Журнал "Главная книга. Конференц-зал", N1, 2012 by Glavnaya Kniga

012012

НАЛОГИ И ВЗНОСЫ: ЧТО БУДЕТ В 2012 ГОДУ | В НОВЫЙ ГОД — С НОВЫМИ ДОКУМЕНТАМИ

«Большинству организаций налогового контроля цен бояться не нужно. Под него подпадут крупнейшие нало гоплательщики и холдинги», — успокаивает Мария Николаевна Ахтанина, лектор семинара

НАЛОГИ И ВЗНОСЫ: ЧТО БУДЕТ В 2012 ГОДУ

«Сейчас, в период пересмотра учетной политики, орга низуйте работу с документами так, чтобы соблюдение требований законодательства стало делом техники. Это реально облегчит жизнь бухгалтера», — призывает Альмин Моисеевич Рабинович, лектор семинара

В НОВЫЙ ГОД — С НОВЫМИ ДОКУМЕНТАМИ

012012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году

Стоимость: 9000 руб. Продолжительность: 7 часов Место проведения: г. Москва

Закончились казавшиеся такими длинными новогодние каникулы, и бухгал тер уже с головой в работе. Пора составлять декларацию по НДС за IV квар тал 2011 года, а значит, нельзя упустить ни одного из нововведений в главу 21 НК, заработавших с октября. Не будет лишним проверить, всем ли работ никам были предоставлены детские вычеты в нужном размере. Еще и ставки взносов опять поменяли, и непонятно: то ли их уменьшили, то ли увеличили. Говорят, и цены теперь налоговики будут контролировать по новому. А как — даже начинать разбираться страшно, поправки почти на 30 страниц. Успо койтесь, ответы на ваши вопросы по налоговым новациям вы найдете в от чете об этом семинаре. Лектор: Мария Николаевна Ахтанина, ведущий эксперт издательства «Главная книга»

В новый год — с новыми документами

Стоимость: 7500 руб. Продолжительность: 5 часов Место проведения: г. Москва

Первичка — это основа, на которой строится бухгалтерский и налоговый учет, и дефекты в ней могут дорого обойтись. Поэтому вроде бы знакомые вопросы по прежнему актуальны. Обязательны ли унифицированные фор мы? Законна ли факсимильная подпись? Можно ли заполнить документ в у. е.? Когда реквизиты первички недостоверны? Как правильно исправ лять и хранить документы? Кроме того, прогресс не стоит на месте, и бухгал теру приходится осваивать правила работы с электронными документами. А самая важная новость — наконец то появился новый Закон о бухучете. Через год он вступит в силу, и тогда унифицированная первичка станет не нужна. Значит, появятся новые вопросы. Как разрабатывать свои формы документов? Как получить правильную первичку от контрагента? Все это и многое другое вы сможете узнать из отчета о семинаре. А также лектор расскажет, как можно положить конец ежеквартальному авралу в бухгалте рии, наладив в организации оптимальный документооборот. Лектор: Альмин Моисеевич Рабинович, главный методолог ЗАО «ЭНЕРДЖИ КОНСАЛТИНГ/Аудит», кандидат исторических наук

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Событие 012012

выходит ежемесячно

21 января

Учредитель ООО «Издательский дом “Главная книга”»

93 года назад в советской Рос сии впервые заговорили о свобод ной торговле. Еще в период воен ного коммунизма, 21.01.1919, был принят декрет СНК. Согласно ему, с одной стороны, часть продуктов находилась в монополии государ ства — крупа и зернофураж, са хар, чай, соль, мясо, конопляное, подсолнечное и льняное масло, картофель и животные жиры, а с другой — такое продовольст вие, как, например, молоко, капус та, лук, грибы, птица, мед, уже раз решалось продавать свободно. В 1922 году с провозглашением нэпа и принятием первого Граж данского кодекса РСФСР каждый гражданин смог поучаствовать в построении капитализма: разре шалось организовывать частные промышленные и торговые пред приятия. Экономические результа ты нэпа были настолько впечатля ющими, что поставили под угрозу существование советской власти. И она похоронила нэп и запретила частным лицам профессионально заниматься торговлей. И только в 1992 году о свобод ной торговле вспомнили вновь. 20 лет назад 29 января Б. Ельцин подписал Указ, который так и на зывался: «О свободе торговли». С этой даты любым организациям и гражданам разрешено занимать ся торговой, посреднической и за купочной деятельностью. Но сво бода свободой, а Правительству

Издатель ООО «Издательство “Главная книга”» Главный редактор Татьяна Ашомко З а м е с т и т е л ь гл а в н о го р е д а к то ра Антон Дыбов Выпускающий редактор Мария Захарова М а р к е т и н г, р а с п р о с т р а н е н и е Олег Знаменский К о р р е к т ура Наталья Феоктистова Верстка Ирина Суливонская Адрес редакции 117105, Москва, Варшавское шоссе, 37а

Уже 20 лет ему не грозит «статья за спекуляцию» дали 3 дня для внесения предло жения по введению прогрессивно го налогообложения прибыли от оптовой и розничной торговли, превышающей 50 процентов уров ня рентабельности. Впрочем, этим планам не суждено было сбыться. Ставка налога на прибыль оста лась на уровне 32 процентов, а для посредников, бирж и брокеров — 45 процентов. С тех пор улицы городов запо лонили палатки, ларьки, магазины и торговые центры, а ставка нало га на прибыль снизилась до 20 процентов. Будем надеяться, что теперь запрет свободной тор говли нам больше не угрожает.

Телефон | факс (495) 781 3802 E%mail kz@glavkniga.ru Зарегистрировано в Росохранкультуре 20 июля 2006 г. Рег. ПИ № ФС 77%24962 П о д п и с н ы е и н д е к с ы в к а т а л о га х «Пресса России» — 83583 «Роспечать» — 84242 Межрегиональное агентство подписки — 10900 © Издательство «Главная книга», 2011 Отпечатано в ОАО «АСТ — Московский полиграфический дом», 111123, Москва, шоссе Энтузиастов, д. 56, стр. 22 Подписано в печать 19.12.2011 Тираж 3300 экз. Редакция не несет ответственности за содержание рекламных объявлений. Перепечатка материалов допускается только с письменного разрешения редакции

При подготовке материалов используется справочная правовая система КонсультантПлюс В издании использованы иллюстрации: © Phototimes/Dreamstime, 2011 © Фотобанк Лори, 2011 © Издательство «Главная книга», 2011

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году 5 7 7 9 13 20 27 35 43

l основные вопросы программы l пленарное заседание НДС: важные мелочи НДС: проблемы экспортеров НДС: суммовые разницы НДС: правила корректировок Новости для граждан и их работодателей Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются Когда, кто и как будет контролировать цены

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Налоги и взносы: что будет в 2012 году

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году основные вопросы программы

основные вопросы программы основные документы Законы о внесении изменений в НК РФ: — Федеральный закон от 18.07.2011 № 227 ФЗ — Федеральный закон от 18.07.2011 № 235 ФЗ — Федеральный закон от 19.07.2011 № 245 ФЗ — Федеральный закон от 16.11.2011 № 321 ФЗ — Федеральный закон от 21.11.2011 № 330 ФЗ — Федеральный закон от 28.11.2011 № 338 ФЗ Законы о внесении изменений в законода тельство об обязательном социальном страхо вании: — Федеральный закон от 07.11.2011 № 305 ФЗ — Федеральный закон от 30.11.2011 № 365 ФЗ — Федеральный закон от 03.12.2011 № 379 ФЗ

НДС: важные мелочи Как изменился порядок определения места реализации некоторых услуг l с. 7. Новые необлагаемые операции l с. 8.

НДС: проблемы экспортеров Как экспортерам считать налоговую базу l с. 9, восстанавливать НДС l с. 10, принимать восстановленный налог к вычету l с. 11. Что можно сделать, чтобы не восстанавливать НДС l с. 12.

НДС: суммовые разницы Как считать налоговую базу по договорам в у. е. при постоплате l с. 13 и предоплате l с. 14. Выставлять ли счета фактуры в у. е. l с. 15. Как считать налоговую базу, если договорной курс отличается от курса ЦБ l с. 18. Что писать в договоре с ценой в у. е., чтобы избежать проблем с НДС (с примером) l с. 18. Вычет у покупателя по операциям в у. е. l с. 19.

НДС: правила корректировок Все эти Законы можно найти в разделе «Законо дательство» системы КонсультантПлюс (информационный банк «Версия Проф»).

Корректировочный счет фактура: когда выставлять l с. 20, как регист рировать в книге покупок и книге продаж, если стоимость товаров уве личилась l с. 21 или уменьшилась l с. 22. Каким будет журнал учета полученных и выставленных счетов фактур l с. 22. Пример регистрации корректировочного счета фактуры в журнале учета счетов фактур и в книгах покупок и продаж l с. 23. Новый порядок исправления счетов фактур l с. 26. Где обжаловать постановления Правительства, нарушаю щие права предпринимателей l с. 27.

Новости для граждан и их работодателей Как изменились стандартные вычеты по НДФЛ l с. 28. Новые необлагае мые доходы l с. 29. Какие налоговые долги граждан будут списаны l с. 32. Когда налоговая инспекция уже не может взыскать недоимку с гражданина l с. 33.

Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются Тарифы и база для начисления взносов в 2012 году l с. 35. Новое распре деление пенсионных взносов l с. 35. Как распределяются пенсионные взносы за работников 1966 года рождения и старше l с. 36 и за работни ков 1967 года рождения и моложе l с. 37. По каким тарифам платить

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Налоги и взносы: что будет в 2012 году основные вопросы программы

отзывы Анатолий Александрович, главбух, г. Москва Чудесное изобретение — солидарная часть страховых взносов! Под лозунгом спасения пенсионной системы ПФР позволили расходо вать средства нашей будущей пенсии на свои нужды. И даже не постеснялись страховую часть взносов уменьшить.

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

взносы за временно пребывающих и проживающих мигрантов l с. 37. Новые льготники и их тарифы l с. 39. Новые штрафы за нарушение за конодательства о страховых взносах l с. 40. Что еще поменялось в Зако не о страховых взносах l с. 41. Как будут считать пенсионный стаж авто рам l с. 42.

Когда, кто и как будет контролировать цены Прощаемся со статьей 40 НК РФ l с. 43. По каким сделкам могут кон тролировать цены с 2012 года l с. 44. Кто будет признаваться взаимоза висимыми лицами l с. 44. Какие цены проверят на рыночность l с. 45. Кто может объединиться в консолидированную группу налогоплательщи ков l с. 47, заключить с ФНС России соглашение о ценообразовании l с. 48. Когда будут применяться симметричные налоговые корректиров ки l с. 48.

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: важные мелочи

пленарное заседание Дамы и господа, о поправках в Налоговый кодекс и законодательство об обязательных страA ховых взносах, вступающих в силу с 2012 года, расскажет ведущий эксперт нашего издаA тельства — Мария Николаевна Ахтанина.

Здравствуйте, коллеги! Сегодня мы не только рассмотрим изменения, вступающие в силу с нового года, но и поговорим о поправках, внесен ных в главу 21 НК в июле. Заработали они еще в октябре, но вопросов о том, как их применять, у бухгалтеров до сих пор возникает много, а первую декларацию по НДС с учетом этих поправок сдавать уже 20.01.2012.

НДС:важныемелочи Как изменился порядок определения ме ста реализации некоторых услуг

Статья 148 НК РФ 1. В целях [НДС]... местом реализации... при знается территория [РФ]... если: 4) покупатель работ (услуг) осуществляет дея тельность на территории [РФ]... Положение настоящего подпункта применяется при: оказании... аудиторских... услуг... 5) деятельность организации или... предприни мателя, которые выполняют работы (оказыва ют услуги), осуществляется на территории [РФ]... (в части выполнения видов работ (ока зания видов услуг), не предусмотренных под пунктами 1—4.1, 4.3 настоящего пункта).

Статья 148 НК РФ 1. В целях [НДС]... местом реализации... при знается территория [РФ]... если: 4.1) услуги по перевозке... а также услуги (ра боты), непосредственно связанные с перевоз кой... оказываются (выполняются)... иностран ными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах... если пункты отправле ния и назначения находятся на территории [РФ]... (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа...).

l В первую очередь обсудим поправки, немного поменявшие правила определения места реализации некоторых услуг. Интересных, на мой взгляд, всего три. Первое — теперь аудиторские услуги однозначно будут облагаться НДС, только если их заказчик — российская организация или предприни матель, а также постоянное представительство иностранной компании. До 01.10.2011 аудиторские услуги в статье 148 НК не упоминались, соответственно, Россия признавалась местом их реализации, лишь когда их оказывали российская организация или предприниматель либо посто янное представительство иностранной компании в РФ. То есть до 01.10.2011: — если вы оказывали аудиторские услуги иностранной компании, это признавалось объектом налогообложения НДС. С этим соглашались мос ковские налоговики в Письме № 16 15/61584 и не соглашался Минфин в Письме № 03 04 08/224, но по Кодексу было именно так; — если иностранная компания оказывала вам аудиторские услуги, это не признавалось объектом по НДС. Теперь все точно наоборот. Об этом нужно помнить, так как сейчас, привлекая иностранную аудиторскую компанию, не состоящую на нало говом учете в РФ, вы будете ее налоговым агентом по НДС. Второе изменение — реализация транспортных и связанных с ними услуг (кроме пассажирских перевозок) иностранцами, не состоящими на налоговом учете, тоже стала объектом налогообложения НДС при условии, что пункты и отправления, и назначения находятся в России. А значит, заказывая такие услуги у иностранного перевозчика, вы опять таки станете налоговым агентом. Думаю, поэтому и было сдела но исключение для пассажирских перевозок, ведь большинство пасса жиров — обычные «физики», которые налоговыми агентами быть не могут.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: важные мелочи

l О том, когда организация или предприниматель может стать налоговым агентом, в том числе по НДС, и что в связи с этим нужно делать, вы узнаете из отчета о семинаре М.Н. Ахтаниной «Налоговые агенты: права, обязаннос# ти, ответственность», который опубликован в издании «Главная книга. Кон# ференц#зал», 2011, № 7, с. 61.

Статья 148 НК РФ 2. В целях [НДС]... местом осуществления дея тельности организации или... предпринимате ля, которые предоставляют в пользование воздушные суда, морские суда или суда внут реннего плавания по договору аренды (фрахто вания на время) с экипажем, не признается территория [РФ]... если указанные суда ис пользуются за пределами [ее] территории... для добычи (вылова) водных биологических ресурсов и (или) научно исследовательских целей...

Новые необлагаемые операции

Статья 149 НК РФ 2. ...освобождается от налогообложения... реа лизация... на территории [РФ]... 3) услуг по уходу за больными, инвалидами и престарелыми, необходимость ухода за кото рыми подтверждена соответствующими заклю чениями... 4) услуг по содержанию детей в образователь ных организациях, реализующих основную об щеобразовательную программу дошкольного образования... 5) продуктов питания... произведенных столо выми образовательных и медицинских органи заций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания... произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столо вым или организациям; 20) услуг, оказываемых организациями, осуще ствляющими деятельность в сфере культуры и искусства... К... организациям, осуществляющим деятель ность в сфере культуры и искусства, в целях настоящего подпункта относятся театры, кино театры...

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

И последнее изменение — не образует объекта налогообложения НДС предоставление в пользование воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания по договору аренды с экипажем, если они исполь зуются за пределами территориальных вод РФ: — для добычи (вылова) водных биологических ресурсов; — научно исследовательских целей. Напомню, что Минфин и ранее считал, что при оказании таких услуг НДС начислять не нужно, однако Президиум ВАС в Постановлении № 6508/09, буквально толкуя нормы НК, 2 года назад пришел к обратно му выводу. Но теперь позиция Минфина легализована. l Изменения затронули и перечень необлагаемых операций. С 1 октяб ря от налогообложения НДС освобождены, в частности: — услуги по уходу за больными и стариками, если необходимость этого подтверждена органами здравоохранения, органами соцзащиты или фе деральными учреждениями медико социальной защиты, независимо от того, кто их оказывает. Раньше освобождение могли применять только государственные и муниципальные учреждения соцзащиты; — услуги по содержанию детей в образовательных организациях, реали зующих основную программу дошкольного образования. До 01.10.2011 от НДС были освобождены услуги по содержанию детей в любых до школьных учреждениях. А поскольку образовательная деятельность ли цензируется, теперь услуги детского сада без лицензии облагаются НДС;

l Отметим, что даже до 01.10.2011 дошкольным учреждениям, не имею# щим образовательной лицензии, нередко приходилось отстаивать право на ос# вобождение от НДС в судах. Подробнее об этой проблеме вы можете узнать из отчета о семинаре А.И. Дыбова «НДС в решениях высших судов» (издание «Глав# ная книга. Конференц#зал», 2009, № 5, с. 9—10).

— продажа продуктов питания собственного производства в столовых образовательных и медицинских организаций, а также организациями об щепита таким столовым, даже если образовательные или медицинские организации не финансируются из бюджета или ФОМС; — услуги любых организаций, ведущих деятельность в сфере культуры и искусства. История этого освобождения получилась непростой. Как вы помните, сначала это освобождение касалось только учреждений культу ры и искусства. И нередко контролирующие органы, а иногда и суды приходили к выводу, что учреждение культуры и искусства — это не лю бой, например, театр или кинотеатр, а только тот, который создан в форме учреждения. С 1 октября подпункт 20 пункта 2 статьи 149 НК действовал в редак ции Закона № 235 ФЗ, в которой «учреждения культуры и искусства» за менили «некоммерческими организациями, ведущими деятельность

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: проблемы экспортеров

в сфере культуры и искусства». А в ноябре был принят Закон № 330 ФЗ, который убрал из этой нормы все «некоммерческое». Причем в этой час ти действие Закона № 330 ФЗ распространено на правоотношения, воз никшие с 1 октября этого года. При этом сам Закон опубликован только 22 ноября. Наверняка до этой даты какие то коммерческие организации культуры и искусства уже предъявили своим зрителям и посетителям НДС в составе цены билета. Что им делать? Так как НДС в билетах не вы деляется, то проще всего считать, что вся сумма, полученная от зрителя или посетителя, — это цена услуги без НДС. Но это не самая большая проблема новых льготников. Нужно будет восстановить входной НДС, который был принят к вычету, править бухгал терский учет. А кому то придется налаживать и раздельный учет. Ведь сейчас мало какой кинотеатр обходится без продажи зрителям попкорна и прохладительных напитков, облагаемой НДС. Однако если вы готовы спорить, всего этого можно не делать до 1 января 2012 года. Аргумент один: поправки установили для вас новые обязанности, а следовательно, по пункту 2 статьи 5 НК они обратной силы не имеют. Ноябрьским же Законом из пункта 3 статьи 161 НК убрали упоминание о казенных учреждениях. И при аренде государственного или муниципаль ного имущества у таких организаций арендаторы не будут налоговыми агентами по НДС. Но заработает эта поправка только с 2012 года. Как вы понимаете, все перечисленные поправки имеют значение для достаточно узкого круга организаций и предпринимателей. Зато измене ния в порядке определения налоговой базы и суммы вычета по НДС, ес ли цена договора выражена в иностранной валюте, затронули многих. К тому же из за нестабильности курса нашей национальной валюты мно гие опять привязывают цены к курсам иностранных валют, даже если оп лата поступает в рублях.

НДС:проблемыэкспортеров Как экспортерам считать налоговую базу

Статья 153 НК РФ (ред., действ. до 01.10.2011) 3. ...выручка от реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных [подп. 1, 2.1—2.3, 2.5—2.7, 3, 8, 9 п. 1 ст. 164 НК РФ]... получен ная в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу [ЦБ РФ]... на дату оплаты от груженных товаров [работ, услуг]... Статья 153 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2011) 3. ...налоговая база при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных [п. 1 ст. 164 НК РФ]... в случае расчетов по таким операциям в иностранной валюте определяется в рублях по курсу [ЦБ РФ]... на дату отгрузки...

l Начнем с экспортеров и других налогоплательщиков, применяющих нулевую ставку НДС, цены которых не только выражены в иностранной валюте, но ею и оплачиваются. До 1 октября они определяли налоговую базу, пересчитывая валютную выручку в рубли по курсу ЦБ на дату опла ты. Кстати, именно поэтому одним из документов, подтверждающих пра во на нулевую ставку НДС, и была выписка банка, свидетельствующая о дате поступления валюты на счет и ее сумме. А с 01.10.2011 статья 153 НК предписывает экспортерам пересчитывать выручку в рубли по курсу, существующему на день отгрузки. И подтверждать факт поступления экспортной выручки на расчетный счет, чтобы применить нулевую став ку НДС по таким отгрузкам, тоже не нужно. Эти изменения, конечно, благоприятны для экспортеров. Во первых, независимо от того, подтвердил экспортер нулевую ставку или нет, нало говая база у него будет одинаковая. А во вторых, возмещение экспортно го НДС наконец то перестанет зависеть от оплаты товара иностранным покупателем, который, в общем то, может вообще никогда не заплатить

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: проблемы экспортеров

Письмо ФНС России от 18.10.2011 № ЕДA4A3/17228@ ...в отношении отгруженных... товаров... выпол ненных (оказанных) работ (услуг)... начиная с 1 октября 2011 года, применяется порядок... подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов без представле ния... выписки банка. В отношении... товаров отгруженных... работ (услуг) выполненных (оказанных) до 1 октября 2011 года применяется... порядок... предусма тривающий представление... выписки банка. ...пересчет выручки в иностранной валюте для... определения налоговой базы надлежит производить на дату отгрузки... товаров (вы полнения работ, оказания услуг) в отношении товаров отгруженных... работ (услуг) выполнен ных (отгруженных) начиная с [01.10.2011]... Что касается товаров отгруженных... работ (ус луг) выполненных (оказанных) до 1 октября 2011 года, то пересчет выручки в иностранной валюте для... определения налоговой базы в отношении таких товаров (работ, услуг) следу ет производить в соответствии с порядком, предусмотренным [п. 3 ст. 153 НК РФ]... в ре дакции до внесения Федеральным законом № 245 изменений в данную статью... Вышеизложенная позиция согласована с [Мин фином России]... Федеральный закон от 19.07.2011 № 245AФЗ Статья 4 1. Настоящий... закон вступает в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее 1 го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу...

Как экспортерам восстанавливать НДС

10 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

за отгруженный товар. Ну и наконец, экспортерам, получившим оплату от третьих лиц, не придется выпрашивать у своих иностранных контр агентов договоры, заключенные с этими лицами. Правда, ФНС считает, что все эти положительные новшества распро страняются только на экспортные операции, отгрузки по которым со стоялись в октябре этого года или позже. Если же вы отгрузили товар на экспорт раньше, то, по мнению налоговой службы (согласованному с Минфином), вам придется, как и прежде: — определить налоговую базу по этим операциям, пересчитав валютную выручку в рубли по курсу ЦБ на день ее получения; — при подтверждении права на применение нулевой налоговой ставки представить в налоговую инспекцию выписку банка. Сразу скажу, что эта позиция, на мой взгляд, ни на чем не основана. Норма о вступлении в силу Закона № 245 ФЗ в части этих поправок сфор мулирована, как обычно. Они вступили в силу 01.10.2011, то есть не ра нее чем по истечении 1 месяца со дня официального опубликования За кона (22.07.2011) и не ранее 1 го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (для НДС — IV квартал). В Законе ничего не сказано о том, что эти поправки распространяются лишь на отгрузки, ко торые состоялись 1 октября или позже. Поэтому, если момент определе ния налоговой базы наступил у экспортера в октябре или позже, он про сто не вправе воспользоваться уже недействующей редакцией пункта 3 статьи 153 НК и пересчитать валютную выручку в рубли по курсу на дату оплаты. Хотя этот вопрос не принципиальный. Поскольку если экспорт подтвержден, то неважно, как вы будете считать налоговую базу, все рав но при умножении на нулевую ставку налога вы получите ноль. А на то, что ошибки в исчислении «экспортной» налоговой базы не являются осно ванием для отказа в возмещении НДС, Президиум ВАС указал в 2011 году в Постановлении № 13995/10. Если же экспорт не подтвержден, вы буде те руководствоваться общей нормой пункта 3 статьи 153 НК, которая и так обязывает пересчитать валюту в рубли по курсу на день отгрузки. Гораздо печальней, что налоговики еще долго будут терроризировать экспортеров требованиями представить выписки банка и другие доку менты об оплате по «старым» отгрузкам. А как вам известно, нередко причиной для отказа в возмещении НДС были претензии, предъявляемые к этим документам. Кроме того, не исключена ситуация, когда экспор тер не сможет вовремя подтвердить право на нулевую ставку НДС толь ко из за того, что иностранный контрагент несвоевременно оплатит от груженный товар. И вот в таких случаях экспортерам стоит поискать истину в суде. Правда, перед этим придется обратиться с жалобой в Уп равление ФНС России по своему субъекту. Напомню, что в 2011 году в Постановлении № 18421/10 Президиум ВАС пришел к выводу, что для решений об отказе в возмещении НДС досудебное обжалование обяза тельно, так же как и для решений о привлечении (об отказе в привлече нии) к налоговой ответственности. l Но проблема с документами об оплате по «старым» отгрузкам — це ликом и полностью плод самодеятельности правоприменительных орга нов, а есть и проблема, которую создал экспортерам законодатель. Я имею в виду порядок восстановления входного НДС в части, приходя

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: проблемы экспортеров

Статья 170 НК РФ 3. Суммы налога, принятые к вычету... по това рам (работам, услугам), в том числе по [ОС и НМА]... имущественным правам... подлежат восстановлению... в случаях: 5) дальнейшего использования товаров (работ, услуг), в том числе [ОС и НМА]... имуществен ных прав для осуществления операций по реа лизации товаров (работ, услуг), предусмотрен ных [п. 1 ст. 164 НК РФ]... Восстановлению подлежат суммы налога в раз мере, ранее принятом к вычету. Восстановление сумм налога производится в налоговом периоде, в котором осуществляет ся отгрузка товаров (выполнение работ, оказа ние услуг), предусмотренных [п. 1 ст. 164 НК РФ]... Восстановленные суммы налога подлежат вы чету... в... налоговом периоде, на который при ходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных [п. 1 ст. 164 НК РФ]... с учетом особенностей, установленных [ст. 167 НК РФ]... К а к э к с п о рте ра м пр и н и м ать в о с с та н о в ленный налог к вычету Статья 167 НК РФ 1. В целях [налогообложения НДС]... моментом определения налоговой базы... является наи более ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки... товаров (работ, услуг)... 9. При реализации товаров (работ, услуг), преA дусмотренных [подп. 1, 2.1—2.8, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 п. 1 ст. 164 НК РФ]... моментом определе ния налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет доку ментов, предусмотренных [ст. 165 НК РФ]... ...если полный пакет документов, предусмот ренных [ст. 165 НК РФ]... не собран в течение сроков, указанных в [п. 9 ст. 165 НК РФ]... мо мент определения налоговой базы по указанA ным товарам (работам, услугам) определяется в соответствии с [подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ]...

щейся на экспортные операции. Конечно, если вы принимали к вычету НДС по товарам, работам, услугам, которые в последующем использова ли для экспортных операций, налог нужно было восстанавливать и рань ше. Этот вывод можно было сделать на основании пункта 3 статьи 172 НК, который предписывал принимать такой НДС к вычету только при определении налоговой базы по экспортным операциям. Однако порядок восстановления налога для этого случая в Кодексе прописан не был. Поэтому даже вопрос о том, в каком периоде нужно это делать, был спорным. И находились суды, которые считали, что НДС нужно восстановить в том же квартале, в котором собраны документы, подтверждающие экспорт. Так решил, например, ФАС Северо Западного округа в Постановлении от 12.02.2009 № А52 3681/2008. То есть налого плательщик в декларации за квартал, в котором был собран пакет под тверждающих документов, мог налог одновременно и восстановить, и принять к вычету. Кроме того, НДС восстанавливали по сырью и материалам, использо ванным при изготовлении экспортированной продукции, товарам, про данным на экспорт, а также по работам и услугам, связанным с экспорт ными операциями. В отношении основных средств и нематериальных активов налог восстанавливался, лишь когда эти активы сами были пред метом экспортной сделки. И даже Минфин предлагал в этих случаях восстанавливать налог только в части, приходящейся на остаточную сто имость ОС или НМА. Такие разъяснения были даны, в частности, в Пись ме от 25.10.2010 № 03 07 08/301. Но это все в прошлом. Сейчас НК прямо обязывает экспортера восстановить НДС не только по товарам, работам и услугам, но и по ОС, НМА и даже по имущест венным правам, использованным для экспортных операций. При этом налог должен быть восстановлен: — в той же сумме, в которой он ранее был принят к вычету; — в том квартале, в котором товары (работы, услуги) отгружены на экс порт. l Определил законодатель и порядок принятия к вычету восстановлен ного таким образом налога. Причем определил, как это часто бывает, не удачно. Смотрите, нам сказали, что восстановленный НДС можно принять к вычету в квартале, на который приходится момент определения налого вой базы по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунк# том 1 статьи 164 НК с учетом особенностей, установленных статьей 167 Кодекса. А эта статья предусматривает как минимум два варианта опре деления, простите за тавтологию, момента определения налоговой базы. Если пакет документов, подтверждающих право на применение нуле вой ставки НДС, собран в срок, то таким моментом будет последнее число квартала, в котором он собран. С этим вариантом все просто и понятно, вопросов не возникает. Но если в срок документы собрать не удалось, то момент определения налоговой базы — это день отгрузки товаров на экспорт. Тут то и появля ется вопрос: неужели восстановленный налог нужно принять к вычету в том же квартале, в котором мы его когда то восстановили? Или же это нужно делать все таки в периоде, когда мы соберем все подтверждающие документы? Однозначного ответа на него в Кодексе найти нельзя.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 11

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: проблемы экспортеров

Статья 164 НК РФ 1. Налогообложение производится по налого вой ставке 0 процентов при реализации: 1) товаров, вывезенных в таможенной проце дуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной тамо женной зоны, при условии представления в на логовые органы документов, предусмотренных [ст. 165 НК РФ]... 2.1) услуг по международной перевозке то варов.

Проблема в том, что подпункт 5 пункта 3 статьи 170 Кодекса говорит нам о товарах, работах и услугах, предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК. Хотя догадываюсь, что подразумевались товары, работы и услуги, в от ношении которых право на применение нулевой ставки НДС подтвержде но. Однако что написано пером, не вырубишь топором, слово не воробей и так далее. И, исходя из существующей формулировки, можно сделать следующий вывод. Даже если мы право на применение нулевой ставки не подтвердили, сами по себе товары, вывезенные в таможенной процедуре экспорта, и услуги по международной перевозке пунктом 1 статьи 164 НК предусмотрены. А значит, при пропуске срока сбора подтверждающих до кументов мы можем заявить вычет в том периоде, когда экспортные това ры (работы или услуги) были отгружены. Возразить что то налоговые инспекторы могут только в отношении экспорта товаров. Поскольку в подпункте 1 пункта 1 статьи 164 НК до кументы, подтверждающие право на применение нулевой ставки, все та ки упомянуты. Правда, на мой взгляд, и этот аргумент из серии за уши притянутых. А вот в отношении работ и услуг, упомянутых в пункте 1 статьи 164 Кодекса, даже такой аргумент привести нельзя. Так как ниче го ни про какие документы в соответствующих нормах не сказано. Наде юсь, вы понимаете, что следование такой позиции наверняка приведет вас в суд. Если же вы судиться не хотите, то вычет входного НДС по экс портным товарам, работам или услугам нужно отложить до квартала, в котором вы сможете подтвердить право на нулевую ставку. И обратите внимание: никаких ограничений по количеству восстанов лений и принятий к вычету НДС по одним и тем же ОС и НМА, использу емым, например, для производства экспортируемой продукции, Кодексом не установлено. Поэтому если операции, облагаемые НДС по нулевой ставке, носят для вас регулярный характер, то про вычет НДС по таким ОС и НМА по большому счету придется забыть. Допустим, вы отгружаете собственную продукцию на экспорт хотя бы раз в квартал, а первый раз восстановили НДС по ОС и НМА, используемым для ее производства, в октябре 2011 года. В январе 2012 года вы собрали полный пакет подтверждающих документов для октябрьской поставки, а в марте 2012 года опять экспортировали продукцию. Получается, что в деклара ции за I квартал 2012 года вы, с одной стороны, можете принять к вычету налог, восстановленный в октябре, а с другой стороны, должны восстано вить ту же сумму налога из за мартовской поставки. Подождите, чтоAто я не поняла... Мы 5 лет назад построили цех, в котором производим проA дукцию, основная часть которой идет на внутренний рынок и только 15—20 процентов — на экспорт. Но поставки на экспорт регулярные. Совокупная сумма НДС, принятого к вычету по зданию цеха и оборудованию, — около 20 миллионов рублей. И если делать так, как вы гоA ворите, получается, что весь этот НДС фактически навсегда останется в бюджете?!

Что мож но сделать, что бы не во сстанав ливать НДС

12 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

l Если делать так, как буквально написано в Кодексе, то именно так и получится. И судя по Письму от 15.09.2011 № ЕД 4 3/15009, так считает и налоговая служба. Вместе с тем производители экспортируемой продук ции могут легко обойти требование о восстановлении НДС. Все, что для этого нужно, — это найти или создать компанию (у которой нет своих ОС

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

и НМА или они недорогие) и продавать ей свою про дукцию, а она уже будет заниматься экспортом. При чем я не имею в виду «помойку» или однодневку. Нет, это будет абсолютно нормальная компания, просто для собственника основной смысл ее существова ния — не извлечение прибыли, а освобождение произ водителя продукции от обязанности восстанавливать НДС. И деловую цель создания такой компании всегда можно объяснить. Во первых, отделяя производство от торговли, вы упрощаете процесс управления. А во вто рых, защищаете производителя (и его активы) от рис ков, свойственных торговым организациям. Поэтому претензии по части получения необоснованной нало говой выгоды в этом случае необоснованны. Для экспортера перманентное восстановление и приA Аналогичным образом, в общем то, могут поступить нятие к вычету НДС — не менее увлекательное занятие. и международные перевозчики. Им нужна компания, которая будет передавать им в аренду тот транспорт, на котором они бу дут перевозить экспортируемые товары. Конечно, насколько такой уход от восстановления НДС выгоден по деньгам, нужно просчитывать в каж дой конкретной ситуации. Но в любом случае этот способ не поможет железнодорожным перевозчикам. Поскольку аренда железнодорожного подвижного состава или контейнеров для международных перевозок сама по себе облагается НДС по нулевой ставке. На этом закончим с проблемами экспортеров и посмотрим, как по менялись правила определения налоговой базы и суммы вычета по дого ворам, цена которых выражена в иностранной валюте или условных еди ницах, но оплачивается рублями. Статья 153 НК РФ 4. Если при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав... обязательство об опла те которых предусмотрено в рублях в сумме, эк вивалентной... сумме в иностранной валюте, или условных денежных единицах, моментом определения налоговой базы является день от грузки (передачи) товаров (работ, услуг), иму щественных прав, при определении налоговой базы иностранная валюта или условные денеж ные единицы пересчитываются в рубли по кур су [ЦБ РФ]... на дату отгрузки (передачи) това ров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При последую щей оплате товаров (работ, услуг), имуществен ных прав налоговая база не корректируется. Суммовые разницы в части налога, возникаю щие у... продавца при последующей оплате то Как считать налоговую базу по догово рам в у. е. при постоплате варов (работ, услуг), имущественных прав, учи тываются в составе внереализационных дохо дов... или в составе внереализационных расхо дов...

l Отметим, что чиновники уже отказались от буквального прочтения но# вых норм НК и предлагают их более вольное толкование в пользу экспортеров. Подробнее об этом читайте в интервью с А.Н. Лозовой — ведущим советни# ком отдела косвенных налогов Департамента налоговой и таможенно#та# рифной политики Минфина России (журнал «Главная книга», 2011, № 24, с. 12).

НДС:суммовыеразницы Наверное, законодатель искренне считает, что, дополнив статью 153 НК пунктом 4, он значительно упростил налогоплательщикам жизнь. К со жалению, все не так однозначно. А виной этому его обычная неряшли вость в формулировках. l В норме сказано: когда при продаже товаров с ценой, выраженной в иностранной валюте или в условных единицах, но оплачиваемой в руб лях, моментом определения налоговой базы является день отгрузки, ва люта или у. е. для определения базы пересчитываются в рубли по курсу ЦБ на дату отгрузки. При последующей оплате товаров база не коррек тируется, а суммовые разницы в части налога учитываются во внереали зационных доходах или расходах продавца.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 13

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

На первый взгляд, все просто и понятно. Например, цена товара рав на 100 евро плюс НДС 18 евро и оплачивается в рублях по курсу, уста новленному ЦБ на день оплаты, которой предшествует отгрузка. На дату отгрузки курс евро составлял 39 рублей за евро, а на дату оплаты — 40 рублей за евро. Тогда в отгрузочном счете фактуре и в товарной на кладной продавец укажет такие стоимостные показатели: — стоимость товаров, всего без налога — 3900 рублей; — сумма налога — 702 рубля; — стоимость товаров с учетом налога — 4602 рубля. Получив от покупателя деньги, продавец ничего не корректирует, а положительную суммовую разницу в общей сумме 118 рублей учитыва ет во внереализационных доходах. По идее, в этой сумме «сидит»: — 100 рублей суммовой разницы, относящейся к стоимости товара; — 18 рублей суммовой разницы, относящейся к НДС. Но значения это не имеет, так как суммовую разницу в части стоимо сти товаров для целей налогообложения прибыли мы тоже учитываем во внереализационных доходах. В бухгалтерском учете эта же сумма будет включена в прочие доходы.

100 евро х 39 руб/евро = 3900 руб. 18 евро х 39 руб/евро = 702 руб. 3900 руб. + 702 руб. = 4602 руб. (100 евро + 18 евро) х 40 руб/евро = 4720 руб. 4720 руб. – 4602 руб. = 118 руб. 100 евро х (40 руб/евро – 39 руб/евро) = 100 руб. 18 евро х (40 руб/евро – 39 руб/евро) = 18 руб.

Статья 167 НК РФ 14. ...если моментом определения налоговой базы является день оплаты... предстоящих по ставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) или день передачи имущественных прав,

Как считать налоговую базу по догово рам в у. е. при предоплате

то на день отгрузки товаров (выполнения ра бот, оказания услуг) или на день передачи иму щественных прав в счет поступившей ранее оп латы... также возникает момент определения налоговой базы.

Статья 170 НК РФ 4. ...пропорция определяется исходя из стоимос ти отгруженных товаров (работ, услуг)... опера ции по реализации которых подлежат налогооб ложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг)... от груженных за налоговый период. По основным средствам и нематериальным активам, прини маемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право опре делять указанную пропорцию исходя из стоимо сти отгруженных в соответствующем месяце то варов (выполненных работ, оказанных услуг)... операции по реализации которых подлежат на логообложению (освобождены от налогообложе ния), в общей стоимости отгруженных (передан ных) за месяц товаров (работ, услуг)...

14 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Но если на день оплаты курс валюты будет меньше, чем на день отгрузки, нам фактически придется платить налог из собственных средств! Да, получается так. Вместе с тем образовавшуюся отрицательную разни цу вы сможете включить в состав внереализационных расходов, а это уже немало. l Но это идеальный вариант, а он в жизни встречается редко. Товары часто оплачиваются авансом. И тогда возникает вопрос, нужно ли, опре делив налоговую базу на день получения аванса, пересчитывать ее по правилам, установленным пунктом 4 статьи 153 НК. И опять таки, если читать Кодекс буквально, то нужно. Ведь независимо от того, что мы уже посчитали базу при получении аванса, на день отгрузки у нас снова возникает момент определения налоговой базы. И Кодекс предписывает нам пересчитать валюту в рубли по курсу ЦБ, установленному на день отгрузки. Но ведь дальше в пункте 4 статьи 153 НК сказано лишь о том, что делать при последующей оплате товаров. Разве из этого нельзя сделать вывод, что вся норма относится только к сиA туации, когда отгрузка предшествует оплате?! Мне очень хочется сделать такой вывод, но законодатель мне этого не позволил. Норма первого предложения пункта 4 статьи 153 НК — об щая, а нормы второго и третьего — специальные, они только конкрети зируют, что нужно делать, если отгрузка была раньше оплаты. Аналогичным образом изложены правила расчета пропорции, по которой НДС частично принимается к вычету, а частично учитыва ется в стоимости активов, используемых как в облагаемой, так и в не облагаемой НДС деятельности. В общем случае эта пропорция опреде ляется исходя из доли выручки по необлагаемой деятельности в общей выручке налогоплательщика за квартал. Об этом говорит первое пред

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

(100 евро + 18 евро) х 38 руб/евро = 4484 руб. 4484 руб. х 18/118 = 684 руб.

ложение пятого абзаца пункта 4 статьи 170 НК. А с 1 октября этот аб зац дополнили вторым предложением. В нем сказано, что по ОС и НМА, которые приняты к учету в первом или втором месяцах кварта ла, мы можем определять пропорцию исходя из выручки за соответст вующий месяц. Так разрешилась проблема формирования первоначаль ной стоимости ОС и НМА, приобретенных в начале квартала. А порядок изложения норм такой же, как и в пункте 4 статьи 153 НК: сначала общая норма, а потом специальная. Но вернемся к нашим у. е. Есть еще один аргумент в пользу того, чтобы считать НДС по курсу ЦБ на дату отгрузки даже при получении аванса. Нигде в 21 й главе больше не сказано, как пересчитывать валюту или у. е. в рубли в этой ситуации. Посмотрим же, как по Кодексу должен действовать продавец при по лучении предоплаты за товары, стоимость которых выражена в валюте, а оплачивается в рублях. Условия примера: цена товара — 100 евро по курсу ЦБ на день оплаты плюс НДС 18 евро. Курс на день получения аванса составил 38 рублей за евро, а на день отгрузки — 41 рубль за евро. В авансовом счете фактуре продавец укажет такие стоимостные по казатели: — сумма оплаты в счет предстоящей поставки товаров — 4484 рубля; — сумма налога, предъявляемая покупателю, — 684 рубля. А разве мы не можем выставить счетAфактуру в евро или в условных денежных единицах?

Выставлять ли счета фактуры в у. е.

Статья 169 НК РФ 7. В случае, если по условиям сделки обяза тельство выражено в иностранной валюте, то суммы, указываемые в счете фактуре, могут быть выражены в иностранной валюте.

Порядок заполнения счетаAфактуры (приложеA ние № 1 к проекту постановления ПравительA ства) 1. Построчно указываются следующие показа тели: в строке 7 — цифровой код и соответствующее ему наименование валюты в соответствии с Общероссийским классификатором валют ОК (МК (ИСО 4217) 003 97) 014 2000... При реа лизации товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязательство об оплате которых предусмотрено в российских рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денеж ных единицах, в этой строке указывается «код 643 наименование российский рубль».

l На мой взгляд, счета фактуры в у. е. окончательно и бесповоротно потеряли право на жизнь после появления такого обязательного рекви зита счета фактуры, как «Наименование валюты». Да и раньше наши у. е. в подавляющем большинстве случаев были лукавством, так как все равно цены привязывали к той или иной валюте. В этом случае счет фак туру можно выставить не в каких то мифических у. е., а в иностранной валюте, поскольку обязательство выражено именно в ней. Это прямо разрешено НК. И вроде бы пока пункт 7 статьи 169 Кодекса никто ме нять не собирается. Позиция же контролирующих органов по этому вопросу после довательностью не отличается. С одной стороны, судя по письмам, Минфин до сих пор допускает существование счетов фактур в у. е. А с другой стороны, подготовленный им же проект постановления Пра вительства, заменяющего 914 е Постановление, прямо предусматрива ет, что если товар оплачивается рублями, то и счет фактура выставля ется в рублях. Проект постановления Правительства РФ, о котором говорит лектор, можно было найти на официальном сайте Минфина России (minfin.ru). В настоящее время текст этого проекта можно скачать на форуме ФНС России (www.nalog.ru Навигация Форум Открытые форумы Обсуждаем форму корректировочных счетовAфактур и порядок их составлеA ния Обсуждаем проект постановления Правительства РФ «О счетахAфактурах и признаA нии утратившими силу некоторых нормативных актов Правительства Российской ФедераA ции» Первое сообщение форума Прикрепленные файлы Проект постановления.zip). Для скачивания файла необходимо зарегистрироваться.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 15

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

СЧЕТ ФАКТУРА №

от «

(1)

ИСПРАВЛЕНИЕ №

от «

(1а)

(проект)

Продавец

(2)

Адрес

(2а)

ИНН/КПП продавца

(2б)

Грузоотправитель и его адрес

(3)

Грузополучатель и его адрес

(4) от

К платежно расчетному документу №

(5)

Покупатель

(6)

Адрес

(6а)

ИНН/КПП покупателя

(6б)

Валюта: код

наименование

(7)

Единица измерения КолиA Наименование чество товара (описание Условное выполненных раA Код обознаA бот, оказанных чение услуг), имущестA (нациоA венного права нальное)

Цена (таA риф) за единицу измерения

Стоимость тоA В том НалоA Сумма Стоимость тоA варов (работ, числе говая налога варов (работ, услуг), имущеA акциз ставка услуг), имуA ственных прав, щественных всего с учетом прав, всего налога без налога

2а

Всего к оплате

Страна происA хождения ЦифA КратA ровой кое наA код именоA вание 10

10а

Номер таA моженA ной декA ларации

Руководитель организации

__________ (подпись)

Главный бухгалтер ___________ (ф. и. о. )

Индивидуальный предприниматель __________ (подпись)

(подпись)

(ф. и. о.)

__________________________________ (ф. и. о. )

(реквизиты свидетельства о государственной регистрации Индивидуального предпринимателя)

Примечание. 1. Первый экземпляр счета фактуры, составленного на бумажном носителе — покупателю, второй экземпляр — продавцу. 2. При составлении организацией счета фактуры в электронном виде показатель «Главный бухгалтер (подпись) (Ф. И. О.)» не формируется.

Порядок заполнения счетаAфактуры (приложеA ние № 1 к проекту постановления ПравительA ства РФ) 4. В счете фактуре, выставляемом при получе нии суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имуществен ных прав, в строках 3 и 4 указываются слова «показатель отсутствует», графы 2—6, 10 и 11 не заполняются.

16 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Естественно, при желании с этим можно будет и поспорить. Ведь запрет выставлять счета фактуры в валюте, если цена товара выражена в валюте, прямо противоречит Кодексу. Однако, по моему мнению, для бухгалтера практика овчинка выделки не стоит. И счета фактуры по таким сделкам лучше составлять в рублях, так будет проще и продавцу, и покупателю. Кстати, отдельной формы для авансового счета фактуры проект не предусматривает. При получении предоплаты вы будете вы ставлять обычный счет фактуру, в котором нужно: — в строках «Грузоотправитель и его адрес» и «Грузополучатель и его адрес» написать: «показатель отсутствует»; — графы «Единица измерения», «Количество», «Цена (тариф) за единицу измерения», «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав,

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

100 евро х 41 руб/евро = 4100 руб. 18 евро х 41 руб/евро = 738 руб. 4100 руб. + 738 руб. = 4838 руб.

738 руб. – 684 руб. = 54 руб.

отзывы Марина Королева, бухгалтер, г. Москва Кто бы объяснил, зачем в счетах фактурах из проекта постановления все эти коды? Код ва люты, код единицы измерения, код страны происхождения! Мне больше заняться нечем, только коды искать и проверять! И наверняка, если хоть один код будет указан неправильно, налоговики будут отказывать в вычете. И ходи потом или в суд, или к поставщику за новым счетом фактурой...

всего без налога», «В том числе акциз», «Страна происхождения» и «Но мер таможенной декларации» оставить пустыми; — остальные строки и графы заполнить, как обычно. Если вы исчисляе те НДС при получении аванса в безденежной форме, то в строке «К пла тежно расчетному документу № ___ от ____» вместо прочерков нужно писать: «показатель отсутствует». Вернемся к нашему примеру. В отгрузочном счете фактуре и товар ной накладной стоимостные показатели будут такие: — стоимость товаров, всего без налога — 4100 рублей; — сумма налога — 738 рублей; — стоимость товаров с учетом налога — 4838 рублей. НДС 684 рубля, исчисленный с аванса, в квартале отгрузки продавец примет к вычету. Но в нашем случае НДС, начисленный при отгрузке, окажется больше на 54 рубля. То есть суммы начисленного налога и вы чета не «схлопнутся». Причем продавец не только уплатит эти 54 рубля в бюджет, но и предъявит их покупателю. Следовательно, в расходах он их учесть не сможет. Вместе с тем в этой ситуации можно говорить о том, что покупатель остался должен продавцу эти 54 рубля, ведь про давец ему их предъявил. Хотя покупатель с этим вряд ли согласится. Ведь он свое обязательство по оплате товара исполнил в полном соот ветствии с условиями договора. В договоре что было сказано? Что цена товара 118 евро по курсу на дату оплаты. Ровно столько покупатель и заплатил. И он не виноват, что из за требований НК продавец должен уплатить в бюджет НДС в большей сумме, чем получил от покупателя. И я не уверена в том, что, если продавец попытается взыскать такой долг через суд, суд этот иск удовлетворит. А в обратной ситуации, то есть если курс евро на день получения аванса оказывается больше, чем на день отгрузки, продавец, по идее, остается должен покупателю. По скольку он получает от него денег больше, чем предъявил ему в счете фактуре и в отгрузочном документе. И если продавец не возвратит этот «излишек» покупателю, то его нужно включить во внереализационные доходы. Безусловно, будет здорово, если Минфин выпустит письмо, в ко тором разъяснит, что при авансах по договорам в у. е. пересчитывать ба зу на день отгрузки не нужно. Это логично, так как несмотря на то, что объектом обложения НДС является реализация, базу то мы считаем как стоимость реализованного товара. И пусть оплата не имеет значения ни для начисления НДС, ни для вычетов, при авансе стоимость товара (на логовая база) фиксируется на момент оплаты и изменяться не должна и не может. Потому что обязательство покупателя по оплате в части, за крытой авансом, прекращено. Более того, «грабли» в виде суммовых раз ниц по авансам уже убрали и из бухгалтерского учета, и из главы 25 НК. И то, что они опять «нарисовались» в главе 21 НК, — это очевидная ошибка. Конечно, по гамбургскому счету такие ошибки должен устра нять законодатель, а лучше их вовсе не допускать. Гамбургский счет — фразеологизм, означающий справедливую оценку чегоAлибо. В преA дисловии к сборнику критических статей «Гамбургский счет» (1928) В.Б. Шкловский (1893— 1984) писал, что услышал это выражение от бывшего циркового борца. Борцы будто бы съезA жались в Гамбург и проводили закрытый турнир для выяснения истинной силы каждого.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 17

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

К а к с ч итать нало го в у ю ба з у , е с л и д о го ворной курс отличается от курса ЦБ

ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоA имость которых выражена в иностранной ваA люте», утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н 5. Пересчет стоимости актива или обязательст ва, выраженной в иностранной валюте, в руб ли производится по официальному курсу этой иностранной валюты к рублю, устанавливаемо му [ЦБ РФ]... ...если для пересчета выраженной в иностран ной валюте стоимости актива или обязательст ва, подлежащей оплате в рублях, законом или соглашением сторон установлен иной курс, то пересчет производится по такому курсу. ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. ПрикаA зом Минфина России от 06.05.99 № 32н 6. Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности...

Ч то п и с ать в д о го в о р е с ц е н о й в у . е . , чтобы избежать проблем с НДС

100 долл. х (30 руб/долл. + 30 руб/долл. х 2%) = 3060 руб. (100 долл. + 100 долл. х 2%) х 30 руб/долл. = 3060 руб.

Статья 168 НК РФ 1. При реализации товаров (работ, услуг)... налогоплательщик... дополнительно к цене... реализуемых товаров (работ, услуг)... обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг)... соответствующую сумму [НДС]...

ПРИМЕР

l Следующий потенциально спорный вопрос: как считать налоговую базу, если договорной курс валюты отличается от курса ЦБ. Знаю, что некоторые специалисты Минфина уже давали устные разъ яснения о том, что в этом случае нужно использовать договорной курс. Однако в Кодексе прямо и недвусмысленно сказано, что иностранную ва люту при определении базы по НДС нужно пересчитывать в рубли именно по курсу Банка России на день отгрузки. Поэтому для целей НДС договор ной курс вы просто игнорируете. Его вы используете только для расчета цены в первичных учетных документах — товарных накладных, актах и прочих. Но сумму НДС для заполнения первички нужно взять из счета фактуры. А такие показатели счета фактуры и первичного документа, как стоимость без НДС и с учетом НДС, будут разными. Это не должно вас пугать, поскольку у этих документов разное назначение. В счете фактуре вы фактически рассчитываете не стоимость товара, а величину налоговой базы и сумму налога, а в первичке нужно отразить именно договорную цену товара. Хотя, безусловно, работы у бухгалтера прибавится. Ведь уже не получится заполнять счет фактуру и первичку автоматически.

l Порядок заполнения счетов#фактур и первички на примерах, а также бух# галтерский учет операций по договорам с ценами в у. е. подробно рассмотре# ны в статье А.С. Колосовской «Договор в у. е.: от первички до учета» (журнал «Главная книга», 2011, № 20, с. 41).

l Проблем, возникающих из за использования договорного курса, мож но избежать, если немного изменить условие о цене. Например, вы устанавливаете договорной курс как курс ЦБ на день оплаты, увеличенный на несколько процентов. Так вот, если вместо уве личения курса ЦБ, например, на 2 процента увеличить на эти же 2 про цента цену товара, то денег мы получим от покупателя ровно столько же. Понимаете? 100 долларов США по курсу 30 рублей за доллар, увели ченному на 2 процента, это 3060 рублей. А это то же самое, что и 100 долларов США, увеличенные на 2 процента, то есть 102 доллара США по курсу 30 рублей за доллар. А совсем возникновения разниц в части НДС можно избежать, если предусмотреть в договоре, что НДС подлежит оплате в рублях по курсу, установленному ЦБ на день отгрузки. Это, наверное, самый универсаль ный и самый правильный вариант. Он целиком соответствует и граждан скому, и налоговому законодательству. Цена — это условие договора, а НДС — это часть цены. Поэтому как мы цену в договоре определим, так ее и посчитаем.

l Условие об НДС в договоре с ценой в у. е. Вариант 1. Используется курс ЦБ.

Цена товара эквивалентна 100 долларам США и оплачивается в рублях по курсу, установлен ному ЦБ РФ на день оплаты, плюс НДС по ставке 18 процентов, эквивалентный 18 долларам США, оплачиваемым в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на день отгрузки товара.

18 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: суммовые разницы

Вариант 2. Используется договорной курс. Статья 172 НК РФ 1. При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязатель ство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денеж ных единицах, налоговые вычеты, произведен ные в порядке, предусмотренном настоящей главой, при последующей оплате указанных то варов (работ, услуг), имущественных прав не В ы ч е т у п о к у пател я п о о пе ра ц ия м в у. е. корректируются. Суммовые разницы в части налога, возникающие у покупателя при после дующей оплате, учитываются в составе внереа лизационных доходов в соответствии со [ст. 250 НК РФ]... или в составе внереализаци онных расходов в соответствии со [ст. 265 НК РФ]...

Статья 172 НК РФ 1. При приобретении за иностранную валюту товаров (работ, услуг), имущественных прав иностранная валюта пересчитывается в рубли по курсу [ЦБ РФ]... на дату принятия на учет то варов (работ, услуг), имущественных прав. Письмо Минфина России от 21.09.2011 № 03A07A11/248 ...по вопросам применения вычетов [НДС]... предъявленного... при приобретении товаров, обязательство об оплате которых предусмотре но в рублях в сумме, эквивалентной цене това ров, выраженной в иностранной валюте, Де партамент налоговой и таможенно тарифной политики сообщает. ...право на налоговые вычеты возникает... в налоговом периоде, в котором приобретен ные товары (работы, услуги) приняты к учету, на основании первичных учетных документов и при наличии счетов фактур, в том числе оформленных в иностранной валюте. Поэтому суммы [НДС]... указанные в счетах фактурах в иностранной валюте, пересчитываются в руб ли по курсу, действующему на дату принятия на учет товаров (работ, услуг).

236 евро х 38 руб/евро = 8968 руб. 8968 руб. х 18/118 = 1368 руб. 36 евро х 39 руб/евро = 1404 руб.

Цена товара эквивалентна 100 долларам США и оплачивается в рублях по курсу, установлен ному ЦБ РФ на день оплаты, увеличенному на 2 процента, плюс НДС по ставке 18 процентов, эквивалентный 18 долларам США, оплачиваемым в рублях по курсу, установленному ЦБ РФ на день отгрузки.

С продавцами дело ясное, что дело темное, а что с покупателями?

l У покупателя проблем быть не должно, по крайней мере, если счет фактуру ему выставят в рублях. В этом случае к вычету покупатель при мет НДС в той сумме, которая указана в счете фактуре. А разница, воз никшая при оплате товара по курсу, отличному от того, который продавец использовал для пересчета валюты в рубли при определении налоговой базы, в полной сумме пойдет во внереализационные доходы или расходы. Задачка может немного усложниться, если счет фактуру продавец выставит в иностранной валюте или в у. е. Но, по моему, она решается очень просто. Так как покупатель знает дату отгрузки (она указана в первичных документах), ничто не мешает ему пересчитать валюту в рубли по курсу ЦБ, установленному на эту дату. Некоторую сумятицу в решение этой задачи внес Минфин, который разъяснил, что в этом случае покупатель должен принять к вычету НДС в сумме, исчисленной по курсу, действующему на дату принятия това ров, работ или услуг к учету. Понятно, что при ответе Минфин руковод ствовался нормой, предусмотренной пунктом 1 статьи 172 НК для слу чаев, когда товары оплачиваются иностранной валютой. Однако не могу не отметить некоторую непоследовательность Мин фина. Одной рукой он пишет такие разъяснения, а другой готовит про ект постановления Правительства, фактически запрещающий выстав лять счета фактуры в валюте по товарам, которые оплачиваются рублями. Кроме того, Минфин совсем упускает из вида тот факт, что в своих разъяснениях он фактически ставит величину вычета в зависимость от того, как составлен счет фактура: в рублях или в валюте. В результате ничто не мешает продавцу и покупателю договориться и составлять счета фактуры так, чтобы покупатель мог претендовать на вычет в мак симальной сумме. Если при принятии товаров на учет курс оказался выше, чем в день отгрузки, то счет фактуру выгоднее составить в валю те, а если ниже, то в рублях. Возьмем самый простой пример, когда курс валюты привязан к курсу ЦБ. Товар стоит 236 евро, включая НДС 36 евро, и полностью оплачен авансом. Допустим, на день оплаты курс составил 38 рублей за евро. Значит, покупатель заплатил продавцу 8968 рублей, в том числе НДС 1368 рублей. На день отгрузки курс составил 39 рублей за евро. Соответ ственно, при отгрузке продавец начислит и уплатит в бюджет НДС уже в сумме 1404 рубля. А к моменту принятия товара на учет покупателем курс опять вырос — до 42 рублей за евро. И если покупатель получит

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 19

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

счет фактуру в евро, то, руководствуясь разъяснением Минфина, он сможет принять к вычету НДС в сумме 1512 рублей. То есть примет к вычету НДС в сумме большей, чем он заплатил продавцу и чем прода вец заплатил в бюджет. Конечно, если с минфиновским вариантом определения суммы выче та не согласятся налоговые органы, его разъяснение все равно освобо дит вас и от пени, и от штрафа. Но лично я им не пользовалась бы.

НДС:правилакорректировок К о р р е к ти р о в оч н ы й с ч е т фа к т у ра : к о гд а выставлять Статья 169 НК РФ 5.2. В корректировочном счете фактуре, выставляемом при изменении стоимости отгру женных товаров... в том числе в случае измене ния цены... и (или) уточнения количества... по ставленных... товаров... должны быть указаны: 1) наименование «корректировочный счет фактура», порядковый номер и дата составле ния корректировочного счета фактуры; 2) порядковый номер и дата составления сче та фактуры, по которому осуществляется изме нение стоимости отгруженных товаров... 4) наименование товаров... и единица измере ния (при возможности ее указания), по кото рым осуществляются изменение цены... и (или) уточнение количества... 5) количество... товаров... по счету фактуре ис ходя из принятых по нему единиц измерения (при возможности их указания) до и после уточнения количества... 7) цена... за единицу измерения (при возмож ности ее указания) без учета налога... до и по сле изменения цены... 8) стоимость всего количества товаров... по счету фактуре без налога до и после внесен ных изменений; 11) сумма налога, определяемая исходя из применяемых налоговых ставок до и после из менения стоимости отгруженных товаров... 12) стоимость всего количества товаров... по счету фактуре с учетом суммы налога до и после изменения стоимости отгруженных то варов... 13) разница между показателями счета факту ры, по которому осуществляется изменение стоимости отгруженных товаров... и показате лями, исчисленными после изменения стоимо сти отгруженных товаров...

20 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

l И в завершение нашего разговора об НДС расскажу о корректиро вочных счетах фактурах. Именно с их помощью с 01.10.2011 продавцы и покупатели должны корректировать налоговую базу и вычеты при из менении стоимости или уточнении количества уже отгруженных това ров, работ или услуг. Причем порядок таков, что изменения, увеличивающие сумму выче тов, производятся в текущем периоде, а изменения, увеличивающие на логовую базу, — в прошедшем (периоде отгрузки). Поэтому продавцам лучше избегать ситуаций, когда придется выставлять корректировочные счета фактуры. А их, на мой взгляд, немного. Во первых, это предоставление ретро скидок, уменьшающих цену уже отгруженного товара. О том, сколько хлопот приносят бухгалтерам такие скидки, в этой аудитории говорилось уже неоднократно, и повто ряться, думаю, не стоит. Поэтому их проще заменить бонусами или сни жением цен на последующие поставки. Во вторых, это уменьшение цены товара при его ненадлежащем ка честве. В третьих, это уточнение объема поставки, когда в ходе приемки по купатель выясняет, что товара ему поставили меньше или больше, чем должны были и чем указано в документах, и соглашается принять его. Впрочем, боюсь, не все покупатели будут сообщать продавцам о том, что товаров им поставлено больше, чем указано в документах. Так что вариант с увеличением объема поставки вряд ли будет встречаться час то. Кроме того, если речь идет об уточнении объема поставки, то кор ректировочные счета фактуры у покупателя по большому счету ничего не корректируют. Потому что при выявлении несоответствия количества заявленного и поставленного товара он не может принять к вычету НДС в большей сумме, чем нужно. Когда товара поставлено больше, чем за явлено, у него просто нет счета фактуры на излишек товара. А когда то вара поставлено меньше, чем заявлено, он не может выполнить в части «недостачи» другое условие, необходимое для вычета, — принять недо стающий товар к учету. Поэтому при уточнении объема поставки, на мой взгляд, правильнее было бы говорить о внесении исправлений в счет фактуру, а не о его корректировке. Ну и последний вариант — это уменьшение или увеличение цены то вара по соглашению сторон. Но я с трудом представляю себе продавца, который, после того как цена товара согласована и товар отгружен, со

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

Статья 168 НК РФ 3. При изменении стоимости отгруженных то варов... в том числе в случае... уточнения коли чества... отгруженных товаров... продавец вы ставляет покупателю корректировочный счет фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в [п. 10 ст. 172 НК РФ]... Статья 172 НК РФ 10. Вычеты суммы разницы, указанной в [п. 13 ст. 171 НК РФ]... производятся на основании корректировочных счетов фактур, выставлен ных продавцами товаров (работ, услуг), имуще ственных прав в порядке, установленном [пп. 5.2, 6 ст. 169 НК РФ]... при наличии дого вора, соглашения, иного первичного докумен та, подтверждающего согласие (факт уведомле ния) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров... в том числе из за изме нения цены (тарифа) и (или) изменения коли чества (объема) отгруженных товаров... но не позднее трех лет с момента составления кор ректировочного счета фактуры.

Корректировочный счет фактура: как ре ги с тр и р о в ать в к н и ге п о к у п о к и к н и ге пр од а ж , е с л и с то и м о с ть то в ар о в ув ел и чилась

отзывы Григорий Васильевич Абрамов, предприниматель, г. Одинцово Не знаю, кто как, а я, когда вижу, что товара пришло больше, чем написано в документах, просто прошу у поставщика или поменять счет фактуру, или дать еще один на разницу. И пока никто не отказывал. Если квартал еще не за крыт — просто меняют счет фактуру, а если по езд ушел — выписывают дополнительный. Ме ня это устраивает, а поставщику уточненки подавать не нужно.

гласится уменьшить его цену. Как и покупателя, который в таких услови ях согласится заплатить больше. Во всех перечисленных случаях основанием для выставления коррек тировочного счета фактуры является документ, подтверждающий или согласие покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров, или уведомление его об этом. В течение 5 календарных дней со дня со ставления такого документа продавец должен выставить покупателю корректировочный счет фактуру. Форма корректировочного счета фактуры со дня на день должна быть утверждена постановлением Правительства, о проекте которого я уже говорила. Она практически не будет отличаться от формы, ре комендованной к применению ФНС России в Письме от 28.09.2011 № ЕД 4 3/15927@. Причем уже в ноябре в Письме № ЕД 3 3/3608@ на логовая служба обещала разработать более компактную форму коррек тировочного счета фактуры. Но, судя по всему, выполнить эти обещания не получается. А между тем документ этот непечатный в прямом смысле слова. Потому что, ес ли в нем заполнить все его 24 графы и не уменьшать шрифт до мини мального (который прочитать можно только с лупой), на лист формата А4 он не поместится. Виной тому абсолютно непонятное нежелание контролирующих органов пустить в оборот счета фактуры с отрицатель ными показателями. Теперь рассмотрим порядок действий продавца и покупателя при вы ставлении корректировочного счета фактуры. Он зависит от того, уменьшилась цена товара (объем поставки) или увеличилась. l Когда общая стоимость товара выросла, корректировочный счет фактура регистрируется: — покупателем — всегда в книге покупок за тот квартал, в котором он получен; — продавцом — всегда в книге продаж за тот квартал, в котором состо ялась отгрузка. Если этот квартал уже закончился, то записи придется делать в дополнительном листе книги продаж за квартал отгрузки. И ес ли продавец уже подал декларацию за период отгрузки, это автоматиче ски приводит к необходимости подавать уточненку. Более того, если срок уплаты налога уже прошел, то налоговые органы наверняка будут настаивать на уплате пени. В принципе, для ситуации, когда увеличение стоимости произошло из за уточнения объема поставки, это справедливо. Ведь получается, что продавец изначально отгрузил товаров больше. Однако обоснованность начисления пени, когда речь идет об увеличении цены за единицу това ра, вызывает сомнения. Поскольку цена товара изменилась уже после отгрузки, когда продавцом и покупателем было заключено соответствую щее соглашение. А это значит, что на момент отгрузки продавец право мерно исчислил налоговую базу, исходя из старой цены. По другому он и не мог сделать. И бюджет до заключения этого соглашения не мог претендовать на НДС в большей сумме. За что же начислять пеню?! Но, повторюсь, ситуация с увеличением стоимости уже отгруженного това ра мне кажется маловероятной, поэтому не думаю, что споров по этому вопросу будет много.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 21

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

Корректировочный счет фактура: как ре ги с тр и р о в ать в к н и ге п о к у п о к и к н и ге пр од а ж , е с л и с то и м о с ть то в ар о в у м е нь шилась

Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетовAфактур (приложение № 3 к проекту постановления Правительства РФ) 3. Счета фактуры... подлежат единой регистра ции в хронологическом порядке в части 1 Жур нала по дате их выставления, а также составле ния (исправления)... К а к и м б уд е т ж у р нал уч е та п олуч е н н ы х и выставленных счетов фактур Счета фактуры... подлежат единой регистрации в хронологическом порядке в части 2 Журнала по дате их получения. 6. В графах части 1 Журнала указываются: в графе 2 — дата выставления счета фактуры... В случае выставления счета фактуры... в элек тронном виде... в данной графе отражается да та поступления файла счета фактуры... Опера тору электронного документооборота от продавца, указанная в подтверждении этого Оператора... при наличии у продавца извеще ния покупателя о получении... полученного че рез Оператора... В случае выставления счета фактуры... на бу мажном носителе... почтовым отправлением или при личной передаче представителю... по купателя, в данной графе отражается... дата от правки почтового отправления счета фактуры... либо дата передачи счета фактуры... предста вителю... покупателя. 7. В графах части 2 Журнала указываются: в графе 2 — дата получения счета фактуры... В случае получения счета фактуры... в элек тронном виде... в данной графе отражается дата направления покупателю Оператором эле ктронного документооборота файла счета фак туры... указанная в подтверждении Операто ра... при наличии извещения покупателя о получении... и подтвержденного Операто ром... В случае получения счета фактуры... на бумаж ном носителе... почтовым отправлением или при личной передаче счета фактуры... предста вителю... покупателя, в данной графе отражает ся дата получения, соответственно, почтового отправления со счетом фактурой... или дата по лучения счета фактуры... представителем... по купателя.

22 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

l Когда общая стоимость товара уменьшилась: — покупатель регистрирует в книге продаж или первичный документ, подтверждающий уменьшение стоимости отгруженных ему товаров, или корректировочный счет фактуру. Выбор сделать легко: что раньше получили, то и регистрируем. Записи нужно сделать в книге продаж за тот квартал, в котором соответствующий документ получен. Кстати, ес ли вы общаетесь со своими контрагентами по почте, то рекомендую вам хранить конверты, в которых приходят такие документы. Не исключено, что вопрос о своевременности их регистрации в книге продаж станет еще одной темой для споров с налоговыми органами; — продавец регистрирует корректировочный счет фактуру в книге покупок того периода, в котором этот счет фактура выставлен поку пателю. Такой порядок корректировки базы и вычетов следует из НК и за креплен в проекте Порядка ведения книги покупок и книги продаж. l Корректировочные счета фактуры, как и обычные, нужно будет реги стрировать и в журнале учета полученных и выставленных счетов фак тур. А этот журнал со дня на день перестанет быть гадким утенком — обычной папкой, в которую подшиты счета фактуры, а превратится в прекрасного лебедя — папку с описью. В этой описи бухгалтеру придется дублировать почти все данные из счета фактуры, которые он заносит в книгу покупок или книгу продаж. В первой части журнала будут указываться данные выставленных счетов фактур, во второй — полученных. При этом придется указывать: — по выставленным счетам фактурам — дату выставления и код спосо ба выставления или дату составления; — по полученным счетам фактурам — дату получения и код способа вы ставления или дату составления. Под датой выставления счета фактуры понимается: — при его составлении в электронном виде — дата поступления файла счета фактуры оператору электронного документооборота от продавца, указанная в подтверждении оператора, при наличии у продавца извеще ния покупателя о получении счета фактуры; — при его составлении на бумаге — или дата отправки счета фактуры по почте, или дата его вручения представителю покупателя. В аналогичном порядке определяется и дата получения счета фактуры. Если счет фактура покупателю не выставляется (например, по без возмездно переданному имуществу), то сведения о дате выставления в журнале не указываются. А дата составления счета фактуры — это всегда дата, указанная в строке 1 счета фактуры. Дополнительно и по полученным, и по выставленным счетам факту рам в журналах нужно фиксировать код вида операции, по которой со ставлен счет фактура. Перечень этих кодов приведут в Порядке ведения журнала. Лично у меня сложилось впечатление, что при разработке проекта постановления Правительства преследовалась одна единственная цель — сделать так, чтобы у налогоплательщика было как можно боль ше шансов запутаться и допустить ошибку при ведении всех этих книг

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

и журналов. Радует только то, что пока оштрафовать по статье 120 НК за эти ошибки как за ошибки в налоговых регистрах нельзя.

Порядок ведения журнала учета полученных и выставленных счетовAфактур (приложение № 3 к проекту постановления Правительства РФ) 2. ...налоговые агенты, не являющиеся налого плательщиками [НДС]... ведут только часть 1 Журнала в тех налоговых периодах, в которых регистрируют соответствующие счета фактуры. Статья 169 НК РФ 3. Налогоплательщик обязан составить счет фактуру, вести журналы учета полученных и вы ставленных счетов фактур, книги покупок и книги продаж...

l О том, за отсутствие или неправильное заполнение каких документов налогового учета налоговики вправе штрафовать по ст. 120 НК РФ, читайте в статье М.П. Захаровой «Все ли документы налогового учета — регистры?» (журнал «Главная книга», 2011, № 5, с. 30). Кстати, проектом предполагается «наградить» обязанностью вести журналы не только налогоплательщиков, но и налоговых агентов, кото рые сами налогоплательщиками не являются. Правда, им дозволено оформлять журнал только за те периоды, в которых они должны соста вить агентский счет фактуру. При этом, несмотря на то что Кодекс обя зал в некоторых случаях налоговых агентов — неплательщиков НДС составлять счета фактуры, вести журналы обязаны только налогопла тельщики. Но об этом никто не вспомнил. Российская организация становится налоговым агентом по НДС и обязана составить счетAфактуру (п. 3 ст. 168, пп. 1—3 ст. 161 НК РФ): — при приобретении товаров (работ, услуг), местом реализации которых признается терриA тория России, у иностранцев, не состоящих на налоговом учете в РФ; — при получении в аренду или выкупе государственного или муниципального имущества, не закрепленного за государственными либо муниципальными предприятиями или учрежA дениями.

ПРИМЕР Порядок заполнения счетаAфактуры (приложеA ние № 1 к проекту постановления ПравительA ства РФ) 1. Построчно указываются...: в строке 7 — цифровой код и... наименование валюты в соответствии с Общероссийским классификатором валют ОК (МК (ИСО 4217) 003 97) 014 2000 (...в том числе при безде нежных формах расчетов), которая является единой для всех перечисленных в счете факту ре товаров (работ, услуг), имущественных прав. 2. В графах 1—11 указываются следующие све дения: в графах 2 и 2а — единица измерения (код и... условное обозначение (национальное) в соответствии с разделами 1 и 2 Общероссий ского классификатора единиц измерения ОК 015 94 (МК 002 97) (при возможности ее указания). При отсутствии показателей графы не заполняются; в графах 10 и 10а — страна происхождения то вара (цифровой код и... краткое наименова ние) в соответствии с Общероссийским клас сификатором стран мира ОК (МК (ИСО 3166) 004 97) 025 2001. Данные графы заполняют ся в отношении товаров, страной происхожде ния которых не является [РФ]...

l Регистрация корректировочного счета фактуры в журнале учета счетов фактур и в книгах покупок и продаж (по проекту постановления Правительства РФ) ООО «Меленка» 30.12.2011 отгрузило ЗАО «Булочка»: — 900 кг пшеничной муки по цене 9 руб. за килограмм (без учета НДС по ставке 10%); — 400 кг ржаной муки по цене 15 руб. за килограмм (без учета НДС по ставке 10%). После приемки выяснилось, что пшеничная мука не соответствует заявленному качеству — высший сорт, а является мукой первого сорта. По требованию ЗАО «Булочка» ООО «Меленка» 27.01.2012 уменьшило цену пшеничной муки до 8 руб. за килограмм (без учета НДС по ставке 10%). В счете=фактуре указывается: — код валюты по Общероссийскому классификатору валют ОК (МК (ИСО 4217) 003=97) 014=2000 (принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 25.12.2000 № 405=ст); — код единицы измерения и ее условное обозначение (национальное) по Общероссийскому классификатору единиц измерения ОК 015=94 (МК 002=97) (принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 26.12.94 № 366). Счет=фактура, выставленный ООО «Меленка» при отгрузке, выглядит так (приво= дятся только необходимые сведения).

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 23

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

СЧЕТ ФАКТУРА № 2071 от «30» декабря 2011 г. (1) от « » показатель отсутствует (1а)

ИСПРАВЛЕНИЕ № Продавец ООО «Меленка»

(2)

ИНН/КПП продавца 5202123456/520201001

(2б)

Покупатель ЗАО «Булочка»

(6)

ИНН/КПП покупателя 7728123456/772801001

(6б)

Валюта: код 643 наименование российский рубль

(7)

Количество Цена Единица измерения Наименование товара (тариф) за (описание выполненных Условное единицу работ, оказанных услуг), Код обозначение измерения имущественного права (национальное) 4

Стоимость товаров Налоговая Сумма налога (работ, услуг), имуA ставка щественных прав, всего без налога

Стоимость товаров (работ, услуг), имущеA ственных прав, всего с учетом налога

Мука пшеничная

166

кг

900

8 100 10%

810

8 910

Мука ржаная

166

кг

400

6 000 10%

600

6 600

1 410

15 510

14 100

Всего к оплате

Корректировочный счет=фактура, выставленный ООО «Меленка» на бумаге и пе= реданный представителю ЗАО «Булочка» 30.01.2012 вместе с соглашением об изменении цены товара, выглядит так.

КОРРЕКТИРОВОЧНЫЙ СЧЕТ ФАКТУРА № 7 от «27» января 2012 г. (1) от « » показатель отсутствует (1а)

ИСПРАВЛЕНИЕ КОРРЕКТИРОВОЧНОГО СЧЕТА ФАКТУРЫ №

к СЧЕТУ ФАКТУРЕ № 2071 от «30» декабря 2011 г. показатель отсутствует (1б) Продавец ООО «Меленка»

(2)

Покупатель ЗАО «Булочка»

(3)

НаименоваA Единица измереA ние товара ния (описание выполненA ных работ, Код Условное оказанных обознаA услуг), имуA чение щественноA (нациоA го права нальное)

Количество

до изA после до изA после до изA менеA измеA менеA измеA менеA ния нения ния нения ния

после разA измеA ница нения к уменьA шеA нию

2а

3а

5а

Мука пше ничная

166

кг

900

Итого по корректировочному счетуAфактуре

24 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Цена (тариф) Стоимость товаров (раA НалоA Сумма налога за единицу изA бот, услуг), имущественA говая мерения ных прав, всего без наA ставка лога

4а 9

5 8

5б

8100

7200

Стоимость товаров (раA бот, услуг), имущественA ных прав, всего с учеA том налога

до изA после разA до изA после менеA измеA ница менеA измеA ния нения нения ния к уменьA шеA нию

разA ница

9б

8а

8б

9а

к уменьA шеA нию

900 10%

810

720

8910

7920

990

900

990

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

Корректировочный счет=фактура зарегистрирован ООО «Меленка» в книге поку= пок и в первой части журнала учета полученных и выставленных счетов=фактур.

КНИГА ПОКУПОК Покупка за период с 01.01.2012 по 31.03.2012 Номер и дата корA Наименование ректировочного продавца счетаAфактуры

Дата и номер счетаAфактуры продавца

ИНН продавца

КПП продавца

Всего покуA В том числе пок, вклюA покупки, облагаемые налогом по ставке чая НДС 10 процентов стоимость покупок без НДС сумма НДС

(2)

(2б)

(5)

30.12.2011; 2071

7; 27.01.2012

ООО «Меленка» 5202123456

(5а)

(7)

(5б)

(9а)

(9б)

990

520201001

900

ЖУРНАЛ УЧЕТА ПОЛУЧЕННЫХ И ВЫСТАВЛЕННЫХ СЧЕТОВ ФАКТУР за I квартал 2012 года Часть 1. Выставленные счета фактуры Дата выставA Код спосоA ления ба выA ставлеA ния 2

30.01.2012 1

Код вида опеA раA ции

Номер Дата составA Номер счетаA ления счетаA корректиA фактуA фактуры ровочноA ры го счетаA фактуры

НаименоA ИНН/КПП Дата соA вание поA покупателя ставления корректироA купателя вочного счеA таAфактуры

Код Разница стоимоA валюA сти с учетом ты НДС по коррекA тировочному счетуAфактуре

2071

30.12.2011 7

27.01.2012 ЗАО «Бу лочка»

Разница НДС по корректиA ровочному счетуAфактуре

к уменьшению

7728123456/ 643 772801001

990

Корректировочный счет=фактура зарегистрирован ЗАО «Булочка» в книге продаж и во второй части журнала учета полученных и выставленных счетов=фактур. КНИГА ПРОДАЖ Продажа за период с 01.01.2012 по 31.03.2012 Дата и номер счета фактуры продавца

Номер и дата корA Наименование ректировочного покупателя счетаAфактуры

ИНН покупателя

КПП покупателя

Всего проA даж, вклюA чая НДС

В том числе продажи, облагаемые налогом по ставке 10 процентов

(1)

(1б)

(2)

(3)

(3б)

30.12.2011; 2071

7; 27.01.2012

ЗАО «Булочка»

7728123456

772801001

(4)

стоимость продаж без НДС

сумма НДС

(6а)

(6б)

990

900

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 25

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание НДС: правила корректировок

ЖУРНАЛ УЧЕТА ПОЛУЧЕННЫХ И ВЫСТАВЛЕННЫХ СЧЕТОВ ФАКТУР за I квартал 2012 года Часть 2. Полученные счета фактуры Дата полуA чения

Код спосоA ба выA ставлеA ния

Код вида опеA раA ции

Номер Дата составA Номер счетаA ления счетаA корректиA фактуA фактуры ровочноA ры го счетаA фактуры

2071

30.12.2011 7

30.01.2012 1

Новый порядок исправления счетов фак тур Порядок заполнения счетаAфактуры (приложеA ние № 1 к проекту постановления ПравительA ства РФ) 6. Исправления в счета фактуры, составлен ные, начиная с даты вступления в силу настоя щего постановления... вносятся продавцом... путем составления новых... счетов фактур... Порядок ведения книги покупок (приложение № 4 к проекту постановления Правительства РФ) 1. При необходимости внесения изменений в книгу покупок (после окончания текущего на логового периода) аннулирование записи по счету фактуре... производится в дополнитель ном листе книги покупок за налоговый период, в котором [зарегистрирован]... счет фактура... до внесения в [него]... исправлений. 5. При регистрации в книге покупок счетов фактур... показатели в графах 7, 8а, 8б, 9а, 9б, 10, 11а, 11б и 12 книги покупок указываются с положительным значением, за исключением аннулирований записи в книги покупок (до окончания текущего налогового периода) по счету фактуре... в том числе в связи с внесени ем в [него]... исправлений. При аннулировании записи в книге покупок (по сле окончания текущего налогового периода) по счету фактуре... в связи с внесением в [него]... исправлений, используются дополнительные ли сты книги покупок за тот налоговый период, в ко тором [был зарегистрирован]... счет фактура... до внесения в [него]... исправлений. Исправленные счета фактуры... регистрируют ся в книге покупок... не ранее того налогового периода, в котором они получены...

26 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

НаименоA ИНН/КПП Дата соA вание продавца ставления корректироA продавца вочного счеA таAфактуры

Код Разница стоимоA валюA сти с учетом ты НДС по коррекA тировочному счетуAфактуре

27.01.2012 ООО «Ме 5202123456/ 643 ленка» 520201001

Разница НДС по корректиA ровочному счетуAфактуре

к уменьшению

18 990

l Ну и последнее, что мы обсудим в связи с НДС, — это порядок внесе ния исправлений в счета фактуры, а точнее, то, как он прописан в про екте постановления Правительства. А прописан он именно таким, каким его всегда хотели видеть контролирующие органы. Любые исправления в счета фактуры предлагается вносить исключительно путем составле ния нового счета фактуры. При этом в книге покупок записи по первич ному счету фактуре должны быть аннулированы. То есть эти записи нужно сделать в книге покупок еще раз, но уже со знаком «минус». Ес ли исправленный счет фактура получен в квартале, в котором в книге покупок зарегистрирован первичный счет фактура, то аннулирующие за писи нужно сделать в самой книге покупок. Если же исправленный счет фактура получен позже — в дополнительном листе книги покупок. Ис правленный счет фактуру можно зарегистрировать в книге покупок лишь за тот квартал, в котором он получен. Такой порядок исправлений при получении исправленного счета фактуры по окончании квартала, в котором зарегистрирован первичный счет фактура, в большинстве случаев приведет к возникновению недоим ки у покупателя. Причем даже тогда, когда исправления не затронули суммовые показатели счета фактуры. Как вы понимаете, из Кодекса такой порядок не следует. Более того, Президиум ВАС в двух Постанов лениях, в том числе от 04.03.2008 № 14227/07, указывал, что период при менения вычета не зависит от периода внесения исправлений в счет фактуру. Поэтому вычет можно заявить в квартале, когда товары, предназначенные для деятельности, облагаемой НДС, приняты к учету. В результате вот так незатейливо подзаконным актом контролирую щие органы пытаются перетянуть одеяло на себя. Однако налогопла тельщики давно научились с подобными претензиями бороться. И по давляющее большинство вносит исправления в счета фактуры, просто заменяя экземпляр с ошибками на новый, в котором ошибок нет. И когда счета фактуры составляют на бумаге, отловить такие замены почти невозможно. Реально это сделать при электронном обороте сче тов фактур, когда копии переданных документов сохраняются на серве

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Гд е о б ж ало в ать п о с та н о в ле н ия П ра в и тельства, нарушающие права предприни мателей

Статья 34 АПК РФ 2. Высший Арбитражный Суд [РФ]... рассматри вает в качестве суда первой инстанции: 1) дела об оспаривании нормативных право вых актов Президента [РФ]... Правительства [РФ]... федеральных органов исполнительной власти, затрагивающих права и законные инте ресы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Подведомственность — разграничение компетенции между различными звеньями судебной системы (Конституционный суд, суды общей юрисдикции, ар битражные суды), определяющее сферу деятельности каждого из них. Подсудность — разграничение дел, подлежащих рас смотрению по первой инстанции, между различными судами одного и того же звена судебной системы, оп ределяющее конкретный суд, который должен рас смотреть конкретное дело.

ре компании — оператора электронного документооборота. Но пока даже желающие использовать электронные счета фактуры сделать этого не могут. l Ну а искатели справедливости могут попробовать признать такой порядок исправлений незаконным в Высшем арбитражном суде. Не знаю, почему наши предприниматели и организации до сих пор очень любят обращаться с подобными требованиями в Верховный суд. Хотя когда речь идет о нормативном акте Правительства РФ, нарушаю щем права субъектов предпринимательской деятельности, то рассмотре ние таких споров — компетенция ВАС РФ. Среди дел, подсудных Верховному суду РФ, в Гражданском процессуальном кодексе наA званы, в частности, дела об оспаривании нормативных актов Правительства, затрагиваюA щих права, свободы и законные интересы не только граждан, но и организаций (п. 2 ч. 1 ст. 27 ГПК РФ). Однако до того как определять подсудность дела тому или иному суду общей юрисдикA ции (СОЮ), к которым относится и Верховный суд, нужно определить подведомственность этого дела. То есть установить, вправе ли его рассматривать и разрешать СОЮ. К компетенA ции СОЮ отнесены только те дела об оспаривании нормативных правовых актов, которые не отнесены к компетенции других судов (п. 3 ч. 1 ст. 22, ст. 245 ГПК РФ). Более того, из подведомственности СОЮ прямо исключены экономические споры и другие дела, отнеA сенные к ведению арбитражных судов (ч. 3 ст. 22 ГПК РФ). А дела об оспаривании нормаA тивных актов, нарушающих права и законные интересы граждан и организаций в сфере предпринимательской деятельности, в том числе в сфере налогообложения, — исключительA ная компетенция арбитражных судов (подп. 1 п. 1 ст. 10 Федерального конституционного закона от 28.04.95 № 1AФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации»; п. 1 ч. 1 ст. 29 АПК РФ).

По идее, Верховный суд при получении заявления о признании недей ствительным постановления Правительства как нарушающего права предпринимателей не должен принимать его к рассмотрению. Он дол жен объяснить обратившейся организации или предпринимателю, что с таким требованием они должны идти в ВАС. Однако Верховный суд этого не делает. И, в общем то, его можно понять. Ведь если от него уйдет и эта категория дел, все, что ему останется, — уголовщина и раз воды. Но, мой вам совет, не ходите туда, идите в ВАС, у него и опыта больше по таким делам, и судьи там лучше понимают проблемы пред принимателей. На этом, с вашего позволения, мы закончим обсуждать НДС и перей дем к другим налоговым новациям.

Новостидляграждан иихработодателей А начнем мы с НДФЛ, причем рассмотрим те поправки, которые в рав ной степени интересны и самим гражданам налогоплательщикам, и ор

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 27

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

ганизациям — их налоговым агентам. Сразу оговорюсь, что мы не будем останавливаться на такой экзотике, как доходы от сделок РЕПО. К а к и з м е н ил и с ь с та нд арт н ы е в ы ч е т ы п о l Самые значимые поправки по кругу охватываемых ими налогопла НДФЛ тельщиков — это отмена минимального стандартного вычета и увеличе ние вычетов на детей. Все вы знаете, что минимальный стандартный вычет, предоставляв шийся абсолютно всем «физикам», доходы которых облагались НДФЛ по ставке 13 процентов, составлял всего 400 рублей в месяц. И предостав лялся он до того месяца, в котором общий доход, исчисленный налого вым агентом с начала года, превысил 40 000 рублей. Таким образом, если говорить о зарплате, то в течение всего года этим вычетом могли пользоваться только те граждане, зарплата которых 40 000 руб. / 12 мес. = 3333 руб/мес. была не больше 3333 рублей, то есть меньше МРОТ. Напомню, что сей час это 4611 рублей, а до июня 2011 года — 4330 рублей. И даже эти 400 руб/мес. х 12 мес. х 13% = 624 руб. «счастливцы» за весь год могли сэкономить на налоге только 624 рубля. В результате было принято решение с 2012 года вообще отказаться от этого вычета. Зато задним числом увеличили вычеты на детей. Причем для родителей детей инвалидов и тех, у кого Стандартный налоговый вычет на ребенка больше двух детей, это сделали задним числом. Соот Сумма вычета (руб/мес.) На кого предоставляется ветствующие поправки вступили в силу 22.11.2011, до 2011 г. в 2011 г. начиная а их действие распространено на правоотношения, с 2012 г. возникшие с 1 января этого же года. Старые и новые 1400 1000 1000 Первый ребенок размеры вычетов вы видите на слайде. Второй ребенок И если у вас есть, например, работник, имеющий 3000 Третий и каждый последующий трех детей, то он уже в ноябре имел право получить ребенок вычет в увеличенном размере, а вы обязаны были его 2000 Ребенок инвалид (учащийся предоставить. Предположим, работник имеет право очной формы обучения — инва на вычет в отношении всех трех детей, тогда общий лид I или II группы в возрасте до 24 лет) размер детского вычета в ноябре и декабре 2011 года составит 5000 рублей. 1000 руб/мес. + 1000 руб/мес. + 3000 руб/мес. = 5000 руб/мес. Причем вы можете предоставить увеличенный детский вычет и с на 1000 руб/мес. х 3 ребенка = 3000 руб/мес. чала 2011 года. В нашем примере до ноября работник получал детские 5000 руб/мес. – 3000 руб/мес. = 2000 руб/мес. вычеты в общей сумме 3000 рублей. Значит, вам нужно будет вернуть 2000 руб/мес. х 10 мес. х 13% = 2600 руб. работнику 2600 рублей НДФЛ, удержанного с его доходов с января по октябрь включительно. На эту же сумму вы уменьшите НДФЛ, подлежа щий перечислению за этого и других работников. Но помните: независи мо от размера детские вычеты вы предоставляете только до того меся ца, в котором доход работника превысил 280 000 рублей. Статья 218 НК РФ 4. ...если в течение налогового периода стан дартные налоговые вычеты налогоплательщику не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере, чем предусмотрено насто ящей статьей, то по окончании налогового пе риода на основании налоговой декларации и документов, подтверждающих право на такие вычеты, налоговым органом производится пе рерасчет налоговой базы с учетом предостав ления стандартных налоговых вычетов...

28 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

l Подробнее о том, кому, когда и как нужно сделать перерасчет НДФЛ из#за увеличения детских вычетов, вы можете прочитать в статье Е.А. Шароновой «Новые детские вычеты — 2011: пересчитываем НДФЛ», опубликованной в журнале «Главная книга», 2011, № 24, с. 15.

Если же НДФЛ работнику с начала года по каким то причинам не пе ресчитали, то он может получить вычет через свою налоговую инспек цию, подав по окончании года декларацию и документы, подтверждаю щие право на вычет.

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

(1400 руб/мес. + 1400 руб/мес. + 3000 руб/мес.) х 13% = = 754 руб/мес.

280 000 руб. / 12 мес. = 23 333,33 руб/мес. 754 руб/мес. х 2 родителя х 12 мес. = 18 096 руб. (1000 руб. х 13%) х 3 ребенка х 2 родителя х 12 мес. = = 9360 руб. 18 096 руб. / 9360 руб. = 1,93 (280 000 руб. х 2 родителя – (280 000 руб. х 2 родителя х 13% – – 18 096 руб.)) / 12 мес. = 42 108 руб/мес. 7023 руб/мес. х 2 родителя + 6294 руб/мес. х 3 ребенка = = 32 928 руб. Новые необлагаемые доходы

Статья 217 НК РФ ...освобождаются от [НДФЛ]... 10) суммы, уплаченные... благотворительны ми... и иными некоммерческими организация ми, одной из целей деятельности которых явля ется в соответствии с учредительными документами содействие охране здоровья граждан, за услуги по лечению лиц, не состоя щих с ними в трудовых отношениях, а также за приобретенные ими лекарственные средства для указанных лиц. Письмо Минфина России от 02.09.2011 № 03A04A05/8A627 Оплата общественной организацией стоимости приобретенных для детей инвалидов лекарст венных средств... не поименована в ст. 217 [НК РФ]... следовательно, такая оплата подле жала налогообложению [НДФЛ]...

Письмо УФНС России по г. Москве от 20.11.2007 № 28A11/110408 Суммы благотворительной помощи, оказывае мой налогоплательщикам благотворительными организациями периодически в течение нало гового периода, не подпадают под действие п. 8 ст. 217 НК РФ и подлежат обложению НДФЛ... Статья 217 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) ...освобождаются от [НДФЛ]... 8.2) суммы выплат в виде благотворительной помощи в денежной и натуральной форме, оказываемой... российскими и иностранными благотворительными организациями.

Ну а с нового года наш «трехдетный» работник сможет ежемесячно экономить на НДФЛ целых 754 рубля в месяц. И опять таки только до тех пор, пока его совокупный доход не превысит 280 000 руб. То есть целый год смогут пользоваться вычетом только те, кто получает не боль ше 23 333 рублей в месяц. Представим себе семью, в которой трое несовершеннолетних детей и у каждого из родителей годовой доход 280 000 рублей. Такая семья сэкономит на детских вычетах 18 096 рублей за год. Не блестяще, но почти вдвое больше, чем до поправок. В результате чистый доход этой семьи в месяц будет составлять 42 108 рублей. Правда, и прожиточ ный минимум такой семьи уже во II квартале 2011 года составил 32 928 рублей в месяц. Это следует из Постановления Правительства РФ от 14.09.2011 № 772, которым установлены величины прожиточных ми нимумов. l На этом закончим с вычетами и перейдем к статье 217 НК, в которой дан перечень доходов, не облагаемых НДФЛ. В него тоже внесли несколь ко поправок и дополнений. Для начала позаботились о благотворителях и получателях благотворительной помощи. Так, наконец то освобождены от НДФЛ суммы, уплаченные некоммерческими организациями, в том числе благотворительными и религиозными, за лечение и лекарства для граждан, не являющихся их работниками. Раньше такие «медицинские» доходы освобождались от налогообложения только в двух случаях. Во первых, если лечение работника, а также его супруга и близких родствен ников оплачивал работодатель за счет чистой прибыли. Во вторых, если лечение (только лечение без лекарств) инвалида оплачивала обществен ная организация инвалидов. В итоге, если лечение оплачивалось другими благотворителями или общественная организация инвалидов покупала ле карства для инвалидов, с их стоимости получателю нужно было уплатить НДФЛ. Но даже внося такую общественно полезную поправку, наш зако нодатель не смог не ограничить ее применение. В учредительных доку ментах некоммерческой организации одной из целей деятельности долж но быть заявлено содействие охране здоровья граждан. Зато действие этой льготы распространено на правоотношения, возникшие 01.01.2011. А другая старая проблема получателей благотворительной помощи решена только с 2012 года. Сейчас помощь, оказываемая гражданам благотворительными организациями, поименована как необлагаемый до ход в числе «единовременных выплат». И, в частности, Московское уп равление налоговой службы считало, что если помощь оказывается пе риодически, то она уже не единовременная и должна облагаться НДФЛ. С этим соглашался и Минфин в Письме от 15.07.2010 № 03 04 06/9 150. Но со следующего года любая помощь, полученная от благотворитель ных организаций, будет освобождена от налогообложения. С 2012 года благотворителям не придется исчислять, удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с возмещения волонтерам, бесплатно ра ботающим по гражданско правовым договорам, расходов: — на наем жилья; — на проезд к месту благотворительной деятельности и обратно; — на питание (не более 700 рублей в день); — иных расходов, связанных с исполнением таких договоров.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 29

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Статья 217 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) ...освобождаются от [НДФЛ]... 3.1) выплаты, производимые добровольцам в рамках гражданско правовых договоров, пред метом которых является безвозмездное выпол нение работ, оказание услуг, на возмещение рас ходов добровольцев, связанных с исполнением таких договоров, на наем жилого помещения, на проезд к месту осуществления благотвори тельной деятельности и обратно, на питание (за исключением расходов на питание в сумме, пре вышающей [700 руб. за день]...), на оплату средств индивидуальной защиты, на уплату стра ховых взносов на добровольное медицинское страхование, связанное с рисками для здоровья добровольцев при осуществлении ими добро вольческой деятельности.

Письмо Минфина России от 03.12.2010 № 03A03A06/4/117 2. На основании п. 3 ст. 217 НК РФ освобож даются от налогообложения суммы выходного пособия, выплачиваемые по основаниям, пре дусмотренным ст. 178 ТК РФ, в размерах, уста новленных данной статьей.

Статья 217 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) ...освобождаются от [НДФЛ]... 3) все виды установленных... законодательст вом [РФ]... компенсационных выплат... связан ных с: увольнением работников, за исключением: компенсации за неиспользованный отпуск; суммы выплат в виде выходного пособия, сред него месячного заработка на период трудоуст ройства, компенсации руководителю, заместиA телям руководителя и главному бухгалтеру организации в части, превышающей в целом трехкратный размер среднего месячного зара ботка или шестикратный размер среднего ме сячного заработка для работников, уволенных из организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним мест ностях.

30 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Также не будут облагаться НДФЛ стоимость средств индивидуальной защиты и суммы взносов, уплаченных за добровольное медицинское страхование, связанное с рисками для здоровья волонтеров. Следующая поправка в статью 217 НК, по замыслу законодателя, должна огорчить некоторых граждан. Я имею в виду ограничение необ лагаемой суммы, так называемых золотых парашютов — выходных посо бий, предусматриваемых трудовыми договорами с первыми лицами ком паний. Выплата таких компенсаций предусмотрена статьями 181 и 279 Трудового кодекса. Статья 279 ТК предусматривает, что руководителю организации при отсутствии виновных деяний компенсация должна выплачиваться при увольнении по решению совета директоров или общего собрания участ ников. А в статье 181 ТК сказано, что компенсация должна быть выпла чена не только руководителю, но и его заместителям и главбуху при увольнении в связи со сменой собственника имущества организации. Некорректность формулировки статьи 181 ТК мы сейчас обсуждать не будем. Понятно, что в обычных коммерческих организациях изменение состава участников или акционеров не приводит к изменению собствен ника имущества организации — она как была им, так и остается. Но по добные компенсации нередко предусматривались и трудовыми договора ми с топ менеджерами ООО или АО. При увольнении по любому из этих оснований компенсация не может быть ниже трех средних месячных заработков работника. На практике же такие компенсации могли составлять и 10, и 100, и больше средних заработков. И выплачивались они не только при увольнении по реше нию совета директоров, общего собрания участников или из за измене ния состава участников, но и по любым другим причинам вплоть до ухо да на пенсию. Однако Минфин всегда считал, что НДФЛ компенсации не облагаются только при увольнении по основаниям, прямо указанным в ТК. Посмотрите, например, Письмо от 20.06.2011 № 03 04 06/6 144. Схожая позиция у контролирующих органов была и по выходным по собиям. Перечень случаев, когда работодатель обязан их выплатить, и их минимальный размер определены статьей 178 ТК. В ней же сказано, что трудовым или коллективным договором могут устанавливаться другие случаи их выплаты и повышенные размеры. Минфин же был уверен, что НДФЛ не облагаются только те пособия, которые выплачены по основа ниям и в размерах, установленных этой статьей. Теперь в НК будет прямо написано, что увольнительные выплаты не облагаются НДФЛ только в части, не превышающей трехкратного, а для северян — шестикратного среднего месячного заработка. Некоторые уже решили, что эти поправки касаются только директо ров компаний, их замов и главбухов. Но и работникам рангом пониже, если в их трудовых договорах предусмотрены «золотые парашюты», обольщаться не стоит. И до поправок некоторые суды приходили к вы воду, что такие компенсации или выходные пособия должны облагаться НДФЛ, причем целиком. Например, Пермский краевой суд в кассацион ном Определении от 13.04.2011 № 33 3548 указал, что НДФЛ не облага ются только те пособия и компенсации, которые установлены непосред ственно законодательством. А раз компенсация установлена трудовым

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Статья 217 НК РФ (недейств. ред.) ...освобождаются от [НДФЛ]... 48) суммы пенсионных накоплений, учтенных в специальной части индивидуального лицево го счета, выплачиваемые правопреемникам умершего застрахованного лица. Статья 217 НК РФ ...освобождаются от [НДФЛ]... 48) суммы пенсионных накоплений, учтенных в специальной части индивидуального лицево го счета и (или) на пенсионном счете накопи тельной части трудовой пенсии в негосударст венном пенсионном фонде, выплачиваемые правопреемникам умершего застрахованного лица.

Статья 217 НК РФ (в ред. Федерального закона от 22.07.2008 № 158AФЗ) ...освобождаются от [НДФЛ]... 40) суммы, выплачиваемые... работникам на возмещение затрат по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения, включаемые в состав расходов, учитываемых при определе нии налоговой базы по налогу на прибыль... Статья 255 НК РФ (в ред. Федерального закоA на от 22.07.2008 № 158AФЗ) К расходам на оплату труда... относятся... 24.1) расходы на возмещение затрат работни ков по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и (или) строительство жилого помещения... в размере, не превышающем 3 процентов суммы расходов на оплату труда. Федеральный закон от 22.07.2008 № 158AФЗ Статья 7 2. Установить, что положения [п. 40 ст. 217, п. 24.1 ст. 255 НК РФ]... применяются до 1 ян варя 2012 года. Федеральный закон от 21.11.2011 № 330AФЗ Статья 3 Признать [утратившим]... силу: 3) [ч. 2 ст. 7 Федерального закона от 22.07.2008 № 158 ФЗ]...

договором, то она должна облагаться НДФЛ. И в принципе, этот вывод следует как из новой, так и из старой редакции пункта 3 статьи 217 НК. Более того, по моему, и компенсации, и выходные пособия, цель ко торых — компенсировать упущенную выгоду работника в виде неполу ченного заработка, должны облагаться НДФЛ в полном объеме незави симо от того, кому они выплачиваются. Поскольку по своей сути они от зарплаты отличаются только тем, что за них работать не пришлось. Еще одной поправкой в статью 217 НК законодатель, и надеюсь, на этот раз окончательно, освободил от налогообложения суммы пенси онных накоплений умерших граждан, выплачиваемые их правопреемни кам. Первая попытка была предпринята в 2010 году, когда в статье 217 появился пункт 48, который освобождал от НДФЛ пенсионные накопле ния, учтенные в специальной части индивидуального лицевого счета. И Минфин тут же решил, что льгота не касается пенсионных накопле ний в НПФ. В частности, в Письме от 07.05.2010 № 03 04 06/1 91 чинов ники написали, что понятие «специальная часть индивидуального лице вого счета» есть только в законодательстве об обязательном пенсионном страховании. А значит, и от налогообложения освобожда ются накопления, выплачиваемые исключительно ПФР. Тот факт, что вы плачивались такие накопления наследникам умерших граждан (по край ней мере, других оснований для правопреемства в части пенсионных накоплений я не встречала), а наследство НДФЛ не облагается по пунк ту 18 статьи 217 НК, чиновников не смущал. Теперь же такие выплаты не будут облагаться НДФЛ независимо от того, кто их выплачивает: ПФР или НПФ. Причем действие этой поправки распространено на правоот ношения, возникшие с 01.01.2011. Порадовал законодатель и работодателей, которые помогают своим работникам в реализации конституционного права на жилье. Как вы по мните, с 2009 года от НДФЛ были освобождены суммы, выплачиваемые работникам в возмещение их расходов на проценты по жилищным кре дитам и займам. Эта льгота применяется в части выплат, учитываемых работодателем в налоговых расходах. А для целей налогообложения их можно учесть в части, не превышающей 3 процентов от общей суммы расходов на оплату труда. И предполагалось, что эта льгота будет дейст вовать только до 2012 года. Наверное, думали, что к этому моменту си туация в экономике кардинальным образом изменится и чья либо по мощь в решении жилищного вопроса гражданам будет не нужна. Но этого не случилось, и эту льготу сделали бессрочной. Еще один небольшой подарок законодатель сделал неработающим пенсионерам, купившим жилье. Уже в 2012 году они смогут переносить имущественный вычет по расходам на приобретение жилья не вперед, а назад во времени. Перенос вычета на будущее для таких налогопла тельщиков по большей части бесперспективен, так как никаких других доходов, кроме пенсии, которая НДФЛ не облагается, они не получают. Но в недавнем прошлом они вполне могли получать доходы, с которых уплачивался НДФЛ. Вот к таким доходам они и смогут применить имуще ственный вычет. К сожалению, период такого переноса законодатель ог раничил 3 годами, но это лучше, чем ничего. Например, пенсионер, ку пивший квартиру в 2011 году, сможет заявить вычет за 2008—2011 годы.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 31

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Статья 220 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. ... 2) У налогоплательщиков, получающих пен сии... в случае отсутствия у них доходов, облага емых по налоговой ставке [13%]... остаток иму щественного вычета [на приобретение жилья] может быть перенесен на предшествующие на логовые периоды, но не более трех. К а к и е нало го в ы е д ол ги гра ж д а н б уд у т списаны

Федеральный закон от 21.11.2011 № 330AФЗ Статья 4 1. Установить, что признаются безнадежными к взысканию и подлежат списанию недоимка по налогам (сборам) (в том числе отменен ным), образовавшаяся у физических лиц по со стоянию на 1 января 2009 года, задолжен ность по пеням, начисленным на указанную недоимку, и задолженность по штрафам, чис лящаяся за физическими лицами по состоя нию на 1 января 2009 года, в отношении кото рых налоговый орган утратил возможность взыскания в связи с истечением установленно го срока направления требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафа, срока подачи заявления в суд о взыскании недоимки, задолженности по пеням и штрафам за счет имущества налогоплательщика (плательщика сбора) — физического лица, срока для предъ явления к исполнению исполнительного доку мента, но не более размера таких недоимки и задолженности по пеням и штрафам по со стоянию на день принятия решения об их списании. 2. Положения части 1 настоящей статьи не приA меняются в отношении недоимки по налогам (сборам), уплачиваемым физическими лицами в связи с осуществлением ими предпринима тельской деятельности или занятием в установ ленном законодательством [РФ]... порядке ча стной практикой, задолженности по пеням, начисленным на указанную недоимку, и задол женности по штрафам, числящимся за указан ными физическими лицами.

Кстати, еще полтора года назад это предложила налоговая служба в Письме № ШС 20 3/885. ФНС справедливо полагала, что раз Кодексом вопрос о том, за какие налоговые периоды налогоплательщик вправе по лучить вычет, не урегулирован, то варианты, как говорится, возможны. При этом в еще одном варианте решения этой проблемы налоговики предлагали вообще не применять какие либо сроки давности. Обратите внимание, формально перенести назад можно только оста ток вычета, но не весь вычет. То есть в том году, по которому вы заявля ете вычет, нужно получить хотя бы 10 рублей дохода, облагаемого НДФЛ. l Ну и последний подарок, которые получат граждане к Новому году от законодателя, — это списание безнадежных недоимок и задолженно стей по пеням и штрафам, образовавшихся по состоянию на 01.01.2009. Соответствующая норма закреплена в статье 4 Закона от 21.11.2011 № 330 ФЗ. Сразу оговорюсь, предпринимателей эта новелла не касается, для них есть свой порядок и свои правила признания налоговой задол женности безнадежной. Думаю, инициатором этого подарка были сами налоговики, у которых такой задолженности накопилось наверняка не на один миллиард руб лей. А «висящая» задолженность, которую нельзя взыскать, портит ста тистику. Конечно, периодически инспекторы предпринимают попытки взыскать с граждан безнадежные долги. Но так как они понимают, что шансы на выигрыш дела в суде стремятся к нулю, обычно все заканчива лось рассылкой налоговых уведомлений и требований. Заплатил гражда нин в 2011 году налог за 2005 год — хорошо, не заплатил — ну и ладно. Причем некоторые, даже понимая, что взыскать с них налог невозмож но, все равно платили, тем более если сумма была копеечной. Вместе с тем, обратите внимание, безнадежной станет не любая налоговая за долженность граждан, имеющаяся по состоянию на 01.01.2009. Для того чтобы задолженность была признана безнадежной, налоговый орган дол жен утратить возможность ее взыскания в связи с истечением срока: — для направления налогоплательщику требования об уплате недоимки; — направления в суд заявления о ее взыскании; — предъявления к исполнению судебного приказа или исполнительного листа. Списать безнадежную задолженность налоговики должны сами. Как они будут это делать, решит ФНС России. А почему безнадежной может быть признана только задолженность, образовавшаяся по соA стоянию на 01.01.2009? Думаю, все очень просто. Если вы помните, с 2010 года законом прямо предусмотрено, что в уведомлениях на уплату имущественных налогов могут быть указаны суммы налогов не только за текущий, но и за 3 пред шествующих ему года. Таким образом, в 2012 году, когда вступит в силу Закон № 330 ФЗ, нам смогут прислать уведомление об уплате, напри мер, земельного налога за 2012, 2011, 2010 и 2009 годы. А обо всех не доимках, образовавшихся раньше, налоговики, по идее, нам уже и сооб щить не вправе.

32 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Когда налоговая инспекция уже не может взыскать недоимку с гражданина

l А, например, задолженность по транспортному налогу за 2009 год взыскать с меня еще могут? Не факт. Вы уведомление на уплату налога получили?

Статья 52 НК РФ 2. В случаях, предусмотренных [налоговым] за конодательством... обязанность по исчислению суммы налога может быть возложена на нало говый орган... ...если обязанность по исчислению суммы на лога возлагается на налоговый орган, не позд нее 30 дней до наступления срока платежа на логовый орган направляет налогоплательщику налоговое уведомление.

Нет. А вам должны были его направить за 30 календарных дней до наступле ния срока платежа. Но предположим, что вам его все таки направляли, просто оно на почте затерялось. В каком регионе за вами автомобиль зарегистрирован? В Московской области.

Статья 70 НК РФ 1. Требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, ес ли иное не предусмотрено [п. 2 ст. 70 НК РФ]... 2. Требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Там последний день срока уплаты транспортного налога за 2009 год — 31.03.2010. Следовательно, уже 01.04.2010 налоговая инспекция знала, что вы налог не заплатили, то есть выявила недоимку. С этого дня начал ся срок на выставление вам требования об уплате налога — 3 месяца со дня выявления недоимки. Последний день этого срока — 30.06.2010. Вывод о том, что срок на выставление требования об уплате налоговой задолженности при выявлении недоимки не в рамках налоговой проверки исчисляется со дня, следующего за последним днем срока уплаты налога, косвенно подтверждает Постановление ПрезидиуA ма ВАС РФ от 20.09.2011 № 3147/11. В нем суд указал, что срок на выставление органиA зации требования об уплате налога, установленный п. 1 ст. 70 НК РФ, начинает исчисляться со дня, следующего за днем подачи декларации. Так как организации самостоятельно исA числяют налоги, то налоговый орган не может выявить недоимку ранее даты представления декларации. Суммы же налога на имущество, а также земельного и транспортного налогов, уплачиA ваемых обычными гражданами, исчисляют налоговые органы (п. 2 ст. 52, п. 3 ст. 363, п. 4 ст. 397 НК РФ, пп. 1, 8 ст. 5 Закона РФ от 09.12.91 № 2003A1) . Следовательно, в этом слуA чае налоговый орган может выявить недоимку непосредственно после истечения срока для уплаты налога, сравнив исчисленные им суммы с имеющимися у него сведениями о состоA янии расчетов налогоплательщика с бюджетом.

Требование вы получили? Нет. Статья 69 НК РФ 6. Требование об уплате налога может быть пе редано... физическому лицу... лично под распи ску, направлено по почте заказным письмом или передано в электронном виде по телеком муникационным каналам связи. В случае на правления указанного требования по почте за казным письмом оно считается полученным по истечении шести дней с даты направления за казного письма.

Предположим, что и этот срок — срок для направления требования — налоговый орган не пропустил. И ваше требование, как и налого вое уведомление, затерялось. Но даже если требование было выстав лено в последний день срока, то есть 30.06.2010, полученным оно должно считаться по истечении 6 рабочих дней — 09.07.2010. С этого дня потек срок на его исполнение — в июле прошлого года это было 10 календарных дней (сейчас — 8 рабочих). Последним днем срока для добровольного исполнения требования было 19.07.2010. Значит, с 20 июля начались 6 месяцев, отпущенные налоговому органу на по дачу искового заявления о взыскании с вас недоимки. Причем в ва

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 33

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Новости для граждан и их работодателей

Статья 48 НК РФ (ред., действ. до 04.01.2011) 2. Исковое заявление о взыскании налога за счет имущества... физического лица... может быть подано в суд... в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Статья 48 НК РФ (ред., действ. с 04.01.2011) 2. Заявление о взыскании подается в суд... нало говым органом... в течение шести месяцев со дня истечения срока исполнения требования... если иное не предусмотрено настоящим пунктом. Если в течение трех лет со дня истечения срока исполнения самого раннего требования... учи тываемого... при расчете общей суммы налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащей взыска нию... такая сумма... превысила 1500 рублей, налоговый орган... обращается в суд с заявле нием о взыскании в течение шести месяцев со дня, когда указанная сумма превысила 1500 рублей. Если в течение трех лет со дня истечения срока исполнения самого раннего требования... учи тываемого... при расчете общей суммы налога, сбора, пеней, штрафов, подлежащей взыска нию... такая сумма... не превысила 1500 рубA лей, налоговый орган... обращается в суд с за явлением о взыскании в течение шести месяцев со дня истечения указанного трехлет него срока. Федеральный закон от 29.11.2010 № 324AФЗ Статья 2 2. Действие [ст. 48 НК РФ]... (в редакции на стоящего... закона) распространяется на пра

шем случае неважно, какова сумма задолженности, указанная в тре бовании. Даже если она была меньше 1500 рублей, срок для взыска ния задолженности через суд все равно истек 20.01.2011. Поскольку новый порядок исчисления сроков для подачи налоговым органом за явления в суд, действующий с 04.01.2011, применяется только для взы скания задолженности, требование об уплате которой направлено на чиная с 05.01.2011. Поэтому принудительно взыскать с вас недоимку налоговики уже не смогут, даже если в 2012 году направят вам налоговое уведомление на уплату транспортного налога за 2009 год. Ведь момент направления на логового уведомления не меняет срок уплаты налога и момент появле ния недоимки. А значит, и сроки для направления требования. Но даже если допустить, что требование вам не направляли, это ни чего не изменит. Конечно, налоговики могут попробовать выставить вам требование и позже отведенного им срока. Но Президиум ВАС РФ еще 8 лет назад в пункте 6 Информационного письме № 71 объяснил, что про пуск этого срока не изменяет порядок исчисления срока на принуди тельное взыскание недоимки. Соответственно, даже если требование об уплате налога за 2009 год вам направят после 20.01.2011, обратиться в суд инспекция не сможет. Ведь и в этом случае последним днем, когда она могла это сделать, было 20.01.2011. Руководствуясь этими же правилами, можно проверить на безнадеж ность любую вашу налоговую задолженность, независимо от того, когда она возникла, до 01.01.2009 или после. Понимаю, что объяснить суду общей юрисдикции правила исчисле ния «налоговых» сроков — задачка не из легких. Но если налоговики вы ставили вам незаконное требование и вы не хотите по нему платить, то, боюсь, вам придется это сделать. Надеюсь, в этом вам поможет вот та кая схема.

Срок на взыскание с гражданина налоговой задолженности, когда сумма по единственному требованию больше 1500 руб.

воотношения по взысканию налогов... требова ния об уплате которых... направлены после дня вступления в силу настоящего... закона.

34 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Этот срок суд может восстановить, если сочтет, что налоговый орган пропустил его по уважительной причине.

Эта схема будет работать всегда, когда сумма, указанная в единствен ном требовании, больше 1500 рублей либо когда требование было на правлено или должно было быть направлено до 05.01.2011.

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Она не сработает, если срок для выставления требования приходится на период начиная с 05.01.2011 и выставлено либо только одно требова ние на сумму меньше 1500 рублей, либо несколько требований, общая сумма по которым больше 1500 рублей. В этом случае срок для подачи инспекцией иска о взыскании недоимки будет считаться по другому. Но об этом мы с вами уже говорили в прошлом году.

l О том, в какие сроки налоговая инспекция может обратиться в суд в этой ситуации, вы можете узнать из отчета о семинаре М.Н. Ахтаниной «Налоговые новости 2011 года» (издание «Главная книга. Конференц#зал», 2011, № 1, с. 29). А теперь давайте поговорим о поправках, которые совсем недавно были внесены в законы об обязательном социальном страховании.

Взносы:тарифыуменьшаются, суммыувеличиваются Тар и ф ы и ба з а д л я нач и с ле н ия в з н о с о в в 2012 году Постановление Правительства РФ от 24.11.2011 № 974 1. Установить, что: для [организаций и предпринимателей, вы плачивающих вознаграждения физическим лицам]... база для начисления страховых взно сов... составляет в отношении каждого физиче ского лица сумму, не превышающую 512 000 рублей нарастающим итогом с 1 янва ря 2012 г.

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212AФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд РосA сийской Федерации, Фонд социального страA хования Российской Федерации, ФедеральA ный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования» Статья 8 5. ...предельная величина базы для начисле ния страховых взносов подлежит ежегодной (с 1 января соответствующего года) индекса ции с учетом роста средней заработной платы в [РФ]...

641 000 руб. / 463 000 руб. = 1,38 Новое распределение пенсионных взно сов

l Главное изменение, о котором начали говорить еще до принятия За кона № 379 ФЗ, которым внесены поправки почти во все «страховые» законы, — это одновременное уменьшение и увеличение тарифов обяза тельных страховых взносов. С одной стороны, законодатель существен но — с 26 до 20 процентов — снизил совокупный тариф для упрощен цев, имеющих право на применение льготных тарифов. На 4 процента был понижен тариф пенсионных взносов, уплачиваемых работодателя ми, не имеющими каких либо льгот, с начислений работникам, не превы шающих предельную величину базы по взносам. А с другой стороны, этих же работодателей обязали начислять и уплачивать пенсионные взносы с выплат, превышающих предельную базу. На 2012 год она соста вит 512 000 рублей. С выплат больше этой суммы придется начислять взносы по тарифу 10 процентов. Кстати, еще до того как было принято Постановление Правительства, установившее новую, теперь уже не сов сем предельную базу для начисления взносов, эти 512 000 рублей появи лись в пояснительной записке к проекту закона о бюджете ФСС на 2012—2014 годы. Как говорилось в записке, все расчеты в проекте были произведены исходя из того, что предельная база для начисления взно сов составит: — в 2012 году — 512 000 рублей; — в 2013 году — 573 000 рублей; — в 2014 году — 641 000 рублей. А, как вы знаете, предельная база для начисления взносов, которая в 2011 году составила 463 000 рублей, индексируется с учетом роста средней заработной платы в России. Таким образом, наши законотвор цы уже предвидят, что через 2 года средняя зарплата в стране вырастет на 38 процентов. Может быть, это хоть в кого то вселяет оптимизм. l Причем если сейчас пенсионные взносы распределяются на страхо вую и накопительную часть, то с 2012 года это распределение усложнит

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 35

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

ся. Тот кусочек взносов, который идет на финансирование страховой ча сти пенсии, будет распределен на индивидуальную и солидарную части. Также на солидарную часть пойдут и взносы, которые будут начисляться с выплат, превышающих 512 000 рублей за 2012 год, по ставке 10 про центов. Причем сумма «солидарных» взносов не будет влиять на величи ну будущей пенсии работника. За счет солидарной части тарифа страхо вых взносов будут финансироваться: — выплаты трудовых пенсий в фиксированном базовом размере; — выплаты социальных пособий на погребение умерших пенсионеров; — иные цели, предусмотренные законодательством об обязательном пенсионном страховании, не связанные с формированием пенсионных накоплений. Среди них Закон № 167 ФЗ называет и финансовое и мате риально техническое обеспечение текущей деятельности страховщика, включая содержание его органов. То есть 10 процентов, которые рабо тодатели уплатят с зарплат высокооплачиваемых работников, пойдут, в числе прочего, и на нужды ПФР. Итак, чтобы было понятнее, что именно поменялось, сравним тари фы взносов, установленные для большинства работодателей, на 2011 год и 2012 год.

Федеральный закон от 15.12.2001 № 167AФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 3 ...солидарная часть тарифа страховых взно сов — часть... взносов на обязательное пенси онное страхование, предназначенная для фор мирования... денежных средств в целях выплаты в фиксированном базовом размере трудовой пенсии, социального пособия на по гребение умерших пенсионеров... и в иных це лях, предусмотренных законодательством... не связанных с формированием средств, пред назначенных для... выплат за счет средств пен сионных накоплений...

Фонд

Тариф страховых взносов (%) Для работодателей, не имеющих права на применение пониженных тарифов

Для работодателей, применяющих УСНО, у которых основной вид деятельности льготный

2011 год

2012 год

На выплаты 463 000 руб. на человека в год

На выплаты > 463 000 руб. на человека в год

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

На выплаты 463 000 руб. на человека в год

На выплаты > 463 000 руб. на человека в год

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

ПФР

ФСС

2,9

ФФОМС 3,1

5,1

ТФОМС

Итого

Как распределяются пенсионные взносы за работников 1966 г. р. и старше

Распределение

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

3,1 2 26

l Пенсионные взносы, уплачиваемые за работников 1966 года рожде ния и старше, распределены так.

Тариф страховых взносов (%)

На финансирова ние страховой части трудовой пенсии

36 |

Для работодателей, не имеющих права на применение пониженA ных тарифов

Для работодателей, применяющих УСНО, у которых основной вид деятельности льготный

2011 год

2012 год

На выA платы 463 000 руб. на человеA ка в год

На выA платы > 463 000 руб. на человеA ка в год

№ 01

2012

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

ИндивиA дуальная часть 16

ИндивиA дуальная часть 0

СолиA дарная часть 6

СолиA дарная часть 10

2012 год

На выA платы 463 000 руб. на человеA ка в год

На выA платы > 463 000 руб. на человеA ка в год

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

ИндивиA дуальная часть 16

ИндивиA дуальная часть 0

СолиA дарная часть 4

СолиA дарная часть 0

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Как распределяются пенсионные взносы за работников 1967 г. р. и моложе

Распределение

На финансирова ние страховой части трудовой пенсии На финансирова ние накопительной части трудовой пенсии

l А взносы, уплачиваемые за работников 1967 года рождения и моло же, — так.

Тариф страховых взносов (%) Для работодателей, не имеющих права на применение пониженA ных тарифов

Для работодателей, применяющих УСНО, у которых основной вид деятельности льготный

2011 год

2012 год

На выA платы 463 000 руб. на человеA ка в год

На выA платы > 463 000 руб. на человеA ка в год

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

ИндивиA дуальная часть 10

СолиA дарная часть 6

ИндивиA дуальная часть 0

463 000 руб. х 34% = 157 420 руб. (157 420 руб. – 512 000 руб. х 30%) / 10% + 512 000 руб. = = 550 200 руб. 550 200 руб. / 12 мес. = 45 850 руб/мес. 512 000 руб. х 30% + (550 200 руб. – 512 000 руб.) х 10% = = 157 420 руб.

П о к а к и м тар и фа м платить в з н о с ы з а временно пре бывающих и проживающих мигрантов

Федеральный закон от 15.12.2001 № 167AФЗ (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 7 1. Застрахованными лицами являются гражда не [РФ]... постоянно или временно проживаю щие на территории [РФ]... иностранные граж дане или лица без гражданства, а также иностранные граждане или лица без граждан ства (за исключением высококвалифициро ванных специалистов в соответствии с... зако ном от 25 июля 2002 года № 115 ФЗ...), временно пребывающие на территории [РФ]... заключившие трудовой договор на неопреде ленный срок либо срочный трудовой договор на срок не менее шести месяцев.

СолиA дарная часть 10

2012 год

На выA платы 463 000 руб. на человеA ка в год

На выA платы > 463 000 руб. на человеA ка в год

На выплаты 512 000 руб. на человека в год

На выплаты > 512 000 руб. на человека в год

ИндивиA дуальная часть 10

СолиA дарная часть 4

ИндивиA дуальная часть 0

СолиA дарная часть 0

Как видите, если вы — упрощенец, имеющий право на льготу, то для вас тарифы взносов действительно понижены. Также выиграют или, по крайней мере, не проиграют от нововведений те, кто большинству работников платит не больше 550 200 рублей в год (45 850 рублей в месяц). Поскольку если годовая зарплата работника составляет 550 200 рублей, то суммы взносов, которые вы заплатили за него в 2011 году и которые заплатите в 2012 году, будут равны и составят 157 420 рублей. А вот для работодателей, которые платят своим работникам большие зарплаты, эти игры с тарифами ничего, кроме увеличения нагрузки на фонд заработной платы, не сулят. Им придется проявить солидарность и поучаствовать в латании дыр в бюджете Пенсионного фонда. l Не повезло и работодателям, привлекающим для работы мигрантов, не имеющих ни разрешения на временное проживание, ни вида на жи тельство. Несмотря на все сложности, связанные с легальным трудоуст ройством таких граждан, многие шли на это, чтобы сэкономить на стра ховых взносах. Ведь с зарплат временно пребывающих мигрантов платились лишь взносы на «несчастное» страхование. Так что экономия получалась существенная. Однако с 2012 года экономить на таких ра ботниках не получится. На их зарплату тоже придется начислять пенси онные взносы, поскольку они будут считаться застрахованными в систе ме обязательного пенсионного страхования. Исключений только два — это временно пребывающие иностранцы: — высококвалифицированные специалисты. Напомню, что для обычной коммерческой организации — это иностранец, которому вы готовы пла тить годовую зарплату не меньше 2 миллионов рублей; — работающие по трудовому договору, заключенному на срок менее 6 месяцев. Многие уже решили, что последнее исключение — удобный способ обойти требования Закона. Но это исключение — не лазейка для жела

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 37

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Федеральный закон от 15.12.2001 № 167AФЗ (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 22.1 1. [Организации и предприниматели]... в отно шении застрахованных лиц из числа иностран ных граждан... постоянно проживающих на тер ритории [РФ]... уплачивают страховые взносы по тарифу, установленному настоящим... зако ном для граждан [РФ]... на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии, в зависимости от года рождения ука занных застрахованных лиц. 2. [Организации и предприниматели]... в отно шении застрахованных лиц из числа иностран ных граждан... (за исключением высококвали фицированных специалистов в соответствии с... законом от 25 июля 2002 года № 115 ФЗ...), временно проживающих... или временно пребывающих на территории [РФ]... и заключивших трудовой договор на не определенный срок либо срочный трудовой договор на срок не менее шести месяцев, уп лачивают страховые взносы по тарифу, уста новленному настоящим... законом для граждан [РФ]... на финансирование страховой части трудовой пенсии, независимо от года рожде ния указанных застрахованных лиц.

Федеральный закон от 17.12.2001 № 173AФЗ «О трудовых пенсиях в Российской ФедераA ции» Статья 3 Право на трудовую пенсию имеют граждане [РФ]... Иностранные граждане... постоянно прожива ющие в [РФ]... имеют право на трудовую пен сию наравне с гражданами [РФ]... Федеральный закон от 15.12.2001 № 167AФЗ Статья 3 Для целей настоящего... закона используются следующие основные понятия: обязательное страховое обеспечение — испол нение страховщиком своих обязательств перед застрахованным лицом при наступлении стра хового случая посредством выплаты трудовой пенсии... Статья 15 1. Застрахованные лица имеют право: своевременно и полностью получать обяза тельное страховое обеспечение за счет средств бюджета [ПФР]...

38 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

ющих сэкономить, а, скорее, сыр в мышеловке. Ведь перечень случаев, когда с работником может быть заключен срочный трудовой договор, закрыт. Поэтому при проверках специалисты ПФР наверняка будут дона числять взносы тем, кто заключает с мигрантами краткосрочные трудо вые договоры, когда оснований для этого нет. Основания для заключе ния срочного трудового договора установлены статьей 59 ТК, и их не так уж и много. Причем в части пенсионных взносов Закон уравнял временно пребы вающих и временно проживающих иностранцев. То есть если у вас есть работники с разрешением на временное проживание, то с нового года вы должны платить за них пенсионные взносы по новому. Но по каким тарифам платить взносы и за временно проживающих, и за временно пребывающих мигрантов — это большой вопрос... Буквально в Законе сказано, что за них взносы уплачиваются по та рифу, установленному для граждан РФ на финансирование страховой части трудовой пенсии, независимо от года рождения. Но, во первых, у нас нет тарифов, которые были бы установлены специально для граж дан РФ. Тарифы взносов вообще устанавливаются для страхователей. Во вторых, тот «кусочек» взносов, который идет на финансирование страхо вой части трудовой пенсии, всегда зависит от возраста работника. Вы это видели в таблицах. Например, если у работодателя нет льгот, то за работника 1960 года рождения он заплатит на страховую часть пенсии взносы по тарифу: — 22 процента с выплат, не превышающих 512 000 рублей в год; — 10 процентов с выплат, превышающих 512 000 рублей в год. А за работника 1980 года рождения — по тарифу: — 16 процентов с выплат, не превышающих 512 000 рублей в год; — 10 процентов с выплат, превышающих эту сумму. Ладно, будем считать, что эти тарифы установлены именно для граж дан РФ. Ну и по какому из них платить взносы за «временных» иностран цев? Догадываюсь, что в скором времени нам разъяснят, что по больше му. Но разъяснениями этот пробел не закроешь, тут нужно в Закон поправки вносить. Следующая несуразица. Временно проживающие иностранцы по об щему правилу признаны застрахованными. Но когда их уравнивали в та рифах с временно пребывающими, об этом забыли. В результате пунк том 2 статьи 22.1 Закона № 167 ФЗ тариф для временно проживающих высококвалифицированных специалистов не установлен. Не поможет и пункт 1 этой статьи, так как им установлен тариф только для постоян но проживающих иностранцев. Хотя понятно, что если вы не хотите споров с Пенсионным фондом, платить взносы за временно проживаю щих топ мигрантов нужно как за постоянно проживающих. Но и это еще не все. Как вы понимаете, обязывая работодателя пла тить взносы за «временных» иностранцев, государство абсолютно не со биралось платить им пенсии. Поэтому по Закону о трудовых пенсиях та кие мигранты у нас по прежнему права на пенсию не имеют. При этом Закон об обязательном пенсионном страховании, как и прежде, декларирует право каждого застрахованного лица без исключения свое временно и полностью получать обязательное страховое обеспечение,

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Новые льготники и их тарифы

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212AФЗ (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 58 1. В течение переходного периода применяют ся пониженные тарифы страховых взносов для [организаций и предпринимателей, выплачи вающих вознаграждения физическим лицам]... 8) для организаций и... предпринимателей, применяющих [УСНО]... основным видом эко номической деятельности... которых являются: щ) транспорт и связь; я.8) розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями; я.9) производство гнутых стальных профилей; я.10) производство стальной проволоки; 10) для аптечных организаций... уплачивающих [ЕНВД]... а также для... предпринимателей, имеющих лицензию на фармацевтическую дея тельность и уплачивающих [ЕНВД]... в отноше нии выплат и вознаграждений, производимых физическим лицам в связи с осуществлением фармацевтической деятельности; 11) для некоммерческих организаций (за ис ключением государственных (муниципальных) учреждений)... применяющих [УСНО]... и осу ществляющих в соответствии с учредительны ми документами деятельность в области соци ального обслуживания населения, научных исследований и разработок, образования, здравоохранения, культуры и искусства (дея тельность театров, библиотек, музеев и архи вов) и массового спорта (за исключением про фессионального)... 12) для благотворительных организаций... при меняющих [УСНО]...

включая и пенсию за счет средств ПФР. Думаю, не будь нашего законо дателя, никто бы и не узнал о существовании личного страхования, в котором есть застрахованное лицо (работник), страховщик (ПФР), страхователь (работодатель) и страховая премия (взносы), но ни у кого нет права на получение страховой суммы (пенсии). Чудо! l Правда, есть и приятные поправки. В основном они касаются расши рения перечня организаций и предпринимателей, имеющих право на применение пониженных тарифов взносов. Во первых, самый льготный тариф — во все фонды по ставке 0 про центов — установили для вознаграждений членам экипажей судов, заре гистрированных в Российском международном реестре судов, за испол нение своих прямых обязанностей. Во вторых, наравне с резидентами технико внедренческих зон льгот никами стали резиденты промышленно производственных ОЭЗ, а также туристско рекреационных ОЭЗ, объединенных по решению Правитель ства в кластер. Совокупный тариф взносов для них составит 14 процен тов. В третьих, льготниками стали упрощенцы, у которых основной вид деятельности — «транспорт и связь». Как вы помните, раньше право на льготные тарифы имели упрощенцы с кодом 63 по ОКВЭД «Вспомога тельная и дополнительная транспортная деятельность», например турис тические агентства. А собственно транспортники в число льготников не попадали. В 2012 году льготными тарифами смогут пользоваться упро щенцы и перевозчики, и турагентства. Ведь «транспорт и связь» — это целый раздел I ОКВЭД, в котором, помимо прочего, даже курьерская де ятельность упомянута. В четвертых, дали льготу упрощенцам, основной вид деятельности которых — «розничная торговля фармацевтическими и медицинскими товарами, ортопедическими изделиями», а также «производство гнутых стальных профилей» и «производство стальной проволоки». Наравне с ними пониженные тарифы смогут применять аптеки и предпринимате ли фармацевты, уплачивающие ЕНВД. Судя по вниманию, оказанному фармацевтам, эта отрасль у нас са мая обиженная и без поддержки государства в виде пониженных тари фов взносов скоро увянет. Хотя, если посмотреть на количество аптек и на цены в них, в это верится с трудом. Ну что ж, будем ждать сниже ния цен на лекарства. В пятых, стали льготниками некоммерческие организации, применя ющие УСНО и ведущие деятельность в области соцобслуживания, здра воохранения, науки, образования, массового спорта, культуры и искус ства. Раньше применять пониженные тарифы могли только те некоммер ческие упрощенцы, которые оказывали в рамках своей образовательной, научной и прочей социально полезной деятельности платные услуги. Но если некоммерческая организация — упрощенец жила исключитель но за счет грантов и пожертвований, права на льготные тарифы у нее не было, поскольку для этого нужно, чтобы 70 процентов ее доходов со ставляла выручка от услуг по льготируемому виду деятельности. А гран ты и пожертвования — это не выручка. Именно такие некоммерческие

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 39

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212AФЗ (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 58 1.4. ...вид экономической деятельности, преду смотренный [п. 8 ч. 1]... настоящей статьи, при знается основным видом экономической дея тельности при условии, что доля доходов от реализации продукции... или... услуг по данному виду деятельности составляет не менее 70 про центов в общем объеме доходов. ...если по ито гам отчетного (расчетного) периода основной вид экономической деятельности организации или... предпринимателя [применяющих УСНО, у которых основной вид экономической дея тельности льготируемый]... не соответствует за явленному... такая организация или такой... предприниматель лишаются права применять установленные... [ч. 3.2 или 3.4] настоящей ста тьи тарифы... взносов с начала отчетного (рас четного) периода, в котором допущено такое несоответствие, и сумма страховых взносов подлежит восстановлению и уплате в бюджеты государственных внебюджетных фондов... Статья 346.13 НК РФ 4.1. Если по итогам отчетного (налогового) пери ода доходы налогоплательщика [применяющего УСНО], определяемые в соответствии со [ст. 346.15, подп. 1, 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ]... пре высили 60 млн рублей... такой налогоплатель щик считается утратившим право на примене ние [УСНО]... с начала того квартала, в котором [допущено]... указанное превышение... При этом суммы налогов, подлежащих уплате при использовании иного режима налогообло жения, исчисляются и уплачиваются в порядке, предусмотренном... для вновь созданных орга низаций или вновь зарегистрированных... пред принимателей. Указанные... налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевремен ную уплату ежемесячных платежей в течение то го квартала, в котором эти налогоплательщики перешли на иной режим налогообложения.

Н о в ы е ш тра ф ы з а нару ш е н и е з а к о н од а тельства о страховых взносах

40 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

упрощенцы и смогут пользоваться новой льготой. Главное, чтобы по итогам 2011 года и в дальнейшем не менее 70 процентов от всех их до ходов составляли целевые поступления, гранты и выручка от оказания «социально полезных» услуг. Шестыми счастливчиками оказались благотворительные организации, применяющие УСНО. И благотворители, и некоммерческие организации, применяющие УСНО, и аптеки на ЕНВД, а также упрощенцы с льготируемыми видами деятельности в 2012 году смогут платить взносы только в Пенсионный фонд по тарифу 20 процентов. Ну и последний новый льготник — инжиниринговые компании. Для них совокупный тариф взносов такой же, как и для обычных органи заций и предпринимателей, — 30 процентов. А льгота заключается в том, что им не придется уплачивать взносы с вознаграждений работни кам, превышающих 512 000 рублей за год. Какие компании могут считать себя инжиниринговыми, мы выяснять не будем. Скажу лишь, что в Законе дано понятие инжиниринговых ус луг, и оно такое же, как в статье 148 НК. А пользоваться льготой смо гут только те инжиниринговые компании, которые, кроме выполнения прочих условий, еще и получили положительное заключение эксперт ного совета по технико внедренческим особым экономическим зонам. Думаю, те компании, для которых эта льгота предназначена, себя уз нали. Есть и поправки, изменяющие и уточняющие условия применения льготных тарифов IT компаниями и СМИ. Но таких плательщиков взно сов не так уж и много, поэтому останавливаться на них мы не будем. Кстати, из норм, регламентирующих порядок уплаты взносов при не выполнении условий применения льгот СМИ и упрощенцами, убрали упоминание о взыскании пеней. Однако обольщаться раньше времени не стоит. Так как пени должны уплачиваться всегда, когда какая то сум ма взносов уплачена в более поздний, чем нужно, срок. Соответственно, при доплате взносов за период, срок уплаты взносов по которому уже прошел, независимо от причины, фонд может начислять пени. Поэтому, если бы законодатель хотел освободить упрощенцев и СМИ от уплаты пени, он бы прямо написал, что в этих случаях они не взима ются. Например, так, как это сделано в пунктах 4 и 4.1 статьи 346.13 Налогового кодекса. С тарифами и льготами мы немного разобрались, давайте рассмот рим другие изменения. l Сначала об ответственности за нарушения Закона о страховых взно сах. Все вы знаете, что изначально Закон № 212 ФЗ в этой части был фактически списан с Налогового кодекса. Но законотворческий процесс не стоит на месте, и за короткое время многие нормы о налоговой от ветственности весьма существенно поменялись. Необходимость этих по правок была продиктована, в частности, недостатками, которые изна чально были заложены в нормы и выявлены правоприменительной практикой. И чтобы не наступать два раза на одни и те же грабли, зако нодатель решил подсуетиться и поправить аналогичным образом нормы Закона № 212 ФЗ. В результате пункт 1 статьи 46 Закона, устанавливаю

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212AФЗ (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 46 2. Несоблюдение порядка представления рас чета по начисленным и уплаченным страховым взносам в орган [ПФР или ФСС РФ]... в элек тронном виде в случаях, предусмотренных на стоящим... законом, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей. Статья 46.1 Нарушение плательщиком страховых взносов установленного настоящим... законом срока предоставления в орган [ПФР или ФСС РФ]... информации об открытии или о закрытии им счета в каком либо банке влечет взыскание штрафа в размере 5000 рублей. Статья 48 Отказ или непредставление в установленный срок плательщиком страховых взносов в орган [ПФР или ФСС РФ]... документов... необходи мых для... контроля за правильностью исчисле ния, полнотой и своевременностью уплаты... страховых взносов, влечет взыскание штрафа в размере 200 рублей за каждый непредстав ленный документ.

Федеральный закон от 24.07.2009 № 212AФЗ Статья 22 (ред., действ. до 01.01.2012) 7. Требование об уплате недоимки по страхо вым взносам, пеней и штрафов может быть пе редано руководителю... организации или физи ческому лицу... лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату полу чения этого требования. Если указанными споA собами требование... вручить невозможно, оно направляется по почте заказным письмом... Что еще поменялось в Законе о страхо вых взносах Статья 22 (ред., действ. с 01.01.2012) 7. Требование об уплате недоимки по страхо вым взносам, пеней и штрафов может быть передано руководителю организации... или физическому лицу... лично под расписку, на правлено по почте заказным письмом или пе редано в электронном виде... В случае направ ления... требования по почте заказным письмом оно считается полученным по истече нии шести дней с даты отправления... письма.

щий ответственность за непредставление расчета по взносам, стал бра том близнецом статьи 119 НК. Появилась и ответственность за представление бумажного расчета по форме № РСВ 1 ПФР, когда по закону его нужно представлять в элек тронном виде. Такая обязанность, согласно части 10 статьи 15 Закона № 212 ФЗ, есть у работодателей, среднесписочная численность работни ков которых составляет больше 50 человек. Штраф за невыполнение этой обязанности с 2012 года установлен пунктом 2 статьи 46 этого же Закона в размере 200 рублей, как и за представление бумажной декла рации вместо электронной. Новая статья 46.1 Закона № 212 ФЗ — это калька со статьи 118 НК. С 2010 года организации и предприниматели должны представлять в ПФР и ФСС сведения об открытии или закрытии счетов в банках в тече ние 7 рабочих дней со дня открытия или закрытия счета. Специальной же ответственности за нарушение этого срока установлено не было. По этому максимум, что за это грозило, — штраф по части 1 статьи 15.33 КоАП в размере от 1000 до 2000 рублей для предпринимателя или руко водителя организации. Однако с 2012 года и организацию, и предприни мателя можно будет оштрафовать за это правонарушение на 5000 руб лей. Закономерно подрос и штраф за непредставление или несвоевре менное представление в ПФР и ФСС документов, необходимых для кон троля за правильностью исчисления и уплаты взносов. Теперь он будет составлять 200 рублей за каждый документ вместо 50. В части ответственности есть отдельная радость для предпринимате лей. Как вы помните, с 2011 года в Законе № 27 ФЗ появился срок для подачи предпринимателем сведений персонифицированного учета о се бе. А до этого оштрафовать предпринимателя за невыполнение этой обязанности было нельзя. Так вот, с 2012 года предпринимателей вообще освободили от обя занности подавать в ПФР такие сведения. А нет обязанности — нет и от ветственности. И это правильно, поскольку взносы за себя предпринима тели платят в фиксированном размере. А значит, и без всякой отчетности фонд знает, сколько и когда они должны заплатить. По этой же причине предпринимателей освободили и от обязанности представ лять расчет по начисленным за себя страховым взносам по форме № РСВ 2 ПФР. l Претерпел изменения и порядок проведения проверок плательщиков страховых взносов и привлечения их к ответственности. В основном эти поправки сводятся к упрощению процедуры, естественно, для контроле ров — ПФР и ФСС. С 2012 года они смогут сразу направлять заказными письмами без уведомления о вручении: — требования об уплате взносов, пеней и штрафов; — решения о взыскании «страховой» задолженности; — требования о представлении документов; — акты проверок; — решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности. До поправок эти документы сначала нужно было попытаться вручить плательщику взносов лично или передать иным способом, свидетельст

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 41

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Взносы: тарифы уменьшаются, суммы увеличиваются

вующим о дате их получения. Теперь же это не нужно. При этом между заказным письмом и письмом электронным, отправленным по телеком муникационным каналам связи, поставлен знак равенства. Поэтому в ва ших интересах наладить электронное общение с ПФР и ФСС. Только так вы сможете оперативно получать от них важные документы. Есть и пара забавных поправок. Забавны они тем, что, по сути, ниче го не меняют. Во первых, отдельно прописали, что застрахованными в системе обя зательного социального страхования являются руководители — единст венные участники организаций. Однако согласитесь, отношения органи зации и ее руководителя являются трудовыми независимо от того, единственный он ее участник или один из нескольких. А раз есть трудо вые отношения, то он — работник, а значит, и застрахованный.

l О том, нужен ли трудовой договор с директором организации — ее един# ственным участником и можно ли его зарплату заменить дивидендами, чи# тайте в журнале «Главная книга», 2011, № 21, с. 75.

Федеральный закон от 17.12.2001 № 173AФЗ «О трудовых пенсиях в Российской ФедераA ции» (ред., действ. с 01.01.2012) Статья 12 3. Лицам, выполнявшим в соответствующем ка лендарном году работу по договорам авторско го заказа, а также авторам произведений, полу чавшим в соответствующем календарном году... вознаграждения по договорам об отчуждении исключительного права на произведения науки, литературы, искусства, издательским лицензи онным договорам, лицензионным договорам о предоставлении права использования произ Как будут считать пенсионный стаж ав торам

ведения науки, литературы, искусства, если об щая сумма уплаченных страховых взносов в [ПФР]... с... вознаграждений, полученных по указанным договорам, в течение данного ка лендарного года составила не менее стоимости страхового года... в страховой стаж засчитыва ется период, равный полному календарному году (с 1 января по 31 декабря), в котором уп лачены страховые взносы в [ПФР]... с... вознаг раждений по данным договорам. ...если общая сумма уплаченных страховых взносов в тече ние календарного года за указанных лиц со ставляет менее стоимости страхового года, в страховой стаж засчитывается период (в ме сяцах) продолжительностью, исчисленной про порционально уплаченным страховым взно сам, но не менее календарного месяца (30 дней).

42 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Во вторых, теперь из «страховых» законов прямо следует, что взносы в ПФР и в ФОМС на вознаграждения по договорам об отчуждении ис ключительных прав и лицензионным договорам нужно начислять только тогда, когда они выплачиваются самим авторам. Но, в принципе, «вто ричные» правообладатели не признавались застрахованными и раньше. Просто для того чтобы прийти к этому выводу, нужно было проанализи ровать несколько законов.

l Подробно о том, почему с выплат «вторичным» правообладателям не нужно было начислять взносы и до 2012 года, лектор рассказывала на семинаре «Налоги и сборы: версия 2010» («Главная книга. Конференц#зал», 2010, № 1, с. 10—11).

l Зато с 2012 года в Законе о трудовых пенсиях наконец то появятся правила включения в страховой стаж периодов, в которых получены ав торские вознаграждения. Проблема заключалась в том, что определить период работы автора над произведением худо бедно можно только по договору авторского за каза. В то время как по лицензионному договору или договору об отчуж дении исключительного права это невозможно. Поэтому получалось, что взносы с вознаграждений по таким договорам уплачивались, а вот как включать в стаж, дающий право на пенсию, период, за который они уп лачены, никто не знал. В результате в прошлом году даже появился законопроект, предла гавший исключить выплаты по таким договорам из объекта обложения взносами. Но решили сделать наоборот: взносы платить, а порядок ис числения стажа для авторов прописать в Законе. Страховой стаж по лицензионным договорам, договорам авторского заказа и договорам об отчуждении исключительных прав будет считать ся просто. Если за год с авторских вознаграждений уплачено пенсион ных взносов в сумме, не меньшей стоимости страхового года, то в стра

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Стоимость страхового года

Федеральный МРОТ на начало года, за ко торый уплачиваются взносы

4330 руб. х 26% х 12 = 13 510 руб.

9100 руб. / 13 510 руб. х 12 мес. = 8 мес.

Статья 346.21 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 3. Сумма налога [уплачиваемого при примене нии УСНО с объектом налогообложения «до ходы»] (авансовых платежей по налогу), ис численная за налоговый (отчетный) период, уменьшается... на сумму страховых взносов на обязательное... социальное страхование... уп лаченных [в ПФР, ФСС и ФОМС]... за этот же пе риод времени... При этом сумма налога (аван совых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов. Ука занное ограничение не распространяется на... предпринимателей, не производящих выплат и иных вознаграждений физическим лицам и уплачивающих страховые взносы в [ПФР]... и [ФОМС]... в размере, определяемом исходя из стоимости страхового года.

Федеральный закон от 18.07.2011 № 227AФЗ Статья 4 1. Настоящий Федеральный закон вступает в силу с 1 января 2012 года... Прощаемся со статьей 40 НК РФ

6. Положения [статей 20 и 40 НК РФ]... со дня вступления в силу настоящего... закона приме няются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соот ветствии с [гл. 25 НК РФ]... до дня вступления в силу настоящего... закона.

ховой стаж включается весь этот год. Если же взносов уплачено мень ше, то, как написано в Законе, в страховой стаж засчитывается «период (в месяцах) продолжительностью, исчисленной про порционально уплаченным страховым взносам, но не Тариф менее календарного месяца». Написано не по русски. страхового x 12 Но что имелось в виду, понять можно. взноса Объясню на примере. Так как МРОТ на 1 января 2011 года был равен 4330 рублям, стоимость «пенси онного» страхового года в 2011 году составила 13 510 рублей. И если, например, издательство, купившее в 2011 году у автора права на изда ние его книжки, заплатило с его вознаграждения такую или б ольшую сумму пенсионных взносов, то весь 2011 год зачтется автору в страховой стаж. Если же взносов было уплачено только 9100 рублей, то в стаж ав тору засчитают 8 месяцев. Определенная несправедливость есть в том, что, если за какой то год за автора уплачено взносов в сумме, которая в несколько раз превыша ет стоимость страхового года, в страховой стаж ему все равно засчита ют только год. Ну и напоследок порадую предпринимателей, применяющих УСНО с объектом «доходы» и не имеющих работников. Они смогут уменьшать сумму исчисленного налога или авансового платежа на всю сумму стра ховых взносов, уплаченных за себя в виде фиксированного платежа, без ограничений. Соответствующие поправки внесены в пункт 3 ста тьи 346.21 НК. Не знаю, забыл законодатель о таких же предпринимателях, уплачи вающих ЕНВД, или намеренно решил их обидеть, но для них все оста лось, как было. Вмененщики, как и раньше, смогут уменьшать сумму ЕНВД на взносы за себя не более чем наполовину. Пришла пора поговорить, наверное, о самых нашумевших поправках в НК, кардинально изменивших принципы и порядок налогового контро ля цен, применяемых налогоплательщиками.

Когда,ктоикакбудет контролироватьцены l Итак, статьи 20 и 40 НК, которые, как дамоклов меч, висели над каж дым налогоплательщиком и которые, судя по арбитражной практике, более чем за 10 лет так и не научились применять налоговые инспекто ры, через пару тройку лет уйдут в небытие. Дело в том, что с 2012 года их можно будет применять лишь при контроле цен по сделкам, расходы и доходы по которым признаны для целей исчисления налога на при быль до 2012 года. То есть получается, что цены, примененные до 2012 года теми же упрощенцами, начиная с нового года проверить во обще никак нельзя. Цены же по сделкам, доходы и расходы по которым будут призна ваться для целей налогообложения начиная с 01.01.2012, будут контро

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 43

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Статья 105.3 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. Для целей [налогообложения]... цены, при меняемые в сделках, сторонами которых явля ются лица, не признаваемые взаимозависи мыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными. П о к а к и м с д ел к а м м о г у т к о нтр ол и р о вать цены с 2012 года Статья 105.14 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. В целях [НК РФ]... контролируемыми сделка ми признаются сделки между взаимозависи мыми лицами... К сделкам между взаимозави симыми лицами в целях настоящего Кодекса приравниваются следующие сделки: 2) сделки в области внешней торговли товара ми мировой биржевой торговли; 3) сделки, одной из сторон которых является лицо, местом регистрации, либо местом жи тельства, либо местом налогового резидентст ва которого являются государство или террито Кто будет признаваться взаимозависи мыми лицами рия, включенные в перечень [офшорных зон, утверждаемый Минфином России в соответст вии с подп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ]...

44 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

лироваться в порядке, определенном новым разделом V.1 первой части НК. Это очень объемный раздел, он включает в себя шесть глав и 25 статей. Причем некоторые из этих статей занимают по несколько стра ниц формата A4 и весьма трудны для понимания даже искушенными читателями законов. Но рассматривать все его положения и обсуждать методы определения рыночных цен, в нем описанные, а также говорить об ответственности за соответствующие нарушения мы не будем. Пото му что это тема для отдельного большого семинара, интересного дале ко не всем налогоплательщикам. Ведь вся прелесть новых норм в том, что большинству организаций и предпринимателей изучать их не нуж но, так как их цены больше никто контролировать не будет. Объясню почему. l Начну с того, что контролироваться с нового года будут только внеш неэкономические сделки и сделки между взаимозависимыми лицами. Та ким образом, бартерные сделки и сделки, цены которых отклоняются более чем на 20 процентов от обычных цен налогоплательщика, сами по себе для налоговых органов интереса представлять не будут. Да, законодатель существенно расширил перечень лиц, безусловно признаваемых взаимозависимыми. Вместе с тем этот перечень изначаль но был не очень то закрытым. И при желании налоговый орган мог до биться в суде признания налогоплательщиков взаимозависимыми и по основаниям, не названным в НК. Хотя справедливости ради стоит отметить, что для признания взаимо зависимыми по такому основанию, как доля участия, с 2012 года нужно будет владеть долей, составляющей более 25 процентов уставного капи тала компании, а не 20 процентов. l В остальном же перечень взаимозависимых лиц стал очень похож на перечень лиц, признаваемых группой по Закону о защите конкуренции. Что написано в Налоговом кодексе о взаимозависимости, вы сами про читаете, если захотите, а я проиллюстрирую это примерами. Так, взаи мозависимыми лицами для целей налогообложения с 2012 года призна ются: — организации «А» и «Б», если «А» прямо или косвенно владеет более чем 25 процентной долей в уставном капитале «Б»; — организация и ее директор; — организации «Б» и «Д», если директор обеих организаций — один и тот же человек; — организации «А» и «С», если больше половины членов их советов ди ректоров — одни и те же люди; — организация «А» и гражданин Иванов, если он владеет более чем 25 процентами голосующих акций «А» (естественно, организация и ее единственный участник также взаимозависимы по этому осно ванию); — организации «А» и «В», если гражданин Иванов, владеющий более чем 25 процентами голосующих акций «А», владеет еще и более чем 25 процентной долей в уставном капитале «В»; — организация «Д» и гражданин Петров, владеющий 20 процентной долей в уставном капитале «Д», если его супруге и матери также при надлежат 20 процентные доли в уставном капитале «Д», а директор «Д»

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Статья 105.3 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 3. При определении налоговой базы с учетом цены товара (работы, услуги), примененной сторонами сделки для целей налогообложе ния... указанная цена признается рыночной, если [ФНС России]... не доказано обратное... 4. [ФНС России]... при осуществлении налого вого контроля в порядке, предусмотренном главой 14.5 [НК РФ]... проверяется полнота ис числения и уплаты следующих налогов: 1) налога на прибыль организаций; 2) [НДФЛ, уплачиваемого предпринимате лями]...

Какие цены проверят на рыночность 3) [НДПИ]... если одна из сторон сделки являет ся налогоплательщиком [НДПИ]... и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, признаваемое... объектом налогообложения [НДПИ]... при добыче которых налогообложение производится по налоговой ставке, установлен ной в процентах... 4) [НДС]... если одной из сторон сделки являет ся организация (...предприниматель), не явля ющаяся (не являющийся) налогоплательщиком [НДС]... или освобожденная (освобожденный) от исполнения обязанностей налогоплательщи ка [НДС]...

Статья 105.17 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. Проверка полноты исчисления и уплаты на логов в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами... проводится [ФНС России]... Проверка проводится на основании уведомле ния о контролируемых сделках или извещения территориального налогового органа, проводя щего выездную или камеральную проверку на логоплательщика, направленных в соответст вии со [ст. 105.16 НК РФ]... а также при выявлении контролируемой сделки в результа те проведения [ФНС России]... повторной вы ездной налоговой проверки в порядке контро ля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

избирается на общем собрании участников простым большинством голосов; — организация «К» и организация «М», если хотя бы половина членов совета директоров «К» избраны по предложению гражданина Васильева, а половина членов совета директоров «М» — по предложению его род ной сестры; — гражданин Тихонов и организации «Г» и «Е», если гражданин Тихонов владеет более чем 50 процентной долей в уставном капитале «Г», а она, в свою очередь, владеет более чем 50 процентами голосующих акций «Е»; — гражданин Сидоров и его непосредственный руководитель; — гражданин Сидоров и его жена, дети, родители, а также родные бра тья и сестры. И это далеко не исчерпывающий перечень. Как вы поняли, признать взаимозависимыми с нового года можно многих. Однако сама по себе взаимозависимость сторон сделки далеко не всегда будет приводить к тому, что цену сделки смогут подвергнуть сомнению и проверить на рыночность. l Во первых, из Кодекса никуда не делась презумпция рыночности це ны, примененной сторонами сделки. То есть пока не доказано обратное, для целей налогообложения применяется именно та цена, которая со гласована в договоре. А доказать обратное имеет право не любая нало говая инспекция, а только Федеральная налоговая служба! Во вторых, ФНС может проверить правильность применения цен в от ношении только четырех налогов: — налога на прибыль; — НДФЛ, уплачиваемого предпринимателями; — НДПИ, если одна из сторон сделки — плательщик НДПИ, а предме том сделки является добытое полезное ископаемое, облагаемое НДПИ по процентной налоговой ставке; — НДС, если одна из сторон сделки — организация или предпринима тель — неплательщик НДС или освобождена от исполнения обязаннос тей плательщика НДС. Таким образом, сделка, заключенная между двумя взаимозависимыми упрощенцами, сама по себе интересовать ФНС России не будет. В третьих, проверку цен на рыночность ФНС будет проводить не про сто потому, что ей этого захотелось, а на основании: — уведомлений о контролируемых сделках, направленных в налоговые органы самими налогоплательщиками; — извещений налоговых инспекций о выявленных при налоговой про верке контролируемых сделках; — выявления контролируемой сделки самой ФНС при проведении по вторной выездной проверки. Как видите, оснований для проверки цен всего три, и их объединяет одно понятие — контролируемые сделки. То есть для того чтобы цену сделки могли проверить на рыночность, одной взаимозависимости ее сторон мало, нужно еще, чтобы сама сделка относилась к контролируе мым. Оценить, являются ваши сделки контролируемыми в 2012 году или нет, вам поможет схема.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 45

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Сделка

По импорту или экспорту: • нефти и нефтепродуктов; • черных, цветных, драго ценных металлов; • минеральных удобрений; • драгоценных камней

Между взаимозависи мыми лицами

Как вся цепочка сделок по перепродаже товаров (ра бот, услуг) взаимозависимому лицу, если невзаимоза висимые посредники: • не выполняют никаких функций, за исключением ор ганизации перепродажи; • не принимают на себя никаких рисков и не исполь зуют никаких активов для организации перепродажи**

С лицом — резидентом офшорной зоны*

нет

да

Взаимозависимые стороны сделки — участники одной и той же консолидированной группы на логоплательщиков

Других товаров мировой бир жевой торговли

Все стороны и выгодоприобретатели по сделке — резиденты РФ

нет

да Доходы по таким сделкам, совер шенным с одним лицом за кален дарный год > 60 млн руб.

нет нет

да

нет Сделка контролируемая

Сделка неконтролируемая

Стороны сделки: • зарегистрированы в одном субъекте РФ; • не имеют ОП в других субъектах РФ и за границей; • не имеют убытков, признаваемых для да да целей налогообложения прибыли

да

нет

Одна из сторон сделки — плательщик НДПИ, и предметом сделки является добытое полезное ископаемое, облагаемое НДПИ по процентной ставке нет

да Доходы по сделкам между этими лица ми за календарный год > 60 млн руб. нет

да

Сделка заключена между лицом, применяющим УСНО, или участни ком проекта «Сколково» и лицом, применяющим ОСНО

нет

да

Сделка заключена между плательщиком ЕСХН или ЕНВД в рамках деятельности, облагаемой этими налогами, и лицом, применяющим ОСНО нет

да Доходы по сделкам между этими лицами за ка лендарный год > 100 млн руб.

Доходы по сделкам между этими лица ми за 2012 г. > 3 млрд руб.

да

да Стороны сделки — участники одной и той же консолидированной группы налогоплательщиков

Сделка контролируемая

нет нет нет Сделка неконтролируемая

да да нет

Стороны сделки: • зарегистрированы в одном субъекте РФ; • не имеют ОП в других субъектах РФ и за границей; • не имеют убытков, признавае мых для целей налогообложения прибыли

* Таким лицом признается и российская организация, если сделка связана с деятельностью ее постоянного пред ставительства в офшорной зоне. ** До 2014 г. такие сделки, заключенные с плательщиками ЕНВД и ЕСХН, — неконтролируемые.

46 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Статья 105.14 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 9. Для целей настоящей статьи сумма доходов по сделкам за календарный год определяется

40 млн руб. + 21 млн руб. = 61 млн руб. путем сложения сумм полученных доходов по таким сделкам с одним лицом (взаимозависи мыми лицами) за календарный год с учетом порядка признания доходов, установленных главой 25 [НК РФ]...

Статья 105.16 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 2. Сведения о контролируемых сделках указы ваются в уведомлениях... направляемых нало гоплательщиком в налоговый орган по месту его нахождения... в срок не позднее 20 мая года, следующего за календарным годом, в ко тором совершены контролируемые сделки. На логоплательщики... отнесенные к категории крупнейших, представляют указанные... уве домления в налоговый орган по месту учета в качестве крупнейших налогоплательщиков. К то м о ж е т о бъ ед и н ить с я в к о н с ол ид и рованную группу налогоплательщиков Федеральный закон от 18.07.2011 № 227AФЗ Статья 4 7. Положения статей 105.15—105.17 [НК РФ]... (в редакции настоящего... закона) до [01.01.2014]... применяются... когда сумма до ходов по всем контролируемым сделкам, совер шенным налогоплательщиком в календарном го ду с одним лицом (несколькими одними и теми же лицами, являющимися сторонами контроли руемых сделок), превышает соответственно: в 2012 году — 100 млн. рублей.

Только обратите внимание, что при определении доходного лимита для признания сделок контролируемыми учитывается совокупная сумма доходов по сделкам, а не доход, полученный одной стороной. А доход по сделкам считаем без НДС. Таким образом, если вы купили что то у взаимозависимого упрощенца, например, за 40 миллионов рублей и продали ему что то за 21 миллион рублей (без НДС), то совокупная сумма дохода по этим сделкам — 61 миллион рублей. Следовательно, обе сделки признаются контролируемыми. Но даже с учетом этого под ценовой контроль ФНС в основном под падут крупнейшие налогоплательщики и холдинги. Именно им придется направлять в налоговые органы уведомления о совершенных за год кон тролируемых сделках, включающие в себя сведения: — о предмете сделок; — об участниках сделок (в том числе ИНН организации или предприни мателя); — о сумме доходов и расходов по таким сделкам. Впервые уведомить свою налоговую инспекцию о контролируемых сделках, совершенных в 2012 году, нужно будет не позднее 20 мая 2013 года. Это уведомление нужно подать, только если сумма доходов по всем контролируемым сделкам, совершенным вами в 2012 году с од ним контрагентом (или одной группой контрагентов при многосторон них сделках), превысит 100 миллионов рублей. То есть в нашем примере с упрощенцем сделки 2012 года являются контролируемыми, но уведом лять о них инспекцию не нужно. l Кстати, избранные холдинги могут исключить свои сделки из числа контролируемых. Для этого надо заключить между организациями, вхо дящими в холдинг, и зарегистрировать в налоговом органе договор о со здании консолидированной группы налогоплательщиков. Рассматривать условия и процедуру заключения этих договоров, а также порядок нало гообложения участников холдинга мы не будем, поскольку объединиться в консолидированную группу могут только очень большие и очень взаи мозависимые холдинги. Для этого нужно, чтобы одна из организаций бу дущей консолидированной группы непосредственно или косвенно участ вовала в уставном капитале других организаций этой группы и доля участия в каждой из них составляла минимум 90 процентов. Понятно, что ни упрощенцы, ни вмененщики никогда не смогут стать участника ми консолидированной группы. Кроме того, в совокупности все организации, собирающиеся стать группой: — за год, предшествующий заключению договора о создании группы, уп латили НДС, акцизов, налога на прибыль и НДПИ (без учета «таможен ных» налогов) в сумме не менее 10 миллиардов рублей; — за этот же год получили по данным бухгалтерской отчетности дохо дов не менее 100 миллиардов рублей; — обладали активами, балансовая стоимость которых на 31 декабря го да, предшествующего году заключения договора о создании группы, со ставила не менее 300 миллиардов рублей. И это далеко не все ограничения. Так, не смогут войти в консолиди рованную группу, в частности, образовательные и медицинские органи

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 47

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Кто может заключить с ФНС России со глашение о ценообразовании

Статья 105.19 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. Российская организация — налогоплатель щик, отнесенный... к категории крупнейших на логоплательщиков... вправе обратиться в [ФНС России]... с заявлением о заключении согла шения о ценообразовании для целей налогооб ложения... 2. Соглашение о ценообразовании представля ет собой соглашение между налогоплательщи ком и [ФНС России]... о порядке определения

К о гд а б уд у т пр и м е ня ть с я с и м м е тр ич ные налоговые корректировки

цен и (или) применения методов ценообразо вания в контролируемых сделках... в течение срока его действия... Статья 105.22 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. К заявлению налогоплательщика о заключе нии соглашения о ценообразовании... прилага ются: 7) документ, подтверждающий уплату заявите лем государственной пошлины за рассмотре ние [ФНС России]... заявления о заключении соглашения о ценообразовании. Статья 105.23 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 2. ...если налогоплательщиком были соблюде ны условия соглашения о ценообразовании [ФНС России]... не вправе принимать решение о доначислении налогов, пеней и штрафов в от ношении тех контролируемых сделок, цены по которым (методы их определения) были согла сованы в соглашении о ценообразовании. Статья 333.33 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. Государственная пошлина уплачивается в следующих размерах: 133) за рассмотрение заявления о заключе нии соглашения о ценообразовании... — 1 500 000 рублей.

48 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

зации, применяющие нулевую ставку налога на прибыль, а также рези денты ОЭЗ. А, например, банки и страховщики могут объединиться в консолидированную группу только с организациями того же профиля. Честно говоря, смысла в создании такой узкоспециализированной кон солидированной группы для целей ухода от налогового контроля цен я пока не вижу. l Однако у организаций, являющихся крупнейшими налогоплательщи ками, есть еще один способ ограничить налоговый контроль своих цен. Для этого нужно заключить с ФНС России соглашение о ценообразова нии. В нем устанавливается порядок определения цен, применяемых ор ганизацией в контролируемых сделках в течение периода его действия (максимум 5 лет). Конечно, ФНС сможет проверить и соблюдение такого соглашения, и цены по контролируемым сделкам на рыночность. Но если соглаше ние соблюдается, то даже если цены организации по контролируемым сделкам окажутся нерыночными, доначислить ей налоги нельзя. Правда, само рассмотрение налоговой службой соглашения о ценообразовании (без гарантии его заключения) обойдется недешево. Госпошлина, кото рую нужно уплатить до того, как подавать в ФНС документы на рассмот рение, составляет полтора миллиона рублей. l Буквально пару слов скажу еще об одном достижении нового поряд ка налогового контроля цен, а именно о симметричных корректировках. Они подразумевают, что если у одной стороны сделки цена была скор ректирована налоговой службой, то вторая сторона сделки тоже может пересчитать свои налоговые обязательства с учетом этой корректиров ки. Например, ФНС признала цену продажи товара заниженной и дона числила продавцу налог на прибыль исходя из большей, рыночной цены. В таком случае покупатель может симметрично увеличить свои расходы на приобретение этого товара, учитываемые для целей налогообложе ния прибыли. Именно этот принцип заложен в новой статье 105.18 НК. Конечно, не обошлось без ограничений. Симметричные корректиров ки могут проводиться только организациями и только в отношении тех налогов, которые могут быть доначислены ФНС при проверке цен. По этому, например, покупатель — упрощенец с объектом налогообложе ния «доходы минус расходы» не сможет претендовать на увеличение своих затрат на покупку товаров, если его продавцу по этой сделке до начислят налог на прибыль. Чтобы провести симметричные корректировки, нужно будет полу чить от ФНС уведомление о возможности их проведения. Такие уведом ления ФНС может направить участникам контролируемой сделки сама или по их заявлению. Единственный потенциально спорный момент: будет ли ФНС выда вать такие уведомления, если ее решение о доначислении исполнено стороной сделки, в отношении которой проводилась проверка, не доб ровольно, а по решению суда. В пункте 2 статьи 105.18 НК сказано, что право на применение корректировок у других сторон сделки возникает, когда решение о доначислении исполнено «проверенным» налогопла тельщиком. Поэтому я не исключаю, что налоговая служба будет счи тать, что симметричные корректировки возможны только при добро

Налоги и взносы: что будет в 2012 году пленарное заседание Когда, кто и как будет контролировать цены

Статья 45 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 2. Взыскание налога в судебном порядке про изводится: 4) ...если... обязанность по уплате налога воз никла по результатам проверки [ФНС России]... полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сделок между взаимозависи мыми лицами. Статья 105.18 НК РФ (ред., действ. с 01.01.2012) 1. В случае доначисления налога по итогам проверки [ФНС России]... полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением сде лок между взаимозависимыми лицами... цены, на основании которых [ФНС России]... осуще ствлена корректировка налоговой базы и сум мы налога, могут быть применены российски ми организациями — налогоплательщиками, являющимися другими сторонами контролиру емой сделки, при исчислении налогов, указан ных в [п. 4 ст. 105.3 НК РФ]... 2. Право на проведение симметричных корректировок другими сторонами контролиру емой сделки возникает исключительно в случа ях, когда решение [ФНС России]... о доначис лении налога исполнено лицом, являющимся стороной контролируемой сделки, в отношении которого было вынесено решение о доначисле нии налога, в части недоимки, указанной в этом решении.

вольном исполнении ее решений. Правда, есть и приятный момент — если налогоплательщик не исполнит решение ФНС добровольно, то на логи, доначисленные при проверке цен, с него можно будет взыскать ис ключительно через суд. Итак, теперь вы понимаете, что большинству организаций и предпри нимателей налогового контроля цен бояться не нужно. И ссылки на ста тью 105.3 НК, которыми во второй части Кодекса заменили ссылки на статью 40, не должны вас пугать. Ведь статья 105.3 НК устанавливает правила налогообложения в сделках между взаимозависимыми лицами, соблюдение которых может проверить только ФНС и лишь при провер ке цен по контролируемым сделкам. Значит, если вы под этот контроль не подпадаете, то ваши договорные цены — всегда рыночные. Радует, что хотя бы в части налогового контроля цен российское за конодательство наконец то приблизилось к стандартам, принятым в раз витых странах. Конечно, и эти стандарты — не панацея от трансфертно го ценообразования. Новый раздел Налогового кодекса еще не начал действовать, а специалисты по налоговой оптимизации уже разработали несколько способов обхода его требований. Но это, в общем то, нор мальный процесс. Нигде в мире бизнес не хочет делиться своей прибы лью с государством. Зато налоговый контроль цен наконец то переста нет быть пугалом для малого и среднего бизнеса. К сожалению, время, отведенное на наш семинар, истекло. Рассмот реть абсолютно все изменения мы не успели, да и не могли успеть. Были еще поправки в 25 ю главу НК по расходам на НИОКР и целая куча по правок в НК для инвестиционных товариществ. Но, думаю, они интерес ны достаточно узкому кругу лиц. А самые насущные для большинства поправки мы в целом обсудили. Благодарю вас за внимание. До свидания.

Задай СВОЙ вопрос чиновнику Хотите получить разъяснение по своему вопросу от представителя государственных органов, но не знаете, как сделать официальный запрос? 1. Присылайте нам вопросы, которые вы хотели бы адресовать представи телю Минфина, ФНС, ФСС, ПФР, Роструда или Минздравсоцразвития. 2. Если на этот вопрос нет ответа в законодательстве, мы передадим его чиновнику. 3. Ответ вы сможете прочитать на страницах журнала «Главная книга».

Отправить вопрос вы можете через наш сайт www.glavkniga.ru в разделе «Задать вопрос»

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 49

Программа семинаров Читайте в022012отчеты о семинарах: l Годовой отчет — 2011 Лектор — И.Р. Сухарев, начальник отдела методологии бухгалтерского учета и отчетности Департамента регулирования государственного финансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Минфина России Российский бухучет сконцентрирован на учете имущества в ущерб финансам. Просто он — наследник бухучета советского, главной целью которого был контроль за сохранностью госсобственности. 20 лет назад бухучет приспособили еще и под исчисление налогов, что отнюдь не сделало его лучше. В итоге он обслуживает чьи угодно интересы, кроме интересов собственников и инвесторов. Исправить это могут только МСФО, которые, кстати, гораздо ближе к нам, чем многие думают. На них строятся все новые ПБУ и поправки в ПБУ действующие. Как правильно применить все нововведения, скажем, при создании обязательного резерва на оплату отпусков либо при заполнении от чета о движении денежных средств, расскажет лектор. Сближение с МСФО позволяет более обдуманно подходить к составлению бухгал терской отчетности. Кстати, Минфин недавно обновил ее типовые формы. Из отчета о семинаре вы узнаете, как их заполнять, как разра батывать отчетные формы «под себя» и как определять степень детализации статей отчетности.

l Отражаем расходы, объясняем убытки Лектор — С.А. Верещагин, независимый эксперт по методологии бухгалтерского учета и налогообложения, независимый налоговый консультант Предпринимательство — это риск. Оступился — получил убыток и вызов на «убыточную» комиссию в ИФНС, объясниться с которой без знаний, полученных на семинаре, будет трудно. Впрочем, убыток можно спрятать. Есть правильные и неправильные способы сделать это. Налоговый убыток, от которого избавиться не удалось, разрешено переносить на будущее. Здесь тоже расставлены капканы. Например, кто то поспешно выбрасывает первичку, подтверждающую убыток. А кто то забывает об особенностях учета некоторых убытков: от безна дежных долгов, от простоев, хищений и аварий, от уступки требования. Свои правила есть и для учета убытка от продажи ОС, особенно тех, с даты начала эксплуатации которых прошло менее 5 лет или к норме амортизации которых применялись специальные коэффициен ты. Завершающая часть семинара была посвящена налоговому учету отдельных расходов: процентов по кредитам на приобретение ОС, затрат на внешнее благоустройство, покупку еды и воды для сотрудников и клиентов.

Темы ближайших семинаров l Сложные налоговые вопросы: технология решения Лектор — А.М. Рабинович, главный методолог ЗАО «ЭНЕРДЖИ КОНСАЛТИНГ/Аудит», к. и. н. Всегда ли правильное «налоговое» решение безопасно? Что такое правоотношения и когда они возникают. Работа с терминами НК РФ. Влияние нарушений гражданского законодательства на налоги. Как отделить общие нормы от специальных. Толкование буквальное и не очень. Аналогия в налогообложении. Минфин говорит одно, ФНС — другое: кому верить? Чем поможет судебная практика.

l «Имущественное» налогообложение Лектор — Н.А. Гаврилова, заместитель начальника отдела имущественных и прочих налогов Департамента налоговой и таможенноAтарифной политики Минфина России Налог на недвижимость: как это будет и когда. Старый налог на имущество с новыми льготами. Недвижимость: как бухгалтерские измене ния влекут изменения налоговые. ОСНО + ЕНВД: считаем налог на имущество. Организация поменяла двигатель автомобиля, регион — кадастровую оценку земли: что с налогами? Транспортный налог: категория «В» и возраст машины в целях налогообложения.

l Первый квартал — первая отчетность Лектор — М.Н. Ахтанина, ведущий эксперт издательства «Главная книга» Бухучет: последние изменения в первой отчетности. Привыкаем к обновленным счетам фактурам, книгам покупок и продаж. Страховые взносы: тарифы снизились, проблем прибавилось? «Прибыльная» декларация — 2012: есть ли отличия от декларации 2011. НДФЛ: но вые вычеты и не только.

l Бухучет: как встать на путь исправления Лектор — А.А. Ефремова, генеральный директор ООО «Вектор развития» Пережить все заново или идти вперед: ретроспективный и перспективный способы корректировки. Примеры ретроспекции: переквалифи кация ОС в МПЗ, появление НМА из ничего, резерв по отпускам и отказ от резерва на ремонт ОС. Корректировки оценочных значений: ре зерв по сомнительным долгам, изменение срока полезного использования ОС и НМА. Правильное исправление неправильных записей.

50 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами

53 l основные вопросы программы 55 l пленарное заседание 55 58 61 63 66 69 71 73 75 80 82 87 91 94 96

Что такое первичный документ Обязательны ли унифицированные формы Электронная первичка Подпись и печать Первичка в у. е. Когда пригодятся копии Исправляем и храним Штрафы за первичку Организация документооборота Транспортная первичка Первичка по учету ОС и МПЗ «Долговая» первичка Оформление счетов=фактур Два вопроса — два ответа Фиктивная первичка

98 l круглый стол 98 100 101 103 106

О документах, подтверждающих убытки О восстановлении утраченной первички Об одновременном составлении ТТН и ТН Об ошибках в счетах=фактурах, не препятствующих вычету О документах с фиктивными подписями

109 l есть мнение 109

О первичном документе при аренде

111 l судебные споры 111

О вычете по счету=фактуре с нерасшифрованными подписями

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 51

В новый год — с новыми документами

52 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами основные вопросы программы

основные вопросы программы основные документы Федеральный закон от 21.11.96 № 129 ФЗ «О бухгалтерском учете» Федеральный закон от 06.12.2011 № 402 ФЗ «О бухгалтерском учете»

Что такое первичный документ Значение первичного документа для бухгалтерского l с. 55 и налогового учета l с. 56. Документ с недостоверными реквизитами — фиктивный l с. 57. Первичка как доказательство в споре с контрагентом l с. 57.

Обязательны ли унифицированные формы

Часть первая НК РФ Главы 21, 25 НК РФ Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Фе дерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утв. Минфином СССР от 29.07.83 № 105

Эти документы можно найти в разделе «Законодательство» системы КонсультантПлюс (информационный банк «Версия Проф»).

Надо ли применять унифицированные формы документов l с. 58. В но вом Законе о бухучете унифицированной первички нет l с. 59. Документ на иностранном языке: что делать с расшифровкой подписи l с. 60.

Электронная первичка Электронные документы для целей налогового учета l с. 61. Можно ли на править документы в электронном виде в налоговый орган или суд l с. 62.

Подпись и печать Использование факсимиле: для счетов фактур запрещено l с. 63, для внешней первички — спорно l с. 63, для внутренних документов не пре дусмотрено l с. 64. Когда печать на документе необходима l с. 65.

Первичка в у. е. Документы в у. е.: аргументы «за» и «против» l с. 66, безопасный способ оформления (пример) l с. 67, влияние НДС изменений l с. 68.

Когда пригодятся копии Когда копия подтвердит налоговые расходы l с. 69. Как оформить копию для налогового органа, суда l с. 70. Копия =/ дубликат l с. 71.

Исправляем и храним Как исправить документ правильно l с. 71. Что делать, если подписав ший документ работник уволился l с. 71. Срок хранения первички для целей бухучета, налогового учета и взносов соцстраха l с. 72. Когда мо гут быть сложности с определением сроков хранения документов l с. 72.

Штрафы за первичку Административный штраф за нарушение порядка работы с первичкой l с. 73. Налоговый штраф за отсутствие первички l с. 73. Новый Закон

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 53

В новый год — с новыми документами основные вопросы программы

о бухучете: могут ужесточиться требования к первичке l с. 74, нужно организовать получение правильной первички от контрагентов l с. 75.

Организация документооборота Положение о документообороте: указываем работников, ответственных за первичку l с. 76, прописываем санкции за несоблюдение l с. 77. Сооб щаем ответственным за первичку об их обязанностях l с. 78. Когда ин формация считается новой с точки зрения ПБУ 22/2010 l с. 78. Докумен тооборот — важная часть системы внутреннего контроля l с. 79. Плюсы отлаженного документооборота l с. 80.

Транспортная первичка Транспортная накладная (ТН) обязательна только для сторон договора перевозки l с. 80. Кто должен составлять ТН по договору транспортной экспедиции l с. 81. Отличия новой ТН от ТТН по форме № 1 Т l с. 82.

Первичка по учету ОС и МПЗ Зависит ли списание ОС от даты оформления формы № ОС 4 l с. 82. Новый порядок учета ликвидации ОС l с. 83. Как дополнительный рекви зит в форме № ОС 3 поможет в учете полученных при ремонте ТМЦ l с. 85. Зависит ли квалификация актива от оформленной на него пер вички l с. 85. Чем грозит ошибка в выборе формы документа l с. 87.

«Долговая» первичка Момент списания просроченной задолженности не зависит от наличия первички l с. 87. Должен ли главбух подписывать вексель l с. 89. Зачем нужен акт приема передачи векселя l с. 89. Нужна ли подпись главбуха на договоре займа l с. 91.

отзывы Григорьева Надежда Витальевна, главный бухгалтер, г. Москва К сожалению, почему то бытует такое мнение, что раз учетные документы нужны бухгалтерии, то именно она должна их составлять. Или ра зыскивать того, кто их должен составлять, и требовать с него эти документы. А когда на чинаешь что то просить у других служб, то от те бя отмахиваются, как от надоедливой мухи. И в списке приоритетов у других работников передача документов в бухгалтерию, как пра вило, стоит на одном из последних мест. Семи нар настроил меня на то, чтобы с помощью по ложения о документообороте побороться за избавление бухгалтерии от чужих обязаннос тей. Постараюсь донести до директора, какие плюсы будут от этого положения не просто для бухгалтерии, а для организации в целом. Со шлюсь на то, что даже есть такая отдельная ус луга у консалтинговых и аудиторских компа ний — постановка системы документооборота. Если люди готовы платить за это деньги кому то, значит, польза от этого есть.

54 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

Оформление счетов=фактур Какие ошибки в счете фактуре не мешают НДС вычету l с. 91. Агент пе ревыставляет принципалу счет фактуру — кого указать в качестве продав ца l с. 93. Электронные счета фактуры — пока только на бумаге l с. 93.

Два вопроса — два ответа Обязательны ли: ежемесячный акт на услуги по аренде l с. 94, команди ровочное удостоверение при поездках по России l с. 95.

Фиктивная первичка Налоговики будут больше внимания уделять судебной практике l с. 96. Первичку с дефектами можно принять к налоговому учету, если опера ция реальна l с. 97.

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Что такое первичный документ

пленарное заседание Здравствуйте, коллеги! Как вам известно, неправильное оформление первичных докуменA тов чревато серьезными последствиями для организации. Сегодня хорошо известный вам лектор Альмин Моисеевич Рабинович расскажет, что нужно сделать для того, чтобы свести к минимуму риск претензий со стороны проверяющих к вашим документам.

отзывы Милохова Снежана Максимовна, финансовый директор, г. Химки Очень хорошо, что лектор рассказал про фик тивную первичку. Наш руководитель считает, что достаточно правильно оформить документ, и суд закроет глаза на то, что составила его со мнительная фирма. А когда я с ним спорю, на зывает меня перестраховщицей. Обязательно расскажу ему, что такого же мнения, как и я, придерживаются многие суды. Так что его рис кованные затеи могут привести к весьма пе чальным финансовым последствиям для на шей фирмы, если нам по недостоверным документам снимут расходы и вычеты и дона числят налоги со штрафами.

Добрый день! Тема нашего сегодняшнего семинара, на первый взгляд, несложная. Мы поговорим о первичных документах и документообороте. В 2011 году никаких значимых изменений в плане первички не про изошло. Если и могут быть в будущем какие то принципиальные подвиж ки, то, в основном, связанные с вступлением в силу с 1 января 2013 года нового Закона о бухучете. Но и после этого события, с моей точки зре ния, радикально ситуация с первичными документами не поменяется. Ду маю, что значительно большее влияние на нашу жизнь может оказать расширение сферы использования электронного документооборота. Надо сказать, что первичные учетные документы — это основа буху чета, поэтому очень важно правильно и своевременно их оформлять. И, скорее всего, вам, как профессионалам в своем деле, хорошо знако мы вопросы, связанные в составлением первичных документов. Поэтому я не буду углубляться в азы заполнения первички. То, что надо заполнять все обязательные реквизиты и не забывать ставить подписи и печати, вы и так прекрасно знаете. В чем же тогда практическая польза от этого семинара? Одна из глав ных его целей — показать бухгалтеру реальные возможности облегчить себе работу. Объяснить, как, выстроив грамотный документооборот, можно защитить себя от претензий как проверяющих, так и своего руко водства, а также снизить налоговые риски своей организации. Традиционно в начале нового года хочется изменить жизнь к лучше му, оставив ошибки и проблемы в прошлом. Поэтому призываю вас сейчас, в период пересмотра учетной политики, организовать работу с документами так, чтобы соблюдение требований законодательства в большинстве случаев стало просто делом техники. Поверьте, эти ваши усилия окупятся в дальнейшем. Начать наш семинар предлагаю с выяснения того, какие нормативные правовые акты определяют статус первичной документации для трех сфер ее применения: бухучета, налогового учета и гражданско правового оборота.

Чтотакоепервичныйдокумент Значение первичного документа для бух галтерского учета

l В действующем Законе о бухучете и в Положении по ведению бухуче та и бухотчетности определено, что такое первичные документы. Это до кументы, оформляемые для оправдания каждой хозяйственной опера

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 55

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Что такое первичный документ

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», утв. Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н

ции. Они, во первых, подтверждают, что операция действительно имела место. А во вторых, на основании этих документов ведется бухучет. То есть на основании первичного документа бухгалтер делает соответст вующую запись по счетам бухучета, что дает возможность контролиро вать все изменения в финансовом состоянии организации.

4. При [формировании учетной политики]... ут верждаются: формы первичных учетных документов...

Хозяйственная операция — это событие, действие, влияющие на финансовое состояние организации, ее доходы и расходы, активы и обязательства и капитал.

ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на приA быль организаций», утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н 3. Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете... на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета... Значение первичного документа для на логового учета

Статья 172 НК РФ 1. Вычетам подлежат... только суммы [НДС]... предъявленные налогоплательщику при приоб ретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории [РФ]... либо фактически уп лаченные ими при ввозе товаров на террито рию [РФ]... после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав... и при наличии соответствующих первичных до кументов.

Статья 11 НК РФ 1. Институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства [РФ]... используемые в [НК РФ]... применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено [НК РФ]... Статья 252 НК РФ 1. Расходами признаются... документально подтвержденные затраты... осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под документально подтвержденными расхода ми понимаются затраты, подтвержденные до кументами, оформленными в соответствии с законодательством [РФ]...

Еще первичные документы упоминаются применительно к конкрет ным операциям в Методических указаниях по бухучету основных средств, материально производственных запасов, спецодежды и спецоснастки. А вот Положения по бухучету (ПБУ) практически не содержат упоми наний о первичной документации. Ну, кроме всем известной нормы ПБУ 1/2008 про утверждение форм первичных документов и ПБУ 18/02 про формирование информации о разницах. l Теперь рассмотрим роль первичных документов для целей налогового законодательства. В Налоговом кодексе первичные документы упомина ются очень часто: и в общей части, и в главах, касающихся конкретных налогов. Но наиболее часто на практике бухгалтерам приходится сталки ваться с требованием о наличии правильно оформленной первички для целей исчисления НДС и налога на прибыль. Это главы 21 и 25 Налогово го кодекса. Как известно, для принятия к вычету входного НДС должны выпол няться три условия, перечисленные в главе 21 НК: — приобретение товара или услуги для облагаемых НДС операций; — принятие их к учету; — наличие правильно оформленного счета фактуры. Но есть и не менее важное четвертое условие — в статье 172 НК упо минается наличие соответствующих первичных документов. И это слово «соответствующие» трактуется как оформленные в соответствии с зако нодательством. Кроме того, в главе 25 НК есть пресловутая статья 252, требующая, чтобы расходы, произведенные на территории нашей страны, были под тверждены документами, оформленными в соответствии с законодатель ством РФ. А поскольку налоговым законодательством не установлено, что следует понимать под такими документами, то надо применять пра вила, установленные в бухучете. Это значит, что в документе должны быть заполнены все обязательные реквизиты. А если для этого документа предусмотрена обязательная унифицированная форма, то лучше исполь зовать именно ее. Если ваша организация понесла расходы за рубежом и иностранный контрагент выстаA вил вам документы, оформленные по правилам своей страны, то такие документы могут исA пользоваться для подтверждения налоговых расходов (п. 1 ст. 252 НК РФ; Письмо Минфина России от 10.10.2011 № 03A03A06/1/645).

Кстати, важным первичным документом является бухгалтерская справка. Налоговый кодекс прямо указывает, что она может подтверж

56 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Что такое первичный документ

Статья 313 НК РФ Подтверждением данных налогового учета яв ляются: 1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).

Д о к у м е нт с н ед о с то в е р н ы м и р е к в и з ита ми — фиктивный Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 1. Представление налогоплательщиком в нало говый орган всех надлежащим образом оформA ленных документов... является основанием для... получения [налоговой выгоды], если нало говым органом не доказано, что сведения, со держащиеся в этих документах, неполны, недо стоверны и (или) противоречивы. 5. О необоснованности налоговой выгоды мо гут... свидетельствовать... — невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущест ва или объема материальных ресурсов, эконо мически необходимых для производства това ров, выполнения работ или оказания услуг; — совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета. Письмо ФНС России от 24.05.2011 № САA4A9/8250 В настоящее время [актуально]... выявление случаев получения налогоплательщиком нео боснованной налоговой выгоды с использова нием фирм «однодневок». П е р в ич к а к а к д о к а з ател ь с тв о в с п о р е с контрагентом Налоговым органам следует обосновать, что документы, представленные налогоплательщи ком... не подтверждают факты (реальность) со вершения хозяйственных операций. Статья 75 АПК РФ 1. Письменными доказательствами являются... договоры, акты, справки, деловая корреспон денция, иные документы... 4. Документы, представляемые в арбитражный суд... должны соответствовать требованиям, ус тановленным для данного вида документов.

дать данные налогового учета. Но надо помнить, что в качестве под тверждающего документа ее можно использовать только в определен ных случаях — когда какая то внутренняя хозяйственная операция мо жет быть отражена только в бухгалтерской справке. Например, если вы распределяете налоговые расходы на несколько отчетных или налоговых периодов или исправляете ошибки в учете. Если же расход должен под тверждаться документом от вашего контрагента или двусторонне подпи санным документом, то использовать вместо него бухгалтерскую справку нельзя. l Второй момент, важный с точки зрения и налогового, и бухгалтерско го учета, — реквизиты первичного документа не должны быть фиктивны ми. Это значит, что недостаточно просто правильно оформить первич ный документ, а еще важно, чтобы содержащиеся в нем сведения были достоверными. Откуда взялось это требование к первичной документации? Конечно, из Постановления Пленума ВАС № 53, где сказано, что основание для получения налоговой выгоды — это представление налогоплательщиком всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных налоговым законодательством. И налоговая выгода будет расценена су дом как необоснованная, если налоговый орган докажет, что сделка не могла быть проведена в том объеме, в том месте или в то время, кото рые указаны в представленном налогоплательщиком первичном доку менте. В прошлом году эта тема получила свое развитие в Письме ФНС от 24.05.2011 № СА 4 9/8250, подробнее о котором мы поговорим чуть поз же. В нем налоговая служба разъяснила своим подчиненным, как им сле дует доказывать необоснованную налоговую выгоду. И большое внима ние там уделяется сбору доказательств недостоверности документов. То есть налоговики при проверке будут внимательно изучать ваши доку менты, чтобы найти в них какие то дефекты, и на основе анализа и сопо ставления реальных фактов и ваших документов будут пытаться доказать их фиктивность. Итак, это были первые две сферы деятельности организации, для ко торых важны первичные документы, — бухгалтерский учет и налогообло жение. l Третья сфера — это гражданские правоотношения, то есть взаимо отношения вашей организации с контрагентами, в том числе и при рас смотрении споров в суде. Если мы откроем Арбитражный процессу альный кодекс, то найдем там нормы о роли документов в качестве доказательств в судебных спорах и о требованиях к ним. При этом будет документ иметь доказательственную силу или нет, зависит от того, со блюдены ли требования к его форме и отдельным реквизитам. Так что отсутствие оформленных должным образом документов может привести к тому, что ваша организация лишится возможности взыскать задолжен ность своих контрагентов даже через суд. В семинарах, посвященных первичке, традиционно рассматриваются требования к ее оформлению. Поэтому я предлагаю тоже коротко рас смотреть ключевые требования к оформлению первичных документов и подстерегающие вас здесь подводные камни.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 57

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Обязательны ли унифицированные формы

Обязательныли унифицированныеформы Постановление Правительства РФ от 08.07.97 № 835 В целях реализации положений Федерального закона «О бухгалтерском учете»...

Н ад о л и пр и м е ня ть ун и ф и ц и р о в а н н ы е формы документов

1. Возложить на [Госкомстат России]... функции по разработке и утверждению альбомов уни фицированных форм первичной учетной доку ментации... Письмо Минфина России от 04.05.2009 № 07A02A10/24 До 2004 года функция по разработке и утверж дению унифицированных форм первичных учетных документов осуществлялась [Госком статом]... Однако в ходе административной ре формы данная функция признана... избыточ ной, подлежащей упразднению... ...ни Минфин России, ни Росстат в настоящее время не имеют полномочий разрабатывать и утверждать формы первичных учетных доку ментов и не имеют полномочий давать разъяс нения по их применению.

Пока не вступил в силу новый Закон о бухучете, продолжает действовать привычное нам требование составлять документы по унифицированным формам, если для конкретных хозяйственных операций таковые предус мотрены в альбомах унифицированных форм. Какой же статус у разработанных Госкомстатом унифицированных форм? И действительно ли они обязательны к применению? l Коротко расскажу об истории этого вопроса. Изначально в 1997 году Правительство РФ, исполняя требование Закона о бухучете, функции по разработке и утверждению унифицированных форм первичной докумен тации возложило на Госкомстат. Но в ходе административной реформы эту функцию Правительство РФ признало избыточной. И у Росстата, сме нившего Госкомстат, уже нет полномочий ни разрабатывать и утверж дать первичку, ни давать разъяснения по ее применению. И вообще на сегодняшний день нет ведомства, отвечающего за первичную документа цию и за разъяснения по ее применению. Об этом написал сам Минфин в Письме от 04.05.2009 № 07 02 10/24. Так что за разъяснениями по за полнению первички бессмысленно обращаться и в Росстат, и в Минфин, и в ФНС. В результате сложилась странная ситуация. Унифицированные фор мы существуют и применяются по всей стране. Однако вопросы, связан ные с их использованием, в настоящее время официально никто не регу лирует. Хотя на практике и Минфин России, и налоговые органы иногда такие разъяснения дают, как произошло, например, в случае с введени ем в прошлом году новой транспортной накладной. А налогоплательщи кам приходится с такими разъяснениями считаться. Кроме того, многие специалисты пришли к выводу, что большинство постановлений Госкомстата по первичке не прошло надлежащим обра зом процедуру госрегистрации и опубликования. То есть они не имеют юридической силы. А значит, отрицательных налоговых последствий для тех, кто их не применяет, быть не должно.

l Узнать о том, какие унифицированные формы первичных документов обя# зательны для применения, а какие нет и почему, вы можете из отчета о семи# наре О.А. Антошиной «Первичка: что и как проверяют контролирующие орга# ны» (издание «Главная книга. Конференц#зал», 2009, № 12, с. 65).

ПБУ 1/2008 4. При [формировании учетной политики]... ут верждаются: формы первичных учетных документов...

58 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Причем новую волну дискуссий о том, обязательно ли применять уни фицированные формы документов или всю первичку можно разрабаты вать самостоятельно, вызвало появление ПБУ 1/2008 по учетной полити ке. Ведь в нем говорится, что утверждать надо абсолютно все формы первичных учетных документов. Я обычно все таки рекомендую применять унифицированные формы, по крайней мере, до вступления в силу нового Закона о бухучете. Ведь налоговые органы настаивают на применении именно унифицированных

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Обязательны ли унифицированные формы

форм документов, если операция влияет на налогообложение. А лишние споры и траты на судебные разбирательства, думаю, вам ни к чему. Федеральный закон «О бухгалтерском учете» C бухучетом все несколько проще. Если хозяйственная операция име Статья 9 ла место, то отразить ее в бухучете все же надо, неважно, оформлена 2. Первичные учетные документы принимаются она унифицированным документом или нет. С одной стороны, принятие к учету, если они составлены по форме, содер к учету документа неунифицированной формы нарушает требование За жащейся в альбомах унифицированных форм кона о бухучете, согласно которому проводки можно делать только по первичной учетной документации... правильно оформленным документам. Но с другой стороны, не показав Статья 13 операцию в учете только из за дефектного документа, вы рискуете суще 4. В пояснительной записке должно сообщать ственно исказить показатели отчетности. И чтобы избежать такого рис ся о фактах неприменения правил бухгалтер ка, Закон о бухучете разрешает отступать от установленных правил. В новом Законе о бухучете унифициро l В то же время в новом Законе о бухучете уже нет требования приме ванной первички нет нять унифицированные формы. И это многократно обсуждалось, в том числе и в прессе. Так что с вступлением в силу этого Закона исчезнет по нятие «унифицированная форма» и альбомы этих форм. Все формы пер ского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние вичных документов будет утверждать руководитель организации по пред и финансовые результаты деятельности органи ставлению лица, ответственного за ведение учета, то есть главбуха. зации, с соответствующим обоснованием. Правда, сохраняется требование об обязательном перечне реквизитов первичного документа. Их список совпадает с набо ром реквизитов, которые сейчас должны обязательно Статья 9 Федерального закона от Статья 9 Федерального закона от присутствовать в самостоятельно разработанных фор 21.11.96 № 129AФЗ «О бухгалтерA 06.12.2011 № 402–ФЗ «О бухгалA мах документов. терском учете» ском учете» Хотя норма о том, что в составе учетной политики 2. Первичные учетные докумен 2. Обязательными реквизитами надо утверждать формы всех первичных документов, первичного учетного документа ты принимаются к учету, если они составлены по форме, со являются: действует уже с 2009 года, она фактически адаптиро держащейся в альбомах унифи 1) наименование документа; вана к новому Закону о бухучете. А пока новый Закон 2) дата составления документа; цированных форм первичной еще не действует, это требование ПБУ 1/2008 можно учетной документации, а доку 3) наименование экономического выполнить, ограничившись фразой в учетной полити менты, форма которых не пре субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйствен дусмотрена в этих альбомах, ке, что организация применяет формы документов, должны содержать следующие ной жизни; содержащиеся в альбомах унифицированных форм. 5) величина натурального и (или) обязательные реквизиты: Можно добавить ссылку на номера нужных форм денежного измерения факта хо а) наименование документа; вместе с реквизитами постановлений Госкомстата, ут б) дату составления документа; зяйственной жизни с указанием в) наименование организации, единиц измерения; вердивших эти формы. А приводить в учетной полити от имени которой составлен до 6) наименование должности лица ке саму форму документа надо, только если унифици (лиц), совершившего (совершив кумент; рованной формы для таких операций нет и вы ее г) содержание хозяйственной ших) сделку, операцию и ответст разработали самостоятельно. венного (ответственных) за пра операции; вильность ее оформления, либо д) измерители хозяйственной Однако думаю, что и после вступления в силу но операции в натуральном и де наименование должности лица вого Закона о бухучете можно будет поступать подоб (лиц), ответственного (ответствен нежном выражении; ным же образом. Ведь если утверждать в учетной по ных) за правильность оформле е) наименование должностей лиц, ответственных за соверше ния свершившегося события; литике форму каждого применяемого в организации 7) подписи лиц, предусмотренных ние хозяйственной операции первичного документа, то объем учетной политики пунктом 6 настоящей части, с ука и правильность ее оформле увеличится многократно. По моему мнению, если ор занием их фамилий и инициалов ния); ганизация решит и в дальнейшем, когда начнет дейст либо иных реквизитов, необходи ж) личные подписи указанных мых для идентификации этих лиц. лиц. вовать новый Закон о бухучете, применять формы до кументов из прежних альбомов унифицированных форм, то достаточно будет ссылки в учетной политике на эти альбомы. А прилагать все эти формы к учетной политике для того, чтобы они считались утвержденными самой организацией, и таким обра зом раздувать учетную политику, думаю, смысла нет.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 59

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Обязательны ли унифицированные формы

ГОСТ Р 6.30A2003 «Унифицированные системы документации. Унифицированная система орA ганизационноAраспорядительной документаA ции. Требования к оформлению документов», утв. Постановлением Госстандарта России от 03.03.2003 № 65Aст 1. Область применения Настоящий стандарт распространяется на орга низационно распорядительные документы, от носящиеся к Унифицированной системе орга низационно распорядительной документации (УСОРД)... включенные в ОК 011 93 «Общерос сийский классификатор управленческой доку ментации» (ОКУД)... Требования настоящего стандарта являются ре комендуемыми. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской ФеA дерации 9. Документирование имущества, обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности... осуществляется на русском языке. Первичные учетные документы, составленные на иных язы ках, должны иметь построчный перевод на рус ский язык.

Документ на иностранном языке: что де лать с расшифровкой подписи

Конечно, бывают отдельные ситуации, и мы их еще рассмотрим, ког да требуется внести изменения в форму первичного документа. К приме ру, там, где есть избыточные реквизиты и их неудобно каждый раз запол нять или прочеркивать, то лучше их убрать из формы. Или, наоборот, каких то показателей не хватает, тогда их надо добавить. Но такие ситуа ции бывают не слишком часто. А в большинстве случаев зачем изобре тать велосипед? Ведь разработкой ныне существующих форм первички длительное время специально занималось большое количество чиновни ков. Что будет, если переложить всю эту работу на каждую отдельную организацию, а точнее, на ее бухгалтерию? Это же уйма денег, сил и вре мени. Поэтому, на мой взгляд, нет смысла полностью отказываться от унифицированных форм и разрабатывать их все заново. Действительно, мы часто жалуемся на унифицированные формы. Но посмотрим, что по лучится, когда не будет законодательного требования их применять. Мне кажется, что в большинстве случаев унифицированная первичка по прежнему будет использоваться. А тем, кто все же решит разрабатывать документы сам, я рекомендую воспользоваться правилами по оформлению документов, приведенными в ГОСТ Р 6.30 2003. Надо сказать, что этот ГОСТ устанавливает рекомен дуемые, то есть необязательные, требования. Но если, самостоятельно разрабатывая первичку, вы будете на него ориентироваться, то это может облегчить вам работу. Кстати, даже после того, как исчезнет необходимость обязательно применять унифицированные формы, останется требование составлять документы на русском языке, а документы на иностранных языках — обязательно переводить на русский. Это правило предусмотрено в Поло жении по ведению бухучета.

l Бывает, что документы подписывает иностранец. Естественно, его имя пишется буквами другого алфавита или даже иероглифами. Как быть с расшифровкой его подписи? Надо ли ее какAто переводить на русский язык? Хороший вопрос. Действительно, первичные учетные документы, состав ленные на иностранном языке, должны иметь построчный перевод. Но в общем случае имена собственные не подлежат смысловому перево ду на русский язык. Они передаются с помощью транскрипции или транслитерации. Предположим, в документе приведена расшифровка подписи гражданина Китая иероглифами и есть ее транскрипция, из ко торой понятно, что это имя звучит как Куанг Кью Ли. То есть выполнено требование о построчном переводе содержащейся в документе ин формации на русский язык, а значит, нет оснований для придирок к до кументу. А вот если, к примеру, имя англичанина — руководителя вашего контрагента — в документе написано только латиницей, то тогда прове ряющие могут сказать, что нет построчного перевода, и не принять до кумент для целей налогового учета. Транскрипция (от лат. transcriptio — переписывание) — запись иноязычных имен и наA званий с помощью исторически сложившейся орфографической системы языка, на коA

60 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Электронная первичка

торый передаются иноязычные имена и названия, с приблизительным сохранением звуA кового облика этих слов. Транслитерация (от лат. litera — буква) — точная передача знаков одной письменности знаками другой письменности, при которой каждый знак (или последовательность знаков) одной системы письма передается одним и тем же знаком (или последовательностью знаA ков) другой системы письма. В противоположность транскрипции, предназначаемой для максимально точной передачи звуков языка, при транслитерации обычно принимается во внимание только соответствие букв двух алфавитов, а звуки, скрывающиеся за ними, не учитываются. ПРИМЕР

l Транскрипция расшифровки подписи иностранного гражданина

Федеральный закон от 27.07.2006 № 149AФЗ «Об информации, информационных технолоA гиях и о защите информации»

INVOICE/Счет number: 57 / номер 57

Статья 2 11.1) электронный документ [— это]... инфор мация, представленная... в виде, пригодном для восприятия человеком с использованием [ЭВМ]... Письмо Минфина России от 07.07.2011 № 03A03A06/1/409 ...документ, оформленный в электронном виде и подписанный... электронной цифровой подпи сью... может являться документом, подтверждаю щим расходы, осуществленные налогоплательщи ком, в случаях, если... нормативными правовыми актами не устанавливается требование о состав лении такого документа на бумажном носителе. Письмо ФНС России от 05.10.2011 № ЕДA4A3/16368@ ...легитимно составленные первичные... доку менты на бумажном носителе и в электронном Электр онные документы для целей на логового учета виде с использованием [ЭЦП]... имеют одина ковую юридическую силу... Указанное учитывается налоговыми органами и в целях применения [п. 1 ст. 252 НК РФ]... Письмо УФНС России по г. Москве от 22.09.2010 № 16A15/099725@ ...если иное не предусмотрено нормативными правовыми актами РФ, первичные докумен ты... могут составляться в электронном виде и заверяться ЭЦП лиц, ответственных за совер шение хозяйственных операций и правиль ность их оформления...

Signature:

Name: Louis de Broglie

Подпись

Имя: Луи де Бройль

И как я уже сказал, с каждым годом электронный документооборот получает все большее распространение в деятельности различных орга низаций. Так что давайте теперь поговорим об электронных первичных документах.

Электроннаяпервичка Закон о бухучете разрешает составлять первичные документы не только на бумаге, но и в электронном виде. Сразу же возникает вопрос: можно ли такие документы применять для целей налогообложения? l Минфин уже выпустил немало разъяснений, в которых сказано, что документами, оформленными в электронном виде, вполне можно под тверждать налоговые расходы. Налоговики также признают их полноцен ными документами для целей налогового учета. Правда, при соблюдении ряда условий. Разъяснения Минфина о том, что электронные первичные документы, подписанные электронной подписью, могут подтверждать расходы для целей исчисления налога на приA быль, можно также найти в Письмах от 13.09.2011 № 03A02A07/1A325, от 14.06.2011 № 03A02A07/1A190, от 01.02.2011 № 03A03A06/1/47. Известен и судебный спор о легитимности электронных документов. ФирмаAпокупатель пыталась доказать, что электронная товарная накладная (ТОРГA12), заверенная элекA тронной подписью (ЭЦП), — недействительный документ, а потому не подтверждает реальA ность поставки товара. Однако суд признал поставку товара состоявшейся и взыскал с поA купателя задолженность в пользу продавца. Доказательством правоты продавца послужили: условие договора поставки, которым предусматривалось применение элекA

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 61

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Электронная первичка

Статья 160 ГК РФ 2. Использование... электронной подписи... до пускается в случаях и в порядке, предусмотрен ных законом... или соглашением сторон. Федеральный закон от 06.04.2011 № 63AФЗ «Об электронной подписи» Статья 2 1) электронная подпись — информация в элек тронной форме, которая... используется для оп ределения лица, подписывающего [документ]... Статья 6 1. Информация в электронной форме, подпи санная квалифицированной электронной под писью, признается электронным документом, равнозначным документу на бумажном носите ле, подписанному собственноручной подписью, кроме случая, если... законами... установлено требование о необходимости составления до кумента исключительно на бумажном носителе. Статья 75 АПК РФ 3. ...документы, подписанные электронной под писью... допускаются в качестве письменных доказательств...

Статья 93 НК РФ 2. ...если... документы составлены в электрон ном виде по установленным форматам, налого плательщик вправе направить их в налоговый орган в электронном виде по телекоммуника ционным каналам связи. Письмо Минфина России от 15.09.2011 № 03A02A08/96 Если... документ составлен в электронном виде не по установленным форматам, представле Можно ли направить документы в элек тронном виде в налоговый орган или суд ние документа в налоговые органы произво дится на бумажном носителе в виде заверен ной налогоплательщиком копии... Письмо ФНС России от 03.09.2010 № АСA37A2/10613@ 2. ...документами, составленными в электрон ном виде по установленным форматам, могут быть счета фактуры, книги продаж и покупок... после разработки необходимых правовых ак тов и программного обеспечения.

62 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

тронного документооборота при составлении первичной учетной документации, сертификат ключа ЭЦП, файл с электронной товарной накладной (Постановление ФАС ВВО от 11.08.2010 № А43A5226/2010).

Чтобы электронные первичные документы считались действительны ми, должны соблюдаться несколько условий. Первое условие: ни из зако нодательства, ни из договора не должно проистекать требование состав лять конкретный документ только на бумаге. Второе: документ должен быть заверен электронной подписью, создаваемой с использованием спе циальных шифровальных (криптографических) средств. Ну и третье, общее, требование — в нем должны быть все обязательные реквизиты, предусмотренные Законом о бухучете. И тогда такого электронного до кумента будет вполне достаточно для отражения операции в бухгалтер ском и налоговом учете. И его примет в качестве доказательства суд, ес ли возникнет необходимость доказывать свою правоту с помощью такого документа. Новый Федеральный закон от 06.04.2011 № 63AФЗ «Об электронной подписи» вступил в силу 08.04.2011. Он, в отличие от предыдущего Закона, регулирует обмен электронными документами не только между госорганами и бизнесом, но и между всеми хозяйствующими субъектами. Но прежний Федеральный закон от 10.01.2002 № 1AФЗ «Об электронной цифровой подписи» утрачивает силу только с 01.07.2012, и сертификаты ключей подписей, выданные в соответствии с ним, расцениваются как квалифицированные сертификаты. А документы, подписанные их владельцами до 01.07.2012, считаются электронными документами, подпиA санными квалифицированной электронной подписью (статьи 19, 20 Федерального закона от 06.04.2011 № 63AФЗ).

l Узнать, какие виды электронной подписи предусмотрены новым Законом об электронной подписи, когда их можно использовать и как получить право на их применение, вы можете из интервью с А.В. Миклашевичем, исполнительным директором некоммерческого партнерства «Разработчики и Операторы Сис# тем Электронных Услуг» (журнал «Главная книга», 2011, № 17, с. 22).

l Но имейте в виду, что если налоговики попросят вас представить до кументы для проверки, то многие электронные документы придется рас печатывать для них на бумажном носителе. Да, с 3 сентября 2010 года НК позволяет затребованные для проверки электронные документы на правлять в налоговую в электронном виде по телекоммуникационным ка налам связи. Но это правило касается только документов, составленных по установленным ФНС форматам. В Налоговом кодексе уже есть нормы про электронные форматы счетов фактур, книг покупок и продаж. Но по ка ФНС эти форматы не утвердила, придется по требованию контролиру ющих органов по старинке распечатывать бумажные копии электронных документов, писать на них «копия верна» и заверять подписью руководи теля и печатью организации. А вот подавать документы в арбитражный суд с прошлого года (после появления Временного порядка подачи документов в арбитражные суды в электронном виде) можно и по телекоммуникационным каналам связи.

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Подпись и печать

Статья 126 АПК РФ 2. Документы, прилагаемые к исковому заяв лению, могут быть представлены в арбитраж ный суд в электронном виде. Временный порядок подачи документов в арA битражные суды Российской Федерации в элеA ктронном виде, утв. Приказом ВАС РФ от 12.01.2011 № 1

Правда, под электронными документами здесь понимаются их отскани рованные копии в файлах формата Adobe PDF.

l Пошаговый алгоритм использования электронного сервиса для подачи до# кументов в арбитражный суд вы найдете в статье «Подаем в суд “электрон# ный” иск» (журнал «Главная книга», 2011, № 12, с. 20). Перейдем теперь от формы документа к его отдельным реквизитам.

Раздел I. Условия подачи документов в элекA тронном виде § 2. Общие требования к подаваемым докуA ментам 1. Для представления в арбитражный суд в эле ктронном виде документы должны быть пере ведены в электронный вид с помощью средств сканирования...

Факсимиле — клише печать, воспроизводящая собст венноручную подпись. И с п ол ь з о в а н и е фа к с и м иле д л я с ч е то в фактур запрещено

Письмо МНС России от 01.04.2004 № 18A0A09/000042@ В соответствии со статьей 160 [ГК РФ]... ис пользование факсимильного воспроизведения подписи с помощью средств механического И с п ол ь з о в а н и е фа к с и м иле д л я в н е ш ней первички — спорно или иного копирования при совершении сде лок допускается в случаях и в порядке, предус мотренных законом, иными правовыми актами или соглашением сторон. Учитывая, что данный порядок не установлен действующим законо дательством, использование факсимиле допус кается только при взаимном соглашении стоA рон. Кроме того, факсимиле не допускается исполь зовать на доверенностях, платежных докумен тах, других документах, имеющих финансовые последствия.

Подписьипечать На мой взгляд, подпись ответственного за совершение операции лица и заверяющая ее печать имеют большое значение. Ведь они удостоверя ют правильность внесенных в документ сведений. Начнем с подписи. Есть один часто возникающий вопрос, касающий ся этого реквизита, — допустимо ли факсимильное воспроизведение подписи на документах? l Точка зрения контролирующих органов относительно того, что нель зя применять факсимиле при подписании счетов фактур, давно известна. Их главный аргумент: Налоговым кодексом это не предусмотрено. Хотя в судах этот вопрос решался по разному. Вопрос, можно ли принять к вычету НДС по счетуAфактуре, оформленному с применениA ем факсимиле, неоднократно рассматривался в судах. При этом были судебные решения как в пользу налогоплательщиков, так и в поддержку налоговых органов. Но недавно ПрезиA диум ВАС РФ, руководствуясь тем, что возможность факсимильного воспроизведения подA писи не предусмотрена ни ст. 169 НК РФ, ни Законом «О бухгалтерском учете», признал праA вомерным отказ в применении вычета НДС на основании счетовAфактур, оформленных с использованием факсимиле (Постановление от 27.09.2011 № 4134/11). Так что теперь, когда Президиум ВАС высказался по этому вопросу не в пользу налогоA плательщика, организациям при подписании счетовAфактур факсимиле лучше не использоA вать. Поскольку арбитражные суды, принимая решения по аналогичным спорам, будут рукоA водствоваться приведенной позицией ВАС РФ.

l Что касается исчисления налога на прибыль, то МНС в те времена, когда налоговики еще не подчинялись Минфину, выпустило такие разъ яснения. ГК разрешает использовать факсимильную подпись, если это предусмотрено законом или соглашением сторон. И поскольку законо дательством не предусмотрены случаи, когда применяется факсимильная подпись, то остается только одно основание для ее использования — взаимное соглашение сторон. Но в любом случае не допускается исполь зовать такую подпись на доверенностях, платежных документах и других документах, имеющих финансовые последствия. В 2004 г. Министерство РФ по налогам и сборам (МНС России) было преобразовано в Федеральную налоговую службу (ФНС России). Функции налогового ведомства по приняA тию нормативных актов и ведению разъяснительной работы по законодательству о налогах

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 63

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Подпись и печать

и сборах были переданы Минфину России (п. 15 Указа Президента РФ от 09.03.2004 № 314), а сама ФНС России перешла в ведение Минфина России (п. 2 Положения о МинисA терстве финансов Российской Федерации, утв. Постановлением Правительства РФ от 30.06.2004 № 329).

Письмо Минфина России от 26.10.2005 № 03A01A10/8A404 ...законодательство о бухгалтерском учете и за конодательство о налогах и сборах не предусA матривают использование факсимильного воспроизведения подписи при оформлении первичных документов и счетов фактур.

Насколько мне известно, законом и сейчас не установлено, в каких случаях допустима факсимильная подпись. Поэтому использовать ее можно только для целей гражданского оборота, когда об этом догово рятся стороны сделки. А вот Минфин когда то давно разъяснил, что первичные документы с факсимильной подписью вообще нельзя использовать для подтвержде ния налоговых расходов. Но я считаю, что к применению факсимильной подписи для первич ных учетных документов и для счетов фактур должны быть разные под ходы, ведь эти документы имеют различное правовое регулирование. В бухгалтерском учете отражаются последствия сделок, проводимых по правилам, установленным гражданским законодательством. И оно разре шает по соглашению сторон подписывать документы факсимиле. Поэто му такие документы для бухгалтера вполне законны. А в НК действует правило: «что не разрешено, то запрещено». Поэто му, раз в нем прямо не написано, что можно использовать факсимиле для счетов фактур, подписывать их таким способом нельзя. Арбитражная практика по вопросу использования факсимильной подписи на первичных документах неоднозначна. Есть решения в пользу того, что факсимильная подпись на таких документах недопустиA ма, поскольку это не предусмотрено законодательством о бухучете (Постановления ФАС ВВО от 01.03.2011 № А82A7109/2010; ФАС ПО от 04.02.2011 № А55A3137/2010, от 19.07.2007 № А65A3666/2006, от 03.05.2007 № А57A4249/06). Однако нередко суды приходили и к выводу, что, поскольку Закон «О бухгалтерском учеA те» не содержит требования заверять документы собственноручной подписью, факсимиле может рассматриваться в качестве надлежащей подписи на бухгалтерском документе. Тем более что факсимильная подпись является не копией подписи, а способом выполнения ориA гинальной личной подписи (Постановления ФАС ВВО от 13.04.2009 № А82A3115/2008A27; ФАС ПО от 03.08.2010 № А72A18254/2009; ФАС СЗО от 23.04.2008 № А56A13616/2007, от 30.08.2007 № А42A4217/2006). Таким образом, если вы готовы отстаивать свою правоту в суде, можно подписывать первичные документы и факсимиле. Только обязательно пропишите в договоре, что первичA ные документы вы будете оформлять с использованием факсимильной подписи. В противA ном случае суд наверняка признает использование факсимильного воспроизведения подпиA си недопустимым (Постановления ФАС ДВО от 28.12.2010 № Ф03A9191/2010; ФАС УО от 01.07.2009 № Ф09A4499/09AС3).

Использование факс имиле для внутр е н них документов не предусмотрено

l А можно ли использовать факсимиле для внутренних документов, которые не связаны с договорными отношениями и с оформлением документов по сделкам, и поэтому не с кем согласовывать возможность использования факсимиле? Как налоговый инспектор, я бы признал такой документ не соответству ющим требованиям законодательства. Потому что в ГК прямо сказано:

64 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Подпись и печать

факсимиле применяется в случаях, предусмотренных законом или договором. Поскольку эта ситуация не Нельзя подписывать факсимиле: связана с договором — в вашей ситуации договари • налоговые декларации ваться вам просто не с кем — значит, возможность • бухгалтерскую отчетность применения факсимиле должна регулироваться зако • банковские документы (платежки, чеки, заявление на открытие счета, ном. Но закона, разрешающего применять в этой карточки с образцами подписей) ситуации факсимильную подпись, нет. Поэтому ис • доверенности пользовать факсимильную подпись для внутренних до кументов, то есть составленных самой организацией • счета фактуры исключительно для внутреннего использования, ваша компания не вправе. В то же время если это будет внутренний документ, который не ва жен для налогового учета, то думаю, что придираться к вам, скорее все го, никто не будет. Когда печать на документе необходима l Следующий важный реквизит — печать. Назначение печати — заве рить подлинность подписи ответственного лица. Когда нужна печать? Ответ простой: если в унифицированной форме ГОСТ Р 6.30A2003 «Государственный стандарт первичного документа есть буковки «М.П.», то печать — обязательный Российской Федерации. Унифицированные сиA реквизит. А поскольку все обязательные реквизиты должны быть запол стемы документации. Унифицированная систеA нены, то оттиск печати на документе необходим. К примеру, в товарной ма организационноAраспорядительной докуA ментации. Требования к оформлению накладной по форме № ТОРГ 12 предусмотрено место для печати, зна документов» чит, ее необходимо проставить. 3.25. Оттиск печати заверяет подлинность под Исключение — когда товар получает представитель покупателя по писи должностного лица на документах, удосто доверенности. В этом случае печать покупателя на накладной не нужна, веряющих права лиц, фиксирующих факты, но придется указать в ТОРГ 12 реквизиты доверенности представителя связанные с финансовыми средствами, а так же на иных документах, предусматривающих покупателя на получение товара. заверение подлинной подписи. А если в унифицированной или самостоятельно разработанной фор ме документа не предусмотрен реквизит «печать», то оттиск печати мож но не ставить. Ведь в перечне обязательных реквизитов для неунифици рованных документов, приведенном в Законе о бухучете, печать не упоминается. Поэтому тут не надо ничего додумывать и проблем с этим быть не должно. Бывает, правда, что налоговики начинают требовать на личия печати на любых документах, но никаких оснований для этого у них нет. И суды в таких спорах поддерживают налогоплательщиков. ФАС УО поддержал налогоплательщика, признав, что законодательством не предусмотA рено наличие оттиска печати в качестве обязательного требования к оформлению акта о выполнении работы. Следовательно, нет оснований не учитывать подтвержденные им расA ходы для целей налога на прибыль (Постановление от 29.01.2008 № Ф09A9195/07AС2). В другом споре ФАС МО указал, что печать не является обязательным реквизитом товарного чека, так как для него нет унифицированной формы, которой был бы предусмотрен такой реквизит (Постановление от 19.06.2006 № КАAА40/5456A06).

l Более подробную информацию о том, на каких документах печать необхо# дима, а когда без нее можно обойтись, вы получите в статье «Когда нужна пе# чать на документах» (журнал «Главная книга», 2010, № 9, с. 73). Давайте теперь рассмотрим оформление первичных документов при совершении сделок с ценой в условных единицах.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 65

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка в у. е.

Первичкаву.е.

Письмо Росстата от 31.05.2005 № 01A02A9/381 ...в унифицированных формах денежный изме ритель (цена, стоимость и пр.) предусмотрен в рублях. Применение в... унифицированных формах [у. е.]... является неправомерным. Д о к у м е нт ы в у . е . : ар г у м е нт ы « з а » и «против» Письмо Минфина России от 17.07.2007 № 03A03A06/2/127 ...заполнение [первичных документов]... в ино странной валюте будет являться нарушением требований законодательства... к первичным учетным документам. Письмо УФНС России по г. Москве от 21.04.2009 № 16A15/038922 ...заполнение типовой [унифицированной фор мы]... в иностранной валюте является наруше нием требований законодательства... к оформ лению первичных учетных документов.

Письмо УФНС России по г. Москве от 18.12.2009 № 16A15/134038@ ...акты о приемке... услуг, стоимость по которым выражена в условных единицах, при наличии в них всех обязательных реквизитов... являют ся первичными документами для налогового учета понесенных расходов. ...принятие инспекцией решения о занижении организацией налоговой базы на сумму расхо дов, подтвержденных такими документами, яв ляется неправомерным. Письмо УФНС России по г. Москве от 04.12.2009 № 16A15/128350 ...акты о приемке оказанных услуг по аренде, стоимость по которым выражена в долларах США, являются первичными документами для налогового учета расходов по аренде. Постановление ФАС МО от 19.08.2009 № КАAА40/7963A09 ...использование при составлении первичных документов денежных измерителей в условных денежных единицах или в иностранной валюте не противоречит ни требованию о наличии перечня обязательных реквизитов, ни требова нию об отражении в бухгалтерском учете опе раций в рублях... расходы правомерно приня ты... в целях исчисления налога на прибыль на основании [подтверждающих их] документов...

66 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Можно или нельзя использовать в качестве денежного измерителя в первичке условные единицы? Посмотрим, что написано по этому по воду в законодательстве и какая точка зрения у контролирующих ор ганов. l Действительно, и в Законе о бухучете, и в Положении по ведению бухучета сказано, что учет ведется в рублях. Но составление документов в инвалюте или условных единицах этому никак не противоречит. Ведь в учете мы все равно пересчитываем суммы в инвалюте или у. е. в рубли по соответствующему курсу и отражаем у себя в учете сумму именно в рублях. Поэтому, составляя документ не в рублях, а только в у. е., мы правила бухгалтерского учета напрямую не нарушаем. Но еще в 2005 году Росстат написал Письмо, в котором было сказа но, что в унифицированных формах денежные измерители (цена и стои мость) должны обязательно быть в рублях. Такого же мнения придержи ваются уже много лет и Минфин с налоговиками. И правда, если мы посмотрим на унифицированные формы первички, например на ту же ТОРГ 12, то увидим там слово «руб.». И согласно трактовке контролирующих органов раз в форме документа предусмот рен денежный измеритель — именно рубли, то заполнять реквизиты до кумента в другой валюте нельзя. Тем не менее было два Письма московского управления ФНС с проти воположной позицией. Налогоплательщик пожаловался, что при провер ке у него сняли расходы, которые были подтверждены первичкой в у. е. Московское управление ФНС ответило, что такие действия налоговиков неправомерны. Документы в у. е. являются достаточными для подтверж дения расходов в целях исчисления налога на прибыль. Почему московское УФНС так ответило? Конечно, не по доброте сво ей. А потому, что налоговики уже проигрывали подобные споры в ФАС Московского округа, когда суд, проанализировав законодательство, при шел к выводу, что документы в у. е. вполне законны. Ведь, как мы уже выяснили, в Законе о бухучете нигде не сказано, что показатели первич ного документа могут быть только в рублях. Кстати, нет такого и в про екте нового Закона о бухучете. А значит, никаких требований к обяза тельным реквизитам организация не нарушала и первичка соответствует требованиям статьи 252 НК РФ. Думаю, что это и повлияло на позицию московского управления ФНС. Мнение о том, что использование иностранной валюты или условных единиц при соA ставлении первичных документов допустимо, ФАС МО выразил также в Постановлении от 19.08.2009 № КАAА40/7963A09.

А зачем может понадобиться указывать суммы в первичном докумен те в у. е.? Предположим, продавец передал перевозчику товар по цене 100 у. е. (без НДС) для доставки его покупателю. И при этом продавец выписал накладную ТОРГ 12 на сумму 100 у. е. По условиям договора 1 условная единица равна 1 евро по курсу ЦБ. Предположим, курс на да

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка в у. е.

ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоA имость которых выражена в иностранной ваA люте», утв. Приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154н 5. Пересчет стоимости актива... выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по официальному курсу этой иностранной ва люты к рублю, устанавливаемому [ЦБ РФ]... 6. Для целей бухгалтерского учета указанный пересчет в рубли производится по курсу, дейст

100 у. е. х 43 руб/евро = 4300 руб.

100 у. е. х 40 руб/евро = 4000 руб. вующему на дату совершения операции в ино странной валюте.

Порядок применения унифицированных форм первичной учетной документации, утв. ПостаA новлением Госкомстата России от 24.03.99 № 20 В унифицированные формы первичной учет ной документации (кроме форм по учету кассо вых операций)... организация при необходимо сти может вносить дополнительные реквизиты. Д о к у м е нт ы в у . е . : б е з о па с н ы й с п о соб оформления При этом все реквизиты утвержденных Госком статом России унифицированных форм... оста ются без изменения... Вносимые изменения должны быть оформле ны соответствующим организационно распо рядительным документом организации.

ПРИМЕР

ту отгрузки товара составлял 40 руб/евро. Но право собственности на то вар по условиям договора перейдет к покупателю, только когда перевоз чик этот товар ему доставит. Понятно, что, скорее всего, товар покупатель получит не в тот же день, когда он был отправлен продавцом. А пока товар едет, курс инва люты поменяется, и на дату получения его покупателем составит, напри мер, уже 43 руб/евро. На какую сумму в рублях надо сделать проводку дебет 41 «Товары» – кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»? Курс для пересче та у. е. в рубли надо взять в соответствии с ПБУ 3/2006 на дату принятия покупателем товара к учету. То есть в бухучете бухгалтер должен пока зать товар по стоимости 4300 рублей. А если бы первичный документ заполнялся только в рублях, тогда продавец в накладной ТОРГ 12 должен был бы указать стоимость товара без НДС — 4000 рублей. Эта сумма рассчитана по курсу на дату отгрузки товара, поскольку понятно, что другого курса у продавца на тот момент не было. В результате в товарной накладной стоит 4000 рублей, а в бухучете покупателя показано 4300 рублей. На каком основании бухгалтер поста вит на учет товар на сумму 4300? Придется составлять бухгалтерскую справку на разницу или просить продавца внести исправления в наклад ную. Поэтому и возникает вопрос о возможности заполнения первички не в рублях, а в условных единицах. А вот когда новый Закон о бухучете вступит в силу и мы получим пра во самостоятельно разрабатывать все формы первичных документов, тог да можно будет в форме первички не писать реквизит «руб.», а писать «у. е.». И тогда для претензий у налоговиков уже не останется ни одной зацепки. l Хотя мне кажется, что проще всего, чтобы исключить споры при на логовой проверке, предусмотреть в документе для денежных показате лей две графы. В одной из них указывать сумму в у. е., а в другой — в рублях. Тогда, получив такой документ, покупатель может легко рас считать рублевый эквивалент стоимости товара для отражения в учете. А основанием для отражения в учете этой суммы будет накладная, где указаны, в числе прочего, суммы в у. е., плюс бухгалтерская справка с соответствующим расчетом.

l Оформление ТОРГ 12 при отгрузке товаров с ценой в у. е. По договору поставки продавец передает покупателю 40 кубометров хвойных пиломатериалов. Цена одного кубометра пиломатериалов (без НДС) — 110 у. е. Стоимость товара без НДС составляет 4400 у. е., включая НДС — 5192 у. е. 1 у. е. равна 1 евро по курсу ЦБ РФ на дату оплаты. Курс ЦБ РФ на дату отгрузки товара и составления накладной составил 42,21 руб/евро. Продавец добавил в товарную накладную по форме № ТОРГ=12 дополнительные графы, в которых указываются в условных единицах цена, стоимость товара без НДС и включая НДС.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 67

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка в у. е.

ТОВАРНАЯ НАКЛАДНАЯ

Номер документа

Дата составA ления

16.01.2012 курс 42,21 руб/евро

Товар

Единица измерения

Количество

наименование, характеристика, сорт, артикул тоA вара

наименоA вание

мест, штук

Пиломатериа лы хвойные (доска обрез ная 40х100)

куб. м

Всего по накладной

Д о к у м е нт ы в у . е . : в л ия н и е Н Д С и з м е нений

Статья 172 НК РФ (ред., действ. с 01.10.2011) 1. При приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав по договорам, обязатель ство об оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте, или в условных денеж ных единицах, налоговые вычеты, произведен ные в порядке, предусмотренном... главой [21 НК РФ], при последующей оплате указанных то варов (работ, услуг), имущественных прав не корректируются. Письмо Минфина России от 21.09.2011 № 03A07A11/248 ...право на налоговые вычеты возникает у на логоплательщика в налоговом периоде, в кото ром приобретенные товары (работы, услуги) приняты к учету, на основании первичных учет ных документов и при наличии счетов фактур, в том числе оформленных в иностранной ва люте. Поэтому суммы [НДС]... указанные в сче тах фактурах в иностранной валюте, пересчи тываются в рубли по курсу, действующему на дату принятия на учет товаров (работ, услуг).

68 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Цена, руб. коп.

Цена, у. е. Сумма без учета НДС, руб. коп.

110 185 724,00

4 643,10

185 724,00

Сумма без НДС учета НДС, у. е. ставA ка, %

4 400 18

4 400

сумма, руб. коп.

Сумма с учеA Сумма том НДС, руб. с учетом коп. НДС, у. е.

33 430,32

219 154,32

5 192

33 430,32

219 154,32

5 192

l Надо сказать, что раньше смысл борьбы за возможность заполнять первичку в у. е. заключался по большей части в том, чтобы у покупате ля не было расхождений между суммой НДС в накладной и суммой НДС в счете фактуре. Понятно, что если в накладной стоимость товара была пересчитана в рубли по одному курсу — на дату отгрузки, то сумма НДС по счету фактуре в у. е. на дату применения вычета от нее отли чалась. А пришедший с проверкой налоговый инспектор, конечно, ин тересовался: «Почему у вас в накладной одна сумма НДС, а принята к вычету другая?». А вот если оба документа — и накладная, и счет фак тура — составлены в у. е., то никакого расхождения между их показате лями нет. И пока эта проблема сохраняется. Дело в том, что в действующей с 1 октября 2011 года редакции Кодекса говорится, что при покупке то варов и услуг по договорам с ценой в условных единицах вычеты по НДС применяются в порядке, предусмотренном главой 21 НК. Как я уже упоминал, одно из этих условий — принятие товара или услуги к учету. При этом глава 21 Налогового кодекса и Правила ведения журналов учета счетов фактур, книг покупок и продаж, утвержденные Постанов лением Правительства РФ № 914, по прежнему допускают возможность выставления счетов фактур в у. е. и инвалюте. Поэтому Минфин в про шлом году разъяснил, что и после 1 октября 2011 года суммы НДС, ука занные в счетах фактурах, составленных в у. е., надо пересчитывать в рубли по курсу, действующему на дату принятия на учет товаров и услуг. В то же время уже существует проект постановления Правительства РФ о счетах фактурах, которое должно будет заменить действующее сей час Постановление № 914. В этом проекте предусмотрено, что в выстав ляемых по договорам с ценой в у. е. счетах фактурах в строке «Валюта» надо указывать только «российский рубль». И соответственно, только

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Когда пригодятся копии

в рублях заполнять все их денежные показатели. Так что если новое По становление о счетах фактурах будет утверждено именно в этой редак ции, одним мотивом бороться за первичку в условных единицах станет меньше.

Письмо УФНС России по г. Москве от 25.01.2008 № 20A12/05968 ...факсимильные, сканированные либо сделан ные иным способом копии первичных докуA ментов не являются оправдательными докуA ментами, достаточными для признания расходов в целях налогообложения прибыли.

l О том, как исчислять и принимать к вычету НДС, оформлять счета#фак# туры при сделках с ценами в у. е., а также о проекте нового Постановления Правительства РФ о счетах#фактурах и регистрах их учета подробно расска# зала М.Н. Ахтанина (с. 13). Теперь еще об одном интересном вопросе — когда нам могут пона добиться копии первички и как их правильно оформить.

Письмо Минфина России от 17.09.2008 № 03A03A07/22 ...кассовые чеки признаются для целей налого вого учета первичными учетными документами, Когда копия подтвердит налоговые рас ходы подтверждающими фактическое осуществле ние затрат по приобретению за наличный рас чет товаров (работ, услуг). ...когда в результате хранения... отраженная на кассовом чеке информация становится не вид на, считаем возможным подтверждение для целей налогообложения прибыли фактически осуществленных затрат... за наличный расчет... ксерокопиями чеков ККТ, заверенными подпи сью должностного лица и печатью организации с приложением оригинала чека.

Письмо УФНС России по г. Москве от 26.06.2006 № 20A12/56636@ ...ксерокопии чеков ККТ... сделанные в целях сохранения четкости отраженной на них ин формации, заверенные подписью должностно го лица и печатью организации, могут являться первичными учетными документами, подтверж дающими для целей налогообложения прибы ли фактическое осуществление затрат... ГОСТ Р 6.30A2003 «Государственный стандарт Российской Федерации. Унифицированные сиA стемы документации. Унифицированная систеA ма организационноAраспорядительной докуA ментации. Требования к оформлению документов» 3.26. При заверении соответствия копии доку мента подлиннику ниже реквизита «Подпись» проставляют заверительную надпись: «Верно»; должность лица, заверившего копию; личную подпись; расшифровку подписи (инициалы, фа милию); дату заверения...

Когдапригодятсякопии l Как известно, проверяющие признают налоговые расходы, только ес ли они подтверждены оригиналами документов. А копии первичных до кументов, каким бы способом они ни были сделаны, доказательствами несения расходов, с их точки зрения, не являются. Подлинник документа — первый или единичный экземпляр документа, сведения об авA торе, времени и месте создания которого, содержащиеся в самом документе или выявленA ные иным путем, подтверждают достоверность его происхождения. Копия документа — документ, полностью воспроизводящий информацию подлинного документа и все его внешние признаки или часть их, не имеющий юридической силы. Заверенная копия документа — копия документа, на которой в соответствии с установA ленным порядком проставляют необходимые реквизиты, придающие ей юридическую силу (п. 2.1 ГОСТ Р 51141A98 «Государственный стандарт Российской Федерации. ДелопроизводA ство и архивное дело. Термины и определения»).

Тем не менее есть одна ситуация, когда Минфин и налоговые органы разрешают подтверждать налоговые расходы копией первичного доку мента. Речь идет о чеках ККТ, которые контролирующие органы относят к первичке. Такое послабление связано с тем, что многие чеки ККТ со временем выцветают и в результате у организации не остается оригина ла документа, которым можно было бы подтвердить расходы. Но исполь зовать можно не любую копию, а только заверенную должным образом. Что это значит? На ксерокопии кассового чека надо написать: «Копия верна» — поставить подпись должностного лица, к примеру директора, и печать организации. Кстати, именно такой способ предусмотрен ГОСТом по оформлению документации. И обязательно приложите к этой копии выцветший оригинал чека. Только в этом случае у вас бу дет надлежащее доказательство расходов на приобретение, скажем, то варов в рознице через подотчетное лицо. Если организация передала в суд оригиналы почтовых квитанций, подтверждающих почA товые расходы по судебным искам, и у нее остались только их копии, то ими тоже можно

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 69

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Когда пригодятся копии

подтвердить налоговые расходы. При условии, что копии должным образом заверены (Письма Минфина России от 11.07.2008 № 03A03A06/2/77; УФНС России по г. Москве от 02.02.2009 № 08A19/008020). Полагаем, что такой же подход можно применить и к копиям платежных документов, если их оригиналы организация должна передать в качестве подA тверждения факта уплаты госпошлины или иных платежей в госорган, осуществляющий в ее пользу какиеAлибо действия. Как, например, в случае с уплатой госпошлины за рассмотреA ние дела в суде (п. 1 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.05.2005 № 91). Или при перечислении обязательного платежа за предоставление выписки из ЕГРЮЛ (Письмо УФНС России по г. Москве от 31.10.2007 № 20A12/104579). Как оф ормить копию для налогового ор гана Статья 93 НК РФ 2. Представление документов на бумажном но сителе производится в виде заверенных прове ряемым лицом копий. Статья 93 НК РФ (ред., действовавшая до 03.09.2010) 2. Истребуемые документы представляются в виде заверенных проверяемым лицом ко пий. Копии документов организации заверяют ся подписью ее руководителя (заместителя ру ководителя) и (или) иного уполномоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательством [РФ]...

l Что касается копий документов, которые надо представить по требо ванию налогового органа при проведении проверки, то сейчас в НК гово рится только о том, что они должны быть заверены организацией. Хотя раньше (до 3 сентября 2010 года) о том, как заверять эти копии, было написано в самом НК — в статье 93. Но на самом деле ничего не поменялось — копии по прежнему долж ны заверяться подписью и печатью организации. Несмотря на то что из НК эту норму убрали, указание о таком порядке заверения копий сохра нилось в форме требования о представлении документов (информации), утвержденной Приказом ФНС. УТВЕРЖДЕНО Приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ 3 06/338@ (в ред. Приказа ФНС России от 17.02.2011 № ММВ 7 2/169@)

ТРЕБОВАНИЕ № _________ о представлении документов (информации) Истребуемые документы представляются в виде заверенных копий. Копии документов органи зации заверяются подписью ее руководителя (заместителя руководителя) и (или) иного упол номоченного лица и печатью этой организации, если иное не предусмотрено законодательст вом Российской Федерации. Копии документов удостоверяются нотариально в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

ФАС МО пришел к выводу, что налоговая инспекция вправе не принимать у оргаA низации копии истребованных документов, если на них нет печати и подписи полA номочного лица. Ведь они не имеют юридической силы (Постановление от 05.11.2009 № КАAА41/11390A09).

l Документы в форме надлежащим образом заверенных копий пред

Как оформить копию для суда

ставляются и в суд. В АПК РФ также не говорится, что следует понимать под надлежащим образом заверенной копией. На практике копии пись менных доказательств для суда заверяются так же, как и в уже рассмот ренных нами случаях. На копии проставляется заверительная надпись «Верно», которая удостоверяется подписью компетентного (должностно го или уполномоченного) лица с указанием его должности, даты завере ния, и все это скрепляется печатью организации. Однако имейте в виду,

70 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Исправляем и храним

Статья 71 АПК РФ 6. Арбитражный суд не может считать доказан ным факт, подтверждаемый только копией до Копия дубликат кумента... если утрачен или не передан в суд оригинал документа, а копии этого документа, представленные лицами, участвующими в де ле, не тождественны между собой и невозмож но установить подлинное содержание первоис точника с помощью других доказательств. Статья 75 АПК РФ 8. Письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Постановление Президиума ВАС РФ от 09.10.2001 № 10032/00

что в судебное заседание может потребоваться представить подлинник документа. Например, если на этом настаивает одна из спорящих сто рон. И если вы и ваш оппонент представили в суд отличающиеся друг от друга копии документа, а его оригинала по каким либо причинам у вас нет, то эти копии суд не примет в качестве доказательства. l Обратите внимание, копия документа и дубликат документа — это разные понятия. Поэтому не следует путать заверенную копию докумен та с его дубликатом. Дубликат — это повторный экземпляр подлинника документа, имеющий такую же юридическую силу, как и оригинал. К примеру, если по каким то причинам вы утратили оригинал договора или первичку к нему, то вы можете попросить контрагента выдать вам их дубликаты, направив ему соответствующий запрос. Полученные от контрагента дубликаты документов будут иметь такую же юридическую силу, как и утраченные оригиналы. Как известно, не ошибается только тот, кто ничего не делает. И вре менами в уже составленные первичные документы требуется внести ис правления.

В материалах дела имеются ксерокопии про стого векселя... В одной ксерокопии векселе держателем указано общество «Фьючерные технологии», в другом — Северо Западный ак

Исправляемихраним

Как исправить документ правильно

l О том, как правильно вносить исправления в первичные документы,

ционерный коммерческий банк «Картельбанк». Подлинный вексель в суд представлен не был, а без оригинала рассматривать встречный иск не имелось правовых оснований. ГОСТ Р 51141A98 «Государственный стандарт Российской Федерации. Делопроизводство и архивное дело. Термины и определения», утв. Постановлением Госстандарта России от 27.02.98 № 28 28 ДУБЛИКАТ ДОКУМЕНТА: Повторный экземп ляр подлинника документа, имеющий юриди ческую силу

Ч то д елать , е с л и п од п и с а в ш и й д о к у мент работник уволился

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Статья 9 5. Внесение исправлений в кассовые и бан ковские документы не допускается. В осталь ные первичные учетные документы исправле ния могут вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с указани ем даты внесения исправлений.

сказано в Законе о бухучете. А именно: надо указать дату внесения ис правлений, а участники хозяйственной операции, изначально составив шие и подписавшие документ, должны своей подписью подтвердить пра вомерность таких исправлений. Это очень важный момент, который отслеживают налоговики. И если под исправлением будет стоять подпись не того, кто подписывал документ, а какого то другого лица, то исправ ление будет считаться неправомерным, а сам документ — недействи тельным. При этом в кассовые и банковские документы вносить исправ ления вообще нельзя. Если они были заполнены с ошибками, то их нужно переоформить, то есть переписать. Оно и понятно — первичка, связанная с движением денег, нуждается в повышенном контроле, чтобы не допустить злоупотреблений со стороны работников.

l А что делать, если надо внести в документ исправления, а тот, кто составил документ, уже уволился и заверить исправление его подписью уже невозможно? Можно ли тогда сдеA лать дубликат документа и внести исправления уже в него? Ведь дубликат имеет силу оригиA нала документа. А зачем вам дубликат документа с ошибкой? Ведь если оригинал доку мента не исправлен, то и его дубликат будет с ошибкой. Такой дубликат, как я понимаю, вам не нужен. Но мы же создадим неисправленный дубликат, а потом уже в него внесем исправления. Нет, я думаю, что этого делать нельзя. А выйти из этой ситуации советую так. Надо внести исправление в оригинал документа и заверить это ис

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 71

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Исправляем и храним

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Статья 17 1. Организации обязаны хранить первичные учетные документы... не менее пяти лет. Перечень типовых управленческих архивных документов... с указанием сроков хранения, Срок хранения первички для целей бух учета, налогового учета и взносов соц страха утв. Приказом Минкультуры России от 25.08.2010 № 558 1.4. ...исчисление [сроков хранения докумен тов]... производится с 1 января года, следующе го за годом окончания их делопроизводством. Статья 23 НК РФ 1. Налогоплательщики обязаны: 8) в течение четырех лет обеспечивать сохран ность... документов, необходимых для исчисле ния и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществ ление расходов... Статья 283 НК РФ 4. Налогоплательщик обязан хранить докумен ты, подтверждающие объем понесенного убыт ка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков. Письмо Минфина России от 23.04.2009 № 03A03A06/1/276 [НК]... не предусматривает прекращения [пре дусмотренной п. 4 ст. 283 НК РФ]... обязаннос ти по хранению документов проведенной нало говой проверкой.

правление подписью лица, которое в данный момент работает в должно сти человека, изначально подписавшего документ. А чтобы такое ис правление при проверке не признали неправомерным, надо к этому документу приложить копию приказа об увольнении работника, подпи савшего документ при его составлении. А также приказ о приеме на ра боту другого сотрудника, заверившего своей подписью исправление в до кументе. Думаю, что наличие этих приказов должно снять все вопросы относительно качественности документа. l Как долго надо хранить первичные документы? В Законе № 129 ФЗ установлено, что для целей бухгалтерского учета они хранятся в течение срока, предусмотренного правилами организации архивного дела, но не менее 5 лет. Правила о хранении документации, на которые ссылается Закон о бухучете, установлены Приказом Минкультуры № 558. Начало срока хранения документа — 1 января года, следующего за годом, в ко тором он был составлен. Приказом Министерства культуры РФ от 25.08.2010 № 558 был утвержден новый ПереA чень типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельносA ти... организаций, с указанием сроков хранения. Этот Перечень сменил ранее действовавA ший Перечень типовых управленческих документов, образующихся в деятельности организаций, с указанием сроков хранения, утвержденный Росархивом 06.10.2000. Однако в сентябре 2011 г. ВАС РФ решил, что утвержденный Минкультуры Перечень тиA повых управленческих архивных документов не должен применяться, так как официально опубликован был лишь текст Приказа, утвердившего Перечень, а сам Перечень — нет. А раз оспариваемый Приказ не был опубликован в полном объеме (вместе с Перечнем), он не влечет правовых последствий как не вступивший в силу (Решение от 06.09.2011 № 7889/11). Поэтому указанный Приказ был опубликован повторно, но уже вместе с Перечнем («Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти», № 38, 19.09.2011) и начал действовать с 30.09.2011 (п. 2 Приказа Минкультуры России от 25.08.2010 № 558).

В Налоговом кодексе есть свой срок хранения документов — 4 года, кроме случаев, когда налогоплательщик переносит свой налоговый убы ток на будущее. В такой ситуации подтверждающие убыток документы ему придется хранить в течение всего срока, пока он будет списываться. То есть, возможно, в течение всех 10 лет. Причем это правило действует даже для тех случаев, когда период возникновения убытка уже был охва чен налоговой проверкой.

l Какие документы подтверждают налоговый убыток? Как правильно посчи# тать срок их хранения? Ответы — на с. 98.

Статья 28 2. Плательщики страховых взносов обязаны: 6) обеспечивать в течение шести лет сохран ность документов, подтверждающих исчисле ние и уплату сумм страховых взносов. Когда могут быть слож но сти с опр еделе нием сроков хранения документов

72 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

А после того как ЕСН заменили страховые взносы, свой срок хра нения появился и у документов, подтверждающих исчисление и уплату обязательных взносов во внебюджетные фонды — их нужно хранить 6 лет. l Казалось бы, все достаточно просто и понятно. Но как вы думаете, когда надо начинать отсчитывать установленный НК срок хранения доку

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Штрафы за первичку

Письмо Минфина России от 26.04.2011 № 03A03A06/1/270 ...срок хранения первичных документов, отра жающих формирование первоначальной стои мости амортизируемого имущества, должен ис числяться с момента завершения начисления амортизации в налоговом учете (учет расходов на приобретение такого имущества). Приказом Министерства культуры Российской Федерации от 25.08.2010 № 558... установле но, что документы об определении амортиза ции основных средств хранятся постоянно.

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Статья 18 Руководители организаций и другие лица, от ветственные за организацию и ведение бухгал терского учета, в случае уклонения от ведения бухгалтерского учета... привлекаются к админи стративной... ответственности в соответствии с законодательством [РФ]... А д м и н и с трати в н ы й ш тра ф з а нару ш е ние порядка работы с первичкой Статья 15.6 КоАП РФ 1. Непредставление в установленный... срок либо отказ от представления в налоговые орга ны... оформленных в установленном порядке документов... необходимых для осуществления налогового контроля... влечет наложение административного штрафа на... должностных лиц [от 300 до 500 руб.]...

Н ало го в ы й ш тра ф з а от с у т с тв и е пе р вички Статья 15.11 КоАП РФ Грубое нарушение... порядка и сроков хране ния учетных документов — влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере [от 2000 до 3000 руб.]...

ментов, подтверждающих расходы на приобретение амортизируемых ос новных средств? Имеются в виду товарные накладные, акты по форме № ОС 1 на покупку объектов основных средств, акты о приемке выпол ненных работ и о приемке законченного строительством объекта (фор мы № КС 11, КС 14). Минфин в прошлом году разъяснил, что 4 года в этом случае отсчи тывать надо по специальным правилам — с того момента, когда вы за кончите начислять по этому ОС амортизацию в налоговом учете. Полу чается, если основное средство у вас должно амортизироваться 20 лет, то документы на его приобретение надо хранить 24 года. Кроме того, Минфин напомнил, что документы об определении амортизации (то есть расчеты и ведомости, где рассчитываются суммы амортизации ОС) надо хранить постоянно, так как именно такое требование установлено При казом Минкультуры № 558. Я обратил на это ваше внимание для того, чтобы вы всегда помнили: помимо общих правил по срокам хранения документов, для отдельных документов есть свои, более длительные сроки хранения. Поэтому перед тем, как принимать решение об уничтожении документов с истекшим сроком хранения, не поленитесь и проверьте, правильно ли вы определи ли этот срок. Поговорим теперь об ответственности за несоблюдение требований к наличию и оформлению первичных документов.

Штрафызапервичку l В Законе о бухучете есть отсылочная норма: если бухучет в организа ции ведется не по установленным правилам, то лицо, ответственное за его организацию и ведение, привлекается, в частности, к административ ной ответственности. Это, как правило, руководитель организации. Бух галтер может быть подвергнут наказанию, только если одна из его долж ностных обязанностей — отвечать за соблюдение правил хранения документов в организации. Какие санкции предусмотрены в КоАП? Во первых, за непредставление налоговикам правильно оформлен ных документов может быть наложен штраф от 300 до 500 рублей. Во вторых, отдельно установлена ответственность за нарушение поряд ка и сроков хранения учетных документов — это уже штраф от 2000 до 3000 рублей. l Помимо привлечения руководителя к административной ответствен ности, штраф за отсутствие первичных документов может быть наложен на саму организацию уже в соответствии с НК. Это статья 120 Кодекса, предусматривающая как минимум 10 000 рублей штрафа — если нет ка кой то первички или отдельных счетов фактур. То есть документа может вообще не быть. А может быть, он и есть, но оформлен не так, как надо, к примеру не по унифицированной форме или без каких то реквизитов. Тогда тоже будет считаться, что документа нет. Если то же нарушение допущено за несколько налоговых периодов, то штраф составит уже

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 73

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Штрафы за первичку

Статья 120 НК РФ 1. Грубое нарушение организацией правил уче та доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода... влечет взыскание штрафа в размере [10 000 руб.]... 2. Те же деяния, если они совершены в течение более одного налогового периода, влекут взыскание штрафа в размере [30 000 руб.]... 3. Те же деяния, если они повлекли занижение налоговой базы, влекут взыскание штрафа в размере [20%]... от суммы неуплаченного налога, но не менее [40 000 руб.]... Под грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей настоящей статьи понимается отсутствие первичных документов, или отсутствие счетов фактур... Письмо Минфина России от 09.06.2011 № 03A02A07/1A187 ...отсутствие оформленных надлежащим обра зом первичных учетных документов является основанием для привлечения налогоплатель щика к налоговой ответственности, предусмот ренной ст. 120 [НК РФ]...

Н о в ы й З а к о н о б у х уч е те : м о г у т у ж е с то читься требования к первичке

30 000 рублей. А если из за отсутствия документов у вас снимут налого вые расходы, то в результате может образоваться недоимка. Тогда вам грозит штраф в размере 20 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 рублей. По мнению судов, грубым нарушением правил учета доходов и расходов или объектов налогообложения является именно отсутствие первичных документов. В то время как их неA правильное оформление — это не основание для привлечения к ответственности по ст. 120 НК РФ (Постановления ФАС МО от 25.12.2009 № КАAА40/14432A09, от 04.02.2008 № КАAА40/13427A07A2, от 28.04.2007 № КАAА41/3090A07; ФАС УО от 28.03.2007 № Ф09A2113/07AС2).

Ответственности можно избежать, только если в утрате первичных документов нет вины организации. Например, первичка была уничтоже на в результате пожара или по причине аварии коммунальных систем. Но такие обстоятельства должны быть обязательно подтверждены доку ментами уполномоченных органов — коммунальных служб, МЧС и так далее. Кроме того, из за отсутствия счетов фактур и первички вы в лю бом случае лишитесь возможности учесть налоговые расходы и приме нить вычеты по НДС.

l Как восстановить утраченную первичку, читайте в разделе «Круглый стол» на с. 100.

Казалось бы, суммы штрафов по пунктам 1 и 2 статьи 120 НК отно сительно небольшие. Но во первых, деньги лишними не бывают и отда вать их в бюджет все равно жалко. А во вторых, страдает профессио нальная репутация бухгалтера. Ведь руководитель может сказать: «Что же ты за специалист, если из за твоего недосмотра мы не смогли пред ставить проверяющим какую то бумажку и фирма из за этого потеряла деньги». l Кстати, когда вступит в силу новый Закон о бухучете и формы пер вичных документов вы будете утверждать сами, то уже не получится, как сейчас, ссылаться на то, что форма на самом деле утверждена не действующим постановлением Госкомстата. А следовательно, юридиче ской силы не имеет. Ведь именно такие аргументы время от времени сейчас срабатывают в судах, когда расходы подтверждены документами неустановленной формы. А когда начнут действовать новые правила, вы уже не сможете сказать, что утвержденные вами же в составе учетной политики формы первички необязательны. Налоговики всегда смогут вам ответить: «Вы сами их утвердили, что же вы их не заполняете, как надо?». Поэтому, на мой взгляд, после вступления в силу нового Закона о бухучете требования к формам первичных документов со стороны про веряющих могут стать еще жестче, чем сейчас. Проблема еще в том, что мыAто, предположим, все сделаем как надо — утвердим формы доA кументов и будем их правильно заполнять. А что делать, если контрагенты будут нам отдаA вать первичные документы, в которых не будет какихAто значимых реквизитов?

74 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Организация документооборота

Н о в ы й З а к о н о б у х уч е те : ну ж н о о р га н и з о в ать п олуч е н и е пра в ил ь н о й пе р в ич к и от контрагентов

отзывы Алексеева Ольга Сергеевна, бухгалтер, г. Щелково На самом неделе не так уж редко бывает, что надо внести исправления в документ, а соста вивший и подписавший его работник уже уво лился. И вот ломаешь голову: то ли попытаться как то избежать исправлений, то ли найти уво лившегося и попросить его заверить исправле ние в документе. И еще неизвестно, как на это посмотрят налоговики. А лектор предложил очень логичное решение этой проблемы. Странно, как мы сами до этого раньше не доду мались.

l Ничего не поделаешь. Надо будет прорабатывать этот вопрос с кон трагентами. А что можно сделать с контрагентом, от которого ты зави сишь? Тут остается полагаться на разумность и ответственность его бух галтерской службы. Ведь, по идее, она тоже не заинтересована в том, чтобы составлять некачественные документы. Как я уже говорил, в но вом Законе о бухучете сохраняется требование о наличии в первичном документе всех обязательных реквизитов. Поэтому сомневаюсь, чтобы ваш контрагент какой то обязательный реквизит в форме первички не предусмотрел. Другое дело, что, может быть, вам для целей учета не бу дет хватать каких то реквизитов, которые не перечислены в числе обяза тельных. Ну, раз боролись за отмену унифицированных форм и государ ственного регулирования в этой сфере, то надо как то мириться с возможными негативными последствиями такой отмены. Но думаю, что положительных моментов здесь должно быть больше. Предположим, сейчас применяемая в вашей фирме зарубежная компью терная программа формирует первичные документы, отличающиеся от унифицированных форм, действующих в России. И вам приходится ре шать вопрос, как продублировать все эти документы в формате россий ской первички. А когда появится право самостоятельно разрабатывать и утверждать любые формы первичных документов, то вполне можно бу дет использовать документы, формируемые вашей зарубежной програм мой, утвердив их в учетной политике. Для того чтобы обезопасить себя от проблем, связанных с дефектной первичкой, и дисA циплинировать контрагента, в договорах следует заранее предусмотреть ответственность за неправильное оформление документов. Это условие в договоре можно сформулировать так: «Продавец обязуется предоставить Покупателю первичные учетные документы (товарA ные накладные, транспортные накладные), счетаAфактуры, оформленные по правилам и в сроки, которые установлены действующим законодательством РФ. Продавец в полном объеме возмещает Покупателю убытки (в том числе недоимки, штрафы, пени), возникшие по причине ненадлежащего оформления Продавцом первичных учетных документов, счетовAфактур». Если договором предусмотрена оплата после отгрузки товара, то в нем можно также прописать, что покупатель перечисляет оплату продавцу только после того, как получит от неA го правильно оформленные первичные документы.

А теперь, как я и обещал, расскажу о том, как организовать работу с документами так, чтобы бухгалтер сэкономил силы и время.

Организациядокументооборота ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» 4. При [формировании учетной политики]... ут верждаются: правила документооборота и технология обра ботки учетной информации.

Требование ПБУ 1/2008 о том, что при утверждении учетной политики надо утверждать и правила обработки документов, то есть правила до кументооборота, — не простая формальность. Отлаженная система до кументооборота дает возможность бухгалтеру реально облегчить себе жизнь.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 75

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Организация документооборота

Документооборот в бухгалтерском учете — это движение документов: их создание или получение, принятие к учету, обработка, передача в архив (п. 5.1 Положения о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утв. Минфином СССР 29.07.83 № 105). П оло ж е н и е о д о к у м е нто о б о р оте : ук а з ы ваем работников, ответственных за пер вичку

ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условA ные обязательства и условные активы», утв. Приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167н 5. Оценочное обязательство признается в бух галтерском учете при одновременном соблю дении следующих условий: а) у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хо зяйственной жизни, исполнения которой орга низация не может избежать. В случае, когда у организации возникают сомнения в наличии такой обязанности, организация признает оце ночное обязательство, если в результате анали за всех обстоятельств и условий, включая мне ния экспертов, более вероятно, чем нет, что обязанность существует; б) уменьшение экономических выгод организа ции, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно; в) величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена. Письмо Минфина России от 14.06.2011 № 07A02A06/107 ...исходя из... ПБУ 8/2010... обязательства ор ганизации в связи с возникновением у работ ников права на оплачиваемые отпуска в соот ветствии с законодательством [РФ]... являются оценочными обязательствами.

l Так, существуют задачи, выполнение которых не входит в функции бухгалтерии, но результаты которых оказывают непосредственное влия ние на бухучет. Что имеется в виду? Например, не дело бухгалтера опре делять рыночную стоимость безвозмездно полученного имущества, иму щества, выявленного при инвентаризации. И хотя эта стоимость нужна для бухгалтерского и налогового учета (без этого невозможно принять имущество к учету), определять ее — дело других служб. Это может быть служба маркетинга, либо отдел продаж, либо отдел закупок. Имен но их специалисты должны дать справку о рыночной стоимости актива в бухгалтерскую службу, которой останется только сделать проводки. Также не бухгалтер должен определять величину резерва по сомни тельным долгам, степень обесценения долга. Резерв по сомнительным долгам создается отдельно по каждому должнику с учетом его финансо вого состояния. В принципе, бухгалтер может быть в курсе этого вопро са, но это не его задача — получать информацию о финансовом состоя нии должника и оценивать эти данные. Для этого есть соответствующие службы, которые могут составить справку для бухгалтерии с оценкой платежеспособности должника. Я не рассматриваю сейчас ситуацию, когда, кроме бухгалтера, в организации вообще нет никого, кто бы зани мался финансовыми вопросами. То же самое касается и оценочных обязательств. Понятно, что оце нить вероятность исхода судебного спора для целей составления бух отчетности должен не бухгалтер, а юридическая служба. Та же история и с оценочными обязательствами по оплате отпусков. Для того чтобы их рассчитать, кадровая служба должна составить и передать в бухгалтерию справку расчет, где было бы указано, каким работникам сколько дней от пуска причитается.

l Как сформировать и отразить в отчетности резервы на оплату отпус# ков, по сомнительным долгам, под снижение стоимости финансовых вложений? Ответ — в отчете о семинаре А.А. Ефремовой «Годовая отчетность: от ин# вентаризации до аудита» (издание «Главная книга. Конференц#зал», 2011, № 12).

Поэтому я всегда советую бухгалтерам: «Пропишите порядок предо ставления конкретной информации в бухгалтерию в положении о доку ментообороте. И добейтесь, чтобы ваш директор его утвердил». Даже ес ли не все, что там указано, будет на деле выполняться, у вас появится щит, броня на случай претензий к бухгалтерии со стороны налоговиков или аудиторов. Вы всегда сможете сказать: «Не я должен был этот доку мент готовить, а другие службы. Они нарушили установленные графиком документооборота правила, и, хотя я им напоминал об их обязанности представить документы, они их не передали в бухгалтерию». В противном случае обязанность по подготовке и получению любых документов свали вается на бухгалтерию. И вас будут считать виноватыми во всех пробле мах вашей фирмы, связанных с первичкой.

76 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Организация документооборота

П оло ж е н и е о д о к у м е нто о б о р оте : пр о п и сываем санкции за несоблюдение

Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Статья 7 3. Требования главного бухгалтера по докумен тальному оформлению хозяйственных опера ций и представлению в бухгалтерию необходи мых документов и сведений обязательны для всех работников организации. Статья 9 4. Своевременное и качественное оформле ние первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бух галтерском учете, а также достоверность со держащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие эти документы.

l От менеджеров нередко можно услышать: «Ну что бухгалтерия опять от нас требует? Это им надо — пусть они этим и занимаются!». В таком случае надо объяснить менеджерам, что и в Законе о бухучете, и в Поло жении о ведении бухучета сказано: требования главбуха по оформлению и представлению в бухгалтерию необходимых документов обязательны для всех работников организации. И что ответственность за правильность оформления документа несет составившее его лицо. Эта норма написа на специально и, можно сказать, выстрадана многолетней практикой. В принципе, то, что я сейчас сказал, вроде бы всем известно, но это расценивают как чистую теорию, не связанную с практикой. Однако именно эти требования являются правовым основанием для введения со ответствующих правил и санкций за нарушение положения о документо обороте организации. Сам законодатель предусмотрел рычаги воздейст вия на работников организации так, чтобы с этой точки зрения не было проблем с ведением бухучета. Ведь его основу, как я уже говорил, со ставляют первичные документы. А для того чтобы положение о документообороте реально действова ло на практике, а не осталось пустой бумажкой, необходимо предусмот реть ответственность за его неисполнение. И довести эту информацию до всех работников, ответственных за составление и представление доку ментов. Необходимо, чтобы к нарушившим это положение применялись дисциплинарные взыскания и работники знали бы о неотвратимости на казания. А еще можно предусмотреть, что за невыполнение правил до кументооборота, когда в бухгалтерию не поступили своевременно и пра вильно оформленные документы, нерадивому работнику премия снижается или вовсе не назначается. Поверьте, тогда это будет работать.

l О том, как правильно применять дисциплинарные взыскания и материаль# ное стимулирование, читайте в отчете о семинаре И.В. Журавлевой «Как гра# мотно наказать и уволить работника» (издание «Главная книга. Конференц# зал», 2011, № 3). Могу сказать по собственному опыту, что уже многие фирмы приме няют то, о чем я сейчас рассказал. К примеру, крупные организации направляют к нам своих менеджеров из отделов закупок и продаж на специальный семинар, касающийся требований к оформлению счетов фактур. Ведь именно они, как правило, контактируют с контрагентами организации и получают от них документы. При грамотно выстроенном документообороте на менеджеров возлагается обязанность следить за оформлением документов, своевременностью их получения и представ ления в бухгалтерию. И они как миленькие все это делают сами. А бух галтерские службы их организаций от этой работы освобождены. Кстати, вполне возможно, что конкретный работник может и не знать норм, регламентирующих оформление первичных документов и счетов фактур. Для таких случаев неплохо было бы разработать специальные инструкции для работников по правильному оформлению документов. Конечно, на их составление придется потратить время. Зато в дальней шем вы избавите себя от необходимости объяснять все это отдельно каждому работнику.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 77

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Организация документооборота

Сообщаем ответственным за первичку об их обязанностях Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утв. Минфином СССР 29.07.83 № 105 5.5. Работники предприятия... создают и пред

ПРИМЕР ставляют документы, относящиеся к сфере их деятельности, по графику документооборота. Для этого каждому исполнителю вручается вы писка из графика. В выписке перечисляются документы, относящиеся к сфере деятельности исполнителя, сроки их представления и под разделения предприятия... в которые представ ляются указанные документы.

Еще хотел бы вам посоветовать обратиться к Положению о докумен тах и документообороте в бухгалтерском учете. Оно довольно старое — 1983 года, но действующее. И там есть пример графика документообо рота, а также полезные формулировки, раскрывающие механизм органи зации документооборота. l Поскольку работники в соответствии с графиком документооборота должны создавать и представлять документы, относящиеся к сфере их деятельности, их необходимо об этом проинформировать. Для этого на до вручить каждому работнику выписку из графика, чтобы он знал, какие документы, когда и куда он должен представить. Такую выписку можно вручать под расписку в положении о документообороте или на отдель ном прилагаемом к нему листе.

l Выписка из графика документооборота

Ответственный исполнитель

Наименование документа

Срок представления Куда представляется

Инспектор отдела Приказы об отпусках кадров Приказы на перемещение, при ем, увольнение

В день подписания Бухгалтерия руководителем

Приказы о направлении в коман дировку Приказы о привлечении к сверх До 2 го числа ме сяца, следующего урочной работе за истекшим Приказы на премирование Табели учета рабочего времени Листки временной нетрудо способности ПБУ 22/2010 «Исправление ошибок в бухгалA терском учете и отчетности», утв. Приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н 2. Неправильное отражение (неотражение) фактов хозяйственной деятельности в бухгал терском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации (далее — ошибка)... обусловлено [различными нарушениями]... Не являются ошибками неточности или пропус ки в отражении фактов хозяйственной деятель ности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтер К о гд а и н ф о р м а ц ия в д о к у м е нте с ч ита е т с я н о в о й с точ к и з р е н ия П БУ 22/2010 ской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, коA торая не была доступна организации на мо мент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности.

78 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В день представле ния работником

линия отреза

Выписку из графика документооборота получил __________________ ______________ _____________ «___» ____________ 20__ г. должность

ф. и. о.

личная подпись

Еще один важный вопрос, казалось бы, с графиком документооборо та напрямую не связанный, который я выявил при анализе правил доку ментооборота и системы внутреннего контроля организаций. l В ПБУ 22/2010 есть определение того, что такое бухгалтерская ошиб ка. Это неправильное отражение или неотражение фактов хозяйственной деятельности в бухучете и отчетности. При этом не считаются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельнос ти, выявленные при получении новой информации, которой на момент от ражения операции в учете еще не было. То есть, обнаружив, что в учет ные регистры и бухотчетность не попали какие то данные, сначала надо определить, ошибка это или нет. Так как от этого зависит, по каким пра вилам мы должны отразить недостающую информацию в учете.

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Организация документооборота

Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете 5.3. График должен устанавливать на предпри ятии... рациональный документооборот, т. е. предусматривать оптимальное число подразде лений и исполнителей для прохождения каждым первичным документом, определять минимальный срок его нахождения в подраз делении. График документооборота должен способство вать улучшению всей учетной работы на пред приятии... усилению контрольных функций бух галтерского учета, повышению уровня механизации и автоматизации учетных работ. Документоо б ор от — важ ная часть с исте мы внутреннего контроля

Ключевые слова в этой норме — «информация, которая не была до ступна организации». Если мы видим, что на самом то деле конкретный документ поступил в организацию полгода назад, а попал в бухгалтерию только сейчас, то это никакая не новая информация. Это ошибка, пото му что организации этот документ и информация в нем были доступны еще полгода назад. А то, что эта информация не поступила в одно из подразделений организации — бухгалтерию, ничего в данном случае не меняет. Так что будьте добры, исправьте эту ошибку в порядке, установ ленном ПБУ 22/2010. А вот если этот документ пришел в саму организацию только сейчас и его сразу же передали в бухгалтерию, то это как раз новая информа ция. Значит, никакой ошибки на момент отражения операции в учете не было и правила ПБУ 22/2010 здесь не применяются. То есть лакмусовая бумажка для определения, есть ошибка или нет ошибки, — момент по ступления документа в организацию. Бывают случаи, когда постановку системы документооборота поруча ют сторонней компании. Консультанты, специализирующиеся на такой работе, смогут проанализировать вашу действующую схему документо оборота и сделать процесс движения документов более рациональным. То есть они смогут выработать оптимальный путь каждого документа на чиная от его формирования и до обработки, хранения и уничтожения. К примеру, в некоторых компаниях бывает слишком запутанный процесс визирования документов начальниками различных отделов. А если сде лать этот процесс более рациональным, то это сэкономит время и силы работников и позволит более оперативно получать документы, необходи мые для составления бухгалтерской и налоговой отчетности. l Кроме того, отлаженный документооборот нужен еще и потому, что это важная и неотъемлемая часть системы внутреннего контроля (СВК). Предположим, у вас нет положения о документообороте или у вас к не му относятся как к простой формальности: составить то составили, а ис полнять никто не собирается. Тогда пришедшие к вам с проверкой ауди торы сделают вывод, что ваша система внутреннего контроля имеет внутренние риски. Это значит, что есть большая вероятность ошибок в бухучете и в исчислении налогов. А также плохо организован контроль за сохранностью материальных ценностей начиная от денег в кассе и заканчивая, к примеру, вывозом готовой продукции за проходную заво да. Следовательно, они увеличат аудиторскую выборку, им больше по требуется времени на проверку, а значит, возрастет цена аудиторских услуг. Кроме того, аудиторы напишут в своем заключении о проблемах с СВК в вашей организации. Система внутреннего контроля — комплекс мер, организованных и проводимых предстаA вителями собственника, руководством и другими работниками организации в целях обеспеA чения правильности и достоверности бухгалтерской отчетности, эффективности и результаA тивности хозяйственных операций, соответствия деятельности организации нормативным правовым актам и устранения угрожающих этим целям рисков (п. 41 Правила (стандарта) № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетA ности», утв. Постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696).

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 79

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Транспортная первичка

Плюсы отлаженного документооборота

l Подведем итоги. Грамотно организованная система документооборо та позволит:

— оптимизировать информационные потоки, сэконо мив время на сбор и обработку информации; Грамотная организация документооборота для бухгалтера — это: — оптимально распределить должностные обязанно • экономия времени на сбор документов сти среди работников; • основание требовать с работников конкретные документы в опреде — создать основу для качественного сбора данных ленный срок для бухгалтерского и налогового учета; • гарантия от возложения на бухгалтерию несвойственных ей обязанно — контролировать соблюдение работниками правил стей и сроков подготовки и передачи в бухгалтерию до • способ минимизации ошибок в бухгалтерском и налоговом учете кументов. • защита от необоснованных претензий руководителя Кроме того, при грамотно организованных СВК и документообороте выстраивается то, что я называю щитом, броней бухгалтера, которая позволяет облег чить ему работу и защитить его от необоснованных нападок коллег и проверяющих. Именно поэтому, читая семинар по первичным докумен там, я делаю акцент на важности хорошей организации документооборо Инструкция Минфина СССР № 156, Госбанка СССР № 30, ЦСУ СССР № 354/7, МинавтоA та. Можно даже сказать, что, в общем то, главная цель, из за которой я транса РСФСР № 10/998 от 30.11.83 «О поA занимаюсь темой первички и постоянно держу ее в поле зрения, — по рядке расчетов за перевозки грузов автомоA мочь бухгалтерам оптимизировать их работу. бильным транспортом» А теперь мне хотелось бы рассмотреть некоторые спорные ситуации, 6. [ТТН, утв. Постановлением Госкомстата Рос связанные с отдельными видами первичных документов, когда с этими сии от 28.11.97 № 78]... является единствен ным документом, служащим для списания документами напрямую связаны налоговые и гражданско правовые по [ТМЦ]... у грузоотправителей и оприходования следствия. То есть ситуации, когда первичка становится решающим аргу их у грузополучателей, а также для... бухгалтер ментом в споре с налоговиками или контрагентами. ского учета. На семинарах по первичке подавляющее большинство вопросов Определение Верховного суда РФ у слушателей, где то процентов 70, связаны с транспортной накладной. от 10.11.2009 № КАС09A515 Поскольку, как показывает практика, с ее оформлением возникает боль [ТТН]... совмещает два документа: первый из ше всего сложностей, с нее и начнем. них позволяет учесть... движение [ТМЦ]... а вто рой — транспортные работы и расчеты за услу ги по перевозке грузов. В этой связи указание на то, что [ТТН]... являет ся единственным документом по учету таких хо зяйственных операций, действующему законо дательству [РФ]... не противоречит. Письмо ФНС России от 18.08.2009 № ШСA20A3/1195 ...утверждение о том, что [ТТН]... является един ственным документом, служащим для списания [ТМЦ]... у грузоотправителей и оприходования Тра н с п о рт ная на к лад ная ( Т Н ) о б я з а тельна только для стор он договора пе ревозки их у грузополучателей, противоречит Постанов лению Госкомстата России от 25.12.1998 № 132. Если покупатель заказчиком перевозки не яв ляется, то действующий порядок наличия [ТТН]... у получателя груза (покупателя) не пре дусматривает.

80 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Транспортнаяпервичка Вопрос о применении транспортных накладных, а точнее — о необ ходимом комплекте документов для подтверждения расходов на при обретение и доставку товара и вычета по ним входного НДС, обсужда ется уже давно, но остается по прежнему актуальным. Напомню его историю. l В 2009 году Верховный суд РФ признал: норма Инструкции времен СССР о том, что товарно транспортная накладная (ТТН) — единственный документ, служащий для списания товарно материальных ценностей у грузоотправителей и оприходования их у грузополучателей, не проти воречит действующему законодательству РФ. Но суд имел в виду, что это единственный документ по автоперевозкам, позволяющий одновременно учесть операции и по перемещению груза, и по оказанию транспортных услуг. Причем перед появлением этого решения сама ФНС выпустила Письмо, в котором говорилось, что ТТН по форме № 1 Т не нужна, если покупатель не является заказчиком перевозки.

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Транспортная первичка

Постановление Президиума ВАС РФ от 09.12.2010 № 8835/10 В соответствии с постановлением [Госкомстата России]... от 28.11.1997 № 78 [ТТН]... формы № 1 Т... является документом, определяющим взаимоотношения по выполнению перевозки грузов... и расчетов с организациями — вла дельцами автотранспорта за оказанные ими услуги по перевозке грузов. ...общество... не выступало в качестве заказчи ка по договору перевозки. [Следовательно]... вывод... о том, что непред ставление обществом [ТТН]... свидетельствует [о невозможности]... применения... вычета [НДС] по операции приобретения товара, не основан на действующем законодатель стве...

Хотя бывало, налоговики на местах считали, что ТТН надо оформлять при любой доставке груза, независимо от того, кто и на каких основани ях его перевозит. В 2010 году точку в этом вопросе поставил Президиум ВАС РФ. Он признал, что если компания не имеет непосредственно дела с организациями перевозчиками, то есть не является заказчиком услуг по перевозке, то ТТН она иметь не обязана. И для вычета входного НДС до статочно накладной по форме № ТОРГ 12. Так что после этого Поста новления Президиума ВАС, даже при проверках прошлых периодов, по добные претензии налоговых органов становятся бессмысленными и должны легко оспариваться в суде.

l Грузоотправителями, грузополучателями, собственниками грузов при их перевозке могут быть различные лица. Разобраться в том, когда надо приме# нять ТТН и как ее правильно оформить, поможет отчет о семинаре И.П. Лих# никевич «Такой непростой учет в торговле» (издание «Главная книга. Конфе# ренц#зал», 2011, № 6, с. 85).

Но в прошлом году в этом вопросе появились новые нюансы. Как вы знаете, с 26 июля 2011 года вступили в силу новые Правила перевозок грузов автомобильным транспортом. И в этих Правилах есть требование при заключении договора перевозки груза составлять транспортную на 6. Заключение договора перевозки груза под тверждается транспортной накладной, состав кладную (ТН) по форме, приведенной в приложении к этим Правилам. ленной грузоотправителем (если иное не пре Поскольку ТН, так же как и ТТН по форме № 1 Т, подтверждает заклю дусмотрено договором перевозки груза) по чение договора перевозки, можно применить выводы Президиума ВАС форме согласно приложению № 4... о необязательности и этой транспортной накладной, если нет договора перевозки. Поэтому те организации, у которых нет никаких правоотно шений с транспортными организациями, иметь новую ТН не должны. К то д ол ж е н с о с та в л я ть Т Н п о д о го в о ру l А что делать, если вы — поставщик и заключили договор с транс транспортной экспедиции портной экспедиционной компанией, которая по вашему поручению ор ганизовывает перевозку груза вашему покупателю? Если экспедитор Статья 801 ГК РФ только как посредник заключает договоры перевозки, но сам услуги пе ревозки вам не оказывает, то он должен составить ТН и указать в ней се 1. По договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграж бя в качестве грузоотправителя. И оригинал ТН будет только у того, кто дение и за счет другой стороны (клиента грузо заключает договор перевозки, — у экспедитора. А у вас как поставщика отправителя или грузополучателя) выполнить товара не должно быть оригинала транспортной накладной, а будет или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с пе только расписка о приеме груза экспедитором. Первичным документом, ревозкой груза. подтверждающим ваши расходы по доставке товара, будет отчет экспе дитора об оказанных им услугах по организации пере возки, который он должен будет вам передать. А к от Отгрузочный документ Груз доставляет чету экспедитор должен приложить копию ТН ТОРГ 12 Сам продавец с подписями и печатью покупателя, подтверждающую Сам покупатель получение товара. То есть правило то же: нет догово ра перевозки — нет транспортной накладной. Перевозчик, нанятый продавцом • ТОРГ 12 Правила перевозок грузов автомобильным транспортом, утв. Постановлением ПравительA ства РФ от 15.04.2011 № 272

• ТН, оформленная продавцом

Перевозчик, нанятый покупателем

• ТОРГ 12 • ТН, оформленная покупателем

Экспедитор

• ТОРГ 12 • отчет экспедитора

О приеме груза экспедитор выдает клиенту экспедиторскую расA писку. Она подтверждает, что экспедитор получил для перевозки груз от клиента либо от указанного им грузоотправителя (п. 2 ст. 2, п. 4 ст. 4 Федерального закона от 30.06.2003 № 87AФЗ «О трансA портноAэкспедиционной деятельности»; пп. 5, 7, 12 Правил трансA

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 81

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка по учету ОС и МПЗ

портноAэкспедиционной деятельности, утв. Постановлением Правительства РФ от 08.09.2006 № 554). Форма расписки утверждена Приказом Минтранса России от 11.02.2008 № 23.

l Ответы представителя Минтранса на вопросы по заполнению транс# портной накладной, применяемой с 26 июля 2011 г., вы можете получить в статье «Нюансы заполнения новой транспортной накладной» (журнал «Главная книга», 2011, № 20, с. 54). Отличия новой ТН от ТТН по форме № 1 Т

Правила перевозок грузов автомобильным транспортом 12. При объявлении грузоотправителем ценно сти груза груз принимается к перевозке в по рядке, установленном настоящими Правилами, с указанием в пункте 5 транспортной наклад ной его ценности. Объявленная ценность не должна превышать действительной стоимости груза. Статья 796 ГК РФ 2. Ущерб, причиненный при перевозке груза или багажа, возмещается перевозчиком: в случае утраты груза... сданного к перевозке с объявлением его ценности, — в размере объ явленной стоимости груза или багажа.

l Теперь что касается формы новой транспортной накладной. Ее ос новное отличие от формы № 1 Т в том, что из нее убрали товарный раз дел. Думаю, он был признан излишним, поскольку все данные о товаре есть в накладной по форме № ТОРГ 12. То есть в новой транспортной накладной уже не указывается точная стоимость груза, а заносится туда только его объявленная стоимость. По этой же причине ТН можно ис пользовать для отражения в учете только транспортных расходов по до говору перевозки, но никак не стоимости товара. То есть на основании этой транспортной накладной поставщик не может списать проданный товар, а покупатель — принять товар к учету. Бухгалтеры сразу стали беспокоиться. Как же так — в документе нет продажной стоимости товара. Я думаю, что реально эта условная объяв ленная стоимость, как правило, будет совпадать с договорной стоимо стью, указанной в ТОРГ 12. Ведь в Правилах перевозок написано, что объявленная ценность не должна быть больше действительной стоимос ти груза. По сути, действительная стоимость груза — это сумма, которую транспортная компания должна будет возместить заказчику перевозки при утрате груза по ее вине.

l Есть мнение, что новую транспортную накладную надо заполнять одно# временно с товарно#транспортной накладной по форме № 1#Т. Чем оно моти# вировано и какие аргументы ему противопоставить, вы узнаете на с. 101. Предлагаю теперь поговорить о первичке по учету основных средств и материально производственных запасов. А начну я с ситуации, которая интересна тем, что практически единственным аргументом, которым Минфин обосновал свою точку зрения, было именно оформление пер вичного документа.

ПервичкапоучетуОСиМПЗ

З а в и с ит л и с п и с а н и е О С от д ат ы о ф о р м ления формы № ОС 4

82 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Если ликвидация основного средства занимает длительное время, то не понятно, когда же можно признать расходы на его ликвидацию, списать его остаточную стоимость и перестать платить с нее налог на иму щество. l Предположим, мы приняли решение о разборке ОС. Этот объект мы перестаем использовать в своей деятельности, и он не сможет прино сить нам доход в будущем. Поэтому вроде бы уже нет оснований для его

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка по учету ОС и МПЗ

ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. ПрикаA зом Минфина России от 30.03.2001 № 26н 29. Стоимость объекта основных средств, кото рый выбывает или не способен приносить ор ганизации экономические выгоды (доход) в бу дущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета. Письмо Минфина России от 03.04.2007 № 03A05A06A01/24 ...разбираемое здание... будет являться объек том налогообложения по налогу на имущество организаций до окончания процедуры [его] выбытия... Письмо Минфина России от 21.10.2008 № 03A03A06/1/592 ...акт о списании... объекта основных средств с отражением финансового результата от лик видации может быть полностью составлен толь ко после завершения ликвидации... объекта основных средств. Процесс ликвидации бывает достаточно дли тельным. Возможна ситуация, когда основное средство выведено из эксплуатации (начата ликвидация) в одном налоговом периоде, а за кончена ликвидация — в другом. Затраты на ликвидацию учитываются в составе внереали зационных расходов на дату ликвидации (при оформлении акта № № ОС 4, ОС 4а или ОС 4б). Новый порядок учета ликвидации ОС Таким образом, при списании (ликвидации) не полностью самортизированного имущества у организации в налоговом учете образуются... внереализационные расходы, которые учиты ваются при определении налоговой базы по налогу на прибыль единовременно на дату под писания ликвидационной комиссией акта о выполнении работ по ликвидации основного средства.

учета в составе основных средств. А значит, его надо списать с баланса и перестать платить с его стоимости налог на имущество. Однако Минфин так не считает. По его мнению, объект надо продол жать учитывать в составе ОС до тех пор, пока его окончательно не лик видируют. Значит, если, к примеру, разбирают здание, то до тех пор, по ка не вынут последний кирпичик из кладки, надо продолжать платить по нему налог на имущество. Понятно, что вопросы методологии бухучета в этой ситуации Минфин не особенно заботили, главное — чтобы здание как можно дольше продолжало числиться на счете 01 «Основные сред ства» и его владелец исправно пополнял бы бюджет налогом с его стои мости. Но единственным аргументом, который смог привести Минфин в обоснование своей позиции, было то, что акт о списании объекта по форме № ОС 4 может быть полностью заполнен только после заверше ния ликвидации объекта. В этом акте есть раздел 3, где указываются све дения о затратах по списанию объекта и о стоимости материальных цен ностей, полученных при разборке. Разумеется, этот раздел можно заполнить, только когда полностью закончена ликвидация и мы оприхо довали последнюю железку или дощечку, оставшиеся после разборки. До этого полная стоимость всех полученных при разборке материалов и всех понесенных затрат нам неизвестна, поэтому занести эти данные в акт по форме № ОС 4 мы не можем. Таким образом, свою позицию Минфин обосновал ссылкой на порядок заполнения первичного доку мента — акта по форме № ОС 4. Наличие конкретного реквизита в пер вичном документе — раздела о произведенных расходах и полученных ценностях при ликвидации ОС — сыграло на руку Минфину. l Однако надо сказать, что с прошлого года в связи с внесением изме нений в Методические указания по учету ОС у Минфина появился допол нительный аргумент в пользу того, что ОС нельзя списывать со счета 01 до окончания его ликвидации. Эти изменения также повлияли и на отра жение в бухучете полученных при разборке ОС материалов. Раньше, ког да мы разбирали основное средство и получали при разборке какую ни будь ценность, к примеру металлолом, в какой момент надо было сделать проводку: дебет счета 10 «Материалы» – кредит счета 91 «Про чие доходы и расходы»? Когда оприходовали эти материалы. Хороший ответ. А когда оприходовали? После того как составили первичный документ, например приходный ордер по форме № МA4, и передали полученные при ликвидации ценности материальноAответственному лицу. А вот после внесения изменений в Методические указания учет в этой ситуации будет выглядеть по другому. Теперь доходы и расходы при лик видации ОС развернуто не показываются. Ликвидация основных средств должна отражаться в учете на дату оформления акта по форме № ОС 4 такими проводками.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 83

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка по учету ОС и МПЗ

Методические указания по бухгалтерскому учеA ту основных средств, утв. Приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н 79. Детали, узлы и агрегаты выбывающего объ екта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также дру гие материалы приходуются по текущей рыночA ной стоимости на дату списания объектов осA новных средств. 84. Утратил силу. — Приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н. Методические указания по бухгалтерскому учеA ту основных средств (ред., действовавшая до 01.01.2011) 79. Детали, узлы и агрегаты выбывающего объ екта основных средств, пригодные для ремонта других объектов основных средств, а также дру гие материалы приходуются по текущей рыноч ной стоимости по дебету счета учетов материа лов в корреспонденции с кредитом счета учета прибылей и убытков в качестве [прочих]... доA ходов. 84. По кредиту счета прибылей и убытков в ка честве операционных доходов учитывается сумма выручки от продажи ценностей, относя щихся к выбывшему объекту основных средств, стоимость оприходованных материальных цен ностей, полученных от разборки объекта ос новных средств по цене возможного использо вания. Статья 271 НК РФ 4. Для внереализационных доходов датой полу чения дохода признается: 8) дата составления акта ликвидации аморти зируемого имущества, оформленного в соот ветствии с требованиями бухгалтерского учета, — по доходам в виде полученных матери алов или иного имущества при ликвидации вы водимого из эксплуатации амортизируемого имущества.

84 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Кт

Содержание операции

Дт

Списана первоначальная стоимость ОС

01, субсчет «Выбытие ос 01 новных средств»

Списана накопленная амортизация по 02 «Амортизация основ ных средств» ОС

01, субсчет «Выбытие основных средств» 01, субсчет «Выбытие основных средств»

Приняты к учету полученные при лик видации МПЗ

10 «Материалы»

Отражены расходы по ликвидации ОС

01, субсчет «Выбытие ос 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 70 «Расчеты новных средств» с персоналом по оплате труда»

Вариант 1 Определен убыток от ликвидации ОС

91, субсчет «Прочие рас 01, субсчет «Выбытие основных средств» ходы»

Вариант 2 Определена прибыль от ликвидации ОС (если стоимость полученных от ликвидации материальных ценностей больше остаточной стоимости ОС и расходов на ликвидацию)

01, субсчет «Выбытие ос 91, субсчет «Прочие доходы» новных средств»

То есть по мере разборки ОС и оприходования полученных при этом материалов в бухучете не появляются прочие доходы и расходы, как это было раньше. Только по окончании ликвидации я учту все сопутствую щие ликвидации доходы и расходы и через сальдо на счете 01, субсчет «Выбытие основных средств», выйду на итоговый финансовый результат от ликвидации ОС. Кстати, для целей налогообложения такие доходы всегда надо было отражать только на дату составления акта о ликвидации. Об этом прямо написано в статье 271 НК. Поэтому в налоговом учете и раньше не надо было показывать доходы в виде полученных при ликвидации материальных ценностей в тот момент, когда вы делали проводку дебет 10 – кредит 91 при передаче их на склад.

l По мнению И.Р. Сухарева, начальника отдела методологии бухгалтерско# го учета и отчетности Департамента регулирования государственного фи# нансового контроля, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и от# четности Минфина России, списывать объект с баланса в качестве основного средства надо уже в момент, когда он перестал использоваться, если в буду# щем его использование не предполагается. Подтвердить это можно приказом руководителя о прекращении использования здания и начале подготовки к сно# су. Или иным документом, из которого следует, что с конкретной даты экс# плуатация объекта прекращена и дальше предполагается его снос. При этом не важно, когда здание фактически снесут (журнал «Главная книга», 2011, № 10, с. 34). В то же время официальных писем, в которых была бы выражена приве# денная позиция, Минфин России пока что не выпускал. При этом А.С. Бахвалова, главный специалист#эксперт Департамента налоговой и таможенно#тарифной политики Минфина России, говоря о при# знании в налоговых расходах остаточной стоимости ликвидируемого основного средства, утверждает, что сделать это можно только на основа# нии полностью оформленного акта по форме № ОС#4 (журнал «Главная книга», 2011, № 10, с. 32).

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка по учету ОС и МПЗ

К а к д о п ол н ител ь н ы й р е к в и з ит в ф о р м е № ОС 3 поможет в учете полученных при ремонте ТМЦ

ПРИМЕР

l Давайте возьмем еще одну ситуацию, связанную с ОС. Если вы ремон тируете свое основное средство, то на него надо оформить акт о приеме сдаче отремонтированных объектов основных средств по форме № ОС 3. В этом акте нет раздела, аналогичного разделу 3 формы № ОС 4, в кото ром можно было бы указать стоимость полученных при ремонте ОС ма териальных ценностей. К примеру, в станке заменили какую то сломав шуюся деталь на исправную новую, а старую отправили в металлолом. И непонятно, в какой момент признавать в доходах стоимость этого ме таллолома. В Налоговом кодексе про это тоже ничего не написано. Я думаю, что здесь надо действовать по аналогии с безвозмездно по лученными ценностями, которые мы признаем в доходах на дату акта приема передачи имущества. То есть показывать доход в бухгалтерском и налоговом учете в момент оприходования полученных при ремонте ма териальных ценностей на склад или передачи их материально ответст венному лицу по первичному документу. В то же время после получения права самостоятельно утверждать формы первички можно будет разработать форму акта для ремонтируе мых ОС с любыми нужными нам реквизитами. Например, ввести в этот первичный документ раздел, где вы будете показывать стоимость полу ченных при ремонте материалов. Тогда вы сможете именно этот акт ис пользовать как основание для отражения в учете стоимости полученных при ремонте материалов в качестве доходов.

l Дополнение формы № ОС 3 разделом о стоимости полученных при ремонте материальных ценностей

отзывы Морозова Евгения Александровна, главный бухгалтер, г. Москва Хорошо, что лектор рассказал, в каких случаях электронные документы вполне законны для налогового учета. Один из наших потенциаль ных контрагентов агитирует нас за электрон ный порядок обмена документами. Я боялась, что в случае если мы с ним все таки заключим договор, у нас начнутся проблемы с ведением бухучета и подтверждением налоговых расхо дов. Теперь я понимаю, что контролирующие органы совсем не против электронных доку ментов, и знаю, на что надо обратить внима ние, принимая их к учету. А вот счета фактуры от поставщиков пока буду требовать только на бумаге.

З а в и с ит л и к в ал и ф и к а ц ия а к ти в а от оформленной на него первички

АКТ

Номер документа

Дата составA ления

28.02.2012

О ПРИЕМЕ СДАЧЕ ОТРЕМОНТИРОВАННЫХ, РЕКОНСТРУИРОВАННЫХ, МОДЕРНИЗИРОВАННЫХ ОБЪЕКТОВ ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ 3. Сведения о поступлении материальных ценностей, полученных при ремонте Поступило при ремонте Документ, дата, номер

Приходный ордер от 28.02.2012 № 49

материальные ценности наименование

единица измерения

количество стоимость, руб.

лом черных металлов

кг

1,5

11,00

Итого:

11,00

l Теперь предлагаю рассмотреть такой вопрос: можно ли квалифици ровать объект как ОС или МПЗ только на основании того, какой первич ный документ составили, когда его принимали к учету.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 85

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Первичка по учету ОС и МПЗ

Методические указания по бухгалтерскому учеA ту специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказом МинфиA на России от 26.12.2002 № 135н 2. Для целей Методических указаний к бухгал терскому учету в качестве [спецоснастки при нимается]... специальное оборудование... 9. Организация может организовать учет... спе циального оборудования в порядке, предусмот ренном для учета основных средств, в соответ ствии с... ПБУ 6/01... 13. Специальная оснастка [учитывается]... до передачи в производство (или эксплуата цию) в составе оборотных активов организа ции по счету «Материалы» на отдельном суб счете «Специальная оснастка и специальная одежда на складе».

Письмо Минфина России от 03.12.2009 № 03A03A06/1/787 2. ...при отпуске спецоснастки в производство (эксплуатацию) [оформляется]... требование накладная формы № М 11... ...спецоснастка, признанная организацией в составе оборотных активов, не может быть признана амортизируемым имуществом в це лях налогового учета.

Статья 256 НК РФ 1. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использова ния более 12 месяцев и первоначальной стои мостью более 40 000 рублей. Письмо Минфина России от 26.02.2010 № 03A03A07/5 ...гл. 25 НК РФ содержит самостоятельное оп ределение амортизируемого имущества и ос новных средств, что не позволяет применять в налоговом учете порядок определения дан ных объектов, установленный в бухгалтерском учете. Для целей налогообложения прибыли... сбор но разборная конструкция для скважины, состоящая из насосно компрессорных труб, первоначальной стоимостью более [установ ленного п. 1 ст. 256 НК РФ лимита]... и сроком полезного использования более 12 месяцев признается амортизируемым имуществом и учитывается как единый инвентарный объект основных средств, так как любая ее часть не может выполнять свои функции по отдельности.

86 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Разберем пример со спецоснасткой. К ней относится спецоборудова ние, которое можно неоднократно использовать в качестве средств тру да для выполнения специфических операций. Оно может быть довольно дорогостоящим и использоваться дольше года. Бухучет спецоснастки ве дется по особым правилам. Основной способ учета спецоснастки — в составе оборотных активов на отдельном субсчете счета 10 «Материа лы». Правда, списывать с этого счета на расходы ее стоимость можно как единовременно, так и постепенно — в зависимости от того, что пре дусмотрено в учетной политике. Но есть и альтернативный вариант: спе цоснастка, которая соответствует критериям признания основного сред ства, отражается в составе ОС. С бухучетом спецоснастки все, в принципе, понятно. А как учитывать такое оборудование для целей исчисления налога на прибыль? На этот счет было два Письма Минфина с прямо противоположными позициями. В первом Письме налогоплательщик задал такой вопрос: если соглас но учетной политике спецоснастка у нас учитывается на счете 10 и ее отпуск в производство оформляется накладной по форме № М 11, то на до ли спецоснастку в налоговом учете учитывать в составе амортизируе мого имущества? Минфин ответил просто: раз вы учли спецоснастку как материал и оформили по ней первичку как по материалу, то и в налого вом учете нет оснований признавать ее амортизируемым имуществом. Это как раз пример того, как решение вопроса о квалификации акти ва зависело от оформленного для его учета первичного документа. Логика такая: если вы оформили по объекту документацию, предус мотренную для МПЗ, то он не может быть основным средством. На мой взгляд, эта точка зрения неправильная, поэтому руководствоваться ука занным разъяснением рискованно. Но тем не менее такая позиция есть. Правда, примерно через 3 месяца специалисты Минфина передумали. Может быть, поняли, что рассуждали неправильно, или изменилась внут ренняя политика ведомства. Однако факт тот, что финансисты выпусти ли еще одно Письмо по похожему вопросу, но уже с прямо противопо ложным ответом. Ситуация такая. Организация для добычи нефти из скважины исполь зует подвеску — сложную сборно разборную конструкцию, состоящую из насосно компрессорных труб разного типа и длины, которые приобре тала в разное время. Вопрос: правомерно ли учитывать это оборудова ние в составе МПЗ для целей налогового учета? В этом случае Минфин уже ответил: нет, неправомерно. Это Письмо примечательно прежде всего тем, что там сказано: решая, куда отнести объект в налоговом уче те — к ОС или МПЗ, руководствоваться надо исключительно нормами НК. То есть если срок использования объекта больше 12 месяцев и стои мость больше установленного НК лимита, то для целей исчисления нало га на прибыль это однозначно ОС. Правила бухучета здесь не применя ются, а значит, неважно, какая на объект была оформлена первичка. На мой взгляд, в этом Письме был дан более правильный ответ с точки зрения норм НК. ФАС СКО пришел к выводу, что подвеска (спускаемая в скважину конструкция, состояA щая из насосноAкомпрессорных труб определенного типоразмера и длины с различной даA

В новый год — с новыми документами пленарное заседание «Долговая» первичка

той приобретения, скрепленных между собой) не подпадает под определение амортизируеA мого имущества. По мнению суда, это — сборноAразборная конструкция, не являющаяся единым инвентарным объектом, поэтому она может включаться в материальные расходы в налоговом учете (Постановление от 08.05.2009 № А63A13178/2008AС4A33).

Ч е м гр о з ит о ш и б к а в в ы б о р е ф о р м ы д о кумента

Статья 196 ГК РФ Общий срок исковой давности устанавливает ся в три года. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской ФеA дерации 77. Дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, [списывается]... на основании данных проведенной инвентари зации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации... 78. Суммы кредиторской... задолженности, по которым срок исковой давности истек, спи сываются... на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя орга низации...

Постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 № 3596/08 ...при отсутствии приказа (распоряжения) руко водителя о списании кредиторской задолжен ности оснований для начисления инспекцией налога на прибыль, пеней и штрафа на сумму кредиторской задолженности не было.

М о м е нт с п и с а н ия пр о с р оч е н н о й з ад ол ж е н н о с ти н е з а в и с ит от нал ич ия пе р вички

Но, как видно из первого Письма, бывает, что решение вопроса о ква лификации актива ставится в зависимость от оформленной на него доку ментации. Какая в этом может быть опасность? l Предположим, в своей учетной политике для целей бухучета вы запи сали, что объекты дешевле 40 000 рублей учитываются в составе МПЗ. Но по невнимательности бухгалтер оформил на вновь поступивший объ ект стоимостью меньше этого лимита акт по форме № ОС 1. А в бухуче те его поставили на счет 10 и сразу списали при передаче в эксплуата цию. Это обнаруживает при проверке налоговый инспектор и говорит, что вы недоплатили налог на имущество из за того, что учли ОС не на счете 01 и не включили его в налоговую базу. На самом то деле вы не на лог не уплатили, а неправильно оформили документ, и именно это вам нужно было исправить. Ведь сама операция отражена в бухучете пра вильно — в соответствии с вашей учетной политикой. Но учитывая, что существует такая позиция: какой документ, так и квалифицируем ак тив, — надо в подобных случаях тщательно отслеживать, чтобы первичка была правильно оформлена. И еще один пример того, когда налоговый вопрос решался непра вильно из за упоминания в бухгалтерском законодательстве о том, что операция отражается в учете на основании определенных документов.

«Долговая»первичка Как вы знаете, общий срок исковой давности — 3 года. После того как он истек, просроченная задолженность включается в прочие доходы или расходы по результатам инвентаризации на основании приказа руково дителя. Напомню: в 2008 году Президиум ВАС в одном своем решении напи сал, что без приказа о списании кредиторской задолженности инспекция не вправе была доначислять налог на прибыль, пеню и штраф. И некото рые бухгалтеры поняли эту фразу так, что списать просроченную задол женность можно только на основании приказа руководителя. С одной стороны, судьи действительно посчитали обязательным усло вием списания задолженности приказ руководителя. А с другой стороны, в рассмотренном деле организация доказала, что срок исковой давности по этому долгу не истек. Поэтому ВАС РФ и решил, что раз этот срок не истек, то оснований для издания приказа не было, значит, не было осно ваний и для списания задолженности. l Почему неправильно дожидаться приказа и не списывать просрочен ную задолженность? Если мы откроем ПБУ 9/99, то увидим, что там написано черным по белому: кредиторская задолженность признается доходом в том периоде, когда истек срок исковой давности. Никаких до

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 87

В новый год — с новыми документами пленарное заседание «Долговая» первичка

ПБУ 9/99 «Доходы организации», утв. ПрикаA зом Минфина России от 06.05.99 № 32н 16. Прочие поступления признаются в бухгал терском учете в следующем порядке: суммы кредиторской... задолженности, по ко торой срок исковой давности истек, — в отчет ном периоде, в котором срок исковой давно сти истек.

Постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17462/09 [Пункт 18 ст. 250 НК РФ]... в совокупности с [п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета]... предусматривают обязанность налого плательщика учесть суммы требований креди торов, по которым истек срок исковой давнос ти, в составе внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истече ния срока исковой давности), а не в произ вольно выбранный налогоплательщиком. Эта обязанность подлежит исполнению вне зави симости от того, проводилась ли налогопла тельщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руко водителя о списании задолженности. Постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 1574/10 ...истечение срока исковой давности является одним из оснований отнесения дебиторской задолженности в состав внереализационных расходов как долга, нереального к взысканию. [Пункт 1 ст. 272 НК РФ]... не предоставляет на логоплательщику права на произвольный вы бор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается без надежная к взысканию задолженность. Указанный вывод согласуется и с положениями законодательства о бухгалтерском учете. Содержащееся в настоящем постановлении... толкование правовых норм... подлежит приме нению при рассмотрении арбитражными суда ми аналогичных дел.

полнительных требований о наличии документов — приказа или акта ин вентаризации — там нет. А в Положении по ведению бухучета прописан не момент признания доходов и расходов, а сама процедура списания просроченной задолженности. И то, что вы ее не соблюли, не освобож дает вас от обязанности своевременно списать задолженность в доходы или расходы. Тем более что из более поздних постановлений Президиума ВАС РФ прямо следует, что просроченную задолженность надо списывать неза висимо от наличия акта инвентаризации и приказа руководителя. В По становлении № 17462/09 судьи говорят, что если срок исковой давности кредиторской задолженности истек, то медлить с инвентаризацией и приказом руководителя нельзя. Задолженность нужно отражать в до ходах именно в том периоде, когда этот срок истек. Аналогичный вывод, но уже в отношении дебиторской задолженности с истекшим сроком давности, сделал Президиум ВАС РФ в Постановлении № 1574/10 и обя зал все нижестоящие суды следовать своей точке зрения. А как нам без инвентаризации определить величину просроченной дебиторки или кредиA торки? Ну, во первых, при проведении обязательной годовой инвентаризации вы должны были отметить для себя, по какой задолженности в будущем го ду истекает срок исковой давности. Либо в вашем положении о докумен тообороте можно предусмотреть обязанность ваших юристов с опреде ленной периодичностью предоставлять бухгалтерии такие данные. И по истечении срока исковой давности вы пишете бухгалтерскую справку (как я уже говорил, это тоже первичный документ) и на основании этой справки списываете задолженность контрагента. Так что, повторюсь, от сутствие акта инвентаризации и приказа руководителя — это не повод не списывать задолженность. Кстати, в моей практике встречались организации, в учетной полити ке которых было закреплено, что списание просроченной дебиторки и кредиторки производится только на основании решения совета дирек торов. А совет директоров может собираться раз в полгода. И что делать бухгалтеру, ждать решение совета директоров? Конечно, нет. Предположим, у вас в декабре отчетного года истек срок исковой давности по кредиторской задолженности. А совет директоров еще не собирался. Я прихожу к вам с аудиторской проверкой, изучаю вашу го довую отчетность и вижу, что просроченную кредиторку, величина кото рой превышает уровень существенности, в доходах вы не признали. Все: я говорю, что ваша отчетность недостоверна. Ведь при ее составлении вы не учли требование ПБУ 9/99, где прямо сказано, что такая задолжен ность списывается в том периоде, когда истек срок исковой давности. В результате вы получите аудиторское заключение с оговоркой. Аудитор должен выразить свое мнение с оговоркой, если он пришел к выводу, что бухгалтерская отчетность в целом содержит существенные искажения, но они не носят всеA объемлющего характера (п. 13 ФСАД 2/2010 «Модифицированное мнение в аудиторском заключении»).

88 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание «Долговая» первичка

Должен ли главбух подписывать вексель Федеральный закон «О бухгалтерском учете» Статья 7 3. Без подписи главного бухгалтера денежные и расчетные документы, финансовые и кредит ные обязательства считаются недействитель ными и не должны приниматься к исполнению. Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской ФеA дерации 14. Без подписи главного бухгалтера или упол номоченного им на то лица денежные и рас четные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к исполнению... Под финансовыми и кредитными обязательст вами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, за ключенные по товарному и коммерческому кредиту. Постановление Пленума Верховного суда РФ № 33, Пленума ВАС РФ № 14 от 04.12.2000 4. При выдаче или передаче векселя от имени юридического лица вексель или индоссамент подписывается лицом, уполномоченным на со вершение таких сделок [ст. 53 ГК РФ]... Пункт 3 статьи 7 Федерального закона... «О бухгалтер ском учете» не распространяется на вексель ные обязательства в силу требований статей 1 и 75 Положения [о переводном и простом век селе]... векселя, подписанные или индоссиро ванные от имени юридического лица, но без подписи главного бухгалтера, не должны рас сматриваться как составленные или передан ные с нарушением требований к их форме ли бо к форме индоссамента. Положение о переводном и простом векселе, утв. Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.37 № 104/1341 31. Для аваля достаточно одной лишь подписи, поставленной авалистом на лицевой стороне... векселя, если только эта подпись не поставле на плательщиком или векселедателем.

З ач е м ну ж е н а к т пр и е м а пе р ед ач и в е к селя

l Теперь поговорим об оформлении долговых обязательств. В Законе о бухучете сказано, что без подписи главного бухгалтера финансовые и кредитные обязательства недействительны и не должны приниматься к исполнению. Аналогичная норма есть в Положении по бухучету и бух отчетности. Кроме того, в нем расшифровано, что понимается под фи нансовыми и кредитными обязательствами. Это документы, оформляю щие, в числе прочего, договоры займа и кредитные договоры. Скажем, решил директор организации выдать контрагенту вексель, и говорит главбуху: «Подпиши вместе со мной вексель. Ведь в Законе о бухучете написано, что финансовые документы без подписи главбуха недействительны, и потому наш контрагент вексель без подписи главбуха брать не хочет». Возникает вопрос: а должен ли главбух ставить свою подпись на векселе? Ответил на этот вопрос совместный Пленум Верховного суда и Выс шего арбитражного суда: на вексельные обязательства требование Зако на о бухучете относительно подписи главбуха не распространяется. Здесь действует специальное правило, установленное Положением о пе реводном и простом векселе: вексель должен подписать тот, кто его выдал. Выдала его организация. А она вступает в гражданские правоот ношения через лицо, уполномоченное выступать от ее имени в соответ ствии с учредительными документами, то есть через директора. Поэто му, решили судьи, главбух подписывать вексель не должен. А что будет, если главбух все таки подпишет вексель? Для главбуха — ничего хорошего. Если вдруг фирму ликвидируют, она, естественно, по векселю платить уже не будет, тогда векселедержатель может прийти к бывшему главбуху этой фирмы и потребовать заплатить по векселю. Дело в том, что вторая подпись на векселе, поставленная главбухом, мо жет считаться подписью авалиста — лица, поручившегося за оплату век селя перед его владельцем. То есть, поставив свою подпись, бухгалтер присоединился к вексельному обязательству. Поэтому я всегда говорю главным бухгалтерам: не подписывайте векселя, чтобы не рисковать сво ими деньгами. А вашему руководству и контрагентам организации пока жите это решение совместного Пленума. Аваль — поручительство по векселю, в силу которого лицо, совершившее его (авалист), принимает ответственность за выполнение обязательств какимAлибо из обязанных по векA селю лиц — векселедателем, индоссантом.

К нашей теме с первичкой вексель имеет косвенное отношение, так как он не является первичным учетным документом. Однако может быть и так, что, одолжив контрагенту деньги, кроме векселя, других докумен тов вы не получите. Все таки для целей вексельного обращения нет не обходимости опосредовать движение векселей еще какими то докумен тами. И тогда, получив доходный (процентный или дисконтный) вексель, вы должны будете сделать проводку в бухучете по дебету счета 58 «Фи нансовые вложения». l Хотя для целей бухучета и налогообложения я рекомендую иметь еще акт приема передачи векселя. Ведь иначе после выбытия векселя вам бу дет нечем доказать, что вексель у вас действительно был. В этом случае

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 89

В новый год — с новыми документами пленарное заседание «Долговая» первичка

первичным учетным документом, на основании которого вы отразите операцию по получению или передаче векселя, будет акт приема переда чи векселя. С точки зрения некоторых налоговых инспекторов, вексель — это первичный документ. Так, однажды налоговики попытались наказать организацию за то, что она уничтожила поA гашенные ею собственные векселя до истечения 4 лет — срока, предусмотренного НК РФ для хранения первичных учетных документов (подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ), и потому не представила эти векселя для выездной проверки. Но суд решил, что вексель не относится к документам, подтверждающим осуществление расходов и получение доходов, то есть не является первичным учетным документом (Постановление ФАС СЗО от 29.03.2011 № А56A42994/2010). Ранее ФАС ПО и ФАС СЗО уже приходили к аналогичному выводу (ПоA становления ФАС ПО от 13.05.2004 № А55A9032/03A29, от 30.03.2004 № А57A6104/03A7; ФАС СЗО от 28.05.2004 № А56A36261/03).

ПРИМЕР

l Акт приема передачи векселей

АКТ приема передачи векселей по договору № 25 от 17.01.2012 г. Москва

24.01.2012

Общество с ограниченной ответственностью «Шлоссер» в лице генерального директора Петро вой Т.Г. передает, а Закрытое акционерное общество «Аванти» в лице генерального директора Иванова С.М. принимает векселя со следующими реквизитами. ВекселедаA Вид векA тель селя

Серия № векA векA селя селя

ВексельA ПроA Дата соA ная сумA центA ставления ма, руб. ная ставка

Срок платежа

Место платеA жа

ОАО «Сбер Про НВ банк Рос стой сии»

0010384

550 000

10 15.11.2011 15.05.2012 Моск ва

ОАО «Сбер Про НВ банк Рос стой сии»

0010385

550 000

10 15.11.2011 15.05.2012 Моск ва

Векселя передал: ООО «Шлоссер» Генеральный директор

/ Петрова Т.Г.

Векселя принял, к их подлинности претензий не имею: ЗАО «Аванти» Генеральный директор / Иванов С.М.

l О том, зачем еще нужен акт приема#передачи векселя, вы можете прочи# тать в статье «Нужно ли при передаче векселя составлять акт и как его офор# мить» (журнал «Главная книга», 2010, № 20, с. 69). 90 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Оформление счетовAфактур

Н у ж на л и п од п и с ь гла в б у х а на д о го в о р е займа

Статья 53 ГК РФ 1. Юридическое лицо приобретает граждан ские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, действующие в соответствии с законом, иными правовыми актами и учредительными документами. Статья 153 ГК РФ Сделками признаются действия граждан и юридических лиц, направленные на установ ление, изменение или прекращение граждан ских прав и обязанностей. Решение Верховного суда РФ от 29.11.2010 № ГКПИ10A1295 [Пункт 14 Положения по ведению бухгалтерско го учета и бухгалтерской отчетности]... не уста навливает дополнительных требований к фор ме сделки, в частности, требование о наличии подписи главного бухгалтера. Статья 53 [ГК РФ]... определяет, что юридичес кое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы, порядок назначения или избрания органов юридического лица и не регламентирует вопросы документирования хо зяйственных операций, поэтому доводы заяви теля о противоречии оспариваемого Положе ния нормам гражданского законодательства являются несостоятельными.

Статья 169 НК РФ 2. Ошибки в счетах фактурах... не препятствую щие налоговым органам при проведении нало говой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущест венных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, К а к и е о ш и б к и в с ч е те фа к т у р е н е м е шают НДС вычету а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются осно ванием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

l Перейдем к договорам займа. Главное, что здесь надо помнить: поня тие финансового и кредитного обязательства, о котором говорится в За коне о бухучете и Положении по бухучету, и договор как гражданско правовая сделка — это не одно и то же. Хотя на практике нередко бывает, что эту норму про подпись главбуха на финансовых (кредитных) обязательствах воспринимают таким образом, что, помимо руководителя, все договоры займа и кредитные договоры обязательно должен подписы вать главбух. Один такой спор дошел до Верховного суда. Дело было так. Гражда нин предоставил организации заем. А организация отказалась вернуть сумму займа, сославшись на рассматриваемую нами норму бухгалтерско го законодательства. В договоре займа не было подписи главного бухгал тера, а раз нет подписи — нет и договора. Гражданин обратился в суд с заявлением о признании этой нормы недействующей. Верховный суд пришел к выводу, что эта норма на самом деле гражданскому законода тельству не противоречит, так как не устанавливает никаких дополни тельных требований к форме сделки, помимо предусмотренных в ГК РФ. То есть смотрим статью 53 ГК, а там сказано, что в гражданском оборо те юридическое лицо участвует через свои уполномоченные органы, как правило, это директор организации. И нигде не сказано, что в каких то случаях договоры, помимо руководителя организации, должен подписы вать еще и бухгалтер. Отсюда следует, что договор займа не может быть признан недей ствительным из за отсутствия в нем подписи главного бухгалтера. Вывод: даже если договор устанавливает кредитное или финансовое обяза тельство, он имеет силу и при отсутствии на нем подписи главного бух галтера. Поэтому при решении вопроса о том, когда и какие реквизиты долж ны быть в документе, нужно исследовать комплексно нормативные пра вовые акты разных отраслей законодательства, не ограничиваясь только бухгалтерским законодательством. Вкратце хотелось бы рассказать в рамках сегодняшнего семинара и про счета фактуры, так как на семинарах мне нередко задают вопро сы, связанные с их оформлением. Хотя, конечно, счета фактуры — это не первичная документация в ее классическом понимании, так как при меняется не для бухучета. Но, думаю, их можно считать первичными до кументами для целей исчисления НДС.

Оформлениесчетов=фактур l Думаю, что в последнее время одна из основных проблем здесь свя зана с применением пункта 2 статьи 169 НК. В нем говорится о том, когда указанные неправильно сведения в счете фактуре не лишают права на вычет. Если читать Кодекс буквально, то получается, что это может быть любая информация, которая не мешает налоговикам иден тифицировать продавца, покупателя, стоимость товара, ставку и сумму НДС.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 91

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Оформление счетовAфактур

Письмо Минфина России от 10.05.2011 № 03A07A09/10 ...если в графе 1 «Наименование товара (опи сание выполненных работ, оказанных услуг), имущественного права» указана неполная ин формация о товаре, но такой счет фактура не препятствует налоговым органам при проведе нии налоговой проверки идентифицировать вышеуказанную информацию, то такой счет фактура не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. Письмо Минфина России от 18.02.2011 № 03A07A09/06 ...если в графе 11 «Номер таможенной декла рации» счета фактуры указана неполная ин формация о номере таможенной декларации... и такой счет фактура не препятствует налого вым органам при проведении налоговой про верки идентифицировать продавца, покупателя товаров, наименование товаров, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, то такой счет фак тура не является основанием для отказа в при нятии к вычету сумм налога. Письмо Минфина России от 07.06.2010 № 03A07A09/36 ...указание [в строке 2а «Адрес»]... счета факту ры неточного индекса и сокращенного наиме нования субъекта [РФ]... не является основа нием для признания счета фактуры составленным с нарушением установленного порядка в случае правильного указания в этом счете фактуре [ИНН продавца]... Письмо Минфина России от 27.04.2010 № 03A07A09/28 ...указание [в строке 6 «Покупатель»]... счета фактуры сокращенного наименования покупа теля в соответствии с учредительными доку ментами частично заглавными буквами, а частично прописными буквами, по нашему мнению, не является основанием для призна ния счета фактуры составленным с нарушени ем установленного порядка.

Минфин уже успел выпустить несколько писем, где разъясняется, ка кие именно ошибки не препятствуют вычету. Это указание в счете фак туре: — неполной информации о товаре; — неполной информации о номере таможенной декларации; — неточного индекса и сокращенного наименования субъекта РФ; — сокращенного наименования покупателя в соответствии с учредитель ными документами частично заглавными буквами, а частично — пропис ными. Как видите, в целом специалисты Минфина считают ошибку незначи тельной, если, к примеру, продавец при заполнении счета фактуры допу стил грамматическую ошибку, перепутал букву или написал что то лиш нее. А более серьезные недочеты, с их точки зрения, под норму пункта 2 статьи 169 НК уже не подпадают. И если таковые окажутся в счете фак туре, вполне возможен отказ в вычете по НДС.

l По мнению А.Н. Лозовой, советника отдела косвенных налогов Департа# мента налоговой и таможенно#тарифной политики Минфина России, если в счете#фактуре вообще не заполнен какой#либо обязательный реквизит, то это является основанием для отказа в вычете по НДС (журнал «Главная книга», 2010, № 15, с. 13). Однако, по моему мнению, позиция чиновников финансового ведом ства не соответствует НК. Я считаю, что для того, чтобы идентифициро вать участников хозяйственной операции — продавца или покупателя, достаточно одного только ИНН, который уникален. Поэтому, если про давец ошибется, указывая свое наименование, адрес, КПП или аналогич ные реквизиты покупателя, а также если вообще их не укажет, то такая ошибка на должна мешать вычету налога. Но, скорее всего, налоговые инспекторы будут руководствоваться именно строгим подходом, которого придерживается Минфин. Ведь как они обычно рассуждают? Мы сейчас снимем вычет по НДС и доначис лим налог, а налогоплательщик, может, вообще в суд не пойдет оспари вать решение по проверке. А даже если и пойдет, то будем с ним разби раться уже в суде, возможно, у него и там не получится отстоять свой вычет. Так что даже после вступления в силу этой нормы вероятность придирок к реквизитам со стороны налоговиков по прежнему велика.

l О том, какие ошибки в счетах#фактурах суды считают не препятствую# щими вычету, вы можете узнать на с. 103. Статья 168 НК РФ 3. При изменении стоимости отгруженных то варов (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточ нения количества (объема) отгруженных това ров (выполненных работ, оказанных услуг), пе реданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет фактуру...

92 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

А вот споры относительно того, законны или нет отрицательные сче та фактуры при изменении стоимости ранее отгруженных товаров, долж ны теперь прекратиться. С октября прошлого года НК разрешает выстав лять корректировочные счета фактуры, когда нужно изменить указанную в первоначальном счете фактуре стоимость товара. Таким образом, если вы, к примеру, предоставили покупателю скидку или часть товара была утрачена при транспортировке, вносить, как раньше, изменения в ранее выставленный счет фактуру уже не нужно. Кстати, на корректировочные

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Оформление счетовAфактур

Письмо Минфина России от 07.02.2011 № 03A07A09/04

счета фактуры тоже распространяется норма НК про несущественные ошибки, не лишающие покупателя права на вычет входного НДС и про давца на уменьшение исчисленного им налога.

В соответствии с п. 2 Письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС 22 3/85 (согласовано с Минфином России 15.01.2010 № 03 07 15/03)... при приобретении для ко митента (принципала) товаров... от имени ко миссионера (агента), комиссионер (агент) по указанным товарам... выставляет покупателю комитенту (принципалу) счет фактуру, в кото ром в строках 2 «Продавец», 2а «Адрес»

l Больше узнать о том, когда составляются корректировочные счета#фак# туры и как их правильно оформить, вы можете, прочитав статьи «Знакомь# тесь: корректировочный счет#фактура» (журнал «Главная книга», 2011, № 16, с. 18) и «Форма корректировочного счета#фактуры: подарок от ФНС» (журнал «Главная книга», 2011, № 20, с. 23). Об этом также рассказывает М.Н. Ахта# нина на с. 20.

А ге нт пе р е в ы с та в л я е т пр и н ц и палу счет фактуру — кого указать в качестве продавца и 2б «ИНН/КПП продавца» указывает реквизи ты фактического продавца товаров... При этом указанные счета фактуры подписываются ко миссионером (агентом). Письмо МНС России от 21.05.2001 № ВГA6A03/404 5. Если счет фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия [НДС]... к вычету является счет фактура, полу ченный от посредника. Счет фактура выставля ется посредником комитенту, принципалу с отA ражением показателей из счетаAфактуры, выставленного продавцом посреднику. Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетовAфактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на доA бавленную стоимость, утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 (ред., действовавшая до 08.06.2009) Состав показателей счетаAфактуры Построчно указываются следующие показатели: в строке 2 — полное или сокращенное наиме нование продавца в соответствии с учреди тельными документами.

Статья 169 НК РФ 1. Счет фактура может быть составлен и вы ставлен... в электронном виде... по взаимному согласию сторон сделки и при наличии у ука Э ле к тр о н н ы е с ч е та фа к т у р ы — п о к а только на бумаге занных сторон совместимых технических средств и возможностей для приема и обра ботки этих счетов фактур в соответствии с уста новленными форматами и порядком.

l Еще один вопрос по счетам фактурам, который я хотел бы рассмот реть, — это заполнение счета фактуры агентом, приобретающим от сво его имени товары (работы, услуги) для принципала. В 2011 году Минфин выпустил разъяснения о том, что в счете фактуре, который агент перевы ставляет принципалу, должны быть указаны реквизиты фактического продавца, а не самого агента. Тем самым специалисты финансового ве домства подтвердили порядок заполнения посредниками счетов фактур, предложенный годом ранее налоговой службой. И все стали возмущаться: как же так? Получается, что у посредника не может быть никаких тайн от комитента, связанных со своей клиент ской базой. Но почему считается, что до этого разъяснения можно было делать по другому? Возьмем Письмо МНС 2001 года с первыми разъяснениями по заполнению счетов фактур по посредническим операциям в связи с принятием главы 21 НК РФ. Внимательно читаем в нем пункт 5. Там сказано, что счет фактура выставляется посредником принципалу с от ражением в нем показателей из счета фактуры, полученного посредни ком от продавца. А в Правилах, утвержденных Постановлением № 914, написано, что наименование продавца — это тоже показатель счета фактуры. То есть еще в 2001 году налоговики разъяснили, что в счете фактуре, выставляемом посредником, дублируются все показатели счета фактуры продавца, включая и название продавца. Просто до прошлого года проверяющие не настаивали на этой своей точке зрения. Агент (комиссионер), продающий товары принципала (комитента), обязан предоставить последнему всю информацию о совершенных сделках, включая сведения о покупателях. А если посредник этого не сделает, то комитент вправе потребовать от него возмещения полной рыночной стоимости всех переданных на реализацию товаров без уплаты комиссиA онного вознаграждения (п. 14 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 № 85).

l И последнее, о чем здесь можно сказать, — это электронные счета фактуры. Еще в сентябре 2010 года начало действовать внесенное в ста тью 169 НК изменение, предусматривающее возможность выставлять счета фактуры в электронном виде при наличии у сторон сделки техни ческих средств и возможностей. А 25 апреля 2011 года даже был выпу щен Приказ Минфина № 50н, устанавливающий Порядок выставления и получения счетов фактур в электронном виде по телекоммуникацион

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 93

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Два вопроса — два ответа

Статья 169 НК РФ 9. Форматы счета фактуры, журнала учета полу ченных и выставленных счетов фактур, книг по купок и книг продаж в электронном виде ут верждаются [ФНС России]...

ным каналам связи. Однако, поскольку электронный формат счета фак туры, журнала их учета, книг покупок и продаж ФНС еще не утвердила, пока счета фактуры выставлять можно только на бумаге. У кого нибудь есть вопросы по первичке?

Двавопроса—дваответа Обязателен ли ежемесячный акт на услу ги по аренде

Письмо Минфина России от 13.10.2011 № 03A03A06/4/118 Для... подтверждения... расходов [на аренду] необходимы... договор аренды... документы, подтверждающие оплату арендных платежей, акт приемки передачи арендованного имуще ства. ...ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды... для целей докумен тального подтверждения расходов в виде арендных платежей для целей налогообложе ния прибыли не требуется. Письмо УФНС России по г. Москве от 26.03.2007 № 20A12/027737 ...если договором аренды не предусмотрено оформление акта приема передачи услуги, до говор аренды и акт приема передачи имущест ва — предмета договора аренды, наряду со счетами и платежными документами об уплате арендных платежей, являются достаточным до кументальным подтверждением понесенных организацией арендатором расходов в виде арендных платежей. Письмо ФНС России от 04.02.2010 № ШСA22A3/86@ 1. ...поскольку счет фактура составляется на основании первичного документа, оформлен ного в соответствии с требованиями Закона № 129 ФЗ, то при оказании услуги по аренде недвижимости, показатели, отражаемые в счете фактуре, должны соответствовать пока зателям, указанным в первичном учетном до кументе. ...при отсутствии первичных учетных докумен тов основание для применения соответствую щих налоговых вычетов отсутствует.

l Нужно ли арендатору для подтверждения расходов на арендную плату иметь ежемесячA ный акт на эти услуги? Предполагаю, что большинство из вас скажет, что нет. Действительно, есть несколько писем Минфина и московского УФНС о том, что для при знания расходов на арендную плату такие акты не нужны. Договор и акт приема передачи имущества в аренду — достаточные доказательства то го, что вы реально пользуетесь имуществом, а значит, можете призна вать в налоговом учете расходы на аренду. Но вот в 2010 году ситуация, на мой взгляд, несколько изменилась, когда ФНС выпустила Письмо про аренду. Оно вам наверняка известно по рассмотренному в нем главному вопросу — вычету входного НДС по возмещаемым коммунальным услугам. Но не все обратили внимание на то, что в первом пункте этого Письма, помимо того, что налоговики разрешили вычет НДС по переменной час ти арендной платы (компенсации за коммунальные услуги), говорится еще и о первичке. А именно о том, что счет фактура по аренде состав ляется на основании первичного документа и поэтому его показатели должны соответствовать показателям, указанным в первичном докумен те. И без этого первичного документа вычет по НДС невозможен. Значит, если мне каждый месяц арендодатель выставляет счет факту ру на арендный платеж, часть которого представляет собой возмещение платы за коммунальные услуги, то должен быть и какой то первичный документ на аренду, которому показатели счета фактуры должны соот ветствовать. А что это может быть за первичный документ? Кроме еже месячного акта приема передачи услуг по аренде, мне ничего в голову не приходит. При этом данное Письмо размещено на сайте ФНС России в разделе «Разъяснения Федеральной налоговой службы, обязательные для применения налоговыми органами».

l О том, как пользоваться появившимся на сайте ФНС новым электрон# ным сервисом «Разъяснения ФНС России, обязательные для применения нало# говыми органами» и что делать, если мнение вашей инспекции не совпадает с приведенной там официальной позицией, читайте в интервью с Д.В. Егоро# вым, заместителем руководителя ФНС России (журнал «Главная книга», 2011, № 22, с. 15). А если у нас сумма арендного платежа фиксированная, но в договоре аренды написано, что она включает как плату за пользование помещением, так и возмещение коммунальных плаA тежей?

94 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Два вопроса — два ответа

7. На основании решения работодателя работ нику оформляется командировочное удостове рение, подтверждающее срок его пребывания в командировке...

Думаю, вопрос здесь не в том, что часть арендной платы названа пере менной, то есть рассчитывается ежемесячно и ее величина все время меняется. А в том, что, поскольку имеет место потребление коммуналь ных услуг, на такие услуги должен составляться акт об оказании услуг. Поэтому налоговики и требуют в этой ситуации акт приема передачи ус луг. Во всяком случае, так я читаю то, что они написали в этом Письме. А вот если в сумму арендной платы коммуналка не включена, то, думаю, вполне можно обойтись и без ежемесячного акта.

Письмо ФНС России от 25.11.2009 № МНA22A3/890

l Есть мнение, что для подтверждения расходов и вычетов НДС при арен#

Действующий порядок оформления докумен тов, связанных с командированием работни

де можно обойтись и без ежемесячного акта. На чем оно основано, вы узнаете на с. 109.

Обязательно ли командировочное удо стоверение при поездках по России

l Скажите, а обязательно ли оформлять командировочное удостоверение?

Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 № 749

ков, установленный Постановлением Прави тельства [РФ]... от 13.10.2008 № 749, в каче стве неотъемлемого приложения к авансовому отчету предусматривает наличие... — командировочного удостоверения... Форма командировочного удостоверения утверждена Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 (форма № Т 10). Постановление Девятого ААС от 23.11.2010 № 09АПA27072/2010 [Глава 23 НК РФ]... не [содержит]... императив ной нормы, устанавливающей обязательное подтверждение командировочных расходов ис ключительно командировочным удостоверени ем. Следовательно, факт убытия работников в командировки и их прибытия может быть подтвержден и другими документами (проезд ными документами, отчетами о выполненных заданиях, авансовыми отчетами), которые бы ли представлены заявителем налоговому орга ну при проверке. А отсутствие регистрации и официального опубликования [Постановления Госкомстата России от 05.01.2004 № 1]... приводит к тому, что указанный акт не влечет правовых послед ствий, как не вступивший в силу, а поэтому он не может служить основанием для... примене ния санкций к организациям за невыполнение содержащихся в нем предписаний. Письмо Минфина России от 16.08.2011 № 03A03A06/3/7 ...если работник направляется в командировку для проведения переговоров с физическими лицами, в командировочном удостоверении по объективным причинам не могут быть простав лены отметки о прибытии в место проведения командировки и выбытии из него. В данной си туации... затраты могут быть обоснованы доку ментами, косвенно подтверждающими произ веденные расходы.

Это интересный вопрос. Причем еще и потому, что в 2008 году Поста новлением Правительства было утверждено новое Положение о направ лении работников в командировки. И это Положение предусматривает обязательное оформление командировочного удостоверения во всех слу чаях, за исключением зарубежных командировок. Исходя из этого, кон тролирующие органы не замедлили выпустить разъяснения о том, что без командировочного удостоверения, составленного по унифицирован ной форме № Т 10 и с отметками организации командирования о прибы тии и выбытии работника, признать расходы на командировку по России для целей налогообложения прибыли нельзя. Но уже есть пример того, когда суд, рассматривая спор, относящий ся к периоду действия нового Положения по командировкам, пришел к выводу, что отсутствие командировочных удостоверений — не основа ние для доначисления НДФЛ. То есть даже если нет командировочного удостоверения, это не значит, что имела место не командировка, а лич ная поездка работника. Думаю, так же можно рассуждать и в отноше нии налога на прибыль. Кроме того, суд указал, что форма № Т 10 не обязательна к применению, так как утвердившее ее постановление Госкомстата не прошло госрегистрацию и не было официально опубли ковано. Таким образом, обосновать расходы на командировки для целей ис числения налога на прибыль можно и иными документами: приказом о направлении работника в командировку, служебным заданием и отче том о его выполнении, авансовым отчетом с приложенными билетами на проезд и счетом на оплату гостиницы и так далее. На мой взгляд, в случае претензии налоговиков вы сможете отстоять такие расходы в суде. Однако, конечно, проще все таки составлять документ по форме № Т 10. Тем более что, когда по объективным причинам нет возможнос ти поставить в нем отметку принимающей стороны, Минфин разрешает этого не делать — на возможность признать расходы это не влияет. В заключение я хотел бы рассказать, почему, по моему мнению, ситу ация с претензиями налоговиков к первичке и рассмотрением соответст вующих споров в судах начинает меняться к лучшему.

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 95

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Фиктивная первичка

Фиктивный (от лат. fictio — вымысел) — недействи тельный, мнимый, ложный. Налоговики будут б ольше внимания уде лять судебной практике Приказ ФНС России от 09.02.2011 № ММВA7A7/147@ В целях повышения эффективности защиты ин тересов налоговых органов в... судах... усиле ния ответственности должностных лиц налого вых органов за результаты работы по представлению интересов в судах, а также выA работки единых принципов и правил взаимоA действия налоговых органов по осуществлеA нию судебной работы приказываю: 1. При принятии решения о направлении апел ляционных, кассационных жалоб и заявлений о пересмотре судебных актов в порядке надзо ра учитывается сложившаяся устойчивая суA дебная практика, в частности, постановления Президиума и Пленума [ВАС РФ]... а также ин формационные письма [ВАС РФ]... акты иных судов, вынесенные по соответствующему во просу с учетом аналогичной аргументации. Письмо ФНС России от 14.09.2007 № ШСA6A18/716@ ...если у налогового органа отсутствуют основа ния полагать, что рассмотрение дела в суде за кончится в пользу налогового органа... налого вый орган может учитывать сложившуюся в регионе судебно арбитражную практику по аналогичным вопросам и схожим обстоятельст вам. Письмо ФНС России от 12.08.2011 № САA4A7/13193@ Федеральная налоговая служба направляет для использования в работе обзор Постановлений Президиума Высшего Арбитражного Суда Рос сийской Федерации по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое по лугодие 2011 года включительно. Положение об Управлении досудебного аудита, утв. Приказом ФНС России от 10.11.2008 № ММA3A4/588@ Управление осуществляет следующие основ ные задачи: 2.1. Рассмотрение налоговых споров между налоговыми органами... и налогоплательщика ми, заявлений и жалоб физических и юридиче ских лиц на действия или бездействие налого вых органов... а также на акты ненормативного характера налоговых органов... связанные с применением законодательства... о налогах и сборах...

96 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№1

2012

Фиктивнаяпервичка l В 2011 году ФНС выпустила Приказ, которым утвердила порядок орга низации работы налоговых органов в судах. В этом документе она пред писывает налоговым инспекциям, проигравшим спор в суде первой ин станции, перед подачей апелляционной или кассационной жалобы проанализировать имеющуюся судебную практику по аналогичным спо рам. В первую очередь они должны изучить постановления Президиума и Пленума ВАС РФ, информационные письма ВАС РФ, а также решения иных судов, вынесенные по спорам со схожей аргументацией. Делается это с той целью, чтобы оценить, имеет ли смысл продолжать судиться по этому вопросу с налогоплательщиком. Обратите внимание: о том, что надо учитывать устоявшуюся судеб ную практику, говорится именно в приказе, то есть в нормативном акте, обязательном для исполнения. А не как это было в 2007 году, когда ФНС выпустила просто письменные разъяснения, в которых разрешила нало говикам при желании учитывать сложившуюся судебную практику в сво ем регионе. Для того чтобы налоговики на местах принимали во внимание арбит ражную практику, ФНС в прошлом году направила нижестоящим налого вым органам для использования в работе обзор Постановлений Президи ума ВАС по налоговым спорам за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года. То есть уже можно примерно спрогнозировать, по каким вопросам споры возможны, а по каким налоговики при провер ках претензии предъявлять не должны. А значит, будет бо льшая право вая определенность в применении норм налогового законодательства.

l Краткое содержание судебных решений из обзора Постановлений ВАС РФ по налоговым спорам с пояснениями к ним вы можете найти в статье «66 су# дебных ориентиров для инспекций» (журнал «Главная книга», 2011, № 18, с. 28). Кроме того, в ИФНС действуют подразделения досудебного аудита, ко торые выступают своего рода фильтром, оставляющим в силе только ре шения инспекции, имеющие судебную перспективу. То есть при досудеб ном обжаловании решений налоговых органов выявляются допущенные ведомственные нарушения. И таким образом часть претензий, по которым правота налогоплательщиков очевидна, снимается на досудебной стадии. Также поменялся принцип оценки эффективности работы налоговых органов. Теперь результативность их работы оценивается не по величине доначислений, а по уровню взыскиваемости доначисленных налогов. По этому теперь для них важно не просто доначислить налоги по любым на думанным основаниям, а делать это, только имея достаточно доказа тельств, чтобы в случае обращения налогоплательщика в суд отстоять там свое решение. Поэтому хочется надеяться, что количество необоснованных претен зий со стороны налоговиков и арбитражных дел по формальным придир кам, когда из за отсутствия какого то реквизита в первичном документе снимаются налоговые расходы и вычеты по НДС, будет уменьшаться.

В новый год — с новыми документами пленарное заседание Фиктивная первичка

П е р в ич к у с д е ф е к та м и м о ж н о пр и ня ть к нало го в о м у уч е т у , е с л и о пе ра ц ия р е альна Письмо ФНС России от 24.05.2011 № САA4A9/8250 Налоговым органам необходимо учитывать, что в числе важнейших доказательств налоговой недобросовестности следует рассматривать соA вокупность взаимосвязанных фактов, из кото рых следует, что налогоплательщик своими дей ствиями преследовал цель по получению необоснованной налоговой выгоды. Сущест венным является, например, комплекс доку ментальных доказательств одновременного на личия фактов о несовершении конкретных хозяйственных операций налогоплательщиком и неведении реальной деятельности его контрA агентом.

l Первичка хоть и будет рассматриваться в судах, но в несколько дру гом аспекте. В 2011 году ФНС, исходя из позиции Президиума ВАС, со гласно которой главное при разрешении спора — реальна хозяйственная операции или нет, дала письменные указания налоговикам, на что надо обращать внимание при доказывании недобросовестности налогопла тельщика. ФНС проинструктировала своих подчиненных, что обосновы вать недобросовестность налогоплательщиков нужно комплексом доку ментальных доказательств. Эти доказательства должны подтверждать, что, во первых, сделка нереальна, а во вторых, контрагент налогопла тельщика является фирмой однодневкой. А если была реальная опера ция, то даже если она оформлена не вполне качественными документа ми, к примеру, если счет фактура подписан неустановленным лицом, но все остальные требования по оформлению документов соблюдены и сделка не фиктивна, то в вычете НДС отказывать не следует. Поэтому придирки к отдельным реквизитам должны постепенно ухо дить из практики споров с налоговиками. Ведь если такие претензии и появятся, то они будут сниматься на досудебной стадии либо налогови ки будут проигрывать споры в судах. И может быть, мы приблизимся в этом отношении к западной практике, когда правильность оформления первичных документов не играет значительной роли. А может быть, и нет, и трепетное отношение к первичке останется нашей националь ной особенностью. Вместе с тем более обоснованные требования налоговых органов с качественной доказательной базой оспорить будет уже сложнее. По этому, с одной стороны, налогоплательщикам должно стать легче. А с другой стороны, когда суды начнут рассматривать вопросы по запол нению первички исключительно по существу, отталкиваясь от реальнос ти операции, то это усложнит реализацию схем незаконного ухода от на логов. Суды уже не раз подчеркивали, что требование о соблюдении порядка оформления перA вичных учетных документов и счетовAфактур относится не только к наличию в них всех устаA новленных реквизитов, но и к достоверности сведений, которые в них содержатся (ПостаA новления ФАС ВВО от 13.07.2010 № А29A8191/2009; ФАС ВСО от 10.08.2011 № А33A17140/2010; ФАС МО от 19.07.2011 № КАAА40/7341A11; ФАС СЗО от 09.09.2011 № А05A14093/2010; ФАС ЦО от 25.05.2011 № А09A2460/2009).

l В каких случаях суды признавали недостоверными первичные документы или счета#фактуры, подписанные неустановленным (неуполномоченным) ли# цом, а когда вставали на сторону налогоплательщика, читайте на с. 106. Вот, в принципе, и все, что я хотел рассказать по этой теме, и на этом я предлагаю семинар о первичных документах закончить. Буду рад, если мои рекомендации помогут вам в работе. Спасибо вам за внимание, до свидания!

2012

№1

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 97

В новый год — с новыми документами круглый стол о документах, подтверждающих убытки

круглый стол c. 72

О документах, подтверждающих убытки Скажите, а как поAвашему, какие документы подтверждают убытки прошлых лет1? Насколько я поняла лектора, по его мнению, компания, которая переносит убыток на будущее, должна хранить всю первичку за убыточный год. А. К.: Да, Альмин Моисеевич считает именно так. И не только он. Минфин тоже всегда придерживался именно такой точки зрения2.

Алексей Кошелев эксперт издательства «Главная книга»

Но ведь убыток можно списывать целых 10 лет3. И что теперь — хранить документы десятилетней давности? А. К.: Выходит, что так. А возможно, и более ранние. Потому что выкидывать доку менты сразу после того, как вы полностью спишете убыток, тоже не стоит. Жела тельно подождать еще 3 года. Ведь в это время инспекция может провести выезд ную проверку за тот период, когда вы списывали убыток4. И естественно, потребует документы, которые этот убыток подтверждают. А если их не окажется, результат будет тем же, как если бы вы вообще их не хранили, — инспекция не согласится со списанием убытка. Вот и получается, что срок, установленный 283 й статьей НК, нужно увеличивать еще на 3 года. То есть если вы списываете убыток, скажем, 2009 года в течение 10 лет, с 2010 по 2019, то уничтожить документы можно только в 2023. Супер! Особенно, если убытки не за 1 год, а за 2—3. Тогда даже в небольшой компании бухгалтерии приA дется выделять дополнительную комнату, чтобы разместить такой архив. А главное, разве это правильA но? Нам же нужны документы, подтверждающие убытки, а сам убыток никакой первичкой не подтвержA дается. Его величина видна только в декларации по налогу на прибыль. И эту декларацию, между прочим, в инспекции видели и даже проверяли, пусть и камерально. И если они тогда согласились с наA шим убытком, то с какой стати требовать его подтверждения спустя много лет? А. К.: Совершенно с вами согласен. Я тоже думаю, что единственный документ, подтверждающий убыток, — это декларация. А хранить первичку о доходах и рас ходах, из которых убыток сформирован, НК не требует. К тому же при проверке тех периодов, когда компания списывает убыток, инспекторы должны контролиро вать только правильность такого списания. А для этого никакие первичные доку менты не нужны. Проверка первички, подтверждающей величину убытка, фактически означает налоговую проверку за период его возникновения. Поэтому если инспекция прово дит выездную проверку за период, не включающий в себя убыточные годы, то тре бовать первичку, подтверждающую величину убытка, она не вправе. Не говоря уже о том, что убыток мог образоваться и более 3 лет назад, то есть раньше пери ода, который в принципе может быть охвачен выездной проверкой4. В таких случа ях проверять правильность его формирования вообще нельзя. А значит, и хранить первичку смысла нет.

1) п. 4 ст. 283 НК РФ 2) Письма Минфина России от 23.04.2009 № 03 03 06/1/276, от 03.04.2007 № 03 03 06/1/206 3) п. 2 ст. 283 НК РФ 4) п. 4 ст. 89 НК РФ

98 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

Ну вот видите! И я о том же.

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами круглый стол о документах, подтверждающих убытки

А. К.: Рад, что мы с вами сходимся во мнениях. Но проверять вас будут налоговые инспекторы. А если они с нами не согласятся, разрешать спор будет суд. Поэтому здесь, как и во многих других вопросах, важнее не наши с вами размышления, а мнение Минфина и конкретных арбитражных судов. С Минфином все понятно. А что суды? Есть шансы доказать, что одной декларации достаточно для спиA сания убытка?

5) Постановления ФАС МО от 22.11.2011 № А40 9620/11 140 41, от 09.12.2010 № КА А40/15039 10, от 22.06.2010 № КА А40/6056 10 6) Постановления ФАС ВСО от 11.06.2010 № А33 12338/2009; ФАС ЗСО от 08.04.2011 № А45 12541/2010; ФАС ПО от 12.04.2011 № А55 18273/2010, от 29.03.2011 № А49 4451/2010; ФАС УО от 25.10.2010 № Ф09 6406/10 С2 7) Постановление ФАС СЗО от 26.06.2009 № А56 14177/2007 8) Постановление ФАС СЗО от 25.03.2011 № А56 32186/2010 9) Постановление Тринадцатого ААС от 22.03.2011 № А42 7382/2010 10) п. 5 ст. 89 НК РФ 11) Письмо Минфина России от 23.04.2009 № 03 03 06/1/276

А. К.: Смотря где. В Москве и Московской области можно смело избавляться от убыточной первички и идти в суд. ФАС Московского округа неоднократно указы вал на то, что для подтверждения убытков первичку хранить не нужно. Причем в его решениях можно найти практически все доводы, которые мы с вами сейчас приводили5. А вот в Сибири — и Западной, и Восточной, на Урале и в Поволжье ситуация совсем иная. Там суды соглашаются с Минфином и настаивают на том, что под твердить убытки можно только первичными документами6. Но нужно сказать, что отчасти в формировании такой практики виноваты и сами налогоплательщики. Во многих случаях они просто не приводили никаких доводов в защиту своей точ ки зрения. Поэтому говорить о том, что у организаций, зарегистрированных в этих регионах, вообще нет шансов на успех в суде, я бы тоже не стал. Вполне возмож но, при правильной аргументации суды будут к ним более благосклонны. В других округах вопрос о документальном подтверждении убытков либо вообще не рассматривался судами, по крайней мере на уровне апелляции, либо интересую щие нас решения были, но приведенные в них обстоятельства дел не всегда позво ляют точно определить, чем именно обусловлены выводы суда. А решения принима ются в пользу как налогоплательщиков, так и налоговых органов. Поэтому оценить, насколько велика вероятность благополучного исхода дела, очень сложно. К примеру, ФАС Северо Западного округа в 2009 году рассматривал такое де ло. У организации была первичка, подтверждающая убытки прошлых лет. Но ин спекция посчитала, что некоторые расходы того периода, когда образовался убы ток, необоснованны. И суд встал на сторону налогоплательщика именно на том основании, что инспекция может проверять только порядок списания убытка, но не обоснованность его формирования. Иначе она может выйти за допустимые пределы проверяемого периода7. А в 2011 году этот суд поддержал организацию, которая в 2006—2008 годах списывала убытки 98 года, притом что никакой пер вички у нее не сохранилось. Правда, в этом деле сама величина убытка была под тверждена решениями других судов. Но стало ли именно это обстоятельство ре шающим для суда, непонятно8. Зато известно, что в том же 2011 году тот же ФАС Северо Западного округа оставил в силе решение нижестоящего суда, согласив шегося с тем, что для подтверждения убытка необходимы первичные документы9. А если у нас уже была выездная проверка за период, когда образовался убыток? Ведь тогда проверка первички, подтверждающей убыток, по сути, будет равносильна новой налоговой проверке за убыточA ный год. А повторные проверки запрещены10. Значит, требовать первичку инспекторы не имеют права? А. К.: И здесь я с вами спорить не буду. Но на практике выездная проверка за убы точный период обычно не имеет никакого значения. Минфин считает, что и в та ких случаях первичку нужно хранить11. Суды в последнее время обычно тоже не рассматривают проверку убыточного периода как принципиально важное обстоя

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 99

В новый год — с новыми документами круглый стол о восстановлении утраченной первички

тельство. Если какой то суд считает, что первичка необходима, он настаивает на этом всегда, независимо от того, проверяла ли инспекция убыточный период или нет12. Хотя иногда встречаются и исключения. К примеру, ФАС Уральского округа, который обычно настаивает на необходимости первичных документов, в прошлом году согласился с тем, что если величина убытка не была оспорена при выездной проверке, то хранить первичку, подтверждающую убыток, уже не нужно13. Так что, если придется судиться в Екатеринбурге, стоит привести и этот довод.

12) Постановления ФАС ВСО от 11.06.2010 № А33 12338/2009; ФАС ПО от 12.04.2011 № А55 18273/2010 13) Постановление ФАС УО от 01.06.2011 № Ф09 2789/11 С3

c. 74

О восстановлении утраченной первички Наш офис пару месяцев назад затопили соседи сверху, и теперь часть документов просто нечитаема. Справку от коммунальщиков об аварии водопровода мы получили. Но ведь если будет налоговая проA верка, инспекторы могут потребовать утраченные документы. Можно ли какAнибудь их восстановить? М. Н.: Да, можно, но это не всегда просто. Многое зависит от конкретной ситуа ции. У вас сохранилась электронная база регистров бухгалтерского учета?

Михаил Наринов эксперт издательства «Главная книга»

К счастью, с компьютером, на котором хранится база данных, все в порядке. М. Н.: Это решает часть проблем. Внутренние документы, которые касаются рас четов, например зарплаты, налогов, можно просто заново распечатать и подпи сать. То же касается и счетов фактур, которые выставила ваша компания покупа телям. Но тут есть такая проблема. Некоторые сотрудники, подписывавшие документы, возможно, уволились. В этом случае документы придется подписать тем, кто работает сейчас. Есть решение суда, из которого следует, что компания имеет право так поступить1. А внешние документы придется запросить у контр агентов. То есть нужно попросить контрагентов, чтобы они изготовили новые первичные документы? М. Н.: Не новые документы, а копии утраченных. Составить сейчас документ, на пример, годичной давности нельзя. Первичный документ составляется в момент совершения хозяйственной операции, а если нет такой возможности, то сразу по сле этого2. Кроме того, у контрагента, возможно, тоже часть работников смени лась. И может оказаться так, что новый документ подписывать будет некому, так как указанный в нем работник уже уволился. Поэтому можно обратиться к контр агентам, то есть к продавцам, покупателям, заимодавцам и так далее, с письмен ной просьбой изготовить, заверить и предоставить вам копии утраченных бумаг. В письме укажите, копии каких именно документов вы просите и за какой период. Ответственный сотрудник контрагента сделает на копии надпись «Копия верна», укажет свою должность, фамилию и инициалы, поставит дату и подпись и заверит ее печатью организации. По мнению судей, расходы можно подтвердить копиями3. Что касается счетов фактур, то стоит попросить поставщика изготовить их за ново, то есть от той же даты, когда они были составлены. Лучше, если их подпи шут те же лица, которые имели полномочия в тот период, когда счета фактуры были выписаны. Но если их нет, поставить подпись могут те, у кого есть полномо чия в данный момент. Если же у вас будут копии, то риск, что инспекторы отка

1) Постановление ФАС МО от 09.02.2009 № КА А40/80 09 2) п. 4 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129 ФЗ «О бухгалтер ском учете» 3) Постановления ФАС МО от 05.10.2010 № КА А41/11224 10; ФАС СКО от 03.03.2011 № А32 22309/2007

100 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами круглый стол об одновременном составлении ТТН и ТН

жут в вычете НДС из за отсутствия оригиналов, велик. Ведь вычет НДС на основа нии копий счетов фактур Налоговым кодексом прямо не предусмотрен4. Пока мы свяжемся со всеми поставщиками, покупателями и другими контрагентами и получим от них документы, пройдет немало времени. Что делать, если проверка будет сейчас, а мы не успеем восстаноA вить документы? М. Н.: Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, нужно представить в инспекцию в течение 10 рабочих дней после того, как вы получили соответствующее требование5. Если вы не можете уложиться в этот срок, то в те чение дня после того, как вы получили требование, письменно уведомите инспек цию об этом факте. В письме укажите причины, по которым вы не можете пред ставить документы своевременно, а также тот срок, в течение которого сможете это сделать. На основании этого уведомления налоговики могут продлить сроки представления документов. А могут и отказать, так как это право, а не обязан ность инспекции. Если это произойдет и инспекторы доначислят вам налоги либо оштрафуют вашу компанию, то тогда представьте документы в суд. Поскольку причина, по которой вы не представили документы, уважительная, он, скорее все го, рассмотрит и примет во внимание эти документы6.

4) статьи 169, 171, 172 НК РФ 5) п. 6 ст. 6.1, п. 3 ст. 93 НК РФ 6) Постановление Президиума ВАС РФ от 19.07.2011 № 1621/11 7) п. 6 ст. 6.1, п. 5 ст. 93.1 НК РФ 8) п. 5 ст. 93.1 НК РФ 9) п. 6 ст. 93.1, ст. 129.1 НК РФ

c. 82

А если налоговики запросят у нас документы в ходе проверки контрагента? М. Н.: Тогда срок для того, чтобы представить документы, меньше — 5 рабочих дней7. Если документов нет, то надо сообщить об этом в инспекцию в тот же срок8. Иначе налоговики могут оштрафовать вашу компанию9. При этом вы также имеете право ходатайствовать о продлении срока.

Об одновременном составлении ТТН и ТН Минфин разъясняет, что новую транспортную накладную надо заполнять одновременно с товарноA транспортной накладной по форме № 1AТ. В нашей организации мы долго совещались и решили, что буA дем заполнять только одну накладную. Хочу узнать ваше мнение, сильно мы рискуем или нет с точки зреA ния налоговых рисков?

Анастасия Рымкевич эксперт издательства «Главная книга»

А. Р.: После появления новой транспортной накладной1 Минфин выпустил ряд пи сем. В них он сказал буквально следующее: подтверждение затрат организации на перевозку груза автомобильным транспортом и факта его транспортировки осу ществляется на основании как транспортной накладной, так и накладной по фор# ме № 1#Т2. Кто то понял оборот «как..., так и» в смысле «либо — либо», что нужна либо старая накладная, либо новая. Но многие восприняли его в смысле «и..., и», то есть что на одну перевозку нужно два документа: и старая накладная, и новая. Вообще оборот «как..., так и» неудачный, поскольку может трактоваться двоя ко и многое зависит от контекста. Допустим, написано: «Заявление может быть подписано как руководителем, так и его заместителем» — получается, что одной подписи достаточно. А если написать: «Заявление подписывается как руководите лем, так и его заместителем», то получается, что уже требуется две подписи. Долго ли, коротко ли, в ноябре 2011 г. Минфин переформулировал свой стан дартный ответ на вопрос о заполнении накладных. Теперь он пишет, что ТТН слу

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 101

В новый год — с новыми документами круглый стол об одновременном составлении ТТН и ТН

жит для учета транспортной работы и расчетов заказчиков с перевозчиками, а значит, она является необходимым документом для подтверждения перевозки и расходов на нее. А новая транспортная накладная обязательна к заполнению, поскольку устанавливает порядок организации перевозки грузов и ее назначение отличается от назначения старой ТТН3. Обратите внимание, говоря о необходимости заполнять оба документа, Мин фин уже соглашается с тем, что именно для целей подтверждения расходов на пе ревозку грузов и реальности сделки достаточно одного документа — старой ТТН. И выходит, что новая накладная нужна, но не для налоговых целей, а для под тверждения соблюдения порядка, предусмотренного для перевозки грузов. Так что если вы решили заполнять одну лишь старую накладную, то, получается, с пози ции подтверждения расходов вы ничем не рискуете.

1) приложение № 4 к Правилам пе ревозок грузов автомобильным транспортом, утв. Постановлением Правительства РФ от 15.04.2011 № 272 (далее — Правила) 2) утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78; Письма Минфина России от 17.08.2011 № 03 03 06/1/497, № 03 03 06/1/498, № 03 03 06/1/499, № 03 03 06/1/501, от 02.09.2011 № 03 03 06/1/540, от 24.10.2011 № 03 03 06/1/687, от 16.08.2011 № 03 03 06/1/487

Но мы решили заполнять только новую накладную.

3) Письма Минфина России от 25.11.2011 № 03 03 06/1/780, от 11.11.2011 № 03 03 06/1/743, № 03 03 06/1/744, № 03 03 06/1/745, № 03 03 06/1/746, от 08.11.2011 № 03 03 06/1/722 4) Письмо УФНС России по г. Москве от 29.08.2011 № 16 15/083462@ 5) п. 1 Правил 6) п. 20 ст. 2 Федерального закона от 08.11.2007 № 259 ФЗ «Устав авто мобильного транспорта и городского наземного электрического транспор та»; п. 6 Правил 7) ст. 8 Федерального закона от 08.11.2007 № 259 ФЗ 8) утв. Постановлением Госкомстата России от 28.11.97 № 78 9) утв. Постановлением Госкомстата России от 25.12.98 № 132 10) Письмо Минтранса России от 20.07.2011 № 03 01/08 1980ис 11) Постановления ФАС МО от 06.02.2009 № КА А40/167 09; ФАС ЗСО от 25.03.2010 № А45 12262/2009; ФАС ЦО от 14.10.2010 № А09 11083/2009 12) Письмо УФНС России по г. Москве от 11.08.2011 № 16 15/079012@; Разъяснение Росалкогольрегулирования от 08.07.2011

102 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

А. Р.: Если вы работаете в Москве, то, с точки зрения УФНС России по Москве, это допустимое решение4. А значит, возите товары спокойно, оформляя новую на кладную. Если же вы работаете в других регионах, где инспекции не выпустили по добных разъяснений, то в случае претензий со стороны налоговиков вам помогут такие аргументы. Порядок организации перевозки грузов автомобильным транспортом, условия перевозки и предоставления транспортных средств установлены специальными Правилами, утвержденными Правительством РФ5. Заключение договора перевозки, если иное не предусмотрено договором, подтверждается транспортной накладной, составленной по форме из приложе ния № 4 к Правилам перевозок грузов автомобильным транспортом, то есть по но вой форме6. А груз, на который не оформлена транспортная накладная, не дол жен приниматься перевозчиком7. Старая товарно транспортная накладная по форме № 1 Т8 — документ, пред назначенный для учета движения ТМЦ и для расчетов за их перевозки, то есть у него две функции. Состоит эта накладная из двух разделов: товарного и транс портного. Товарный раздел определяет взаимоотношения грузоотправителей и гру зополучателей и служит для списания ТМЦ у одних и оприходования у других. Транспортный раздел определяет взаимоотношения заказчика услуги с исполните лем и служит для учета транспортной работы и расчетов. То есть по своей сути новая транспортная накладная представляет собой транспортный раздел ТТН и предназначена именно для нужд перевозки. Просто в отличие от ТТН в транспортной накладной нет товарного раздела. Его при от грузке ТМЦ в адрес сторонней организации вполне заменит товарная накладная ТОРГ 129. Именно поэтому Минтранс разъяснял, что использование транспортной накладной не исключает также и применения накладных по формам № 1 Т и ТОРГ 1210, но при этом и не обязывает их применять. Наконец, последний аргумент. Суды считали, что учесть расходы на транспорт ные услуги можно и при отсутствии товарно транспортных накладных, если есть иные подтверждающие документы, в частности счета фактуры, квитанции о при еме груза, маршрутные листы, акты об оказании транспортных услуг11. Поэтому оформления транспортной накладной тем более достаточно. Таким образом, для целей налогообложения нужно подтвердить сам факт пе ревозки и расходы на нее. И новой транспортной накладной для этого хватит.

В новый год — с новыми документами круглый стол об ошибках в счетахAфактурах, не препятствующих вычету

13) утв. Постановлением Правитель ства РФ от 31.12.2005 № 864 14) подп. 1, 3 п. 1, п. 3 ст. 10.2 Феде рального закона от 22.11.95 № 171 ФЗ «О государственном регу лировании производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении потребления (рас пития) алкогольной продукции» 15) п. 2 Правил заполнения справки к товарно транспортной накладной на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, утв. Постановлением Правительства РФ от 31.12.2005 № 864 16) п. 3 ст. 10.2 Федерального зако на от 22.11.95 № 171 ФЗ

c. 92

А мы отгружаем спиртосодержащую продукцию, на нас такой порядок распространяется? А. Р.: Если ваша продукция произведена в России, я не вижу особого смысла спо рить, настаивая на заполнении новой транспортной накладной вместо ТТН. Ведь за составление именно накладной по форме № 1 Т в вашем случае выступают не только московские налоговики, но и Росалкогольрегулирование12. На то у них свои причины. Ведь оборот этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей про дукции возможен только при наличии сопроводительных документов, удостоверя# ющих легальность их производства и оборота, в частности товарно транспортной накладной и справки, прилагаемой именно к этой накладной13. На это прямо ука зывает Закон14. А заполняется эта справка в соответствии с данными ТТН15. Спиртосодержащая продукция без документов или с неполным комплектом до кументов считается продукцией, находящейся в незаконном обороте16. А новая транспортная накладная не является сопроводительным документом, удостоверя ющим легальность производства и оборота алкоголя12. Так что, повторяю, вам луч ше пользоваться ТТН до тех пор, пока не изменят Закон № 171 ФЗ.

Об ошибках в счетах=фактурах, не препятствующих вычету Хотела бы узнать, какие именно реквизиты счетаAфактуры необязательные?

Олег Хмелевской эксперт издательства «Главная книга»

О. Х.: Вы не совсем корректно ставите вопрос. Давайте сразу договоримся, что лишних или необязательных реквизитов в счете фактуре нет. Показатели счета фактуры перечислены в НК, его форма утверждена Правительством1, поэтому о необязательности его реквизитов речи быть не может. Но ведь Налоговый кодекс предусматривает, что инспекция не может отказать в вычете, если ошибки в счетахAфактурах не мешают установить сведения, необходимые для расчета НДС?

1) пп. 5—6, 8 ст. 169 НК РФ; прило жение № 1 к Правилам ведения жур налов учета полученных и выставлен ных счетов фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утв. По становлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914 2) ч. 5 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 № 318 ФЗ 3) Постановления ФАС ЦО от 18.07.2011 № А62 3966/2010; ФАС ПО от 04.02.2011 № А55 1176/2010

О. Х.: Действительно, с 1 января 2010 года в статье 169 НК сказано, что ошибки, не препятствующие налоговым органам при проведении проверки идентифициро вать продавца, покупателя, наименование товаров, работ, услуг, их стоимость, ставки и сумму налога, не являются основанием для отказа в вычете НДС2. Однако эта норма не делает необязательными какие либо реквизиты счета фактуры, она лишь запрещает налоговым органам отказывать в вычете НДС по формальным ос нованиям. Но эта формальность будет определяться для каждого конкретного слу чая налоговым органом или судом. То есть правду искать придется, как всегда, в суде. А вы не знаете, какие ошибки в счетахAфактурах суды считают несущественными? О. Х.: Да, практика применения этой нормы уже есть. И картина складывается до статочно пестрая. Вот, например, ошибка в ИНН. ФАС Центрального и ФАС По волжского округов признавали ее критической. То есть отказ в налоговом вычете, когда в счете фактуре указан ИНН другой организации или несуществующий ИНН, совершенно законен3.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 103

В новый год — с новыми документами круглый стол об ошибках в счетахAфактурах, не препятствующих вычету

В то же время ФАС Уральского, ФАС Волго Вятского, ФАС Северо Западного и ФАС Московского округов с этим не согласны. По их мнению, неправильный ИНН в счетах фактурах не мешает инспекторам идентифицировать поставщиков с помощью других документов, в частности договоров, накладных, счетов. А зна чит, ошибка в ИНН — не повод для отказа в вычете4. Впрочем, когда возникают сомнения в реальности контрагента, ФАС Москов ского округа уже не так либерален. Так, он признал правомерным отказ в вычете НДС, когда ИНН поставщика в счете фактуре соответствовал организации, кото рая прекратила свою деятельность в результате присоединения к другой фирме. Суд мотивировал свое решение тем, что сведения об исключении поставщика из ЕГРЮЛ были доступны для покупателя, а значит, он не проявил должной осмотри тельности и не вправе рассчитывать на вычет по такому счету фактуре5. А вот ФАС Центрального округа в похожей ситуации не смутило то обстоятельство, что на дату составления счетов фактур поставщик был снят с налогового учета и ис ключен из ЕГРЮЛ в связи с реорганизацией путем слияния с другим обществом. По его мнению, реорганизация контрагента не может служить препятствием для вычета НДС, поскольку при слиянии юридических лиц права и обязанности каждо го из них переходят к вновь возникшему юридическому лицу. Кроме того, в этом деле налоговая инспекция не смогла доказать, что покупатель был осведомлен о реорганизации контрагента6. А в качестве примера, когда правильный ИНН в счете фактуре помог организа ции оспорить отказ в вычете, могу привести решение ФАС Северо Кавказского ок руга. Поставщик выставил счета фактуры с ошибкой в наименовании покупателя. Хотя в результате опечатки поменялась всего одна буква, узнать организацию по названию стало невозможно. Но ИНН был указан правильно. А раз так, решил суд, то налоговый орган мог идентифицировать покупателя и оснований для отказа в вычете НДС нет7. Неужели и к реквизитам покупателя инспекции придираются? О. Х.: Казалось бы, все, что касается покупателя, налоговому органу и идентифи цировать то не надо, он его и так проверяет. Однако здравый смысл пасует перед формализмом инспекторов. Хорошим примером их формального подхода может служить еще один спор, который рассматривался в Северо Кавказском округе. На логовики отказали в вычете по причине ошибочного указания в графах «Покупа тель» и «Грузополучатель» наименования юридического лица, присоединенного к налогоплательщику. Суд, к счастью, с этим не согласился, ведь очевидно, что на логовому органу ничто не мешало идентифицировать налогоплательщика, пред ставившего счета фактуры на проверку, как покупателя. А в статье 50 НК прямо говорится, что правопреемник пользуется всеми правами, которые возникли у ре организованного юридического лица как налогоплательщика8.

4) Постановления ФАС УО от 16.09.2010 № Ф09 6103/10 С2; ФАС ВВО от 11.11.2010 № А29 1632/2010; ФАС СЗО от 13.09.2011 № А13 3198/2010; ФАС МО от 08.02.2011 № КА А40/17458 10 5) Постановление ФАС МО от 04.08.2011 № КА А41/8158 11

Раньше было много споров, связанных с наименованием товаров, работ и услуг. Может, хоть они преA кратились с появлением правила о несущественности ошибок?

6) Постановление ФАС ЦО от 22.02.2011 № А64 1451/2010

О. Х.: К сожалению, нет. Вот, например, в Восточно Сибирском округе налогови кам не понравилось, что в графе «Наименование товара» не перечислялось, что конкретно было отгружено, а было просто написано: «Продажа имущества по до говору купли продажи от такой то даты с таким то номером». Суд, признавая неза

7) Постановление ФАС СКО от 11.04.2011 № А32 9746/2007 8) Постановление ФАС СКО от 11.02.2011 № А32 8834/2010

104 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами круглый стол об ошибках в счетахAфактурах, не препятствующих вычету

конным отказ в вычете, сказал, что такая формулировка не препятствует иденти фикации товара. И ведь действительно, налоговики могли установить состав при обретенного налогоплательщиком имущества, заглянув в договор9. А ФАС Москов ского округа подтвердил вычет в случае, когда в графе «Наименование товара» было указано «Продажа оборудования»10. Кстати, и Минфин допускает возможность вычета, если в счете фактуре приве дена неполная информация о товаре. Главное, чтобы можно было понять, что именно было реализовано11. Скажите, а к неправильным адресам проверяющие тоже продолжают придираться? О. Х.: Как ни грустно, но неверный адрес в счете фактуре — по прежнему частая причина отказа в вычете. И, как и прежде, суды поддерживают налогоплательщи ков в спорах по этому поводу12. Например, ФАС Московского округа признавал необоснованным отказ в вычете из за того, что продавец указывал свой новый адрес, который к тому же совпадал с фактическим13, или старый адрес покупателя14. Мы недавно заметили, что в счетеAфактуре, полученном от поставщика, неправильно указана стоимость товаров. СчетAфактуру нам поставщик, конечно, исправил. А могли бы мы отсудить вычет, если бы поA ставщик отказался вносить исправления?

9) Постановление ФАС ВСО от 17.11.2010 № А33 22358/2009 10) Постановление ФАС МО от 26.08.2011 № КА А40/9316 11 11) Письмо Минфина России от 10.05.2011 № 03 07 09/10 12) Постановления ФАС МО от 27.02.2010 № КА А40/1164 10, от 20.10.2011 № А40 17619/11 129 90; ФАС ПО от 19.04.2011 № А12 16695/2010; ФАС СЗО от 02.11.2010 № А56 78641/2009

О. Х.: В судебной практике был похожий случай. ФАС Западно Сибирского округа подтвердил правомерность вычета, когда ошибка в стоимости товара, указанной в счете фактуре, не привела к ошибке в сумме НДС15. Так что в вашем случае шанс отстоять вычет по такому счету фактуре был. Но, на мой взгляд, вы поступи ли правильно. Лучше не доводить до судебного разбирательства, а заранее решить проблему с поставщиком. Ведь гарантировать, что в такой же ситуации суд под держит вас, а не налоговый орган, нельзя. Да и тратить время и деньги на походы в суд вы вряд ли хотите. А если наш поставщикAпредприниматель не указал в счетеAфактуре реквизиты своего свидетельства о регистрации, как быть?

14) Постановление ФАС МО от 07.09.2011 № А40 136255/10 129 436

О. Х.: Сведения о свидетельстве о регистрации в качестве индивидуального пред принимателя — установленный НК реквизит счета фактуры. Поэтому лучше, как и в предыдущем случае, потребовать от предпринимателя вписать эти данные. А если это не удастся, то в суде вы, скорее всего, вычет отстоите. Ведь в счете фактуре есть паспортные данные, адрес и ИНН предпринимателя16.

15) Постановление ФАС ЗСО от 30.09.2010 № А46 25870/2009

А если в счетахAфактурах на импортный товар не будет указан номер ГТД?

13) Постановление ФАС МО от 08.06.2010 № КА А40/5445 10

16) Постановления ФАС МО от 04.03.2011 № КА А41/1262 11; ФАС УО от 09.03.2011 № Ф09 243/11 С2 17) Постановления ФАС ПО от 06.10.2011 № А55 1733/2011; ФАС МО от 28.10.2011 № А40 13676/11 20 61; ФАС СЗО от 22.08.2011 № А56 65102/2010

О. Х.: Номера ГТД не имеют никакого значения для идентификации продавца, по купателя, товара, его стоимости, ставки и суммы налога. Поэтому такие споры су ды решают в пользу налогоплательщика17. Кроме того, суды отмечают, что покупатель просто не может проконтролиро вать необходимость и правильность информации о ГТД, поскольку у него нет ни самой ГТД, ни доступа к таможенной базе данных. А значит, нести ответствен ность за отсутствие этой информации он не может.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 105

В новый год — с новыми документами круглый стол о документах с фиктивными подписями

Получается, что были бы правильными ИНН и подпись, а остальное можно отсудить? О. Х.: В принципе, да, если поставщик является нормальным налогоплательщи ком, а не однодневкой и сделка действительно имела место18. Правда, в стоимости товара и сумме НДС лучше не ошибаться. А у меня вопрос, к каким счетамAфактурам применяется правило о запрете отказа в вычете изAза несуA щественных ошибок? К любым или только к тем, что составлены после 1 января 2010 года? 18) Постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09; По становление ФАС СЗО от 21.11.2011 № А26 6604/2010 19) ч. 5 ст. 4 Федерального закона от 17.12.2009 № 318 ФЗ 20) Постановления Тринадцатого ААС от 17.05.2011 № А56 66766/2010, от 06.10.2010 № А56 8128/2010, от 04.10.2010 № А56 16355/2010

c. 97

О. Х.: Отвечаю — к любым. Ведь это правило не для налогоплательщиков, а для налоговых органов. Только они могут проводить проверки и отказывать в вычете НДС. Поэтому «возникновением правоотношений», к которым должна применять ся новая норма19, надо считать не дату счета фактуры, а момент выявления ошиб ки в этом документе при налоговой проверке. В общем, дата счета фактуры, в котором есть лишь несущественные ошибки, не имеет значения. И кстати, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд уже принял ряд решений, в которых поддержал эту позицию20.

О документах с фиктивными подписями У нас была выездная проверка, в ходе которой инспекторы провели допрос руководителя фирмыA поставщика. Он от всех подписей на первичке открестился. Правильно ли я поняла, что налоговики, руководствуясь наставлениями ФНС, только на основании протокола допроса не будут отказывать в признании расходов и вычетов? А. З.: Свою позицию налоговики изложат в решении по результатам проверки, а до того момента мы с вами предугадать ее не сможем. Не хотелось бы вас рас страивать, но думаю, что доначислений по эпизоду с проблемным контрагентом не избежать. Даже несмотря на недавнее Письмо ФНС, в котором она назвала до казательства подписания первичных документов неустановленным лицом значимы ми, но не достаточными1. Хотя если ваша сделка реальна, в суде вы, скорее всего, эти доначисления ото бьете. Ведь Президиум ВАС, на устойчивую позицию которого опиралась в своем Письме ФНС, считает, что подпись неизвестного лица на первичных документах и счетах фактурах сама по себе не может быть основанием для отказа в вычетах и расходах2. Налоговики должны доказать нереальность сделки или неосмотри тельность компании при выборе поставщика. Если не докажут — суд будет на ва шей стороне3. Хотя есть и оригинальные судебные решения в свете высказанной Президиу мом ВАС позиции. Так, ФАС Поволжского округа решил, что о нереальности опе рации свидетельствует отсутствие у директора, отрицающего свою причастность к деятельности фирмы, необходимого образования и квалификации4.

Алексей Зацепин эксперт издательства «Главная книга»

1) Письмо ФНС России от 24.05.2011 № СА 4 9/8250 2) Постановления Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 18162/09, от 25.05.2010 № 15658/09, от 08.06.2010 № 17684/09

А какие еще обстоятельства учитывают суды, признавая сделку нереальной?

3) Постановления ФАС МО от 08.11.2011 № А41 3971/11; ФАС СЗО от 17.03.2011 № А56 16898/2010; ФАС ЗСО от 08.04.2011 № А45 12541/2010

106 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

А. З.: Самые разные. Дело в том, что у каждой сделки, если она существует не только на бумаге, есть свои особенности, связанные с перемещением и приемкой товара, регистрацией и технической документацией и так далее.

2012

В новый год — с новыми документами круглый стол о документах с фиктивными подписями

Например, ФАС Западно Сибирского округа признал сделку нереальной, в част ности, из за того, что покупатель не представил доказательств, свидетельствующих о способах доставки приобретенных товаров5. Другая ситуация. Московская компания по документам закупила авиационное оборудование. На него необходима техническая документация (сертификаты соот ветствия, паспорта). У организации ее не было, и суд она проиграла6. Еще одна московская фирма для выполнения работ на территории заказчика привлекла субподрядчиков. А заказчик — режимное предприятие, и для прохода на его территорию надо получить пропуск. Инспекторы не поленились и сделали запрос заказчику, который сообщил, что пропуска на проход работникам якобы субподрядчика не выдавались. Это окончательно убедило суд в нереальности дого вора субподряда7. Скажите, а когда суд может решить, что мы должны были знать о подписании документов неуполномоA ченным лицом?

4) Постановление от 08.09.2011 № А55 26262/2010 5) Постановление от 23.09.2011 № А03 16941/2010 6) Постановление ФАС МО от 14.10.2011 № А40 128387/10 20 737 7) Постановление ФАС МО от 21.04.2010 № КА А41/3655 10 П

А. З.: Суды выясняют, проверяла ли компания факт регистрации поставщика и пол номочия его представителя, как это рекомендовал Минфин еще в 2009 году8. На пример, получены ли копии устава, выписка из ЕГРЮЛ, доверенность представите ля. Если ничего из этого не делалось, вероятность проигрыша в суде очень велика9. Правда, бывает, что организации, желающие показать себя самыми осмотри тельными, допускают курьезные промахи. Так, одна фирма разработала методоло гические инструкции по порядку заключения договоров, где прописала, что нужно обязательно проверять полномочия представителей контрагента. Но в суде выяс нилось, что в силу неизвестных причин в отношениях с проблемным контрагентом сотрудники фирмы требования инструкции проигнорировали и полномочия не проверили. В итоге избежать доначислений фирма не смогла10. Отдельная история, когда «руководитель» фирмы поставщика, оказывается, умер еще до ее создания или до даты, которая проставлена на спорных докумен тах. ФАС Поволжского округа в такой ситуации признал расходы и вычеты фик тивными, посчитав, что налогоплательщик должен был осведомиться о наличии у контрагента действующего руководителя11. Хотя ФАС Северо Западного округа в похожем споре налогоплательщика оправдал12. Постойте. А как же можно в этом случае признать, что налогоплательщик не знал о фиктивности подпиA си, ведь ответственное лицо никак не могло их подписать?

9) п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53; Поста новления ФАС ДВО от 29.08.2011 № Ф03 3821/2011; ФАС МО от 21.04.2010 № КА А41/3655 10 П

А. З.: Знаете, бывает так. Перед заключением договора приходит в ваш офис чело век и говорит, что он представитель фирмы N, доверенность показывает. Сделку предлагает выгодную и не подозрительную. Вы проверили данные ЕГРЮЛ, фирма зарегистрирована, ф. и. о. руководителя в доверенности соответствует данным в ЕГРЮЛ, подпись, печать на документах есть. Товар вам поставили, только после этого вы его оплатили. Откуда вы могли знать, что руководитель поставщика мертв?

10) Постановление ФАС УО от 29.06.2011 № Ф09 3510/11 С3

Согласна. Может такое случиться.

8) Письмо Минфина России от 10.04.2009 № 03 02 07/1 177

11) Постановление ФАС ПО от 21.02.2011 № А55 13436/2010 12) Постановление ФАС СЗО от 06.06.2011 № А42 10117/2005

А. З.: Да, но не все судьи так снисходительны. Например, в одном из дел, рассмот ренном ФАС Московского округа, было установлено, что генеральный директор поставщика, чьи подписи были на первичке, умер еще до регистрации фирмы.

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 107

В новый год — с новыми документами круглый стол о документах с фиктивными подписями

Так организация додумалась принести в суд дубликаты этих документов, подписан ные действующим руководителем. Но суд не принял их во внимание, поскольку подписант не являлся руководителем компании в тот период, к которому относят ся эти документы13. Получается, что организация, пытаясь любыми способами до казать свою правоту, настроила суд против себя. Скажите, а если мы получим у контрагента копии его устава, документов, подтверждающих полномочия представителя, получим выписку из ЕГРЮЛ, то этих документов будет достаточно для проявления должA ной осмотрительности? А. З.: Понимаете, сколь бы много вы красивых бумаг не собрали, суд, в первую очередь, будет интересовать вопрос, а была ли в действительности хозяйственная операция с этим контрагентом. Не сможете доказать это — никакие «доказатель ства осмотрительности» вам не помогут. Согласитесь, довольно странно выглядит ситуация, когда компания закупает технологически сложное оборудование по стоимости в два раза выше рыночной на условиях 100 процентной предоплаты у поставщика с «прекрасным досье». При проверке выясняется, что вся первичка подписана неизвестно кем, поставщик по адресу не находится. Нет у него ни технического персонала, ни условий, ни мест для хранения товара, а оборудование доставили на ваш склад на несуще ствующем транспорте. Да, оборудование у компании есть, и деньги она за него заплатила. Только вот кому? Поставщика то найти невозможно, и налоги он, естественно, не платит. Так что придется компании объяснять суду, чем же ей так приглянулся этот постав щик и почему она не засомневались в его благонадежности14. И если будет установлено, что компания знала или должна была знать о «нере альности поставщика» и, соответственно, о фиктивности документов от его имени, то в расходах и вычетах суд ей откажет15.

13) статьи 67, 68 АПК РФ; Постанов ление ФАС МО от 28.01.2011 № КА А40/17501 10 14) Постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09 15) п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53; Поста новления ФАС МО от 14.10.2011 № А40 128387/10 20 737; ФАС ДВО от 29.08.2011 № Ф03 3821/2011; ФАС ЗСО от 21.07.2011 № А45 18651/2010; ФАС ПО от 30.11.2010 № А57 2201/2010

Опрос на нашем сайте www.glavkniga.ru Праздники продолжаются! Участвуйте в нашем опросе на сайте в разделе «Оценить» — получайте подарки! Создавайте журнал вместе с нами. Высказывайте свои замечания и идеи, предлагайте новые темы, оценивайте наши публикации За активное участие в опросе вы получите: консультацию от наших экспертов по волнующему вас вопросу приятные подарки от издательства «Главная книга»

108 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами есть мнение о первичном документе при аренде

есть мнение c. 95

Алевтина Колосовская эксперт издательства «Главная книга»

1) п. 1 Письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС 22 3/86@ 2) Письма Минфина России от 13.10.2011 № 03 03 06/4/118, от 16.11.2011 № 03 03 06/1/763 3) статьи 606, 779 ГК РФ 4) Постановления Президиума ВАС РФ от 10.03.2009 № 6219/08, от 25.02.2009 № 12664/08 5) п. 2 ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129 ФЗ «О бухгалтер ском учете» 6) п. 4 ст. 421 ГК РФ

О первичном документе при аренде На семинаре лектор сказал, что, по его мнению, арендатору нужен ежемесячный акт от арендодателя на услуги по аренде, чтобы признать их в налоговых расходах. Но только если часть арендного платежа представляет собой возмещение арендо дателю платы за коммунальные услуги — так называемую переменную часть арендной платы. Основанием для такого вывода послужило Письмо ФНС, где сказано, что арен датору для НДС вычета необходим первичный документ, на основании которого и составляется счет фактура1. Однако в Письме нет ни слова про акт на услуги аренды. Да и Минфин уже давно отказался от такого требования. По мнению специалистов финансового органа, для документального подтверждения расходов на аренду вполне доста точно, во первых, оформленного в соответствии с требованиями законодатель ства РФ договора аренды. Во вторых, нужен акт приемки передачи арендован ного имущества и, в третьих, документы, подтверждающие уплату арендных платежей2. Оно и понятно. С точки зрения гражданского законодательства аренда — это не услуга3. Единственное действие арендодателя — передача помещения аренда тору, что подтверждается актом его приема передачи. И арендатор платит не за передачу помещения, а за право им пользоваться. А оплата коммунальных услуг неразрывно связана с арендой, так как без них использовать арендуемое помещение невозможно. И независимо от порядка рас четов между арендатором и арендодателем оплата коммуналки — часть платы за аренду4. В то же время запастись первичным документом, подтверждающим перемен ную часть арендной платы, арендатору все таки нужно. Ведь она зависит от по требленных арендатором коммунальных услуг и поэтому может меняться от меся ца к месяцу. Форму такого документа арендатор и арендодатель могут сами согласовать в договоре. Только не забудьте включить в нее все реквизиты, обязательные для первички5. Например, в качестве первичного документа можно использовать счет на сум му арендного платежа за месяц. Причем налоговики разрешают указывать аренд ную плату как общей суммой (постоянная плюс переменная часть), так и показы вать постоянную и переменную части отдельными суммами1. А чтобы не было вопросов к экономической обоснованности величины пере менной части, лучше предусмотреть в договоре, что вместе со счетом арендода тель должен передавать арендатору справку расчет потребленных арендатором коммунальных услуг и выписки из документов энергоснабжающих организаций и других коммунальщиков. В то же время рекомендую внимательно перечитать свой договор аренды. Не исключено, что там может быть закреплена обязанность арендодателя выставлять арендатору по итогам каждого месяца акт на аренду6. В этом случае без ежемесячного акта вам уже не обойтись, и налоговики его вполне могут

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 109

В новый год — с новыми документами есть мнение о первичном документе при аренде

потребовать — ведь вы же сами прописали обязательность этого документа в до говоре. А счет арендодателя может выглядеть так. Арендодатель: ЗАО «Теремок» Адрес: г. Москва, ул. Лесная, д. 5. Арендатор: ООО «Локис» Адрес: г. Москва, Хорошевское шоссе, д. 32А Счет № 54 от 30.12.2011 Основание: Договор аренды от 17.01.2011 № 15 Сумма, руб.

Наименование Арендная плата за декабрь 2011 года (за аренду помещения по адресу: г. Москва, ул. Лесная, д. 5, офисы № 7—17, общая площадь 450 кв. м): фиксированный платеж

953 000,00

НДС

171 540,00 47 210,00

переменный платеж

8 497,80

НДС

1 180 247,80

Итого:

180 037,80

в т. ч. НДС

Генеральный директор ЗАО «Теремок»

/ Петров И.Г.

Главный бухгалтер ЗАО «Теремок»

/ Семичастная С.В. М.П.

110 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

В новый год — с новыми документами судебные споры о вычете по счетуAфактуре с нерасшифрованными подписями

судебные споры c. 92 k

Все упомянутые судебные решения вы можете найти в разделе «Судебная практика» системы КонсультантПлюс.

О вычете по счету=фактуре с нерасшифрованными подписями Можно ли принять к вычету НДС, если в счете фактуре не расшифрованы подпи си лиц, ответственных за подписание документа? НЕТ

ДА

• Счет фактура — это документ, служащий основанием для принятия НДС к вычету1. • Счет фактуру подписывают руководитель и главный бухгалтер организации (или индивидуальный предприниматель) либо иные лица, уполномоченные приказом руководителя2.

• Статья 169 НК РФ не содержит требования о необходимости расшифровки подписей от ветственных лиц в счете фактуре. • Невыполнение требований к счету фактуре, не предусмотренных ст. 169 НК РФ, не являет ся основанием для отказа в вычете3.

• Расшифровка подписей ответственных лиц явля ется обязательным реквизитом счета фактуры4. • Счет фактура, в котором отсутствуют расшиф ровки подписей лиц, ответственных за подпи сание документа, не является основанием для вычета5.

• Ошибки в счетах фактурах, не препятствующие налоговым органам идентифицировать про давца и покупателя, не являются основанием для отказа в вычете НДС3.

ПРАКТИКА

ПРАКТИКА ФАС Волго Вятского округа 3 решения6 1) п. 1 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ

ФАС Западно Сибирского округа

2) п. 6 ст. 169 НК РФ 3) п. 2 ст. 169 НК РФ

от 09.09.2010 № А27 24156/2009

4) приложение № 1 к Правилам... утв. Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914

ФАС Московского округа

5) пп. 2, 6 ст. 169 НК РФ 6) см., например, Постановление от 31.01.2011 № А82 1769/2010

5 решений7 ФАС Поволжского округа

7) см., например, Постановление от 19.05.2011 № КА А40/4521 11 8) см., например, Постановление от 08.07.2010 № А72 2522/2009

2 решения8

2012

№ 01

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

| 111

В новый год — с новыми документами судебные споры о вычете по счетуAфактуре с нерасшифрованными подписями

ФАС Северо Кавказского округа 5 решений9 ФАС Уральского округа от 26.04.2010 № Ф09 274/10 С2 ФАС Центрального округа от 27.01.2010 № А35 3983/07 С21 Третий ААС от 07.09.2010 № А74 1316/2010

от 05.04.2010 № А33 13506/2009 Седьмой ААС

5 решений10 Восьмой ААС от 23.12.2010 № А81 4208/2009 Пятнадцатый ААС 5 решений11 Шестнадцатый ААС от 17.01.2011 № 16АП 2748/10(1) Семнадцатый ААС от 14.04.2010 № 17АП 2771/2010 АК 9) см., например, Постановление от 12.05.2011 № А53 10830/2010

Девятнадцатый ААС

10) см., например, Постановление от 03.08.2011 № 07АП 5547/11

2 решения12

11) см., например, Постановление от 18.07.2011 № 15АП 5803/2011 12) см., например, Постановление от 19.09.2011 № А64 1317/2010

112 |

КОНФЕРЕНЦЗАЛ

№ 01

2012

ИТОГО: 34

ИТОГО: 1

012012

НАЛОГИ И ВЗНОСЫ: ЧТО БУДЕТ В 2012 ГОДУ | В НОВЫЙ ГОД — С НОВЫМИ ДОКУМЕНТАМИ

НАЛОГИ И ВЗНОСЫ: ЧТО БУДЕТ В 2012 ГОДУ

В НОВЫЙ ГОД — С НОВЫМИ ДОКУМЕНТАМИ

НЕ ЗАБУДЬТЕ ОФОРМИТЬ ПОДПИСКУ на I полугодие 2012 г.

ООО «Издательство “Главная книга”» (редакция) тел. (495) 781 38 02 e mail: gk@glavkniga.ru Оформить подписку можно на любой период и с любого месяца

Оплата безналичным платежом или 468,00 руб. почтовым переводом 5148,00 руб. по указанным в том числе НДС ниже реквизитам 468,00руб. Цена включает 5148,00 + 5148,00 = стоимость доставки = 10 296,00 и оформления

5148,00 руб. в том числе НДС

Комплект

9378,60 руб.

в том числе НДС 852,60 руб.

Региональные Специальные подписные цены Информационные с дополнительными скидками! Центры сети КонсультантПлюс, координаты в вашем регионе уточняйте по тел. (495) 956 82 83 или на сайте www.consultant.ru

Почта России

Межрегиональное агентство подписки (495) 648 93 94 (доб. 1085) + подарок от редакции

индекс 16700

5412,00 руб.

индекс 10900

5412,00 руб.

индекс Комплект 12500

9900,00 руб.

+ стоимость доставки

Адресная рассылка заказной бандеролью, ответственность за доставку несет редакция По окончании каждого месяца в течение 5 дней редакция отдельным письмом высылает счета фактуры и накладные

Условия оплаты и доставки уточняйте в РИЦ сети КонсультантПлюс

Оплата наличным платежом в любом почтовом отделении

Доставка по адресу или «до востребования», ответственность несет местный филиал ФГУП «Почта России»

+ стоимость доставки

+ Агентство «Роспечать» (495) 921 25 50

Агентство подписки и розницы, каталог «Пресса России» (495) 921 25 50

Розница

индекс 80800

5148,00 руб.

индекс 84242

5148,00 руб.

индекс 38380

5148,00 руб.

индекс 83583

5148,00 руб.

+ стоимость доставки

+ стоимость оформления

В Москве возможно оформление корпоративной подписки с доставкой курьером, тел. (495) 921 25 26

Адресная рассылка заказной бандеролью, ответственность несет агентство

Не распространяется

Банковские реквизиты для подписки через редакцию

ООО «Издательство «Главная книга» Московский банк Сбербанка России ОАО г. Москва ИНН/КПП 7727256801/772401001 Р/с 40702810838110104803; “СБЕРБАНК РОССИИ ОАО” Г.МОСКВА К/с 30101810400000000225; БИК 044525225

В поле «Назначение платежа» нужно указать: — адрес для доставки с почтовым индексом и свой телефон — название журнала и период подписки (любой, кратный одному месяцу)

В случае если юридический адрес организации отличается от адреса доставки, сообщите об этом в редакцию по тел. (495) 781 38 02 для правильного составления счетов фактур.

НЕ ЗАБУДЬТЕ ОФОРМИТЬ ПОДПИСКУ на I полугодие 2012 г.

5148,00 руб. в том числе НДС

Комплект

9378,60 руб.

в том числе НДС 852,60 руб.

Почта России

Межрегиональное агентство подписки (495) 648 93 94 (доб. 1085) + подарок от редакции

индекс 16700

5412,00 руб.

индекс 10900

5412,00 руб.

индекс Комплект 12500

9900,00 руб.

+ стоимость доставки

Условия оплаты и доставки уточняйте в РИЦ сети КонсультантПлюс

Оплата наличным платежом в любом почтовом отделении

Доставка по адресу или «до востребования», ответственность несет местный филиал ФГУП «Почта России»

+ стоимость доставки

+ Агентство «Роспечать» (495) 921 25 50

Агентство подписки и розницы, каталог «Пресса России» (495) 921 25 50

Розница

индекс 80800

5148,00 руб.

индекс 84242

5148,00 руб.

индекс 38380

5148,00 руб.

индекс 83583

5148,00 руб.

+ стоимость доставки

+ стоимость оформления

В Москве возможно оформление корпоративной подписки с доставкой курьером, тел. (495) 921 25 26

Адресная рассылка заказной бандеролью, ответственность несет агентство

Не распространяется

Банковские реквизиты для подписки через редакцию