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Reglas Específicas para la Interpretación de los Tratados Autenticados en Varias Lenguas
Es muy frecuente que los tratados estén redactados y autenticados en varias lenguas. En este caso, conforme al artículo 33.1 de la CV, el texto hará igualmente fe en cada idioma, a menos que el tratado disponga que en caso de discrepancia prevalezca en uno de los textos. Asimismo, la versión del tratado en un idioma distinto al autenticado solo será considerada como auténtica si el tratado así lo dispone o si las partes lo acuerdan.
Otras reglas del artículo 33.1 de la Convención de Viena:
1) La presunción de que los términos tienen igual sentido en todos los textos que hacen fe.
2) Si existen diferencias habrá que recurrir, en primer lugar, a los artículos 31 y 32 de la CV, y si estos no dan un resultado satisfactorio se adoptará la interpretación teniendo en cuenta el objeto y el fin del tratado.
3) Otras reglas de interpretación no recogidas en la CV.
El Derecho Internacional no ha desarrollado reglas interpretativas con la madurez necesaria para que puedan ser codificadas, por lo que la CV no ha recogido ninguna regla adicional. Entre las reglas no recogidas figuran las siguientes:
a) La máxima del efecto útil. La interpretación de una cláusula de un tratado debe hacer posible que esta cumpla la función práctica o realice la función política para la que fue concebida, alcanzando su objeto y fin. El intérprete debe suponer que los autores del tratado han elaborado la disposición para que se aplique de forma tal que, entre todas las interpretaciones posibles, se deba escoger aquella que permita su aplicación.
b) La interpretación restrictiva. Es otra regla que ha sido empleada por la jurisprudencia internacional en los casos de limitaciones de soberanía. No obstante, esta regla se encuentra sometida a votación.
c) La interpretación a la luz del sistema jurídico en vigor en el momento de la interpretación. Esta regla hace referencia al momento histórico en el que debe hacerse la interpretación. Los conceptos evolucionan en el transcurso del tiempo, y el sentido y alcance de un término en el momento de la celebración del tratado puede ser muy distinto del sentido y alcance del mismo término en momentos posteriores.
Podemos considerar las reglas generales de interpretación, así como los medios de interpretación complementarios como principios hermenéuticos para la interpretación internacional, a fin de evitar la arbitrariedad por parte de las administraciones fiscales y de los contribuyentes, a saber:
1) Principio de moralidad.
2) Principio de equidad.
3) Principio de la no violencia, ni discursiva, ni física.
4) Principio de dialogicidad.
5) Principio de no positivización.
6) Principio de intencionalidad.
Hasta aquí hemos expuesto la importancia de las reglas y principios contenidos en la CV. Sin embargo, hay opiniones que difieren en cuanto a que la CV solo obliga a los Estados firmantes de la misma e incluso cuestionan las reglas de interpretación que contiene, así como la configuración de principios y métodos, la jerarquía entre las reglas de interpretación, la poca relevancia otorgada a determinados métodos interpretativos, la omisión de otros y la existencia de diversas lagunas en dichas reglas de interpretación. Pero en general, la doctrina se inclina por considerar que la CV es no solo aplicable, sino obligatoria para todos los tratados internacionales (incluidos los CDI), porque sus artículos 31, 32 y 33 prescriben que la interpretación de cualquier acuerdo internacional debe realizarse de acuerdo con la buena fe, el sentido corriente de los términos, y teniendo en cuenta el contexto, así como el objeto y fin de cada tratado, por lo que para fijar los límites de la interpretación de los tribunales, se debe acudir a dichos preceptos.
Hasta aquí hemos expuesto la importancia de las reglas y principios contenidos en la CV. Sin embargo, hay opiniones que difieren en cuanto a que la CV solo obliga a los Estados firmantes de la misma e incluso cuestionan las reglas de interpretación que contiene, así como la configuración de principios y métodos, la jerarquía entre las reglas de interpretación, la poca relevancia otorgada a determinados métodos interpretativos, la omisión de otros y la existencia de diversas lagunas en dichas reglas de interpretación. Pero en general, la doctrina se inclina por considerar que la CV es no solo aplicable, sino obligatoria para todos los tratados internacionales (incluidos los CDI), porque sus artículos 31, 32 y 33 prescriben que la interpretación de cualquier acuerdo internacional debe realizarse de acuerdo con la buena fe, el sentido corriente de los términos, y teniendo en cuenta el contexto, así como el objeto y fin de cada tratado, por lo que para fijar los límites de la interpretación de los tribunales, se debe acudir a dichos preceptos.
En el caso de México, al ser nuestro país firmante de la CV y dado que los tratados internacionales forman parte de la “Ley Suprema de la Unión”, en un nivel inmediatamente inferior a la CPEUM, podemos considerar que no hay duda de su aplicabilidad para interpretar tratados internacionales. Así lo ha considerado, en diversas jurisprudencias, nuestra SCJN, de las cuales citamos solo una a manera de ejemplo.
TRATADOS INTERNACIONALES. SU INTERPRETACIÓN POR ESTA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN AL TENOR DE LO ESTABLECIDO EN LOS ARTÍCULOS 31 Y 32 DE LA CONVENCIÓN DE VIENA SOBRE EL DERECHO DE LOS TRATADOS (DIARIO OFICIAL DE LA FEDERACIÓN DEL 14 DE FEBRERO DE 1975).
Conforme a lo dispuesto en los citados preceptos para desentrañar el alcance de lo establecido en un instrumento internacional debe acudirse a reglas precisas que en tanto no se apartan de lo dispuesto en el artículo 14, párrafo cuarto, de la Constitución General de la República vinculan a la Suprema Corte de Justicia de la Nación. En efecto, al tenor de lo previsto en el artículo 31 de la mencionada Convención para interpretar los actos jurídicos de la referida naturaleza como regla general debe, en principio, acudirse al sentido literal de las palabras utilizadas por las partes contratantes al redactar el respectivo documento final debiendo, en todo caso, adoptar la conclusión que sea lógica con el contexto propio del tratado y acorde con el objeto o fin que se tuvo con su celebración; es decir, debe acudirse a los métodos de interpretación literal, sistemática y teleológica. A su vez, en cuanto al contexto que debe tomarse en cuenta para realizar la interpretación sistemática, la Convención señala que aquél se integra por: a) el texto del instrumento respectivo, así como su preámbulo y anexos; y, b) todo acuerdo que se refiera al tratado y haya sido concertado entre las partes con motivo de su celebración o todo instrumento formulado por una o más partes con motivo de la celebración del tratado y aceptado por las demás como instrumento referente al tratado; y, como otros elementos hermenéuticos que deben considerarse al aplicar los referidos métodos destaca: a) todo acuerdo ulterior entre las partes acerca de la interpretación del tratado o de la aplicación de sus disposiciones; b) toda práctica ulteriormente seguida en la aplicación del tratado por la cual conste el acuerdo de las partes acerca de su interpretación; y, c) toda norma pertinente de derecho internacional aplicable en las relaciones entre las partes; siendo conveniente precisar que en términos de lo dispuesto en el artículo 32 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados para realizar la interpretación teleológica y conocer los fines que se tuvieron con la celebración de un instrumento internacional no debe acudirse, en principio, a los trabajos preparatorios de este ni a las circunstancias que rodearon su celebración, pues de estos el intérprete únicamente puede valerse para confirmar el resultado al que se haya arribado con base en los elementos antes narrados o bien cuando la conclusión derivada de la aplicación de estos sea ambigua, oscura o manifiestamente absurda.
No. de Registro 185294. Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta . Novena Época. T. XVI. Tribunal. Materia. Tesis 2a. CLXXI/2002. Diciembre de 2002, p. 292.
Ahora bien, retomando el tema del presente capítulo, cabe señalar que la interpretación es una actividad que recae en todos los sujetos de derecho, pero que, en especial, es llevada a cabo por aquellos a los que el ordenamiento otorga la facultad de resolver conflictos jurídicos, es decir, por las autoridades administrativas y los jueces. Es por ello que el deber de aplicar las normas está intrínsecamente ligado a una labor interpretativa, que para Emilio Betti consiste en una labor cognoscitiva destinada a buscar el sentido y alcance de una norma con el fin de trasladar el derecho vigente a la realidad.
Por su parte, los CDI son una especie del género “acuerdos internacionales en materia tributaria”, cuya proliferación en los últimos tiempos, así como la consideración de que son una nueva fuente del Derecho tributario es fruto de la incidencia de la globalización económica, lo que supone que la ordenación jurídica de los impuestos se va a realizar a través de fuentes, como veremos en el apartado de soft law, con principios muy distintos a los clásicos y que son producidos con carácter general y al margen y sin intervención directa o decisiva de los parlamentos nacionales.
Ahora, si bien los tratados internacionales pueden abordar múltiples materias, lo característico de los CDI es que se trata de textos normativos que tienen naturaleza de tratados internacionales y cuya función es colaborar en la eliminación de los conflictos de sobreimposición mediante la autolimitación de la soberanía de los Estados contratantes, estableciendo para ello reglas de reparto de la competencia para gravar las manifestaciones de riqueza sobre las que se proyecta el tributo o los tributos a los que afecta el convenio, lo que a su vez constituye el Derecho Internacional Tributario.
Es por ello que la elaboración de los CDI, en primer lugar, obedece a la libertad que se reconoce a los entes soberanos firmantes, aunque cada vez van teniendo más importancia las directrices de organizaciones internacionales como la OCDE o la ONU, auténticas backdoor rules que, a pesar de carecer de fuerza jurídica vinculante, los Estados deciden aplicar debido al prestigio o el peso internacional de los organismos que las dictan. Además, la naturaleza de un tratado es dual, pues este, por una parte, consiste en un acuerdo de voluntades, pero por la otra es el resultado de dicho acuerdo, es decir, constituye la norma jurídica contenida en ese instrumento internacional y, por tanto, obligatoria para cada uno de los sujetos que la han creado.
Por eso, el tratado internacional, en un sentido amplio, no es otra cosa que un negocio jurídico con características propias, debido a la categoría de los sujetos que en él intervienen Estados y otros sujetos de la comunidad internacional.3 Y es precisamente debido a su naturaleza que dicho instrumento se halla íntimamente vinculado con la interpretación que de él se haga, es decir, con la acción de colegir la voluntad a través de los signos empleados para expresarla.
Entonces, dado que el tratado internacional es una norma jurídica que resulta del acuerdo de voluntades, hay que entenderla aplicable en los ordenamientos nacionales de los Estados firmantes del acuerdo, dentro de los que la responsabilidad de trasladar dicha norma internacional recae principalmente en los poderes legislativo y judicial, en un primer momento mediante la adaptación del Derecho Interno al Derecho Internacional y, posteriormente, al asignar la facultad de aplicar el Derecho Internacional a los casos particulares.
La aplicación de los CDI en el ordenamiento interno de los Estados firmantes dependerá del sistema dualista o monista (radical o moderado) reconocido en el ordenamiento constitucional del Estado en cuestión. En el caso de México, como sabemos, el sistema dualista admite el pluralismo de los ordenamientos jurídicos nacional e internacional en cuanto sistema independiente.
Así, la doble naturaleza del tratado, en tanto producto normativo, se proyecta sobre los instrumentos de interpretación porque, por un lado, se trata de una norma que desde su publicación oficial se incorpora al ordenamiento interno y, por lo mismo, queda sujeta a las reglas internas de interpretación.
Por otra parte, la naturaleza convencional del tratado implica la búsqueda interpretativa de la verdadera voluntad de las partes, que en este caso son Estados soberanos, pero, al no existir una instancia supranacional que permita fijar de manera heterónoma esa voluntad, resultan aplicables los mecanismos de interpretación concordados o bilaterales, es decir, aquellos que están contenidos en otros convenios internacionales, como la CV sobre el Derecho de los Tratados, del 23 de mayo de 1969, la CV de 1986 sobre el Derecho de los Tratados entre estados y organizaciones internacionales, así como los Modelos de Convenio sobre la renta y sobre el patrimonio (MC OCDE, Modelo ONU y Modelo EUA), que los Estados adoptan para elaborar sus CDI.
En la práctica internacional es el MC OCDE el que, junto con sus comentarios, ha alcanzado mayor relevancia. Se trata de un esquema de convenio sobre la doble imposición que recae sobre la renta y el patrimonio. Mediante una resolución de fecha 30 de julio de 1963, el Consejo de dicha organización aprobó una recomendación mediante la cual preceptuaba que los Estados miembros, al concretar o reformar un convenio bilateral para eliminar la doble imposición, deberían uniformarse al modelo, adoptando la interpretación en los comentarios, dejando a salvo las reservas efectuadas por cada Estado en particular, con la obligación de ser observadas por las respectivas administraciones tributarias. De este instrumento existen, además, las versiones de 1977 y 1992, mismas que contienen diversas adecuaciones al modelo original.
El MC OCDE tiene una función orientadora de los Estados miembros, pero ha alcanzado una relevancia que va más allá de estos países. Incluso ha sido la base del modelo aprobado por la ONU en 1980, el cual comprende las relaciones entre los países desarrollados y los países en desarrollo. Además, su relevancia radica en que ha servido para la formulación de un lenguaje fiscal internacional. Y es justo su función orientadora la que incide en las reglas hermenéuticas de los tratados concertados según el propio MC OCDE. Para abordar este tema en particular, debemos referirnos al artículo 3, 1 de dicho instrumento, en relación con las reglas generales de interpretación de los tratados, es decir, a la Convención de Viena sobre Derecho de los Tratados, de 1969, en sus artículos 31, que constituye un conjunto de reglas generales; 32, que consiste en una regla general, y 33, que establece una regla específica. En este punto es pertinente aclarar que existe una corriente que es contraria a los criterios contenidos en los artículos 31, 32 y 33 de la CV para la interpretación de los CDI, la cual afirma que debido a las características específicas de estos se requieren reglas especiales de interpretación que no coinciden propiamente con las reglas habituales de interpretación del Derecho Internacional Público ni con las internas, pues este tipo de convenios (los CDI), por sí mismos, propician el surgimiento de un “microsistema fiscal” que ha de servir para regular las relaciones tributarias entre los dos Estados firmantes y propiciar la interacción necesaria con la normativa interna para fijar el orden jurídico aplicable a los hechos imponibles internacionales.
Por lo tanto, esta postura considera preferible aplicar las reglas de interpretación contempladas en el MC OCDE, en suma, en el artículo 3, 1 para la interpretación de los términos definidos convencionalmente, no solo frente al artículo 3, 2 del MC OCDE, relativo a la interpretación de los términos no definidos convencionalmente, sino frente a las disposiciones internas e incluso frente a las denominadas “reglas generales de interpretación”, que vienen a ser las contenidas en la CV de 1969. Además, desde este punto de vista se considera demasiado restringido el concepto de “contexto” contenido en el artículo 31 de la CV, y se prefiere como canon hermenéutico el artículo 3, 2 del MC OCDE, mismo que hace referencia exclusivamente al contexto interno de un tratado tributario bilateral, conformado por su preámbulo, agregados y anexos.
Sin embargo, para fines de este estudio, nos centraremos en la primera postura, es decir, la que acepta la relación hermenéutica entre el MC OCDE y la CV al momento de interpretar un CDI, 6 en la medida en que esta ha sido adoptada por la comunidad internacional y constituye un instrumento base en la configuración del orden jurídico internacional, no es posible sustraer de su aplicación el conjunto de CDI. Menos aún cuando dicha Convención adoptó la postura de dar preferencia al texto de los tratados sobre la voluntad de los Estados, en un intento de otorgar un máximo de seguridad jurídica a las partes.7
Es decir, la obligatoriedad de la CV es de superior jerarquía a la del MC OCDE, puesto que aquélla constituye un tratado para interpretar tratados, entre los que se encuentran los CDI, mientras que este último solo ha sido aprobado por una organización internacional sectorial, o sea, representativa de un número reducido de Estados. Por lo tanto, al pertenecer al denominado soft law, carece del carácter y la jerarquía de las fuentes del Derecho Internacional y del Derecho Tributario.
Además, el propio artículo 3 del MC OCDE, incorporado a un CDI no es otra cosa que una disposición de un tratado que habrá de ser interpretada de acuerdo con la CV. A eso se refiere Giuliani cuando señala que la propia Convención es aplicable también a los convenios internacionales contra la doble imposición de las rentas.
Así, de acuerdo con García Novoa, aunque los CDI tienen sus propias peculiaridades, mismas que originan la creencia en un régimen de interpretación singular, al margen de las reglas generales que siguen los tratados internacionales, ello no es razón para sustraerlos de estas (es decir de la CV), debido a que el propio artículo 3 del MC OCDE propone un significado general para los términos contenidos en un CDI, a menos que del contexto del convenio se infiera una interpretación diferente, lo que evidencia que dicho instrumento prioriza la interpretación contextual del CDI, tanto respecto a los términos que aparezcan definidos, de acuerdo con el artículo 3, 1, como cuando no aparezcan definidos en el convenio, como señala el artículo 3, 2, lo cual es conforme con el artículo 31 de la CV: un tratado deberá interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de estos y teniendo en cuenta su objeto y fin.
Por lo anterior, en resumen, estamos ante dos supuestos. En el primero de ellos se ubican los términos o vocablos cuyo concepto el propio CDI indica cómo hay que interpretar, por lo que, en este caso, se ha de respetar y aplicar tal sentido, que cobra autonomía derivado del propio CDI, pero sin desdeñar los principios configuradores de la regulación convencional. En la segunda hipótesis, que ocurre cuando el CDI no contiene una definición del vocablo, se deben tener en cuenta las reglas de interpretación de los tratados internacionales, pero con la mira puesta en la finalidad de los CDI y dando prioridad al contexto, lo que en la práctica supondrá dar relevancia especial a los criterios de interpretación contenidos en el artículo 3 del MC OCDE, aunque dicha relevancia no ha de ser resultado de la inaplicación de las reglas generales de interpretación de los tratados internacionales, léase CV, frente a unas backdoor rules o reglas de apoyo, las cuales, a pesar de no ser vinculantes, son aplicadas debido al prestigio de los organismos que las emiten y, por lo mismo, son consideradas por la doctrina como soft law
Por todo lo anterior, las reglas de interpretación en materia de CDI comprenden tres niveles. En primer lugar, la referencia a las reglas generales de interpretación contenidas en el artículo 31 de la CV, a pesar de que dichas reglas no influyan de manera práctica en la interpretación de los CDI. En segundo lugar, está el análisis de las cláusulas de interpretación de las convenciones internacionales de doble imposición sobre la renta y el patrimonio que siguen el modelo OCDE (MC OCDE, Modelo ONU y Modelo EUA), tanto en lo relativo a vocablos que aparecen definidos en el convenio, como en cuanto a los que no aparecen (artículo 3 del MC OCDE). Cabe señalar en este punto, que en ambos casos la significación dependerá de que del contexto no se infiera una interpretación diferente. Por último, tenemos la referencia al contexto subsumida en el artículo 31 de la CV y desarrollada en los demás preceptos de esta, la cual implica la relativización de las definiciones derivadas de los CDI.
