Cessioni e locazioni immobiliari

sime imprese oltre il termine di cinque anni, qualora il cedente opti, nell’atto di vendita, per il regime di imponibilità.

Questa seconda opzione consente alle imprese di costruzione o di ristrutturazione, di recuperare l’Iva versata ai fornitori per la realizzazione delle abitazioni. Esercitando l’opzione per il regime di imponibilità, le imprese non sono tenute a rettificare l’Iva pregressa e procedere al suo versamento.

Premessa

In generale il regime impositivo Iva previsto per le cessioni e locazioni abitative è quello dell’esenzione tuttavia in alcuni casi al locatore è riconosciuta la possibilità di optare per l’imponibilità.

Il decreto legge 83/2012 oltre a riconoscere al locatore il diritto a detrarre l’Iva versata sugli acquisti, ha concesso la possibilità di scegliere il regime applicabile alle vendite e alle locazioni dei fabbricati.

Per le locazioni opera quindi un principio che consentire al locatore di scegliere se applicare l’imposta o avvalersi del regime di esenzione sulla base delle condizioni per lui di maggior convenienza. I punti 8, 8-bis e 8-ter dell’art. 10 del DPR 633/72 prevedono quindi, quale regola generale, il regime di esenzione ma anche una serie di eccezioni che, di fatto, possono assoggettare queste operazioni all’Iva. Tale scelta deve essere esercitata in sede di redazione del contratto di locazione oppure successivamente con le modalità definite dall’Agenzia delle entrate.

Di seguito analizzeremo le regole Iva previste sia per le cessioni che per le locazioni di fabbricati abitativi e strumentali.

LE CESSIONI DI FAbbRICATI AbITATIVI

In deroga alla regola generale dell’esenzione, sono imponibili Iva: a) le cessioni di fabbricati abitativi effettuati dalle imprese che li hanno costruiti o che vi hanno eseguito interventi di recupero quali restauro, risanamento conservativo e ristrutturazione, poste in essere entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori; b) le cessioni di cui sopra realizzate dalle mede-

L’applicazione dell’Iva in questi casi, deve essere esposta in fattura solo nell’ipotesi di cessione a un soggetto privato mentre qualora riguardi un soggetto Iva, si rende applicabile il reverse charge. Sarà quindi il cessionario a dover integrare la fattura del cedente indicando sulla stessa aliquota e importo dell’imposta.

LA CESSIONE DI FAbbRICATI STRUMENTALI

Per i fabbricati strumentali la regola generale è quella dell’esenzione, ad esclusione delle operazioni di seguito indicate che sono imponibili Iva: a) le cessioni di fabbricati strumentali effettuati dalle imprese che li hanno costruiti o che vi hanno eseguito interventi di recupero quali restauro, risanamento conservativo e ristrutturazione entro cinque anni dall’ultimazione dei lavori; b) le cessioni di fabbricati strumentali per natura per le quali il cedente, nell’atto di vendita, opti per l’applicazione dell’Iva. Ricordiamo che sono considerati fabbricati strumentali per natura quelli rientranti nelle categorie catastali B, C, D, E, e A/10.

In definitiva nell’ipotesi sub a) la cessione è sempre imponibile Iva mentre in tutti gli altri casi, la cessione effettuata da qualsiasi soggetto passivo nei confronti di chiunque, è esente da imposta, salvo che il cedente opti, nell’atto di vendita, per l’imponibilità.

In altre parole il cedente potrà sempre scegliere il regime Iva da applicare.

Anche in questi casi, per le cessioni rese imponibili per opzione, qualora cedente e cessionario siano soggetti passivi Iva si applicherà il meccanismo del reverse charge.

Per quanto riguarda le altre imposte indirette si applicherà l’imposta di registro in misura fissa di 200 euro, l’imposta ipotecaria del 3% e quella catastale dell’1%.

LOCAZIONE DI AbITAZIONI

Con riferimento alle locazioni, le disposizioni derogatorie sono di favore prevedendo che al principio generale dell’esenzione sia possibile, su opzione da esercitare nel contratto, applicare l’Iva.

Più precisamente l’imposta sarà applicabile: a) alle locazioni di fabbricati abitativi poste in essere dalle imprese che li hanno costruiti o che vi hanno eseguito interventi di recupero; b) alle locazioni di alloggi sociali così come definiti dal decreto interministeriale del 22 aprile 2008.

Anche in questi casi le imprese esercitando l’opzione potranno mantenere il diritto all’integrale detraibilità dell’imposta sugli acquisti, senza alcuna limitazione temporale applicando l’aliquota del 10%.

LOCAZIONE DI FAbbRICATI STRUMENTALI

Per quanto riguarda le locazioni di fabbricati strumentali per natura, in deroga al regime generale di esenzione, le locazioni sono imponibili solamente nei casi in cui il locatore nel contratto eserciti l’opzione per l’applicazione dell’imposta nella misura del 22%.

Sono fabbricati strumentali quelli che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni. Si considerano fabbricati strumentali per natura gli immobili classificati nelle categorie catastali B, C, D, E e A/10.

Per quanto riguarda l’imposta di registro il contratto di locazione di fabbricati strumentali, indipendentemente dal trattamento Iva, è comunque soggetto a registrazione in termine fisso con applicazione dell’aliquota proporzionale dell’1%.

L’OPZIONE

In linea generale l’opzione deve essere esercitata dal locatore nel contratto di locazione e ha efficacia per l’intera durata del contratto. Nel caso in cui prima della scadenza, subentri un nuovo locatore, questi avrà la possibilità di modificare la scelta fatta in origine, dandone comunicazione all’amministrazione finanziaria.

Con riferimento all’opzione per le locazioni abitative, le imprese di costruzione o quelle che hanno eseguito interventi di ristrutturazione, possono optare per l’applicazione dell’Iva nel contratto, sottoponendo conseguentemente il canone a fatturazione con applicazione dell’aliquota Iva del 10% ai sensi del n. 127-duodevicies della tabella A, parte terza, allegata al DPR 633/72. In questo modo, come già ricordato, non viene modificato il pro-rata di detraibilità dell’imposta. Per questa tipologia d’imprese l’opzione per l’applicazione dell’Iva sarà sempre conveniente perché diversamente si vedrebbero venir meno il diritto alla detrazione a monte dell’imposta.

La registrazione del contratto di locazione ad uso abitativo richiede il versamento dell’imposta di registro nella misura fissa di 67 euro, se l’operazione è imponibile o in misura proporzionale del 2% se l’operazione è esente.

Considerazioni Finali

La scelta del regime Iva da applicare a un contratto di locazione è molto delicata. La convenienza del regime fiscale deve essere verificata caso per caso, individuando variabili soggettive e oggettive. Per il locatario l’aspetto più rilevante riguarda il mantenimento della detraibilità dell’imposta sugli acquisti, conseguentemente qualora i canoni siano fatturati in esenzione tale diritto viene meno ai sensi dell’art. 19 del DPR 633/72. Altra variabile da considerare è l’epoca dell’acquisto, ciò in considerazione del fatto che l’art. 19-bis 2 della legge Iva preveda la rettifica della detrazione qualora la locazione sia realizzata nell’arco del decennio successivo.

Si deve inoltre considerare la possibilità di applicare separatamente l’Iva sull’attività locatizia imponibile rispetto a quella esente oppure quella locatizia rispetto a quella di vendita.

La scelta effettuata con riferimento ad un contratto non è comunque definitiva, nel senso che non congela il regime Iva adottato per l’intera durata del contratto ma può essere sempre modificata. Queste sono solo alcune delle variabili da considerare e devono necessariamente essere valutate con riferimento allo specifico contratto di locazione che s’intende porre in essere.