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EN PRATIQUE SOMMAIRE

N°28 - JUIN 2009

Dossier

Budgéter par temps de crise Le processus budgétaire occupe une place centrale dans l'entreprise.

Comment le rendre plus efficace et plus pertinent en ces temps de crise?

Eléments de réponse et partage d'expériences.

FISCALITÉ: OPTIMISATION DES COÛTS DOSSIER TEXTE : LAURENT CORTVRINDT

Aux orties, le budget?

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Depuis une demi-douzaine d’année, préparer un budget est critiqué de manière assez systématique et prononcée par certains financiers. Beyond Budgeting Round Table (BBRT), un courant de pensée américain, prône même son abandon pur et simple. Les motifs de griefs sont nombreux mais les alternatives semblent, jusqu’ici, un peu floues...

L

es voix qui s’élèvent contre la pratique de l’éta-

draient à apparaître subitement. « L’allocation des ressources se

blissement d’un budget visent plusieurs de ses

veut bien plus flexible et, surtout, on distingue l’établissement

facettes. Première cible: sa logique de construc-

technique des objectifs, leur fixation et la rémunération. Au final,

tion où les portefeuilles alloués par le budget

on ne va plus évaluer la performance par rapport à des objectifs

correspondent à un découpage fonctionnel de l’organisation.

déterminés au départ. On va plutôt considérer la manière dont le

Or, celui-ci ne permet absolument pas les interrelations entre

manager est parvenu à réaliser une performance dans l’environ-

les différentes fonctions et une vision plus horizontale, par pro-

nement particulier dans lequel il s’est trouvé. » Néanmoins, cette

cessus, de l’organisation. Un point pourtant particulièrement

théorie pose un autre problème: évaluer la performance, non

important aujourd’hui. Deuxième cible: les rémunérations liées

plus par rapport à un objectif fixe mais selon ce que d’autres

à des objectifs fixés dès la construction du budget tendent à

auraient réalisé dans les mêmes circonstances, ne se révèle pas

faire rater nombre d’opportunités qui ne sont pas définies dans

très simple à mettre en œuvre. « Les propositions avancées par le

ces objectifs de départ.

BBRT ne me semblent, pour l’instant, pas encore très convaincan-

« Dans la pratique, cette critique de l’exercice budgétaire – qui éma-

tes dans la pratique », commente Yves De Rongé.

ne principalement de grosses entreprises scandinaves et américaines – semble néanmoins rester marginale, observe Yves De Rongé,

PAS D’IDÉAL

professeur de contrôle de gestion à la Louvain School of Mana-

Si l’on se réfère à sa définition théorique, un budget devrait être

gement. En effet, la majorité des entreprises continuent à boucler

aligné avec la stratégie à long terme. En d’autres termes, un bud-

des budgets. On constate pourtant un changement d’importan-

get est la traduction comptable et financière des plans d’action

ce qu’on appelle la planification glissante. Désormais, les dirigeants

annuels qui vont permettre d’atteindre les objectifs stratégiques à

semblent privilégier des prévisions roulantes, à horizon trimestriel,

long terme. Or, le voir « vivre sa vie » dans nombre d’organisations

pour réviser le budget. La justification de ce procédé est évidente:

constitue vraisemblablement l’une des principales raisons qui

nous vivons désormais dans un environnement qui change rapide-

pousse à critiquer la formation d’un budget. On s’aperçoit en effet

ment. Et bloquer les chiffres pour un an n’est vraiment plus réaliste

souvent qu’un budget est déconnecté de la stratégie. « Parfois, on

pour nombre de secteurs. »

dirait même à la limite que certaines sociétés réorientent leur straté-

Les partisans du BBRT privilégient une planification à court

gie, mais reprennent le budget de l’année précédente en se conten-

terme, beaucoup plus flexible. Ces entreprises conservent des

tant de l’ajuster pour l’inflation. Cela peut créer un décalage entre la

ressources financières disponibles pour des projets qui vien-

vision à long terme et les objectifs stratégiques. ».

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

Bien entendu, dans la réalisation concrète à court terme, une certaine flexibilité sera toujours requise. C’est pourquoi Yves De Rongé estime qu’il n’existe pas de solution miracle. Un constat renforcé par la situation de crise actuelle. Certains secteurs, dont le chiffre d’affaires chute de 30%, n’atteindront jamais leurs objectifs, malgré la meilleure volonté du monde. Et dans ces cas, nécessairement, il faut essayer de revoir les objectifs et de redonner des plans d’action à court terme qui permettront de « sauver les meubles ». Lors de toute récession, les secteurs qui connaissent, dans leur structure, une partie importante de frais fixes sont touchés de plein fouet. L’ajustement des frais fixes ne peut en effet se réaliser à court terme. « Ce qui explique notamment pourquoi depuis quelques années l’industrie lourde essaye de flexibiliser ses structures de coûts afin de pouvoir ajuster ses activités à une baisse de l’économie et de rester rentable à des niveaux d’activité plus faibles », pointe le professeur. Une approche américaine de la construction d’un budget partira de certaines analyses et prévisions. Mais, à la fin du processus budgétaire, cet ensemble de prévision se transforme en « engagement » de la part du management pour atteindre les objectifs fixés. Dans la situation actuelle, face à un événement d’une telle ampleur, si imprévisible et presque impossible à anticiper, on ne peut tenir rigueur au manager de

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n’avoir pu atteindre ses objectifs. Tout simplement parce que quiconque placé dans les mêmes circonstances n’y serait pas arrivé. Il conviendra de réajuster les objectifs à la situation.

BUDGET DÉCOURAGEANT Les études empiriques montrent que, lorsque la barre est trop haute, le budget perd de son intérêt et devient même un facteur de démotivation auprès des employés. « Quand les collaborateurs participent à la définition de leurs objectifs, ils se montrent plus motivés à les réaliser. Je me souviens du

Yves De Rongé: « On constate un changement d’importance qu’on appelle la planification glissante. Désormais, les dirigeants semblent privilégier des prévisions roulantes, à horizon trimestriel, pour réviser le budget. »

cas d’un vendeur d’une filiale pharmaceutique d’une entreprise américaine. Sur un produit, il avait réalisé un chiffre de

Un budget peut se construire de deux manières: du manage-

50% supérieur à son budget, grâce à un ‘one shot’ exception-

ment vers la base ou en allers-retours entre le management et

nel. En construisant sa proposition de budget pour l’année

le terrain, avec des négociations entre les différents échelons

suivante, il n’a bien entendu pas tenu compte de ce chiffre

de l’organisation. Dans le premier cas, les dirigeants qui n’ont

peu représentatif pour sa prévision concernant l’exercice à ve-

pas anticipé correctement la crise ont certainement surévalué

nir. Quand son budget lui est revenu de la maison mère, il a

leurs objectifs. Si le budget a été construit avec l’aide du terrain,

découvert qu’on exigeait de lui une performance supérieure

une information pertinente basée sur la sensibilité du marché

de 50%... tout en incluant le ‘one shot’ aux résultats. L’année

a peut-être permis à l’entreprise de mieux se prémunir. « Un

n’avait pas encore commencé que le vendeur savait déjà per-

outil – le budget flexible – permet de vérifier si le travail a cor-

tinemment qu’il n’attendrait pas son chiffre. Dans ce type de

rectement été réalisé. On ne va pas comparer la performance au

cas, un budget perd tout son intérêt. »

budget qui a été établi en début d’année mais plutôt recalculer le

Aussi, pour boucler un budget, Yves De Rongé conseille de tra-

budget, en ajustant le chiffre d’affaires et les coûts variables aux

vailler avec des scénarios. En clair: envisager le pire et déterminer

volumes réalisés en termes de vente. Et pour juger la performance

quelles actions entreprendre au cas ces conditions viendraient à

des collaborateurs, on va comparer la performance réalisée à

se matérialiser. Car, en définitive, toute prévision se révèle né-

celle qu’il aurait fallu atteindre. Il faudra également reprendre les

cessairement fausse. Mais quand on a réfléchi à différents scé-

hypothèses budgétaires, recalculer le budget au niveau d’activité

narios, on peut s’y préparer. Aujourd’hui, il faut donc envisager

constaté et comparer le réel au budget recalculé. Ce travail permet

les scénarios les plus pessimistes en termes de durée de la réces-

éventuellement d’attribuer une responsabilité aux vendeurs mais

sion, de chute du chiffre d’affaires, de faillites de clients, d’hori-

aussi de déterminer si la base de coûts de l’entreprise se situe au

zon de flexibilité des coûts, etc.

bon niveau pour un tel degré d’activité. » FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

FISCALITÉ: OPTIMISATION DES COÛTS DOSSIER TEXTE : LAURENT CORTVRINDT

Le budget est un outil à utiliser sans état d’âme

Pierre Schmit: « Un budget représente un travail très approfondi, très détaillé, quelque chose de solide. Les prévisions se veulent des exercices plus légers. Budget et prévisions n’ont donc pas la même pertinence au niveau de la profondeur de travail. »

Aux yeux de Pierre Schmit, directeur financier chez Securex, l’élaboration du budget repose sur deux piliers incontournables: une planification rigoureuse et une communication structurée. Pour Finance Management, il s’est essayé à décrire la chronologie idéale de la composition d’un budget, exercice clé et stratégique par excellence.

P

our réussir un budget, il n’existe sans doute pas

dérer comme une projection sur base des éléments connus et

de recette « miracle ». Sinon, son chef coq cou-

prévisibles: coût du personnel tenant compte de l’indexation et

lerait vraisemblablement des jours paisibles

des augmentations éventuelles, engagement en cours, etc. »

allongé sur le sable fin d’une île paradisiaque

(et pas uniquement pour sa fiscalité). Dès lors, selon le secteur

DISCUSSION SOLIDE

d’activité, la taille ou la structure de leur entreprise, certains pré-

Sur base de cet exercice, les contrôleurs financiers vont pouvoir

féreront une pincée de sel tandis que d’autres privilégieront un

intervenir. Chez Securex, ils sont appelés « financial business

zeste de citron. Néanmoins, pour Pierre Schmit, notre « toque »

partners » car la société est organisée en piliers spécialisés pour

d’un jour, certains ingrédients se révèlent indispensables à la

chaque type de services aux entreprises, aux indépendants et

cuisson, dans tous les cas de figure.

aux particuliers. Chaque pilier possède son partenaire financier

« Pour éviter que le business argue d’autres priorités qui repor-

qui l’assiste aussi bien dans la réalisation de son budget que

tent les réunions et finissent par vous entraîner dans une spi-

dans la gestion, au jour le jour, de toutes les matières finan-

rale de retards en chaîne, la réussite d’un budget requiert une

cières. Pendant les mois de juillet et août, les FBP vont prendre

planification rigoureuse et précise, avec des agendas bloqués

contact avec le business pour travailler sur différentes hypothè-

bien à l’avance, explique-t-il. Aussi, on pensera à commencer

ses, en jonglant avec les vacances des uns et des autres, mais

six mois en amont, donc en juin, avec les hypothèses générales

il est indispensable d’avancer pendant cette période pour avoir

et la vision de la direction. Ce premier budget ‘draft’ est à consi-

une base de discussion solide dès la rentrée.

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

Ils partiront du chiffre d’affaires prévu pour chaque entité et,

bouclé ne changera plus. Il devient une référence absolue qui

sur cette base, détermineront quels moyens mettre à dispo-

nous donne les lignes de conduite à suivre pour atteindre un

sition pour réaliser l’objectif. « Une fois cette version obtenue,

résultat souhaité. » Néanmoins, si des événements tels que

on regarde où on se situe et quelles mesures correctives sont

ceux des derniers mois viennent à se produire, l’entreprise

à prendre par rapport à la vision générale et stratégique don-

peut toujours réagir en instaurant un système de prévisions.

née par la direction. Ce tour de rectifications et corrections se

Celui-ci, basé sur le budget, sera mis à jour chaque mois en

justifie par la nécessité de se calquer autant que possible sur

intégrant toutes les nouvelles informations.

l’objectif du groupe. On court en effet un risque de dérapage si

« Avantage du procédé: on ne touche pas au budget. On utilise

on rentre dans une trop grande série d’itérations. »

des mises à jour. Un budget représente un travail très approfondi, très détaillé, quelque chose de solide. Les prévisions se

HISTOIRES D’HYPOTHÈSES

veulent des exercices plus légers qui reflètent des tendances en

Une fois que l’on possède un budget de base, une série de

prenant en compte des nouveaux risques encore inconnus lors

corrections ou de rectifications sont donc permises, par rap-

de la confection du budget. Budget et prévisions n’ont donc pas

port à de nouvelles options à envisager. Mais si l’on n’est

la même pertinence au niveau de la profondeur de travail. »

pas satisfait du second résultat, recommencer l’exercice une

Beaucoup de raisons peuvent expliquer qu’une entreprise ne

troisième, voire une quatrième fois, se révèle extrêmement

tienne pas son budget. En l’occurrence, des facteurs externes

énergivore, notamment pour les personnes aux commandes

comme une crise financière d’une telle ampleur constituent

du contrôle de gestion. « Je conseillerais donc de se montrer

certainement une explication valable. « Faut-il pour autant

pragmatique et réaliste dans chacune des versions du budget

désespérer? Je ne le crois pas. Un budget est un outil à utiliser

qui précède la version finale. »

sans état d’âme. Même si certains bonus ou rémunérations va-

On le comprend, préparer un budget représente un travail de

riables sont liés aux atteintes des chiffres du budget… »

longue haleine. Sa planification stricte et précise permettra à chaque personne impliquée de prendre ses dispositions pour

LE BUDGET, UNE MISSION

boucler sa partie de travail dans les délais impartis. Idéale-

Second pilier de la réussite du budget: la communication. Le pre-

ment, l’effort collectif sera focalisé durant une période limi-

mier message à faire passer concerne la vision de la direction: où

tée, dont le pic d’intensité peut être attendu de septembre à

veux-t-on aller? Cette information ne doit néanmoins pas forcé-

fin-octobre/mi-novembre. Mais lors de cet exercice, peut-on

ment transparaître à travers toute l’organisation. Chez Securex,

se prémunir contre l’incertitude ? Et si oui, comment?

la partie préparatoire du travail s’effectue au niveau des general

« J’ai l’impression que les gros chocs ont déjà eu lieu, souligne

managers et des business unit managers. Soit des directeurs

Pierre Schmit. Prenons le cas des taux d’intérêt à court terme

d’entités ou de services de support. « Avec eux, nous communi-

qui influencent une partie de nos produits financiers. Leur bais-

quons en permanence. A propos du planning, des réunions à tenir,

se, non anticipée dans le budget précédent, a déjà eu lieu. Donc,

etc. Une fois que le budget est arrêté, nous pouvons alors envi-

aujourd’hui, nous possédons une vision de leur évolution. Et

sager une communication organisée, plus large à destination de

celle-ci ne devrait pas varier avec la même amplitude que ce

tous les managers, Conseils et Comités. La réussite du budget peut

que nous venons de connaître. Le point le plus problématique

uniquement s’envisager si tout le monde se sent investi de cette

reste lié à l’évolution de la situation économique générale. Il

mission. » Un devoir par exemple très bien assimilé par les com-

faudra observer si le business de nos clients, dont dépend évi-

merciaux, habitués à pratiquer un chiffre d’affaires, des clients…

demment notre chiffre d’affaires, va rester stable, se développer

La sensibilité au budget n’est sans doute pas semblable dans le

ou continuer à diminuer. »

chef des administratifs. C’est pourquoi une communication via la hiérarchie pourra permettre d’expliquer certaines circonstan-

RÉFÉRENCE ABSOLUE

ces, quelles mesures sont à prévoir, etc.

En période de crise économique, Pierre Schmit note toutefois

Pour calculer son budget, Securex fonctionne à partir de pro-

que le risque d’erreurs dans le budget se révèle beaucoup plus

jections dont la base reste une comptabilité bien tenue, précise

faible qu’en période de croissance de par l’extrême attention

et correcte. « Cela nous suffit pour obtenir les informations né-

portée aux facteurs de risques. De même, les différentes hy-

cessaires, bases de nos extrapolations, conclut Pierre Schmit. Le

pothèses se révèleront beaucoup plus prudentes. « Privilégier

chiffre d’affaires, quant à lui, est déterminé avec les responsables

le cas le plus vraisemblable aux hypothèses favorables consti-

des entités. Pour une entreprise comme la nôtre, qui offre une

tue sans doute le moyen le plus simple et le moins coûteux de

large palette de services – secrétariat social mais aussi services

se prémunir. En période de crise, parallèlement au budget, on

RH, santé et sécurité au travail, assurances liées aux personnes,

procède également à des simulations d’hypothèses défavora-

mutuelle, allocations familiales, consultance RH, recherches et

bles. Cela permet d’anticiper les coups du sort et de rapidement

enquêtes RH, guichet d’entreprises agréé, statut social des indé-

prendre les mesures adéquates. »

pendants,… –, nous ne pouvons appliquer une méthode de calcul

Pour Pierre Schmit, par essence, un budget est figé. « Des dé-

uniforme dans toutes les entités. Chaque FBP se spécialise donc

tracteurs contestent cette position. Mais pour moi, un budget

dans le business du pilier dont il est responsable. » FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

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DOSSIER FISCALITÉ TEXTE : LAURENT CORTVRINDT

Secteur public: vers une révolution budgétaire?

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Pour établir le budget de l’Etat fédéral belge, la démarche se révèle sensiblement différente de celle que l’on peut connaître dans le secteur privé. Deux facteurs jouent en effet un rôle prépondérant: le solde de trésorerie et les implications macroéconomiques.

A

u regard de l’exercice de confection d’un budget

vité où cela est possible ou sans en analyser les conséquences

à l’Etat fédéral, les préoccupations politique,

concrètes au niveau des prestations de services, etc. », ajoute-t-il.

médiatique et de surveillance au niveau natio-

Autre raison poussant à une telle méthode peu sélective: il ap-

nal et international portent principalement sur

paraît d’expérience que, politiquement, porter des choix bud-

le solde de trésorerie. On va donc essentiellement s’enquérir de

gétaires ciblés constitue une opération sensible. « Parce que

déterminer le niveau du déficit de l’Etat. La raison est simple: les

cela signifierait qu’un ministre, plutôt qu’un autre, doit consen-

instances européennes restent très attentives à l’évolution des

tir à un effort financier plus important. Au risque d’entrer alors

déficits publics au vu de leurs poids sur les équilibres macroéco-

dans une logique de conflits politiques… Donc, très souvent, la

nomiques (inflation, taux de change de l’euro, balance des paie-

seule solution qui puisse politiquement s’imposer exige de tous

ments, niveau des taux d’intérêt…). Un budget d’Etat constitue

un effort proportionnel à son budget. »

donc une variable importante à cet égard. L’indicateur fondamental par rapport auquel on va prendre les décisions budgétaires,

DÉBUT D’APPLICATION

sera le solde de trésorerie (solde de financement).

La prédominance de ce souci de la caisse apparaît aussi dans

Cette logique explique pourquoi les préoccupations de bonne

notre comptabilité publique. Il s’agit d’une comptabilité en par-

gestion des différents services que peut offrir un Etat sont re-

tie simple, qui enregistre les entrées (recettes fiscales et autres)

lativement absentes lors du processus budgétaire… quand el-

ainsi que les sorties (les dépenses), mais sans comptabiliser, par

les ne sont pas tout à fait négligées, alors que l’on attendrait

exemple, des provisions d’amortissement. Or, dans le souci de

de ce processus d’être le moment privilégié d’une évaluation

maîtriser les budgets, on peut être tenté de réaliser des écono-

des politiques et du coût des différents produits offerts. « Par

mies sur les investissements, en les retardant. Ce « manque »

exemple, la recherche d’un équilibre de caisse peut amener à

de provisions d’amortissement, constituera un « gain » pour la

diminuer tous les budgets de fonctionnement des ministères,

caisse puisqu’elle n’enregistrera pas de « sortie ». Une démarche

sans nécessairement se préoccuper des conséquences opéra-

naturellement déconseillée au niveau d’une politique budgé-

tionnelles de ces réductions linéaires », explique Jean-Marie

taire saine puisque, comme partout, il faudra un jour inévitable-

Mottoul, conseiller général des finances au Service d’études

ment procéder aux entretiens et rénovations des biens. Et plus

du Service Public Fédéral Finances.

on attend, plus les frais risquent de se révéler élevés.

« On peut aussi décider de limiter, voire bloquer, des recrute-

En repoussant sans cesse les investissements, on finit par se

ments de fonctionnaires, sans détecter les poches de producti-

retrouver confronté à des écoles, des tribunaux, des prisons, des

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

« Nous devrions davantage nous appuyer sur les produits que nous offrons et la mesure de leur coût. » quant à l’attitude vis-à-vis des incertitudes conjoncturelles.

Par le passé, des décideurs ont commis quelques erreurs, notamment lors de la crise des années ‘30 en voulant absolument assainir les budgets au beau milieu de la tempête.

L’effet n’en fut que plus dévastateur. Aujourd’hui, le conseil de principe donné aux autorités est de laisser faire. Certes, à cause de la situation conjoncturelle, le déficit va s’aggraver.

Les recettes vont diminuer et certaines dépenses vont augmenter, en particulier dans le domaine du chômage. Mais cet état des lieux va servir de support à la relance de l’activité économique, au retour de jours meilleurs. C’est le rôle de « stabilisateur automatique » du budget de l’Etat.

Jean-Marie Mottoul: « De façon générale, nous sommes encore dans une culture qui administre des comptes plutôt qu’elle ne gère un budget au sens d’un exercice d’allocation activement géré en recherche d’efficience et d’efficacité. »

D’AUTRES INDICATEURS Toutefois cette fonction ne peut s’exercer sainement que si la situation du budget est telle qu’elle dégage un boni en période de bonne conjoncture de telle sorte qu’au cours de « mauvaises » années, le solde de financement ne dé-

routes… dans un piteux état. Toutefois, suite à une loi de 2002,

passe pas un pourcentage de la production nationale fixé

l’Etat est, du moins en partie, en train de passer à une comp-

par les autorités européennes à 3%, ceci afin d’éviter un

tabilité en partie double dans l’optique d’essayer d’introduire

emballement du déficit contraire au maintien des grands

ce souci de bonne gestion, à travers la construction d’un bud-

équilibres macroéconomiques évoqués. Par ailleurs, une

get. Cette loi connaît un véritable début d’application depuis

telle politique de « laisser faire budgétaire » doit être

quelques mois au sein de divers SPF, grâce au projet FEDCOM.

concertée dans un monde globalisé. « Les experts sont una-

La situation pourrait donc prochainement changer… dans la

nimes: un pays comme la Belgique, seul, ne peut relancer

mesure où les politiques décideront de s’appuyer sur les don-

l’activité économique. Il est trop dépendant de ses relations

nées de cette comptabilité pour prendre leurs décisions.

commerciales extérieures. Un déficit budgétaire belge, seul, aurait donc comme conséquence d’aggraver notre déficit

LA FISCALITÉ, OUTIL SOUPLE

commercial vis-à-vis des autres pays. Seule une politique

« De façon générale, nous sommes encore dans une culture qui

concertée, européenne ou occidentale avec les Etats-Unis et

administre des comptes plutôt qu’elle ne gère un budget au sens

le Canada, peut assurer la relance équilibrée de l’activité. Et,

d’un exercice d’allocation activement géré en recherche d’efficien-

à cet égard, il y a presque consensus pour dire que l’erreur

ce et d’efficacité, souligne Jean-Marie Mottoul. Les fonctionnaires

majeure commise par le passé face aux crises fut de fermer

dirigeants possèdent d’ailleurs encore très peu de responsabilités

les frontières aux flux commerciaux. »

dans la gestion de leurs propres budgets. Il s’agit plutôt de comp-

En ce qui concerne le suivi du budget, nos décideurs sont

tes transitant par des services comptables et on dépense en fonc-

informés de façon très régulière sur l’évolution du solde de

tion de certaines règles de fonctionnement. » Néanmoins, une

financement. A travers des contrôles budgétaires, ils peuvent

telle attitude quasi exclusivement centrée sur le solde de finan-

prendre des mesures pour corriger les éventuelles dérives.

cement, peut se défendre d’une certaine logique tant que nos

Mais ces mesures restent marquées par de grandes rigidités.

représentants sont jugés, sur cette base, à la fois par la presse et

Les politiques peuvent difficilement procéder à des choix ci-

les citoyens. D’ailleurs, et le test se révèle particulièrement sim-

blés, comme licencier du personnel, fermer une école ou une

ple en période électorale, les hommes politiques ne présentent

prison. Ils sont donc souvent amenés à prendre des mesures

jamais des projets de budget dans leur programme.

sur des frais de fonctionnement ou en touchant aux trans-

Par rapport à une organisation privée, le poids du budget de

ferts de revenus (fiscalité ou allocations versées), domaine le

l’Etat sur l’économie implique une seconde grande différence

plus souple pour améliorer une situation budgétaire.

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

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DOSSIER : OPTIMISATION DES COÛTS FISCALITÉ

« UN BUDGET DOIT RESTER RÉALISTE » Pour élaborer le budget de l’Etat fédéral belge, l’administration du SPF Budget & Contrôle de la gestion prépare une circulaire à destination de tous les départements et SPF. Cette circulaire, généralement envoyée dans le courant du mois d’avril, précise l’ouverture de la procédure et stipule la date de rentrée des propositions de budgets que les départements et SPF doivent fournir (pour la fin mai cette année). Au cours des semaines suivantes et jusque début juillet environ, ces propositions de budgets sont analysées par les fonctionnaires en charge du dossier et par l’inspection des finances.

La première étape de cette analyse consiste à vérifier si les propositions des départements et SPF se révèlent bien en ligne avec les injonctions de la circulaire. Ces analyses constituent également l’input pour les réunions dites bilatérales.

Lors de ces réunions entre les départements/SPF concernés, les cellules stratégiques des ministres et l’inspection des finances, la cellule stratégique Budget et le SPF Budget, les propositions budgétaires sont discutées de manière approfondie. Elles font l’objet d’un examen intégral sur le plan

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technique. Les estimations des dépenses ont-elles été réalisées de manière cohérente? Quelles initiatives sont à considérer comme nouvelles? Ces réunions bilatérales constituent la préparation technique de la discussion politique.

Gert De Smet: « Dans le cadre du processus budgétaire, il faut aussi oser porter un regard critique sur les différentes dépenses et missions des pouvoirs publics et oser remettre celles-ci en question. »

Le budget est bien davantage que le total des dépenses des départements. Le gouvernement doit bien sûr aussi estimer

Et si une règle générale prévaut – chaque nouvel objectif

les recettes, en tenant compte des opérations en sécurité

doit être compensé par ailleurs – en pratique, ces compen-

sociale. Et, traditionnellement, vers fin septembre-début

sations ne sont pas forcément effectives. C’est pourquoi, en

octobre – si aucun événement majeur ne vient perturber

règle générale, on peut dire que les départements et SPF

l’agenda politique – le gouvernement fédéral prend les déci-

demandent plus que ce qui ne leur est accordé à la fin des

sions clés concernant le budget de l’année à venir. « Durant

discussions. Aussi, pour Gert De Smet, dans la confection

le mois de mars de l’exercice concerné, le budget subira un

d’un budget, les pièges à éviter sont à voir d’un point de

contrôle, souligne Gert De Smet, directeur général du ser-

vue macroéconomique. « Il faut avant tout veiller à ne pas

vice macrobudgétaire et président faisant fonction du SPF

surestimer les recettes et sous-estimer les dépenses. Un bud-

Budget & Contrôle de la gestion. Et, depuis quelques années,

get doit rester réaliste. Les événements des derniers mois ont

on remarque d’ailleurs la multiplication de ces contrôles bud-

bien prouvé l’incertitude qui plane en permanence sur notre

gétaires. Pour boucler un budget, deux approches extrêmes

environnement économique. »

sont envisageables. Soit demander aux départements et SPF

L’Etat belge construit son budget par programme. Cela si-

leurs propositions sans trop leur imposer de normes au début,

gnifie, qu’en principe, pour chaque grande ligne budgé-

soit préétablir une série de normes avant d’envoyer la circulai-

taire correspondant à un programme, les départements et

re. En Belgique, nous connaissons un mix des deux positions.

SPF doivent justifier leurs objectifs: que veulent-ils réaliser

Car n’oublions pas qu’un budget est aussi un acte politique

comme programme, quels moyens souhaitent-ils y attacher

pour le gouvernement qui fixe ses priorités et la manière de

et comment peut-on mesurer les résultats? « Mais, dans la

les financer. Je trouve qu’on doit arriver à un équilibre entre la

pratique, nous devons encore améliorer l’application de ce

technicité d’un budget et son aspect politique. »

budget par programme. Il ne faut pas se contenter de repren-

Pour certaines dépenses, comme celles qui touchent au

dre le budget de l’année précédente et y ajouter l’inflation ou

personnel ou au fonctionnement, les départements et SPF

d’autres paramètres. Dans le cadre du processus budgétaire,

doivent respecter des normes. Pour les dépenses plus « poli-

il faut aussi oser porter un regard critique sur les différentes

tiques », comme par exemple les subventions, chaque mi-

dépenses et missions des pouvoirs publics et oser remettre

nistre possède une marge de manœuvre un peu plus large.

celles-ci en question. »

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

Par ailleurs, ils sont actuellement peu outillés pour prendre des mesures en fonction de critères d’efficience et d’efficacité des différentes prestations, et moins encore pour percevoir l’évolution de tels indicateurs. Ainsi, une fonction devenue aussi essentielle que celle de contrôleur de gestion, reste largement absente des organigrammes dans les services publics. On l’a compris, rester focalisé sur la caisse constitue le plus grand piège pour notre gestion budgétaire. Par rapport

« Les hommes politiques ne présentent jamais des projets de budget dans leur programme. »

à des critères de bonne gestion, il faut à tout prix éviter de prendre des décisions qui rapportent pour l’exercice même

etc. Pourtant, nous devrions davantage nous appuyer sur les

sans pour autant fondamentalement assainir structurelle-

produits que nous offrons et la mesure de leur coût. Se de-

ment la situation. Vendre un immeuble fait certainement

mander pourquoi un produit coûte moins cher chez un voisin

rentrer de l’argent dans la caisse. Mais si, par la suite, il faut

que chez nous constituerait, selon moi, l’assise d’une bonne

louer un espace pour reloger du personnel, l’opération n’est

politique budgétaire. »

certainement pas aussi intéressante qu’il n’y paraît.

Cet état d’esprit ne semble toutefois pas (encore?) faire par-

« Malheureusement, le contexte politique et les échéances

tie de la culture. La raison est à la fois historique et culturelle.

sont tels que le court terme est souvent privilégié, conclut

L’Etat est d’abord un producteur de droit: il légifère et veille

Jean-Marie Mottoul. Et on regarde toujours le solde de tréso-

au respect des lois. Il n’a pas encore bien intégré la dimen-

rerie comme indicateur. On se soucie très peu, lors du proces-

sion économique de cette mission à l’instar de ce qui s’est

sus budgétaire, d’autres indicateurs d’efficacité et d’efficience

fait dans le secteur privé, à travers les techniques de la re-

des dépenses par rapport à un souci de qualité de nos routes,

cherche opérationnelle, de la comptabilité analytique… Mais

de notre enseignement, la sécurité physique qu’offre la police,

les choses pourraient changer…

9

FISCALITÉ: OPTIMISATION DES COÛTS DOSSIER TEXTE : AMAURY REYCHLER (ACCENTURE)

Gestion optimisée des coûts 10

Dans le contexte actuel, les entreprises sont obligées d’accroître la pression sur les coûts. Dans les segments de marchés matures, où l’intensité concurrentielle et les mouvements de consolidation s’intensifient, une gestion fine et systématique des dépenses est nécessaire pour maintenir la rentabilité. Pourtant, même si dans la plupart des entreprises la réduction des dépenses est un objectif récurrent et partagé, les moyens mis en œuvre restent limités et peu structurés, et les résultats ne sont pas satisfaisants.

I

maginez l’impact d’une stratégie qui permettrait

de dépenses proposés par les responsables de fonction et

d’assurer la légitimité de chaque dépense engagée,

s’assurent du respect du budget pour les catégories de coûts

l’impact sur le résultat opérationnel si chaque em-

dont ils ont la responsabilité.

ployé s’appropriait réellement les objectifs de réduc-

tion des coûts et se sentait responsable, au nom de l’entrepri-

VISIBILITÉ FINE

se, de chaque euro engagé. Quel serait le nouveau potentiel

Les engagements de dépense sont définis au plus fin dans

de croissance pour l’entreprise si les objectifs de réduction

une logique « bottom-up » (base zéro) par les responsables

des coûts définis au plus haut niveau se déclinaient efficace-

de fonction. Ces dépenses sont déclarées dans une struc-

ment à chaque niveau de l’entreprise?

ture matricielle fonctions/catégories de coûts, qui permet

L’approche de la « gestion optimisée des coûts » d’Accenture

un suivi budgétaire analytique par catégorie de coûts. Etant

a montré dans plusieurs entreprises des résultats réellement

donné que les budgets sont établis au plus fin, le monitoring

différenciant. Elle se base sur l’instauration, au sein de l’en-

mensuel des dépenses actuelles par rapport au budget devra

treprise, d’une véritable culture de la discipline sur les enga-

être également effectué avec un degré de finesse accru par

gements de dépenses et un processus d’amélioration conti-

rapport au suivi habituel et ce pour chacune des catégories.

nue de la structure des coûts.

RESPONSABILITÉS TRANSVERSES

APPROCHE ANALYTIQUE Les budgets base zéro détaillés sont analysés par les « category

Tout commence par un mode de gouvernance croisée sur le

owners ». Ils identifient des opportunités d’économies en véri-

contrôle et la réduction des coûts: des « category owners »

fiant la légitimité des dépenses et le respect des règles de ges-

(souvent membres de la direction de l’entreprise) se voient

tion qu’ils ont définis. Des modèles analytiques exploitent les

attribuer une responsabilité transverse et globale sur des

données de prix unitaires et de consommation renseignés par

catégories de coûts (voyages, maintenance, services,…). Ces

les fonctions pour confirmer les pistes de réduction des coûts.

catégories sont définies dans un référentiel standardisé. Les

Une analyse comparative des coûts unitaires de téléphonie per-

« category owners » définissent des règles de gestion qui

mettra par exemple de mieux négocier avec les fournisseurs.

s’appliquent de manière transverse à l’ensemble des fonc-

L’analyse du niveau de consommation permettra aux « cate-

tions opérationnelles de l’entreprise. Ils valident les budgets

gory owners » de challenger le responsable de fonction sur

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

l’opportunité de diversifier les moyens de communication

intégrée des initiatives à court terme sur la consommation

(ex. accroitre l’utilisation de messenger). Le processus de

avec des actions moyen-termes de procurement sourcing.

budgétisation base zéro est un outil puissant de contrôle des dépenses et permet à l’ensemble de l’organisation de réaliser

MOTEUR DE CROISSANCE

des économies significatives.

Les économies ainsi réalisées peuvent être ré-investies pour soutenir la croissance. La pérennité des gains réalisés requiert

GAINS RAPIDES

cependant un investissement initial pour adapter les compéten-

Une première étape permet déjà d’identifier un potentiel im-

ces Finance et Achats aux nouveaux principes d’organisation.

portant d’économies. Cette étape fournit une transparence sur les dépenses, et l’analyse comparative des coûts (sur la base

Economies Annuelles

de données internes et externes) permet d’identifier des pistes tangibles de réduction de coûts qui seront priorisées pour l’implémentation par catégories de coûts standardisées.

Ampleur de l’opportunité Grande

Valeur additionnelle avec réinvestissement dans les compétences Finance & Achats

Gains Rapides Implémenter une nouvelle politique pour les voitures de société

Réduire l’obsolescence PDV Réduire les frais d’agence Phaser les postes vacants Challenger les frais de Consultant

Appliquer une limite pour les fournitures de bureaux Réduire les dépenses pour relations clientèles

Optimiser l’espace dans les centres de vente

Optimiser l’espace dans les bureaux Appliquer une limite par employé aux frais de mobile

Réduire la fréquence des voyages Appliquer une limite pour les logements

Introduire des senseurs lumineux dans les bureaux

Promouvoir les programmes de référencer d’emplois et de e-recruitement

Appliquer une limite sur les cadeaux d’entreprises Challenger les dépenses en études de marché

Faible

Moyenne

Moyenne

Faible

Initiatives court termes

Approvisionnement stratégique

Economies actuelles

Grande Facilité d’implémentation

Année 1

Année 2

Année 3

Année 4

Année 5

CULTURE DE LA DISCIPLINE La mise en œuvre d’une « gestion optimisée des coûts » n’est

Les économies sont très significatives dès la première année et

pas neutre en terme d’impact sur les ressources humaines et

durables dans le temps. En préparation de l’implémentation, un

sur la culture de l’entreprise. C’est sans doute ce qui en fait

plan d’actions détaillé sera développé pour chaque opportunité.

un programme puissant de réduction de coûts. A travers ces nouveaux principes, l’ensemble des employés se sentent res-

TIRER PROFIT DE LA FONCTION ACHATS

ponsables et acteurs de l’atteinte des objectifs de l’entreprise.

Dans le contexte actuel des entreprises de grande consom-

Une nouvelle culture de la discipline sur l’engagement des

mation, notre solution propose une réponse idéale à la dégra-

dépenses conduit chaque employé à répondre aux questions:

dation des marges. Elle permet d’activer un levier efficace de

« Est-ce que cette dépense est légitime, est-ce la manière la

réduction des coûts, notamment indirects.

plus efficiente d’utiliser les ressources de l’entreprise? »

SOURCE DE STIMULATION Indirect:

Focus

La solution d’Accenture est un outil très puissant de réalisation d’économies et d’optimisation de la structure de coûts. Quali-

30 – 50% des coûts totaux

fiée de « moteur de croissance », elle s’est avérée être un outil permettant aux entreprises de se différencier et d’être plus Le prix des matières premières a augmenté de 47%-63% au cours des deux dernières années (*)

Direct:

compétitifs que la concurrence. L’efficacité de la structure de coûts est révélatrice de la bonne santé économique d’une entreprise, mais la réelle valeur ajoutée et la source de motivation

50 – 70% des coûts totaux

pour l’ensemble des employés se trouvent dans les initiatives de croissance financées par les économies réalisées. Là est la 01-2006

01-2008

vraie force de la « gestion optimisée des coûts ».

(*) Source: IWH, indice de prix des matières premières: 47 excluant l’énergie. 63% incluant l’énergie

Tandis que la base des dépenses est réduite via des réductions de la consommation, la «gestion optimisée des coûts » va aussi

Cette rubrique a pu être

tirer profit de la fonction Achats pour réduire les coûts en agis-

réalisée grâce à

sant sur les prix unitaires. Notre solution combine de manière

la collaboration de FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

Année 6

Temps

11

DOSSIER FISCALITÉ TEXTE : LAURENT CORTVRINDT

Rentabilité globale grâce à ABC 12

Une comptabilité analytique poursuit comme objectif de fournir une répondre à une question fondamentale: comment répartir les charges indirectes sur des produits? Les coûts directs, eux, ne posent que peu de problème et leur gestion se passera volontiers de comptabilité analytique. Pour les coûts indirects, par contre, il conviendra de recourir à des clés de répartition.

F

ondamentalement, les méthodes de calcul d’un

tion/usinage, on va établir des centres de coûts/frais. Une

prix de revient ou d’une comptabilité analytique

clé de répartition différente pourra être déterminée pour

se divisent en deux grandes familles: les métho-

chaque centre (au prorata de certains critères spécifiques,

des dites « à coûts complets » et les méthodes di-

tes « à coûts partiels ». Pour les premières, le résultat de la comp-

selon les tâches effectuées…).

•

les sections homogènes: cette théorie française, dévelop-

tabilité analytique correspond très exactement au résultat de la

pée dans les années 50, tient compte de complexités plus

comptabilité générale. « Il s’agit de la meilleure méthode et de

fortes au sein des processus industriels (sidérurgie, auto-

la seule qu’il y ait lieu d’appliquer, estime Jean-Jacques Baudet,

mobile, etc.) où le nombre de centres de production qui

secrétaire général Record Group. Car, dans les méthodes à coûts

effectuent des tâches différentes se révèle bien plus élevé.

partiels, on fait abstraction de toute une série de coûts ou de char-

Pour chacun de ces centres, on a défini des unités d’œuvre/

ges en décidant de ne pas les intégrer dans le calcul du prix de

de consommation (de matières, d’heures…). Cette théorie

revient. Simplement parce que leur nature les rend délicates à al-

ne trouve de traduction dans les pays anglophones qu’au

louer. Elles risqueraient de perturber le calcul du prix de revient. »

cours des années 80 quand Kaplan se sert du concept pour

Par exemple, comment répartir la charge « prime d’assurance de

réinventer la comptabilité par sections homogènes. On

la voiture de fonction du PDG » sur les produits fabriqués?

parlera désormais d’Activity Based Costing. ABC nous re-

On peut répartir les méthodes à coûts complets selon trois ca-

vient au milieu des années 90 et prend son véritable envol

tégories distinctes:

international avec la crise de 2000.

•

•

l’imputation globale: toutes les charges de l’entreprise seront réparties sur les produits, selon une seule clé de

OBJECTIVER LE PRIX DE REVIENT

répartition (un prorata du chiffres d’affaires, des autres

L’imperfection « scientifique » de la comptabilité analytique

coûts, des heures machines, des charges de machines…).

est connue de tous. Elle ne donne jamais le vrai prix de revient.

L’imputation globale est essentiellement applicable dans

« D’ailleurs, ce prix, personne ne le connaît précisément. Car au

les PME et les entreprises « monoproduit »;

fond, selon la méthode choisie, on obtiendra des résultats légè-

les centres de coûts/frais: pour les sociétés un peu plus

rement différents. C’est donc bien la preuve qu’il ne s’agit pas

grandes et/ou divisées en centres de fabrication/produc-

d’un calcul scientifique, au sens propre du terme. Néanmoins,

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

ABC permet de mieux objectiver ce prix de revient. Car, plus le processus de fabrication se révèle complexe, plus on va rencon-

Au cours de sa carrière, Jean-Jacques Baudet a notamment

trer une variété de charges indirectes. Le principe d’ABC est sim-

pu suivre l’implémentation d’un système de type ABC au sein

ple: répartir les charges indirectes de l’entreprise en fonction

du Groupe Hachette, afin de calculer un prix de revient pour

d’activités et non pas directement sur les produits. » A partir

chaque périodique distribué. « L’idée consistait à déterminer s’il

des processus de l’entreprise, divisés en activités/tâches, on

existait un nombre minimal d’exemplaires à envoyer à partir du-

va pouvoir se demander ce que « consomment » réellement

quel les activités du groupe devenaient rentables, explique-t-il.

ces activités en charges/ressources comptables (heures, ma-

L’objectif combinait donc des éléments marketing – existe-t-il un

tériel, frais…).

potentiel pour nos magazines – et logistiques – quelle quantité minimale distribuer ». Hachette a mesuré toutes les activités et toutes les tâches : manutention, volume pour chaque titre,

D’abord, la rationalisation du coût de fonctionnement. ABC

livraisons, etc. Un véritable travail de fourmi. « Nous avons tout

permet de poser un jugement de type benchmarking entre ce

d’abord eu la confirmation d’un effet de volume: plus on distribue

qui est fait en interne et ce qui pourrait être fait en externe.

d’exemplaires dans un point de vente plus le coût de production

On parle bien sur, dans un premier temps, de coûts. Les critè-

et les frais de transports imputables par exemplaire diminuent. »

res de qualité interviennent dans un second temps.

Bien entendu, des livraisons de journaux et magazines ne peu-

Ensuite, on peut intégrer ABC à une démarche budgétaire

vent s’effectuer uniquement en grandes surfaces. La confirma-

proactive. En partant des processus et en connaissant un coût

tion de cet effet de volume ne devait pas déboucher sur une

par activité, on peut travailler à rebours. Les économies prévues

révolution de palais. « Par contre, les nouvelles données en notre

sur certains types d’activités peuvent déterminer la refonte du

possession ont permis de calculer un prix de revient dans une re-

processus de fabrication, afin d’abaisser le prix de revient.

lation de rentabilité globale: par produit, par gamme, par caté-

Enfin, le choix d’investissement permet une comparaison inter-

gorie ou par éditeur. Une perte sur un titre peut être compensée

société et/ou inter-groupe. Une analyse ABC, en déterminant

par un large gain sur un autre. Nous avons donc pu élargir notre

des coûts de fabrication, permet de choisir, par exemple, une

réflexion sur la rentabilité globale d’une activité. »

usine plutôt qu’un autre pour fabriquer un type de voiture.

QUELS SONT LES INCONVÉNIENTS?

opération techniquement complexe. Il faut ensuite valider

D’abord, son besoin en informations logistiques spécifiques

qualitativement cette information. Une tâche à effectuer

(heures prestées par le personnel, kilomètres parcourus par

uniquement avec du personnel interne, qui connaît les acti-

les services de livraison…). Il faudra collecter ces informa-

vités, les processus et la structure de l’entreprise. Ensuite,

tions, souvent inconnues, les intégrer et mettre au point un

l’interprétation des résultats, en vue de les améliorer conti-

système de time sheet par activité et par employé. Cela né-

nuellement au sein de l’entreprise. On ne met pas en place

cessite une mise en forme de l’information puis sa restitu-

un système aussi complexe uniquement pour calculer des

tion au sein du système pour pouvoir calculer un coût. Une

prix de revient.

13

Continuer à entreprendre.

Voilà ce qui importe.

Comment réagir face à un monde qui change soudainement?

Un monde dans lequel les liquidités se font rares, et les risques multiples? Comment évoluer dans un univers où tout semble lié, et où il est parfois difficile de trouver le véritable déclic? Un monde où la réduction des coûts prend le pas sur la qualité des prestations?

KPMG peut vous guider dans ce monde en pleine mouvance.

Nous vous offrons des méthodes pour vous aider à mobiliser des financements, travailler de manière plus rentable, réduire les risques, renforcer votre trésorerie, optimiser votre gestion des besoins en fonds de roulement et vous préparer à la croissance. Ainsi votre organisation pourra tourner à plein régime lorsque l’économie mondiale en fera autant.

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FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

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QUELS SONT LES AVANTAGES?

DOSSIER FISCALITÉ TEXTE : LAURENT CORTVRINDT

ABC: mode d’emploi Apparue dans les années 80, aux Etats-Unis, la méthode ABC vise à améliorer l’exploration des charges indirectes de plus en plus importantes dans l’ensemble des coûts. Nombreux sont ses adeptes qui l’utilisent pour élaborer un budget. Explications.

L 14

’Activity Based Costing permet d’analyser, au

tant « à plat » l’organisation de la société: quels sont ses pro-

travers des coûts consommés par les activités,

cessus? Quels processus ont ou n’ont pas de valeur ajoutée?

la performance des processus transversaux et

Pourquoi la société existe? Pourquoi les clients sont prêts à

la contribution de chaque activité par objet de

payer pour des services ou des produits? Afin de comprendre le

coûts. Par objet de coûts, on entend ce que l’on désire analyser:

raisonnement à adopter pour la mise en place de la méthode

le(s) client(s), les produits, les services, les gammes, les unités de

ABC il faut connaître la signification des mots employés. Aussi,

travail (business unit), les marchés... Nous sommes donc face à

notons que le mot « activité » s’entend comme l’ensemble de

une double approche:

tâches élémentaires réalisées par un individu ou un groupe.

- analytique, qui consiste à voir comment les ressources

Ces tâches homogènes en termes de performance permettant

(humaines, financières, matérielles, intellectuelles...) sont

de fournir un produit ou un service à un client (externe ou in-

consommées par les activités (actions réalisées par plusieurs

terne). Elles sont réalisées à partir d’un ensemble de ressour-

services d’une entreprise et faisant partie intégrante d’un

ces (matériels, heures de travail, jours travaillés…).

processus). Dans un deuxième temps, on regarde quelles activités sont consommées par chaque produit, client, servi-

Ressources > Tâches > Activités > Processus > Produit / Service

ces... On obtient ainsi un prix de revient détaillé par activité.

- fonctionnelle, qui consiste à décomposer le métier en pro-

Pour mettre au point une gestion des coûts par l’activité il

cessus, et le processus en activités. Le principe étant d’ana-

faut raisonner en amont. C’est-à-dire, s’interroger sur la cau-

lyser la performance des processus et de chaque activité, de

se du coût et non sa conséquence.

constater les manquements ou les failles et de parfaire la fluidité des processus dans le but d’une amélioration globale du fonctionnement de l’entreprise.

Ressources

consomment

consomment

<

<

Activités

Produit / Service

ANALYSE FINE

Les produits consomment des activités, les activités consom-

La méthode ABC est en réalité une variante des coûts com-

ment des ressources. On établit une succession de liens de

plets qui permet d’aller plus loin que le simple calcul des

causalité plutôt que de répartir des coûts sur des produits à

coûts de revient. « Les méthodes traditionnelles de calcul des

partir de clefs de répartition imprécises et subjectives.

coûts ne présentent pas les rapports avec les facteurs clés de

La méthode ABC est basée sur une analyse des activités qui

succès sur le marché et l’analyse des causes de performance

sont nécessaires pour atteindre les objectifs. Les activités

(ou de dérapage) n’est pas prépondérante, explique Pascale

sont subdivisées en trois catégories: les activités de produc-

Vandenbussche, Chief Staff Officer chez The Institute of In-

tion, de support, et de structure.

ternal Auditors. De plus, contrairement aux autres méthodes

Suivant alors trois critères:

dont le langage est celui du comptable et non des opération-

- une activité de production contribue directement à la réali-

nels qui se trouvent exclus de la compréhension de l’analyse

sation du produit/service;

de performance de leur métier, la méthode ABC permet une

- une activité de support aide d’autres activités à remplir leur

meilleure politique de communication interne. »

mission, par exemple: la logistique, l’informatique, la gestion

ABC s’inscrit donc dans une approche de gestion de manage-

des ressources humaines, la maintenance des machines…

ment. Elle permet la mise en place d’un budget tout en remet-

- une activité de structure contribue à la détermination des

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

Total des coûts

Produit/ service

Coûts Directs

Coûts Indirects

1

Centre 1

A2 A3

Centre 2

A1

Centre 3 ...

A1

Centre n

A2

A2

A1

Produit/ service

A1 A2

Inducteurs de coûts (cost drivers)

2

A3

A3

objectifs, à la définition et à la mise en œuvre de la stratégie et

soit pertinent. On peut se baser sur les procédures, descriptifs

au suivi des performances, par exemple: la direction générale, le

de processus et de fonctions. Deuxièmement, il faut identifier

management de la qualité.

les charges indirectes qui vont faire l’objet du retraitement.

La méthode ABC permet d’analyser de manière fine les coûts

Troisièmement, on fera le lien entre ces charges et les activités.

indirects qui composent les produits et/ou services. « Désor-

Dans la majeure partie des cas, les clés de répartition ne seront

mais, on prend conscience au sein d’une organisation qu’il est

plus nécessaires car les charges sont souvent directes par rap-

utile, non pas de calculer un coût mais de le piloter. Les stratégies

port aux activités. Enfin, quatrièmement, on fera le lien entre

utilisées par les entreprises pour atteindre leurs objectifs doivent

les activités et les produits. On ne parlera dès lors plus d’Unités

s’appuyer sur des processus de production ou organisationnels.

d’œuvres mais bien d’inducteurs de coûts (Cost Drivers).

Ces processus intègrent des activités. La méthode ABC permet

Pascale Vandenbussche note que la méthode ABC est peu utili-

précisément d’avoir une vue de ces activités sur base d’une orga-

sée dans les petites et moyennes entreprises. « Car trop souvent,

nisation hiérarchique classique mais également de posséder une

elle est perçue dans sa logique budgétaire et semble alors surtout

vue transversale, favorisant l’analyse de la manière dont les acti-

intéressante pour les grandes structures. Le service public, par

vités fonctionnent entre elles au sein des processus internes. »

exemple, est au contraire très intéressé par ABC pour procéder à

La méthode permet de définir et de dégager des indices de

une analyse par projet ou par métier. » Parallèlement, l’informa-

performance par activité, très utiles pour jauger du bon fonc-

tique est vraiment devenue indispensable à une bonne élabo-

tionnement général de l’entreprise et de la réalisation des

ration et analyse d’un modèle ABC. Dans un premier temps, les

objectifs fixés. Cela permet également de cerner les dysfonc-

entreprises ont développé leurs modèles sur des tableurs. Mais

tionnements et les coûts cachés pour parfaire la rentabilité et

ont très vite, elles ont été confrontées aux limites de ces outils

mieux percevoir les coûts consommés par chaque activité.

pourtant très souples. Aujourd’hui, c’est au travers de logiciels spécialisés dans les méthodes ABC-ABM (Activity Based Costing

MISE EN PLACE

- Activity Based Management) que les sociétés œuvrent à l’éla-

Dans la situation actuelle, sans doute un peu délicate pour tout

boration de leurs modèles et à l’analyse des résultats.

le monde avec une forte pression économique, ABC permet aussi

Si la méthode des coûts complets est connue pour sa simplicité, le

aux entreprises qui décideraient de l’appliquer de se lancer dans

point noir de la méthode ABC réside dans la complexité du choix

une large réflexion au niveau de l’organisation, des processus

des activités et des modèles. Ainsi la mise en œuvre de cette mé-

et de la manière de travailler. « Aujourd’hui, par rapport à une

thode est coûteuse en temps et en argent: il faut analyser bon

période de croissance, les managers disposent peut-être d’un peu

nombre de documents, interroger le personnel, et tester de multi-

plus de temps pour effectuer ce travail. Ce n’est jamais mauvais de

ples modèles avant d’en retenir un. L’ABC requiert en effet une ana-

se remettre en question sur sa façon de travailler, sur l’organisa-

lyse précise de l’ensemble de la chaîne production-vente et permet

tion des tâches de chacun et sur leur valeur ajoutée. »

alors de calculer aisément des coûts de processus (ensemble ou

La mise en place d’une gestion des coûts par la méthode ABC

une combinaison d’activités qui sont finalisées par un but global

se déroule en 4 étapes. Premièrement, il convient de définir les

pour atteindre un résultat et reliées par des relations client - four-

activités. Pour ce faire, la méthode ABC se fonde sur l’identifica-

nisseur). Il est bon de retenir également que ce modèle fonctionne

tion des DAS (Domaine d’Activité Stratégique) de l’entreprise. Il

même si l’organisation de l’entreprise change. De plus, il n’est pas

faut savoir définir ces activités selon un modèle simple pour qu’il

obligatoirement applicable à toute l’entreprise et peut venir com-

puisse fonctionner et également suffisamment évolué pour qu’il

pléter une méthode traditionnelle de calcul des coûts.

FINANCE MANAGEMENT - CFO MAGAZINE - N°28 - JUIN 2009

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