satış fişi, gider pusulasıdır.

A- HASILATIN YAZILACAĞI BELGELER NEREDEN ALINACAK Mükellefler kullanacakları belgeleri ve zarfları bağlı oldukları odalardan temin edecekler.

Herhangi bir odaya kayıtlı olmayan mükelleflerde bu belgeleri odalardan temin edebileceklerdir.

Fatura, perakende satış fişi ve benzeri vesikalar ile zarflar Maliye Bakanlığı’nın verdiği yetkiye istinaden TESK tarafından bastırılmaktadır. TESK tarafından bastırılan ve esnaf birliklerine dağıtılan belgelerin mükellefe satışı bağlı oldukları esnaf odaları aracılığı ile olmaktadır.

Belge alacak olan mükellefler bağlı oldukları odalara aşağıda örneği belirtilen şekilde yaptıracakları kaşeleri ile birlikte müracaat etmek suretiyle talep edeceklerdir.

Kaşede Bulunacak Bilgiler

Örnek Kaşe

Adı Soyadı

Ali Göze

Adres

Hürriyet Caddesi No: 14/4

Plaka No (Taşıt işletenlerde)

34 J 0000

Vergi Dairesi

Kocapaşa Vergi Dairesi

Vergi Sicil No

Sicil No: 0300027432

Oda tarafından satışı yapılan belgelerin bütün yapraklarına mükellefin kaşesi basılacaktır.

B- ALIŞ VE SATIŞ VESİKALARI ZARFLARDA BİRİKTİRİLECEK Maliye Bakanlığınca yayımlanan 215 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nde örneği bulunan torba zarflar TESK tarafından bastırılıp dağıtılmaktadır. Mükellefler alış ve satış vesikalarını bağlı oldukları odalardan temin edecekleri bu torba zarflarda ayrı ayrı biriktireceklerdir.

C- ZARFLARIN DÜZENLENMESİ Basit usule tabi olan mükellefler aylık veya üç aylık mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren belgeleri, bağlı oldukları odalardan temin edecekleri torba zarfa koyacaklar. Zarfların üzerinde mükellefin sadece adı, soyadı, vergi dairesi ve vergi kimlik numarası ile imzası bulunacak.

D- ZARFLAR NE ZAMAN VE NEREYE TESLİM EDİLECEK Basit usulde vergilendirilecek mükellefler 01.01.1999 tarihinden itibaren faaliyetlerine ilişkin mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren aylık veya üçer aylık işlemlerine ait bel12

geleri ayrı ayrı torba zarfa koyacaklar. Zarfları izleyen ayın 10'una kadar odada kurulan muhasebe bürosuna (kendisi tutmuyorsa) teslim edecekler.

VIII- GÜNLÜK HASILAT NASIL TESPİT EDİLECEK Mükelleflerin mal ve hizmet satışlarında belge (fatura, perakende satış fişi vs.) vermeleri esastır. Ancak Maliye Bakanlığınca yayımlanan 215 ve 225 Seri No'lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile mükelleflere bazı kolaylıklar getirilmiştir.

Basit usulde vergilendirilen mükelleflerin yeni düzenlemeye intibak edebilmeleri ve gerekli hazırlıkları yapabilmeleri için: - 01.01.1999 tarihinden 31.12.1999 tarihine kadar belge vermedikleri günlük hasılatları için gün sonunda tek bir fatura düzenlemeleri, - Düzenlenen faturanın alıcıya ilişkin bilgiler yerine “..... tarihli toplam hasılat” ibaresinin yazılması, - Satılan emtia veya yapılan hizmet, farklı katma değer vergisi oranlarına tabi ise hasılatın katma değer vergisi dahil olmak üzere faturada ayrı ayrı toplamlar halinde gösterilmesi, uygun görülmüştür.

Bu imkandan yararlanmak isteyen mükellefler müşterilerinin istemeleri halinde fatura veya perakende satış fişi (dolmuş işletenler hariç) vermek zorundadırlar. Örnek: Minibüs sahibi Ali GÖZE 15 Temmuz 1999 tarihinde 15 milyon lira hasılat elde etmiştir. Ali GÖZE 15 Temmuz 1999 tarihinde elde ettiği 15 milyon hasılatı tek bir fatura düzenleyerek belgelendirecektir. Fatura aşağıda gösterilen şekilde düzenlenecektir.

13

TÜRKİYE ESNAF VE SANATKARLARI KONFEDERASYONU

T.C.

Ali GÖZE Hürriyet Caddesi No. 14/4 Ankara 34 J 0000 .......................... VD. Sicil No: .......................

06 FATURA

Seri Sıra No İrsaliye No Tarih

Sayın 5 OCAK 1999 TARİHLİ HASILAT

:V : 000000 : : 05.01.1999

Müşteri V. Dairesi : ................................................... Vergi Kimlik No: .......................................

NO 1

MAL VEYA HİZMETİN CİNSİ

MİKTARI

FİYATI

TUTARI

HASILAT

15.000.000

2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 Yalnız: Onbeş milyon liradır.

TOPLAM KDV % 15

DAHİL

GENEL TOPLAM

15.000.000

İşbu Fatura Maliye Bakanlığı’nın 215 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 21.12.1998 günlü ve 48833 sayılı genelgesi ve 507 Sayılı Esnaf ve Sanatkarlar Kanunu’nun 109. maddesi gereğince Türkiye Esnaf ve Sanatkarları Konfederasyonunca bastırılmıştır. Her hakkı mahfuzdur. 507 Sayılı Kanun’a tabi ve basit usulde vergilendirilen mükellefler tarafından yapılan tahsilatlarda sadece bu fatura kullanılır. Bu fatura yetkisiz olarak basan, bastıran veya fotokopi yoluyla çoğaltarak kullananlar hakkında Türk Ceza Kanunu ve VUK’un 359/b-2 maddesi hükümleri gereğince kovuşturma yapılır.

14

IX- BASİT USULDE TİCARİ KAZANCIN TESPİTİ A- KAZANÇ TESPİTİ Basit usulde ticari kazancın tespiti, gerçek kazanca dayanmaktadır. Bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler ve satılan malların alış bedelleri arasındaki müspet farktır.

Bu fark, faaliyetle ilgili olarak alınması ve verilmesi mecburi olan alış ve giderler ile hasılatlara ilişkin belgelerde yazılı tutarlara göre hesaplanacaktır.

Kanun’un bu şekilde tespiti sırasında emtia ticareti ile uğraşanlarca; - Hesap dönemi sonundaki emtia mevcudunun değeri hasılata, - Hesap dönemi başındaki emtia mevcudunun değeri giderlere ilave edilecektir.

B- SABİT KIYMETLERDEN AMORTİSMAN AYRILMAYACAĞI İşte kullanılan sabit kıymetler gider yazılmayacak ve üzerinden amortisman hesaplanmayacaktır.

C- STOK MALLARIN BEYANI Götürü usulde vergilendirilmekte iken, basit usulde vergilendirme kapsamına alınan mükellefler, 01.01.1999 tarihi itibariyle mevcut mallarını alış bedelleri ile bu bedel bilinmiyorsa kendileri tarafından tespit edilecek rayiç bedelleri ile değerlemeye tabi tutacaklardır. Mükellefler stoklarında bulunan mallara ait fatura ve benzeri vesikalarda yüklendikleri katma değer vergilerini indirim konusu yapabileceklerdir.

Mükelleflerin bu haktan yararlanabilmeleri için, 01.01.1999 tarihi itibariyle mevcut mallarını kayıtlarının tutulduğu bürolara bildirmeleri gerekmektedir. Bu bildirimin 20.04.1999 tarihine kadar verilmiş olması gerekmektedir.

D- SATILAN SABİT KIYMETLER VE TAŞITLAR İÇİN FATURA DÜZENLENİP DÜZENLENMEYECEĞİ Basit usule tabi mükelleflerce sahip olunan sabit kıymetlerin satışında fatura düzenlenecek ancak KDV hesaplanmayacaktır. Fatura tutarı hasılat olarak gösterilmeyecektir.

X- BASİT USULDE VERGİLEME NASIL OLACAK? Basit usule tabi olan mükellefler bir takvim yılına ait kazançlarını bağlı oldukları vergi dairelerine beyanname ile beyan ederek vergilerini ödeyecekler. Örneğin; İstanbul Büyükşehir Belediye sınırları içerisinde minibüs (dolmuş) işleten mükellef Ahmet Özçevik'in 1999 takvim yılı; - Gelirleri toplamı 4 milyar lira, - Giderleri toplamı 2 milyar lira, Gelir gider arasındaki fark olan (4 - 2 =) 2 milyar lira mükellefin safi kazancıdır. Bu kazanç aynı zamanda mükellefin vergi matrahıdır. Bu matrah üzerinden 1999 yılı (2.000.000.000 x % 15 =) 300.000.000 TL. vergi hesaplanacaktır.

XI- 1999-2000-2001 YILLARINDA VERGİLEME NASIL OLACAK? Basit usule tabi olan mükellefler için ilk üç yıl yani 1999-2000 ve 2001 yılları için vergilemede kolaylıklar getirilmiştir. Şöyle ki;

15

Geçiş dönemi süresi olan ilk üç yıl içinde elde edilen kazanç, daha önce tabi olunan götürü safi kazanç tutarının altında ise elde edilen kazanç, aşması halinde ise, daha önce tabi olunan götürü safi kazanç tutarları üzerinden vergi ödenecek. Daha önce tabi olunan götürü safi kazanç tutarları 1999, 2000, 2001 yıllarında yeniden değerleme oranında artırılarak tespit edilecek.

Bu süre içinde Gelir Vergisi Kanunu’nda yer alan alış, satış ve hasılat hadleri dikkate alınmayacaktır. Bu geçiş dönemi süresince, yapılan denetimlerde bir takvim yılı içerisinde iki defa belge almadığı veya vermediği tespit edilen mükellefler, intibak ettirildikleri derecenin bir üstünden, birinci dereceden vergilendirilenler ise, safi kazanç tutarı % 50 artırılarak bulunacak tutar üzerinden vergilendirilirler.

XII- GEÇİCİ VERGİ Gelir Vergisi Kanunu'nun 120. maddesine göre basit usule tabi olan mükellefler geçici vergiye tabi tutulmamıştır. Bu itibarla basit usule tabi olan mükellefler geçici vergi ödemeyeceklerdir. ÖRNEK 1: İstanbul Büyükşehir Belediye sınırları içerisinde minibüs işletmeciliği faaliyetinde bulunan ve basit usulde vergilendirilen bir mükellefin; - 1999 yılında beyan edeceği kazancının 3 milyar lira, - 1999 yılında götürü usulde kalsaydı safi kazancının da 2 milyar lira olacağını varsayalım.

Bu mükellef, 1999 yılında 3 milyar lira üzerinden değil daha önce tabi olduğu götürü safi kazanç tutarı olan 2 milyar lira üzerinden vergilendirilecek.

Safi kazanç 1,5 milyar lira olsaydı, bu defa 1,5 milyar lira üzerinden vergisini hesaplayacak ve ödeyecektir. ÖRNEK 2: Ankara ili Altındağ ilçesinde berberlik faaliyetinde bulunan bir mükellef basit usulde vergilendirilmektedir. Bu mükellef, 1999 yılı için 2000 yılı Şubat ayında vereceği yıllık gelir vergisi beyannamesinde 2 milyar lira safi kazanç beyan etmiştir. Mükellefin 1999 yılına ait götürü safi kazancı ise 1,5 milyar liradır.

Bu mükellef, 1999 yılı için kendi beyanı olan 2 milyar lira üzerinden değil daha düşük götürü safi kazanç tutarı olan 1,5 milyar lira üzerinden vergilendirilecektir. Aynı mükellefin beyanı 2 milyar lira yerine 1 milyar lira olsaydı, 1999 yılı vergisi götürü safi kazancı olan 1,5 milyar lira üzerinden değil kendi beyanı olan 1 milyar lira üzerinden vergilendirilecekti.

XIII- BASİT USULE BEYANNAMELER

TABİ

OLAN

MÜKELLEFLERİN

VERECEKLERİ

A- GELİR VERGİSİ BEYANNAMESİ Basit usule tabi olan mükellefler bir takvim yılına ait kazançlarını bir sonraki yıl Şubat ayında bağlı olduğu vergi dairesine bir beyanname ile beyan edecek.

Tahakkuk eden verginin birinci taksiti beyanname verilen Şubat ayında, ikinci taksit Mayıs ayında, üçüncü taksit ise Ağustos ayında olmak üzere üç eşit taksitte ödenecek.

Basit usule 01.01.1999 tarihinden itibaren başlanacağından mükellefler 1999 takvim yılına ilişkin kazançlarını 2000 yılının Şubat ayında beyan edecek ve tahakkuk eden vergiyi Şubat, Mayıs ve Ağustos aylarında olmak üzere üç eşit taksitte ödeyecekler.

16

Götürü usulün kaldırılması ve basit usule geçilmesi nedeniyle mükellefler 1999 yılı içerisinde gelir vergisi ödemeyeceklerdir.

Gelir, sadece basit usulde tespit edilen ticari kazançlardan ibaret ise yıllık beyanname, mükellefin de imzası alındıktan sonra Şubat ayı içinde büroda görevli personel tarafından veya bizzat kendileri tarafından vergi dairesine verilecek veya gönderilecektir.

Ancak, mükelleflerin basit usulde vergilendirilen ticari kazancı ile birlikte diğer gelir unsurları varsa yıllık beyanname Mart ayı içinde verilecektir. Örneğin: Basit usulde ticari kazancı yanında kiraya verilen işyeri nedeniyle, gayrimenkul sermaye iradı bulunan bir mükellef gelir vergisi beyannamesini Mart ayında verecektir. Tahakkuk eden verginin ise birinci taksiti beyannamenin verildiği Mart ayında, ikinci taksiti Haziran ayında, üçüncü taksiti ise Eylül ayında ödeyecektir.

B- KATMA DEĞER VERGİSİ BEYANNAMESİ 1- Genel Açıklama Basit usule tabi olanlar, katma değer vergisi beyannamesi verecekler. Beyanname üç ayda bir verilecektir.

Katma değer vergisi beyannamesi düzenlenecek dönemlerde üye gelir ve gider belgelerini zarflarıyla birlikte alıp odada oluşturulan muhasebe bürosuna götürecek ve beyanname muhasebe bürosu tarafından düzenlenecek. Beyannameye mükellefin imzası alındıktan sonra vergi dairesine muhasebe bürosu tarafından veya mükellefin bizzat kendisi tarafından teslim edilecek.

Basit usule tabi olan mükelleflerin 1999 yılı ve müteakip yıllarda 1 no.lu katma değer vergisi beyannamesi odalar tarafından 3'er aylık dönemler itibariyle verilecektir.

Basit usulde vergilendirilen mükellefler, defter tutmayacağından mal ve hizmetlere ait katma değer vergisi indiriminin belgelendirilmesinde alış ve gider vesikalarının kanuni defterlere kaydedilmesine ilişkin şart aranmayacaktır.

Basit usulde vergilendirilen mükellefler, amortismana tabi iktisadi kıymetlere (makine, demirbaş, taşıt vb.) ait fatura ve benzeri belgelerde gösterilen katma değer vergisini indirim konusu yapmayacaktır.

2- Ortaklık Halinde KDV Mükellefiyeti ve Bildirimi Nasıl Olacak?

Basit usulde vergilendirilen adi ortaklıklarda katma değer vergisi beyannamesi ortaklık adına düzenlenerek ortaklığın işyerinin bağlı olduğu, işyerinin olmaması halinde ise ortaklardan birinin bağlı olduğu vergi dairesine verilecektir. Ortaklık adına düzenlenecek ilk beyannameye; ortakların adı, soyadı, adresi, vergi dairesi ve vergi kimlik numarasının yer aldığı bir liste eklenecektir. Ortakların kendi vergi dairelerine, ortaklık adına beyanda bulunulan vergi dairesi ve vergi kimlik numarası bildirilecektir.

C- MUHTASAR BEYANNAME VERİLECEK Mİ?

Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinde, yaptıkları ödemelerden vergi tevkif edecekler arasında basit usulde vergilendirilen mükellefler sayılmamıştır. Bu nedenle söz konusu mükellefler gelir vergisi tevkifatı yapmayacaklar ve muhtasar beyanname vermeyeceklerdir.

17

XIV- BASİT USULE TABİ MÜKELLEFLERİN YANINDA ÇALIŞANLARIN DURUMU A- YARDIMCI İŞÇİLERİN DURUMU Basit usulde vergilendirilen mükelleflerin kendi işyerlerinde bilfiil çalışmaları veya bulunmaları şarttır. Ancak, bu mükelleflerin işlerinde yardımcı işçi çalıştırmaları veya çırak kullanmaları bu şartı bozmayacaktır. Bu durumda çalıştırılanların ücretleri diğer ücret kapsamında vergilendirilecektir. Diğer ücret kapsamında vergilendirilenler vergi karnesi almaya mecburdurlar.

Kazançları basit usulde vergilendirilen ticaret erbabı, yanında çalışanların vergi karnesi almalarını ve karnelerinde yazılı vergilerini ödemelerini temin etmeye mecburdurlar.

B- KARNELERİN TEMİNİ 1- Vergi Karnesi Alacak Olanlar Vergi karnesi, mükellefin medeni halini, aile durumlarını gösteren ve adlarına tahakkuk ettirilen vergileri içeren bir belgedir. VUK'un 247-248. maddelerinde düzenlenmiştir. (VUK Md. 247. Aşağıda yazılı olanlar vergi karnesi almaya mecburdurlar.

1- Gelir Vergisi Kanunu’na göre diğer ücret kapsamında vergilendirilenler.

2- Gelir Vergisi Kanunu’na göre indirimden faydalanmak isteyenler.

3- Gelir Vergisi Kanunu’nun 35. maddesinin (B) bendi uyarınca karne almak zorunda olanlar. Durumu yukarıdaki şartların birden fazlasına girse bile, bir mükellef tek vergi karnesi alır.)

2- Karne Alınması Vergi karneleri, Maliye Bakanlığı tarafından bastırılır. İlgililer vergi dairelerine başvurarak gereksinimleri olan karneleri ücretsiz olarak alabilirler. Kendileri ile ilgili kısımları doldurarak, ikamet ettikleri veya çalıştıkları yerin muhtarına tasdik ettirirler. Daha sonra karneler bağlı bulundukları vergi dairelerine verilerek tescil ettirilir.

3- Karne Alınma Zamanı Vergi karnesi işe başlandığı veya işle ilgili bir değişikliğin meydana geldiği tarihten başlayarak bir ay içinde alınmalıdır.

4- Karnesiz Hizmet Erbabı Çalıştıranların Sorumluluğu Basit usule tabi olan mükellefler yanlarında çalışanların vergi karnesini temin etme sorumluluğu VUK'un 251. maddesinde düzenlenmiştir.

Madde 251- Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı ile götürü gider usulünü kabul eden gayrimenkul sermaye iradı sahipleri, yanlarında çalışan hizmet erbabının, kanunun tayin ettiği süre içinde karne almalarını ve karnelerinde yazılı vergilerini ödemelerini temin etmeye mecburdurlar. Bu mecburiyete riayet edilmediği takdirde; a) Zamanında karne almamış veya vergisini tarh ettirmemiş olan hizmet erbabının vergisi işveren kimse adına tarh edilir ve vergi cezası da aynı kimse adına kesilerek ondan tahsil olunur. Bu fıkra hükmüne göre tarh edilen vergi ve kesilen ceza, işverene birer ihbarname ile tebliğ edilir. Kullanılacak ihbarnamelerin şeklini ve muhteviyatını Maliye Bakanlığı tayin eder.

Karnesiz tespit edilen şahsa karnesi verilir ve vergisinin ödendiği karneye yazılır.

18

b) Karnesini zamanında almış ve vergisini tarh ettirmiş olan hizmet erbabının zamanında ödenmemiş olan vergisi ve gecikme zammı, yanında çalıştığı tespit edilen işverenden tahsil olunur. İşverenler yukarıdaki hükümlere göre ödedikleri vergileri için asıl mükelleflere rücu edebilirler.

Kanundan anlaşılacağı gibi basit usule tabi mükelleflerin yanında çalışanlar vergi karnesi almak mecburiyetindedirler.

C- VERGİNİN HESAPLANMASI VE ÖDENMESİ 1- Genel Açıklama Basit usule tabi mükelleflerin yanında çalışanların durumu GVK’nın 64. maddesinde düzenlenmiştir. 4369 Sayılı Kanun’la GVK’nın 64. maddesindeki “götürü usul” ibaresi kaldırılmış ve “diğer ücretli” ibaresi konmuştur. GVK’nın 64/1. maddesine göre basit usule tabi mükelleflerin yanında çalışanlar diğer ücretli kapsamına girmektedir. GVK'nın 64. maddesi aynen aşağıdaki gibidir.

Madde 64- Aşağıda yazılı hizmet erbabının safi ücretleri takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarıdır.

1- Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar, 2- Özel hizmetlerde çalışan şoförler, 3- Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri 4- Gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar, 5- Gerçek ücretlerinin tespitine imkan olmaması sebebiyle, Danıştay’ın müspet mütalaasıyla Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlar, Diğer ücretler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de bunlar beyannameye ithal edilmez.

2- Matrah Diğer ücretli kapsamına girenlerin vergi matrahı GVK’nın 110. maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre diğer ücret sahiplerinin vergi matrahı yıllık diğer ücret matrahından, işe başlama ayı hariç tutulmak suretiyle, o yılın sonuna kadar ki aylara isabet eden miktardır.

3- Tarh Basit usule tabi mükelleflerin yanında çalışanların vergileri GVK’nın 106. maddesine göre bu ücret sahiplerinin ikametgahlarının bulunduğu yerin vergi dairesince tarh edilir. Eğer ikametgah ettikleri yerde tarh edilmemişse faaliyetlerini icra ettikleri yerin vergi dairesince tarh olunur.

4- Vergilendirme Dönemi ve Ödeme Zamanı Diğer ücretlerde vergilendirme dönemi takvim yılıdır. Hesaplanan gelir vergisi, hizmetin yapıldığı yılın ikinci ayında (Şubat) ve sekizinci (Ağustos) ayında ödenir. Örnek 1 Minibüs sahibi Ali Göze yanında şoför olarak Hüseyin Gül'ü çalıştırmaktadır. 1 Ocak 1999 tarihinde sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçi için tespit edilmiş asgari

19

ücret 78.055.000 liradır. 01.01.1999 - 31.12.1999 yılı için Hüseyin Gül'ün vergi matrahı aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

ASGARİ ÜCRET

: 78.055.000

İŞE GİRİŞ TARİHİ : 12.01.1999 VERGİ MATRAHI

: (78.055.000 x 11) = 858.605.000

VERGİ TUTARI

: 858.605.000 x % 15 = 128.790.750

Bu vergi iki eşit taksitte ödenecektir. İlk taksiti Şubat 1999 ayında, ikinci taksidi Ağustos 1999 ayında ödenecektir.

Burada Hüseyin Gül Ocak 1999 ayında basit usule tabi mükellef Ali Göze'nin yanında çalıştığı için Ocak ayı dışındaki aylar için yani 11 aylık asgari ücret üzerinde vergi matrahı ve vergi hesaplanmıştır. 1998'den beri şoför olarak çalışsaydı 12 aylık asgari ücret üzerinden vergi matrahı ve vergi hesaplanacaktı.

20

İŞ KAZASI VE MESLEK HASTALIĞI

I- GİRİŞ

Türker YALÇINDURAN

İ

ş kazaları ve meslek hastalıklarının kökeninde ekonomik, sosyal, psikolojik ve çevreye ait bir dizi etken rol oynar. Türkiye’de ekonominin tarımsal niteliği ve sanayileşme temellerinin henüz yeni atılmakta oluşu, kazaların en önemli hazırlayıcılarından biri olarak karşımıza çıkmaktadır. Sanayileşme çabaları, tarım kesiminden sanayi kesimine işgücü kaydırılmasını zorunlu kılmaktadır.

Bu ise çok sayıda niteliksiz işçinin üretim sürecine katılmasına yol açar. Öte yandan, ülkemizde küçük ve orta boyutlu işletmelerin, iş güvenliği, işçi eğitimi ve denetimi konularına yeterli önemi vermemesi, bu işlere yönelik finansman kaynaklarının sınırlı olması iş kazalarını artırıcı bir etki yapmaktadır. Öte yandan denetim yetersizliği de kazaları artırıcı bir başka nedendir. İş müfettişlerinin sayıca az olması ve işlerinin yoğunluğu yeterli bir denetimi gerçekleştirmelerine engel olmaktadır(1). İş müfettişlerinin yeterli sayıda denetim yapamamasının diğer bir nedeni de bunlara verilen idari görevlerin fazlalığıdır(2). İşçinin makinenin bir devamı olarak çalıştırılmak istendiği, ancak işçinin bir makine olmadığı ve makinelerin işçinin bünyesine ve kudretine göre imal edilmesinin gerektiği, çalışma sistemi, tempo ve süratin işçinin olanaklarına uymasının zorunlu olduğu ve ayrıca işçinin de çevresine, çalışma süratine ve tatbik edilen sisteme uymasını temin etmek için gerekli eğitime tabi tutulmasının kaçınılmaz bir gerçek olduğu Dünya Sağlık Teşkilatı tarafından yapılan araştırmalarda ortaya konmuştur(3).

Dünya ölçeğinde her yıl 50 milyondan fazla iş kazası olmakta, bu kazalarda 100 binden fazla işçi yaşamını yitirmekte, 2 milyon işçi sakatlanmakta ve 6 milyondan fazla işçi yaralanmaktadır. Ülkemizde de iş kazaları ve meslek hastalıkları ürkütücü boyutlara ulaşmış bulunmaktadır. İş kazaları ve meslek hastalıkları konusundaki istatistiklerin, işyerlerinde çok sayıda sigortasız işçi çalıştı-

1 2 3

Ali GÜZEL, Ali Rıza OKUR, Sosyal Güvenlik Hukuku, 2. Baskı, İstanbul, 1990, s. 180 Sarper SÜZEK, İş Güvenliği Hukuku, Ankara, 1985, s. 131 Reşat ATABEK, İş Kazaları ve Sigortası, İstanbul 1978, s. 26-27

rılması ve iş kazalarının tümünün SSK’ya bildirilmemesi nedeniyle, gerçek durumu yansıtmamalarına rağmen, resmi istatistiklerdeki bu yetersiz sayılar bile sorunun endişe verici boyutlara ulaştığını gözler önüne sermektedir. Aşağıdaki tablo, ülkemizde yıllara göre iş kazaları ve meslek hastalıklarının genel seyrini ortaya koymaktadır(4).

YILLAR

İŞ KAZASI

MESLEK HASTALIĞI

1981

165.101

573

1982

147.118

551

1983

145.296

586

1984

152.650

599

1985

148.027

653

1986

150.821

542

1987

159.572

736

Sorunun sosyal ve insancıl yanından başka ekonomik yönü de önem taşır. Ülkemizde iş kazaları 1983 yılında 2.202.403 iş günü kaybına neden olmuştur. 19751979 dönemini kapsayan beş yıl içerisinde iş kazaları ve meslek hastalıkları sonucunda kaybolan gün sayısı aynı süre içerisindeki grevler nedeniyle kaybedilenden % 34 daha fazladır. İş kazaları ve meslek hastalıklarının sayısındaki artış SSK’nın yükünü de artırmaktadır. SSK’nın bu konudaki harcamaları sürekli bir artış göstererek 1982 yılında 10.507.191.909 TL’ye ulaşmıştır. İş kazaları ve meslek hastalıkları, ulusal ekonomiye verdiği büyük zararlar yanında maliyetleri artırmak suretiyle işletmeler düzeyinde de önemli zararlara yol açmaktadır(5).

Kazaların önlenebilmesi amacıyla Dünya Sağlık Teşkilatı özellikle gelişmekte olan ülkeler için, batıda bugüne kadar edinilen tecrübelerden yararlanılmasını ve üç konu üzerinde ilginin toplanmasını önermektedir. Bunlar ihtiyaca uygun mevzuat, kazaların oluşumunun ilmi bir tarzda araştırılması ve çalışanların eğitimidir (6). İş kazaları ve meslek hastalıklarının endişe verici boyutlara ulaşmasını engellemek için koruyucu ve onarıcı önlemler arasında sistematik bir bağ kurmak gerekir; 4 5 6

Ali GÜZEL-Ali Rıza OKUR Sosyal Güvenlik Hukuku, s. 178 SÜZEK, a.g.e., s.1-2 ATABEK, a.g.e., s.28

dahası önleyici tedbirlere yer verilmelidir. Bu ise soruna yeni bir yaklaşım ve çözüm için yeni politikalar oluşturulmasını gerekli kılar. Bu konuda devlete, işverenlere ve işçi sendikalarına büyük görevler düşmektedir. Kaza ve hastalıkların önlenmesi herşeyden önce işgücü kaybındaki düşüşleri azaltacaktır; bu ise verimlilik artışı ve etkin üretimle, ekonomik kalkınmaya katkıda bulunacaktır; bunun ise işverenlere ve ulusal ekonomiye büyük yarar sağlayacağı tartışmasızdır. İş güvenliği önlemlerinin alınması, ekonominin üretken kapasitesini olumlu yönde etkileyecektir. Anılan önlemler, işçinin çalışma koşullarını ve moralini düzeltirken, aynı zamanda işçi ve ailesinin kazalar nedeniyle ortaya çıkabilecek ekonomik sıkıntılarını, acı ve ıstıraplarını dindirecektir. Şu halde bir işyerindeki verimlilik ve üretim etkinliği, büyük ölçüde iş güvenliği önlemlerinin alınmasına bağlıdır. Bu nedenle, işverenlerin iş güvenliği konusundaki harcamaları sadece iş kazalarını önlemekle kalmayıp, verimlilik ve üretim etkinliğini de sağlayacaktır(7). Kaldı ki, işçi sağlığı ve iş güvenliği önlemlerini almak, işverenin işçiyi koruma borcunun bir gereğidir(8).

II- İŞ KAZASI VE MESLEK HASTALIĞI A- İŞ KAZASI 1-Tanımı İş kazasının tanımı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 11. maddesinin A bendinde yapılmıştır. A bendindeki fıkralarda gösterilen hal ve durumlarda meydana gelen ve sigortalıyı hemen veya sonradan bedence veya ruhça arızaya uğratan olaydır. İş kazasını belirleyen bu beş fıkranın açıklamasına geçmeden önce, sigortalı kavramının açıklanmasında fayda vardır. Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 2. maddesinin birinci fıkrasında, bir hizmet akdine dayanarak bir veya birkaç işveren tarafından çalıştırılanların sigortalı sayılacağı; 6. maddesinde de, çalıştırılanların işe alınmalarıyla kendiliğinden sigortalı olacağı ve sigortalılar ile bunların işverenleri hakkında sigorta hak ve yükümlülüklerinin sigortalının işe alındığı tarihten başlayacağı hüküm altına alınmıştır. İşçi işe alınmakla sigortalı sayıldığına göre, olayın iş kazası sayılması için aranan ilk unsur olan kazaya uğrayanın sigortalı olması koşulu gerçekleşmiş olacaktır(9).

7 GÜZEL-OKUR, a.g.e., s. 181-182 8 Nuri ÇELİK, İş Hukuku Dersleri, 11. Baskı, İstanbul 1992, s.131 9 Ali Rıza OKUR, Sosyal Sigorta Türleri Açısından Yargıtay’ın 1987 Yılı Kararlarının Değerlendirilmesi, Yargıtayın İş Hukuku Kararlarının Değerlendirilmesi, İstanbul 1989, s.31

İş kazası aşağıda gösterilen hal ve durumlardan birinde meydana gelen ve sigortalıyı hemen veya sonradan bedence veya ruhça arızaya uğratan olaydır.

- Sigortalının işyerinde bulunduğu sırada, - İşveren tarafından yürütülmekte olan iş dolayısıyla, - Sigortalının işveren tarafından görev ile başka bir yere gönderilmesi yüzünden asıl işini yapmaksızın geçen zamanlarda, - Emzikli kadın sigortalının çocuğuna süt vermek için ayrılan zamanda, - Sigortalıların işverence sağlanan bir taşıtla işin yapıldığı yere toplu olarak götürülüp getirilmeleri sırasında. Öğretide iş kazası, sigortalının işverenin otoritesi altında bulunduğu bir sırada iş veya işin gereği dolayısıyla aniden ve dıştan meydana gelen bir etkenle onu bedence veya ruhça zarara uğratan olay olarak tanımlanmaktadır(10).

2- Maluliyetin Tespiti Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 27. maddesinde, işverenin, iş kazasını o yer yetkili zabıtasına derhal ve kuruma da en geç kazadan sonraki iki gün içinde yazı bile bildirmekle yükümlü olduğu; 29. maddesinde de, kurumun kazanın iş kazası sayılıp sayılmayacağı hakkında karara varabilmek için soruşturma yapabileceği belirtilmiştir.

Maluliyetin tespiti Sosyal Sigorta Sağlık İşlemleri Tüzüğü’ne göre yapılır. Bu Tüzük hükümleri sadece iş kazaları ve meslek hastalıklarına uygulanır. Tüzük’ün 6. maddesine göre, kazanma gücünün azalma oranının tespitinde sigortalının iş kazasının sonucunda bedence veya ruhça meydana gelen “arıza”sı, “meslek grup numarası” ve “yaşı” dikkate alınmaktadır. Bunlardan arıza tıpla ilgili olup, kurum sağlık tesisleri sağlık kurullarınca düzenlenen raporlara dayanılarak verilen kararlara ilgililerin itiraz etmesi durumunda, SSK’nın 109. maddesinde Sosyal Sigorta Yüksek Sağlık Kurulu yetkilidir.

10

GÜZEL-OKUR, a.g.e., s. 184

B- MESLEK HASTALIĞI 1. Tanımı Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 11. maddesinin B bendinde, meslek hastalığının, sigortalının çalıştırdığı işin niteliğine göre tekrarlanan bir sebeple veya işin yürütüm şartları yüzünden uğradığı geçici veya sürekli hastalık, sakatlık veya ruhi arıza halleri olduğu belirtilmiştir.

Sosyal Sigorta Sağlık İşlemleri Tüzüğü’nün 63. maddesinde, hangi hastalıkların meslek hastalığı sayılacağı ve bu hastalıkların işten fiilen ayrıldıktan en geç ne kadar zaman sonra meydana çıkması halinde sigortalının mesleğinden ileri geldiğinin kabul edileceği açıklanmıştır.

Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 11. maddesinin B bendinin 2. fıkrasında, Sosyal Sigortalar Kanunu’na göre tespit edilmiş olan hastalıklar dışında herhangi bir hastalığın meslek hastalığı sayılıp sayılmayacağı üzerine çıkabilecek uyuşmazlıkların Sosyal Sigorta Yüksek Sağlık Kurulu’nca karar bağlanacağı düzenlenmiştir.

2- Meslek Hastalığı’nın Tespiti Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 18. maddesinde; “Meslek hastalığı halinde, bu Kanun’da yazılı yardımlardan yararlanmak için, sigortalının çalıştığı işte meslek hastalığına tutulduğunun hekim raporu ile tespit edilmesi gereklidir.

Meslek hastalığı, sigortalı olarak çalıştığı ve böyle bir hastalığa sebep olacak işten ayrıldıktan sonra meydana çıkmış ise, sigortalının, bu Kanun’la sağlanan yardımlardan yararlanabilmesi için, eski işinden fiilen ayrılmasıyla hastalığın meydana çıkması arasında bu hastalık için Tüzük’te belirtilen süreden daha uzun bir zamanın geçmiş olması şarttır.” hususları belirtilmiştir.

Sigortalının meslek hastalığına sebep olan işinden fiilen ayrıldığı gün ile meslek hastalığının meydana çıktığı gün arasındaki azami süreye “yüküm-lülük süresi” denir. Sosyal Sigorta Sağlık İşlemleri Tüzüğü’ nün 63. maddesinin ikinci fıkrasında, herhangi bir meslek hastalığının klinik ve laboratuar bulgularıyla kesinleşmesi ve meslek hastalığına yol açan etkenin, işyeri incelemesiyle kanıtlanması halinde, meslek hastalıklarındaki yükümlülük süresi aşılmış olması halinde dahi, sözkonusu hastalığın Sosyal Sigorta Yüksek Sağlık Kurulu’nun onayı ile meslek hastalığı sayılabileceği hüküm altına alınmıştır.

II- İŞVERENİN İŞ KAZASI VE MESLEK HASTALIĞINDAN DOĞAN SORUMLULUĞUNUN NİTELİĞİ A- GENEL OLARAK İşverenin işçiyi koruma ve gözetme borcunu tam veya gereği gibi yerine getirmemesi nedeniyle, işçinin iş kazasına uğraması veya meslek hastalığına tutulması halinde ortaya çıkan zararlardan işverenin sorumlu olduğu kabul edilmekte, ancak bu sorumluluğun kusur sorumluluğu mu, kusursuz sorumluluk mu olduğu tartışma konusudur(11).

Birçok yabancı ülke mevzuatından farklı olarak mevzuatımızda işverenin işçiyi koruma ve gözetme borcunu sınırlayan herhangi bir hüküm bulunmaması nedeniyle, işçi sigortaca karşılanmayan zararını işverenden talep edebilir(12).

Yargıtay’ın uygulaması ise, işverenin kusurlu olması halinde kusur sorumluluğu, kusursuz olması halinde ise kusursuz sorumluluk ilkesini uygulayarak tazmin yoluna gitmek şeklindedir(13).

B- KUSUR SORUMLULUĞU Bu tür sorumlulukta kusur, sorumluluğun esaslı unsurudur. Borçlar Kanunu’nun 41. maddesine göre, failin haksız fiilden doğan zararı tazmin etmesi için kusuru bulunması gerekmektedir. Kusur sorumluluğunda fail her türlü kusurundan (kast, ihmal) sorumludur.

OĞUZMAN’a göre, işçinin sigortaca karşılanmayan zararları için işverenin risk esasına dayanan özel bir sorumluğu hususunda düzenleme yoktur. İşveren ancak genel hükümlere göre, akdi sorumluluk (BK Md. 96 ve 322) ve bununla telahuk edeceği kabul edilen haksız fiil sorumluluğu (BK Md.41) hükümlerine göre tazminat ödemekle yükümlü tutulmuştur. Ancak BK’da kusursuz sorumluluğu düzenleyen hükümlerden birinin uygulama şartları bulunduğu takdirde işverenin sorumluluğu için kusur aranmayacaktır. Borçlar Kanunu’nun 96 ve 322. maddelerine dayanacak davada mağdur; - Bir iş kazasına ve meslek hastalığına maruz kaldığını ve bu yüzden zarara uğradığını, - İşverenin yerine getirmekle yükümlü olduğu emniyet ve sağlık tedbirlerini yerine getirmemiş olduğunu,

11 12 13

Emine Tuncay KAPLAN, İşverenin Hukuki Sorumluluğu, Ankara, 1992, s. 67 SÜZEK, a.g.e., s. 209 İlhan ULUSAN, Borçlar Hukuku ve İş Hukuku Açısından İşverenin İşçiyi Gözetme Borcu, İstanbul, 1990, s.96 KAPLAN, a.g.e., s. 210

ispat edecektir. Bu iki nokta dışında mağdurun ayrıca kazanın veya hastalığın tedbir alınmaması yüzünden meydana geldiğini ispat etmesine lüzum yoktur. İşveren gerekli tedbirleri almamışsa, iş kazası veya meslek hastalığı olduğu tespit edilen durumun bu yüzden ileri gelmiş olması doğaldır. İşveren bu sorumluluğundan, gerekli tedbirlerin alınmamasında kusurunun bulunmadığını veya tedbir alınmaması ile kaza veya hastalık arasında illiyet bağı bulunmadığını ispat ederse kurtulabilir. İkinci olarak mağdur, davasını akdi sorumluluk yerine işverenin haksız fiil sorumluluğuna dayandırabilir(14).

Soruna iş kazaları ve meslek hastalıklarının önlenmesi açısından bakıldığında kusur sorumluluğu ilkesinin daha etkili olabileceği görülmektedir. Şöyle ki; tüm iş güvenliği tedbirlerini alan ve bunu da ispatlayan işverenlerin artık hukuken sorumlu tutulmamaları gerekir. Tüm iş güvenliği tedbirlerini almasına rağmen, kendisini yine hukuki sorumluluktan kurtaramayan bir işverenden nasıl bu önlemleri almakta ısrarlı olması beklenebilir. Üzerine düşen tüm görevleri yerine getirdiği halde, yine zararın tümünden sorumlu tutulmak işverenlerdeki adalet duygusunu sarsabilir, giderek psikolojik tepkiye yol açabilir. Bu ise, kuşkusuz herşeyden önce işçi sağlığı ve iş güvenliğinin korunması amacına zarar verir.

Buna karşılık, iş güvenliği önlemlerini aldıkları oranda sorumluluktan kurtulmak, bir anlamda ödüllendirilmek işverenleri iş kazaları ile mücadele konusunda özendirici olur(15).

ATABEK’e göre, işveren Borçlar Kanunu’nun 322. maddesine göre sorumludur. İş Kanunu’nun 73. maddesinin Borçlar Kanunu’nun 322. maddesini ortadan kaldırdığı iddiası doğru değildir ve ayrıca 73. maddede objektif sorumluluğun kabul edildiği hususunda bir açıklama yoktur (16). KAPLAN’da bu gerekçelerle, mevzuatımızda işverenin sorumluğu konusunda ne gerçek bir kanun boşluğu ne de gerçek olmayan bir kanun boşluğu bulunmadığını belirtmektedir. Bu yüzden kanun boşluğunun varlığını kabul edip, böylece işverenin hakkaniyet veya tehlike ilkesine göre kusursuz sorumluluk esasları gereğince sorunlu tutulmasını savunan görüşlerde isabet bulunmadığını belirtmektedir(17).

C- KUSURSUZ SORUMLULUK Kusura dayanmayan sorumluluk, genellikle olumsuz bir biçimde, sorumlu kimsenin kusurunu gerektirmeyen bir sorumluluk olarak tanımlanmaktadır. Böylece sorumlu kişinin kişiliğine, irade zayıflığına yönelik subjektif nitelikte bir kına-

14 15 16 17

Kemal OĞUZMAN, İş Kazası ve Meslek Hastalığından Doğan Zararlardan İşverenin Sorumluğu, İHFM, Cilt: 34, s.1-4, İstanbul 1969, s. 334 SÜZEK, a.g.e., s. 230-231 ATABEK, a.g.e., s.288-290 KAPLAN, a.g.e., s. 80

mayı gerektirmeyen bu sorumluluk çeşidine objektif sorumluluk da denilmektedir(18). İşverenin, İş Kanunu açısından koruma önlemi alma ödevini yerine getirmemesinden ya da yasak hükümlere aykırı davranışta bulunmasından ötürü meydana gelen zararlardan sorumludur; ayrıca davranışında kusurlu olup olmadığının araştırılmasına gerek yoktur. Ancak, özen yükünü yerine getiren ve getirmeyen işveren arasında sorumluluğun kapsamı açısından Yargıtay ayrım yapmakta ve birincisinin hüküm giyeceği tazminat miktarından indirim yapılmasını hakkaniyet gereği saymaktadır(19). İş Kanunu’ndaki zararın giderilmesi yönünde beliren düzenleme boşluğunun Borçlar Kanunu’nun 96. maddesindeki kusurlu sorumluluk esasıyla doldurulması düşünülemez. Bu boşluk Yargıtayca kabul edildiği gibi, kusursuz sorumluluğa dayanan bir anlayış çerçevesinde çözümlenmelidir(20).

Kusursuz sorumluluğa dayanmayan Borçlar Kanunu’nun 322. maddesi ile getirilen düzenleme, değişen yeni sosyo-ekonomik durumlara ve gelişen teknolojinin yarattığı olumsuz sonuçlara vurgulanmayacağını tatmin edici sonuçlar doğurmaktan uzak bir nitelik taşıdığını kabul etmek gerekir. Bu nedenlerle yargıcın, işverenin kusurunun bulunmadığı, işçiye kısmen veya tamamen kusur atfedilemediği olaylarda Borçlar Kanunu’nun 332. maddesini uygulamaktan kaçınarak, bu maddeye ilişkin gerçek olmayan bir boşluğun varlığını kabul etmesi gerekir. Bu boşluğun İş Kanunu’nun 73. maddesi ile doldurulması gerekir. Bu ise kusursuz sorumluluk ilkesinin kabulü ile mümkün olur(21).

III- İŞVERENİN İŞÇİYİ KORUMA VE GÖZETME BORCU A- ÖZEL HUKUKTAN DOĞAN YÜKÜMLÜLÜKLER İşyerinde işçi sağlığı ve iş güvenliği önlemlerinin alınması yükümü işverenin gözetme borcu kapsamında yeralan başlıca koruma yükümlülüklerinden birisidir. İşçi sağlığı ve iş güvenliği önlemlerini almaya ilişkin gözetme yükünü, pozitif hukukta dayanağını Borçlar Kanunu’nun 332. maddesinin birinci fıkrasında bulur (22). Böyle bir hüküm Borçlar Kanunu’nda yer almamış olsaydı dahi, işçiyi gözetme borcu hizmet akdinin içeriğinden çıkarılabilecek ve iş güvenliği önlemlerini almayan işverenin sorumluluğu sözkonusu olacaktı23).

18 19 20 21 22 23

Haluk TANDOĞAN, Kusura Dayanmayan Sözleşme Dışı Sorumluluk, 1. Baskı, Ankara, 1981, s.7 Mustafa ÇENBERCİ, İş Kanunu Şerhi, 6. Baskı, Ankara 1986, s. 990-991 ÇELİK, a.g.e., s. 135-136 ULUSAN, a.g.e., s. 125 CENTEL, İş Hukuku, Cilt: I, İstanbul 1992, s.160 SÜZEK, a.g.e, s. 176

Borçlar Kanunu’nun 332. maddesinde, işverenin işletme tehlikelerine karşı gereken önemleri alma, sağlığa uygun çalışma yeri sağlama ve işverenle birlikte ikamet eden işçi için sağlığa uygun yatacak yer sağlama yükümlülükleri düzenlenmiştir.

B- KAMU HUKUKUNDAN DOĞAN YÜKÜMLÜLÜKLER İş güvenliği hukukuna ilişkin düzenlemelerde asıl amaç, doğan zararın tazmininin ötesinde, işverenin önlem almasını sağlayarak, iş kazalarının ve meslek hastalıklarının meydana gelmesini önlemektir. Bu düşünceler, iş kazası ve meslek hastalığı nedeniyle işverenin özel hukuktan kaynaklanan tazmin yükümlülüğü yanında kamu hukuku kökenli kurallara uygun davranma yükümlülüğünün kabulüne yol açmıştır (24).

Kamu hukukundan doğan yükümlülükleri düzenleyen temel kural, İş Kanunu’nun 73. maddesinde yeralmıştır. Bu maddeye göre; “Her işveren, işyerinde işçilerin sağlığını ve iş güvenliğini sağlamak için gerekli olanı yapmak ve bu husustaki şartları, araçları noksansız olarak bulundurmakla yükümlüdür.” Benzer bir yükümlülük de İşçi Sağlığı ve İş Güvenliği Tüzüğün’nün 2. ve 4. maddelerinde yeralmıştır. İşveren kamu hukukundan doğan önlem alma yükümlülüğü özel hukuktan kaynaklanan önlem alma yükümlülüğüne göre daha geniş ve mutlak bir nitelik taşımaktadır. Borçlar Kanunu’nun 332. maddesinde hakkaniyetin ölçüsü var iken, İş Kanunu’nun 73. ve İşçi Sağlığı ve İş Güvenliği Tüzüğün’nün 2. ve 4. maddelerinde böyle bir ölçü getirilmeyip, önlemin alınması gerekli ise bu önlemin işverence alınması zorunluluğu belirtilmiştir.

Borçlar Kanunu’nun 332. maddesinde yeralan işçiyi gözetme borcuna aykırılık halinde özel hukuk yaptırımları (tazminat) uygulandığı halde, kamu hukuku niteliği taşıyan koruyucu normlara aykırı davranıldığında kamu hukuku yaptırımları (özel hukuk yaptırımları ile birlikte veya ayrı olarak) uygulanır. Bunlar işyerinin kapatılması, işin durdurulması ve işçilerin çalışmaktan alı konulmaları gibi idari ya da işveren veya vekillerinin cezalandırılmalarına ilişkin cezai yaptırımlardır.

24

ULUSAN, a.g.e., s. 44

EDEBİYAT, SANAT, BİLİM VE PROJE YARIŞMALARINDA DERECEYE GİRENLERE VERİLEN ÖDÜL VE İKRAMİYELERDE İSTİSNA Ramazan CENK * I- GİRİŞ

1

93 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1 numaralı bendinde; ilim ve fenni, güzel sanatları, tarımı, hayvan yetiştirilmesini ve memleket bakımından faydalı olan diğer işleri ve faaliyetleri teşvik maksadıyla verilen ikramiyeler ve mükafatların gelir vergisinden istisna edileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hüküm ile; ilim ve fenni alanda yenilik getirecek, tarım ve hayvancılıkta yeni metodların keşfi ile güzel sanat eserlerinin teşviki, telif haklarının korunması, yazarların, ressamların ve meslek erbabının yaratıcılıklarının ortaya çıkarılması ve teşviki amaçlanmıştır.

Bu makalede; ilim, bilimsel araştırma ve güzel sanatlarda, çeşitli kurum veya kuruluşlar tarafından açılan yarışmalarda dereceye giren şahıs, gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerine ödenen ikramiye ve mükafatları ile ayrıca bu eserlerin, telif hakkının satılması karşılığında yapılan ödemelerin, gelir vergisi karşısındaki durumu açıklanmaya çalışılacaktır.

II- İLİM VE FENNİ GÜZEL SANATLARI TEŞVİK AMACIYLA YAPILAN ÖDEMELERDE İSTİSNA İlim, bilimsel araştırma, sanat eserleri, proje yarışmaları ve çeşitli icat ve buluşlar nedeniyle, kurum veya kuruluşlar tarafından açılan yarışmalarda dereceye giren kişilere yapılan ödemelerin gelir vergisinden istisna edilmesi gerekir. Ancak sözkonusu istisnanın uygulanabilmesi için; bu çalışmaları meydana getirenler ile ödül, ikramiye, mükafat ve tazminat ödeyenler arasında hizmet erbabı ve işveren ilişkisinin olmaması başka bir ifade ile yapılan hizmetin karşılığında ödenmiş olması gerekir.

Bu faaliyetler nedeniyle işveren ve hizmet erbabı ilişkisinin olması halinde, sözkonusu ödemelerin; Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesine göre ücret olarak vergilendirilmesi gerecektir.

Bu konuda Maliye Bakanlığı’na yansıyan bir olayda Bakanlıkça; “... Kurumunuz tarafından açılan edebiyat, sanat ve bilim eserleri yarışmalarında dereceye giren yarışmacılara verilen ödüllerin ilim ve fenni, güzel sanatları teşvik amacıyla verildiğinin kabulü ile gelir vergisinden istisna edilmesi gerekir.” şeklinde görüş belirtilmiştir (1).

III- DERECEYE GİREN ÇALIŞMALARIN TELİF HAKKININ (KULLANIM HAKKININ) SATIN ALINMASI HALİNDE İSTİSNA Teşvik gayesiyle verilen ödülün, ikramiyenin ve mükafatın gelir vergisinden istisna edilebilmesi için proje yarışmalarında, projeleri dereceye girenlerin meydana getirdikleri bu çalışmalarını, ticari amaçla satılmaması veya işletme adına yapılmış olmaması gerekir.

Bu açıklamalar çerçevesinde, icat edilen buluşun veya meydana getirilen eserin faydasının ülke genelinde ve insanlık yararına olması, ayrıca bu amaçla ve herhangi bir şeyin karşılığında olmaması icap eder.

Bu nedenle, yarışmalarda dereceye giren çalışmaların karşılığında ilgililere yapılan ödemelerin dışında, ayrıca bu çalışmalara ilişkin telif haklarının satın alınması halinde, yani yarışmaya katılanların çalışmalarının dereceye girmesi ve bu çalışmayı da yarışmayı düzenleyen veya başka kurum veya kuruluşlara satmaları karşılığında, bunlara yapılan ödemelerin söz konusu istisnadan faydalanması mümkün değildir.

Bu konuda Maliye Bakanlığı’na yansıyan bir olayda Bakanlıkça; “...yarışmaya katılanların teslim ettikleri eserlerin telif hakkının (kullanım hakkının) satın alınması karşılığında eser sahiplerine bir ödeme yapılması halinde, bu ödemelerin Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesine göre vergiden istisna edilmesi icap eder. Ancak söz konusu ödemelerin anılan Kanun’un 94/3-a maddesine göre % 10 nispetinde gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması gerekmektedir.”

şeklinde görüş bildirilmiştir (2).

IV- MİMARLIK PROJE YARIŞMASINA KATILAN KURUMLARA YAPILAN ÖDEMELERDE İSTİSNA Gelir Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1 numaralı bendinde yer alan istisna; ilim, bilimsel araştırma, güzel sanat ve proje yarışmalarına katılanların dereceye girmeleri karşılığında yapılan ödemelere uygulanmaktadır.

Ancak, kurumlar vergisi mükelleflerinin, bu tür yarışmaya katılıp derece almaları karşılığında yapılan ödül ve ikramiye ödemelerine, bu gelirlerin kurum kazancı olması nedeniyle, istisna hükmünün uygulanması mümkün değildir.

Bu konuda Maliye Bakanlığı’na yansıyan bir olayda Bakanlıkça; 1 2

M.B’nin 02.08.1990 tarih ve GEL.90/56113 Sayılı Özelgesi M.B’nin 06.07.1998 tarih ve GVK/2-217, GEL.88/52598 Sayılı Özelgesi

“Mimarlık proje yarışmasına katılan kişilerin limited şirket olarak faaliyette bulundukları anlaşıldığından, ilgililerin almış oldukları ödülün Kurumlar Vergisi Kanunu hükümlerine göre kurum kazancı olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla söz konusu ödülün Gelir Vergisi Kanunu’nun 29/1. maddesine göre vergiden istisna edilmesi mümkün değildir.”

şeklinde görüş bildirilmiştir (3).

V- SONUÇ Teşvik gayesiyle verilen ödül ve ikramiyelerin veya mükafatların gelir vergisinden istisna edilebilmesi için; - İlim, bilimsel araştırma ve güzel sanatlara ilişkin çalışmaların yarışma sonucu dereceye girmesi ve yarışma sonucu verilmesi, - Hizmet erbabı ve işveren ilişkisinin bulunmaması (bu çalışmalar nedeniyle), - Proje yarışmalarında dereceye girenlerin meydana getirdikleri çalışmaların ticari amaçla satılmaması, - Proje yarışmalarının Bayındırlık ve İskan Bakanlığınca hazırlanan “Mühendislik ve Mimarlık Proje Yarışmalarına Ait Yönetmelik” (4) esaslarına göre açılması ve bu yönetmelik esaslarına göre dereceye girmesi (5), - Bu çalışmaların ticari işletme ile ilgilendirilmemesi gerekmektedir. Öte yandan, yukarıdaki şartlar çerçevesinde; edebiyat, sanat, bilim ve proje yarışmalarına katılan ve bu yarışmalarda çalışmaları dereceye girenlere yapılan ödemeler, Gelir Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 1 numaralı bendine göre istisna edilmekte ise de, bunların söz konusu gelirleri itibariyle serbest meslek kazanç kapsamında mı yoksa ücret geliri kapsamında mı değerlendirileceği konusunda Bakanlıkça belirlenmiş bir görüş bulunmamaktadır. Ancak, konunun başında da belirttiğimiz gibi, istisna itibariyle işveren-hizmet erbabı ilişkisinin olmaması gerekir. Ayrıca bu faaliyetler, bilgi ve ihtisasa dayanması nedeniyle, söz konusu kişilerin elde ettikleri gelirlerinin (bu çalışmalarından dolayı), serbest meslek kazancı olması gerekir. Dolayısıyla 19 No.lu Tebliğ’e göre, devamlılık olup olmadığı yönüyle de katma değer vergisine tabi olup olmadığı yönünden ayrıca araştırılması gerekeceği düşünülmektedir.

3 4 5

M.B’nin 26.01.1989 tarih ve GVK/2-2130-32-380/7012 Sayılı Özelgesi 9.08.1970 tarih ve 13854 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

17.05.1984 tarih ve 18404 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu Kararı

İŞ GÖREMEZLİK ÖDENEĞİ Mehmet ARSLAN* I- GİRİŞ Hastalık sigortası kapsamında geçici iş göremezlik ödeneği ile ilgili olarak 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 37. maddesinde, “Hastalık sebebiyle geçici iş göremezliğe uğrayan sigortalılardan geçici iş göremezliğin başladığı tarihten önceki bir yıl içinde en az 120 gün hastalık sigortası primi ödemiş bulunanlara, geçici iş göremezliğin üçüncü gününden başlamak ve 18 ayı geçmemek üzere, her gün için geçici iş göremezlik ödeneği verilir.

Ancak, hastalık halinde geçici iş göremezlik ödeneği verilebilmesi için, Kurumca tayin ve tespit olunan hekim veya sağlık kurullarından dinlenme raporu alınmış olması şarttır.” hükmü yer almaktadır. İş kazaları ve meslek hastalıkları sigortası kapsamında geçici iş görmezlik ödeneği ise, aynı Kanun’un 16. maddesinde “iş kazası veya meslek hastalığı dolayısıyla geçici iş göremezliğe uğrayan sigortalıya her gün için geçici iş göremezlik ödeneği verilir.” şeklinde hükme bağlanmıştır.

Ayrıca Kanun’un 49. maddesinde, “Kendisi için doğumdan önceki bir yıl içinde en az 120 gün analık sigortası primi ödenmiş bulunan sigortalı kadının analığı halinde, doğumdan önceki ve sonraki 6'şar haftalık sürede, çalışmadığı her gün için geçici iş göremezlik ödeneği verilir.

Bu ödenek hiçbir şekilde kesilmez.”

50. maddesinde ise, “Kurumca sağlanacak olan doğum yardımlarından haklı ve makul sebep olmaksızın yararlanmayı reddeden yahut hekim veya ebenin lüzum gösterdiği tedbirleri almaması yüzünden hastalandığı veya hastalığının arttığı mütehassıs hekim raporu ile tespit edilen sigortalı kadınlara geçici iş göremezlik ödeneğinin %50'si verilmez” hükümleri yer almıştır.

Bu hükümlere göre, hastalık, iş kazası veya meslek hastalığı gibi nedenlerle geçici iş göremezliğe uğrayan sigortalılara, hasta ve istirahatli bulundukları dönemler için Sosyal Sigortalar Kurumu tarafından ödeme yapılmaktadır. Ayrıca, toplu iş sözleşme hükümlerine göre Sosyal sigortalar kurumu tarafından belli süre için ödenmeyen veya ödemenin bu kurumdan ödenek aldığı günlere ait müktesep ücretleri tutarından az olduğu takdirde farkı işverence ödenmektedir.

*

Yrd. Doç. Dr., İnönü Üniversitesi İİBF Mali Hukuk Öğretim Üyesi

Buna göre, geçici iş göremezlik ödeneğinin hesaplanması, Sosyal Sigortalar kurumu tarafından ödenen geçici iş göremezlik ödeneği ile işveren tarafından ödenen geçici iş göremezlik ödeneğinin gelir vergisi karşısındaki durumu hakkında aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.

II- GEÇİCİ İŞ GÖREMEZLİK ÖDENEĞİNİN HESAPLANMASI VE MEVZUATI Geçici iş göremezlik ödeneğinin hesaplanması ile ilgili olarak 506 Sayılı Kanun'un 89. maddesinde, “İş kazası, meslek hastalığı veya hastalık halinde verilecek geçici iş göremezlik ödeneği, sigortalının sağlık tesislerine yatırılmak yahut bakımı Kurumca sağlanarak kaplıca veya içmelere gönderilmek yoluyla tedavi ettirildiği takdirde, 78 ve 88. maddeler gereğince hesaplanacak günlük kazancının yarısı, ayakta tedavi ettirildiğinde ise üçte ikisidir.

Sürekli iş göremezlik geliri almakta olan sigortalı aynı arıza veya meslek hastalığı dolayısıyle yeniden tedavi edilir ve yazılı istekle bulunursa, sürekli iş göremezlik gelirine esas tutulan kazanca göre hesaplanacak bir günlük geçici iş göremezlik ödeneği ile üç aylık sürekli iş göremezlik gelirinin doksanda biri arasındaki fark, kendisine her gün için geçici iş göremezlik ödeneği olarak verilir.

Geçici iş göremezlik ödenekleri haftalık olarak ve işledikten sonra kurumca verilir.

Kurumdan doğrudan doğruya alınmasında güçlük bulunursa, bu ödenek, kurumun talimatı uyarınca, işveren tarafından kurum hesabına sigortalıya verilir. Kurum, bu Kanuna uygun olarak verilen ödenekleri belgelerine dayanarak işverene öder.

Sigortalı kadının analığında verilecek günlük ödenek, kazancının üçte ikisidir” denilmiştir.

Ayrıca anılan Kanun’un 77. maddesinde, “Sigortalılarla işverenlerin bir ay içinde ödeyecekleri primlerin hesabında: a) Sigortalıların o ay için hak ettikleri ücretlerin, b) Prim, ikramiye ve bu nitelikteki her çeşit istihkaktan sigortalılara o ay içinde ödenenlerin, c) İdare veya kaza mercilerince verilen karar gereğince (a) ve (b) fıkralarında yazılı kazançlar niteliğinde olmak üzere sigortalılara o ay içinde yapılan ödemelerin, brüt toplamı esas alınır.

Şu kadar ki, yolluklar, çocuk ve aile zamları, ölüm, doğum ve evlenme yardımları ile ayni yardımlar sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak ücretlerin aylık tutarının tespitinde nazara alınmaz.

Her sigortalının prim hesabına esas tutulacak aylık kazanç toplamının 50 kuruş kadar olan lira kesri nazara alınmaz, 50 kuruş ve daha fazla olan kesirler liraya çıkarılır.

Günlük, haftalık veya aylık olarak belirli bir ücrete dayanmış olmayıp da komisyon ücreti ve kara katılma gibi belirsiz zaman ve miktar üzerinden ücret alan sigortalının prim ve ödeneklerinin hesabında esas tutulacak günlük kazançları, 78. madde hükmü saklı kalmak şartıyla, Bakanlar Kurulu kararıyla belli edilir. Şu kadar ki, sigortalının ayrıca belirli bir kazancı varsa, bu takdirde prim ve ödeneklerin hesabında esas tutulacak günlük kazancı, yukarıdaki fıkraya göre hesap edilecek günlük kazancına belirli kazancı üzerinden hesaplanacak günlük kazancın ilavesi suretiyle bulunur.

Bu Kanun gereğince primlerin hesabına esas tutulacak günlük kazanç, sigortalının, bir ay için prime esas tutulan kazancının otuzda biridir.

Günlük kazancın hesabına esas tutulan ay içindeki bazı günlerde çalışmamış ve çalışmadığı günler için ücret almamış sigortalının günlük kazanıcı, o ay için prime esas tutulan kazancı ücret aldığı gün sayısına bölünerek hesaplanır.

Sigortalıların günlük kazançlarının hesabında esas tutulan gün sayıları, aynı zamanda, bunların prim ödeme gün sayılarını gösterir.

Bir ay içinde çeşitli işverenlerin işinde çalışan sigortalının bu Kanun gereğince alınacak primlerine esas tutulacak aylık ve günlük kazancının tespitinde her işverenden elde ettiği aylık ve günlük kazanç tutarı ayrı ayrı nazara alınır ve primler buna göre hesaplanır.”

3917 Sayılı Kanun'la değişik 80. maddesinin birinci bendinde; “İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların sigorta primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu Kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını, ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar kuruma ödemeye mecburdur.” hükümleri yer almıştır.

III- İŞ GÖREMEZLİK ÖDENEĞİNİN GELİR VERGİSİ KANUNU KARŞISINDAKİ DURUMU 506 sayılı Kanun'a tabi olarak Sigortalı çalışan işçilerin hasta oldukları dönemlere ilişkin olarak, 1475 sayılı Kanun'un 67 ve 506 sayılı Kanun'un 37 ve 89. maddelerine göre yapılan ödemeleri ile bu Kanunların dışında toplu iş sözleşmesi hükümlerine göre işveren tarafından yapılan ödemeler ile ilgili olarak aşağıdaki şekilde işlem yapılması gerekir.

A- SOSYAL ÖDEMELER

SİGORTALAR

KURUMU

TARAFINDAN

YAPILAN

Sigortalı olarak çalışan işçilerden, rapor almış olanlara bazı durumlarda ücretleri tam olarak ödenmektedir. Ancak, genellikle hastalığından dolayı rapor almış olan işçilere SSK’ca yapılan ücret ödemelerinin düşük olması halinde, eksik olan kısmı toplu iş sözleşmesi hükümlerine göre işverence karşılanmaktadır. Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu'nun 25. maddesinin 6 numaralı bendinde, “Sosyal Sigorta Kurumları tarafından sigortalılara yapılan ödemeler”in gelir vergisinden istisna edileceğine ilişkin hüküm yer almıştır.

Bu hükme göre, 506 Sayılı Kanun'un 89. maddesine göre, işçilere hasta bulundukları süre zarfından Sosyal Sigortalar Kurumu tarafından ödenen iş göremezlik ödeneklerinin gelir vergisinden istisna edilmesi gerekir (1). Öte yandan, haksız fiil, kusursuz mesuliyet ve hizmet münasebetiyle ilgili bulunmayan tek taraflı yardım isteğinin bir soncu olmaksızın hasta bulunan personele çalışmadıkları günler için Sosyal Sigortalar Kurumunca ödenen geçici iş göremezlik ödeneğinin dışında ödenen yevmiye farkları, hizmet münasebetinin bir gereği olarak toplu iş sözleşmesi uyarınca hizmet ifa edilmeksizin ödendiğinden, bu ödeneklerin, Gelir Vergisi Kanunu'nun anılan 25. maddesinin 1. fıkrasına göre gelir vergisinden müstesna tutulması mümkün değildir (2).

B- İŞVERENCE KARŞILANAN ÖDEMELER 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, gerçek kişilerin gelirlerinin gelir vergisine tabi olduğu belirtilmiş; 2. maddesinde sayılan gelire giren kazanç ve iratlar arasında ücretlere de yer verilmiş; değişik 61. maddesinde ise; ücret, işveren tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler, şeklinde tanımlanmıştır.

1 2

Maliye Bakanlığ’nın 28.04.1989 tarih ve GVK/2-2115-(88/99632) geliş sayılı özelgesi Maliye Bakanlığı’nın 08.07.1974 tarih ve GVK/2-2128-9625/38311 sayılı özelgesi

Buna göre, bir kişinin elde ettiği gelirin ücret sayılabilmesi için; kişinin işverene tabi ve belli bir işyerine bağlı olarak çalışması, elde ettiği gelirin de bir hizmetin karşılığı olması gerekmektedir.

Toplu iş sözleşmeleriyle istihdam edilenlerin, anılan sözleşmelerin taraflarından biri olan işverene tabi ve bu işverenin işyerine bağlı olarak çalıştırıldıklarında herhangi bir kuşku bulunmamaktadır.

Ancak, iş kazalarıyla meslek hastalıkları ve hastalık nedeniyle geçici iş görememe durumuna düşen sigortalı, bu süre zarfında fiilen çalışamadığından, toplu iş sözleşmelerinde yer alan hükümlere dayanılarak çalışamadığı günlerde işverence ödenen, tam yevmiye ile geçici iş göremezlik ödeneği arasındaki farkın “hizmet karşılığı” olmadığı düşünülebilirse de, söz konusu farklar, hizmet akdiyle istihdam edilen ve hizmetli sıfatını taşıyan kişilere, geçmişteki ve gelecekteki hizmetleri de gözönünde bulundurularak ödendiğinden, fiili hizmet karşılığı olmaması bu ödemelerin “ücret” olma vasfını değiştiremez. Öte yandan, 193 Sayılı Kanun’un değişik 61. maddesinin üçüncü fıkrasının 2 No.lu bendinde, evvelce yapılmış ve gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatlerin de ücret sayılacağı belirtildiğinden, işverence bir bakıma sigortalının geçmişteki hizmetleri karşılığında yapılan bahse konu ödemelerin bu niteliği itibariyle de “ücret” kapsamı içinde düşünülmesi gerekir.

Bu açıklamalara göre, toplu iş sözleşmesi uyarınca hasta bulunulan dönemde ayrıca iş veren tarafından ödenen ücretler, hasta bulunulan devrenin ücretini teşkil edeceğinden bu kısmın Gelir Vergisi Kanunu'nun ücret hükümleri uyarınca vergiye tabi tutulması gerekir.

Diğer taraftan, hasta bulunulması nedeniyle çalışılmayan süreler için işverence ödenen ve ücret niteliği taşıyan ödemenin, işçinin asıl ücretinin vergilendirilmesine ilişkin esaslara göre vergilendirilmesi gerekmektedir.

Bu şekilde yapılacak uygulamada, işçinin sigorta matrahının ne olacağının vergilendirme ile bir ilgisi bulunmayıp, işçinin ücretinden kesilen sigorta primi önem taşımaktadır. Kesilen sigorta primi ücret, matrahının tespitinde, gayrisafi ücret tutarından indirilecektir (3).

IVİŞ GÖREMEZLİK KARŞISINDAKİ DURUMU

ÖDENEĞİNİN

SİGORTA

PRİMİ

506 Sayılı Kanun’un 77. maddesinin ilk bendinde, hangi ödemelerin prim hesabına esas alınacağı üç fıkra halinde sayılmış ikinci bendinde de yolluklar, çocuk ve aile zamları, ölüm, doğum ve evlenme yardımları ile ayni yardımların 3

Maliye Bakanlığı’nın 08.06.1978 tarih ve GVK/2-2128-13748/40625 Sayılı Özelgesi

sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak ücretlerin aylık tutarının tespitinde dikkate alınmayacağı belirtilmiştir.

Maddenin ilk bendinin (a) işaretli fıkrasında, “sigortalıların o ay içinde elde ettikleri ücretler” deyimine yer verildiğinden, geçici iş görememe durumuna düşen sigortalıya, bu sürelere ait ücretlerinin Sosyal Sigortalar Kurumunca karşılanmayan bölümüne ilişkin olarak toplu iş sözleşmeleri uyarınca işverenler tarafından verilen ve tamamen ücret niteliğinde bulunan ödemelerin sigorta primine tabi tutulması zorunludur. Aksine bir yorum, sigortalının ileride yararlanacağı hakları haleldar edeceğinden, böyle bir yoruma gidilmesinin, kavram olarak, sigortalılığın temel amacına uygun düşmeyeceği de ortadadır. Öte yandan, anılan 77. maddenin ikinci bendinde, prim hesabında dikkate alınmayacak ödemelerin ismen belirtilmesi yoluna gidildiğinden, bu bentte yazılı olmayan ödemeler hakkında sözü geçen bent hükmünün uygulanmasına da olanak bulunmamaktadır.

Bu itibarla, geçi iş göremezlik durumuna düşen sigortalılara, işveren tarafından yapılan ödemelerin sigorta primine tabi tutulması gerekmektedir (4).

4

Sayıştay Genel Kurulu’nun 21.02.1985 tarih ve E. 1995/1, K. 4487/1 Sayılı Kararı

SSK’CA UYGULANAN İDARİ PARA CEZALARI I- GİRİŞ İşverenler Sosyal Sigortalar Kurumu’na karşı bildirim ve ibraz yükümlülüklerini Yasa’da belirtilen süreler içerisinde yerine getirmek zorundadırlar.

Yükümlülüklerin hiç yerine getirilmemesi veya Kanun’da belirtilen süreler içinde yerine getirilmemesi halinde Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 140. maddesine göre idari para cezası uygulanmaktadır. İdari para cezasının hesaplanmasında fiilin oluştuğu tarihteki 16 yaşından büyük işçiler için belirlenen aylık asgari ücret esas alınmaktadır. 1999 yılında uygulanacak olan asgari ücret tutarlarına ilişkin Asgari Ücret Tespit Komisyonu’nun 29.12.1998 tarih ve 1998/1 Sayılı Kararı 31.12.1998 tarih ve 23570 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmiştir. Söz konusu kararla 1999 yılının ilk altı aylık ve ikinci altı aylık dönemlerinde uygulanacak asgari ücret tutarları ayrı ayrı belirlenmiştir. 01.07.1999-31.12.1999 tarihleri arasında 16 yaşından büyük işçiler için uygulanacak asgari ücret tutarı 93 milyon 600 bin lira olarak tespit edilmiştir.

Bu yazıda, işyerinin ve çalışanların kuruma bildirilmesi ile prim belgelerinin kuruma verilme süreleri, kayıt ibrazı ve uygulanacak idari para cezalarına ilişkin hususlar açıklanmaya çalışılacaktır.

II- İŞYERİ VE İŞE GİRİŞ BİLDİRİMLERİ İLE PRİM BELGELERİNE İLİŞKİN İDARİ PARA CEZALARI Sosyal Sigortalar Kanunu’nun 8. maddesine göre, işverenler işyeri bildirgesi’ni sigortalı çalıştırmaya başladıkları tarihten itibaren bir ay içinde kurumun ilgili birimine vermek zorundadırlar. İşyeri bildirgesini taahhütlü olarak göndermekte mümkündür. İşyeri bildirgesinin bir ay içinde kuruma verilmemesi halinde uygulanacak idari para cezası aylık asgari ücretin üç katıdır.

Kanun’un 9. maddesine göre, çalıştırılan sigortalıların bir ay içinde Kurum’a bildirilmesi gerekmektedir. Çalıştırılan sigortalıların işe giriş bildirgelerinin bir ay içinde Kurum’a verilmemesi halinde uygulanacak idari para cezası ise her bir sigortalı için aylık asgari ücret tutarındadır.

Bu arada, Bakanlar Kurulu’nda imzalanarak TBMM’ye gönderilen Sosyal Güvenlik Reformu Yasa Tasarısı’nda sigortalıların Kurum’a bildirim süresinde yapılması düşünülen değişikliğe değinmekte yarar var. Tasarıya göre yapılacak değişiklik ile işverene işçiyi, işe başlayacağı tarihten önce Sosyal Sigortalar Kurumu’na bildirme yükümlülüğü getirilmektedir.

Tasarıyla ayrıca işçiye, çalıştığı işyerini Kurum’a bildirme hakkı getirilmektedir. Böylece, kayıt dışı istihdamın önlenmesi ve denetim etkinliğinin sağlanması amaçlanmaktadır.

Ancak, işçiye verilen bildirim hakkının işçi tarafından kullanılması halinde, işverenin işçinin işine son vermesini önleyici bir düzenlemenin tasarıda bulunmaması, işsizlik sorunu nedeniyle iş kaygısı yaşayan işçinin, bu hakkını kullanımını imkansız kılabilecektir. İşverenin prim belgeleri ile ilgili yükümlülükleri Kanun’un 79. maddesinde düzenlenmiştir. Sözkonusu düzenlemeye göre; işverenler, bir ay içinde çalıştırdıkları sigortalılara ilişkin 1

Yönetmelikle belirlenen prim belgelerini ait olduğu ayı takip eden ayın sonuna kadar Kurum’a vermek zorundadırlar. Söz konusu prim belgeleri ise; Aylık Sigorta Prim Bildirgesi, Aylık Sosyal Güvenlik Destek Prim Bordrosu ve Dört Aylık Sigorta Primleri Bordrosu’dur. Bu yükümlülüklerin yerine getirilmemesi halinde her bir fiil için ayrı ayrı aylık asgari ücretin iki katı tutarında idari para cezası uygulanmaktadır.

Ayrıca, dört aylık sigorta prim bordrosunun işçiler tarafından da görülebilecek bir yere asılmaması halinde aylık asgari ücretin iki katı tutarında idari para cezası uygulanmaktadır. İşyeri ve işe giriş bildirgeleri ile prim belgelerinin yasal süresi içinde Kurum’a verilmemesi halinde 01.07.1999 tarihinden itibaren uygulanacak idari para cezaları aşağıdaki tabloda gösterilmiştir.

YÜKÜMLÜLÜKLER

YÜKÜMLÜLÜĞÜN YERİNE GETİRİLME SÜRESİ İşyeri Bildirgesinin Verilmesi Sigortalı çalıştırılmaya başlandığı tarihten itibaren 1 ay Sigortalı İşe Giriş Bildirgesinin Verilmesi Sigortalının işe başladığı tarihten itibaren 1 ay Aylık SSK Prim Bildirgesinin Verilmesi Ait olduğu ayı takip eden ayın sonuna kadar Sosyal Güvenlik Destek Prim Bildirgesinin Verilmesi Ait olduğu ayı takip eden ayın sonuna kadar Dört Aylık Sigorta Primleri Bordrosunun Verilmesi Dönemi takip eden ayın sonuna kadar.

Dört Aylık Sigorta Primleri Bordrosunun Asılması

İDARİ PARA CEZASI 280.800.000 93.600.000 187.200.000 187.200.000 187.200.000 187.200.000

III- KAYIT İBRAZIYLA İLGİLİ İDARİ PARA CEZALARI İşverenler, prim belgelerinin içeriğini doğrulayacak geçerli işyeri kayıtlarını kurumca istenmesi halinde ibraz etmekle veya sigortalı çalıştırmadığı takdirde, bu hususu yazılı olarak önceden kuruma bildirmekle yükümlüdür. İşyeri kayıtlarının Kurum’ca yapılan yazılı ihtara rağmen 15 gün içinde mücbir sebep olmaksızın ibraz edilmemesi, ibraz edilmekle birlikte, yönetmelikte belirtilen usul ve esaslara uygun olarak düzenlenmemiş olması halinde, kayıtlardaki geçersizlik halinin birden fazla olup olmadığına bakılmaksızın idari para cezası verilir.

Kayıt ibrazına ve kayıtların geçersiz olmasına bağlı ceza uygulamasına ilişkin açıklamalara 1 Seri No.lu Sigorta Primleri Takip ve Tahsilatı Genel Tebliğ’(1)nde yer verilmiştir.

Kayıt ibraz edilmemesi halinde, ceza uygulamasında esas alınacak tarih, kayıtların ibraz edilmesine ilişkin tebligatta belirtilen sürenin son günüdür.

Buna göre, yazılı olarak istenecek kayıtların, tebligattaki 15 günlük süre içerisinde Kurum’a ibraz edilmemesi halinde, ibraz süresinin sona erdiği 15. günde geçerli olan 16 yaşından büyük işçilere uygulanan aylık asgari ücret esas alınarak ceza uygulanacaktır. Defter ve belgelerin kısmen ibraz edilmesi halinde, kayıtlar hiç ibraz edilmemiş sayılacağından, kayıt ibraz etmeyen işverenler için öngörülen idari para cezası uygulanacaktır. İşyeri kayıtlarının tebligatta belirtilen süre içerisinde Kurum’a ibraz edilmesiyle birlikte, incelenen kayıtların geçersiz olması halinde, fiilin oluştuğu tarih gözönünde bulundurularak ceza uygulanacaktır.

Bilindiği üzere, Sosyal Sigortalar Kanunu’nun idari para cezaları ile ilgili 140. maddesi 3910 Sayılı Kanun’un (2) 1. maddesiyle değiştirilmiş ve 12.05.1993 tarihinden itibaren yürürlüğe girmiştir.

1 2

29.05.1993 tarih ve 21595 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

12.05.1993 tarih ve 21579 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

2

Buna göre, 12.05.1993 tarihinin öncesi ve sonrası dönemlere ilişkin idari para cezası aşağıdaki şekilde uygulanmaktadır. Fiilin oluştuğu tarihin 11.05.1993 ve daha önceki bir tarihe rastlaması halinde Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 140. maddesinin değişmeden önceki şekline göre, geçersizlik hallerinin her biri için ve her fiil tarihindeki asgari ceza tutarı ayrı ayrı uygulanmaktadır. Fiilin oluştuğu tarihin 12.05.1993 ve daha sonraki bir tarihe rastlaması halinde, Sosyal Sigortalar Kanunu'nun 3910 Sayılı Kanun’un 1. maddesiyle değişik 140. maddesine göre, geçersizlik halinin birden fazla olup olmadığına bakılmaksızın, en son fiil tarihindeki asgari ücret gözönünde bulundurularak tek ceza uygulanmaktadır. Geçersizlik hallerinin 12.05.1993 tarihinden önceki ve sonraki tarihleri kapsaması durumunda, yukarıda belirtilen açıklamalar da gözönüne alınarak, bu tarihten önceki ve sonraki ceza miktarları toplanmak suretiyle ceza uygulanmaktadır.

Verilecek para cezası, işverenin defter tutma yükümlülüğüne göre farklılık arz etmektedir. İdari para cezası uygulamasında fiilin oluştuğu tarihteki 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan aylık asgari ücret tutarı esas alınmakta olup;  Bilanço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlara fiil tarihindeki aylık asgari ücretin 12 katı tutarında,  Diğer defterleri tutmakla yükümlü olanlara fiil tarihindeki aylık asgari ücretin altı katı tutarında,  Defter tutmakla yükümlü olmayanlara fiil tarihindeki aylık asgari ücretin üç katı tutarında idari para cezası verilmektedir.

Asgari Ücret Tespit Komisyonu’nun 29.12.1998 tarih ve 1998/1 Sayılı Kararı (3) ile 16 yaşından büyük işçiler için 01.07.1999-31.12.1999 tarihleri arasında uygulanmak üzere tespit edilen aylık asgari ücret tutarı 93 milyon 600 bin lira olup, aşağıdaki tabloda 01.07.199931.12.1999 tarihleri arasında uygulanacak idari para cezası tutarları defter tutma yükümlülüklerine göre ayrı ayrı gösterilmiştir.

YÜKÜMLÜLER

UYGULANACAK İDARİ PARA CEZALARI

Bilanço esasına göre defter tutmakla yükümlü olanlar

1.123.200.000

Diğer defterleri tutmakla yükümlü olanlar

561.600.000

Defter tutmakla yükümlü olmayanlar

280.800.000

IV- CEZA KESİLMEYECEK DURUMLAR Elde olmayan nedenlerle kayıtların 15 günlük süre içerisinde ibraz edilememesi halinde ceza kesilmesini gerektirmeyen mücbir sebepler SSK Genel Müdürlüğü Sigorta Primleri Takip ve Tahsilat Daire Başkanlığı’nın 21.02.1994 tarih ve 16-74 Ek Genelge ile açıklanmıştır.

Söz konusu genelgeye göre kayıtların 15 gün içinde ibraz edilmemesi halinde ceza kesilmesini gerektirmeyecek mücbir sebep halleri aşağıdaki gibidir. a) İşyeri kayıtlarının verilen sürede ibrazına engel olacak derecede ağır kaza, ağrı hastalık ve tutukluluk hallerinde ilgili resmi kuruluşlardan alınacak belgelerle kanıtlanmak koşuluyla idari para cezası uygulanmayacaktır.

3

31.12.1998 tarih ve 23570 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

3

Ağır kaza ve ağır hastalık hallerinin, mutlak surette yatarak tedavi şeklinde geçmiş olması gerekmektedir. Ayrıca durumun resmi yataklı sağlık kuruluşlarınca düzenlenecek sağlık kurulu raporları ile belgelendirilmesi, resmi olmayan yataklı sağlık kuruluşlarından alınmış raporların ise yine resmi yataklı sağlık kuruluşlarının sağlık kurulunca onaylanmış bulunması gerekmektedir.

Ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk hallerinin mücbir sebep olarak değerlendirilmesi gerçek kişi işverenler için sözkonusu olup, tüzel kişi işverenler için sözkonusu değildir. b) Kayıt ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı, su baskını ve benzeri doğal afetlerin gerçekleşmesi de, kayıtların süresinde ibraz edilmesine engel teşkil edeceğinden, bu gibi durumlarda mücbir sebep sayılmakta ve idari para cezası uygulanmamaktadır. c) İşverenin kendi iradesi dışında oluşan mecburi gaybubetler (kaybolma hali), idari para cezası uygulanmaması açısından mücbir sebep sayılmaktadır.

Kaybolma halinin mücbir sebep sayılması da gerçek kişi işverenler için söz konusu olup, tüzel kişi işverenler için söz konusu değildir. d) İşverenin kendi iradesi dışındaki nedenler dolayısıyla defter ve belgelerin elden çıkması hali de idari para cezası uygulanmamasını gerektiren mücbir sebep olarak kabul edilmektedir.

Ancak, bu durumun belgelendirilmesi gerekmektedir. Örneğin, vergi incelemesi için denetim elemanlarına verilen defter ve belgelerin, bu inceleme süresi içerisinde Kurum’a ibrazı mümkün olmayacaktır.

Kayıt ibraz süresinin mücbir sebepler nedeniyle kesintiye uğraması halinde, bu sebeplerin ortadan kalktığı tarihten itibaren ibraz süresi kaldığı yerden devam eder. Örneğin, kayıt ibrazı için verilen 15 günlük sürenin 10. gününde mücbir sebep halinin oluşması durumda, mücbir sebep halinin ortadan kalktığı tarihten itibaren kalan 6 günlük süre işlemeye başlar. Bu sürenin sonunda kayıtlar ibraz edilmez ise sürenin son gününde geçerli olan aylık asgari ücret tutarı esas alınarak idari para cezası verilir.

V- İDARİ PARA CEZALARINA İTİRAZ VE YARGI YOLU Yukarıda belirtmiş olduğumuz yükümlülüklerin yerine getirilmemesi halinde, kurum tarafından verilen idari para cezalarının tebliğ tarihinden itibaren yedi gün içinde ödenmesi esastır. Ancak aynı süre içerisinde Kurum’un ilgili ünitesine itiraz da mümkündür. İtirazın yazılı olarak yapılması gerekmektedir. İtiraz, idari para cezasına ilişkin takip ve ödemeyi durdurmaktadır.

Kurum’a itirazın reddedilmesi halinde, red kararının tebliğ tarihinden itibaren yedi gün içinde yetkili Sulh Ceza Mahkemesi’ne başvurulabilir. Mahkemeye başvurulması, cezanın kurumca takip ve tahsilini durdurmamaktadır. Bu durumda, mahkemeye başvurmakla birlikte, sözkonusu idari para cezasının ihtirazi kayıtla ödenmesinde yarar var. Aksi halde, Kurum cezanın tahsili için icra takibine geçebilecektir. İşverenin davayı kazanması, durumunda, ödemiş olduğu idari para cezasını faizi ile birbirlikte istirdat (geri alma) davası açarak geri alması mümkün bulunmaktadır. İdari para cezalarının tahakkuk ve tahsilatında zamanaşımı süresi ise, 10 yıldır.

4

ÖRTÜLÜ SERMAYEDE BORÇLANMA, KUR FARKI VE TAHVİL İHRACI SORUNLARINA İLİŞKİN ÖNERİLER H. Hüseyin SAVAŞ (*) I- GİRİŞ Bilindiği gibi, Kurumlar Vergisi Kanunu’nda “örtülü sermaye” ve “örtülü kazanç dağıtımı” müesseseleri, farklı müessese ve kavramlar olarak değerlendirilmektedir. Oysa ki örtülü sermayeye faiz ödenmesi, diğer bir deyişle öz sermaye iştiraki olarak nitelenen borçlara, kar payı yerine faiz ödenmesi, örtülü kazanç dağıtımının bir şeklinden başka birşey değildir. Nitekim, Kanun’daki tanıma uygun şirketler arasındaki bir yılı aşkın süreli borçlanmalarda mutlaka örtülü sermaye ve örtülü kazanç müesseseleri bir arada değerlendirilmekte ve şirketlerden birisi için örtülü sermaye ve örtülü kazanç müesseselerinden biri işletilmektedir. Bu durumda, ana mantık ve gerekçelerindeki benzerlik nedeniyle iki müessesesi bir arada değerlendirmek ve benzer yönlerini ortaya koyarak hükme bağlamak, daha tutarlı bir yaklaşım olacaktır (1).

II- BORÇLANMA, KUR FARKI VE TAHVİL İHRACI SORUNLARINA İLİŞKİN ÖNERİLER Örtülü sermaye ve örtülü kazanç dağıtımı müesseselerinin birlikte değerlendirilmesine yönelik yukarıda yer alan genel saptamadan sonra, örtülü sermaye uygulamasında sorunlara yol açan konuların çözümüne yönelik öneriler; örtülü sermaye tanımındaki kavramlar başta olmak üzere, hamiline yazılı tahvillerin ortakların eline geçmesi ve son yıllarda sıklıkla görülen ve Türk Lirasından kaçış koşulları devam ettiği sürece yoğunluğu giderek artacağı tahmin edilen yabancı para ile yapılan borçlanmalar olarak üç başlık halinde değerlendirilmektedir.

A- ÖRTÜLÜ SERMAYE TANIMINDAKİ KAVRAMLAR Örtülü sermayenin tanımlandığı 16. madde metninde yer alan “dolaylı şirket ilişkisi”, “devamlı ve sıkı iktisadi ilişki”, “borcu devamlı kullanma”, “borçlanma öz sermaye oranı”, “emsali kurum” ve “bariz farklılık” gibi ifadelerden ne anlaşılması gerektiği yasa metninden tam olarak anlaşılamamaktadır.

* 1

Kırıkkale Üniversitesi Öğretim Görevlisi Sacit BASMACI, Örtülü Sermaye ve Örtülü Kazanç Dağıtımı Kavramlarının Türk ve Federal Alman Vergi Hukukundaki Yeri ve Önemi Üzerine Bir İnceleme, Hesap Uzmanları Kurulu Bilim Raporu No:XLVIII-15/36-14, İstanbul, s. 198.

1

Yasama organı, vergi hukukunda mümkün olabildiğince geniş ve esnek tip kavramlar kullanmaktan kaçınmalıdır (2). Bununla birlikte kullanılan esnek ve herkes tarafından farklı olarak değerlendirilebilecek olan bu kavramların tanımlanıp somutlaştırılması da vergiye tabi olayları sınırlandıracak ve bu şekilde somutlaştırılan yasa metinlerinin uygulamada değişik zaman ve şekillerde gerçekleşebilecek ve insan zekasının yaratabileceği her olayı kavramasının da mümkün olmayacağı açıktır. Öngörülen olaylarla ilgili olarak bir davranış normu ortaya koymak, vergi hukuku şemsiyesi altında, ekonomiye zorunlu bir giysi giydirmeye benzer. Bu tipleştirme teorisi, ekonominin normlaştırılmasına neden olacağından; vergileme, somut olaya dayanmayarak, normal bir mükellefin normal bir davranışına uydurulmaya çalışılacaktır. Dolayısıyla yasa metinlerinin soyut olayların ana hat ve prensiplerini belirtmesi her zaman için daha tutarlı bir yol olacaktır. Maddelerdeki kavramların açıklanması gerektiği zaman ise, genel tebliğler ve ana görüşler ile ipucu noktaları verilmelidir (3).

Diğer taraftan, gerek uygulayıcıların yorumları gerekse yargı kararları bu konudaki duraksamaları giderici rol oynayabilecektir. Ancak, bu kavramların somut olaya uygulanması, subjektif değer yargılarını da içerdiğinin, farklı değerlendirmelere neden olduğu da bilinmektedir. Örtülü sermaye tanımında yer alan soyut ifadelerin yorumlanmasındaki temel görüş ayrılığı; bu müessesenin, getiriliş amacına yönelik olarak, daha fonksiyonel kılınması (lafzi yorum) ile ekonomik hayatın gerekleri ile çatışmasının azaltılması (ekonomik yorum) noktasında toplanmaktadır.

Birinci görüşe göre; - Borcun işletmede bir hesap dönemi kullanılması, devamlılık koşulunu yerine getirir.

- Borçlanma öz sermaye oranının % 10 olarak uygulanması bariz farklılığı gerçekleştirir.

- Bariz farklılığın varlığı halinde, emsal kurum aranmasına gerek bulunmaz.

- Emsal kurum aranacaksa, aynı sektör içinde ve belli bazı konularda benzerliklere sahip olan kurumların emsal alınması gerekir.

- Tahvil ihracı suretiyle borçlanmada, tahvillerin ortakların eline geçmesi, diğer koşulların da varlığı halinde, örtülü sermayeye konu olur.

- Yabancı para ile yapılan borçlanma, faiz tahakkuk ettirilmese de, örtülü sermaye olarak kabul edilir; doğal olarak borcun ödenmesinde oluşan kur farkları kurum tarafından gider yazılamaz.

2 3

M. ÖNCEL,- N. ÇAĞAN, A. KUMRULU, Vergi Hukuku-Genel Kısım-, C. 1, 2. Baskı, Ankara Üniversitesi Siyasal Bilgiler Fakültesi Yayınları: 548, Ankara, 1985, s. 35.

BASMACI, a.g.e., s. 201

2

İkinci görüşe göre ise; - Kurumun “devamlı ve sıkı iktisadi ilişki” içerisinde bulunan kişilerden yaptığı borçlanmanın örtülü sermaye olarak nitelendirilmesi, iktisadi hayatta kurumların birbiriyle sıkı iktisadi ilişki kurmalarını haksız nedenlerle önlemektedir.

- Borcun işletmede kullanılmasında devamlılık koşulu iki yıl olarak kabul edilmelidir.

- Borçlanma öz sermaye oranı 1/1 oranını aştığında örtülü sermayenin varlığı söz konusu edilebilir.

- Tahvil ihracı suretiyle borçlanmada, tahvillerin ortakların eline geçmesi örtülü sermayeye konu olmamalıdır.

- Yabancı para ile yapılan borçlanma, faiz tahakkuk ettirilmediği durumlarda, örtülü sermaye olarak kabul edilmemelidir. Bu durumda, borcun itfasında oluşan kur farkları kurum tarafından gider yazılmalıdır. Aksi halde, örtülü sermaye müessesesi gelişen ekonomik ilişkilerde duraksamalara yol açar. Örtülü sermaye konusunda dikkat edilmesi gereken en önemli husus kurum tarafından ortaklara yapılacak kar payı dağıtımında, yasalara ve ekonomik ilişki ve ölçülere uymayan bir yolun seçilip seçilmediğidir (4). Kurumlar, haksız kazanç sağlamak için yasa koyucunun önceden öngörmediği çeşitli muvazaalı işlemlere başvurabilmektedirler. Dolayısıyla, gerçek olayın ortaya çıkarılabilmesi için her olayın kendi koşulları içinde değerlendirilmesi ve ona göre karar verilmesi, sorunların çözümünde yararlı olacaktır.

B- YABANCI PARA İLE BORÇLANMA Yabancı para ile yapılan borçlanmalar konusunda iki farklı görüş söz konusudur.

Bunlardan biri, yabancı para ile yapılan borçlanmaların borç veren ortağa herhangi bir faiz tahakkuk ettirilmemesi halinde, örtülü sermaye uygulamasına konu olmayacağı (5); diğeri ise, yabancı para ile yapılan borçlanmalarda, borç veren ortağa herhangi bir faiz tahakkuk ettirilmese dahi, dönem sonunda oluşan kur farklarının kurum kazancını azalttığı dolayısıyla, örtülü sermayeye faiz ödenmesi ile aynı sonucu oluşturduğu yönündedir (6).

Yabancı para üzerinden yapılan borçlanmalarda, borç veren ortağa herhangi bir faiz tahakkuk ettirilmemesi halinde, kişi aynı tutarda dövizi geri alacağından borç 4 5 6

BASMACI, a.g.e., s. 7 Şükrü KIZILOT, “Ortaklardan işletmeye Borç Alınan Dövizler”, Yaklaşım, Yıl: 4, s. 38, Şubat 1996, S. 33 Vd.; Şevki BORAN, “Örtülü Sermaye ve Kur Farkları”, Mükellefin Dergisi, Sayı: 55, Temmuz 1997, s. 25 vd. Ömer DUMAN, “Şirket Ortağının Şirkete Döviz Üzerinden Borç Vermesi ve Örtülü Sermaye”, Vergi Dünyası, Sayı: 173, Ocak 1996, s. 132 vd.; Muhittin GÜNDOĞDU, “Örtülü Sermaye Müessesesi, Borçlanmanın Döviz Üzerinden Yapılması Durumunda Ortaya Çıkan Kur Farkına İlişkin Bir Değerlendirme”, Vergi Sorunları, Sayı: 100, Ocak 1997, s. 83 vd.; Mesut KOYUNCU, “Örtülü Sermaye Müessesesi”, Vergi Dünyası, Sayı: 177, Mayıs 1996, s. 99; Hasan YALÇIN, “Ödünç Para Verme İşlemlerinin Örtülü Sermaye ve Örtülü Kazanç Dağıtımı Açısından İncelenmesi”, Yaklaşım, Yıl: 5, Sayı: 49, Ocak 1997, s. 91 vd.

3

verme nedeniyle döviz cinsinden bir kazanç doğmamaktadır. Bu nedenle, döviz cinsinden işletmeye borç verilmesi ve aynı tutarın da geri alınması olayında borç veren yönünden bir kazanç elde edilmesi söz konusu değildir ve bu gerekçeyle vergilendirme yoluna gidilmesi de uygun değildir. Dolayısıyla, borç verme ile oluşan kur farklarının da hizmet karşılığında alınan bir bedel olmaması nedeniyle gider olarak kurum matrahından indirilmesinde bir sakınca olmadığı ifade edilmektedir ki, Danıştay'ın görüşü de bu yöndedir. Ancak borç alınan dövizin, kurumun vergi matrahını azaltmak amacıyla işletmenin kasasında muhafazası ya da ortaklardan birine borç verilmiş olması durumunda meydana gelen kur farklarının gider yazılması, alınan borç dövizin şirketin kazanç elde etmesi ya da faaliyetini sürdürmesi amacıyla kullanılmadığı için, kabul edilmesi olanaklı değildir. Dolayısıyla, bu tür muvazaalı işlemlerin dikkate alınması gerekmektedir.

Diğer görüşe göre kurumların ortaklarından ve diğer şahıslardan döviz üzerinden yaptığı borçlanmalar Türk Lirası üzerinden yapılan borçlanmaların aksine, dönem sonunda yapılan değerleme sonucu oluşan kur farkları nedeniyle kurum kazancını azaltıcı yönde etkilemektedir. Dolayısıyla, kurumların 16. maddede belirtilen kişilerden döviz üzerinden yaptıkları borçlanmalar da örtülü sermaye niteliğine sahip olabilmektedir. Bu müessesenin asıl amacı, gerçekte sermaye niteliğine sahip borçlanmalar nedeniyle kurum kazancında herhangi bir azalmanın meydana gelmesini engellemektir. Olaya bu açıdan bakıldığında, dönem sonunda faiz ödemesi veya hesaplanmasının yapacağı etki ile kur farkı hesaplanmasının yapacağı etki arasında bir fark yoktur. Örneğin, gerekli sermayenin yetersiz düzeyde konulması veya sermaye gereksinimine karşın artırıma gidilmemesi ve bu gereksinimin kuruma döviz üzerinden borçlanmada bulunmak suretiyle sağlanması, bu borç için ortaklara bir faiz tahakkuk ettirilmediğinde, ortak açısından net bir gelir sağlanması söz konusu olmamakla birlikte, kurumun bu borçlanmadan doğan kur farklarını gider olarak indirme imkanına sahip olması; kurum matrahının aşındırılmasına yönelik bir işlem olarak değerlendirilmektedir. Çünkü, ortakların Türk Lirası cinsinden borç vermeleri örtülü sermaye olarak değerlendirildiği halde (ki bu tür borç vermeler dolayısıyla kendilerine tahakkuk ettirilecek faiz, hemen hemen kur farkı düzeyindedir), döviz cinsinden yapılan borçlanmaların örtülü sermaye olarak değerlendirilmemesi, bu tür borçlanma yönteminin yaygın olarak kullanılmasına sebep olacağından; örtülü sermaye müessesesi işlevselliğini yitirebilecektir. Dolayısıyla, her olayın kendi özel koşulları içerisinde ve yasanın bu müesseseden beklediği fonksiyonlar çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.

C- HAMİLİNE YAZILI TAHVİLLER Anonim şirketlerin hamiline yazılı olarak ihraç ettiği tahvillerin mükellefiyeti bulunmayan gerçek kişi ortaklarla, bilanço esasına göre defter tutmak zorunda olmayan gelir vergisi mükellefi ortaklar tarafından satın alınması; bir yandan bu tahvili ihraç eden kurum bünyesindeki kurumlar vergisini erozyona uğratırken diğer yandan GVK’nın 80. maddesini, anılan menkul kıymet yönünden, işlevsiz hale getirmek suretiyle gelir vergisi kaybına neden olmaktadır. Bu vergi kayıplarının tek nedeni ise, tahvillerin piyasada kolay el değiştirmesinin sağlanması amacıyla hamiline yazılı olarak ihraç edilmesidir. Dolayısıyla, ortaya konulacak bir çözüm önerisi; ihraç edilen tahvillerin kolay el değiştirme imkanını ortadan kaldırmadan tahvil-

4

lerin el değiştirmesini izleyebilecek imkanları taşıması gerekmektedir. Bu bağlamda çözüm önerisi olarak şunlar sunulabilir (7).

1- Anonim şirketlerce ihraç edilen tüm tahvillerin bankalar veya aracı kurumlarca satılması zorunlu tutulmalı ve tahvillerin el değişimi ise bu kurumların herhangi bir şubesinden alıcı ile satıcının birlikte yapacağı bir işlemle gerçekleştirilmelidir. Banka ve aracı kurumlar ise bu satışlar ile ilgili olarak Maliye Bakanlığı’na bilgi vermek zorunda olmalıdır.

2- Nama yazılı tahviller yanında emre yazılı tahviller de ihraç edilebilmeli, böylece tahvilin arka kısmına yapılan ciro işlemi ve zilyetliğin devri ile tahvil devredilebilmelidir. Bu şekilde, hamiline yazılı tahvil ihracı sınırlandırılabilir ya da bu yöntemden vazgeçilebilir.

3- Tahvillerin gerek ilk ihracında gerekse faiz ve anapara ödemelerinde ödemeler banka hesapları aracılığıyla yapılmalıdır. Örneğin tahvil alacak kişi önce bankada bir hesap açtırmalı, gerek tahvil alımı gerekse faiz ve anapara ödemeleri bu hesap aracılığıyla yapılmalıdır.

III- SONUÇ Karın kurumlar vergisine tabi tutulmadan ortakların eline geçmesi yönündeki girişimler, kazancın önce kurum bünyesinde kurumlar vergisine, ortağın eline geçmesi durumunda ise gelir vergisine tabi tutulması nedeniyle yapılan vergilendirme işleminin bir çeşit çifte vergilendirme olarak kabul edilmesine gösterilen tepkiden kaynaklanmaktadır. Bu düşüncenin temelinde, kurum ortaklarının, kurumun ayrı bir tüzel kişiliği olduğunu ihmal ederek kendilerini kurumla özdeşleştirmeleri yatmaktadır.

Diğer taraftan, örtülü sermaye tanımında yer alan koşulların subjektif ve belirsiz unsurlar içermesi ve maddede geçen üç koşulun varlığının beraberce aranması zorunluluğu, bir borcun örtülü sermaye niteliğinde olduğunun iddia edilmesini oldukça güçleştirmektedir. Bununla birlikte, yasada yer alan koşulların dar bir yorumlamaya tabi tutulması durumunda ise bu müessese, ekonomik gereklerin önünde bir engel olarak işlev görebilmektedir.

7

Bülent YILDIRIM, “Anonim Şirketlerce İhraç Edilen Hamiline Yazılı Tahviller Yoluyla Oluşan Vergi Erozyonu”, Vergi Dünyası, Sayı: 142, Haziran 1993, s. 96

5

ASIL BORÇ – FER-İ BORÇ İLİŞKİSİNİN GÜMRÜK VERGİSİ İLE DFİF VEYA TKF İŞLEMLERİ YÖNÜNDEN YANSIMASI Dr. Selami DEMİRKOL İstanbul İdare Mahkemesi Hakimi GİRİŞ Asıl borç herhangi bir sebeple sona erdiği takdirde, ona bağlı fer’ i borçlarında ortadan kalkacağı Borçlar Kanunun 113. maddesinin 1. Fıkrası ile hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca asıl borç sona erdiği zaman, ona bağlı olan kefalet, rehin ve cezai şart gibi fer’ i borçlarında sona ereceği anlaşılmaktadır. Özel hukuk alanındaki bu kuralın kamu hukuku dallarından olan idare ve vergi hukuku için de bazı durumlarda geçerli olduğunu söyleyebiliriz. Örnekleyecek olursak, verginin terkini halinde vergiye bağlı olarak kesilmiş olan cezanın veya vergiyle birlikte tarh veya tahakkuk eden diğer borcunda (fon payı v.b.) ortadan kalktığı gibi. İşte biz bu çalışmamızda, gümrük vergisi ve resimlere bağlı olarak tahakkuk ettirilen fer’ i nitelikteki Destekleme Fiyat İstikrar Fonu ile Toplu Konut Fonu işlemlerine karşı açılan idari davalarda gündeme gelen ve gerek vergi, gerekse İdare Mahkemelerinde izlenen yargılama yöntemi üzerinde duracağız. Konu ile ilgili hukuki düzenlemeyi verdikten sonra yargı kararlarını aktarıp, olması gerekeni vereye çalışacağız. 1 KONU İLE İLGİLİ HUKUKİ DÜZENLEME 1.1. 818 sayılı Kanun 818 sayılı Borçlar Kanununun “A. Borçların Ferilerinin Sukutu” başlıklı 113. maddesinde “asıl borç tediye ile veya sair bir surette sakıt olduğu takdirde kefalet ve rehin vesair fer’ i haklar dahi sakıt olur” hükmüne yer verilmiştir.

1.2. 2576 Sayılı Kanun 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, idare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanunun “İdare Mahkemelerinin Görevleri” başlıklı 5. maddesinde İdare Mahkemeleri, Vergi Mahkemelerinin görevine giren davalarla ilk derecede Danıştay’ da çözümlenecek olanlar dışındaki; a) İptal davalarını, b) Tam yargı davalarını,, c) Genel hizmetlerden birinin yürütülmesi için yapılan idari sözleşmelerden dolayı taraflar arasında çıkan uyuşmazlıklara ilişkin davaları d) Diğer kanunlarla verilen işleri, çözümler, denilerek “Vergi Mahkemelerinin Görevleri” başlıklı 6. maddesinde ise Vergi 1

Bu çalışma Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisinin Y.11, s.247, (1 Mayıs 1997 ss 84-87) sayısında yayınlanan makale dayanak alınarak yeniden yazılmış ve Danıştay İdari Dava Daireleri genel kurulu kararı ile gündeme getirilmiştir.

1

Mahkemeleri: aGenel bütçeye, il özel idareleri, belediye ve köylere ait vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlülükler ve bunların zam ve cezaları ile tarifelere ilişkin davaları, b(a) bendindeki konularda 6183 sayılı Amme alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanmasına ilişkin davaları, cDiğer kanunlarla verilen işleri, çözümler hükümleri yer almıştır.

1.3. 2976 Sayılı Kanun ve Bakanlar Kurulu Kararı 15.02.1984 gün ve 18313 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanarak yürürlüğe giren 2976 sayılı dış Ticaretin Düzenlenmesi Hakkında Kanun ile dış ticaretin ülke ekonomisi yararına düzenlenmesini sağlamak amacıyla ithalat, ve diğer dış ticaret işlemleri üzerine vergi ve benzeri mali yükümler dışında ek mali yükümlülüklerin konulması ve kaldırılması, bu yükümlülüklere ilişkin esasların tespit edilmesi ve oluşan fonların kullanılmasının bu kanun hükümlerine göre yürütüleceği, ithalat, ihracat veya dış ticaret işlemleri üzerine konulan ek mali yükümlülüklerin nevi, miktarı, tahsili, takibi, iadesi gerektiğinde bütçeye irat, kaydedilmesi, bir fonda toplanması ve fonun kullanım esaslarının Bakanlar Kurulu Kararında gösterileceği ek mali yükümlülüklerin tahsilinde 6183 sayılı Amme alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun uygulanacağı öngörülmüştür.

2976 sayılı kanunun 2. Maddesi hükmüne dayanılarak Bakanlar Kurulunun 13.10.1998 gün ve 88/13384 sayılı kararıyla Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonu kurulmuş olup, kararın 2. Maddesinin (a) bendinde fonun kaynakları arasında “her ne şekilde olursa olsun ithal edilen malların CİF değerinin %10’ nu tutarında yapılacak fon tahsilatı da sayılmış ve kararın 5. Maddesinde ise ithal işlemlerinde fon tahsilatının malın fiili ithali sırasında yapılacağı belirtilmiştir.

Yine 2976 sayılı Kanun uyarınca tesis olunan 27.12.1989 gün ve 89/14910 sayılı Bakanlar Kurulu kararı ekinde yer verilen listede de ithalatta ödenecek toplu konut fonu miktar ve oranları gösterilerek aynı kararın 13. Maddesinde fon tutarının fiili ithal tarihinde tahsil edileceği kurala bağlanmıştır.

1.4. 1615 Sayılı Kanun ve Bu Kanun Uyarınca Çıkarılan Yönetmelik 1615 sayılı Gümrük Kanunu ve bu kanun ile verilen yetki doğrultusunda çıkarılan yönetmelikte, gümrük giriş beyannamesi kapsamındaki malların kıymetlerinin emsal ve benzeri eşyaya nazaran düşük bulunması halinde ek gümrük vergi ve resimlerinin tahakkuk ettirileceği ne bunun ilgilisine tebliğ olunacağı ve ilgilisinin gümrük müdürlüklerinde yapılan tahakkuklara karşı tahakkuku yapan gümrük müdürlükleri, baş müdürlükleri ve Gümrükler Genel Müdürlüğü nezdinde itiraz edebileceği düzenlemesi yapılmıştır. İDARİ YARGI YERLERİNİN KONUYA YAKLAŞIMI 2.1. İdare Mahkemesi, Vergi Mahkemesi ve Danıştay Kararları Davacı şirket adına tescilli gümrük giriş beyannamesi muhteviyatı eşya için beyan olunan kıymetin düşük olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonunun vadesinde ödenemediğinden bahisle, 6183 sayılı kanun uyarınca cebren tahsili yolunda düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle Başbakanlık Gümrük 2

Müsteşarlığına karşı İstanbul 6. İdare Mahkemesinin E; 1994/897 esasına kayden açıklan davada 16.12.1994 gün ve K; 94/1804 sayılı kararında yer verilen “Gümrük kanunundaki gümrük vergisine ilişkin olarak düzenlenen itiraz yolunun fon içinde geçerli kabul edilemeyeceği fon tahakkukuna karşı yetkisiz makama itiraz eden davacının vadesinde ödemediği açık bulunan ve tahakkuku kesinleşen Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonunun 6183 sayılı yasanın 55. Maddesi uyarınca cebren tahsili yolundaki dava konusu işlemde hukuka aykırılık olmadığı” gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.

Bu kararın davacı tarafından temyiz edilmesi üzerine Danıştay 10. Dairesinin 10.06.1996 gün ve E; 1995/758 K; 1669/3461 sayılı kararındaki “Bakanlar Kurulu Kararlarıyla; dış ticaretin ülke ekonomisi yararına düzenlenmesini sağlamak amacıyla dış ticaret işlemleri üzerine konulan ek mali yüküm niteliğindeki fonlar; vergi, resim, harç ve benzeri mali yüküm olmayıp, gümrük vergisine ilişkin olarak 1615 sayılı Gümrük Kanununda düzenlenen itiraz yolunu, vergi niteliği taşıyan fonlar için de kabul etmeye olanak yoktur.

Kaldı ki, gümrük verisine yönelik itirazı inceleyen Gümrükler Başmüdürü ve Gümrükler Genel Müdürlüğünün, fonlara yönelik itirazı inceleme yetkisi de bulunmamaktadır.

Bu durumda uyuşmazlığa konu Destekleme ve Fiyat İstikrar Fonunun; davacının 1615 sayılı Yasa kapsamında yetkisiz idari mercie itiraz ettiği tahakkuk işlemiyle belirlenen vadesi içinde ödenmediği açık olup, tahsili yolunda 6183 sayılı yasa uyarınca ödeme emri düzenlenmesinde, usul bakımından hukuka aykırılık bulunamamaktadır.

Ancak ilgililerin; 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun kapsamında kamu alacaklarının tahsili yolunda her aşamada tesis edilen işlemlere karşı; tamamen veya kısmen böyle bir borcu bulunmadığı veya zaman aşımına uğradığı iddialarıyla idari yargıda dava açma haklarını kullanmaları mümkündür.

Sonuçta; İdarenin Gümrük Kanunu kapsamındaki vergi ve resimlerle birlikte tesis ettiği fon tahakkuku işlemine karşı yine Gümrük Kanununda öngörülen idari itiraz yoluna başvuran ve henüz itirazı sonuçlanmadan dolan vadesi içinde kamu alacağını ödemeyen davacının; bu alacağın 6183 sayılı yasa uyarınca cebren tahsili yolunda düzenlenen ödeme emrine karşı açtığı davanın; davacının konusu işlemle tahsili amaçlanan kamu borcunun olup olmadığı araştırılarak ve bu bağlamda, aynı zamanda fonun matrahını belirleyecek gümrük vergi ve resimlerine karşı ilişkin uyuşmazlığın sonucuna göre, karara bağlanması gerektiği ...” gerekçesiyle temyiz istemini kabul ederek anılan mahkeme kararını bozmuştur.

Yine davacı şirket hakkında ettirilen toplu konut fonunun tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle, açılan davada İstanbul 6. İdare Mahkemesinin 22.06.1993 gün ve E; 1992/251 K; 1993/813 sayılı davanın reddine dair kararının temyiz edilmesi sonucu Danıştay 10. Dairesi Yukarıda aktardığımız gerekçeyle E; 1993/4819 K;1995/3217 sayılı kararı ile bozulması üzerine yeniden aynı mahkemenin E;1995/2143 esasına kayıt olan davada 27.02.1996 gün ve K;1996/245 sayılın kararı ile Danıştay bozma kararına uyulmuş ve “... Dosyanın incelenmesinden davacının ithal ettiği binek otomobillere ilişkin gümrük beyannamelerinde %4 mümessillik komisyonunun gösterilmediğinin saptandığından bahisle ve dava dosyasında bulunan ödeme emrinin eki ithal müsaadeleri, gümrük beyannameleri, fiili ithal tarihini gösterir listede yer alan ithalatlara ilişkin vergi ve bu vergilerin %60’ ı oranında fon tahakkuku yapıldığı, davacı tarafından bu vergi tahakkuklarına karşı İstanbul 2.

Vergi Mahkemesi nezdinde dava açıldığı, açılan bu davalarda verilen dosyada mevcut 27.12.1992 tarihli kararlarla, davacının satış akdi dışında bir menfaat sağladığı ve normal

3

fiyatın altında beyanda bulunduğuna dair bir tespit bulunmadığı gerekçesiyle yapılan ek tahakkukun kaldırılmasına karar verildiği anlaşılmaktadır.

Bu durumda, dava konusu ödeme emri ile tahsili istenen amme alacağının dayanağı olan ek matrah farkı ve bunun üzerinden hesaplanan gümrük vergisi ve resimleri ile ilgili tahakkukun ortadan kalkmış olması nedeniyle buna bağlı TK Fonu tahakkuku ortadan kalkacağı açık olup, davacının ödeme emri tahsili gereken bir borcundan söz edilemeyeceğinden dava konusu ödeme emrinde 6183 sayılı yasa hükümlerine uyarlık ...” görülmediği gerekçesiyle dava konusu ödene emrinin iptaline karar verilmiştir.

Bunlarla birlikte DFİ Fonunun tahsili amacıyla tanzim olunan ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada DFİF tahakkukun dayanarak alınan ek gümrük vergisi ve resimlere karşı İstanbul 8. Vergi Mahkemesine açılan davanın ret edildiği anlaşıldığından İdare Mahkemesince de 08.04.1996 gün ve E;1995/349 K;1996/472 sayılı kararı ile davanın reddine karar verilmiştir.

2.2 Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu Kararı İle Danıştay 10. Dairesinin Yeni Görüşü İdare ve Vergi Mahkemeleri ile Danıştay 10. Dairesinin kanun hakkındaki kararları bu doğrultuda iken, yani TK Fonu veya DFİ Fonuna karşı açıklan davalar İdare Mahkemelerinin görevinde olduğu belirlenmişken, bizim 1 Mayıs 1997 tarihinde yayınlanan Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisinin, 247. sayınsında vurguladığımız gibi fonların Vergi Mahkemeleri tarafından çözümlenmesi gerektiği yolundaki görüşümüz 05.02.1999 tarihli Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu Kararı ile pekişmiş ve konunun görev boyutu netlik kazanmıştır.

Nitekim Danıştay 10. Dairesinin 18.03.1999 gün ve E; 1997/6525, K;1999/1023 sayılı kararından “2576 sayılı Bölge idare Mahkemeleri, İdare mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu v Görevleri Hakkında Kanunun 6. maddesinde; genel bütçeye, il özel idareleri, belediye ve köylere ait vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümlere, bu konularda 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun uygulamasına ilişkin davaların görüm ve çözümü vergi mahkemelerinin görevleri arasında sayılmış; 5. maddesinde ise idare mahkemelerinin görev alanı, vergi mahkemelerinin görevine giren davalarla ilk derecede Danıştay’da çözümlenecek olanlar dışındaki idari davaların görüm ve çözümü olarak saptanmıştır.

Bir vergiyle bağlantılı bulunan fonlarla ilgili davanın, bağlılığı karşısında, bu iki uyuşmazlığın, gerek usul ekonomisi ve gerekse davaların farklı mahkemelerde görülmesinin uygulamada ortaya çıkardığı sakıncalar nedeniyle 2576 sayılı Yasanın 6. maddesi uyarınca Vergi Mahkemesince çözümlenmesi gerekmektedir.

Dava konusu işlemle tahsil edilmek istenen fon tutarının matrahını da vergi oluşturmakta olup, bu durumda matrahını verginin oluşturduğu fona ilişkin bulunan bu davanın esası hakkında idare mahkemesince karar verilmesinde hukuki isabet görülmemiştir” görüşüne yer verilmiş ve Danıştay 10. Dairesinin bu kararına Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu’ nun 05.02.1999 tarih ve E; 1998/639 K;1999/187 sayılı kararı dayanak alınmıştır.

DEĞERLENDİRME

4

Bu kararlardan da çıkarılabileceği gibi Toplu Konut Fonu ve Destekleme Fiyat İstikrar Fonu tahakkuklarına karşı veya bu fonların cebren tahsili amacıyla tanzim ve tebliğ olunan ödeme emirlerine karşı İdare Mahkemelerinde açılan davalarda, İdare Mahkemeleri bu fonların dayanağı olan veya aynı matrahtan kaynaklanan gümrük vergisi ve resimlerine karşı Vergi Mahkemelerinde açılan davaların karara bağlanmasını beklemekte ve Vergi Mahkemelerince verilen kararların sonucuna göre, fona ilişkin davaları karara bağlamaktayken diğer bir deyişle gümrük vergisi ve resimlerine karşı açılan davada Vergi Mahkemesi gümrük vergisini terkin etmişse, bu vergi ile aynı matrahtan kaynaklanan fona ilişkin işleme karşı (DFİD veya TKF) açılan davada İdare Mahkemesince iptal edilmekteydi.

Vergi mahkemesi gümrük vergisine karşı açılan davayı ret etmişse, İdare Mahkemesince fona ilişkin davanın reddine karar vermekteydi. Yani bu tür davalarda İdare Mahkemelerince yapılan; Vergi Mahkemesinin fonun dayanağı olan gümrük vergisi hakkında verdiği kararın sonucunu bekleyip bu sonuca göre karar vermekti. Çalışmamızın giriş bölümünde aktardığımız üzere Borçlar Hukukundaki borcun aslının ortadan kalkması halinde feri borcunda ortadan kalkacağı kuralını buraya yansıdığını görmekteyiz. Nitekim gümrük vergisi, borcun aslını, DFİF ve TF Fonları ise borcun ferini oluşturmaktadır.

Burada dikkatimizi çeken husus, borcuna aslını oluşturan gümrük vergisi ve resimlere karşı açılan davaların Vergi Mahkemelerinde görüldüğü, gümrük vergisi ve resimlere bağlı olarak yapılan DFİF ve TK Fonu tahakkuklarına veya bunların tahsiline yönelik işlemlerin ise İdare Mahkemelerinde görülüp çözümlenmekte olduğuydu. Nitekim yukarıda belirttiğimiz gibi, 2576 sayılı Kanun ile belirlenen görev kuralı ile gümrük vergisi ve resimler vergi mahkemesinin görev alanına girdiği halde fonların idare mahkemesinin görev alanına girdiği yolunda açık bir hüküm bulunmamaktadır. Fonların Vergi Mahkemesinde görülmemesinin nedeni, 2576 sayılı kanunun 6. maddesinde sayılmış olması ve dolayısıyla idari davalarda genel görevli konumda bulunan İdare Mahkemelerinin görev alanına girebileceği düşüncesiydi. Bu sonuç Danıştay 3.,4., 7., 9. ve 10. Dairelerinin kararları ile ortaya çıkmıştır.

Oysa borcun aslı olan gümrük vergisini yargısal yönden inceleyen Vergi Mahkemeleri, borcun feri olan DFİF ve TK Fonu işlemlerini de yargılayabilmeliydi. Bunun için de 2576 sayılı kanunda değişiklik yapılması gerektiğini vurgulamakta fayda görmekteyim.

Kaldı ki Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu kararı ile konunun çözüme kavuşturulması yolunda önemli bir adım atılmış ve olması gerekenin alt yapısı oluşturulmuştur.

SONUÇ Bütün bunların sonucu olarak gerek yargılamanın ekonomik olması ilkesi, gerekse İdare Mahkemelerinin iş yükünün hafifletilmesi ve davaların farklı farklı mahkemelerde görülmesinin uygulamada ortyaa çıkardığı sakıncanın giderilmesi yolunda Danıştay İdari Dava Daireleri Genel Kurulu Kararı yerinde olmakla birlikte, konunun Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunca çözüme kavuşturulması veya 2576 sayılı yasanın 6. maddesi hükmü değiştirilerek fonların da vergi mahkemelerinin görev alanına alınmasının kamu düzeni ile ilgili olan görev olgusunun daha bir hukuki zemin bulacağı düşüncesinde olduğumuzu belirtmek isteriz.

YAZARIN NOTU 5

47 nolu Mali Çözüm Dergisinde yayınlanan “Meslek Mensuplarının Mükellefleri Vergi Mahkemelerinde Temsiline İlişkin Bir Öneri” adlı yazı aynı içerikle Maliye ve Sigorta Yorumları Dergisinin 207 sayısında yayınlanmıştır.

6

YAŞAMIMIZA VERİLMEK İSTENEN SON BİÇİM : MAİ Selim YILMAZ Serbest Muhasebeci Mali Müşavir Dünyada ülkemizde son 2 yıldır yoğun olarak tartışılan ve artık tartışmanın yanı sıra tüm dünyada ortak bir karşı duruşun organize edilmesine yönelik çabaların arttığı bugünlerde, MAİ anlaşmasının içeriği ve kapsamı konusunu meslektaşlarımızın ilgi ve bilgisine sunuyoruz.

MAİ NEDİR ?

MAİ, ülkemizin de üyesi bulunduğu Ekonomik Kalkınma ve İşbirliği Teşkilatı (OECD) içerisinde 19895 yılından bu yana gizli görüşmelerle geliştirilen ve 1998 yılında imzalanması planlanan ancak; 70 ülkeden 1000’ nin üzerindeki sivil toplum örgütlerinin ortak karşı duruşu, çalışmaları ve eylemlikleri ile şimdilik imzalanması engellenen Çok Taraflı Yatırım Anlaşması’ nın İngiliz’ ce adının kısaltmasıdır. (Multilateral Agreement on İnvestment). Başka bir anlatımla MAİ, Ulusötesi sermayenin kendi yarattığı yada kurduğu SANAL DEVLETE ANAYASA oluşturma çabasıdır.

MAİ’ YE NASIL GELİNDİ ?

MAİ’ ye neden ihtiyaç duyulduğunu ve nasıl gelindiğini anlamak için Ulus Ötesi sermayeyi ve Emperyalizmi kısaca tanımlamamız gerekiyor. Emperyalizm; Kapitalist üretim biçiminin sömürü alanlarını genişletme ve yayılmacılığının sonucu olarak, kapitalist üretim ilişkilerinin en çok geliştiği ülke sermayelerinin, geri bıraktırılmış ülkeler üzerinden, toplumları sömürmesi ile biçimlenmiş bir olgudur. Şimdiye kadar tanımlanan Emperyalist ilişkide Çok Uluslu Sermaye insan ve doğa sömürüsü sürecinde artık bir devlete bağlılığı ve denetimi kabul etmiyor ve milliyet özelliğini aşarak, Devlet erkini de artık açık bir biçimde kendi kullanmak istiyor. İşte bu nedenle Ulus Ötesi Sermaye,ulus devlet kimliği üzerinde bir yetki talep ediyor. Ulus Ötesi Sermayenin amacı, Ulus devletleri yalnızca sermayenin koruma örgütü olarak yapılandırmak. Sermaye birikimlerinin yetersiz olduğu dönemde, bu birikimi sağlamak için ulus devletlerle sürdürdüğü birliktelik ilişkisini artık terk etme noktasına gelmiştir. Ulus devletlerin tarihsel süreçte oluşturduğu sosyal devlet olma hakkını ve toplumsal kazançları bir bir ortadan kaldırmak ve sömürü alanlarını genişleterek karlarını maksimize etmek istemektedir. Ulus ötesi sermaye bu özelliği ile klasik Emperyalizm tanımını değiştiren yada bu tanımı en azından bugün yeni biçimiyle tekrar tartışılır bir konuma getiren yeni bir özellik arz etmektedir.

Ulus ötesi sermaye, ulus devletler eliyle yada kendi başına 1919’ lu yıllardan bu bugüne kadar çeşitli uluslar arası birlik ve konsorsiyumlar oluşturmuş ve bu girişimlerinin tümüne de “Küreselleşme” adını vermiştir. ICC (Uluslar arası Ticaret Odası), OECD (Ekonomik Kalkınma ve İşbirliği Teşkilatı), WTO (Dünya Ticaret Örgütü), NAFTA (Kuzey Amerika Serbest Ticaret Anlaşması); APEC (Asya – Pasifik Ekonomik İşbirliği), AB (Avrupa Birliği), GATT (Gümrük Tarifeleri ve Ticaret Genel Anlaşması) ise bu birlik ve konsorsiyumlar arasında en geniş kapsamlı alanlarıdır. MAİ’ nin ilk tohumları GATT Anlaşması ile birlikte atılmıştır. Önceleri WTO içinde düzenlenmesi düşünülen anlaşma, 134 üye ülkenin ikna edilmesinin güçlükleri göz önüne alınarak, 1995 yılı Mayısından itibaren OECD’ de görüşülmeye başlanmış ve görüşmeler 1997 yılı ortalarına kadar kamuoyundan 1

gizli olarak yürütülmüştür Ve öyle bir gizlilik uygulanmış ki ülkeleri yöneten siyasilerin bile anlaşma görüşmelerinden haberleri almamıştır. Bu duruma en güzel örnek ülkemizde yaşandı ve MAİ Anlaşmasının ülkemiz gündemine girdiği 1998 yılı başında Ekonomiden Sorumlu Devlet Bakanı böyle bir anlaşmadan haberi olmadığını açıkladı ve bu açıklama gazetelerde yayınlandı. MAİ Anlaşmasının kamuoyuna yansıması OECD’ deki MAİ görüşmelerine katılan Fransız heyetinin kültürel alandaki çekincelerinde ısrarcı olması ve bu konudaki tartışmayı heyetteki temsilcilerinden biri yoluyla kamuoyuna sızdırması ile gerçekleşmiştir.

MAİ anlaşmasının kamuoyu tarafından duyulmasından sonra Dünya çapında oluşan tepkiler sonucunda Nisan-1998 yada Ekim-1998’ de imzalanması planlanan anlaşmanın 14 Ekim 1998’ de anlaşmadan WTO’ yu adres göstererek çekilen Fransa ile Kasım-1998’ de gayri resmi olarak çekildiği Ticaret Bakanınca açıklanan İngiltere’ nin de WTO’ yu adres göstermesi ile anlaşma yatırımlar adıyla WTO’ ya aktarılmıştır.

MAİ NELERİ KAPSIYOR ?

MAİ’ nin kapsamı dışında kalan hemen hemen hiçbir alan yok gibi. 200 sayfayı aşkın anlaşma metninde kullanılan terimler son derece genel, esnek ve yoruma açık. Anlaşmanın en temel maddelerinin başında “Ülkelere yapılacak yabancı sermaye yatırımlarına hiçbir şekilde yerli sermayeden daha az avantajlı olanaklarından sağlanamayacağı” na ilişkin hükümdür.

Anlaşmanın en önemli hükümlerinden biri ise, Ulus devletlerin, zarara uğrayan Ulus ötesi Şirketlerce ava edebileceğinin ve bu davaların yine “Uluslar Arası Tahkim Kurullarında” görüleceğini, dava sonucunda Ulus ötesi şirketlerin Devletlerden tazminat alabileceklerini öngörmektedir. Ancak devletlerin yada yurttaşların Ulus ötesi şirketlere karşı uluslar arası tahkimde dava açma hakkı da yoktur. MAİ Müzakere Metninde yer alan uluslar arası tahkim iki ana başlıkta toplanmıştır.

Birincisi Devletten Devlete İşleyen Tahkim mekanizması (bu daha önce yapılan devletlerarası ikili anlaşmalarda ülkemizde kabul edilmiş ve ikili anlaşmalar için yürürlüktedir). İkincisi de Yatırımcıdan Devlete doğru işleyen tahkim mekanizmasıdır. Bu yeni uygulama temel olarak, yabancı yatırımcının ulusal hukuku kabul etmemesi olarak açıklanabilir.

Uluslar arası Tahkimim kısaca işleyişi; MAİ anlaşma metninde Dünya Bankasının tahkim kurumu ICSID uyuşmazlıkların çözüm merkezi olarak kabul edilmiştir. Yatırımcıya MAİ anlaşması hükümlerinden herhangi birinin ulus devlet tarafından ihlal edildiği iddiası ile ICSID’ da dava açabilme hakkı verilmiştir. Uluslar arası tahkimde davalara Dünya Bankasının yatırım ve ticaret uzmanları listesinden biri, davalı ulus devlet ve üçüncüsü ise yatırımcı ile davalı devletin mutabık kaldıkları bir uzman yada mutabık kalınmamamsı durumunda ICSID’ ın atayacağı bir uzman tarafından gizli oturumlarda bakılmaktadır. Bu davalara temel olarak ulus devletin MAİ anlaşması hükümlerine uyup uymamasına bakılır.

Evrensel ve Ulusal Hukuklarda yer alan İnsan, Emek ve Çevre hakları gibi hiçbir konu dikkate alınmaz. Uluslar arası Tahkimde mevcut ICSID hükümleri ve Dünya Bankası Ticaret ve Yatırım uzmanları listesinde Hukukçu bulunmaz ve davaları Hukukçu olmayan kişiler karar bağlar.

2

Ulus devletlerin kendi düzen ve varlığını korumaya yönelik önlemler alması, yeni yasalar çıkarması yada mevcut yasalarda değişiklik yapmak istemesi halinde, eğer bu girişimler Ulus ötesi şirketlerin çıkarlarını olumsuz etkileyecek olursa yada ileride etkileme ihtimali varsa “kamulaştırma yada kamulaştırma doğurabilecek sonuç” olarak kabul edilecek ve konu Uluslar arası Tahkime götürülebilecek ve “Ulus Devletler hem geri adım atmak zorunda kalacak hem de şirketlerce belirlenecek tazminatı ödemeye mahkum edileceklerdir.”

Ayrıca, bugüne kadar tüm devletler arası ticaret anlaşmalarında uygulanan “En çok kayrılan ülke” statüsü, MAİ’ den sonra tüm Ulus ötesi şirketlere de uygulanmak zorunda olacaktır.

MAİ’ nin ulus ötesi şirketlere sağlayacağı bir başka avantaj da, yatırımları ile ilgili olduğunu belirttikleri her elemanı “Kilit Personel” adı altında ev sahibi ülkelere sokabilecek olmaları ve bu personelin eşlerine çocuklarına da ev sahibi ülkenin iş bulmasının özendirilecek olmasıdır.

MAİ anlaşmasından sonra Ulus Devletler, Ulus ötesi Şirketlerden İstihdam yaratma, yeni teknoloji getirme yada ihracatı arttırma gibi taleplerde bulunamayacaktır.

MAİ anlaşmasını imzalayan Devletler 5 yıl süre ile bu anlaşmadan çıkamayacak ve 5 yıl sonunda çıkmak istediklerinde 15 yıl süre ile tüm anlaşma hükümlerini uygulamak zorunda kalacaktır.

MAİ TOPLUMLARI NASIL ETKİLEYECEK ? 

Hukuk : 28 Nisan 1998 tarihli MAİ anlaşması müzakere metninin yaklaşık olarak 1/3’ ü uygulanacak hukuk sisteminin tüm detaylarına ayrılmıştır. Hukuka bu kadar yer verilmesinin rastlantı olmadığı bugün ülkemizde tartışılan ve IMF tarafından “Enerjide Uluslar Arası Tahkim yoksa para yok” dayatmasının temelini oluşturuyor.



Özelleştirme : Ulus ötesi şirketlerin karlılıkları önündeki en büyük engelin rekabetlerini olumsuz etkileyebilecek olan Kamu İşletmecileri olduğu göz önüne alınacak olursa, MAİ öncesi ve MAİ ile birlikte özelleştirmelerin ne kadar hızlanacağı tahmin edilebilir.

Toplumu ilk önce etkileyecek olan en büyük sorunlar ise, Sosyal Güvenlik Sistemi, Sağlık Hizmetleri, Eğitim, Enerji, Telekomünikasyon, Ulaşım gibi temel sektörlerin özelleştirilmesi olacaktır. Örneğin; ülkede üniversite açan her hangi bir ulus ötesi şirket, Devlet üniversitelerinin kazancını azalttığını öne sürerek özelleştirilmesini talep edebilecek, aynı olay tüm Eğitim ve Sağlık Kurumları ile Sosyal Güvenlik sistemlerini de yaşanabilecek, Enerji, Ulaşım ve Telekomünikasyon gibi temel sektörlerin özelleştirilmesi de bu anlaşma ile daha da hızlanacaktır.



Emek : Özelleştirmenin doğal sonucu olan işsizlik ve yoksullaşmaya ek olarak, tüm ülkelerdeki sendika yasaları veya asgari ücret yasaları veya asgari ücret yasaları, kar önündeki engeller olarak gösterilebilecek ve bu yasalarda değişikliğe gidilmesi istenebilecektir. Ayrıca, halen geçerli olan Yabancı Sermaye Yasalarında bulunan sermaye izinleri için gerekli olan koşullar MAİ sonrasında aranmayacak, gelen sermayeden istihdam yaratması istenmeyecektir. Bu özellikle az gelişmiş ve gelişmekte

3



olan ülkelerin yoksul kesimleri ve emekçilerin sorunlarının daha da ağırlaşacağı anlamına gelmektedir. Çevre : Mai ile mevcut Çevre Yasası ve Yönetmelikleri ya tamamen kaldırılacak yada uyum yasaları adı altında işlevsizleştirilecektir. Sanayi yatırımlarına ve özellikle az gelişmiş yada gelişmekte olan ülkelerde kirlilik yaratan sanayi yatırımlarının önündeki tüm engeller kaldırılacak ve özelleştirmeler sonucunda kuralsız ve kısıtsız bir şekilde Ulus ötesi sermayenin eline geçecek olan yer altı ve yer üstü doğal kaynaklar, ormanlar ile madenler, en tehlikeli üretim yöntemlerine sahne olacak, gerek doğal çevre ve bitki örtüsü gerekse insan yaşamı büyük bir tehlike içerisine girecektir. Eurogold Şirketine karşı yıllardır Bergama’ da sürdürülen mücadele benzeri çabalar suç olarak değerlendirilecek, köylüler dava açamayacak ve Eurogold gibi şirketler uluslar arası tahkime başvurup Devlet’ ten tazminat talep edeceklerdir.



Kültür – Sanat : Anlaşmada tanımlanan “yatırım” kelimesi içinde, telif ve patent haklarını da dahil olduğu, tüm sanatsal faaliyetleri kapsamı içine alan bir manada kullanıldığı için bu alanda hizmet verenler de “MAİ kurbanları” saflarına katılacaktır.

Ulus ötesi şirketler tüm ülkelere kendi üretimleri olan yada uygun buldukları kültür-sanat ürünlerini empoze edecekler ve gelişmekte olan yada geri bıraktırılmış ülkelerin kültürsanat emekçilerinin üretimleri değersizleştirilecektir.



Bankacılık – Finans : Finans sermayesinin ülkeye giriş-çıkışı önündeki tüm engeller kaldırılacağı için, dünya yeni Asya Krizlerine açık hale getirilecek ve finansal krizler olağanlaşacak, bu yolla da spekülatörlerin istediği kazanç kapıları ardına kadar açılırken, toplumun emekçi ve yoksul kesimleri her zaman olduğu gibi bu krizlerin bedelini ödeyenler olacaktır.



Tüketiciler : Devletlerin asli görevlerinden biri olan toplum sağlığını koruma ilkesi doğrultusunda yapılan ve yapılaması gereken tüm denetimler de “kar” amacı ile çeliştiğinden durdurulabilecek ve hatta tüketicileri koruma amaçlı fiyat istikrar ve kalite kontrolleri bile terk edilebilecektir. .



Kobi’ ler : Ulus ötesi şirketlerin karları önündeki önemli engellerden olan Kobi’ ler, ekonomik olarak yaşama şansı bulamayacaklar ve hızla tasfiye edileceklerdir. Büyük çoğunluğu yan sanayi tesisi yada ara malı üreten bu kuruluşlar yetersiz öz sermayelerinden dolayı kolaylıklı finans kurumlarının ve onların yarattıkları krizlerden sonra zor duruma düşürülecek ve bir bölümü (Ulus ötesi şirketlerin işine yarayanlar) ucuza satın alınacaklardır.

MAİ anlaşmasının ne kadar büyük boyutlu olduğu ve tüm yaşamımızı nasıl etkileye – ceği ortadadır. Yukarıda yazmaya çalıştığım MAİ anlaşmasına ait ön bilgiler ışığında, bu anlaşma hükümlerindeki kuralsızlığı, esnekliği ve genellemeleri göz önüne alarak örnekleri arttırmak yada daha da genişletmek mümkündür. Ulus ötesi sermaye engel istemiyor, dünyadaki tüm nimetlerin kendisi için var olduğunu ve kendileri dışındaki tüm insanlara, doğaya ve insanlara hiçbir haklarının olmadığını zorla kabul ettirmek ve bunu bir anlaşmaya bağlamak istiyor. Bugün gelinen noktada MAİ anlaşması OECD’ den Dünya Ticaret Örgütü (WTO) gündemine yatırımlar adıyla taşınmıştır. Bu yılın sonunda WTO Bakanlarının 30 Kasım – 3 Aralık tarihleri arasında ABD’ nin Seattle kentinde yapacakları ve adına “Millennium Round” dedikleri yeni bir Round’ un gündemindeki 8-9 ana konudan yalnızca biri olarak karşımıza çıkmaktadır. Bizler dünyada var olan tüm nimetlerin yalnızca

4

sermayenin olmadığını, insanın, emeğin, doğanın ve insanlığın yarattığı tüm değerlerin sahibi olduğumuzu göstermek zorundayız.

5

KURUM KAR PAYLARI ÜZERİNDEN YAPILAN VERGİ TEVKİFATI HAKKINDA Ömer Can ERDURAN Serbest Muhasebeci Mali Müşavir 4369 sayılı kanunla 01.01.1999 tarihinden geçerli olmak üzere gelir vergisi kanununun 75. ve 94. Maddelerini teşkil eden menkul sermaye iradı, vergi tevkifatı, kurumlar vergisi kanununun 8. maddesini teşkil eden istisnalarda önemli değişiklikler olmuştur. Yazıda bu değişikliklerden bazılarına değinilecektir.

1- 4369 Sayılı Kanundan Önceki GVK 75. ve 94. Maddeler 4369 sayılı kanunla değişmeden evvel ki Gelir Vergisi Kanununun 75. maddesinin ikinci fıkrasının, 3946 sayılı kanunla değişik 4 nolu bendine göre, “Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık ve özel beyanname veren kurumların, indirim ve istisnalar (Kurumlar Vergisi Kanununun 8. Maddesinin 1 ve 6 numaralı bentlerine göre Kurumlar Vergisinden müstesna tutulan kazançlar ile yatırım indirimi tutarı hariç) düşülmeden önceki kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi düşüldükten sonra kalan kısım; menkul sermaye iradı olarak sayılmaktadır.

Menkul sermaye iradı bilindiği gibi aynı maddenin birinci bendinde “Sahibinin ticari, zirai veya mesleki faaliyeti dışında nakdi sermaye veya para ile temsil edilen değerlerden müteşekkil sermaye dolayısıyla elde ettiği kar payı, faiz, kira ve benzeri iratlar menkul sermaye iradıdır” denilerek tanımlanmaktadır.

Aynı kanunun vergi tevkifatıyla ilgili 4369 la değişmeden önceki 94. maddesinin 6/b alt bendine göre bu menkul sermaye iratları tevkifata tabidir. Madde hükmünde dağıtılsın veya dağıtılmasın 75. maddenin ikinci fıkrasının 4 nolu bendinde yazılı menkul sermaye iratlarından (yatırım fon ve ortaklıkları hariç) denilerek tevkifat kapsamı belirtilmekte halka açık ve diğer olmak üzere iki ayrı oran üzerinden de tevkifata tabi tutulmakta idi.

2- 4108 Sayılı Kanunla Gelen Değişiklik 4108 sayılı kanun 22. maddesi ile 01.01.1999 tarihinden geçerli olmak üzere GVK 75. maddesinin 4 nolu bendinin parantez içi hükmünde değişiklik yaparak, anılan bu parantez içi hükümden “yatırım indirimi tutarı” ibaresini çıkarmış, yatırım indirimini menkul sermaye iradı kapsamına alarak GVK 94/6-b alt bendi uyarınca yapılacak tevkifatın matrahına dahil etmiştir. 51 nolu kurumlar vergisi genel tebliğinin “Yatırım İndirimi İstisnası” isimli ll nolu bölümünde bu husus açıklanmamıştır.

3- 4369 Sayılı Kanundan Sonra GVK 75. Maddesi 4369 sayılı kanun 39. maddesiyle 01.01.1999 tarihinden geçerli olmak üzere GVK 75. maddesinin 4 nolu bendini değiştirerek bu maddede belirtilen menkul sermaye iratlarını yalnızca dar mükelleflere geçerli olarak sınırlamış, parantez içi hükümden ise “6 nolu bent” ifadesi çıkarılmıştır. Anılan bent yeni hali ile aynen şöyledir. “Kurumlar Vergisi Kanunu uyarınca yıllık veya özel beyanname veren dar mükellef kurumların, indirim ve istisnalar

1

(KVK’ nun 8. maddesinin 1. nolu bendinde yazılı kazançlar hariç) düşülmeden önceki kurum kazancından hesaplanan kurumlar vergisi ve fon payı düşüldükten sonra kalan kısım”.

Parantez içi hükümdeki “6. nolu bent” ifadesinin çıkarılmış olması Kurumlar Vergisi Kanununun istisnaları düzenleyen 8. maddesinin, 6. bendinin, 4369 sayılı k yasanın 82/4-c maddesiyle 01.01.1999 tarihinden cari olmak üzere yürürlükten kaldırılmasından kaynaklanmaktadır. Bilindiği gibi söz konusu bent menkul kıymetler yatırım fon ve ortaklıkları gayrimenkul yatırım fon ve ortaklıkları, risk sermayesi yatırım fon ve ortaklıklarının katılma belgeleri veya hisse senetlerinden elde edilen kar paylarına Kurumlar Vergisi istisnası getirmekteydi.

4- Fon Payları Yeni GVK 75/4 de kurum kazancından hesaplanan Kurumlar Vergisiyle birlikte fon , payının da düşülmesinde sonra kalan kısım menkul sermaye iradı olarak dikkate alınmaktadır.

50. nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ nin vergi tevkifatını anlatan bölümünde 47. nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği’ ne atıfta bulunularak “Yıllık veya özel beyanname üzerinden tahakkuk ettirilen Kurumlar Vergisine göre hesaplanan fon payının tevkifat matrahından indirilemeyeceği” yazılıdır. Böylelikle 47. ve 50. nolu Kurumlar Vergisi Tebliğlerinin fon payıyla ilgili bu bölümleri dar mükelleflerin 1999 yılından itibaren elde ettikleri kar payları için geçerli olmayacaktır.

5- 4369 Sayılı Yasadan sonra GVK 94/6-b Alt Bendi 01.01.1999 tarihinden itibaren kar payları üzerinden yapılacak tevkifat 4369 sayılı kanunla değiştirilmiş olan GVK’ nun 94. maddesinin 6. bendine göre yapılacaktır. Kanun söz konusu bu maddenin (b) alt bendini değiştirerek bendi üçe ayırmış: -

(i) şıkkında, Kurumlar Vergisinden istisna kazançlara isabet eden kısım düşüldükten sonra GVK 75. maddesinin 1., 2., 3. nolu bentlerinde yer alan kar payları yani; her nevi hisse senetlerinin kar payları, iştirak kazançları, kurumların idare meclisi başkan ve üyelerine verilen kar payları bu şık hükümlerince tevkifata tabii olacaklardır. Ayrıca parantez içi hükümle de karın sermayeye ilavesi kar dağıtımı olarak sayılmamış ve nihayet 4369 sayılı yasanın 48. maddesiyle değişmeden önceki 94. maddenin 6-b alt bendinde yazılı halka açık ve diğer biçimindeki farklı iki tevkifat oranını da buraya koymuştur.

Buradaki en önemli değişiklik kuşkusuz kar paylarının sermayeye ilavesinin kar dağıtımı olarak sayılmaması ve dolayısıyla dağıtılmayan kar paylarının tevkifat kapsamından çıkarılmasıdır.

-

(ii) şıkkında, Kurumlar Vergisi Kanununun 8. maddesinin 1. nolu bendi dışında kalan Kurumlar Vergisinden müstesna kazanç ve iratlar burada tevkifat kapsamına alınmaktadır.

1. nolu bend bilindiği g,b, kurumların tam mükellef başka bir kurumun sermayesine iştiraklerinden elde ettikleri kazançlarla ilgili istisnadır.

-

KVK 8. maddesinin 2. bendinde yazılı risturnlar için aynı bendin sonunda yer alan “Bu risturnlar GVK 94. maddesine göre tevkifata tabii tutulmaz ortaklara dağıtımı kar sayılmaz” hükmü yer almaktadır.

-

KVK 8/3 ve 6. bentler 4369 sayılı kanunun 82/4-c maddesiyle yürürlükten kaldırılmıştır.

2

-

KVK 8/4 de yazılı kazançlar ise bilindiği gibi kurumların menkul kıymet yatırım fon ve ortaklıkları, risk sermayesi yatırım fon ve ortaklıkları ve gayrimenkul yatırım fon ve ortaklıklarının portföy işletmeciliğinden doğan Kurumlar Vergisinden istisna edilmiş kazançlarıyla ilgilidir ve bu şık uyarınca tevkifat kapsamındadır.

-

KVK 8/5 bendi ise yine bilindiği gibi rüchan haklı kupon satış kazançları ve emisyon primleriyle ilgilidir ki anılan kar payları yine bu şık uyarınca tevkifat kapsamında olacaktır.

Burada iştirak kazançları ve risturnların, eskiden olduğu gibi “mutlak bir vergi istisnasına” tabi olmayı sürdürdükleri görülmektedir.

-

4369 sayılı kanunun 48. maddesiyle bu alt bende (iii) şıkkı eklenmiş, dağıtılsın dağıtılmasın yeni biçimiyle GVK 75/4 kapsamına giren dar mükellef kurumların menkul sermaye iratlarıda bu şık ile tevkifat kapsamına alınmıştır (GVK 75/4 de ki değişikliklerden yukarıda bahsedilmiştir).

4369 sayılı yasadan önce GVK 75/4 kapsamına girip GVK 94/6-b alt be4ndi uyarınca tevkifata tabii kar payları 01.01.1999 tarihinden sonra GVK 75/1, 2, 3 nolu bentlerinde bahsedilen menkul sermaye iratları olarak aynı yasayla değiştirilmiş GVK 64/6-b alt bendinin i, ii, iii şıkları uyarınca yapılacaktır.

1- Menkul sermaye İratları ve Tevkifat a) Hisse Senedi kar Payları : GVK 75/1 bendi “Her nevi hisse senedi kar paylarını” menkul sermaye iradı olarak tanımlamaktadır. Hisse senedi nedir ? Şükrü KIZILOT “Anonim ve eshamlı komandit şirketlerin ortalarının şirketteki sermaye payını gösteren belgelere hisse senedi denilmektedir 1 diyerek hisse senedini tanımlamaktadır. Devamla “Hisse senetlerinin şirketin unvanını, esas sermaye miktarını ve tescil tarihini, senedin nevi ve itibari kıymetini içermesi ve şirketin namına imza etmeye yetkili olanlardan en az ikisi tarafından imza edilmesi ve nama yazılı hisse senetlerinin ayrıca sahiplerinin ad ve soyadlarını, ikametgahını, senet karşılığında ödenmiş olan miktarı kapsaması şarttır” “....... sermayesi hisselere bölünmeyerek kurulan şirketlerin çıkardıkları hisse sentlerinin (limitet şirketler gibi) konulan sermaye miktarını göstermek üzere ortaklara verdikleri belgeler hisse değildir” demektedir. b) İştirak Hisselerinden Doğan Kazançlar : GVK 75/2 nolu bent bu kazançları da menkul sermaye iradı olarak saymış ve parantez içi hükmüyle “Limitet şirket ortaklarının, iş ortaklıklarının, ortakları ve komanditerlerin kar paylarıyla kooperatiflerin dağıttıkları kazançlar bu zümreye dahildir. Kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan karların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmaz” demektedir. c) Kar payları GVK 75/4 bendinin yeni şeklinde tarif edilen dar mükelleflerle ilgili tevkifat ise aynı kanunun 94. maddesinin 6/b alt bendinin (iii) şıkkı uyarınca yapılacaktır.

1

GVK ve uygulaması 2. cilt sayfa 1477 – 1478 Yaklaşım Yayınları 3

1- DÖNEM KAZANCI ÜZERİNDEN YAPILAN GELİR VERGİSİ TEVKİFATININ HESAPLANMASI Yukarıda anlatılanlardan sonra konuyu 1998 – 1999 takvim yılları için bir örnek yardımıyla inceleyelim. Örnek : X Şirketinin 1998 takvim yılında kurum kazancı 10.000.000.000.- TL dır. Aynı yılın kanunen kabul edilmeyen giderleri toplamı ise 50.000.000.- TL dır. Şirketin tamamı ödenmiş olan mahsup edebileceği 100.000.000.- TL geçici vergisi bulunmaktadır.

A) KURUMLAR VERGİSİ 1- Kurum Kazancı ...................................................................................... 10.000.000.000 TL 2- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ..............................................................50.000.000 TL 3- Kurumlar Vergisi Matrahı .......................................................................10.050.000.000 TL 4- % 25 Oranlı Kurumlara Vergisi .................................................................2.512.500.000 TL (10.050.000.000 x %25) A) % 20 ORANLI KURUMLAR VERGİSİ 1- Kurum Kazancı .......................................................................................10.000.000.000 TL 2- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ..............................................................50.000.000 TL 3- Kurumlar Vergisi Matrahı .......................................................................10.050.000.000 TL 4- % 20 Oranlı Kurumlar Vergisi ..................................................................2.050.000.000 TL (10.050.000.000 x %20) A) 1234-

KURUMLAR VERGİSİ VE FON PAYI Hesaplanan Kurumlar Vergisi ...................................................................2.512.500.000 TL Kurumlar Vergisi Fon Payı ..........................................................................251.250.000 TL Mahsup Edilecek Kurumlar Vergisi ............................................................ 100.000.000 TL Ödenecek Kurumlar Vergisi .....................................................................2.412.500.000 TL (2.512.500.000 – 100.000.000)

A) GELİR VERGİSİ TEVKİFATI (GVK 94/6-b (ii) alt bendine göre) 1- Tevkifat Matrahı ........................................................................................7.537.500.000 TL (10.050.000.000 – 2.512.500.000) 2- %20 Oranlı Gelir Vergisi Tevkifatı .......................................................... 1.507.500.000 TL (7.537.500.000 x %20) 3- Fon Payı .......................................................................................................150.750.000 TL (1.507.500.000 x %10) A) 123-

ÖDENECEK VERGİ ve FONLAR Gelir Vergisi ............................................................................................. 1.507.500.000 TL Kurumlar Vergisi ..................................................................................... 2.412.500.000 TL Fon Payları .................................................................................................. 402.000.000 TL (251.250.000 + 150.750.000)

4- Ödenecek Vergi ve Fonlar Toplamı ......................................................... 4.322.000.000 TL

4

1998 yılı kazancı üzerinden hesaplanan vergi ve fonlarda ; -

-

-

Kurum kazançlarının dağıtılıp dağıtılmaması tevkifatın yapılmasına mani olmayıp, dağıtım karının olmaması ancak GVK 199. maddesine istinaden tevkifat tutarının taksitlendirilerek ödenmesi imkanını getiriyordu. 4369 sayılı kanunla tam mükellefler 1999 yılına ait kar paylarının dağıtılması hususunda alınmış bir karar bulunmuyorsa tevkifat yapmayacaklar veya karın kısmen dağıtılması halinde de tevkifatı dağıtılan kısım üzerinden yapacaklardır. Karın sermayeye ilavesi ise kar dağıtımı sayılmayacak ve dolayısıyla ilave edilen kar payları üzerinden tevkifat yapılmayacaktır.

Varsa Kurumlar Vergisinden istisna kazançlar tam mükelleflerin kurum kazançlarıyla ilgili tevkifat matrahlarından düşülecek bu tutar GVK 94/6-a ve 6-b (ii) bentlerine göre tabii olacaklardır.

GVK 94/6-a ve 6-b (ii) alt bentlerinde yazılı kazançlar dağıtılsın, dağıtılmasın tevkifata tabii olduklarına göre GVK 199. maddesi uyarınca yapılacak tevkifat “Beyanname verecekleri süre içinde vergi dairesine yatırılacak”, yalnız GVK 94/6-b (ii) alt bendinde yazılı kazançları olan mükellefler kar dağıtım kararları yoksa bu bent üzerinden yapacakları tevkifata isabet eden tutarı “Biri beyanname verme süresinde, diğerleri kurumlar vergisinin 2. ve 3. Taksitlerinin ödeme süreleri içinde olmak üzere üç eşit taksitte” ödeyeceklerdir.

Kar dağıtımı kararı alan kurumlar ise, kurum karlarını bu karara isabet eden tarihteki muhtasar beyannameleri ile birlikte beyan edecekler, dağıtılacak kar üzerinden yapacakları tevkifatı da dönem içinde bir defada ödeyeceklerdir.

Bu bilgilerden sonra şimdi ay örneği 1999 yılı için değerlendirecek olursak vergi ve fonların hesabı aşağıdaki gibi olacaktır.

A) KURUM KAZANCI 1- Kurum Kazancı ...................................................................................... 10.000.000.000 TL 2- Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler ............................................................. 50.000.000 TL 3- Kurumlar Vergisi Matrahı ...................................................................... 10.050.000.000 TL 4- Hesaplanan Kurumlar Vergisi .................................................................. 3.015.000.000 TL A) %20 ORANLI KURUMLAR VERGİSİ (4369 sayılı kanunun 57. maddesinin 01.01.1999 tarihi itibariyle yürürlüğe girmesiyle, yürürlükten kalkmıştır.)

B) 1234-

KURUMLAR VERGİSİ ve FON PAYI Hesaplanan Kurumlar Vergisi .................................................................. 3.015.000.000 TL Kurumlar Vergisi Fon Payı ......................................................................... 301.500.000 TL Mahsup Edilecek Geçici Vergi ................................................................... 100.000.000 TL Ödenecek Kurumlar Vergisi .................................................................... 2.915.000.000 TL

A) GELİR VERGİSİ TEVKİFATI (GVK 94/6-b alt bendine göre) 1- Tevkifat Matrahı ....................................................................................... 6.733.500.000 TL (10.050.000.000 – (3.015.000.000 + 301.500.000 )) 2- %20 Oranlı Gelir Vergisi Tevkifatı .......................................................... 1.346.700.000 TL

5

(6.733.500.000 x %20) 3- Fon Payı ...................................................................................................... 134.670.000 TL A) 123-

Kar dağıtım kararı almayan veya karı sermayesine ilave eden tam mükellef kurum GVK 94/6-b alt bendine göre tevkifat yapmayacaktır.

Kısmen kar dağıtımı kararı alan kurum ise dağıtacağı kar üzerinden tevkifat yapacaktır. ÖDENECEK VERGİ ve FONLAR Gelir Vergisi ............................................................................................. 1.346.700.000 TL Kurumlar Vergisi ..................................................................................... 3.015.000.000 TL Fonlar .......................................................................................................... 436.170.000 TL (301.500.000 + 134.670.000)

4- Ödenecek Vergi ve Fonlar Toplamı ......................................................... 4.797.870.000 TL Örneğimizdeki kurumun kurum kazancının içinde 500.000.000.- TL rüchan kupon satış kazancı bulunmuş olsaydı bu tutar kurum kar payı ile ilgili tevkifat matrahından tenzil edilecek, GVK 94/6-b (ii) alt bendi uyarınca tevkifata tabii kurum kazancı olarak Kurumlar Vergisi beyanname süresi içinde beyan edilecek, dağıtılması halinde ise biri beyanname verme süresi içinde, diğerleri ise kurumlar vergisinin iki ve üçüncü taksitlerinin ödeme süreleri içinde ödenecekti.

Belki konunun yıl sonuna doğru çıkarılacak bir tebliğe etraflıca ele alınması beklenebilir; ancak uzun vadede oldukça girift sayılabilecek bir yapıya sahip bulunan bu konuya ilişkin madde ve tebliğlerin daha basit bir şekle dönüştürülmesi düşünülmelidir.

YARARLANILAN KAYNAKLAR 1- GVK ve Uygulaması Şükrü KIZILOT - Savaş Yayınları 2- Topluca Türk Vergi Kanunları İSMMMO Yayınları 3- Vergi Mevzuatı Seti 6

Lebib Yalkın Yayınları 4- 4369 Sayılı Kanunla Ana Vergi Kanunlarında Yapılan Değişikliklerin Değerlendirilmesi Bülent Ak – Fercan Aykutlu TÜRMOB Yayınları No.43

7

YEŞERECEK UMUTLAR Yusuf YEŞİLTAŞ Serbest Muhasebeci Şans oyunlarında gülseydi yüzüm Yine de ben, sayısız milyarlarıma rağmen Yapmak isterdim muhasebeciliği ölene dek Masa başında ekonomiye yön vererek Orta yaş gruplarına soruyorum da Yaparız bu mesleği on beş yıl daha Bu meslek oysa öyle mi olmalıydı Değil dostum tecrübeler konuşmalıydı. Üçüncü meslek hastalığı bizde Angaryalar ise hep ama hep üzerimizde Bu işin sonu nasıl olmalı Mali yıl tatili mutlaka çıkmalı. Ölmeden daha orta yaş üzerindekiler Onlarda görmeli mutlaka bu mutluluğu Yarın çok geç olmadan daha Bir an önce karar çıkmalı mutlaka.

Bürosunda nöbet tutan bizler Mayıs sonuna kadar yorulan beyinler Nereye kadar dayanırız bilmem ama Sosyal bir yaradır bunu unutma.

Umudum çok, umutsuzluğum yok Mutlaka çıkacak elbet bir gün İstemiyorum yarın, mutlaka bugün, geç olmadan Beynim ve vücudum daha yaşlanmadan Hiç hatırlamam bir hafta tatilden başka O da zehir olur ya; mutlaka Fazla görmeyin ne olur bize bunu Çok ama çok istiyoruz hep birlikte onu.

Bir kara sevdadır bu tatil bizde Bacada tütmez duman, tüter hayalimizde Yeşilin arasında dostlarla birlikte Atalım yorgunluğu gelelim kendimize.

Onbir ay yorgun düşen mükellefin cebi Bir ay düşünmez Devletin kesesini O da rahatlamıştır, alır bir nefes Tahakkuk edeni öder ertesi ay, of demez.

Ekonomi durur diye korkmayın Önce başak yeşerir sonra olur buğday Yorgunluğumuzu atmışızdır sayenizde Daha sağlıklı kayıtlar buyrun size.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 12.01.1999 Esas No : 1997/4360 Karar No: 1999/91 KDVK Md. 32 KANUNDA YER ALMAYAN BİR HUSUSUN GENEL TEBLİĞ İLE DÜZENLENEMEYECEĞİ Kanunda yer almayan bir husus, genel tebliğ ile düzenlenemez. Bu nedenle, ihracat nedeniyle YMM raporuna dayalı olarak iade alınan KDV’nin oranı, genel tebliğ dayanak gösterilerek kısıtlanamaz. istemin Özeti: Yükümlü şirketin 1993 yılı Mayıs döneminde yaptığı ihracat nedeniyle iade olarak aldığı katma değer vergisinin haksız yere alındığının tespiti nedeniyle bu şirket adına kaçakçılık cezalı katma değer vergisi tarh edilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; 3065 Sayılı Kanun’un istisna edilmiş, işlemlerde indirimi düzenleyen 32. maddesinde, bu Kanun’un 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağının hükme bağlandığı, olayda yükümlü şirketin ilgili dönemde yaptığı ihracatla ilgili olarak Yeminli Mali Müşavir raporu ile iade aldığı, vergi dairesince daha sonra 24 No.lu KDV Genel Tebliği hükümlerine dayanarak beyan edilen ihracat tutarının o dönemdeki genel KDV oranı olan %12 ile çarpılmak suretiyle alınan iadeden daha az iade alınması gerektiği belirtilerek yükümlü şirket adına cezalı tarhiyat yapıldığının anlaşıldığı, ancak 3065 Sayılı Kanun’da iadeye ilişkin olarak herhangi bir orana yer verilmediği gibi Kanun’da yer almayan bir hususun genel tebliğle düzenlenemeyeceği, dolayısıyla tarh edilen cezalı vergide Yasa’ya uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğünce, cezalı tarhiyatta Yasa’ya aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle temyiz isteminin reddine, Vergi Mahkemesi kararının onanmasına oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih :11.11.1998 Esas No: 1997/5675 Karar No: 1998/4065 VUK Md. 30 SOYUT İFADELERLE MATRAH TAKDİR EDİLEMEYECEĞİ Beyanname verilmemesi re’sen takdir nedenidir. Ancak, mükellefin kazanç elde ettiği yolunda açık bir tespit yapılmadan, soyut ifadelerle matrah takdir olunamaz. istemin Özeti: 1994 yılına ilişkin gelir vergisi beyannamesini vermeyen davacı adına re’sen takdir edilen matrah üzeriden gelir vergisi salınmış, ağır kusur cezası kesilmiştir.

Vergi Mahkemesi kararıyla; gelir vergisi beyannamesi verilmediğinden olayda re’sen takdir nedeninin bulunduğu, ancak davacının kazanç elde ettiği yolunda açık bir tespit yapılmadan soyut ifadelerle matrah takdir edildiği, davacının ticari kazanç elde ettiği yolunda tespit içerdiği ileri sürülen 03.06.1994 günlü tutanağın, davacının babası nezdinde ve başka bir adreste düzenlendiği, 23.07.1994 günlü tutanağın ise davacının vergi mükellefi olan kardeşine ait tespitleri içerdiğinden hatalı düzenlendiği gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, gelir vergisi beyannamesi verilmediğinden takdir komisyonu kararına dayanılarak yapılan tarhiyatın yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 26.10.1998 Esas No : 1997/4962 Karar No: 1998/3898 VUK Md. 353.

KAYDİ ENVANTERE DAYALI TARHİYAT NEDENİYLE ÖZEL USULSÜZLÜK CEZASI KESİLEMEYECEĞİ Kaydi envanter sonucu bir kısım hasılatın kayıt dışı bırakıldığı sonucuna varılması halinde, bulunan matrah farkı üzerinden tarhiyat yapılması aşamasında, özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiilin oluşmadığı için, özel usulsüzlük cezası kesilemez. İstemin Özeti: Davacı şirketin 1993 yılı işlemlerinin incelenmesi ve yapılan kaydi envanter sonucu bir kısım kayıt dışı bırakılmış hasılat bulunduğundan söz edilerek re’sen kurumlar vergisi ve geçici vergi salınmış, kaçakçılık ve özel usulsüzlük cezaları kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; yapılan kaydi envanter sonucu bir kısım emtia satışının kayıtlara intikal ettirilmediği, ayrıca bir kısım emtianın ise yıl içinde alınandan fazla miktarda satıldığı anlaşıldığından söz edilerek tarhiyat yapıldığı, yaptırılan bilirkişi incelemesi sonucu ise bir kısım hasılatın kayıt dışı bırakıldığının belirlendiği, ikmalen ve re’sen yapılan tarhiyatlarda ayrıca geçici vergi salınacağına ilişkin bir hüküm

bulunmadığı, matrah farkının defter kayıtları ve envanter hesaplamasından çıkarılmış olması nedeniyle kesilen cezanın kusur cezasına çevrilmesi gerektiği, özel usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiilin oluşmadığı gerekçesiyle matrahın kusur cezalı olarak azaltılmasına geçici vergi ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar vermiştir.

Davalı İdare, yapılan tarhiyatın kanuna ve usule uygun olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 20.10.1998 Esas No : 1997/5970 Karar No: 1998/3765 GVK Md. 42 ÖZEL İNŞAATLARIN GVK 42. MADDE KAPSAMINDA DÜŞÜNÜLEMEYECEĞİ Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaattan dolayı alıcıdan tahsil ettiği bedel, istihkak bedeli değil, ancak satış bedeli olarak isimlendirilir ve 42. madde kapsamında düşünülemez. İstemin Özeti: Özel inşaat yapım ve satımıyla uğraşan davacının 1995 yılı gelir vergisi beyannamesini matrahsız vermesi üzerine hayat standardı esasına göre gelir vergisi salınmış, kusur cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; yıllara sari inşaat işinde işin resmi ya da özel taahhüt işi sayılması sadece işin bitim yılını saptamak yönünden önem taşıdığından özel inşaat işiyle uğraşanlar için de hayat standardı esasına ilişkin göstergelerin işin sürdüğü yıllar itibariyle topluca uygulanması gerektiği gerekçesiyle vergi ve cezanın kaldırılmasına karar verilmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, davacı adına hayat standardı esasına göre yapılan tarhiyatın yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Uyuşmazlık, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun “Birden Fazla Takvim Yılına Sirayet Eden İnşaat ve Onarma İşleri” başlıklı 42. maddesinde, kendi nam ve hesabına inşaat ve onarma işi yapanlara da uygulanıp uygulanmayacağının belirlenmesine ilişkindir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. maddesi birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat ve onarma işlerinde kazancın tespit esaslarını özel şekilde düzenlemiş, diğer faaliyetlerin aksine kazancın yıllık olarak değil işin sonunda tespit edileceği belirtilmiştir.

Aynı Yasa’nın 43. maddesinde müşterek genel giderlerin ve amortismanların çeşitli işler nedeniyle dağıtılması konusu düzenlenirken, tahsil olunan “istihkak bedellerinin” bir ölçü olarak kullanıldığı görülmektedir. Kanun’un 94. maddesinde ve 42. madde kapsamına giren işler dolayısıyla bu işleri yapanlara ödenen “istihkak bedelleri”nden söz edilmektedir. Bu düzenlemeler, 42. maddede öngörülen rejimin uygulanmasında inşaat ve onarım işinin başkası hesabına, bir taahhüt uyarınca yapılması gereğini ortaya

koymaktadır. Zira istihkak bedeli ödemesi, bir taahhüde bağlı olarak yapılan inşaat ve onarım işlerinde söz konusu olabilir.

Bir kimsenin satmak üzere kendi nam ve hesabına yaptığı özel inşaattan dolayı alıcıdan tahsil ettiği bedel, istihkak bedeli değil, ancak satış bedeli olarak isimlendirilir ve 42. madde kapsamında düşünülemez. Satışın arsa payı üzerinden yapılıp inşaatın alıcı ile akdedilen inşaat sözleşmesine göre tasarlanması da bu sonucu değiştirmez. Özel inşaatlar hangi şartlarla yürütülürse yürütülsün, fiilen yapılan iş inşa edilen dairelerin satışından ibarettir. Bu tür inşaatların herhangi bir kıymet imal ve satışından farkı bulunmadığından, kazanç tespitinin yıllık olarak ve maliyetle satış bedeli karşılaştırılmak suretiyle yapılması gerekir. İnşaatın bağımsız bölümleri, muhtelif yıllarda satıldığında, satılan kısımla ilgili kazancın, satışın yapıldığı yılda tespiti ve beyanı gerekecektir.

Bu durumda, kendi adına inşaat yapıp satan davacının, yıllara sirayet eden inşaat ve onarım işi yaptığı kabul edilemeyeceğinden, adına 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 2772 Sayılı Kanun’un 15. maddesiyle eklenen mükerrer 116. maddenin 6. fıkrası hükmünün uygulanmasına olanak bulunmadığından hayat standardı esasına göre belirlenen matrah üzerinden yapılan tarhiyatı kaldıran mahkeme kararında isabet görülmemiştir.

Bu nedenle, Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 20.10.1998 Esas No: 1997/3044 Karar No: 1998/3742 VUK Md. 135 İŞ MÜFETTİŞLERİNİN VERGİ İNCELEMESİ YAPAMAYACAKLARI Vergi Usul Kanunu’nun 135. maddesinde sayılan vergi inceleme yetkisi taşıyan kişiler arasında iş müfettişleri belirtilmemiştir. Bu nedenle, iş müfettişlerince düzenlenen tutanak ve raporlar vergi tarhiyatına esas olamaz. İstemin Özeti: 1995/7 ile 9. aylara ilişkin olarak iş müfettişi raporunda 8 işçi çalıştırıldığı tespit edildiği halde 7 işçi için muhtasar beyanname verildiği belirtilerek re’sen takdir olunan matrah üzerinden gelir (stopaj) vergisi salınmış, kusur cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; Vergi Usul Kanunu’nun 135. maddesinde sayılan vergi incelemesi yapma yetkisine haiz kişiler arasında iş müfettişlerinin belirtilmediği dava konusu tarhiyatın ise iş müfettişi tarafından düzenlenen rapor esas alınarak yapıldığının anlaşıldığı bu kişiler tarafından yapılan inceleme ve tespitlerin kendi mevzuatları gereği olduğu, vergi kanunlarında öngörülen inceleme ve sair usullere göre bir tespit yapılmadıkça, iş müfettişlerince düzenlenen tutanak veya raporların vergi tarhiyatına esas olamayacağı Danıştay’ın yerleşik görüşü olduğu gerekçesiyle tarhiyatın kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı İdare iş müfettişlerince düzenlenen raporun ihbar kabul edilerek ilgili dönem matrahının takdir komisyonu tarafından takdir edildiğini ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Üçüncü Dairesi Tarih : 16.12.1998 Esas No : 1998/4530 Karar No: 1998/4609 VUK Md. 352-353 SEVK İRSALİYESİNDE TARİH BULUNMAMASI Sevk irsaliyesinde tarih bulunmaması, usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren bir fiil olup, bu fiilden dolayı özel usulsüzlük cezası kesilmesine olanak bulunmamaktadır (*). İstemin Özeti: Davacı şirketin naklettiği 270 torba şekere ilişkin 247211 seri no.lu sevk irsaliyesinde tanzim tarihinin ve fiili sevk tarihinin bulunmadığından bahisle adına ../../.... tarihli ve ..... sıra no.lu tutanağa istinaden kesilen özel usulsüzlük cezasına karşı açılan davayı; 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353/2. maddesinde, perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenleme zorunluluğu getirilen belgelerin, düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde, her bir belge için özel usulsüzlük cezası kesileceğinin hükme bağlandığı, dosyanın incelenmesinden, bila tarih ve ... no.lu sevk irsaliyesinin düzenlenmiş olduğunun, ancak düzenlenen sevk irsaliyesinde düzenleme tarihinin ve fiili sevk tarihinin yazılmadığından bahisle sevk irsaliyesi hiç düzenlenmemiş sayılarak dava konusu özel usulsüzlük cezasının kesildiğinin, olayda, sevk irsaliyesinin düzenlenmemesi, kullanılmaması, bulundurulmaması, farklı meblağlar içermesi veya gerçeğe aykırı düzenlenmesi hallerinin mevcut olmadığının anlaşıldığı, bu durumda, özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine dair koşulları düzenleyen maddede belirtilmiş unsurların uyuşmazlık konusu olayda bir arada gerçekleşmediği, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yolu ile ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle de kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuki isabet bulunmadığı, öte yandan, sevk irsaliyesinde tarih eksikliği bulunmasının Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesi hükmüne göre 2. derece usulsüzlük fiilini oluşturduğu ve müeyyidesinin de bu madde kapsamında tayin edilmesi gerektiği gerekçesiyle kabul ederek kesilen özel usulsüzlük cezasını kaldıran Vergi Mahkemesi’nin kararına karşı davalı idare tarafından yapılan itirazı kabul ederek mahkeme kararını bozan ve kesilen özel usulsüzlük cezasını onayan Bölge İdare Mahkemesi’nin kararının; Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin *

12 Şubat 1999 Tarih ve 23609 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

4108 Sayılı Kanun’la değişik 2 numaralı fıkrasında; perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenleme zorunluluğu getirilen belgelerin düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde madde metninde yazılı tutarda özel usulsüzlük cezası kesileceğinin belirtildiği, bu hükme göre, özel usulsüzlük cezasının ancak madde metninde sayılan belgelerin düzenlenmemesi, kullanılmaması, bulundurulmaması, aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verilmiş olması ya da gerçeğe aykırı olarak düzenlenmesi hallerinde kesilebileceği, olayda sözü edilen sevk irsaliyesinin düzenlendiğinin ve malın sevk edildiği araçta bulundurulduğunun görüldüğü, ayrıca bu irsaliyede sevk edildiği yazılı emtia ile ilgili olarak 11.10.1997 tarihli ve 661434 numaralı faturanın düzenlendiği, buna karşın, irsaliyede tarih yazılmadığı tespit edilerek ve bu durum, Vergi Usul Kanunu’nun 227. maddesine 3505 Sayılı Kanun’la eklenen “Bu Kanun’a göre kullanılan belgelerin ve bu Kanun’un Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye dayanılarak kullanma mecburiyeti getirilen belgelerin, öngörülen zorunlu bilgileri taşımaması halinde vergi kanunları bakımından hiç düzenlenmemiş sayılacağı”na ilişkin üçüncü fıkra hükmü kapsamında görülerek uyuşmazlık konusu özel usulsüzlük cezasının kesildiği, söz konusu kanun hükümleri, gelirin doğmasına neden olan olaylarla kayıtlar arasında ilişki kurulabilmesi ve vergi kaybına yol açacak suçların zamanında önlenebilmesi amacıyla getirilmiş olup, hükümlerin bu anlayış içinde değerlendirilmesi gerektiği, diğer bir deyimle, kanunen düzenlenmesi zorunlu bulunan belgelerin ve bu belgelerde yazılı emtia giriş çıkışlarının defter kayıtlarında doğru bir biçimimde yer alması esas olup, mükelleflerce vergi kaybına neden olunmasını önleme amacına yönelik bu hükümlerin, küçük bazı noksanlıklardan dolayı ve olayda olduğu gibi sevk edilen emtia ile ilgili faturanın aynı tarihte düzenlenmiş olması sebebiyle irsaliye tanzim ve malın fiili sevk tarihinin belirlenebileceği hallerde de belgenin hiç düzenlenmemiş sayılması sonucunu doğuracak şekilde yorumlanmasına olanak bulunmadığı, aynı Kanun’un 352. maddesinin II. derece usulsüzlükleri belirleyen 7. bendinde, belgelerin belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olmasının II. derece usulsüzlük fiilini teşkil ettiği belirtilmekte olup, uyuşmazlığa konu sevk irsaliyesi üzerindeki tarih noksanı nedeniyle ancak bu madde uyarınca II. derece usulsüzlük cezası kesilmesi mümkün iken, özel usulsüzlük cezası kesilmesinin kanuna uygun bulunmadığı ileri sürülerek Danıştay Başsavcılığı tarafından kanun yararına bozulması isteminden ibarettir.

Karar: Uyuşmazlık; davacı şirketin naklettiği 270 torba şekere ilişkin 247211 seri no.lu sevk irsaliyesinde tanzim tarihinin ve fiili sevk tarihinin bulunmadığının 11.10.1997 tarihli ve A/923494 sıra no.lu tutanakla saptanması üzerine sevk irsaliyesi hiç düzenlenmemiş sayılarak kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin bulunmaktadır.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 4108 Sayılı Kanun’un 8. maddesiyle değişik 353. maddesinin 2. fıkrasında; perakende satış fişi, ödeme kaydedici cihazla verilen fiş, giriş ve yolcu taşıma bileti, sevk irsaliyesi, taşıma irsaliyesi, yolcu listesi, günlük müşteri

listesi ile Maliye Bakanlığınca düzenlenme zorunluluğu getirilen belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin tespiti halinde, her bir belge için özel usulsüzlük cezası kesileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükme göre özel usulsüzlük cezası kesilebilmesi için, maddede sayılan belgelerin; düzenlenmediğinin, kullanılmadığının, bulundurulmadığının, düzenlenen belgelerin aslı ile örneğinde farklı meblağlara yer verildiğinin veya gerçeğe aykırı olarak düzenlendiğinin hukuken geçerli bir şekilde tespit edilmesi gerekmektedir. Dava konusu özel usulsüzlük cezasının kesilmesine neden olan olayda, bu hususlara ilişkin olarak yapılmış bir tespit bulunmamaktadır. Aksine 11.10.1997 tarihli tutanakla davacı şirketin, sevk ettiği mallara ilişkin sevk irsaliyesini düzenlediği ve araçta bulundurduğu tespit edilmiştir.

Ticari emtiaların nakli sırasında mükelleflere sevk irsaliyesi düzenleme zorunluluğunun getirilmesindeki amaç, mal hareketlerini yakından takip etmek ve nakledilen mallara ilişkin faturaların düzenlenmesini sağlamaktır. Kanun koyucu Vergi Usul Kanunu’nun 230. maddesinde, faturada bulunması zorunlu olan bilgileri saymıştır. Bunlardan bir tanesi de, satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarasının faturada yer almasıdır.

Bu hükmün amacı; mal hareketlerini yakından takip etmek, sevk edilen mallara ilişkin sevk irsaliyelerinin ve faturaların düzenlenmesini sağlamaktır.

Olayda, davacı şirket tarafından nakledilen şekerlere ilişkin olarak 11.10.1997 tarihli ve 661434 sıra no.lu fatura düzenlenmiştir. Bu faturanın irsaliye tarihi bölümüne 10.10.1997, irsaliye no.su bölümüne de “247210-211” yazıldığı dosyada bulunan fatura fotokopisinin incelenmesinden anlaşılmaktadır. Bu durumda özel usulsüzlük cezası kesilmesine dayanak alınan tutanağın tanzim tarihi ile aynı tarihi taşıyan faturadan, sevk irsaliyesinin tarihini her zaman saptama olanağı bulunmaktadır. Öte yandan, Vergi Usul Kanunu’nun 352. maddesinin “II. derece usulsüzlükler” alt başlığını taşıyan bölümünün 7 numaralı bendinde; vesikaların kanunen belli şekil ve muhteviyatı ve ekleri ile bunlarla ilgili olarak yapılan diğer düzenlemelere ilişkin hükümlere uyulmamış olması usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren fiil olarak kabul edilmiştir.

Bu hükme göre, sevk irsaliyesinde tarih bulunmaması usulsüzlük cezası kesilmesini gerektiren bir fiil olup, bu fiilden dolayı özel usulsüzlük cezası kesilmesine olanak bulunmamaktadır.

Açıklanan nedenlerle Danıştay Başsavcılığı tarafından yapılan, temyiz isteminin kabulü ile (...) Bölge İdare Mahkemesi kararının 2577 Sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 51. maddesi uyarınca kanun yararına ve hükmün hukuki sonuçlarına etkili olmamak üzere bozulmasına, kararın bir örneğinin Maliye Bakanlığı ile Danıştay Başsavcılığına gönderilmesine ve Resmi Gazete’de yayımlanmasına oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Onbirinci Daire Tarih : 11.01.1999 Esas No : 1997/2640 Karar No: 1999/43 KDVK Md. 29,34

VUK Md. 171,219 MUHASEBESİNİ BİLGİSAYARLA TUTANLAR 1- Muhasebe kayıtlarını bilgisayarla tutan yükümlülerin bilgisayar hafızasındaki veya disketindeki bilgi ve işlemleri tarih sırasına göre yasal defterlere kaydetmeleri gerekir. Aksi halde düzenli bir muhasebe sistemindeki otokontrolü sağlayan defterler arasındaki tutarlıktan ve kayıt nizamına uygun hareket edildiğinden söz edilemez.

2- Muhasebesini bilgisayarla tutan ancak uyuşmazlık dönemlerinde işlemlere ait belgeleri aynı yıl içinde yasal defterlerine kaydetmediği sabit olan yükümlü şirketin KDV indirim hakkını kullanması olanaklı olmadığından mahkemece cezalı tarhiyatın kaldırılmasında isabet görülmemiştir. İstemin Özeti: Karşıt inceleme nedeniyle incelemeye ibraz edilen 1994 ve 1995 yılına ait defterlerin boş olduğu ve hiçbir muhasebe kaydını içermediğinin 19.03.1996 tarihli tutanakla saptanması üzerine beyannamelerde gösterilen katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle düzenlenen rapora dayanılarak yükümlü adına 1995 yılı OcakAralık dönemleri için ağır kusur cezalı katma değer vergisi salınmış ve usulsüzlük cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; olayda, uyuşmazlık konusu yıla ait incelemeye ibraz edilen tutulması zorunlu yasal defterlerin işlenmemiş olduğunun saptanmış olması nedeniyle indirim konusu katma değer vergileri kabul edilmeyerek re’sen tarhiyat yapılmasında Yasa’ya aykırılık bulunmadığı, ancak dava dilekçesinde öne sürülen iddialar üzerine verilen ara kararıyla istenilen uyuşmazlığın ait olduğu yıla ilişkin defter ve belgeler ile bu belgelere göre çıkarılan ve örneği dosyaya konulan aylar itibariyle katma değer vergisi hareketlerini gösteren çizelgeye göre, bilgisayardan yevmiye defteri ile defteri kebire aktarılan kayıtların fatura ve diğer belgelere uygun olduğu ve indirilen katma değer vergilerinin bunlarda gösterildiği, aynı bilgilerin bilgisayarlı yevmiye, defteri ve defteri kebirde de yer aldığı hususlarının mahkemelerince düzenlenen tutanakla saptandığı, bu durumda indirim konusu yapılan katma değer vergileri fatura ve benzeri belgelerde yer alıp, yasal defterlere kaydedilmiş olduğundan yapılan cezalı tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı İdare, uyuşmazlık yılına ait ibraz edilen yasal defterlerin işlenmemiş ve boş olduğu tutanakla saptandığından inceleme raporuna dayanılarak salınan vergi ve kesilen cezaların yasal olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Uyuşmazlık, 1995 yılına ilişkin olarak incelemeye ibraz edilen yasal defterlere hiçbir kayıt yapılmayıp, boş olduğunun 19.03.1996 tarihli tutanakla saptanması üzerine ilgili ayda verilen beyannamelerde gösterilen katma değer vergisi indirimleri kabul edilmeyerek düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak yükümlü adına salınan kaçakçılık cezalı katma değer vergisi ile kesilen usulsüzlük cezasından doğmuştur.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 171. maddesinde, mükelleflerin vergi uygulaması bakımından maddede öngörülen maksatları sağlayacak şekilde defter tutacakları, 182. maddesinde bilanço esasında, yevmiye defteri, defteri kebir, envanter defteri ve günlük kasa defteri tutulacağı belirtilmiş, izleyen maddelerde de bu defterlerin tanımları yapılmış, nitelikleri belirtilmiştir.

3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, indirim hakkının da vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu takvim yılı aşılmamak şartıyla ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde kullanılabileceği, açıklanmış 34. maddesinin 1. fıkrasında ise, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikaların ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek koşuluyla indirilebileceği hüküm altına alınmış, aynı Yasa’nın 54. maddesinin 1. fıkrasında da katma değer vergisi mükelleflerinin, tutulması mecburi defter kayıtlarını bu verginin hesaplanmasına ve kontrolüne olanak verecek şekilde düzenleyecekleri ve bu kayıtlarda en az vergi konusu işlemlerin mahiyetinin, vergisiz tutarlarının, hesaplanan vergi ve indirilebilir vergi miktarlarının, vergiden istisna edilen işlemlerin, indirim hakkı tanınan ve tanınmayanlara göre mahiyeti ve ayrımı ile hesaplanan indirilebilir vergi miktarının, indirim konusu yapılamayacak işlemlerin niteliği ve bu işlemlerle ilgili vergi miktarlarının, matrah ve indirim miktarlarındaki değişmelerde ödenen, terkin edilen ve iade olunan vergilerin gösterilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Bu maddeler birlikte değerlendirildiğinde, indirim hakkının kullanılmasının katma değer vergisinin fatura ve belgeler üzerinde gösterilmesi yani belge düzenine uyulması ve bu belgelerin tutulması zorunlu yasal defterlere ilgili yıl içinde kaydedilmiş olması koşuluna bağlandığı görülmektedir.

Muhasebe kayıtlarını bilgisayarla tutan yükümlülerin bilgisayar hafızasındaki veya disketindeki bilgi ve işlemleri tarih sırasına göre yasal defterlere kaydetmeleri gerekir.

Aksi halde düzenli bir muhasebe sistemindeki otokontrolü sağlayan defterler arasındaki tutarlıktan ve kayıt nizamına uygun hareket edildiğinden söz edilemez.

Olayda uyuşmazlığın ait olduğu yıla ilişkin olarak incelemeye ibraz edilen yasal defterlere hiçbir kayıt yapılmadığının 19.03.1996 tarihinde düzenlenip, yükümlü tarafından vekaletname verilen ve muhasebesini de tutan (BS) tarafından imzalanan tutanakla saptanması üzerine beyannamelerde gösterilen katma değer vergisi indirimleri reddedilmek suretiyle düzenlenen inceleme raporuna dayanılarak kaçakçılık cezalı katma değer vergisi salındığı ve özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmaktadır.

Bu durumda, muhasebesini bilgisayarla tutan ancak uyuşmazlık dönemlerinde işlemlere ait belgeler aynı yıl içinde yasal defterlerine kaydetmediği sabit olan yükümlü şirketin yukarıda anılan yasa hükümleri uyarınca indirim hakkını kullanması olanaklı olmadığından mahkemece cezalı tarhiyatın kaldırılmasında isabet görülmemiştir. Öte yandan dava dilekçesinde kesilen usulsüzlük cezasının da dava konusu edildiği ancak mahkemece bu konunun irdelenmediği görülmektedir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararının yukarıda belirtilen hususlar dikkate alınmak ve usulsüzlük cezası hakkında da hüküm tesis edilmek üzere, yeniden bir karar verilmek üzere bozulmasına oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire

Tarih : 14.01.1999 Esas No : 1998/4026 Karar No : 1999/36 VUK Md. 131 YOKLAMA TUTANAĞININ MUHTARA İMZALATTIRILMASI Yoklama tutanağının muhtara imzalatılmasıyla şekil şartı yerine getirilmiş ise de tutanağı imzalayan muhtarın olay yerinde hazır bulunduğuna ilişkin herhangi bir tespite yer verilmediği gibi, ayrıca imzadan imtina eden kişinin kimliğinin açıkça belirlenmemesi karşısında 213 Sayısı Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesinde öngörülen unsurları taşımayan tutanak esas alınarak kesilen özel usulsüzlük cezasında ve bu cezaya karşı açılan davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir. İstemin Özeti: Sevk ettiği emtiaya ilişkin bir adet sevk irsaliyesi düzenlemediği tespit edilen davacı adına özel usulsüzlük cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; davacı tarafından taşıması yaptırılan emtiaya ilişkin sevk irsaliyesi düzenlenmediğinden kesilen cezada aykırılık bulunmadığı, davacı tarafından söz konusu emtianın kendisi tarafından taşıtılmadığı taşımayı üstlenen (...) tarafından düzenlenen irsaliye ile kendisine gönderildiği ileri sürülmesine karşın, söz konusu irsaliyede tutanakta bahsi geçen aracın plakasını belirleyen bir ibare bulunmadığından bu irsaliyenin tespiti yapılan taşımaya ilişkin olduğunun kabul edilemeyeceği gerekçesiyle dava reddedilmiştir. Davacı tutanağın nezdinde düzenlenmediğini, imzadan imtina eden kişinin kimliği hakkında açıklamanın bulunmadığını, imalat aşamasındaki emtia henüz kendilerine geçmediğinden evrak tanzim görevinin doğmadığını, tebligat yapılmadığından tespitin hatalı olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesinde; yoklama neticelerinin tutanak mahiyetinde olan “yoklama fişine” geçirileceği, bu fişlerin yoklama yerinde iki nüsha tanzim olunarak tarihleneceği, bulunursa nezdinde yoklama yapılana veya yetkili adamına imza ettirileceği bunlar bulunmaz veya imzadan çekinirlerse keyfiyetine fişe yazılacağı ve yoklama fişinin, polis, jandarma, muhtar ve ihtiyar meclisi üyelerinden birine imzalatılacağı belirtilmiştir.

Dosyanın incelenmesinden davacı tarafından boyanmak üzere gönderilen iki takım yatak odası için araçta sevk irsaliyesi bulunmadığından tespitine ilişkin 06.03.1998 günlü ve 816956 no.lu tutanağın (DY) imzadan imtina etmiştir.” şerhi konularak muhtara imzalatıldığı anlaşılmıştır. Yoklama tutanağının muhtara imzalatılmasıyla şekil şartı yerine getirilmiş ise de tutanağı imzalayan muhtarın olay yerinde hazır bulunduğuna ilişkin herhangi bir tespite yer verilmediği gibi, ayrıca imzadan imtina eden kişinin kimliğinin açıkça belirlenmemesi karşısında 213 Sayısı Vergi Usul Kanunu’nun 131. maddesinde öngörülen unsurları taşımayan tutanak esas alınarak kesilen özel usulsüzlük cezasında ve bu cezaya karşı açılan davanın reddi yolunda verilen mahkeme kararında isabet görülmemiştir.

Bu nedenle Vergi Mahkemesi kararının bozulmasına oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Onbirinci Daire

Tarih : 12.02.1998 Esas No : 1996/7043 Karar No : 1998/510 VUK Md. 359 KDV İADESİNE KONU 2 SAHTE FATURASINDAKİ KDV’NİN KENDİLİĞİNDEN GERİ VERİLMESİ KDV iadesi alan şirketin, iade aldığı iki faturanın sahte olabileceği yolundaki YMM başvurusu üzerine, bu iki faturaya isabet eden KDV tutarını kendiliğinden iade etmesi halinde, kaçakçılık suçunun varlığından söz edilemez. İstemin Özeti: Tekstil ürünleri ticareti ve ihracatıyla uğraşan yükümlünün sahte fatura kullanmak suretiyle haksız katma değer vergisi iadesi aldığı belirtilerek 1995/Ekim dönemi için kaçakçılık cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; yükümlü şirketin yeminli mali müşavir raporuna dayanarak katma değer vergisi iadesi aldığı 1995/Ekim döneminde (E) Tekstil Ürünleri San. ve Tic. Paz. Anonim Şirketince düzenlenen 07.10.1995 ve 10.10.1995 tarih 54125 ile 54126 sayılı faturaların sahte olabileceği yolundaki yeminli mali müşavir başvurusu üzerine, sahte olduğu iddia edilen iki adet faturaya isabet eden katma değer vergisi tutarını kendiliğinden geri ödediği, dolayısıyla yükümlünün iyi niyetli olduğu, bu fiil nedeniyle oluşan vergi ziyaı için kusur cezasının uygulanmasının hakkaniyete daha uygun olacağı gerekçesiyle kaçakçılık cezasını kusura çevirmiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, yükümlünün bilerek sahte fatura kullanmak suretiyle haksız yere iade aldığını, kesilen cezanın 213 Sayılı Yasa’nın 344. maddesine uygun olduğunu iddia etmekte ve kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle temyiz isteminin reddine, Vergi Mahkemesi kararının onanmasına oybirliği ile karar verildi.

Danıştay Onbirinci Daire Tarih : 15.10.1998 Esas No : 1998/1469 Karar No : 1998/3504 KDVK Md. 32 YMM’NİN BAZI FATURALARDAN ŞÜPHELENEREK KDV İADESİ TUTARININ BİR KISMINI REDDETMESİ Yeminli mali müşavirlerin bazı faturalardan şüphelenerek, bu faturaları düzenleyen firmaların bağlı olduğu vergi dairelerinden alınan görüş yazılarına istinaden talep edilen katma değer vergisi iadesi tutarının bir kısmını reddetmesi ve vergi dairesinin de bu raporu gözönüne alarak işlem yapmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. İstemin Özeti: Yükümlü şirketin 1995/Temmuz, Ağustos, Eylül dönemlerine ilişkin katma değer vergisi iade talebinin bir kısmı yeminli mali müşavir raporu doğrultusunda davalı idare tarafından reddedilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; 3065 Sayılı Yasa’nın 11 ve 32. maddelerine göre ihracat istisnası nedeniyle yükümlülere iade yapılabilmesi için istisna konusu işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikaların gerçeği yansıtması gerektiği, olayda iadeye esas alınan yeminli mali müşavir raporuna göre yükümlünün satın aldığı emtialara ilişkin faturaların irsaliye ve teslim makbuzları ile bir bütün olduğu, demirbaş kayıtlarının sağlıklı olduğu, mal tedarik edilen firmaların kayıtlarının yükümlü şirket kayıtlarını teyit ettiği, dolayısıyla 5-6 firma ile ilgili olarak bu firmaların içeriği itibariyle yanıltıcı belge kullandıkları yolundaki somut bilgilerle kanıtlanamayan vergi dairesi görüş yazılarının esas alındığı yeminli mali müşavir raporu doğrultusunda talep edilen miktarın 144.637.136 liralık kısmının iade edilmemesinde yasal isabet görülmediği gerekçesiyle belirtilen tutarın yükümlüye iadesine karar vermiştir. Vergi dairesi başkanlığı, iadenin yeminli mali müşavir raporuna göre yapıldığını, 3568 Sayılı Yasa ile ilgili yayımlanan 20 Seri No.lu Tebliğ uyarınca raporda belirtilen tutarın iade edilmesinin mevzuata uygun olduğunu ileri sürerek mahkeme kararının bozulmasını istemektedir.

Karar: Uyuşmazlık, yükümlü şirketin ihracat istisnası nedeniyle talep ettiği katma değer vergisi iade tutarının 144.637.136 liralık kısmının yeminli mali müşavir raporu doğrultusunda iade edilmemesinden doğmuştur.

3568 Sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu’nun 12. maddesinin Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye istinaden 02.01.1990 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan Yeminli Mali Müşavirlerin Tasdik Edecekleri Belgeler, Tasdik Konuları ve Tasdike İlişkin Usul ve Esaslar Hakkında Yönetmeliğin 7. maddesinde, tasdik kapsamına alınan konu ve belgeler belirtilmiş, 1 sıra numaralı Genel Tebliğ’de Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 11. maddesinde yer alan ihracat teslimleri ile ihraç kaydıyla tecil terkin uygulaması kapsamında yapılan teslimlerden doğan katma değer vergisi iadeleri tasdik kapsamına alınmıştır.

3568 Sayılı Yasa ile ilgili yayımlanan 20 Seri No.lu Tebliğ’in “İade Miktarında Düzeltme” başlıklı 2. bölümünde ise, yeminli mali müşavirlerin katma değer vergisi iadesi tasdik raporlarında, yeminli mali müşavirlerin incelemesi sonucu ortaya çıkan iadesi gereken

katma değer vergisi ile mükellefçe beyan edilen ve iade edilmesi istenen katma değer vergisi arasında fark olduğu takdirde, yeminli mali müşavirlerin tasdik raporunda iadesi gereken katma değer vergisi tutarının esas alınacağı öngörülmüştür. Tebliğ’in 2. bölümü (e) bendinde de, alt firma ya da firmaların sahte veya içeriği itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi veya kullanılması organizasyonunda yer aldıklarının yeminli mali müşavirce tespit edildiği veya bu yönde tereddütler bulunduğu gibi nedenlerle yeminli mali müşavirlerin, talep edilen katma değer vergisi iadesi miktarında indirim yapabilecekleri, böyle hallerde vergi dairelerinin indirimden sonra kalan tutar üzerinden katma değer vergisi iadesini gerçekleştirecekleri, sözkonusu alt firmalar yeminli mali müşavirlerle tam tasdik sözleşmesi düzenlemiş iseler yeminli mali müşavirlik tasdik raporunda, katma değer vergisi iadesi yeminli mali müşavirlerce dikkate alınmayan bu mükelleflerle ilgili hususların mahalli denetim elemanlarınca inceleneceği belirtilmiştir.

Dosyanın incelenmesinden yükümlü şirketin 1995/Temmuz, Ağustos, Eylül, Ekim, Kasım, Aralık dönemleri ihracat istisnasından doğan toplam 2.977.702.000 lira katma değer vergisinin 2.025.071.000 liralık kısmının iade edilmesi üzerine kalan 952.626.000 liranın da iade edilmesi için 21.01.1997 tarihli dilekçe ile davalı idareye başvurduğu, davalı idarenin 23.01.1997 tarih ve 3212 sayılı yazı ile, 1995/Temmuz, Aralık dönemlerinde talep edilen iade tutarının 952.623.000 liralık kısmının iade edilmeme nedeninin Yeminli Mali Müşavir (BS) tarafından düzenlenen 27.07.1996 tarih ve YMM, 1115-59/96-33 sayı ile 23.08.1996 tarih ve YMM/115-61/96-35 sayılı raporlarından kaynaklandığı, 3568 Sayılı Kanun’la ilgili yayımlanan 20 Seri No.lu Tebliğ uyarınca olayın incelemeye sevk edildiğini bildirdiği, bu cevap üzerine yükümlü şirketin iade talebi reddedilen tutarların iadesi için 23.01.1997 tarihli işleme karşı dava açtığı anlaşılmaktadır.

Yukarıda açıklanan mevzuata göre yeminli mali müşavirlerin bazı faturalardan şüphelenerek, bu faturaları düzenleyen firmaların bağlı olduğu vergi dairelerinden alınan görüş yazılarına istinaden talep edilen katma değer vergisi iadesi tutarının bir kısmını reddetmesi ve vergi dairesinin de bu raporu gözönüne alarak işlem yapmasında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. Zira yukarıda anılan Tebliğ’e göre iade talebinin reddedilen kısmı davalı idarece incelemeye sevk edilmiş olup, yapılacak inceleme sonucunda reddedilen kısmın iade edilip edilmeyeceği konusunda davalı idarece bir işlem tesis edilerek tebliğ edilecektir.

Bu durumda yeminli mali müşavirin iadesini reddettiği faturaların içeriği itibariyle yanıltıcı olup olmadığı hususunun yapılacak inceleme sonucu kesinlik kazanacağı, dava konusu 23.01.1997 tarih ve 3212 Sayılı işlemde de bu hususun irdelenmediği gözönüne alındığında, henüz davalı idarenin yapacağı inceleme sonuçlanmadan, mahkemece işin esasına girilerek talep edilen bu tutarın iadesine karar verilmesinde hukuka uyarlık görülmemiştir.

Açıklanan nedenlerle temyiz isteminin kabulüne Vergi Mahkemesinin kararının bozulmasına oybirliği ile karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 09.11.1998

Esas No : 1997/2738 Karar No : 1998/3921 KVK Md. 13 DÖVİZ ALIM-SATIMI YAPANLARIN MERKEZ BANKASINDAKİ DEVLET TAHVİLİ HESAPLARI Döviz ve altın alım-satımı yapan şirketin, Merkez Bankası nezdindeki Devlet tahvili hesabında bulunan parasına tahakkuk eden faizi, kurumlar vergisine tabidir.

Bu faizin bir yıl gecikmeli olarak beyan edilmesi halinde, vergi aslı ve fon payı ile geçici vergi aslı aranmaz. Ancak kaçakçılık cezası kusura dönüştürülür. İstemin Özeti: Döviz ve altın alım-satımı yapan davacı kurumun Merkez Bankası nezdindeki devlet tahvili hesabında bulunan parasına 1994 yılında tahakkuk eden faizin 1994 yılı beyannamesine dahil edilmediğinin inceleme sonucu tespit edilmesi üzerine, re’sen kurumlar vergisi salınmış, fon payı hesaplanıp, kaçakçılık cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; mükellef kurumun Merkez Bankası nezdinde açtırmış olduğu Devlet tahvili hesabında 1994 yılı için tahakkuk eden faizin, 1994 yılına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesine dahil edileceği ancak, davacının 1994 yılına ilişkin olarak tahakkuk eden faiz gelirini 1995 yılı kayıtlarına intikal ettirerek bu dönemde beyan etmesi nedeniyle vergi aslı ve fon payı ile aslı aranmayan geçici vergiye uygulanan kusur cezasının kaldırılması, dava konusu olayda faiz gelirinin bir sonraki yıl beyan edilerek vergi ziyaına sebebiyet verilmesi nedeniyle kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesi gerektiği gerekçesiyle, vergi aslının kaldırılmasına, kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesine karar vermiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü davacı adına yapılan tarhiyat ve kesilen cezanın yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 21.10.1998 Esas No : 1997/3353 Karar No : 1998/3778 GVK Md. 96 İŞYERİ KİRASINDA, STOPAJ İÇİN ÖDEMENİN ESAS OLDUĞU İşyeri kirasının, nakden veya hesaben ödendiği yolunda bir tespit yapılmadan, kira ödemeleri nedeniyle muhtasar beyanname verilmediği gerekçesiyle, tarhiyat yapılamaz. İstemin Özeti: 1995/11-12 - 1996/1. aylarına ilişkin olarak kira ödemeleri yönünden muhtasar beyannamesini vermediği ileri sürülen davacı şirket adına gelir (stopaj) vergisi salınmış, fon hesaplanmış, ağır kusur ve kusur cezaları kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla; davacı şirketin işyeri kirasına ilişkin nakden veya hesaben herhangi bir ödeme yaptığı hususunda bir tespit bulunmadığından kira ödemeleri yönünden muhtasar beyanname verilmemesi nedeniyle yapılan tarhiyatta isabet görülmediği gerekçesiyle vergi ve cezanın kaldırılmasına karar vermiştir. Vergi Dairesi Müdürlüğü, ilgili dönem muhtasar beyannamesinin verilmemesi nedeniyle yapılan tarhiyatın yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 30.09.1998 Esas No : 1997/3349 Karar No : 1998/3375 VUK Md 30 KAYBEDİLEN PERAKENDE SATIŞ FİŞLERİ Perakende satış fişlerinin kaybedilmesi, re’sen takdiri gerektiren bir durumdur.

Ancak bu fişlerin kullanıldığına dair bir tespit yapılmadan, takdir komisyonunca, soyut ifadelerle matrah takdiri olunamaz. İstemin Özeti: İki cilt perakende satış fişinin kullanılmadan kaybedilmesi nedeniyle ibraz edilememesi üzerine davacı şirket adına 1993 yılı için kurumlar vergisi salınmış, fon hesaplanmış, kaçakçılık cezası kesilmiştir. Vergi Mahkemesi kararıyla, yaş sebze ve meyve komisyonculuğu işiyle uğraşan davacı şirketin iki cilt perakende satış fişini kaybetmesi üzerine satış fişlerinin hükümsüzlüğü 10.01.1996 tarihinde Gazete’de ilan edildiği, davalı idarece 22.05.1996 tarihli yazı ile söz konusu perakende satış fişlerinin ibrazının istenmesi ve süresinde ibraz edilmemesi üzerine re’sen takdire gidilmesinin Yasa’ya uygun olduğu ancak perakende satış fişlerinin kullanıldığı hususunda bir tespit yapılmadan takdir komisyonunca soyut ifadelerle matrah takdir edilmesinde isabet görülmediği gerekçesiyle vergi ve cezanın kaldırılmasına karar verilmiştir. Davalı İdare,

yapılan tarhiyatta Yasa’ya aykırılık bulunmadığını ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle temyiz isteminin reddine oybirliği ile karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 16.04.1998 Esas No : 1997/5196 Karar No : 1998/1411 AKTİFTE KAYITLI OLMAYAN ARACIN GİDERLERİ Aktifte kayıtlı olmayan araçlara ilişkin yakıt, tamir ve bakım giderlerinin, kayıtlara masraf olarak intikal ettirilmesi mümkün değildir. İstemin Özeti: Fırıncılık faaliyetiyle uğraşan davacının 1989 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu işletmenin aktifine kayıtlı olmayan araçlara ilişkin yakıt, tamir ve bakım giderlerinin kayıtlara intikal ettirildiğinden söz edilerek adına re’sen salınan gelir vergisi üzerinden kaçakçılık cezası kesilmiştir. Danıştay Dördüncü Dairesince verilen bozma kararı uyarınca Vergi Mahkemesi kararıyla, olayda matrah farkının bulunuş biçimi ve niteliği dikkate alındığında 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 344. maddesinde belirtilen hallerin oluşmadığı, ancak olayda vergi ziyaına neden olunduğundan kusur cezası kesilmesi gerektiği gerekçesiyle kaçakçılık cezasının kusur cezasına çevrilmesine karar verilmiştir. Davalı İdare, kesilen kaçakçılık cezasının yerinde olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Mahkeme kararının Danıştay tarafından bozulması halinde, mahkemece bu karara uyulmak suretiyle verildiği ifade edilen kararlara karşı yapılacak temyiz başvurularının bozma esaslarına uyulmuş olup olmadığı yönünden incelenmesi mümkündür. İncelenen dosya içeriğinden mahkeme kararının Danıştay Dördüncü Dairesince bozma kararında yazılı esaslara uygun olduğu görülmektedir. Temyiz dilekçesinde ileri sürülen nedenler kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmamaktadır.

Bu nedenle temyiz isteminin reddine oybirliğiyle karar verildi.

Danıştay Dördüncü Daire Tarih : 13.10.1998 Esas No : 1997/2807 Karar No : 1998/3594 EKSİK ÜCRETİN, İŞ MÜFETTİŞİ RAPORUNA DAYANILARAK BULUNAMAYACAĞI Vergi inceleme yetkisi olmayan iş müfettişlerince hazırlanan rapora dayanılarak ücret ödemeleri yönünden eksik beyanda bulunulduğu gerekçesiyle yapılan tarhiyatın yasal dayanağı yoktur. İstemin Özeti: Ücret ödemeleri yönünden eksik beyanda bulunduğu ileri sürülen davacı adına 1996/2-4. dönemleri için gelir (stopaj) vergisi salınmış, kusur cezası kesilmiştir.

Vergi Mahkemesi, kararıyla; tarhiyata esas alınan takdir komisyonu kararının Çalışma

ve Sosyal Güvenlik Bakanlığı İş Müfettişi raporuna dayandırıldığı, ancak yükümlünün defter ve belgeleri istenmeden, herhangi bir inceleme yapılmadan, vergi inceleme yetkisi olmayan iş müfettişlerince hazırlanan rapora dayanılarak yapılan tarhiyatın yasal olmadığı gerekçesiyle vergi ve cezaların kaldırılmasına karar vermiştir. Davalı İdare, yapılan tarhiyatın yasal olduğunu ileri sürerek kararın bozulmasını istemektedir.

Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir.

Bu nedenle, temyiz isteminin reddine oybirliğiyle karar verildi.

MALİYE BAKANLIĞI ÖZELGELERİ Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 19.04.1999

Sayı

: 07.0.GEL.0.54/5429-607/14826

KDVK Md. 20/4 BASİT USULDE VERGİLENDİRİLEN TAKSİCİLERDE KDV Basit usulde vergilendirilen ve taksicilik işleri ile iştigal eden mükelleflerin taksi ücreti tarifeli iş kapsamına girdiğinden, katma değer vergisi dahil olarak düzenlenen belgelerdeki verginin iç yüzde hesabıyla tespit edilerek indirim konusu yapılabilmesi mümkün bulunmaktadır.

Dilekçenizin incelenmesinden, 4369 sayılı Kanun’la götürü usule tabi mükelleflerin 01.01.1999 tarihinden itibaren basit usule geçtiğini belirterek; a) Basit usulde vergilendirilen taksi işletenlere yapılan ödemelerin ne şekilde belgelendirileceği, b) Taksi ücreti için ödenen KDV'nin indirime tabi tutulup tutulamayacağı. hususunda tereddüte düştüğünüz anlaşılmıştır.

Bilindiği gibi, 4369 sayılı Kanunun 31 inci maddesiyle 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 46. maddesinde düzenlenen götürü usulde vergilendirme kaldırılarak yerine, 01.01.1999 tarihinden itibaren basit usulde vergilendirme esasına geçilmiştir.

Aynı Kanun’un 47. maddesinin 3. fıkrasında, bu usulde vergilendirilen mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren belgeleri ayrı ayrı saklayacakları, bu belgelerin kayıtlarını ise bağlı bulunulan meslek odalarının oluşturdukları bürolarca tutulacağı belirtilmektedir.

Diğer taraftan, 213 Sayılı Vergi usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin son fıkrasında “Maliye Bakanlığı...... ticari kazançları basit usulde tespit edilen gelir vergisi mükelleflerine özel bir defter tutturmaya ve bu konulara ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkilidir” denilmektedir.

Konuyla ilgili gerekli açıklamalar 6 Aralık 1998 tarih ve 23545 Sayılı Resim Gazete’de yayımlanan Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin “3. Basit Usulde Vergilendirmede Belge Düzeni” başlığı altında yapılmıştır.

1

Buna göre, bu usulde vergilendirilecek mükelleflerin 01.01.1999 tarihinden itibaren Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre fatura, perakende satış vesikaları ve diğer belgeleri düzenlemeleri ve kullanmaları zorunlu olup, basit usulde vergilendirilen mükelleflerin yeni düzenlemeye intibak edebilmeleri ve gerekli hazırlıkları yapabilmeleri için; - 01.01.1999 tarihinden 30.06.1999 tarihine kadar belge vermedikleri günler hasılatları için gün sonunda tek bir fatura düzenlemeleri, - Düzenlenen faturanın alıcıya ilişkin bilgileri yerine “.... tarihli toplam hasılat “ ibaresi yazılması, uygun görülmüştür.

Ancak, bu usulde vergilendirilen mükelleflerin müşterilerinin istemeleri halinde, fatura veya perakende satış vesikası (dolmuş işletenler hariç) vermelerinin zorunlu olduğu belirtilmiştir.

Diğer taraftan, 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/1-a maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun’da aksine hüküm olmadıkça, faaliyetine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebileceği belirtilmiştir.

Aynı Kanun’un 34/1. maddesinde ise, yurt içinden sağlanan veya ithal olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin 1- Fatura ve benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi, 2- Bu belgelerin kanuni deftere kayıt edilmesi şartıyla indirim konusu yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Ancak, aynı Kanun’un 20/4. maddesinde ise, bir tarifeye göre fiyatı tespit edilen işler ile bedeli biletle tahsil edildiği hallerde, tarife ve bilet bedelinin katma değer vergisi dahil edilerek tespit olunacağı ve vergi müşteriye ayrıca intikal ettirilemeyeceği belirtilmektedir.

Buna göre, Basit usulde vergilendirilen ve taksicilik işleri ile iştigal eden mükelleflerin taksi ücreti, tarifeli iş kapsamına girdiğinden katma değer vergisi dahil olarak düzenlenen belgelerdeki verginin iç yüzde hesabıyla tespit edilerek indirim konusu yapılabilmesi mümkün bulunmaktadır.

2

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 10.03.1999

Sayı

: B.07.0.GEL.0.49/4900-1084/9332

KVK. Md. 44 YMM RAPORUNA GÖRE KURUMLAR VERGİSİ İADESİ YAPILAMAYACAĞI Yeminli mali müşavir tasdik raporuna göre kurumlar vergisi ve fon payının iadesi mümkün olmayıp söz konusu iade talebi 169 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'ndeki açıklamalar çerçevesinde sonuçlandırılacaktır. (...) Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün (...) sicil numaralı mükellefi (...) Turistik Tesisler A.Ş. hakkında Yeminli Mali Müşavir tarafından düzenlenen 26.06.1997 tarih ve YMM06100005/16-1 sayılı Yeminli Mali Müşavirlik Kurumlar Vergisi Beyannamesi Tasdik Raporuna istinaden, anılan vergi dairesince 1.146.010.000 lira kurumlar vergisi ile 114.691.000 lira fon payının iadesine ilişkin 04.12.1997 gün 8/4 düzeltme fişi düzenlendiği belirtilerek, söz konusu Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporuna göre Kurumlar vergisi ve fon payının iade edilip edilmeyeceği konusunda Bakanlığımız görüşü sorulmaktadır.

30.07.1995 tarih ve 22359 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanan 18 Sıra No.lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci ve Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Genel Tebliği'nde iade edilecek katma değer vergisi konusuna yer verilmiş, kurumlar vergisi ve fon payının iadesi konusunda ise herhangi bir düzenleme yapılmamıştır.

Buna göre Yeminli mali müşavir tasdik raporuna göre kurumlar vergisi ve fon payının iadesi mümkün olmayıp söz konusu iade talebi 169 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği'ndeki açıklamalar çerçevesinde sonuçlandırılacaktır.

3

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 12.06.1998

Sayı

: B.07.0.GEL.0.49/4924-32/22211

GVK. Md. 94/6.b, 98, 119 KVK. Md. 39 - DEVİR YOLUYLA BİRLEŞMEDE BEYANNAME - STOPAJ Devir yoluyla birleşme neticesinde 30.04.1998 tarihinde münfesih olan Etibank Genel Müdürlüğü ile İşletme ve Müesseseleri'nin 01.01.1998-30.04.1998 dönemine ilişkin devir beyannamesinin 01-15 Mayıs 1998 tarihleri arasında verilmesi, bu döneme ilişkin kurumlar vergisinin 1999 yılı Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında olmak üzere devralan kurum tarafından üç eşit taksitte ödenmesi hükmü gerekmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 119. maddesi hükmüne göre söz konusu menkul sermaye iratlarının ortaklara dağıtılmış olması durumunda tevkif edilen vergiler, muhtasar beyannamenin verme süresi içerisinde dağıtılmış olması durumunda, biri 1999 yılı 01-20 Mayıs tarihleri arasında, diğerleri ise aynı yıl Temmuz ve Ekim ayları içerisinde üç eşit taksitte ödenmesi gerekmektedir.

Yazıda, eski ünvanı Etibank Genel Müdürlüğü olan teşekkülünüz ile mevcut işetme ve müesseselerin; Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 37-39. maddeleri ve 233 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'nin 3 ve 22. maddelerine göre, Bakanlar Kurulu'nun 26.01.1998 tarih ve 98/10552 sayılı Kararı ile 30.04.1998 tarihi itibariyle Eti Holding A.Ş. unvanlı İktisadi Devlet Teşekkülü ve bu Teşekküle bağlı 7 adet bağlı ortaklık anonim şirketi şeklinde yeniden yapılandırılması sonucu, Etibank Genel Müdürlüğü ile işletme ve müesseselerinin 30.04.1998 tarihli devir bilançoları üzerinden Eti Holding A.Ş.'ne ve ilgili anonim şirketlere devredildiği belirtilmektedir.

Bu durumda, devir tarihine kadar elde edilen kurum kazancı üzerinden hesaplanan menkul sermaye iradından Gelir Vergisi Kanunu'nun 94. maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendi uyarınca yapılan gelir vergisi tevkifatının beyanı ve ödeme süresi hususunda tereddüt edildiğinden, konu hakkında görüşümüzün açıklanması istenilmektedir.

Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 39. maddesine göre, devir yoluyla birleşme halinde devir beyannamesinin devir tarihinden itibaren 15 gün içinde vergi dairesine verilmesi gerekmektedir. Aynı Kanun'un 40 ve 42. maddesine göre ise münfesih kurum adına tahakkuk eden vergiler, normal ödeme zamanlarında yani takip eden yılın Nisan, Temmuz, Ekim aylarında olmak üzere üç eşit taksitte ödenmektedir.

4

Buna göre, devir yoluyla bileşme neticesinde 30.04.1998 tarihinde münfesih olan Etibank Genel Müdürlüğü ile İşletme ve Müesseseleri'nin 01.01.1998-30.04.1998 dönemine ilişkin d beyannamesinin 01-15 Mayıs 1998 tarihleri arasında verilmesi, bu döneme ilişkin kurumlar vergisinin 1999 yılı Nisan, Temmuz ve Ekim aylarında olmak üzere devralan kurum tarafından üç eşit taksitte ödenmesi hükmü gerekmektedir. Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu'nun 98. maddesinde, 94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın 20. günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmekle yükümlü oldukları hükme bağlanmıştır.

Beyan edilen bu vergilerin ödeme zamanı ile ilgili Gelir Vergisi Kanunu'nun 119. maddesinde “94. madde gereğince yapılan vergi tevkifatı, vergi kesenler tarafından beyanname verecekleri süre içinde bağlı bulundukları vergi dairesine yatırılır. Ancak 94. maddenin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendinde yazılı menkul sermaye iratlarının dağıtılmaması halinde yapılacak vergi tevkifatı; biri beyanname verme süresinde,diğerleri kurumlar vergisinin ikinci ve üçüncü taksitlerinin ödeme süreleri içinde olmak üzere üç eşit taksitte ödenir.” denilmektedir.

Buna göre, münfesih kurum Etibank Genel Müdürlüğü ile İşletme ve Müesseseleri'nin 01.01.1998-30.04.1998 dönemi kurum kazancı üzerinden hesaplanan menkul sermaye iradından Gelir Vergisi Kanunu'nun 94/6-b maddesine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması ve yapılan gelir vergisi tevkifatının 01-20 Haziran 1998 tarihleri arasında muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu'nun 119. maddesi hükmüne göre söz konusu menkul sermaye iratlarının ortaklara dağıtılmamış olması durumunda tevkif edilen vergiler muhtasar beyannamenin verme süresi içerisinde, dağıtılmış olması durumunda biri 1999 yılı 01-20 Mayıs tarihleri arasında, diğerleri ise aynı yıl Temmuz ve Ekim ayları içerisinde üç eşit taksitte ödenmesi gerekmektedir.

Maliye Bakanlığı

5

Tahsilat İç Genelgesi Seri No: 1999/1 Tarih : 04.02.1999 Sayı

: B.07.0.GEL.0.36/3676-248/3632

- AMME BORCUNDAN DOLAYI TELEFON HACZİ - MÜKELLEFLERİN CEBRİ TAKİP MUAMELELERİNE MARUZ ÖNLENMESİ

KALMALARININ

1- Borçlu mükelleflerin icra takibinde telefon haczinin çok zorunlu kalınması halinde yapılacağı 2- Vergi dairelerinden iade alacağı olan ve bu alacaklarının borçlarına mahsubunu talep eden bazı mükelleflerin de bu borçları nedeniyle cebri takibe maruz kalmalarının önlenmesi için yapılacak işlemler.

Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, amme borçluları hakkında sürdürülen takip muameleleri sırasında borçlu mükelleflerin; telefonlarına haciz konularak görüşmeye kapatıldığı, vergi dairelerinden iade alacağı olan ve bu alacaklarının borçlarına mahsubunu talep eden bazı mükelleflerin de bu borçları nedeniyle cebri takibe maruz kaldıkları yönünde şikayette bulundukları anlaşılmıştır.

Bilindiği üzere, 351 Seri No.lu Tahsilat Genel Tebliği’nde; telefon haczine ilişkin olarak sürdürülecek uygulama açıklanmış ve günümüzde telefonun borçluların ticari, sınai ve mesleki faaliyetlerinin devamı bakımından vazgeçilmesi mümkün olmayan ve işletme için son derece önemli bir araç olması nedeniyle, telefon hacizlerinin borçluların işyeri ve ikametgahlarında uygulanan hacizler sonunda amme alacağının tahsilinin mümkün olmaması ve başka malının da bulunmaması ve amme alacağının zamanaşımına uğramak üzere olması gibi çok zorunlu hallerde yapılması gerektiği belirtilmiştir.

Bu açıklamalara uygun olarak telefon hacizlerine gereken hassasiyetin gösterilmesi, çok zorunlu olmadıkça telefon hacizlerine başvurulmaması gerekmektedir.

Diğer taraftan, vergi mevzuatında yer alan düzenlemeler çerçevesinde, çeşitli nedenlerle vergi dairelerinden iade alacağı olan ve bu alacaklarının vergi borçlarına mahsubunu talep eden mükelleflerin bu talepleri hakkında yapılacak işlemler ilgili mevzuatında açıklanmıştır.

Mahsup işlemlerinin kısa sürede sonuçlandırılamaması, mükelleflerin gerekli bilgi ve belgeleri vergi dairelerine zamanında ve eksiksiz teslim etmemesinden kaynaklanabildiği gibi, gerekli belgelerin zamanında ve eksiksiz teslim edilmesine rağmen, bazı durumlarda vergi dairelerinin gerekli düzeltme işlemlerini zamanında yapmamasından da kaynaklanmaktadır.

6

Bu gibi nedenlerle, mükelleflerin cebri takip muamelelerine maruz kalmalarının önlenmesi amacıyla konunun önemi de dikkate alınarak mahsup talepleri üzerine; 1- İlgili düzenlemeler uyarınca, istenilen bilgi ve belgelerin eksiksiz olup olmadığının araştırılması, belgelerin eksik olduğunun anlaşılması halinde mükelleflerle irtibat kurularak belgelerin tamamlattırılması, teminat gösterilmesi gereken hallerde teminat gösterilmesi hususunda mükelleflerin uyarılması, inceleme gerektiren hallerde, talebin geciktirilmeksizin incelemeye sevk edilmesi, 2- İstenilen bilgi ve belgelerin tamamlanması ve mahsup işlemlerinin yapılmasını engelleyecek bir husus bulunmaması durumunda işlemlerin derhal sonuçlandırılması, 3- Mahsup talepleri üzerine vergi dairelerince yapılan işlemlerin Defterdarlıklarca da izlenmesi, özellikle mükellefin alacaklı ve borçlu olduğu vergi dairelerinin farklı daireler olması halinde, Defterdarlıkların koordinatörlüğünde işlemlerin süratle sonuçlandırılmasının sağlanması, gerekmektedir.

7

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 22.01.1999

Sayı

: B.07.0.GEL.0.49/4911-118

GVK Md. 98 MUHTASAR BEYANNAMENİN VERİLECEĞİ VERGİ DAİRESİ 4325 Sayılı Kanun kapsamında yer alan iller ile diğer illerde yapılan işler ile ilgili olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi gereğince yapılan stopaja ilişkin muhtasar beyannamenin ödeme veya tevkifatın yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine verilmesi zorunludur.

Yazınızda, Milli Eğitim Bakanlığı’ndan aldığınız müşavirlik, mühendislik ve kontrollük hizmetleri işinin 4325 Sayılı Olağanüstü Hal Bölgesinde ve Kalkınmada Öncelikli Yörelerde İstihdam Yaratılması ve Yatırımların Teşvik Edilmesi ile 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun kapsamında yer alan iller de dahil olmak üzere çok sayıda ili kapsadığı bu illerde Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi gereğince yapılacak tevkifatların 4325 Sayılı Kanun kapsamında yer alan iller için Yozgat Vergi Dairesi (...) hesap numarasına, diğer illerde ise söz konusu tevkifatların Ankara (...) Vergi Dairesinin (...) hesap numarasına muhtasar beyanname ile beyan edildiği belirtilmekte ve yapmış olduğunuz bu uygulama için Bakanlığımızın “Olurları” istenilmektedir.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesinde, “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın 20. günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Yıl sonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden kesilecek vergilerin bildirilmesi için bu süre bir ay uzatılır.

Aynı belediye hudutları içinde muhtelif yerlerde yapılan ödeme ve tahakkuklar ile bunlara ait vergilerin bir merkezden bildirilmesi caizdir. ...” hükmü yer almaktadır.

Bu hükme göre, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesine göre yapılan tevkifatın, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin vergi dairesine muhtasar beyanname ile bildirilmesi gerekir. Muhtasar beyannamenin verileceği vergi dairesini değiştirme konusunda anılan maddede Maliye Bakanlığı’na yetki verilmemiştir.

Bu durumda, 4325 Sayılı Kanun kapsamında yer alan iller ile diğer illerde yapılan işler ile ilgili olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi gereğince yapılan stopaja ilişkin muhtasar beyannamenin ödeme veya tevkifatın yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine verilmesi zorunludur.

8

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 02.10.1998

Sayı

: B.07.0.GEL.0.60/6000-2148/35325

VUK Md. 117/1 DEĞERİNDEN FAZLA BEYAN EDİLEN TRAKTÖR NEDENİYLE DÜZELTME YAPILMASI Murise ait traktörün varisler tarafından değerinin yanlışlıkla fazla beyan edilmesi durumunda Vergi Usul Kanunu’nun 117. maddesinin bir numaralı bendinde yazılı matrah hatasının yapılmış olduğu kabul edilir ve düzeltilmesi yoluna gidilir.

Yazınız ve eklerinin incelenmesinden, verilen veraset ve intikal vergisi beyannamesinde, muristen intikal eden traktör için 1.500.000.000 TL değer beyan edildiği ve takdir komisyonunca da aynen takdir edilen değer üzerinden mirasçılar adına gerekli vergi tarh ve tahakkuk ettirildiği anlaşılmaktadır.

7338 Sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’nun 10. maddesinin (c) bendinde, menkul malların rayiç bedelle değerlendirileceği, 11. maddesinde de veraset yoluyla intikallerde bu vergiye konu malların değerleme gününün mirasın açıldığı gün olacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, veraset ve intikal vergisinin konusuna giren menkul malların, veraset yoluyla intikallerde de ölüm tarihindeki, ivazsız intikallerde ise hukuken iktisap edildikleri tarihteki rayiç bedelleriyle vergi matrahına dahil edilerek vergilendirilmeleri gerekmektedir. Diğer bir ifade ile söz konusu malların beyannamenin verildiği tarihteki değerinin vergiye matrah olarak dikkate alınması mümkün değildir.

Diğer taraftan, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde, “Vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınmasıdır.” denilmekte olup, vergi hatalarının neler olduğu da 117 ve 118. maddelerde sayılmıştır.

Yargıya intikal etmeyen vergilendirme olaylarında düzeltme zamanaşımı içerisinde ortaya çıkan vergi hatalarının düzeltilmesi mümkün bulunmaktadır.

213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378. maddesinin ikinci fıkrasında da mükelleflerin beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamayacakları belirlenmiş ancak, vergi hataları bu uygulamanın dışında tutulmuştur.

Bu hükme göre, bir vergilendirme işleminde mükellefin kendi beyanı bir vergi hatası taşıyorsa, dava açma hakkı tanınmış bulunmaktadır. Dolayısıyla mükellefin kendi beyanında bir vergi hatası bulunması halinde, düzeltme işleminin yapılmasında bir sakınca görülmemektedir. Mirasçılardan (...) tarafından Bakanlığımıza verilen ve bir örneği 31.03.1998 tarih ve 12071 sayılı yazımızla Valiliğinize de gönderilen dilekçede,

9

1985 model traktörün alış bedelinin 2.950.000 lira, ölüm tarihi olan 1989 yılındaki değerinin de 19.000.000 lira olduğu belirtilerek veraset ve intikal vergisi beyannamesinde beyan edilen 1.500.000.000 liralık değerin bir hatadan kaynaklandığı ileri sürülmektedir.

Motorlu Kara Taşıtları Kasko Değer Listesi’ndeki veriler de mükelleflerin bu iddialarını doğrulamaktadır.

Bu durumda, takdir komisyonunca rayiç bedel takdiri sırasında da mükellefin beyanında olduğu gibi Vergi Usul Kanunu’nun 117. maddesinin bir numaralı bendindeki tanıma uygun matrah hatası yapılmış olmaktadır. Bu hatanın, takdir komisyonunca alınacak ikinci bir kararla düzeltilmesinde anılan Kanun hükümlerine aykırılık söz konusu olmayacaktır.

10

Maliye Bakanlığı Genel Yazısı Tarih

: 05.04.1999

Sayı

: B.07.0.GEL0.44/4419-12/012910

GVK Md. 9 ESNAF MUAFLIĞI BELGESİ ALMAYACAK OLANLAR Gelir Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde belirtilen işleri arızi olarak (süreklilik teşkil etmeyecek şekilde) yapanların esnaf muaflığı belgesi alma, belge saklama ve ibraz yükümlülükleri bulunmamaktadır. Bu sebeple, örneğin, kişisel emeğini değerlendirmek amacıyla evlerine dikiş, nakış, örgü ve benzeri faaliyetleri süreklilik teşkil etmeyecek şekilde yapanlar, Esnaf Muaflığı Belgesi almayacaklardır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun vergiden muaf esnafı düzenleyen 9. maddesinde 4369 Sayılı Kanun ile yapılan değişiklikle esnaf muaflığından yararlanılabilmesi için ilgili esnaf odasına kayıt olma ve belediyeden esnaf muaflığı belgesi alma zorunluluğu getirilmiştir.

Maddede ayrıca, belediyelerce esna muaflığı belgesinin bir takvim yılı için verileceği ve anılan belgenin şekil ve muhtevasını tayin ve tespite ve uygulamaya ilişkin usulleri belirlemeye Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hükme bağlanmıştır.

2464 Sayılı Belediye Gelirleri Kanunu’nun mükerrer 83. maddesi hükmüne göre ise Gelir Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde yazılı şartları taşıyan ve anılan madde gereğince belge almak mecburiyetinde bulunan küçük esnaf ve sanat erbabının faaliyette bulunduğu yer belediyesince verilecek “Esnaf Muaflığı Belgesi” ile belgenin her yıl yenilenmesi esnaf muaflığı belgesi harcına tabi bulunmaktadır.

Yukarıda belirtilen kanun maddelerinde esnaf Muaflığı Belgesinin faaliyette bulunulan yer belediyesinden alınması öngörüldüğünden köylerde faaliyette bulunan vergiden muaf esnafın söz konusu belgeyi alma yükümlülüğü bulunmamaktadır. Bu nedenle, köylerde faaliyette bulunan vergiden muaf esnaf, esnaf muaflığı belgesi almadan Gelir Vergisi Kanunu’nun 9. maddesi çerçevesinde muafiyetten yararlanacaktır. Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 9. maddesinde belirtilen işleri arızi olarak (süreklilik teşkil etmeyecek şekilde) yapanların esnaf muaflığı belgesi alma, belge saklama ve ibraz yükümlülükleri bulunmamaktadır. Bu sebeple, örneğin, kişisel emeğini değerlendirmek amacıyla evlerine dikiş, nakış, örgü ve benzeri faaliyetleri süreklilik teşkil etmeyecek şekilde yapanlar, esnaf muaflığı belgesi almayacaklar ve yukarıda sayılan diğer yükümlülüklere tabi olmayacaklardır.

Maliye Bakanlığı Özelgesi

11

Tarih

: 23.12.1998

Sayı

: B.07.0.GEL.0.40/4031-49198

GVK Md. 38 KAT KARŞILIĞI İNŞAATLARDA ARSA VE ARAZİLER İÇİN MALİYET BEDELİ ARTIRIMI Kat karşılığı inşaat yapanlarda sadece inşaat yapımına tahsis edilen arsa veya arazilere ilişkin olarak inşaatın bitim tarihine kadar geçen süre için maliyet bedeli artırımı söz konusu olup, bunun dışında inşaat maliyeti ile ilgili olarak herhangi bir endeksleme yapılması söz konusu değildir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 38. maddesinin sonuna 4108 Sayılı Kanun’la 01.01.1995 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere eklenen fıkrada “Mükelleflerin iktisap tarihinden itibaren en az iki tam yıl süreyle işletmelerinde kayıtlı bulunan gayrimenkul, iştirak hisseleri ve amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri elden çıkarmaları halinde, bu iktisadi kıymetlerin maliyet bedeli bunların iktisap edildiği ve elden çıkarıldıkları yıllar hariç olmak üzere her takvim yılı için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre belirlenen yeniden değerleme oranında artırılarak kazancın tespitinde dikkate alınabilir. Bu hüküm 39. madde gereğince işletme hesabı esasına göre ticari kazancın tespitinde de uygulanır. Bilanço esasında defter tutan mükellefler tarafından artırılan maliyet bedeline tekabül eden kazançlar, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilir. Bu fon, sermayeye ilave dışında herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya işletmeden çekildiği takdirde, o yılın kazancına dahil edilerek vergiye tabi tutulur.

Sözkonusu iktisadi kıymetlerin alım satımı ile devamlı olarak uğraşanlar, alım-satımını yaptıkları iktisadi kıymetler için bu hükümden yararlanamazlar. Şu kadar ki, inşaat yapımına tahsis edilen arsa ve arazilere ilişkin olarak inşaatın bitim tarihine kadar geçen süre için bu fıkra hükmüne göre maliyet bedeli artırımı yapılabilir. Ancak, inşaatın tamamlanmasından önce satışı yapılan gayrimenkuller için maliyet artırımı satışın yapıldığı tarihe kadar uygulanır. Bu fıkra hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye Maliye Bakanlığı yetkilidir” denilmektedir.

Bu açıklamalar çerçevesinde kat karşılığı inşaat yapanlarda sadece inşaat yapımına tahsis edilen arsa veya arazilere ilişkin olarak inşaatın bitim tarihine kadar geçen süre için maliyet bedeli artırımı söz konusu olup, bunun dışında inşaat maliyeti ile ilgili olarak herhangi bir endeksleme yapılması söz konusu değildir.

Maliye Bakanlığı Genel Yazısı Tarih

: 17.03.1999

12

Sayı

: B.07.0.GEL.0.28/2803-5-774/010697

GVK Md. 18 VUK Md. 5 TELİF KAZANCI ELDE EDENLERİN VERGİ LEVHASI ASMAYACAKLARI Bir işyeri açmaksızın, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde sayılan faaliyetleri mutad meslek olarak yapanların, vergi levhası tasdik ettirme ve asma zorunluluğu bulunmamaktadır.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesine yönelik hükümlerine ilişkin olarak 221 ve 223 Sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğleri’nde yer alan düzenlemelere ilaveten aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.

Bilindiği üzere, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 5. maddesinin dördüncü fıkrasında “Gelir vergisi mükellefleri (kazancı basit usulde tespit edilenler dahil) ile sermaye şirketleri her yıl Mayıs ayının son gününe kadar vergi tarhına esas olan kazanç tutarları ile bunlara isabet eden vergi miktarlarını gösteren levhayı merkezlerine, şubelerine, satış mağazalarına, iş sahipleri ile mükellefler tarafından kolayca okunup görünecek şekilde asmak zorundadırlar....” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, vergi levhasına ilişkin diğer hususlar 142 ve 143 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde açıklanmıştır. İşyerlerine vergi levhası asmak zorunda olan mükellefler 142 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin B/I bölümünde sayılmıştır. Buna göre serbest meslek erbabının da işyerlerine vergi levhası asmak zorunluluğu bulunmaktadır.

Ancak, 143 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin III. bölümünde yapılan açıklama gereğince; gelir vergisi mükelleflerinden bir işyeri açmaksızın (gezici olarak pazar takibi suretiyle) faaliyet gösterenlerin vergi levhası asmak zorunluluğu yoktur.

Vergi levhası asılmasının amacı, işyerinin vergi durumunun iş sahiplerine ve mükelleflere teşhiri ve tanıtımı olduğundan kendi nam ve hesaplarına bir işyeri açmaksızın Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde sayılan faaliyetleri mutad meslek olarak yapanların vergi levhası tasdik ettirme ve asma zorunluluğu bulunmamaktadır.

Ayrıca, sayılan bu faaliyetleri ikametgahının belli bir bölümünde yapmakla birlikte müşterilerine burada satış veya hizmet vermeyenlerin vergi levhası asmayacakları tabiidir.

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 03.03.1999

Sayı

: B.07.0.GEL.0.28/2880-4930/008037

13

EMEKLİLERE VERGİ İADESİ VE KESİLEN CEZADA UZLAŞMA Emekli Sandığı Genel Müdürlüğünce 2978 Sayılı Kanun’un 6. maddesi hükmü uyarınca adlarına ceza kesildiği bildirilen şahısların sürekli bir mükellefiyetleri olmadığından ve vergi dairelerinde dosyaları bulunmadığından bunların uzlaşma taleplerinin önceden olduğu gibi ilgililerin ikametgahlarının bulunduğu il veya ilçe uzlaşma komisyonunca incelenerek sonuçlandırılması gerekmektedir.

Bilindiği üzere 2978 Sayılı Ücretlilere Vergi İadesi Hakkında Kanun’un 6. maddesi uyarınca adına ceza kesilen emekliler bu konuda kendilerine yapılan bildirimin tebliğ tarihinden itibaren 30 gün içinde ikametgahlarının bulunduğu il veya ilçe uzlaşma komisyonuna uzlaşma talebinde bulunabilmektedirler.

268 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde il ve ilçe uzlaşma komisyonlarının uzlaşabilecekleri miktarlar yeniden belirlenmiş, Ankara, İstanbul, İzmir il merkezlerinde bulunan vergi dairelerince yapılan tarhiyatlara ait uzlaşma taleplerinden ilçe uzlaşma komisyonlarına tanınan limitler içinde kalanları ilgili vergi dairesi müdürünün başkanlığında bir müdür yardımcısı ve bir servis şefinden müteşekkil üç kişiden oluşturulacak komisyonca incelenerek sonuçlandırılacağı belirtilmiştir.

Emekli Sandığı Genel Müdürlüğünce 2978 Sayılı Kanun’un 6. maddesi hükmü uyarınca adlarına ceza kesildiği bildirilen şahısların sürekli bir mükellefiyetleri olmadığından ve vergi dairlerinde dosyaları bulunmadığından bunların uzlaşma taleplerinin önceden olduğu gibi ilgililerin ikametgahlarının bulunduğu il veya ilçe uzlaşma komisyonunca incelenerek sonuçlandırılması gerekmektedir.

14

Maliye Bakanlığı Genel Yazısı Tarih: 02.03.1999 Sayı: B.07.0.GE.0.63/6353-1/007816 KALKINMADA ÖNCELİKLİ YÖRELER İLE TARIM ARAZİLERİNDE TAPU HARCI UYGULAMASI 01.01.1999 tarihinden itibaren kalkınmada öncelikli yöreler ile tarım arazileri ile ilgili tapu harcı uygulamasında 1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29. maddesine göre; yeniden değerleme oranları uygulanarak bulunacak emlak vergisi değerleri esas alınacaktır.

Bilindiği üzere, 3824 Sayılı Kanun’un 14. maddesi ile değişik 492 Sayılı Harçlar Kanunu’nun 63. maddesinde, bu Kanun’da geçen kayıtlı değerin (emlak vergisi değeri), beyan dönemini takip eden yıllarda Emlak Vergisi Kanunu hükümlerine göre hesaplanacak değerden az olmamak üzere mükellef tarafından beyan edilen değerin her yıl için Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenmiş olan yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle tespit olunacağı hükme bağlanmıştı.

Tapu harcının hesabına esas olan vergi değerinin tespitinde uygulanacak yeniden değerleme oranları ise, kalkınmada birinci ve ikinci derecede öncelikli yöreler ile tarım arazilerinde 31.12.1992 tarihli ve 21452 numaralı Resmi Gazete'de yayımlanan 92/3899 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nda tespit olunan nispetler (*) esas alınarak uygulanmıştır.

Ancak, 492 Sayılı Harçlar Kanunu’nun 63. maddesine 3824 Sayılı Kanun’un 14. maddesi ile eklenen fıkralar 4369 Sayılı Kanun’la yürürlükten kaldırılmış olduğundan yukarıda açıklanan 92/3899 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın da uygulama alanı kalmamıştır.

Yapılan değişiklikle Harçlar Kanunu uygulamasındaki kayıtlı değerin, tapu işleminin yapıldığı tarihte geçerli “emlak vergisi tarhına esas tutar” olarak alınması sağlanmıştır.

Buna göre, 01.01.1999 tarihinden itibaren tapu harcı uygulamasında 4369 Sayılı Kanun’un 69. maddesi ile değişik 1319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29. maddesine

*

92/3899 Sayılı Bakanlar Kurlu Kararı 31 Aralık 1992 Tarih ve 21452 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olup, aynen aşağıdaki gibidir.

Madde 1- Vergi değerinin tespitinde artış oranı, Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranlarının; 1. Kalkınmada birinci derecede öncelikli yörelerde %25’i nispetinde, 2. Kalkınmada ikinci derecede öncelikli yörelerde %50’si nispetinde, 3. Emlak Vergisi Kanunu’na göre arazi olarak vergilendirilen, a) Kalkınmada birinci derecede öncelikli yörelerdeki tarım arazilerinde %0 nispetinde, b) Kalkınmada ikinci derecede öncelikli yörelerdeki tarım arazilerinde %10’u nispetinde, c) Kalkınmada öncelikli yöreler dışındaki tarım arazilerinde %25’i nispetinde, uygulanır.

Madde 2- Bu Karar 01.01.1993 tarihinde yürürlüğe girer.

15

göre; yeniden değerleme oranları uygulanarak bulunacak emlak vergisi değerleri esas alınacaktır.

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 24.02.1999

16

Sayı

: B.07.0.GEL.0.63/6373-557/006604

TAPU SENEDİNE GERÇEK SATIŞ BEDELİNİN DE YAZILACAĞI Devir ve iktisap bedelinin emlak vergisi tarhına esas olan değerden az olması halinde ve ilgililerin talebi üzerine bu değerin de tapu senedinde ayrıca gösterilmesi mümkün bulunmaktadır.

Bakanlığımıza yapılan başvurularda gayrimenkulün devir ve iktisabı sırasında devir ve iktisap bedelinin emlak vergisi tarhına esas olan değerin altında kaldığı durumlarda devir ve iktisap bedelinin de tapu senedinde ayrıca gösterilmesinin sağlanması istenilmektedir.

Bilindiği gibi, 492 Sayılı Harçlar Kanunu’na bağlı (4) sayılı tarifenin 20/a maddesinde, gayrimenkullerin ivaz karşılığında veya ölünceye kadar bakma akdine dayanarak, yahut trampa hükümlerine göre devir ve iktisabında gayrimenkulün devir ve iktisap bedelinden az olmamak üzere emlak vergisi değeri üzerinden (Cebri icra ve şüyuun izalesi hallerinde satış bedeli, istimlaklerde takdir edilen bedel üzerinden) devir eden ve devir alan için ayrı ayrı binde 10 oranında tapu harcı alınacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre tapu harcının devir ve iktisap bedelinden az olmamak üzere emlak vergisi tarhına esas olan değer üzerinden, devir ve iktisap bedelinin emlak vergisi tarhına esas olan değerden fazla olması halinde ise devir ve iktisap bedeli üzerinden alınması gerekir.

Ancak, devir ve iktisap bedelinin emlak vergisi tarhına esas olan değerden az olması halinde ve ilgililerin talebi üzerine bu değerin de tapu senedinde ayrıca gösterilmesi mümkün bulunmaktadır.

Maliye Bakanlığı Genel Yazısı Tarih

: 21.12.1998

Sayı

: B.07.0.GEL.0.44/4412-18/048833

17

BASİT USULDE VERGİLENDİRMEYE İLİŞKİN ESASLAR Basit usulde vergilendirilen mükelleflerin hasılatlarının belgelendirilmesi, belgelerin ve zarfların basımı, dağıtımı, izlenmesi ve kayıtların tutulması ile beyannamelerin verilme usulü hk.

Bilindiği üzere; küçük esnafın vergilendirilmesine yönelik 215 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliği 06.12.1998 tarih ve 23545 Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Genel Tebliğ’de, Basit Usulde Vergilendirme ve Esnaf Muaflığına ilişkin esaslar açıklanmıştır.

Anılan Genel Tebliğ’de bazı konularda tereddütler olduğu anlaşılmış ve aşağıdaki hususların açıklanmasına gerek duyulmuştur.

1- Tebliğ’in 3.1 bölümünün 15. paragrafında, basit usulde vergilendirilen mükelleflerin yeni düzenlemeye intibak edebilmeleri ve gerekli hazırlıkları yapabilmeleri için 01.01.1999 tarihinden 30.06.1999 tarihine kadar belge vermedikleri günlük hasılatları için gün sonunda tek bir fatura düzenleyebilecekleri belirtilmiştir. Bu uygulama taksi işleten mükellefler için taksimetrelerine fiş verebilecek cihaz takılıncaya kadar devam edecektir.

2- Tebliğ’in 3.2 bölümünün 18. paragrafında; “Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 257. maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden belgeler ile zarfların basımı, dağıtımı, izlenmesi ve kayıtlarının tutulması işlemlerinin ilgili mesleki teşekküllerce yürütülmesi uygun görülmüştür.” ifadesi yer almaktadır. Bu ifadeden, belgeler ile zarfların basımının Türkiye Esnaf ve Sanatkarları Konfederasyonunca, bu belgeler ve zarfların izlenmesi ve kayıtların tutulması işlemlerinin ise ilgili mesleki teşekküllerde oluşturulan bürolarca yürütülmesi anlaşılacaktır.

3- Tebliğ’in 3.3 bölümünün 20. paragrafında; “Kayıtların tutulacağı bürolarda yetki almış yeterli sayıda meslek mensubunun çalıştırılması zorunludur.” ifadesi yer almaktadır. Bu uygulamanın, bürolarda ücretli meslek mensubu çalıştırılmasının mümkün olmadığı durumlarda, büroya bağlı olmayan meslek mensuplarının gözetiminde yürütülmesi uygun görülmüştür.

4- Tebliğ’in 3.3 bölümünün 21. paragrafında; “Ancak, defterdarlık ve birliklerce uygun görülen mükellefler, kayıtlarını kendileri tutabilecektir...” ifadesi yer almaktadır.

Uygulamaya yeni geçilmesi ve mükelleflere kolaylık sağlanması bakımından isteyen mükellefler kayıtlarını kendileri tutabilecektir.

5- Tebliğ’in 3.5 bölümünün 23. paragrafında, “Basit usulde vergilendirilen mükellefler 01.01.1999 tarihinden itibaren faaliyetlerine ilişkin mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren üçer aylık işlemlerine ait belgeleri ayrı torba zarflara koyacaklardır. Zarfları, izleyen ayın 10’una kadar kayıtlarının tutulduğu bürolara teslim edecekler veya büroda görevli personel tarafından bizzat mükellefin işyerlerine gidilerek teslim alınacaktır.” ifadesi yer almaktadır. Bu konuya ilişkin uygulamanın, kayıtların tutulacağı bürolardaki iş yoğunluğunun önlenmesi bakımından mükelleflerin mal alış ve giderleri ile hasılatlarını gösteren birer aylık işlemlerine ait belgeleri izleyen ayın 10’una kadar bürolara teslim etmeleri şeklinde yürütülmesi uygun görülmüştür.

18

6- Tebliğ’in 3.6 bölümünün 24. paragrafında, “Mükelleflerden zarf içinde teslim alınan belgeler, bürolarda bilgisayar ortamına kayıt edilecektir.” ifadesi yer almaktadır. Belgelere ilişkin kayıtlar, bilgisayar bulunmayan bürolarda gerekli alt yapının oluşturulabilmesi için 30.06.1999 tarihine kadar listeler halinde tutulabilecektir.

7-Tebliğ’in 4.2 bölümünün 36. paragrafında; “Gelir, sadece basit usulde tespit edilen ticari kazançlardan ibaret ise yıllık beyanname mükellefin de imzası alındıktan sonra Şubat ayı içinde büroda görevli personel tarafından vergi dairesine verilecek veya gönderilecektir.” ifadesi yer almaktadır. Bu konuya ilişkin uygulamanın bürolarda hazırlanan beyannamelerin mükellefler vasıtasıyla vergi dairelerine gönderilmesi şeklinde yürütülmesi mümkün bulunmaktadır.

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 05.03.1998

Sayı

: B.07.0.GEL.0.32/3223-1803/7791

YMM’LERCE 100 MİLYON TL’NİN ALTINDAKİ İNCELEMESİNİN YAPILIP YAPILMAYACAĞI

FATURALARIN

KARŞIT

19

Yeminli Mali Müşavirler tarafından 100.000.000 liranın altında kalan daha düşük tutarlı faturalara ait, alt firma incelemeleri alt firmaların tam tasdik sözleşmesinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın yapılacak ve bu incelemelere ilişkin açıklamalara tasdik raporunda yer verilecektir.

Ancak, yemini mali müşavirler 100.000.000 lirayı aşmayan faturalarla ilgili bilgiler tasdik raporlarına ekleyecekleri alış faturalarına ilişkin listeye dahil etmeyebileceklerdir.

Yazınızın incelenmesinden, katma değer vergisi iadesi tasdik raporu düzenleyen bazı Yeminli Mali Müşavirlerce 100.000.000 liranın altındaki alış faturalarına ait alt firma incelemelerinin yapılmadığı ve bu hususun raporlarda yer aldığı belirtilerek, Yeminli Mali Müşavirler tarafından 100.000.000 liranın altında kalan daha düşük tutarlı faturalara ait alt firma incelemelerinin, alt firmaların tam tasdik sözleşmesinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi istenildiği anlaşılmaktadır.

Bilindiği gibi 20 Sıra No.lu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği’nin A-5 ALIŞ FATURALARINA İLİŞKİN KARŞIT İNCELEMELERE RAPORDA YER VERİLMESİ bölümünde “İadesi talep edilen katma değer vergisinin doğruluğunu tespit etmek için Yeminli Mali Müşavirlerce yapılacak alt kademe incelemelerine ilişkin açıklamalara tasdik raporunda yer verilecek, yapılan karşıt incelemelerin safhaları belirlenecektir. 1 ve 15 Sıra No.lu Tebliğ’lerde belirtilen katma değer vergisi iadelerine ilişkin işlemlerin tasdikinde, Yeminli Mali Müşavirler karşıt incelemeleri, ihracat konusu mal ve hizmetin imalatçısı (üreticisi) konumundaki alt mükelleflerin bir alt kademesine kadar yapacaklardır. Karşıt inceleme tutanakları ilke olarak tasdik raporuna eklenecektir. Ancak, tutanak sayısının fazla olması durumunda, en yüksek tutarlı faturaları içeren asgari 10 adet inceleme tutanağının rapora eklenmesi, incelemeye yetkili elemanlarca talep edilmesi halinde ibrazı şartıyla diğer tutanakların ise tasdik işlemini yapan Yeminli Mali Müşavirlerce muhafaza edilmesi mümkün bulunmaktadır. Şu kadar ki, 100.000.000 liradan daha düşük tutarlı faturalara ait karşıt inceleme tutanaklarının saklanması ihtiyaridir. Yeminli Mali Müşavirler ayrıca, ilgili döneme ait alış faturalarına ilişkin bir listeyi de tasdik raporlarına ekleyeceklerdir. Bu listede katma değer vergisi iadesi talep edilen mükellefe ilgili dönemde satılan mal veya hizmete ilişkin faturanın tarihi ve sayısı, miktar ve tutarlar, mal ve hizmet satan mükellefin adı, soyadı veya unvanı, vergi dairesi ve vergi numaralarına ilişkin bilgiler yer alacaktır.

Diledikleri takdirde Yeminli Mali Müşavirler, tutarı 100.000.000 lirayı aşmayan faturalarla ilgili bilgileri listeye dahil etmeyebileceklerdir.” hükmü yer almaktadır.

Bu hüküm uyarına Yeminli Mali Müşavirler tarafından 100.000.000 liranın altında kalan daha düşük tutarlı faturalara ait, alt firma incelemeleri alt firmaların tam tasdik sözleşmesinin bulunup bulunmadığına bakılmaksızın yapılacak ve bu incelemelere ilişkin açıklamalara tasdik raporunda yer verilecektir.

20

Ancak, Yeminli Mali Müşavirler 100.000.000 lirayı aşmayan faturalarla ilgili bilgileri tasdik raporlarına ekleyecekleri alış faturalarına ilişkin listeye dahil etmeyebileceklerdir.

Maliye Bakanlığı Özelgesi Tarih

: 30.04.1999

Sayı

: B.07.0.GEL.0.62/6231-7/16982

OHAL BÖLGE VALİLİĞİ TALEBİ (ONAYI) İLE YAPILAN İHALELERDE DAMGA VERGİSİ İSTİSNASI Jandarma Asayiş Komutanlığı, Milli Savunma Bakanlığı İnşaat Emlak Daire Başkanlığı, Tugay ve Tümen Komutanlıkları arasında prefabrik yapılar üretimi ve teslimi işi ile ilgili olarak düzenlenecek sözleşmenin ve alınan ihale kararının, söz

21

konusu prefabrik yapıların 285 sayılı Kararname kapsamında ve Olağanüstü Hal Bölge Valiliği'nin talebi (Onayı) üzerine alındığının tevsiki halinde damga vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunup, Olağanüstü Hal Bölge Valiliği'nin ve ona mal ve hizmet sağlayan kamu kurum ve kuruluşlarının değil müteahhitlerin gideri mahiyetinde bulunan hakediş ve avanslarla ilgili makbuzlara ait damga vergisinin ise, 488 sayılı Kanun esaslarına göre ödenmesi gerekir.

Dilekçenizde, şirketinizin 285 sayılı Olağanüstü Hal Bölge Valiliği İhdası Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsamında bulunan illerde Jandarma Asayiş Komutanlığı, M.S.B. İnşaat Emlak Daire Başkanlığı, Tugay ve Tümen Komutanlıkları gibi kuruluşlara ihale işleri ile ilgili olarak düzenlenecek kağıtların (sözleşme, ihale kararı, avans makbuzu vb.) damga vergisine tabi tutulup tutulmayacağı hakkındaki Bakanlığımız görüşün bildirilmesi talep edilmektedir.

Bilindiği üzere, 285 sayılı Olağanüstü Hal Bölge Valiliği İhdası Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 3. maddesinde, Olağanüstü Hal Bölge Valiliği ihdas edilen illerde, Olağanüstü Hal Bölge Valisi'nin ihtiyaca göre gerekli teşkilatı kurmaya ve hizmetin gerektirdiği bina, tesis, araç, gereç, personel ve diğer her türlü hizmeti kamu kurum ve kuruluşlarından sağlamaya yetkili olduğu, bu konudaki talepleri ilgili kuruluşların derhal yerine getirmekle yükümlü olduğu, mahallinden temini mümkün olmayan araç, gereç, personel ve mali destek talepleri İçişleri Bakanı aracılığı ile ilgili kuruluşların Merkez Teşkilatınca sağlanacağı, Bakanın gerektiğinde bu konuda Bakanlık Müsteşarını veya Müsteşar Yardımcısını görevlendirebileceği, bu amaçla gerek Olağanüstü Hal Bölge Valisi'nin, gerekse diğer kuruluşların yapacakları her türlü harcamaların 1050 sayılı Muhasebe-i Umumiye Kanunu, 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu ile 832 sayılı Sayıştay Kanunu’na tabi olmadığı gibi her türlü vergi, resim, harçtan muaf olacağı hükmü yer almaktadır.

Bu itibarla, Olağanüstü Hal Bölge Valiliği ve diğer kuruluşların bu kanun hükmünde kararname hükümleri çerçevesinde yapacakları harcamalarla ilgili olarak yapılacak işlemler ve bu konuda düzenlenecek kağıtların, muamelenin taraflarına bakılmaksızın harç ve damga vergisinden istisna edilmesi gerekir.

Bu nedenle, Şirketiniz ile Jandarma Asayiş Komutanlığı, Milli Savunma Bakanlığı İnşaat Emlak Daire Başkanlığı, Tugay ve Tümen Komutanlıkları arasında prefabrik yapılar üretimi ve teslimi işi ile ilgili olarak düzenlenecek sözleşmenin ve alınan ihale kararının, söz konusu prefabrik yapıların 285 sayılı Kararname kapsamında ve Olağanüstü Hal Bölge Valiliği'nin talebi (Onayı) üzerine alındığının tevsiki halinde damga vergisinden istisna edilmesi mümkün bulunmaktadır.

Ancak, Olağanüstü Hal Bölge Valiliği'nin ve ona mal ve hizmet sağlayan kamu kurum ve kuruluşlarının değil müteahhitlerin gideri mahiyetinde bulunan hakediş ve avanslarla ilgili makbuzlara ait damga vergisinin ise, 488 sayılı Kanun esaslarına göre ödenmesi icap eder.

22

23

T.C. MALİYE BAKANLIĞI Gelirler Genel Müdürlüğü SAYI : B.07.GEL.0.71 / 7100.54 TARİH : 21.07.1999 * 031248 UYGULAMA İÇ GENELGESİ SERİ NO : 1999/4 ................. VALİLİĞİ (Defterdarlık Gelir Müdürlüğüne) Bilindiği üzere, Vergi Daireleri İşlem Yönergesinin 12. ve 19. maddeleri uyarınca,işe başlamalarda ve işi terklerde, vergi dairelerince yapılan yoklama işlemi sonucuna göre mükellefiyet tesis edilmekte veya mükellefiyet kayıtları terkin ettirilmektedir.

Ancak, özellikle büyük illerde ve iş yükü fazla olan vergi dairelerinde, yoklama işlemlerinin günü gününe yapılamaması nedeniyle gerek mükellefiyet tesisi ve buna bağlı işlemlerde, gerekse mükellefiyetin terki işlemlerinde gecikmeler olmaktadır.

Bu sakıncaları gidermek amacıyla yayımlanan 22 sıra nolu Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Genel Tebliğinde, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 153. maddesinde sayılan mükelleflerin diledikleri takdirde İşe Başlama / Bırakma Bildirimlerini, 03.01.1990 gün ve 20391 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanan “Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik” in 24/a maddesi uyarınca defterlerini tutmak üzere sözleşme düzenledikleri veya işletmelerde bağımlı çalışan ve 3568 sayılı kanuna göre yetki almış serbest muhasebeci veya serbest muhasebeci mali müşavirlere imzalatabilecekleri; Serbest muhasebeci veya serbest muhasebeci mali müşavirler tarafından imzalanan İşe Başlama / Bırakma Bildirimlerine istinaden, vergi dairelerince yapılacak yoklamanın sonucu beklenilmeksizin mükellefiyet tesis edilerek vergi kimlik numarası verileceği veya mükellefiyet terk işlemlerinin yapılacağı, işe başlama veya bırakmalara ilişkin yoklama işlemlerinin ise vergi daireleri tarafından, mükellefiyet tesis veya terk tarihinden itibaren en geç bir ay içinde yaptırılacağı; Serbest muhasebeci veya serbest muhasebeci mali müşavirlerin, İşe Başlama / Bırakman Bildirimlerinde ad, soyad, vergi dairesi, vergi kimlik numarası, bağlı olduğu oda, sözleşme tarihi ve sayısına ilişkin bilgilerin yer aldığı bölümü eksiksiz olarak doldurmak zorunda oldukları; Ayrıca, 18 sıra numaralı “Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği” hükümlerine göre mükelleflerle sözleşme imzalayan veya işletmede bağımlı çalışan yeminli mali müşavirlerin de İşe Başlama / Bırakma Bildirimlerini tasdik edebilecekleri; 1

belirtilmiştir.

Bu düzenleme uyarınca, İşe Başlama / Bırakma Bildirimi, bu bildirimleri imzalayacak olan serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir ile ilgili bilgilerde yer verilmek suretiyle yeniden düzenlenmiş ve dağıtımına başlanmıştır. İşe Başlama / Bırakma Bildirimini meslek mensuplarına imzalatmak isteyen mükellefler hakkında, örneği Genelge ekinde yer alan (2024 – b) örnek numaralı “İşe Başlama / Bırakma Bildirimi” düzenlenerek ilgili vergi dairesine verilecektir.

Vergi daireleri, Bildirimde yer alan ve vergi dairesine doldurulması gereken bölümleri doldurduktan sonra, Bildirimdeki diğer bilgiler ile birlikte serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir veya yeminli mali müşavir ile ilgili bilgilerin tam ve doğru olarak doldurup doldurulmadığını kontrol ederek ve Genel Tebliğ’ de belirtildiği şekilde yoklama sonucunu beklemeksizin gerekli sicil işlemlerini derhal yapacaklardır. Meslek mensupları tarafından imzalanan veya tasdik edilen bildirimler üzerine, mükellefiyeti tesis edilen veya mükellefiyet kaydı terkin edilen mükelleflere ilişkin yoklama işlemleri en geç bir ay içinde tamamlanacaktır.

Diğer taraftan,İşe Başlama / Bırakma Bildirimini doğrudan doğruya vergi dairesine veren mükelleflerin işe başlama yoklamalarının aynı gün içinde yapılması esastır. Ancak, yoklama işleminin aynı gün içinde yapılamasının mümkün olması halinde ilgilinin mükellefiyet kaydı yoklama sonucu beklenilmeksizin derhal yapılacak ve yoklama işlemi daha sonra sonuçlandırılacaktır. İşe başlama bildirimini, “İşe başlama / Bırakma Bildirimi” yerine, dilekçe ile yapan mükelleflerin dilekçeleri kabul edilecek ve mükellefiyet tesisi dilekçesinde ve eklerinde yer alan bilgilere istinaden yapılacak, Bildirim ise vergi dairsince doldurulacaktır.

Söz konusu bildirimin etkin bir şekilde kullanımını temin etmek üzere meslek odalarınca veya meslek mensuplarınca talep edilecek bildirimlerin bunlara dağıtımı yapılacak ve vergi dairelerinde de yeterli miktarda bulundurulmasına özen gösterilecektir.

Serbest muhasebeci, serbest muhasebeci mali müşavir ve yeminli mali müşavirler imzaladıkları veya tasdik ettikleri İşe Başlama / Bırakma Bildirimleri ile ilgili bilgilerin ve eklerinin doğruluğundan sorumlu bulunduğundan, bu sorumluluk kapsamına giren işlemlerden dolayı bir vergi ziyaı ortaya çıktığı takdirde, meslek mensupları hakkında Tebliğ’ de belirtilen cezai işlemler uygulanacaktır.

Bilgi edinilmesini ve gereğini rica ederim.

Bakan a.

M. Akif HAMZAÇEBİ Gelirler Genel Müdürü

2

PRATİK BİLGİLER * KIDEM TAZMİNATI TAVANI 1.1.1999 tarihinden itibaren 1.7.1999 tarihinden itibaren

286.341.250 345.200.000

* SİGORTA PİRİMİNE ESAS TAVAN ÜCRETİ 1.1.1999 tarihinden itibaren (günlük) 1.7.1999 tarihinden itibaren 1.1.1999 tarihinden itibaren (aylık) 1.7.1999 tarihinden itibaren

5.007.450 6.070.000 150.223.500 182.100.000

* SİGORTA PİRİMİNE ESAS TABAN ÜCRETİ 1.1.1999 tarihinden itibaren (günlük) 3.112.200 1.7.1999 tarihinden itibaren 3.790.000 1.1.1999 tarihinden itibaren (aylık) 93.366.000 1.7.1999 tarihinden itibaren 113.700.000 Sigortalının ücreti: - Sigortalının tabanı ile tavanı arasında ise alınması üzerinden, - Sigortanın tavanından yüksek ise sigortanın tavanından, - Sigortanın tabanından düşük ise sigortanın tabanından, sigorta primi kesilir. ( Ücretin Sigorta tabanından düşük olması halinde sigortanın tabanı ile işçi ücreti arasındaki farkın işçi primi işverence ödenir.) * ASGARİ ÜCRET TUTARI 1.1.1999 – 30.6.1999 16 yaşından büyükler için 16 yaşından küçükler için 1.7.1999 – 31.12.1999 16 yaşından büyükler için 16 yaşından küçükler için * ÇIRAKLARA VERİLECEK ASGARİ AYLIK ÜCRET 1.1.1999 – 30.6.1999 tarihleri arasında: 16 yaşından büyükler için 16 yaşından küçükler için 1.7.1999 – 31.12.1999 tarihleri arasında: 16 yaşından büyükler için 16 yaşından küçükler için * TASARRUFU TEŞVİK KESİNTİSİ İşçi İşveren Çocuk zammı 1.1.1999 tarihinden itibaren (50 x 9975=) Çocuk zammı 1.7.1999 tarihinden itibaren (50 x 12.000) Cenaze Masrafı 1.1.1999 tarihinden itibaren (5000 x 9975)

78.075.000 66.363.750 93.600.000 79.560.000

23.422.500 19.909.125 28.080.000 23.868.000 %2 %3 498.750 600.000 49.875.000

1

1.7.1999 tarihinden itibaren (5.00 x 12.000) * SOSYAL YARDIM ZAMMI S.S.K. Emeklileri için: 15.5.1995 tarihinden itibaren : Bağkur Emeklileri için : 1.1.1997 tarihinden itibaren : 1 – 12. basamaklardan aylık alanlara 13 – 24 basamaklardan aylık alanlara

60.000.000

4.690.000 5.850.000 4.500.000

* GÜNDELİKLER a) Yurt içi gündelikleri: 1.1.1999 tarihinden itibaren 1.7.1999 tarihinden itibaren Brüt aylık ücreti : 191.000.000 lira ve yukarısı 5.400.000 188.840.000 – 190.999.999 lira arası 4.200.000 162.440.0000 – 188.839.999 lira arası 3.300.000 128.840.000 – 162.439.999 lira arası 3.000.000 87.980.000 – 128.339.999 lira arası 2.700.000 87.979.999 ira ve aşağısı 2.400.000 b) Yurt dışı gündelikler (Yabancı para cinsinden gündelik miktarı 9.1.1998 tarih ve 23225 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanan 29.12.1997 tarih 97/10468 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenmiştir.)

1.7.1999 – 31.12.1999 tarihleri arasında Brüt aylık ücreti 191.000.000 lira ve yukarısı II. Sütun 156.440.000 – 190.999.999 lira arası VII. Sütun 87.890.000 – 156.439.999 lira arası VIII. Sütun 87.979.999 lira ve aşağısı IX. Sütun c) Kuzey Kıbrıs Türk Cumhuriyetine yapılacak Seyahatlere İlişkin Gündelik Miktarları 1.7.1999 tarihinden itibaren Brüt aylık ücreti 191.000.000 lira ve daha yukarı olanlar 10.500.000 87.980.000 – 190.999.999 lira arası 9.000.000 87.879.999 lira ve daha aşağı olanlar 8.000.000 Yukarıda (a), (b) ve (c) işaretli tablolarda gösterilen ücret miktarlarına kıdem ücret olarak : 1.7.1999 tarihinden itibaren Her hizmet yılı için (20 x 12.000 =) 240.000 25 yıl ve daha fazla hizmeti olanlar için (500 x 12.000 =) 6.000.000 eklenmesi gerekir. * Özel İndirim Tutarı (Aylık ) 1999 Yılı İçin: * 1998 Yılı Yeniden Değerleme Oranı * 01.01.1999 / 31.03.1999 Yeniden Değerleme Oranı * 01.01.1999 / 30.06.1999 Yeniden Değerleme Oranı * 1998 Finansman Giderleri Kısıtlaması

15.000.000 % 77,8 % 9.7 %24.2 % 18.8

2

* 01.01.1999 / 31.03.1999 Dönemi Finansman Giderleri Kısıtlaması * 01.01.1999 / 30.06.1999 Dönemi Finansman Giderleri Kısıtlaması * Beyanname Eklerine İlişkin 1999 Yılı Damga Vergisi Miktarı Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi Kurumlar Vergisi Beyannamesi Muhtasar Beyanname Diğer Beyannameler Bilançolar Gelir Tabloları İşletme Hesabı Hülasası Serbest Meslek Kazanç Bildirimi Tadil Tasarısı Hazirun Cetveli Genel Kurul Toplantı Tutanağı Mal Beyanı

% 8.5 %10.6

400.000 810.000 260.000 60.000 1.670.000 810.000 810.000 810.000 810.000 60.000 60.000 60.000

* Şirket Kuruluşlarında ve Sermaye Artışlarında Ödenecek Damga Vergisi Nispetleri İlk 100.000.000.- TL için Binde 12 Sonra Gelen 100.000.000.- TL için Binde 9 200.000.000.- TL yukarısı için Binde 6 Not: Vergi miktarı 5.628.630.000.- TL’ yi aşamaz * Eğitime Katkı Payı Vergi Beyannameleri, SSK Bildirgeleri için (11.03.1999’ dan itibaren) * Gecikme Zammı Oranları (Aylık) 01.01.1990 – 29.12.1993 Tarihleri Arası 30.12.1993 – 07.03.1994 Tarihleri Arası 08.03.1994 – 30.08.1995 Tarihleri Arası 31.08.1995 – 31.01.1996 Tarihleri Arası 01.02.1996 – 08.07.1998 Tarihleri Arası 09.07.1998’ den İtibaren

%7 %9 % 12 % 10 % 15 % 12

* Tecil Faizi Oranları (Aylık) 09.02.1994 – 06.09.1995 Tarihleri Arası 07.09.1995 – 01.02.1996 Tarihleri Arası 02.02.1996 – 21.10.1996 Tarihleri Arası 22.10.1996 – 08.07.1998 Tarihleri Arası 09.07.1998’ den itibaren

% 9,5 %8 % 12 % 10 %8

1.000.000

* Sosyal Sigortalar Kurumunca Uygulanacak İdari Para Cezaları (1.7.1999 – 31.12.1999 tarihleri arasında) Bilindiği üzere aylık asgari ücret 16 yaşından büyüklere 93.600.000.- TL’ dır. Buna göre; - İşyeri bildirgesini bir ay içinde vermeyenlere (aylık asgari ücret x 3) 280.800.000.- TL - İşçi giriş bildirgesini bir ay içinde vermeyenlere her bir sigortalı için (aylık asgari ücret x 1) 93.600.000.- TL

3

-

-

Aylık bildirgede, işçi çalıştırılmadıysa bunun bildirilmesi, aylık sosyal güvenlik destek pirimi bordrosunu vermeyenlere her bir fiil için ayrı ayrı (Aylık asgari ücret x 2 ) 187.200.000.- TL İşyeri kayıtlarını Kurumca yapılan yazılı ihtara rağmen 15 gün içinde mücbir sebep olmaksızın ibraz etmeyenlere veya ibraz etmekle beraber usul ve esaslara uygun düzenlemeyenlere. a) Bilanço Esasına Göre Defter Tutanlarda (aylık asgari ücret x 12) 1.123.200.000 b) Diğer Defterleri Tutmakla Yükümlü Olanlara (aylık asgari ücret x 6) 561.600.000 c) Defter Tutmakla Yükümlü Olmayanlara (asgari ücret x 3) 280.800.000 Dört aylık bildirgeyi işyerine süresinde asmayanlara (aylık asgari ücret x 2) 187.200.000 İşçi veya geçindirmekle yükümlü olduklarına muayene için (vizite kağıdı altı aylık sağlık belgesi) gibi belgeleri kurumca yapılacak ihtara rağmen üç gün içinde vermeyenlere (aylık asgari ücret x 1) 93.600.000 * 1 Ocak 1999 tarihinden itibaren elde edilecek gelirlere uygulanacak vergi tarifesi: 2.000.000.000 liraya kadar 5.000.000.000 liranın 10.000.000.000 liranın 25.000.000.000 liranın 50.000.000.000 liranın 50.000.000.000 liradan fazlasının

2.000.000.000 lirası için 5.000.000.000 lirası için 10.000.000.000 lirası için 25.000.000.000 lirası için 50.000.000.000 lirası için

300.000.000 lira fazlası 900.000.000 lira fazlası 2.150.000.000 lira fazlası 6.650.000.000 lira fazlası 15.400.000.000 lira fazlası

% 15 % 20 % 25 % 30 % 35 % 40

oranında vergilendirilir.

TASARRUF KESİNTİSİNE TABİ OLAN VE OLMAYAN ÖDEMELER a) Kesintiye tabi olanlar 1Fazla mesai çalışma ücreti 2Asıl ücretler - Zaman birimine göre ödenen ücret - İş birimine göre ödenen ücret - Götürü ücret - Kardan hisse - Komisyon ücreti 3Hakkı huzur ücreti 4İstirahatli iken ödenen ücret 5İdari ve kaza mercilerince verilen karar gereğince yapılan ödemeler 6Yıllık izin ücreti 7Sözleşmeli personelden kesilir - 3308’ e göre çalışanlardan - Çıraklık eğitiminde olanlardan kesilmez - Emekli çalışıyorsa kesilmez a) 3417 Sayılı Yasa Gereği Kesintiye Tabi Olmayan Ücretler 1Ek ders ücreti 2Konferans ücreti 4

3456789101112131415-

İkramiye Pirim Ödül Döner sermaye payı Huzur hakkı (yılda bir kere) Toplantı ödeneği Vekalet ücreti Bilirkişi ücreti İkinci görev ücreti Harcırah ödemeleri Doğum, ölüm yardımı Yiyecek, giyecek ve yakacak yardımı Çalışan emeklilerin aldığı ücret

İHBAR TAZMİNATI HAKKI (İŞ KANUNU MD. 13) Çalışma Süresi 6 aydan az 6 – 18 ay 18 – 36 ay 36 ay

Ücret Hakkı 2 hafta 4 hafta 6 hafta 8 hafta

İZİN HAKKI (İŞ KANUNU MD.49) Hizmet Süresi 1- 5 yıl 5 – 15 yıl 15 yıl ve fazlası

İzin Hakkı 12 gün 18 gün 24 gün

Stopaj Oranları Kira Ödemelerinden, G.V.K 70. Maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemelerden 01.04.1999’ dan itibaren (99/12623 BKK) %15 G.V Serbest Meslek Ödemelerinden 01.04.1999 tarihinden itibaren Yazar Kasa Fişi Düzenleme Sınırı (01.01.1999’ dan İtibaren) Demirbaşların Gider Yazılma Sınırı (01.01.1999’ dan İtibaren)

% 15 G.V 30.000.000 50.000.000

Sakat ve Eski Hükümlü Çalıştırma Zorunluluğu ve Cezası İşverenler 50 veya daha fazla işçi çalıştırdıkları işyerlerinde %3 oranında sakat çalıştırmakla yükümlüdürler. %3 ün hesaplanmasında yarım ve daha fazla kesirler tama çıkarılır. İşverenler 50 veya daha fazla işçi çalıştırdıkları işyerlerinde %3 oranında eski hükümlü işçi çalıştırmakla yükümlüdürler. %3 ün hesaplanmasında yarım ve daha fazla kesirler tama çıkarılır. (1475 sayılı kanun M.98/C)

5

Cezası Her sakat ve hükümlü ve çalıştırmadığı her ay için 124.000.000.-TL para cezası verilir.

(01.01.1999 – 31.12.1999 tarihleri arasında) (1475 sayılı kanun M.98/C) USULSÜZLÜK CEZALARINA AİT CETVEL (01.01.1999 Tarihinden İtibaren) Mükellef Gurupları

Birinci Derece Usulsüzlükler İçin

İkinci Derece Usulsüzlükler İçin

1- Sermaye Şirketleri 2- Sermaye Şirketi Dışında Kalanlar Birinci Sınıf Tüccar ve Ser. Mes. Erbabı 3- İkinci Sınıf Tüccarlar 4- Yukarıdakiler Dışında Kalıp Beyanname Usulüyle Gelir Vergisine Tabi Olanlar 5- Kazancı Basit Usulde Tespit Edilenler 6- Gelir Vergisinde Muaf Esnaf (VUK m.352 – 98/12044 BKK

12.000.000

7.000.000

8.000.000 4.000.000

4.000.000 2.000.000

2.000.000

1.000.000

1.000.000

500.000

500.000

500.000

6

ÇALIŞANLARA ÇEŞİTLİ ADLARLA YAPILAN ÖDEMELERDE SİGORTA PİRİMİ, GELİR VERGİSİ VE DAMGA VERGİSİ KESİNTİSİ Ödemenin Türü Asıl Ücret Askerlik Yardımı Aile Yardımı Avanslar (Ücret) Aydınlatma Yardımı Ayakkabı Bedeli

SSK Kesintisi SSK Tavanı Var Var Yok Yok Yok (Bir Defa) Yok

Bayram Yardımı Bayram Harçlığı Çocuk Yardımı

Var Var Yok

Çıraklık Ücreti

Yok (Devlet Karşılıyor) Yok

Cep Harçlığı (Kurslarda) Doğum Yardımı

Yok

Eğitim Öğretim Yardımı Elbise Bedeli

Var Yok

Evlenme Yardımı

Yok

Fazla Mesai Gece Zammı Giyecek Yardımı (Ayni) Giyecek Yardımı (Nakdi) Götürü Ücret Hakkı Huzur İkramiye İzin Harçlığı İdareci Pirimi İstirahat Yardımı

Gelir Vergisi Var Var Var Kesilmiyor Var Var (GVK md.27/2 Hariç) Var Var Belli sınırı aşarsa var (GVK md. 25/4 Belli sınırı aşarsa var.

(GVK md. 23/12 Yok

Damga Vergisi Var Var Yok Yok Var Var Var Var Yok Yok Yok

Belli sınırı aşarsa var. Var GVK md. 25/5) Var Var Var

Var Var Yok

Var. (GVK md. 27/2 hariç) Belli sınırı aşarsa var.

(GVK md. 25/5) Var Var Var

Var

Var

Var

Var Var Var Var Var Yok

Var Var Var Var Var Var

Var Var Var Var Var Var

Yok Var Var Var

7

İhbar Tazminatı İş Riski Zammı Kıdem Zammı Kasa Tazminatı Kıdem Tazminatı

Yok Var Var Yok Yok

Yok SSK Kesintisi Var Var

Var Var Var Var Belli sınırı aşarsa var.

GVK md. 25/7) Belli koşullarda yok.

(GVK md.23/9) Var Gelir Vergisi Var Var

Konut (Lojman)

Yok

Konut (Nakdi) Ödemenin Türü Kardan Hisse Ücret Komisyon Şeklinde Ödenen Ücret Makam Tazminatı Ölüm Yardımı Jübile İkramiyesi Primler Sağlık Yardımı ayni Şahıs Sigorta Pirimi Stajyer Yardımı Satış Primi Süt ve Yoğurt Yardımı (Nakdi) Taşıt (Servis) Taşıt (Nakdi) Temettü İkramiyesi Toplu Sözleşme Zam Farkı Temsil Ödeneği Tabii Afet Yardımı Teşvik İkramiyesi

Var Damga Vergisi Var Var

Var Yok Var Var Yok Yok Yok Var Yok

Var Yok Var Var Yok Belli sınırı aşarsa var Var Var Var

Var Var Var Var Yok Var Var Var Var

Yok Yok Var Yok

Yok Var Var Var

Yok Var Var Var

Yok Var Var

Var Var Var (GVK md. 29/1 Hariç) Var

Var Var Var

Temininde Güçlük Zammı Yolluk

Var

Yemek (Ayni) İşyerinde Yemek (Nakdi) Yıllık İzin Ücreti

Yok

Yıpranma Tazminatı Yılbaşı İkramiyesi Yakacak Ayni) Yakacak (Nakdi)

Yok

Yok İş Kazaları İle Meslek Has Primi Yok Var Var Yok Var

Var Var Var Var Var Yok

Var

Belli sınırı aşarsa var. Var (GVK Md. 24/2) Yok Yok Var Var

Var Var

Var Var Var Var

Var Var Var Var

8

TOPLUCA TÜRK VERGİ KANUNLARI 4369 SAYILI KANUN DEĞİŞİKLİĞİ ve 1999 HADLERİNİN DEĞİŞTİRİLMİŞ HALİ (22 VERGİ KANUNU BİR ARADA)

718 SAYFA FİYATI : 2.000.000 TL

ODAMIZ MERKEZ BİRİMİNDEN, KADIKÖY HİZMET BİRİMİNDEN ve BAKIRKÖY HİZMET BİRİMİNDEN TEMİN EDEBİLİRSİNİZ. 9

TÜRKİYE MUHASEBE STANDARTLARI İLE UYUMLU

TEKDÜZEN MUHASEBE SİSTEMİ UYGULAMASI Prof Dr. Nalan Akdoğan Prof Dr. Orhan Sevilengül

GÖZDEN GEÇİRİLMİŞ 10. BASKISI ÇIKTI. 895 SAYFA FİYATI 3.500.000

ODAMIZ MERKEZ BİRİMİNDEN, KADIKÖY HİZMET BİRİMİNDEN ve BAKIRKÖY HİZMET BİRİMİNDEN TEMİN EDEBİLİRSİNİZ.

10