Účetnictví v praxi 0115 ukázka

odborn˘ mûsíãník pro úãetní praxi

téma mûsíce

Novinky v DPH od 1. 1. 2015

V˘dajové pau‰ály v roce 2014 a od 1. 1. 2015 Slevy na dani u fyzick˘ch osob za rok 2014 a zmûny pro rok 2015 Zmûny ve mzdové oblasti od 1. 1. 2015

1

2015

Stránka 1

1 | 15 Novinky v legislativě Daňové novinky Ing. Lenka Kohanová Aktuality Finanční zpravodaj č. 5/2014 Upozornění na tiskovou chybu ve Sbírce zákonů – nařízení vlády č. 361/2014 Sb. (tzv. reverse charge) Téma měsíce Novinky v DPH od 1. 1. 2015 Ing. Pavel Běhounek

2

Vážení čtenáři, 3

vítejte v novém roce s prvním vydáním Vašeho časopisu.

3

V tématu měsíce podrobně rozebereme novelu zákona o dani z přidané hodnoty, jejíž schvalovací proces byl napínavý až do konce minulého roku.

4

Aktualita Ministerstvo financí předkládá do vnějšího připomínkového řízení novelu zákona o spotřebních daních a souvisejících zákonů v oblasti pohonných hmot a biopaliv 10 Problémy z praxe Výdajové paušály v roce 2014 a od 1. 1. 2015 Ing. Jiří Vychopeň

11

Aktuality Nová pravidla zdaňování u DPH z některých služeb – „Mini One Stop Shop“ 15 Vykazování druhé snížené sazby DPH ve formuláři přiznání k DPH s účinností od 1. 1. 2015 15 Účetní praxe Účetní závěrka roku 2014 v příkladech, otázkách a odpovědích (dokončení) Ing. Ivana Pilařová

16

Naše poradna

18

Problémy z praxe Vlivní lidé s. r. o.

Ing. Martin Děrgel

19

Rekodifikace Pravidlo „stavba součást pozemku“ v novém občanském zákoníku Ing. Mgr. Tereza Krupová Naše poradna Problémy z praxe Slevy na dani u fyzických osob za rok 2014 a změny pro rok 2015 Ing. Ivan Macháček

OBSAH

V dalších příspěvcích věnujícím se novinkám pro rok 2015 se zaměříme na výdajové paušály a jejich nová omezení, budeme se zabývat změnami ve slevách na dani u fyzických osob a nezapomněli jsme ani na aktuální změny ve mzdové oblasti.

Také přinášíme dokončení příspěvku z prosincového vydání časopisu, a to článku Účetní závěrka roku 2014 v příkladech, otázkách a odpovědích, v němž si připomeneme účtování oprav účetních chyb minulého období, tvoření zákonných opravných položek k pohledávkám, účtování kursových rozdílů a další problematické pasáže.

Náš nový seriál o společnosti s ručením omezeným, jehož první část s názvem Vznik s. r. o. byla tématem měsíce prosincového čísla časopisu, pokračuje další částí s názvem Vlivní lidé s. r. o., ve které se dozvíte vše o jednateli, spojených osobách, ukončení účasti společníka s. r. o., o zdanění příjmu z prodeje podílu a vypořádacím podílu společníka.

Již nyní pro Vás připravujeme zajímavé příspěvky a aktuální informace. Sledujeme za Vás všechny změny a naši autoři pro Vás budou i nadále zpracovávat srozumitelné a praktické návody, které Vám pomohou ve Vaší každodenní praxi.

V časopisu najdete i oblíbené rubriky jako Naše poradna či Legislativní novinky.

26

27

28

Mzdová praxe Změny ve mzdové oblasti od 1. 1. 2015 Ing. Miroslav Bulla

35

Daňový kalendář

39

Zaměstnání, semináře

40

Všechny Vám dostupné informace naleznete, dle varianty předplatného, v časopise Účetnictví v praxi a na www.ucetnikavarna.cz.

Své náměty a připomínky k časopisu Účetnictví v praxi a portálu www.ucetnikavarna.cz nám můžete psát prostřednictvím e-mailové adresy ucetnictvi@wkcr.cz.

Přejeme úspěšný rok 2015!

Zlata Švédová odpovědná redaktorka

Připojte se k nám na facebooku! www.facebook.com/ucetnikavarna

Účetnictví v praxi

14:05

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

1

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 2

Účetnictví v praxi

NOVINKY V LEGISLATIVĚ

1 | 15

Daňové novinky Ing. Lenka Kohanová, partner společnosti Brantl & Partners, s.r.o.

Stejně jako každý nový rok, ani letos nás neminou zásadní změny daňových a účetních zákonů. Novoroční pelmel zákonů byl schválen Prezidentem ČR již 6. listopadu 2014 a poslední novela týkající se DPH byla podepsána teprve 22. prosince 2014. A proto nám nezbývá nic jiného, než se opět ponořit do studia a postupně se seznámit s plánovanými změnami. Po vánočním odpočinku tak vyměníme beletrii za odbornou daňovou literaturu.

V následujícím článku bychom chtěli čtenáře seznámit s chystanými novinkami v oblasti daně z příjmů fyzických osob.

NOVINKY V DANI Z PŘÍJMŮ FYZICKÝCH OSOB

www.ucetnikavarna.cz

Osvobození příjmů z převodu cenných papírů Pro účely osvobození příjmů z prodeje cenných papírů se bude používat tzv. dvoustupňový test. Nejprve se bude testovat, zdali celkový příjem z převodu cenných papírů přesahuje finanční limit 100 000 Kč či nikoliv. Pokud bude příjem pod tento limit, příjem se nebude zdaňovat vůbec.

V případě, že příjem přesáhne tento stanovený limit, bude se dále aplikovat časový test tří let pro osvobození dle ustanovení § 4 odst. 1 písm. w) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). To znamená, jestli doba mezi nabytím a převodem tohoto cenného papíru při jeho prodeji přesáhne dobu tří let.

Soukromé životní pojištění v novém přísném kabátě

Účetní kavárna

Pro rok 2015 se zpřísňují pravidla pro uplatnění daňové úlevy pro fyzické osoby ve formě životního pojištění, a to z důvodu zamezení zneužívání tohoto institutu. Soukromé životní pojištní bude daňově výhodné pouze tehdy, nebude-li pojistná smlouva umožňovat mimořádné výběry, které nejsou pojistným plněním a nezakládají zánik pojistné smlouvy před dosažením 60 let a zároveň nejdříve po pěti letech od uzavření smlouvy.

Současně nebude možné odečíst od základu daně tu část zaplaceného pojistného na soukromé životní pojištění, která je určena k investování s pojišťovnou negarantovaným plněním. Ostatní podmínky platí beze změny.

2

Na straně zaměstnance budou osvobozeným příjmem pouze příspěvky zaměstnavatele, které se budou hradit na soukromé životní pojištění, mimo složku určenou k investování. Ta totiž umožňovala vybrat prostředky dříve, než byly splněny podmínky životního pojištění, a mnozí zaměstnavatelé toto využívali pro optimalizaci daňových odvodů za zaměstnance.

Při nedodržení podmínek z důvodu zániku pojištění (např. předčasné ukončení smlouvy, dodatečné změny doby trvání pojistné smlouvy) je stanovena povinnost dříve uplatněné odpočty, o které byl v přechodzích 10 letech snížen základ daně, zdanit. Zrušení pojistné smlouvy v roce 2016 bude mít za následek zdanění odpočtů za roky 2006 až 2015.

Výdajové paušály u fyzických osob Novelou zákona došlo k omezení výdajových paušálů u zemědělského podnikání a podnikání na základě živnostenského zákona, pro které dosud žádná hranice vymezena nebyla. Výdajové paušály 80 %, resp. 60 %, zůstaly zachovány, ale absolutní výše odpočtu paušálu je limitována částkou 1 600 000 Kč, respektive 1 200 000 Kč.

Nová oznamovací povinnost Fyzické osoby budou muset zcela nově oznamovat svému správci daně příjem osvobozený od daně převyšující hodnotu 5 000 000 Kč, a to do konce lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdrželi. Za neoznámení uvedených osvobozených příjmů bude ukládána nová pokuta až do výše 15 % osvobozeného příjmu. Současně budou vyhlášeny rejstříky či evidence, do kterých má správce daně přístup a ze kterých si bude schopný informace sám zjistit. V těchto případech nebude nutné oznámení činit (pravděpodobně půjde o katastr nemovitostí a registr vozidel).

Slevy na dani Rodinám s více dětmi se zvýší v příštím roce daňové zvýhodnění na druhé a další dítě. Na druhé dítě si rodiče budou moci odečíst 15 840 Kč a na třetí a další dítě pak 17 004 Kč ročně. Rozhodující bude počet dětí ve společně hospodářící domácnosti. K odstupňování výše daňového zvýhodnění bude sloužit nový formulář Prohlášení k dani. Úplnou novinkou je sleva na dani za umístění dítěte v zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy. Sleva je vázána na podmínku, že dítě žije s poplatníkem ve společné domácnosti, přičemž vyživuje-li dítě v jedné hospodařící domácnosti více poplatníků, může tuto slevu uplatnit pouze jeden z nich. Sleva může být uplatněna ve výši skutečně vynaložených nákladů, maximálně však do výše minimální mzdy. Tuto slevu lze uplatnit již za zdaňovací období 2014.

Stránka 3

1 | 15 Prodloužení lhůty pro roční zúčtování záloh Za účelem zvládnutí všech povinností spojených s ročním zúčtováním záloh na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a daňového zvýhodnění se zaměstnavatelům prodlužuje lhůta pro provedení ročního zúčtování záloh z 15. na 31. března. Důvodem je především administrativní náročnost zpracování, díky které zaměstnavatelé v současné době nezvládají stanovené povinnosti plnit včas.

Současně dochází k prodloužení lhůty i pro vracení přeplatků z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění, resp. pro vyplacení případných doplatků na daňových bonusech, a to při zúčtování mzdy za březen, nikoliv do 31. 3., jak to bylo v minulosti.

Autorské honoráře Oproti roku 2014 se ruší možnost zahrnout srážkovou daň do vlastního daňového přiznání daňových rezidentů ČR z titulu odměn autorů. Tato možnost je od roku 2015 zrušena a odměny autorů nepřesahující částku 10 000 Kč budou podléhat pouze srážkové dani bez možnosti provedení zúčtování srážkové daně ve vlastním přiznání

aktuality

AKTUALITY

k dani z příjmů fyzických osob. Tato možnost se bude týkat nadále pouze odměn vyplácených dle dohod o provedení práce.

DALŠÍ NOVINKY VE ZKRATCE ■ Za účelem zachování informací potřebných pro daňové účely ve lhůtě delší než pro stanovení daně je stanovena nová povinnost uvádět na mzdovém listě zaměstnance výsledky z ročního zúčtování záloh a daňového zvýhodnění.

■ Minimální mzda bude od 1. 1. 2015 představovat částku 9 200 Kč, čímž dojde ke změně limitů pro účely daně z příjmů a povinného pojištění pro rok 2015.

■ Maximální vyměřovací základ platí nadále pouze pro pojistné na sociální zabezpečení, a to ve výši 1 277 328 Kč pro rok 2015.

■ S účinností od 1. 12. 2014 se snižuje částka pro hotovostní platbu, kterou lze platit v jednom dni jediné osobě, z původních 350 000 Kč na 270 000 Kč. Porušení tohoto limitu bude přísně sankcionováno.

FINANČNÍ ZPRAVODAJ č. 5/2014

Ministerstvo financí zveřejnilo na svých internetových stránkách Finanční zpravodaj č. 5/2014 ze dne 22. 12. 2014. Finanční zpravodaj obsahuje následující informace: 93. DPH – zvláštní režim jednoho správního místa (MOSS).

94. Upozornění na dopady zaslání plateb na bankovní účty zrušených finančních úřadů po 1. 1. 2015.

95. Jak správně zaplatit daň finančnímu úřadu v roce 2015.

96. Změna Českého účetního standardu č. 702 – Otevírání a uzavírání účetních knih pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

97. Změna Českého účetního standardu č. 703 – Transfery pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

98. Změna Českého účetního standardu č. 705 – Rezervy pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

99. Změna Českého účetního standardu č. 706 – Opravné položky a vyřazení pohledávek pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

100. Změna Českého účetního standardu č. 707 – Zásoby pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

101. Změna Českého účetního standardu č. 708 – Odpisování dlouhodobého majetku pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

102. Změna Českého účetního standardu č. 709 – Vlastní zdroje pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

103. Změna Českého účetního standardu č. 710 – Dlouhodobý nehmotný majetek a dlouhodobý hmotný majetek pro některé vybrané účetní jednotky, které vedou účetnictví podle vyhlášky č. 410/2009 Sb., ve znění pozdějších předpisů.

UPOZORNĚNÍ NA TISKOVOU CHYBU VE SBÍRCE ZÁKONŮ – NAŘÍZENÍ VLÁDY č. 361/2014 Sb. (TZV. REVERSE CHARGE) Dne 31. prosince 2014 vyšly ve Sbírce zákonů právní předpisy z oblasti daně z přidané hodnoty, a to zákon č. 360/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, a na něj navazující nařízení vlády č. 361/2014 Sb., o stanovení dodání zboží nebo poskytnutí služby pro použití režimu přenesení daňové povinnosti. Nařízení vlády č. 361/2014 Sb. reaguje na zmocňovací ustanovení v § 92f zákona o dani z přidané hodnoty, ve znění zákona č. 360/2014 Sb., s tím, že od 1. ledna 2015 (§ 2 odst. 1 nařízení), 1. dubna 2015 (§ 2 odst. 2 až 4 nařízení) a 1. září 2015 [§ 2 odst. 3 písm. a) nařízení, pokud jde o cukrovou řepu] zavádí u vyjmenovaných dodání zboží a poskytnutí služeb tzv. režim přenesení daňové povinnosti (reverse charge). Ministerstvo financí upozorňuje, že ve Sbírce zákonů došlo k tiskové chybě, když v § 3 písm. a) nařízení je namísto správného textu „1. dubna 2015“, jak schválila vláda, uveden text „1. ledna 2015“. Uvedená tisková chyba bude napravena sdělením o opravě tiskové chyby v některé z následujících částek Sbírky zákonů začátkem ledna. Uvedená skutečnost nic nemění na tom, že u dodání zboží uvedeného v § 2 odst. 2 až 4 nařízení se režim přenesení daňové povinnosti použije až od 1. dubna 2015, neboť jde o zřejmou tiskovou chybu ve Sbírce zákonů, která bude stanoveným způsobem opravena.

Účetnictví v praxi

14:05

■

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

3 Tisková zpráva Ministerstva financí ze dne 31. prosince 2014.

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 4

1 | 15

Účetnictví v praxi

TÉMA MĚSÍCE

Novinky v DPH od 1. 1. 2015 Ing. Pavel Běhounek Novinky v uplatnění DPH od 1. 1. 2015 přinesly tři zásadní novely zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“) – novela č. 196/2014 Sb. (především změna místa poskytnutí služeb dle § 10i ZDPH + zavedení zvláštního režimu jednoho správního místa dle § 110a a násl.), novela č. 262/2014 Sb. zavádějící druhou sníženou sazbu daně ve výši 10 % pro zboží uvedené v nové příloze č. 3a (zjednodušeně se jedná o nezbytně nutnou dětskou výživu, léky a knihy) a „technická“ či „řádná“ novela č. 360/2014 Sb. Tento příspěvek je věnován poslední z uvedených novel č. 360/2014 Sb.

PROSINCOVÁ NOVELA ZDPH Novela ZDPH č. 360/2014 Sb. (dále jen „novela“) přináší následující změny:

www.ucetnikavarna.cz

Obrat rozhodný pro registraci Zákonem č. 458/2011 Sb., o zřízení jednoho inkasního místa, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o JIM“), měla být k datu účinnosti tohoto zákona snížena hranice obratu rozhodného pro povinné plátcovství z 1 mil. Kč na 750 tis. Kč (§ 6 odst. 1 ZDPH). Novela ZDPH č. 502/2012 Sb. přesunula uvedené snížení ze zákona o JIM a stalo se součástí uvedené novely č. 502/2012 Sb., avšak s účinností navázanou na účinnost zákona o JIM (tedy k 1. 1. 2015).



Novela uvedené snížení již k datu 31. 12. 2014 v novele č. 502/2012 Sb. zrušila a nadále tak v roce 2015 zůstává platit hrance rozhodného obratu pro povinné plátcovství 1 mil. Kč za 12 kalendářních měsíců po sobě jdoucích.

Do 31. 12. 2013 byla součástí § 56 ZDPH úprava osvobozeného nájmu nemovitých věcí, a proto se do 31. 12. 2013 obrat za osvobozený nájem nemovitých věcí započítával dle § 4a do obratu rozhodného k registraci k DPH. Od 1. 1. 2014 byl osvobozený nájem (v roce 2014 označený jako nájem vybraných nemovitých věcí) vyčleněn do samostatného § 56a, aniž by byla provedena doprovodná legislativní změna v definici obratu dle § 4a ZDPH. Novela uvedený problém napravuje a od 1. 1. 2015 se úplaty za nájem nemovité věci osvobozený dle § 56a opět započítávají do obratu. Přechodné ustanovení č. 2 řeší problém přechodu na novou úpravu.

Podnikající fyzická osoba (neplátce DPH) za měsíce únor 2014 až leden 2015 uskutečnila v rámci své-

P Ř Í K LA D ho živnostenského podnikání plnění za 800 tis. Kč, kromě toho uvedená osoba pronajímá nemovitosti za 20 tis. Kč měsíčně. Jak bude počítán obrat rozhodný pro registraci k DPH? Ačkoli v součtu dosáhla uvedená osoba obratu za období 02/2014 až 01/2015 1 040 000 Kč (800 tis. + 12 x 20 tis. Kč), za uvedené období limit obratu 1 mil. Kč nepřesáhla, protože k obratu 800 tis. Kč ze živnostenského podnikání se připočítává jen nájem za období od 1. 1. 2015, tj. jen 1 x 20 tis. Kč, a obrat za toto období činí jen 820 tis. Kč a uvedená osoba se nestává od 1. 3. 2015 ze zákona plátcem DPH ( jak by tomu bylo při překročení obratu 1 mil. Kč za období 02/2014 až 01/2015).

Při posuzování překročení rozhodného obratu za období 03/2014 až 02/2015 se již bude započítávat úplata za osvobozený nájem 2 x 20 tis. Kč, za období 04/2014 až 03/2015 úplata za osvobozený nájem 3 x 20 tis. Kč atd. 

Autorské honoráře podléhající srážkové DPFO

Účetní kavárna

Do 31. 12. 2014 podle § 5 odst. 3 ZDPH platilo, že činnost, ze které plynuly příjmy zdaněné srážkovou daní

4



z příjmů fyzických osob, se nepovažovala za ekonomickou činnost. Tato výjimka byla od 1. 1. 2015 v souladu s pravidly uplatňování DPH v rámci EU zrušena.

Plátce DPH za článek do prosincového čísla časopisu roku 2014 obdrží honorář v hrubé výši 3 000 Kč,

P Ř Í K LA D za článek poskytnutý v lednu 2015 obdrží rovněž honorář v hrubé výši 3 000 Kč?

V obou případech vyplatí nakladatelství autorovi honorář snížený o srážkovou daň ve výši 450 Kč (15 %).

Poskytnutí článku do prosincového čísla nebylo považováno za ekonomickou činnost, a proto z ní autor neodváděl DPH. Z úplaty za článek poskytnutý v lednu musí autor DPH odvést (z částky 3 000 Kč). 

5.1.2015

14:05

Stránka 5

1 | 15 Dobrovolná registrace osoby identifikované k dani Jestliže je osobě povinné k dani (neplátci DPH) poskytnuta služba s místem plnění v ČR osobou neusazenou v ČR, stává se tato osoba osobou identifikovanou k dani dle § 6h ZDPH. Např. poskytuje-li takovou službu slovenský plátce DPH, účtuje ji bez daně (s upozorněním, že daň je



TÉMA MĚSÍCE

povinen přiznat příjemce služby) a českou DPH přiznává český příjemce služby. Slovenský plátce bude službu obvykle uvádět do souhrnného hlášení, a proto potřebuje znát DIČ pro účely DPH odběratele – to však v okamžiku poskytování služby nemusí mít odběratel ještě přiděleno.

Uvedený problém řeší novela tak, že příjemce služby se může na základě nového § 6l stát dobrovolně osobou identifikovanou k dani ještě před přijetím služby.

Účetnictví v praxi

UvP_01_15_zlom

Český podnikatel, neregistrovaný k DPH (ani jako plátce ani jako osoba identifikovaná k dani), si od

P Ř Í K LA D slovenského plátce objednává grafické služby. Protože ani v registru plátců DPH (provozovaném českou daňovou správou) ani v aplikaci pro ověřování platnosti DIČ pro účely DPH prostřednictvím systému VIES, nelze ověřit platnost DIČ, zdráhá se slovenský plátce uvedenou službu poskytnout a technicky by nemohl tuto službu ani vykázat ve svém souhrnném hlášení. Jak lze tento problém od 1. 1. 2015 vyřešit?

Náležitost daňového dokladu o přijaté platbě Podle úpravy účinné do 31. 12. 2013 nemusel daňový doklad k přijaté platbě v souladu s § 29 odst. 3 písm. b) ZDPH obsahovat „rozsah plnění“. Tato povinnost je v souladu s článkem 226 bod 6 směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH, od 1. 1. 2015 nově povinnou náležitostí daňového dokladu. Podle důvodové zprávy byla tato náležitost daňového dokladu k přijaté platbě doplněna s tímto odůvodněním: „Jedná se o úpravu za účelem zachování rozsahu plnění jako povinné náležitosti daňového dokladu, a to především pro ověření správnosti výše uplatněného nároku na odpočet daně.“ Jedná-li se o doklad k přijaté platbě ve výši 100 % ceny za zdanitelné plnění, nebude s uvedením rozsahu zdanitelného plnění v praxi problém. Ani v případě částečné úhrady nečiní nový požadavek žádné zvláštní problémy – – např. může být rozsah plnění vymezen jako 30 % ceny za příslušné plnění. V souladu s odůvodněním nového požadavku dokladu o přijaté platbě by mělo být vyhovující i obecnější vymezení – např. záloha na prodej určité

skupiny zboží dodaného v určitém období, avšak za podmínky, že takovéto obecné vymezení bude mít oporu v soukromoprávním ujednání mezi smluvními stranami (to pochopitelně platilo i před 1. 1. 2015, jen to nebylo z úpravy ZDPH tak zjevné).

Opravy základu daně V pravidlech pro opravy základu daně došlo k těmto dílčím změnám: ■ Použití sazby daně platné k datu přijetí úplaty, pokud byla daň přiznána k datu přijetí úplaty – do 31. 12. 2014 řešeno jen ve vztahu k sazbám platným k datu uskutečnění plnění (§ 42 odst. 4); související změnou je změna § 43 odst. 3.

■ Použití kursu platného k datu přijetí úplaty, pokud byla daň přiznána k datu přijetí úplaty – i zde bylo do 31. 12. 2014 řešeno jen ve vztahu ke kursům platným k datu uskutečnění plnění (§ 42 odst. 4); i zde je související změnou změna § 43 odst. 3.

■ Možnost opravy základu daně a daně ve lhůtě tří let je nově navázána také na den přijetí úplaty (§ 42 odst. 5) – – je-li daň přiznána k datu úplaty přijaté před uskutečněním plněním, lze provést opravu jen do tří let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň z přijaté úplaty, pokud se zdanitelné plnění uskutečnilo později (nikoli od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň nejen u původního uskutečněného zdanitelného plnění).

■ Možnost provést opravu základu daně a výše daně při poskytnutí zdanitelného plnění podle smlouvy o dílo, kdy jsou jednotlivá dílčí plnění poskytována po dobu delší než tři roky a k převzetí celkového díla tak dojde rovněž za dobu delší než tři roky. Opravy jednotlivých dílčích plnění lze poskytnout ve lhůtě tří let a zároveň je u těchto dílčích plnění nově možno provést opravu ve lhůtě tří let od převzetí celkového díla (§ 42 odst. 6 ZDPH). Do 31. 12. 2014 nebylo možno zpětně provést po převzetí celkového díla opravu u dílčích plnění po uplynutí tříleté lhůty.

Účetní kavárna

Obdobně jako v případě přijetí služby lze postupovat při pořízení zboží. Namísto vyčkávání na okamžik, kdy se osoba povinná k dani stane osobou identifikovanou k dani z důvodu pořízení zboží z jiného členského státu dle § 6g (zde však kromě výjimek na rozdíl od přijetí služby až při překročení hodnotové hranice pořízení zboží dle § 2a odst. 2 ZDPH 326 tis. Kč za kalendářní rok), je od 1. 1. 2015 umožněno zaregistrovat se jako osoba identifikovaná k dani ještě před tímto pořízením dle nového § 6k ZDPH. S možností dobrovolné registrace osoby identifikované k dani ještě před pořízením zboží či před přijetím služby souvisí procesní změna § 97a odst. 2 upravujícího dobrovolnou registraci osoby povinné k dani (§ 97a jako takový byl do ZDPH vložen od 1. 1. 2015 novelou č. 196/2014 Sb.).

www.ucetnikavarna.cz

Novela umožňuje českému podnikateli zaregistrovat se předem jako osoba identifikovaná k dani – – v registru plátců DPH (provozovaném českou daňovou správou) jsou evidováni nejen plátci, ale i osoby identifikované k dani (byť to z názvu registru není příliš patrné), a proto zde bude možné ověřit platnost DIČ pro účely DPH, DIČ se bude zobrazovat jako platné i v systému VIES a poskytovatel služby tak může mít k dispozici příslušné informace již k datu poskytnutí služby. 

5

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 6

Účetnictví v praxi

TÉMA MĚSÍCE

1 | 15

■ Oprava výše daně v ostatních případech dle § 43 ZDPH (nedochází ke změně ceny, nevrací se část zboží, ale daň byla špatně přiznána) je nově obecně prováděna v dodatečném daňovém přiznání za období, ve kterém byla daň původně nesprávně přiznána (dosud za období uskutečnění plnění či přijetí úplaty).

Sazba 15 % u staveb pro bydlení U stavebních a montážních prací prováděných na dokončené stavbě pro bydlení se nadále i v letošním roce uplatňuje 15% sazbě daně na základě § 48 ZDPH, který má zcela nové znění. Věcně však nedošlo k žádné změně. Do 31. 12. 2014 ZDPH na tomto místě používal pojem stavební a montážní práce spojené se změnou dokončené stavby bytového domu, rodinného domu nebo bytu nebo v souvislosti s opravou těchto staveb. Nyní používá jen pojem stavební a montážní práce. To však není žádná věcná změna, důvodová zpráva k tomuto uvádí:

Účetní kavárna

www.ucetnikavarna.cz

„v souladu s výkladem se tak za stavební nebo montážní práce prováděné na dokončené stavbě považují například výměna podlahových krytin, údržba apod.“.

6

Formulační změnou je, že § 48 ZDPH již nehovoří o pracích na stavbě bytového domu, rodinného domu nebo bytu, ale o pracích na stavbě pro bydlení, kterou definuje jako: ■ stavbu bytového domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, ■ stavbu rodinného domu podle právních předpisů upravujících katastr nemovitostí, ■ obytný prostor („byt“ – ZDPH však tento pojem již nepoužívá), který je ZDPH vymezen jako soubor místností, popřípadě jednotlivá obytná místnost, který svým stavebně technickým uspořádáním a vybavením odpovídá požadavkům na trvalé bydlení.

Předchozí znění § 48 ZDPH pamatovalo na stavební a montážní práce prováděné na příslušenství. I s tímto nové znění počítá, avšak v novém formálním vymezení. Sazba daně 15 % se podle nového znění uplatňuje u stavebních a montážních prací prováděných na dokončené stavbě, která: ■ slouží k využití stavby bytového domu nebo stavby rodinného domu a zároveň ■ je zřízena na pozemku, který tvoří funkční celek s touto stavbou bytového domu nebo rodinného domu (tento „funkčně související pozemek“ je následně vymezen v § 48 odst. 3, použije se i pro posouzení osvobození od daně při převodu pozemků dle nového znění § 56).

Práce na příslušenství bytu jsou nově řešeny tak, že sazba daně 15 % se uplatí i u místnosti používané spolu s bytem (ZDPH používá pojem „obytný prostor“), pokud se tato místnost (např. garáž) nachází ve stejné stavbě.

Sazba daně 15 % u stavebních a montážních prací se nadále vztahuje i na práce prováděné na dokončené stavbě pro sociální bydlení. Novinka je jen formální – sazba se použije jen na základě nového znění § 48 ZDPH, které se nově vztahuje i na stavební a montážní práce prováděné na stavbách pro sociální bydlení, které jsou od 1. 1. 2015

vymezeny v § 48 odst. 5 (do 31. 12. 2014 byly vymezeny v § 48a).

Pokud jde o stavby pro sociální bydlení, do 31. 12. 2014 se uplatňovala na základě § 48a sazba daně 15 % u stavebních a montážních prací na těchto stavbách bez ohledu na to, zda souvisely s výstavbou anebo s již dokončenou stavbou. Nově jsou stavební a montážní práce na dokončených stavbách pro sociální bydlení zahrnuty do výše popisovaného nového znění § 48 a stavební a montážní práce související s výstavbou těchto staveb jsou řešeny samostatně v novém znění § 49 (dřívější § 48a byl zrušen a jeho obsah byl rozdělen mezi nové znění § 48 a nový § 49).

Stavbami pro sociální bydlení jsou nadále obytné místnosti (tedy byty) do 120 m2 a rodinné domy do 350 m2.

Z vymezení staveb pro sociální bydlení, které odkazuje na katastrální předpisy, dle důvodové zprávy plyne následující: „Dochází ke změně stanovení výpočtu podlahové plochy obytného prostoru, a to s ohledem na skutečnost, že od 1. 1. 2014 je účinné nařízení vlády č. 366 ze dne 30. října 2013 o úpravě některých záležitostí souvisejících s bytovým spoluvlastnictvím. S ohledem na jednotu právního řádu je záměrem užít tento způsob výpočtu podlahové plochy u bytu upravený v uvedeném nařízení vlády i pro účely výpočtu podlahové plochy obytného prostoru u daně z přidané hodnoty. Podle tohoto nařízení je pro účely výpočtu podlahové plochy byt definován jako prostorově ohraničená část domu, který je ohraničen vnitřními povrchy obvodových stěn této prostorově ohraničené části domu, podlahou, stropem nebo konstrukcí krovu a výplněmi stavebních otvorů ve stěnách ohraničujících byt, obdobně to platí pro ohraničení místností, které jsou jako součást bytu umístěné mimo hlavní obytný prostor. Do podlahové plochy bytu se započítává stejně jako v současné době i podlahová plocha zakrytá zabudovanými předměty, jako jsou zejména skříně ve zdech v bytě, vany a jiné zařizovací předměty ve vnitřní ploše bytu.

Nově se tedy do podlahové plochy bytu (obytného prostoru) započítává podlahová plocha, která je zastavěna vnitřními stěnami.

Podle současné právní úpravy se podlahová plocha místností a prostorů pro účely DPH posuzovala podle jejich vnitřní nášlapné plochy mezi lícními konstrukcemi stěn v půdorysném průmětu domu, což vyplývalo z ustanovení § 48a odst. 4 platného znění zákona o DPH a správní praxe.

Dle nové právní úpravy zákona o DPH se podlahová plocha místnosti, která je užívána s obytným prostorem a nachází se ve stejné stavbě jako tento obytný prostor (podlahová plocha sklepa a komory), nezahrne do výpočtu podlahové plochy obytného prostoru do 120 m2.

Nezahrnutí podlahové plochy místnosti užívané s obytným prostorem do 120 m2, která se nachází ve stejné stavbě jako obytný prostor (dle současné úpravy zákona o DPH se jedná o příslušenství bytu), vyvažuje možné dopady nového způsobu výpočtu podlahové plochy, který spočívá zejména v započtení podlahové plochy pod vnitřními příčkami obytného prostoru.

U obytného prostoru s podlahovou plochou do 120 m2 a místnosti užívané s tímto obytným prostorem, která se

Stránka 7

1 | 15 nachází ve stavbě jako tento obytný prostor (sklep, komora, garáž), se však uplatní, stejně jako za současné právní úpravy, stejná sazba daně, která se odvíjí od posouzení skutečnosti, zda se jedná o stavbu pro sociální bydlení.

U ostatních staveb pro sociální bydlení je tato problematika řešena tak, že stavby, které slouží k využití staveb pro sociální bydlení a jsou zřízeny na pozemku, který tvoří s těmito stavbami funkční celek, jsou vymezeny jako samostatné stavby pro sociální bydlení [§ 48 odst. 5 písm. l)].

Výsledkem nové právní úpravy bude také napravení nerovnosti a sjednocení výpočtu podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení a obytného prostoru do 120 m2. Nyní se při výpočtu podlahové plochy bytu pro sociální bydlení do celkové podlahové plochy bytu pro sociální bydlení (120 m2) započítává podlahová plocha místností, které tvoří příslušenství bytu (například podlahová plocha sklepa a komory). Při výpočtu podlahové plochy rodinného domu pro sociální bydlení dle současné právní úpravy (350 m2) se podlahová plocha stavby, která je příslušenstvím rodinného domu pro sociální bydlení (samostatně stojící garáž), do výpočtu podlahové plochy nezahrnuje. Tento přístup zůstává stejný i v nové právní úpravě.“ Podle § 49 se od 1. 1. 2015 uplatňuje 15% sazba daně také u převodů (dodání) staveb pro sociální bydlení (např. u bytů do 120 m2), došlo tedy k formálnímu přesunu ze zrušeného § 48a.

Osvobození převodů staveb a stavebních pozemků Od 1. 1. 2014 byla zcela změněna pravidla pro posuzování osvobození převodu pozemků a staveb. Novela tato pravidla opět zásadně změnila (opět zcela nové znění § 56 ZDPH), ale oproti původnímu předpokladu až s účinností od 1. 1. 2016. Jedná se o velice rozsáhlou problematiku, ve zkratce – zásadní změny spočívají v následujícím: ■ poměrně široké vymezení stavebního pozemku, jehož převod vždy podléhá dani (§ 56 odst. 2 ZDPH), ■ pravidla pro zdanění převodu stavby se vztahují též na pozemky se stavbou „funkčně související“ (tedy nejen na pozemky, na kterých se příslušná stavba nachází); „funkčně související pozemek“ je přitom vymezen v § 48 odst. 3, ■ časový test pro posouzení „stáří“ stavby nově začíná běžet např. kolaudací po její podstatné změně (aniž by bylo zřejmé, co touto podstatnou změnou má být), ■ při dobrovolném uplatnění DPH při převodu nemovité věci se použije režim přenesení daňové povinnosti (§ 92d – dosud řešil režim přenesení daňové povinnosti u emisních povolenek); při převodu na plátce je dobrovolné zatížení převodu daní od 1. 1. 2016 podmíněno souhlasem druhé strany.

Režim přenesení daňové povinnosti Režimu přenesení daňové povinnosti („RPDP“) novela přiřazuje samostatnou hlavu IV, kterou člení takto: ■ Díl 1 (Obecná ustanovení) – původní § 92a vymezující základní pravidla RPDP. ■ Díl 2 (Trvalé použití RPDP) – zdanitelná plnění, u kterých mohou jednotlivé členské státy dle čl. 199 směrnice

TÉMA MĚSÍCE

2006/112/ES, o společném systému DPH, uplatňovat RPDP bez časového omezení. Zůstal § 92b upravující dodání zlata, § 92c upravující dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 a § 92e pro poskytnutí stavebních nebo montážních prací. Místo povolenek (přesunuty do § 92f a přílohy č. 6) bylo do § 92d nově vloženo trvalé použití RPDP pro dodání nemovité věci pro případy, kdy plátce dle § 56 odst. 5 dobrovolně uplatní daň – – ustanovení § 92d však nabývá účinnosti až 1. 1. 2016 (pro rok 2015 je § 92d zrušen).

■ Díl 3 (Dočasné použití RPDP) – zdanitelná plnění, u kterých mohou jednotlivé členské státy dle čl. 199a, 199b a 395 směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH, uplatňovat RPDP po časově omezenou dobu. Novinkou je § 92f odkazující na přílohu č. 6 a nařízení vlády č. 361/2014 Sb. (v rámci této úpravy je RPDP uplatňován od 1. 1. 2015 pouze u emisních povolenek, dále bude uplatňován od 1. 4. 2015) a § 92g zavádějící mechanismus rychlé reakce.

■ Díl 4 (Závazné posouzení) – do nových § 92h a 92i přesunuta (z § 92f a 92g) a pozměněna pravidla pro možnost požádat GFŘ o závazné posouzení stanovená v dosavadních § 92f a 92g.

V právní úpravě RPDP došlo k těmto změnám: ■ V RPDP se daň nadále uplatňuje až k datu uskutečnění zdanitelného plnění (nikoli k přijetí úplaty). V obecné úpravě RPDP (§ 92a odst. 7) bylo doplněno pravidlo pro případy, kdy se nově začíná RPDP uplatňovat. Jestliže tedy bude před 1. 4. 2015 přiznána daň k úplatě za zdanitelné plnění, u kterého se v době přijetí úplaty RPDP neuplatňuje, a plnění je uskutečněno v době uplatnění RPDP, uplatní se RPDP jen na rozdíl.

Např. na základě úplaty na dodání kukuřice přijaté v březnu 2015 bude přiznána daň z úplaty 242 000 Kč (základ daně 200 000 + 21 % DPH), v dubnu 2015 bude kukuřice dodána za cenu bez DPH 300 000 Kč – – RPDP se uplatní jen z rozdílu 100 000.

■ V souvislosti se zavedením kontrolního výkazu budou od 1. 1. 2016 některá ustanovení přesunuta z § 92a do § 101c.

■ RPDP u dodání investičního zlata podle § 92b ( je-li jeho dodání výrobcem zdaněno dle § 92) novela nijak nezměnila, jen došlo k legislativně technické změně související s přečíslováním odstavců § 92 (odkaz na odst. 5 změněn na odst. 4).

■ RPDP dle § 92c u dodání zboží uvedeného v příloze 5 (odpady...) zůstal beze změny.

■ § 92d nově (avšak až od 1. 1. 2016) upravuje RPDP u dodání nemovité věci, je-li dodání dobrovolně zdaněno dle § 56 odst. 5. V roce 2015 dobrovolné zdanění převodu pozemků či staveb dle § 56 odst. 4 účinného pro rok 2015 RPDP nepodléhá. RPDP u povolenek je přesunut do § 92f, přílohy č. 6 a do prováděcího nařízení.

■ RPDP u stavebních a montážních prací dle § 92e zůstal beze změny.

■ Rozšíření RPDP na plnění uvedená v příloze č. 6, stanoví-li tak vláda nařízením (§ 92f).

■ Zavedení mechanismu rychlé reakce (§ 92g).

■ V § 92h a 92i je upraveno závazné posouzení, nově pro veškerá plnění v RPDP (nikoli tedy jen pro dodání zboží uvedeného v příloze č. 5 – odpady...). Poplatek dle zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve

Účetnictví v praxi

14:05

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

7

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Účetní kavárna

www.ucetnikavarna.cz

Účetnictví v praxi

TÉMA MĚSÍCE

8

Stránka 8

1 | 15

znění pozdějších předpisů, ovšem činí 10 000 Kč a předmětem jedné žádosti může být jen jedno zdanitelné plnění.

Plnění uvedená v příloze č. 6: Hlavní změnou v RPDP je jeho rozšíření na plnění uvedená v příloze č. 6, avšak jen za předpokladu, že tak stanoví vláda nařízením a za podmínek uvedených v tomto nařízení. Příslušným prováděcím nařízením je prováděcí nařízení č. 361/2014 Sb., které bylo nakonec přijato až s účinností od 1. 4. 2015. Výjimkou je dodání emisních povolenek, u kterých se prováděcí nařízení uplatňuje již od 1. 1. 2015 (do 31. 12. 2014 se u emisních povolenek RPDP uplatňoval na základě § 92d ZDPH, který je pro rok 2015 zrušen a od 1. 1. 2016 bude nahrazen úpravou RPDP pro převody pozemků a staveb), a u dodání cukrové řepy, u které se uplatní až od 1. 9. 2015.

Kromě emisních povolenek (u nich se RPDP dle prováděcího nařízení uplatňuje bez dalších podmínek) se u zboží uvedeného v příloze č. 6 RPDP uplatní jen za podmínky, že celková částka bez daně za vybrané zboží přesáhne 100 000 Kč. Vybraným zbožím jsou některé zemědělské plodiny, kovy, mobilní telefony, integrované obvody, notebooky a videoherní konzole.

Prováděcí nařízení je pro běžnou praxi nepraktické v tom smyslu, že odkazuje na nomenklaturu celního sazebníku – – není v něm uvedeno, že vybraným zbožím je kukuřice, ale např. obilovina uvedená pod kódem nomenklatury celního sazebníku (NCS) 1005. RPDP se uplatní u těchto plodin: ■ kód NCS 1005 Kukuřice (nepatří sem kukuřice cukrová), ■ kód NCS 1201 Boby sojové i drcené, ■ kód NCS 1205 Semena řepky nebo řepky olejky i drcená, ■ kód NCS 1206 00 Slunečnicová semena, též drcená, ■ kód NCS 1207 50 Hořčičná semena, též drcená, ■ kód NCS 1207 91 Maková semena, též drcená, ■ kód NCS 1209 10 00 Semena cukrové řepy, ■ kód NCS 1212 91 Řepa cukrová čerstvá, sušená, v prášku.

Vybraným zbožím, u kterého se bude od 1. 4. 2015 uplatňovat RPDP, jsou také některé kovy. Zde je vymezení s odkazem na NCS zřejmě nejméně přehledné (bude se vztahovat např. nejen na ocelové ingoty, ale i na některé hutní výrobky jako např. válcované profily, dráty). Vybraným zbožím by dále měly být např. mobilní telefony či notebooky. Více informací k uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti bude k dispozici na stránkách www.behounek.eu v sekci „Novinky z oblasti daní a související legislativy“.

Určitým uklidněním pro sporné případy (pokud se ovšem shodnou obě strany obchodu a budou-li takto shodně vystupovat i vůči správci daně) je § 92f odst. 2 ZDPH, podle kterého platí: „Mají-li plátce, který uskutečnil zdanitelné plnění, a plátce, pro kterého bylo zdanitelné plnění uskutečněno, důvodně za to, že toto zdanitelné plnění podléhá režimu přenesení daňové povinnosti podle odstavce 1, a tento režim k tomuto plnění použijí, považuje se toto plnění za zdanitelné plnění podléhající režimu přenesení daňové povinnosti.“

Mechanismus rychlé reakce V § 92g je nově zaveden mechanismus rychlé reakce umožněný směrnicí 2013/42/EU. Pokud se objeví okruh podezřelých plnění, tak: ■ ČR může požádat Evropskou komisi o povolení uplatnění RPDP u příslušných zdanitelných plnění, ■ EK musí o žádosti rozhodnout do 6 měsíců, ■ v případě souhlasu EK by následně mohla ČR u povoleného okruhu plnění uplatňovat RPDP po dobu 9 měsíců, a to na základě nařízení vlády (tj. bez změny ZDPH).

Kontrolní hlášení V § 101c až 101i novela zavádí od 1. 1. 2016 kontrolní hlášení, pravidla pro jeho podávání a sankce za porušení povinností souvisejících s kontrolním hlášením. Kontrolní hlášení bude určitou obdobou výpisu z daňové evidence pro RPDP dle § 92a. V kontrolním hlášení je plátce povinen uvést předepsané údaje potřebné pro správu daně (§ 101d odst. 1), konkrétní náležitosti určí daňová správa prostřednictvím náležitostí příslušného formuláře – do jaké míry se tato nová povinnost stane černou můrou plátců, resp. jejich účetních, tedy bude záviset na daňové správě, jak podrobné a jak uspořádané informace bude vyžadovat.

O tom, že tato nová povinnost přinese velice výrazné zvýšení administrativních povinností, však nemůže být pochyb.

Rozšíření okruhu zboží v 10% sazbě Okruh zboží, u kterého je uplatňována 10% sazba daně, byl zaveden novelou č. 262/2014 Sb. Novela č. 360/2014 Sb. okruh zboží v 10% sazbě daně rozšířila o: ■ Mlýnské výrobky, a to: – z obilovin, které jsou uvedeny pod kódy nomenklatury celního sazebníku v kapitole 10, – z výrobků, které jsou uvedeny pod kódy nomenklatury celního sazebníku v kapitolách 8 (káva, čaj, maté, koření) a 12 (olejnatá semena a plody), – z brambor, – ze sušených luštěnin čísla 0713, ze sága nebo z kořenů nebo hlíz čísla 0714 nebo z výrobků kapitoly 8, ■ směsi výše uvedených mlýnských výrobků, jsou-li zatříděny do kódu NCS: – 0801 – Kokosové ořechy, para ořechy a kešú ořechy – 1101 – Pšeničná mouka nebo mouka ze sourži – 1102 – Jiné obilné mouky – 1103 – Krupice – 1104 – Obilná zrna jinak zpracovaná – 1105 – Mouka z brambor – 1106 – Mouka, krupice a prášek ze sušených luštěnin čísla 0713, ze sága nebo z kořenů nebo hlíz čísla 0714 nebo z výrobků kapitoly 8.

– 1201 – Sojové boby – 1204 – Lněná semena – 1206 – Slunečnicová semena – 1207 – Ostatní olejnatá semena a plody – 1208 – Mouka a krupice z olejnatých semen nebo olejnatých plodů, kromě hořčičné mouky a krupice – 1212 – Svatojánský chléb, chaluhy a jiné řasy, cukrová řepa a cukrová třtina, čerstvé, chlazené, zmrazené nebo sušené, též v prášku; ovocné pecky a jádra a jiné rostlinné produkty (včetně nepražených kořenů čekanky druhu Cichorium intybus sativum)

Stránka 9

1 | 15 – 1214 – Tuřín, krmná řepa, jiné krmné kořeny, seno, vojtěška (alfalfa), jetel, vičenec ligrus, kapusta kadeřavá krmná, vlčí bob, vikev a podobné pícniny – 2004 – Ostatní zelenina zmrazená – 2005 – Ostatní zelenina nezmrazená.

■ Slad, škroby, pšeničný lepek a směsi těchto výrobků v kódech NCS 1107 až 1109, 1903, 3505.

■ Upravené mlýnské výrobky a připravené směsi k přípravě potravin pro osoby s nesnášenlivostí lepku v kódech NCS 1806, 1901, 2004, 2005, 2103, 2106.

U všech výše uvedených položek (tedy i u mlýnských výrobků, sladu atd.) musí být splněna tato podmínka: „Mlýnské výrobky a směsi těchto mlýnských výrobků, slad, škroby, pšeničný lepek a směsi těchto výrobků, upravené mlýnské výrobky a připravené směsi k přípravě potravin pro osoby s nesnášenlivostí lepku musí splňovat požadavky na složení potravin pro osoby s nesnášenlivostí lepku definované v nařízení Komise (ES) č. 41/2009 ze dne 20. ledna 2009 o složení a označování potravin vhodných pro osoby s nesnášenlivostí lepku.“ Rozšíření uplatnění 10% sazby daně novelou č. 360/2014 Sb. se tedy týká jen výrobků pro bezlepkovou dietu.

■

■

■

■

■

■

■

Další změny Jen heslovitě došlo v ZDPH ještě k těmto změnám: ■ ustanovení o jednotce (§ 4b) bylo novelizováno tak, aby se vztahovalo i na jednotky dle zákona o vlastnictví bytů (zákon č. 72/1994 Sb. – zrušen), ■ změna okamžiku přechodu práv a povinností ze skupiny na členy skupiny při zrušení registrace skupiny (§ 5b odst. 3) a na člena skupiny, kterému je zrušeno jeho členství ve skupině (§ 5b odst. 4) – tímto dnem je den následující po dni zrušení registrace skupiny, ■ při vkladu a při vydání vypořádacího podílu již není vystavován doklad o použití (§ 32 odst. 1), ■ úprava daňového dokladu pro prodej v dražbě a mimo dražbu (§ 32a navazující na § 28 odst. 3), ■ čitelnost daňového dokladu lze zajistit prostřednictvím kontrolních mechanismů (§ 34 odst. 3), ■ dílčí změna základu daně při propuštění zboží do volného oběhu z režimu pasivního zušlechťovacího styku – – již se nezahrnuje hodnota služby poskytnuté osobou neusazenou v tuzemsku, ze které příjemce (do 31. 12. 2014) duplicitně přiznával daň (§ 38 odst. 4), ■ formulační změna základu daně přiznávané jejím příjemcem u služby poskytované osobou registrovanou k dani v jiném členském státě („JČS“) či zahraniční osobou neusazenou k dani – nově jde o službu poskytnutou osobou neusazenou v tuzemsku (§ 39), ■ dovoz zboží je osvobozen v případech, kdy je zboží přepraveno ze třetí země do jiného členského státu – – např. český plátce dováží zboží ze Švýcarska přímo na Slovensko; pokud by bylo dodáno do ČR a následně na Slovensko, bylo by dodání na Slovensko osvobozeno jako dodání do JČS dle § 64, a proto je osvobozen i dovoz, je-li zboží přímo dodáno do JČS. Toto osvobození bylo od 1. 4. 2011 vyčleněno do samostatného ustanovení § 71g (předtím v § 71 odst. 8), ale nebylo doplněno do výčtu osvobozených

■ ■

■

■

TÉMA MĚSÍCE

plnění s nárokem na odpočet daně v § 63 – toto bylo od 1. 1. 2015 napraveno (§ 63 odst. 1), osvobození při pořízení zboží z JČS dle § 65 – formulační sjednocení s textem pro osvobození při dovozu zboží dle § 71, osvobození od daně s nárokem na odpočet daně jen pro mise, úřady, zastupitelství mezinárodní organizace, jejich členy a úředníky, kteří mají sídlo v JČS (§ 68 odst. 8), žádost o přístup do portálu k vracení daně zaplacené v JČS lze „podepsat“ též „přístupovým heslem do datové schránky“ (§ 82 odst. 2), vracení daně osobám se zdravotním postižením dle § 85 se rozšiřuje na „motorová vozidla“, do 31. 12. 2014 možné jen v případě osobních automobilů, rozšířeno tedy např. i na čtyřkolky. Související změny v § 90 odst. 14, nová úprava pro prodej zboží bez daně (§ 87) navazující na souběžnou novelu zákona o spotřebních daních. Ponechána byla jen základní úprava, v ostatním se použije úprava zákona o spotřebních daních, v pravidlech pro uplatnění zvláštního režimu u obchodníků s uměleckými díly (§ 90) byl pojem „zhotovitel uměleckého díla“ nahrazen pojmem „autor uměleckého díla“, zvláštní pravidla pro odpočet daně na vstupu u obchodníka s uměleckými díly, sběratelskými předměty a starožitnostmi dle § 90 odst. 15 jsou nově formulována a uspořádána – místo členění na písm. a), b), c) je odstavec nově členěn na a), b1) a b2). Není-li při následném dodání použit zvláštní režim pro obchodníky, je u přijatého zdanitelného plnění nárok na odpočet daně, jde-li o: a) umělecké dílo, sběratelský předmět nebo starožitnost, které plátce sám dovezl, b) umělecké dílo: b1) dodané autorem díla nebo jeho právním nástupcem, b2) dodané jinou osobou povinnou k dani, která při tomto dodání nepoužila zvláštní režim [do 31. 12. 2014 řešeno v písm. c) jen pro osobu povinnou k dani, která není obchodníkem – – od 1. 1. 2015 platí i pro pořízení od osoby povinné k dani, která je obchodníkem].

Okamžik nároku na odpočet daně je z původního § 90 odst. 15 vyčleněn do samostatného odst. 16, zpřesnění definice investičního zlata (§ 92 odst. 1), podle § 92 odst. 2 do 31. 12. 2014 ČNB ve Věstníku zveřejňovala seznam mincí splňujících kritéria pro zařazení zlatých mincí mezi investiční zlato. Novela tento odst. 2 bez náhrady vypouští, protože podle čl. 345 směrnice 2006/112/ES, o společném systému DPH, tento seznam každoročně zveřejňuje Komise v Úředním věstníku Evropské unie, možnost zatížit daní dodání investičního zlata jeho výrobcem se omezuje jen na dodání jinému plátci s místem plnění v tuzemsku (do 31. 12. 2014 § 92 odst. 5, od 1. 1. 2015 odst. 4). Podle úpravy roku 2014 se vztahovalo i na dodání mimo tuzemsko nebo na dodání osobě registrované k dani v JČS. Je-li dodání investičního zlata v souladu s § 92 zatíženo DPH, uplatňuje se nadále RPDP dle § 92b, výrobci investičního zlata ukládá nově vložený odst. 8 do § 92 nové povinnosti, a to na základě čl. 356 směrnice

Účetnictví v praxi

14:05

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

9

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Účetnictví v praxi

AKTUALITA

■

■

■

www.ucetnikavarna.cz

■

■

■

■

Stránka 10

1 | 15

2006/112/ES, o společném systému DPH – evidenční povinnosti a povinnosti vystavování daňových dokladů (i osobám nepovinným k dani). Některé evidenční povinnosti se od 1. 1. 2016 v souvislosti se zavedením kontrolního hlášení přesouvají do § 101c, osoba, která není plátcem, se stává členem skupiny od prvního dne druhého (nikoli třetího jako do 31. 12. 2014) měsíce následujícího po měsíci podání žádosti o přistoupení osoby do skupiny (§ 95a odst. 4), pravidla plátcovství členů skupiny při zrušení registrace skupiny či ukončení členství ve skupině byla přesunuta z § 95a odst. 5 – nově jen v § 106e odst. 3 a v odst. 5 doplněném do § 106f. Související změna v § 106 odst. 7, úprava evidence pro účely DPH v § 100 se od 1. 1. 2016 doplňuje o údaje potřebné k sestavení kontrolního hlášení, úprava daňového přiznání v § 101 a 101a (povinná elektronická forma) je nově členěna – § 101 ve zcela novém znění upravuje daňové přiznání obecně [např. v § 101 odst. 1 písm. d) doplněna povinnost podat daňové přiznání pro osobu, která není plátcem a má povinnost přiznat daň podle § 108 odst. 1 písm. j) – viz k tomuto ustanovení]. v § 101a (povinná elektronická forma podání) stanovena výjimka pro hlášení o pořízení nového dopravního prostředku dle § 19 (toto podání ani nelze elektronicky učinit), v § 101a (povinná elektronická forma podání) se od 1. 1. 2016 ruší výjimka z povinné elektronické formy pro fyzické osoby s obratem do 6 mil. Kč, do nového § 101b vyčleněna úprava podávání přiznání a splatnosti daně ve zvláštních případech – v odst. 1 pro případ úpadku, v odst. 2 je vyčleněna zvláštní úprava pro společníky společnosti (členy sdružení),

■ v § 102 je od 1. 1. 2016 pamatováno i na dodatečné potvrzení souhrnného hlášení (podáno elektronicky, ale „nepodepsané“) „podpisem“ heslem pro datovou schránku. Text je formulačně shodný s úpravou dodatečného potvrzení kontrolního hlášení (§ 101d odst. 3), ale v případě souhrnného hlášení není pro účinnost odloženou na 1. 1. 2016 žádný věcný důvod, ■ úprava plátcovství členů skupiny při zrušení registrace skupiny či ukončení členství ve skupině přesunuta z § 106 odst. 7 do § 106f odst. 5. Související změna v § 95a odst. 5 ve znění do 31. 12. 2014, ■ úprava zrušení registrace [§ 106e odst. 1 písm. b)] doplněna tak, aby správce daně mohl zrušit registraci skupiny, pokud počet členů skupiny klesne pod dva, ■ okruh osob povinných přiznat a zaplatit daň v § 108 odst. 1 doplněn o nové písm. j). Souvisí s nedodržením podmínek pro osvobození pro dodání zboží do JČS dle § 64. Nejsou-li splněny podmínky pro osvobození, tj. nebyl naplněn odběratelem tvrzený záměr zboží do JČS přepravit nebo odeslat, a plátce přijal všechna opatření, která od něho mohou být rozumně požadována k prokázání osvobození při dodání zboží do JČS, vzniká povinnost přiznat daň odběrateli, tj. osobě registrované k dani v JČS, která pořídila zboží s místem plnění v tuzemsku. Jde o reakci na judikát C-409/04 Teleos, podle kterého je osobou povinnou přiznat daň osoba registrovaná k dani v JČS, pokud jí plátce dodal zboží s tím, že zboží bude odesláno nebo přepraveno do JČS, plátce oprávněně uplatnil osvobození od daně s nárokem na odpočet daně a k odeslání nebo přepravě zboží do JČS ve skutečnosti nedošlo a zboží se nachází v tuzemsku, ■ úprava ručení za daň se rozšiřuje i na případy uplatnění daně z přijaté zálohy (§ 109).

■

aktualita

MINISTERSTVO FINANCÍ PŘEDKLÁDÁ DO VNĚJŠÍHO PŘIPOMÍNKOVÉHO ŘÍZENÍ NOVELU ZÁKONA O SPOTŘEBNÍCH DANÍCH A SOUVISEJÍCÍCH ZÁKONŮ V OBLASTI POHONNÝCH HMOT A BIOPALIV

Účetní kavárna

Předkládaná novela upravuje podmínky v oblasti biopaliv splňujících kritéria udržitelnosti, výše kaucí pohonných hmot a zavádí zdanění surového tabáku a registr osob, které s ním nakládají. Účinnost novely je navržena k 1. červenci 2015.

10

V oblasti biopaliv se na základě evropských předpisů navrhuje mírně snížit daňové zvýhodnění čisté bionafty a pohonné hmoty E85. Dalším opatřením je přechod na průběžný systém sledování povinnosti uvádět minimální množství biopaliv na trh. Cílem této změny je eliminace závažných podvodů, které jsou spojeny se stávající kontrolou plnění povinnosti v jednoletých intervalech.

V oblasti tabáku se navrhuje plošné uvalení spotřební daně na surový tabák. Daň bude stanovena ve výši spotřební daně tabáku ke kouření a bude zaveden registr osob s takovým tabákem nakládajících. Jedná se o opatření, které by mělo vést ke snadnější eliminaci daňových úniků, ke kterým dochází zejména z důvodů nekontrolovatelného přístupu k tabákové surovině, z níž se následně nelegálně vyrábí nezdaněné tabákové výrobky.

V oblasti kaucí poskytovaných distributory pohonných hmot se do zákona o pohonných hmotách navrhuje kromě kauce v základní výši 20 mil. Kč zavést i možnost jejího snížení na 10 mil. Kč. Možnost snížení je cílena především na menší distributory a podle zákonem předvídaných kritérií bude poskytnuta distributorům, kteří dlouhodobě působí na trhu, jsou stabilní a z pohledu daňových úniků nevykazují vysokou míru rizika. Změny reagují na nález Ústavního soudu Pl. ÚS 44/13, který brojí proti jednotné výši kaucí distributorů pohonných hmot.

Informace Ministerstva financí ze dne 3. prosince 2014.

5.1.2015

14:05

Stránka 11

1 | 15

PROBLÉMY Z PRAXE

Výdajové paušály v roce 2014 a od 1. 1. 2015 Ing. Jiří Vychopeň

Účetnictví v praxi

UvP_01_15_zlom

Od roku 1993 do roku 2005 byly výdajové paušály stanoveny v této výši: ■ 50 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, ■ 30 % z příjmů z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového nebo jiného duševního vlastnictví, včetně práv příbuzných právu autorskému (s výjimkou příjmů do výše 3 000 Kč za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize, které byly samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně podle § 36), ■ 25 % z příjmů ze živností, z jiného podnikání podle zvláštních předpisů, z výkonu nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním, a dále z příjmů znalců, tlumočníků, zprostředkovatelů kolektivních sporů, zprostředkovatelů kolektivních a hromadných smluv podle autorského zákona a rozhodců za činnost podle zvláštního právního předpisu, ■ 20 % z příjmů z pronájmu, nejde-li o příjmy z podnikání, ■ 50 % z příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem.

Od 1. 1. 2006 byly výdajové paušály nově stanoveny následovně: ■ 80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, ■ 60 % z příjmů z řemeslných živností, ■ 50 % z příjmů z ostatních živností, ■ 40 % z příjmů z jiného podnikání podle zvláštních předpisů a příjmů z jiné samostatné výdělečné činnosti, ■ 30 % z příjmů z pronájmu, nejde-li o příjmy z podnikání, ■ 80 % z příjmů ze zemědělské výroby, která není provozována podnikatelem.

Do konce roku 2007 byly v částkách výdajových paušálů uplatňovaných u příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti podle § 7 ZDP zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, kromě pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistného na všeobecné zdravotní pojištění, které mohl poplatník uplatňující výdaje

v procentní výši podle § 7 odst. 9 ZDP uplatnit navíc v prokázané výši, avšak pouze do výše pojistného vypočteného sazbou bez jejího zvýšení z maximálního základu pro toto pojištění podle zvláštního předpisu. Dále mohl tento poplatník navíc v prokázané výši uplatnit pojistné hrazené osobami samostatně výdělečně činnými, které nebyly nemocensky pojištěny a pojistily se na denní dávku při pracovní neschopnosti u soukromé pojišťovny, a to pouze do výše pojistného na zákonné nemocenské pojištění stanovené zvláštními předpisy.

Od 1. 1. 2008 pojistné osob samostatně výdělečně činných na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění již není daňově uznatelným výdajem, a proto jej od uvedeného data nelze připočítávat k výdajům uplatňovaným ve stanovené procentní výši. Rovněž tak nemocenské pojištění, které není pro osoby samostatně výdělečně činné povinné, nelze k výdajům v procentní výši připočítávat.

Od 1. 1. 2009 došlo ke změnám u některých výdajových paušálů, a to: ■ u příjmů z řemeslných živností byl výdajový paušál zvýšen na 80 %, ■ u příjmů z ostatních živností byl výdajový paušál zvýšen na 60 %, ■ u příjmů z jiného podnikání podle zvláštních předpisů a u příjmů z jiné samostatné výdělečné činnosti byl výdajový paušál zvýšen na 60 %.

Od 1. 1. 2010 byl výdajový paušál u příjmů z podnikání podle zvláštních předpisů a u příjmů z jiné samostatné výdělečné činnosti vrácen zpět na původní výši 40 %.

Od 1. 1. 2011 byly dosavadní výdajové paušály u příjmů podle § 7 ZDP rozšířeny o nový výdajový paušál u příjmů z pronájmu majetku zařazeného v obchodním majetku ve výši 30 %. K tomu je ale třeba uvést, že s ohledem na vymezení obchodního majetku pro účely daní z příjmů podle § 4 odst. 4 ZDP je při uplatnění výdajů v procentní výši z dosažených příjmů podle § 7 ZDP majetek zařazen v obchodním majetku poplatníka jen tehdy, pokud tento poplatník vede účetnictví.

Účetní kavárna

Nejdříve trochu historie:

www.ucetnikavarna.cz

Již od roku 1993 umožňuje zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), poplatníkům daně z příjmů fyzických osob uplatňovat u příjmů z podnikání a jiné samostatné činnosti (s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku), u příjmů z nájmu majetku nezahrnutého u poplatníka do obchodního majetku a u příjmů ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány zemědělským podnikatelem, namísto prokazatelně vynaložených výdajů (nákladů) na dosažení, zajištění a udržení těchto příjmů výdaje ve stanovené procentní výši z dosažených příjmů („výdajové paušály“).

11

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 12

www.ucetnikavarna.cz

Účetnictví v praxi

PROBLÉMY Z PRAXE

1 | 15

Od 1. 1. 2013 došlo k omezení některých výdajových paušálů, a to následovně: ■ do ustanovení § 7 odst. 7 písm. c) ZDP, které poplatníkům daně z příjmů fyzických osob umožňuje u příjmů podle § 7 odst. 1 písm. c) ZDP, tj. u příjmů z jiného podnikání podle zvláštních předpisů, a u příjmů ze samostatné výdělečné činnosti podle § 7 odst. 2 písm. a) až d) ZDP s výjimkou příjmů podle odstavce 6 uplatnit výdaje ve výši 40 % z dosažených příjmů, bylo doplněno, že nejvýše lze tímto způsobem uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč, ■ do ustanovení § 7 odst. 7 písm. d) ZDP, které poplatníkům daně z příjmů fyzických osob umožňuje u příjmů podle § 7 odst. 2 písm. e) ZDP, tj. u příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku, uplatnit výdaje ve výši 30 % z dosažených příjmů, bylo doplněno, že nejvýše lze tímto způsobem uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč, ■ do ustanovení § 9 odst. 4 písm. d) ZDP, které poplatníkům daně z příjmů fyzických osob umožňuje u příjmů z nájmu majetku nezařazeného v obchodním majetku uplatnit výdaje ve výši 30 % z dosažených příjmů, bylo doplněno, že nejvýše lze tímto způsobem uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč, ■ za § 35c ZDP byl vložen nový § 35ca ZDP, podle kterého poplatník, který uplatní u dílčího základu daně podle § 7 ZDP výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP nebo u dílčího základu daně podle § 9 ZDP výdaje v procentní výši podle § 9 odst. 4 ZDP a součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50 % celkového základu daně, nemůže: a) snížit daň podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP, b) uplatnit daňové zvýhodnění.



Účetní kavárna

Podle ustanovení § 7 odst. 7 ZDP může poplatník s příjmy ze samostatné činnosti (s výjimkou podílu společníka veřejné obchodní společnosti a komplementáře komanditní společnosti na zisku) uplatnit namísto výdajů prokazatelně vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů výdaje, s výjimkou uvedenou v § 12, ve výši: a) 80 % z příjmů: ■ ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, ■ z živnostenského podnikání řemeslného, b) 60 % z příjmů: ■ z živnostenského podnikání, s výjimkou příjmů z živnostenského podnikání řemeslného, c) 40 % z příjmů: ■ z jiného podnikání podle zvláštních předpisů než ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a než z živnostenského podnikání, ■ z užití nebo poskytnutí práv z průmyslového vlastnictví, autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému, s výjimkou příjmů autorů z užití nebo poskytnutí autorských práv včetně práv příbuzných právu autorskému plynoucích ze zdrojů na území České republiky, které jsou podle ustanovení § 7 odst. 6 ZDP samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně za předpokladu, že úhrn těchto příjmů od téhož plátce nepřesáhne v kalendářním měsíci 10 000 Kč, ■ z výkonu nezávislého povolání, nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč, d) 30 % z příjmů: ■ z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku, nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč.

Za zdaňovací období roku 2014 dosáhnou příjmy advokáta z podnikání podle zvláštního právního před-

P Ř Í K LA D pisu celkem 3 mil. Kč. Pokud bude advokát u těchto příjmů uplatňovat výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 písm. c) ZDP, uplatní tímto způsobem výdaje ve výši 800 000 Kč (40 % z 2 000 000). Dílčí základ daně podle § 7 ZDP bude v tomto případě činit 2 200 000 Kč (3 000 000 – 800 000) a vyměřovací základy pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a na všeobecné zdravotní pojištění budou činit 1 100 000 Kč (50 % z 2 200 000). 

Uplatní-li poplatník s příjmy ze samostatné činnosti výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP, má se za to, že v částce těchto výdajů jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti.

12

VÝDAJOVÉ PAUŠÁLY V ROCE 2014

Poplatníci, kteří uplatňují výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP, nevedou daňovou evidenci podle § 7b ZDP, ale podle ustanovení § 7 odst. 8 ZDP jsou tito poplatníci povinni vždy vést: ■ záznamy o příjmech a ■ evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Jestliže má poplatník v jednom zdaňovacím období různé druhy příjmů podle § 7 ZDP, u kterých uplatňuje daňové výdaje podle odstavce 7 rozdílným procentem podle druhu příjmů, musí tento poplatník podle stanoviska Generálního finančního ředitelství uvedeného v pokynu D-6

vést přesnou evidenci jednotlivých druhů příjmů tak, aby mohl uplatnit daňové výdaje procentem z příjmů v příslušné výši. Z ustanovení § 7 odst. 7 ZDP ani z uvedeného stanoviska GFŘ v pokynu D-6 ale není vůbec zřejmé, jak má poplatník postupovat v případě, kdy má ve zdaňovacím období příjem ze samostatné činnosti, který se týká více různých druhů příjmů dosažených ve zdaňovacím období a nelze jej přiřadit pouze k jednomu druhu příjmů (např. přijatá náhrada škody týkající se majetku používaného poplatníkem při provozování více různých samostatných činností, přijatá dotace na úhradu mezd nebo oprav anebo jiných provozních výdajů týkajících se více provozovaných činností apod.). Obvykle se takový příjem doporučuje rozdělit do jednotlivých druhů příjmů dosažených v daném zdaňovacím období podle poměru jejich výše a podle toho se uplatní příslušné výdajové paušály. Takový postup ale nemá žádnou oporu v zákoně ani v pokynu GFŘ D-6.

14:05

Stránka 13

1 | 15 Podle pokynu GFŘ D-6 může výdajové paušály podle § 7 odst. 7 ZDP uplatňovat i poplatník, který vede účetnictví.

Podle uvedeného pokynu by v takovém případě měl poplatník pro zjištění dílčího základu daně podle § 7 ZDP vycházet z evidence příjmů, tj. včetně přijatých záloh (nikoli pohledávek). To je ale ve zjevném rozporu s ustanovením § 23 odst. 1 ZDP, podle kterého jsou pro účely zjištění základu daně u poplatníka, který je účetní jednotkou, považovány za příjmy jeho výnosy.

Podle pokynu GFŘ D-6 mohou výdajové paušály uplatňovat i poplatníci, kteří jsou plátci podle zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). To znamená, že i plátce DPH, který pro účely daně z příjmů neuplatňuje výdaje v prokázané výši, ale v procentní výši z dosažených příjmů, může u přijatých zdanitelných plnění standardně za stanovených podmínek uplatňovat odpočet daně na vstupu (pro účely DPH vede plátce samostatnou evidenci o přijatých a uskutečněných plněních podle § 100 a 101 ZDPH, zatímco pro účely daně z příjmů vede poplatník uplatňující u příjmů ze samostatné činnosti výdaje v procentní výši záznamy o dosažených příjmech a evidenci pohledávek podle § 7 odst. 8 ZDP).

Podle ustanovení § 7 odst. 7 ZDP platí, že tento způsob uplatnění výdajů nelze zpětně měnit. Žádné ustanovení ZDP ale výslovně nebrání změně opačné. To znamená, že



PROBLÉMY Z PRAXE

poplatník může dodatečně změnit způsob uplatnění výdajů v prokázané výši na způsob uplatnění výdajů v procentní výši z dosažených příjmů, pokud tak učiní v souladu se zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“), zejména s ustanoveními § 141 odst. 2 až 6 DŘ, kde jsou vymezeny podmínky, za kterých je daňový subjekt oprávněn podat dodatečné daňové přiznání na daň nižší, než je jeho poslední známá daň.

Poplatník, který uplatňuje výdajový paušál podle § 7 odst. 9 ZDP a nevede přitom účetnictví, nemůže žádný majetek zařadit do obchodního majetku vymezeného pro účely daně z příjmů v ustanovení § 4 odst. 4 ZDP. To například znamená, že ve zdaňovacím období, ve kterém poplatník uplatňuje výdaje v procentech, nelze do obchodního majetku zahrnout odkoupený majetek po ukončení doby finančního leasingu. To neplatí jen v případě, že poplatník v tomto zdaňovacím období vede účetnictví. Jestliže tedy neúčtující poplatník uplatňuje za zdaňovací období výdaje procentem z příjmů a v tomto zdaňovacím období dojde k ukončení doby finančního leasingu a odkoupení předmětu finančního leasingu, vzniká poplatníkovi z důvodu nesplnění podmínky stanovené v § 24 odst. 4 písm. c) ZDP povinnost zvýšit základ daně o celou částku úplaty (dříve nájemného) uplatněné u tohoto finančního leasingu v daňových výdajích za všechna předchozí zdaňovací období, ve kterých poplatník vedl daňovou evidenci podle § 7b ZDP.

Podnikatel vedl do konce roku 2013 daňovou evidenci podle § 7b ZDP. Od roku 2010 uplatňoval v da-

P Ř Í K LA D ňových výdajích nájemné u finančního leasingu osobního auta, a to za rok 2010 ve výši 150 000 Kč, za rok 2011 ve výši 200 000 Kč, za rok 2012 ve výši 200 000 Kč a za rok 2013 rovněž ve výši 200 000 Kč. Za rok 2014, ve kterém dojde k ukončení doby finančního leasingu a odkoupení osobního auta do majetku podnikatele, by chtěl podnikatel uplatňovat výdaje stanoveným procentem. Pokud by tak ale učinil, nemohl by osobní auto převedené po ukončení doby finančního leasingu do jeho vlastnictví zařadit do obchodního majetku podle § 4 odst. 4 ZDP a z toho důvodu by musel rozdíl mezi příjmy a výdaji (dílčí základ daně podle § 7 ZDP) za zdaňovací období roku 2014 zvýšit o celou částku dříve uplatněného nájemného, tj. o částku ve výši 750 000 Kč.

Účetnictví v praxi

5.1.2015

www.ucetnikavarna.cz

UvP_01_15_zlom

Uvedenému dopadu se poplatník může vyhnout např. tak, že přechod z daňové evidence na uplatňování výdajů v procentní výši provede až ve zdaňovacím období roku 2015. 

Podle ustanovení § 9 odst. 4 ZDP může poplatník s příjmy z nájmu majetku nezařazeného v obchodním majetku ( jedná se o příjmy podle § 9 odst. 1 ZDP) uplatnit namísto výdajů prokazatelně vynaložených na dosažení,

Za zdaňovací období roku 2014 dosáhnou příjmy poplatníka z pronájmu majetku nezahrnutého do ob-

P Ř Í K LA D chodního majetku (příjmy podle § 9 ZDP) celkové výše 2 500 000 Kč. Pokud bude poplatník u těchto příjmů uplatňovat výdaje v procentní výši podle § 9 odst. 4 ZDP, uplatní tímto způsobem výdaje ve výši 600 000 Kč (30 % z 2 000 000). Dílčí základ daně bude v tomto případě činit 1 900 000 Kč (2 500 000 – 600 000). 

Uplatní-li poplatník s příjmy z nájmu majetku nezařazeného v obchodním majetku výdaje v procentní výši podle § 9 odst. 4 ZDP, jsou v částce těchto výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z nájmu podle § 9 ZDP (tj. např. i odpisy hmotného majetku, který je předmětem nájmu). Jestliže se poplatník rozhodne za dané zdaňovací období uplatnit u příjmů z nájmu podle § 9 ZDP výdaje v procentní výši podle odstavce 4, musí tímto způsobem uplatnit výdaje

u všech příjmů, které měl za toto zdaňovací období z nájmu majetku nezařazeného v obchodním majetku a které tvoří jeden dílčí základ daně podle § 9 ZDP. Pokud poplatník s příjmy z nájmu majetku nezařazeného v obchodním majetku uplatňuje výdaje v procentní výši podle § 9 odst. 4 ZDP, je povinen vždy vést záznamy o příjmech z nájmu a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s nájmem.

Účetní kavárna



zajištění a udržení těchto příjmů výdaje ve výši 30 %, nejvýše však do částky 600 000 Kč.

I v tomto případě platí, že tento způsob uplatnění výdajů nelze zpětně měnit.

13

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 14

Účetnictví v praxi

PROBLÉMY Z PRAXE

1 | 15

Podle ustanovení § 10 odst. 4 ZDP může poplatník s příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem [ jedná se o příjmy podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP], uplatnit namísto výdajů prokazatelně vynaložených na dosažení, zajištění a udržení těchto příjmů výdaje ve výši 80 %.

Pokud poplatník s příjmy ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, které nejsou provozovány podnikatelem, uplatňuje výdaje v procentní výši podle § 10 odst. 4 ZDP, je povinen vždy vést záznamy o příjmech.

www.ucetnikavarna.cz

VÝDAJOVÉ PAUŠÁLY OD 1. 1. 2015 Zákonem č. 267/2014 Sb., kterým se od 1. 1. 2015 mění ZDP a další související zákony, dochází mimo jiné i ke změně struktury a k doplnění § 7 odst. 7 ZDP, podle kterého bude s účinností od uvedeného data platit, že pokud poplatník neuplatní výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmu, může uplatnit výdaje ve výši: a) 80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a z příjmů ze živnostenského podnikání řemeslného; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 600 000 Kč, b) 60 % z příjmů ze živnostenského podnikání; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 200 000 Kč, c) 30 % z příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč, d) 40 % z jiných příjmů ze samostatné činnosti, s výjimkou příjmů podle odstavce 1 písm. d) a odstavce 6; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč.

Nově zavedeným pojmem „jiné příjmy ze samostatné činnosti“ se rozumí příjmy ze samostatné činnosti definované v § 7 odst. 1 a 2 ZDP s výjimkou příjmů, které jsou uvedené v § 7 odst. 7 písm. a) až c) ZDP, tj. jiných příjmů než příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,

Účetní kavárna



14

z příjmů ze živnostenského podnikání a z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku poplatníka.

Podle nového znění ustanovení § 7 odst. 7 písm. d) ZDP se za jiné příjmy ze samostatné činnosti pro účely určení výše paušálních výdajů nepovažují: ■ příjmy podle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP, tj. podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditních společností na zisku, neboť tyto příjmy jsou základem daně ze samostatné činnosti bez snížení o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, a tudíž nelze u těchto příjmů uplatnit ani výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP, ■ příjmy podle § 7 odst. 6 ZDP, tj. příjmy autorů za příspěvky do novin, časopisu, rozhlasu nebo televize plynoucí ze zdrojů na území České republiky, které budou od 1. 1. 2015 znovu (nově ale v limitu 10 000 Kč za měsíc) samostatným základem daně pro daň vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně, a tudíž ani u těchto příjmů nelze uplatnit žádné výdaje.

Ačkoli i podle veřejných vyjádření Ministerstva financí jsou výdajové paušály „příliš vysoké a podle analýz ministerstva výrazně překračují skutečné náklady“, nedochází od 1. 1. 2015 k žádné změně stávající výše výdajových paušálů.

U příjmů podnikatelů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství a u příjmů ze živnostenského podnikání řemeslného, u kterých je nadále stanoven výdajový paušál ve výši 80 %, a u příjmů ze živnostenského podnikání jiného než řemeslného, u kterých je nadále stanoven výdajový paušál ve výši 60 %, je však uplatnění výdajů ve stanovené procentní výši od 1. 1. 2015 nově limitováno obdobným způsobem, jakým jsou již od roku 2013 limitovány ostatní výdajové paušály (tj. rovněž maximálním možným odpočtem rovným příslušné procentní výši výdajového paušálu z mezního příjmu stanoveného ve výši 2 mil. Kč).

Za rok 2014 dosáhnou příjmy poplatníka z provozování volné živnosti celkem 3 mil. Kč. Poplatník ne-

P Ř Í K LA D vede účetnictví ani daňovou evidenci a vzhledem k trvale nízkým vynaloženým výdajům uplatňuje výdaje v procentní výši z dosažených příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP. Za zdaňovací období roku 2014 si poplatník uplatní podle stávajícího znění ustanovení § 7 odst. 7 písm. b) ZDP výdaje ve výši 1 800 000 Kč (60 % z 3 000 000), takže dílčí základ daně podle § 7 ZDP bude činit 1 200 000 Kč a vyměřovací základy pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a na všeobecné zdravotní pojištění budou činit 600 000 Kč.

Pokud bude poplatník uplatňovat výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP i ve zdaňovacím období roku 2015, pak při dosažení stejné výše příjmů ze živnosti (tj. 3 000 000 Kč) bude moci v tomto zdaňovacím období uplatnit výdaje jen ve výši 1 200 000 Kč (60 % z 2 000 000), takže dílčí základ daně podle § 7 ZDP bude činit 1 800 000 Kč a vyměřovací základy pro pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a na všeobecné zdravotní pojištění budou činit 900 000 Kč. Pro poplatníka z toho vyplývá zvýšení daně z příjmů za zdaňovací období o 90 000 Kč (15 % z 600 000), zvýšení ročního pojistného na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti o 87 600 Kč (29,2 % z 300 000) a zvýšení pojistného na všeobecné zdravotní pojištění o 40 500 Kč (13,5 % z 300 000). 

Uvedený příklad je typickou ukázkou nepříznivého dopadu nového „zastropování“ výdajových paušálů, která mimo jiné spolehlivě vyvrací nepravdivost „zaručené“ informace, že by se od 1. 1. 2015 nemělo nikomu zvýšit daňové zatížení.

Od 1. 1. 2015 bude platit podle nového ustanovení § 21h ZDP, že u poplatníka, který je účetní jednotkou, jsou příjmy jeho výnosy podle právních předpisů upravujících účetnictví a výdaji jeho náklady podle právních předpisů upravujících účetnictví, s výjimkou poplatníků,

14:05

Stránka 15

1 | 15 kteří účtují v soustavě jednoduchého účetnictví. V důvodové zprávě je k tomuto ustanovení výslovně uvedeno, že cílem je vyjmutí poplatníků, kteří jsou účetními jednotkami, z obecného režimu posuzování příjmů, přičemž u poplatníků daně z příjmů fyzických osob se má definice příjmů podle tohoto ustanovení uplatnit pouze ve vztahu k činnostem, za které se vede účetnictví. Z toho jednoznačně vyplývá, že by se od 1. 1. 2015 měli tímto novým ustanovením řídit i poplatníci daně z příjmů fyzických osob, kteří vedou účetnictví, ale pro zjištění dílčího základu daně uplatňují výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP (podle stávající právní úpravy a pokynu GFŘ D-6 k § 7 odst. 7 ZDP tito poplatníci vychází pro účely daně z příjmů z evidence příjmů, nikoliv výnosů). Nedá se ale zatím vyloučit, že by mohlo jít o legislativní chybu, která bude další novelou ZDP napravena.

Od 1. 1. 2015 nedochází k žádné změně v § 35ca ZDP, podle kterého poplatník, který uplatní u dílčího základu daně podle § 7 ZDP výdaje v procentní výši podle § 7 odst. 7 ZDP nebo u dílčího základu daně podle § 9 ZDP výdaje v procentní výši podle § 9 odst. 4 ZDP, a součet

AKTUALITY

dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50 % celkového základu daně, nemůže: a) snížit daň podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP, b) uplatnit daňové zvýhodnění.

Nadále platí, že při rozhodování poplatníka o změně dosavadního způsobu uplatňování výdajů je nutno vždy vzít v úvahu i dopady související úpravy základu daně (dílčího základu daně) za předcházející zdaňovací období podle § 23 odst. 8 ZDP. Především je třeba porovnat očekávanou výhodu vyplývající z uplatňování státem velkoryse nastavených výdajových paušálů s možnou nevýhodou, spočívající v povinnosti doplatit daň a pojistné za předcházející zdaňovací období.

Již od roku 2011 platí podle ustanovení § 23 odst. 8 ZDP, že pokud poplatník při změně způsobu uplatnění výdajů podá dodatečné daňové přiznání a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém ke změně uplatňování výdajů došlo, má se za to, že poplatník není v prodlení a tudíž mu v tomto případě nevzniká povinnost uhradit z dodatečného zvýšení daně úrok z prodlení podle § 252 DŘ.

■

aktuality

NOVÁ PRAVIDLA ZDAŇOVÁNÍ U DPH Z NĚKTERÝCH SLUŽEB – „MINI ONE STOP SHOP“

S účinností od 1. ledna 2015 se u DPH mění pravidla pro určení místa plnění u poskytování telekomunikačních služeb, služeb rozhlasového a televizního vysílání a elektronicky poskytovaných služeb. Nově budou tyto služby zdaňovány vždy v místě usazení koncového spotřebitele.

Aby se poskytovatel uvedených služeb vyhnul několikačetné povinnosti registrovat se v jednotlivých členských státech místa usazení jeho koncového spotřebitele, a v každém státě nemusel zvlášť přiznávat a odvádět DPH, má možnost se dobrovolně zaregistrovat jen jednou, do tzv. zvláštního režimu jednoho správního místa (anglický ekvivalent = „Mini One Stop Shop“).

Každé čtvrtletí pak stačí podat prostřednictvím daňového portálu jedno shrnující daňové přiznání k DPH a Finanční správa ČR se postará o jeho přerozdělení do příslušných států usazení koncových spotřebitelů. Stejně finanční správa naloží i se souhrnnou platbou DPH ze všech služeb, kterých se tento režim týká. Výhodou je, že daň bude možné platit v jedné měně, a to v eurech, bez nutnosti přepočtů kursů měn jednotlivých států.

Zaregistrovat se je možné již od 1. října 2014, a to výhradně elektronicky, na daňovém portále Finanční správy ČR. Podrobnější informace k „Mini One Stop Shopu“ naleznete na internetových stránkách finanční správy na adrese www.financnisprava.cz, pod záložkou Mezinárodní spolupráce – Novinky rok 2014.

Účetnictví v praxi

5.1.2015

www.ucetnikavarna.cz

UvP_01_15_zlom

Tisková zpráva Finanční správy ČR ze dne 10. prosince 2014.

S účinností od 1. 1. 2015 zavádí novela zákona o DPH (číslo 262/2014 Sb.), vedle dosavadní (první) snížené sazby DPH ve výši 15 % také druhou sníženou sazbu DPH ve výši 10 %. Tato druhá snížená sazba bude uplatněna na vybrané položky zboží, které budou obsahem přílohy č. 3a k zákonu o DPH. V této souvislosti bude s účinností od 1. 1. 2015 k dispozici nový tiskopis přiznání k DPH. V tomto novém tiskopise DPH dochází pouze k minimálním úpravám, které mají dopad jenom na formální stránku přiznání. Struktura přiznání zůstává zachována, obsah jednotlivých kolonek není měněn či rozšiřován. Zdanitelná plnění s výše zmiňovanou druhou sníženou sazbou budou vykazována na řádcích pro sníženou sazbu daně souhrnně se zdanitelnými plněními s první sníženou sazbou DPH. Tento postup bude uveden ve formuláři pokynů k vyplnění přiznání k dani z přidané hodnoty, a to v obecné části.

Pro zdaňovací období leden 2015, resp. 1. čtvrtletí 2015, se tedy poprvé použije nový tiskopis s označením 25 5401 MFin 5401 – vzor č. 19 (včetně pokynů k vyplnění), který bude v příslušné době zveřejněn na webových stránkách finanční správy.

Informace Finanční správy ČR ze dne 25. listopadu 2014.

Účetní kavárna

VYKAZOVÁNÍ DRUHÉ SNÍŽENÉ SAZBY DPH VE FORMULÁŘI PŘIZNÁNÍ K DPH S ÚČINNOSTÍ OD 1. 1. 2015

15

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 16

1 | 15

Účetnictví v praxi

ÚČETNÍ PRAXE

Účetní závěrka roku 2014 v příkladech, otázkách a odpovědích dokončení Ing. Ivana Pilařová

www.ucetnikavarna.cz

V dnešním čísle časopisu pokračujeme dalšími otázkami a odpověďmi na téma roční účetní závěrky a její vazby do základu daně. Pokračování se bude týkat procesu uzavírání účetních knih a problémům, které s tím souvisí.

Na konci kalendářního roku 2013 jsme tvořili dohadné položky na spotřebu energií a vody, které ještě nebyly vyúčtovány. Přehlédnutím (tedy chybou) došlo k tomu, že dohadná položka na spotřebu vody byla vytvořena ve dvojnásobné výši. Odchylka od dohadné položky vzniklá v roce 2014 je tedy téměř ve výši 100 %. Jak odchylku zaúčtovat a jaké budou dopady do základu daně?

Odpověď: Je nutné od sebe odlišit vzniklou chybu a odchylku od (správné) dohadné položky. Každá část bude v účetnictví



řešena samostatně. V roce 2013 došlo souběžně ke vzniku účetní chyby v podobě chybně stanovené dohadné položky a vzniku následné změny účetního odhadu. Účetní chybu vzniklou v roce 2013 již není možné po schválení účetní závěrky valnou hromadou zpětně v účetnictví roku 2013 opravit. Oprava účetní chyby minulého období bude provedena v roce 2014, a to retrospektivně – tj. pomocí účtu 425-Jný výsledek hospodaření minulých let ( je možné volit i jiné poslední číslo účtu – například 426 nebo 427). Odchylka bude vyúčtována jako běžná výsledková účetní operace do účetního období roku 2014.

Nesprávně stanovená dohadná položka na spotřebu vody ve výši dvojnásobku správné částky

P Ř Í K LA D činila 400 000 Kč, skutečná spotřeba vody za účetní období roku 2013 vyúčtovaná v roce 2014 pak činila 197 000 Kč. Zúčtovací faktura byla vodárnou vystavena v květnu 2014, tj. po datu účetní závěrky roku 2013. Účtování v roce 2013 Č.

1.

Text Tvorba dohadné položky

Částka v tis. Kč

MD

D

400

502

389

Částka v tis. Kč

MD

D

389

425

Účtování v roce 2014

Účetní kavárna

Č.

16

Text

1.

Oprava chyby minulých let

200

2.

Faktura za spotřebu vody

197

389

321

3.

Odchylka od dohadné položky

3

389

502

Zároveň je třeba podat dodatečné daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za rok 2013 na vyšší daňovou povinnost (základ daně bude zvýšen o 200 tis. Kč, nikoliv o hodnotu odchylky ve výši 3 tis. Kč).

4.

Dodatečná daň z příjmů

38

425

341 

Jsme s. r. o. a máme problém s přijatou a poskytnutou zápůjčkou. První úročenou zápůjčku se splatností jistiny v roce 2017 jsme poskytli svému společníkovi – – fyzické osobě, výše úroku odpovídá obvyklé úrokové míře. Ve smlouvě je sjednáno, že úroky společník společnosti zaplatí až v roce 2017 najednou při splacení celé hodnoty zápůjčky. Je nutné účtovat o úrocích ještě před jejich inkasem?

Druhá – přijatá zápůjčka je bezúročná a je poskytnuta sesterskou společností. Žádné úroky neplatíme, obáváme se však vzniku majetkového prospěchu.

Jak v dané situaci postupovat v účetnictví a na dani z příjmů?

Odpověď: U první zápůjčky, kde vystupujete v roli půjčitele (věřitele), je nutné účtovat o alikvotním úrokovém výnosu podle

Stránka 17

1 | 15 zásady časové a věcné souvislosti (souvztažností MD 355/ /D 662) bez ohledu na to, kdy budou úroky společníkem splaceny. Zaúčtovaný výnosový úrok také vstupuje do základu daně z příjmů právnických osob.

V případě druhé zápůjčky jste v pozici vydlužitele (dlužníka). Z titulu přijetí bezúročné zápůjčky vzniká vydlužiteli majetkový prospěch. O tomto majetkovém prospěchu se však neúčtuje a podle legislativy platné do konce roku 2014 není předmětem daně z příjmů právnických osob [§ 18 odst. 2 písm. f) bod 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů – dále jen „ZDP“]. Daňové posouzení tohoto majetkového prospěchu se však počínaje 1. 1. 2015 změní.

Naše s. r. o. přijala od nevládní ekologické organizace peněžní dar ve výši 50 000 Kč na rozvíjení ekologických projektů. Nevíme, jak dar zaúčtovat a zda bude nutné dar zdanit daní darovací. Vzhledem k tomu, že jsme dar dostali na konci roku, k jeho využití dojde pravděpodobně až v roce následujícím.

Odpověď: Dary u poplatníků, kteří nejsou veřejně prospěšnými poplatníky, nebývají časté, nicméně počínaje 1. 1. 2014 se stávají (stejně jako ostatní bezúplatné příjmy) předmětem daně z příjmů. Přijatý dar je nutné k datu přijetí daru zaúčtovat souvztažností MD 221/D 413, a to bez ohledu na to, kdy a na jaké účely budou darované prostředky využity. Z hlediska daně z příjmů je nutné o hodnotu daru mimoúčetně zvýšit základ daně a přijatý dar zdanit daní z příjmů právnických osob. Daň darovací byla počínaje 1. 1. 2014 zrušena a její předmět byl zahrnut do předmětu daně z příjmů. Vzhledem k tomu, že pro přijetí takového daru nelze v ZDP najít osvobození (§ 19b ZDP), jedná se o příjem zdanitelný.

Pokud by se jednalo o dar účelově přijatý na pořízení investice, účetní předpisy zde nemají žádnou výjimku a přijetí daru by bylo účtováno stejným způsobem jako u peněžního daru. Z hlediska daně z příjmů zde však je počínaje 1. 1. 2014 výjimka, na základě které nebude tento dar zahrnován do základu daně, ale bude snižovat vstupní cenu pro daňové odpisy majetku. Počínaje 1. 1. 2015 se tato výjimka vztahuje i na dary účelově poskytnuté na technické zhodnocení investice, přičemž změnu je možné uplatnit i zpětně pro rok 2014.

Podle zákona o rezervách není možné k pohledávkám vzniklým počínaje 1. 1. 2014 vytvářet žádné zákonné opravné položky. Znamená to tedy, že nebudou vytvořeny ani účetní opravné položky?

Odpověď: Skutečnost je taková, že s výjimkou případů insolvence dlužníka a včasného přihlášení pohledávky isolvenčnímu soudu, není možné ve zdaňovacím období roku 2014 zákonné opravné položky k pohledávkám vzniklým počínaje 1. 1. 2014 vytvořit. Brání tomu podmínky § 8a až 8c zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR“), které stanoví lhůtu, která má uplynout od splatnosti pohledávky na více než 12 měsíců (§ 8c) a více než 18 měsíců (§ 8a).

ÚČETNÍ PRAXE

Z hlediska účetnictví však platí zcela jiná kritéria. Opravné položky musí být vytvořeny k jakémukoliv aktivu (tj. i k pohledávce), pokud jeho skutečná hodnota klesne pod hodnotu, která je zachycena v účetnictví. U pohledávek dochází ke snížení jejich skutečné reálné hodnoty vlivem běhu času, který uplyne po době jejich splatnosti. Podle vnitřní účetní směrnice účetní jednotky (která respektuje zásadu věrného zobrazení) je třeba vytvořit účetní opravné položky ke všem pohledávkám, jejichž hodnota poklesla pod účetní hodnotu. Týká se to i těch pohledávek, ke kterým z různých důvodů není možné ještě (z důvodu krátké doby po splatnosti) nebo pak vůbec tvořit zákonné opravné položky (například k pohledávkám mezi spojenými osobami, pohledávkám z titulu půjčení peněz, k poskytnutým zálohám apod.).

Dalšími aktivy, kde je nutné pečlivě posoudit, zda nedošlo k poklesu hodnoty, jsou zásoby, a to jak nakupované, tak i zásoby vlastní výroby (výrobky a nedokončená výroba), dlouhodobý finanční majetek, ve výjimečných případech i dlouhodobý hmotný a nehmotný majetek.

Každoročně tvoříme rezervu na splatnou daň, zároveň platíme správci daně zálohy na daň z příjmů právnických osob. O každé operaci účtujeme samostatně.

Jak mám chápat „kompenzované vykazování“ těchto položek v rozvaze? Znamená to změnu způsobu zaúčtování?

Odpověď: Jedná se o změnu způsobu vykazování obou položek v rozvaze, a to již od roku 2012. Z hlediska obsahu položek rozvahy je povinná kompenzace výše rezervy na splatnou daň a záloh placených správci daně na daň z příjmů právnických osob. K této kompenzaci však dochází pouze v rozvaze, nikoliv na účtech 341-Daň z příjmů a 454- Rezerva na splatnou daň (§ 11 odst. 6 a § 16 odst. 3 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů). Uvedenou kompenzaci účetní jednotka popíše v příloze účetní závěrky. Na způsobu účtování placených záloh správci daně (MD 341/D 221) a na tvorbě rezervy na splatnou daň (MD 591/D 454) se nic nemění.

Existují nějaké výjimky v účtování kursových rozdílů na účty 563 a 663? Jedná se mi jak o průběžný vznik kursových rozdílů, tak i o zaúčtování kursových rozdílů u vybraných majetkových účtů a závazků k rozvahovému dni.

Odpověď: Ke konci rozvahového dne se kursový rozdíl z ocenění majetku a závazků aktuálním kursem ČNB k rozvahovému dni zaúčtuje výsledkově – tedy na účty 563 a 663. Tato výsledková metoda bude použita pro přepočet všech druhů účtů, které k rozvahovému dni vykazují zůstatky v cizích měnách – tedy jak účtů valutových pokladen, cenin v cizí měně, devizových účtů, tak i pohledávek, závazků (včetně záloh) a úvěrů v cizích měnách. Pro přepočet kursových rozdílů k rozvahovému dni nelze použít pevného kursu.

Účetnictví v praxi

14:05

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

17

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Účetnictví v praxi

NAŠE PORADNA

Stránka 18

1 | 15

Výjimky z pravidla výsledkového účtování jsou tyto: ■ Kursové rozdíly cenných papírů oceňovaných reálnou hodnotou se stávají součástí reálné hodnoty a samostatně se o nich neúčtuje.

■ Kursové rozdíly podílů oceňovaných metodou ekvivalence se stávají součástí ocenění touto metodou a samostatně se o nich neúčtuje.

■ V případě cenného papíru nebo podílu v cizí měně, který není oceněn reálnou hodnotou ani ekvivalencí, se kursové rozdíly účtují proti účtu 414.

Jen pro úplnost je nutné konstatovat, hodnoty výsledkově zaúčtovaných kursových rozdílů (a to včetně nerealizovaných) se stávají součástí základu daně na základě upřesnění definice § 23 odst. 1 ZDP pro účetní jednotky.

Na základě změny účetních předpisů je pro opravu významných chyb minulých let povinně používán účet Jiný výsledek hospodaření minulých let (například účet 425). Položky se na tomto účtu budou kumulovat i v budoucnosti nebo dojde k nějakému odúčtování zůstatku tohoto účtu?

Odpověď: Účetní předpisy na tuto otázku nedávají žádnou odpověď, vyjděme proto ze zásady věrného zobrazení. Na účtu Jiného výsledku hospodaření minulých let jsou položky, které jsou sice „časově opožděny“, ale jsou přesto součástí účetního výsledku hospodaření uplynulých účetních období, ať se s těmito výsledky hospodaření reálně stalo cokoliv ( jsou uloženy na účtu 428, nebo 429 nebo byly na základě rozhodnutí valné hromady vyplaceny společníkům). Není proto jistě chybným postupem, když na základě rozhodnutí valné hromady, která schvaluje účetní závěrku a rozděluje výsledek hospodaření uplynulého období, bude obsah účtu Jiný výsledek hospodaření minulých let přeúčtován podle svého charakteru na účet 428 nebo 429. Domnívám se, že nedojde k porušení zásady věrného zobrazení, ale naopak k jejímu naplnění.

Pokud by valná hromada při pasivním zůstatku tohoto účtu a ověření všech podmínek § 40 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích, rozhodla o rozdělení hodnoty účtu Jiný výsledek hospodaření minulých let mezi společníky, je to podle mého názoru možné a jednalo by se o obdobu výplaty podílů na zisku, což platí i pro účely ZDP.

Účetní kavárna

www.ucetnikavarna.cz

■

18

?

ORGANIZAČNÍ SLOŽKA NA SLOVENSKU A VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

Česká firma má organizační složku na Slovensku. Tato organizační složka vede za svou činnost účetnictví, podává v SK daňové přiznání a odvádí daň. Česká firma vede v podstatě toto účetnictví duplicitně, takže se výsledek hospodaření organizační složky projeví v účetnictví české firmy také. V daňovém přiznání česká firma poníží vypočítanou daň z příjmu za činnost v ČR i SK o daň odvedenou v SK. V českém účetnictví se VH vyprodukovaný v ČR i SK převádí na nerozdělený zisk či neuhrazenou ztrátu. Ve slovenském účetnictví se převádí VH také na 428 či 429. V minulém roce vznikla z podnikání v Čechách ztráta 1,5 mil., zatímco organizační složka v SK vyprodukovala zisk 2 mil. Ve slovenském účetnictví tedy budou evidovat na 428 z r. 2013 zisk 2 mil., v českém účetnictví budou na 428 evidovat 0,5 mil. Na účtu 429 ani jedna firma nyní neeviduje žádný zůstatek.

1) Je možné, aby se vyplácely podíly na zisku? Pokud ano, v jaké výši?

2) Může slovenská organizační složka vyplácet podíly na zisku ve výši, kterou eviduje na účtu 428?

3) Pokud by chtěla organizační složka vynulovat zůstatek na účtu 428, musela by to provést jedině převodem peněz do ČR – tedy MD 428/D 221?

Pokud by to takto provedla, jak by o přijaté částce účtovala česká firma?

ODPOVĚĎ: Slovenská organizační složka alias stálá provozovna je součástí české firmy, nejedná se o jinou (druhou) slovenskou firmu. Proto také česká firma vede pouze jedno české účetnictví zahrnující jak účetní případy týkající se české složky, tak i účetní případy vztahující se ke slovenské stálé provozovně. Není podstatné, že v souladu se slovenskými účetními a daňovými zákony je nutno podle tamních předpisů vést zdánlivě samostatné účetnictví týkající se

čistě slovenské stálé provozovny, a to zejména pro účely zdanění slovenskou daní z příjmů. Česká firma má tudíž pouze jeden účetní výsledek hospodaření – a to za celou účetní jednotku zahrnující slovenskou stálou provozovnu – – a rovněž jen jediný účet nerozděleného zisku a neuhrazené ztráty minulých let. Společníkům české firmy je možno vyplatit podíly na celkovém zisku této obchodní společnosti zahrnující zisky, případně ztráty, z její slovenské stálé provozovny. Podle mne nelze samostatně společníkům vyplácet podíly pouze ze zisku dosaženého na Slovensku, pokud za celou obchodní společnost firma vykazuje ztrátu a naopak. Takže pokud slovenská stálá provozovna přispěla k celkovému účetnímu výsledku hospodaření ziskem 2 mil. Kč, zatímco zbývající česká složka (část obchodního závodu) přispěla ztrátou 1,5 mil. Kč, pak lze společníkům vyplatit nejvýše výsledný (úhrnný) zisk 500 000 Kč. Z výše uvedeného vyplývají tyto odpovědi: 1) Ano, podíly na zisku – při splnění standardních podmínek pro jejich výplatu podle zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích – je možno vyplatit. Ovšem jedině z celkového (úhrnného) výsledku hospodaření celé ( jedné) účetní jednotky = české obchodní společnosti. Tedy maximálně v částce 500 000 Kč.

2) Nikoliv, slovenská organizační složka nemá právní subjektivitu – nejde o dceřinou společnost, ale pouze o pobočku, která je součástí jedné, a to české obchodní společnosti. Je tomu podobně, jako by společníci pražské firmy chtěli vyplatit podíly na zisku účetně vykázané interním oddělením odbytu nebo její brněnskou výrobní pobočkou, zatímco administrativní pražské oddělení a výrobní pobočka v Ostravě by byly ve ztrátě apod.

3) Celá účetní jednotka má pouze jeden nerozdělený zisk minulých let evidovaný na účtu 428, s nímž nakládá jednotně jako s jednou položkou. Není podstatné, že je pro účely interní evidence analyticky rozčleněn na složku odpovídající části zisku vytvořeného slovenskou stálou provozovnou (pobočkou) a českou složkou. K „vynulování“ zůstatku účtu 428 dojde standardně například rozdělením zisku nebo jeho využitím k úhradě ztráty.

Ing. Martin Děrgel, dotaz 11711/17.04.14

Stránka 19

1 | 15

PROBLÉMY Z PRAXE

Vlivní lidé s. r. o.

Ing. Martin Děrgel Minule jsme si ukázali, jak založit a uvést v život společnost s ručením omezeným („s. r. o.“). To je však v praxi asi to nejsnazší, o poznání těžší je rozjezd podnikatelských aktivit této právnické osoby, a to samozřejmě s cílem uspět na již značně těsném a vysoce konkurenčním trhu. K čemuž je především zapotřebí těch správných lidí, kteří budou hybateli s. r. o., budou pro ni vymýšlet a naplňovat podnikatelské projekty, jednat s bezpočtem obchodních partnerů, držet krok s technickými a technologickými trendy, šířit její dobrou pověst, řešit problémy a radovat se z úspěchů. Přinejmenším v počáteční fázi to vše leží na bedrech jen několika málo osob – často jen jediného člověka – bez nich není existence a činnost s. r. o. myslitelná: jsou to její společníci a jednatelé.

Tito se sice časem zpravidla obklopí více či méně nadějnými zaměstnanci, i pak jim ale zůstanou otěže hlavního směřování firmy. V tomto příspěvku se proto podíváme na právní a daňová specifika provázející tyto vlivné lidi s. r. o. I když mohou být společníci a jednatelé právnickými osobami, nebývá to v praxi menších firem obvyklé.

K ČEMU JE DOBRÝ JEDNATEL Statutárním orgánem s. r. o., který řídí její provoz, je jeden nebo více jednatelů, jimž přísluší zejména obchodní vedení. Podle nového občanského zákoníku – zákon č. 89/2012 Sb., dále jen „NOZ“ – a zákona o obchodních korporacích – zákon č. 90/2012 Sb., dále jen „ZOK“ – od 1. 1. 2014 může být jednatelem i právnická osoba. V souladu s § 152 NOZ tvoří orgány právnických osob – včetně statutárního orgánu s. r. o. – vždy jejich členové, ať už mají více členů (a jsou tedy kolektivní) nebo jen jednoho člena (a jde o individuální orgán). Proto i jediný jednatel s. r. o. je členem statutárního orgánu, zatímco před 1. 1. 2014 byl sám statutárním orgánem.

ZOK zachoval s. r. o. právní osobnost (nástupce „právní subjektivity“), zatímco svéprávnost s. r. o. jakoby pominula



Účetnictví v praxi

14:05

a byla nahrazena jednáním zástupce. Jednatel ( jednatelé) coby statutární orgán je nově zástupcem s. r. o. – tak jako např. obžalovaného zatupuje před soudem advokát – – na což je třeba pamatovat při podpisu listin.

Jednatelem s. r. o. nemůže být ten, kdo není bezúhonný ve smyslu zákona č. 455/1991 Sb., živnostenský zákon, ve znění pozdějších předpisů, a u koho nastala skutečnost, která je překážkou provozování živnosti, což obnáší celou řadů důvodů (např. insolvenční řízení).

Nová právní úprava s. r. o. přinesla změnu odměňování jednatelů, kde hraje nyní daleko významnější roli smlouva o výkonu funkce. Přičemž platí, že není-li odměňování ve smlouvě o výkonu funkce sjednáno – v souladu se ZOK – – tak je výkon funkce jednatele bezplatný; ledaže by její schválení bezdůvodně blokovala s. r. o.

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Odměna za výkon funkce jednatele

P Ř Í K LA D V případě jednatelů s. r. o. je obvykle odměna ve smlouvě o výkonu funkce stanovena pevnou částkou za kalendářní měsíc trvání funkce jednatele. Protože zde nejde o pracovněprávní vztah, není důvodem změny výše odměny nepřítomnost jednatele v práci například z důvodu nemoci, dovolené, soukromého vzdělávání apod. Ani přirozeně nezáleží na délce „pracovní doby“ a počtu „směn“, což jsou rovněž pojmy pracovního práva. Nicméně pokud se tak strany smlouvy o výkonu funkce dohodnou, je možné vztáhnout pravidla odměňování zaměstnanců i na jednatele (obecně členy orgánů). Pravidelně tak firmy činí hlavně u nároku na tzv. cestovní náhrady nebo při krácení výše odměny z důvodu pracovní neschopnosti nebo čerpání dovolené, mateřské apod. Častá je také nároková motivační složka odměny jednatele (obdobně u pracujících společníků), a to obvykle ve vazbě na dosažený čistý zisk obchodní společnosti. Například ve výši 5 % účetního zisku za uzavřené minulé účetní období. Pozor na to, že zde nejde o podíl na zisku (tantiému), ale stále o nákladovou položku s. r. o. 

ZDANĚNÍ JEDNATELE Nejvýznamnějším příjmem jednatele od s. r. o. je nepochybně odměna, kterou by v souladu s § 60 ZOK měla jednoznačně určovat smlouva o výkonu funkce. Není pochyb o tom, že spadá mezi příjmy ze závislé činnosti podle § 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Diskutabilní ale zpočátku bylo, do jaké dílčí kategorie příjmů ze závislé činnosti odměna jednatele konkrétně patří.

Zpočátku oficiální názory – viz například Důvodová zpráva k návrhu novely ZDP zákonným opatřením Senátu

č. 344/2013 Sb. – řadily odměnu jednatele „postaru“ mezi odměny orgánu právnické osoby podle § 6 odst. 1 písm. c) bod 2 ZDP. Nakonec se ale zdá, že převládlo ve finanční správě stanovisko, že se jedná o odměnu člena orgánu právnické osoby podle § 6 odst. 1 písm. c) bod 1 ZDP. Což odpovídá výše uvedenému novému pojetí orgánů právnických osob, které mohou být nejen kolektivní, ale i individuální – tedy pouze o jednom členovi – jak vyplývá obecně z § 152 NOZ. Nejde přitom pouze o akademické teoretické hrátky se slovíčky, jelikož od tohoto podrobnějšího začlenění se odvíjí způsob zdanění odměn jednatele, který není rezidentem ČR.

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

19

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 20

www.ucetnikavarna.cz

Účetnictví v praxi

PROBLÉMY Z PRAXE

1 | 15

Zpravidla je ale jednatel rezidentem Česka, pak jeho odměna podléhá vždy záloze na daň z příjmů ze závislé činnosti podle § 38h ZDP, a to z tzv. superhrubého základu pro výpočet zálohy zvýšeného o povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem – v žádném případě se neuplatní



Solidární zvýšení daně „bohatých“ jednatelů

P Ř Í K LA D Paní Helena je jednatelkou Hela, s. r. o., a smlouva o výkonu funkce jí zajišťuje odměnu 150 000 Kč měsíčně (hrubá mzda – „HM“). Má podepsáno prohlášení k dani, kde uplatňuje jen základní slevu na dani. Jak bude odměna odvodově zatížena v roce 2014 (před dosažením maximálního „ročního“ vyměřovacího základu): ■ Pojistné: – Poznámka: Podrobněji si pojistnou problematiku rozebereme záhy v následující části článku.

– Sociální pojištění: zaměstnavatel = 37 500 Kč (25 % z HM), zaměstnanec = 9 750 Kč (6,5 % HM).

– Zdravotní pojištění: zaměstnavatel = 13 500 Kč (9 % z HM), zaměstnanec = 6 750 Kč (4,5 % HM).

■ Záloha na daň z příjmů: – Záloha ze základu pro výpočet zálohy = 15 % ze (HM + 37 500 Kč + 13 500 Kč) = 30 150 Kč.

– Solidární zvýšení daně u zálohy = 7 % ze (HM – 103 768 Kč) = 3 236,24 Kč.

– Vypočtená záloha zaokrouhlená na celé koruny nahoru = 30 150 Kč + 3 236,24 Kč = 33 387 Kč.

– Záloha po slevě (ke sražení ze mzdy) = 33 387 Kč – 2 070 Kč = 31 317 Kč.

■ Čistá mzda = 150 000 Kč – 9 750 Kč – 6 750 Kč – 31 317 Kč = 102 183 Kč.

Dodejme, že po dosažení limitu maximálního „ročního“ vyměřovacího základu přestane zaměstnavatel platit a srážet pojistné na sociální pojištění. Jinak ale bude výpočet solidárního zvýšení daně u zálohy obdobný. 

Díky tomu, že odměna jednatele spadá mezi příjmy ze závislé činnosti, může jednatel využít poměrně široké a pestré palety daňových výhod zaměstnanců. Například nepodléhají zdanění cestovní náhrady tzv. do limitů platných pro veřejný sektor, v režimu osvobození od daně (i pojistného) je řada nepeněžních plnění od s. r. o., jako třeba vzdělávání, stravování, rekreace, sportovní a kulturní vyžití a příspěvky na penzijní produkty.

POJIŠTĚNÍ JEDNATELE

Účetní kavárna

Pro účely pojistného na nemocenské i důchodové pojištění je jednatel posuzován stejně jako běžný zaměstnanec, pročež podléhá tomuto „sociálnímu“ pojištění. Výjimkou je neobvyklá situace, že odměna jednatele buď vůbec nebyla smluvně sjednána, anebo byla sjednána v částce nedosahující limit 2 500 Kč měsíčně – pak odměna jednatele podléhá sociálnímu pojištění pouze v měsících, kdy činí alespoň 2 500 Kč.

20

tzv. srážková daň ve smyslu § 6 odst. 4 a § 36 ZDP. Pokud tento příjem přesáhne čtyřnásobek průměrné mzdy (pro rok 2014 se jedná o částku 103 768 Kč), pak se záloha při výpočtu dále navýší o solidární zvýšení daně ve výši 7 % z přesahu v souladu s § 38ha ZDP.

Vykonává-li jednatel více zaměstnání, z nichž každé zakládá účast na sociální pojištění, je pojištěn z každého z těchto zaměstnání samostatně. Výjimka se ale týká společníků s. r. o., kteří jsou současně jednatelem téže s. r. o., kteří jsou pojištěni z obou těchto činností jen jednou.

Sazby pojistného na sociální pojištění jsou v případě jednatelů stejné jako u jiných zaměstnanců: ■ u zaměstnavatele (s dále uvedenou okrajovou výjimkou) 25 % z vyměřovacího základu, ■ u zaměstnavatele s méně než 26 zaměstnanci, který si dobrovolně zvolil vyšší sazbu, aby mohl pojistné snižovat o polovinu náhrad mezd zaměstnancům „za nemoc“, činí 26 % z vyměřovacího základu, ■ u zaměstnance 6,5 % z vyměřovacího základu ( je-li účasten důchodového spoření, tak jen 3,5 %).

Rovněž pro účely pojistného na veřejné zdravotní pojištění je jednatel posuzován jako zaměstnanec, pročež podléhá tomuto povinnému pojištění, a to bez ohledu na to, zda jeho příjem dosáhl 2 500 Kč nebo ne.

Sazba pojistného na zdravotní pojištění je v případě jednatelů stejná jako u jiných zaměstnanců: ■ 13,5 % z vyměřovacího základu, přičemž toto pojistné za zaměstnance hradí – z jedné třetiny zaměstnanec (tedy na úkor své čisté mzdy), – ze dvou třetin zaměstnavatel (tedy navíc, nad rámec mzdy, resp. odměny, jednateli).

Vyměřovacím základem je úhrn zdanitelných příjmů zúčtovaných zaměstnavatelem v souvislosti se zaměstnáním zakládajícím účast na nemocenském pojištění (včetně nepeněžních odměn, slev a dalších výhod).

V sociálním pojištění zaměstnanců neplatí minimální vyměřovací základ, je ale stanoven maximální vyměřovací základ ve výši 48násobku průměrné mzdy, pro kalendářní rok 2014 jde o částku 1 245 216 Kč.

U zdravotního pojištění je stanoven minimální vyměřovací základ, a to v případě zaměstnanců ve výši minimální mzdy, která v roce 2014 činí 8 500 Kč, od ledna 2015 stoupne na 9 200 Kč. Pro určité kategorie osob ale minimální vyměřovací základ neplatí – například tzv. státní pojištěnci (student, důchodce), pečující o dítě do 7 (o více dětí do 15 let) nebo OSVČ. Do konce roku 2015 se neuplatňuje maximální vyměřovací základ.

5.1.2015

14:05

Stránka 21

1 | 15



PROBLÉMY Z PRAXE

Souběh vícera zaměstnání jednatele v s. r. o.

P Ř Í K LA D Pan Oto je společníkem i jednatelem firmy Koumáci, s. r. o., a současně s ní uzavřel pracovní smlouvu na činnost programátora IT. Na základě společenské smlouvy dostává měsíční odměnu za „koncepční“ práci společníka ve výši 1 200 Kč měsíčně, smlouva o výkonu funkce mu zajišťuje odměnu za činnost jednatele s. r. o. rovněž 1 200 Kč měsíčně a podle pracovní smlouvy pan Oto pobírá mzdu za programování 30 000 Kč měsíčně. Činnosti společníka a jednatele se posuzují dohromady, ale jelikož ani součet sjednaných odměn z obou těchto aktivit nedosahuje limitu 2 500 Kč, nebude z těchto činností pan Oto vůbec sociálně pojištěn a neodvádí se z těchto odměn pojistné na sociální pojištění (ledaže by v některém měsíci úhrn odměn dosáhl zmíněný limit). Naproti tomu z titulu pracovního poměru je účasten sociálního pojištění, přičemž pojistné se vypočte z tohoto příjmu (30 000 Kč) samostatně, bez ohledu na odměny za práci společníka a jednatele pro firmu Koumáci, s. r. o.

Pojistnému na zdravotní pojištění však neuniknou ani malé odměny za činnost společníka a jednatele.

Účetnictví v praxi

UvP_01_15_zlom

VLIVNÉ VERSUS SPOJENÉ OSOBY Je jasné, že pokud spolu jednají osoby vzájemně ekonomicky, personálně či jinak provázané, dohodnou si smluvní podmínky i hodně jinak, než mezi nezávislými osobami.

Nejde samozřejmě o nic nezákonného, ale protože v daních je cena zpravidla určující, mohly by tyto spřízněné vztahy vést k čistě daňovým spekulacím.

Pojem „spojené osoby“ najdeme ve třech daňových zákonech – v ZDP, v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“) a v zákoně č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR“). Podle § 23 odst. 7 ZDP jsou spojenými osobami nejen společníci coby přímo nebo nepřímo kapitálově spojené osoby s podílem alespoň 25 %, ale i tzv. jinak spojené osoby: ■ když se jedna osoba podílí na vedení (např. jednatel s. r. o.) nebo kontrole jiné osoby, až na výjimky, ■ když se shodné osoby nebo osoby blízké podílejí na vedení či kontrole jiných osob, až na výjimky,

Nejznámějším daňovým dopadem existence spojených osob je zajisté povinnost upravit základ daně o rozdíl mezi cenou sjednanou a „cenou obvyklou“, který není uspokojivě odůvodněný (§ 23 odst. 7 ZDP).

V případě pochybností o obvyklosti ceny sjednané mezi spojenými osobami lze požádat správce daně o tzv. závazné posouzení způsobu tvorby ceny (§ 38nc ZDP), tento správní úkon je ale zpoplatněn 10 000 Kč.

Zdůvodnění cenového rozdílu

P Ř Í K LA D Pan Petr podniká v silniční nákladní dopravě jako fyzická osoba (OSVČ) a současně je jednatelem firmy Auta, s. r. o., která se zabývá pronájmem vozidel. S ohledem na podílení se pana Petra na vedení s. r. o. jde z pohledu daní z příjmů o spojené osoby. Na základě smlouvy o nájmu dopravního prostředku podle § 2321 až 2325 NOZ pronajímatel Auto, s. r. o., přenechal panu Petrovi nákladní automobil za měsíční nájemné 10 000 Kč.

Správce daně při kontrole tuto nájemní smlouvu napadl, protože zjistil, že jiným (nespojeným) osobám pronajímá Auta, s. r. o., obdobná vozidla za nájemné cca 25 000 Kč měsíčně. Vyzval proto pronajímatele, aby uspokojivě doložil ekonomický důvod rozdílu cen v případě nájmu auta spojené osobě ( jednateli panu Petrovi). S. r. o. by jinak hrozilo dodanění fiktivního, ovšem zdanitelného, cenového rozdílu ve výši 15 000 Kč měsíčně.

Pronajímatel (Auta, s. r. o.) ovšem správci daně zdůvodnil rozdíl ve výši nájemného tím, že se jedná o značně poruchové vozidlo, s jehož pronajímáním byly trvalé potíže. Což doložil výpisem z evidence pronajímání svého vozového parku, kde předmětné vozidlo bylo pronajímáno nejméně, a přitom ale nejčastěji u něj nájemci uplatňovali reklamace z důvodu jeho poruch a návazný požadavek na smluvně zavázané bezplatné přistavení náhradního vozidla. Nájemce – pan Petr – o tomto špatném technickém stavu vozidla věděl a akceptoval jej. Mimo jiné proto, že jej bude využívat poměrně málo a navíc se zabývá servisem nákladních automobilů, takže drobné závady si sám odstraní a nebude tak požadovat náhradní vozidlo, což je uvedeno i v nájemní smlouvě.

Dále pronajímatel argumentoval tím, že zatímco „obvyklé“ nájemné 25 000 Kč měsíčně se týká jen krátkodobých nájemních vztahů nepřesahující šest měsíců (ve stavební sezóně od května do září) a zbytek roku o ně obvykle není valný zájem, tak předmětná nájemní smlouva se spojenou osobou je dlouhodobá na tři roky.

Správce daně uznal argumentaci poplatníka a základ daně mu z titulu nižšího nájemného nenavýšil. 

Účetní kavárna



■ ovládající osoba (může přímo či nepřímo uplatňovat rozhodující vliv, podrobněji viz § 74 a následující ZOK) a ovládaná osoba a také osoby ovládané stejnou ovládající osobou, ■ osoby blízké (příbuzný v řadě přímé, sourozenec, manžel nebo partner a další osoby uvedené v § 22 NOZ), ■ osoby, které vytvořily právní vztah převážně za účelem snížení základu daně nebo zvýšení daňové ztráty.

www.ucetnikavarna.cz



21

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 22

Účetnictví v praxi

PROBLÉMY Z PRAXE

1 | 15

Test ceny obvyklé se u obchodů mezi spojenými osobami nepoužije u smluv o výprose nebo výpůjčce, ani když je sjednaná výše úroků z úvěrového finančního nástroje (typicky u zápůjček) nula nebo nižší (pozor na opačný případ!), než by byla sjednaná mezi nespojenými osobami, a věřitelem je nerezident, člen obchodní korporace, který je rezidentem, nebo poplatníkem daně z příjmů fyzických osob (podle Důvodové zprávy přitom ale evidentně bylo míněno, že se tento daňový test netýká situace, kdy věřitelem je fyzická osoba).

Rovněž pro účely DPH má stěžejní význam cena, která mezi „spojenými osobami“ může být sjednána účelově jinak, než mezi nespojenými osobami. Pro vyloučení daňového vlivu takovýchto cenových spekulací stanoví § 36a ZDPH povinnost uplatnit pro účely DPH cenu obvyklou místo sjednané v těchto případech: 1) Je-li úplata za zdanitelné plnění nižší než cena obvyklá a příjemce plnění:

www.ucetnikavarna.cz



Povinně vyšší cena obvyklá, než nižší sjednaná

P Ř Í K LA D Pan Aleš je jednatelem v ABC, s. r. o., a rovněž v XYZ, s. r. o., čemuž nebrání zákaz konkurence, protože každá z firem podniká v jiném oboru, případně s tím souhlasili všichni společníci s. r. o., viz § 199 ZOK. ABC, s. r. o. (plátce DPH), prodala firmě XYZ, s. r. o. (plátce DPH), zboží s obvyklou tržní cenou 100 000 Kč za výhodně nižší cenu 60 000 Kč; obojí jsou částky bez daně. Co bude základem daně pro účely DPH? Jelikož se na vedení obou obchodních společností podílí shodná osoba – pan Aleš, který je jejich jednatelem – jsou ABC, s. r. o., a XYZ, s. r. o., z pohledu DPH jinak spojenými osobami. Proto musejí u obchodů mezi sebou testovat základ daně, případně hodnotu plnění osvobozeného na cenu obvyklou podle § 36a ZDPH. a) Pokud má XYZ, s. r. o., plný nárok na odpočet daně, pak bude základem pro DPH cena (úplata) sjednaná, tj. 60 000 Kč. Nutit do použití ceny obvyklé by se zde evidentně minulo účinkem, oč více

by ABC, s. r. o., státu odvedla z titulu DPH na výstupu, o to více by si současně XYZ, s. r. o., nárokovala k odpočtu DPH na vstupu. b) Pokud XYZ, s. r. o., nemá nárok na odpočet daně, pak bude základem pro výpočet DPH „cena obvyklá“, tj. 100 000 Kč. Zde je situace jiná, XYZ, s. r. o., nenávratně ztrácí možnost nároku na odpočet DPH, kterou musí ABC, s. r. o., odvést, takže se snaží tuto „ztrátu“ kompenzovat nižším základem takto „ztracené“ DPH. c) Pokud XYZ, s. r. o., nemá nárok na odpočet daně v plné výši, ale jen v částečné výši – buď musí krátit odpočet daně (§ 76 ZDPH), neboť uskutečňuje i plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, nebo nárok na odpočet uplatňuje jen v poměrné výši (§ 75 ZDPH), protože přijaté zdanitelné plnění použije pro svou ekonomickou činnost jen zčásti – pak bude ABC, s. r. o., počítat DPH z „ceny obvyklé“, tj. 100 000 Kč. Tato situace se více či méně blíží variantě ad b), takže kvůli možným spekulacím musí být rovněž stejně řešena. 

Účetní kavárna

UKONČENÍ ÚČASTI SPOLEČNÍKA S. R. O.

22

■ nemá nárok na odpočet daně nebo ■ nemá nárok na odpočet daně v plné výši (ať už z důvodu částečně soukromého využití nebo pro krácení odpočtu daně kvůli osvobozeným plněním, viz § 72 odst. 6 ZDPH).

2) Je-li úplata za zdanitelné plnění vyšší než cena obvyklá a poskytovatel plnění: ■ je povinen krátit nárok na odpočet daně podle § 76 odst. 1 ZDPH ( jinak by si plátce uskutečňující plnění takto mohl zvyšovat krátící koeficient, a tím i krácený odpočet daně).

3) Je-li úplata za plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně nižší než cena obvyklá a poskytovatel plnění: ■ je povinen krátit nárok na odpočet daně koeficientem dle § 76 odst. 1 ZDPH ( jinak by si opět takto mohl uměle zvyšovat krátící koeficient, a tím návazně krácený odpočet daně).

Právní forma podnikání – s. r. o. – bývá volena pro výhodnou kombinaci malých rizik (omezené ručení) společníků a poměrně nízkých vstupních bariér. Složitější je ale naopak ze společnosti vystoupit, nelze to učinit například pouhým rozhodnutím společníka, kterého již firma přestala zajímat. Ukončení účasti ale samozřejmě možné je, ukážeme si, jaké jsou právní možnosti a v dalších dvou kapitolách také jaké mají daňové důsledky.

ZOK vymezuje 9 způsobů ukončení účasti společníka v s. r. o., z nichž některé mají více variant. Půjde nám přitom jen o ukončení účasti společníka i v nadále existující společnosti a nikoli tedy z důvodu zániku s. r. o. Ve všech případech – s výjimkou úplně prvního – má odcházející společník nárok na vypořádací podíl.

1) Převod podílu v s. r. o.: ■ ZOK stanoví poněkud rozdílné podmínky podle toho, zda je podíl převáděn na jiného ze stávajících společníků (společenská smlouva může tento převod podmínit souhlasem některého orgánu s. r. o., zejména valné hromady) nebo na osobu, která doposud není společníkem (musí to umožňovat společenská smlouva a souhlasit valná hromada, ledaže má s. r. o. jen jediného společníka), ■ převod podílu je vůči s. r. o. účinný doručením smlouvy o převodu podílu s úředně ověřenými podpisy, ■ převodce podílu nemá vůči s. r. o. právo na vypořádací podíl (§ 36 odst. 1 ZOK). Odměnou za ztrátu účastenství je pro něj pouze smluvená převodní cena od nabyvatele podílu, nejde o bezúplatný převod.

Stránka 23

1 | 15 2) Dohoda o ukončení účasti: ■ jednoduchá možnost ukončení účasti společníka v s. r. o., která by měla být v praxi vždy preferována, ■ písemnou dohodu musejí uzavřít všichni společníci, jejich podpisy musejí být úředně ověřeny, ■ účast společníka zaniká ke dni uvedenému v dohodě, jinak nabytím účinnosti této dohody.

3) Zrušením účasti společníka soudem: ■ společník může navrhnout, aby soud zrušil jeho účast, nelze-li na něm spravedlivě chtít, aby setrval, ■ tuto možnost má i dědic společníka, který podíl v s. r. o. zdědil, ■ logicky se to netýká s. r. o. s jediným společníkem, která by pak zůstala bez vlastníka.

4) Vyloučení společníka valnou hromadou: ■ pouze když společník včas nesplatil vklad, nebo nesplnil tzv. příplatkovou povinnost (§ 162 ZOK), ■ takto se může s. r. o. zbavit i většinového společníka, protože v souladu s § 173 ZOK společník nevykonává hlasovací právo mimo jiné ani v případě, že valná hromada rozhoduje o jeho vyloučení.

5) Vyloučení společníka soudem: ■ s. r. o. (resp. zbylí společníci) se může domáhat u soudu vyloučení společníka, který porušuje zvlášť závažným způsobem svou povinnost, k jejímuž plnění byl vyzván a na možnost vyloučení upozorněn, ■ takto se může s. r. o. opět zbavit i většinového společníka, který v těchto případech nehlasuje.

6) Vystoupení společníka: ■ jde o věcnou novinku, kterou přinesl ZOK, jejíž využití je ale omezeno na čtyři méně časté případy, ■ společník, který nesouhlasil s rozhodnutím valné hromady – o změně převažující povahy podnikání s. r. o., nebo prodloužení jejího trvání společnosti – – a hlasoval na valné hromadě proti, ■ nesouhlas s tzv. příplatkovou povinností ve smyslu § 164 ZOK. Podmínkou ovšem je, že dotyčný společník již zcela splnil svoji vkladovou povinnost a že společenská smlouva nestanoví jinak, ■ čtvrtým důvodem pro vystoupení společníka je nečinnost (bez udání důvodu) příslušného orgánu s. r. o., jehož souhlasem společenská smlouva případně podmiňuje převod podílu na jiného společníka.

7) Zánik účasti společníka kvůli jeho insolvenci: ■ účast společníka v s. r. o. zaniká zamítnutím insolvenčního návrhu pro nedostatek jeho majetku nebo zrušením konkursu proto, že je jeho majetek zcela nedostačující, ■ případným zrušením rozhodnutí insolvenčního soudu se účast společníka obnovuje; ovšem pokud již dostal vypořádací podíl, obnoví se jeho účast, jen nahradí-li jej společnosti do dvou měsíců, ■ pokud byl na společníka prohlášen konkurs, který je řešen zpeněžením jeho podílu v s. r. o. – což se ale do šesti měsíců nepodaří – nastávají obdobné účinky jako při vystoupení společníka ze společnosti.

8) Zánik účasti společníka kvůli exekuci jeho podílu: ■ účast společníka v s. r. o. zaniká také pravomocným nařízením výkonu rozhodnutí postižením podílu nebo právní mocí exekučního příkazu k postižení podílu po uplynutí lhůty ve výzvě ke splnění,

PROBLÉMY Z PRAXE

■ není-li podíl převoditelný, pak účast společníka zaniká rozhodnutím o návrhu na zastavení této exekuce, ■ případným zrušením příslušných exekučních rozhodnutí se účast společníka obnovuje; ovšem pokud již společník dostal vypořádací podíl, obnoví se jeho účast, jen nahradí-li jej do dvou měsíců.

9) Smrt, resp. zánik, společníka: ■ obecně platí, že smrtí, resp. zánikem, společníka přechází jeho podíl na dědice nebo právního nástupce, ledaže společenská smlouva přechod podílu zakáže nebo omezí podle § 42 odst. 1 ZOK, ■ dědic se může domáhat (do tří měsíců) zrušení své účasti ve společnosti soudem, jestliže jsou dány důvody, pro které na něm nelze spravedlivě požadovat, aby ve společnosti setrval, ■ účast dědice ve společnosti nelze zrušit, jedná-li se o jediného společníka.

Účetnictví v praxi

14:05

ZDANĚNÍ PŘÍJMU Z PRODEJE PODÍLU Podíváme se na daňové řešení nejčastějšího ukončení účasti společníka v s. r. o. – úplatným převodem alias prodejem jeho podílu – varianta ad 1) výše. Jak jsme předeslali, omezujeme se pouze na fyzické osoby.

Jistě nejpříjemnější a nejjednodušší je naplnit podmínky osvobození od daně, které stanoví § 4 odst. 1 písm. r) ZDP. Základní podmínkou pro osvobození příjmů je, aby doba mezi nabytím a převodem přesáhla 5 let. Stejný časový test se týká rovněž kmenových listů, ovšem jelikož jde o cenné papíry (viz § 137 ZOK), tak tuto podmínku osvobození najdeme v ustanovení řešícím prodeje cenných papírů – § 4 odst. 1 písm. w) ZDP. Pro omezení případných daňových spekulací se toto osvobození od daně nevztahuje na: 1) příjem z převodu podílu, pokud byl pořízen z obchodního majetku poplatníka (tj. pokud o podílu účtoval nebo jej uváděl v daňové evidenci ve smyslu § 4 odst. 4 ZDP), a to do 5 let po ukončení samostatné činnosti, 2) příjem, který plyne poplatníkovi z budoucího převodu podílu v době do 5 let od nabytí (tj. na základě smlouvy o budoucí smlouvě o převodu), i když smlouva o převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí, 3) příjem z budoucího převodu podílu pořízeného z poplatníkova obchodního majetku, pokud příjem z tohoto převodu plyne v době do 5 let od ukončení činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, i když smlouva o převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí nebo od ukončení této činnosti, 4) příjem z převodu podílu odpovídající zvýšení podílu plněním ve prospěch vlastního kapitálu nebo nabytím podílu od jiného společníka, pokud k převodu došlo do 5 let od plnění nebo nabytí. Toto omezení přinesla novela ZDP zákonným opatřením Senátu č. 344/2013 Sb. s účinností od 1. 1. 2014, přičemž v souladu s přechodným ustanovením se týká až zvýšení podílu v s. r. o., ke kterému došlo po 1. 1. 2014.

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

23

UvP_01_15_zlom

5.1.2015

14:05

Stránka 24

Účetnictví v praxi

PROBLÉMY Z PRAXE



1 | 15

Podstatné je i datum příjmu, nejen den převodu podílu

P Ř Í K LA D Paní Olga zdědila v prosinci 2010 po otci podíl v s. r. o. Protože se jí ale s firmou moc nedaří, rozhodla se podíl prodat. Ví, že pětiletý časový test pro osvobození uplyne v prosinci 2015. Tak dlouho ale čekat nechce.

Myslela si, že daňovou podmínku přechytračí tím, že již v červnu 2014 sjednala smlouvu o budoucím prodeji obchodního podílu, podle níž bude smlouva o převodu uzavřena až v prosinci 2015. Jenže chyba lávky. Paní Olga zapomněla na výluku z osvobození po 5 letech od nabytí podílu, která se právě týká příjmů plynoucích před tímto datem. Takže půjde o její zdanitelný příjem, proti kterému může uplatnit nabývací cenu podílu. 

Naopak ve prospěch poplatníků jsou dvě výjimky. Doba 5 let mezi nabytím a převodem podílu se: ■ zkracuje o dobu, po kterou byl poplatník členem této obchodní korporace před její přeměnou,

www.ucetnikavarna.cz



Účetní kavárna 24

Při přeměně se časový test 5 let nepočítá znova

P Ř Í K LA D Manželé Novákovi založili již v roce 2004 veřejnou obchodní společnost. S ohledem na rostoucí obraty ale také potenciální obchodní rizika v roce 2012 provedli změnu právní formy v. o. s. na s. r. o.

V roce 2014 manželé využili nabídky konkurenční firmy a své podíly v s. r. o. prodali. Třebaže podíly na s. r. o. drželi pouze 2 roky, pro účely daňového časového testu se jim pětiletá doba pro osvobození zkracuje o dobu, kdy byli společníky obchodní korporace před přeměnou – tj. společníky v. o. s. Protože do změny právní formy byli Novákovi společníky této v. o. s. již 8 let, tak rázem se stal z pětiletého časového testu „nulový“ časový test (testovací dobu 5 let lze pochopitelně snížit maximálně na nulu), takže půjde o příjem osvobozený od daně. 

Pokud převodce podílu (fyzická osoba) nesplní podmínky osvobození od daně, musí příjmy zdanit v daňovém přiznání. Situaci komplikuje skutečnost, že příjmy mohou spadat do dvou dílčích základů daně: ■ buď mezi příjmy ze samostatné činnosti alias „z podnikání“ podle § 7 ZDP: – a to když má poplatník prodávaný podíl (podíly) v s. r. o. při prodeji ve svém obchodním majetku, – v souladu s § 24 odst. 2 písm. w) ZDP bude daňovým výdajem nabývací cena podílu (určená dle § 24 odst. 7 ZDP), a to jen do výše příjmů z prodeje tohoto podílu, přičemž se hodnotí prodej každého podílu samostatně, takže dílčí ztrátové



■ nepřerušuje při výměně podílů a přeměně obchodní korporace, jsou-li splněny podmínky § 23b a 23c ZDP.

prodeje podílů v s. r. o. nelze kompenzovat se ziskovými prodeji, – dodejme, že zahrnutí podílů do obchodního majetku není rozumné, obvykle je daňově nevýhodné; ■ nebo mezi „ostatní příjmy“ podle § 10 ZDP, jde-li o jiný případ zdanitelného příjmu fyzické osoby: – opět lze daňově uplatnit nabývací cenu podílu, ovšem výhodněji v rámci úhrnu jednoho druhu příjmu „z převodu věcí“ lze vzájemně kompenzovat ziskové a ztrátové prodeje během roku (§ 10 odst. 4 ZDP), – dodejme, že tohoto druhu příjmů se netýká osvobození příležitostných ostatních příjmů do 30 000 Kč.

Zdanitelný prodej obchodních podílů u fyzické osoby

P Ř Í K LA D Paní Lenka podniká jako fyzická osoba, přičemž pro účely daně z příjmů vede daňovou evidenci. V roce 2012 koupila čtyři obchodní podíly ve čtyřech s. r. o. – A, B, C a D – každý za 100 000 Kč (nabývací ceny). Z nichž dva (A, B) zahrnula do obchodního majetku pro účely svého podnikání a zbývající dva (C, D) nikoliv.

V roce 2014 všechny čtyři podíly v s. r. o. prodala, a to podíly v A a C se ziskem za á 200 000 Kč, zatímco podíly v B a D se ztrátou za á 40 000 Kč. Dosáhla tak příjmů spadajících do dvou dílčích základů daně: ■ ze samostatné činnosti alias z podnikání podle § 7 ZDP: – příjem 200 000 Kč z prodeje podílu A, a příjem 40 000 Kč z prodeje podílu B, – jako související daňové výdaje může uplatnit nabývací cenu těchto podílů, vždy ale jednotlivě za každý z nich, takže u podílu A uplatní celou nabývací cenu 100 000 Kč, protože příjem z jeho prodeje je vyšší, ovšem u podílu B uplatní jen část nabývací ceny 40 000 Kč do výše příjmu z jeho ztrátového prodeje, – prodej podílů A a B proto ovlivní tento dílčí základ daně následovně = + 200 000 Kč – 100 000 Kč + + 40 0000 Kč – 40 000 Kč = + 100 000 Kč (zbylou část nabývací ceny B 60 000 Kč nelze daňově využít); ■ z ostatních (zdanitelných) příjmů podle § 10 ZDP: – příjem 200 000 Kč z prodeje podílu C, a příjem 40 000 Kč z prodeje podílu D, – jako související daňové výdaje může uplatnit úhrn nabývacích cen těchto podílů (100 000 Kč + + 100 000 Kč = 200 000 Kč) až do úhrnu příjmů z jejich prodejů (200 000 Kč + 40 000 Kč = = 240 000 Kč), – prodej podílů C a D proto ovlivní tento dílčí základ daně následovně = + 240 000 Kč – 200 000 Kč = + 40 000 Kč, díky vzájemné kompenzaci ziskového a ztrátového prodeje zde bude daňové zatížení nižší. 

Stránka 25

1 | 15 VYPOŘÁDACÍ PODÍL SPOLEČNÍKA Zánikem účasti společníka – jinak než převodem podílu – – se jeho podíl stává tzv. uvolněným podílem, který nepřechází na s. r. o., ale stále zůstává ve vlastnictví odcházejícího (bývalého) společníka, tento ale již nemůže vykonávat s tím související práva ani nemusí plnit povinnosti spojené s podílem. Což je zásadní rozdíl oproti dřívější právní úpravě obchodního zákoníku před 1. 1. 2014 (zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník – zrušen), kdy se takovýto podíl stal majetkem s. r. o. s tím, že společnost prakticky nemohla vykonávat práva a povinnosti vztahující se k tomuto „vlastnímu podílu“.

Při zániku účasti společníka v s. r. o. za jejího trvání jinak než převodem podílu nebo udělením příklepu v řízení o výkonu rozhodnutí vzniká společníkovi nebo jeho právnímu nástupci právo na vypořádání alias na vypořádací podíl. Jeho výše závisí na způsobu naložení s uvolněným podílem a rovněž na výsledcích hospodaření s. r. o. Právní podrobnosti stanoví § 36, 213, 214 a 215 ZOK, z čehož vybíráme to stěžejní: ■ Pokud není převod uvolněného podílu vyloučen ani omezen, tak se jej s. r. o. vždy nejprve pokusí prodat, a to bez zbytečného odkladu a za přiměřenou cenu (zbývající společníci přitom mají předkupní právo).

■ Pokud se prodej podaří, pak výtěžek z prodeje tvoří – – po odečtení účelně vynaložených nákladů a započtení splatných pohledávek za dotyčným společníkem – – vypořádací podíl a společnost ho bez zbytečného odkladu po prodeji vyplatí oprávněné osobě nebo uloží do úřední úschovy.



PROBLÉMY Z PRAXE

■ Když se nepodaří uvolněný podíl prodat do třech měsíců, anebo je-li jeho převod (přechod) vyloučen či omezen, určí se výše vypořádacího podílu podle následujících pravidel, načež jej s. r. o. do jednoho měsíce poté vyplatí: – přednostně se postupuje dle společenské smlouvy, samozřejmě pokud tuto otázku řeší, jinak dále, – výše vypořádacího podílu se stanoví z vlastního kapitálu zjištěného z mezitímní, řádné nebo mimořádné účetní závěrky sestavené ke dni zániku účasti společníka v s. r. o., – ovšem pokud by reálná hodnota majetku s. r. o. byla podstatně odlišná od účetního ocenění, vychází se z reálné hodnoty majetku snížené o výši dluhů vykázané v účetní závěrce.

■ Vypořádací podíl se přitom určuje poměrem podílů společníků dané s. r. o., nestanoví-li společenská smlouva nebo dohoda mezi s. r. o. a dotyčným společníkem něco jiného.

■ Bez zbytečného odkladu po vyplacení vypořádacího podílu (do jednoho měsíce), rozhodne valná hromada s. r. o. o dalším osudu uvolněného podílu, jinak hrozí, že soud společnost i bez návrhu zruší a nařídí její likvidaci: – buď o přechodu uvolněného podílu nejméně za protiplnění ve výši vyplaceného vypořádacího podílu na zbývající společníky poměrně podle jejich podílů, – nebo o snížení základního kapitálu o vklad společníka, jehož účast v s. r. o. zanikla.

Princip určení vypořádacího podílu

P Ř Í K LA D ABC, s. r. o., má tři společníky – A, B a C – jejichž podíly odpovídají poměru peněžitých vkladů – 50 %, 30 % a 20 %. K 31. 10. 2014 skončila jejich dohodou účast společníka C, kterému tak náleží vypořádací podíl. Společenská smlouva v této věci nestanoví jinak, takže se bude postupovat dle obecných pravidel ZOK. Pokud převoditelnost uvolněného podílu není společenskou smlouvou dotyčné s. r. o. vyloučena ani omezena, pak se jej společnost pokusí nejprve prodat, přičemž zbývající společníci A a B mají přednostní právo.

Když se tento prodej do tří měsíců od zániku účasti společníka C ve společnosti podaří – podmínkou je, že jde o „přiměřenou cenu“ – rovná se vypořádací podíl přímo výtěžku z prodeje. Jak si dále upřesníme, tento příjem obecně podléhá tzv. srážkové dani, kterou má za úkol zúřadovat a srazit přímo ABC, s. r. o., coby plátce příjmu a současně plátce daně, přičemž základem daně je příjem snížený o prokázanou nabývací cenu podílu. 

Zdanění vypořádacího podílu je starostí vyplácející obchodní společnosti (s. r. o.), která je v roli tzv. plátce daně.

A to formou tzv. srážkové daně ve výši 15 % podle § 36 odst. 2 písm. e) ZDP. Základem daně pro zvláštní sazbu daně je příjem – tj. přiznaný vypořádací podíl – snížený o nabývací cenu podílu v s. r. o., která se stanoví v souladu s již zmíněným § 24 odst. 7 ZDP (závisí na způsobu nabytí podílu), je-li ale poplatníkem prokázána! Žádné osvobození od daně zde nepřichází do úvahy, a to bez ohledu na dobu, po kterou byl poplatník společníkem dané s. r. o. Druhově se u fyzických osob jedná vždy o tzv. ostatní příjem podle § 10 odst. 1 písm. g) ZDP, a to

Účetnictví v praxi

14:05

www.ucetnikavarna.cz

5.1.2015

i v případě, že měly předmětný podíl v s. r. o. zahrnutý do obchodního majetku pro své podnikání.

Z důvodu výše uvedeného zdanění plátcem daně (s. r. o.) srážkovou daní – která je v tomto případě konečným daňovým řešením – již poplatník takto zdaněný příjem neuvádí do daňového přiznání. Dodejme, že s. r. o. musí srážkovou daň srazit (tj. účtovat o závazku vůči správci daně) při výplatě vypořádacího podílu poplatníkovi. Načež sraženou daň odvede svému finančnímu úřadu do konce následujícího kalendářního měsíce.

Celý časopis naleznete na portále Účetní kavárna >>>

Účetní kavárna

UvP_01_15_zlom

■

25