Comentários às Novas Regras Contábeis - 4ª edição by IOB News

SUMÁRIO

APRESENTAÇÃO ..........................................................................

I — INTRODUÇÃO/ALCANCE/VIGÊNCIA ................................ 1. Introdução ............................................................................. 2. Alcance das Alterações (S/A. Aberta, Fechada e SGP) .......... 3. Vigência das Alterações ......................................................... 4. Essência sobre a Forma — Princípio Contábil ..................... 5. Lista das Novidades Trazidas pela Nova Legislação .............. 6. Siglas .....................................................................................

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II — SOCIEDADES DE GRANDE PORTE ................................... 1. Definição de Sociedade de Grande Porte .............................. 2. Quais as Sociedades que se Enquadram como “SGP” ........... 3. Regras Contábeis Obrigatórias para “SGP” ........................... 4. Temas para Reflexões/Perguntas e Entendimentos ............... 5. Publicação das Demonstrações Financeiras — SGP ............. 6. ECD (Escrituração Contábil Digital) ....................................

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III — REGIME TRIBUTÁRIO DE TRANSIÇÃO — Legislação Societária x Fiscal ..................................................................... 1. Escrituração Contábil e Fiscal — Separação ......................... 2. Regime Tributário Transitório — Contábil x Fiscal .............. 2.1. Finalidade/Alcance/Extinção........................................ 2.2. Opção e Obrigatoriedade ao RTT/Período/Momento... 2.3. Suspensão Temporária do Impacto da Nova Lei Contábil na Área Fiscal .......................................................... 2.4. Blindagem Fiscal Perante as Novas Regras Contábeis . 2.5. Ajustes no Lalur e no LACS — Eliminação do Reflexo Contábil .......................................................................

55 63 64 64 65 66 67 68

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2.6. Subvenções para Investimentos e Doações Governamentais ......................................................................... 2.7. Prêmio na Emissão de Debêntures ............................... 2.8. FCONT — Livro Fiscal e Contábil para Ajuste do RTT 2.8.1. Finalidade do Livro Digital FCONT ................ 2.8.2. Obrigatoriedade de Escriturar o FCONT ........ 2.8.3. Dispensa da Escrituração do FCONT .............. 2.8.4. Início e Períodos de Escrituração .................... 2.8.5. Prazo de Entrega do FCONT ........................... 2.8.6. Penalidade pela Não Escrituração do FCONT 2.8.7. Escrituração do FCONT .................................. 2.8.7.1. Critérios para Escrituração ................ 2.8.7.2. Novas Regras Contábeis Divergentes das Regras Fiscais Vigentes em 31.12.2007 — Exemplos....................................... 2.8.7.3. Neutralidade Fiscal/Contábil no FCONT 2.9. DIPJ/2009 — DRE/Lucro Real/Base da CSLL/RTT....... 2.9.1. Lucro Real ........................................................ 2.9.2. Base da CSLL ................................................... 2.10. E-Lalur — Livro Eletrônico de Escrituração e Apuração do IRPJ e CSLL.............................................................

73 75 77 77 78 79 80 80 80 81 81

82 88 89 89 90 91

IV — NORMAS INTERNACIONAIS CONTÁBEIS ..................... 93 1. Padrões Internacionais de Contabilidade.............................. 93 2. FASB x IASB — Diferença ..................................................... 95 3. Demonstrações Contábeis de Acordo com as Normas Internacionais de Contabilidade ................................................... 96 4. Histórico de Criação das Normas IAS/IFRS .......................... 97 5. Lista de Normas IAS (International Accouting Standard) ....... 100 V — DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS — DFC e DVA .......... 1. Novas Demonstrações Financeiras Obrigatórias................... 2. Sociedades Obrigadas ao DFC e DVA ................................... 3. Demonstração dos Fluxos do DFC — CPC 03 ..................... 3.1. Objetivo e Função do DFC .......................................... 3.2. Métodos de Apresentar e Composição da DFC ........... 3.3. Diferença entre “DFC” e “Doar” .................................. 3.4. Modelo da DFC ............................................................

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4. Demonstração do Valor Adicionado — DVA — CPC 09 ...... 4.1. Objetivo da DVA .......................................................... 4.2. Composição da DVA .................................................... 4.3. Diferença entre “DRE” e “DVA” ................................... 4.4. Modelo da DVA ............................................................ 5. Notas Explicativas ................................................................. 6. Destinação do Lucro do Exercício......................................... VI — NOVA ESTRUTURA DO BALANÇO — ATIVO, PASSIVO E PATRIMÔNIO LÍQUIDO ....................................................... 1. Ativo ...................................................................................... 128 1.1. Grupo: “Ativo Circulante” ........................................... 1.2. Grupo: “Ativo Não Circulante”.................................... 1.3. Ativo Diferido — Manutenção e Extinção ................... 1.4. Estrutura do Ativo — Comparativo “Antes e Depois” da Alteração ................................................................. 2. Passivo................................................................................... 2.1. Grupo: Passivo Circulante ........................................... 2.2. Grupo: Passivo Não Circulante .................................... 2.3. Extinção da Conta: “Resultado de Exercício Futuro” .. 2.4. Estrutura do Passivo — Comparativo “Antes e Depois” da Alteração ................................................................. 3. Patrimônio Líquido ............................................................... 3.1. Criação de Novas Contas no “PL” ............................... 3.2. Extinção de Contas do “PL (Reavaliação e outras)” .... 3.3. Estrutura do Patrimônio Líquido — Comparativo “Antes e Depois” da Alteração............................................ 4. Demonstrações Contábeis — CPC 26................................... 4.1. Demonstração do resultado — DR .............................. 4.2. Demonstração do Resultado Abrangente — DRA........ 4.3. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido — DMPL ........................................................................... VII — CLASSIFICAÇÃO DAS CONTAS PATRIMONIAIS.......... 1. Estoque (AC) — CPC 16 ...................................................... 1.1. Objetivo ....................................................................... 1.2. Composição do Estoque ..............................................

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1.3. Custo de Aquisição de Estoque — Inclusão e Não Inclusão ........................................................................... 1.3.1. Inclusão no Custo ............................................ 1.3.2. Não Inclusão no Custo .................................... 1.4. Custos dos Empréstimos do Estoque — Segregação dos Juros ............................................................................. 1.5. Estoque Qualificável .................................................... 1.6. Mensuração do Estoque — Valor Realizável x Valor Justo ............................................................................. 1.6.1. Mensuração do Custo ...................................... 1.6.2. Outras Formas para a Mensuração do Custo .. 1.7. Redução para Perda de Estoque ................................... 1.8. Avaliação do Estoque — Valoração .............................. 1.9. Venda do Estoque — Reconhecimento no Resultado .. 1.10. Divulgações .................................................................. 2. Imobilizado (AÑC) — CPC 27 ............................................. 2.1. Quais os Bens Classificados no Imobilizado — Reconhecimento ........................................................................ 2.2. Bens Corpóreos de Propriedade de Terceiros ............... 2.3. Benfeitorias em Propriedades de Terceiros ................... 2.4. Composição do Custo do Imobilizado......................... 2.4.1. Gastos que Compõem e Não o Custo .............. 2.4.2. “Sobressalentes”, “Peças de Reposição”, “Ferramentas e Equipamentos ................................... 2.4.3. Substituição em Intervalos Regulares de Imobilizado ............................................................... 2.4.4. Inspeção Regular Importante........................... 2.4.5. Reparos e Manutenção ..................................... 2.5. Imobilizado Destinado para Venda — Reclassificação. 2.6. Depreciação .................................................................. 2.6.1. Vida Útil e Vida Econômica — Definição e Avaliação ................................................................ 2.6.2. Determinação do Valor Depreciável — Conceito e Exemplo .................................................... 2.6.3. Classificação Contábil do Valor da Depreciação 2.6.4. Método de Depreciação ...................................

148 148 149 149 150 150 150 151 151 152 153 153 154 154 156 157 157 158 159 159 160 160 160 161 161 163 164 164

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2.7. Ajuste a Valor Presente — CPC 12 .............................. 2.7.1. Operação de Venda a Longo Prazo — Separação dos Juros .................................................... 2.7.2. Operação de Aquisição em Longo Prazo — Separação dos Juros ............................................. 2.8. Teste de Recuperabilidade do Imobilizado — Impairment — CPC 01............................................................ 2.8.1. Redução ao Valor Recuperável do Imobilizado — Impairment .................................................. 2.8.2. Exemplo Teste de Recuperabilidade ................ 2.9. Baixa do Imobilizado — Momento e Classificação ...... 2.10. Substituição de Partes do Bem ..................................... 3. Intangível .............................................................................. 3.1. Classificação de Bens Incorpóreos ............................... 3.2. Intangível — Visão do CPC e do CFC ......................... 3.2.1. Conceito de Intangível..................................... 3.2.2. Exigências para Classificar no Intangível — Definição e Reconhecimento ........................... 3.2.3. Definição de Ativo Intangível .......................... 3.2.3.1. Identificação do Intangível................. 3.2.3.2. Controle do Intangível ....................... 3.2.3.3. Benefícios Econômicos Futuros ......... 3.2.4. Reconhecimento do Intangível ........................ 3.2.5. Exemplos de Intangíveis .................................. 3.2.6. Ágio.................................................................. 3.2.7. Situações que Não se Aplicam no Intangível ... 3.2.8. Fase de Pesquisa .............................................. 3.2.9. Fase de Desenvolvimento ................................ 3.2.10. Gastos com Pesquisa e Desenvolvimento — Divulgação ........................................................... 3.3. Ajuste a Valor Presente — CPC 12 .............................. 3.4. Teste de Recuperabilidade — CPC 01 ......................... 4. Arrendamento Mercantil (AÑC) — CPC 06 ......................... 4.1. “Leasing Financeiro” — Definição ............................... 4.2. “Leasing Operacional” — Definição............................. 4.3. Operações de Arrendamento Mercantil — Visão do CPC e do CFC..............................................................

165 165 166 166 167 167 168 169 170 170 170 170 171 171 171 172 172 172 173 175 175 176 177 179 179 180 180 181 182 182

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7. 8. 9.

4.3.1. “Arrendamento Mercantil Financeiro” — Classificação no Arrendatário ................................... 182 4.3.1.1. Essência sobre a Forma — Financeiro ou Operacional no Arrendatário ........ 183 4.3.1.2. Contabilização — Arrendamento Financeiro no Arrendatário ................... 184 4.3.1.3. Mensuração — Arrendamento Financeiro no Arrendatário ......................... 185 4.3.2. “Arrendamento Mercantil Operacional” — Classificação no Arrendatário ................................. 185 4.3.3. Arrendamento Mercantil Financeiro no Arrendador ................................................................ 186 4.3.4. Exemplo de Contabilização ............................. 187 4.4. Ajuste a Valor Presente — CPC 12 .............................. 188 Investimento no Exterior — CPC 02 .................................... 188 5.1. Participação no Exterior — Lucros .............................. 189 5.2. Créditos e Obrigações Estrangeiras — Variação Cambial 192 Propriedade para Investimento — CPC 28 ........................... 193 6.1. Imobilizado e Propriedade para Investimento — Diferença ............................................................................. 193 6.2. Características da Propriedade para Investimento ....... 195 Ativo Diferido (AÑC)............................................................ 197 Resultado Exercício Futuro (PÑC) ....................................... 198 Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada — CPC 31 .......................................................... 199 9.1. Objetivo ....................................................................... 199 9.2. AÑC para AC — Reclassificação.................................. 199 9.3. Critérios para Classificar “Mantidos para Venda” e “Operações Descontinuadas”. ...................................... 200 9.3.1. Classificação “Mantidos para Venda” — Critérios 200 9.3.2. Mensuração de Ativo Não Circulante Mantido para Venda ....................................................... 202 9.3.3. Perda por Redução ao Valor Recuperável — Impairment ........................................................... 202 9.3.4. Depreciação do Ativo Não Circulante Mantido para Venda — Vedado...................................... 203

COMENTÁRIOS ÀS NOVAS REGRAS CONTÁBEIS BRASILEIRAS Sumário

9.3.5. “Operações Descontinuadas Mantidoa para Venda” — Critérios e Baixa ................................... 203 9.3.6. Apresentação do Balanço Patrimonial e da Demonstração do Resultado................................. 204 VIII — PATRIMÔNIO LÍQUIDO .................................................. 1. Criação e Extinção de Contas do Patrimônio Líquido .......... 2. Doações e Subvenções Recebidas — Extinção da Reseva — CPC 07 .................................................................................. 2.1. Tratamento Contábil Geral .......................................... 2.2. Visão do CPC e do CFC (Subvenção e Assistências Governamentais) (IAS 20) ................................................ 2.2.1. Contabilização da Subvenção .......................... 2.2.2. Lucro da Exploração — Redução ou Isenção de Tributo em Área Incentivada ........................... 2.3. Conceito Fiscal sobre Subvenção de Custeio e de Investimento .................................................................... 2.4. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 2.5. Cias. Abertas — Doações/Subvenções ......................... 3. Prêmio na Emissão de Debêntures — Extinção da Reserva — CPC 07 ............................................................................. 3.1. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 4. Reserva de Reavaliação — Extinção...................................... 4.1. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 4.2. Cias. Abertas — Vedação da Reavaliação ..................... 5. Ajustes de Avaliação Patrimonial (AAP) — Criação ............. 5.1. Classificação Contábil do Ajuste.................................. 5.2. Contas Contábeis que Sofrem Avaliação e Ajuste Contábil .............................................................................. 5.3. Contabilização do Ajuste ............................................. 5.4. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 6. Lucros Acumulados — Reclassificação ou Manutenção ....... 7. Adiantamentos para Aumento de Capital ............................. 8. Ações em Tesouraria .............................................................

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IX — AVALIAÇÃO DO ATIVO ..................................................... 233 1. Critérios de Avaliação do Ativo ............................................. 234 1.1. Aplicações em Instrumentos Financeiros, Inclusive Derivativos (AC e RLP) .................................................... 235

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1.2. Demais Aplicações e os Direitos e Títulos de Crédito (AC e RLP) ................................................................... 1.3. Estoques (AC) .............................................................. 1.4. Investimentos — Participação no Capital de Outras Sociedades (AÑC) ........................................................ 1.5. Demais Investimentos (AÑC) ...................................... 1.6. Imobilizado (AÑC) ...................................................... 1.7. Diferido (AÑC) ............................................................ 1.8. Intangível (AÑC) ......................................................... 1.9. Estoques de Mercadorias Fungíveis ............................. 1.10. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 2. Avaliação dos Instrumentos Financeiros e Derivativos — CPC 38 a 40 .......................................................................... 2.1. Avaliação no Balanço das Aplicações Financeiras ........ 2.2. Crédito de Avaliação .................................................... 2.2.1. Pelo seu “Valor Justo” ........................................ 2.2.2. Pelo seu “Custo Original” .................................. 2.3. Contabilização no AAP ................................................ 2.4. Definição de Derivativo................................................ 2.5. Operações Não Enquadradas nessa Avaliação ............. 2.6. Aspectos Contábeis — Exemplos ............................... 2.7. Ponto de Vista Fiscal .................................................... X — VALOR PRESENTE E TESTE DE RECUPERABILIDADE... 1. Ajuste ao Valor Presente (AVP) — CPC 12........................... 1.1. Vigência do Ajuste ....................................................... 1.2. Objetivo ....................................................................... 1.3. Novidade Trazida pela Lei nº 11.638/2007 .................. 1.4. Periodicidade do Ajuste ao Valor Presente (AVP) ........ 1.5. Sociedades Obrigadas ao Ajuste ao Valor Presente ...... 1.6. Valor Presente — Conceito e Exemplos....................... 1.7. Valor Presente x Valor Justo — Diferença .................... 1.8. Contas Sujeitas ao Ajuste ao Valor Presente (AVP)...... 1.9. Classificação do Ajuste ao Valor Presente — Momento e Lançamento Contábil ................................................ 1.10. Divulgação ................................................................... 1.11. Contabilização do Ajuste a Valor Presente (AVP) ........ 1.12. Exemplos de Contabilização do Ajuste ao Valor Presente

236 236 237 237 237 238 239 240 240 241 241 241 241 243 243 243 244 245 249 251 252 252 252 252 253 253 253 255 256 259 260 261 264

COMENTÁRIOS ÀS NOVAS REGRAS CONTÁBEIS BRASILEIRAS Sumário

2. Teste de Recuperabilidade do Ativo — CPC 01 .................... 2.1. Redução do Ativo ao Valor Recuperável — Impairment 2.2. Significado de Teste de Recuperabilidade — Impairment 2.3. Vigência e Periodicidade .............................................. 2.4. Elementos sujeitos ao Teste de Recuperação ............... 2.5. Sociedades Enquadradas e Normas .............................. 2.6. Quando que o Ativo Está Desvalorizado...................... 2.7. Contabilização da Perda — Exemplos ......................... 2.8. Critérios/Indícios de Um Ativo Desvalorizado ............ 2.9. Exigências para Mensuração do Valor Recuperável .....

271 271 273 273 274 274 275 276 279 281

XI — AVALIAÇÃO DO PASSIVO E DAS OPERAÇÕES SOCIETÁRIAS...................................................................................... 1. Passivo Circulante e Passivo Não Circulante — Regra Geral de Avaliação........................................................................... 2. Ajuste a Valor Presente — PÑC — CPC 12 .......................... 3. Avaliação em Operações Societárias — Novos Critérios.......

284 284 286

XII — DEMONSTRAÇÃO DO RESULTADO DO EXERCÍCIO ... 1. Participações nos Lucros ....................................................... 1.1. Alteração introduzida pela Lei nº 11.638/2007 ........... 1.2. Classificação Contábil .................................................. 1.3. Cálculo das Participações nos Lucros .......................... 1.4. Ponto de Vista Fiscal .................................................... 2. Composição da DRE — Alterações ....................................... 2.1. Eliminação do Termo “Não Operacional” .................... 2.2. Atividades Continuadas e Não Continuadas — Divisão 2.3. Receita e Despesa Financeira ....................................... 3. Reserva de Reavaliação..........................................................

288 288 288 289 290 290 291 291 292 292 293

XIII — RESERVA DE INCENTIVOS FISCAIS/DOAÇÕES E SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS ............................................. 1. Classificação na Reserva de Incentivos Fiscais ..................... 2. Doação e Subvenção Governamental — CPC 07 (IAS 20) ... 2.1. Por que a Subvenção Deve Transitar por Conta de Resultado? ........................................................................ 2.2. Exigências para Reconhecer a Receita de Subvenção no Resultado .....................................................................

283

295 295 296 298 299

OSMAR REIS AZEVEDO Sumário

2.3. Subvenção no Resultado de Exercício (Receita ou Dedução de Despesa) ....................................................... 2.4. Momento e Condições do Reconhecimento da Receita de Subvenção no Resultado ......................................... 2.5. Lucro da Exploração — Redução ou Isenção de Tributo em Área Incentivada .................................................... 2.6. Conceito Fiscal sobre Subvenção de Custeio e de Investimento ....................................................................

299 300 302 304

XIV — RESERVA DE LUCROS A REALIZAR .............................. 1. Finalidade da Constituição dessa Reserva ............................ 2. Constituição da Reserva de Lucros a Realizar ....................... 3. Exemplos Práticos ................................................................. 4. Ponto de Vista Fiscal .............................................................

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XV — SALDO DAS RESERVAS DE LUCRO ................................ 1. Cálculo do Excesso de Reservas............................................ 2. Ponto de Vista Fiscal .............................................................

309 310 310

XVI — TRANSFORMAÇÃO, INCORPORAÇÃO, FUSÃO E CISÃO ..................................................................................... 311 XVII — AVALIAÇÃO DO INVESTIMENTO EM COLIGADAS E CONTROLADAS....................................................................... 1. “Relevância” na Avaliação pelo MEP — Dispensa ................ 2. Coligada — Nova Definição .................................................. 3. Investimentos Sujeitos à Avaliação pelo MEP ....................... 4. Contabilização da Avaliação do MEP .................................... 5. Ponto de Vista Fiscal .............................................................

313 314 315 316 318 318

XVIII — NORMAS A SEREM EXPEDIDAS PELA CVM PARA AS CIAS. ABERTAS .................................................................. 319 XIX — CONVÊNIO COM ENTIDADE — CPC — REGULAÇÃO CONTÁBIL ................................................................................ 1. Objetivo do Convênio ........................................................... 2. Origem do CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis) .. 2.1. Comunhão de Entidades ..............................................

321 321 323 323

COMENTÁRIOS ÀS NOVAS REGRAS CONTÁBEIS BRASILEIRAS Sumário

2.2. Criação e Objetivo do CPC .......................................... 2.3. Características Básicas.................................................. 2.4. Lista dos Pronunciamentos Contábeis .........................

323 324 324

XX — RESERVA DE REAVALIAÇÃO — EXTINÇÃO ..................

331

1. 2. 3. 4.

Extinção da Reserva de Reavaliação ...................................... Interpretação sobre Reavaliação — Visão CPC e CFC .......... Ponto de Vista Fiscal (IRPJ/CSLL) ........................................ Cias. Abertas — Vedação da Reavaliação ..............................

331 332 333 334

XXI — DEMONSTRAÇÕES FINANCEIRAS — COMPARAÇÃO COM O ANO ANTERIOR......................................................... 335 XXII — VIGÊNCIA DAS LEIS NOS 11.638/2007 E 11.941/2009

337

XXIII — REVOGAÇÃO DE NORMAS..........................................

339

XXIV — PUBLICAÇÃO DA LEI CONSOLIDADA ......................

341

XXV — CONTABILIDADE PARA PEQUENAS E MÉDIAS EMPRESAS — PMES ......................................................................

343

1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8.

Aprovação ............................................................................. Vigência ................................................................................. Descrição de Pequenas e Médias Empresas........................... Alcance das PMES ................................................................. Declaração Explícita — Notas Explicativas .......................... Não se aplica PMES ............................................................... Conjunto Completo de Demonstrações Contábeis ............... PME e CPC — Semelhanças ................................................. 8.1. Apresentação das demonstrações contábeis — Seção 03 8.2. Balanço Patrimonial — Seção 04 ................................. 8.3. Demonstração do Resultado e Demonstração do Resultado Abrangente — Seção 05 ....................................... 8.4. Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido e Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados — Seção 06 .......................................................................

343 343 343 344 344 345 345 346 346 347 348

351

OSMAR REIS AZEVEDO Sumário

8.5. Demonstração dos Fluxos de Caixa — Seção 07 ......... 8.6. Notas Explicativas às Demonstrações Contábeis — Seção 08 ........................................................................... 8.7. Estoques — Seção 13 ................................................... 8.8. Investimento em Controlada e em Coligada — Seção 14 8.9. Propriedade Para Investimento em Terrenos ou Edificações — Seção 16 ....................................................... 8.10. Ativo Imobilizado — Seção 17..................................... 8.11. Ativo Intangível — Seção 18 ........................................ 8.12. Operações de Arrendamento Mercantil — Seção 20.... 8.13. Subvenção Governamental — Seção 24....................... XXVI — ÍNTEGRA DA LEGISLAÇÃO ......................................... 1. Lei nº 6.404/1976 (atualizada pela Lei nº 11.638/2007 e pela Lei nº 11.941/2009) — Dispõe sobre as Sociedades por Ações 2. Lei nº 11.638/2007 — Altera e revoga dispositivos da Lei nº 6.404/1976 e da Lei nº 6.385/1976, e estende às sociedades de grande porte disposições relativas à elaboração e divulgação de demonstrações financeiras ......................................... 3. Lei nº 11.941/2009 — Altera a legislação tributária federal relativa ao parcelamento ordinário de débitos tributários, concede remissão nos casos em que especifica, institui regime tributário de transição, e dá outras providências ............ 4. Resolução CFC nº 1.157/2009 (Orientação OCPC nº 2/2009) — Aprova o Comunicado Técnico CT nº 3 Esclarecimentos sobre as Demonstrações Contábeis de 2008 ......................... 5. Resolução CFC nº 1.159/2009 — Aprova o Comunicado Técnico CT 01 que aborda como os ajustes das novas práticas contábeis adotadas no Brasil trazidas pela Lei nº 11.638/2007 e Lei nº 11.941/2009 devem ser tratados .............................. BIBLIOGRAFIA .............................................................................

351 352 352 353 356 357 360 363 364 365 367

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