Leseprobe Behr/Leibfried: Rechnungslegung by Versus Verlag

Rechnungslegung Prof. Dr. Giorgio Behr Prof. Dr. Peter Leibfried 4., aktualisierte und überarbeitete Auflage

Versus · Zürich

Zu diesem Buch ist auch ein Übungsbuch lieferbar: Giorgio Behr/Peter Leibfried/Lukas Müller: Übungsbuch Rechnungslegung. Zürich 2012

Bibliografische Information der Deutschen Nationalbibliothek Die Deutsche Nationalbibliothek verzeichnet diese Publikation in der Deutschen Nationalbibliografie; detaillierte bibliografische Daten sind im Internet über http://dnb.dnb.de abrufbar. Das Werk einschliesslich aller seiner Teile ist urheberrechtlich geschützt. Jede Verwertung ist ohne Zustimmung des Verlags unzulässig. Dies gilt insbesondere für Vervielfältigungen, Übersetzungen, Mikroverfilmungen und die Einspeicherung und Verarbeitung in elektronischen Systemen. © 2014 Versus Verlag AG, Zürich Weitere Informationen zu Büchern aus dem Versus Verlag unter www.versus.ch Umschlagbild und Kapitelillustrationen: Maike E. Böhm · Hamburg Satz und Herstellung: Versus Verlag · Zürich Druck: Comunecazione · Bra Printed in Italy ISBN 978-3-03909-160-7

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Vorwort zur vierten Auflage

Nachdem die zweite Auflage 2010 überaus schnell vergriffen war, erschien 2011 die dritte Auflage als unveränderter Nachdruck. Seither haben sich in der Welt der Rechnungslegung erneut viele Veränderungen ergeben. Es ist uns daher eine Freude, die vierte Auflage wieder in aktualisierter und überarbeiteter Form vorlegen zu können. Der bewährte Stil wurde dabei grundsätzlich beibehalten: keine schlichte Darstellung und Nacherzählung der mehr als genug vorhandenen technischen Einzelregelungen, sondern ein klarer Fokus auf die dahinterstehenden Konzepte. Im besten Sinne also prinzipienbasierte Rechnungslegung auch in der Lehre; mit ergänzender zusammenfassender Darstellung der wichtigsten Einzelregelungen im Sinne einer Orientierung, wo sinnvoll und relevant. Dennoch war einiges zu überarbeiten. Zunächst wurden die vielen enthaltenen Beispiele aus Geschäftsberichten umfassend aktualisiert, und dabei wurde insbesondere den immer wichtiger werdenden Swiss GAAP FER Rechnung getragen. Durch die endlich erfolgte Verabschiedung der neuen Regelungen zur Rechnungslegung im Obligationenrecht waren darüber hinaus auch die hierauf bezogenen Teile anzupassen. Zudem wurde der aktuellste Stand der IFRS sowie das in der Zwischenzeit in 2. Auflage erschienene Schweizer Handbuch der Wirtschaftsprüfung berücksichtigt. Und nachdem 2012 ebenfalls im Versus Verlag ein auf die Inhalte dieses Lehrbuches abgestimmtes Übungsbuch erschienen ist, konnten die in den Vorauflagen noch enthaltenen Übungsaufgaben entfallen. Dies trug schlussendlich zu einem in der Rechnungslegung äusserst seltenen Phänomen bei: die vorliegende Auflage umfasst weniger Seiten als die vorherige.

Vorwort zur vierten Auflage

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Auch diese vierte Auflage wäre ohne die tatkräftige Unterstützung unseres gesamten Teams am Institut für Accounting, Controlling und Auditing der Universität St. Gallen (ACA-HSG) nicht möglich gewesen. Unser besonderer Dank gilt Herrn Korbinian Eichner, M. A. HSG, der die wesentliche inhaltliche Arbeit geleistet hat. Dem Team des Versus Verlags danken wir für ein erneut überaus kompetentes Lektorat und die wie immer sehr angenehme Zusammenarbeit. Unseren Leserinnen und Lesern wünschen wir auch mit dieser vierten Auflage viel Erfolg bei ihrer Reise in das spannende Land der Rechnungslegung! St. Gallen, im Februar 2014

Prof. Dr. Giorgio Behr Prof. Dr. Peter Leibfried

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Vorwort zur ersten Auflage

Die Rechnungslegung als Berichterstattung von Unternehmen und anderen Organisationen hat sich in den letzten Jahren stark gewandelt. Am weitesten gehen die Anforderungen für an der Börse kotierte Gesellschaften. Hohe Transparenz, eine möglichst realitätsnahe Bewertung und die von Finanzanalysten sowie Investoren geforderte Vergleichbarkeit der Abschlüsse sind die Motoren der jüngsten Entwicklung. Auch private Unternehmen oder gemeinnützige Organisationen stehen erhöhten Anforderungen in Bezug auf ihre Rechnungslegung gegenüber. Minderheitsaktionäre im ersten Fall sowie Spender und Öffentlichkeit im zweiten Beispiel erwarten eine umfassende und klare Berichterstattung. Daher ist die Rechnungslegung heute ein Instrument, das nicht nur für Fachleute im Bereich der finanziellen Führung oder des Bankwesens von Bedeutung ist. Als Adressaten der Berichterstattung müssen Führungsleute aller Stufen aus der Welt der Wirtschaft ebenso wie aus dem öffentlichen Dienst die wichtigsten Bestandteile der Rechnungslegung sowie Kernfragen der Bewertung oder Offenlegung kennen. Das vorliegende Lehrbuch vermittelt im ersten Teil die Grundkenntnisse, um Bilanzen richtig zu lesen und verstehen zu lernen. Es zeigt die Bedeutung der einschlägigen Kennzahlen, die unterschiedlichen Bedürfnisse und Aussagen der Rechnungslegung in den wichtigsten Branchen auf. Gleichzeitig bietet es die Grundlage für die Erarbeitung der Berichterstattung und für die Prüfung der Rechnungslegung. Mit einer Vielzahl von Beispielen zur Berichterstattung von Unternehmen aus den verschiedensten Ländern und Branchen wird laufend die Brücke zwischen dem theoretischen Fundament und der praktischen Anwendung gebaut.

Vorwort zur ersten Auflage

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Dieses Buch richtet sich weder auf ein bestimmtes nationales noch ein internationales Konzept der Rechnungslegung aus. Durch die Orientierung auf fundamentale Überlegungen und eine betriebswirtschaftliche Denkweise vermittelt es einen Denkraster und Grundsätze, die über die konkreten Vorgaben bestimmter Standards oder die laufenden Anpassungen solcher Standards an neue Gegebenheiten hinaus eine eigenständige Beurteilung der Vor- und Nachteile konkreter Regeln oder Unternehmensberichte ermöglichen. Als Ergebnis der langjährigen Lehrtätigkeit auf Stufe Grundstudium der Wirtschaft und der Rechtswissenschaften ebenso wie in der Vertiefungsrichtung für Finanzfachleute – kombiniert mit der praktischen Erfahrung als Wirtschaftsprüfer, Finanzchef sowie Verwaltungsrat in Unternehmen unterschiedlicher Grösse und als Unternehmer – bietet dieses Buch eine Einführung für Studierende und Praktiker aller Fachrichtungen in die Berichterstattung von Unternehmen und anderen Organisationen. Die vermittelten Regeln und Überlegungen sind für das Verständnis der Rechnungslegung, für die Interpretation der Aussagen in den Unternehmensberichten und die Kenntnis der Auswirkungen bestimmter Entwicklungen oder Normen auf die Berichterstattung unabhängig von den gewählten oder vorgegebenen Standards gültig. Das Buch bietet somit die Grundlage für das Verständnis der Berichterstattung sowohl nach Massgabe der International Financial Reporting Standards IFRS (den früheren International Accounting Standards IAS), der Swiss GAAP FER oder der US GAAP ebenso wie der Normen des deutschen Handelsrechts (HGB), der EU-Richtlinien oder des Schweizer Aktienrechts. Damit soll ein über eine lange Zeit unabhängig von konkreten Einzelregeln oder länderspezifischen Vorgaben nutzbares Verständnis und Wissen zur Rechnungslegung aufgebaut und vermittelt werden. Im Laufe der Jahre haben eine Vielzahl von Assistentinnen und Assistenten meines Lehrstuhls an der Vorbereitung der Vorlesungen und Übungen sowie der Grundlagen für dieses Lehrbuch mitgewirkt oder über ihre wissenschaftliche Arbeit indirekt dazu beigetragen. Ihnen allen sowie dem Team des Versus Verlags danke ich für die wertvolle Mitarbeit und Unterstützung. Buchberg, im Juni 2005

Giorgio Behr

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Inhaltsübersicht

Teil A

Einstieg und Übersicht Kapitel 1 Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25 Kapitel 2 Rechnungslegung – Informations- und Entscheidungsfindung . . . 45 Kapitel 3 Zielsetzung der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55 Kapitel 4 Agency-Modell und Interessenskonflikte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 Kapitel 5 Anforderungen an die Qualität der Informationen . . . . . . . . . . . . . . 67 Kapitel 6 Grundlagen und Grundsätze der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . 71 Kapitel 7 Weitere Aspekte der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89 Kapitel 8 Berufsstand und Perspektiven der Berufswahl in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99 Kapitel 9 An die Rechnungslegung angrenzende Fachbereiche . . . . . . . . . . 105 Kapitel 10 Volkswirtschaftliche, politische und gesellschaftliche Aspekte . 113 Kapitel 11 Rechnungslegung, Wirtschaftsethik und Corporate Governance 123 Kapitel 12 Grenzen der finanziellen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125

Teil B

Aufbau und Bestandteile der Berichterstattung Kapitel 13 Fokus der Adressaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 14 Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 15 Erfolgsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 16 Anhang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 17 Geldflussrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

131 149 173 205 229

Inhaltsübersicht

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Teil C

Die wichtigsten Positionen Kapitel 18 Flüssige Mittel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 19 Forderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 20 Waren und Dienstleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 21 Langfristige Aufträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 22 Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 23 Sachanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 24 Finanzanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 25 Immaterielle Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 26 Kurzfristige Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 27 Langfristige Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 28 Leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 29 Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 30 Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 31 Ertrag aus Geschäftstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 32 Aufwand der Leistungserstellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 33 Finanzergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 34 Besondere Positionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 35 Ertragssteuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 36 Altersvorsorge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 37 Transaktionen mit nahestehenden Personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 38 Ausserbilanzgeschäfte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 39 Wertschöpfungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kapitel 40 Lagebericht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

251 261 279 295 313 325 343 365 391 401 415 433 453 479 499 513 529 549 569 589 611 623 629

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Inhaltsverzeichnis

Teil A

Einstieg und Übersicht Kapitel 1 1.1 1.2

Kapitel 2 2.1 2.2 2.3 2.4

25 31 31 32 36 40 41 42

Rechnungslegung – Informations- und Entscheidungsfindung . . . 45

Informationsbedürfnisse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wandel in der Berichterstattung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zweck der Informationsbeschaffung – Entscheidungsfindung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Interessenten und Adressaten der Informationen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Kapitel 3 3.1 3.2 3.3 3.4 3.5

Einleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25

Berichterstattung über die wirtschaftliche Lage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Erfassung und Verarbeitung von Daten und Transaktionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.1 Begriffliche Grundlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.2 Buchungstechnik . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.3 Schematische Darstellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.4 Hilfsbuchhaltungen, Kontenrahmen und Kontenplan . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.5 Grundsätze ordnungsmässiger Buchführung (GoB) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1.2.6 Abgrenzungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

45 49 51 52

Zielsetzung der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 55

Subjektive Einflüsse in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gläubigerorientierung versus Investorenorientierung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Das Prinzip der fair presentation . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Urteil der Revisionsstelle betreffend Einhaltung der Zielsetzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Verhältnis der Zielsetzung zu Einzelnormen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

55 57 59 60 61

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 4 4.1 4.2 4.3

Kapitel 5 5.1 5.2

6.2

7.3

8.3 8.4

8.5

71 71 74 76 76 76 80 81 83 86 87

Weitere Aspekte der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 89

Präsentation der Information . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Funktionen und Pflichten der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.1 Unterzeichnungspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.2 Aufbewahrungspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.3 Editionspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.4 Publizitätspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.5 Gewinnfeststellungsfunktion und Ausschüttungsregulierung . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.6 Feststellung von Kapitalverlust und Überschuldung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.7 Weitere Pflichten im Zusammenhang mit der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . Systematische Einordnung von Zweck und Funktion der Rechnungslegung . . . . . . . . . . .

Kapitel 8 8.1 8.2

Grundlagen und Grundsätze der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . 71

Grundlagen der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.1 Zeitliche und sachliche Abgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.2 Fortführung der Unternehmenstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.3 Weitere Grundlagen der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Grundsätze ordnungsmässiger Rechnungslegung (GoR) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.1 Grundsatz der Wesentlichkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2 Vollständigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3 Klarheit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.4 Stetigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.5 Bruttoprinzip (Verrechnungsverbot) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.6 Vorsichtsprinzip . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

Kapitel 7 7.1 7.2

Anforderungen an die Qualität der Informationen . . . . . . . . . . . . . . . 67

Informationsbedürfnisse der Investoren als Massstab . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 67 Anforderungen an die Qualität der Informationen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 68

Kapitel 6 6.1

Agency-Modell und Interessenskonflikte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63

Der Principal-Agent-Konflikt im Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 63 Festlegung von Standards . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 64 Kontrolle der Einhaltung der Standards . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 65

89 90 90 91 91 91 94 95 95 96

Berufsstand und Perspektiven der Berufswahl in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99

Die Interessengruppen des Agency-Modells . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 99 Berichterstattendes Unternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 8.2.1 Ersteller der Jahresrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 8.2.2 Controller . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 8.2.3 Führung des Unternehmens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 8.2.4 Aufsichtsgremien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 101 Wirtschaftsprüfer . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 Kapitalgeber . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 8.4.1 Investoren und Fremdkapitalgeber . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 8.4.2 Medienschaffende . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103 8.4.3 Finanzanalysten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 103 Rechnungslegung als Teil der betriebswirtschaftlichen Grundausbildung . . . . . . . . . . . . 104

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 9 9.1 9.2 9.3 9.4

An die Rechnungslegung angrenzende Fachbereiche . . . . . . . . . . 105

Steuerbemessung und Massgeblichkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rechnungslegung der öffentlichen Hand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rechnungslegung gemeinnütziger Organisationen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rechnungslegung nach Spezialgesetzen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

105 109 110 110

Kapitel 10 Volkswirtschaftliche, politische und gesellschaftliche Aspekte 113 10.1 10.2 10.3 10.4

Rolle der Aufsichtsbehörden . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Vorgabe von Standards der Rechnungslegung durch Regulierungsgremien . . . . . . . . . . . Internationale Angleichung der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Kräfteverhältnis zwischen den Interessengruppen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

113 115 117 119

Kapitel 11 Rechnungslegung, Wirtschaftsethik und Corporate Governance 123 11.1 Ermessensspielraum und ethische Aspekte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 123 11.2 Corporate Governance . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 124

Kapitel 12 Grenzen der finanziellen Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125 12.1 Ziele eines Unternehmens . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125

Teil B

Aufbau und Bestandteile der Berichterstattung Kapitel 13 Fokus der Adressaten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131 13.1 Wichtige Informationen für die Stakeholder . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.2 Quellen der Informationen für die Stakeholder . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.3 Ausrichtung auf Geschäftsprozesse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.3.1 Geschäftstätigkeit (operating activities) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.3.2 Investitionstätigkeit (investment activities) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.3.3 Finanzierungstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.4 Darstellung der Geschäfts-, Investitions- und Finanzierungstätigkeit in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.5 Erfassung von Transaktionen in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.5.1 Leistungserstellung und Erfassung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.5.2 Investitionstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13.5.3 Marktbearbeitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

131 132 138 138 139 140 141 143 143 144 146

Kapitel 14 Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 149 14.1 14.2 14.3 14.4 14.5 14.6 14.7

Charakterisierung der Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gliederung der Bilanz . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bilanzierungsfähigkeit und Bilanzierungspflicht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Grundlagen im Conceptual Framework . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bilanzanalyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14.7.1 Mindestgliederungsvorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14.7.2 Definition von Aktiven und Passiven nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . 14.7.3 Definition von Eigenkapital (Nettoaktiven) nach IFRS und Swiss GAAP FER . 14.7.4 Definition von Aktiven und Passiven nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . 14.7.5 Definition von Eigenkapital nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

149 150 152 153 157 157 165 165 168 170 171 172

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 15 Erfolgsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 173 15.1 15.2 15.3 15.4

15.5 15.6 15.7 15.8

Funktion der Erfolgsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Das matching principle . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wichtige Positionen der Erfolgsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Darstellungsformen der Erfolgsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15.4.1 Kontenform vs. Staffelform . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15.4.2 Produktionserfolgsrechnung (Gesamtkostenverfahren) vs. Absatzerfolgsrechnung (Umsatzkostenverfahren) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Einfluss von Bewertungsfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Erfolgsanalyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15.8.1 Mindestgliederungsvorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15.8.2 Definitionen von Aufwand und Ertrag nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . 15.8.3 Definitionen von Aufwand und Ertrag nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . .

173 175 178 184 184 187 189 191 193 200 200 203 204

Kapitel 16 Anhang . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 205 16.1 Funktion und Inhalt des Anhangs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.2 Aufgaben des Anhangs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.2.1 Interpretationsfunktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.2.2 Entlastungs- und Ergänzungsfunktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.2.3 Korrekturfunktion . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.3 Aufbau und Gestaltung des Anhangs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.4 Pflichtangaben des Anhangs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.4.1 Für die Rechnungslegung verwendete Grundsätze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.4.2 Erläuterungen einzelner Positionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.4.3 Zusätzliche Angaben . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.5 Analyse des Anhangs . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.6 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 16.6.1 Bedeutung und Inhalte des Anhangs nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . 16.6.2 Bedeutung und Inhalte des Anhangs nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

205 206 206 207 211 211 211 212 213 218 223 224 224 226

Kapitel 17 Geldflussrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 229 17.1 17.2 17.3 17.4 17.5 17.6 17.7 17.8 17.9 17.10

Sinn und Aufbau einer Geldflussrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Geldfluss aus Geschäftstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Geldfluss aus Investitionstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Geldfluss aus Finanzierungstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Wahl der Bezugsgrösse (Fondswahl) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertungsfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Indirekte und direkte Berechnung der Cash Flows . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse der Geldflussrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17.10.1 Geldflussrechnung nach IFRS und Swiss GAAP . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 17.10.2 Geldflussrechnung nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

229 231 234 235 237 238 239 242 242 244 244 246

Inhaltsverzeichnis

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Teil C

Die wichtigsten Positionen Kapitel 18 Flüssige Mittel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 251 18.1 18.2 18.3 18.4 18.5

Bestandteile der Position «Flüssige Mittel» . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertungsprobleme bei flüssigen Mitteln . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 18.5.1 Bilanzierung von flüssigen Mitteln nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . 18.5.2 Bilanzierung von flüssigen Mitteln nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

253 254 254 255 257 257 259

Kapitel 19 Forderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 261 19.1 19.2 19.3 19.4 19.5

Charakterisierung und betriebswirtschaftliche Bedeutung von Forderungen . . . . . . . . . . Bewertung von Forderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 19.5.1 Bilanzierung von Forderungen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . 19.5.2 Bilanzierung von Forderungen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

264 269 273 274 274 274 277

Kapitel 20 Waren und Dienstleistungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 279 20.1 Charakterisierung und betriebswirtschaftliche Bedeutung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.2 Gliederung und Darstellung der Vorräte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.2.1 Rohmaterial . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.2.2 Produkte oder Ware in Arbeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.2.3 Fertigfabrikate . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.2.4 Handelsware oder Handelsbestände . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.3 Vorräte bei Dienstleistungsunternehmen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.4 Bewertung von Vorräten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.5 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.6 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.7 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 20.7.1 Bilanzierung von Vorräten nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . 20.7.2 Bilanzierung von Vorräten nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

282 283 284 284 285 285 285 286 290 291 292 292 293

Kapitel 21 Langfristige Aufträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 295 21.1 21.2 21.3 21.4 21.5

Hintergrund . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Methoden zur Abbildung langfristiger Fertigungsverträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21.5.1 Bilanzierung von langfristigen Aufträgen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . 21.5.2 Bilanzierung von langfristigen Aufträgen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . .

296 297 303 304 306 306 311

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 22 Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 313 22.1 Charakterisierung der Positionen der Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.1.1 Aktive Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.1.2 Passive Rechnungsabgrenzung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.2 Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.3 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.4 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.5 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.5.1 Rechnungsabgrenzung nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22.5.2 Rechnungsabgrenzung nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

315 316 318 320 321 322 322 322 323

Kapitel 23 Sachanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 325 23.1 Gliederung der Sachanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.2 Bewertung von Sachanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.2.1 Bewertung auf der Grundlage der historischen Kosten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.2.2 Bewertung auf der Grundlage aktueller Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.2.3 Bewertung von Renditeliegenschaften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.2.4 Vorgehen bei Wertminderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.3 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.4 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 23.4.1 Bilanzierung von Sachanlagen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . 23.4.2 Bilanzierung von Sachanlagen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

328 329 329 332 335 336 336 338 338 340

Kapitel 24 Finanzanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 343 24.1 Gliederung der Finanzanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2 Bewertung von Finanzanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2.1 Forderungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2.2 Wertschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2.3 Derivate . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2.4 Beteiligungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.2.5 Übrige Finanzanlagen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.3 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.4 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 24.4.1 Bilanzierung von Finanzanlagen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . 24.4.2 Bilanzierung von Finanzanlagen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

346 346 347 348 349 352 357 358 359 359 362

Kapitel 25 Immaterielle Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 365 25.1 Behandlung von Goodwill in der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.1.1 Pooling of Interests . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.1.2 Weitere Möglichkeiten für die Bilanzierung eines Aufpreises bei Akquisitionen 25.1.3 Aktuelle Regelungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.2 Weitere immaterielle Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.2.1 Selbsterstellte immaterielle Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.2.2 Erworbene immaterielle Werte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.3 Bilanzierung und Bewertung von immateriellen Werten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.4 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.5 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 25.5.1 Bilanzierung von immateriellen Werten nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . 25.5.2 Bilanzierung von immateriellen Werten nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . .

368 373 373 374 375 375 376 377 379 382 382 387

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 26 Kurzfristige Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 391 26.1 26.2 26.3 26.4 26.5

Komponenten der kurzfristigen Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertung der kurzfristigen Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26.5.1 Bilanzierung von kurzfristigen Verbindlichkeiten nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 26.5.2 Bilanzierung von kurzfristigen Verbindlichkeiten nach OR und HGB . . . . . . . .

393 395 395 396 397 397 399

Kapitel 27 Langfristige Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 401 27.1 27.2 27.3 27.4 27.5 27.6 27.7

Grundlagen zu den Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Klassifizierung des langfristigen Fremdkapitals . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gliederungsfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertung von langfristigen Finanzverbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27.7.1 Bilanzierung von langfristigen Verbindlichkeiten nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 27.7.2 Bilanzierung von langfristigen Verbindlichkeiten nach OR und HGB . . . . . . . .

403 404 405 406 409 411 412 412 414

Kapitel 28 Leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 415 28.1 Wirtschaftliche Begründung und Eigenheiten von Leasinggeschäften . . . . . . . . . . . . . . . 28.2 Möglichkeiten der Behandlung des Leasings . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.2.1 Grundlagen zu Leasinggeschäften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.2.2 Finanzierungsleasing und Operating Leasing . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.2.3 Illustration von Finance und Operating Lease anhand eines Beispiels . . . . . . . . 28.3 Sale-and-leaseback-Transaktionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.4 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.5 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 28.5.1 Behandlung von Leasingvereinbarungen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . 28.5.2 Behandlung von Leasingvereinbarungen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . .

417 419 419 420 423 426 428 429 429 431

Kapitel 29 Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 433 29.1 Elemente der Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.2 Zeitpunkt und Umfang der Bildung von Rückstellungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.2.1 Verpflichtung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.2.2 Bemessung der Rückstellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.3 Fälligkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.4 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.5 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.6 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 29.6.1 Bilanzierung von Rückstellungen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . 29.6.2 Bilanzierung von Rückstellungen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

436 438 438 440 442 443 444 447 447 450

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 30 Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 453 30.1 30.2 30.3 30.4 30.5 30.6 30.7 30.8 30.9

Definitionen für das Eigenkapital . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gliederung des Eigenkapitals . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertungsprobleme . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Veränderung des Eigenkapitals . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Transaktionen mit eigenen Aktien . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Optionspläne . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 30.9.1 Bilanzierung von Eigenkapital nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . 30.9.2 Bilanzierung von Eigenkapital nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

454 456 459 460 465 469 471 473 473 473 476

Kapitel 31 Ertrag aus Geschäftstätigkeit . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 479 31.1 31.2 31.3 31.4 31.5

Arten des Geschäftsertrages und Abgrenzungsfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Weitere Positionen des betrieblichen Ertrags . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 31.5.1 Ertrag aus Geschäftstätigkeit nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . 31.5.2 Ertrag aus Geschäftstätigkeit nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

482 491 492 493 493 493 496

Kapitel 32 Aufwand der Leistungserstellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 499 32.1 32.2 32.3 32.4 32.5 32.6 32.7

Charakterisierung der Aufwandspositionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Materialaufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Personalaufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Diverser Betriebsaufwand . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 32.7.1 Aufwand der Leistungserstellung nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . 32.7.2 Aufwand der Leistungserstellung nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

502 504 505 506 506 509 510 510 512

Kapitel 33 Finanzergebnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 513 33.1 33.2 33.3 33.4 33.5

Wichtigste Komponenten des Finanzergebnisses . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Einfluss der Bewertung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 33.5.1 Darstellung des Finanzergebnisses nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . 33.5.2 Darstellung des Finanzergebnisses nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

514 519 520 524 525 525 526

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 34 Besondere Positionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 529 34.1 Ausserordentliche Positionen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.2 Änderungen von Rechnungslegungsgrundsätzen und Schätzgrössen . . . . . . . . . . . . . . . . 34.2.1 Änderung von Schätzgrössen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.2.2 Änderung von Grundsätzen und Methoden der Rechnungslegung . . . . . . . . . . . 34.3 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.4 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.5 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.5.1 Besondere Positionen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . 34.5.2 Besondere Positionen nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

531 535 536 538 539 541 543 543 547

Kapitel 35 Ertragssteuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 549 35.1 Grundsätzliches zu Steuern und Abgaben . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.2 Verhältnis von Rechnungslegungsnormen und Steuerrecht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.3 Berechnung der Ertragssteuern für den Jahresabschluss . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.3.1 Laufende Ertragssteuern . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.3.2 Latente Ertragssteuern aufgrund unterschiedlicher Bewertungsansätze . . . . . . . 35.3.3 Latente Ertragssteuern aufgrund besonderer Steuersätze für Kapitalgewinne . . . 35.3.4 Verlustvorträge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.4 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.5 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.6 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 35.6.1 Behandlung von Ertragssteuern nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . 35.6.2 Behandlung von Ertragssteuern nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

551 553 556 556 557 559 560 561 563 564 564 567

Kapitel 36 Altersvorsorge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 569 36.1 36.2 36.3 36.4 36.5

Systeme der Altersvorsorge . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bilanzierung und Bewertung bei der Arbeitgeberfirma . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36.5.1 Bilanzierung von Altersvorsorgeverpflichtungen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36.5.2 Bilanzierung von Altersvorsorgeverpflichtungen nach OR und HGB . . . . . . . . .

571 576 578 581 582 582 586

Kapitel 37 Transaktionen mit nahestehenden Personen . . . . . . . . . . . . . . . . . . 589 37.1 37.2 37.3 37.4 37.5

Definitionen und Bestimmungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Geschäftsbeziehungen ohne Auswirkungen bezüglich Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . Bewertungsfragen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Beherrschende Stellung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Bezüge, Finanzierung und Anteilsbesitz von Aufsichts- bzw. Verwaltungsräten oder Mitgliedern der Geschäftsleitung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37.6 Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37.7 Analyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37.8 Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37.8.1 Behandlung von Transaktionen mit nahestehenden Personen nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 37.8.2 Behandlung von Transaktionen mit nahestehenden Personen nach OR und HGB

590 593 595 595 595 597 602 603 603 608

Inhaltsverzeichnis

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Kapitel 38 Ausserbilanzgeschäfte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 611 38.1 38.2 38.3 38.4 38.5

Ausgangslage . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Einzelne Kategorien von Verpflichtungen . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Eventualverbindlichkeiten und Besicherung eigener Verbindlichkeiten . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 38.5.1 Behandlung von Ausserbilanzgeschäften nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . 38.5.2 Behandlung von Ausserbilanzgeschäften nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . .

612 613 616 617 619 619 621

Kapitel 39 Wertschöpfungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 623 39.1 39.2 39.3 39.4

Allgemeines zur Wertschöpfungsrechnung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Entstehung der Wertschöpfung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Verteilung der Wertschöpfung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Offenlegung . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

625 625 626 627

Kapitel 40 Lagebericht . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 629 40.1 40.2 40.3 40.4

Funktion des Lageberichts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Gliederung und Inhalt des Lageberichts . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Risikoanalyse . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Relevante Vorschriften . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40.4.1 Lagebericht nach IFRS und Swiss GAAP FER . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40.4.2 Lagebericht nach OR und HGB . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

629 630 635 636 636 638

Literaturverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 641 Abkürzungsverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 643 Stichwortverzeichnis . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 647 Die Autoren . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 669