La trasformazione delle immobiliari commerciali

dA vAlutAre Con AttenzIone l’oPzIone PrevIStA dAllA legge dI bIlAnCIo 2022

Premessa

L’art. 1 commi da 100 a 106 della legge 197/2022 ha riproposto la possibilità di estromettere beni dal reddito d’impresa in modo agevolato, con assegnazione o cessione ai soci. La stessa norma ha previsto anche la possibilità di trasformare in società semplici le società che hanno per oggetto esclusivo o principale la gestione dei beni agevolabili (immobiliari di gestione).

Si tratta di un’opportunità da valutare con attenzione perché potrebbe consentire di sottrarsi alla rigida disciplina sulle società di comodo. Prima di entrare nel merito dell’agevolazione ricordiamo brevemente la disciplina fiscale e societaria prevista per le società semplici dalla normativa nazionale.

LA SOCIETà SEMPLICE

Costituisce la forma più elementare di società di persone la cui caratteristica principale è data dal fatto che può avere ad oggetto esclusivamente l’esercizio di un’attività economica non commerciale, come ad esempio quella agricola, professionale o di gestione dei patrimoni immobiliari.

L’atto costitutivo non richiede formalità particolari, è richiesta la forma scritta solo in caso di conferimenti di beni particolari. La società deve essere iscritta in una sezione speciale del Registro delle Imprese, con la sola funzione di certificazione anagrafica e di pubblicità - notizia. La mancata iscrizione al Registro è assoggettata ad una sanzione ridotta, ciò induce molte società a non registrarsi per garantire la riservatezza della compagine sociale e quindi l’anonimato dei relativi soci.

L’atto costitutivo deve essere registrato presso l’Agenzia delle entrate con versamento dell’imposta di registro in misura fissa di 200 euro.

Non è richiesto il versamento di un capitale mini- mo. In caso di apporto di beni immobili o di diritti reali immobiliari, l’art. 2251 del C.C. prevede che l’atto costitutivo sia redatto obbligatoriamente per iscritto.

È prevista la responsabilità personale illimitata e solidale di tutti i soci per le obbligazioni sociali. Nel silenzio dell’atto costitutivo la rappresentanza della società spetta a ciascun socio tuttavia, con apposito, atto può essere esclusa la responsabilità personale dei soci che non hanno agito in nome della società. Tale patto per avere valenza legale deve essere portato a conoscenza dei terzi. La società semplice non è inoltre soggetta a fallimento e non sono previste assemblee dei soci. Per modificare l’atto costitutivo o il contratto di società è necessario il consenso di tutti i soci, salva diversa previsione statutaria.

L’amministrazione e la rappresentanza della società spettano generalmente a ciascun socio disgiuntamente. Sono comunque consentiti patti contrari e in sede di costituzione è consentito prevedere un sistema di amministrazione congiunta, sia per l’attività ordinaria sia per quella straordinaria, oppure disgiunta per l’attività ordinaria e congiunta per quella straordinaria. È inoltre possibile riservare l’amministrazione soltanto ad alcuni soci.

La società si soglie per il decorso del termine di durata, per il conseguimento dell’oggetto sociale o per la sopravvenuta impossibilità di conseguirlo, per la volontà di tutti i soci o ancora quando viene a mancare la pluralità dei soci. In quest’ultimo caso lo scioglimento si verifica quando non viene ricostituita la pluralità entro sei mesi.

Per quanto riguarda il regime impositivo si deve precisare che la società semplice è un soggetto autonomo rispetto ai soci, è quindi necessario determinare il reddito d’esercizio tramite una distinta e separata dichiarazione dei redditi.

Il trattamento fiscale è simile a quello previsto per le persone fisiche. La società può produrre qualsiasi tipo di reddito ad esclusione di quello d’impresa.

Il reddito determinato in capo alla società viene poi imputato per trasparenza, in proporzione alle rispettive quote, ai singoli soci.

Per quanto riguarda l’Irap le società semplici sono obbligate a pagarla solo in caso di svolgimento di un’attività professionale.

Le società semplici non svolgendo attività d’impresa producono solo redditi di lavoro autonomo, fondiari e di capitale.

Il socio deve presentare la dichiarazione dei redditi tramite il modello Redditi PF indicando il reddito percepito secondo la proporzione stabilita nel contratto e assoggettarlo a tassazione Irpef con le aliquote ordinarie. Il reddito imputato ai soci per trasparenza non è assoggettato ad alcun contributo previdenziale né all’Irap.

La società semplice usufruisce di una contabilità agevolata e semplificata: non è soggetta agli ISA, non deve tenere le scritture contabili né tantomeno redigere il bilancio di esercizio.

La Trasformazione Agevolata

Dopo aver analizzato brevemente le caratteristiche principali delle società semplici vediamo ora la possibilità offerta dalla legge di bilancio per l’anno in corso. Come ricordato in premessa l’art. 1 commi da 100 a 106 della legge 197 del 29 dicembre 2022 (legge di bilancio per il 2023) oltre all’assegnazione agevolata dei beni ai soci, ha riproposto anche la possibilità trasformare in società semplici le immobiliari di gestione. Questa possibilità deve essere valutata con attenzione perché oltre a consente di sottrarsi dalla rigida normativa sulle società di comodo, potrebbe sottrarre dal regime di tassazione ordinaria le plusvalenze di immobili di prossima alienazione.

Il regime agevolativo prevede che in luogo di tassare le plusvalenze con le aliquote ordinarie le assoggetta ad un’imposta sostitutiva di particolare interesse.

Di seguito i profili generali della trasformazione agevolata.

SOGGETTI E bENI INTERESSATI

La trasformazione agevolata è riconosciuta alle SNC, SAS, SRL, SPA e SAPA aventi ad oggetto la gestione immobiliare a condizione che si trasformino, entro il 30 settembre 2023, in società semplici.

L’oggetto della società commerciale deve riguardare la gestione di:

- immobili strumentali per natura (A10, B, C ed E) non utilizzati direttamente perché locati o concessi in comodato a terzi;

- immobili merce oggetto di produzione e scambio;

- beni mobili iscritti in pubblici registri non uti- lizzati nell’esercizio dell’attività d’impresa;

- immobili patrimonio a condizione che non siano utilizzati direttamente per l’esercizio dell’attività, come ad esempio abitazioni o terreni locati a terzi o comunque non utilizzati direttamente;

- immobili di società di gestione qualora locati a terzi, sia abitativi che commerciali;

- terreni agricoli a meno che non siano utilizzati dalle società operanti nel settore agricolo per la coltivazione e/o l’allevamento.

bENI ESCLUSI

Non possono essere assegnati gli immobili strumentali per natura rientranti nelle categorie catastali B, C, D, E ed A/10, utilizzati direttamente nell’esercizio dell’attività d’impresa.

Le caratteristiche degli immobili devono essere verificate al momento dell’assegnazione, pertanto fino a quel momento è possibile modificare la destinazione dei beni al fine di rispettare i requisiti oggettivi posti dalla norma.

La Trasformazione

Da un punto di vista civilistico l’operazione si qualifica come eterogenea regressiva, da società commerciale in società semplice. Questa trasformazione comporta due conseguenze:

- la perdita della qualifica di imprenditore commerciale;

- la fuoriuscita dei beni sociali dalla sfera d’impresa, risultando destinati a finalità estranee. La società ante trasformazione deve presentare quale oggetto esclusivo o principale la gestione di immobili, l’erogazione eventuale di servizi aggiuntivi, tipici ad esempio dei villaggi turistici o dei centri commerciali, preclude l’accesso alla trasformazione agevolata.

Le Conseguenze Fiscali

La trasformazione in argomento in assenza delle disposizioni agevolative previste dalla legge di Bilancio per il 2023, non potrebbe considerarsi fiscalmente neutra. Si dovrebbe applicare l’art. 171 comma 1 del TUIR, con conseguente emersione dei valori latenti in capo alla società trasformata e il loro successivo riconoscimento, sotto forma di costo fiscale dei beni, in capo alla società semplice. L’agevolazione in argomento esonera da imposizione sia la plusvalenza derivante dalla cessione degli immobili posseduti da oltre cinque anni da parte di società semplici, precedentemente oggetto di trasformazione agevolata, sia la successiva distribuzione del ricavato ai propri soci. Di fatto viene ereditata l’anzianità di detenzione dell’immobile, così in caso di superamento del quinquennio, la plusvalenza per alienazione in capo alla società semplice sarà detassata. È tuttavia richiesto che la compagine sociale al momento dell’atto di trasformazione sia la stessa esistente al 30 settembre 2022, a prescindere che sia variata, nel frattempo, la percentuale di partecipazione degli stessi.

L’IMPOSTA SOSTITUTIVA

L’agevolazione è rappresentata dalla possibilità di tassare le plusvalenze emergenti dalla trasformazione, con un’imposta sostitutiva dell’8%, aumentata all’10,5% per le società di comodo in almeno due dei tre periodi precedenti la trasformazione o in perdita sistematica.

La base imponibile su cui applicare l’imposta è data dalla differenza tra il valore normale dei beni posseduti e il loro costo fiscalmente riconosciuto. Il valore normale, su opzione, può essere determinato considerando i valori catastali e riportando tale scelta nell’atto notarile. In presenza di riserve in sospensione d’imposta, inoltre, le stesse possono essere assoggettate a un’imposta sostitutiva del 13%.

L’assegnazione deve essere effettuata entro il 30 settembre 2023 a condizione che tutti i soci risultino iscritti nel libro soci alla data del 30 settembre 2022, ovvero che siano stati iscritti entro il 30 gennaio 2023 in forza di un titolo di trasferimento avente data anteriore al 1° ottobre 2022.

Il versamento delle imposte sostitutive andrà effettuato:

- nella misura del 60% entro il 30 settembre 2023;

- il rimanente 40% entro il 30 novembre 2023. Per quanto riguarda gli aspetti Iva, non potendo derogare ai vincoli comunitari non sono previste agevolazioni particolari, conseguentemente la base imponibile sarà determinata in base ai criteri ordinari, ossia, il “valore di costo” di cui all’art. 13 comma 2, lett. c) del DPR 633/72.

In prima battuta si deve verificare se l’immobile è entrato nella sfera dell’impresa in regime Iva oppure no.

Non rientrano nel regime Iva gli acquisti prece- denti il 1973, gli acquisti da soggetti privati e gli apporti dei soci. In questi casi l’assegnazione, ma anche la trasformazione in società semplice è fuori campo di applicazione Iva.

Se il fabbricato è entrato nella società con Iva detratta, l’assegnazione entra nel campo di applicazione dell’Iva con la particolarità che l’autofattura sarà emessa in base al prezzo di acquisto o, in mancanza, del prezzo di costo di cui all’art. 13 del DPR 633/72.

L’atto di trasformazione sconta l’imposta di registro e le ipo-catastali in misura fissa.

Volendo proporre un’esemplificazione numerica si pensi ad una SRL che si trasforma in società semplice che presenta la seguente situazione:

- attivo immobiliare 1.000

- patrimonio netto 900

- passivo 100

- valore normale immobili 1.500

- valore catastale immobili 1.200

Ipotizzando di optare per il valore catastale, la base imponibile per l’imposta sostitutiva sarà: 1.200 – 1.000 = 200

Imposta sostitutiva 200 x 8% = 16

16 rappresenta il costo da contrapporre al regimo ordinario previsto in assenza della norma agevolativa che sarebbe pari a:

IRES 1.500 – 1.000 = 500 x 24% = 120

IRAP 500 x 3,9% = 19,5

Il risparmio d’imposta complessivo è pari a:

139,5 – 16 = 123,5

Non devono essere infine sottovalutati i vantaggi nei passaggi generazionali perché attraverso l’utilizzo di patti di famiglia è resa più agevole la suddivisione tra gli eredi.