Contabilidade de Gestão Para as Empresas do Sector Turístico by SitiodoLivro.pt

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CONTABILIDADE DE GESTÃO PARA AS EMPRESAS DO SECTOR TURÍSTICO

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FICHA TÉCNICA edição: Edições ex-Libris ® (Chancela Sítio do Livro) título: Contabilidade de Gestão para as Empresas do Sector Turístico autor: Raul Ressano Garcia

revisão: Victor Alves Afonso paginação: Alda Teixeira capa: Patrícia Andrade

1.ª Edição Lisboa, fevereiro 2016 isbn: 978-989-8714-67-1 depósito legal: 403986/16 © Raul Ressano Garcia

publicação e comercialização:

www.sitiodolivro.pt

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ÍNDICE 1. A CONTABILIDADE GERAL NO APOIO À DECISÃO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

2. CONTABILIDADE GERAL VS CONTABILIDADE DE GESTÃO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

3. ORGANIZAÇÃO DA CONTABILIDADE DE GESTÃO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

4. CONCEITOS BÁSICOS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Receitas, Recebimentos e Rendimentos vs Despesas, Pagamentos e Gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Tipos de Gastos ou Custos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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Componentes do Custo de Produção . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

5. APURAMENTO DO CUSTO DE PRODUÇÃO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Método Indirecto ou de custos por processo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Método Directo . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . U lização do Mul plicador . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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6. SISTEMA AMERICANO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

7. CHAVES DE REPARTIÇÃO OU DE IMPUTAÇÃO DE CUSTOS. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Chaves de Repar ção de Base Única . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Chaves de Repar ção de Base Múl pla . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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8. PONTO DE EQUILÍBRIO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

9. FICHAS TÉCNICAS . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

10. LEI DE PARETO . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

11. CONTABILIDADE ORÇAMENTAL . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

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AGRADECIMENTOS

Aos meus alunos, o livro é para eles, e sem eles o livro não fazia senƟdo. À ESHTE e ao CESTUR pelo apoio. Ao Victor Afonso, pela revisão do texto e das teorias. Sendo especialista na área da gestão, facilitou o diálogo entre o autor e o revisor. À CrisƟna.

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1. A CONTABILIDADE GERAL NO APOIO À DECISÃO Neste capítulo vamos observar como se pode colocar a contabilidade geral ao serviço da gestão. Vamos ainda analisar um pequeno exemplo de como a contabilidade geral pode ser u lizada como um sistema de apoio à decisão. A implementação de sistemas de apoio à decisão têm custos ou se preferirem gastos. Os custos de um sistema de apoio à decisão devem ser sempre inferiores ao bene cio que deles advém.

Fig. 1.1 – Custo e Beneficio da Implementação

Os custos associados à implementação de um sistema de apoio à decisão são facilmente mensuráveis e têm como principais componentes o custo do equipamento, do soŌware, da parametrização, da manutenção e ainda todos os custos associados à introdução, actualização e análise da informação. Os proveitos ou rendimentos inerentes à implementação de um sistema de apoio à decisão normalmente não são facilmente mensuráveis. Neste caso devem ser medidos os proveitos inerentes à vantagem de ter disponível informação de apoio à gestão. Sempre que possível custos e proveitos de um centro de resultados devem ser associados de forma a permi r calcular os resultados desse centro. Os centros de resultados mais comuns poderão ser uma secção ou departamento e um produto ou serviço, no entanto é possível criar outros centros de resultados consoante faça sen do para cada caso específico. O primeiro sistema de apoio à decisão existente foi a contabilidade geral. A contabilidade geral dita moderna, u lizando o método das par das dobradas, existe há 500 anos, é obrigatória em todas as empresas e pode ser organizada de forma a fornecer informação de gestão. Como já referimos a informação de gestão é ú l para a tomada de decisão.

Fig. 1.2 – Informação de Gestão e Tomada de Decisão

Uma decisão baseada em informação é sempre melhor do que uma decisão arbitrária tomada sem qualquer base de suporte. O exemplo mais simples é o de acordar de manhã e olhar pela janela para recolher informação sobre o estado do tempo. A par r do tempo verificado, podemos decidir se ves mos uma camisa de manga curta ou uma gabardine. A recolha de informação relevante é sempre importante para a tomada de decisão, seja ela uma decisão simples ou complexa.

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Se as contas da contabilidade geral forem organizadas de uma forma correcta poderão fornecer muita informação para a gestão e apoiar a tomada de decisão.

Fig. 1.3 – Contabilidade Geral e Tomada de Decisão

Vamos analisar um exemplo e verificar o que acontece se as contas de custos e proveitos das mercadorias da contabilidade geral forem organizadas seguindo uma lógica de simetria oposta.

Fig. 1.4 – Simetria Oposta

Esta simetria oposta dos custos de um determinado item por oposição aos proveitos desse mesmo item vai permi r-nos facilmente calcular os resultados desse item. Este item poderá ser um produto, uma secção, departamento, loja ou qualquer outra coisa a que possam ser associados custos e proveitos. O facto de ser possível obter resultados, por exemplo, por produto, permite-nos poder apostar nos produtos mais rentáveis em detrimento dos produtos menos rentáveis, ou mesmo conhecer os produtos que nos dão prejuízo e deixar de os produzir se for caso disso. Será que faz sen do manter aberta uma loja que nos dá prejuízo consecu vamente ano após ano? Provavelmente não fará sen do, mas um negócio é um sistema complexo e com muitas variáveis, que pode ser observado de diversas óp cas. A óp ca económica, com todas as suas variáveis, nunca deve ser u lizada como único meio de observação dum negócio. Consequentemente, a decisão também nunca deve ser tomada apenas com base na óp ca económica. Exemplo: Neste exemplo meramente académico pretende-se demonstrar como é possível organizar a contabilidade geral duma empresa, de forma que seja possível extrair informação ú l para a gestão, a par r da contabilidade geral. A informação que podemos extrair poderá ser considerada ú l, uma vez que poderá servir de base à tomada de decisão da gestão. Vamos imaginar um exemplo em que temos um negócio com 3 lojas, dentro de cada loja temos 3 secções e em cada secção temos 3 produtos. Consideremos ainda os seguintes pressupostos, nas contas da classe 6 (custos ou gastos) e 7 (proveitos ou rendimentos), rela vamente às compras e vendas de mercadorias:

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Os 3 primeiros dígitos obedecem à legislação estabelecida para o plano de contas O quarto dígito representa a loja O quinto dígito representa a secção O sexto dígito representa o produto

Fig. 1.5 – Loja, Secção e Produto

Os Proveitos e Custos estão organizados de uma forma Simetricamente Oposta.

Fig. 1.6 – Proveitos e Custos Simetricamente Opostos.

No nosso exemplo, o quarto dígito representa a loja e nele estão simetricamente opostos os seus proveitos e os custos. O quinto dígito representa a secção e nele estão simetricamente opostos os seus proveitos e os custos. O sexto dígito representa o produto e nele estão simetricamente opostos os seus proveitos e os custos.

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Fig. 1.7 – 4º, 5º e 6º digito

No plano de contas podemos verificar que as contas de proveitos e custos se combinam de uma forma simetricamente oposta. Ou seja os custos opõem-se aos proveitos. Como afirmámos anteriormente o 4º digito representa a loja e o 5º digito representa a secção. No caso do 6º digito este não se limita apenas a um algarismo, tendo 13 algarismos que permitem a introdução do código de barras do produto.

Fig. 1.8 – Plano de Contas

Esta organização das contas de proveitos e custos u lizadas na contabilidade geral, de uma forma simetricamente oposta, permite efectuar facilmente analises aos proveitos, aos custos e aos resultados das: – Lojas A, B e C – Secções X, Y e Z – Produtos 1, 2 e 3 De acordo com as regras da contabilidade geral os proveitos ou rendimentos são registados a crédito e os custos ou gastos são registados a débito. Desta forma a organização das contas previamente apresentada permite-nos facilmente obter informação na forma que se segue.

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Fig. 1.9 – Custos e Proveitos por Produto, Secção e Loja

Neste gráfico podemos visualizar os proveitos, os custos e os resultados de cada produto, posicionado dentro de cada secção, que por sua vez está posicionada dentro de cada loja. Resumindo, esta organização das contas da contabilidade possibilita-nos o acesso a informação de gestão. O acesso a informação de gestão possibilita-nos obter respostas a inúmeras questões. As respostas às questões possibilitam-nos tomar decisões de gestão acertadas com bases sólidas assentes em informação. É possível por exemplo saber qual foi o produto mais rentável e apostar nesse produto em detrimento do menos rentável. O mesmo raciocínio também poderá ser válido para estudar a rentabilidade das diversas secções ou lojas. Aqui a lógica será que aumentando a rentabilidade das partes, sejam elas, lojas, secções ou produtos, conseguimos aumentar a rentabilidade do todo, da empresa. Embora não seja comum, é ainda possível u lizar a contabilidade geral para elaborar previsões de custos e vendas e analisar o desvio entre a previsão e o que realmente aconteceu.

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2. CONTABILIDADE GERAL VS CONTABILIDADE DE GESTÃO Neste capítulo vamos analisar as diferenças entre a contabilidade geral e a contabilidade de gestão. No quadro que se segue podemos verificar os principais pontos em que estas contabilidades diferem. Podemos observar que as principais diferenças se notam nos objec vos que pretendem a ngir, na forma como se organizam e no po de informações que fornecem.

Contabilidade Geral

Contabilidade de Gestão

Virada para o exterior da empresa

Virada para o interior da empresa

Disponibiliza informação para fora da empresa a clientes, fornecedores, trabalhadores, Estado e accionistas

Disponibiliza informação de gestão a todos os que tomam decisões dentro da empresa

Virada para a análise da empresa como um todo

Virada para a análise de cada uma das partes

Incidência em Resultados, Impostos e Cash Flow

Incidência em produtos, serviços e departamentos

Permite constatar a situação passada

Permite gerir a situação presente e futura

Constata os resultados globais da empresa

Analisa o contributo de cada parte para o resultado do todo

É semelhante em diferentes sectores de ac vidade

É diferente em cada sector de ac vidade Ex: sector hoteleiro

São u lizados rácios de rentabilidade, liquidez e solvabilidade

São u lizados rácios de preços por quarto, taxa de ocupação, número de empregados por quarto

Aposta na globalização, apresenta custos e proveitos globais

Aposta na departamentalização com base na estrutura organizacional da empresa

Fornece informação sobre o património os capitais e as fontes de financiamento

Fornece informação sobre os custos e os proveitos por departamento ou produto

É legislada e obedece ao sistema de normalização contabilís ca

Não é obrigatória e é implementada livremente pelos responsáveis da empresa

Custos directos – não é obrigatório imputar os custos directos aos respec vos departamentos

Custos directos – os custos directos são imputados aos respec vos departamentos

Custos indirectos – não imputa custos indirectos aos departamentos nem u liza chaves de repar ção

Custos indirectos – pode u lizar chaves de repar ção para dividir os custos indirectos pelos departamentos

Custos fixos e variáveis – não diferencia os custos fixos dos variáveis nem calcula o ponto de equilíbrio entre os proveitos e os custos

Custos fixos e variáveis – diferencia os custos fixos dos variáveis permi ndo calcular o ponto de equilíbrio entre os proveitos e os custos

Não fornece informação suficiente para a gestão da empresa

Permite o apoio a uma gestão em que a tomada de decisão é baseada em informação

Resumindo, a contabilidade geral é direccionada para fornecer informação fiscal ao Estado e a contabilidade de gestão é direccionada para fornecer informação de apoio à decisão, aos gestores da empresa. Se a contabilidade geral fosse mais direccionada para permi r fornecer informação de apoio à decisão aos órgãos de gestão, os gestores teriam de optar entre ter informação fidedigna e pagar mais impostos ou fugir aos impostos e não ter informação fidedigna. Se assim fosse, provavelmente haveria menos fuga aos impostos. Infelizmente na maioria dos países a contabilidade geral é organizada de uma forma cuja preocupação

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não é fornecer informação de gestão. Para colmatar esta lacuna, os gestores u lizam a contabilidade de gestão, que lhes pode fornecer a informação que necessitam para a tomada de decisões de gestão. Como a contabilidade de gestão não é regulada pela legislação, cabe à direcção da empresa organizá-la da forma que melhor entenda responder às necessidades de informação para gerir o negócio. Dependendo do sector de ac vidade e da direcção da empresa, podem ser elaboradas inúmeras formas diferentes de organização da contabilidade de gestão. Neste livro pretendemos analisar alguns dos modelos mais u lizados no sector do turismo.

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3. ORGANIZAÇÃO DA CONTABILIDADE DE GESTÃO A contabilidade de gestão pode ser organizada livremente, variando de empresa para empresa consoante a vontade dos seus gestores. Mesmo empresas do mesmo sector de ac vidade podem ter a contabilidade de gestão organizada de forma diferente. Vejamos alguns exemplos académicos em que empresas do mesmo sector se organizam de forma dis nta: Organigrama para uma empresa de organização de eventos baseada no po de serviço prestado.

Fig. 3.1 – Eventos

Organigrama para uma empresa de organização de eventos baseada no po de cliente

Fig. 3.2 – Eventos

Organigrama para uma empresa Hoteleira baseada no departamento

Fig. 3.3 – Hotel

Organigrama para uma empresa Hoteleira baseado no po de alojamento

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Fig. 3.4 – Hotel

Organigrama para uma empresa de Restauração baseado no po de atendimento

Fig. 3.5 – Restaurante

Organigrama para uma empresa de Restauração baseado no local de atendimento

Fig. 3.6 – Restaurante

Organigrama para uma empresa de Agência de Viagens baseado no des no turís co.

Fig. 3.7 – Agência de Viagens

Organigrama para uma empresa de Agência de Viagens baseado no produto turís co

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Fig. 3.8 – Agência de Viagens

Como verificámos nos exemplos anteriores, há muitas formas diferentes de organizar a nossa empresa, seja ela qual for e esteja em que sector es ver. Embora não seja obrigatório, normalmente procura-se que a contabilidade de gestão siga a lógica inerente à organização da empresa. A consonância lógica entre a organização da empresa e contabilidade de gestão é importante porque permite aos órgãos de gestão uma actuação mais directa quer ao nível do aproveitamento de oportunidades quer na resolução de problemas. A informação recolhida na contabilidade de gestão apoia a tomada de decisão, por exemplo, no cálculo dos custos dos produtos e serviços, e consequentemente nos respec vos preços de venda. Obviamente o preço de venda terá de ser superior ao somatório de todos os custos do produto ou serviço correspondentes, caso contrário estaríamos a “trabalhar para aquecer” ou mesmo para perder dinheiro. Vejamos o exemplo de uma empresa de catering que organiza casamentos. Para esta empresa é essencial conhecer o custo por pessoa. Para se conhecer este custo, teremos de levar em conta uma série de custos, nomeadamente: comidas, bebidas, custo do espaço, custo de loiças e talheres, custo de mobiliário, lavandaria, empregados de mesa, brigada de cozinha, flores, entre outros. Para se conhecer o custo por pessoa devemos somar todos os custos de um casamento e dividir esse total pelo número de pessoas, ou seja, o número de convidados do casamento. Quando calculamos o preço de venda de um produto ou serviço, devem ser considerados todos os custos afectos a esse produto ou serviço e adicionada uma determinada margem. É esta margem de venda acima do preço de custo que permite à empresa ter lucro. O lucro poderá posteriormente ter diferentes des nos. Pode ser dividido pelos sócios sob a forma de dividendos, pode ser entregue aos trabalhadores da empresa como prémio, pode ser u lizado em novos inves mentos necessários ao crescimento da empresa ou pode simplesmente ficar na empresa a servir de reserva para tempos mais di ceis de gerir.

Fig. 3.9 – Margem de Lucro

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Implementação de uma Contabilidade de Gestão A implementação de uma Contabilidade de Gestão para a resolução dos problemas da empresa, não é obrigatória, não está normalizada, é diferente de empresa para empresa, obedece a esquemas diferentes consoante o sector de ac vidade, adapta-se a estruturas diferentes e culturas diferentes e permite tomar medidas diferentes para resolver problemas diferentes. No entanto há alguns princípios básicos que são válidos para qualquer empresa independentemente do seu sector de ac vidade e da sua organização. Estes princípios básicos podem ser subdivididos e ter variantes diferentes, consoante o sector de ac vidade e a organização da empresa. Embora o resultado final da implementação duma contabilidade de gestão numa empresa seja diferente, a sua implementação pode ser feita sempre da mesma forma. Vejamos os principais passos que devem ser seguidos para implementar uma contabilidade de gestão.

Passos para a Implementação de uma Contabilidade de Gestão – Definir os objec vos a cumprir – Definir a informação de gestão necessária à tomada de decisão – Definir os centros de custos, proveitos e resultados a criar – Analisar os custos e proveitos que se podem imputar a cada centro de resultados – Delinear os circuitos de informação da empresa – Definir procedimentos para cada área – Definir a documentação interna adequada Para implementar um sistema de contabilidade de gestão é essencial fazer o diagnós co das necessidades de informação dos gestores bem como definir os instrumentos u lizados pelos gestores. Os instrumentos poderão ser mapas de gestão, planos financeiros, mapas de análise de desvios, quadros de comando, entre outros. Convém ter sempre atenção que os custos da implementação de um sistema de contabilidade de gestão podem não jus ficar os ganhos da u lização da informação que dele advenham. Quando o aumento dos bene cios for inferior ao aumento dos custos, a implementação do sistema não se jus fica. A decisão de contabilizar ou não um determinado item na contabilidade de gestão depende essencialmente do bom senso do gestor, mas podemos iden ficar que normalmente essa decisão depende de dois parâmetros: – O primeiro parâmetro é o valor do item a contabilizar. Se o valor for muito baixo, provavelmente não compensa subdividi-lo pelos diferentes centros de custo. – O segundo parâmetro é o trabalho administra vo inerente à subdivisão desse custo. A tulo de exemplo, imaginemos que estamos a gerir um restaurante. Fará sen do, subdividir os custos da matéria-prima pelos diferentes pratos para conhecermos o preço de custo de cada prato? Provavelmente sim. Fará sen do contabilizar um copo de água pedido pontualmente por um cliente? Provavelmente não. Entre os principais custos da implementação dum sistema de contabilidade de gestão temos os custos com horas de trabalho de especialistas, custos com o tempo inves do e o empenho e esforço de toda a organização. No entanto, não nos devemos esquecer que após a contabilidade de gestão estar implementada ainda temos salários a pagar aos trabalhadores que introduzem a informação no sistema e aos técnicos informá cos que mantêm o sistema em funcionamento a que se acrescentam os custos com a manutenção do sistema em funcionamento, nomeadamente hardware e soŌware.

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Entre os bene cios da implementação da contabilidade de gestão temos a obtenção de informação ú l, consistente e atempada, que permite ganhos com as decisões tomadas. No entanto poderão surgir algumas restrições internas da empresa que podem criar dificuldades à implementação da contabilidade de gestão, nomeadamente ao nível da tecnologia, restrições financeiras, de recursos humanos e da própria estrutura.

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4. CONCEITOS BÁSICOS A contabilidade de gestão é o processo de iden ficação, mensuração, acumulação, análise, preparação, interpretação e comunicação de informação. Essa informação é usada pela gestão para planear, avaliar, controlar e responsabilizar. A contabilidade de gestão proporciona informação essencial para: • controlar as ac

vidades correntes de uma organização; cas e operações; • op mizar o uso dos recursos; • mensurar e avaliar o desempenho; • reduzir a subjec vidade no processo de tomada de decisão; • melhorar a comunicação interna e externa da empresa. • planear as sua futuras estratégias, tác

As designações deste po de contabilidade foram evoluindo ao longo do tempo, começou-se com a designação de contabilidade de custos, depois passou a der designada por contabilidade analí ca e por fim, hoje, é chamada de contabilidade de gestão. A contabilidade de custos nha o seu foco nos custos, a contabilidade analí ca incluía os custos, os proveitos e os resultados, e a contabilidade de gestão além das anteriores, inclui a análise de desvios. Entenda-se por análise de desvios a análise das diferenças entre os valores reais e os valores orçamentados, ou seja, o que foi planeado e o que realmente aconteceu.

Fig. 4.1 – Contabilidade de Custos, Analí ca e de Gestão

A contabilidade de gestão permite aumentar os proveitos e diminuir os custos. Procura aumentar a produ vidade e diminuir os desperdícios. Ajuda a melhorar o planeamento e a diminuir a incerteza. Consegue alcançar uma maior eficácia e maior eficiência. Com a contabilidade de gestão podemos saber onde foi criado o prejuízo, ou o lucro e esse facto permite-nos trabalhar e actuar directamente em cada loja, departamento, secção, produto ou serviço. Esta actuação direccionada só é possível se vermos a nossa contabilidade de gestão organizada de forma a conhecermos exactamente onde está o foco do problema que necessita de ser resolvido. A resolução atempada de um problema da organização, hoje, pode significar a diferença entre ter lucro ou prejuízo e a diferença entre a organização sobreviver ou não.

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Fig. 4.2 – Actuação Direccionada

Por vezes é importante saber actuar da forma correcta, um produto pode ser pouco rentável mas ser importante mantê-lo porque funciona como chamariz da clientela. Por vezes é necessário encerrar um departamento deficitário, mas problemas relacionados com despedimentos ou dificuldade de reaproveitamento dos recursos humanos impedem o seu encerramento. Erros repe dos ao nível de decisões importantes podem levar o negócio à falência. É igualmente importante saber onde a nossa empresa obteve os seus lucros, qual o produto ou serviço mais rentável ou o departamento que nos traz maiores resultados. Produtos e departamentos muito rentáveis devem ser protegidos e acarinhados. O produto deve ser protegido no sen do de ser escondida a informação rela va ao mesmo. Costuma-se dizer que o segredo é a alma do negócio. O departamento deve ser acarinhado no sen do de que se obteve um bom resultado foi devido a vários factores, um deles o factor humano.

Receitas, Recebimentos e Rendimentos vs Despesas, Pagamentos e Gastos Quando há entradas ou saídas de dinheiro numa empresa, convém ter atenção às diferentes óp cas que podem ser u lizadas. Óp ca Financeira – não implica obrigatoriamente um aumento de riqueza ou do valor patrimonial da empresa. O valor é o mesmo, a forma é diferente. Despesa – Obrigação de pagar a terceiros. Obrigação essa, contraída no acto da compra (pagar de imediato ou no futuro). • Receita – Direito de receber de terceiros, quando se vende uma mercadoria ou presta um serviço (receber de imediato ou no futuro). •

Óp ca Económica – implica o aumento ou a diminuição da riqueza da empresa (resultado). Os proveitos e os custos contribuem de forma posi va ou nega va para a formação dos resultados da empresa. Proveito ou Rendimento– Componente posi va do resultado do exercício (resultados ob dos no processo produ vo). • Custo ou Gasto– Componente nega va do resultado do exercício (quando se aplicam recursos no processo produ vo). •

Óp ca de Tesouraria – implica uma entrada ou uma saída de meios monetários. Também não implica obrigatoriamente um aumento ou uma diminuição da riqueza da empresa. • •

Recebimento – Valor recebido. Cons tui uma entrada de dinheiro na empresa. Pagamento – Valor pago. É uma saída de dinheiro da empresa.

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Fig. 4.3 – Óp cas

A diferenciação entre as diversas óp cas é importante por diversos mo vos gostava de salientar a importância relacionada com a questão da terminologia. A u lização de palavreado técnico de forma errada por parte de um emissor poderá facilmente induzir em erro o receptor e deturpar toda a mensagem que está a ser transmi da.

Tipos de Gastos ou Custos Quando analisamos os custos de uma empresa, temos de ter em atenção que nem todos os custos são iguais. Podemos agrupá-los em diferentes grupos consoante o fim pretendido. Custos para o cálculo do ponto de equilíbrio: •

Custos fixos – não estão directamente relacionados com as variações no volume de produção, de consumos ou de vendas. São os custos que durante um determinado período, não se alteram com a variação das vendas da empresa. Exemplo: – Contrato de limpeza – Contrato de arrendamento – Amor zações do imobilizado

•

Custos variáveis – estão directamente relacionados com as variações no volume de produção, de consumos ou de vendas. São os custos que oscilam de acordo com a variação das vendas da empresa. Exemplo: – Compra de matérias-primas – Custo das mercadorias vendidas – Comissões de vendedores

Custos para a divisão por Centros de Custos •

Custos directos – são aqueles que contribuem directamente para o fabrico de um produto/serviço ou estão afectos a um departamento. – Quando se pode imputar o custo directamente a um departamento, sector, produto/serviço. – Quando temos um documento, entenda-se factura, que pode ser afectado directamente a um departamento, serviço, sector ou produto. – A tulo de exemplo podemos afirmar que o salário de um barman num hotel pode ser imputado ao departamento de bebidas/bar.

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•

Custos indirectos – são aqueles que apenas contribuem para a formação dos resultados de forma indirecta, não exis ndo um valor exacto a atribuir a cada produto/serviço ou departamento. – São os custos que não podem ser imputados directamente aos diversos departamentos ou sectores da empresa, ou produtos/serviços. – Quando um documento, entenda-se factura, pertence a vários departamentos. – A tulo de exemplo, podemos afirmar que o custo com a electricidade num hotel pertence a vários departamentos.

Do ponto de vista da gestão, é importante conhecer os diferentes pos de custos, tanto os custos directos como os indirectos, para uma melhor tomada de decisão. Se existem custos indirectos pertencentes a uma determinada quan dade de produtos, serviços ou departamentos, há que definir critérios para a sua repar ção. Para repar r estes custos normalmente são u lizadas chaves de repar ção ou de imputação. A u lização destas chaves será analisada num capítulo posterior.

Componentes do Custo de Produção Dependendo do sector de ac vidade da empresa, o peso dos componentes do custo de produção poderão variar ou, por vezes, alguns deles tornarem-se mesmo inexistentes. De qualquer forma, vejamos quais são principais componentes do custo de produção. •

Matérias

•

Mão-de-obra

•

Gastos gerais de fabrico

•

Gastos não industriais

Matérias – São bens que a empresa adquire para determinados fins e dependendo deles, são u lizadas diferentes nomenclaturas: •

Matérias-primas – São adquiridas com o objec vo de serem transformadas noutros produtos. Ex: batata para fabricar batatas fritas

•

Matérias Subsidiárias – São adquiridas com o objec vo de servirem de apoio a essa transformação Ex: óleo para fritar as batatas

•

Embalagens – Alguns autores consideram que as embalagens devem ser consideradas como matérias, outros são de opinião diferente.

Mão-de-obra – Inclui todos os gastos relacionados com os recursos humanos, nomeadamente os ordenados, prémios, segurança social, seguros de pessoal, refeitórios, creches, assistência médica, entre outros. Os custos com a mão-de-obra podem ser considerados directos ou indirectos: •

Directos – São os custos associados ao processo de fabrico.

•

Indirectos – Normalmente encontram-se associados aos custos de pessoal com chefias, pessoal administra vo e formadores.

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Gastos Gerais de Fabrico – Como o próprio nome indica nesta rubrica são incluídos todos os gastos inerentes ao fabrico dos produtos, nomeadamente: gastos com a energia, gás, electricidade, combus veis, amor zações de edi cios e máquinas e a respec va manutenção. Alguns autores ainda consideram que aqui devem ser incluídos alguns custos indirectos como as matérias indirectas e a mão-de-obra indirecta. Os Gastos Gerais de Fabrico podem ser repar dos u lizando dois pos diferentes de quotas: • •

Quotas Reais – Repar ção dos custos com base em valores reais Quotas Teóricas – Repar ção dos custos com base em es ma vas e previsões

Gastos não Industriais – Nesta rubrica estão incluídos os custos que estão menos ligados à produção, nomeadamente custos com os departamentos comercial, administra vo, de recursos humanos, informá ca, contabilidade e a administração. Dependendo da estrutura organizacional da empresa, os gastos não industriais serão repar dos pelos centros de custos, proveitos e resultados: De forma directa – quando for possível iden ficar o centro de custos a que pertence um determinado custo. • De forma indirecta – normalmente recorrendo a chaves de repar ção. •

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5. APURAMENTO DO CUSTO DE PRODUÇÃO Antes de avançarmos para o apuramento do custo de produção, vejamos alguns conceitos que convém retermos referentes ao ciclo produ vo e à fabricação. No ciclo produ vo de produtos ou serviços podemos considerar 3 fases. Pontualmente, podemos ter a necessidade de incluir alguma fase adicional que não tem cabimento nestas três fases previstas ou podemos ainda ignorar algumas das fases previstas por não se adequarem ao caso específico da empresa que estamos a analisar. As três fases normalmente previstas no ciclo produ vo são: Aquisição e Armazenagem de Matérias-primas • Produção/Transformação/Montagem • Armazenagem e Distribuição de Produto Acabado •

Existem diversas formas de produção consoante o número de produtos ou serviços fabricados, as interrupções que sofre o processo de fabrico, o número de transformações que o produto sofre ao longo do processo de fabrico e o isolamento ou junção dos processos de fabrico. Dependendo do número de produtos ou serviços fabricados, a produção pode ser: Uniforme – Quando só fabrica 1 produto • Múl pla – Quando fabrica vários produtos •

Dependendo das interrupções que o processo de fabrico sofre, a produção pode ser: • •

Con nua – trabalha con nuamente sem interrupções. Exemplo: fábrica de cimento Descon nua – trabalha por lotes. Exemplo: fábrica de móveis

De acordo com o número de transformações que o produto sofre ao longo do processo de fabrico, podemos ter uma produção: • •

Simples – o produto sofre apenas uma transformação Complexa – o produto sofre várias transformações

Dependendo do isolamento ou junção dos processos de fabrico, temos uma produção: Conjunta – tem processos de transformação conjuntos com outros produtos • Disjunta – cada produto tem processos de transformação dis ntos dos demais •

Para procedermos ao apuramento do custo de produção podemos u lizar dois métodos, o método indirecto e o método directo. Método Indirecto – também designado método de custos por processos, é aplicado quando a produção é con nua ou ininterrupta. Método Directo – também designado método de custos por ordem de produção. Normalmente é aplicado quando a produção é efectuada por obra, por lote, por encomenda ou por serviço. Método Misto – É uma junção dos dois métodos, ou seja, do método indirecto com o método directo.

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Método Indirecto ou de custos por processo De seguida vamos ver como funciona o método indirecto ou de custos por processo. Comecemos por definir o que é um processo. Processo é um conjunto de ac vidades que são desenvolvidas com um objec vo específico.

Fig. 5.1 – Processo

Ao longo da sua transformação o produto passa por vários processos de transformação.

Fig. 5.2 – Processos de Transformação

Por vezes o produto final de um processo pode ser u lizado como matéria-prima do processo seguinte. Quando o produto final de um processo é transferido para outro processo, os respec vos custos também o são.

Fig. 5.3 – Transferência dos Custos

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Na figura 5.3 podemos visualizar o produto final do processo 1 a entrar como matéria-prima no processo 2. Se esta situação ocorrer, todos os custos associados ao produto final do processo 1 devem ser incorporados na matéria-prima do processo 2. De igual forma podemos visualizar o produto final do processo 2 a entrar como matéria-prima no processo 3. Se esta situação ocorrer, todos os custos associados ao produto final do processo 2 devem ser incorporados na matéria-prima do processo 3. Normalmente o método indirecto ou de custos por processo é u lizado quando existe apenas um produto que passa por várias fases de transformação. •

Exemplo: Produção de Vinho

Fig. 5.4 – Produção de Vinho

As matérias-primas vão sendo consumidas e transformadas ao longo dos períodos, pelo que se aguarda o final do mês para se conhecerem os respec vos custos. Os custos mensais são divididos pelos produtos fabricados para se conhecerem os custos unitários dos produtos. •

Custo Unitário = Custos Mensais/nº de Produtos Fabricados

Os custos mensais da produção devem ser apurados em cada fase do processo de transformação e englobam: Matérias-primas Mão-de-obra • Gastos Gerais de Fabrico • •

Exercício 5.1: Considere os seguintes custos Matérias-Primas – 800 euros Mão-de-Obra – 1600 euros • Gastos Gerais de Fabrico – 600 euros • •

Considere que foram produzidas 500 unidades Calcule o custo unitário? Resolução: Matérias-Primas – 800 euros Mão-de-Obra – 1600 euros • Gastos Gerais de Fabrico – 600 euros • •

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Total de custos = 800 + 1600 + 600 = 3000 euros Considerando que foram produzidas 500 unidades Cálculo do custo unitário = 3000/500 = 6 euros O custo unitário do produto é de 6 euros e, se este produto fosse integrado num novo processo como matéria-prima, já sabíamos que o seu custo unitário seria de 6 euros. Para conhecer o custo total apenas necessitávamos de mul plicar o custo unitário de 6 euros pelo número de produtos incorporados no próximo processo de fabrico. Neste exercício, bem como noutros exemplos, tentámos simplificar a realidade de forma a tornar a lógica mais facilmente percep vel. Num caso real, teremos de ter em atenção se os custos de produção pertencem ao mês em causa, ao mês anterior ou ao mês seguinte. Por exemplo, as matérias-primas podem ser compradas num determinado mês, serem consumidas noutro mês e serem vendidas incorporadas no produto acabado, noutro mês. Quando é feita a contabilização do custo da matéria-prima, deve ser escolhido um método que defina o momento da contabilização. Desta forma, podemos evitar uma falha na contabilização do custo da matéria-prima num determinado mês ou uma dupla contabilização da mesma matéria-prima no mesmo mês. Exercício 5.2: Considere o seguinte processo de fabrico

Considere que no processo de Pisar u lizou como recursos as seguintes quan dades de matéria-prima, mão-de-obra e gastos gerais de fabrico para produzir 4000 kg de mosto. Q

5000

0,1

Mão-de-obra

Gastos Gerais de Fabrico

Matéria

Uva

Considere que no processo de fermentação u lizou como recursos as seguintes quan dades de matéria-prima, mão-de-obra e gastos gerais de fabrico para produzir 3000 litros de vinho. Q Matéria

Mosto

4000

Mão-de-obra

Gastos Gerais de Fabrico

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