Автономные учреждения-2011-03 by Игорь Чуриков

Издательский Дом

рекомендует

УЛУЧШАЯ КАЧЕСТВО, МЕНЯЕМ МИР! Научно-практический журнал для управляющих стратегическим и организационным развитием производства, специалистов по качеству, стандартизации, сертификации и техническому регулированию. Издается в содружестве с Росстандартом и Комитетом РСПП по техническому регулированию, стандартизации и оценке соответствия. Авторы и эксперты: С.В. Пугачев, заместитель руководителя Росстандарта; Д.А. Пумпянский, руководитель Комитета РСПП по техническому регулированию, стандартизации и оценке соответствия; А.И. Шувалов, заместитель руководителя Московского филиала ассоциации по сертификации «Русский регистр»; А.Д. Дейнеко, председатель Совета по аккредитации, директор Фонда развития трубной промышленности; Г.И. Шмаль, канд. экон. наук, председатель Межотраслевого совета по стандартизации в нефтегазовой промышленности, действительный член Академии горных наук.

Автономные учреждения: экономиканалогообложениебухгалтерский учет

Ежемесячное издание. Объем – 80 с. Распространяется по подписке и на отраслевых мероприятиях.

ОСНОВНЫЕ РУБРИКИ

На правах рекламы

индексы: на полугодие – 16580, на год – 99301

индексы: на полугодие – 82718, на год – 36359

• ОПЫТ УСПЕШНЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ • СТАНДАРТИЗАЦИЯ И ТЕХНИЧЕСКОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ: ПРАКТИКА И МЕТОДИКА • КАЧЕСТВО ЗА РУБЕЖОМ: ЗАРУБЕЖНЫЙ ОПЫТ МЕНЕДЖМЕНТА КАЧЕСТВА • КОНТРОЛЬ КАЧЕСТВА И ОЦЕНКА СООТВЕТСТВИЯ • КАЧЕСТВО ЖИЗНИ • БЕНЧМАРКИНГ

В каждом номере – современные методы, средства и системы менеджмента качества (СМК). Управление стратегическим и организационным развитием производства. Опыт внедрения СМК и CALS-технологий. Антикризисная стратегия и практика менеджмента качества. Шесть сигм и система оптимизации бизнеса. Бенчмаркинг. Инструменты и методы контроля качества, оценки соответствия и конкурентоспособности. www.uprkach.panor.ru

Для оформления подписки через редакцию необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 749-2164, 211-5418, 749-4273.

ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ АВТОНОМНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ РАБОЧЕГО ПЛАНА СЧЕТОВ УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

3/ 2011

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГА ЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПА ЛЬНЫХ) АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ

Издательский Дом

рекомендует

ПРОФЕССИОНАЛЬНО О ФИНАНСОВОЙ АРЕНДЕ Научно-аналитический журнал для руководителей предприятий,, инвесторов, финансистов-практиков, занятых в сфере финансовой аренды, а также для научных работников, преподавателей и студентов экономических вузов. Входит в Перечень изданий ВАК. Издается в содружестве с Торгово-промышленной палатой РФ и лизинговыми ассоциациями РФ И СНГ. Председатель редсовета – А.М. Лялин, ректор Государственного университета управления. Главный редактор – Т.Г. Философова, д-р экон. наук, профессор Национального исследовательского университета – Высшей школы экономики.

ПОБЕДИТЕЛИ НУЖДАЮТСЯ В МАЛОМ. В НАШЕМ УЧАСТИИ!

рода, не дрогнувшего в битве с врагом. Их, из той плеяды, осталось совсем немного. Тех, кто выжил. Болят их раны, в снах своих они зовут боевых друзей, которые полегли на своей и иных землях, дабы свет разума восторжествовал на планете. Они, победители, заслужили право жить достойно. Только до преклонных лет они, ветераны, как бы чувствуют свою ущербность в сравнении с теми, кого одолели на поле брани, чьи государства сокрушили. Но они, победители, не ропщут на судьбину, не в обиде на Россию, не считают ее в должниках. Они не избалованы комфортной жизнью, хотя мечтали о другой, не претендуют на особый статус, хотя подвигом своим его заслужили. Так давайте воздадим им, ветеранам, по заслугам, которые они заслужили. Они нуждаются в нашем внимании и в наших заботах. Не в пафосных фразах по праздникам, а в простом человеческом участии. Это не так уж много. Это ничто, если представить ту цену, которая заплачена за Победу.

Ежемесячное издание. Объем – 80 с. Распространяется по подписке и на отраслевых мероприятиях. индексы: на полугодие – 16585, на год – 87800

индексы: на полугодие – 82723, на год – 20198

ОСНОВНЫЕ РУБРИКИ • МИРОВОЙ ЛИЗИНГОВЫЙ РЫНОК • МОНИТОРИНГ РОССИЙСКОГО РЫНКА ЛИЗИНГОВЫХ УСЛУГ • ЛИЗИНГ В БЛИЖНЕМ ЗАРУБЕЖЬЕ • РЕГИОНАЛЬНОЕ РАЗВИТИЕ • МЕНЕДЖМЕНТ В ЛИЗИНГОВОЙ КОМПАНИИ • РЕГУЛИРОВАНИЕ СДЕЛОК, НАЛОГИ, ПРАВО • ЧАСТНО-ГОСУДАРСТВЕННОЕ ПАРТНЕРСТВО • ЭКОНОМИКА БИЗНЕСА • РИСКИ И СТРАХОВАНИЕ • ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ • МЕЖДУНАРОДНЫЙ БИЗНЕС • ПРАКТИКА ЛИЗИНГОВЫХ СДЕЛОК • ТРИБУНА МОЛОДОГО УЧЕНОГО • ШКОЛА ЛИЗИНГА • БИБЛИОТЕКА ЖУРНАЛА • КОНФЕРЕНЦИИ

За Великую Победу! Валентин ПЕРОВ, главный редактор издательства «Наука и культура»

На правах рекламы

татистика знает всё. Или, по крайней мере, многое. За ту Великую Победу уплачено почти 27 миллионами жизней наших соотечественников. Цифра страшная. История подобного не знала. Не приведи Господь, чтобы такое познала впредь. Армия пятилась от западных рубежей и до Волги. Но выстояла, чтобы дойти до логова сатаны, помеченного свастикой. Выстояла вопреки коварной фашистской логике удушения великой русской и иных, не вписывающихся в дьявольские мозги, цивилизаций. А потому безусые, не познавшие любви и ласки мальчики, седые, умудренные житейским опытом мужчины шли на пулеметы, бросались под танки, преодолевали все муки ада. Бойцы и командиры, чьи-то дети и отцы обильно полили кровью свои и чужие земли, дабы явить бескорыстную любовь к России. Цена той победе велика. Потому она и названа Великой. Великая Победа великого народа. На-

В каждом номере – результаты научных исследований и новые разработки ведущих и молодых ученыхэкономистов, специалистов-практиков по фундаментальным проблемам развития лизинга и ведения бизнеса, анализ зарубежного опыта и российской практики. Мониторинг финансовых рынков, изменений конъюнктуры мирового и национального рынков лизинговых услуг. Новые финансовые продукты. Методология оценки эффективности привлечения инвестиционных ресурсов. Инновации в бизнесе. Инструменты и механизмы инновационного развития компании. Методы оценки и выведения на рынок новых финансовых продуктов, минимизации рисков и страхования. Маркетинг, управление человеческими ресурсами. Стратегии конкурентоспособности. Возможности государственной поддержки и перспективы создания саморегулируемых организаций. Перечень рубрик журнала постоянно расширяется, отражая новые тенденции и явления в развитии технологий бизнеса. www.lizing.panor.ru Для оформления подписки через редакцию необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 749-2164, 211-5418, 749-4273.

Выписывайте и читайте! Профессиональные журналы для профессионалов! В ОТВЕТЕ ЗА БЮДЖЕТ

БЕЗ УЧЕТА ДОМ НЕ ПОСТРОИШЬ

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 20285 Каталог «Почта России» – 61866 www.Бухучет.РФ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 82773 Каталог «Почта России» – 16615 www.Бухучет.РФ

ЛУЧШЕ УЧИТЫВАЕШЬ – БЫСТРЕЕ ЕДЕШЬ

ВСЕ ЛУЧШЕЕ ДЛЯ УЧЕТА В ПИЩЕВОЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ В Н О М Е Р Е: ОБЗОР ПРЕССЫ Дайджест экономических новостей БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ Учет запасных частей Организация бухгалтерского учета ГСМ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 80436 Каталог «Почта России» – 99655 www.Бухучет.РФ

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ В Н О М Е Р Е: РЕФОРМА Инновационные аспекты управления социальной миссией в пищевой промышленности УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Учет недостач и потерь на предприятиях пищевой промышленности Готовимся к сдаче бухгалтерской отчетности за 2010 год

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 82725 Каталог «Почта России» – 25426 www.Бухучет.РФ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ Обновляем налоговую учетную политику

УПРАВЛЕНЧЕСКИЙ УЧЕТ

Учет затрат на медосмотры

Проблемы организации управленческого учета на предприятиях молочной отрасли и их влияние на управление затратами

АУДИТ КОММЕНТАРИИ К НОРМАТИВНЫМ ДОКУМЕНТАМ

Что такое обязательный аудит

УЧЕТ ДЛЯ УСПЕШНОЙ ТОРГОВЛИ В Н О М Е Р Е: ОБЗОР ПРЕССЫ Дайджест экономических новостей БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ Учет поступления и продажи товаров в розничной торговле Аутсорсинг в бухгалтерском учете на примере оптовой и розничной торговли

НАЛОГИ И УЧЕТ В ЛПУ – БЕЗ ОШИБОК

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 79274 Каталог «Почта России» – 10209 www.Бухучет.РФ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 80753 Каталог «Почта России» – 99654 www.Бухучет.РФ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ Учет затрат на медосмотры НДС по перевозкам товаров под таможенными режимами

УПЛАТА НАЛОГОВ – БЕЗ ПРОБЛЕМ!

НАЛОГИ И УЧЕТ – БЕЗ ОШИБОК

ПОДПИСНЫЕ ИНДЕКСЫ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 32907 Каталог «Почта России» – 12559 www.Бухучет.РФ

Каталог «Роспечать» и «Пресса России» – 82767 Каталог «Почта России» – 16609 www.Бухучет.РФ

Журналы в свободную продажу не поступают! Для оформления подписки через редакцию необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по тел./факсу: (499) 346-2073, (495) 664-27-61, а также позвонив по телефонам: (495) 749-42-73, 749-21-64, 211-54-18. Вся подробная информация на нашем сайте: www.panor.ru На правах рекламы

AU_N3_

.indd 1

05.05.2011 12:32:21

ИНФОРМАЦИОННОАНАЛИТИЧЕСКИЙ ЖУРНАЛ «АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ: ЭКОНОМИКА – НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ – БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ» № 3-2011 Журнал зарегистрирован Министерством Российской Федерации по делам печати, телерадиовещания и средств массовых коммуникаций Свидетельство о регистрации ПИ № ФС 77-26338 от 30 ноября 2006 г. Главный редактор В. А. Чечет Журнал распространяется через каталоги ОАО «Агентство «Роспечать», «Пресса России» (индекс на полугодие – 36776, на год – 20193) и «Почта России» (ООО «Межрегиональное агентство подписки») (индекс на полугодие – 99481, на год – 72650), а также путем прямой редакционной подписки. Тел./факс: (495) 664-27-61 © Издательский Дом «Панорама» www.panor.ru Издательство «Афина» www.afina-press.ru, www.Бухучет.РФ Почтовый адрес редакции: 125040, Москва, а/я 1 ИД «Панорама» Адрес электронной почты: chechet@afina-press.ru Тел.: 8 (985) 922-98-49, 8 (495) 664-27-92

Отдел рекламы: тел. 8 (495) 664-27-98 моб. 8 (495) 760-16-54 e-mail: reklama@panor.ru Подписано в печать 13.05 2011 г. Бумага офсетная

СОДЕРЖАНИЕ УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ А. Ю. Опальский

Учет финансовых результатов .................................. 4 Приводится общая характеристика счета 40100 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта», рассматриваются финансовый результат текущей деятельности учреждения, доходы автономного учреждения, учет субсидий на выполнение государственного задания, субсидии на иные цели, учет бюджетных инвестиций, учет доходов у автономных учреждений, занимающихся приносящей доход деятельностью, начисление доходов автономными медицинскими учреждениями по программе обязательного медицинского страхования, учет прочих доходов, доходы будущих периодов.

Н. Д. Смирнова, Л. П. Курочкина

Организация бухгалтерского учета основных средств государственных (муниципальных) автономных учреждений .......................................... 13 Рассматриваются понятие основных средств, организация аналитического учета основных средств, система основных счетов, применяемых в бухгалтерском учете основных средств автономных учреждений, бухгалтерский учет поступления основных средств, приводятся типовые бухгалтерские записи и первичные документы, оформляющие приобретение и прочее поступление основных средств в автономное учреждение, порядок начисления амортизации основных средств, особенности амортизации объектов основных средств, связанные с величиной их первоначальной стоимости.

В. Р. Захарьин

Особенности формирования автономными учреждениями рабочего плана счетов .................. 28 Рассматриваются документы, которыми регулируется разработка учетной политики, состав полного номера счета бухгалтерского учета, формирование счетов учета доходов и учета расходов, классификация источников финансирования дефицитов бюджетов, особенности определения номера счета в автономных учреждениях.

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ Т. Ю. Левадная

Предоставление имущественных налоговых вычетов .................................................... 36

AU_N3_

.indd 2

05.05.2011 12:32:28

Рассматриваются имущественные налоговые вычеты в связи с продажей имущества, налоговые вычеты в связи с приобретением или строительством жилья, получение вычета в связи с приобретением или строительством жилья у налогового агента, отказы налоговых органов в выдаче налогоплательщикам уведомлений о подтверждении права на получение имущественного налогового вычета.

ИНФОРМАЦИОННОАНАЛИТИЧЕСКИЙ ЖУРНАЛ «АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ: ЭКОНОМИКА – НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ – БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ» № 3-2011 Главный редактор издательства «Афина» В. А. Чечет

В. И. Янченко

Об изменениях в законодательстве по страховым взносам ......................................... 46 В настоящей статье рассматриваются изменения, действующие с 1 января 2011 года, которые внесены в течение 2010 года в Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ.

Т. М. Гронь, А. Е. Секачев

Наличные расчеты с населением в рамках системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход ................................ 56 Приводятся формы бланков строгой отчетности, рассматриваются преимущества документов, подготовленных посредством автоматизированной системы, над бланками строгой отчетности, использование чекопечатающих машинок и автоматизируемой системы организациями, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход.

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ Е. В. Орлова

РЕДАКЦИОННЫЙ СОВЕТ Председатель редсовета совета В. И. КОШКИН, д-р экон. наук, профессор, ректор ВШПП Е. В. БОРОВИКОВА, д-р экон. наук, доцент кафедры финансов и отраслевой экономики Российской академии государственной службы, доцент кафедры «Налоги и налогообложение» Московского городского университета управления Правительства Москвы С. И. ОПАРИНА, канд. экон. наук, доцент кафедры бухгалтерского учета Московского городского университета управления Правительства Москвы, налоговый консультант, аттестованный ФНС России, аудитор, аттестованный Минфином России действительный член Международной федерации бухгалтеров (IFAC)

Средний заработок: считаем по-новому? ........ 60 Как известно, с 2011 года изменился порядок расчета среднего заработка для листков нетрудоспособности, декретных и детских пособий. А вот порядок расчета средней заработной платы для оплаты отпусков, компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении, за время командировки и иных выплат, остался прежним. Тем не менее он продолжает доставлять немало хлопот бухгалтерам, а в некоторых сложных и нестандартных ситуациях приводит к ошибкам в его определении. Об этом и идет речь в настоящей статье.

ДОКУМЕНТЫ

AU_N3_

.indd 3

В. Ю. ПАНЧЕНКО, канд. юрид. наук, проректор по правовой работе и государственному заказу Сибирского федерального университета, консультант Общественного Комитета по защите прав человека Л. В. СОТНИКОВА, д-р экон. наук, профессор кафедры «Бухгалтерский учет» Финансового университета при Правительстве РФ М. В. РОМАНОВА, д-р экон. наук, советник государственной гражданской службы РФ 2-го класса

05.05.2011 12:32:28

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ А. Ю. Опальский ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА СЧЕТА 40100 ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ ХОЗЯЙСТВУЮЩЕГО СУБЪЕКТА Для учета финансового результата приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» предназначен счет 40100 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта», который применяется для отражения результата финансовой деятельности учреждений, а также финансового результата публично-правового образования по результатам исполнения соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации, сметы (плана финансовохозяйственной деятельности) бюджетного учреждения, автономного учреждения за текущий финансовый год и за прошлые финансовые периоды (табл. 1). ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ ТЕКУЩЕЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ УЧРЕЖДЕНИЯ К счету 40100 «Финансовый результат хозяйствующего субъекта» для учета доходов открываются счета

40110 «Доходы текущего финансового года» и 40120 «Расходы текущего финансового года, которые предназначены для учета учреждением по методу начисления финансового результата текущей деятельности, определяющегося как разница между начисленными доходами и расходами учреждения за отчетный период. Суммы начисленных доходов учреждения сопоставляются с суммами начисленных расходов, при этом кредитовый остаток по вышеуказанным счетам отражает положительный результат, а дебетовый – отрицательный. При завершении финансового года суммы начисленных доходов и признанных расходов по методу начисления, отраженные на соответствующих счетах финансового результата текущего финансового года, закрываются на финансовый результат прошлых отчетных периодов (счет 40130). Для определения финансового результата деятельности учреждения доходы и расходы группируются по видам доходов (расходов) соответственно казенными учреждениями, бюджетными учреждениями – в разрезе кодов классификации операций сектора государственного управления; автономными учреждениями – в разрезе видов поступлений (выплат), предусмотренных планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения. Таблица 1

Наименование БАЛАНСОВОГО СЧЕТА

Синтетический счет объекта учета коды счета аналитический

Наименование группы

Наименование вида

синтетический

группа

вид

ФИНАНСОВЫЙ РЕЗУЛЬТАТ

Финансовый результат хозяйствующего субъекта

Доходы текущего финанПо видам доходов сового года Расходы текущего финанПо видам расходов сового года Финансовый результат прошлых отчетных периодов По видам доходов Доходы будущих периодов

4 AU_N3_

.indd 4

05.05.2011 12:32:28

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Формирование раздельного учета по видам доходов (расходов) на счетах финансового результата текущего финансового года, в том числе для целей налогового (управленческого) учета, осуществляется в порядке, установленном главным администратором средств бюджета, органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, актом учреждения, принимаемым при формировании учетной политики учреждения. ДОХОДЫ АВТОНОМНОГО УЧРЕЖДЕНИЯ На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н, предусмотрена следующая группировка доходов автономных учреждений по счетам аналитического учета в соответствии с объектом учета и экономическим содержанием хозяйственной операции: • 040110100 «Доходы хозяйствующего субъекта»; • 040110120 «Доходы от собственности»; • 040110130 «Доходы от оказания платных услуг»; • 040110140 «Доходы от сумм принудительного изъятия»; • 040110150 «Доходы от безвозмездных поступлений от бюджетов»; • 040110152 «Доходы от поступлений от наднациональных организаций и правительств иностранных государств»; • 040110153 «Доходы от поступления от международных финансовых организаций»; • 040110170 «Доходы по операциям с активами»; • 040110171 «Доходы от переоценки активов»; • 040110172 «Доходы от операций с активами»; • 040110173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами»; • 040110180 «Прочие доходы». УЧЕТ СУБСИДИЙ НА ВЫПОЛНЕНИЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО ЗАДАНИЯ В соответствии со ст. 4 Федерального закона от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» (далее – Закон № 174-ФЗ) основной деятельностью автономного учреждения признается деятельность, непосредственно направленная на достижение целей, ради которых автономное учреждение создано. Для этой цели формируется и утверждается учредителем государственное (муниципальное) задание для автономного учреждения в соответствии с видами деятельности, отнесенными его уставом к основной деятельности. Финансовое обеспечение выполнения государственного (муниципального) задания осуществляется в виде субсидий из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации и иных не запрещенных федеральными законами источников.

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ На основании п. 1 ст. 78.1 БК РФ в бюджетах бюджетной системы Российской Федерации предусматриваются субсидии бюджетным и автономным учреждениям на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием ими в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ). Порядок определения объема и предоставления вышеуказанных субсидий из федерального бюджета и бюджетов государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, бюджетов субъектов Российской Федерации и бюджетов территориальных государственных внебюджетных фондов, местных бюджетов устанавливается соответственно Правительством РФ, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, местной администрации. Кроме того, согласно ст. 69.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ) к бюджетным ассигнованиям на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ) относятся ассигнования на предоставление субсидий автономным учреждениям, включая субсидии на возмещение нормативных затрат по оказанию ими государственных (муниципальных) услуг физическим и (или) юридическим лицам. Например, на основании п. 1.4 постановления главы городского округа Жуковский Московской области от 27.02.2010 № 228 «Об утверждении Порядка определения объема и предоставления субсидий из бюджета городского округа Жуковский автономным учреждениям городского округа Жуковский» предусмотрено, что автономным учреждениям на выполнение муниципального задания предоставляются: • субсидия на возмещение нормативных затрат на оказание им муниципальных услуг (выполнение работ) физическим и (или) юридическим лицам; • субсидия на возмещение нормативных затрат на содержание недвижимого имущества и особо ценного движимого имущества, закрепленного за автономным учреждением учредителем или приобретенного автономным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение такого имущества (за исключением имущества, сданного в аренду с согласия учредителя), а также на уплату налогов, в качестве объекта налогообложения по которым признается соответствующее имущество, в том числе земельные участки. К типовой форме соглашения на предоставление субсидии предусмотрен и отчет о ее использовании. Операции по данному счету оформляются следующим образом: • начисление доходов в сумме полученных субсидий на выполнение государственного задания от-

5 AU_N3_

.indd 5

05.05.2011 12:32:29

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ражается на основании справки (ф. 0504833) (отчета по субсидиям) по кредиту счета 440110180 «Прочие доходы» и дебету счета 420580000 «Расчеты по прочим доходам». Пример

субсидия на выполнение государственного задания на сумму 2 000 000 руб., которая перечислена на лицевой счет автономного учреждения, открытый в кредитной организации, в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации (муниципаль-

Автономному учреждению на основании соглашения на пре-

ного образования).

доставление субсидии (с поквартальной разбивкой) выделена

В учете составлены записи:

№ п/п 1 2

Содержание операции Начислена задолженность в сумме полученной субсидии Поступила субсидия, предоставленная на выполнение государственного (муниципального) задания

Дебет 420581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов» 420111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»

СУБСИДИИ НА ИНЫЕ ЦЕЛИ Из бюджетов бюджетной системы Российской Федерации могут предоставляться субсидии бюджетным и автономным учреждениям на иные цели (ст. 78.1 БК РФ). Например, постановлением Правительства Москвы от 28.07.2009 № 714-ПП «О порядке предоставления субсидий из бюджета города Москвы префектурой Южного административного округа» установлено, что субсидии за счет средств, предусмотренных в бюджете города Москвы префектуре Южного административного округа города Москвы, предоставляются государственным автономным учреждениям, а именно: в размере не более 50 % затрат, понесенных в связи с реализацией социально значимого мероприятия города Москвы и Южного административного округа города Москвы, утвержденного правовым актом города Москвы, например по предоставлению санитарно-гигиенических услуг, медико-социальной помощи и патронажных услуг; обеспечению нетрудоспособных и малообеспеченных слоев населения средствами ухода за больными, одеждой, обувью и предметами первой необходимости и ряда других. Предоставление субсидии в сумме до 5 000 000 руб. включительно осуществляется на основании по№ п/п 1 2

Содержание операции Начислены доходы по предоставленной субсидии на иные цели Отражено поступление субсидий на иные цели

Сумма, руб.

440110180 «Прочие доходы»

2 000 000

420581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»

2 000 000

ложительного решения Комиссии и распоряжения префектуры Южного административного округа города Москвы, а свыше – на основании положительного решения Комиссии и правового акта Правительства Москвы. В бухгалтерском учете начисление доходов по предоставленной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, автономному учреждению субсидии на иные цели, в сумме подтвержденных отчетом расходов, финансовым источником обеспечения которых являлись вышеуказанная субсидия, отражается на основании справки (ф. 0504833), оформленной согласно отчету по субсидии на иные цели по дебету счета 520580000 «Расчеты по прочим доходам» и кредиту счета 540110180 «Прочие доходы». Пример Автономному учреждению на основании отчета по субсидии принято решение о возмещении расходов (субсидии на иные цели) в сумме 200 000 руб. путем перечисления на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации (муниципального образования):

Дебет 520581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов» 520111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах

УЧЕТ БЮДЖЕТНЫХ ИНВЕСТИЦИЙ На основании ст. 6 БК РФ бюджетные инвестиции – это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества. К бюджетным ассигнованиям на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ) относятся ассигнования на осуществление бюджетных инвестиций в объекты государственной (муниципальной) соб-

Кредит

Сумма, руб.

540110180 «Прочие доходы»

200 000

520581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»

200 000

ственности (за исключением государственных (муниципальных) унитарных предприятий). Порядок выделения бюджетных инвестиций предусмотрен постановлением Правительства РФ от 31.12.2010 № 1204 «О порядке предоставления в 2011 году бюджетных инвестиций в объекты капитального строительства государственной собственности Российской Федерации в форме капитальных вложений в основные средства федеральных бюджетных учрежде-

6 AU_N3_

.indd 6

05.05.2011 12:32:29

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

ний и федеральных автономных учреждений», на основании которого бухгалтерский учет и отчетность по операциям с бюджетными инвестициями, учитываемыми на лицевых счетах получателей средств федерального бюджета, открытых им в органах Федерального казначейства, осуществляются в порядке, установленном Минфином России для бюджетных учреждений. Отчетность об использовании бюджетных инвестиций по объектам представляется главными распорядителями в Минфин России ежеквартально по установленной им форме. Кроме того, установлено, что предоставление в 2011 году бюджетных инвестиций в строительство (реконструкцию, техническое перевооружение) объектов капитального строительства государственной собственности Российской Федерации, находящихся на праве оперативного управления федеральных автономных учреждений, созданных на базе имущества, находящегося в федеральной собственности, а также в строящиеся объекты, которые не закреплены за вышеуказанными федеральными учреждениями и в отношении которых эти учреждения выполняют функции за№ п/п 1

Содержание операции Начислены доходы по предоставленным бюджетным инвестициям Поступили бюджетные инвестиции на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации (муниципального образования)

стройщика, осуществляется в порядке, определенном для получателей средств федерального бюджета. Начисление доходов по предоставленным автономному учреждению в порядке, установленном законодательством Российской Федерации, бюджетным инвестициям, в сумме подтвержденных отчетом по бюджетным инвестициям капитальных вложений (затрат, расходов), финансовым источником обеспечения которых являлись вышеуказанные бюджетные инвестиции, отражается по дебету счета 620580000 «Расчеты по прочим доходам» и кредиту счета 640110180 «Прочие доходы». Пример Автономному учреждению на основании утвержденного отчета о капитальных вложениях выделяется из бюджета сумма в размере 450 000 руб., которая перечислена на отдельный лицевой счет автономного учреждения, открытый в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе субъекта Российской Федерации (муниципального образования). В учете составлены следующие записи:

Дебет 620581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов» 620111000 «Денежные средства учреждения на лицевых счетах в органе казначейства»

УЧЕТ ДОХОДОВ У АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ, ЗАНИМАЮЩИХСЯ ПРИНОСЯЩЕЙ ДОХОД ДЕЯТЕЛЬНОСТЬЮ На основании ст. 4 Закона № 174-ФЗ автономное учреждение, кроме выполнения государственного (муниципального) задания, по своему усмотрению вправе выполнять работы, оказывать услуги, относящиеся к его основной деятельности, для граждан и юридических лиц за плату и на одинаковых при оказании однородных услуг условиях в порядке, установленном федеральными законами. Для отражения доходов от предпринимательской деятельности используется счет 2 40110 130 «Доходы от оказания платных услуг». Начисление за реализованную готовую продукцию (товары), выполненные работы, оказанные услуги, в рамках видов деятельности учреждения, предусмотренных уставными документами, отражается по дебету счета 220530000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» и кредиту счета 240110130 «Доходы от оказания платных услуг».

Кредит

Сумма, руб.

640110180 «Прочие доходы».

450 000

620581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов»

450 000

Начисление доходов от реализации работ, услуг, осуществляемых учреждением в рамках разрешенных согласно уставу автономного учреждения видов деятельности, отражается на основании актов приемасдачи выполненных работ (актов оказания услуг, заказнарядов, иных первичных учетных документов, предусмотренных условиями договоров в рамках обычая делового оборота, подтверждающих фактическое исполнение автономным учреждением работ (услуг). Начисление доходов от реализации готовой продукции отражается на основании товарного отчета и прилагаемых к нему первичных (сводных) учетных документов [товарных отгрузочных документов, отчетов кассира-операциониста, счетов (счетов-фактур) и т. д.]. Пример Учреждение оказало услугу сторонней организации на сумму 99 120 руб. (в том числе НДС – 15 120 руб.). Себестоимость услуги – 66 000 руб. Заказчик произвел расчеты с автономным учреждением путем перечисления денежных средств на счет в кредитной организации. Бухгалтер отразил эти операции следующим образом:

7 AU_N3_

.indd 7

05.05.2011 12:32:29

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ № п/п 1 2

Содержание операции Начисление дохода от реализации услуг по цене реализации (в том числе НДС) Выделен НДС, начисленный покупателю

Списана себестоимость услуги

Поступили средства от приносящей доход деятельности на счет учреждения

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Дебет

Кредит

2 2053 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг» 2 40110 130 «Доходы от оказания платных услуг» 2 40110 130 «Доходы от оказания платных услуг» 220121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»

Одним из видов приносящей доход деятельности признается сдача имущества в аренду. На основании п. 2 ст. 3 Закона № 174-ФЗ автономное учреждение без согласия учредителя не вправе распоряжаться недвижимым имуществом и особо ценным движимым имуществом, закрепленными за ним учредителем или приобретенными автономным учреждением за счет средств, выделенных ему учредителем на приобретение этого имущества. Остальным имуществом, в том числе недвижимым имуществом, автономное учреждение может распоряжаться самостоятельно. Начисление доходов от аренды имущества автономного учреждения, переданного арендаторам согласно заключенным договорам, отражается по дебету счета 220520000 «Расчеты по доходам от собственности» и кредиту счета 240110120 «Доходы от собственности». Аналитический учет расчетов по платежам в доход бюджета ведется в журнале операций расчетов по доходам либо в карточке учета средств и расчетов. НАЧИСЛЕНИЕ ДОХОДОВ АВТОНОМНЫМИ МЕДИЦИНСКИМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ ПО ПРОГРАММЕ ОБЯЗАТЕЛЬНОГО МЕДИЦИНСКОГО СТРАХОВАНИЯ Взаимоотношения автономных учреждений с фондами обязательного медицинского страхования (ОМС) или страховыми компаниями формируются на основании: – Основ законодательства Российской Федерации об охране здоровья граждан, утвержденных Верховным Советом Российской Федерации 22.07.1993 № 5487-1; – Закона Российской Федерации от 28.06.1991 № 1499 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации»; – Типовых правил обязательного медицинского страхования граждан, утвержденных ФФОМС 03.10.2003 № 3856/30-3/и. Предоставление лечебно-профилактической помощи (медицинских услуг) по ОМС производится на основании договора между медицинским учреждением и страховой медицинской организацией (и/или ТФОМС).

Сумма, руб.

2 40110 130 «Доходы от оказания платных услуг»

99 120

2 30304 000 «Расчеты по НДС»

15 120

2 10960 000 «Затраты на изготовление готовой продукции, работ, услуг»

66 000

2 2053 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг»

99 120

Услуги, оказанные учреждением здравоохранения по программам ОМС, являются возмездными (ст. 779 Гражданского кодекса Российской Федерации, далее ГК РФ) и учитываются в рамках приносящей доход деятельности. Медицинское учреждение, имеющее лицензию на право оказания определенных видов медицинской помощи, использует поступившие средства в соответствии с договорами на оплату медицинской помощи (медицинских услуг) по территориальной программе ОМС по тарифам, принятым в рамках тарифного соглашения по ОМС на территории субъекта Российской Федерации. Медицинское учреждение ведет учет услуг, оказанных застрахованным, и предоставляет ТФОМС и страховым медицинским организациям сведения по формам учета и отчетности, утвержденным в установленном порядке. Расчеты между страховой медицинской организацией (ТФОМС) и медицинским учреждением производятся путем оплаты ею счетов медицинского учреждения. Аналитический учет средств ОМС ведется отдельно от других средств по приносящей доход деятельности. Начисление доходов медицинскими автономными учреждениями, осуществляющими медицинскую деятельность по программе ОМС, отражается по дебету счета 720580000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов» и кредиту счета 740110180 «Прочие доходы», а поступление медицинским автономным учреждениям, осуществляющим медицинскую деятельность по программе ОМС, денежных средств отражается по дебету счета 720121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации» и кредиту счета 720581000 «Расчеты с плательщиками прочих доходов». Пример Автономным медицинским учреждением выставлен счет ТФОМС на сумму оказанных застрахованным лицам услуг в размере 100 000 руб., которые перечисляются на счет в кредитной организации.

В учете составлены следующие записи:

8 AU_N3_

.indd 8

05.05.2011 12:32:29

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 № п/п 1

Содержание операции Начислен доход от реализации услуг по системе ОМС Отражено поступление средств за оказанные услуги

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Дебет Кредит 720580000 «Расчеты с плательщиками 740110180 «Прочие доходы» прочих доходов» 720121000 «Денежные средства 720580000 «Расчеты с плательщиками учреждения на счетах в кредитной прочих доходов» организации»

Кроме того, в системе здравоохранения предусмотрена реализация приоритетных национальных проектов, нормативно-правовую базу по которым составляют постановления Правительства РФ, утвержденные в соответствии с вышеуказанными федеральными законами, а также принятые в их исполнение приказы Минздравсоцразвития России, ФФОМС и Фонда социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ). Например, приказом Минздравсоцразвития России от 28.11.2005 № 701 «О родовом сертификате» и приказом Минздравсоцразвития России от 16.01.2008 № 11н «О Порядке и условиях оплаты государственным и муниципальным учреждениям здравоохранения, иным организациям, в которых в установленном законодательством Российской Федерации порядке размещен государственный или муниципальный заказ, услуг по медицинской помощи, оказанной женщинам в период беременности, в период родов и в послеродовой период, а также диспансерному (профилактическому) наблюдению детей, поставленных в течение первого года жизни в возрасте до 3 месяцев на диспансерный учет, и выдачи женщинам родовых сертификатов» предусмотрена оплата услуг по медицинской помощи учрежде№ п/п 1

Содержание операции Оприходованы медикаменты по рыночной стоимости

Сумма, руб. 100 000 100 000

ниям здравоохранения, которая осуществляется региональными отделениями ФСС РФ. В данном случае начисление доходов по деятельности учреждения по реализации программ обязательного медицинского страхования отражается по дебету счета 220581000 «Расчеты по прочим доходам» и кредиту счета 040110180 «Прочие доходы». АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ, ПОЛУЧАЮЩИЕ ГРАНТЫ, ПОЖЕРТВОВАНИЯ, БЕЗВОЗМЕЗДНУЮ ПОМОЩЬ Автономные учреждения могут также получать средства в виде грантов, пожертвований, а также благотворительной, безвозмездной, технической и гуманитарной помощи (табл. 2). В этом случае будет использоваться счет 2 40110 180 «Прочие доходы». Пример Медицинское автономное учреждение получило безвозмездно от коммерческой организации медикаменты рыночной стоимостью 280 000 руб. Бухгалтер отразил полученные медикаменты следующим образом:

Дебет 2 10531 000 «Медикаменты и перевязочные средств – иное движимое имущество учреждения»

Кредит 2 40110 180 «Прочие доходы»

Сумма, руб. 280 000

Пример Автономное учреждение получило грант от некоммерческой

перечисляется двумя платежами. Так, в отчетном периоде пе-

организации на сумму 478 000 руб. Согласно соглашению

речислен платеж на счет в кредитной организации на сумму

между учреждением и некоммерческой организацией грант

20 000 руб. Бухгалтер записал:

№ п/п 1 2

Содержание операции Начислен доход по целевым средствам Поступила часть средств

Дебет 2 20580 000 «Расчеты по прочим доходам» 220121000 «Денежные средства учреждения на счетах в кредитной организации»

УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ У АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ В результате хозяйственной деятельности у учреждений могут возникнуть доходы (например, от реализации имущества, излишки, выявленные при инвентаризации и аналогичные). На счете 0 40110 1 172 «Доходы от операций активами» отражается информация о следующих операциях:

Кредит

Сумма, руб.

2 40110 180 «Прочие доходы»

478 000

2 20580 000 «Расчеты по прочим доходам»

200 000

• продажа или списание основных средств, нематериальных активов, материальных запасов; • недостача основных средств, нематериальных активов, материальных запасов. Начисление доходов от реализации основных средств отражается в момент перехода права собственности согласно условиям заключенных договоров на основании актов приема-передачи (ф. 0306001, 0306030, 0306031) по кредиту счета 040110172 «Доходы от опера-

9 AU_N3_

.indd 9

05.05.2011 12:32:29

Определение понятия Денежные и иные средства, передаваемые безвозмездно и безвозвратно гражданами и юридическими лицами, в том числе иностранными, а также международными организациями, получившими право на предоставление грантов Грант на территории Российской Федерации в установленном Правительством РФ порядке, на проведение конкретных научных исследований на условиях, предусмотренных грантодателями Дарение вещи или права в общеполезных целях (пожертвования могут делатьПожертвование ся гражданам, лечебным, воспитательным учреждениям, учреждениям социальной защиты и др.) Добровольная деятельность граждан и юридических лиц по бескорыстной (безвозмездной или на льготных условиях) передаче имущества, в том числе Благотворительная деятельность денежных средств, бескорыстному выполнению работ, предоставлению услуг, оказанию иной поддержки Средства (товары), предоставляемые Российской Федерации, субъектам Российской Федерации, органам государственной власти и органам местного самоуправления, юридическим и физическим лицам, а также выполняемые для них работы или оказываемые услуги в качестве гуманитарной или технической помощи (содействия) на безвозмездной основе иностранными государствами, Безвозмездная помощь (содействие) их федеративными или муниципальными образованиями, международными и иностранными учреждениями или некоммерческими организациями, а также физическими лицами, на которые имеются удостоверения (документы), подтверждающие принадлежность вышеуказанных средств, товаров, работ, услуг к гуманитарной или технической помощи (содействию) Вид безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой для оказания медицинской и социальной помощи малообеспеченным, социально незащищенным, Гуманитарная помощь (содейпострадавшим от стихийных бедствий и других чрезвычайных происшествий ствие) группам населения, для ликвидации последствий стихийных бедствий, расходы на транспортировку, сопровождение и хранение указанной помощи Вид безвозмездной помощи (содействия), предоставляемой в целях оказания поддержки в осуществлении экономической, социальной реформ и осуществлении разоружения путем проведения конверсии, утилизации вооружения и военной техники, проведения радиационно-экологических мероприятий по Техническая помощь обращению с ядерными материалами и об установлении льгот, а также путем проведения исследований, обучения, обмена специалистами, аспирантами и студентами, передачи опыта и технологий, поставок оборудования и других материально- технических средств по проектам и программам, которые зарегистрированы в порядке, установленном Правительством РФ

Понятие

AU_N3_

.indd 10

Закон № 95-ФЗ

Федеральный закон от 04.05.1995 № 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) в Российской Федерации» (далее – Закон № 95-ФЗ)

Федеральный закон от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях»

Ст. 582 ГК РФ

Федеральный закон от 23.08.1996. №127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике»

Нормативный документ

Таблица 2

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

05.05.2011 12:32:29

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

ций с активами» и дебету счета 020571000 «Расчеты по доходам от операций с основными средствами». Начисление доходов от реализации материальных запасов отражается в момент перехода права собственности (по условиям заключенных договоров) на основании товарных отгрузочных документов (накладных), актов приема-передачи, счетов-фактур по кредиту счета 040111072 «Доходы от операций с активами» и дебету счета 020574000 «Расчеты по доходам от операций с материальными запасами». Начисление задолженности по причиненным имуществу учреждения, за исключением денежных средств, № п/п

Содержание операции

ущербам отражается по кредиту счета 040110172 «Доходы от операций с активами» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 020900000 «Расчеты по ущербу имуществу». Пример В ходе инвентаризации была обнаружена недостача хозяйственных материалов, приобретенных за счет выделенной субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания, на сумму 1500 руб. Виновное лицо было выявлено, рыночная стоимость данных материалов составила 1540 руб. Бухгалтер записал:

Дебет

Кредит 4 10536 000 «Прочие материальные запасы – иное движимое имущество учреждения»

Списана с баланса стоимость хозяйственных материалов

4 40110 172 «Доходы от операций с активами»

Начислена задолженность по недостачам, отнесенным за счет виновных лиц по рыночной стоимости

4 20974 000 «Расчеты по ущербу 4 40110 172 «Доходы от операматериальных запасов» ций с активами»

На счете 0 40110 180 «Прочие доходы» отражается информация: • об излишках основных средств, нематериальных активов, материальных запасов, выявленных в ходе инвентаризации; • о списании кредиторской задолженности. Принятие к учету неучтенных объектов нефинансовых активов, выявленных при инвентаризации, отражается согласно решению руководителя автономного № п/п 1

1500

учреждения на основании акта о результатах инвентаризации (ф. 0504835) по кредиту счета 040110180 «Прочие доходы» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010000000 «Нефинансовые активы». Пример В ходе инвентаризации обнаружены излишки хозяйственных материалов, приобретенных за счет ОМС, рыночной стоимостью 300 руб. Бухгалтер записал:

Содержание операции Дебет Кредит Оприходованы излишки мате7 10536 000 «Прочие материальриальных запасов по рыночной ные запасы – иное движимое 7 40110 180 «Прочие доходы» стоимости имущество учреждения»

На счете 0 40110 173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами» отражается списание в порядке, установленном законодательством задолженности по доходам, нереальной ко взысканию. Начисление доходов в сумме кредиторской задолженности, списанной с балансового учета, в связи с отсутствием требований кредитора в период срока исковой давности отражается на основании справки (ф. 0504833) по кредиту счета 040101173 «Чрезвычайные доходы от операций с активами» и дебету соответствующих счетов аналитического учета счетов 020800000, 230100000 «Расчеты с кредиторами по долговым обязательствам»; 030200000 «Расчеты по принятым обязательствам», 030402000 «Расчеты по депонентам», с одновременным отражением вышеуказанной суммы на забалансовом счете 20 «Списанная задолженность, не востребованная кредитором».

Сумма, руб.

Сумма, руб. 300

На счете 0 40110 171 «Доходы от переоценки активов» отражаются курсовые разницы тех автономных учреждений, которые имеют валютные счета и производят взаиморасчеты с поставщиками и подрядчиками в иностранной валюте. ДОХОДЫ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ Для учета сумм доходов, начисленных (полученных) в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам, предусмотрен счет 0 40140 000 «Доходы будущих периодов», который предназначен для отражения: • доходов, начисленных за выполненные и сданные заказчикам отдельные этапы работ, услуг, не относящихся к доходам текущего отчетного периода; • доходов, полученных от продукции животноводства (приплод, привес, прирост животных) и земледелия;

11 AU_N3_

.indd 11

05.05.2011 12:32:29

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

• доходов по месячным, квартальным, годовым абонементам; • иных аналогичных доходов. По кредиту счета отражаются суммы доходов, относящихся к будущим отчетным периодам, а по дебету – суммы доходов, зачисленных на соответствующие счета доходов текущего финансового года при наступлении периода, к которому эти доходы относятся. Учет доходов будущих периодов осуществляется по видам доходов (поступлений), предусмотренных сметой (планом финансово-хозяйственной деятельности) учреждения, в разрезе договоров, соглашений. В рамках формирования учетной политики учреждение вправе устанавливать дополнительные требования к аналитическому учету доходов будущих периодов, в том числе с учетом отраслевых особенностей деятельности учреждения, а также требований налогового законодательства Российской Федерации о раздельном учете доходов (поступлений) учреждения. № п/п 1

Содержание операции Начислены суммы заказчику в соответствии с договором и расчетными документами за первый этап работы Начислены суммы заказчику в соответствии с договором и расчетными документами за второй этап работы Зачислен в доход текущего отчетного периода в связи с окончанием работ по договору

Для отражения доходов автономного учреждения, относящихся к будущим периодам, и в целях обеспечения формирования финансового результата деятельности учреждения в очередных финансовых периодах применяются счета аналитического учета в соответствии с объектом учета и экономическим содержанием хозяйственной операции по доходам учреждения: – 040140130 «Доходы будущих периодов от оказания платных услуг»; – 040140180 «Прочие доходы будущих периодов». Пример НИИ заключил договор на выполнение НИОКР (приносящая доход деятельность). В соответствии с соглашением работа сдается заказчику в два этапа. Стоимость работ по договору – 240 000 руб. (в том числе стоимость первого этапа работ – 80 000 руб., стоимость второго этапа – 160 000 руб.). Бухгалтер записал:

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

2 20531 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг»

2 40140 000 «Доходы будущих периодов»

80 000

2 20531 000 «Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг»

2 40140 000 «Доходы будущих периодов»

160 000

2 40140 130 «Доходы будущих периодов по доходам от оказания платных работ, услуг»

2 40110 130 «Доходы от оказания платных услуг»

240 000

При завершении финансового года суммы начисленных доходов, отраженные на соответствующих счетах финансового результата текущего финансового года, закрываются на финансовый результат прошлых отчетных периодов. Следовательно, все суммы, отраженные как доходы автономного учреждения в конце отчетного года, должны быть закрыты. Заключение счетов текущего финансового года отражается:

• по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 040110100 «Доходы хозяйствующего субъекта» и кредиту счета 040130000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» (в части дебетового остатка); • по дебету счета 040130000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 040110100 «Доходы хозяйствующего субъекта» (в части кредитового остатка). (Окончание следует)

Извлечение из письма Минфина России от 03.03.2011 № 03-02-08/21 ...Согласно п. 4 ст. 52 и п. 6 ст. 69 Кодекса налоговое уведомление, требование об уплате налога, сбора, пеней и штрафа могут быть переданы физическому лицу (его законному или уполномоченному представителю) лично под расписку, направлены по почте заказными письмами или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи. При этом Кодексом не установлена очередность использования налоговым органом способов передачи налогового уведомления и требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа. Налоговое уведомление (требование об уплате налога, сбора, пеней и штрафа), направленное физическому лицу по почте заказным письмом, считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма. Статьей 52 и п. 6 ст. 69 Кодекса (в редакции до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ) было предусмотрено направление налогового уведомления, требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа по почте заказным письмом в случае, если невозможно передать такие документы физическому лицу (его представителю) лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату их получения...

12 AU_N3_

.indd 12

05.05.2011 12:32:29

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПАЛЬНЫХ) АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ Н. Д. Смирнова, канд. экон. наук Л. П. Курочкина, канд. экон. наук НОРМАТИВНАЯ ОСНОВА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ГОСУДАРСТВЕННЫХ МУНИЦИПАЛЬНЫХ АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ При организации бухгалтерского учета основных средств государственные (муниципальные) автономные учреждения здравоохранения должны руководствоваться: • Федеральным законом от 03.11.2006 № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях»; • Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; • приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н «Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению» (далее – Инструкция № 157н); • приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений и Инструкции по его применению» (далее – Инструкция № 183н); • приказом Минфина России от 15.12.2010 № 173н «Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного

самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению». ПОНЯТИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В соответствии с п. 22 Инструкции № 157н основные средства входят в состав нефинансовых активов автономных учреждений (рис. 1). В качестве основного средства к учету принимают активы, которые в соответствии со ст. 38 Инструкции № 157н выполняют следующие условия: 1) актив представляет собой материальный объект; 2) стоимость актива на момент принятия к учету не учитывается; 3) срок полезного использования актива превышает 12 месяцев. Но независимо от срока полезного использования к учету в качестве основных средств принимаются материальные объекты имущества, составляющие библиотечный фонд (кроме периодических изданий, которые не являются основными средствами); 4) актив предназначен для неоднократного или постоянного использования; 5) актив получен на праве оперативного управления, в процессе деятельности учреждения, при выполнении им работ, оказании услуг, осуществления государственных полномочий (функций), либо для управленческих нужд учреждения;

Нефинансовые активы Основные средства

Нематериальные активы

Непроизведенные активы

Материальные запасы

Прочие материальные ценности

Находящиеся в собственности автономных учреждений

Затраты на производство готовой продукции, выполнение работ, оказание услуг

Рис. 1. Структура нефинансовых активов автономного учреждения

13 AU_N3_

.indd 13

05.05.2011 12:32:29

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ 6) актив находится в эксплуатации, запасе, на консервации, сдан в аренду, получен в лизинг (сублизинг). В соответствии с Инструкцией № 157н в составе основных средств выделяют следующие группы: • недвижимое имущество; • движимое имущество (особо ценное и иное); • предметы лизинга. Каждая из групп подразделяется на виды основных средств: • жилые помещения; • нежилые помещения; • сооружения; • машины и оборудование; • транспортные средства; • производственный и хозяйственный инвентарь; • библиотечный фонд; • прочие основные средства. В состав основных средств также включаются: • законченные капитальные вложения арендатора (лизингополучателя) в отделимые или неотделимые улучшения арендованных им объектов имущества; • капитальные вложения учреждения в многолетние насаждения. В соответствии со ст. 39 Инструкции № 157н к основным средствам не относятся предметы, служащие менее двенадцати месяцев, независимо от их стоимости, материальные объекты имущества, относящиеся в соответствии с положениями настоящей Инструкции к материальным запасам, находящиеся в пути или числящиеся в составе незавершенных капитальных вложений, готовой продукции (изделий), товаров. Если принимаемый к учету объект основных средств находится в долевой собственности, то в соответствии со ст. 40 Инструкции № 157н он принимается к бухгалтерскому учету в составе основных средств соразмерно доле в праве в общей собственности. Объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно-сочлененных предметов – это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Основным критерием, относящим актив к основным средствам, является срок полезного использования свыше 12 месяцев. В соответствии со ст. 44 Инструкции № 157н сроком полезного использования объекта основных средств является период, в течение которого предусматривается использование в процессе деятельности учреждения объекта нефинансовых активов в целях, ради которых он был приобретен, создан и (или) получен (в запланированных целях). Механизм определения срока полезного использования представлен на рис. 2. При этом по объектам основных средств, включенным согласно постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» в амортизационные группы с первой по девятую, срок полезного использования определяется по наибольшему сроку, установленному для вышеуказанных амортизационных групп; в десятую амортизационную группу – срок полезного использования, рассчитывается исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 № 1072. На основании вышеуказанных нормативных документов основные средства автономных учреждений подразделяются на следующие амортизационные группы: • первая группа со сроком полезного использования 2 года; • вторая группа со сроком полезного использования 3 года; • третья группа со сроком полезного использования 5 лет; • четвертая группа со сроком полезного использования 7 лет; • пятая группа со сроком полезного использования 10 лет; • шестая группа со сроком полезного использования 15 лет; • седьмая группа со сроком полезного использования 20 лет; • восьмая группа со сроком полезного использования 25 лет; • девятая группа со сроком полезного использования 30 лет; • десятая группа с индивидуальным для каждого объекта сроком полезного использования. Если срок полезного использования, в виду отсутствия информации в законодательстве Российской Федерации и в документах производителя, определяет комиссия учреждения, то должны учитываться:

14 AU_N3_

.indd 14

05.05.2011 12:32:30

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

• ожидаемый срок использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью; • ожидаемый физический износ, зависящий от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта; • нормативно-правовые и другие ограничения использования этого объекта; • гарантийный срок использования объекта; • срок фактической эксплуатации и ранее начисленные суммы амортизации – для объектов, безвозмездно полученных от учреждений, государственных и муниципальных организаций. Срок полезного использования объекта основных средств, являющегося предметом лизинга (сублизинга), определяется учреждением, принимающим объект в соответствии с условиями договора к учету в таком

же порядке, если иное не предусмотрено договором лизинга (сублизинга). Если в автономное учреждение поступает объект основных средств, ранее бывший в эксплуатации, то в соответствии с представленным выше механизмом определяется дата окончания срока полезного использования с учетом срока фактической эксплуатации поступившего объекта. Срок полезного использования может быть пересмотрен по решению комиссии по поступлению и выбытию активов в случаях изменения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации. Единицей учета основных средств считается инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми при-

Срок полезного использования определяется

Есть ли информация в законодательстве Российской Федерации, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации?

Нет Да На основе норм 1) постановления Правительства РФ от 01.01.2002 №1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» (для основных средств входящих в 1–9-ю амортизационные группы); 2) Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 № 1072 (для основных средств, входящих в 10-ю амортизационную группу)

Есть ли рекомендации производителей?

Нет Да На основе рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества

На основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов Рис. 2. Механизм определения срока полезного использования объектов основных средств государственных (муниципальных) автономных учреждений

15 AU_N3_

.indd 15

05.05.2011 12:32:30

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ способлениями и принадлежностями, отдельный конструктивно обособленный предмет, обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов. В случае наличия у одного конструктивносочлененного объекта нескольких частей – основных средств, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект. Каждому инвентарному объекту недвижимого имущества, а также инвентарному объекту движимого имущества (кроме объектов стоимостью до 3000 руб. включительно и объектов библиотечного фонда) присваивается уникальный инвентарный порядковый номер независимо от того, находится ли он в эксплуатации, запасе или на консервации. Присвоенный объекту инвентарный номер должен быть обозначен материально ответственным лицом в присутствии уполномоченного члена комиссии по поступлению и выбытию активов путем прикрепления к нему жетона, нанесения на объект учета краской или иным способом, обеспечивающим сохранность маркировки. Инвентарный номер, присвоенный объекту основных средств, сохраняется за ним на весь период его нахождения в учреждении. Инвентарные номера выбывших с балансового учета инвентарных объектов основных средств вновь принятым к учету объектам не присваиваются. ОРГАНИЗАЦИЯ АНАЛИТИЧЕСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Аналитический учет основных средств ведется на инвентарных карточках, открываемых на соответствующие объекты (группу объектов) основных средств, за исключением объектов библиотечного фонда и объектов движимого имущества стоимостью до 3000 руб. включительно, в разрезе материально ответственных лиц и видов имущества. Инвентарная карточка учета основных средств открывается на каждый объект основных средств. Инвентарная карточка группового учета основных средств открывается на группу объектов основных средств и предназначена для учета объектов библиотечных фондов, производственного и хозяйственного инвентаря. Все инвентарные карточки должны быть зарегистрированы в описи инвентарных карточек по учету основных средств. Лица, ответственные за хранение основных средств, ведут инвентарные списки нефинансовых активов, за исключением библиотечных фондов, драгоценностей и ювелирных изделий. Учет хозяйственных операций по выбытию и перемещению объектов основных средств автономных

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 учреждений ведется в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов. Учет операций по поступлению объектов основных средств ведется: • в журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов в части операций принятия к учету объектов основных средств по сформированной первоначальной стоимости или операций по увеличению первоначальной (балансовой) стоимости объектов основных средств на сумму фактических затрат по их достройке, реконструкции, модернизации, дооборудованию; • в журнале по прочим операциям – по иным операциям поступления объектов основных средств. СИСТЕМА ОСНОВНЫХ СЧЕТОВ, ПРИМЕНЯЕМЫХ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ Для характеристики системы счетов, используемой для балансового учета основных средств воспользуемся 19–23-м номерами разрядов счетов, то есть разрядами, отражающими синтетический учет: объект учета, группу и вид (табл. 1). Как следует из табл. 1, особых изменений в Инструкцию № 157н по сравнению с ранее действовавшей Инструкцией по бюджетному учету, утвержденной приказом Минфина России от 30.12.2008 № 148н (далее – Инструкция № 148н), относительно системы счетов, применяемых для учета основных средств, не внесено. Основное отличие заключается в том, что в Инструкции № 157н дополнительно выделены четыре группы основных средств: «Недвижимое имущество», «Особо ценное движимое имущество», «Иное движимое имущество», «Предметы лизинга», которые отдельно кодируются в номере соответствующего счета. Поэтому бухгалтеру автономного учреждения, переходящему с норм Инструкции № 148н на положения Инструкции № 157н, необходимо разделить сальдо на 1 января 2011 года по соответствующим счетам на четыре вышеуказанные группы. Бухгалтеру автономного учреждения, использовавшему в 2010 году в учете План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, при переводе информации с коммерческого учета на учет по Единому плану счетов счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений бухгалтерского учета для

16 AU_N3_

.indd 16

05.05.2011 12:32:30

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Таблица 1

Система балансовых счетов, используемых для учета основных средств автономных учреждений

Номер разряда 19 1 1

20 2 0

21 3 1

22 4 0

1 1

0 0

6 7

4 0

Наименование счета

23 5 0 1 – Жилые помещения 2 – Нежилые помещения 3 – Сооружения 4 – Машины и оборудование (не применяется к счету 1011 «Недвижимое имущество») 5 – Транспортные средства 6 – Производственный и хозяйственный инвентарь (не применяется к счету 1011 «Недвижимое имущество») 7 – Библиотечный фонд (не применяется к счету 1011 «Недвижимое имущество») 8 – Прочие основные средства 0 1 – Амортизация жилых помещений 2 –Амортизация нежилых помещений 3 – Амортизация сооружений 4 – Амортизация машин и оборудования (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 5 – Амортизация транспортных средств 6 – Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 7 – Амортизация библиотечного фонда (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 8 – Амортизация прочих основных средств 0 1 – Вложения в основные средства – недвижимое имущество учреждения 1 – Вложения в основные средства – особо ценное движимое имущество учреждения 1 – Вложения в основные средства – иное движимое имущество учреждения 1 – Вложения в основные средства – предметы лизинга 0 1 – Основные средства – недвижимое имущество учреждения в пути 1 – Основные средства – особо ценное движимое имущество учреждения в пути 1 – Основные средства – иное движимое имущество учреждения в пути 1 – Основные средства – предметы лизинга в пути

органов государственной власти (Инструкция № 157н) придется намного сложнее. В этом процессе ему следует руководствоваться приложением 1 к письму Минфина России от 29.12.2010 № 02-06-07/5398 «Таблица соответствия планов счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, применяемых в 2010 году и 2011 году». Фрагмент таблицы соответствия счета 01 «коммерческого учета» со счетом 101 «бюджетного учета» представлен в табл. 2.

6 Основные средства Основные средства – недвижимое имущество Основные средства – особо ценное движимое имущество учреждения Основные средства – иное движимое имущество учреждения Основные средства – предметы лизинга Амортизация Амортизация недвижимого имущества учреждения Амортизация особо ценного движимого имущества учреждения Амортизация иного движимого имущества учреждения

Амортизация предметов лизинга

Вложения в нефинансовые активы Вложения в недвижимое имущество учреждения Вложения в особо ценное движимое имущество учреждения Вложения в иное движимое имущество учреждения Вложения в предметы лизинга Нефинансовые активы в пути Недвижимое имущество учреждения в пути Особо ценное движимое имущество учреждения в пути Иное движимое имущество учреждения в пути Предметы лизинга в пути

Забалансовый учет основных средств автономных учреждений ведется с помощью простых счетов, которые имеют двухзначный код и не входят в систему двойной записи (табл. 3). При этом забалансовый учет осуществляется в случае нахождения в пользовании учреждения объектов, которые ему не принадлежат на правах собственности или оперативного управления, или стоимость которых с баланса уже списана, но контроль за их движением организация оставляет за собой.

17 AU_N3_

.indd 17

05.05.2011 12:32:30

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Таблица 2

Таблица соответствия планов счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, применяемых в 2010 году и 2011 году (фрагмент)

План счетов 2010 года

План счетов 2011 года

приказ Минфина России от 31.10.2000 № 94н

приказы Минфина России от 06.12.2010 № 157н, от 23.12.2010 № 183н

Наименование счета

Номер счета

Наименование счета

Основные средства

Номер счета

0 0 101 00 000 0 0 101 10 000 Основные средства – недвижимое имущество учреждения

по видам основных средств, в части:

0 0 101 20 000 Основные средства – особо ценное движимое имущество учреждения

0 0 101 30 000 Основные средства – иное движимое имущество учреждения

жилых помещений;

Жилые помещения

0 0 101 11 000

0 0 101 21 000

0 0 101 31 000

нежилых помещений;

Нежилые помещения

0 0 101 12 000

0 0 101 22 000

0 0 101 32 000

сооружений;

Сооружения

0 0 101 13 000

0 0 101 23 000

0 0 101 33 000

машин и оборудования;

Машины и оборудование

0 0 101 24 000

0 0 101 34 000

транспортных средств;

Транспортные средства

0 0 101 25 000

0 0 101 35 000

производственного и хозяйственного инвентаря;

Производ. и хоз. инвентарь

0 0 101 26 000

0 0 101 36 000

библиотечного фонда;

Библиотечный фонд

0 0 101 27 000

0 0 101 37 000

прочих основных средств

Прочие основные средства

0 0 101 28 000

0 0 101 38 000

Доходные вложения в материальные ценности

0 0 101 15 000

0 0 101 18 000

0010140000 Основные средства – предметы лизинга

по видам имущества – предметов лизинга

Таблица 3 Система забалансовых счетов, используемых для учета основных средств автономных учреждений

Наименование счета

Номер счета

Имущество, полученное в пользование

Спецоборудование для выполнения научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками

Экспериментальные устройства

Основные средства стоимостью до 3000 руб. включительно в эксплуатации

Периодические издания для пользования

Имущество, переданное в доверительное управление

Имущество, переданное в возмездное пользование (аренду)

Имущество, переданное в безвозмездное пользование

18 AU_N3_

.indd 18

05.05.2011 12:32:30

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Таблица 4 Порядок определения первоначальной стоимости основных средств в зависимости от направления их поступления

Направление поступления

Приобретение, сооружение

Получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами Получение по договору дарения

Получение по договору лизинга Получение объектов государственного (муниципального) имущества в связи с закреплением имущественных прав (в том числе права оперативного управления (хозяйственного ведения) Выявлены излишки при инвентаризации Получение в безвозмездное или возмездное пользование

Порядок оценки первоначальной стоимости Первоначальная стоимость определяется как сумма фактических вложений в их приобретение, сооружение или изготовление (создание), с учетом сумм НДС, предъявленных учреждению поставщиками (кроме их приобретения, сооружения и изготовления в рамках деятельности, облагаемой НДС, если иное не предусмотрено налоговым законодательством Российской Федерации)* (ст. 23 Инструкции № 157н)

Вид учета

Первоначальная стоимость определяется по стоимости ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением в целях исполнения обязательств по договору ** (ст. 24 Инструкции № 157н) Первоначальная стоимость определяется по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, увеличенная на стоимость услуг, связанных с их доставкой, регистрацией и приведением их в состояние, пригодное для использования *** (ст. 25 Инструкции 157н) Балансовый Первоначальная стоимость определяется как сумма расходов лизингодателя учет на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение объекта основных средств до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов **** (ст. 26 Инструкции № 157н)

Первоначальная стоимость по балансовой (фактической) стоимости объектов учета у передающей стороны с одновременным принятием к учету суммы начисленной передающей стороной на объект основных средств амортизации

Первоначальная стоимость определяется по их текущей рыночной стоимости, установленной на дату принятия к бухгалтерскому учету Первоначальная стоимость определяется по стоимости, указанной собственником (балансодержателем) имущества, а в случаях неуказания собственником (балансодержателем) стоимости – в условной оценке: один объект, один рубль

Забалансовый учет

*В сумму фактических вложений в приобретаемые или сооружаемые объекты основных средств включаются: – суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу); – суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ, осуществляемых в целях создания объекта основного средства по договору строительного подряда и иным договорам; – суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства; – регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (созданием, изготовлением) объекта основного средства; – таможенные пошлины, таможенные сборы и иные аналогичные платежи, связанные приобретением (с уступкой) имущественных прав правообладателя; – суммы вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основного средства ; – затраты по доставке объекта основного средства до места его использования; – суммы фактических затрат, связанных с созданием, производством и (или) изготовлением объекта основного средства: израсходованные учреждением материалы, оплата труда и начисления на выплаты по оплате труда, услуги сторонних организаций (соисполнителей, подрядчиков (субподрядчиков); – иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства, включая содержание дирекции строящегося объекта и технический (строительный) надзор. Не включаются в сумму фактических вложений общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением и (или) изготовлением объекта основного средства. **Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно учреждение определяет стоимость аналогичных ценностей. При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче учреждением, стоимость нефинансовых активов, полученных учреждением по указанным договорам, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные нефинансовые активы. *** В соответствии с Инструкцией № 157н под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных активов на дату принятия к учету. Определение текущей рыночной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива производится на основе цены, действующей на дату принятия к учету (оприходования) имущества, полученного безвозмездно, на данный или аналогичный вид имущества. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения – экспертным путем. При определении текущей рыночной стоимости в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива комиссией по поступлению и выбытию активов, созданной в учреждении на постоянной основе, используются данные о ценах на аналогичные материальные ценности, полученные в письменной форме от организацийизготовителей; сведения об уровне цен, имеющиеся у органов государственной статистики, торговых инспекций, а также в средствах массовой информации и специальной литературе, экспертные заключения (в том числе экспертов, привлеченных на добровольных началах к работе в комиссии по поступлению и выбытию активов) о стоимости отдельных (аналогичных) объектов нефинансовых активов. ****Решение о принятии к учету имущества, являющегося предметом лизинга (сублизинга), на баланс лизингодателя или баланс лизингополучателя определяется по согласованию между сторонами договора лизинга (сублизинга). Законченные капитальные вложения арендатора (лизингополучателя) в отделимые или неотделимые улучшения арендованных им объектов имущества, в том числе по договору лизинга (сублизинга), принимаются к учету в составе основных средств учреждения- арендатора (лизингополучателя) в сумме произведенных им вложений, если иное не предусмотрено договором аренды (лизинга, сублизинга).

19 AU_N3_

.indd 19

05.05.2011 12:32:30

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПОСТУПЛЕНИЯ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ На бухгалтерский учет хозяйственных операций поступления основных средств оказывает влияние направление их поступления: • приобретение; • сооружение; • получение по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами; • получение по договору дарения; • получение по договору лизинга (в соответствии с договором или у лизингодателя, или у лизингополучателя); • получение объектов государственного (муниципального) имущества в связи с закреплением имущественных прав (в том числе права оперативного управления (хозяйственного ведения); • выявление излишков при инвентаризации; • получение в безвозмездное или возмездное пользование.

Направления поступления оказывают влияние как на оценку поступивших основных средств, так и на бухгалтерские записи. Поступившие в автономные учреждения основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной (фактической) стоимости (табл. 4). Объекты основных средств, стоимость которых при приобретении выражена в иностранной валюте, принимаются к бухгалтерскому учету в денежной оценке в валюте Российской Федерации, исчисленной путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта учета к бухгалтерскому учету в качестве «Вложений в нефинансовые активы»). ТИПОВЫЕ БУХГАЛТЕРСКИЕ ЗАПИСИ И ПЕРВИЧНЫЕ ДОКУМЕНТЫ, ОФОРМЛЯЮЩИЕ ПРИОБРЕТЕНИЕ И ПРОЧЕЕ ПОСТУПЛЕНИЕ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ В АВТОНОМНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ Рассмотрим типовые бухгалтерские записи по приобретению объектов основных средств в результате приобретения (табл. 5).

Таблица 5 Типовые бухгалтерские записи по учету хозяйственных операций по приобретению (созданию) основных средств автономным учреждением

Содержание хозяйственной операции

Дебет

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств, от010700000 «Нефинансовые груженных поставщиками, но активы в пути» не поступивших на отчетную дату Принятие к бухгалтерскому учету основных средств (в пути) при их получении

Кредит

Первичный документ

030200000 «Расчеты по принятым обязательствам», 030400000 «Прочие расчеты с кредиторами», 020126000 «Аккредитивы на счетах учреждения в кредитной организации»

Накладная поставщика; требование-накладная (ф. 0315006) со штампами транспортного узла (станции, порта и др.), а при централизованном снабжении – извещением (ф. 0504805)

010600000 «Вложения в нефи- 010700000 «Нефинансовые нансовые активы» активы в пути»

020800000 «Расчеты с подотПри приобретении (изготов010600000 «Вложения в нефи- четными лицами», 030200000 лении, строительстве) объекнансовые активы» «Расчеты по принятым обязатов основных средств тельствам» Принятие к бухгалтерскому 010611000 «Вложения в основ010100000 «Основные средучету вновь выстроенных зданые средства – недвижимое ства» ний, сооружений отражается имущество учреждения» Принятие к бухгалтерскому учету приобретенного 010613000 «Вложения в 010100000 «Основные среддвижимого имущества, треосновные средства – движиства» бующего государственной мое имущество учреждения» регистрации Принятие к бухгалтерскому учету движимого имущества 010100000 «Основные средпри их приобретении, создаства» нии, изготовлении, в том числе хозяйственным способом

Счета-фактуры поставщика, авансовые отчеты, первичные документы по транспортным расходам и т. д. Акт о приеме-передаче зданий (сооружений) (ф. 0306030) Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001)

Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (ф. 0306031) (не составляется 010600000 «Вложения в нефина объекты основных средств нансовые активы» стоимостью до 3000 руб. включительно и на объекты библиотечного фонда)

20 AU_N3_

.indd 20

05.05.2011 12:32:30

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Таблица 6

Типовые бухгалтерские записи по учету хозяйственных операций при получении основных средств автономным учреждением

Содержание хозяйственной операции Дебет 1а) Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств, за исключением объектов стоимостью до 3000 руб. включительно, поступивших в рамках движения объектов между 410100000 «Основные автономным учреждением и созданными им средства» обособленными структурными подразделениями (филиалами) в связи с закреплением на праве оперативного управления 430404310 «Внутриве1б) Одновременно отражается сумма амортиза- домственные расчеты ции полученных объектов основных средств по приобретению основных средств» 2а) Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств при безвозмездном полу410100000 «Основные чении при закреплении права оперативного управления в случаях, предусмотренных засредства» конодательством Российской Федерации, в том числе при реорганизации 440110180 «Про2б) Одновременно отражается сумма амортиза- чие доходы», счета ции полученных объектов основных средств 421006000 «Расчеты с учредителями» Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств при безвозмездном полу210100000 «Основные чении от резидентов Российской Федерации средства» и физических лиц – нерезидентов Российской Федерации Оприходование неучтенных объектов основных 010100000 «Основные средств, выявленных при инвентаризации средства» Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств, поступивших в порядке воз- 010100000 «Основные мещения в натуральной форме ущерба, причисредства» ненного виновным лицом Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств в результате перевода готовой 010100000 «Основные продукции в целях ее использования для нужд средства» учреждения Внутреннее перемещение объекта основных средств между материально ответственными лицами в учреждении

Кредит

Первичный документ

430404310 «Внутриведомственные расчеты по приобретению Акт о приеме-передаче основных средств» объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306001); акт о 010400000 «Амортиприеме-передаче групп зация» объектов основных средств (кроме зданий, сооружений) (ф. 0306031) 440110180 «Про(не составляется на объчие доходы», счета екты основных средств 421006000 «Расчеты с стоимостью до 3000 учредителями» руб. включительно и на объекты библиотечного фонда); акт о приеме010400000 «Амортипередаче зданий (соорузация» жений) (ф. 0306030); извещение (ф. 0504805) 240110180 «Прочие доходы» 040110180 «Прочие доходы» 040110172 «Доходы от операций с активами» 010500000 «Материальные запасы» (010527000, 010537000)

Требование-накладная (ф. 0315006)

Накладная на внутрен010100000 «Основные 010100000 «Основные нее перемещение объсредства» средства» ектов основных средств (ф. 0306032)

При принятии к бухгалтерскому учету лизингополучателем согласно условиям договора лизинга объекта основных средств, являющегося предметом лизинга, в бухгалтерском учете отражаются аналогичные хозяйственные операции и корреспонденции счетов: – при получении первичных документов, подтверждающих затраты учреждения по приобретению объекта основных средств, делается бухгалтерская запись по дебету счета 010600000 «Вложения в нефинансовые активы» и кредиту счета 030200000 «Расчеты по принятым обязательствам»; – при постановке объекта основных средств на баланс (после формирования на счете 010600000 «Вложе-

ния в нефинансовые активы» первоначальной стоимости) делается корреспонденция дебета счета 010100000 «Основные средства» с кредитом счета 010600000 «Вложения в нефинансовые активы». Типовые бухгалтерские записи при иных направлениях получения объектов основных средств представлены в табл. 6. ИЗМЕНЕНИЕ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Балансовой стоимостью объектов основных средств является их первоначальная стоимость с учетом ее изменений.

21 AU_N3_

.indd 21

05.05.2011 12:32:30

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Изменение первоначальной (балансовой) стоимости объектов основных средств производится в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации (разукомплектации), а также их переоценки основных средств (табл. 7). Затраты на модернизацию, дооборудование, реконструкцию объекта нефинансового актива относятся на увеличение первоначальной (балансовой) стоимости такого объекта после окончания предусмотренных договором (сметой) объемов работ и при условии улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта нефинансовых активов (срока полезного использования, мощности, качества применения и т. п.) по результатам проведенных работ (табл. 8). Автономные учреждения здравоохранения проводят переоценку основных средств по состоянию на начало текущего года путем пересчета их балансовой стоимости и начисленной суммы амортизации. В соответствии с законодательством Российской Федерации сроки и порядок переоценки устанавливаются Правительством РФ. Обратите внимание!

Не следует путать понятия «переоценка стоимости основных средств (др. нефинансовых активов)» и «переоценка активов в драгоценных металлах, ювелирных изделиях». В соответствии с п. 28 Инструкции № 157н переоценка активов в драгоценных металлах, ювелирных

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 изделиях осуществляется на дату совершения операции, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности в порядке, предусмотренном нормативными правовыми актами, принятыми Минфином России.

Результаты проведенной переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. При этом в бухгалтерском учете делаются бухгалтерские записи, приведенные в табл. 9. Результаты переоценки объектов нефинансовых активов по состоянию на 1-e число текущего года не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года. Соответственно можно сделать вывод, что валюта баланса (итог актива или пассива), сформированная по итогам прошлого отчетного года, не будет совпадать с валютой баланса на первое число следующего года. ПОРЯДОК НАЧИСЛЕНИЯ АМОРТИЗАЦИИ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ Показатель амортизации отражает величину стоимости основных средств, закрепленных за учреждением на праве оперативного управления, перенесенную за период их использования на уменьшение финансового результата. Таблица 7

Характеристика операций по изменению первоначальной стоимости основных средств

Причина изменения первоИнициатор изменения начальной (балансовой) первоначальной стоимости стоимости основных основных средств средств

Достройка, дооборудование, реконструкция, модернизация, частичная ликвидация

Переоценка

Отражение на счетах бухгалтерского учета

Собственник имущества, арендатор, доверительный управляющий

Аналогично бухгалтерским записям при приобретении основных средств за плату: затраты предварительно собираются на счете 010600000 «Вложения в нефинансовые активы», затем списываются на счет 010100000 «Основные средства»

Правительство РФ

Отражается непосредственно на счетах 010100000 «Основные средства» и 010400000 «Амортизация» в корреспонденции со счетом 0401300000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов» на 1-е число текущего года

Последствия Если в результате модернизации и т.п. изменились первоначально принятые нормативные показатели функционирования основного средства, то меняется срок полезного использования, и, начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, меняется порядок расчета годовой суммы амортизации данного объекта Результаты переоценки объектов основных средств не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года

22 AU_N3_

.indd 22

05.05.2011 12:32:30

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Таблица 8

Типовые бухгалтерские записи по принятию к учету затрат по достройке, реконструкции, модернизации и дооборудованию основных средств

Корреспонденция счетов Содержание хозяйственной операции

Первичный документ-основание

Дебет

Кредит

Отражение затрат по достройке, реконструкции зданий, модернизации, дооборудованию

счета 020800000 «Расчеты с по010600000 «Влодотчетными лижения в нефинанцами» (020831000 В зависимости от вида совые активы» 020832000, затрат оформляется соот- (010611000, 020834000); ветствующий документ 010621000, 030200000 «Рас010631000, четы по принятым 010641000) обязательствам» (030231000)

Принятие к бухгалтерскому учету увеличения первоначальной (балансовой) стоимости объекта основных средств в результате работ по достройке, реконструкции зданий (сооружений)

Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (ф. 0306002)

Отражение результата работ по ремонту объекта основных средств, не изменяющих его стоимость (включая замену элементов в сложном объекте основных средств)

Принятие к бухгалтерскому учету увеличения первоначальной (балансовой) стоимости объекта основных средств по сформированной сумме вложений по их достройке, реконструкции, модернизации, дооборудованию

010100000 «Основные средства» (010111000, 010112000, 010113000)

Регистр бухгалтерского учета, в который вносятся сведения Многографная карточке (ф. 0504054) в разрезе видов (кодов) затрат по каждому строящемуся (реконструируемому, модернизируемому), приобретаемому объекту нефинансовых активов

010611000 «Вложения в основные средства – недвижимое имущество учреждения»

Бухгалтерские записи по соответствуИнвентарная карющим счетам аналитического учета точка (ф. 0504031, счета 010100000 «Основные средства» ф. 0504032) по соне оформляются ответствующему объекту основного средства 010100000 «Основные Акт о приеме-сдаче 010600000 «Влосредства» отремонтированных, жения в нефинан(0101150000, реконструированных, совые активы» 010118000, модернизированных объ(010611000, 010121000 ектов основных средств 010621000, 010128000, (ф. 0306002) 010631000) 010131000 010138000) Таблица 9

Отражение хозяйственных операций по переоценке основных средств

Корреспонденция счетов Содержание хозяйственной операции Дебет

Уценка в результате переоценки основных средств

Дооценка в результате переоценки основных средств

Кредит

Первоначальной (балансовой) стоимости основных средств

0401300000 «Финансовый резуль010100000 «Основные средства» тат прошлых отчетных периодов»

Начисленной амортизации основных средств

010400000 «Амортизация»

0401300000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»

Первоначальной (балансовой) стоимости основных средств

010100000 «Основные средства»

0401300000 «Финансовый результат прошлых отчетных периодов»

Начисленной амортизации основных средств

0401300000 «Финансовый резуль010400000 «Амортизация» тат прошлых отчетных периодов»

23 AU_N3_

.indd 23

05.05.2011 12:32:30

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ В течение срока полезного использования основного средства начисление амортизации не приостанавливается, кроме случаев перевода объекта основных средств на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. В соответствии с п. 11 Инструкции по применению плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденного приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н, отражение консервации (расконсервации) объекта основных средств на срок более 3 месяцев отражается по дебету соответствующих счетов аналитического учета счета 010100000 «Основные средства» (010111000–010113000, 010115000, 010118000, 010121000–010128000, 010131000–010138000) и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010100000 «Основные средства» (010111000– 010113000, 010115000, 010118000, 010121000– 010128000, 010131000–010138000) с одновременным внесением записи в инвентарную карточку (ф. 0504031, ф. 0504032) о консервации (расконсервации) объекта. Консервация объекта основных средств на срок более 3 месяцев (расконсервация) оформляется первичным учетным документом – актом о консервации (расконсервации) объектов основных средств, содержащим сведения об объекте учета [наименование, инвентарный номер объекта, его первоначальную (балансовую) стоимость, сумму начисленной амортизации, а также сведения о причинах консервации и сроке консервации)]. Объект основных средств, находящийся на консервации, продолжает числиться на балансе учреждения в качестве объекта основных средств. Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его выбытия (в том числе по основанию списания объекта с бухгалтерского учета). Начисление амортизации на объекты прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или за месяцем выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Начисление амортизации не может производиться свыше 100 % стоимости амортизируемого объекта. Начисленная в размере 100 % стоимости амортизация на объекты, которые пригодны для дальнейшей эксплуатации (использования), не может служить основанием для принятия решения об их списании по причине полной амортизации и (или) нулевой остаточной стоимости. В соответствии с п. 85 Инструкции № 157н расчет годовой суммы амортизации производится учреж-

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 дением, осуществляющим учет используемого объекта основных средств линейным способом, исходя из его балансовой стоимости и нормы амортизации, исчисленной на основании срока его полезного использования. В течение финансового года амортизация начисляется ежемесячно в размере 1/12 годовой суммы. Пример Приобретен объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет в апреле 2011 года. Годовая норма амортизации – 20 % (100 % : 5). Годовая

сумма

амортизационных

отчислений

составит

24 тыс. руб. (120 000 х 20 : 100). В 2011 году следует отразить амортизацию в размере 16 тыс. руб. (24000 / 12 х 8). Иными словами, при определении годовой суммы не следует отождествлять финансовый год с одним годом полезного использования объекта основных средств. В представленном примере первый год полезного использования закончится не 31 декабря 2011 года, а в апреле 2012 года. Необходимо отметить, что при автоматизированной форме бухгалтерского учета эти вопросы решаются достаточно просто – срок полезного использования в годах переводится в срок полезного использования в месяцах.

В случаях изменения срока полезного использования в связи с изменением первоначально принятых нормативных показателей функционирования амортизируемого объекта основного средства, нематериального актива, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации или частичной ликвидации, начиная с месяца, в котором был изменен срок полезного использования, расчет годовой суммы амортизации производится учреждением линейным способом исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату изменения срока полезного использования и уточненной нормы амортизации, исчисленной на основании оставшегося срока полезного использования на дату изменения срока использования. Под остаточной стоимостью амортизируемого объекта на соответствующую дату понимается балансовая стоимость объекта, уменьшенная на сумму начисленной на соответствующую дату амортизации. Под оставшимся сроком полезного использования на соответствующую дату понимается срок полезного использования амортизируемого объекта, уменьшенный на срок его фактического использования на соответствующую дату.

24 AU_N3_

.indd 24

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

Пример

группах с первой по девятую срок полезного использования

Объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. и сроком

определяется по наибольшему сроку, установленному для

полезного использования 5 лет после трех лет эксплуатации

вышеуказанных амортизационных групп, то есть у основ-

подвергся дооборудованию стоимостью 40 тыс. руб.

ных средств не может быть срок полезного использования

В данном случае пересматривается срок полезного использо-

6 лет 6 месяцев.

вания в сторону увеличения на два года.

Таким образом, в нашем примере в ноябре 2011 года при

Годовая сумма амортизационных отчислений в размере

определении оставшегося срока полезного использования

22 тыс. руб. определяется из расчета остаточной стоимости

следует выполнить такой расчет: (5 лет + 2 года) – 6 месяцев

в размере 88 тыс. руб. [ 120 000 – (120 000 х 3 : 5) + 40 000] и

фактического использования = 6 лет 6 месяцев или 7 лет.

нового срока полезного использования – четыре года.

Решение примера 3 представим в виде табл. 10.

Пример Приобретен объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования 5 лет в апреле 2011 года. В ноябре 2011 года осуществлены мероприятия по его модернизации на сумму 10 тыс. руб., в результате чего увеличился срок полезного использования на два года. Принятый к учету объект основных средств на момент постановки его на баланс согласно постановлению Правитель-

При принятии к учету объекта основного средства по балансовой стоимости с ранее начисленной суммой амортизации расчет учреждением годовой суммы амортизации производится линейным способом исходя из остаточной стоимости амортизируемого объекта на дату его принятия к учету, и нормы амортизации, исчисленной исходя из оставшегося срока полезного использования на дату его принятия к учету.

ства РФ от 01.01.2002 № 1 «О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы» будет от-

Пример

несен к третьей группе со сроком полезного использования

Автономным

5 лет. После модернизации по сроку полезного использо-

нят

объект

учреждением

вания 7 лет объект будет относиться к четвертой амортиза-

ва

оперативного

ционной группе. Следует отметить, что в амортизационных

стью

основных

120

тыс.

здравоохранения

средств

управления руб.

при-

закреплением балансовой

начисленной

пра-

стоимо-

(накопленной)

Таблица 10

Показатели

Май

Июнь

Июль

Август

Сентябрь Октябрь

База для определения суммы амортизации, тыс. руб.

120

Срок полезного использования, год

Оставшийся срок полезного использования, год

Ноябрь

Декабрь

120 – 12 + 10 = 118

118

(5 + 2) – 6 месяцев = 7

Годовая сумма амортизации, тыс. руб.

16,8

Сумма амортизации за месяц, тыс. руб.

1,4

Начисленная (накопленная) сумма амортизации, тыс. руб.

13,4

14,8

Остаточная стоимость основного средства

118

116

114

112

110

108

116,6

115,2

Таблица 11

Содержание хозяйственной операции Принятие к бухгалтерскому учету объектов основных средств Одновременно отражается сумма амортизации полученного объекта основных средств

Корреспонденция счетов Дебет Кредит 440110180 «Прочие доходы», 410100000 «Основные средсчета 421006000 «Расчеты с ства» учредителями» 440110180 «Прочие доходы», счета 421006000 «Расчеты с 010400000 «Амортизация» учредителями»

Сумма 120 тыс. руб.

40 тыс. руб.

25 AU_N3_

.indd 25

05.05.2011 12:32:31

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

Таблица 12 Система аналитических счетов, используемых для учета амортизации основных средств автономных учреждений

Номер разряда 19 1 1

20 2 0

21 3 4

22 4 0

Наименование счета

23 5 0 1 – Амортизация жилых помещений 2 – Амортизация нежилых помещений 3 – Амортизация сооружений 4 – Амортизация машин и оборудования (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 5 – Амортизация транспортных средств 6 – Амортизация производственного и хозяйственного инвентаря (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 7 – Амортизация библиотечного фонда (не применяется к счету 1041 «Амортизация недвижимого имущества учреждения») 8 – Амортизация прочих основных средств

6 Амортизация Амортизация недвижимого имущества учреждения Амортизация особо ценного движимого имущества учреждения Амортизация иного движимого имущества учреждения

Амортизация предметов лизинга

Таблица 13 Особенности начисления амортизации по объектам основных средств в зависимости от их стоимости

Вид основного средства

Недвижимость

Стоимость

Порядок списания стоимости

40 000 руб. включительно

100 % балансовой стоимости объекта при принятии к учету

свыше 40 000 руб.

Линейным способом

библиотечного фонда стоимостью до 40 000 руб. включительно

амортизация начисляется

100 % балансовой стоимости объекта при выдаче объекта в эксплуатацию

свыше 40 000 руб.

Линейным способом

от 3000 до 40 000 руб. включительно

100 % балансовой стоимости объекта при выдаче объекта в эксплуатацию

Движимое имущество

до 3000 руб. включительно

Амортизация не начисляется, а их стоимость списывается при выдаче в эксплуатацию

Корреспонденция счетов Дебет

Кредит

040101271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов», 010900000 «Затраты на изго010400000 товление готовой «Амортизация» продукции, выполнение работ, услуг» (010960271, 010970271, 010980271, 010990271) 040120271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов», 010900000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (010960271, 010970271, 010980271, 010990271)

счета 010100000 «Основные средства» (010121000 – 010128000, 010131000 – 010138000)

Одновременно отражается на забалансовом счете 21 «Основные средства стоимостью до 3000 рублей включительно в эксплуатации»

26 AU_N3_

.indd 26

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

амортизацией 40 тыс. руб. и сроком полезного использования 7 лет в апреле 2011 года. По данным передающей стороны объект находился в эксплуатации четыре года (табл. 11). Годовая сумма амортизации, рассчитываемая автономным учреждением с мая 2011 года рассчитывается следующим образом: (120 тыс. руб. – 40 000 тыс. руб.) / (7 – 4) = 36,6 тыс. руб. Сумма амортизации этого объекта основных средств в месяц соответственно будет равна 3,05 тыс. руб. (36,6 тыс. руб. / 12).

Операции по амортизации основных средств отражаются в журнале операций по выбытию и перемещению основных средств. Начисленная (принятая к учету) сумма амортизации основных средств учитывается на счете (путем накопления), содержащем соответствующий аналитический код группы синтетического счета и соответствующий аналитический код вида синтетического счета объекта учета (табл. 12). В бухгалтерском учете операции по начислению амортизации на объекты основных средств и нематериальных активов отражаются: – по дебету счета 040101271 «Расходы на амортизацию основных средств и нематериальных активов», соответствующих счетов аналитического учета счета 010900000 «Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг» (010960271, 010970271, 010980271, 010990271); – и кредиту соответствующих счетов аналитического учета счета 010400000 «Амортизация» (010411000– 010413000, 010415000, 010418000, 010421000– 010428000, 010431000–010438000, 010441000– 010448000).

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ ОСОБЕННОСТИ АМОРТИЗАЦИИ ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ, СВЯЗАННЫЕ С ВЕЛИЧИНОЙ ИХ ПЕРВОНАЧАЛЬНОЙ СТОИМОСТИ (табл. 13) По амортизации объектов основных средств предусмотрены следующие особенности: 1) на объект недвижимого имущества при его принятии к учету по факту государственной регистрации прав на объекты недвижимого имущества, предусмотренной законодательством Российской Федерации: • стоимостью до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости объекта при принятии к учету; • стоимостью свыше 40 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации; 2) на объекты движимого имущества: • на объекты библиотечного фонда стоимостью до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию; • на объекты основных средств стоимостью свыше 40 000 руб. амортизация начисляется в соответствии с рассчитанными в установленном порядке нормами амортизации; • на объекты основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно, за исключением объектов библиотечного фонда, амортизация не начисляется; • на иные объекты основных средств стоимостью от 3000 до 40 000 руб. включительно амортизация начисляется в размере 100 % балансовой стоимости при выдаче объекта в эксплуатацию. Окончание следует

Извлечение из письма Минфина России от 05.03.2011 № 03-03-06/1/127 ...В соответствии с подпунктом 26 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – НК РФ) в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, учитываются расходы, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным соглашениям). Учитывая изложенное, расходы на приобретение неисключительных прав на использование программы для ЭВМ по лицензионному соглашению, заключенному через Интернет, могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций, при условии их соответствия критериям, установленным статьей 252 НК РФ. В соответствии с указанной статьей расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. По нашему мнению, при приобретении программы для ЭВМ путем заключения лицензионного соглашения и поставки программы через Интернет документальным подтверждением указанных расходов могут являться в том числе документы, подтверждающие оплату предусмотренного лицензионным соглашением вознаграждения, а также распечатка электронного письма, подтверждающего поставку программы для ЭВМ покупателю, заверенная в установленном порядке...

27 AU_N3_

.indd 27

05.05.2011 12:32:31

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ АВТОНОМНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ РАБОЧЕГО ПЛАНА СЧЕТОВ В. Р. Захарьин, канд. экон. наук 1. ОБЯЗАННОСТЬ АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ РАЗРАБАТЫВАТЬ УЧЕТНУЮ ПОЛИТИКУ В связи с реформой бюджетных и межбюджетных отношений, начатой в 2010 году с принятием Федерального закона от 08.05.2010 № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» , все хозяйствующие субъекты (некоммерческие организации и учреждения) должны определиться с выбором организационно-правовой формы, в которой они будут в дальнейшем осуществлять свою деятельность. Такими формами могут быть казенное, бюджетное и автономное учреждение. С 1 января 2011 года ранее применявшаяся Инструкция по бюджетному учету признана утратившей силу. Организация и ведение бухгалтерского учета в учреждениях регулируется четырьмя различными инструкциями – Инструкцией по применению Единого плана счетов (в которой установлены принципы и правила бухгалтерского учета, характерные для учреждений всех организационно-правовых форм) и тремя инструкциями, регулирующими учет в учреждениях конкретных форм. Общеметодологические принципы, использованные в вышеуказанных документах системы нормативного регулирования бухгалтерского учета учреждений, являются едиными. Разница заключается в особенностях отражения в учете отдельных групп операций. При этом наиболее существенными являются различия между казенными и автономными учреждениями. Отличие организации учета в автономных учреждениях от организации учета в бюджетных учреждениях заключается в основном в структуре синтетических и аналитических счетов бухгалтерского учета и в некоторых принципах группировки и детализации данных бухгалтерского учета. С учетом вышеприведенного существенное значение приобретает разработка рабочего плана счетов автономных учреждений. Рабочий план счетов учреждения (как и любого иного хозяйствующего субъекта) является элементом учетной политики.

В коммерческих организациях учетная политика разрабатывается с начала 90-х годов прошлого века и является основным внутренним нормативным актом организации, регулирующим принципы и правила группировки и детализации бухгалтерской информации для обеспечения потребностей заинтересованных пользователей. В бюджетных учреждениях вплоть до конца 2010 года разработка учетной политики (на уровне каждого учреждения) не была обязательной – соответствующий документ мог разрабатываться и утверждаться вышестоящей организацией, распорядителем бюджетных средств, соответствующим органом государственной власти или местного самоуправления – особенно в случае, если бюджетный учет операций, осуществляемых несколькими учреждениями, велся централизованными бухгалтериями. С принятием и вступлением в силу с 1 января 2011 года новых документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в казенных, бюджетных и автономных учреждениях обязанность по разработке и раскрытию учетной политики вменена практически всем учреждениям независимо от выбранной организационно-правовой формы. Возможно, исключение будет сделано для некоторых казенных учреждений, не осуществляющих приносящую доход деятельность – для них может быть сохранен прежний порядок, в соответствии с которым учреждения будут руководствоваться учетной политикой, разработанной вышестоящим органом (учредителем) для всех подчиненных ему казенных учреждений. Тем не менее, по нашему мнению, разработка подобного локального нормативного акта целесообразна в любом учреждении, включая казенные, в котором организуется и ведется бухгалтерский учет. 2. ДОКУМЕНТЫ, КОТОРЫМИ РЕГУЛИРУЕТСЯ РАЗРАБОТКА УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ Основным законодательным актом, регулирующим организацию и ведение бухгалтерского учета учреждениями, финансовыми органами и органами, осуществляющими кассовое обслуживание, являются

28 AU_N3_

.indd 28

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Бюджетный кодекс Российской Федерации (БК РФ) и Федеральный закон от 21 ноября 1996 года № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон о бухгалтерском учете). Положения, конкретизирующие правила раскрытия и оформления учетной политики в учреждениях, установлены Инструкцией по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 01.12.2010 № 157н. По заключению Минюста России от 17.01.2011 № 01/979-ДК данный приказ не нуждается в государственной регистрации (далее – Инструкция по применению Единого плана счетов). Кроме того, при разработке отдельных элементов учетной политики учреждениями различных организационно-правовых форм следует руководствоваться нормами вновь принятых (в конце 2010 года) нормативных актов Минфина России, к числу которых относятся: – Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная приказом Минфина России от 23.12.2010 № 183н; – Указания о порядке применения бюджетной классификации, утвержденные приказом Минфина России от 29.12.2010 № 190н; Инструкция о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации, утвержденная приказом Минфина России от 23.12.2010 № 191н. 3. СОСТАВ ПОЛНОГО НОМЕРА СЧЕТА БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА В соответствии с п. 21 Инструкции по применению Единого плана счетов рабочий план счетов разрабатывается и утверждается на основе соответствующего Плана счетов и Инструкции по его применению. Полный номер счета бухгалтерского учета в учреждениях (в том числе в автономных) состоит из 26 разрядов. При этом аналитические коды в номере каждого счета отражаются в следующем порядке: • в 1–7-м разрядах – аналитический код по классификационному признаку поступлений и выбытий; • в 18-м разряде – код вида финансового обеспечения (деятельности); • в 24–26-м разрядах – аналитический код вида поступлений, выбытий объекта учета.

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ В практической деятельности бухгалтерских служб учреждений используется сокращенный номер счета, включающий девять разрядов – 18–26. Первые 17 разрядов являются общими для укрупненной группы счетов (активов или обязательств учреждения) и формируются на основании Классификации доходов и расходов бюджетов, которая детализирована в Указаниях о порядке применения Бюджетной классификации Российской Федерации, утвержденных приказом Минфина России от 28.12.2010 № 190н. 4. ФОРМИРОВАНИЕ СЧЕТОВ УЧЕТА ДОХОДОВ И УЧЕТА РАСХОДОВ Формирование счетов учета доходов и учета расходов производится по разным правилам. Классификация доходов бюджетов является группировкой доходных источников бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации. Структура двадцатизначного кода классификации доходов бюджетов представлена в виде четырех составных частей: 1) главный администратор доходов бюджета; 2) вид доходов (группа, подгруппа, статья, подстатья, элемент); 3) подвид доходов; 4) классификация операций сектора государственного управления, относящихся к доходам бюджетов. Данные коды в сокращенном номере счета бухгалтерского учета указываются в трех последних разрядах (24–26). Код главного администратора доходов бюджета (1–3-й разряды кода классификации доходов бюджетов) состоит из 3 знаков и соответствует номеру, присвоенному главному администратору доходов бюджета, в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации и правовыми актами, принятыми органами местного самоуправления, например: 182 – ФНС России; 392 – Пенсионный фонд Российской Федерации и т. д. Код вида доходов (4–13-й разряды кода классификации доходов бюджетов) состоит из 10 знаков и включает: • группу – (4-й разряд кода классификации доходов бюджетов) – налоговые и неналоговые доходы, безвозмездные поступления, доходы от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности; • подгруппу – (5–6-й разряды кода классификации доходов бюджетов) – детализация видов доходов, например по видам налогов; • статью – (7–8-й разряды кода классификации доходов бюджетов); • подстатью – (9–11-й разряды кода классификации доходов бюджетов);

29 AU_N3_

.indd 29

05.05.2011 12:32:31

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ • элемент – (12–13-й разряды кода классификации доходов бюджетов). Подвиды доходов бюджетов кодируются четырьмя знаками (14–17-й разряды кода классификации доходов бюджетов). Детализация кодов подвидов доходов осуществляется органами государственной власти Российской Федерации, органами государственной власти субъектов Российской Федерации, органами местного самоуправления в следующем порядке. Минфин России утверждает перечень кодов подвидов доходов по видам доходов, главными администраторами которых являются органы государственной власти Российской Федерации, Банк России, органы управления государственными внебюджетными фондами Российской Федерации и (или) находящиеся в их ведении бюджетные учреждения. Классификация расходов бюджетов (далее – классификация расходов) представляет собой группировку расходов бюджетов всех уровней и отражает направление бюджетных средств на выполнение единицами сектора государственного управления и местного самоуправления основных функций, решение социальноэкономических задач. Классификация расходов включает: 1) код главного распорядителя бюджетных средств; 2) код раздела, подраздела, целевой статьи и вида расходов; 3) код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к расходам бюджетов. Код классификации расходов также занимает 20 знаков и имеет следующую структуру: код главного распорядителя бюджетных средств – 3 знака: • раздел – 2 знака; • подраздел – 2 знака; • код целевой статьи, включающий программный срез – 7 знаков; • код вида расходов – 3 знака; • код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к расходам бюджетов – 3 знака. Коды главного распорядителя бюджетных средств аналогичны соответствующим кодам, используемым при классификации доходов бюджета. Классификация расходов бюджетов содержит одиннадцать разделов, отражающих направление финансовых ресурсов на выполнение основных функций государства. Разделы детализированы девяноста пятью подразделами, конкретизирующими направление бюджетных средств на выполнение функций государства в пределах разделов. Примерами разделов являются

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 раздел 0100 «Общегосударственные вопросы»; раздел 0400 «Национальная экономика»; раздел 1000 «Социальная политика» и т. д. Каждый из разделов состоит из подразделов, на которых детализируются расходы с учетом специфики раздела. 5. КОДИРОВКА ЦЕЛЕВЫХ СТАТЕЙ Целевые статьи обеспечивают привязку бюджетных ассигнований к конкретным направлениям деятельности субъектов бюджетного планирования и участников бюджетного процесса, в пределах подразделов классификации расходов бюджетов. Код целевой статьи состоит из 7 знаков – с 8-го по 14-й разряды 20-значного кода классификации расходов бюджетов. При этом разряды с 11-го по 12-й предназначены для кодировки программы соответствующей целевой статьи, а разряды с 13-го по 14-й – для кодировки подпрограммы, конкретизирующей (при необходимости) направления расходования средств в рамках программы. 6. ВИДЫ РАСХОДОВ Виды расходов детализируют направление финансирования расходов бюджетов как по целевым статьям, так и по целевым программам расходов бюджетов. Примерами видов расходов являются: 001 «Выполнение функций бюджетными учреждениями»; 003 «Бюджетные инвестиции»; 005 «Социальные выплаты» и т. д. 7. КЛАССИФИКАЦИЯ ИСТОЧНИКОВ ФИНАНСИРОВАНИЯ ДЕФИЦИТОВ БЮДЖЕТОВ Классификация источников финансирования дефицитов бюджетов является группировкой источников финансирования дефицитов бюджетов всех уровней бюджетной системы Российской Федерации. Код классификации источников финансирования дефицитов бюджетов состоит из 20 разрядов и включает: 1) код главного администратора источников финансирования дефицитов бюджетов (1–3-й разряды); 2) код группы, подгруппы, статьи и вида источника финансирования дефицитов бюджетов (4–17-й разряды); 3) код классификации операций сектора государственного управления, относящихся к источникам финансирования дефицитов бюджетов (18–20-й разряды). В сокращенном номере счета приводятся следующие аналитические коды: • в 18-й разряде (первый разряд сокращенного номера счета) – код вида финансового обеспечения; • в 19–23-м разрядах – синтетический код счета Единого плана счетов. При этом 19-й разряд (объект учета) соответствует разделу Единого пла-

30 AU_N3_

.indd 30

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 на счетов (от 1-го до 5-го), в 20–21-м – категория активов и обязательств (например, 01 – основные средства, 02 – нематериальные активы и т. д.), в 22-м разряде – отражается соответствующая группа объекта учета, в 23-м разряде – вид актива или обязательства (например, в отношении основных средств – 1 – жилые помещения, 2 – нежилые помещения и т. д.), в 24–26-м – для казенных и бюджетных учреждений – код КОСГУ. 8. ОСОБЕННОСТИ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НОМЕРА СЧЕТА В АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЯХ Особенностью определения номера счета бухгалтерского учета в автономных учреждениях является то, что в 24–26-м разрядах указывается код поступлений и выбытий объектов учета в структуре, утвержденной планом финансово-хозяйственной деятельности. Тем не менее в отношении номеров счетов, на которых отражаются операции по учету расходов (в том числе и включаемых в себестоимость готовой продукции, работ или услуг) Планом счетов бухгалтерского учета в автономных учреждениях установлены номера счетов, в трех последних разрядах которых указан соответствующий код КОСГУ. Для автономных учреждений, создаваемых посредством преобразования из ранее существовавших бюджетных, целесообразно сопоставить подходы к формированию номера счета бюджетного учета по прежней Инструкции по бюджетному учету и новой Инструкции по применению Единого плана счетов. По сравнению с ранее использовавшимся принципом формирования номера счета имеется два существенных изменения: • код вида деятельности заменен кодом вида финансового обеспечения; • выделение отдельного разряда для указания группы объектов учета. Таким образом, номер счета учета претерпит некоторые изменения. С 2011 года может быть установлено девять кодов видов деятельности, из которых в автономном учреждении может быть использовано до семи. К ранее использовавшимся кодам (для определения деятельности за счет бюджетных средств, за счет средств от приносящей доход деятельности и за счет средств во временном распоряжении) добавлены коды для деятельности, финансируемой за счет субсидий на выполнение государственного или муниципального задания (код 4), субсидий на иные цели (5), бюджетных инвестиций (6) и средств по обязательному медицинскому страхованию (7). Еще два кода вида деятельности зарезервированы для учета некоммерческими организациями средств на

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ лицевых счетах. Таким образом, в процессе разработки рабочего плана счетов автономного учреждения, по нашему мнению, должны быть следующие этапы: 8.1. Определение кода вида деятельности Инструкцией по применению Единого плана счетов установлены девять кодов видов финансового обеспечения, из которых в автономных учреждениях могут применяться, как минимум, следующие. Код 2 – приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения), который характерен практически для всех автономных учреждений (в отличие от казенных), так как правовой статус автономного учреждения предполагает ведение предпринимательской деятельности; Код 4 – субсидии на выполнение государственного (муниципального) задания. Этот код также будет использоваться практически всеми автономными учреждениями. Основной целью создания и функционирования таких учреждений является выполнение государственного или муниципального задания, финансирование которого будет осуществляться посредством предоставления субсидий (а не прямого бюджетного финансирования по смете, которое использовалось ранее). Из этого вывода, в частности, вытекает, что код 1 – деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации (бюджетная деятельность) – будет применяться практически только казенными учреждениями. Коды 5 – субсидии на иные цели и 6 – бюджетные инвестиции. Эти коды будут использоваться только в случаях, прямо определенных собственником имущества учреждения и соответствующим распорядителем бюджетных средств. Код 7 – средства по обязательному медицинскому страхованию. Этот код будет применяться автономными учреждениями, государственное (муниципальное) задание которых будет финансироваться за счет средств соответствующего фонда. Еще один код – 3 средства во временном распоряжении. Он может применяться, если выполнение автономным учреждением возложенных на него функций предполагает движение средств, полученных во временное распоряжение. 8.2. Определение объектов учета На данном этапе целесообразно определять состав объектов бухгалтерского учета применительно к структуре Единого плана счетов. Как уже отмечалось, Единый план счетов состоит из пяти разделов, сгруппированных по экономическому содержанию в целях составления достоверной финансовой отчетности и

31 AU_N3_

.indd 31

05.05.2011 12:32:31

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ отражения показателей, необходимых для формирования государственного задания. В бухгалтерском учете автономного учреждения могут отражаться операции со следующими видами объектов учета. В составе нефинансовых активов: 101 – основные средства. При формировании рабочего плана счетов следует учитывать, что основные средства автономного учреждения должны быть дифференцированы по их видам, категориям (недвижимое имущество, иное имущество и имущество, приобретенное по договору лизинга). Всего, таким образом, для учета основных средств могут быть открыты до 200 счетов аналитического учета; 102 – нематериальные активы; 103 – непроизведенные активы; 104 – амортизация. Структура счетов, открываемых к счету 010400000, должна соответствовать структуре амортизируемого имущества (объектов основных средств и нематериальных активов); 105 – материальные запасы (исключая готовую продукцию и товары). Здесь также необходимо учитывать новацию новых документов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в учреждениях – предполагается, что некоторые виды материальных запасов (прочие и строительные) могут также приобретаться по договору лизинга. Следовательно, если учреждение имеет возможность приобретать запасы по подобным схемам, соответствующие счета должны быть включены в рабочий план счетов; 106 – вложения в нефинансовые активы – в части счетов, используемых для формирования первоначальной стоимости основных средств, нематериальных и непроизведенных активов. Здесь следует иметь в виду, что на счете 010600000 аккумулируются затраты, формирующие первоначальную стоимость внеоборотных активов или фактическую стоимость материальных запасов, предназначенных для использования в деятельности учреждения. Затраты, формирующие стоимость готовой продукции, работ, услуг и товаров, предназначенных для реализации или перепродажи, учитываются на счетах, открываемых к счету 010900000; 107 – нефинансовые активы в пути – если принятые схемы передачи нефинансовых активов автономному учреждению предполагают необходимость обязательного отражения стоимости имущества на счетах, открываемых к счету 010700000. Инструкция по применению Единого плана счетов не исключает возможности открытия данного счета и в автономных учреждениях, однако предполагается, что подобные схемы обеспечения имуществом будут более распространены в отношении казенных учреждений. Поэтому, весьма вероятно, что

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 в конкретном автономном учреждении данный синтетический счет (и соответственно аналитические счета к нему) открываться и вестись не будет; 109 – затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг. Так как в новых автономных учреждениях предпринимательская и иная приносящая доход деятельность будет осуществляться наравне с основной, а их объемы будут сопоставимы, в рабочий план счетов автономного учреждения может быть включено до четырех различных счетов, открываемых к счету 010900000. Учреждения, занятые выпуском одного вида продукции, будут открывать счета 010960000 и 010980000. Те учреждения, которые будут выпускать несколько видов продукции (выполнять несколько видов работ или оказывать несколько видов услуг) будут дополнительно вести счет 010970000, а учреждения, занятые торговой деятельностью, – счет 01098000. Обратите внимание!

Имущество казны на счетах учета в автономном учреждении учитываться не может – данная группа активов подлежит учету в публично-правовых образованиях и при определенных условиях (например, при получении необходимых полномочий) – в казенных учреждениях. Таким образом, счет 010800000 в автономных учреждениях не ведется.

В составе финансовых активов автономными учреждениями будут использоваться практически все счета бухгалтерского учета, за исключением тех, которые на уровне учреждений не открываются (020300000, 021100000 и 021200000). В составе обязательств также могут иметь место любые коды объектов учета, установленные Инструкцией по применению Единого плана счетов. Исключение составляют счета, которые в учреждениях не ведутся (030700000, 030800000 и 030900000), а также счета, предназначенные для отражения операций, не являющихся характерными для автономных учреждений (030405000 и 030600000). В четвертом разделе Единого плана счетов может быть открыт только один код для учета объектов учета – 0401. При этом могут быть открыты до пяти синтетических счетов. При формировании рабочего плана счетов по данной группе читателям журнала следует обратить внимание на то, что после перехода на новый план счетов допускается отражение некоторых видов расходов в составе расходов будущих периодов. Выбор подобной схемы расчета может существенно повлиять на принципы и правила осуществления учетных процедур в части формирования себестоимости продукции, работ и услуг и формирования финансового результата учреждения.

32 AU_N3_

.indd 32

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Объекты учета в пятом разделе Единого плана счетов определяются в соответствии с перечнем и структурой санкционированных расходов, то есть применительно к тем объектам, которые учитываются в составе других разделов. Операции по санкционированию обязательств автономного учреждения, принятых в текущем финансовом году, формируются с учетом принятых и не исполненных учреждением обязательств (денежных обязательств). Таким образом, каждый счет по учету санкционирования расходов может быть разбит дополнительно на четыре счета, к каждому из которых открываются аналитические счета в соответствии с кодами КОСГУ. На счетах раздела 5 Плана счетов автономного учреждения обобщается информация о ходе исполнения автономным учреждением утвержденных сметой доходов и расходов по приносящей доход деятельности (планом финансово-хозяйственной деятельности) автономного учреждения сметных (плановых) назначений, в том числе по принятию и (или) исполнению принятых учреждением обязательств (денежных обязательств) на текущий (очередной, первый год, следующий за очередным, второй год, следующий за очередным) финансовый год. Обратите внимание!

Нормативное регулирование бюджетного процесса в связи с проводимой реформой бюджетных и межбюджетных отношений пока не завершено. Поэтому при практической организации и ведении учета на счетах пятого раздела Плана счетов следует руководствоваться общими требованиями Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, а также разъяснениями финансового органа (органа государственной власти или органа местного самоуправления), уполномоченного утверждать сметные назначения и доводить выделенные бюджетные средства до расходчиков (учреждений).

8.3. Определение группы объекта учета Приложение № 1 к приказу Минфина России от 01.12.2010 № 157н (которым утвержден Единый план счетов и Инструкция по его применению) предусматривает открытие до девяти кодов (по отдельным видам активов и обязательств), указываемых в 22-м разряде полного номера счета бухгалтерского учета (в пятом разряде сокращенного номера счета). Номер группы объекта учета, как правило, зависит от особенностей правового регулирования отдельных видов активов и обязательств, а также специфики их оборота. В автономных учреждениях могут иметь место практически все группы объектов учета.

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ Таким образом, при разработке рабочего плана счетов учреждения возникнет необходимость перераспределения имущества и обязательств по новым группам. Для практических целей следует пользоваться таблицей соответствия Планов счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений – получателей субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания с 1 января 2011 года, приведенной в приложении к письму Минфина России от 29.12.2010 № 02-06-07/5397. Наиболее распространенным, на наш взгляд, будет формирование следующих групп: • по основным средствам и нематериальным активам, а также по амортизации – недвижимое имущество учреждения (кроме объектов нематериальных активов), особо ценное имущество учреждения и прочее движимое имущество учреждения; все непроизведенные активы относятся только к недвижимому имуществу. Если учреждение использует лизинговое имущество, оно должно быть выделено в отдельную группу; • по материальным запасам – особо ценное и прочее имущество учреждения, а также имущество, полученное по договору лизинга; • для учета затрат, осуществляемых в рамках приносящей доход деятельности (и включаемых в себестоимость продукции, работ или услуг и учитываемых в качестве расходов), соответствующие расходы должны быть распределены по трем группам. Еще один код группы учета предусмотрен для группировки издержек обращения. Бухгалтерские счета этой группы будут использоваться учреждениями, которые будут осуществлять торговую деятельность; • по денежным средствам – средства в органе Федерального казначейства, средства на счетах в кредитной организации, средства в кассе (для наличных денежных средств) и средства на депозитах (для безналичных денежных средств); • по доходам – доходы от собственности, от оказания платных работ, услуг, от операций с активами, прочие доходы; • по расчетам по авансам и подотчетным суммам – по оплате труда, по работам, услугам, по поступлению нефинансовых активов, 9 – по прочим расходам. Такие же коды групп используются при формировании номера рабочего плана счетов по соответствующим обязательствам; • по расчетам по ущербу имуществу – по ущербу нефинансовым активам и по ущербу прочим активам; • по финансовому результату – доходы текущего финансового года, расходы текущего финансового года. Код 3 – финансовый результат прошлых отчет-

33 AU_N3_

.indd 33

05.05.2011 12:32:31

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ ных периодов применяется для счетов, открываемых при закрытии операций текущего года, а также может иметь место в случае вероятности получения таких доходов (уценка объектов основных средств и нематериальных активов, переоценка амортизации и т. д.). 8.4. Определение вида объекта учета На данном этапе выбираются те активы и обязательства учреждения, которые возникают в связи с его деятельностью. Выбор кода определяется в соответствии со структурой активов и обязательств, установленной Планом счетов автономных учреждений. При этом исключаются коды, которые в автономном учреждении не могут иметь место ввиду специфики деятельности, например код 50 для нефинансовых активов, предназначенный для отражения в учете имущества казны. 8.5. Определение аналитического кода вида поступлений, выбытий объекта учета (КОСГУ) В общем случае (при разработке рабочих планов счетов бюджетными и казенными учреждениями) коды, размещаемые в трех последних разрядах номера счета бухгалтерского учета устанавливаются в соответствии с кодом Классификации операций сектора государственного управления (КОСГУ), который представляет собой две группы кодов: экономической классификации доходов бюджета и экономической классификации расходов бюджетов. В автономных учреждениях первая группа кодов не используется, а во второй группе не применяются коды поступлений активов. Таким образом, в автономном учреждении при разработке рабочего плана счетов могут быть использованы следующие коды КОСГУ: • 210 – оплата труда и начисления на оплату труда; • 211 – заработная плата; • 212 – прочие выплаты; • 213 – начисления на оплату труда; • 220 – приобретение услуг; • 221 – услуги связи; • 222 – транспортные услуги; • 223 – коммунальные услуги; • 224 – арендная плата за пользование имуществом; • 225 – услуги по содержанию имущества; • 226 – прочие услуги; • 290 – прочие расходы. В остальных случаях коды принимаются из плана финансово-хозяйственной деятельности автономного учреждения. Требования к плану финансовохозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения утверждены приказом Минфина России от 28.07.2010. № 81н. Из текста отдель-

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 ных норм данного нормативного акта можно сделать следующие выводы. Показатели Плана по поступлениям и выплатам формируются отдельно в отношении: • субсидий на возмещение нормативных затрат, связанных с оказанием учреждением в соответствии с государственным (муниципальным) заданием государственных (муниципальных) услуг (выполнением работ) [далее – государственное (муниципальное) задание]; • субсидий, предоставляемых в соответствии с проектом закона (решения) о бюджете на осуществление соответствующих целей (далее – целевая субсидия); • бюджетных инвестиций; • публичных обязательств перед физическими лицами в денежной форме, полномочия по исполнению которых от имени органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления планируется передать в установленном порядке учреждению. Плановые показатели по поступлениям формируются учреждением (подразделением) в разрезе: • субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания; • целевых субсидий; • бюджетных инвестиций; • поступлений от оказания учреждением (подразделением) услуг (выполнения работ), относящихся в соответствии с уставом учреждения (положением подразделения) к его основным видам деятельности, предоставление которых для физических и юридических лиц осуществляется на платной основе, а также поступлений от иной приносящей доход деятельности; • поступлений от реализации ценных бумаг (для государственных (муниципальных) автономных учреждений, а также государственных (муниципальных) бюджетных учреждений в случаях, установленных федеральными законами). Вышеприведенную группировку следует учитывать при организации бухгалтерского учета и формировании учетной политики автономного учреждения (в частности, разработки рабочего плана счетов учреждения). Орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя, вправе предусматривать детализацию плановых показателей по выплатам до уровня групп и статей классификации операций сектора государственного управления бюджетной классификации Российской Федерации, а по группе «Поступление нефинансовых активов» – с указанием кода группы классификации операций сектора государственного управления.

34 AU_N3_

.indd 34

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Таким образом, порядок формирования номера счета достаточно прозрачен, и, следовательно, для практической деятельности по ведению текущего бухгалтерского учета девятизначные номера счетов запомнить нетрудно. Однако следует учитывать, что для целей отчетности необходимо использовать полный (26-значный) номер счета. Из этого следует, что организация учета должна включать, как минимум, два уровня – на первом (нижнем) используются сокращенные номера счетов, на втором – результаты отражения операций с отдельными объектами бухгалтерского учета группируются в соответствии с принципами бюджетной классификации. Например, если учреждение финансируется одновременно по нескольким целевым программам, раздельный учет расходов должен быть организован в разрезе этих программ. При разработке рабочего плана счетов учреждения следует учитывать то, что План счетов учреждения не включает всех возможных аналитических счетов, которые могут использоваться учреждениями. Право устанавливать в составе рабочего плана счетов аналитические коды видов синтетического счета объекта учета предоставлено учреждениям отдельными пунктами Инструкции по применению Единого плана счетов: • по видам нематериальных активов (п. 67 Инструкции по применению Единого плана счетов);

УЧЕТ И ОТЧЕТНОСТЬ • по видам затрат на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг (п. 138); • по видам расчетов по доходам (п. 199); • по видам авансов (п. 204); • по видам выплат, осуществляемых наличными деньгами через подотчетных лиц (п. 217); • по расчетам с прочими дебиторами (п. 257); • по расчетам с прочими кредиторами (п. 282); • по годам образования финансового результата прошлых отчетных периодов или по иным признакам, характеризующим этот объект учета (п. 300). Для формирования рабочего плана счетов учреждения в 2011 году может оказаться целесообразным проведение внеочередной инвентаризации активов и обязательств или сплошной документальной проверки (по реквизитам, позволяющим определить статус и специфику имущества и обязательств). Рабочий план счетов может быть утвержден в составе учетной политики учреждения (как отдельное приложение) или закрепляться отдельным внутренним нормативным актом (приказом руководителя учреждения). Для практических целей в приложении к рабочему плану счетов целесообразно привести справочник корреспонденции счетов, включенных в рабочий план, а также типовых бухгалтерских записей по отражению в учете активов и обязательств учреждения.

Извлечение из письма Мнфина России от 02.03.2011 № 03-01-10/1-15 ...Согласно пункту 3 Порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации (далее – Порядок), утвержденного решением Совета директоров Центрального банка Российской Федерации от 22.09.1993 № 40, для осуществления расчетов наличными деньгами каждое предприятие должно иметь кассу и вести кассовую книгу по установленной форме. Пунктом 1 Порядка определено, что предприятия, объединения, организации и учреждения (в дальнейшем – предприятия) независимо от организационно-правовых форм и сферы деятельности обязаны хранить свободные денежные средства в учреждениях банков. В соответствии с пунктом 12 Порядка кассовые операции оформляются типовыми межведомственными формами первичной учетной документации для предприятий и организаций, которые утверждаются Государственным комитетом Российской Федерации по статистике по согласованию с Центральным банком Российской Федерации и Министерством финансов Российской Федерации. Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по статистике от 18.08.1998 № 88 «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации» (далее – Постановление) для юридических лиц всех форм собственности, кроме кредитных организаций, утверждены унифицированные формы первичной документации по учету кассовых операций, к которым относятся приходный кассовый ордер, расходный кассовый ордер, журнал регистрации приходных и расходных кассовых документов, кассовая книга, книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств. Пунктом 2 данного Постановления предусмотрено, что указанную документацию обязаны вести юридические лица всех форм собственности, кроме кредитных организаций, осуществляющих кассовое обслуживание физических и юридических лиц. Согласно пункту 2.14 Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации от 05.01.1998 № 14-П (далее – Положение № 14-П), утвержденного протоколом Совета директоров Банка России от 19.12.1997 № 47, учреждения банков не реже одного раза в два года проверяют соблюдение определенного Банком России порядка ведения кассовых операций и работы с денежной наличностью. Предприятия, подлежащие проверке, определяются руководителем учреждения банка в зависимости от объема налично-денежного оборота и имеющейся в банке информации о соблюдении предприятиями установленного порядка работы с денежной наличностью (приложение № 7 к Положению № 14-П). Таким образом, Положение № 14-П и вышеуказанный Порядок на индивидуальных предпринимателей не распространяются...

35 AU_N3_

.indd 35

05.05.2011 12:32:31

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ПРЕДОСТАВЛЕНИЕ ИМУЩЕСТВЕННЫХ НАЛОГОВЫХ ВЫЧЕТОВ Т. Ю. Левадная, советник государственной гражданской службы Российской Федерации 2-го класса 1. ИМУЩЕСТВЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ В СВЯЗИ С ПРОДАЖЕЙ ИМУЩЕСТВА 1.1. Общие положения В соответствии с Федеральным законом от 27.12.2009 № 368-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации» такие доходы включались в перечень доходов, не подлежащих обложению налогом на доходы физических лиц (НДФЛ). Соответствующие изменения внесены в подпункт 17.1 ст. 217 и подпункт 1 п. 1 ст. 220 НК РФ и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2009 года, что позволило освободить часть налогоплательщиков от необходимости представлять в налоговые органы налоговую декларацию по НДФЛ за 2009–2010 и последующие годы. Для случаев продажи объектов такого недвижимого имущества или долей в них, которые находились в собственности налогоплательщика менее трех лет, подпунктом 1 п. 1 ст. 220 НК РФ установлен предельный размер имущественного налогового вычета в сумме, не превышающей в целом 1 млн руб. В соответствии с Федеральным законом от 27.12.2009 № 379-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с организацией и проведением XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи и развитием города Сочи как горноклиматического курорта» расширен перечень объектов недвижимости, при продаже которых налогоплательщики вправе обратиться за получением имущественного налогового вычета. Так, п. 1 ст. 220 НК РФ дополнен подпунктом 1.1, согласно которому при изъятии для государственных или муниципальных нужд земельного участка или расположенного на нем объекта недвижимости на-

логоплательщик имеет право на имущественный налоговый вычет в размере выкупной стоимости такого имущества, полученной в денежной или натуральной форме. Действие данной нормы как нормы, улучшающей положение налогоплательщиков, распространяется на правоотношения, возникшие в связи с изъятием имущества граждан для государственных или муниципальных нужд с 1 января 2008 года. 1.2. Вычет при продаже долей в праве собственности на квартиру или жилой дом При реализации имущества, находящегося в общей долевой собственности, соответствующий размер имущественного налогового вычета распределяется между совладельцами этого имущества пропорционально их доле. В то же время на практике может иметь место продажа доли в праве собственности на квартиру или жилой дом как в случае, если реализуемая доля в праве выделена в натуре, так и в случае, если такая доля не может быть выделена в натуре. Согласно ст. 246 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) граждане, имеющие в общей долевой собственности имущество, вправе заключать гражданско-правовые договоры, направленные на реализацию вышеуказанного имущества. Это означает, что каждый участник общей долевой собственности имеет право самостоятельно распоряжаться своей долей в праве общей собственности с соблюдением правил о преимущественном праве покупки, которым обладают другие участники долевой собственности. Исходя из содержания соответствующих законоположений ГК РФ Конституционным судом Российской Федерации в постановлении от 13.03.2008 № 5-П (далее – Постановление № 5-П) сделан вывод о том, что в ГК РФ под долей понимается не доля в имуществе, а доля в праве общей долевой собственности. При этом в соответствии с п. 2 ст. 38 НК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу согласно настоящему Кодексу. С учетом этой нормы в отношении доли в праве собственности имущественный налоговый вычет применяться не может.

36 AU_N3_

.indd 36

05.05.2011 12:32:31

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

В этой связи в мотивировочной части Постановления № 5-П указывается на то, что по смыслу положений подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ граждане вправе продавать жилые помещения, являющиеся как единым объектом права общей долевой собственности, так и выделенными из них в натуре долями, признаваемыми объектом индивидуальной, а не общей долевой собственности, и получать при этом право на имущественный налоговый вычет в сумме, не превышающей 1 млн руб., при нахождении имущества в собственности менее трех лет. Однако в силу того, в п. 1 резолютивной части Постановления № 5-П содержится вывод о том, что применительно к положениям подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ под долями понимаются доли в праве общей собственности, в случае если объектом гражданско-правового договора купли-продажи является доля в праве общей долевой собственности на жилые помещения независимо от того обстоятельства, выделена такая доля в праве в натуре или такая доля в праве не может быть выделена в натуре, налогоплательщики вправе получить имущественный налоговый вычет в сумме, не превышающей 1 млн руб., при владении такой долей в праве менее трех лет. 1.3. Вычет при продаже квартир, жилых домов, право собственности на которые возникло в результате приобретения долей в разных налоговых периодах Следует отметить, что позиция Минфина России и ФНС России по определению размера имущественного налогового вычета при продаже квартир, жилых домов, право собственности на которые возникло в результате приобретения налогоплательщиком (получения по наследству или в порядке дарения) долей в праве на реализованный жилой объект в разных налоговых периодах, постоянно менялась. Так, первоначально период нахождения проданной квартиры или жилого дома в собственности налогоплательщика определялся на основании даты повторного свидетельства о праве собственности на реализованный жилой объект, выданного в связи с изменением состава собственников этого жилого объекта и размера их долей. Иными словами, главную роль при определении размера имущественного налогового вычета, полагающегося налогоплательщику – продавцу жилого объекта в целом, которому изначально принадлежала только доля в праве на проданную квартиру или жилой дом, играл срок владения именно реализованным жилым объектом в целом. Поскольку такой период составлял, как правило, менее трех лет, налогоплательщики имели возможность получить имущественный налоговый вычет в сумме,

не превышающей 1 млн руб. В связи с тем, что многие налогоплательщики ранее владели долей в проданной квартире или жилом доме в течение длительного периода, такие налогоплательщики выражали несогласие с вышеуказанным порядком определения размера имущественного налогового вычета как ущемляющим их права. В этой связи появилась другая, более благоприятная для налогоплательщиков позиция, согласно которой размер вычета определялся с учетом положения подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, касающегося имущества, находящегося в общей долевой собственности налогоплательщиков, которым предусмотрено распределение размера имущественного налогового вычета между совладельцами этого имущества пропорционально их доле. В частности, размер вычета, полагающегося налогоплательщику, ставшему в результате покупки (получения по наследству или в порядке дарения) владельцем всех долей в жилом объекте, определялся отдельно в отношении каждой из долей с различным сроком владения (более трех лет и менее трех лет), то есть фактически суммарно предоставлялись два вычета в отношении каждой доли с различным сроком владения (более трех лет и менее трех лет). При этом в отношении доли со сроком владения менее трех лет сумма вычета распределялась пропорционально размеру этой доли исходя из предельного размера вычета, не превышающего 1 млн руб. Позже эта позиция претерпела дальнейшую эволюцию. Учитывая, что с 1 января 2009 года доходы, полученные налогоплательщиками в 2009 году и последующих налоговых периодах от продажи доли (долей) в квартире (жилом доме), находившейся в их собственности более трех лет, на основании подпункта 17.1 ст. 217 и подпункта 1 п. 1 ст. 220 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.12.2009 № 368-ФЗ не подлежат обложению НДФЛ, вычет фактически предоставляется только в отношении доли в квартире (жилом доме), находившейся в собственности налогоплательщика менее трех лет. Исходя из того, что в таких случаях у налогоплательщика, как правило, не имеется других сособственников, налогоплательщику как единственному собственнику предоставляется вычет в размере, не превышающем 1 млн руб. Данная позиция приведена, в частности, в письме Минфина России от 19.06.2009 № 03-04-05-01/474. В последнее время Минфином России выработана новая позиция, обусловленная тем, что объектом права в свидетельстве о праве собственности у каждого из участников общей долевой собственности является жилой объект в целом, а видом собственности – общая

37 AU_N3_

.indd 37

05.05.2011 12:32:31

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ долевая. На основании ст. 235 ГК РФ изменение состава собственников жилого объекта, в том числе переход жилого объекта в собственность одного из участников общей долевой собственности, не влечет для этого лица прекращения права собственности на данный жилой объект в целом. При этом согласно ст. 131 ГК РФ изменение состава собственников жилого объекта предусматривает государственную регистрацию такого изменения. В этой связи если право собственности на квартиру или жилой дом возникло у налогоплательщика в результате приобретения (получения по наследству или в порядке дарения) долей в праве на жилой объект в разных налоговых периодах, то при продаже такого жилого объекта в целом размер имущественного налогового вычета определяется исходя из периода нахождения этого жилого объекта в собственности налогоплательщика – продавца жилого объекта. Однако теперь этот период исчисляется с момента первоначальной государственной регистрации права на жилой объект участника общей долевой собственности, реализовавшего жилой объект, а не от даты повторного свидетельства о праве собственности на жилой объект, выданного в связи с изменением состава собственников этого жилого объекта и размера их долей. 1.4. Одновременное совершение сделок по продаже одного и покупке другого жилого объекта Часто у граждан возникают проблемы в случаях одновременного совершения сделок в связи с продажей одного и покупкой другого жилья в конце календарного года, когда оба договора подписываются практически в один день, денежные средства сторонами уже переданы, но правоустанавливающие документы на вновь приобретенный жилой объект налогоплательщики получают в следующем налоговом периоде (как правило, после так называемых новогодних каникул). При этом нередко продается жилье, которое было приватизировано менее трех лет назад, но в котором граждане проживали давно и полагали, что весь период времени, в течение которого они были зарегистрированы в этом жилье, и являлся по существу периодом владения этим жильем, поэтому никаких налогов они уплачивать не должны. В то же время в результате совершения таких сделок на основании положений п. 1 ст. 223 НК РФ, согласно которым датой получения дохода налогоплательщиком – продавцом жилья признается дата получения им денежных средств от покупателя, у таких граждан появляется обязанность по уплате НДФЛ в связи с продажей жилья за истекший налоговый период, а возможность получить имущественный налоговый вычет по покупке

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

другого жилого объекта появляется только в следующем налоговом периоде, да и то при наличии налогового агента – работодателя. Если же продавцами жилья являются неработающие пенсионеры, то у них возможность получить вычет по покупке нового жилого объекта отсутствует вовсе, однако обязанность по уплате налога с суммы денежных средств, полученной в связи с продажей старого жилья, возникает как и у других участников сделки, поскольку такие денежные средства на основании подпункта 5 п. 1 ст. 208 НК РФ признаются доходом, подлежащим налогообложению по налоговой ставке 13 %. Наряду с обязанностью по уплате НДФЛ в соответствии со ст. 228 и 229 НК РФ возникает и обязанность по представлению в налоговый орган по месту жительства налоговой декларации по форме № 3-НДФЛ не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, которым признается календарный год. В этой связи в вышеприведенных случаях необходимо рассматривать в совокупности все обстоятельства, сопутствующие обеим сделкам, участником которых являлся налогоплательщик, как по продаже «старого» жилья, так и по покупке «нового» жилья, и в первую очередь с позиций норм гражданского законодательства. Так, в соответствии со ст. 131 и 551 ГК РФ право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в Едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней. Согласно ст. 14 Федерального закона от 21.07.1997 № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним» проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав. Таким образом, если государственная регистрация возникновения и перехода прав на проданный жилой объект и вновь приобретенный жилой объект проведена в одном налоговом периоде, пусть даже и не совпадающем с периодом подписания договоров купли-продажи, то у налогоплательщика на основании ст. 228 и 229 НК РФ возникает обязанность представить в налоговый орган налоговую декларацию по НДФЛ в части доходов, полученных от продажи «старого» жилья, находившегося в собственности налогоплательщика менее трех лет, в срок не позднее 30 апреля года, следующего за налоговым периодом, в котором было продано жилье. Одновременно у налогоплательщика появляется право на обращение за получением имущественного налогового вычета, предусмотренного

38 AU_N3_

.indd 38

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, за налоговый период, в котором зарегистрировано право собственности на приобретенное жилье. При этом передачу одним физическим лицом – покупателем другому физическому лицу – продавцу денежных средств (частично или в полной сумме) в оплату стоимости приобретаемого жилого объекта, подтверждаемую распиской о передаче денежных средств по договору купли-продажи, до момента проведения государственной регистрации возникновения и перехода прав на недвижимое имущество следует рассматривать как получение аванса (задатка), который в случае расторжения сделки купли – продажи до проведения ее государственной регистрации подлежит возврату. Следовательно, в таких случаях дата фактического получения дохода продавцом жилого объекта должна определяться не только на основании п. 1 ст. 223 НК РФ по дате получения денежных средств от покупателя, но и с учетом даты проведения государственной регистрации перехода права собственности к покупателям этого жилого объекта, после которой сделка купли-продажи признается состоявшейся. Соответственно налогоплательщик получает возможность правомерно представить в налоговый орган налоговую декларацию по НДФЛ, в которой одновременно заявляются имущественный налоговый вычет в отношении дохода, полученного от продажи «старого» жилья, принадлежавшего налогоплательщику на праве собственности менее трех лет, а также имущественный налоговый вычет в части расходов по приобретению «нового» жилья, за тот налоговый период, в котором была проведена государственная регистрация перехода права собственности на указанные в налоговой декларации жилые объекты.

предельного размера (1 млн руб. или 2 млн руб.), при котором количество приобретенных налогоплательщиком жилых объектов не имеет значения.

При этом заемные (кредитные) средства должны направляться на приобретение или новое строительство жилого объекта, в отношении которого налогоплательщику предоставляется имущественный налоговый вычет (в размере 1 млн руб. или 2 млн руб.), то есть такие средства не могут быть направлены на приобретение или новое строительство другого жилого объекта, в отношении которого такой вычет налогоплательщику не предоставлялся. Такая позиция отражена, в частности, в письме Минфина России от 23.07.2010 № 03-04-05/6-412. Перечень объектов, в отношении расходов по приобретению либо новому строительству которых может быть предоставлен имущественный налоговый вычет, является закрытым. Это жилой дом, квартира, комната или доля (доли) в них. Федеральным законом от 19.07.2009 № 202-ФЗ «О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» с 1 января 2010 года в этот перечень включены земельные участки, предоставленные для индивидуального жилищного строительства, и земельные участки, на которых расположены приобретаемые жилые дома, или доля (доли) в них. Обратите внимание!

Имущественный налоговый вычет в отношении земельного участка для индивидуального жилищного

2. ИМУЩЕСТВЕННЫЕ НАЛОГОВЫЕ ВЫЧЕТЫ В СВЯЗИ С ПРИОБРЕТЕНИЕМ ИЛИ СТРОИТЕЛЬСТВОМ ЖИЛЬЯ 2.1. Общие положения

строительства и земельного участка, на котором расположено жилье, или доли (долей) в них, предоставляется только после того, как налогоплательщиком будет получено свидетельство о праве собственности на дом.

Обратите внимание!

Имущественный налоговый вычет, установленный подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, предоставляется в отношении одного жилого объекта, а не конкретному налогоплательщику, как это имеет место при применении имущественных налоговых вычетов в связи с продажей имущества, предусмотренных подпунктом 1 п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса. Поэтому под повторностью предоставления имущественного налогового вычета следует понимать получение вычета в отношении более чем одного жилого объекта, а не повторное получение вычета в суммовом выражении его

В то же время, учитывая, что имущественный налоговый вычет, установленный подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, предоставляется только в отношении одного объекта, возникает вопрос о возможности предоставления вычета при приобретении жилого дома с земельным участком. При этом на основании буквального прочтения положения, касающегося условий получения вычета в отношении земельного участка для индивидуального жилищного строительства и земельного участка, на котором расположено жилье, или доли (долей) в них, можно сделать вывод, что имущественный

39 AU_N3_

.indd 39

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ налоговый вычет может быть предоставлен только либо по жилому дому, либо по земельному участку, а не в общей сумме расходов на приобретение жилого дома с земельным участком. Однако, по нашему мнению, включение в перечень объектов для предоставления имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ земельных участков при отсутствии возможности получить вычет при приобретении жилого дома с земельным участком в общей сумме расходов на их приобретение, является не вполне логичным и будет являться еще одной причиной разногласий между налогоплательщиками и налоговыми органами. Представляется более целесообразным предоставить налогоплательщикам такую возможность, поскольку на практике сделки по приобретению жилого дома отдельно от земельного участка, на котором он расположен, не заключаются. 2.2. Если сделка купли-продажи земельного участка с расположенным на нем жилым домом заключена между взаимозависимыми лицами В соответствии с положениями подпункта 2 п. 1 ст. 220 НК РФ (в ред. Федерального закона от 29.11.2007 № 284ФЗ) имущественный налоговый вычет, предусмотренный данным подпунктом п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса, не применяется в случае, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми согласно ст. 20 НК РФ. Данное положение применяется к сделкам, совершенным в период после 1 января 2008 года, независимо от условий и экономических результатов таких сделок. В частности, подпунктом 3 п. 1 ст. 20 НК РФ взаимозависимыми признаются лица, состоящие в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации в брачных отношениях, отношениях родства или свойства, усыновителя и усыновленного, а также попечителя и опекаемого. Определение понятия близких родственников приведено в ст. 14 Семейного кодекса Российской Федерации, при этом понятия отношений родства или свойства вышеуказанным Кодексом не конкретизированы. Обратите внимание!

В то же время действие вышеуказанного положения подпункта 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, устанавливающего запрет на предоставление имущественного налогового вычета в случае, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается взаимозависимыми лицами, не распространяется в отношении земельных участков, предоставлен-

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ных для индивидуального жилищного строительства, и земельных участков, на которых расположены приобретаемые жилые дома или доля (доли) в них.

Таким образом, если сделка по приобретению жилого дома с земельным участком заключена между физическими лицами, состоящими в родстве в соответствии с семейным законодательством Российской Федерации, которые на основании подпункта 3 п. 1 ст. 20 НК РФ признаются взаимозависимыми лицами, то имущественный налоговый вычет в части расходов на покупку жилого дома не применяется. При этом налогоплательщик-покупатель вправе обратиться за получением имущественного налогового вычета в части расходов, связанных с покупкой земельного участка, на котором расположен приобретенный жилой дом. 2.3. Вычет при приобретении незавершенного строительством жилого дома В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ в отношении доходов, облагаемых по налоговой ставке 13 %, налогоплательщики имеют право на получение имущественного налогового вычета в сумме, израсходованной на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, или доли (долей) в нем, в размере фактически произведенных расходов, но не более 2 млн руб. Для подтверждения права на имущественный налоговый вычет налогоплательщик представляет при строительстве или приобретении жилого дома, в том числе не оконченного строительством, или доли (долей) в нем документы, подтверждающие право собственности на жилой дом или долю (доли) в нем. Таким образом, при наличии свидетельства о регистрации права собственности на не оконченный строительством жилой дом налогоплательщик вправе получить имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных расходов по строительству или приобретению такого дома, но не более 2 млн руб. Если в налоговом периоде имущественный налоговый вычет не может быть использован полностью, его остаток может быть перенесен на последующие налоговые периоды до его полного использования. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 25.02.2010 № 03-04-05/9-71 и от 14.09.2010 № 03-04-08/10-199. В письме Минфина России от 14.09.2010 № 03-0408/10-199 одновременно сообщается, что исходя из того, что не оконченный строительством жилой дом не поименован в перечне объектов, при продаже которых предоставляется имущественный налоговый вычет в

40 AU_N3_

.indd 40

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

размере 1 млн руб., налогоплательщик при продаже не оконченного строительством жилого дома может получить имущественный налоговый вычет в сумме, не превышающей 250 тыс. руб., как по объекту, относящемуся к иному имуществу. В то же время в вышеуказанном письме Минфина России не рассмотрены ситуации, при которых налогоплательщики, получившие вычет в размере, не превышающем 1 млн руб., вновь обращаются в налоговый орган за получением имущественного налогового вычета в связи с расходами по достройке и отделке дома, не оконченного строительством, поскольку общий размер имущественного налогового вычета, на который они претендуют по данному объекту жилья, не превышает 2 млн руб. По мнению Минфина России, в таких случаях получение налогоплательщиками имущественного налогового вычета в связи с расходами по достройке и отделке не завершенного строительством жилого дома неправомерно, поскольку это следует рассматривать как повторное предоставление вычета. Однако спорность такой позиции очевидна, поскольку под повторностью предоставления имущественного налогового вычета следует понимать получение вычета в отношении более чем одного жилого объекта. 2.4. СУДЕБНЫЕ ПЕРСПЕКТИВЫ НОВОЙ КОНЦЕПЦИИ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ВЫЧЕТА В СВЯЗИ С УВЕЛИЧЕНИЕМ ЕГО ПРЕДЕЛЬНОГО РАЗМЕРА ДО 2 МЛН РУБ. Большое количество обращений налогоплательщиков, касающихся получения налогового вычета, обусловлено применением новой концепции предоставления имущественного налогового вычета в связи с увеличением его предельного размера до 2 млн руб. Напомним читателям журнала, что Федеральным законом от 26.11.2008 № 224-ФЗ «О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» (далее – Закон № 224-ФЗ) определено, что новая редакция подпункта 2 п. 1 ст. 220 НК РФ вступила в силу с 1 января 2009 года, но распространилась на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 года. При этом никаких механизмов применения этой нормы законодательства с учетом так называемого «переходного периода» Законом № 224-ФЗ не было предусмотрено, поэтому возникло множество вопросов, связанных с порядком применения увеличенного размера вычета в конкретных ситуациях. В то же время хотя новый порядок предоставления вычета Законом № 224-ФЗ не вводился, однако в соответствии с разъяснениями ФНС России, доведен-

ными до налоговых органов письмами ФНС России от 31.03.2009 № ШС-22-3/238 и от 15.04.2009 № ШС-223/291, основанными на положениях письма Минфина России от 25.02.2009 № 03-04-07-01/45, этот порядок был фактически полностью изменен. Так, ранее в соответствии с разъяснениями Минфина России, доведенными до ФНС России письмами Минфина России от 03.07.2006 № 03-05-01-07/33 и от 22.11.2004 № 03-05-01-04/85, основным критерием при предоставлении имущественного налогового вычета в размере, не превышающем 1 млн руб., являлся период осуществления налогоплательщиком расходов на приобретение или новое строительство жилого объекта. Согласно новой концепции основным критерием при применении увеличенного размера имущественного налогового вычета является дата подписания или регистрации документов, подтверждающих право собственности налогоплательщика на жилой объект, независимо от налогового периода, когда налогоплательщиком были произведены расходы по приобретению, инвестированию или строительству жилого объекта. В этой связи именно на основании вышеуказанной даты определяется предельный размер вычета (1 млн руб. или 2 млн руб.), который может быть предоставлен налогоплательщику исходя из момента возникновения у него права на получение имущественного налогового вычета. Это означает, что в зависимости от способа приобретения жилого объекта (покупка, строительство, долевое участие в строительстве) и вида договора для получения имущественного налогового вычета в размере, не превышающем 2 млн руб., налогоплательщику наряду с другими подтверждающими документами необходимо представить в налоговый орган по месту жительства один из следующих документов: • свидетельство о государственной регистрации права собственности на жилой дом (в том числе, не оконченный строительством) или долю (доли) в нем, датированное после 1 января 2008 года, если налогоплательщик обращается за получением вычета в отношении расходов, произведенных им в связи с приобретением жилого дома по договору куплипродажи, или в отношении фактически понесенных им расходов на новое строительство жилого дома; • свидетельство о государственной регистрации права собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них, датированное после 1 января 2008 года, если налогоплательщик обращается за получением вычета в отношении расходов, произведенных им в связи с приобретением квартиры, комнаты или доли (долей) в них по договору куплипродажи;

41 AU_N3_

.indd 41

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ • акт приема-передачи квартиры или доли в ней в строящемся доме, подписанный после 1 января 2008 года, если налогоплательщик обращается за получением вычета в отношении расходов, произведенных им в связи с приобретением прав на квартиру или долю в ней в строящемся доме на основании договора долевого участия в строительстве или договора совместного инвестирования. Таким образом, исходя из разъяснений, содержащихся в письме ФНС России от 31.03.2009 № ШС-223/238, налоговые органы не вправе предоставлять имущественный налоговый вычет в размере, не превышающем 2 млн руб., тем налогоплательщикам, у которых акт приема-передачи квартиры или доли в ней в строящемся доме был подписан до 1 января 2008 года, несмотря на то что при этом свидетельство о государственной регистрации права собственности на квартиру или долю (доли) в ней, датировано после 1 января 2008 года или после 1 января 2009 года, когда Закон № 224-ФЗ уже вступил в силу. Возможность получения имущественного налогового вычета в размере, не превышающем 2 млн руб., для таких налогоплательщиков зависит от тех тенденций, которые складываются в судебной практике. Так, в определении Верховного суда Российской Федерации от 29.03.2010 № 31-В10-1 высказана следующая правовая позиция. В соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ документами, необходимыми для подтверждения права налогоплательщика на получение имущественного налогового вычета при приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, являются договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них. Из анализа вышеприведенной нормы НК РФ следует, что налогоплательщик вправе по своему выбору предоставить определенные виды документов, на основании которых ему будет предоставлен имущественный налоговый вычет, предусмотренный настоящим Кодексом. Такими документами могут быть договор о приобретении квартиры, комнаты, доли (долей) в них или прав на квартиру, комнату в строящемся доме, акт о передаче квартиры, комнаты, доли (долей) в них налогоплательщику или документы, подтверждающие право собственности на квартиру, комнату или долю (доли) в них. Учитывая, что повторное предоставление налогоплательщику имущественного налогового вычета,

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

предусмотренного подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, не допускается, то из системного толкования вышеприведенных норм налогового законодательства следует, что имущественный налоговый вычет при покупке квартиры в строящемся доме по договору долевого инвестирования может быть получен налогоплательщиком однократно при предоставлении любых вышеуказанных документов. При этом получение вычета сначала на основании одних документов (договора долевого инвестирования и акта приема-передачи), а затем на основании других (договора долевого инвестирования и свидетельства о государственной регистрации права собственности) НК РФ не предусмотрено. В данном случае законодатель не связывает момент возникновения права собственности на объект недвижимости с правом на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, поскольку налогоплательщики самостоятельно решают вопрос о том, когда им выгоднее использовать право на вышеуказанный налоговый вычет. В то же время, как показывает анализ немногочисленных дел об отказе в предоставлении налогоплательщику имущественного налогового вычета, рассмотренных Верховным судом Российской Федерации в 2010 году (в частности, определений Верховного суда Российской Федерации от 04.08.2010 № 48-В10-6, от 13.10.2010 № 78-В10-30, от 12.05.2010 № 31-В10-1), ни в одном из дел предметом рассмотрения не являлась спорная ситуация, в которой за получением имущественного налогового вычета обращался налогоплательщик, у которого акт приема-передачи квартиры или доли в ней в строящемся доме был подписан до 1 января 2008 года, при этом свидетельство о государственной регистрации права собственности на квартиру или долю (доли) в ней было датировано после 1 января 2008 года или после 1 января 2009 года, когда Закон № 224-ФЗ уже вступил в силу. При этом анализ результатов рассмотрения одной и той же конкретной ситуации в судах различных инстанций позволяет сделать вывод, что судебными органами еще не выработана правовая позиция, позволяющая давать однозначное толкование того, какие именно правоотношения признаются приоритетными при определении размера полагающегося налогоплательщику имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, и какая дата возникновения правоотношений в каждом конкретном случае считается удовлетворяющей критериям, установленным подпунктом 2 п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса в редакции Закона № 224-ФЗ.

42 AU_N3_

.indd 42

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

2.5. Родителям рекомендовано обращаться в суд По-прежнему остается нерешенным вопрос, касающийся реализации прав родителей, которые приобрели за счет собственных средств квартиру в общую долевую собственность со своими несовершеннолетними детьми, на получение имущественного налогового вычета в сумме фактически произведенных расходов в пределах общего размера данного вычета, установленного законом, в соответствие с выводами, содержащимися в постановлении Конституционного суда Российской Федерации от 13.03.2008 № 5-П (далее – Постановление № 5-П), в ситуациях, отличающихся от рассмотренной Конституционным судом Российской Федерации. Как установлено п. 4 определения Конституционного суда Российской Федерации от 11.11.2008 № 556-О-Р, норма, конституционно-правовой смысл которой выявлен Конституционным судом Российской Федерации, может действовать и применяться только в нормативном единстве с подтвердившим ее конституционность решением Конституционного суда Российской Федерации. Такая норма, по общему правилу, вытекающему из частей первой и третьей ст. 79 Федерального конституционного закона «О Конституционном суде Российской Федерации», с момента вступления решения Конституционного суда Российской Федерации в силу не должна толковаться каким-либо иным образом и применяться в каком-либо ином смысле. В то же время на практике при приобретении родителями жилых объектов в общую долевую собственность с их несовершеннолетними детьми, как правило, имеют место ситуации, отличные от ситуации, которая рассматривалась Конституционным судом Российской Федерации, где покупателями являлись один родитель и несовершеннолетний ребенок. Так, участниками сделки могут быть, например, один родитель и двое (и более) несовершеннолетних детей, двое родителей и один несовершеннолетний ребенок, двое родителей и двое (и более) несовершеннолетних детей, а также родители, их несовершеннолетние дети и другие члены семьи и т. д. В вышеуказанных случаях налоговые органы при решении вопроса о правомерности предоставления налогоплательщикам-родителям имущественного налогового вычета за себя и своих несовершеннолетних детей руководствовались письмом Минфина России от 06.04.2009 № 03-04-07-01/109, доведенным до налоговых органов письмом ФНС России от 09.04.2009 № ШС-17-3/78. Из данного письма следует, что положения Постановления № 5-П применимы исключительно к рассмотренной Конституционным судом Российской Федерации ситуации, когда квартира приобреталась

одним родителем в общую долевую собственность с несовершеннолетним ребенком (детьми), в иных ситуациях положения п. 2 резолютивной части Постановления № 5-П не применяются. При этом в п. 2 определения Конституционного суда Российской Федерации от 28.01.2010 № 138-О-Р указано, что по смыслу ст. 83 Федерального конституционного закона «О Конституционном суде Российской Федерации» официальное разъяснение Конституционным судом Российской Федерации вынесенного им ранее решения дается лишь по тем требующим дополнительного истолкования вопросам, которые были предметом рассмотрения в заседании Конституционного суда Российской Федерации и нашли свое отражение в этом решении; ходатайство о даче разъяснения не подлежит удовлетворению, если поставленные в нем вопросы не требуют какого-либо дополнительного истолкования принятого решения либо предполагают необходимость формулирования новых правовых позиций, не нашедших в нем отражения. Таким образом, учитывая вышеизложенное, официальное разъяснение по применению положений Постановления № 5-П в ситуациях, отличающихся от рассмотренной Конституционным судом Российской Федерации, не может быть дано, поскольку новые обстоятельства предполагают необходимость формулирования новых правовых позиций, не нашедших в отражения в Постановлении № 5-П. Последнее разъяснение Минфина России по данной проблеме, направленное письмом от 02.07.2010 № 0304-08/10-136, доведено до налоговых органов письмом ФНС России от 07.07.2010 № ШС-37-3/6085. В этом письме Минфином России рекомендовано налоговым органам руководствоваться судебной практикой, сложившейся применительно к каждой конкретной ситуации. Поэтому если соответствующая судебная практика отсутствует, то в случае отказа налогоплательщикамродителям в предоставлении вычета вопрос может быть разрешен только в судебном порядке. Обратите внимание!

Определением Верховного суда Российской Федерации от 05.05.2010 № 80-Ф10-214 признан неправомерным отказ налоговой инспекции предоставить имущественный налоговый вычет в сумме фактически произведенных расходов в пределах общего размера данного вычета налогоплательщику-отцу в отношении доли в квартире, оформленной на его несовершеннолетнего сына, в случае если квартира была приобретена в общую долевую собственность двумя родителями и их несовершеннолетним сыном.

43 AU_N3_

.indd 43

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ Учитывая, что Минфин России не наделен полномочиями давать разъяснения по применению вынесенных судебных решений, появление каких-либо новых разъяснений по данной проблеме не предполагается

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

Обратите внимание!

Федеральным

законом

от

27.07.2010

№ 229-ФЗ

«О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу

3. ПОЛУЧЕНИЕ ВЫЧЕТА В СВЯЗИ С ПРИОБРЕТЕНИЕМ ИЛИ СТРОИТЕЛЬСТВОМ ЖИЛЬЯ У НАЛОГОВОГО АГЕНТА На основании п. 3 ст. 220 НК РФ имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 2 п. 1 ст. 220 настоящего Кодекса, может быть предоставлен налогоплательщику до окончания налогового периода при его обращении к работодателю (налоговому агенту) при условии подтверждения его права на имущественный налоговый вычет налоговым органом по месту жительства. Таким подтверждающим документом является выдаваемое налоговым органом по письменному заявлению налогоплательщика уведомление о подтверждении права налогоплательщика на имущественный налоговый вычет, форма которого утверждена приказом ФНС России от 25.12.2009 № ММ-7-3/714. Если работником такое уведомление представлено не в начале налогового периода, а, например, в середине или конце года, то работнику предоставляется вычет в отношении всех доходов, выплаченных ему с начала календарного года, а не с того месяца, в котором работником было представлено уведомление. Такая позиция содержится, в частности, в письмах Минфина России от 02.04.2007 № 03-04-06-01/103, от 13.02.2007 № 03-04-06-01/35. Аналогичные разъяснения давались также и ФНС России. Однако в настоящее время позиция Минфина России изменилась на противоположную. Так, в письмах Минфина России от 06.08.2010 № 03-04-06/6-172 и от 11.05.2010 № 03-04-06/9-94 излишне удержанными признаются только суммы налога, которые налоговым агентом удержаны уже после получения уведомления от работника. В этой связи налоговый агент может предоставить имущественный налоговый вычет и приостановить удержание сумм НДФЛ с выплачиваемых работнику доходов только начиная с месяца, в котором работником представлено уведомление. В то же время, учитывая, что никаких изменений, вступающих в действие с 1 января 2010 года, в этой части в ст. 220 НК РФ не вносилось, а уведомление выдается налоговым органом на налоговый период, которым признается календарный год, никаких правовых оснований для изменения в 2010 году и последующих налоговых периодах существующего порядка не имелось.

отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования» ст. 220 НК РФ дополнена п. 4, согласно которому с 1 января 2011 года в случае если налоговый агент после получения от налогоплательщика в установленном порядке заявления на предоставление имущественного налогового вычета, предусмотренного подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, неправомерно удержал НДФЛ без учета такого вычета, то такие суммы налога признаются излишне удержанными и подлежат возврату налогоплательщику в порядке, установленном ст. 231 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 231 НК РФ излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом на основании письменного заявления налогоплательщика. Письмом Минфина России от 01.12.2010 № 03-0408/4-266, доведенным до налоговых органов письмом ФНС России от 22.12.2010 № ШС-37-3/18221, разъясняется, что при предоставлении налоговым агентом имущественного налогового вычета излишне удержанными являются суммы налога, неправомерно удержанные после предоставления налогоплательщиком в установленном порядке заявления налоговому агенту о получении имущественного налогового вычета. В этой связи суммы налога, удержанные налоговым агентом в установленном порядке до получения им обращения налогоплательщика о предоставлении имущественного налогового вычета и соответствующего подтверждения налогового органа, не являются излишне удержанными и соответственно под действие ст. 231 НК РФ не подпадают. В случае обращения к работодателю за предоставлением имущественного налогового вычета не с первого месяца налогового периода вычет предоставляется начиная с месяца, в котором налогоплательщик обратился за его предоставлением. Если по итогам налогового периода сумма дохода налогоплательщика, полученного у налогового агента, оказалась меньше суммы имущественного налогового вычета, определенной в соответствии с подпунктом 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, налогоплательщик имеет право на по-

44 AU_N3_

.indd 44

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

лучение оставшейся части имущественного налогового вычета при подаче налоговой декларации в налоговые органы по окончании налогового периода.

Налоговой инспекцией сделан вывод о том, что такой акт не может являться основанием для получения имущественного налогового вычета. Вышеуказанный вывод послужил причиной необоснованного отказа в выдаче налогоплательщику

4. ОТКАЗЫ НАЛОГОВЫХ ОРГАНОВ В ВЫДАЧЕ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКАМ УВЕДОМЛЕНИЙ О ПОДТВЕРЖДЕНИИ ПРАВА НА ПОЛУЧЕНИЕ ИМУЩЕСТВЕННОГО НАЛОГОВОГО ВЫЧЕТА В заключение рассмотрим примеры необоснованных отказов налоговых органов в выдаче налогоплательщикам уведомлений о подтверждении права на получение имущественного налогового вычета до окончания налогового периода в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 220 НК РФ.

уведомления о подтверждении права на заявленный им имущественный налоговый вычет в размере 2 млн руб., который налогоплательщик намеревался получить у своего работодателя – налогового агента.

Пример 2 Налогоплательщику было отказано налоговой инспекцией в выдаче уведомления о подтверждении права на заявленный им имущественный налоговый вычет в размере 2 млн руб. по той причине, что в договоре участия в долевом строительстве вместо положения о передаче квартиры без чистовой отдел-

Пример 1

ки были указаны конкретные виды работ, которые обязуется

Учитывая, что согласно договору уступки права требования

выполнить организация-застройщик. При этом в этом переч-

квартира передается инвестору без выполнения отделочных

не работ не поименованы те виды работ, которые связаны с

работ, установки сантехоборудования и отопительных ради-

чистовой отделкой квартиры. Однако налоговой инспекцией

аторов, а также без внутриквартирной разводки электриче-

был необоснованно сделан вывод об отсутствии оснований

ских сетей, в акте приемки-передачи указано, что квартира

для предоставления налогоплательщику имущественного на-

передается инвестору для выполнения работ по ее отделке и

логового вычета с учетом суммы документально подтверж-

обустройству. Одновременно в акте содержатся требования,

денных расходов на отделку квартиры по причине отсутствия

которые инвестор обязуется выполнять при проведении таких

в договоре прямой записи о передаче квартиры без чистовой

работ.

отделки.

Извлечение из письма Минфина России от 04.03.2011 № 03-11-11/49 ...В соответствии с подпунктами 6 и 7 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности могут переводиться налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере розничной торговли через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети. При этом согласно статье 346.27 Кодекса к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи... ...Предпринимательская деятельность по реализации товаров, назначение которых предполагает их использование в дальнейшем исключительно для ведения предпринимательской деятельности (по прямому назначению или для последующей реализации), не может рассматриваться как осуществляемая в рамках розничной торговли. Если иное не предусмотрено законом или договором розничной купли-продажи, в том числе условиями формуляров или иных стандартных форм, к которым присоединяется покупатель, договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара (статья 493 ГК РФ). Таким образом, реализация товаров как юридическим, так и физическим лицам по договорам розничной купли-продажи за безналичный и наличный расчет для целей, не связанных с предпринимательской деятельностью (например, не для последующей перепродажи и т.п.), может быть отнесена к розничной торговле и переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Следовательно, предпринимательская деятельность по реализации товаров бюджетным учреждениям (детским садам, школам, больницам) не для целей последующей перепродажи как за наличный, так и за безналичный расчет, осуществляемая исключительно в рамках договоров розничной купли-продажи (в том числе по разовым договорам розничной купли-продажи), может быть признана розничной торговлей и переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Одновременно следует отметить, что не подлежит переводу на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход и должна облагаться налогами в рамках иных режимов налогообложения предпринимательская деятельность, осуществляемая на основании договоров поставки независимо от формы расчета (наличной или безналичной). Не относится к розничной торговле и, соответственно, не может быть переведена на систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход предпринимательская деятельность, связанная с реализацией товаров по муниципальным и государственным контрактам. Поэтому предпринимательская деятельность, связанная с поставкой продуктов питания бюджетным учреждениям (детским садам и школам для питания детей) по муниципальному контракту, не подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход...

45 AU_N3_

.indd 45

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ В ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВЕ ПО СТРАХОВЫМ ВЗНОСАМ В. И. Янченко

2011 года вступили в силу поправки в отдельные законы, регулирующие вопросы обязательного пенсионного страхования, социального и медицинского страхования. При этом изменения распространяются на правоотношения, возникшие не только с 1 января 2011 года, но и на последующие годы, вплоть до 2019 года. Естественно, эти изменения тем или иным образом затрагивают порядок заполнения расчета (РСВ-1). О БАЗЕ ДЛЯ НАЧИСЛЕНИЯ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ Согласно новой редакции п. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» (далее – Закон № 212-ФЗ) уточнено понятие объекта обложения страховыми взносами для работодателей, а именно: объектом обложения страховыми взносами признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц не по трудовым договорам (или гражданско-правовым), как было предусмотрено в прежней редакции данного закона, а в рамках трудовых отношений и гражданскоправовых договоров, поскольку действительно все выплаты осуществляются именно в рамках указанных отношений, а заключение перечисленных договоров лишь является обязательным условием при приеме на работу. Данная поправка не изменяет, а законодательно закрепляет ранее применявшийся подход. Частью 5 ст. 7 Закона № 212-ФЗ предусмотрена норма, освобождающая от обложения страховыми взносами выплаты, производимые благотворительной организацией в пользу добровольцев (при условии осуществления ими добровольческой деятельности) только в рамках гражданско-правовых договоров и только на возмещение расходов добровольцев на наем жилого помещения, проезд до места назначения и обратно, оплату средств индивидуальной защиты, уплату страховых взносов на добровольное медицинское страхование добровольцев, питание в размере, превышающем размеры суточных, предусмотренные п. 3

ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации. Согласно п. 1 ст. 6 Федерального закона от 11.08.1995 № 135-ФЗ «О благотворительной деятельности и благотворительных организациях» (далее – Закон № 135-ФЗ) благотворительной организацией является неправительственная (негосударственная и немуниципальная) некоммерческая организация, созданная для реализации следующих целей (п. 1 ст. 2 этого нормативного акта): • социальная поддержка и защита граждан, включая улучшение материального положения малообеспеченных, социальную реабилитацию безработных, инвалидов и иных лиц, которые в силу своих физических или интеллектуальных особенностей, иных обстоятельств не способны самостоятельно реализовать свои права и законные интересы; • подготовка населения к преодолению последствий стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, к предотвращению несчастных случаев; • оказание помощи пострадавшим в результате стихийных бедствий, экологических, промышленных или иных катастроф, социальных, национальных, религиозных конфликтов, жертвам репрессий, беженцам и вынужденным переселенцам; • содействие укреплению мира, дружбы и согласия между народами, предотвращение социальных, национальных, религиозных конфликтов; • содействие укреплению престижа и роли семьи в обществе; • содействие защите материнства, детства и отцовства; • содействие деятельности в сфере образования, науки, культуры, искусства, просвещения, духовному развитию личности; • содействие деятельности в сфере профилактики и охраны здоровья граждан, а также пропаганды здорового образа жизни, улучшения моральнопсихологического состояния граждан; • содействие деятельности в сфере физической культуры и массового спорта; • охрана окружающей среды и защиты животных; • охрана и должное содержание зданий, объектов и территорий, имеющих историческое, культовое, культурное или природоохранное значение, и мест захоронения; • подготовка населения в области защиты от чрез-

46 AU_N3_

.indd 46

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

вычайных ситуаций, пропаганды знаний в области защиты населения и территорий от чрезвычайных ситуаций и обеспечения пожарной безопасности; • социальная реабилитация детей-сирот, детей, оставшихся без попечения родителей, безнадзорных детей, детей, находящихся в трудной жизненной ситуации; • оказание бесплатной юридической помощи и правового просвещения населения; • содействие добровольческой деятельности; • участие в деятельности по профилактике безнадзорности и правонарушений несовершеннолетних; • содействие развитию научно-технического, художественного творчества детей и молодежи; • содействие патриотическому, духовнонравственному воспитанию детей и молодежи; • поддержка общественно значимых молодежных инициатив, проектов, детского и молодежного движения, детских и молодежных организаций; • содействие деятельности по производству и (или) распространению социальной рекламы; • содействие профилактике социально опасных форм поведения граждан. В таких случаях для реализации вышеперечисленных целей данные организации в расчете по начисленным и уплаченным страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Пенсионный фонд Российской Федерации (ПФР), страховым взносам на обязательное медицинское страхование в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС) и территориальные фонды обязательного медицинского страхования (ТФОМС) плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам (далее – РСВ-1) за 1-е полугодие 2011 года не должны отражать суммы выплат на возмещение расходов добровольцев, за исключением расходов на питание в размере, превышающем размеры суточных, предусмотренные п. 3 ст. 217 НК РФ. Если благотворительная организация для реализации вышеперечисленных целей в рамках гражданскоправовых договоров осуществляла начисление выплат на возмещение расходов добровольцев на наем жилого помещения, проезд до места назначения и обратно, оплату средств индивидуальной защиты, уплату страховых взносов на добровольное медицинское страхование добровольцев, питание в размере, превышающем размеры суточных, предусмотренные п. 3 ст. 217 НК РФ, то такие выплаты в расчете РСВ-1 за 1-е полугодие 2011 года по строкам 200–202 и далее отражаться не должны. Если же суммы возмещения вышеуказанных расходов начислены благотворительной организацией в

рамках трудового договора физическому лицу – добровольцу, то такие суммы (в случае отсутствия критериев, при которых применяются пониженные тарифы) должны быть включены в строку 200, а затем в строку 201, если это доброволец 1966 года рождения и старше, а в строку 202 – если он 1967 года рождения и моложе. Поскольку такие выплаты не упоминаются в ст. 9 Закона № 212-ФЗ, то они отражаются и в соответствующих строках начиная со строки 210. Несколько изменилась формулировка п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ в отношении сумм платежей (взносов) плательщика страховых взносов по договорам на оказание медицинских услуг работникам, заключаемым на срок не менее одного года с медицинскими организациями. Теперь вместо слов «имеющими лицензии на оказание медицинских услуг» в норме указано «имеющими соответствующие лицензии на осуществление медицинской деятельности». Это понятие соответствует требованиям постановления Правительства РФ от 22.01.2007 № 30 «Об утверждении Положения о лицензировании медицинской деятельности». Поскольку медицинским организациям выдаются лицензии на осуществление медицинской деятельности. Пунктом 1 ч. 3 ст. 9 Закона № 212-ФЗ определено, что с 1 января 2011 года в базу для начисления страховых взносов в части страховых взносов, подлежащих уплате в ПФР, не включаются выплаты и иные вознаграждения, осуществляемые в пользу обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг. Это значит, что по строкам 200–202, 214–215 РСВ-1 вышеуказанные выплаты должны отражаться. Но база для начисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование будет уменьшена на эти суммы по строкам 220–221 РСВ-1. Такие страхователи не должны уплачивать страховые взносы в ПФР с данных сумм. При этом согласно положениям п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» лица, обучающиеся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения и получающие выплаты за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, не являются застрахованными лицами, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование

47 AU_N3_

.indd 47

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ в соответствии с данным нормативным актом. Поэтому обращаем внимание читателей журнала на то, что в отношении данных лиц формы индивидуального (персонифицированного) учета страхователями в ПФР не представляются. В то же время ч. 9.1 ст. 15 Закона № 212-ФЗ установлены условия, при которых плательщики страховых взносов, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, при начислении страховых взносов вправе исключать из облагаемой базы произведенные выплаты в пользу лиц, обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг: они обязаны не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом, представлять ежеквартально в территориальный орган ПФР по месту своего учета документы, подтверждающие членство в студенческом отряде обучающихся и форму их обучения в период такого членства. Если данное требование плательщиком страховых взносов не выполняется, то лица, хотя они и обучаются в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения и получают выплаты за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам или по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, исходя из конструкции нормы п. 1 ст. 7 Закона № 167-ФЗ являются застрахованными лицами, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование. Таким образом, если плательщиком страховых взносов, производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не выполняются требования ч. 9.1. ст. 15 Закона № 212-ФЗ, то на выплаты в пользу обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и оказание услуг, должны начисляться страховые взносы в ПФР. В этом случае организация обязана представить на них в ПФР также отчетные формы индивидуального (персонифицированного) учета застрахованных лиц. При этом читателям журнала следует иметь в виду, что по другим фондам вышеприведенная льгота законодателем не установлена. Вышеуказанные плательщики обязаны с 1 января 2011 года в общеустановленном порядке начислять

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

страховые взносы на суммы выплат и иных вознаграждений в пользу обучающихся в образовательных учреждениях среднего профессионального, высшего профессионального образования по очной форме обучения за деятельность, осуществляемую в студенческом отряде по трудовым или гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ и (или) оказание услуг, и в полном объеме уплачивать их (помимо ПФР) в Фонд социального страхования Российской Федерации (ФСС РФ), ФФОМС и ТФОМС. При этом согласно ст. 12 Федерального закона от 29.11.2010 № 313-ФЗ «О внесении изменений в отдельные акты Российской Федерации в связи с принятием Федерального закона «Об обязательном медицинском страховании в Российской Федерации» с 1 января 2012 года плательщики обязаны уплачивать страховые взносы на обязательное медицинское страхование только в ФФОМС. При заполнении строк 210–212 РСВ-1 за 1-е полугодие также следует обратить внимание на суммы компенсационных выплат работникам за неиспользованный отпуск, не связанных с их увольнением. Теперь они должны отражаться по этим строкам согласно ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ). Это значит, что база для начисления страховых взносов (строки 220–230) должна быть на эти суммы меньше. О ПРЕДЕЛЬНОЙ БАЗЕ ДЛЯ НАЧИСЛЕНИЯ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ Согласно ч. 5 ст. 8 Закона № 212-ФЗ предельная величина базы для начисления страховых взносов подлежит ежегодной (с 1 января соответствующего года) индексации с учетом роста средней заработной платы в Российской Федерации. При этом этой же частью ст. 8 Закона № 212-ФЗ предусмотрено, что размер вышеуказанной предельной величины базы для начисления страховых взносов определяется и устанавливается Правительством РФ. С 1 января 2011 года размер предельной величины базы для начисления страховых взносов округляется до полных тысяч рублей. При этом сумма 500 руб. и более округляется до полной тысячи рублей, а сумма менее 500 руб. отбрасывается. Согласно постановлению Правительства РФ от 27.11.2010 № 933 «О предельной величине базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2011 г.» предельная величина базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, предусмотренная ч. 4 ст. 8 Закона № 212-ФЗ, подлежит индексации с 1 января 2011 года в 1,1164 раза с учетом роста средней заработной платы в Российской Федерации.

48 AU_N3_

.indd 48

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

Поэтому для организаций – плательщиков страховых взносов база для начисления страховых взносов с учетом вышеуказанного размера индексации составляет с 1 января 2011 года в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 463 000 руб. за расчетный период нарастающим итогом. Следовательно, по строкам 216–218 РСВ-1 должны быть указаны суммы, превышающие 463 000 руб. О ТАРИФАХ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ С 1 января 2011 года изменились тарифы страховых взносов. Повышенные тарифы страховых взносов применяются в следующих размерах: Наименование ПФР Из них на финансирование 1. Страховой части трудовой пенсии: для лиц 1966 г. и старше для лиц 1967 г. и младше 2. Накопительной части трудовой пенсии: для лиц 1967 г. и младше ФСС РФ ФФОМС ТФОМС

1) ПФР – 26 %, из них на страховую часть трудовой пенсии – 20 %, на накопительную часть трудовой пенсии – 6 %; 2) ФСС РФ – 2,9 %; 3) ФФОМС – с 1 января 2011 года – 3,1 %, с 1 января 2012 года – 5,1 %; 4) ТФОМС – с 1 января 2011 года по 1 января 2012 года – 2,0 %. С 2011 года лишились льготных тарифов страхователи, применяющие единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности. Зато расширен список других категорий плательщиков страховых взносов на 2011–2019 годы. В течение 2011–2014 годов вышеуказанные пониженные тарифы страховых взносов (в процентах):

2011 год 16,0

2012 год 16,0

2013–2014 годы 21,0

16,0 10,0

10,0 10,0

21,0 15,0

6,0 1,9 1,1 1,2

6,0 1,9 2,3 0

6,0 2,4 3,7 0

снова применяются: 1) сельскохозяйственными товаропроизводителями, как и прежде отвечающими критериям, указанным в ст. 346.2 НК РФ, организациями народных художественных промыслов, семейными (родовыми) общинами коренных малочисленных народов не только Севера, но и Сибири и Дальнего Востока России, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования. При этом информацию о соответствии или несоответствии сельскохозяйственных товаропроизводителей критериям, указанным в ст. 346.2 НК РФ, налоговые органы предоставляют в органы контроля за уплатой страховых взносов в электронной форме в порядке, определяемом соглашением об информационном обмене, заключенным с ПФР, а также соглашением об информационном обмене, заключенным между налоговыми органами и ФСС РФ. 2) организациями, применяющими единый сельскохозяйственный налог; 3) плательщиками страховых взносов, производящими выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, являющимся инвалидами I, II или III группы, – в отношении вышеуказанных выплат и вознаграждений при условии, что ими будет заполнен раздел 4.1. РСВ-1. При условии заполнения общественными организациями инвалидов раздела 4.2 (часть 1) РСВ-1, в

котором по строке 423 показатель составит не менее 80 %, также применяются указанные в этом разделе пониженные тарифы. Основание: ст. 33 Федерального закона от 24.11.1995 № 181-ФЗ «О социальной защите инвалидов в Российской Федерации». Общественные организации инвалидов признаются таковыми, когда среди членов такой организации инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) составляют не менее 80 %, а также союзы (ассоциации) вышеуказанных организаций. Эти же тарифы применяются и организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 %, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда – не менее 25 %, для учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям (иным законным представителям), единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, за исключением плательщиков страховых взносов, занимающихся производством и (или) реа-

49 AU_N3_

.indd 49

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ лизацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в соответствии с перечнем товаров, которые перечислены в постановлении Правительства РФ от 28.09.2009 № 762 «Об утверждении перечня товаров, при производстве и (или) реализации которых для осуществляющих их плательщиков страховых взносов не применяются пониженные тарифы страховых взносов». Наименование ПФР Из них на финансирование 1. Страховой части трудовой пенсии: для лиц 1966 г. и старше для лиц 1967 г. и младше 2. Накопительной части трудовой пенсии: для лиц 1967 г. и младше ФСС РФ ФФОМС ТФОМС

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

Для контроля за соответствием условий при использовании такими организациями данных тарифов предусмотрена часть П раздела 4.2. РСВ-1. Следовательно, если по строке 426 будет показатель 50 и более, а по строке 429 – 25 и более, то эти плательщики вправе применить такие пониженные тарифы. В течение 2011–2019 годов тарифы страховых взносов (в процентах):

2011 год 8,0

2012–2017 годы 8,0

2018 год 13,0

2019 год 20,0

8,0 2,0

13,0 7,0

20,0 14,0

6,0 2,0 2,0 2,0

6,0 2,0 4.0 0

6,0 2,9 5,1 0

применяются: – хозяйственными обществами, созданными после 13 августа 2009 года бюджетными научными учреждениями в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ «О науке и государственной научно-технической политике» и образовательными учреждениями высшего профессионального образования в соответствии с Федеральным законом от 22.08.1996 № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском профессиональном образовании». Реестр учета уведомлений о создании хозяйственных обществ ведется уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти и передается в ПФР не позднее 1-го числа месяца, следующего за отчетным, в порядке, определяемом Правительством РФ. Это означает, что такой документ в целях контроля за правильностью применения пониженных тарифов в 1-м полугодии 2011 года должен быть получен ПФР не позднее 1 июля этого года. Обратите внимание!

Данные общества могут применять пониженные тарифы при условии, что они осуществляют научноисследовательские и опытно-конструкторские работы (НИОКР) и практическое применение (внедрение) результатов интеллектуальной деятельности. Нормой Закона № 212-ФЗ установлено, что под НИОКР подразумеваются работы по созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности изобретательство.

В то же время ст. 346.13 НК РФ установлено, что организация, изъявившая желание перейти на упрощенную

систему налогообложения, подает в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление. Выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. В случае изменения избранного объекта налогообложения после подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена упрощенная система налогообложения. При этом согласно п. 3 данной статьи Кодекса налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, не вправе до окончания налогового периода перейти на иной режим налогообложения, если иное не предусмотрено этой же статьей НК РФ. Если у плательщика страховых взносов – хозяйственного общества, созданного после 13.08.2009 бюджетными научными учреждениями в соответствии с Федеральным законом от 23.08.1996 № 127-ФЗ, или образовательного учреждения высшего профессионального образования, созданного согласно Федеральному закону от 22.08.1996 № 125-ФЗ, по итогам отчетного (налогового, а значит, и расчетного) периода доходы, определяемые на основании ст. 346.15 НК РФ и с подпунктов 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысят 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 настоящего Кодекса,

50 AU_N3_

.indd 50

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

то он утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены вышеуказанное превышение и (или) несоответствие вышеприведенным требованиям (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ). Следовательно, такое хозяйственное общество, даже если оно и осуществляет НИОКР и практически применяет (внедряет) результаты интеллектуальной деятельности, как минимум до 1 января 2012 года должно начислять и уплачивать страховые взносы по повышенным тарифам при условии, что оно не относится ни к одной из категорий плательщиков страховых взносов, для которых Законом № 212-ФЗ установлены пониженные тарифы: • организациями, имеющими статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны и производящими выплаты физическим лицам, работающим на территории технико-внедренческой особой экономической зоны; • организациями, осуществляющими деятельность в области информационных технологий (за исключением организаций, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны), которыми признаются российские организации, осуществляющие разработку и реализацию программ для ЭВМ, баз данных на материальном носителе или в электронном виде по каналам связи независимо от вида договора и (или) оказывающие услуги (выполняющие работы) по разработке, адаптации, модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), установке, тестированию и сопровождению программ для ЭВМ, баз данных, имеющих документ о государственной аккредитации организации, осуществляющей деятельность в области информационных технологий, в порядке, установленном постановлением Правительства РФ от 06.11. 2007 № 758. Читателям журнала следует иметь в виду, что эта категория плательщиков применяет пониженные тарифы только при выполнении ими условий, определенных ч. 2.1 и 2.2 ст. 57 Закона № 212-ФЗ, и отражении ими в разделе 4.3 РСВ-1 строк 430–434 соответствующих показателей. В целях контроля за правомерностью применения пониженных тарифов территориальные органы ПФР могут запросить в органах ФНС России или Минсвязи России копию решения о государственной аккредитации такой организации, которая представляется в ФНС России и Минсвязи России Федеральным агентством по информационным технологиям. Оно же на основании решения о государственной аккредитации вносит

сведения о такой организации в реестр и обеспечивает раскрытие сведений, содержащихся в реестре, путем их размещения в установленном порядке в сети Интернет. При этом у такого плательщика страховых взносов имеется выданная Федеральным агентством по информационным технологиям выписка из реестра по форме, утверждаемой Минсвязи, в которой указаны номер записи в реестре аккредитованных организаций и дата такой записи, которые должны быть отражены по соответствующим графам строки 434. Это означает, что только с этой даты вышеуказанные организации вправе рассчитывать на применение льготных тарифов при соблюдении других условий, установленных ч. 2.1 и 2.2 ст. 57 Закона № 212-ФЗ. Федеральное агентство по информационным технологиям может принять решение об аннулировании государственной аккредитации, которое направляется в Минсвязи России, ФНС России и организацию, в отношении которой было принято решение об аннулировании государственной аккредитации, а также вносит соответствующие изменения в реестр. Таким образом, с даты записи в реестре аккредитованных организаций об аннулировании государственной аккредитации у организации прекращается право на применение пониженных тарифов, если даже она соблюдает все прочие условия, указанные в ч. 2.1 и 2.2 ст. 57 Закона № 212-ФЗ. Следующим условием является соблюдение размера доли доходов от реализации экземпляров программ для ЭВМ, баз данных, передачи имущественных прав на программы для ЭВМ, базы данных, от оказания услуг (выполнения работ) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также услуг (работ) по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных. Так, для действующих организаций эта доля должна быть не менее 90 % в сумме всех доходов организации, полученных по итогам девяти месяцев года, предшествующего году перехода организации на уплату страховых взносов по пониженным тарифам. Согласно положениям раздела 4.3 РСВ-1 такую долю всегда следует определять по итогам девяти месяцев года, предшествующего текущему расчетному периоду. Письмом ПФР от 12.01. 2011 № 30-22/52 разъясняется следующее: поскольку база по страховым взносам в соответствии с ч. 3 ст. 8 Закона № 212-ФЗ определяется с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом и одним из отчетных периодов по страховым взносам является 9 месяцев календарного года (ч. 2 ст. 10 Закона № 212-

51 AU_N3_

.indd 51

05.05.2011 12:32:32

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ ФЗ), то для определения вышеуказанной доли доходов организациям, осуществляющим деятельность в области информационных технологий, предлагается использовать показатели доходов первых девяти месяцев календарного года. Для вновь созданной организации такая доля определяется по итогам отчетного (расчетного) периода, которая должна составлять не менее 90 % в сумме всех доходов организации за этот же период. Поскольку законодателем не определено, что этот период должен быть полным (I квартал 2011 года равен 90 дням), то вновь созданная организация (например, 10 марта 2011 года) вправе применять пониженные тарифы уже по итогам I квартала 2011 года. По итогам полугодия и 9 месяцев 2011 года она вновь будет определять данную долю по итогам соответственно полугодия и 9 месяцев. Это же подтверждается и требованиями раздела 4.3 формы РСВ-1. Для расчета доли доходов, определяемых в целях применения пониженных тарифов по страховым взносам, сумма доходов должна определяться по данным налогового учета организации в соответствии со ст. 248 НК РФ. Следующим условием для действующих организаций является наличие средней численности работников, которая определяется в порядке, устанавливаемом Росстатом (приказы Росстата от 13.10.2008 № 258, от 31.12.2009 № 335), не менее 50 человек, за девять месяцев года, предшествующего году перехода организации на уплату страховых взносов по пониженным тарифам, а вот для вновь созданных организаций таким условием является наличие среднесписочной численности (приказы Росстата от 13.10.2008 № 258, от 31.12.2009 № 335) работников за отчетный (расчетный) период не менее 50 человек. Наименование ПФР Из них на финансирование 1. Страховой части трудовой пенсии: для лиц 1966 г. и старше для лиц 1967 г. и младше 2. Накопительной части трудовой пенсии: для лиц 1967 г. и младше ФСС РФ ФФОМС ТФОМС

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

Таким образом, строки 430–434 раздела 4.3 заполняются только в случае, если плательщик страховых взносов будет соответствовать вышеперечисленным критериям. Обратите внимание!

Если по итогам отчетного (расчетного) периода организация не выполняет хотя бы одно из вышеперечисленных условий, а также в случае ее лишения государственной аккредитации, она лишается права применять пониженные тарифы страховых взносов с начала периода, в котором выявлено несоответствие установленным условиям и (или) аннулирована государственная аккредитация.

Учитывая, что возобновление права на применение пониженных тарифов возникает вновь у действующей организации только по итогам девяти месяцев года, предшествующего году, в котором организация намерена применять пониженные тарифы, если за период с 1 января по 31 марта 2011 года доля доходов от реализации экземпляров программ для ЭВМ, баз данных, передачи имущественных прав на программы для ЭВМ, базы данных, от оказания услуг (выполнения работ) по разработке, адаптации и модификации программ для ЭВМ, баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), а также услуг (работ) по установке, тестированию и сопровождению указанных программ для ЭВМ, баз данных окажется менее 90 % в сумме всех доходов организации за I квартал 2011 года, то организация вправе продолжать применять пониженные тарифы вплоть до 31 декабря 2011 года. В течение 2011–2014 годов нижеуказанные тарифы страховых взносов (в процентах):

2011 год 20,0

2012 год 20,8

2013 год 21,6

2014 год 23,2

20,0 14,0

20,8 14,8

21,6 15,6

23,2 17,2

6,0 2,9 1,1 2,0

6,0 2,9 3,3 0,0

6,0 2,9 3,5 0,0

6,0 2,9 3,9 0,0

применяются плательщиками страховых взносов – российскими организациями, осуществляющими производство, выпуск в свет (в эфир) и (или) издание средств массовой информации (за исключением средств массовой информации, специализирующихся на сообщениях

и материалах рекламного и (или) эротического характера), в том числе в электронном виде, основным видом экономической деятельности которых являются: а) деятельность в области организации отдыха и развлечений, культуры и спорта – в части деятельности

52 AU_N3_

.indd 52

05.05.2011 12:32:32

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

в области радиовещания и телевещания или деятельности информационных агентств; б) издательская и полиграфическая деятельность, тиражирование записанных носителей информации – в части издания газет или журналов и периодических публикаций, в том числе интерактивных публикаций. В целях применения пониженных тарифов этими плательщиками в форме РСВ-1 также отсутствует раздел, в котором отражаются основания или соответствия условий на право применения пониженных тарифов по страховым взносам. Порядок подтверждения основного вида экономической деятельности этих российских организаций определяется Правительством РФ. До настоящего времени такой порядок не определен. В крайнем случае плательщикам страховых взносов придется воспользоваться приказом Минздравсоцразвития России от 31.01.2006. № 55 (далее – Приказ № 55), которым утвержден порядок подтверждения основного вида экономической деятельности страхователя по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний – юридического лица, а также видов экономической деятельности подразделений страхователя, являющихся самостоятельными классификационными единицами. В п. 2 Приказа № 55 содержится следующая норма: основной вид экономической деятельности определяется страхователем самостоятельно в соответствии с п. 9 Правил отнесения видов экономической деятельности к классу профессионального риска, утвержденных постановлением Правительства РФ, согласно которому основным видом экономической деятельности для коммерческой организации является вид деятельности, который по итогам предыдущего года имеет наибольший удельный вес в общем объеме выпущенной продукции и оказанных услуг, а для некоммерческой организации – тот вид деятельности, в котором по итогам предыдущего года было занято наибольшее количество работников организации. Приказом № 55 также в целях подтверждения основного вида экономической деятельности утверждены документы, которые представляются страхователем в ФСС РФ. Порядок подтверждения полномочий российских организаций по производству, выпуску в свет (в эфир) и Наименование ПФР Из них на финансирование 1. Страховой части трудовой пенсии: для лиц 1966 г. и старше для лиц 1967 г. и младше

(или) изданию средств массовой информации (за исключением средств массовой информации, специализирующихся на сообщениях и материалах рекламного и (или) эротического характера), а также ведение уполномоченным Правительством РФ федеральным органом исполнительной власти реестра вышеуказанных организаций и его передачи в органы контроля за уплатой страховых взносов определяется Правительством РФ. В целях контроля за правильностью применения пониженных тарифов такой реестр должен быть направлен в ПФР и ФСС РФ не позднее 1-го числа месяца, следующего за отчетным периодом. Если по итогам отчетного (расчетного) периода вид экономической деятельности российской организации не будет соответствовать заявленному или если эта организация будет исключена из реестра перечисленных организаций, такая организация лишается права применять пониженные тарифы страховых взносов с начала периода, в котором допущено такое несоответствие или произошло исключение из этого реестра. При этом сумма страховых взносов, исчисленная по повышенным тарифам, подлежит восстановлению с того отчетного периода, в котором утеряно право применения пониженных тарифов, и уплате или в соответствующие бюджеты в установленном порядке с взысканием с российских организаций соответствующих сумм пеней. Это означает, что если по итогам I квартала 2011 года организация исключена из реестра вышеперечисленных организаций, то она должна представить РСВ-1 не позднее 15-го числа второго календарного месяца, следующего за отчетным периодом, в территориальный орган ПФР и отчетность в ФСС РФ по суммам страховых взносов, исчисленных по повышенным тарифам, доплатить взносы за январь, февраль и март, уплаченные в срок не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, за который были начислены ежемесячные платежи, а также рассчитать и уплатить суммы пеней, начисленные за несвоевременную уплату страховых взносов. В течение 2011–2012 годов льгота в виде пониженных тарифов предусмотрена для плательщиков страховых взносов, осуществляющих определенные виды экономической деятельности в производственной сфере и сфере оказания социальных услуг (п. 8. ч. 1 ст. 58 Закона № 212-ФЗ) (в процентах): 2011 год 18,0

2012 год 18,0

18,0 12,0

53 AU_N3_

.indd 53

05.05.2011 12:32:33

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ Наименование 2. Накопительной части трудовой пенсии: для лиц 1967 г. и младше ФСС РФ ФФОМС ТФОМС

Как следует из таблицы, льготный тариф распространяется на страховые взносы только в ПФР, и только на страховую часть трудовой пенсии. Пониженные тарифы в части страховых взносов в ПФР установлены для организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, основным видом экономической деятельности в соответствии с ОКВЭД которых являются: а) производство пищевых продуктов; б) производство минеральных вод и других безалкогольных напитков; в) текстильное и швейное производство; г) производство кожи, изделий из кожи и производство обуви; д) обработка древесины и производство изделий из дерева; е) химическое производство; ж) производство резиновых и пластмассовых изделий; з) производство прочих неметаллических минеральных продуктов; и) производство готовых металлических изделий; к) производство машин и оборудования; л) производство электрооборудования, электронного и оптического оборудования; м) производство транспортных средств и оборудования; н) производство мебели; о) производство спортивных товаров; п) производство игр и игрушек; р) научные исследования и разработки; с) образование; т) здравоохранение и предоставление социальных услуг; у) деятельность спортивных объектов; ф) прочая деятельность в области спорта; х) обработка вторичного сырья; ц) строительство; ч) техническое обслуживание и ремонт автотранспортных средств; ш) удаление сточных вод, отходов и аналогичная деятельность; щ) вспомогательная и дополнительная транспортная деятельность; ы) предоставление персональных услуг; э) производство целлюлозы, древесной массы, бумаги, картона и изделий из них;

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

2011 год

2012 год

6,0 2,9 3,1 2,0

6,0 2,9 5,1 0,0

ю) производство музыкальных инструментов; я) производство различной продукции, не включенной в другие группировки; я.1) ремонт бытовых изделий и предметов личного пользования; я.2) управление недвижимым имуществом; я.3) деятельность, связанная с производством, прокатом и показом фильмов; я.4) деятельность библиотек, архивов, учреждений клубного типа (за исключением деятельности клубов); я.5) деятельность музеев и охрана исторических мест и зданий; я.6) деятельность ботанических садов, зоопарков и заповедников; я.7) деятельность, связанная с использованием вычислительной техники и информационных технологий, за исключением организаций, указанных в п. 5 и 6 ч. 1 ст. 58 Закона № 212-ФЗ. Согласно письму ПФР от 25.02.2011 № ТМ-30-25/1843 данные плательщики страховых взносов при заполнении РСВ-1 в случае применения пониженных тарифов проставляют код тарифа «07» в специально отведенной ячейке титульного листа «Код тарифа». Частью 1.4 ст. 58 Закона № 212-ФЗ определено, что соответствующий вид экономической деятельности, приведенный выше, признается основным видом экономической деятельности при условии, что доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70 % в общем объеме доходов. При этом сумма доходов определяется в соответствии со ст. 346.15 НК РФ. Подтверждение основного вида экономической деятельности организации в этом случае осуществляется в порядке, установленном Минздравсоцразвития России. Если по итогам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации не будет соответствовать заявленному основному виду экономической деятельности, такая организация не вправе применять пониженные тарифы по страховым взносам в ПФР с начала отчетного (расчетного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и сумма страховых взносов за январь, февраль, март 2011 года должна быть пересчитана с учетом повышенных тарифов (ПФР – 26 %, из них на страховую часть трудовой пенсии – 20 %) и подлежит уплате (доплате)

54 AU_N3_

.indd 54

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

в бюджет ПФР в установленном порядке с расчетом и уплатой организацией соответствующих сумм пеней. Читателям журнала следует иметь в виду, что если у такого плательщика страховых взносов по итогам отчетного (налогового, а значит, и расчетного) периода доходы, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и с подпунктами 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысят 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода и допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 с т. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 настоящего Кодекса, то он утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения с начала того квартала, в котором допущены вышеуказанное превышение и (или) несоответствие вышеприведенным требованиям (п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ), если даже доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по основному виду деятельности составляет 70 % и более в общем объеме доходов. В этом случае организации, осуществляющие вышеуказанные виды деятельности, как минимум до

1 января 2012 года должны начислять и уплачивать страховые взносы в ПФР по повышенным тарифам, если они не относятся ни к одной из категорий плательщиков страховых взносов, для которых Законом № 212ФЗ установлены пониженные тарифы. Если организация применяет упрощенную систему налогообложения, а нарушено только условие по доле доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по основному виду деятельности, то она вправе осуществлять уплату страховых взносов в ПФР по пониженным тарифам в том отчетном периоде, в котором снова доля доходов от реализации продукции и (или) оказанных услуг по основному виду деятельности составляет 70 % и более в общем объеме доходов. Поскольку в РСВ-1 не предусмотрена специальная строка для указания применяемых в отчетном (расчетном) периоде тарифов, то в титульном листе формы в специально отведенном месте следует обязательно указывать код тарифа.

Извлечение из письма Минфина России от 08.06.2010 № 03-03-06/1/390 ...В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 Кодекса. Согласно п. 1 ст. 272 Кодекса при применении метода начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли с учетом положений гл. 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318–320 Кодекса. Пункт 8 ст. 272 Кодекса предусматривает, что по договорам займа или иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, налогоплательщиком, применяющим метод начисления, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода. На основании п. 1 ст. 328 Кодекса налогоплательщик на основании аналитического учета внереализационных доходов и расходов ведет расшифровку доходов (расходов) в виде процентов по ценным бумагам, по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и (или) иным образом оформленным долговым обязательствам. В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам – в соответствии с условиями эмиссии, по векселям – условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом ст. 269 Кодекса. Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями ст. ст. 271–273 Кодекса. Учитывая изложенное, проценты по договорам займа, срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, должны включаться в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль ежемесячно в течение всего периода пользования заемными средствами независимо от наступления срока их фактической уплаты. При этом организация-кредитор учитывает эти проценты в составе доходов также равномерно в течение периода пользования заемными средствами...

Извлечение из письма Минфина России от 15.06.2010 № 03-07-11/251 ...Согласно пп. 3 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) суммы налога на добавленную стоимость, принятые покупателем к вычету при оплате (частичной оплате) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат восстановлению в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам) подлежат вычету в порядке, установленном Кодексом. Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг). Пунктом 1 ст. 172 Кодекса установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов. Учитывая изложенное, в случае если в счет перечисленной покупателем предварительной частичной оплаты продавцом отгружается товар, стоимость которого меньше суммы указанной предварительной оплаты, то при принятии покупателем этих товаров на учет восстановление сумм налога на добавленную стоимость, принятых покупателем к вычету по перечисленной предварительной частичной оплате, производится в размере, соответствующем налогу, указанному в счетах-фактурах, выставленных продавцом при отгрузке данных товаров...

55 AU_N3_

.indd 55

05.05.2011 12:32:33

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛИЧНЫЕ РАСЧЕТЫ С НАСЕЛЕНИЕМ В РАМКАХ СИСТЕМЫ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ В ВИДЕ ЕДИНОГО НАЛОГА НА ВМЕНЕННЫЙ ДОХОД Т. М. Гронь, экономист А. Е. Секачев, программист КОНТРОЛЬНОКАССОВАЯ ТЕХНИКА И БЛАНКИ СТРОГОЙ ОТЧЕТНОСТИ Современная контрольно-кассовая техника (далее – ККТ) может удовлетворять любым требованиям, кроме одного – большой стоимости. Единовременные расходы на приобретение ККТ должны дополняться другими затратами, уже постоянными, в связи необходимостью заключения договора с одним из центров технического обслуживания (далее – ЦТО), так как только последние имеют право: • вести учет ежеквартальной замены средств визуального контроля (СВК или самоклеющейся пломбыголограммы); • проводить техническое обслуживание и ремонт ККТ. Большую долю стоимости услуг ЦТО составляют установка и замена электронной контрольной ленты защищенной (ЭКЛЗ). До недавнего времени учреждения, оказывающие платные услуги населению, имели единственную альтернативу ККТ – типографские бланки строгой отчетности (далее – БСО). Время на оформление БСО можно было сократить только за счет сложной оргтехники с программным обеспечением. Например, в рамках единой автоматизированной системы продажи билетов на театрально-концертные и спортивно-зрелищные мероприятия в городе Москве была разработана система «БАЗИС-III».

Альтернатива громоздким устройствам и сложному учету появилась благодаря Положению об осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденному постановлением Правительства РФ от 06 .05.2008 № 359 (далее – Положение № 359). Например, с 1 января 2009 года разрешено: • применять БСО с установленным набором реквизитов (фактически разрабатывать их самостоятельно), если федеральные органы исполнительной власти не наделены полномочиями по разработке формы БСО (п. 3, 5 – 7 Положения № 359); • применять не только типографские БСО, но и БСО, изготовленные с использованием автоматизированных систем (п. 11 Положения № 359). Структура и компетенция органов государственной власти не являются неизменной величиной, поэтому существуют объективные сложности установления объема полномочий по утверждению форм БСО. В настоящее время вопрос о возможности самостоятельной разработки формы бланка можно решать, если ориентироваться на информационное письмо Минфина России от 22.08.2008 «О порядке утверждения форм бланков строгой отчетности». Формы БСО, которые нельзя менять, представлены в табл. 1. Таблица 1

Формы БСО, разработанные согласно п. 5 Положения № 359

Кто применяет Форма БСО Нормативный документ Учреждения культуры, театрально-зрелищные предприятия, кон«Билет», «Абонемент», «Экс- Приказ Минкульта России цертные организации, коллективы филармоний, цирковые предкурсионная путевка» от 17.12.2008 № 257 приятия, зоопарки, музеи, парки (сады) культуры и отдыха и т. д. Приказ Минкульта России Кинотеатры «Кинобилет» от 08.12.2008 № 231 Подразделения государственной ветеринарной службы, в том «Квитанция Приказ Минфина России от числе станции по борьбе с болезнями животных, ветеринарные на оплату ветеринарных 09.04.2008 № 39н клиники и т. д. услуг»

56 AU_N3_

.indd 56

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

В случаях, не отраженных в табл. 1, организация может отдавать предпочтение автоматизированной системе (далее – АС), которая может представлять собой: • связку из компьютера с программным обеспечением, источником бесперебойного питания, «зеркальной» памятью (например, дополнительный диск или диски для множественного копирования сохраненной информации); • устройство, разработанное на основе обычной контрольно-кассовой техники, не отягощенной дорогостоящей ЭКЛЗ. Преимущества АС в сравнении с типографскими бланками приведены в табл. 2. Сократить количество регистров и учетных процедур и позволяет формирование БСО с помощью АС. Актуальность такого подхода подтверждают многочислен-

ные запросы в Минфин России. Однако типичные ответы (табл. 3) содержат только самые общие рекомендации. Выяснять сущность терминов «автоматизированная система» и «техническая документация» – удел учреждений, которые пользуются разработками штатных или ведомственных программистов. С ТОЧКИ ЗРЕНИЯ ГОСТА Бюджетные организации выигрывали споры с налоговыми органами задолго до новаций, введенных Положением № 359. Яркий пример – программа «МУЗ-касса», на которой работают муниципальные учреждения здравоохранения города Хабаровска (распоряжение отдела здравоохранения администрации г. Хабаровска от 09.12.2002 № 502, приказы вышеуказанного отдела от 17.12.2002 № 389 и от 11.03.2003 № 72). Таблица 2

Сравнение АС с типографскими БСО

Статьи сравнения Оформление копий или отрывных частей Ведение книги учета (п. 13 Положения № 359) Обязанности материально ответственного работника, работающего с БСО

Условия, обеспечивающие сохранность бланков

Инвентаризация (п. 17 Положения № 359)

АС Не обязательно (подпункт «в» п. 8 Положения № 359) Не предусмотрено

Типографские БСО Как правило, обязательно (п. 8 Положения № 359) Обязательно

Получение, хранение, учет и выдача бланков документов, а также прием от населения наличных денежных средств 1. БСО по акту принимает материально ответственное лицо в присутствии ко1. Защита от несанкционированного досту- миссии. 2. Хранение в металлических шкафах, па (например, пароль). сейфах и (или) специально оборудо2. Хранение информации в электронном ванных помещениях в условиях, исвиде. 3. Архивирование информации в течение ключающих их порчу и хищение. Место хранения по окончании рабочего дня пяти лет. (п. 11 Положения № 359) опечатывается (опломбировывается). 3. Упакованные, опечатанные мешки хранятся в систематизированном виде не менее 5 лет. (п. 15–17 Положения № 359) Нет предмета инвентаризации Обязательна Прием от населения наличных денежных средств

Таблица 3 Письма Минфина России

Дата

Номер

22.08.2008

03-01-15/10-303

07.11.2008

03-01-15/11-353

27.01.2009

03-01-15/1-28

06.03.2009

03-01-15/2-96

03.08.2010

03-01-15/6-170

Краткое содержание Форму БСО можно разрабатывать самостоятельно, без утверждения в Минфине России. Кроме того, печатать формы разрешено не только в типографиях, но и при помощи автоматизированных систем Распечатывать бланки при помощи компьютерной техники нельзя, если отсутствует АС Минфин России высказал предположения, какие требования должны предъявляться к АС Легитимность автоматизированной системы, формирующей БСО, должна подтверждаться технической документацией По вопросам легитимности самостоятельно разработанных АС рекомендовано обращаться в Минпромторг России

57 AU_N3_

.indd 57

05.05.2011 12:32:33

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Таблица 4

АС для формирования БСО учреждений здравоохранения

Виды обеспечения

Подсистема продажи билетов Подсистема формирования ежедневных отчетов Цены на медицинские услуги Форма ежедневного отчета Информационное обеспечение Записи о наличной оплате Техническое обеспечение Персональный компьютер, принтер Текстовый редактор Программное обеспечение Электронные таблицы Таблица 5 Реквизиты чека регистратора продаж и БСО

Документ, подтверждающий оплату (п. 2.1 ст. 2 Закона № 54-ФЗ) Наименование документа Порядковый номер документа, дата его выдачи Наименование для организации (фамилия, имя, отчество – для индивидуального предпринимателя) Реквизит не предусмотрен

Идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей (выдавшему) документ Наименование и количество оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) Сумма оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях Должность, фамилия и инициалы лица, выдавшего документ, и его личная подпись.

БСО (п. 3 Положения № 359) Наименование документа (подпункт «а») Шестизначный номер и серия (подпункт «а»), дата осуществления расчета и составления документа (подп. «з») Наименование и организационно-правовая форма – для организации; фамилия, имя, отчество – для индивидуального предпринимателя (подпункт «б») Место нахождения постоянно действующего исполнительного органа юридического лица (в случае отсутствия постоянно действующего исполнительного органа юридического лица – иного органа или лица, имеющих право действовать от имени юридического лица без доверенности (подпункт «в») Идентификационный номер налогоплательщика, присвоенный организации (индивидуальному предпринимателю), выдавшей документ (подпункт «г») Вид услуги (подп. «д»); иные реквизиты, которые характеризуют специфику оказываемой услуги и которыми вправе дополнить документ организация (индивидуальный предприниматель) – подпункт «к» Стоимость услуги в денежном выражении (подпункт «з»); размер оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты (подпункт «ж») Должность, фамилия, имя и отчество лица, ответственного за совершение операции и правильность ее оформления, его личная подпись, печать организации (индивидуального предпринимателя) (подп. «к»)

Постановлением ФАС Дальневосточного округа от 07.11.2007 № Ф03-А73/07-2/4692 подтверждена возможность распечатки БСО на компьютере одним из хабаровских роддомов. Веским основанием послужило письмо МНС России от 16.09.2002 № 06-05-06/909АД632. Исходя из текста судебного постановления налоговое ведомство подтвердило возможность изготовления бланков строгой отчетности по программе «МУЗ-касса», разъяснило об отсутствии препятствий и снятии каких-либо ограничений на печать, размножение бланков строгой отчетности нетипографским способом, а также сообщило, что представленная схема оформления расчетов с населением на основе вышеуказанного программного обеспечения может быть принята медицинским учреждением к использованию. Действующее законодательство рассматривает связку «программа + компьютер» только с точки зрения требований ГОСТ 34.003-90 «Информационная технология. Комплекс стандартов на автоматизированные

системы. Автоматизированные системы. Термины и определения». Самая простая АС потребует сложного обеспечения (табл. 4). Результаты работы программистов должны быть оформлены техническим писателем. Именно труд этого специалиста дает окончательную гарантию соответствия ГОСТам автоматической системы и технической документации к ней. ЧЕКОПЕЧАТАЮЩИЕ МАШИНКИ И АС Учреждения, переведенные в рамках приносящей доход деятельности на уплату единого налога на вмененный доход (ЕНВД), пользуются различными чекопечатающими машинками (устройствами). Подобные так называемые регистраторы продаж разработаны на базе привычных кассовых аппаратов, но гораздо дешевле по причине отсутствия ЭКЗЛ. Кроме того, о чекопечатающих машинках не надо заявлять в налоговую инспекцию. Соответственно отпадает необходимость

58 AU_N3_

.indd 58

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ И ОБЛОЖЕНИЕ СТРАХОВЫМИ ВЗНОСАМИ

оплачивать ЦТО не только замену ЭКЛЗ, но и ежеквартальную наклейку голограмм. Рекламируя свою продукцию, производители ссылаются на п. 2.1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.03 № 54ФЗ о применении контрольно-кассовой техники (далее – Закон № 54-ФЗ), который освобождает организации, применяющие систему налогообложения в виде ЕНВД, от применения ККТ при условии выдачи документа с определенным набором реквизитов. Однако возможность выдавать покупателям вышеуказанный документ оправдана только в случае, если этот документ – обычный товарный чек. Приобретать для этих целей специальную машинку вряд ли стоит, так как в большинстве случаев все-таки придется применять БСО. Положения Закона № 54-ФЗ, касающиеся уплаты ЕНВД, корреспондируют с нормами о необходимости выдавать чек ККТ либо БСО, если оплачены услуги насе-

лению. БСО и содержат все реквизиты, поименованные в п. 2.1 ст. 2 Закона № 54-ФЗ (табл. 5). Для распечатки БСО заводы выпускают АС. Наиболее известны на сегодняшний день три из них: • «СОЮЗ-АС» (ООО «ОКА», г. Санкт-Петербург); • «АТРОН АС-01» (ООО «ПРО САМ», г. Рязань); • «МИНИКА» (ОАО «Счетмаш», г. Курск). При выборе АС организациям необходимо обращать внимание на ряд их существенных ограничений, которые могут: – достаться в «наследство» от ККТ (например, невозможность запрограммировать должность и Ф.И.О ответственного лица, ограничение максимального количества услуг); – возникнуть, если программисты посчитают лишней какую-нибудь опцию ККТ (например, сохранение в памяти сменных отчетов с гашением или Z-отчетов).

Извлечение из письма Минфина России от 17.11.2010 № 03-04-08/8-258 ...В соответствии с пунктом 1 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 статьи 226 Кодекса, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц. Согласно пункту 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога на доходы физических лиц непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. На основании пункта 5 статьи 226 Кодекса при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц и сумме налога. Невозможность удержать налог возникает, например, в случае выплаты дохода в натуральной форме или возникновении дохода в виде материальной выгоды. При этом, если до окончания налогового периода налоговым агентом выплачиваются налогоплательщику какие-либо денежные средства, он обязан произвести из них удержание налога с учетом ранее несдержанных сумм. После окончания налогового периода, в котором налоговым агентом выплачивался доход физическому лицу, и письменного сообщения налоговым агентом налогоплательщику и налоговому органу по месту учета о невозможности удержать налог на доходы физических лиц обязанность по уплате налога возлагается на физическое лицо, а обязанность налогового агента по удержанию соответствующих сумм налога на доходы физических лиц прекращается...

Извлечение из письма Минфина России от 21.02.2011 № 03-04-06/3-37 ...Согласно пункту 7 статьи 226 Кодекса налоговые агенты – российские организации, указанные в пункте 1 статьи 226 Кодекса, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений. В соответствии с пунктом 1 статьи 83 Кодекса организации, в состав которых входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, подлежат постановке на учет в налоговых органах по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. При этом согласно пункту 4 статьи 83 Кодекса в случае, если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании, городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемого этой организацией самостоятельно. Сведения о выборе налогового органа организация указывает в уведомлении, представляемом (направляемом) российской организацией в налоговый орган по месту ее нахождения. Таким образом, если организация, имеющая несколько обособленных подразделений в одном муниципальном образовании, городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге на территориях, подведомственных разным налоговым органам, поставлена на учет в соответствии с пунктом 4 статьи 83 Кодекса по месту нахождения одного из таких обособленных подразделений, определенного организацией, то налог на доходы физических лиц, исчисленный и удержанный с доходов работников всех обособленных подразделений, находящихся в этом муниципальном образовании, либо в городах федерального значения Москве и Санкт-Петербурге, должен быть перечислен в бюджет по месту учета такого обособленного подразделения...

59 AU_N3_

.indd 59

05.05.2011 12:32:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

СРЕДНИЙ ЗАРАБОТОК: СЧИТАЕМ ПО-НОВОМУ? Е. В. Орлова, директор департамента внутреннего аудита ООО «Комо»

ак известно, с 2011 года изменился порядок расчета среднего заработка для листков нетрудоспособности, декретных и детских пособий. А вот порядок расчета средней заработной платы для оплаты отпусков, компенсаций за неиспользованный отпуск при увольнении, за время командировки и иных выплат, установленных в Положении, утвержденном постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922, остался прежним. Тем не менее он продолжает доставлять немало хлопот бухгалтерам, а в некоторых сложных и нестандартных ситуациях – приводит к ошибкам в его определении. ПОРЯДОК ПРИМЕНЕНИЯ РАСЧЕТА СРЕДНЕГО ЗАРАБОТКА Ни для кого не секрет, что для всех случаев определения среднего заработка, предусмотренных Трудовым кодексом Российской Федерации (ТК РФ), установлен единый порядок его исчисления, определенный в ст. 139 настоящего Кодекса, а также в Положении об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденном постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 № 922 (далее – Положение № 922). Так, Положение № 922 применяется при исчислении среднего заработка: – для оплаты основных, дополнительных, учебных отпусков и компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении (ст. 114, 127, 173–176 ТК РФ); – для оплаты времени командировок, участия в коллективных переговорах, подготовки проекта коллективного договора, соглашения; в случае невыполнения норм труда, неисполнения трудовых (должностных) обязанностей по вине работодателя, вынужденного прогула, переводов на другую работу, медосмотров; при выполнении государственных и общественных обязанностей; в случае перевода на другую работу беременных женщин и женщин с детьми до полутора лет; за время простоя по вине работодателя; для оплаты дней сдачи крови (ее компонентов) и отдыха донорам, времени повышения квалификации с отрывом от работы; для осуществления выплат выходных пособий, освоения нового производства (продукции); для обеспечения участия работника в комиссии по разрешению трудовых споров; в случае приостановления деятельности организации

из-за нарушения норм охраны труда, обязательного медицинского обследования (осмотра) и обязательного психиатрического освидетельствования; для оплаты перерывов для кормления ребенка (детей) до полутора лет; в случае задержки исполнения решения о восстановлении на работе незаконно уволенного работника; для определения размера материальной ответственности работника; в случае предоставления дополнительного выходного дня для ухода за детьми-инвалидами (ст. 167, 39, 155, 294, 394, 72.2, 73, 182, 170, 254, 157, 186, 187, 178, 296, 318, 180, 181, ч. 3 ст. 84, 278, 279, 158, 171, 405, 220, 185, 212, 219, 258, 396, 241, 262 ТК РФ); – для оплаты отсутствия работника на работе в связи с вызовом в органы дознания, к следователю, прокурору или в суд (подпункт 2 п. 2 ст. 131 УПК РФ); отсутствия работника на работе в связи с вызовом в суд по гражданскому делу или по делу, рассматриваемому в арбитражном суде, в качестве свидетеля (п. 2 ст. 95, ст. 96 ГПК РФ, п. 4 ст. 107 АПК РФ); отсутствия работника на работе в связи с вызовом в налоговый орган в качестве свидетеля (п. 3 ст. 131 НК РФ, п. 5 Положения о порядке выплаты и размерах сумм, подлежащих выплате свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам и понятым, привлекаемым для участия в производстве действий по осуществлению налогового контроля, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.03.1999 № 298); в случае исполнения работником обязанностей арбитражного заседателя (ч. 3 ст. 7 Федерального закона от 30.05.2001 № 70-ФЗ «Об арбитражных заседателях арбитражных судов субъектов Российской Федерации»), исполнения обязанностей присяжного заседателя (ч. 1, 3 ст. 11 Федерального закона от 20.08.2004 № 113-ФЗ «О присяжных заседателях федеральных судов общей юрисдикции в Российской Федерации»), исполнения воинской обязанности (п. 2 ст. 5, п. 1, 2 ст. 6 Федерального закона от 28.03.1998 № 53-ФЗ «О воинской обязанности и военной службе»). Нормы Положения № 922 не применяются при расчете пособий по обязательному социальному страхованию и пособий по безработице (см. табл. 1). ПРАВИЛА РАСЧЕТА СРЕДНЕГО ЗАРАБОТКА Итак, изменений в правила расчета среднего заработка согласно Положению № 922 в 2011 году не внесе-

60 AU_N3_

.indd 60

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ Таблица 1

Случаи неприменения Положения № 922 Основание Подпункт 6 п. 1 ст. 1.2, ст. 7, п. 1 ст. 11, п. 1 ст. 11.2, ст. 14 Федерального закона от 29.12.2006 № 255-ФЗ «Об обязательном социальном страховании на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством» Пособие по временной нетрудоспособности (далее – Закон № 255-ФЗ); Положение об особенностях порядка исчисления пособий по временной нетрудоспособности, по беременности и родам, ежемесячного пособия по уходу за ребенком гражданам, подлежащим обязательному социальному страхованию на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, утвержденное постановлением Правительства Пособие по беременности и родам РФ от 15.06.2007 № 375 (далее – Положение № 375); ст. 15 Федерального закона от 19.05.1995 № 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей»; постановление Правительства РФ от 30.12.2006 № 870 «Об исчислении среднего заработка (дохода) при назначении ежемесячного пособия Ежемесячное пособие по уходу за ребенком по уходу за ребенком лицам, подлежащим обязательному социальному страхованию» Статья 9 Федерального закона от 24.07.1998 № 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и проПособие по временной нетрудоспособности в фессиональных заболеваний» (далее – Закон № 125-ФЗ), ст. 12–15 Закона № 255-ФЗ, применяемые в части, не противоречащей Закону № 125-ФЗ связи с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием (ч. 2 ст. 1 Закона № 255-ФЗ); п. 6, 15 Положения № 375 Закон РФ от 19.04.1991 № 1032-1 «О занятости населения в Российской Федерации»; приказ Минздравсоцразвития России от 30.09.2010 № 847н «Об утверждении Порядка регистрации безработных граждан»; Порядок исчисления среднего заработка для определения размера пособия по безработице и стипендии, выплачиваемой гражданам в период профессиональной подготовки, переподготовки и повышения квалифиПособие по безработице кации по направлению органов службы занятости, утвержденный постановлением Минтруда России от 12.08.2003 № 62; письмо Роструда от 08.11.2010 № 3281-6-2 Виды пособий

но и пока не планируется. Алгоритм расчета среднего заработка остался прежним. Напомним его. Для расчета среднего заработка необходимо иметь два показателя: • первый показатель – сумма фактических выплат работнику, участвующих в расчете среднего заработка; • второй показатель – период, участвующий в расчете. Первый показатель Для расчета среднего заработка учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от источников этих выплат (ч. 2 ст. 139 ТК РФ, п. 2 Положения № 922). Именно такие выплаты непосредственно связаны с выполнением работником трудовых обязанностей. Перечень таких выплат, учитываемых при расчете среднего заработка, приведен в п. 2 Положения № 922. Данный перечень является открытым. А это означает, что, если в

организации предусмотрены те или иные виды оплаты труда, не упомянутые в п. 2 Положения № 922, они могут быть учтены при расчете среднего заработка, но при условии, что сама возможность и порядок предоставления таких выплат должны быть закреплены в коллективном договоре или локальном нормативном акте (например, в положении об оплате труда, положении о премировании, ином аналогичном документе). При этом в расчет не принимаются: • выплаты социального характера и иные выплаты, не относящиеся к системе оплаты труда (материальная помощь, оплата стоимости питания, проезда, обучения, коммунальных услуг, отдыха и т. д.) (п. 3 Положения № 922); • разовые премии и подарки вне системы оплаты труда (денежные суммы и подарки, выданные к праздникам, юбилеям, за выполнение срочной работы вне должностных обязанностей и т. д.) (ч. 2 ст. 135 ТК РФ, письмо Роструда от 23.10.2007 № 43196-1), поскольку данный вид выплат не соответствует

61 AU_N3_

.indd 61

05.05.2011 12:32:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ определению заработной платы, приведенному в ст. 129 ТК РФ.

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Все, что не предусмотрено этими документами, не учитывается при определении среднего заработка (письмо Роструда от 23.10.2007 № 4319-6-1).

При этом единовременные и разовые премии, предусмотренные в положениях об оплате (премировании) работников организаций, учитываются при расчете среднего заработка (письмо Роструда от 05.02.2007 № 274-6-0). Годовое вознаграждение включается в расчет среднего заработка независимо от даты его начисления при условии, что оно начислено за предшествующий периоду расчета календарный год, то есть за период с 1 января по 31 декабря (п. 15 Положения № 922). Такое вознаграждение включается в расчет среднего заработка полностью, если оно начислялось с учетом фактически отработанного времени в расчетном периоде. Если расчет среднего заработка произведен до момента начисления годового вознаграждения, в дальнейшем, после начисления такого вознаграждения, следует произвести перерасчет среднего заработка и доплатить работнику разницу (п. 5, 15 Положения № 922, письмо Роструда от 03.05.2007 № 1253-6-1). Если рабочий период (период, за который начисляется премия, – месяц, квартал, полгода, год, 18 месяцев и т. д.) отработан неполностью и премии были начислены без учета отработанного в рабочем периоде времени, то они учитываются при расчете среднего заработка пропорционально времени, отработанному в расчетном периоде. Обратите внимание!

Системы оплаты труда – это условия оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, которые устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (ч. 2 ст. 135 ТК РФ).

Второй показатель Расчетный период в общем случае составляет 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, за который выплачивается средний заработок. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно [в феврале – по 28-е (29-е) число включительно] (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения № 922). Если работник не имел фактически начисленной заработной платы или фактически отработанных дней за расчетный период либо за период, превышающий расчетный, или же этот период состоял из времени, исключаемого из расчетного периода по правилам п. 5 Положения № 922, его средний заработок определяется исходя из суммы заработной платы, фактически начисленной за предшествующий период, равный расчетному (п. 6 Положения № 922). Организация в коллективном договоре или ином локальном нормативном акте может установить другой расчетный период (например, более короткий) для исчисления средней заработной платы, если это не ухудшает положения работников (ч. 6 ст. 139 ТК РФ). Расчетный период иной продолжительности можно установить не только в целом по организации, но и для отдельных категорий работников, для которых это является целесообразным. Так, для административноуправленческого персонала, для которого нет сезонных или иных колебаний размера оплаты труда по отдельным месяцам, возможно (в целях сокращения трудоемкости расчета среднего заработка) установление расчетного периода, например, 3 месяца, что не ухудшит положение таких работников. В любом случае расчетный период должен применяться для всех случаев произведения расчетов среднего заработка (то есть не может быть у одного работника разным для разных видов выплат, для которых рассчитывается средний заработок).

Системы оплаты труда в организациях устанавливаются коллективными договорами, соглашениями и локальными нормативными актами. Локальные акты, регулирующие вопросы оплаты труда в организации, – это, как правило, положение об оплате труда и положение о премировании. Таким образом, выплаты, предусмотренные системой оплаты труда, – это выплаты, установленные коллективным договором, положением об оплате труда и (или) положением о премировании.

Обратите внимание!

Установление организацией особого расчетного периода коллективным договором либо локальным нормативным актом, отличного от 12 календарных месяцев, не распространяется на средний заработок для целей выплаты различных пособий по обязательному социальному страхованию. В расчетный период для исчисления таких пособий в общем случае включают два календарных года, предшествующих наступлению

62 AU_N3_

.indd 62

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

страхового случая (ч. 1, 1.1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ). Исключение составляют декретные и детские пособия: если их расчет согласно порядку, установленному Законом № 255-ФЗ, приводит к снижению размера таких пособий по сравнению с порядком расчета, действовавшем до 1 января 2011 года, то по выбору работницы может быть использован расчет среднего заработка, действовавший до 1 января 2011 года, когда расчетный период составлял 12 месяцев, предшествующих наступлению страхового случая (п. 2, 3 ст. 3 Закона № 255-ФЗ).

При расчете среднего заработка используются табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда (форма № Т-12) или табель учета рабочего времени (форма № Т-13), в которых отражается учет рабочего времени, включая периоды, когда работник отсутствует на работе и в течение которых за ним сохраняется средний заработок. На основании данных табеля учета рабочего времени заполняется расчетно-платежная ведомость по форме № Т-49 или расчетная ведомость по форме № Т-51, которые утверждены постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1. За нарушение порядка расчета среднего заработка в различных ситуациях трудовая инспекция при проверке может оштрафовать организацию на сумму от 30 000 до 50 000 руб., а руководителя – на сумму от 1000 до 5000 руб. (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ). Отличия в расчете среднего заработка согласно Положению № 922 и среднего заработка для выплаты пособий по обязательному социальному страхованию приведены в табл. 2. ПРОБЛЕМЫ И ОШИБКИ ПРИ РАСЧЕТЕ СРЕДНЕГО ЗАРАБОТКА На практике бухгалтерии приходится сталкиваться с разными проблемами при расчете среднего заработка, что нередко приводит к ошибкам, за которые организацию и ее должностных лиц могут оштрафовать как трудовая, так и налоговая инспекция. Избежать неприятностей можно, если только вовремя исправить эти ошибки. Средний заработок или оклад за время командировки Иногда командированным работникам вместо среднего заработка выплачивают оклад. Причины для этого разные: • бухгалтер не хочет делать лишние расчеты: ведь оклад уплатить проще, чем считать средний заработок; • средний заработок оказался ниже оклада.

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ По общему правилу за время работы в командировке работнику положено уплачивать не оклад, а средний заработок (ст. 167 ТК РФ, п. 9 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749). Однако нередко полученная в итоге сумма бывает меньше той, которую работник мог бы получить, если бы не уехал в командировку. По мнению Роструда (см. письмо от 05.02.2007 № 275-6-0), в случае превышения текущей заработной платы над средним заработком работника выплате подлежит исключительно средний заработок (отметим, что письма Роструда – это ответы на вопросы конкретных организаций с учетом конкретных ситуаций. Поэтому другим организациям воспринимать их как руководство к действию все же не следует). Статьи 8, 9 ТК РФ запрещают ухудшать положение работников по сравнению с действующим законодательством. Таким образом, ТК РФ не обязывает, но и не запрещает работодателю возмещать разницу между средним заработком за время командировки и текущей зарплатой. Начислять такую доплату или нет, каждая организация решает для себя самостоятельно с учетом своих финансовых возможностей (ст. 8 ТК РФ). Такого же подхода придерживается и Минздравсоцразвития России (ответ на вопрос от 17.11.2009, размещенный на его сайте: http://www.minzdravsoc.ru/reception/help/ labour/8, считая, что локальным нормативным актом об оплате труда работников могут предусматриваться доплаты к среднему заработку до заработной платы как за фактически отработанное время, если средний заработок меньше заработной платы за время командировки. Возможность доплаты к среднему заработку до текущей заработной платы можно предусмотреть также в трудовом договоре или дополнительном соглашении к нему (см. письмо УФНС России по г. Москве от 29.01.2008 № 21-18/77). Это позволяют сделать нормы ч. 5 ст. 57 ТК РФ, согласно которым по соглашению сторон в трудовой договор могут также включаться права и обязанности работника и работодателя, установленные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, локальными нормативными актами, а также права и обязанности работника и работодателя, вытекающие из условий коллективного договора, соглашений. Поэтому, если организация (с учетом ее финансовых возможностей) примет решение оплачивать время командировки исходя из должностного оклада командированного работника, это можно следующим образом:

63 AU_N3_

.indd 63

05.05.2011 12:32:33

AU_N3_

.indd 64

Расчет среднедневного заработка

Расчетный период

Сумма фактических выплат работнику, участвующих в расчете среднего заработка

Показатели

Таблица 2

для листков нетрудоспособности, декретных и детских пособий согласно Закону № 255-ФЗ и Положению от 15.06.2007 № 375

для составления справки бывшему работнику в органы службы занятости согласно Закону РФ от 19.04.1991 № 1032-1, Порядку, утвержденному постановлением Минтруда России от 12.08.2003 № 62 Все предусмотренные системой опла- Все виды выплат и иных вознаграждений в пользу застрахованного лица, на которые Все предусмотренные системой оплаты ты труда виды выплат, применяемые у начислены страховые взносы в ПФР, ФСС РФ, ФФОМС, ТФОМС согласно Федерально- труда выплаты в денежной и натуральной форме, независимо от источника их выработодателя, независимо от источни- му закону от 24.07.2009 № 212-ФЗ (п. 2 ст. 14 Закона № 255-ФЗ); ков этих выплат (ст. 129, ч. 2 ст. 139 ТК выплаты, входящие в базу для начисления страховых взносов, но по которым взносы платы, за исключением выплат социального характера (материальная помощь, оплата не были начислены, учесть при расчете среднего заработка нельзя; РФ, п. 2 Положения № 922); выплаты вне системы оплаты труда, заработок работника за расчетный период (за 2 года) свыше предельной величины обучения и т. д.), которые не относятся к зарплате (ст. 129 ТК РФ, п. 2 Порядка № 62). не учитываются (ст. 129, 139 ТК РФ, п. 3 базы для начисления страховых взносов не учитывается (п. 3.1 ст. 14 Закона № 255Премии включаются в порядке, установленФЗ – для 2011–2012 годов, п. 3.2 Закона № 255-ФЗ – начиная с 2013 года): Положения № 922) ном п. 9 Порядка № 62 – в 2011 году: можно учесть заработок за 2010–2009 годы в размере не более 830 000 руб. (415 000 руб. + 415 000 руб.); – в 2012 году: можно учесть заработок за 2011–2010 годы в размере не более 878 000 руб. (463 000 руб. + 415 000 руб.) В общем случае – 12 календарных В общем случае для всех пособий – два календарных года, предшествующих году В общем случае – последние 3 календарных месяцев, предшествующих периоду, наступления страхового случая (п. 1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ); месяца (с 1-го до 1-го числа) (п. 3 Порядка за который выплачивается средний любой календарный год расчетного периода (или даже оба года) может быть заме№ 62): заработок (ч. 3 ст. 139 ТК РФ, п. 4 Поло- нен предшествующим календарным годом (годами), если на расчетный период при- или предшествующих месяцу увольнения; жения № 922); ходится отпуск по беременности и родам или отпуск по уходу за ребенком, но при или включая месяц увольнения, если увольлибо иной расчетный период, не ухуд- условии, что это приведет к увеличению размера пособия (п. 1 ст. 14 Закона нение было в последний день месяца и при шающий положения работников, уста- № 255-ФЗ); расчете средний заработок выше, чем при новленный в коллективном договоре для декретных и детских пособий в 2011–2012 годах – 12 календарных месяцев, расчете за 3 предыдущих месяца (решение или ином локальном нормативном предшествующих месяцу наступления страхового случая, если порядок их рас- Верховного суда Российской Федерации от акте (ч. 6 ст. 139 ТК РФ); чета, установленный для 2011–2012 годов, приводит к снижению размера пособия 24.01.2006 № ГКПИ05-1523); предшествующий период, равный рас- по сравнению с порядком, действовавшим до 1 января 2011года (право выбора четному, в случае отсутствия в расчет- порядка расчета предоставлено работнице) (п. 2, 3 ст. 3 Закона № 255-ФЗ) предшествующий период, равный расчетноном периоде фактически начисленной му, если у работника не было отработанных зарплаты или фактически отработандней и зарплаты в расчетном периоде (п. 5 ных дней, или если расчетный период Порядка № 62) состоял из времени, исключаемого из этого периода (п. 6 Положения № 922) Для оплаты отпусков и выплаты 2011–2012 годы Если работникам не установлен суммикомпенсации за неиспользованный для пособий по временной нетрудоспособности: рованный учет рабочего времени (п. 7 отпуск: сумма выплат, на которые начислены страховые взносы в расчетном периоде в Порядка № 62): фактически начисленные за расчетный пределах облагаемого лимита (в 2011 году – можно учесть выплаты за 2010–2009 Если работникам не установлен суммипериод суммы заработной платы, дегоды в пределах 830 000 руб.; в 2012 году – можно учесть выплаты за 2011–2010 годы рованный учет рабочего времени (п. 7 ленные на 12 мес., деленные на 29,4 в пределах 878 000 руб.), деленная на 730 дней (число дней за расчетный период) Порядка № 62): (среднемесячное число календарных (п. 3, 3.1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ; среднедневной заработок = сумма зарадней) (ст. 114, ч. 3, 4 ст. 139 ТК РФ, п. 1, для декретных и детских пособий: ботной платы, фактически начисленной за ч. 2 п. 4, 9, 10 Положения № 922); если порядок расчета соответствующего пособия согласно Закону № 255-ФЗ расчетный период, деленная на количество для остальных случаев: (в ред. от 08.12.2010 № 343-ФЗ) не приводит к снижению размера пособия по фактически отработанных в этот период суммы заработной платы, фактически сравнению с его расчетом, действовавшим до 1 января 2011 года: дней; начисленной за отработанные дни в сумма выплат, на которые начислены страховые взносы в расчетном периоде в пре- если работникам установлен суммирорасчетном периоде, включая премии и делах облагаемого лимита (в 2011 году – можно учесть выплаты за 2010–2009 годы в ванный учет рабочего времени (п. 8 Повознаграждения, деленные на количе- пределах 830 000 руб., в 2012 году – можно учесть выплаты за 2011–2010 годы рядка № 62): ство фактически отработанных в этот в пределах 878 000 руб.), деленная на 730 дней (число дней за расчетный

для оплаты отпускных, командировок, иных выплат согласно ст. 139 ТК РФ и Положению № 922

Отличия в расчете среднего заработка

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

05.05.2011 12:32:33

Показатели

AU_N3_

.indd 65

период дней (ст. 139 ТК РФ, п. 1, 9 Положения № 922)

для оплаты отпускных, командировок, иных выплат согласно ст. 139 ТК РФ и Положению № 922 период) (п. 3, 3.1 ст. 14 Закона № 255-ФЗ; если порядок расчета соответствующего пособия согласно Закону № 255-ФЗ (в ред. от 08.12.2010 № 343-ФЗ) приводит к снижению размера пособия по сравнению с его расчетом, действовавшим до 1 января 2011 года (право выбора работницы) (п. 2, 3 ст. 3 Закона № 255-ФЗ): (или) применяется расчет среднего заработка согласно порядку, установленному Законом № 255-ФЗ; (или) применяется расчет среднего заработка, действовавший до 1 января 2011 года, то есть средний заработок = сумма всех видов выплат, входящих в базу для начисления страховых взносов (независимо от того, начислены на них страховые взносы или нет), деленная на число календарных дней в расчетном периоде (расчетный период – 12 календарных месяцев, предшествующих месяцу наступления страхового случая). При этом исчисленный средний дневной заработок не должен превышать 1136,99 руб. (415 000 руб. : 365) (ч. 3.1 Закона № 255-ФЗ); с 1 января 2013 года: для пособия по временной нетрудоспособности: сумма выплат, на которые начислены страховые взносы в расчетном периоде в пределах облагаемого лимита (в 2011 году – можно учесть выплаты за 2010–2009 годы в пределах 830 000 руб., в 2012 году – можно учесть выплаты за 2011–2010 годы в пределах 878 000 руб.), деленная на 730 дней (число дней за расчетный период) (п. 3, 3.2 ст. 14 Закона № 255-ФЗ); для декретных и детских пособий (п. 3.1, 3.2 Закона № 255-ФЗ): сумма начисленного заработка за расчетный период в пределах облагаемого лимита (в 2011 году – можно учесть выплаты за 2010–2009 годы в пределах 830 000 руб.), деленная на число календарных дней в этом периоде, за исключением календарных дней, приходящихся на следующие периоды: периоды временной нетрудоспособности, отпуска по беременности и родам, отпуска по уходу за ребенком; дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за ребенком-инвалидом; период освобождения работника от работы с полным или частичным сохранением зарплаты по законодательству Российской Федерации, если на сохраняемую зарплату за этот период страховые взносы не начислялись

Отличия в расчете среднего заработка для составления справки бывшему работнику в органы службы занятости согласно Закону РФ от 19.04.1991 № 1032-1, Порядку, утвержденному постановлением Минтруда России от 12.08.2003 № 62 средний часовой заработок = сумма заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, деленная на количество часов, фактически отработанных в этот период; если работник был уволен в том же месяце, в котором был принят на работу, то есть при отсутствии расчетного периода (п. 6 Порядка № 62): среднедневной заработок = сумма заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, деленная на количество фактически отработанных в этот период дней

Продолжение таблицы

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

05.05.2011 12:32:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ – вариант 1: предусмотреть в трудовом договоре и/или в локальном нормативном акте организации (например, в коллективном договоре, или в положении о командировках, или в положении об оплате труда), что на время командировки за сотрудником сохраняется текущая заработная плата, которая не должна быть меньше среднего заработка за этот период; – вариант 2: предусмотреть в трудовом договоре и/ или в локальном нормативном акте организации (например, в коллективном договоре, или в положении о командировках, или в положении об оплате труда), что организация выплачивает работнику доплату до оклада, если начисленный за время командировки средний заработок меньше текущей зарплаты (см. письмо Роструда от 05.02.2007 № 275-6-0). Образец оформления Положения о командировках в этой части приведен в конце статьи.

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Предупредите руководителя!

Расходы в виде сумм доплат работникам до фактического заработка в период нахождения в служебных командировках относятся к расходам на оплату труда для целей налогообложения прибыли, если только такие доплаты предусмотрены трудовым договором и (или) коллективным договором, в локальном нормативном акте организации. С суммы доплаты исчисляется и удерживается налог на доходы физических лиц и уплачиваются страховые взносы во внебюджетные фонды и от несчастных случаев на производстве (п. 1 ст. 210 НК РФ; ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ, ч. 1 ст. 20.1 от 24.07.1998 № 125ФЗ, п. 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства РФ от 02.03.2000 № 184). Если же соответствующая доплата разницы между суммой должностного оклада и суммой гарантированного трудовым законодательством среднего заработ-

Дополнительное соглашение к трудовому договору от 24.05.2010 № 18/10 11 января 2011 года

№ 18/10-01

Предприятие «Стандарт», именуемое в дальнейшем «Работодатель», в лице генерального директора Громова Игоря Николаевича, действующего на основании Устава, с одной стороны, и инженер по наладке оборудования Баринов Павел Васильевич, именуемый в дальнейшем «Работник», с другой стороны, заключили настоящее Дополнительное соглашение о нижеследующем: 1. Дополнить раздел 4 трудового договора от 24.05.2010 № 18/10 пунктом 4.5 следующего содержания: «4.5. С целью недопущения ухудшения финансового положения работника при его нахождении в командировке производить доплату разницы между суммой должностного оклада и суммой гарантированного трудовым законодательством среднего заработка за время нахождения в командировке, если за это время средний заработок работника меньше текущей заработной платы при отсутствии командировок в расчетном месяце». 2. Изменения в трудовой договор от 24.05.2010 № 18/10, определенные настоящим Дополнительным соглашением, вступают в силу с 11 января 2011 года. 3. Настоящее Дополнительное соглашение является неотъемлемой частью трудового договора от 24.05.2010 № 18/10, составлено и подписано в двух экземплярах, имеющих равную юридическую силу, один из которых хранится у Работодателя, другой передается Работнику. Работник

Работодатель

Место жительства

Место нахождения Почтовый адрес

Паспорт гражданина РФ ИНН выдан код подразделения Баринов

П. В. Баринов

Громов

И. Н. Громов

66 AU_N3_

.indd 66

05.05.2011 12:32:33

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ка за время командировки не упоминается в локальных нормативных актах организации, трудовых и (или) коллективных договорах, у организации нет оснований уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму такой доплаты (см. п. 1 ст. 252, п. 25 ст. 255 НК РФ, письма Минфина России от 03.12.2010 № 03-0306/1/756, от 14.09.2010 № 03-03-06/2/164, от 03.04.2009 № 03-03-06/2/77, от 02.04.2009 № 03-03-06/1/208, письмо УФНС России по г. Москве от 04.02.2008 № 2012/009705).

Если установление доплаты разницы между окладом и средним заработком не оформлено трудовым и/или коллективным договором, локальным нормативным актом, то выплата оклада вместо среднего заработка является нарушением трудового законодательства. Поэтому трудовая инспекция при проверке может оштрафовать организацию на сумму от 30 000 до 50 000 руб., а руководителя организации – на сумму от 1000 до 5000 руб. (ч. 1 ст. 5.27 КоАП РФ). К тому же, если такая доплата учтена для целей налогообложения прибыли, то организацию могут привлечь еще и к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ: за неполную уплату налога на прибыль штраф составляет 20 % от неуплаченной суммы налога и еще пени за просрочку платежа в размере 1/300 действующей в это время ставки рефинансирования Банка России от неуплаченной суммы налога за каждый день просрочки (ст. 75 НК РФ).

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ • вариант 1 – работник берет отгул: в одинарном размере дневной части оклада (дневной (часовой) тарифной ставки) пропорционально времени нахождения в пути. Кроме того, работнику предоставляется неоплачиваемый отгул за целый день (ч. 3 ст. 153 ТК РФ). Время выезда в командировку (возвращения из командировки) не влияет на продолжительность отгула; • вариант 2 – работник не берет отгул: не менее чем в двойном размере дневной (часовой) тарифной ставки (дневной части оклада) пропорционально времени нахождения в командировке. Это следует из норм ст. 153 ТК РФ и п. 5 Положения № 749, а также решения Верховного суда Российской Федерации от 20.06.2002 № ГКПИ2002-663. Организация вправе оплачивать такие дни в двойном размере с учетом надбавок и премий, если это предусмотрено локальным нормативным актом (например, положением о командировках), коллективным или трудовым договором (ст. 153 ТК РФ). Однако, чтобы избежать претензий налоговых органов, оплату выходного дня выезда в командировку (возвращения из командировки) лучше производить с учетом количества часов с момента отправления (прибытия) транспортного средства до окончания суток, то есть пропорционально времени нахождения в пути. Обратите внимание!

Не менее чем в двойном размере оплачивается только время нахождения в командировке, которое должно рассчитываться (во избежание споров с налоговыми

Выходной день выезда в командировку (возвращения из командировки) и средний заработок Напомним читателям журнала, что день выезда в командировку (день возвращения из командировки) считается днем командировки. Поэтому такой день оплачивается по тем же правилам, что и остальные дни командировки: за этот день работнику выплачиваются суточные и средний заработок, если такой день совпадает с рабочим днем по графику, установленному по месту постоянной работы. Основание – ст. с 167, 168 ТК РФ, пп. 4, 9, 11 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749 (далее – Положение № 749). Но в рассматриваемой ситуации считать средний заработок не нужно. Если выезд в командировку (возвращение из командировки) происходит в выходной день, то это приравнивается к работе в выходной день. И такой день нужно оплатить работнику в следующем порядке:

органами) с момента отправления (прибытия) транспортного средства до окончания (начала) суток.

Например, если работник отправился в командировку поездом в 22.00 в воскресенье, ему нужно оплатить не менее чем в двойном размере 2 часа, а если обратно работник вернулся поездом в 8.00 в субботу, то ему нужно оплатить не менее чем в двойном размере 8 часов. Кроме того, при направлении работника в командировку (возвращении из командировки) в выходной нужно получить письменное согласие работника на это, поскольку работника нельзя привлечь к работе в выходные и нерабочие праздничные дни без его согласия (ч. 1, 2 ст. 113 ТК РФ). Ведь работник может и отказаться в выходной день выезжать в командировку, если только это не связано с чрезвычайными обстоятельствами (ч. 3 ст. 113 ТК РФ). Письменное согласие командированного работника может быть оформлено: – либо отдельным документом, составленным в произвольной форме. Например, это может быть именное (коллективное) уведомление, в котором работнику (работникам) предлагается выехать в командировку в

67 AU_N3_

.indd 67

05.05.2011 12:32:33

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

выходной день с указанием причин, вызвавших такую необходимость и формы компенсации в виде оплаты или предоставления другого дня отдыха, а также фиксируется факт ознакомления с уведомлением и согласие либо отказ от выезда в командировку в выходной день (образец документа приведен ниже); – либо путем добавления в приказ (распоряжение) о направлении работника в командировку (унифицированные формы № Т-9, Т-9а, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1) дополнительного реквизита в виде отдельной строки: «Согласен: _____________ «___» ________ 20__г.». Такая возможность предусмотрена Порядком применения унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденным постановлением Госком-

стата России от 24.03.1999 № 20. Вносимое дополнение в унифицированную форму приказа нужно оформить соответствующим организационно-распорядительным документом (например, приказом руководителя). Кроме того, в приказе (распоряжении) о направлении работника в командировку (формы №№ Т-9, Т-9а) следует обосновать, почему работника направляют в командировку в выходной день (ст. 113 ТК РФ). Например, в связи с необходимостью быть в понедельник на деловых переговорах, отсутствием билетов и т. д. Выход на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки) Вопрос о явке работника на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки)

Предприятие «Стандарт» Инженеру по наладке оборудования П. В. Баринову Уведомление от 11.03.2011 № 25 О выезде в командировку в выходной день, 13.03.2011 Уважаемый Павел Васильевич! Сообщаю Вам, что в связи с необходимостью проведения в ускоренные сроки шеф-монтажных и пусконаладочных работ окрасочно-сушильной камеры по Договору финансовой аренды от 07.02.2011 № 14, заключенному между предприятием «Стандарт» (Лизингодатель) и ООО «Импульс» (Лизингополучатель), и отсутствием авиабилетов на 14.03.2011, необходимо получить согласие на Ваш выезд в командировку в ООО «Импульс» по адресу: г. Иркутск, ул. Дружбы, д. 126, в выходной день, 13.03.2011, в 16.00. После ознакомления прошу сделать отметку о согласии/несогласии в настоящем Уведомлении. При согласии на выезд в командировку в выходной день прошу выбрать форму компенсации за работу в этот день. Генеральный директор

Громов

И. Н. Громов

На выезд в командировку в выходной день, 13.03.2011: согласен

Баринов 11.03.2011

П. В. Баринов

не согласен ____________ (подпись) _________ (Ф.И.О.) дата

За работу в выходной день прошу: – предоставить дополнительный день отдыха согласен Баринов П. В. Баринов 11.03.2011 – оплатить работу в двойном размере согласен ______________ (подпись) _________ (Ф.И.О.) дата

68 AU_N3_

.indd 68

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 решается по договоренности с работодателем (абз. 5 п. 4 Положения № 749). При этом ни ТК РФ, ни Положение № 749, ни другие нормативные акты не устанавливают ни порядка оплаты выхода на работу в день выезда или день приезда из командировки, ни порядка заполнения табеля учета рабочего времени в таких случаях. Например, согласно приказу о направлении работника в командировку дата начала командировки работника – понедельник, 4 апреля 2011 года. Время отправления поезда в этот день – 23 часа, работник 4 апреля вышел на работу и отработал полностью 8 часов (с 9.00 час. до 18.00 час.). Исходя из содержания ст. 167 ТК РФ за период командировки работнику не начисляется заработная плата в виде оклада, а сохраняется средний заработок. Обязан ли работодатель начислить за такой «двойной» день и текущую заработную плату, и средний заработок (ст. 167, ст. 139 ТК РФ) одновременно? Если работодатель начислит и текущую зарплату, и средний заработок за один и тот же день, являющийся днем выезда в командировку (приезда из командировки), налоговые органы, скорее всего, не примут сумму начисленной текущей зарплаты за этот день для целей исчисления налога на прибыль. Поэтому в целях снижения налоговых рисков, а также устранения возможных разногласий между работником и работодателем по поводу явки на работу в день выезда (день приезда) рекомендуем: • либо использовать иные способы поощрения работников за явку на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки) на основе договоренности с работодателем, предусмотренные действующей в организации системой оплаты труда и премирования работников; • либо предусмотреть в утвержденном в организации локальном нормативном акте (например, в положении о командировках) доплату до фактического оклада (если выплачиваемый оклад больше среднего заработка) за явку на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки). В подобных ситуациях сложности также возникают с отметками в табеле учета рабочего времени (формы № Т-12, Т-13, утвержденные постановлением Госкомстата России от 05.01.2004). Как отмечено выше, выход работника на работу в день, обозначенный в приказе о направлении его в командировку в качестве дня выезда (дня приезда), не является нарушением трудового законодательства. Этот день может быть обозначен (если это предусмотрено локальным нормативным актом) кодом «Я» или «01», поскольку у табельщика, который видит работника на ра-

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ бочем месте (данные контрольно-пропускной системы подтверждают присутствие работника на территории организации) в день, который в соответствии с графиком работы работника является рабочим, нет оснований для использования каких-либо иных обозначений кодов. При этом фактический срок пребывания в месте командирования определяется по отметкам о дате приезда в место командирования и дате выезда из него, которые делаются в командировочном удостоверении (п. 7 Положения № 749). Согласно локальному нормативному акту (например, положению о командировках) такой день может быть также отнесен только к периоду командировки, когда работник на работу не выходит. В этом случае в табеле учета рабочего времени проставляются коды «К» или «06». Возможен и еще один вариант – проставление «двойного» дня в табеле кодом «Я/К». Ничего страшного в этом нет, поскольку вопросы ведения табельного учета следует отличать от вопросов расчетов с работниками. Учитывая отсутствие в трудовом законодательстве порядка оплаты «двойного» дня и его отражения в табеле учета рабочего времени, каждая организация вправе закрепить приемлемый для нее порядок в локальном нормативном акте, используя для этого коды «Я», «К» или «Я/К» (образец оформления Положения о командировках в этой части приведен в конце статьи). Привлечение работника к работе в выходные дни, приходящиеся на период командировки Средний заработок за период нахождения работника в командировке, а также за дни нахождения в пути, в том числе за время вынужденной остановки в пути, сохраняется за все дни работы по графику, установленному в командирующей организации (п. 9 Положения № 749). На этом основании средний заработок сохраняется за работником не за все дни, обозначенные в табеле учета рабочего времени кодом «К» («06»), а только за те из них, которые в ином случае были бы обозначены кодом «Я» («01»), то есть за пропущенные работником рабочие дни, установленные графиком работы. Выходные дни, когда командированный работник привлекается к работе, становятся его рабочими днями. За такие дни ему нужно начислить заработную плату не менее чем в двойном размере (или по желанию работника в одинарном размере, но с обязательным предоставлением другого дня отдыха), а не средний заработок (ст. 153 ТК РФ, п. 5 Положения № 749). Поэтому при расчете среднего заработка из расчетного периода следует исключать эти дни и соответствующие суммы заработной платы в двойном размере.

69 AU_N3_

.indd 69

05.05.2011 12:32:34

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ В этом случае бухгалтер должен произвести начисления не на основании данных табеля учета рабочего времени (в табеле должен стоять код «К» или «06»), а в соответствии с дополнительными документами, которыми могут быть: • или справка принимающей стороны о том, что прикомандированный работник был привлечен к работе в выходной день с указанием отработанного времени; • или заверенная копия правил внутреннего распорядка принимающей организации, предусматривающих режим работы в выходные и праздничные дни и др. (см. письмо УФНС России по г. Москве от 16.08.2006 № 20-12/72393). Образец оформления Положения о командировках в этой части приведен в конце статьи. Командировка надомника: сохранение среднего заработка В ряде организаций имеются региональные представители в других регионах, которые приняты на работу как надомники (гл. 49 ТК РФ) и закупают (реализуют) товары (продукты) в закрепленных за ними регионах. Трудовое законодательство не содержит запретов на направление надомников в командировки (главы 24, 49 ТК РФ). При этом работникам, которые трудятся на дому, положены все гарантии и компенсации, предусмотренные на случай направления работников в служебные командировки. Иными словами, в этот период за ними, как и за всеми другими сотрудниками, сохраняются место работы и средний заработок, а также им положены командировочные, в том числе и суточные (ст. 167, 168 ТК РФ). Средний заработок надомника, направленного в служебную командировку, считается в общеустановленном порядке.

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 работника предоставляет ему отпуск без сохранения заработной платы (ч. 2 ст. 286 ТК РФ). Отпускные должны начисляться работнику за каждый из отпусков (ч. 2 ст. 287 ТК РФ), то есть по каждому месту работы. Согласно п. 19 Постановления № 922 лицам, работающим на условиях совместительства, средний заработок определяется в общем порядке. Расчет суммы среднего заработка для оплаты отпусков по каждой из выполняемых работ/обязанностей (основная работа и работа по внутреннему совместительству) ведется отдельно. Пример Дворник Романова Е. Е. работает в организации с 1 апреля 2010 года. Оклад дворника равен 16 000 руб. Расчетный период с 1 апреля 2010 года по 31 марта 2011 года (12 месяцев) Романовой отработан полностью по основному месту работы. 1 февраля 2011 года с Романовой Е. Е. заключен еще один трудовой договор о выполнении ею обязанностей уборщицы производственных помещений на условиях внутреннего совместительства с окладом 6000 руб. Романова Е. Е. берет отпуск с 1 апреля 2011 года на 28 календарных дней. К моменту ухода в отпуск по совмещаемой должности Романовой Е. Е. заработано 5 дней отпуска (2 мес. x 28 дн. : 12 мес.), но оплатить ей организация должна все 28 дней. Поэтому оставшиеся 23 дня отпуска организация должна предоставить авансом. Средний дневной заработок на основной работе составит: (16 000 руб. x 12 мес.) : 12 мес. : 29,4 = 544,22 руб. Средний дневной заработок по внутреннему совместительству составит: (6000 руб. х 2 мес.) : 2 мес. : 29,4 = 204,08 руб. Общая сумма отпускных равна 20 952,40 руб. = (544,22 руб. +

Отпускные внутреннего совместителя Если работник работает в одной и той же организации сразу по двум штатным должностям (по трудовому договору по основному месту работы и по совместительству), то ему должен быть предоставлен ежегодный отпуск по обеим должностям. Внутренним совместителям ежегодный отпуск должен предоставляться одновременно с отпуском по основному месту работы (ч. 1 ст. 286 ТК РФ). Поэтому продолжительность отпуска внутреннего совместителя будет равна продолжительности ежегодного отпуска по основному месту работы. Если на работе по совместительству работник не отработал шести месяцев, отпуск предоставляется ему авансом (ч. 1 ст. 286 ТК РФ). Если на работе по совместительству продолжительность ежегодного оплачиваемого отпуска меньше, чем продолжительность отпуска по основному месту работы, работодатель по просьбе

204,08 руб.) х 28 дн.

На внутреннего совместителя оформляются два приказа о предоставлении отпуска (форма № Т-6) – по каждому месту работы. Предоставление отпуска внутреннему совместителю (если основная работа и совместительство осуществляются в одном подразделении) должно быть отражено в табеле учета рабочего времени (формы № Т-12, Т-13) отдельно от предоставления отпуска по основной профессии (должности) с использованием кодов «ОТ» или «09». Для этого используются две строки. Если внутреннее совместительство осуществляется в другом подразделении, фамилия работника должна быть отражена в двух табелях: одной строкой по основному месту работы и одной строкой – по месту совместительства.

70 AU_N3_

.indd 70

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

Расчетный период для расчета среднего заработка при увольнении работника Статьей 84.1 ТК РФ предусмотрено, что днем прекращения трудового договора во всех случаях является последний день работы. Расчетный период для компенсации отпуска при увольнении – это 12 полных календарных месяцев, предшествующих оплачиваемому в размере среднего заработка периоду. Календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число включительно [в феврале – по 28-е (29-е) число включительно] (ст. 139 ТК РФ, п. 4 Положения № 922). Согласно разъяснениям Роструда (письмо от 22.07.2010 № 2184-6-1): • если день увольнения совпадает с последним календарным днем месяца, то для компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении расчетный период – это 12 полных календарных месяцев, включая месяц увольнения. Например, работник увольняется 31 марта 2011 года, в расчетный период войдут апрель 2010 года – март 2011 года. В данном случае март месяц отработан с 1-го по последнее число и предшествует периоду, оплачиваемому в размере среднего заработка; • если день увольнения приходится на последний рабочий день месяца, не совпадающий с последним календарным днем месяца, расчетный период для компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении – это 12 полных календарных месяцев, предшествующих месяцу увольнения. Пример Работник увольняется 29 апреля 2011 года, в расчетный период войдут апрель 2010 года – март 2011 года. В рассматриваемой ситуации апрель не будет полным месяцем перед оплачиваемым периодом, начинающимся уже в этом месяце, поскольку день увольнения в данном случае не является последним календарным днем месяца (табл. 2).

Сроки оплаты среднего заработка за учебный отпуск На практике нередко возникает следующая ситуация: работник подает заявление на предоставление учебного отпуска, учится долго, например 50 календарных дней, а средний заработок ему выплачивают либо частями (еже-

месячно), либо только после того, как он вернется на работу и представит справку-подтверждение. Это ошибочная позиция. И вот почему. Учебный отпуск полностью оплачивают до его начала. На время учебного отпуска за работником сохраняются его должность и средний заработок. Размер среднего заработка рассчитывается по общим правилам в соответствии со ст. 139 ТК РФ и Положением № 922. Форма справки-вызова для студентов вузов утверждена в приложениях 1, 2 к приказу Минобразования России от 13.05.2003 № 2057; а для студентов средних специальных учебных заведений форма – в приложениях 1, 2 к приказу Минобразования России от 17.12.2002 № 4426. Отрывная часть справки-вызова «Справкаподтверждение» заполняется учебным заведением после окончания сессии, заверяется печатью образовательного учреждения и служит доказательством того, что обучающийся работник в течение определенного периода времени находился в определенном учебном учреждении. Представление работником справкиподтверждения никак не влияет на сроки выплаты среднего заработка. Оплата учебного отпуска работника по основному месту работы должна быть произведена не позднее чем за три дня до его начала (ч. 9 ст. 136, ст. 287 ТК РФ). Причем длительность учебы значения не имеет. Так что даже если работник будет отсутствовать на работе несколько месяцев, средний заработок ему необходимо выплатить за все это время. В ТК РФ не уточняется, какие дни необходимо принять в расчет – рабочие или календарные. По нашему мнению, организация-работодатель должна выдать учебные отпускные не позднее чем за три рабочих дня до начала учебного отпуска. Таким образом, нельзя оплачивать учебный отпуск частями (ежемесячно) или только после представления работником справки-подтверждения (отрывной части справки-вызова), которая заполняется образовательным учреждением после окончания сессии. При двух отпусках одновременно оплачивается только один средний заработок На практике часто допускается ошибка, связанная с одновременной оплатой среднего заработка работнику, у которого учебный отпуск совпал с ежегодным отТаблица 2

День увольнения Увольнение по собственному желанию последний рабочий день месяца последний календарный день месяца Вариант 1

31.03.2011

Вариант 2

29.04.2011

Расчетный период апрель 2010 года – март 2011 года апрель 2010 года – март 2011 года

71 AU_N3_

.indd 71

05.05.2011 12:32:34

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Таблица 3

Виды отпуска (применительно к рассматриваемой ситуации) Ежегодный оплачиваемый отпуск (основной и дополнительный) Дополнительный учебный отпуск: – с сохранением среднего заработка – без сохранения заработной платы Отпуск без сохранения заработной платы

пуском или отпуском по уходу за ребенком (отпуском по беременности и родам). Оплатить два отпуска за одно и то же время организация не вправе. Прежде всего, организациям следует иметь в виду, что работник не может одновременно находиться в двух отпусках – в ежегодном оплачиваемом отпуске и в дополнительном учебном отпуске. Право на дополнительные учебные отпуска предоставлено работникам, совмещающим работу с обучением, ст. 173–176 ТК РФ. Учебный отпуск дается работнику вовсе не для отдыха, право на него не зависит от того, как влияет работа на здоровье работника. При этом законодательство Российской Федерации также гарантирует работнику право на отдых (ч. 5 ст. 37 Конституции Российской Федерации, ст. 2 ТК РФ), в том числе на ежегодный оплачиваемый отпуск (ст. 114–124 ТК РФ). Предоставление ежегодных оплачиваемых отпусков регулируется нормами раздела V «Время отдыха» ТК РФ, в отличие от учебного отпуска, который предоставляется на основании норм раздела VII «Гарантии и компенсации» настоящего Кодекса. На этом основании, если ежегодный оплачиваемый отпуск и учебный совпадают по времени, значит, работника ущемляют в одном из его прав – либо в праве на отдых, либо в праве на дополнительный оплачиваемый учебный отпуск. Ежегодный оплачиваемый отпуск может быть перенесен в установленных законом случаях (ст. 124 ТК РФ). Кроме того, к учебным отпускам (ст. 173–176 ТК РФ) по соглашению работодателя и работника могут присоединяться ежегодные оплачиваемые отпуска (ч. 2 ст. 177 ТК РФ) (табл. 3). Также одновременно работница не может находиться в учебном отпуске и в отпуске по уходу за ребенком. Напоминаем читателям журнала, что согласно ст. 256 ТК РФ за работником сохраняется место работы на период отпуска по уходу за ребенком. Поэтому работница имеет право на учебный отпуск. Но для его оформления она должна прервать отпуск по уходу за ребенком. Трудовым законодательством не предусмотрена процедура досрочного выхода из отпуска по уходу за ребенком. В рассматриваемой ситуации лучше поступить следующим образом: взять с работницы заявление о досрочном выходе из отпуска по уходу и на его основании издать приказ (в произвольной фор-

Основание ст. 114–119 ТК РФ ст. 173–176 ТК РФ ч. 1 ст. 173, ч. 1 ст. 174, ч. 1 ст. 175, ч. 1 ст. 176 ТК РФ ч. 2 ст. 173, ч. 2 ст. 174 ТК РФ ч. 1 ст. 128 ТК РФ

ме) о прерывании такого отпуска. Затем в общеустановленном порядке оформить учебный отпуск такой работницы, а после его окончания вновь оформить отпуск по уходу за ребенком. С точки зрения личного бюджета работницы оформление учебного отпуска вместо отпуска по уходу за ребенком имеет финансовые преимущества, поскольку учебный отпуск позволяет получить полностью средний заработок, а пособие по уходу за ребенком – только 40 % среднего заработка (ст. 173–176 ТК РФ, ст. 15 Федерального закона от 19.05.1995 № 81-ФЗ «О государственных пособиях гражданам, имеющим детей»). Но в этом случае, по желанию работницы, можно поступить и по-другому. Пример С 23 мая 2011 года менеджер по кадрам Ветрова И. И. уходит в учебный отпуск до 12 июля. С 1 июня у нее начинается отпуск по беременности и родам, а заявление на декретный отпуск Ветрова И. И. написала с 12 июля 2011 года. Поскольку два отпуска за одно и то же время оплатить нельзя, в рассматриваемом случае организация должна декретные выплаты, начисленные за все положенные 70 календарных дней (ст. 255 ТК РФ), уменьшить на сумму среднего заработка за учебный отпуск, относящегося к периоду с 1 июня по 11 июня.

Средний заработок сокращенному работнику На практике часто встречаются следующие ошибки: • сокращенному работнику выдается и выходное пособие, и средний заработок за два (или три) месяца; • средний заработок за второй месяц выдается за календарные дни месяца; • средний заработок за второй месяц выдается сокращенному работнику сразу вместе с выходным пособием. Согласно ч. 1 ст. 178 ТК РФ при расторжении трудового договора в связи с ликвидацией организации (п. 1 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) либо сокращением численности или штата работников организации (п. 2 ч. 1 ст. 81 ТК РФ) увольняемому работнику выплачивается выходное пособие в размере среднего месячного заработка, а также за ним сохраняется средний месячный заработок на

72 AU_N3_

.indd 72

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 период трудоустройства, но не свыше двух месяцев со дня увольнения (с зачетом выходного пособия). Подчеркиваем, что средний заработок выплачивается с зачетом выходного пособия, суммировать эти выплаты не нужно. Иначе организация переплатит за целый месяц. Зачет означает, что из суммы подлежащего выплате среднемесячного заработка на период трудоустройства за первый месяц вычитают сумму выходного пособия. При этом размер пособия и заработка за первый месяц будет одинаковым. Обе эти выплаты рассчитываются путем умножения количества рабочих дней в первом после увольнения месяце (начиная с даты, следующей за днем увольнения) на средний дневной заработок сокращенного сотрудника (абз. 3, 4, 5 п. 9 Положения № 922). В результате за первый месяц после увольнения платить среднемесячный заработок на период трудоустройства не нужно, так как в зачет этой суммы пойдет выходное пособие. Еще через два месяца работнику нужно будет выплатить среднемесячный заработок за второй месяц, если в течение этого времени он не найдет работу. Для его расчета в этом случае среднедневной заработок необходимо умножить на количество рабочих (а не календарных) дней второго месяца. Это связано с тем, что организация должна оплатить только те дни, которые сокращенный работник действительно не работал, то есть компенсировать ему потери в зарплате, которую он мог бы получить. Кроме того, из-за того, что выходные дни работодатели не оплачивают, то и при выплате среднего заработка на время трудоустройства эти дни в расчет не берутся. Нельзя выдавать средний заработок за второй месяц одновременно с выходным пособием. Это объясняется тем, что средний заработок за второй месяц причитается сокращенному работнику только после того, как этот месяц закончился, и при условии, что такой работник на работу еще не устроился. В противном случае (если работник, получивший эти деньги, трудоустроится в течение второго месяца) возникнет переплата, взыскать которую работодатель сможет только в судебном порядке как необоснованное обогащение (ст. 1102 ГК РФ). При этом высока вероятность того, что суд признает такие выплаты не подлежащими возврату (п. 3 ст. 1109 ГК РФ). По решению службы занятости среднемесячный заработок нужно будет заплатить еще и за третий месяц, также исходя из количества рабочих дней третьего месяца (ч. 2 ст. 178 ТК РФ).

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ Чтобы исключить вероятность переплаты среднего заработка на период трудоустройства сокращенного работника, рекомендуем выдавать средний заработок за второй и третий месяцы только при наличии документального подтверждения того, что сотрудник не трудоустроился, а именно: • заявления работника о выплате пособия на период трудоустройства за второй (третий) месяц после сокращения; • копий страниц трудовой книжки сокращенного работника (для оплаты второго и третьего месяца) (ст. 66 ТК РФ). Отсутствие в трудовой книжке записи о приеме на работу к другому работодателю можно считать доказательством факта нетрудоустройства уволенного работника на другое основное место работы; • справки из службы занятости, в которой указано на то, что работник не был трудоустроен в течение трех месяцев после увольнения (для оплаты третьего месяца). Пример Работник уволен в связи с сокращением штата, последний день работы 31 марта 2011 года. Средний дневной заработок за расчетный период (с 1 апреля 2010 г. по 31 марта 2011 г.) составил 1860 руб. (письмо Роструда от 22.07.2010 № 2184-6-1). Размер выходного пособия, рассчитанный исходя из среднего заработка, составил 39 060 руб. (1860 руб. x 21 раб. дн. апреля). Среднемесячный заработок на время трудоустройства за май составит 37 200 руб. (1860 руб. x 20 раб. дн. мая). Таким образом, общая сумма компенсационных выплат, причитающихся сокращенному работнику, составит 76 260 руб. = = 39 060 руб. (выходное пособие) + 37 200 руб. (средний заработок за май). Если в апреле, мае, июне 2011 года сокращенный работник не устроится на работу и в течение двух недель после увольнения встанет на учет в службе занятости, то ему полагается еще выплата и за июнь в сумме 39 060 руб. (1860 руб. x 21 раб. дн. июня). Течение двухнедельного срока начинается на следующий день с календарной даты, указанной в приказе об увольнении. В двухнедельный срок включаются и нерабочие дни (ст. 14 ТК РФ). Если сокращенный работник устроится на работу, например, 23 мая 2011 года, то средний заработок за май должен быть выплачен исходя из 13 рабочих дней за период с 1 мая по 22 мая 2011 года, в течение которых работник не работал. Сумма пособия в такой ситуации составит 24 180 руб. (1860 руб. х 13 раб. дн. мая).

73 AU_N3_

.indd 73

05.05.2011 12:32:34

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 УТВЕРЖДЕНО Приказом предприятия «Стандарт» от 30.12.2010 № 128

Положение о командировках работников предприятия Стандарт» 1. Общие положения 1.1. Командировка – это поездка работника по распоряжению руководителя предприятия «Стандарт» (далее – Предприятие) на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. 2. Порядок оформления служебных командировок 2.1. В Предприятии существует определенный порядок оформления служебной поездки, обязательный для исполнения всеми сотрудниками. 2.1.1. Не позднее 14 календарных дней до начала командировки руководитель сотрудника обязан: • представить в финансовый отдел служебную записку на имя генерального директора с указанием цели, сроков и места командирования (приложение 1); • направить на адрес hr@standart.ru письмо с просьбой решить организационные вопросы, связанные с предстоящей поездкой (получение визы, приобретение билетов, заказ гостиницы, организация трансфера); письмо должно содержать следующую информацию: – даты поездки; – место направления (страна, город); – необходимость заказа гостиницы, организации трансфера; – паспортные данные сотрудника; • направить на адрес hr@standart.ru письмо с просьбой оформить сотруднику, направляемому в командировку, медицинскую страховку. 2.1.2. До отъезда в командировку сотрудника менеджер по учету кадров обязан: • подготовить приказ о направлении сотрудника в командировку, ознакомить с ним командируемого сотрудника; • подготовить и передать командируемому работнику необходимый пакет документов: служебное задание, командировочное удостоверение, международный медицинский страховой полис; • поставить сотрудника в известность о том, что в случае необходимости суточные переводятся на зарплатный счет сотрудника до отъезда в командировку на основании письма, отправленного на адрес hr@standart.ru ; • провести инструктаж сотрудника по заполнению документов, по сбору документов для подтверждения командировочных расходов, а также о сроках сдачи отчета по возвращении из командировки; • выдать сотруднику документ «Памятка сотрудника» (приложение 2). 2.2. За 3 дня до своего отъезда в командировку сотрудник обязан явиться в HR-отдел, где необходимо: • ознакомиться и расписаться в приказе о направлении в командировку; • получить установленную форму служебного задания; • получить командировочное удостоверение с отметками о прибытии и выбытии из командировки; • для сотрудников, которые командированы за границу, получить международный медицинский страховой полис. 3. Гарантии при направлении в командировку 3.1. При направлении работника в командировку за ним сохраняется место работы (должность) и средний заработок. 3.2. Если за время командировки средний заработок меньше текущей заработной платы, командированному работнику устанавливается доплата разницы между суммой должностного оклада и суммой гарантированного трудовым законодательством среднего заработка за этот период времени. 3.3. По общему правилу, командированный работник не выходит на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки), приходящийся на рабочий день недели согласно графику работы, за исключением случаев экстренной производственной необходимости, определяемой лично генеральным директором Предприятия. В случаях явки на работу в день выезда в командировку (день приезда из командировки), приходящийся на рабочий день недели согласно графику работы, по причинам экстренной производственной необходимости:

74 AU_N3_

.indd 74

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

КОНСУЛЬТАЦИИ СПЕЦИАЛИСТОВ

– оплата таких рабочих дней производится в размере текущей заработной платы как при отсутствии командировок в расчетном месяце, если за время командировки средний заработок работника меньше должностного оклада; – в табеле учета рабочего времени такие рабочие дни обозначаются с использованием кода «Я/К». 3.4. Если работник отбывает в командировку (либо прибывает из командировки) в выходной день (независимо от времени выезда и приезда), ему после возвращения из командировки предоставляется другой (неоплачиваемый) день отдыха. Выходной день выезда (выходной день приезда) оплачивается в одинарном размере дневной части оклада (дневной (часовой) тарифной ставки) пропорционально времени нахождения в пути (с учетом количества часов с момента отправления (прибытия) транспортного средства до окончания /начала) суток). 3.5. В случаях, когда работник привлечен к работе в выходные дни, приходящиеся на период командировки, оплата этих дней производится согласно действующему трудовому законодательству (ст. 153 ТК РФ) при условии представления командированным работником справки принимающей стороны о том, что прикомандированный работник был привлечен к работе в выходной день с указанием отработанного времени. 3.6. Командированному работнику также возмещаются расходы, связанные со служебной командировкой. Возмещению подлежат расходы по документам, оформленным в соответствии с локальными правилами, при этом обязательно содержащим следующую информацию: дату (заезда и выезда из гостиницы / проезда на такси, метро, поезде), фамилию сотрудника, наименование Предприятия, сумму оплаты, детализацию предоставленных услуг. На всех документах должны быть заполнены все предусмотренные их формой реквизиты, иметься печати и подписи должностных лиц. 4. Отчетность 4.1. В течение трех рабочих дней со дня возвращения из командировки, сотрудник обязан представить в финансовый отдел: • заполненное и подписанное руководителем структурного подразделения служебное задание; • отчет о командировке (приложение 3); • командировочное удостоверение; • копии страниц заграничного паспорта с отметками о пересечении границы, копию страницы с визой, титульную страницу загранпаспорта; • документы (в оригинале), подтверждающие размер произведенных расходов; требования к оформлению указанных документов приведены в «Памятке сотрудника»; • вернуть в кассу организации остаток денежных средств, выданных под отчет. 5. Ответственность 5.1. В случае непредставления сотрудником первичных оправдательных документов о расходах в период нахождения в командировке (не сохранил билеты, не предоставил квитанции, счета, чеки из гостиниц, несоответствие указанных документов установленным настоящим Положением требованиям) Предприятие имеет право не возмещать соответствующие расходы по командировке. 5.2. В случае неявки сотрудника до своего отъезда в HR-отдел для оформления командировочных документов Компания имеет право не компенсировать все расходы, понесенные сотрудником во время пребывания в командировке.

Извлечение из письма Минфина России от 10.02.2011 № 03-11-06/2/19 ...На основании п. 1 ст. 329 Гражданского кодекса Российской Федерации исполнение обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и другими способами, предусмотренными законом или договором. В соответствии с п. п. 1 и 1.1 ст. 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее – Кодекс) организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 Кодекса, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 Кодекса. Доходы, предусмотренные ст. 251 Кодекса, при определении налоговой базы не учитываются. Согласно пп. 2 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств. Таким образом, сумма депозита, перечисленная в обеспечение обязательств по договору аренды, не учитывается в доходах при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения...

75 AU_N3_

.indd 75

05.05.2011 12:32:34

ДОКУМЕНТЫ

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 Зарегистрировано в Минюсте РФ 28 декабря 2010 г. № 19407 МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ФЕДЕРАЛЬНОЕ КАЗНАЧЕЙСТВО ПРИКАЗ от 29 октября 2010 г. № 15н

О ПОРЯДКЕ ПРОВЕДЕНИЯ ТЕРРИТОРИАЛЬНЫМИ ОРГАНАМИ ФЕДЕРАЛЬНОГО КАЗНАЧЕЙСТВА КАССОВЫХ ВЫПЛАТ ЗА СЧЕТ СРЕДСТВ АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ В соответствии с частью 3.4 статьи 2 Федерального закона от 3 ноября 2006 г. № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях» (Собрание законодательства Российской Федерации, 2006, № 45, ст. 4626; 2010, № 19, ст. 2291) приказываю: 1. Утвердить прилагаемый Порядок проведения территориальными органами Федерального казначейства кассовых выплат за счет средств автономных учреждений. 2. Настоящий Приказ вступает в силу с 1 января 2011 года. Руководитель Р. Е. АРТЮХИН Согласовано Заместитель Председателя Правительства Российской Федерации – Министр финансов Российской Федерации А. Л. КУДРИН 25.10.2010 Утвержден Приказом Федерального казначейства от 29 октября 2010 г. № 115н ПОРЯДОК ПРОВЕДЕНИЯ ТЕРРИТОРИАЛЬНЫМИ ОРГАНАМИ ФЕДЕРАЛЬНОГО КАЗНАЧЕЙСТВА КАССОВЫХ ВЫПЛАТ ЗА СЧЕТ СРЕДСТВ АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ 1. Настоящий Порядок устанавливает порядок проведения территориальными органами Федерального казначейства (далее – органы Федерального казначейства) кассовых выплат за счет средств автономных учреждений на лицевых счетах, открытых им в органах Федерального казначейства. 2. При осуществлении операций со средствами автономных учреждений (их обособленных подразделений), которым в установленном Федеральным казначейством порядке открыты лицевые счета в органах Федерального казначейства (далее – клиенты), информационный обмен между клиентом и органом Федерального казначейства осуществляется в электронном виде с применением средств электронной цифровой подписи (далее – электронный вид) на основании договора (соглашения) об обмене электронными документами, заключенного между клиентом и органом Федерального казначейства.

Если у клиента или органа Федерального казначейства отсутствует техническая возможность информационного обмена в электронном виде, обмен информацией между ними осуществляется с применением документооборота на бумажных носителях с одновременным представлением документов на машинном носителе (далее – бумажный носитель). При осуществлении операций со средствами клиента документооборот, содержащий сведения, составляющие государственную тайну, осуществляется в соответствии с настоящим Порядком с соблюдением требований законодательства Российской Федерации о защите государственной тайны. 3. Орган Федерального казначейства открывает в учреждении Центрального банка Российской Федерации (далее – банк) счета по учету средств клиентов. 4. Для проведения кассовой выплаты клиент представляет в орган Федерального казначейства по месту

76 AU_N3_

.indd 76

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 обслуживания в электронном виде или на бумажном носителе платежное поручение, оформленное в соответствии с Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным Центральным банком Российской Федерации 3 октября 2002 г. № 2-П (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 23 декабря 2002 г., регистрационный номер 4068) с изменениями, внесенными Указаниями Центрального банка Российской Федерации от 3 марта 2003 г. № 1256-У (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 21 марта 2003 г., регистрационный номер 4300), от 11 июня 2004 г. № 1442-У (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 30 июня 2004 г., регистрационный номер 5880), от 2 мая 2007 г. № 1823-У (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 25 мая 2007 г., регистрационный номер 9547), от 22 января 2008 г. № 1964-У (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 6 февраля 2008 г. регистрационный номер 11122), с учетом требований, установленных совместным Положением Центрального банка Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации от 13 декабря 2006 г. № 298-П и № 173н «Об особенностях расчетно-кассового обслуживания территориальных органов Федерального казначейства» (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 26 января 2007 г., регистрационный номер 8853) с изменениями, внесенными совместным Указанием Центрального банка Российской Федерации и Министерства финансов Российской Федерации от 27 мая 2010 г. № 2449-У и № 53н (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 15 июля 2010 г., регистрационный номер 17844) (далее – Особенности расчетно-кассового обслуживания), и требованиями, установленными настоящим Порядком (далее – платежный документ). При этом в платежном документе: – в поле «ИНН» плательщика указывается идентификационный номер налогоплательщика-клиента; – в поле «КПП» плательщика указывается код причины постановки клиента на налоговый учет; – в поле «Плательщик» указываются сокращенное наименование органа Федерального казначейства, в скобках – полное или сокращенное наименование клиента. Наименование клиента должно соответствовать полному или сокращенному наименованию клиента, указанному в Карточке образцов подписей (код по ведомственному классификатору форм документов (далее – код формы по КФД) 0531753), представленной клиентом в орган Федерального казначейства; в поле «Назначение платежа» в скобках указывается номер лицевого счета, предназначенный для учета

ДОКУМЕНТЫ операций со средствами автономного учреждения (за исключением субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций, предоставленных автономному учреждению из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации) (далее – лицевой счет клиента), или лицевого счета, предназначенного для учета операций со средствами, предоставленными автономному учреждению из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации в виде субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций (далее – отдельный лицевой счет клиента). 5. Орган Федерального казначейства принимает платежный документ к исполнению в случае выполнения следующих условий: – платежный документ соответствует требованиям, установленным пунктом 4 настоящего Порядка; – суммы, указанные в платежном документе, не превышают остаток на лицевом счете клиента (отдельном лицевом счете клиента), указанном клиентом в платежном документе; – в платежном документе отсутствуют исправления (в случае представления платежного документа на бумажном носителе). 6. В случае соответствия требованиям, установленным пунктом 5 настоящего Порядка, платежные документы клиента направляются органом Федерального казначейства в банк для перечисления средств со счета по учету средств клиентов. 7. Для перечисления (возврата) клиентом средств другому клиенту, которому открыт лицевой счет клиента (отдельный лицевой счет клиента) в рамках одного и того же счета по учету средств клиентов, а также для перечисления в установленных случаях клиентом средств на открытый ему же лицевой счет клиента (отдельный лицевой счет клиента), клиент представляет в орган Федерального казначейства платежный документ. Орган Федерального казначейства на основании представленного клиентом платежного документа формирует Справку (код формы по ОКУД 0504833) (далее – Справка). Платежный документ и Справка являются основанием для проведения органом Федерального казначейства операции без списания-зачисления средств на счете по учету средств клиентов и для отражения ее на соответствующих лицевых счетах. 8. Для осуществления выплат в наличной форме клиент представляет в орган Федерального казначейства по месту обслуживания Заявку на получение наличных денег (код формы по КФД 0531802) (далее – Заявка), оформленную в порядке, установленном Порядком кассового обслуживания исполнения федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов и порядком осущест-

77 AU_N3_

.indd 77

05.05.2011 12:32:34

ДОКУМЕНТЫ вления территориальными органами Федерального казначейства отдельных функций финансовых органов субъектов Российской Федерации и муниципальных образований по исполнению соответствующих бюджетов, утвержденным Приказом Федерального казначейства от 10.10.2008 № 8н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 12 ноября 2008 г., регистрационный № 12617), с изменениями, внесенными Приказами Федерального казначейства от 30 июля 2009 г. № 5н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 сентября 2009 г., регистрационный № 14714), от 25 декабря 2009 г. № 15н (зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 29 марта 2010 г., регистрационный № 16751), с учетом следующих особенностей. В заголовочной части Заявки поля «Главный распорядитель бюджетных средств», «Наименование бюджета», «Финансовый орган« не заполняются. В кодовой зоне Заявки коды «по Сводному реестру«, «Глава по БК», «Предельная дата исполнения» и «Учетный номер обязательства» не проставляются. Наименование клиента в заголовочной части Заявки должно соответствовать полному или сокращенному наименованию клиента, указанному в Карточке образцов подписей, представленной клиентом в орган Федерального казначейства. Номер лицевого счета, указанный в кодовой зоне Заявки, должен соответствовать номеру лицевого счета клиента (отдельного лицевого счета клиента). В графе 2 раздела 2 «Расшифровка заявки на получение наличных денег» Заявки указывается «Средства юридических лиц». Графы 3, 4, 5 раздела 2 «Расшифровка заявки на получение наличных денег» не заполняются. В графе 6 раздела 2 «Расшифровка заявки на получение наличных денег» указывается информация, необходимая для учета операций со средствами, предоставленными клиенту из соответствующего бюджета бюджетной системы Российской Федерации в виде субсидий на иные цели, а также бюджетных инвестиций. 9. Орган Федерального казначейства принимает Заявку к исполнению в случае выполнения следующих условий: – Заявка соответствует требованиям, установленным настоящим Порядком; – суммы, указанные в Заявке, не превышают остаток на лицевом счете клиента (отдельном лицевом счете клиента), указанном в кодовой зоне Заявки; – в Заявке отсутствуют исправления (в случае представления Заявки на бумажном носителе). 10. Восстановление кассовых выплат отражается на лицевом счете клиента (отдельном лицевом счете кли-

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 ента) на основании расчетных документов по возврату сумм дебиторской задолженности, образовавшейся у клиента, с указанием в них реквизитов платежных документов, по которым были ранее произведены кассовые выплаты. Клиент информирует дебитора о порядке заполнения расчетного документа в соответствии с требованиями Особенностей расчетно-кассового обслуживания. 11. Суммы возврата дебиторской задолженности, зачисленные на счет по учету средств клиентов по платежным документам, в которых отсутствует информация, позволяющая определить принадлежность поступивших сумм, или по платежным документам, в которых не указан и (или) указан ошибочный номер лицевого счета клиента (отдельного лицевого счета клиента) (далее – невыясненные поступления), учитываются органом Федерального казначейства в составе общего остатка на счете по учету средств клиентов. 12. В случае если в платежном документе, суммы по которому отнесены к невыясненным поступлениям, указаны ИНН и КПП клиента, орган Федерального казначейства не позднее следующего рабочего дня после поступления банковской выписки формирует и направляет предполагаемому получателю средств – клиенту Запрос на выяснение принадлежности платежа (код формы по КФД 0531808). 13. Для уточнения невыясненных поступлений клиент представляет в орган Федерального казначейства Уведомление об уточнении операций клиента (код формы по КФД 0531852) (далее – Уведомление), в котором графа 8 раздела 1 «Уточняемые реквизиты» и графа 5 раздела 2 «Уточненные реквизиты» не заполняются. Орган Федерального казначейства на основании представленного клиентом Уведомления формирует Справку. Указанные Уведомление и Справка являются основанием для проведения органом Федерального казначейства операции без списания-зачисления средств на счете по учету средств клиентов и для отражения результатов уточнения невыясненных поступлений на лицевом счете клиента (отдельном лицевом счете клиента). Невыясненные поступления подлежат уточнению клиентом в течение 10 рабочих дней. В случае если в течение 10 рабочих дней клиент не представил в орган Федерального казначейства Уведомление, орган Федерального казначейства на основании оформленного им расчетного документа возвращает указанные средства со счета по учету средств клиентов плательщику. Суммы поступлений на счет по учету средств клиентов, отнесенные к невыясненным поступлениям, результаты выяснения (уточнения) их принадлежности, а также операции по возврату невыясненных поступле-

78 AU_N3_

.indd 78

05.05.2011 12:32:34

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011

ДОКУМЕНТЫ

ний плательщику отражаются органом Федерального казначейства в Ведомости учета невыясненных поступлений (код формы по КФД 0531853). 14. Представленные клиентом в орган Федерального казначейства платежные документы, Заявки и Уведомления, соответствующие требованиям настоящего Порядка, исполняются не позднее второго рабочего дня, следующего за днем их представления в орган Федерального казначейства. В случае если форма или содержание представленного клиентом платежного документа, Заявки, Уведомления не соответствуют установленным требованиям или подписи ответственных лиц будут признаны не соответствующими образцам, имеющимся в Карточке образцов подписей (в случае представления документов на бумажном носителе), орган Федерального казначейства отказывает клиенту в приеме платежного документа, Заявки, Уведомления, регистрирует представленный документ в Журнале регистрации неисполненных документов (код формы по КФД 0531804) и не позднее рабочего дня, следующего за днем его представления клиентом: – при информационном обмене между органом Федерального казначейства и клиентом на бумажных носителях возвращает клиенту платежный документ, Заявку, Уведомление со штампом «Отклонено» с прило-

жением Протокола (код формы по КФД 0531805) (далее – Протокол), в котором указывается причина возврата; – при информационном обмене между органом Федерального казначейства и клиентом в электронном виде направляет клиенту Протокол в электронном виде, в котором указывается причина возврата. 15. Прием платежных документов, Заявок и Уведомлений, поступивших в орган Федерального казначейства на бумажном носителе, производится в день их поступления в орган Федерального казначейства в течение первой половины операционного дня. Начало и окончание операционного дня, в том числе время приема платежных документов, Заявок и Уведомлений, представленных на бумажном носителе, устанавливаются органом Федерального казначейства с учетом положений договора (соглашения) об обмене электронными документами, заключенного между банком и органом Федерального казначейства. Прием платежных документов, Заявок и Уведомлений, поступивших в орган Федерального казначейства на бумажном носителе, производится уполномоченным работником органа Федерального казначейства. На всех платежных документах, Заявках и Уведомлениях, поступивших в орган Федерального казначейства на бумажном носителе, в обязательном порядке ставятся отметки органа Федерального казначейства с указанием даты принятия и даты исполнения.

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ № 02-03-06/5491 ФЕДЕРАЛЬНОЕ КАЗНАЧЕЙСТВО № 42-7.4-05/5.2-12 ПИСЬМО от 31 декабря 2010 года Министерство финансов Российской Федерации и Федеральное казначейство в целях реализации в 2011 году Федерального закона от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений» (далее – Закон № 83-ФЗ) сообщают следующее. В соответствии с частью 9 статьи 31 Закона № 83-ФЗ все права и обязанности, вытекающие из гражданскоправовых договоров (включая государственные (муниципальные) контракты), обязательства по которым не исполнены по состоянию на 1 января 2011 года, за-

ключенным бюджетными учреждениями, тип которых не изменяется, соответственно от имени Российской Федерации, субъектов Российской Федерации или муниципальных образований (за исключением государственных (муниципальных) контрактов, по которым эти учреждения продолжают выступать в качестве получателей бюджетных средств в случаях, установленных частью 13 данной статьи), переходят с 1 января 2011 года к соответствующим бюджетным учреждениям. Частью 13 статьи 31 Закона № 83-ФЗ установлено, что до 1 января 2012 года в случаях, предусмотренных нормативными актами Правительства Российской Федерации, высшего исполнительного органа государствен-

79 AU_N3_

.indd 79

05.05.2011 12:32:34

ДОКУМЕНТЫ ной власти субъекта Российской Федерации, правовыми актами местной администрации муниципального образования, положения, установленные Бюджетным кодексом Российской Федерации применительно к получателю бюджетных средств, распространяются на правоотношения, возникающие при осуществлении мероприятий, предусмотренных указанными нормативными и правовыми актами, соответственно федеральными бюджетными учреждениями, бюджетными учреждениями субъектов Российской Федерации, муниципальными бюджетными учреждениями. В соответствии с проектом Постановления Правительства Российской Федерации «О предоставлении в 2011 году бюджетных инвестиций в объекты капитального строительства государственной собственности Российской Федерации в форме капитальных вложений в основные средства федеральных бюджетных учреждений и федеральных автономных учреждений» в 2011 году предоставление бюджетных инвестиций в объекты государственной собственности Российской Федерации, находящиеся на праве оперативного управления у федеральных бюджетных учреждений (включая бюджетные учреждения, в отношении которых принято решение о предоставлении им субсидий из федерального бюджета в соответствии с пунктом 1 статьи 78 Бюджетного кодекса Российской Федерации), осуществляется в порядке, установленном для получателей средств федерального бюджета. После принятия в установленном порядке вышеуказанного акта Правительства Российской Федерации особенности принятия федеральными бюджетными учреждениями в 2011 году обязательств, связанных со строительством объектов капитального строительства, будут доведены дополнительно. Акты высших исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации и местной администрации муниципальных образований могут содержать аналогичные положения об особенностях принятия обязательств в отношении соответственно бюджетных учреждений субъектов Российской Федерации и муниципальных бюджетных учреждений. В остальных случаях бюджетные учреждения с 1 января 2011 года при осуществлении закупок товаров, работ, услуг заключают гражданско-правовые договоры от имени учреждения, а не государственные или муниципальные контракты от имени соответствующего публичного правового образования. Указанные положения распространяются и на бюджетные учреждения, в отношении которых не принято решение о предоставлении бюджетному учреждению субсидии из бюджета в соответствии с пунктом 1 статьи 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации.

АВТОНОМНЫЕ УЧРЕЖДЕНИЯ № 3-2011 При формировании сведений о гражданско-правовом договоре (далее – сведения), подлежащих в соответствии со статьей 18 Федерального закона от 21.07.2005 № 94-ФЗ «О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд» (в редакции, вступающей в силу с 1 января 2011 года) включению в реестр контрактов, бюджетное учреждение в первой строке реквизита сведения «Источник финансирования контракта» указывает наименование публично-правового образования, являющегося учредителем бюджетного учреждения, вторая строка реквизита сведения «Источник финансирования контракта» бюджетными учреждениями не заполняется, в реквизите сведения «Вид внебюджетных средств» строки «Источник финансирования контракта» указывается «средства бюджетных учреждений», с указанием кода «18» в кодовой зоне. По указанным гражданско-правовым договорам коды классификации операций сектора государственного управления Российской Федерации и суммы планируемых платежей по годам указываются бюджетным учреждением в Разделе II «За счет внебюджетных средств» сведений. При этом Раздел I «За счет бюджетных средств» в сведениях не заполняется. Указанные положения распространяются и на бюджетные учреждения, в отношении которых не принято решение о предоставлении им субсидий из соответствующего бюджета на основании пункта 1 статьи 78.1 Бюджетного кодекса Российской Федерации. Во включенные в реестр контрактов сведения о государственных и муниципальных контрактах, заключенных до 1 января 2011 года и действующих после 1 января 2011 года, изменения, связанные с изменением правового положения бюджетных учреждений, не вносятся. Министерство финансов Российской Федерации и Федеральное казначейство просят главных распорядителей средств федерального бюджета и финансовые органы субъектов Российской Федерации довести указанное письмо до подведомственных бюджетных учреждений и до участников бюджетного процесса субъекта Российской Федерации, а также до всех финансовых органов муниципальных образований, входящих в состав субъекта Российской Федерации, для доведения его до всех участников бюджетного процесса муниципального образования. Заместитель Министра финансов Российской Федерации Т. Г. НЕСТЕРЕНКО Руководитель Федерального казначейства Р. Е. АРТЮХИН

80 AU_N3_

.indd 80

05.05.2011 12:32:34

НЫ ЗИС Й ПОД И А Каждый КР

К РО

Издательский Дом «ПАНОРАМА» – крупнейшее в России издательство деловых журналов. Десять издательств, входящих в ИД «ПАНОРАМА», выпускают более 150 журналов.

АН ТИ

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА»

! !!

подписчик журнала ИД «Панорама» получает DVD с полной базой Свидетельством высокого авторитета и признания изданий ИД «Панонормативно-методических документов рама» является то, что каждый пятый журнал включен в Перечень веи статей, не вошедших в журнал, дущих рецензируемых журналов и изданий, утвержденных ВАК, в ко+ архив журнала (все номера торых публикуются основные научные результаты диссертаций на за 2008, 2009 и 2010 гг.)! соискание ученой степени доктора и кандидата наук. Среди главных редакторов наших журналов, председателей и членов редсоветов и редколОбъем 4,7 Гб, легий – 168 ученых: академиков, членов-корреспондентов академий наук, ЕС или 50 тыс. стр. НН ТВ профессоров и около 200 практиков – опытных хозяйственных руководителей Е О И ЦЕНЫ – НЕИЗМ и специалистов.

Ч КА

Индексы и стоимость подписки указаны на 2-е полугодие 2011 года Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

АФИНА

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

36776

AU_N3_

99481

20285

61866

80753

99654

82767

16609

82773

16615

82723

16585 Лизинг

32907

и налоговое 12559 Налоги планирование

.indd 81

2091

ВНЕШТОРГИЗДАТ

www.vnestorg.ru, www.внешторгиздат.рф

www.afina-press.ru, www.бухучет.рф

Автономные учреждения: экономиканалогообложениебухгалтерский учет Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных организациях Бухучет в здравоохранении Бухучет в сельском хозяйстве Бухучет в строительных организациях

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

82738

регулирование. 16600 Валютное Валютный контроль

84832

1881,90

11 358

10 222,20

12450 Гостиничное дело

7392

6652,80

3990

3591

20236

61874 Дипломатическая служба

1200

1080

3990

3591

82795

Магазин: 15004 персонал–оборудование– технологии

3558

3202,20

3990

3591

84826

12383 Международная экономика

3180

2862

3990

3591

85182

12319 Мерчендайзер

3060

2754

4272

3844,80

84866

бизнес 12322 Общепит: и искусство

3060

2754

17 256

15 530,40

79272

99651 Современная торговля

7392

6652,80

05.05.2011 12:32:35

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России» 84867 82737 85181

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

12323 Современный ресторан Таможенное 16599 регулирование. Таможенный контроль Товаровед 12320 продовольственных товаров

5520

4968

11 358

10 222,20

3558

3202,20

МЕДИЗДАТ

www.medizdat.com, www.медиздат.рф

22954

Вестник неврологии, 79525 психиатрии и нейрохирургии здорового 10274 Вопросы и диетического питания

46543

24216 Врач скорой помощи

47492

3372

3034,80

3060

2754

3648

3283,20

80755

99650 Главврач

3930

3537

84813

14777 Кардиолог

3060

2754

46105

44028 Медсестра

3060

2754

3558

3202,20

46544

23140

Новое медицинское 16627 оборудование/ Новые медицинские технологии Охрана труда техника безопасности 15022 ив учреждениях здравоохранения

3306

2975,40

3060

2754

61868 Дом культуры

2838

2554,20

36395

99291 Мир марок

561

504,90

84794

12303 Музей

3060

2754

82761

16603

2556

2300,40

46313

24217 Ректор вуза

4866

4379,40

47392

45144 Русская галерея – ХХI век

1185

1066,50

46311

24218 Ученый Совет

4308

3877,20

71294

79901 Хороший секретарь

1932

1738,80

ПарикмахерСтилист-Визажист

ПОЛИТЭКОНОМИЗДАТ

www.politeconom.ru, www.политэкономиздат.рф

84787

Глава местной 12310 администрации

3060

2754

84790

12307 ЗАГС

2838

2554,20

3540

3186

4242

3817,80

84788

Коммунальщик/ 12382 Управление эксплуатацией зданий Парламентский журнал 12309 Народный депутат

84789

12308 Служба занятости

2934

2640,60

84824

12539 Служба PR

6396

5756,40

20283

политика 61864 Социальная и социальное партнерство

3990

3591

23572

15048 Рефлексотерапевт

36668

Санаторно-курортные 25072 организации: менеджмент, маркетинг, экономика, финансы

3492

82789

16631 Санитарный врач

3648

3283,20

84822

46312

врача 24209 Справочник общей практики

3060

2754

82714

84809

12369 Справочник педиатра

3150

2835

37196

16629 Стоматолог

3090

2781

46106

12366 Терапевт

3372

3034,80

84881

12524 Физиотерапевт

3492

3142,80

84811

12371 Хирург

3492

3142,80

36273

лечебного 99369 Экономист учреждения

3372

3034,80

ПРОМИЗДАТ

3142,80

www.promizdat.com, www.промиздат.рф

www.n-cult.ru, www.наука-и-культура.рф

22937

cosmetic/ 10214 Beauty Прекрасная косметика

1686

1517,40

46310

24192 Вопросы культурологии

2154

1938,60

36365

99281 Главный редактор

1497

1347,30

.indd 82

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

20238

84786

НАУКА и КУЛЬТУРА

AU_N3_

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

82715

12537 Водоочистка Генеральный Управление 16576 директор: промышленным предприятием Главный инженер. 16577 Управление промышленным производством

3276

2948,40

8052

7246,80

4776

4298,40

82716

16578 Главный механик

4056

3650,40

82717

16579 Главный энергетик

4056

3650,40

84815

по маркетингу 12530 Директор и сбыту 12424 Инновационный менеджмент и автоматика: 12533 КИП обслуживание и ремонт Консервная сегодня: 25415 промышленность технологии, маркетинг, финансы

8016

7214,40

8016

7214,40

3990

3591

7986

7187,40

99296 Конструкторское бюро

3930

3537

36390 84818 36684 36391

05.05.2011 12:32:35

ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ НА ЖУРНАЛЫ ИД «ПАНОРАМА» Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

Нормирование 16582 и оплата труда в промышленности Оперативное управление в электроэнергетике. 12774 Подготовка персонала и поддержание его квалификации Охрана труда и техника 16583 безопасности на промышленных предприятиях

82720

18256

82721

3930

3537

1779

1601,10

3558

3202,20 36986

3588

3229,20

84859

12399 Хлебопекарное производство Электрооборудование: 12532 эксплуатация, обслуживание и ремонт

7986

7187,40

3990

3591

12531 Электроцех

3432

3088,80

84816

82772 82770

16580 Управление качеством

41763

СЕЛЬХОЗИЗДАТ

84782 82769

3537

36393

машины 12479 Самоходные и механизмы

3930

3537

2868

2581,20

7986

7187,40

22307

37195 84836

3202,20

3930

2613,60

37194

3558

12543 Прикладная логистика

2904

15034

3650,40

84844

16606 Главный зоотехник

23571

4056

3034,80

82764

16607

3088,80

3372

82782

82765

3432

3591

2613,60

12393

3342,60

3990

2904

37191

3714

3877,20

16605 Главный агроном

16608

2975,40

4308

82763

82766

3306

3537

79438

23732

3650,40

3930

2948,40

37199

4056

3537

3276

61870

2359,80

3930

7776

37065

работа 12378 Сметно-договорная в строительстве Строительство: новые 16611 технологии – новое оборудование

2622

/ 16621 Автосервис Мастер-автомеханик Автотранспорт: 16618 эксплуатация, обслуживание, ремонт и пассажирское 99652 Грузовое автохозяйство Нормирование и оплата 16624 труда на автомобильном транспорте Охрана труда и техника безопасности 16623 на автотранспортных предприятиях и в транспортных цехах

82779

8640

Кормление сельскохозяйственных животных и кормопроизводство Молоко и молочные продукты.Производство и реализация Нормирование и оплата труда в сельском хозяйстве Овощеводство и тепличное хозяйство Охрана труда и техника безопасности в сельском хозяйстве Птицеводческое хозяйство/ Птицефабрика Рыбоводство и рыбное хозяйство

Архитектура жилых, 12381 промышленных и офисных зданий Нормирование и оплата 16614 труда в строительстве Охрана труда и техника 16612 безопасности в строительстве Проектные 99635 и изыскательские работы в строительстве 44174 Прораб

ТРАНСИЗДАТ

экономика12562 Агробизнес: оборудование-технологии Ветеринария 12396 сельскохозяйственных животных

84834

СТРОЙИЗДАТ

www.transizdat.com, www.трансиздат.рф

www.selhozizdat.ru, www.сельхозиздат.рф

37020

НАИМЕНОВАНИЕ

Стоимость Стоимость подписки подписки по через каталогам редакцию

www.stroyizdat.com, www.стройиздат.com

37190

82718

84817

Индексы по каталогу «Роспечать» «Почта и «Пресса России» России»

3306

82776

82781

äàòåëüñòâî èç

2975,40

ÞÐ

ÈÇÄÀÒ

ЮРИЗДАТ

www.jurizdat.su, www.юриздат.рф

2934

2640,60

84797

12300 Вопросы жилищного права

2556

2300,40

3372

3034,80

46308

24191 Вопросы трудового права

3120

2808

2934

2640,60

84791

кадастр 12306 Землеустройство, и мониторинг земель

3558

3202,20

2934

2640,60

80757

99656 Кадровик

4680

4212

36394

99295 Участковый

342

307,80

24215 Свиноферма

2934

2640,60

Сельскохозяйственная 12394 техника: обслуживание и ремонт

82771

16613 Юрисконсульт в строительстве

4776

4298,40

2934

2640,60

46103

12298 Юрист вуза

3276

2948,40

ПОДРОБНАЯ ИНФОРМАЦИЯ О ПОДПИСКЕ: телефоны: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, факс: (499) 346-2073, (495) 644-2761. E-mail: podpiska@panor.ru www.panor.ru

AU_N3_

.indd 83

05.05.2011 12:32:36

2011ПОДПИСКА

МЫ ИЗДАЕМ ЖУРНАЛЫ БОЛЕЕ 20 ЛЕТ. НАС ЧИТАЮТ МИЛЛИОНЫ! ОФОРМИТЕ ГОДОВУЮ ПОДПИСКУ И ЕЖЕМЕСЯЧНО ПОЛУЧАЙТЕ СВЕЖИЙ НОМЕР ЖУРНАЛА!

ДОРОГИЕ ДРУЗЬЯ! МЫ ПРЕДЛАГАЕМ ВАМ РАЗЛИЧНЫЕ ВАРИАНТЫ ОФОРМЛЕНИЯ ПОДПИСКИ НА ЖУРНАЛЫ ИЗДАТЕЛЬСКОГО ДОМА «ПАНОРАМА»

ПОДПИСКА НА САЙТЕ

ПОДПИСКА НА САЙТЕ www.panor.ru На все вопросы, связанные с подпиской, вам с удовольствием ответят по телефонам (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273.

3 1

ПОДПИСКА НА ПОЧТЕ

ин . Бос ник А ж о д Ху

ОФОРМЛЯЕТСЯ В ЛЮБОМ ПОЧТОВОМ ОТДЕЛЕНИИ РОССИИ

Для этого нужно правильно и внимательно заполнить бланк абонемента (бланк прилагается). Бланки абонементов находятся также в любом почтовом отделении России или на сайте ИД «Панорама» – www.panor.ru. Подписные индексы и цены наших изданий для заполнения абонемента на подписку есть в каталогах: «Газеты и журналы» Агентства «Роспечать», «Почта России» и «Пресса России». Образец платежного поручения XXXXXXX

Поступ. в банк плат.

Списано со сч. плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Сумма прописью ИНН

электронно Вид платежа

Дата

Одна тысяча восемьсот восемьдесят один рубль 90 копеек КПП

Сумма 1881-90 Сч. №

Плательщик Банк плательщика ОАО «Сбербанк России», г. Москва Банк получателя ИНН 7709843589 КПП 770901001 ООО Издательство «Кругозор» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва

Сч. №

Подписаться на журнал можно непосредственно в Издательстве с любого номера и на любой срок, доставка – за счет Издательства. Для оформления подписки необходимо получить счет на оплату, прислав заявку по электронному адресу podpiska@panor.ru или по факсу: (499) 346-2073, (495) 664-2761, а также позвонив по телефонам: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273. Внимательно ознакомьтесь с образцом заполнения платежного поручения и заполните все необходимые данные (в платежном поручении, в графе «Назначение платежа», обязательно укажите: «За подписку на журнал» (название журнала), период подписки, а также точный почтовый адрес (с индексом), по которому мы должны отправить журнал). Оплата должна быть произведена до 15-го числа предподписного месяца. РЕКВИЗИТЫ ДЛЯ ОПЛАТЫ ПОДПИСКИ Получатель: ООО Издательство «Кругозор» Счет № Московский банк 2 Сбербанка России ОАО, на под ЖК2011 писку г. Москва ИНН 7709843589 / КПП 770901001, р/cч. № 40702810538180002439

Банк получателя: ОАО «Сбербанк России», г. Москва БИК 044525225, к/сч. № 30101810400000000225

40702810538180002439

Вид оп. 01 Наз. пл. Код

Срок плат. Очер. плат. 6 Рез. поле

н оси А. Б

Оплата за подписку на журнал Автономные учреждения: экономиканалогообложение-бухгалтерский учет (3 экз.) на 6 месяцев, в том числе НДС (0%)____ Адрес доставки: индекс_________, город__________________________, ул._______________________________________, дом_____, корп._____, офис_____ телефон_________________

ник ож Худ

Получатель

БИК Сч. № БИК 044525225 Сч. № 30101810400000000225

ПОДПИСКА В РЕДАКЦИИ

Назначение платежа Подписи М.П.

AU_N3_

.indd 84

Отметки банка

На правах рекламы

05.05.2011 12:32:37

Автономные учреждения: экономика–налогообложение– бухгалтерский учет

полугодие

2011

Выгодное предложение! Подписка на 2-е полугодие 2011 года по льготной цене – 1881,90 руб. (подписка по каталогам – 2091 руб.) Оплатив этот счет, вы сэкономите на подписке около 20% ваших средств. Почтовый адрес: 125040, Москва, а/я 1 По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273, тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru ПОЛУЧАТЕЛЬ:

ООО Издательство «Кругозор» ИНН 7709843589 КПП 770901001 р/cч. № 40702810538180002439 Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва БАНК ПОЛУЧАТЕЛЯ: БИК 044525225

к/сч. № 30101810400000000225

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

СЧЕТ № 2ЖК2011 от «____»_____________ 2011 Покупатель: Расчетный счет №: Адрес: №№ п/п 1

Предмет счета (наименование издания) Автономные учреждения: экономика– налогообложение–бухгалтерский учет (подписка на 2-е полугодие 2011 года)

Кол-во Цена экз. за 1 экз. 3

627,30

Сумма

НДС 0%

Всего

1881,90

Не обл.

1881,90

2 3 ИТОГО: ВСЕГО К ОПЛАТЕ:

Генеральный директор

К.А. Москаленко

Главный бухгалтер

Л.В. Москаленко М.П. !

« » ( ) . ( ). . . , 15 . . . - ( . 432 ) - ( . 3 . 434 . 3 . 438 ).

AU_N3_

.indd 85

05.05.2011 12:32:38

ОБРАЗЕЦ ЗАПОЛНЕНИЯ ПЛАТЕЖНОГО ПОРУЧЕНИЯ

Списано со сч. плат.

Поступ. в банк плат.

ПЛАТЕЖНОЕ ПОРУЧЕНИЕ № Дата

Вид платежа

Сумма прописью

ИНН

КПП

Сумма

Сч.№ Плательщик

БИК Сч.№ Банк Плательщика

ОАО «Сбербанк России», г. Москва

БИК Сч.№

044525225 30101810400000000225

ИНН 7709843589 КПП 770901001 ООО Издательство «Кругозор» Московский банк Сбербанка России ОАО, г. Москва

Сч.№

40702810538180002439

Получатель

Банк Получателя

Вид оп.

Срок плат.

Наз.пл.

Очер. плат.

Код

Рез. поле

Оплата за подписку на журнал Автономные учреждения: экономика–налогообложение– бухгалтерский учет (___ экз.) на 6 месяцев, без НДС (0%). ФИО получателя____________________________________________________ Адрес доставки: индекс_____________, город____________________________________________________, ул.________________________________________________________, дом_______, корп._____, офис_______ телефон_________________, e-mail:________________________________ Назначение платежа Подписи

Отметки банка

М.П.

! AU_N3_

.indd 86

При оплате данного счета в платежном поручении в графе «Назначение платежа» обязательно укажите: X Название издания и номер данного счета Y Точный адрес доставки (с индексом) Z ФИО получателя [ Телефон (с кодом города)

По всем вопросам, связанным с подпиской, обращайтесь по тел.: (495) 211-5418, 749-2164, 749-4273 тел./факс: (499) 346-2073, (495) 664-2761 или по e-mail: podpiska@panor.ru

05.05.2011 12:32:38

AU_N3_

.indd 87

05.05.2011 12:32:38

. -1

( )

( , )

( )

11 : 9

( )

36776

( )

"# ( )

99481

11 :

( )

( , )

( )

11 : 9

( )

99481

( , )

( )

____________ . ___ . ____________ . ___ .

&'$*$%*+/ 06/7"/*9:: <=$*$%9=#–*#>$?$$@>$7/*9/–@ A?#>'/6B=9C 0/' ( )

____________ . ___ . ____________ . ___ .

11 :

( , )

( )

. -1

&'$*$%*+/ 06/7"/*9:: <=$*$%9=#–*#>$?$$@>$7/*9/–@ A?#>'/6B=9C 0/'

( )

36776

« # »

&'$*$%*+/ 06/7"/*9:: <=$*$%9=#–*#>$?$$@>$7/*9/–@ A?#>'/6B=9C 0/'

&'$*$%*+/ 06/7"/*9:: <=$*$%9=#–*#>$?$$@>$7/*9/–@ A?#>'/6B=9C 0/' ( )

! " «# » « # »

✁

â&#x153;

! # #@$*/%/*'/ "$>7/* @+'D E6$B'#&>/* $''9B= =#BB$&$C %#F9*+. 69 $G$6%>/*99 E$"E9B=9 (E/6/#"6/B$&=9) @/H =#BB$&$C %#F9*+ *# #@$*/%/*'/ E6$B'#&>:/'B: $''9B= =#>/*"#6*$?$ F'/%E/>: $'"/>/*9: B&:H9. <'$% B> 0#/ #@$*/%/*' &+"#/'B: E$"E9B09= B =&9'#*I9/C $@ $E>#'/ B'$9%$B'9 E$"E9B=9 (E/6/#"6/B$&=9).

# #@$*/%/*'/ "$>7/* @+'D E6$B'#&>/* $''9B= =#BB$&$C %#F9*+. 69 $G$6%>/*99 E$"E9B=9 (E/6/#"6/B$&=9) @/H =#BB$&$C %#F9*+ *# #@$*/%/*'/ E6$B'#&>:/'B: $''9B= =#>/*"#6*$?$ F'/%E/>: $'"/>/*9: B&:H9. <'$% B> 0#/ #@$*/%/*' &+"#/'B: E$"E9B09= B =&9'#*I9/C $@ $E>#'/ B'$9%$B'9 E$"E9B=9 (E/6/#"6/B$&=9).

#E$>*/*9/ %/B:0*+A =>/'$= E69 E/6/#"6/B$&#*99 9H"#*9:, # '#=7/ =>/'=9 ÂŤ - Âť E6$9H&$"9'B: 6#@$'*9=#%9 E6/"E69:'9C B&:H9 9 E$"E9B*+A #?/*'B'&.

05.05.2011 12:32:38

.indd 88

AU_N3_

>: $G$6%>/*9: E$"E9B=9 *# ?#H/' 9>9 7 6*#>, # '#=7/ ">: E/6/#"6/B$&#*9: 9H"#*9: @>#*= #@$*/%/*'# B "$B'#&$0*$C =#6'$0=$C H#E$>*:/'B: E$"E9B09=$% 0/6*9>#%9, 6#H@$609&$, @/H B$=6#J/*9C, & B$$'&/'B'&99 B B>$&9:%9, 9H>$7/**+%9 & E$"E9B*+A =#'#>$?#A. #E$>*/*9/ %/B:0*+A =>/'$= E69 E/6/#"6/B$&#*99 9H"#*9:, # '#=7/ =>/'=9 ÂŤ - Âť E6$9H&$"9'B: 6#@$'*9=#%9 E6/"E69:'9C B&:H9 9 E$"E9B*+A #?/*'B'&.

â&#x153;

Издательский Дом

рекомендует

ПОБЕДИТЕЛИ НУЖДАЮТСЯ В МАЛОМ. В НАШЕМ УЧАСТИИ!

индексы: на полугодие – 82723, на год – 20198

За Великую Победу! Валентин ПЕРОВ, главный редактор издательства «Наука и культура»

На правах рекламы

Издательский Дом

рекомендует

Автономные учреждения: экономиканалогообложениебухгалтерский учет

Ежемесячное издание. Объем – 80 с. Распространяется по подписке и на отраслевых мероприятиях.

ОСНОВНЫЕ РУБРИКИ

На правах рекламы

индексы: на полугодие – 16580, на год – 99301

индексы: на полугодие – 82718, на год – 36359

ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ АВТОНОМНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ РАБОЧЕГО ПЛАНА СЧЕТОВ УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ

3/ 2011

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГА ЛТЕРСКОГО УЧЕТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ ГОСУДАРСТВЕННЫХ (МУНИЦИПА ЛЬНЫХ) АВТОНОМНЫХ УЧРЕЖДЕНИЙ